Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-843/10/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-02
Teza: Czy przewalutowanie kredytu z EUR na PLN będzie skutkowało realizacją ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 u.p.d.o.p. lub innych kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w momencie przewalutowania lub w momencie spłaty kredytu - w przypadku, gdy wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu przewalutowania lub spłaty w PLN? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Słowa kluczowe: euro; kredyt; pożyczka; przewalutowanie; przychód-powstanie przychodu; różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-ujemne różnice kursowe; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 02 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przewalutowanie kredytu i późniejsza jego spłata będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki ujemnych różnic kursowych lub innych kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy przewalutowanie kredytu i późniejsza jego spłata będzie skutkowała powstaniem po stronie Spółki ujemnych różnic kursowych lub innych kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zawarła w dniu 24 stycznia 2004 r. umowę kredytową z bankiem o udzielenie kredytu inwestycyjnego w EUR. Zgodnie z treścią umowy kredytowej, kredyt przeznaczony był na finansowanie budowy centrów handlowych, których wyłącznym właścicielem jest Spółka. Do obsługi kredytu Spółka posiada rachunek bieżący w walucie EUR, na którym kumuluje środki w walucie EUR na spłatę raty kapitałowo - odsetkowej. Spółka przed terminem płatności raty dokonuje zakupu, uprzednio negocjując z bankiem kurs waluty, EUR. Raty kredytu płatne są w okresach miesięcznych w walucie EUR.

W dacie płatności odsetek oraz raty kapitału, bank z rachunku bieżącego Spółki w EUR pobiera zgromadzone środki pieniężne i dokonuje odpowiednich księgowań. Podatnik zamierza dokonać przewalutowania kredytu walutowego na złote polskie w drodze aneksu do umowy kredytowej. Aneks do umowy dotyczyłby w szczególności zmiany waluty kredytu, tj. z EUR na PLN, zmiany bazy oprocentowania kredytu ze stałej stopy oprocentowania IRS dla EUR oraz Euribor na stałą stopę oprocentowania IRS dla PLN lub WIBOR. Przewalutowanie ma uzasadnienie ekonomiczne, gdyż pozwala wyeliminować ryzyko kursowe związane z wahaniami kursów waluty obcej w przyszłości i obecną niepewną sytuacją na rynkach walutowych, a w szczególności dynamiką zmian kursów walutowych. Po przewalutowaniu kredytu, Spółka będzie spłacać pozostałe do spłaty saldo kredytu w walucie polskiej.

Spółka nie dokonała wyboru metody ustalania różnic kursowych na zasadach określonych w ustawie o rachunkowości, a zatem dokonuje ustalania różnic w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przewalutowanie kredytu z EUR na PLN będzie skutkowało realizacją ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 u.p.d.o.p. lub innych kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w momencie przewalutowania lub w momencie spłaty kredytu - w przypadku, gdy wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu przewalutowania lub spłaty w PLN? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Spółki, zarówno w momencie przewalutownia, jak również spłaty kredytów w PLN, Spółka nie będzie uprawniona do rozpoznania ujemnych różnic kursowych ani innych kosztów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy mają możliwość ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych na podstawie przepisu art. 15a u.p.d.o.p. albo według zasad przewidzianych w ustawie o rachunkowości. W przypadku, gdy dany podatnik nie wybrał metody ustalania różnic kursowych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, wówczas stosuje on regulację zawartą w art. 15a u.p.d.o.p.

W świetle przepisu art. 15a ust. 1 u.p.d.o.p., różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. Jednocześnie art. 15a ust. 2 i 3 u.p.d.o.p. przewiduje zamknięty katalog przypadków, w których powstają różnice kursowe dla celów podatkowych. Różnice kursowe od zaciągniętych przez podatników kredytów zostały uregulowane w art. 15a ust. 2 pkt 5 u.p.d.o.p. (dodatnie różnice kursowe) i art. 15a ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p. (ujemne różnice kursowe). Art. 15a ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p. przewiduje, że ujemne różnice kursowe (koszty uzyskania przychodu) powstają gdy wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonego według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Ponadto, należy zauważyć, iż w myśl art. 15a ust. 7 u.p.d.o.p. za dzień zapłaty, o którym mowa w art. 15a ust. 2 i 3 u.p.d.o.p. (który stanowi zdarzenie początkujące powstawanie różnic kursowych) uważa się "dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności". Treść ostatniego z cytowanych przepisów u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, iż obecnie - w przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2006 r. - pojęcie "zapłaty" obejmuje nie tylko faktyczny transfer środków pieniężnych, ale także inne prawne formy uregulowania zobowiązania przez podatnika. Biorąc pod uwagę treść art. 15a u.p.d.o.p., należy stwierdzić, iż operacja przewalutowania kredytu nie jest objęta regulacją prawną zawartą w tym przepisie.

Jak wynika bowiem z art. 15a ust. 7 u.p.d.o.p. (w związku z art. 15a ust. 2 i 3 u.p.d.o.p.) zasadniczą przesłanką powstania różnic kursowych (dodatnich oraz ujemnych) dla celów podatkowych jest uregulowanie przez podatnika zobowiązania w jakiejkolwiek formie, a więc w formie pieniężnej (faktyczna spłata kredytu) lub niepieniężnej (np. poprzez potrącenie tub świadczenie w naturze). Natomiast przewalutowanie polega jedynie na zmianie waluty, w jakiej dane zobowiązanie zostało wyrażone (kredyt został udzielony), przy jednoczesnym dalszym istnieniu tego zobowiązania (wyrażonego w PLN) pomiędzy tymi samymi stronami. Tym samym operacja przewalutowania nie prowadzi do uregulowania zobowiązania wynikającego z udzielonego podatnikowi kredytu, a w szczególności nie stanowi spłaty kredytu (po przewalutowaniu dłużnik jest nadal zobowiązany do spłaty kredytu, a wierzyciel ma prawo domagać się spłaty kredytu), co jest warunkiem koniecznym do powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a u.p.d.o.p.

W konsekwencji należy uznać, iż przewalutowanie zaciągniętych przez Spółkę kredytów nie spowoduje powstania ujemnych różnic kursowych dla celów podatkowych. Mimo, że w wyniku zmiany waluty kredytu, mogą powstać różnice w wysokości kredytu, który został udzielony w walucie obcej (po przeliczeniu na PLN według właściwego kursu), a wartością tego kredytu wyrażonego w PLN po przewalutowaniu, różnice te są nieistotne z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego regulujących kwestię przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu różnic kursowych.

Przewalutowanie kredytów nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p. w momencie późniejszej spłaty tych kredytów w PLN. Ponieważ powstanie kosztów uzyskania przychodu z tytułu różnic kursowych naliczonych od zwracanego kredytu jest, w świetle art. 15a ust. 3 pkt 5 u.p.d.o.p., uzależnione od otrzymania kredytu w walucie obcej, spłaty kredytu w walucie obcej oraz wystąpienia różnic pomiędzy wartością tego kredytu w złotych polskich w dniu jego otrzymania i spłaty, należy stwierdzić, iż w przypadku spłaty przez Spółkę kredytu w walucie polskiej (w wykonaniu zobowiązania wyrażonego już także w PLN) nie sposób mówić o powstaniu jakichkolwiek różnic kursowych w rozumieniu u.p.d.o.p.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż planowane przez Spółkę przewalutowanie nie spowoduje powstania po jej stronie ujemnych różnic kursowych (tj. kosztów uzyskania przychodów) zarówno w momencie przewalutowania, jak również spłaty kredytu w PLN.

Należy również wskazać na zasadę neutralności podatkowej kwot otrzymywanych i spłacanych kredytów. Zasada ta wynika z art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., który przewiduje, iż do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) oraz z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a u.p.d.o.p. wskazującego, iż nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Z przytoczonych przepisów wynika, iż otrzymanie i zwrot kredytu nie ma wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym (z wyjątkiem możliwości rozpoznania na tej operacji różnic kursowych).

W konsekwencji, jeśli przewalutowanie spowoduje zwiększenie kwoty kredytu, to spłata przez Spółkę wartości, o którą zwiększył się w ten sposób kredyt nie będzie stanowić dla niej kosztu uzyskania przychodu.

Należy wskazać, że stanowisko o braku możliwości powstania różnic kursowych w przypadku przewalutowania (zarówno w momencie przewalutowania, jak i późniejszej spłaty zobowiązania) jest prezentowane w wydawanych przez organy podatkowe tzw. wiążących interpretacjach prawa podatkowego:

*   indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 listopada 2008 r., Znak: ILPB3/423-511/08-2/HS,
*   indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 czerwca 2008 r., Znak: IP-PB3-423-622/08-4/ER,
*   indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2009 r., Znak: IPPB5/423-288/08-2/IŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.