Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.125.2019.2.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-02
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu dotyczących realizacji projektu.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia; projekt; spółki; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lutego 2020 r. (data wpływu 6 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu dotyczących realizacji projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu dotyczących realizacji projektu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 lutego 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Sp. z o.o. jest beneficjentem środków z Europejskiego Funduszu Społecznego. W ramach jednego ze złożonych wniosków o dofinansowanie zakończonych pozytywnym rozpatrzeniem, wniosek został rekomendowany do uzyskania środków z Urzędu Marszałkowskiego Województwa – Departament (…) na realizację projektu. Celem projektu jest podniesienie kwalifikacji pracowników określonych grup przedsiębiorstw, którym zostanie udzielone wsparcie.

Dokumentacja konkursowa zakłada, że w ramach projektu VAT jest niekwalifikowalny (rozliczane są wydatki w kwocie netto, a podatnik odzyskuje podatek VAT z Urzędu Skarbowego). Przesłanką do uznania podatku VAT, jako wydatku kwalifkowalego w ramach dofinansowania jest posiadanie przez Wnioskodawcę indywidulanej interpretacji podatkowej.

Zgodnie z wytycznymi w zakresie kwalifkowania wydatków na lata 2014-2020 podatek VAT może być uznany za kwalilkowalny, gdy Beneficjent nie ma prawnej możliwości odzyskania podatku. Wnioskodawca w ramach realizowanego projektu będzie wykonywała zadania, na które otrzyma dofinansowanie w formie dotacji podmiotowej. Otrzymana dotacja nie będzie miała wpływu na cenę świadczonych komercyjnie, odpłatnie usług, które podlegają pod podatek VAT. Otrzymane przez Wnioskodawcę środki nie wpłyną na to, że będzie świadczył on usługi po cenie niższej niż musiałby on żądać w przypadku braku tej dotacji. Działalność związana z realizacją projektów jest bezpłatna i nie skutkuje uzyskaniem dochodów.

W dokumentacji konkursowej zakłada się, że Wnioskodawcy czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z otrzymaną dotacją. Zdaniem Wnioskodawcy sytuacja taka jest możliwa w przypadku, gdy dotację otrzymuje przedsiębiorca zamierzający przeszkolić własnych pracowników zatrudnionych u niego w przedsiębiorstwie.

Wnioskodawca w ramach złożonego wniosku nie zakłada szkoleń dla własnych pracowników, zamierza szkolić i podnosić kwalifikacje zawodowe pracowników innych przedsiębiorstw, którzy w procesie rekrutacyjnym zakwalifikują się do udziału, jako uczestnicy projektowi. Szkolenia będą realizowane z otrzymanej dotacji – uczestnicy (pracownicy przedsiębiorstw) nie będą ponosić żadnych kosztów związanych z udziałem, a właściciele firm za przeszkolenie pracowników nie otrzymają żadnej faktury sprzedaży ze strony realizatora – Wnioskodawcy. W ramach realizowanego projektu, nie uzyskuje się dodatkowych przychodów, ponieważ całość finansowana jest z otrzymanej dotacji. Szkolenia będą stanowiły pomoc de minimis dla przedsiębiorców.

W związku z powyższą sytuacją brakiem powiązania kosztów projektowych z przychodem podlegającym pod opodatkowanie podatkiem VAT – otrzymana dotacja nie jest opodatkowana podatkiem VAT należnym. Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie stanowiska zdarzenia przyszłego dotyczącego powyższej sytuacji, że w związku z brakiem powiązania kosztów zawierających podatek VAT naliczony z przychodem podlegającym pod opodatkowanie podatkiem VAT należnym – nie ma możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z usługami i towarami, które nie będą w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tylko będą dotyczyć wykorzystania tych usług i towarów do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Pismem z dnia 4 lutego 2020 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1.

Działalność Spółki opiera się na 3 głównych zakresach działalności:

1.  PKD: 85.59B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane; PKD: 85.60Z Działalność wspomagająca edukację – w ramach tego przedmiotu działalności firma realizuje szkolenia: miękkie: np. coaching systemowy, ustawienia systemowe oraz szkolenia twarde np. certyfikowane szkolenia komputerowe ECCC oraz ma możliwość ubiegania się o dofinansowanie projektów, których celem jest podniesienie kwalifikacji pracowników;
2.  PKD: 78.10Z Działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników; PKD: 78.20Z Działalność Agencji Pracy Tymczasowej – w ramach tego przedmiotu działalności firma prowadzi dla zewnętrznych firm rekrutacje potencjalnych pracowników oraz ma doświadczenie i możliwości w wyszukiwaniu miejsc stażowych dla uczestników projektów aktywizacyjnych;
3.  PKD: 69.20Z Działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe – w ramach tego przedmiotu działalności firma wykorzystuje swoje doświadczenie w projektach współfinansowanych ze środków europejskich i wykonuje nie tylko księgowania dla firm zewnętrznych, ale świadczy także usługi w zakresie poprawnej ewidencji wydatków projektowych, przygotowania wniosków płatniczych i rozliczenia otrzymanych dotacji.

Ad 2. Otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja, w związku z realizacją projektu będzie wykorzystywana wyłącznie w celu pokrycia kosztów dotyczących działań projektowych.

Ad 3. Otrzymana dotacja będzie przeznaczona na pokrycie kosztów bezpośrednich i pośrednich projektu. Z pozyskanych w ramach dotacji środków Wnioskodawca opłaci koszty bezpośrednie: usługi doradcze i szkoleniowe dla uczestników (doradztwo zawodowe, poradnictwo psychologiczne oraz szkolenia zawodowe wraz z egzaminem) oraz sfinansuje koszty pośrednie projektu: obsługi administracyjnej – koszty zaangażowania osób zarządzających projektem i osób go rozliczających, jak i koszty administracyjne związane z utrzymaniem biura projektu. Otrzymane środki nie będą finansowały poza projektowej działalności Wnioskodawcy.

Ad 4. Otrzymanie dotacji warunkuje realizację przez Wnioskodawcę działań projektowych. Bez otrzymanych środków Wnioskodawca nie przystąpiłaby do realizacji działań – projekt nie generuje dochodów dla Wnioskodawcy, a udział w nim jest bezpłatny dla osób objętych wsparciem.

Ad 5. W związku z realizacją danego projektu, Wnioskodawca jest zobowiązany do osiągnięcia określonych wskaźników rezultatu np. osób objętych wsparciem; osób które nabyły kwalifikacje. W przypadku niezrealizowania wskaźników wartość przyznanej dotacji jest proporcjonalnie pomniejszana, a Wnioskodawca zostaje wezwany do zwrotu części otrzymanych środków. W przypadku niezrealizowania przedmiotowego projektu w całości Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu dotacji.

Ad 6. Wartość środków przyznanych Wnioskodawcy wynika z ilości osób objętych wsparciem oraz działań realizowanych na rzecz członków grupy docelowej. Regulamin konkursu w ramach, którego firma otrzymała dofinansowanie na realizację projektu zawierał katalog możliwych wydatków wraz z określeniem ich maksymalnej wysokości. Projekt podlegał negocjacjom w trakcie oceny i na podstawie zakończonych negocjacji ustalono całkowitą wartość projektu i dofinansowania. Zgodnie z wyżej przedstawionymi wyjaśnieniami Wnioskodawca zobowiązany jest do osiągnięcia określonych wskaźników w projekcie – w przypadku ich nieosiągnięcia wartość dofinansowania zostaje proporcjonalnie pomniejszona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur zakupu dotyczących realizacji projektu w przypadku, gdy w związku z ponoszonymi kosztami projektu nie będzie uzyskiwał przychodu opodatkowanego podatkiem VAT – środki na pokrycie kosztów z faktur zakupu będą pochodzić z dofinansowania w formie dotacji – zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, nie przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur zakupu dotyczących realizacji projektu w związku z faktem, że usługi i towary wykorzystywane będą do czynności niepodlegających pod podatek VAT, nie będą w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z ustawą o finansach publicznych dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczenia środki z budżetu państwa, budżetu jednostki samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dotacje mogą przybrać postać dotacji podmiotowych, przedmiotowych lub celowych. Dotacje podmiotowe są to środki finansowe przeznaczone na wsparcie konkretnego przedsiębiorcy i służą wyłącznie dofinansowaniu bieżącej działalności dotyczącej tego podmiotu – w analizowanej sytuacji dotyczy dofinansowania bieżącej realizacji projektu.

W związku z realizowanym projektem Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie na realizację zadań i związanych z nimi kosztów ujętych w budżecie projektu. Dotacja ma na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności związanych z realizacją projektu współfinansowanego ze środków europejskich. Dotacja ta nie jest uzależniona od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ramach projektu przeszkoleni zostaną pracownicy firm, którzy zakwalifikują się do projektu, jako uczestnicy – w ramach dofinansowania skorzystają ze wsparcia mającego na celu podwyższenie ich kwalifikacji zawodowych. Niemniej działania te nie będą nakładać na nich i ich pracodawców obowiązku związanego z przepływem środków pieniężnych – nie wystąpi po stronie Wnioskodawcy przychód opodatkowany podatkiem VAT należnym. W związku z taką sytuacją Wnioskodawca uważa, że nie przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dotyczących realizacji projektu, gdyż ponoszone koszty nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, dotyczą przychodu niepodlegającego pod podatek VAT.

Mając na uwadze powyższe zdarzenie przyszłe Wnioskodawca uważa, że nie przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur kosztowych dotyczących projektu w związku z brakiem powiązania z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W związku z całą opisaną sytuacją Wnioskodawca w ramach budżetu projektu oraz w przypadku innych analogicznych sytuacji może uwzględniać wydatki w kwocie brutto w związku z brakiem prawa do obniżania podatku należnego o podatek naliczony z faktur zakupu dotyczących projektów współfinansowanych ze środków europejskich.

W oparciu o art. 86 ustawy o podatku VAT – w przypadku towarów i usług wykorzystywanych do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT nie ma możliwości do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych – czyli w przypadku wykorzystywania ich do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających pod podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać daną usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym wynagrodzeniem.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest beneficjentem środków z Europejskiego Funduszu Społecznego przyznanego przez Urząd Marszałkowski Województwa na realizację projektu. Celem projektu jest podniesienie kwalifikacji pracowników określonych grup przedsiębiorstw, którym zostanie udzielone wsparcie.

Wnioskodawca w ramach złożonego wniosku nie zakłada szkoleń dla własnych pracowników, zamierza szkolić i podnosić kwalifikacje zawodowe pracowników innych przedsiębiorstw, którzy w procesie rekrutacyjnym zakwalifikują się do udziału, jako uczestnicy projektowi. Szkolenia będą realizowane z otrzymanej dotacji – uczestnicy (pracownicy przedsiębiorstw) nie będą ponosić żadnych kosztów związanych z udziałem, a właściciele firm za przeszkolenie pracowników nie otrzymają żadnej faktury sprzedaży ze strony realizatora – Wnioskodawcy. W ramach realizowanego projektu, nie uzyskuje się dodatkowych przychodów, ponieważ całość finansowana jest z otrzymanej dotacji. Szkolenia będą stanowiły pomoc de minimis dla przedsiębiorców.

Otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja, w związku z realizacją projektu będzie wykorzystywana wyłącznie w celu pokrycia kosztów dotyczących działań projektowych. Otrzymana dotacja będzie przeznaczona na pokrycie kosztów bezpośrednich i pośrednich projektu. Z pozyskanych w ramach dotacji środków Wnioskodawca opłaci koszty bezpośrednie: usługi doradcze i szkoleniowe dla uczestników (doradztwo zawodowe, poradnictwo psychologiczne oraz szkolenia zawodowe wraz z egzaminem) oraz sfinansuje koszty pośrednie projektu: obsługi administracyjnej – koszty zaangażowania osób zarządzających projektem i osób go rozliczających, jak i koszty administracyjne związane z utrzymaniem biura projektu. Otrzymane środki nie będą finansowały poza projektowej działalności Wnioskodawcy. Otrzymanie dotacji warunkuje realizację przez Wnioskodawcę działań projektowych. Bez otrzymanych środków Wnioskodawca nie przystąpiłby do realizacji działań – projekt nie generuje dochodów dla Wnioskodawcy, a udział w nim jest bezpłatny dla osób objętych wsparciem. W związku z realizacją danego projektu, Wnioskodawca jest zobowiązany do osiągnięcia określonych wskaźników rezultatu np. osób objętych wsparciem; osób które nabyły kwalifikacje. W przypadku niezrealizowania wskaźników wartość przyznanej dotacji jest proporcjonalnie pomniejszana, a Wnioskodawca zostaje wezwany do zwrotu części otrzymanych środków. W przypadku niezrealizowania przedmiotowego projektu w całości Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu dotacji. Wartość środków przyznanych Wnioskodawcy wynika z ilości osób objętych wsparciem oraz działań realizowanych na rzecz członków grupy docelowej. Regulamin konkursu w ramach, którego firma otrzymała dofinansowanie na realizację projektu zawierał katalog możliwych wydatków wraz z określeniem ich maksymalnej wysokości. Projekt podlegał negocjacjom w trakcie oceny i na podstawie zakończonych negocjacji ustalono całkowitą wartość projektu i dofinansowania. Zgodnie z wyżej przedstawionymi wyjaśnieniami Wnioskodawca zobowiązany jest do osiągnięcia określonych wskaźników w projekcie – w przypadku ich nieosiągnięcia wartość dofinansowania zostaje proporcjonalnie pomniejszona.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją ww. projektu.

Aby rozstrzygnąć powyższe wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy przeanalizować do jakich czynności będą wykorzystywane wydatki poniesione w ramach realizacji ww. projektu.

Odnosząc się do powyższej kwestii wskazać należy na treść przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części

ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy za niższą kwotę (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Mając na uwadze dokonaną powyżej analizę przepisów prawa wskazać należy, że w omawianej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Przekazywane środki finansowe Wnioskodawcy na realizację opisanego projektu należy uznać środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie podniesienie kwalifikacji pracowników określonych grup przedsiębiorstw, którym zostanie udzielone wsparcie.

W świetle przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że dotacja związana z realizacją niniejszego projektu podlega opodatkowaniu, gdyż została ona przyznana na zrealizowanie konkretnych działań, a nie na jakąkolwiek ogólną działalność Wnioskodawcy. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, czyli realizację opisanego projektu (działań projektowych) – co również zostało podkreślone przez Wnioskodawcę –„Otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja, w związku z realizacją projektu (…) będzie wykorzystywana wyłącznie w celu pokrycia kosztów dotyczących działań projektowych. (…) Otrzymane środki nie będą finansowały poza projektowej działalności Wnioskodawcy. Otrzymanie dotacji warunkuje realizację przez Wnioskodawcę działań projektowych. Bez otrzymanych środków Wnioskodawca nie przystąpiłby do realizacji działań (…). W związku z realizacją projektu, Wnioskodawca jest zobowiązany do osiągnięcia określonych wskaźników rezultatu np. osób objętych wsparciem; osób które nabyły kwalifikacje. W przypadku niezrealizowania wskaźników wartość przyznanej dotacji jest proporcjonalnie pomniejszana, a Wnioskodawca zostaje wezwany do zwrotu części otrzymanych środków. W przypadku niezrealizowania przedmiotowego projektu w całości Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu dotacji. Wartość środków przyznanych Wnioskodawcy wynika z ilości osób objętych wsparciem oraz działań realizowanych na rzecz członków grupy docelowej”.

W opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe z Europejskiego Funduszu Społecznego przyznane przez Urząd Marszałkowski Województwa na realizację ww. projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług.

Zatem przekazywane Wnioskodawcy środki finansowe stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach ww. projektu, gdyż dzięki dofinasowaniu uczestnicy projektu biorą w nim bezpłatny udział, czyli w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi wykonywane w ramach projektu co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem lub jak wskazał we wniosku Wnioskodawca – w przypadku braku otrzymania środków na realizację ww. projektu w ogóle Spółka nie przystąpiłaby do realizacji ww. projektu. Istotne jest również to, że wykonanie tych usług jest zależne od otrzymania dotacji, co przeczy tezie, że nie stanowi ona dopłaty do ceny świadczonych usług. Należy zauważyć, że uczestnictwo w projekcie pracowników określonych grup przedsiębiorstw ma charakter wyłącznie nieodpłatny, czyli w rzeczywistości Wnioskodawca pokrywa 100% ceny usługi z otrzymanej dotacji. Ponadto należy także wskazać, że z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż w związku z realizacją danego projektu Wnioskodawca jest zobowiązany do osiągniecia określonych wskaźników rezultatu. W przypadku niezrealizowania wskaźników wartość przeznaczonej dotacji jest proporcjonalnie pomniejszana. W przypadku niezrealizowania projektu w całości Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu dotacji. Istotne jest również to, że wartość przyznanych środków Wnioskodawcy wynika z ilości osób objętych wsparciem oraz działań realizowanych na rzecz członków grupy docelowej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki finansowe z Europejskiego Funduszu Społecznego przyznane przez Urząd Marszałkowski Województwa na realizację ww. projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie podniesienie kwalifikacji pracowników określonych grup przedsiębiorstw, którym zostanie udzielone wsparcie. W konsekwencji przedmiotowe dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy wyjaśnić, że dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Skutkuje to tym, że dotacje opodatkowane są według takiej stawki jak czynności, których dotyczą. Wobec powyższego, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej (w tym zwolnienia od podatku) dla usługi, której dotyczy finansowanie, tj. świadczenia usług w zakresie podniesienia kwalifikacji pracowników określonych grup przedsiębiorstw.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, a dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Jak stanowi ust. 17 tego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Stosownie do treści ust. 17a powołanego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (§ 3 ust. 8 rozporządzenia).

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle analizy uregulowań art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo oświatowe.

Natomiast, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 przywołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., świadczone usługi muszą stanowić usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo szkolenia muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 869, z późn. zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

*   2a. środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2018 r. poz. 1307 i 1669);

1.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
2.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
3.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:
    1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego,
    2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
    3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;
3.  środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe;
4.  środki na realizację wspólnej polityki rolnej;
5.  środki przeznaczone na realizację:
    1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna,
    2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1) oraz programów Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa,
    3.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009,
    4.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009;

*   5a. środki przeznaczone na realizację Inicjatywy na rzecz zatrudnienia ludzi młodych;
*   5b. środki Europejskiego Funduszu Pomocy Najbardziej Potrzebującym;
*   5c. środki pochodzące z instrumentu "Łącząc Europę", o którym mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1316/2013 z dnia 11 grudnia 2013 r. ustanawiającym instrument "Łącząc Europę", zmieniającym rozporządzenie (UE) nr 913/2010 oraz uchylającym rozporządzenia (WE) nr 680/2007 i (WE) nr 67/2010 (Dz. Urz. UE L 348 z 20.12.2013, str. 129, z późn. zm.);

1.  inne środki.

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest beneficjentem środków z Europejskiego Funduszu Społecznego przyznanych przez Urząd Marszałkowski Województwa na realizację projektu. Celem projektu jest podniesienie kwalifikacji pracowników określonych grup przedsiębiorstw. Wnioskodawca zamierza szkolić i podnosić kwalifikacje zawodowe pracowników innych przedsiębiorstw, którzy w procesie rekrutacyjnym zakwalifikują się do udziału jako uczestnicy projektowi. Szkolenia będą realizowane z otrzymanej dotacji – uczestnicy (pracownicy przedsiębiorstw) nie będą ponosić żadnych kosztów, całość finansowana jest z otrzymanej dotacji.

W konsekwencji, świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz pracowników określonych grup przedsiębiorstw spełniają definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż mają posłużyć podniesieniu ich kwalifikacji zawodowych.

Dla oceny tego, czy usługi wykonywane przez Wnioskodawcę będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
2.  czy będą świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub
3.  czy szkolenia finansowane będą w całości ze środków publicznych.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że zamierza szkolić i podnosić kwalifikacje zawodowe pracowników innych przedsiębiorstw, którzy w procesie rekrutacyjnym zakwalifikują się do udziału jako uczestnicy projektowi. Szkolenia będą realizowane z otrzymanej dotacji – uczestnicy (pracownicy przedsiębiorstw) nie będą ponosić żadnych kosztów, całość finansowana jest z otrzymanej dotacji.

Zatem do świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie podniesienia kwalifikacji pracowników określonych grup przedsiębiorstw zastosowanie znajdzie zwolnienie na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Tym samym, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację projektu będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Odnosząc się do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją ww. projektu wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i którzy nabyte towary lub usługi wykorzystują do czynności opodatkowanych.

Jak wyjaśniono powyżej, otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację projektu stanowi pokrycie ceny świadczonych usług realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach projektu i będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług, stanowiąc wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczenie tych usług przez Wnioskodawcę. Dotacja ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jednakże będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Tym samym w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ poniesione wydatki na realizację ww. projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w analizowanej sprawie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu pn.: „(…)”.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „nie przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur kosztowych dotyczących projektu (…) w związku z brakiem powiązania z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT” należało uznać je za prawidłowe.

Ponadto tutejszy organ informuje, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.