Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.170.2019.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-13
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży udziału w nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek-podział majątku; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; spadkobiercy; spłata; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i art. 14f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 17 kwietnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.170.2019.1.KR, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 17 kwietnia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 24 kwietnia 2019 r.). W dniu 30 kwietnia 2019 r. (nadano w dniu 29 kwietnia 2019 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W latach 80-tych Wnioskodawczyni odziedziczyła wspólnie z rodzeństwem: bratem S.S., bratem A.S., siostrą I.S., siostrą I.M. oraz bratem Z.S. (odziedziczył 1/2 gospodarstwa rolnego w wyniku ich zrzeczenia) spadek po rodzicach – postanowienie z dnia 25 września 1981 r.. Wnioskodawczyni dokonała razem z rodzeństwem zrzeczenia się spadku w części dotyczącej działek o nr: 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2 o łącznej powierzchni 3,8341 ha (przedmiotem interpretacji indywidualnej jest wyłącznie działka o nr 139/2 zwana dalej „działką” – ta część spadku jest przedmiotem interpretacji indywidualnej) na rzecz ich brata Z.S. Działka była ich ojcowizną i najpierw nabyli ją razem z bratem Z., a potem zrzekli się jej na jego rzecz. Brat Z. zmarł w dniu 25 września 2013 r., postanowieniem Wnioskodawczyni nabyła z rodzeństwem oraz na współwłasność z resztą wymienionych spadkobierców spadek, w skład którego wchodziła też wspomniana działka. Postanowieniem z dnia 30 listopada 2018 r., ustalono skład majątku brata Z.S. i N.S. i dokonano postanowień w zakresie uregulowania długów spadkowych. W wyniku tego postanowienia potwierdzono, że w skład spadku po bracie Wnioskodawczyni Z.S. wchodzi działka. Podano tam również wartość spłat jakie dokonali poszczególni uczestnicy postępowania. Wartość spłaty Wnioskodawczyni (związana z nabyciem udziału 1/3 w działce) wyniosła 183 033 zł. Oznacza to, że tyle wynosił ciężar tego spadku.

W dniu 11 czerwca 2018 r. dokonano sprzedaży nieruchomości – działki (akt notarialny z dnia 11 czerwca 2018 r.) za cenę 280 000 zł, co oznacza, że na część 1/3 Wnioskodawczyni przypada 93 333 zł 33 gr.

Wspomniana działka była ich ojcowizną, której zrzekli się wyłącznie na rzecz brata Z. i wróciła ona do nich po jego śmierci. Data śmierci brata Z.S. – 25 września 2013 r. Wnioskodawczyni nie pamięta dokładnej daty zrzeczenia się spadku na rzecz brata Z., w Jej ocenie było to około 1981 r. do 1982 r., zaraz po nabyciu spadku po zmarłym ojcu. Wnioskodawczyni nie ma dokumentu, jednakże w Jej ocenie musiało to być na podstawie „zrzeczenia się spadku”. W wyniku nabycia spadku po ojcu Wnioskodawczyni przysługiwały 2/24 części własności. W przypadku nabycia spadku po zmarłym bracie Z. Wnioskodawczyni nabyła w drodze stwierdzenia nabycia spadku 12/108 części (postanowienie z dnia 25 września 2013 r.), natomiast w drodze działu spadku (postanowienie z dnia 30 listopada 2016 r.) 1/3 działek o nr: 91/6, 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2, o łącznej powierzchni 3,8341 ha o łącznej wartości 259 917 zł oraz działkę nr 107/8 o powierzchni 0,5013 ha, o wartości 38 212 zł. W skład spadku wchodziły także inne nieruchomości takie jak działki o nr: 91/6, 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2, o łącznej powierzchni 3,8341 ha, o łącznej wartości 259 917 zł oraz działka 107/8, o powierzchni 0,5013 ha, o wartości 38 212 zł. Nie było poza nimi innych składników. Udział Wnioskodawczyni w spadku po zmarłym bracie wyniósł 12/108, natomiast w wyniku działu spadku otrzymała Ona 1/3 własności działek o nr: 91/6, 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2 o łącznej powierzchni 3,8341 ha o łącznej wartości 259 917 zł oraz działkę 107/8, o powierzchni 0,5013 ha, o wartości 38 212 zł. Wartość otrzymana w dziale spadku wyniosła 1/3 z kwoty 298 129, natomiast w postanowieniu o nabyciu spadku, gdzie Wnioskodawczyni otrzymała 12/108 (czyli de facto 1/9) wartości spadku, nie była podana wartość otrzymanych składników. Analiza wspomnianych udziałów ułamkowych wskazuje, że wartość otrzymana w drodze działu spadku przekraczała wartość z dnia nabycia spadku bo 1/3 jest większa niż 1/9. W 2013 r. w postanowieniu o nabyciu spadku nie była podana wartość otrzymanych składników. Wartość taka została podana w 2016 r. w postanowieniu o dziale spadku. Zgodnie z posiadaną przez Wnioskodawczynię wiedzą wartość odziedziczonych działek w wyniku działu spadku była taka sama jak wartość z dnia nabycia spadku. Kwota 183 033 zł dotyczyła całości nabytego spadku po bracie Z., czyli 1/3 wartości nabytych w wyniku działu spadku własności działek o nr: 91/6, 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2, o łącznej powierzchni 3,8341 ha, o łącznej wartości 259 917 zł oraz działki nr 107/8, o powierzchni 0,5013 ha, o wartości 38 212 zł. Reasumując, spłata ta w kwocie 183 033 zł dotyczyła całego majątku wchodzącego w skład spadku. Z tej wartości spłaty na działkę 139/2 przypadało 60 333 zł.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że data śmierci brata Z.S. to 11 lutego 2013 r., początkowo podano nieprawidłową datę.

Wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawczynię składników majątkowych (w tym udziału w przedmiotowej nieruchomości – działce nr 139/2) w wyniku działu spadku przekroczyła wartość Jej udziału, gdyż wartość otrzymana w dziale spadku wyniosła 1/3, natomiast w postanowieniu o nabyciu spadku, gdzie otrzymała 12/108 (czyli de facto 1/9), wartości spadku, nie była podana wartość otrzymanych składników. Analiza wspomnianych udziałów ułamkowych wskazuje, że wartość otrzymana w drodze działu spadku przekraczała wartość z dnia nabycia spadku, bo 1/3 jest większa niż 1/9, co oznacza, że wskutek działu spadku Wnioskodawczyni uzyskała przysporzenie majątkowe ponad przysługujący Jej udział w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku poprzez nabycie majątku o większej wartości rynkowej aniżeli przypadająca na Nią wartość rynkowa udziału we wszystkich składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu dokonania sprzedaży działki nr 139/2 (w zakresie udziału Wnioskodawczyni – 1/3) Wnioskodawczyni będzie musiała zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna płacić żadnego podatku od sprzedaży 1/3 ww. nieruchomości. Wspomniana nieruchomość została nabyta tak naprawdę w 1981 r., kiedy to zmarł ojciec Wnioskodawczyni, czyli od daty tej minęło 37 lat. Nabycie tej 1/3 działki kosztowało Wnioskodawczynię 61 133 zł 2 gr, z samych spłat plus koszty postępowania, dojazdów. Wartość udziału Wnioskodawczyni w sprzedaży odziedziczonej działki wyniosła 93 333 zł 33 gr, czyli dostała za swoją część mniej niż musiała zapłacić pozostałym spadkobiercom aby zakończyć postępowanie spadkowe. Oznacza to, że na tej transakcji sprzedaży odnotowała niewielki dochód.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Jednocześnie zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Oznacza to, że w przypadku Wnioskodawczyni poniesione koszty na ww. udział w części nieruchomości, która podlegała sprzedaży były większe niż przychód z tej sprzedaży. Niezależnie od tego Wnioskodawczyni uważa, że pierwsze nabycie działki pochodzącej z ojcowizny nastąpiło w latach 80-tych, czyli minęło więcej niż 5 lat od daty nabycia. Fakt, że w tym samym czasie Wnioskodawczyni zrzekła się z rodzeństwem na rzecz brata wspomnianej działki nie zmienia niczego. Po jego śmierci działka do nich wróciła. Wobec powyższego Wnioskodawczyni, uważa że nie musi płacić żadnego podatku od jej sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

W tym miejscu trzeba zaznaczyć, że pod pojęciem nabycia należy rozumieć wszelkie prawem przewidziane formy przeniesienia tytułu własności z jednego podmiotu na drugi. W szczególności będą to czynności cywilnoprawne: odpłatne, np. umowa sprzedaży czy umowa zamiany, a także nieodpłatne, np. umowa darowizny czy dziedziczenie.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów kodeksu.

Stosownie do art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Stosownie do art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu nabycia praw do spadku sąd nie określa składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można bowiem nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W myśl art. 688 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360, z późn. zm.), do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące zniesienia współwłasności, czyli uwzględniające jego odrębność.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Za datę nabycia nieruchomości (udziału w niej), która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia na współwłasność (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku wspólnym.

Jeżeli natomiast dokonany podział odbył się w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku wspólnym, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału tego majątku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) jak też stan jej majątku osobistego. W tej części, w której przyznana na wyłączną własność lub współwłasność nieruchomość lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Co więcej, w sytuacji, gdy z nabyciem takim związane jest jakiekolwiek świadczenie wzajemne na rzecz strony zbywającej – w tym jak w niniejszej sprawie spłata przez Wnioskodawczynię na rzecz pozostałych spadkobierców – nabycie takie nabiera charakteru odpłatnego. Odpłatnością jest bowiem każde świadczenie ze strony nabywcy powodujące zwiększenie aktywów zbywającego lub powodujące zmniejszenie jego pasywów (zobowiązań). W takim przypadku jak analizowany odpłatnością będzie więc wartość spłaty, do uiszczenia której na rzecz zbywcy zobowiązany jest nabywca.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w latach 80-tych Wnioskodawczyni odziedziczyła wspólnie z rodzeństwem: bratem S., bratem A., siostrą I.S., siostrą I.M. oraz bratem Z., spadek po rodzicach. Wnioskodawczyni dokonała razem z rodzeństwem zrzeczenia się spadku w części dotyczącej działek o nr: 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2, o łącznej powierzchni 3,8341 ha na rzecz ich brata Z. W 2013 r. zmarł brat Wnioskodawczyni – Z. Wnioskodawczyni jest jednym ze spadkobierców zmarłego w 2013 r. brata Z. Postanowieniem sądu z dnia 30 listopada 2018 r., ustalono skład majątku brata Z. i N.S. W wyniku tego postanowienia potwierdzono, że w skład spadku po bracie Wnioskodawczyni Z. wchodzi działka nr 139/2. Podano również wartość spłat jakie dokonali poszczególni uczestnicy postępowania. Wartość spłaty Wnioskodawczyni (związana z nabyciem udziału 1/3 w działce nr 139/2) wyniosła 183 033 zł. W dniu 11 czerwca 2018 r. dokonano sprzedaży nieruchomości – działki nr 139/2 za cenę 280 000 zł, tym samym na część 1/3 Wnioskodawczyni przypada 93 333 zł 33 gr. W skład spadku po zmarłym bracie Z. wchodziły działki o nr: 91/6, 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2, o łącznej powierzchni 3,8341 ha, o łącznej wartości 259 917 zł oraz działka nr 107/8 o powierzchni 0,5013 ha, o wartości 38 212 zł. Udział Wnioskodawczyni w spadku po zmarłym bracie wyniósł 12/108, natomiast w wyniku działu spadku w 2016 r. otrzymała Ona 1/3 własności działek o nr: 91/6, 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2, o łącznej powierzchni 3,8341 ha, o łącznej wartości 259 917 zł oraz działkę nr 107/8 o powierzchni 0,5013 ha, o wartości 38 212 zł. Wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawczynię składników majątkowych (w tym udziału w przedmiotowej nieruchomości – działce nr 139/2) w wyniku działu spadku przekroczyła wartość Jej udziału. Wskutek działu spadku Wnioskodawczyni uzyskała przysporzenie majątkowe ponad przysługujący Jej udział w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku poprzez nabycie majątku o większej wartości rynkowej aniżeli przypadająca na Nią wartość rynkowa udziału we wszystkich składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku. Kwota 183 033 zł dotyczyła całości nabytego spadku po bracie Z., czyli 1/3 wartości nabytych w wyniku działu spadku własności działek położonych w K. o nr: 91/6, 107/10, 107/11, 139/1 oraz 139/2 o łącznej powierzchni 3,8341 ha, o łącznej wartości 259 917 zł oraz działki nr 107/8 o powierzchni 0,5013 ha, o wartości 38 212 zł. Spłata w kwocie 183 033 zł dotyczyła całego majątku wchodzącego w skład spadku. Z tej wartości spłaty na działkę nr 139/2 przypadało 60 333 zł.

Mając na uwadze fakt, że masę spadkową po zmarłym w 2013 r. bracie Wnioskodawczyni stanowiła m.in. przedmiotowa działka nr 139/2, nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że pierwsze nabycie ww. działki nastąpiło w latach 80-tych. Twierdzenie Wnioskodawczyni, że ww. nieruchomość będącą przedmiotem wniosku Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku po zmarłym w 1981 r. ojcu, jest błędne, gdyż udział w przedmiotowej działce nr 139/2, będącej przedmiotem sprzedaży w 2018 r., Wnioskodawczyni nabyła zarówno w części w 2013 r. w drodze spadku po zmarłym bracie, jak i w części w 2016 r. w drodze działu spadku.

Wobec powyższego sprzedaż przez Wnioskodawczynię w 2018 r. udziałów w przedmiotowej działce nr 139/2, z uwagi na fakt, że nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie – stanowi źródło przychodu w rozumieniu ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i ust. 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w związku ze sprzedażą, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Od kosztów odpłatnego zbycia odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania zostały określone w art. 22 ust. 6c i ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w wyniku działu spadku ponad udział pierwotnie posiadany, kosztem uzyskania przychodu mogą być udokumentowane (faktyczne) kwoty spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, w części przypadającej na nabycie zbywanej nieruchomości oraz niestanowiącej spłaty za nabycie innych składników majątkowych będących przedmiotem działu spadku, ponieważ mieszczą się one w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy, kwota spłaty będzie kosztem nabycia przyrostu udziału w majątku spadkowym.

Kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia działu spadku Wnioskodawczyni nabyła własność udziałów w przedmiotowej działce nr 139/2, które to udziały należały uprzednio do innych spadkobierców. Bezspornym jest to, że spadkobiercy utracili prawo własności posiadanych udziałów za odpłatnością. Sąd przyznał im bowiem spłaty od Wnioskodawczyni, w zamian za utracone udziały w spadku. Spłata na rzecz pozostałych spadkobierców jest zatem dla Wnioskodawczyni niejako ceną nabycia udziałów w spadku, w tym również udziałów w przedmiotowej działce nr 139/2. Zatem, wypłacone faktycznie kwoty zasądzone przez Sąd tytułem spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, w części dotyczącej przedmiotowej działki nr 139/2, Wnioskodawczyni może uznać jako koszt uzyskania przychodu w odniesieniu do przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w działce nr 139/2 nabytego w drodze działu spadku, gdyż jest to niejako ceną nabycia udziałów w nieruchomości. Tylko bowiem w odniesieniu do tych udziałów mamy do czynienia z odpłatnym nabyciem. Innymi słowy, kwota spłaty będzie kosztem nabycia przyrostu udziału w majątku spadkowym.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Reasumując, mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, że przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (działce nr 139/2) odpowiadający udziałowi nabytemu w 2013 r. w drodze spadku po zmarłym bracie oraz w 2016 r. w drodze działu spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód odpowiadający udziałowi nabytemu w 2016 r. w drodze działu spadku, określony zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni będzie mogła pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu zdefiniowane w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, obejmujące wydatki związane z nabyciem udziału w przedmiotowej nieruchomości. Zatem, kwoty faktycznie wypłacone na rzecz pozostałych spadkobierców tytułem spłat, w części dotyczącej przedmiotowej nieruchomości (działki nr 139/2), Wnioskodawczyni będzie mogła uznać jako koszt uzyskania przychodu z tytułu ww. odpłatnego zbycia udziału w działce nr 139/2, nabytego w drodze działu spadku.

Uzyskany dochód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, stanowiącej różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia pomniejszonym o koszty odpłatnego zbycia, i kosztami uzyskania przychodu, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.