Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/24/MWD/2012/PK-1190
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-01-09
Teza: zwolnienie z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, po spełnieniu ustawowych warunków
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; nieruchomości-zbycie nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2011 r. Nr ITPB2/415-62/10/BK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2011 r., uzupełnionym dnia 05 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, po spełnieniu ustawowych warunków, **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), wydał w dniu 20 kwietnia 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 19 stycznia 2011 r., uzupełniony dnia 05 kwietnia 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w roku 2007 Wnioskodawca wraz z przyszłą małżonką nabyli lokal mieszkalny (akt notarialny z dnia 29 września 2007 r.). Lokal stanowi własność małżeńską, w której udział małżonków jest równy i wynosi 50% dla każdego z małżonków. Małżeństwo zostało zawarte w dniu 07 czerwca 2008 r. W lokalu oboje małżonkowie zamieszkiwali wspólnie, z tym że tylko małżonka Wnioskodawcy była zameldowana w lokalu od dnia zamieszkania – 17 września 2008 r., do dnia zbycia mieszkania – sprzedaży w dniu 11 maja 2010 r. (fakt sprzedaży ma swoje odbicie w postaci aktu notarialnego z dnia 12 maja 2010 r.). W lokalu mieszkał Wnioskodawca, żona i mały syn, który przyszedł na świat w 2009 r. Uzyskane środki ze zbycia lokalu zostały przeznaczone na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, kupując domek jednorodzinny wymagający remontu. Wg Wnioskodawcy i jego żony, przysługuje im prawo na zasadzie praw nabytych skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej. Wnioskodawca ma na uwadze, iż nabycie lokalu miało miejsce w okresie pomiędzy 01 stycznia 2007 r., a 31 grudnia 2008 r. W lokalu tym Wnioskodawca wspólnie z małżonką i dzieckiem mieszkali ponad wymagany okres 12 miesięcy, co było wymogiem ówczesnej ustawy, które zmieniała nowelizacja u.p.d.o.f. z dnia 01 stycznia 2009 r. Biorąc pod uwagę, że zbycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2010 r. Wnioskodawca wraz z małżonką muszą w zeznaniu podatkowym za rok 2010 rozliczyć ten przychód, o ile będzie taka potrzeba. Dla uzupełnienia Wnioskodawca podał, że syn od momentu narodzin także był zameldowany w tym mieszkaniu.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie.

(\`(...)\`) Czy (\`(...)\`) przychód uzyskany ze zbycia lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia w ramach tzw. ulgi meldunkowej? Jeśli nie, to czy uzyskane środki ze sprzedaży w/w lokalu, skoro przeznaczyliśmy je na zakup i remont nowego lokalu mieszkalnego, pozwalają skorzystać ze zwolnienia podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest uprawniony do skorzystania z ulgi meldunkowej nawet wówczas, gdy nie był zameldowany w tym lokalu. W ocenie Wnioskodawcy wystarczy, aby jeden z małżonków był zameldowany ponad wymagany okres 12 miesięcy by móc skorzystać z przedmiotowego zwolnienia. Stanowisko to, w ocenie Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Ponadto jak zaznacza, powyższy problemem był także przedmiotem publikacji w Monitorze Księgowego nr 1/2011.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 20 kwietnia 2011 r. Nr ITPB2/415-62/10/BK uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że: „(…) Skoro zatem każdy z małżonków jest odrębnie podatnikiem podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, to również warunki zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozpatrywać odrębnie dla każdego małżonka. (\`(...)\`)

(\`(...)\`) w celu zastosowania zwolnienia, każdy z małżonków musi być zameldowany przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz musi w wymaganym terminie złożyć stosowne oświadczenie w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zameldowanie tylko jednego z nich nie umożliwia więc drugiemu w żaden sposób skorzystania z ulgi meldunkowej, dlatego też w przypadku, kiedy jedno z małżonków nie spełnia warunków do zwolnienia – jest niedopuszczalne i nie znajduje żadnego oparcia w obowiązujących przepis.

(\`(...)\`) Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w ramach tzw. ulgi meldunkowej, ponieważ nie spełnił warunku zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym będzie podlegał dochód uzyskany ze zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, stanowiącego współwłasność obojga małżonków, w części przypadającej na Wnioskodawcę na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy (\`(...)\`).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył wraz z małżonką lokal mieszkalny, w dniu 29 września 2007 r. W lokalu oboje zamieszkali. Natomiast zameldowana była jedynie małżonka Wnioskodawcy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316, ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r., opodatkowaniu podlega dochód.

Podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)–d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Trzeba zauważyć, że wszelkie zwolnienia podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania i dlatego reguły dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, aby uniknąć dowolności i dokonywania rozszerzającej wykładni.

Na podstawie art. 21 ust. 21 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Wnioskodawca wskazał, że sprzedaż lokalu mieszkalnego nastąpiła w dniu 11 maja 2010 r. co powoduje, że zgodnie z art. 8 ust. 3 omawianej wyżej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy składają w terminie złożenia zeznania podatkowego, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy.

Do zastosowania zwolnienia przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, o którym mowa we wniosku, wynikającego z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, podatnik musi bezwzględnie spełnić dwa warunki łącznie:

1.  być zameldowanym na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed odpłatnym zbyciem,
2.  w terminie złożenia zeznania podatkowego złożyć oświadczenie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Zameldowanie na pobyt czasowy nie daje prawa do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków.

Podkreślić należy, że problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego czy lokalu mieszkalnego uzyskanego przez oboje małżonków, w sytuacji gdy tylko jeden z nich był zameldowany na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Orzecznictwo, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć wskazując, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Zwolnieniem objęty jest przychód z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) w przypadku spełnienia warunków zwolnienia przez co najmniej jednego z małżonków (np.: wyrok z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 102/10, wyrok z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 503/10).

Minister Finansów, uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych, wydał w dniu 7 października 2011 r. interpretację ogólną Nr DD2/033/66/KOI/2011/DD-433, stwierdzając, że „ulga meldunkowa” ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków. Minister Finansów podkreślił, że wystarczającym dla skorzystania z „ulgi meldunkowej” przez oboje małżonków, jest złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, przez małżonka spełniającego te warunki.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: „(…) ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (…)".

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży np. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie, np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 455/12.

Zatem zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 w związku z art. 21 ust. 22 ustawy znajdzie zastosowanie do przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego uzyskanego przez oboje małżonków, nawet w sytuacji, gdy tylko jeden z małżonków był zameldowany w zbywanym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, jeżeli w ustawowym terminie zostało złożone we właściwym Urzędzie Skarbowym stosowne oświadczenie, czyli w tej konkretnej sprawie do dnia 30 kwietnia 2011 r.

Mając na względzie powyższe, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy wyrażone w ocenie prawnej opisanego stanu faktycznego pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki ustawowe, za prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzenie m.in., że: (\`(...)\`) w celu zastosowania zwolnienia, każdy z małżonków musi być zameldowany przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia (\`(...)\`) Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w ramach tzw. ulgi meldunkowej, ponieważ nie spełnił warunku zameldowania na pobyt stały (\`(...)\`), jest nieprawidłowe.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.