Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.650.2023.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-19
Teza: Ustalenie czy Spółka jest uprawniona do dokonania podatkowych odpisów amortyzacyjnych jednorazowo na koniec roku podatkowego zgodnie z art. 16h ust. 4 Ustawy o CIT, niezależnie od zastosowanego sposobu kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy, czy Spółka jest uprawniona do stosowania odmiennych stawek amortyzacyjnych do różnych środków trwałych tego samego rodzaju pod warunkiem, że nie będą one przekraczały stawek maksymalnych wynikających z Wykazu, czy Spółka jest uprawniona do zmiany stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych na dowolnym poziomie nieprzekraczającym maksymalnych stawek wynikających z Wykazu (w tym także na poziomie 0%), począwszy od miesiąca wprowadzenia środka trwałego do Ewidencji lub począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego oraz czy w sytuacji czasowego zaprzestania wykorzystywania danego środka trwałego w ramach prowadzonej działalności, Spółka jest uprawniona do tymczasowego zawieszenia dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych do momentu ponownego wykorzystania danego środka trwałego w ramach wykonywanej działalności.
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; amortyzacja-amortyzacja liniowa; stawka-stawka amortyzacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Metody amortyzacji środków trwałych-Metoda liniowa amortyzacji-Podwyższanie (i obniżanie) stawek amortyzacyjnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych-Opisy amortyzacyjne od używanych sezonowo składników majątku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h-ust. 1-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16i-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części** **prawidłowe, a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka jest uprawniona do dokonania podatkowych odpisów amortyzacyjnych jednorazowo na koniec roku podatkowego zgodnie z art. 16h ust. 4 Ustawy o CIT, niezależnie od zastosowanego sposobu kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy – jest prawidłowe,
*   czy Spółka jest uprawniona do stosowania odmiennych stawek amortyzacyjnych do różnych środków trwałych tego samego rodzaju pod warunkiem, że nie będą one przekraczały stawek maksymalnych wynikających z Wykazu – jest prawidłowe,
*   czy Spółka jest uprawniona do zmiany stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych na dowolnym poziomie nieprzekraczającym maksymalnych stawek wynikających z Wykazu (w tym także na poziomie 0%), począwszy od miesiąca wprowadzenia środka trwałego do Ewidencji lub począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego – jest prawidłowe,
*   czy w sytuacji czasowego zaprzestania wykorzystywania danego środka trwałego w ramach prowadzonej działalności, Spółka jest uprawniona do tymczasowego zawieszenia dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych do momentu ponownego wykorzystania danego środka trwałego w ramach wykonywanej działalności – jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Działalność gospodarcza Spółki obejmuje m.in. przekazywanie pojazdów (samochodów ciężarowych) do używania innym podmiotom na podstawie umów najmu oraz umów leasingu (operacyjnego jak i leasingu finansowego). Klientami Spółki są wyłącznie podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Dochody Spółki osiągane z prowadzonej działalności podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wprowadza do swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „Ewidencja”) zakupione środki trwałe (tj. pojazdy) związane z prowadzeniem podstawowej działalności Spółki, które podlegają amortyzacji podatkowej.

W stosunku do środków trwałych obecnie ujętych w Ewidencji dla celów podatkowych, Spółka zasadniczo dokonywała i dokonuje odpisów amortyzacyjnych metodą liniową, zachowując limity stawek amortyzacyjnych wynikających z wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącego Załącznik nr 1 do ustawy o CIT (dalej: „Wykaz”). Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, podatkowe odpisy amortyzacyjne są naliczane począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały wprowadzono do Ewidencji.

Jednocześnie, Spółka dokonuje amortyzacji środków trwałych dla celów bilansowych, przy czym obecnie stawki amortyzacji bilansowej i podatkowej nie są jednolite.

Zgodnie z zasadami rachunkowości przyjętymi przez Spółkę, ustalenie stawki amortyzacyjnej dla celów bilansowych w odniesieniu dla poszczególnych środków trwałych (pojazdów) jest uzależnione zasadniczo od okresu, w jakim była wykonywana umowa z klientem Spółki (leasingu, bądź najmu). Jest to podyktowane rodzajem prowadzonej działalności gospodarczej Spółki oraz zasadą współmierności przychodów i kosztów, która nakazuje przyporządkowanie odpowiednich kosztów (tj. odpisów amortyzacyjnych) do okresów w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody (tj. raty leasingowe lub czynsz najmu).

Powyższe oznacza, że w zależności od czasu trwania umowy, poszczególne środki trwałe tego samego rodzaju są amortyzowane dla celów bilansowych według różnych stawek, co jak wskazano powyżej, jest uzasadnione zawartymi umowami z klientami oraz wdrożonym przez Spółkę modelem biznesowym, który jest odzwierciedlony w przyjętych przez Spółkę zasadach rachunkowości.

Jednocześnie, w każdym przypadku, zastosowane stawki amortyzacji bilansowej nie przekraczają maksymalnych stawek amortyzacji dla celów podatkowej, które są określone w Wykazie.

Aktualnie Spółka korzysta z uproszczonego sposobu opłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, tj. w oparciu o regulacje zawarte w art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT.

**Pytania**

1\. Czy Spółka jest uprawniona do dokonania podatkowych odpisów amortyzacyjnych jednorazowo na koniec roku podatkowego zgodnie z art. 16h ust. 4 Ustawy o CIT, niezależnie od zastosowanego sposobu kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy?

2\. Czy Spółka jest uprawniona do stosowania odmiennych stawek amortyzacyjnych do różnych środków trwałych tego samego rodzaju pod warunkiem, że nie będą one przekraczały stawek maksymalnych wynikających z Wykazu?

3\. Czy Spółka jest uprawniona do zmiany stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych na dowolnym poziomie nieprzekraczającym maksymalnych stawek wynikających z Wykazu (w tym także na poziomie 0%), począwszy od miesiąca wprowadzenia środka trwałego do Ewidencji lub począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego?

4\. Czy w sytuacji czasowego zaprzestania wykorzystywania danego środka trwałego w ramach prowadzonej działalności, Spółka jest uprawniona do tymczasowego zawieszenia dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych do momentu ponownego wykorzystania danego środka trwałego w ramach wykonywanej działalności?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do dokonania podatkowych odpisów amortyzacyjnych jednorazowo na koniec roku podatkowego zgodnie z art. 16h ust. 4 Ustawy o CIT, niezależnie od zastosowanego sposobu kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do stosowania odmiennych stawek amortyzacyjnych do różnych środków trwałych tego samego rodzaju pod warunkiem, że nie będą one przekraczały stawek maksymalnych wynikających z Wykazu.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do zmiany stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych na dowolnym poziomie nieprzekraczającym maksymalnych stawek wynikających z Wykazu (w tym także na poziomie 0%), począwszy od miesiąca wprowadzenia środka trwałego do Ewidencji lub począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji czasowego zaprzestania wykorzystywania danego środka trwałego w ramach prowadzonej działalności, Spółka jest uprawniona do tymczasowego zawieszenia dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych do momentu ponownego wykorzystania danego środka trwałego w ramach wykonywanej działalności.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT „Podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie.”

Z powyżej regulacji należy wysnuć wniosek, że podatnicy, którzy wybrali omawianą metodę są obowiązani do opłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w oparciu o wyniki wypracowane w poprzednich latach podatkowych, natomiast do ostatecznego ustalenia podstawy opodatkowania oraz wysokości należnego podatku za dany rok dochodzi po zakończeniu danego roku podatkowego, w ramach rocznego rozliczenia CIT.

Elementem bezpośrednio wpływającym na wysokość podstawy opodatkowania są m.in. odpisy amortyzacyjne dokonywane przez podatników od posiadanych środków trwałych. Zgodnie z art. 16a ust. 1 Ustawy o CIT „Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.”

Oznacza to, że w przypadku stosowania zaliczek uproszczonych, odpisy amortyzacyjne dokonane w trakcie roku podatkowego przez podatnika są efektywnie uwzględnione w wysokości zobowiązania podatkowego (lub wysokości straty podatkowej) za dany rok dopiero w momencie dokonania rocznego rozliczenia CIT. Dokonywanie miesięcznych lub kwartalnych odpisów amortyzacyjnych nie ma bowiem w takiej sytuacji jakiegokolwiek wpływu na wysokość zaliczek opłacanych przez podatnika w trakcie roku.

Jednocześnie, nawet w sytuacji braku zastosowania uproszczonych zaliczek na CIT, podatnicy posiadają prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych jednorazowo, na koniec roku podatkowego. Możliwość taka jest przewidziana w art. 16h ust. 4 Ustawy o CIT, który stanowi iż: „Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.”

Powyższy przepis nie jest powiązany ze sposobem opłacania zaliczek oraz w żaden sposób nie różnicuje sytuacji podatnika, który opłaca zaliczki na podatek na zasadach „ogólnych”, od sytuacji prawnej podatnika, który stosuje uproszczony sposób naliczania i opłacania zaliczek na podatek dochodowy, o którym mowa w przywołanym art. 25 ust. 6 Ustawy o CIT.

Co więcej w ocenie Spółki omawiana metoda dokonywania odpisów amortyzacyjnych w żaden sposób nie koliduje z możliwością zastosowania uproszczonego sposobu opłacania zaliczek na CIT. Skoro do ustalenia ostatecznego wyniku podatkowego stanowiącego podstawę do obliczenia zobowiązania podatkowego (lub wysokości straty podatkowej) za dany rok dochodzi de facto dopiero wraz ze złożeniem rocznego zeznania podatkowego, wartość odpisów amortyzacyjnych będzie zatem efektywnie uwzględniona w wyniku podatkowym ustalonym po zakończeniu roku podatkowego (co może wynikać zarówno z zastosowania uproszczonego sposobu kalkulowania zaliczek na CIT jak też z zastosowania art. 16h ust. 4 ustawy o CIT).

Podsumowując, w ocenie Spółki, będzie ona uprawniona do dokonania podatkowych odpisów amortyzacyjnych jednorazowo na koniec roku podatkowego zgodnie z art. 16h ust. 4 Ustawy o CIT, niezależnie od zastosowanego sposobu kalkulacji zaliczek.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 16i ust. 1 Ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Jednocześnie, na zasadach wynikających z art. 16i ust. 2-8 Ustawy o CIT, podatnicy są również uprawnieni do podwyższania lub obniżania przyjętych stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu.

Z treści art. 16i ust. 5 Ustawy o CIT wynika, że podatnicy są uprawnieni do obniżania stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu dla poszczególnych środków trwałych. Wykładania gramatyczna ww. przepisu nakazuje przyjąć, że obniżone stawki amortyzacyjne powinny zostać dostosowane do poszczególnych środków trwałych, a nie ich poszczególnych rodzajów.

Jednocześnie, Ustawa o CIT nie przewiduje w tym zakresie żadnych regulacji szczególnych, które nakazywałyby stosowanie jednolitej stawki amortyzacji podatkowej do poszczególnych kategorii czy też rodzajów środków trwałych. Przykładowo może to oznaczać, że dwa identyczne środki trwałe posiadane przez Spółkę będą mogły być amortyzowane podatkowo według dwóch różnych stawek amortyzacji, w ramach limitu określonego w Wykazie.

Co więcej, uprawnienie do modyfikacji rocznych stawek amortyzacji przewiduje pełną dowolność dla podatników przy wyborze stawki amortyzacyjnej dla konkretnych środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie.

Należy przyjąć, że poza ograniczeniami wysokości stawek określonych w Wykazie, w zakresie środków trwałych amortyzowanych metodą liniową jedynym ograniczeniem w zakresie zmiany stawek przewidzianym przez ustawodawcę są terminy, w których do takich zmian może dojść.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w treści wyroku z dnia 15 grudnia 2022 r., wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w sprawie prowadzonej pod sygn. akt I SA/Gl 1288/22, w którym wskazano, że: „Intencją ustawodawcy było udzielenie podatnikom możliwości elastycznej modyfikacji stawek amortyzacyjnych w zależności od ich wyboru.”

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. interpretacji z dnia 5 kwietnia 2019 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.41.2019.2.AT, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(…) zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, Spółka jest uprawniona do obniżania stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej do dowolnego poziomu (w tym również do 0%), począwszy od miesiąca, w którym te środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych albo od pierwszego miesiąca każdego kolejnego roku podatkowego.”

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 13 maja 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.102.2020.1.DK.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do stosowania odmiennych rocznych stawek amortyzacyjnych do środków trwałych tego samego rodzaju przy założeniu, że stawki te nie będą przekraczały stawek maksymalnych wynikających z Wykazu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

Ze wzmiankowanego powyżej art. 16i ust. 5 Ustawy o CIT wynika, że podatnicy są uprawnieni do obniżania stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Jednocześnie ustawodawca co do zasady expressis verbis nie wskazał żadnego dolnego limitu procentowego, czy też najmniejszej wartości, do jakiej ww. stawki amortyzacyjne mogłyby zostać obniżone.

Taki limit został wyznaczony wyłącznie w stosunku do stawek maksymalnych, które nie mogą przekraczać wartości wskazanych w Wykazie, a co wynika wprost z treści art. 16i ust. 1 Ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę jedyne istniejące ograniczenie wysokości stawek amortyzacji przewidziane maksymalnymi stawkami wskazanymi w Wykazie, należy przyjąć, że podatnicy mają prawo do obniżenia stawki amortyzacji danego środka trwałego do dowolnego poziomu, nieprzekraczającego stawki przewidzianej w Wykazie (w tym także do poziomu 0%).

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w innych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, w tym m.in. interpretacji z dnia 22 stycznia 2019 r., znak: 0111-KDIB13.4010.587.2018.1.MBD, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko wnioskodawcy, iż jest on uprawniony do obniżenia rocznej stawki amortyzacyjnej do poziomu 0%, stwierdzając, że: „Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 PDOPrU, pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Z powyższego wynika, że możliwość obniżania lub podwyższania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. Ponadto, wysokość obniżenia lub podwyższenia stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika (z ww. zastrzeżeniem dot. stawki wynikającej z Wykazu).”

Tożsame stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.102.2020.1.DK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem ww. przepis umożliwił podatnikom obniżanie lub podwyższanie uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową. Z powyższego wynika, że możliwość obniżania lub podwyższania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek innych niż ww. okoliczności i zależy jedynie od decyzji podatnika. Ponadto, wysokość obniżenia lub podwyższenia stawki amortyzacyjnej uprzednio obniżonej dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika (z ww. zastrzeżeniem dot. stawki wynikającej z Wykazu oraz terminów, w których może dojść do tych zmian).”

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do zmiany stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych na dowolnym poziomie nieprzekraczającym maksymalnych stawek wynikających z Wykazu (w tym także na poziomie 0%), począwszy od miesiąca wprowadzenia środka trwałego do Ewidencji lub począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT co do zasady odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Jednocześnie w myśl art. 16h ust. 2 Ustawy o CIT podatnicy mają obowiązek dokonania wyboru jednej z metod amortyzacji dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji oraz stosowania wybranej metody aż do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W pierwszej kolejności Spółka wskazuje, że w aktualnie obowiązującym stanie prawnym brak jest jakiegokolwiek przepisu, który zakazywałby czasowego „zawieszenia” dokonywania odpisów amortyzacyjnych w okresach, w których dany środek trwały z różnych względów nie jest wykorzystywany w działalności gospodarczej podatnika.

Ustawa o CIT przewiduje natomiast sytuacje, w których podatnicy są niejako uprawnieni do okresowego „wstrzymania” czy zawieszenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od używanych sezonowo środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie ich wykorzystywania; w tym przypadku wysokość odpisu miesięcznego ustala się przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie albo przez 12 miesięcy w roku.

Zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy z dnia 5 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która wprowadziła powołany 16h ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT, wprowadzenie omawianej regulacji miało na celu „(…) uelastycznienie systemu amortyzacji (…)” (druk nr 1499, str. 2 uzasadnienia).

Należy zauważyć zatem, że ustawodawca – kierując się prawem podatników do swobodnego kształtowania polityki amortyzacji podatkowej – przewidział szczególne zasady przeliczania stawek amortyzacji podatkowej dla środków trwałych wykorzystywanych sezonowo. Ustanawiając takie zasady, ustawodawca dał wyraz zasadzie elastycznego kształtowania systemu amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym należy uznać, że celem ustawodawcy było zapewnienie swobody podatników w zakresie amortyzacji środków trwałych, które ze względu na specyfikę prowadzonej działalności nie są okresowo wykorzystywane przy jej prowadzeniu.

W sytuacji Spółki nie można stwierdzić, że środki trwałe posiadane przez Spółkę i udostępniane klientom Spółki w ramach umów najmu i leasingu są wykorzystywane sezonowo. Faktyczne wykorzystanie tych środków trwałych jest uzależnione w praktyce od czasu trwania zawartych umów.

W świetle powyższego natomiast, ze względu na specyfikę swojej działalności gospodarczej, Spółka powinna być uprawniona do zastosowania równie elastycznych zasad w odniesieniu do amortyzacji środków trwałych czasowo niewykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej (tj. w okresach pomiędzy zakończeniem jednej i rozpoczęciem drugiej umowy leasingu czy najmu tego samego środka trwałego), a tym samym w okresach, w których dany środek trwały nie generuje bezpośrednio żadnych przychodów podatkowych.

W tym miejscu należy powołać istotne stanowisko NSA wyrażone w wyroku z 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11: „Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

W ocenie Wnioskodawcy, uprawnienie Spółki do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wyłącznie w okresie, kiedy są one wykorzystywane w prowadzonej podstawowej działalności Spółki (tj. w ramach wykonania umów leasingu lub najmu), znajduje także potwierdzenie w systemowej wykładni pozostałych przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16c pkt 5 Ustawy o CIT: „Amortyzacji nie podlegają (…) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane (…)”.

Jednocześnie w doktrynie wypracowano pogląd, w świetle którego: "Wątpliwości budzi przede wszystkim kwestia ustalenia, kiedy przejściowe zaprzestanie wykonywania określonej działalności lub wykorzystania określonych środków traci charakter przejściowości i staje się całkowitym zaprzestaniem stanowiącym zmianę działalności. Kwestia ta powinna każdorazowo podlegać indywidualnej ocenie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności danej sprawy."\[K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019\].

Jedynie na marginesie, powołując się na treść art. 31 ust. 2 ustawy o rachunkowości, należy dodatkowo zauważyć, że odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe są narzędziem służącym do urzeczywistnienia wartości środka trwałego, w związku ze zmniejszeniem jego wartości na skutek zużycia lub upływu czasu. Naturalną konsekwencją czasowego niewykorzystywania danego środka trwałego jest fakt, iż stopień jego zużycia jest mniejszy, a nawet pozostaje niezmienny. Fakt ten powinien, w ocenie Spółki, znaleźć odzwierciedlenie w wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych również dla celów podatkowych.

Przyjęcie powyższego podejścia na gruncie bilansowym jest wyrazem zasady współmierności przychodów i kosztów, która nakazuje rozpoznawanie poniesionych przez podatnika kosztów dopiero w okresie, w którym powstaną odpowiadające im przychody. Pozbawienie Spółki prawa do analogicznego uprawnienia na gruncie podatkowym, w praktyce doprowadziłoby do (i) naruszenia zasady swobodnego kształtowania polityki amortyzacji podatkowej, (ii) zignorowania charakteru działalności Spółki oraz (iii) zniekształcenia wyniku podatkowego Spółki poprzez nieuzasadnione przyspieszenie amortyzacji podatkowej czasowo niewykorzystywanych środków trwałych, w relacji do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych dla celów bilansowych.

Reasumując powyższe rozważania, w ocenie Spółki, w sytuacji czasowego zaprzestania wykorzystywania danego środka trwałego w ramach prowadzonej działalności, Spółka jest uprawniona do tymczasowego zawieszenia dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych do momentu ponownego wykorzystania danego środka trwałego w ramach wykonywanej działalności.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad 1

Państwa stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do dokonania podatkowych odpisów amortyzacyjnych jednorazowo na koniec roku podatkowego zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o CIT, niezależnie od zastosowanego sposobu kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad 2

Państwa stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do stosowania odmiennych stawek amortyzacyjnych do różnych środków trwałych tego samego rodzaju pod warunkiem, że nie będą one przekraczały stawek maksymalnych wynikających z Wykazu jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad 3

Państwa stanowisko, zgodnie z którym będą Państwo uprawnieni do zmiany stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych na dowolnym poziomie nieprzekraczającym maksymalnych stawek wynikających z Wykazu (w tym także na poziomie 0%), począwszy od miesiąca wprowadzenia środka trwałego do Ewidencji lub począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad 4

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) przewiduje sytuacje, w których podatnicy są uprawnieni do okresowego zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 16c pkt 5 ustawy o CIT:

Amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od używanych sezonowo środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie ich wykorzystywania; w tym przypadku wysokość odpisu miesięcznego ustala się przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie albo przez 12 miesięcy w roku.

W opisanej przez Państwa sytuacji oba ww. przepisy nie mają zastosowania. Opisane przez Państwa zdarzenie przyszłe nie dotyczy ani zawieszenia lub zaprzestania wykonywania przez Państwa działalności gospodarczej, ani prac, które wiązałyby się z sezonowym wykorzystywaniem środków trwałych.

W sytuacji opisanej we wniosku mamy do czynienia z będącymi w posiadaniu Spółki Środkami trwałymi (pojazdami) udostępnianymi klientom Spółki w ramach umów najmu i leasingu. Jak sami Państwo stwierdzili we wniosku, Środki trwałe (pojazdy) nie są przez Państwa wykorzystywane sezonowo, a faktyczne wykorzystanie ich jest uzależnione od czasu trwania zawartych umów. Literalna brzmienie przepisu art. 16h ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT jest czytelne i nie pozwala na inne jego zinterpretowanie. Zatem przepis ten w danej sprawie nie będzie miał zastosowania.

Treść art. 16c pkt 5 ustawy o CIT, wskazuje bezpośrednio, że amortyzacji podatkowej nie podlegają tylko takie składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której były wykorzystywane. W konsekwencji, przesłanką powodującą niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego jest zaprzestanie działalności, w związku z czym nastąpi także zaprzestanie używania tych składników. Należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności, na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Należy podkreślić, że w sytuacji gdy podatnik decyduje o zaprzestaniu wykorzystywania środka trwałego w prowadzonej działalności polegającej na świadczeniu usług najmu/leasingu i wycofuje go z prowadzonej ewidencji środków trwałych przeznaczając go na inne cele np. na sprzedaż – to brak jest podstaw do dalszego dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Przejściowe zaprzestanie użytkowania danych środków trwałych nie jest natomiast przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Okresowe zaprzestanie wykorzystywania danego środka trwałego w przypadku dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, w której środek ten był wykorzystywany, nie powoduje utraty prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego środka trwałego. Ponadto, z ww. regulacji nie wynika również, że tego typu odpisy amortyzacyjne nie stanowią dla podatnika kosztu uzyskania przychodów. W związku z powyższym, ze względu na fakt, że w przypadku przejściowego nieużytkowania Środków trwałych, działalność Spółki jest w dalszym ciągu prowadzona (w niezmienionym rodzajowo zakresie) i Spółka planuje ponowne wykorzystane danych Środków trwałych (zaprzestanie użytkowania jest jedynie tymczasowe), odpisy amortyzacyjne za okres, w którym dane Środki trwałe były przejściowo nieużytkowane są w dalszym ciągu naliczane i stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Należy bowiem zauważyć, ze czasowe nieużywanie poszczególnych Środków trwałych (pojazdów) wyłącznie z przyczyny braku pozyskania najemców/leasingobiorców na nie (a nie z powodu przeznaczenia ich do innych celów, np. kwalifikacji jako towar handlowy w celu sprzedaży) nie powoduje konieczności zmniejszenia dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Zatem, jeśli zamiarem Państwa jest ciągłość najmu/leasingu, a brak najemców/leasingobiorców jest spowodowany czynnikami niezależnymi od Państwa, to mają Państwo prawo do realizacji odpisów amortyzacyjnych. Czasowego braku najemcy/leasingobiorcy nie należy utożsamiać z sezonowym czy czasowym brakiem przydatności środka trwałego (pojazdu) do wynajmu/leasingu.

Zatem, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w okresie przejściowego nieużytkowania Środków trwałych (pojazdów) spowodowanego poszukiwaniem najemców/leasingobiorców należy kontynuować ich amortyzację podatkową.

Państwa stanowisko dot. pyt. nr 4, zgodnie z którym w sytuacji czasowego zaprzestania wykorzystywania danego środka trwałego w ramach prowadzonej działalności, Spółka jest uprawniona do tymczasowego zawieszenia dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych do momentu ponownego wykorzystania danego środka trwałego w ramach wykonywanej działalności jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA) albo

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1-3 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.