Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.165.2021.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-25
Teza: Wskazanie, że prowadzenie spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza będącego Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będzie świadczenie usługi uprawniającej do wystawienia faktury oraz uznanie, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia, od kwoty podatku VAT należnego, naliczonego podatku VAT z faktury wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw Wnioskodawcy za wynagrodzeniem.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 14 maja 2021 r. (data wpływu 14 maja 2021 r.) oraz z dnia 14 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  wskazania, że prowadzenie spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza będącego Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będzie świadczenie usługi uprawniającej do wystawienia faktury – **jest prawidłowe,**
2.  uznania, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia, od kwoty podatku VAT należnego, naliczonego podatku VAT z faktury wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw Wnioskodawcy za wynagrodzeniem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  wskazania, że prowadzenie spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza będącego Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będzie świadczenie usługi uprawniającej do wystawienia faktury,
2.  uznania, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia, od kwoty podatku VAT należnego, naliczonego podatku VAT z faktury wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw Wnioskodawcy za wynagrodzeniem.

Wniosek został uzupełniony w dniu 14 maja 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i brakującą opłatę oraz w dniu 17 maja 2021 r. o prawidłowo uwierzytelnione pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej. Komplementariusz Wnioskodawcy Spółka X Polska Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością również prowadzi działalność gospodarczą, lecz w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z zasadami reprezentacji komplementariusz jest jedynym podmiotem prowadzącym sprawy Spółki. Komplementariusz aktualnie nie otrzymuje wynagrodzenia za prowadzenie spraw Wnioskodawcy. Umowa Spółki przewidywać będzie możliwość przyznania komplementariuszowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki/Wnioskodawcy. O wysokości wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki decydować będzie uchwała wspólników. Komandytariuszem Wnioskodawcy jest osoba, która jest jednocześnie wspólnikiem komplementariusza i która jest członkiem zarządu komplementariusza. Komplementariusz obecnie prowadzi wszystkie sprawy Spółki. Wnioskodawca zakłada, iż ten stan rzeczy zostanie utrzymany, tj. komplementariusz, tak jak dotychczas, będzie prowadził sprawy Wnioskodawcy. Do zadań komplementariusza należy przede wszystkim:

1.  codzienne kierowanie działalnością Wnioskodawcy, w tym dbanie o należyte zabezpieczenie jego majątku oraz prawidłowy rozwój działalności;
2.  negocjowanie wszelkich umów handlowych i ich zawieranie w imieniu Wnioskodawcy;
3.  pozyskiwanie klientów oraz dostawców, oraz podtrzymywanie kontaktów z kluczowymi klientami i dostawcami;
4.  kreowanie ogólnych koncepcji i nadzór nad kampaniami promocyjnymi Wnioskodawcy oraz prezentacja oferty Wnioskodawcy na rynku;
5.  nadzór nad polityką kadrową Wnioskodawcy, uwzględniający jego interesy i potrzeby;
6.  nadzór i koordynowanie współpracy poszczególnych ośrodków organizacyjnych w strukturze Wnioskodawcy;
7.  nadzór nad rzetelnym prowadzeniem dokumentacji Wnioskodawcy, w tym rejestrów spraw, umów, porozumień, uchwał, protokołów i ich archiwizowaniem;
8.  zarządzanie finansami Wnioskodawcy, w szczególności poprzez dbałość o utrzymanie właściwej płynności finansowej, zawieranie umów z bankami, w tym dotyczących rachunków bankowych, kredytów, a także z ubezpieczycielami, ogólny nadzór nad księgowością Wnioskodawcy;
9.  usuwanie zauważonych usterek i wadliwości w procesie, organizacji, porządku pracy, w organizacji stanowisk pracy, w funkcjonowaniu i działalności handlowej i marketingowej oraz wszelkiej innej działalności Wnioskodawcy;
10.  nadzór nad kształtowaniem otoczenia, w tym przede wszystkim u potencjalnych klientów i w mediach, pozytywnego wizerunku Wnioskodawcy (public relations), jego dobrego imienia, w szczególności poprzez dobór odpowiednich specjalistów;
11.  zasięganie w przypadkach wymagających wiadomości specjalnych, ekspertyz, opinii i analiz konsultingowych, prawnych, programowych, ekonomicznych, technicznych, technologicznych.

Po ustaleniu wysokości wynagrodzenia komplementariusza w drodze uchwały wspólników, za prowadzenie spraw spółki komplementariusz wystawiałby faktury VAT obejmujące swym zakresem prowadzenie spraw Wnioskodawcy właśnie. Poza ustaleniem wysokości wynagrodzenia w drodze uchwały, strony, tj. Wnioskodawca i komplementariusz, nie zamierzają zawierać dodatkowej umowy regulującej kwestię prowadzenia spraw Wnioskodawcy. Wynagrodzenie komplementariusza nie byłoby uzależnione i powiązane z ewentualnym zyskiem komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza dokonywać odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego na fakturze VAT wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw Spółki od kwoty podatku należnego.

Wniosek został uzupełniony w dniu 14 maja 2021 r. o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi przeważającą działalność w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego (PKD 71.12.Z).
2.  Komplementariusz jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Komplementariusz prowadzi przeważającą działalność w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego (PKD 71.12.Z).
3.  Nabyte czynności wykonywane przez komplementariusza będą służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
4.  Wykonywane przez komplementariusza czynności będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT) prowadzenie spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza będącego Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będzie świadczenie usługi uprawniającej do wystawienia faktury VAT?
2.  Czy na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia, od kwoty podatku VAT należnego, naliczonego podatku VAT z faktury VAT wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw Wnioskodawcy za wynagrodzeniem?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza za wynagrodzeniem stanowić będzie świadczenie usługi opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, co zostanie przez komplementariusza udokumentowane stosowną fakturą VAT, z której naliczony podatek VAT zostanie odliczony przez Wnioskodawcę od kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 103 § 1 k.s.h., w sprawach nieuregulowanych do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. I tak, zgodnie z treścią art. 46 k.s.h. co do zasady za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia, ale jednocześnie zgodnie z treścią art. 37 § 1 przepis ten nie ma zastosowania jeżeli umowa spółki stanowi inaczej.

Powyższe nie budzi wątpliwości w doktrynie i jest prawnie dopuszczalne, tak m.in. prof. dr hab. Andrzej Kidyba, Komentarz aktualizowany do art. 1-300 Kodeksu spółek handlowych, opublikowany w LEX/el 2021: wspólnicy mogą – co jednak musi być wyraźnie zastrzeżone w umowie spółki – ustalić odmienne zasady dopuszczające wynagrodzenie za prowadzenie spraw. Może to być w szczególności wynagrodzenie miesięczne, prowizyjne, polegające na udziale w zyskach, czy też w końcu polegające na zwrocie poniesionych wydatków przy wykonywaniu czynności prowadzenia spraw (zwrot kosztu hotelu, benzyny, posiłków itp.).

Wymienione powyżej formy wynagradzania mogą być stosowane łącznie i zamiennie. Umowa spółki, przyjmując zasady wynagradzania wspólników prowadzących sprawy, powinna uwzględniać liczbę wspólników, koszty ponoszone itp. Upoważnienie kilku wspólników do prowadzenia spraw (zarząd) może być związane z ich wynagrodzeniem.

Podjęcie uchwały dotyczącej wynagrodzenia może być dokonane większością głosów, jeżeli umowa spółki tak stanowi. Zgodnie z powyższym wynagrodzenie komplementariusza będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu prowadzenia spraw spółki może zostać ustalone uchwałą wspólników, o ile tylko umowa spółki tak stanowi.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z komentarzem autorstwa Jacka Matarewicza, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, opublikowany w LEX, el 2020: Warunkiem opodatkowania VAT określonego świadczenia jest zidentyfikowanie beneficjenta tej usługi. Bez podmiotu, który faktycznie uzyskuje korzyść w związku z otrzymaniem określonego świadczenia, nie można bowiem mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (por. m.in. wyrok NSA z 29.10.2015 r., I FSK 1352/14, LEX nr 1935255; nieprawomocny wyrok WSA w Lublinie z 4.12.2015 r., I SA/Lu 573/15, LEX nr 2013415; nieprawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 7.11.2017 r., I SA/Po 515/17).

Odpłatne świadczenie usług wymaga istnienia stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług mogą więc zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę a ich beneficjentem istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

W tym świetle Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż prowadzenie przez komplementariusza spraw Wnioskodawcy za wynagrodzeniem stanowi w rozumieniu przepisu art. 8 ustawy o VAT usługę podlegającą opodatkowaniem podatkiem VAT. Powyższe zostało potwierdzone jednoznacznie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 marca 2015 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 170/14, który stwierdził, że czynności dokonywane przez komplementariusza stanowią formę wykonywania działalności gospodarczej polegającej na bezpośrednim zarządzaniu spółką zależną, która wiąże się ze świadczeniem usług o charakterze administracyjnym, jeżeli istnieje bezpośredni związek między wynagrodzeniem komplementariusza a jego usługami, ryzyko gospodarcze ponosi również komplementariusz i działalność w zakresie świadczonych przez niego usług ma charakter niezależny. Relacja łącząca komplementariusza ze spółką komandytową lub komandytowo-akcyjną nie uzasadnia twierdzenia, że ryzyko gospodarcze ponosi wyłącznie spółka komandytowa lub komandytowo-akcyjna. Jeżeli komplementariusz na podstawie umowy spółki otrzymuje wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej, a zatem obie strony umowy łączy stosunek nie tylko wynikający z przepisów k.s.h., lecz także z treści umowy, to istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi przez spółkę usługami, a otrzymywanym przez komplementariusza wynagrodzeniem.

Czynności polegające na prowadzeniu spraw spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej przez jej komplementariusza będącego spółką kapitałową, wykonywane za wynagrodzeniem, są usługami w rozumieniu art. 8 u.p.t.u., wykonywanymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Biorąc pod uwagę, iż komplementariusz Wnioskodawcy świadcząc opodatkowaną VAT usługę prowadzenia spraw Spółki będzie wystawiał z tego tytułu fakturę VAT, to Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania również odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Wskazania wymaga, iż Wnioskodawcy niezbędnym jest prowadzenie jego spraw przez komplementariusza celem wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych. W tym stanie rzeczy Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wszelkie opodatkowane przez komplementariusza czynności zarządcze będą uprawniały Wnioskodawcę do dokonania odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2015 r. w sprawie ITPP2/4512-761/15/EK i Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2019 roku w sprawie 0112-KDIL1-1.4012.321.2019.5.OA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  wskazania, że prowadzenie spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza będącego Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będzie świadczenie usługi uprawniającej do wystawienia faktury – **jest prawidłowe,**
2.  uznania, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia, od kwoty podatku VAT należnego, naliczonego podatku VAT z faktury wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw Wnioskodawcy za wynagrodzeniem – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Należy zatem stwierdzić, że ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy mamy do czynienia w sytuacji, w której dana czynność/zachowanie/zdarzenie posiada następujące cechy:

*   stanowi świadczenie dające się wyodrębnić spośród innych czynności dokonywanych przez dany podmiot;
*   świadczenie to może mieć charakter czynny lub bierny ‒ tj. może polegać zarówno na podejmowaniu danych czynności/działań jak również na powstrzymywaniu/zaniechaniu tych czynności/działań czy też ich tolerowaniu.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Appleand Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – niebędące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Ponadto dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Szczegółowe zasady tworzenia, organizacji oraz funkcjonowania spółki komandytowej regulują natomiast przepisy art. 102-124 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.), zwanej dalej ,,ksh”.

Zgodnie z art. 102 ksh, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółkę komandytową reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki. Komandytariusz natomiast nie ma prawa ani obowiązku prowadzenia spraw spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. W sprawach przekraczających zakres zwykłych czynności spółki wymagana jest zgoda komandytariusza, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 117, art. 121 § 1 i § 2 ksh).

W sprawach nieuregulowanych w Dziale III Tytułu II Kodeksu spółek handlowych poświęconym spółce komandytowej, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 ksh).

Na podstawie art. 37 § 1 ksh, przepisy rozdziału dotyczącego stosunków wewnętrznych spółki jawnej mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zgodnie natomiast z § 2 umowa spółki nie może ograniczyć lub wyłączyć przepisów art. 38.

W myśl art. 38 § 1 i § 2 ksh, nie można powierzyć prowadzenia spraw spółki osobom trzecim z wyłączeniem wspólników. Nieważne jest umowne ograniczenie prawa wspólnika do osobistego zasięgania informacji o stanie majątku i interesów spółki oraz umowne ograniczenie prawa do osobistego przeglądania ksiąg i dokumentów spółki.

Z kolei zgodnie z art. 39 § 1 ksh, każdy wspólnik ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Każdy wspólnik może bez uprzedniej uchwały wspólników prowadzić sprawy nieprzekraczające zakresu zwykłych czynności spółki. (§ 2). Jeżeli jednak przed załatwieniem sprawy, o której mowa w § 2, choćby jeden z pozostałych wspólników sprzeciwi się jej przeprowadzeniu, wymagana jest uprzednia uchwała wspólników (§ 3).

Z przywołanych uregulowań wynika, że Kodeks spółek handlowych przyznaje komplementariuszom prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki.

Stosownie do art. 31 § 1 Ksh – wierzyciel spółki może prowadzić egzekucję z majątku wspólnika w przypadku, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna (subsydiarna odpowiedzialność wspólnika).

Powyższe oznacza, że komplementariusz odpowiada wobec osób trzecich za zobowiązania spółki solidarnie w sposób subsydiarny, lecz bez ograniczeń (stosownie do cytowanego wyżej art. 102 Ksh), ponosząc ryzyko ekonomiczne.

Zważywszy na taki sposób uregulowania odpowiedzialności w Kodeksie spółek handlowych stwierdzić należy, że działalność usługodawcy będącego komplementariuszem powoduje odpowiedzialność u niego wobec osób trzecich za zobowiązania spółki komandytowej. Wskazanie na powyższe jest istotne, bowiem kwestia ponoszenia ryzyka ekonomicznego jest jednym z wyróżników prowadzenia działalności gospodarczej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 stycznia 2000 r. w sprawie C-23/98 Staatssecretaris van Financiën and J. Heerma ECLI:EU:C:2000:46 poddał analizie zagadnienie, czy wynajem części majątku przez partnera spółki tej spółce jest działalnością gospodarczą. Skład orzekający nie miał wątpliwości w tym zakresie i odpowiedział pozytywnie na przedstawione pytanie, uznając że mimo wszystko pomiędzy dwoma podmiotami – partnerem i spółką występuje ekonomiczna niezależność, a ich wzajemna relacja nie ma charakteru zbliżonego do charakteru występującego w stosunku pracy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej. Komplementariusz Wnioskodawcy spółka X Polska Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością również prowadzi działalność gospodarczą, lecz w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z zasadami reprezentacji komplementariusz jest jedynym podmiotem prowadzącym sprawy Spółki. Komplementariusz aktualnie nie otrzymuje wynagrodzenia za prowadzenie spraw Wnioskodawcy. Umowa Spółki przewidywać będzie możliwość przyznania komplementariuszowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki/Wnioskodawcy. O wysokości wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki decydować będzie uchwała wspólników. Komandytariuszem Wnioskodawcy jest osoba, która jest jednocześnie wspólnikiem komplementariusza i która jest członkiem zarządu komplementariusza. Komplementariusz obecnie prowadzi wszystkie sprawy Spółki. Wnioskodawca zakłada, iż ten stan rzeczy zostanie utrzymany, tj. komplementariusz, tak jak dotychczas będzie prowadził sprawy Wnioskodawcy. Do zadań komplementariusza należy przede wszystkim:

1.  codzienne kierowanie działalnością Wnioskodawcy, w tym dbanie o należyte zabezpieczenie jego majątku oraz prawidłowy rozwój działalności;
2.  negocjowanie wszelkich umów handlowych i ich zawieranie w imieniu Wnioskodawcy;
3.  pozyskiwanie klientów oraz dostawców, oraz podtrzymywanie kontaktów z kluczowymi klientami i dostawcami;
4.  kreowanie ogólnych koncepcji i nadzór nad kampaniami promocyjnymi Wnioskodawcy oraz prezentacja oferty Wnioskodawcy na rynku;
5.  nadzór nad polityką kadrową Wnioskodawcy, uwzględniający jego interesy i potrzeby;
6.  nadzór i koordynowanie współpracy poszczególnych ośrodków organizacyjnych w strukturze Wnioskodawcy;
7.  nadzór nad rzetelnym prowadzeniem dokumentacji Wnioskodawcy, w tym rejestrów spraw, umów, porozumień, uchwał, protokołów i ich archiwizowaniem;
8.  zarządzanie finansami Wnioskodawcy, w szczególności poprzez dbałość o utrzymanie właściwej płynności finansowej, zawieranie umów z bankami, w tym dotyczących rachunków bankowych, kredytów, a także z ubezpieczycielami, ogólny nadzór nad księgowością Wnioskodawcy;
9.  usuwanie zauważonych usterek i wadliwości w procesie, organizacji, porządku pracy, w organizacji stanowisk pracy, w funkcjonowaniu i działalności handlowej i marketingowej oraz wszelkiej innej działalności Wnioskodawcy;
10.  nadzór nad kształtowaniem otoczenia, w tym przede wszystkim u potencjalnych klientów i w mediach, pozytywnego wizerunku Wnioskodawcy (public relations), jego dobrego imienia, w szczególności poprzez dobór odpowiednich specjalistów;
11.  zasięganie w przypadkach wymagających wiadomości specjalnych, ekspertyz, opinii i analiz konsultingowych, prawnych, programowych, ekonomicznych, technicznych, technologicznych.

Po ustaleniu wysokości wynagrodzenia komplementariusza w drodze uchwały wspólników, za prowadzenie spraw spółki komplementariusz wystawiałby faktury VAT obejmujące swym zakresem prowadzenie spraw Wnioskodawcy właśnie. Poza ustaleniem wysokości wynagrodzenia w drodze uchwały, strony, tj. Wnioskodawca i komplementariusz, nie zamierzają zawierać dodatkowej umowy regulującej kwestię prowadzenia spraw Wnioskodawcy. Wynagrodzenie komplementariusza nie byłoby uzależnione i powiązane z ewentualnym zyskiem komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza dokonywać odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego na fakturze VAT wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw spółki od kwoty podatku należnego.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi przeważającą działalność w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego (PKD 71.12.Z).

Komplementariusz jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Komplementariusz prowadzi przeważającą działalność w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego (PKD 71.12.Z).

Nabyte czynności wykonywane przez komplementariusza będą służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wykonywane przez komplementariusza czynności będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, że prowadzenie spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza będącego Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będzie świadczenie usługi uprawniającej do wystawienia faktury.

W świetle powyższych przepisów oraz odnosząc się do stanu sprawy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez komplementariusza Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy, za które Wnioskodawca będzie płacił komplementariuszowi wynagrodzenie - będą stanowiły działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, czynności polegające na prowadzeniu spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza, wykonywane za wynagrodzeniem (bez względu na sposób jego ustalenia), będą usługami w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, świadczonymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy wskazać, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok NSA z dnia 6 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 40/14, wyrok NSA z dnia 6 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 170/14). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że prawidłowe jest stanowisko organu interpretującego, wedle którego czynności polegające na prowadzeniu spraw spółki komandytowej przez jej komplementariusza będącego spółką kapitałową, wykonywane za wynagrodzeniem, są usługami w rozumieniu art. 8 ustawy, wykonywanymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Świadczenie usług prowadzenia spraw Spółki przez komplementariusza za wynagrodzeniem nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji wynagrodzenie przyznane uchwałą wspólników za ww. usługę będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W rezultacie, biorąc pod uwagę opis sprawy, powołane przepisy prawa oraz powyższą analizę, należy stwierdzić, że świadczona przez komplementariusza usługa prowadzenia spraw Spółki, za którą komplementariusz będzie otrzymywać wynagrodzenie przewidziane w umowie spółki komandytowej (przyznane uchwałą wspólników), będzie opodatkowane podatkiem VAT.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Komplementariusz – czynny, zarejestrowany podatnik, będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy – także czynnego, zarejestrowanego podatnika podatku VAT, usługi prowadzenia spraw Spółki, które to usługi będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym usługi świadczone przez komplementariusza powinny być dokumentowane fakturą.

Podsumowując, prowadzenie spraw Wnioskodawcy przez komplementariusza będącego Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością stanowić będzie świadczenie usługi uprawniającej do wystawienia faktury.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało uznane za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia, od kwoty podatku VAT należnego, naliczonego podatku VAT z faktury wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw Wnioskodawcy za wynagrodzeniem.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wśród przepisów ww. artykułu wskazać należy treść art. 88 ust. 3a pkt ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Odnosząc powyższe do powołanych przepisów prawa wskazać należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że umowa Spółki przewidywać będzie możliwość przyznania komplementariuszowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki/Wnioskodawcy. O wysokości wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki decydować będzie uchwała wspólników. Komandytariuszem Wnioskodawcy jest osoba, która jest jednocześnie wspólnikiem komplementariusza i która jest członkiem zarządu komplementariusza. Komplementariusz obecnie prowadzi wszystkie sprawy Spółki. Wnioskodawca zakłada, iż ten stan rzeczy zostanie utrzymany, tj. komplementariusz, tak jak dotychczas będzie prowadził sprawy Wnioskodawcy. Po ustaleniu wysokości wynagrodzenia komplementariusza w drodze uchwały wspólników, za prowadzenie spraw spółki komplementariusz wystawiałby faktury VAT obejmujące swym zakresem prowadzenie spraw Wnioskodawcy właśnie. Poza ustaleniem wysokości wynagrodzenia w drodze uchwały, strony, tj. Wnioskodawca i komplementariusz, nie zamierzają zawierać dodatkowej umowy regulującej kwestię prowadzenia spraw Wnioskodawcy. Wynagrodzenie komplementariusza nie byłoby uzależnione i powiązane z ewentualnym zyskiem komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i prowadzi przeważającą działalność w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego (PKD 71.12.Z). Komplementariusz jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i prowadzi przeważającą działalność w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego (PKD 71.12.Z). Nabyte czynności wykonywane przez komplementariusza będą służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wykonywane przez komplementariusza czynności będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę.

Jak rozstrzygnięto powyżej, usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz powinny zostać udokumentowane fakturą.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione, gdyż Spółka – czynny, zarejestrowany podatnik, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie wykorzystywała usługi nabywane od komplementariusza do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia, od kwoty podatku VAT należnego, naliczonego podatku VAT z faktury wystawionej przez komplementariusza z tytułu prowadzenia spraw Wnioskodawcy za wynagrodzeniem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.