Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-672/15/AR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-27
Teza: opodatkowanie przez Wnioskodawcę dostawy lokalu użytkowego LU1 i lokali mieszkalnych LM-1 i LM-3.
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lipca 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 3 listopada 2015 r. (data wpływu 10 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy lokalu użytkowego LU1 i lokali mieszkalnych LM-1 i LM-3 **jest nieprawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Wnioskodawcę sprzedaży lokalu użytkowego oraz lokali mieszkalnych.

Wniosek został uzupełniony pismem z 3 listopada 2015 r. (data wpływu 10 listopada 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 23 października 2015 r. znak IBPP1/4512-672/15/AR.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem części budynku, którego początkowo był współwłaścicielem razem ze swoim bratem. Budynek został wybudowany w latach 90–tych. W roku około 1998/1999 lokal użytkowy został wynajęty dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Następnie, na przełomie 2003 i 2004 roku w części budynku, której Wnioskodawca był właścicielem zostały wydzielone 2 lokale mieszkalne oraz 1 lokal użytkowy. W pozostałej części budynku również zostały wydzielone lokale w tej samej konfiguracji. Każdy z lokali został wydzielony i posiada odrębną księgę wieczystą. Lokal użytkowy następnie wykorzystywany był przez żonę do celów prowadzenia działalności gospodarczej, obecnie od ok. 1,5 roku jest wynajmowany i wykorzystywany w tym samym celu. Przychody uzyskiwanez tego tytułu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na zwolnienie wynikające z art. 113 ust.1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Jeden z lokali mieszkalnych jest również wynajmowany spółce z. o.o. do celów prowadzenia działalności gospodarczej. W okresie budowy nie był odliczany podatek naliczony z tytułu zakupu materiałów i świadczenia usług. W budynku tym nie dokonywana była również modernizacja nieruchomości, której nakłady przekraczałaby 30% wartości początkowej. Obecnie Wnioskodawca zamierza wspólnie z bratem sprzedać cały budynek, a więc wszystkie będące własnością Wnioskodawcy oraz brata lokale.

W uzupełnieniu podano ponadto, że:

Punkt 1.

Wnioskodawca nie jest płatnikiem VAT.

Punkt 2.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą - Prywatny Gabinet Lekarski przy Centrum Kardiologicznym. Wizyty domowe. Działalność związana jest z zawodem lekarza. Data rozpoczęcia 5 luty 1996 rok. Działalność zwolniona jest z podatku VAT.

Punkt 3.

Działkę na której powstał budynek Wnioskodawca kupił z bratem w dniu 28 maja 1991 Rep\`(...)\` Dnia 16 czerwca 1992 Wnioskodawca otrzymał wraz z Bratem pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego. Znak …. Od tego czasu budynek był przez Wnioskodawcę i jego brata budowany systemem gospodarczym do 1998 roku. W dniu 23 września 1998 roku Wnioskodawca i jego brat otrzymali pozwolenie na użytkowanie budynku. Decyzja nr … Urząd Miasta Wydział Nadzoru Budowlanego. W tym czasie Wnioskodawca zameldował się w tym budynku i w nim zamieszkał. W 2001 po zawarciu małżeństwa wprowadziła się do Wnioskodawcy jego żona która też jest w budynku zameldowana. Obecnie zameldowane są tutaj również małoletnie dzieci Wnioskodawcy.

Punkt 4.

Na pytanie nr 4 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Jeżeli Wnioskodawca nabył przedmiotowy budynek to w jakim celu?” Wnioskodawca wskazał: „Nie dotyczy.”

Punkt 5.

Na pytanie nr 5 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Jeżeli Wnioskodawca nabył budynek to czy dostawa nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (choćby korzystającą ze zwolnienia), czy też nie była czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem? Czy dostawa była dokumentowana fakturą, jeżeli nie to dlaczego?” Wnioskodawca wskazał: „Nie dotyczy.”

Punkt 6.

Na pytanie nr 6 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: Czy Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem budynku?” Wnioskodawca wskazał: „Nie dotyczy.”

Punkt 7.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z wydatkami związanymi z budową. Wnioskodawca odliczał ulgę mieszkaniową w podatku dochodowym dla osób fizycznych na budowę mieszkania dla siebie. Wnioskodawca w ciągu kolejnych lat odliczył ją prawdopodobnie całą (szczegółów Wnioskodawca nie pamięta). Wnioskodawca nie odliczał ulgi na wynajem mieszkań jedynie na wybudowanie swojego mieszkania.

Punkt 8.

Budynek został wybudowany systemem gospodarczym przez Wnioskodawcę i jego brata.

Punkt 9.

Do 2004 roku budynek był własnością wspólną Wnioskodawcy i jego brata. W 2001 roku Wnioskodawca wraz z bratem zlecił projekt wyodrębnienia lokali co zostało wykonane przez mgr inż. arch. \`(...)\` dnia 25 marca 2001 roku i złożone w Wydziale Architektury Urzędu Miasta. Na tej podstawie 29 czerwca 2001 r. dokonano wyodrębnienia poszczególnych lokali. Dnia 7 października 2004 roku w Kancelarii Notarialnej Y ul. … aktem notarialnym nr … dokonano umowy ustanowienia odrębnej własności lokali na podstawie której zostały wcześniej wydzielone lokale podzielone na lokale Wnioskodawcy i jego brata. Wnioskodawca jest właścicielem trzech lokali w tym budynku. Lokal użytkowy - LU - 1 o powierzchni 104,06. Lokal ten początkowo wykorzystywany był jako biuro i magazyn do celów prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej przez żonę Wnioskodawcy, ale w 2013 zakończyła działalność ponieważ wymówiono jej umowę najmu prowadzonego sklepu. Od października 2013 roku Wnioskodawca wynajmuje ten lokal Spółce Cywilnej płacąc podatek dochodowy jako osoba fizyczna w formie zryczałtowanej składając z tego powodu zeznanie podatkowe co kwartał - PIT 28. Drugi lokal to lokal mieszkalny LM-1 o powierzchni 121,46. W tym lokalu Wnioskodawca mieszka od 1998 roku, a od 2001 mieszka rodzina Wnioskodawcy. W styczniu 2014 ponieważ Wnioskodawca został jedynym żywicielem rodziny (Żona straciła pracę, Wnioskodawca ma dwójkę małoletnich dzieci) Wnioskodawca wynajął 1 pokój na biuro Firmie X. Od dochodów związanych z tym wynajmem Wnioskodawca płaci podatek dochodowy jako osoba fizyczna w formie zryczałtowanej - PIT 28. Trzeci lokal Wnioskodawcy to lokal LM-3 o powierzchni 76,08. Lokal ten jest nie użytkowany - nigdy nie został zasiedlony ponieważ Wnioskodawcę nie stać na chwilę obecną na zakup do tego lokalu wyposażenia - pozostaje w tak zwanym stanie developerskim.

Punkt 10.

Budynek składa się z trzech kondygnacji i przyziemia.

Punkt 11.

Na pierwszej kondygnacji i części przyziemia znajduje się Lokal nazwany Usługowym LU-1 o powierzchni 104,6. W przyziemiu znajduje się też garaż przynależny do lokalu LM - 1 (uwzględniony w powierzchni tego lokalu) oraz kotłownia - część wspólna. Na drugiej kondygnacji znajduje się LM - 1 o powierzchni 79,9 (pozostała część do 121,46 to garaż w przyziemiu i stryczek nad trzecią kondygnacją). Na trzeciej kondygnacji znajduje się LM - 3 o powierzchni 76,08 – jak Wnioskodawca wymienił nie wykorzystywany. Po drugiej stronie korytarza (część wspólna) znajdują się prawie identyczne lokale Brata Wnioskodawcy. Są ponumerowane jako LU- 2, LM-2 oraz LM-4.

Punkt 12.

Lokal LM-1 jest zarejestrowany jako Lokal Użytkowy LU-1, pozostałe dwa lokale jako Lokale Mieszkalne LM- 1 i LM-3.

Punkt 13.

Na pytanie nr 13 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali mieszkalnych przekracza 150m2 (proszę wskazać odrębnie dla każdego lokalu)” Wnioskodawca wskazał: „Nie”.

Punkt 14

Na pytanie nr 14 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy budynek, o którym mowa we wniosku jest trwale z gruntem związany?” Wnioskodawca wskazał: „Tak”.

Punkt 15.

Budynek mieszkalny 3 kondygnacyjny podpiwniczony o konstrukcji tradycyjnej, murowany, przykryty dachem wielospadowym, krytym blachą trapezową z poddaszem nieużytkowym. W poziomie piwnic dwa garaże.

Punkt 16.

Na pytanie nr 16 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Z wniosku wynika, że tylko jeden z dwóch lokali mieszkalnych jest wynajmowany spółce z. o.o. do celów prowadzenia działalności gospodarczej, w takim przypadku proszę wskazać w jaki sposób jest/był wykorzystywany drugi lokal mieszkalny?” Wnioskodawca wskazał: „Nie jest wykorzystywany.”

Punkt 17.

Wnioskodawca zasiedlił budynek wprowadzając się do niego w 1999 roku po uzyskaniu na to pozwolenia jak wyżej i od tego czasu go zamieszkuje. Nastąpiło to na podstawie pozwolenia na użytkowanie nr … z dnia 23 września 1998 roku. Od tego czasu Wnioskodawca nie odliczał żadnych kosztów z wyjątkiem przysługującej ulgi mieszkaniowej w podatku dochodowym od osób fizycznych w latach 90-tych jak wyżej.

Punkt 18.

Na pytanie nr 18 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Jaki okres upłynie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą budynku lub jego poszczególnych części (lokali), czy będzie to okres dłuższy niż 2 lata? Wnioskodawca wskazał: „Około 16 lat.”

Punkt 19.

Na pytanie nr 19 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Z wniosku wynika, że w budynku nie była dokonywana również modernizacja nieruchomości, której nakłady przekraczałyby 30% jej wartości początkowej, prosimy zatem o podanie czy były to wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym?” Wnioskodawca wskazał: „Nie było modernizacji ani z tego typu działalnością wydatków.”

Punkt 20.

Na pytanie nr 20 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy ulepszenia te dotyczyły całego budynku czy też poszczególnych lokali, czy wartość ulepszeń przekraczała 30% wartości początkowej lokalu?” Wnioskodawca wskazał: „Nie dotyczy.”

Punkt 21.

Na pytanie nr 21 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy budynek (lub jego części (jakie?), poszczególne lokale (które?) po ulepszeniu wyższym niż 30% jego wartości początkowej był wykorzystywany w stanie ulepszonym do czynności opodatkowanych dłużej niż 5 lat?” Wnioskodawca wskazał: „Nie dotyczy.”

Punkt 22.

Na pytanie nr 22 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Kiedy budynek (lub jego części (jakie?), poszczególne lokale (które?)) po ulepszeniach wyższych niż 30% zostały oddane do użytkowania – proszę podać dokładne daty?” Wnioskodawca wskazał: „Nie dotyczy.”

Punkt 23.

Na pytanie nr 23 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy Wnioskodawca posiada jeszcze inne nieruchomości/budynki/budowle przeznaczone w przyszłości do dostawy (oprócz opisanych we wniosku), jeśli tak to jakie?” Wnioskodawca wskazał: „Nie dotyczy.”

Punkt 24.

Na pytanie nr 24 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy Wnioskodawca dokonywał już wcześniej dostawy innych nieruchomości/budynków/budowli lub ich części innych niż wymienione we wniosku, jeśli tak to jakich i kiedy i czy ewentualnie z tego tytułu Wnioskodawca odprowadził podatek VAT, czy składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R?” Wnioskodawca wskazał: „Nie.”

Punkt 25.

Budynek jak wyżej jest dla Wnioskodawcy za duży, Wnioskodawca nie jest w stanie go utrzymać i remontować. W chwili budowy Wnioskodawca myślał o wykorzystaniu go na Gabinety Lekarskie z których mógłby się utrzymać, ale zmiana przepisów sanitarnych spowodowała że przystosowanie tych lokali do celów jak wyżej przekraczają możliwości Wnioskodawcy. Zmieniły się też uwarunkowania gospodarcze i prowadzenie gabinetów w tym miejscu nie opłaca się ekonomicznie.

Punkt 26.

Budynek jest wystawiony w portalach Firm zajmujących się pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości.

Punkt 27.

Na pytanie nr 27 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „W jaki sposób pozyskał Pan lub zamierza pozyskać nabywców dla planowanego do sprzedaży budynku?” Wnioskodawca wskazał: „Jak punkt 26.”

Punkt 28.

Na pytanie nr 28 tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Jakie formy ogłoszeń o sprzedaży budynku Pan stosował lub zamierza stosować?” Wnioskodawca wskazał: „Jak punkt 26.”

Punkt 29.

Pieniądze Wnioskodawca ma zamiar przeznaczyć na wybudowanie domu dla jego Rodziny. Wnioskodawca ma działkę budowlaną na terenie gdzie chce z Żoną wybudować dom. Wnioskodawca ma dwie dorastające Córki 8 i 14 lat które potrzebują odrębnej przestrzeni do życia a mieszkanie na terenie obecnego domu który Wnioskodawca chce sprzedać to uniemożliwia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży posiadanych przez Wnioskodawcę lokali użytkowego oraz mieszkalnych Wnioskodawca winien naliczyć i odprowadzić podatek od towarów i usług, czy też sprzedaż ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 listopada 2015 r.), w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych, które powstawały z zamiarem wykorzystywania ich do celów mieszkaniowych oraz lokali użytkowych niebędących częścią działalności gospodarczej ich sprzedaż nie będzie powodowała obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Podatek VAT i przepisy z nim związane wiążą transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Sprzedawany jest lokal użytkowy, który nie był częścią prowadzonej działalności gospodarczej, dodatkowo Wnioskodawca nie uzyskiwał zwrotu podatku VAT przy jego nabyciu i nie sprzedaje lokali użytkowych w sposób powtarzalny, to należy taką transakcję potraktować jako sprzedaż majątku osobistego. Sprzedaż nieruchomości stanowiącej majątek osobisty nie skutkuje doliczeniem do jego ceny sprzedaży podatku VAT i nie wystawieniem faktury VAT. Tylko, w przypadku jeżeli sprzedaż nie odbywa się w ramach majątku osobistego, znaczy to, że transakcja powoduje obowiązek naliczenia podatku od towarów i usług przy zastosowaniu stawki VAT przewidzianej w przepisach ustawy. W takim przypadku winno się ustalić, czy sprzedaż takiej nieruchomości odbywa się ramach tzw. „pierwszego zasiedlenia”, bądź w terminie 2 lata od „pierwszego zasiedlenia”. Pierwszym zasiedleniem jest oddanie lokalu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lokalu, w wykonaniu transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, po jego wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości).

Data ustanowienia odrębnej własności lokalu jest datą jego pierwszego zasiedlenia. Także gdy lokal został wynajęty, co potwierdza umowa najmu, to data pierwszej umowy najmu jest także datą pierwszego zasiedlenia. Od tych początku tego okresu do upływu 2 lat, sprzedaż lokalu użytkowego obligatoryjnie objęta jest stawką VAT 23%.

Jeżeli lokal użytkowy, który jest sprzedawany nie może skorzystać ze stawki zwolnionej gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Poza zwolnieniem przy dostawie lokalu użytkowego (art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy, możliwe jest również zastosowanie stawki zwolnionej na podstawie przepisów art. 43 pkt 10a ustawy o VAT. Czyli niezależnie od warunków opisanych wcześniej można zastosować stawkę zwolnioną gdy:

a/ w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

b/ dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie lub były one niższe, niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem punkt a wprowadza zasadę, pomimo różnic w interpretacjach „jeżeli nie doliczono VAT przy nabyciu nieruchomości”, to można korzystać ze zwolnienia przy zbyciu, z zastrzeżeniem pkt b, czyli, że nie doszło do nakładów przekraczających 30% wartości początkowej, gdyż wtedy mielibyśmy do czynienia z ponownym pierwszym zasiedleniem i transakcja sprzedaży lokalu użytkowego byłaby objęta stawką 23%.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych ich dostawa nie powoduje powstania obowiązku naliczenia podatku VAT (korzysta ze zwolnienia), również sprzedaż lokalu użytkowego korzysta ze zwolnienia, w przypadku sprzedaży przed upływem dwóch lat od daty pierwszego zasiedlenia – z uwagi na nie dokonywanie odliczenia podatku naliczonego przy budowie budynku, natomiast w przypadku sprzedaży po upływie 2 lat od daty pierwszego zasiedlenia należna jest stawka zwolniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT definiuje pojęcie dostawy towarów. W myśl tego przepisu przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podkreślić także należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu ww. art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy także zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, że nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Jak wynika z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca od 1996 r. prowadzi - zwolnioną z podatku od towarów i usług -jednoosobową działalność gospodarczą – Prywatny Gabinet Lekarski przy Centrum Kardiologicznym . Wizyty domowe.

W 1991 r. Wnioskodawca zakupił wraz z bratem działkę. W 1992 r. Wnioskodawca wraz z bratem otrzymali pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego i od tego czasu do 1998 r. budynek był budowany systemem gospodarczym. We wrześniu 1998 r. Wnioskodawca wraz z bratem otrzymali pozwolenie na użytkowanie budynku. Od 1998 r. Wnioskodawca w tym domu mieszka, od 2001 r. wraz z rodziną a potem z małoletnimi dziećmi. Do 2004 r. budynek był własnością Wnioskodawcy i jego brata. W 2001 r. Wnioskodawca i jego brat zlecili projekt wyodrębnienia lokali i w tym roku lokale zostały wyodrębnione. W 2004 r. aktem notarialnym dokonano umowy ustanowienia odrębnej własności lokali, na podstawie której zostały wcześniej wydzielone lokale podzielone na lokale Wnioskodawcy i jego brata. Wnioskodawca jest właścicielem trzech lokali – lokalu użytkowego LU1, lokalu mieszkalnego LM-1 oraz lokalu LM-3.

Lokal użytkowy LU-1 został wynajęty ok. 1998/1999 r., początkowo był wykorzystywany jako biuro i magazyn do prowadzenia działalności gospodarczej przez żonę Wnioskodawcy do 2013 r., a od października 2013 r. Wnioskodawca wynajmuje ww. lokal spółce cywilnej , płacąc podatek dochodowy w formie zryczałtowanej jako osoba fizyczna. W lokalu mieszkalnym LM-1 Wnioskodawca mieszka od 1998 r., a z rodziną od 2001 r. W związku z trudną sytuacją rodzinną Wnioskodawca w styczniu 2014 r. wynajął jeden pokój na biuro firmie , płacąc od dochodów podatek dochodowy w formie zryczałtowanej jako osoba fizyczna.

Trzeci lokal LM-3 nigdy nie był użytkowany i pozostaje w tak zwanym stanie deweloperskim.

Wnioskodawca wskazał ponadto, iż w chwili budowy myślał o wykorzystaniu budynku na gabinety lekarskie, z których mógłby się utrzymać, ale zmiana przepisów sanitarnych spowodowała, że przystosowanie tych lokali do celów jak wyżej przekroczyło możliwości finansowe Wnioskodawcy, a ponadto prowadzenie gabinetów w miejscu, w którym znajduje się budynek Wnioskodawcy jest nieopłacalne ekonomicznie.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż wartość uzyskiwanych z tytułu najmu lokalu użytkowego przychodów w obecnym okresie nie przekracza kwoty, która pozwala na korzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Obecnie Wnioskodawca zamierza wspólnie z bratem sprzedać cały budynek, a więc wszystkie będące własnością Wnioskodawcy oraz brata lokale.

W celu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca wystawił dom za pośrednictwem portali biur pośrednictwa nieruchomości.

Wnioskodawca pieniądze ze sprzedaży domu, w którym obecnie mieszka ma zamiar przeznaczyć na wybudowanie domu dla swojej rodziny, na posiadanej przez siebie działce.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii, czy w przypadku sprzedaży lokalu użytkowego oraz dwóch lokali mieszkalnych winien naliczyć i odprowadzić podatek od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy rozważyć, czy dostawa wymienionych we wniosku lokali użytkowego i mieszkalnych zostanie dokonana przez podmiot, który dla tej dostawy będzie działał w charakterze podatnika VAT.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego przedmiotem dostawy będzie lokal mieszkalny LM-1 znajdujący się w budynku mieszkalnym wybudowanym przez Wnioskodawcę i jego brata w 1998 r. Lokal ten został wyodrębniony w 2001 r., a następnie aktem notarialnym nr … podpisano umowę ustanowienia odrębnej własności lokali i podzielenia na lokale będące własnością Wnioskodawcy oraz jego brata. Wnioskodawca wskazał, iż od 1998 r. w lokalu LM-1 zamieszkuje wspólnie z rodziną.

Jednakże jeden z pokoi tego lokalu jest przez Wnioskodawcę wynajmowany od stycznia 2014 r.

Z wniosku nie wynika zatem by ww. lokal (oprócz jednego pokoju) był wykorzystywany od roku 1998 r. przez Wnioskodawcę w jakikolwiek inny sposób niż wyłącznie do jego potrzeb osobistych (mieszkaniowych).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż dostawa ww. lokalu mieszkalnego LM-1 (oprócz jednego wynajmowanego pokoju) będzie odbywała się w ramach zarządu majątkiem osobistym Wnioskodawcy. Wnioskodawca dla tej dostawy nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, bowiem ww. lokal mieszkalny LM-1 (oprócz jednego wynajmowanego pokoju) nie był od momentu budowy budynku, w którym się znajduje, ani przeznaczony ani wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a wręcz przeciwnie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych jego i jego rodziny.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż lokalu LM-1 (oprócz jednego wynajmowanego pokoju) nieprzeznaczonego i niewykorzystywanego do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca z tytułu tej dostawy nie będzie podatkiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym dostawa lokalu mieszkalnego LM-1 (bez wynajmowanego pokoju) zostanie dokonana przez Wnioskodawcę w ramach czynności nie podlegających przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika ponadto, iż przedmiotem dostawy będzie jeden z pokoi lokalu mieszkalnego LM-1, który jest wynajmowany przez Wnioskodawcę od stycznia 2014 r., lokal użytkowy LU-1 oraz lokal mieszkalny LM-3.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) regulujące kwestie najmu.

W myśl art. 659 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że najem wypełnia definicję działalności gospodarczej określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W rozumieniu wyżej cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług świadczenie usług najmu nieruchomości jest działalnością gospodarczą, a podmiot wykonujący te czynności podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach określonych w przepisach regulujących ten podatek.

W ocenie tut. organu w przedmiotowej sprawie wystąpiły zdarzenia, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wydzielonych w budynku lokali użytkowego LU-1 i jednego pokoju w lokalu mieszkalnym LM-1 oraz lokalu LM-3 wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca wraz z bratem wybudowali systemem gospodarczym w latach 90-tych ubiegłego wieku budynek mieszkalny, w którym znajdował się m.in. lokal użytkowy. Z powyższego bezsprzecznie wynika, iż już w momencie budowy budynku mieszkalnego Wnioskodawca zakładał przeznaczenie części budynku do celów użytkowych wyodrębniając w tym celu jeden lokal użytkowy. Ten stan utrzymany został w wyniku podziału nieruchomości jaka miała miejsce w 2004 r. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż lokal użytkowy LU-1 był wynajmowany od ok. 1998/1999 r., był wykorzystywany jako biuro i magazyn dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przez żonę Wnioskodawcy (do 2013 r.), a następnie od października 2013 r. wynajmowany jest Spółce .

A zatem uznać należy, iż ww. lokal użytkowy nie powstał z zamiarem wykorzystania go do zaspokojenia osobistych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, jak również nie był faktycznie do takich celów wykorzystywany.

Z wniosku wynika również, że jeden z pokoi w lokalu mieszkalnym LM-1 jest od stycznia 2014 r. wynajęty do prowadzenia działalności gospodarczej (mieści się w nim biuro Firmy). A zatem ten pokój nie jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę do jego osobistych potrzeb mieszkaniowych.

Ponadto przedmiotem dostawy będzie lokal mieszkalny LM-3 nigdy przez Wnioskodawcę nie wykorzystywany. Jednakże Wnioskodawca wskazał, iż w chwili budowy budynku myślał o wykorzystaniu go na gabinety lekarskie. Lokal powyższy do chwili obecnej nie jest wykorzystywany i pozostaje w stanie deweloperskim. Z wniosku nie wynika zatem aby Wnioskodawca w jakimkolwiek momencie miał zamiar lub faktycznie wykorzystywał ww. lokal do celów osobistych to jest w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

A zatem, w przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy bowiem zwrócić uwagę, że z powołanego wyżej orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania tej nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż – jak już wskazano powyżej – lokal użytkowy LU-1 był wynajmowany i wykorzystywany przez żonę Wnioskodawcy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, 1 pokój w lokalu mieszkalnym LM-1 wprawdzie początkowo był zamieszkany przez Wnioskodawcę, jednak został wynajęty od stycznia 2014 r. na cele działalności gospodarczej. Zatem w odniesieniu do ww. lokalu oraz wynajmowanego pokoju nie można uznać, że stanowią one majątek osobisty Wnioskodawcy, niewykorzystywany do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za jaką uznaje się najem nieruchomości. Z kolei lokal LM-3 w żadnym momencie nie był wykorzystywany na cele osobiste Wnioskodawcy, również w momencie budowy Wnioskodawca nie miał zamiaru wykorzystania go na własne potrzeby. Tym samym w przypadku planowanej dostawy ww. lokali oraz 1 wynajmowanego pokoju stwierdzić należy, że w istocie przedmiotem dostawy będą składniki majątku działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Należy zatem stwierdzić, że dostawa lokalu użytkowego LU-1, pokoju w lokalu mieszkalnym LM-1 oraz lokalu LM-3 będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę działającego w odniesieniu do tych czynności w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Skutkiem powyższego planowana przez Wnioskodawcę dostawa lokalu użytkowego LU-1, jednego pokoju w lokalu mieszkalnym LM-1 oraz lokalu mieszkalnego LM-3 stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwych stawek lub przy zastosowaniu zwolnienia od podatku, gdyż Wnioskodawca będzie działał dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ponieważ przedmiotowe lokale są towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zatem sprzedaż ww. lokali (ich części) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu nabywcy czy najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewiduje – po spełnieniu określonych warunków – objęcie dostawy zwolnieniem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – w niniejszej sprawie lokalu użytkowego LU-1, jednego pokoju w lokalu mieszkalnym LM-1, oraz lokalu mieszkalnego LM-3 ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Jednakże dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, czy też nie oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Analizując powołaną w niniejszej interpretacji definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

A zatem za nieprawidłowe uznać należy stwierdzenie Wnioskodawcy zawarte we własnym stanowisku, iż data ustanowienia odrębnej własności lokalu jest datą jego pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z wniosku przedmiotem planowanej dostawy ma być lokal użytkowy LU-1, który został wynajęty przez Wnioskodawcę w roku około 1998/1999. A zatem pierwsze zasiedlenie powyższego lokalu użytkowego miało miejsce w 1998/1999 r., bowiem wówczas przedmiotowy lokal został po raz pierwszy oddany do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu – to jest oddany w najem pierwszemu najemcy. Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca w budynku nie była dokonywana modernizacja, której nakłady przekroczyłyby 30 % wartości początkowej nieruchomości.

Tym samym dostawa ww. lokalu użytkowego korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem planowana dostawa nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Przedmiotem planowanej dostawy ma być również jeden pokój w lokalu mieszkalnym LM-1, w którym Wnioskodawca mieszkał, a następnie od stycznia 2014 r. wynajął spółce z o.o. na działalność gospodarczą. Zatem pierwsze zasiedlenie ww. pokoju w lokalu LM-1 w rozumieniu przepisów ustawy o VAT nastąpiło w styczniu 2014 r., bowiem wówczas przedmiotowy lokal został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi (najemcy). Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca w budynku nie była dokonywana modernizacja, której nakłady przekroczyłyby 30 % wartości początkowej nieruchomości.

Jeżeli zatem od momentu wynajmu ww. pokoju w lokalu LM-1 do momentu planowanej dostawy nie upłynie okres krótszy niż 2 lata, jego dostawa będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Jeżeli jednak od momentu wynajmu do momentu planowanej dostawy ww. pokoju w lokalu LM-1 upłynie okres krótszy niż 2 lata, jego dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ze względu na niespełnienie warunku wskazanego w lit. b) tego przepisu (tj. planowana dostawa nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia).

Zatem zbadać należy czy w tej sytuacji nie występują przesłanki dla uznania przedmiotowej dostawy pokoju w lokalu LM-1 za zwolnioną od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał, że w pokoju tym zamieszkiwał od momentu wybudowania budynku, do chwili wynajmu ww. pokoju. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z poniesionymi wydatkami związanymi z budową budynku, w którym pokój się znajduje.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w budynku nie była dokonywana modernizacja, której nakłady stanowiłyby wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekraczające 30% jego wartości początkowej.

Zatem w ww. przypadku dostawa ww. pokoju w lokalu LM-1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z uwagi na łączne spełnienie obu warunków określonych tym przepisem.

Przedmiotem planowanej dostawy będzie również lokal mieszkalny LM-3, który od momentu jego wybudowania jest w stanie deweloperskim i nigdy nie był użytkowany.

Zatem pierwsze zasiedlenie ww. lokalu LM-3 w rozumieniu przepisów ustawy o VAT nastąpi dopiero w momencie planowanej przez Wnioskodawcę dostawy lokalu, bowiem wówczas przedmiotowy lokal zostanie oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Zatem dostawa ww. lokalu LM-3 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym zbadać należy czy w tej sytuacji nie występują przesłanki dla uznania przedmiotowej dostawy lokalu LM-3 za zwolnioną od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał, że nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z wydatkami związanymi z budową domu. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w budynku nie była dokonywana modernizacja, której nakłady stanowiłyby wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekraczające 30% jego wartości początkowej.

Zatem dostawa ww. lokalu LM-3 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z uwagi na łączne spełnienie obu warunków określonych tym przepisem.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że pomimo faktu, że tut. organ podziela poglądy Wnioskodawcy dotyczące braku podlegania przepisom ustawy o VAT dostawy lokalu mieszkalnego LM-1 (oprócz wynajmowanego pokoju) i w zakresie dotyczącym zastosowania zwolnienia od podatku dostawy lokalu mieszkalnego LM-3 oraz dostawy lokalu użytkowego LU-1 dokonywanej po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, jednakże stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe, bowiem nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy dotyczącym braku podlegania przepisom ustawy o VAT dostawy lokalu mieszkalnego LM-3 i lokalu użytkowego LU-1 oraz 1 pokoju w lokalu LM-1, nieprawidłowym jest stwierdzenie Wnioskodawcy, iż data ustanowienia odrębnej własności lokalu jest datą jego pierwszego zasiedlenia, również nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w kwestii zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego LU-1 przed upływem 2 lat od daty pierwszego zasiedlenia (bowiem od pierwszego zasiedlenia upłynął już okres dłuższy niż 2 lata), oraz zwolnienia od podatku dostawy lokalu mieszkalnego LM-1 (bo ze zwolnienia od podatku korzysta tylko dostawa 1 wynajmowanego pokoju).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 35-016 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

****