Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.889.2021.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-31
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem zespołu składników majątkowych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki i uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku zapłaty z tego tytułu podatku VAT przez zbywcę lub nabywcę
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem zespołu składników majątkowych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki i uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku zapłaty z tego tytułu podatku VAT przez zbywcę lub nabywcę. Uzupełnili go Państwo pismem z 25 stycznia 2022 r. (data wpływu 25 stycznia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką osobową z siedzibą w Polsce (dalej jako „Spółka”) prowadzącą działalność w zakresie: pozostałej sprzedaży detalicznej prowadzonej poza siecią sklepową, straganami i targowiskami (PKD 47.99.Z), sprzedaży hurtowej niewyspecjalizowanej żywności, napojów i wyrobów tytoniowych (PKD 46.39.Z), sprzedaży detalicznej prowadzonej w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych (PKD 47.11.Z), działalności agentów zajmujących się sprzedażą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych (PKD 46.17.Z), transportu drogowego towarów (PKD 49.41.Z), magazynowania i przechowywania pozostałych towarów (PKD 52.10.B), produkcji pozostałych artykułów spożywczych gdzie indziej niesklasyfikowanej (PKD 10.89.Z), sprzedaży hurtowej owoców i warzyw (PKD 46.31.Z), sprzedaży hurtowej mleka, wyrobów mleczarskich, jaj, olejów i tłuszczów jadalnych (PKD 46.33.Z), sprzedaży hurtowej pozostałej żywności, włączając ryby skorupiaki i mięczaki (PKD 46.38.Z), sprzedaży hurtowej mięsa i wyrobów z mięsa (PKD 46.32.Z), usług reklamowych świadczonych przez agencje reklamowe (PKD 73.11.Z).

Pod pojęciem przedsiębiorstwa Spółki występują następujące składniki: nazwa przedsiębiorstwa, wartości niematerialne i prawne (w tym znak towarowy oraz licencje), środki trwałe (m.in. samochody osobowe i ciężarowe, urządzenia, maszyny), prawa i tytuły do nieruchomości, zobowiązania (w tym kredyty obrotowe oraz umowy leasingu), umowy z kontrahentami, wierzytelności z tytułu dostaw, dokumenty i księgi związane z prowadzeniem działalności, wyposażenie biura oraz zapasy towarów i materiałów. Powyższe wyliczenie nie ma charakteru wyczerpującego i może obejmować również inne składniki przedsiębiorstwa Spółki. W ramach prowadzonej działalności Spółka posiada również firmowe rachunki bankowe oraz zatrudnia pracowników.

Wnioskodawca zamierza zrestrukturyzować swoją działalność, w ten sposób, że planuje przenieść część działalności Spółki do spółki osobowej (dalej też jako: „Nowa Spółka”).

W ramach restrukturyzacji, w Spółce pozostanie zespół składników, w skład którego wejdą składniki związane z prowadzeniem przez Spółkę jej podstawowej działalności polegającej na sprzedaży hurtowej towarów (działalność handlowa) i magazynowaniu towarów tj. odpowiednio:

\- należności,

\- zobowiązania,

\- prawa i tytuły do nieruchomości,

\- licencje na oprogramowanie,

\- środki pieniężne,

\- zapasy,

\- maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe (chłodnie, wózki widłowe, komputery itp.),

\- wyposażenie i narzędzia niestanowiące środków trwałych,

\- pracownicy wykonujący zadania związane z działalnością handlową i magazynową.

W pozostawianych w Spółce składnikach będą również prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z dostawcami i odbiorcami.

Pozostałe składniki majątku, związane z działalnością transportową Spółki zostaną wniesione do Nowej Spółki. Wśród składników wnoszonych do Nowej Spółki znajdować się będą:

\- należności,

\- zobowiązania,

\- środki pieniężne,

\- zapasy,

\- maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe (samochody, ciężarówki itp.),

\- wyposażenie i narzędzia niestanowiące środków trwałych,

\- pracownicy wykonujący zadania związane z działalnością transportową (kierowcy i organizatorzy transportu).

W skład aportu wejdą te środki trwałe, które zostaną przez Spółkę uznane jako potrzebne do prowadzenia przez Nową Spółkę działalności transportowej.

System ewidencji finansowo-księgowej umożliwia na obecnym etapie przypisanie do działalności transportowej kosztów jak również zobowiązań, które są związane z tym obszarem działalności. Dla tej działalności jest prowadzony również odrębny rachunek bankowy.

Spółka dzięki prowadzonej ewidencji księgowej ma już na obecnym etapie możliwość wyodrębnienia zapisów księgowych związanych z działalnością transportową, która to działalność stanie się przedmiotem aportu do Nowej Spółki.

W konsekwencji Nowa Spółka, po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego będzie mogła samodzielnie prowadzić działalność transportową.

Równocześnie tej samej działalności nie będzie już prowadzić Spółka. Nabywca wymienionych składników - Nowa Spółka przejmie także kontrahentów Spółki w zakresie przenoszonej działalności.

Istnieje prawdopodobieństwo, iż przyjęta w umowie Nowej Spółki wartość wkładu Spółki będzie niższa od jego wartości księgowej. Niewykluczone, że będzie ona również niższa od jego wartości rynkowej.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Na dzień dokonania transakcji opisanej we wniosku, mający być przedmiotem aportu zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki, będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania określonych zadań gospodarczych w zakresie działalności transportowej. Mający być przedmiotem aportu zespół składników materialnych i niematerialnych Spółki mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na dzień dokonania transakcji opisanej we wniosku, mająca być przedmiotem aportu część przedsiębiorstwa - zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Spółki.

Składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” będą posiadać cechę zorganizowania i będą stanowić wyodrębnioną w sposób faktyczny działalność operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe.

Zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem zapytania będzie na moment transakcji faktycznie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej w ramach działalności Spółki, tj. będzie posiadał zdolność do wykonywania zadań i prowadzenia działalności gospodarczej samodzielnie.

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w ten sposób, że mający być przedmiotem aportu zespół składników majątku stanowi potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania w zakresie działalności transportowej.

Na dzień dokonania opisanej we wniosku transakcji mająca być przedmiotem aportu część przedsiębiorstwa - zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki, będzie wystarczająca do samodzielnego wykonywania zadań i nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Nowej Spółki.

Nowa Spółka w oparciu o nabyte składniki majątkowe (zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki) będzie kontynuowała działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Spółkę, w zakresie działalności transportowej, która dotychczas była prowadzona przez Spółkę przy wykorzystaniu tego zespołu składników majątkowych.

Aport wyodrębnionego ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki będzie wiązał się z tzw. „przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.).

Wskazana we wniosku spółka osobowa (Nowa Spółka), do której Wnioskodawca zamierza wnieść wkład niepieniężny (aport), jeszcze nie istnieje i zostanie dopiero utworzona. Wnioskodawca jest podmiotem, który planuje utworzenie spółki osobowej.

### Pytania

Czy zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki, który zostanie wniesiony do Nowej Spółki można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym czy wniesienie opisanego zespołu składników majątkowych tytułem wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dla Spółki lub Nowej Spółki i czy nie będzie w związku z tym konieczności zapłaty podatku od towarów i usług przez Spółkę lub Nową Spółkę?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki, który zostanie wniesiony do Nowej Spółki należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym wniesienie opisanego zespołu składników majątkowych tytułem wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dla Spółki lub Nowej Spółki i nie będzie w związku z tym konieczności zapłaty podatku od towarów i usług przez Spółkę lub Nową Spółkę.

Zgodnie z definicją ZCP zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (dalej również jako ustawa o VAT), przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Tym samym wniesienie aportem wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT do Spółki komandytowej nie będzie podlegało podatkowi od towarów i usług.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż pomimo, że obowiązująca definicja przedsiębiorstwa w kodeksie cywilnym nie wskazuje bezpośrednio na zobowiązania jako element wchodzący w skład przedsiębiorstwa to jednak w przepisach podatkowych regulujących kwestie ZCP ustawodawca wprost określił, iż zobowiązania związane z wyodrębnioną częścią składników istniejącego przedsiębiorstwa stanowią jej wymaganą część.

Tym samym, wskazać należy, iż - dla celów podatkowych - część składników przedsiębiorstwa będzie mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, pod warunkiem, że niniejsze składniki będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służą w istniejącym przedsiębiorstwie. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w którym wskazuje się, że do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dochodzi w sytuacji, gdy na nabywcę przeszły składniki majątku konieczne do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Odpowiednio NSA w wyroku z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 607/12 uznał, iż „dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 55(1) k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”.

Jak wskazał natomiast WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1765/10 „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego. Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru). Bardziej istotne jest kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa”.

Mając na uwadze przepisy prawa oraz orzecznictwo sądów administracyjnych dla uznania, że określony zespół składników stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest zatem spełnienie wszystkich poniższych przesłanek, odpowiednio

1\. musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (w niniejszym przypadku działalność

transportową).

Tym samym, aby zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany za ZCP, konieczne jest wydzielenie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne.

W odniesieniu do składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, które zostaną wniesione aportem do Nowej Spółki (samochodów ciężarowych, pozostałych składników związanych z działalnością transportową, kierowców, organizatorów transportu) wskazać należy, że te składniki majątku i zasoby pozwalają na kontynuowanie działalności transportowej.

Reasumując, aby móc uznać transakcję za aport ZCP, podatnik powinien wykazać jej organizacyjne i finansowe wyodrębnienie, przyporządkować zobowiązania, jakie dotyczą ZCP oraz pokazać jej samodzielność, tj. ZCP powinna mieć zdolność wykonywania samodzielnie zadań gospodarczych, tak jakby była samodzielnym podmiotem prawa. W kontekście przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że niniejsza transakcja będzie miała za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a nie zbiór luźno połączonych ze sobą aktywów. Przemawia za tym przejście na nabywcę nie tylko składników materialnych i niematerialnych, ale również np. umów dotyczących przedmiotu aportu.

Na uzasadnienie powyższego, Wnioskodawca wskazuje, iż opisany zespół składników majątkowych jest wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Wnoszona aportem działalność jest również wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej, gdyż posiada samodzielność finansową - możliwe jest autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, a na podstawie ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie kosztów oraz zobowiązań do wyodrębnionej działalności. Spełniona jest także przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego składników majątku, gdyż stanowią one potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania w zakresie działalności transportowej zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W interpretacjach wydanych przez organy podatkowe ugruntowana jest szeroka wykładnia użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT pojęcia „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 lutego 2014 r. nr D IPTPP2/443-44/13-2/IR, wskazano, iż: „Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej”.

Podobne stanowisko w kwestii wykładni art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zostało wyrażone w wielu innych interpretacjach indywidualnych (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 7 grudnia 2015 r. nr ILPP3/4512-1-168/15-4/AW) oraz wyrokach sądów administracyjnych.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że na skutek aportu ZCP do Nowej Spółki nie powstanie po stronie Spółki lub Nowej Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, gdyż czynność ta nie podlega przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku do towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu planowanego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierza zrestrukturyzować swoją działalność i przenieść część działalności Spółki do nowoutworzonej spółki osobowej („Nowa Spółka”). W ramach restrukturyzacji, w Spółce pozostanie zespół składników, w skład którego wejdą składniki związane z prowadzeniem przez Spółkę jej podstawowej działalności gospodarczej tj. działalności handlowej i magazynowania towarów. Pozostałe składniki majątku, związane z działalnością transportową zostaną wniesione do Nowej Spółki. Wśród składników wnoszonych znajdować się będą:

\- należności,

\- zobowiązania,

\- środki pieniężne,

\- zapasy,

\- maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe (samochody, ciężarówki itp.),

\- wyposażenie i narzędzia niestanowiące środków trwałych,

\- pracownicy wykonujący zadania związane z działalnością transportową (kierowcy i organizatorzy transportu).

W skład aportu wejdą te środki trwałe, które zostaną przez Spółkę uznane jako potrzebne do prowadzenia przez Nową Spółkę działalności transportowej. Nowa Spółka w zakresie przenoszonej działalności przejmie także kontrahentów Spółki.

W konsekwencji, po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego będzie mogła samodzielnie prowadzić działalność transportową. Równocześnie tej samej działalności nie będzie już prowadzić Spółka.

Na dzień dokonania transakcji opisanej we wniosku, mający być przedmiotem aportu zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki, będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania określonych zadań gospodarczych w zakresie działalności transportowej i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Będzie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Spółki, a składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” będą posiadać cechę zorganizowania i będą stanowić wyodrębnioną w sposób faktyczny działalność operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe.

System ewidencji finansowo-księgowej już aktualnie umożliwia przypisanie do działalności transportowej kosztów jak również zobowiązań, które są związane z tym obszarem działalności dla której prowadzony jest także odrębny rachunek bankowy. Spółka dzięki prowadzonej ewidencji księgowej ma już możliwość wyodrębnienia zapisów księgowych związanych z działalnością transportową, która to działalność stanie się przedmiotem aportu do Nowej Spółki.

Zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem zapytania będzie na moment transakcji faktycznie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej w ramach działalności Spółki, tj. będzie posiadał zdolność do wykonywania zadań i prowadzenia działalności gospodarczej samodzielnie.

Ponadto aport wyodrębnionego ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki będzie wiązał się z tzw. „przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

Na dzień dokonania opisanej we wniosku transakcji mająca być przedmiotem aportu część przedsiębiorstwa - zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki, będzie jak twierdzi Wnioskodawca wystarczająca do samodzielnego wykonywania zadań i nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Nowej Spółki. Nowa Spółka w oparciu o nabyte składniki majątkowe będzie kontynuowała działalność transportową dotychczas prowadzoną przez Spółkę.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym czy transakcja polegająca na wniesieniu tej części przedsiębiorstwa w formie aportu do nowo utworzonej spółki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym czy wystąpi obowiązek zapłaty z tego tytułu podatku VAT przez zbywcę lub nabywcę.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników majątkowych wydzielony z przedsiębiorstwa Spółki, który związany jest z działalnością transportową cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i na dzień dokonania opisanej transakcji mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane w tym zakresie zadania.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym tego zespołu przemawia fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” będą posiadać cechę zorganizowania i będą stanowić wyodrębnioną w sposób faktyczny działalność operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe.

Wydzielony zespół składników majątkowych będzie również w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębniony finansowo o czym świadczy system ewidencji finansowo-księgowej umożliwiający na już obecnym etapie przypisanie do działalności transportowej kosztów jak również zobowiązań. Ponadto prowadzony jest także odrębny rachunek bankowy. Spółka dzięki ewidencji księgowej ma zatem możliwość wyodrębnienia zapisów księgowych związanych z działalnością transportową, która to działalność stanie się przedmiotem aportu do Nowej Spółki.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego wydzielony przez Wnioskodawcę w ramach Spółki zespół składników majątkowych mający być przedmiotem aportu do Nowej Spółki jest również wyodrębniony funkcjonalnie. Będzie bowiem wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań i nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Nowej Spółki. W konsekwencji Nowa Spółka, po wniesieniu do niej wkładu niepieniężnego będzie mogła samodzielnie prowadzić działalność transportową.

Zaznaczyć należy także fakt, że Nowa Spółka w oparciu o nabyte składniki majątkowe (zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielonych z przedsiębiorstwa Spółki) będzie kontynuowała działalność transportową dotychczas prowadzoną przez Spółkę.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania wydzielonego w ramach przedsiębiorstwa Spółki zespołu składników majątkowych mającego być przedmiotem aportu do Nowej Spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku zespół składników majątkowych wydzielony w ramach przedsiębiorstwa Spółki, jak wskazał Wnioskodawca stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

W konsekwencji uznania opisanego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana czynność nie będzie – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem skoro opisana transakcja stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, to w rezultacie ani po stronie Wnioskodawcy (zbywcy) ani po stronie Nowej Spółki (nabywcy) nie powstanie konieczność zapłaty z tego tytułu podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).