Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.29.2017.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-11
Teza: Czy w związku z odpłatnym zbyciem udziału we współwłasności gospodarstwa rolnego przed upływem 5 lat, Wnioskodawczyni może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 6 marca 2017 r. (data wpływu 8 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości rolnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości rolnej.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem Nr 1061-IPTPB2.4511.29.2017.1.AKu, z dnia 24 lutego 2017 r., Organ podatkowy, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 24 lutego 2017 r. (skutecznie doręczono dnia 28 lutego 2017 r.), zaś w dniu 8 marca 2017 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania 6 marca 2017 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem w dniu 18 grudnia 1997 r. (Rep. …) fermę drobiu, obejmującą prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej o powierzchni 7,8589 ha oraz prawo własności budynków i urządzeń w postaci 9 budynków wychowu niosek o powierzchni użytkowej 1 152 m2 każdy z nich, magazynu ściółki o powierzchni 726 m2, budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej 100,40 m2, budynku portierni z pomieszczeniami socjalnymi i kotłownią o powierzchni 325 m2, zbiornika wody pitnej i osadnika ścieków stanowiących odrębną nieruchomość.

W dniu 3 kwietnia 2014 r. Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny (Rep. …), stała się wyłączną właścicielką gospodarstwa rolnego (fermy drobiu) w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, tj. obejmującego prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej o powierzchni 7,8589 ha oraz prawo własności budynków i zbiorników opisanych powyżej, które weszły w skład Jej majątku osobistego.

Na podstawie umowy darowizny z dnia 16 lipca 2014 r. (Rep. …) Wnioskodawczyni dokonała darowizny udziału wynoszącego 1/2 gospodarstwa rolnego (fermy drobiu) na rzecz siostry ….

Wnioskodawczyni z siostrą prowadzą również fermę drobiu w innej lokalizacji, a celem darowizny było wyrównanie udziałów w prowadzonej wspólnie działalności.

Współwłaścicielki wniosły o przekształcenie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w prawo własności. Decyzją Starosty … z dnia 5 stycznia 2015 r. przekształcono prawo użytkowania wieczystego nieruchomości o powierzchni 7,8589 ha, obejmujące działki oznaczone ewidencyjnie jako działki o numerach 893/225, 894/225, 896/225, 1361/225, 1362/225, 1363/225, 88/29 obręb … km 2 i 4, dla której prowadzona jest …, w prawo własności nieruchomości.

Od dnia 18 grudnia 1997 r. do dnia złożenia wniosku na nieruchomości prowadzona jest nieprzerwanie działalność rolnicza w formie fermy drobiu, przy wykorzystaniu budynków inwentarskich opisanych powyżej bez zmiany ich przeznaczenia.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność w zakresie hodowli drobiu, stanowiącą działy specjalne produkcji rolnej. Przychód z działów specjalnych produkcji rolnej określony jest na podstawie norm szacunkowych. Wnioskodawczyni opodatkowuje dochody z prowadzenia fermy drobiu w gospodarstwie rolnym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Budynek mieszkalny znajdujący się na nieruchomości wykorzystywany jest od 1997 r. jako magazyn funkcjonującej fermy.

Nabycie nieruchomości w 1997 r. nastąpiło do majątku wspólnego małżonków.

Wnioskodawczyni oraz współwłaścicielka uiszczają podatek od nieruchomości od budynku mieszkalnego zlokalizowanego na nieruchomości oraz podatek rolny od gruntów ornych: kl. IVa – 2,3256 ha fizycznych (2,5582 ha przeliczeniowego), kl. IVb – 4,1002 ha fizycznych (3,2802 ha przeliczeniowego), kl. V – 1,1401 ha fizycznych, łąk kl. IV – 0,2930 ha fizycznych (0,2198 ha przeliczeniowego).

Wnioskodawczyni i współwłaścicielka zamierzają sprzedać prowadzone gospodarstwo rolne (fermę drobiu) w całości nabywcy, który kontynuował będzie działalność rolniczą w prowadzonym dotychczas zakresie. W umowie sprzedaży nabywca złoży deklarację o prowadzeniu fermy drobiu w dotychczasowym zakresie.

Odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, jest to czynność jednorazowa. Po sprzedaży udziału w nieruchomości Wnioskodawczyni nie będzie prowadzić gospodarstwa rolnego i będzie kontynuować prowadzoną działalność gospodarczą, opodatkowaną na podstawie ksiąg podatkowych.

Wnioskodawczyni informuje, że nie była prowadzona ewidencja środków trwałych w zakresie dotyczącym nieruchomości, budynków inwentarskich, budynku mieszkalnego oraz innych budowli związanych bezpośrednio z gospodarstwem rolnym (ferma drobiu …).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z odpłatnym zbyciem całości posiadanego udziału we współwłasności gospodarstwa rolnego przed upływem 5 lat, Wnioskodawczyni może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zwolnienie dotyczy wszystkich składników gospodarstwa rolnego (fermy drobiu) jako zorganizowanej funkcjonalnie całości, tj. gruntów, budynków inwentarskich, zbiorników wody pitnej i nieczystości związanych z prowadzoną działalnością?
3.  Czy zwolnienie dotyczy budynku mieszkalnego wykorzystywanego w całości i wyłącznie na potrzeby magazynowe fermy, bez formalnej zmiany jego przeznaczenia?
4.  Czy jeżeli zostanie wobec Wnioskodawczyni zastosowane zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w przyszłości nabywca w całości lub w części zmieni przeznaczenie gruntów (mimo złożonej w akcie notarialnym deklaracji o kontynuowaniu działalności rolniczej na nabytym gruncie), to czy Wnioskodawczyni i współwłaścicielka będą zobowiązane do zapłaty tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawczyni, (w stosunku do pytania nr 1), w związku z odpłatnym zbyciem całości posiadanego udziału we współwłasności gospodarstwa rolnego przed upływem 5 lat, Wnioskodawczyni może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż gospodarstwo rolne w wyniku tego zbycia nie utraci swego dotychczasowego charakteru i będzie w nim prowadzona nadal dotychczasowa działalność rolnicza, a nieruchomości gruntowe będą wykorzystywane rolniczo.

Ustosunkowując się do pytania nr 2 Wnioskodawczyni stwierdziła, że zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 dotyczy całości udziału w gospodarstwie rolnym, tj. wszystkich składników gospodarstwa rolnego (fermy drobiu) jako zorganizowanej funkcjonalnie całości: gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha, budynków inwentarskich, zbiorników wody pitnej i nieczystości, związanych z prowadzoną działalnością.

W ocenie Wnioskodawczyni (w stosunku do pytania nr 3), zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 dotyczy również budynku mieszkalnego, który mimo braku formalnej zmiany przeznaczenia wykorzystywany był oraz jest wyłącznie na działalność magazynową, integralnie związaną z prowadzoną przez Wnioskodawczynię fermą drobiu.

Ustosunkowując się do pytania nr 4, zdaniem Wnioskodawczyni w przypadku zmiany przeznaczenia gruntów w całości lub w części (mimo deklaracji zawartej w akcie notarialnym) przez nabywcę gospodarstwa rolnego, Wnioskodawczyni i współwłaścicielka zobowiązane będą do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   działy specjalne produkcji rolnej (pkt 4),

*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 (pkt 8):
    *   nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    *   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    *   prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Działami specjalnymi produkcji rolnej, w myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy, są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Z powyższych przepisów wynika, że działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej. Dochody z działów specjalnych produkcji rolnej podlegają bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w przepisach tej ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 24 ust. 4 tej ustawy stanowi, że dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Zgodnie z art. 24 ust. 4a pkt 2 ww. ustawy, normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr 2.

Powyższe przepisy wskazują, że jeżeli podatnik prowadzący działy specjalne produkcji rolnej nie prowadzi podatkowej księgi przychodów i rozchodów, bądź ksiąg rachunkowych, to ustala dochód do opodatkowania z tego źródła przychodów przy zastosowaniu norm szacunkowych, zawartych w art. 24 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działy specjalne produkcji rolnej w zakresie hodowli drobiu. Dochód osiągnięty z tego tytułu opodatkowany jest przy zastosowaniu norm szacunkowych.

Wnioskodawczyni nabyła z mężem do majątku wspólnego w 1997 r. gospodarstwo rolne (fermę drobiu), obejmujące prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej o powierzchni 7,8589 ha oraz prawo własności budynków i urządzeń w postaci: 9 budynków kurników o powierzchni użytkowej 1 152 m2 każdy z nich, magazynu ściółki o powierzchni 726 m2, budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej 100,40 m2, budynku portierni z pomieszczeniami socjalnymi i kotłownią o powierzchni 325 m2, zbiornika wody pitnej i osadnika ścieków stanowiącego odrębną nieruchomość.

W dniu 3 kwietnia 2014 r. Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny (zawartej w formie aktu notarialnego), stała się wyłączną właścicielką ww. nieruchomości, które weszły w skład Jej majątku osobistego. Następnie, na podstawie umowy darowizny z dnia 16 lipca 2014 r. (zawartej w formie aktu notarialnego), Wnioskodawczyni przekazała na rzecz siostry udział 1/2 w powyższej nieruchomości. Na wniosek Wnioskodawczyni i drugiej współwłaścicielki (siostry), decyzją Starosty z dnia 5 stycznia 2015 r., przekształcono prawo użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności nieruchomości.

Od 1997 r. do dnia złożenia wniosku, na nieruchomości prowadzona jest nieprzerwanie działalność rolnicza w formie fermy drobiu przy wykorzystaniu budynków inwentarskich bez zmiany ich przeznaczenia.

Wnioskodawczyni wraz z drugą współwłaścicielką zamierzają sprzedać prowadzone gospodarstwo rolne w całości nabywcy, który będzie kontynuował działalność rolniczą w prowadzonym dotychczas zakresie. W umowie sprzedaży nabywca złoży deklarację o prowadzenia fermy drobiu w dotychczasowym zakresie.

Z powyższego opisu wynika, że dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, w których była wykorzystywana nieruchomość, ustalany był przy zastosowaniu norm szacunkowych. Ponieważ Wnioskodawczyni nie prowadziła w zakresie ww. działalności ksiąg podatkowych, tak więc przepisy art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą miały w tym przypadku zastosowania Oznacza to, że przychód z tego tytułu należy zaliczyć do źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W celu ustalenia momentu nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomości rolnej, które zamierza w przyszłości zbyć, należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku oraz regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Jak stanowi art. 43 § 1 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Wskazać należy, że małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa (art. 47 § 1 ww. ustawy). Jest to zatem umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa ta reguluje stosunki majątkowe małżonków przez czas trwania ich związku małżeńskiego.

Wskazać również należy, że stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro na skutek zawarcia umowy darowizny jeden z małżonków zbywa na rzecz drugiego nieruchomość lub prawo, to uznać należy, że następuje nabycie tej nieruchomości lub prawa przez drugiego z nich.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nabycie przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomości gruntowej nastąpiło w następujących datach:

*   w 1997 r. – udział do majątku wspólnego małżonków,

*   w 2014 r. – udział nabyty w drodze umowy darowizny od małżonka, w wyniku której doszło do przeniesienia prawa własności nieruchomości z majątku wspólnego małżonków do majątku odrębnego Wnioskodawczyni.

Ponadto, posiadając prawo do całości nieruchomości, Wnioskodawczyni przekazała w 2014 r. w drodze darowizny udział 1/2 w ww. nieruchomości rolnej siostrze. Obecnie Wnioskodawczyni jest właścicielką udziału 1/2 we współwłasności nieruchomości rolnej, na której jest prowadzona działalność rolnicza w formie fermy drobiu.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Jednakże, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 617, z późn. zm.), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami, grunty pod rowami, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne i nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Podkreślenia wymaga, że podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W sytuacji, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni wskazała, że zamierza sprzedać wraz z drugą współwłaścicielką (siostrą) prowadzone gospodarstwo rolne (fermę drobiu) - w całości nabywcy, który będzie kontynuował działalność rolniczą w prowadzonym dotychczas zakresie. W umowie sprzedaży nabywca złoży deklarację o prowadzeniu fermy drobiu w dotychczasowym zakresie.

Jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Podkreślić należy, że o stwierdzeniu, czy dane grunty utraciły w wyniku ich sprzedaży charakter rolny decyduje cel ich nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Wskazać należy, że utrata charakteru rolnego następuje przez wyłączenie sprzedanych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Nie przesądza zatem o tym, wyłącznie oświadczenie kupującego czy też sposób ich kwalifikacji w ewidencji gruntów i budynków bowiem decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do ich wykorzystywania. Jeżeli znane są Wnioskodawczyni fakty mogące świadczyć o innym niż wskazany we wniosku sposób przeznaczenia przez nabywcę zakupionych od Niej gruntów – wskazujące na utratę ich charakteru rolnego – to prawo do ww. ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ogóle Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało. Zauważyć bowiem należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy wymaga, aby utrata charakteru rolnego gruntów nie nastąpiła w „związku z tą sprzedażą”. Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie, którego grunty tracą swój charakter rolny, żeby tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu, znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie formalnoprawne związane z charakterem gruntu. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje on nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób odbiegający od sposobu wykorzystywania gruntów rolnych.

Mając na uwadze powyższe, z punktu widzenia możliwości zastosowania omawianego zwolnienia przedmiotowego, zmiana przeznaczenia gruntów przez nabywcę, każdorazowo powinna podlegać ocenie w kontekście ww. okoliczności oraz jej związku z samą transakcją sprzedaży.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu, Wnioskodawczyni sprzeda udział w nieruchomości stanowiący gospodarstwo rolne na rzecz nabywcy, który złoży deklarację o prowadzeniu gospodarstwa rolnego w dotychczasowym zakresie. Tym samym stwierdzić należy, że okoliczności wynikające z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wskazują na spełnienie przesłanek, uprawniających do skorzystania ze zwolnienia, wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, okoliczność czy Wnioskodawczyni utraci prawo do ulgi w sytuacji, gdy nastąpi zmiana przeznaczenia gruntu po sprzedaży, podlegała będzie weryfikacji przez urząd skarbowy lub urząd celno-skarbowy, w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Oceny takiej trzeba bowiem dokonać, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności i zdarzeń towarzyszących sprawie, które jednak ustalić można tylko w toku ewentualnego postępowania podatkowego, gdzie organ ma możliwość zebrania i analizy dokumentów i tym samym przeprowadzenia postępowania dowodowego.

Wydając interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Organ nie może podważać podanych przez Wnioskodawczynię we wniosku informacji, że gospodarstwo rolne będzie prowadzone dalej w dotychczasowym zakresie ani dokonać weryfikacji tych informacji. Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym dla postępowania kontrolnego czy podatkowego prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację.

Organ podatkowy podkreśla, że zwolnienia oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z każdego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Reasumując, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej wspólnie z drugą współwłaścicielką przychód Wnioskodawczyni uzyskany z planowanego odpłatnego zbycia udziału 1/2 we współwłasności nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego (fermy drobiu), obejmującego udział w prawie własności nieruchomości gruntowej oraz udział w prawie własności: budynku mieszkalnego, budynków inwentarskich, zbiornika wody pitnej i nieczystości związanych z prowadzoną działalnością, która w związku z tym zbyciem nie utraci charakteru rolnego i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w sytuacji, gdy w związku ze sprzedażą 1/2 udziału w ww. nieruchomości rolnej utraci ona charakter rolny, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja nie dotyczy pozostałych współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości.

W zakresie pytania nr 4, dotyczącego obowiązku podatkowego drugiego współwłaściciela nieruchomości zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.