Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-728/15-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-11
Teza: Odliczenie VAT w związku z nabyciem nieruchomości zabudowanych o niezabudowanych
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z pózn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2015 r. (data wpływu 16 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z nabyciem nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z nabyciem nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca”) założył - jako komplementariusz - spółkę komandytową (została podpisania umowa spółki komandytowej), która nie została jeszcze zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: „Spółka”). Nazwa Spółki to E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, zaś planowany adres siedziby Spółki to:\`(...)\` Spółka, przed przeprowadzeniem poniższej transakcji, zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Dla uproszczenia argumentacja w niniejszym wniosku prowadzona będzie nie z perspektywy Wnioskodawcy lecz z perspektywy Spółki. Stanowisko i argumentację przedstawioną poniżej jako stanowisko i argumentację Spółki należy więc uznać za stanowisko i argumentację Wnioskodawcy.

Spółka zamierza zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości (dalej: „Umowa sprzedaży”) z P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółką komandytowo-akcyjną (dalej: „Sprzedający”). Obecnie trwają jeszcze negocjacje w tym zakresie (strony nie mają pewności, czy Umowa sprzedaży zostanie zawarta przez Spółkę, czy też inną spółkę należącą do Wnioskodawcy), jednak zdarzenie przyszłe w niniejszym wniosku dotyczy sytuacji, w której to Spółka zawrze Umowę sprzedaży.

Przedmiotem sprzedaży będzie budynek hipermarketu (dalej; „Market”) albo grunty na których Market ma zostać wybudowany.

Market posadowiony będzie najprawdopodobniej na działkach oznaczonych numerami ewidencyjnymi 1863, 1877, 1862, 1876, 1861/2, 1875, 1866, 1864, 1878, 1874, 1860/2, 1861/1, których Sprzedający jest właścicielem.

Sprzedający uzyskał już interpretację indywidualną potwierdzającą, iż sprzedaż Marketu lub Działek we wszystkich wariantach przedstawionych w niniejszym wniosku stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT według stawki 23% (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2015 r. o sygn. IPPP1/4512-486/15-2/KC).

Obecnie Sprzedający przygotowuje się do rozpoczęcia budowy Marketu.

Sprzedaż Marketu może nastąpić:

1.  Przed zakończeniem budowy tj. budynek Marketu będzie w stanie surowym otwartym lub surowym zamkniętym. W celu gospodarczego wykorzystania Marketu konieczne będą dalsze prace budowlane i wykończeniowe (np. położenie płytek, instalacja systemów wentylacji itp.). W dalszej części niniejszego wniosku Market sprzedany na przedstawionym etapie będzie zwany „Marketem w stanie surowym”,
2.  Po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu jednak przed otwarciem Marketu (tj. przed oddaniem do używania najemcy powierzchni handlowej Marketu w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu),
3.  Po zakończeniu wszelkich prac związanych z budową Marketu i po jego otwarciu (tj. po oddaniu Marketu do używania najemcy powierzchni handlowej Marketu w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu), przy czym sprzedaż nastąpiłaby w niedługim czasie po otwarciu - w okresie krótszym niż 2 lata od dnia otwarcia.

Umowa sprzedaży może być także zawarta przed wybudowaniem budynku Marketu (tj. z uwagi stopień zaawansowania prac budowlanych, Market nie będzie jeszcze spełniał definicji budynku w rozumieniu przepisów prawa budowlanego). W takim przypadku przedmiotem Umowy sprzedaży będą wyżej wymienione działki budowlane, na których ma zostać wybudowany Market (dalej „Działki"). W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Działki są przeznaczone pod zabudowę.

Przedmiotem Umowy sprzedaży, oprócz działek gruntu zabudowanych Marketem, mogą być także sąsiadujące z nimi działki gruntu, w tym zabudowane infrastrukturą związaną z funkcjonowaniem Marketu oraz niezabudowane, stanowiące rezerwę gruntową. Sprzedaż tych działek - innych niż zabudowanych Marketem lub przeznaczonych pod budowę Marketu - nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Sprzedającemu przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Marketu, tj. w związku z jego budową. Budowa Marketu będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi Sprzedającego, gdyż przeznaczeniem Marketu jest jego wykorzystywanie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. osiąganie obrotu z najmu powierzchni handlowej lub sprzedaży Marketu. Po wybudowaniu Marketu nie będą przez Sprzedającego ponoszone wydatki na jego ulepszenie, które przekraczałyby 30% jego wartości początkowej.

W związku z zawarciem Umowy sprzedaży, oprócz Marketu, na Spółkę mogą zostać przeniesione związane z Marketem:

*   decyzje, w tym pozwolenia na budowę i na użytkowanie,
*   prawa autorskie do projektów budowlanych,
*   prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy z generalnym wykonawcą oraz umów z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych,
*   umowa najmu (przejście z mocy prawa zgodnie z art. 678 kodeksu cywilnego, który stanowi że w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; w związku z przejściem umowy najmu na Spółkę przeniesione zostaną zabezpieczenia ustanowione przez najemcę),
*   ruchomości stanowiące elementy wyposażenia Marketu (wymienione na liście stanowiącej załącznik do Umowy sprzedaży).

Przeniesione mogą zostać wszystkie lub niektóre ze wskazanych wyżej elementów. Będzie to uzależnione od zaawansowania prac budowlanych. W szczególności może się zdarzyć, że Market zostanie sprzedany przed zawarciem umowy najmu albo przed nabyciem wyposażenia dla Marketu. W odniesieniu do umowy z generalnym wykonawcą oraz umów z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych, Spółka zaznacza, iż przeniesienie praw i obowiązków wynikających z tych umów nie jest planowane ani przez Spółkę ani Sprzedającego. Sprzedający będzie prowadził negocjacje w celu rozwiązania umów, które na moment sprzedaży będą zawarte. Zatem prawa i obowiązki wynikające z umowy z generalnym wykonawcą oraz umów z innymi wykonawcami przejdą na Spółkę jedynie wtedy, gdy Sprzedający już zawrze te umowy, a nie uda się mu doprowadzić do rozwiązania tych umów w drodze negocjacji.

Poza prawami i umowami wyraźnie wyżej wymienionymi (tj. umową najmu, ewentualną umową z generalnym wykonawcą i innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych) na Spółkę nie przejdą żadne inne prawa, aktywa ani zobowiązania Sprzedającego.

Poza zakresem planowanej Umowy sprzedaży pozostanie szereg aktywów i pasywów przedsiębiorstwa Sprzedającego, które nie zostaną literalnie wskazane w Umowie sprzedaży, dotyczy to m. in. takich elementów niezbędnych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, jak:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego),
*   wierzytelności Sprzedającego (inne niż wynikające z umowy najmu i ewentualnej umowy z generalnym wykonawcą oraz innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych),
*   środki pieniężne i umowy rachunków bankowych,
*   zobowiązania Sprzedającego (inne niż wynikające z umowy najmu i ewentualnej umowy z generalnym wykonawcą oraz innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych),
*   prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umowy najmu siedziby Sprzedającego, umowy dotyczącej zarządzania Marketem, umów dotyczących dostawy mediów do Marketu, usług serwisowych dla Marketu (o ile umowy takie zostaną zawarte),
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi,
*   księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,
*   zakład pracy Sprzedającego lub jakakolwiek jego część,
*   zobowiązanie z tytułu kredytów zaciągniętych przez Sprzedającego na wybudowanie Marketu jeżeli na moment podpisania Umowy sprzedaży Sprzedający będzie obciążony takimi kredytami),
*   zobowiązanie z tytułu pożyczek otrzymanych od innych jednostek.

W przedsiębiorstwie Sprzedającego Market nie będzie organizacyjnie wyodrębniony jako dział, wydział lub oddział. Na wyodrębnienie organizacyjne Marketu nie będą wskazywały żadne dokumenty wewnętrzne Sprzedającego. Market nie zostanie także wyodrębniony w ewidencji księgowej prowadzonej przez Sprzedającego. Dla Marketu nie będzie sporządzany wewnętrzny bilans.

W Umowie sprzedaży strony wskażą, iż przedmiotem umowy nie jest przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego zorganizowana część, a Spółka nie ponosi jakiejkolwiek odpowiedzialności z tytułu zobowiązań zbywcy wynikającej z art. 554 kodeksu cywilnego i art. 231 kodeksu pracy.

Market lub Działki zostaną nabyte przez Spółkę w celu ich wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Czynności te będą polegać na świadczeniu przez Spółkę usługi wynajmu przestrzeni handlowej Marketu i ewentualnie późniejszej sprzedaży (podlegającej opodatkowaniu VAT). Spółka zacznie osiągać obrót opodatkowany z tytułu wynajmu Marketu po poczynieniu odpowiednich przygotowań, których skala będzie uzależniona od etapu, na jakim będzie budowa Marketu w momencie jego nabycia. Jeżeli Market zostanie nabyty na wczesnym etapie budowy (w stanie surowym lub przedmiotem nabycia będą jeszcze Działki), Spółka będzie musiała zorganizować materiały i usługi niezbędne do zakończenia budowy (w szczególności nabycie materiałów budowanych, podpisanie umów na roboty budowlane i wykończeniowe). Jeżeli natomiast Market zostanie nabyty po zakończeniu prac budowanych i wykończeniowych lub też po otwarciu Marketu, konieczne będzie m. in. zawarcie przez Spółkę stosownych umów z dostawcami mediów, umów serwisowych związanych z Marketem oraz zapewnienie finansowania Marketu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż budynku Marketu w stanie surowym stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT według stawki 23%, a tym samym czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem budynku Marketu w stanie surowym?
2.  Czy jeśli sprzedaż budynku Marketu nastąpi po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu lecz przed otwarciem Marketu, transakcja ta stanowić będzie dostawę budynku w ramach pierwszego zasiedlenia, opodatkowaną VAT według stawki 23%, a tym samym czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem budynku Marketu?
3.  Czy jeśli sprzedaż budynku Marketu nastąpi po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu i po otwarciu Marketu (tj. po pierwszym zasiedleniu Marketu rozumianym jako oddanie do używania najemcy w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu), jednak przed upływem 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Marketu, transakcja ta stanowić będzie dostawę budynku opodatkowaną VAT według stawki 23%, a tym samym czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem budynku Marketu?
4.  Czy sprzedaż Działek, stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT według stawki 23%, a tym samym czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Działek?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, dostawa Marketu lub Działek we wszystkich wariantach stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT według stawki 23%.

Dostawa Marketu lub Działek będzie bowiem spełniać warunki odpłatnej dostawy towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 t.j. z późn. zm., dalej: „Ustawa VAT”). Do dostawy Marketu ani Działek nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania VAT przewidziane w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Odpowiadając na pytanie nr 1, sprzedaż Marketu w stanie surowym będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Transakcja dostawy Marketu w stanie surowym stanowić będzie dostawę budynku w ramach pierwszego zasiedlenia, co wyłącza zastosowanie zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Z uwagi na opodatkowanie VAT dostawy Marketu w stanie surowym oraz okoliczność, iż ten składnik majątku będzie wykorzystywany przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Odpowiadając na pytanie nr 2, jeżeli sprzedaż budynku Marketu nastąpi po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu lecz przed otwarciem Marketu, to transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Dostawa Marketu nastąpi bowiem w ramach pierwszego zasiedlenia, co wyłącza zastosowanie zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Z uwagi na opodatkowanie VAT dostawy Marketu oraz okoliczność, iż Market będzie wykorzystywany przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Odpowiadając na pytanie nr 3, jeżeli dostawa budynku Marketu nastąpi po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu i po otwarciu Marketu (tj. po pierwszym zasiedleniu Marketu rozumianym jako oddanie do używania najemcy w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu) jednak przed upływem 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia Marketu, to czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%. Dostawa Marketu nastąpi bowiem przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, co wyłączy zastosowanie zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Z uwagi na opodatkowanie VAT dostawy Marketu oraz okoliczność, iż Market będzie wykorzystywany przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Dostawa Marketu nie będzie natomiast korzystała ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 4, Spółka wskazuje, iż dostawa Działek będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT według stawki 23%. Dostawa Działek nie będzie bowiem korzystać ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, gdyż Działki stanowią tereny budowlane. Z uwagi na opodatkowanie VAT dostawy Działek oraz okoliczność, iż Działki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy N/AT.

1.  Dostawa Marketu ani Działek nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT

Do dostawy Marketu (bez względu na stopień zaawansowania prac budowlanych) ani Działek nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, zgodnie z którym przepisów Ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem Umowy sprzedaży nie będzie bowiem przedsiębiorstwo Sprzedającego ani jego zorganizowana część.

Zgodnie z art. 551 kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Za przeniesienie przedsiębiorstwa nie można uznać przeniesienia Marketu, tj. ściśle określonego składnika majątku oraz niektórych składników materialnych i niematerialnych ściśle z Marketem związanych. Przedmiotem transakcji zbycia przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania VAT powinien być połączony funkcjonalnie zespół składników, a nie tylko konkretnie wskazane składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa innego podatnika. Przeniesienie przedsiębiorstwa polega bowiem na przeniesieniu w pełni funkcjonalnej i samodzielnej jednostki organizacyjnej, która jest zdolna jest do realizowania celów gospodarczych.

Takie rozumienie pojęcia przedsiębiorstwa potwierdza art. 552 kodeksu cywilnego, który wprowadza zasadę, zgodnie z którą czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa.

Należy w tym miejscu zauważyć, że jeżeli Market zostanie sprzedany w stanie surowym lub jeszcze jako Działki, Spółka nie będzie miała jeszcze możliwości wykorzystania Marketu lub Działek w działalności gospodarczej dla celów najmu. Nabycie przez Spółkę Marketu w stanie surowym lub Działek nie pozwoli jej nawet osiągać jakiegokolwiek przychodu w tytułu gospodarczego wykorzystania Marketu. Nabycie Marketu na tym etapie budowy będzie bowiem wymagało od Spółki poczynienia odpowiednich przygotowań i kontynuacji prac budowlanych. W szczególności Spółka będzie musiała podpisać umowę z generalnym wykonawcą oraz umowy z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych, jeżeli na podstawie Umowy sprzedaży nie przejdą na nią umowy podpisane przez Sprzedającego. Ponadto, nabycie Marketu na tak wczesnym etapie budowy prawdopodobnie będzie się także wiązało z brakiem przejęcia takich składników jak chociażby umowa najmu czy też wyposażenie Marketu, gdyż tymi składnikami majątku nie będzie dysponował nawet Sprzedający.

Kontynuacja działalności gospodarczej w formie przedsiębiorstwa Sprzedającego nie będzie również możliwa, gdy przedmiotem Umowy sprzedaży będzie Market już po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z jego budową (bez względu na to czy nastąpiło już otwarcie Marketu). W tym przepadku Spółka nadal nie będzie w stanie kontynuować działalności gospodarczej przedsiębiorstwa Sprzedającego, gdyż poza zakresem transakcji pozostanie szereg składników niezbędnych do funkcjonowania tego przedsiębiorstwa, m. in. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego, środki pieniężne i umowy rachunków bankowych, koncesje, licencje zezwolenia, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ewentualny zakład pracy Sprzedającego, umowy na dostawę mediów i umowy serwisowe związane z Marketem oraz zobowiązania z tytułu ewentualnego kredytu zaciągniętego przez Sprzedającego.

Na Spółkę mogą zostać przeniesione jedynie niektóre składniki, których charakter wskazuje na ścisłe powiązanie z budynkiem Marketu a nie z przedsiębiorstwem Sprzedającego tj. decyzje, w tym pozwolenia na budowę i na użytkowanie Marketu, prawa autorskie do projektu budowlanego Marketu, prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta Marketu, ruchomości stanowiące elementy wyposażenia Marketu oraz ewentualnie umowa z generalnym wykonawcą oraz innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych. Ponadto na Spółkę będzie mogła przejść podpisana już umowa najmu przestrzeni handlowej Marketu oraz ewentualne zabezpieczenie ustanowione przez najemcę. Automatyzm przeniesienia umowy najmu wynika z art. 678 kodeksu cywilnego, który stanowi, że w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu, nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy. Przeniesienie tego rodzaju praw jest nieuniknione w związku ze sprzedażą budynku, w odniesieniu do którego zawarte są umowy najmu i nie wpływa na uznanie transakcji sprzedaży obiektu handlowego za sprzedaż przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdzają jednoznacznie organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 31 października 2013 r. o sygn. IPPP3/443-723/13-2/KC, interpretacji z dnia 15 października 2013 r. o sygn. IPPP1/443-774/13-2/ISZ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2013 r. o sygn. IPTPP2/443-503/13-3/JS.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z przywołanym przepisem zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje więc jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  zespół ten jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
5.  zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Składniki majątku, które będą przedmiotem Umowy sprzedaży nie posiadają wskazanych cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad a) W orzecznictwie sądów i interpretacjach organów podatkowych, warunek przeniesienia składników niematerialnych, w tym zobowiązań, uważa się za spełniony, gdy przedmiotem zbycia są wszystkie te umowy, wierzytelności i zobowiązania, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez zbywaną część przedsiębiorstwa. Umowa sprzedaży będzie natomiast dotyczyć przeniesienia wyłącznie Marketu wraz z enumeratywnie wymienionymi prawami i obowiązkami ściśle związanymi z Marketem lub Działek. Przedmiotem Umowy sprzedaży nie będą natomiast inne niematerialne składniki majątkowe (np. oznaczenie firmy) ani jakiekolwiek zobowiązania (z wyjątkiem praw i obowiązków wynikających z umowy najmu oraz ewentualnie umowy z generalnym wykonawcą oraz umów innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych).

Ad b) Organizacyjne wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie oznacza wydzielenie w strukturze przedsiębiorstwa jako odrębny dział, wydział, oddział. Wyodrębnienie organizacyjne wynikać musi z umowy spółki, regulaminu organizacyjnego lub innego wewnętrznego aktu o podobnym charakterze.

Market jest tylko wybranym składnikiem majątkowym wchodzącym w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego, nie stanowi natomiast wyodrębnionej w przedsiębiorstwie jednostki organizacyjnej. Market (ani Działki) nie jest i nie będzie wyodrębniony w strukturze wewnętrznej Sprzedającego jako odrębny dział czy wydział. Na wyodrębnienie organizacyjne Marketu nie wskazują i nie będą wskazywać żadne dokumenty wewnętrzne Sprzedającego.

Ad c) W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego praktyka organów podatkowych wypracowała jednolite stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

W przedsiębiorstwie Sprzedającego prowadzona jest jedna ewidencja księgowa, w ramach której nie wyodrębniono Marketu ani Działek jako osobnej jednostki, dla której sporządzany byłby wewnętrzny bilans. Nie można więc mówić o samodzielności finansowej Marketu. Market nie zostanie także finansowo wyodrębniony po jego wybudowaniu.

Ad d) Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powszechnie podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, do realizacji których służy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Wskazać należy, że zarówno Działki jak i Market wraz z przenoszonymi niektórymi prawami i obowiązkami nie będą stanowiły wystarczających elementów umożliwiających Spółce samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Ad e) Spółka nie będzie w stanie realizować zadań gospodarczych jedynie w oparciu o składniki majątku mające być przedmiotem Umowy sprzedaży. Należy więc stwierdzić, iż Market nie mógłby być - niezależnie od etapu budowy na którym zostanie sprzedany - samodzielnym przedsiębiorstwem realizującym zadania gospodarcze.

Tak jak zostało wskazane powyżej, Umowa sprzedaży nie będzie obejmowała wszystkich elementów, które są niezbędne do kontynuacji działalności gospodarczej Sprzedającego.

Nabycie Działek lub Marketu w stanie surowym nie umożliwi Spółce kontynuacji działalności gospodarczej z wykorzystaniem Marketu, gdyż na tym etapie Sprzedający nawet nie będzie jeszcze wykorzystywał Marketu w działalności gospodarczej. Nabyte składniki majątku nie pozwolą Spółce prowadzić jakiejkolwiek działalności i osiągać z tego tytułu przychodu. Na tym etapie budowy Marketu na Spółkę prawdopodobnie nie przejdzie nawet umowa najmu czy też wyposażenie Marketu. Spółka będzie musiała we własnym zakresie zorganizować powyższe składniki majątku oraz samodzielnie zakończyć budowę Marketu w celu jego gospodarczego wykorzystania. W szczególności Spółka będzie musiała podpisać umowę z generalnym wykonawcą oraz umowy z innymi wykonawcami prac budowlanych i wykończeniowych, jeżeli na podstawie Umowy sprzedaży nie przejdą na nią umowy podpisane przez Sprzedającego.

Zespół przejętych przez Spółkę składników będzie zatem niewystarczający do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo.

Nabyty przez Spółkę zespół składników majątkowych Marketu także na późniejszych etapach tj. po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac budowlanych i wykończeniowych (zarówno przed otwarciem jak i po otwarciu Marketu) - również nie będzie wystarczający do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Umowa sprzedaży nie będzie bowiem obejmowała niezbędnych do gospodarczego wykorzystania Marketu składników jak chociażby:

*   Umów serwisowych oraz dostawy mediów dla Marketu - Spółka, chcąc wykorzystywać Market do czynności opodatkowanych w ramach własnego przedsiębiorstwa będzie musiała zatem we własnym zakresie zapewnić dostawę mediów oraz usługi niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Marketu. Nie sposób bowiem prowadzić działalność gospodarczą związaną z Marketem bez zapewnienia dla Marketu podstawowych mediów (np. energii elektrycznej, wody) czy też usług serwisowych (np. usuwania odpadów, odprowadzania ścieków, przeglądu lub naprawy urządzeń technicznych). Skoro zatem na podstawie Umowy sprzedaży nie przejdą na Spółkę prawa i obowiązki z umów, o których mowa powyżej, to nie sposób uznać, iż Spółka będzie w stanie kontynuować działalność gospodarczą przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Spółka w zasadzie będzie musiała we własnym zakresie zorganizować prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem nabytego składnika majątku w postaci Marketu.
*   środków pieniężnych czy rachunków bankowych - podobnie jak w przypadku dostawy mediów czy usług serwisowych, w zasadzie nie jest możliwe gospodarcze wykorzystanie Marketu bez zorganizowania środków pieniężnych i rachunków bankowych. Zatem chcąc prowadzić działalność operacyjną z wykorzystaniem Marketu, Spółka będzie musiała we własnym zakresie zapewnić jego finansowanie.
*   Zasobów ludzkich - Spółka nie przejmie także ewentualnych zasobów ludzkich Sprzedającego (w postaci zawartych przez Sprzedającego umów o pracę lub umów o zarządzanie Marketem). Również w tym przypadku, w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Marketu, Spółka będzie musiała we własnym zakresie zatrudnić pracowników lub zawrzeć odpowiednie umowy cywilnoprawne. Nie jest bowiem możliwe prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem Marketu bez zasobów ludzkich, w szczególności osób zarządzających Marketem.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki zbywane składniki majątku (bez względu na etap budowy Marketu) nie mogą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne, samodzielne przedsiębiorstwo.

Umowa sprzedaży będzie miała cechy typowej umowy sprzedaży składników majątkowych. Ani sformułowanie Umowy sprzedaży, ani składniki majątkowe będące jej przedmiotem nie będą wskazywały, by mogło dojść do przeniesienia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Umowa sprzedaży będzie ponadto wprost wskazywała, iż przedmiotem umowy nie będzie przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego zorganizowana część, a Spółka nie ponosi jakiejkolwiek odpowiedzialności z tytułu zobowiązań zbywcy wynikającej z art. 554 kodeksu cywilnego i art. 231 kodeksu pracy.

W efekcie dostawa Marketu nie będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

1.  Dostawa Marketu ani Działek nie będzie korzystała ze zwolnień przewidzianych w Ustawie VAT

Jak wskazano w pkt 1 powyżej, sprzedaż Marketu ani Działek nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego wyłączoną z opodatkowania VAT tj. do transakcji tej nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania VAT zawarte w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

W konsekwencji, planowana transakcja sprzedaży Marketu lub Działek będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy VAT i będą miały do niej zastosowanie przepisy Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wraz ze sprzedażą budynku Marketu, na Spółkę przeniesiona zostanie także własność gruntów na których Market będzie posadowiony. Należy zauważyć, iż zgodnie z przepisami Ustawy VAT sposób opodatkowania dostawy gruntów jest uzależniony od tego, czy grunty te są zabudowane czy też niezabudowane.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, iż opodatkowanie VAT sprzedaży gruntu na którym posadowiony jest budynek lub budowla będzie uzależnione od sposobu opodatkowania budynku tub budowli na tym gruncie posadowionych. Wobec powyższego sposób opodatkowania VAT dostawy gruntów na których posadowiony będzie budynek Marketu, będzie uzależniony od tego w jaki sposób opodatkowana będzie dostawa budynku Marketu.

Jak natomiast wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, przedmiotem Umowy sprzedaży będzie:

1.  Market jako budynek, lub
2.  Działki tj. grunty na których wznoszony będzie budynek Marketu (grunty nie będą jeszcze zabudowane budynkiem w rozumieniu prawa budowlanego).

Ad 1

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy VAT stawka podstawowa właściwa dla dostawy Marketu wynosi 23%.

Niemniej jednak, w treści Ustawy VAT Ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości może podlegać zwolnieniu z VAT. Zdaniem Spółki, zwolnienia przewidziane w Ustawie VAT nie zostaną jednak zastosowane do transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, co Spółka uzasadnia poniżej.

Ustawa VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10 przewiduje, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Literalna wykładnia art. 2 pkt 14 Ustawy VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, na mocy której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania, w tym dostawy towarów lub świadczenia usług.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym Umowa sprzedaży może dotyczyć:

1.  budynku Marketu w stanie surowym,
2.  budynku Marketu po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu lecz przed otwarciem Marketu (tj. przed oddaniem do używania najemcy w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu),
3.  budynku Marketu po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu i po jego otwarciu (tj. po oddaniu do używania najemcy w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu), przy czym sprzedaż nastąpiłaby w niedługim czasie po otwarciu - w okresie krótszym niż 2 lata od dnia otwarcia.

W odniesieniu do sytuacji opisanej pod lit. a), zdaniem Spółki, dostawa Marketu w stanie surowym będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W momencie podpisania Umowy sprzedaży Market w stanie surowym będzie spełniał definicję budynku w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (tekst. jedn. Dz. U z 2013 r. poz. 1409). Jak bowiem wynika z art. 3 pkt 2 tej ustawy przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Na status Marketu w stanie surowym jako budynku nie wpłynie fakt, iż po zawarciu Umowy sprzedaży Spółka będzie musiała prowadzić dalsze prace, których celem będzie doprowadzenie Marketu do stanu umożliwiającego jego wynajem (np. położenie płytek, wykonanie wszelkich instalacji wewnętrznych itp.)

Wobec powyższego, na podstawie Umowy sprzedaży nastąpi dostawa Marketu w ramach pierwszego zasiedlenia o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. a) Ustawy VAT. Budynek Marketu w stanie surowym zostanie bowiem oddany pierwszemu nabywcy (Spółce) do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, po jego wybudowaniu. Zatem do tej transakcji nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w cyt. wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Wobec powyższego czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Ponadto, transakcja ta nie będzie podlegała innemu zwolnieniu, przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT (o czym w dalszej części niniejszego wniosku).

W odniesieniu do sytuacji opisanej pod lit. b), zdaniem Spółki dostawa budynku Marketu po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu lecz przed otwarciem Marketu, będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W momencie podpisania Umowy sprzedaży Marketu będzie spełniał definicję budynku w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Do transakcji tej nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w cyt. wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, gdyż dostawa budynku Marketu zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia tj. budynek Marketu zostanie oddany pierwszemu nabywcy (Spółce) do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, po jego wybudowaniu. Wobec powyższego czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Ponadto, transakcja ta nie będzie podlegała innemu zwolnieniu, przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT (o czym w dalszej części niniejszego wniosku).

Natomiast w odniesieniu do sytuacji opisanej pod lit. c), należy wskazać, iż Umowa sprzedaży Marketu zostanie zawarta po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu i po pierwszym zasiedleniu Marketu (tj. po oddaniu Marketu do używania najemcy w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, po jego wybudowaniu), jednakże przed upływem, 2 lat od pierwszego zasiedlenia Marketu. Wobec powyższego dostawa Marketu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z VAT z uwagi na treść cyt. wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 10 lit b) Ustawy VAT. Wobec braku możliwości zastosowania do tej dostawy zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Ponadto, transakcja ta nie będzie podlegała innemu zwolnieniu, przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT (o czym w dalszej części niniejszego wniosku).

W odniesieniu do wszystkich opisanych wyżej sytuacji, należy ponadto wykluczyć zastosowanie kolejnego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dostawa Marketu nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Market zostanie wybudowany przez Sprzedającego. W stosunku do Marketu Sprzedającemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów i usług wykorzystywanych do budowy Marketu. Market będzie miał bowiem związek z czynnościami opodatkowanymi Sprzedającego, polegającymi na najmie przestrzeni handlowej Marketu lub sprzedaży Marketu. Z uwagi na powyższe, skoro w stosunku do Marketu Sprzedającemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to tym samym dostawa Marketu nie może korzystać ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

Reasumując, jeżeli Umowa sprzedaży dotyczyć będzie:

1.  budynku Marketu w stanie surowym,
2.  budynku Marketu po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu lecz przed pierwszym zasiedleniem,
3.  budynku Marketu po zakończeniu wszelkich niezbędnych prac związanych z budową Marketu i po pierwszym zasiedleniu (jednak przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia)

\- to czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Dostawa Marketu nie będzie ponadto korzystała ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, gdyż w stosunku do Marketu przysługuje Sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec tego, że do dostawy Marketu nie będą miałby zastosowania opisane wyżej zwolnienia z VAT lub, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką podstawową w wysokości 23%.

Ad 2

Przedmiotem Umowy sprzedaży mogą być Działki tj. grunt przeznaczony pod budowę Marketu. Powyższe wynikać będzie z faktu, iż ze względu na stopień zaawansowania prac budowlanych, Market nie będzie jeszcze spełniać definicji budynku w rozumieniu prawa budowlanego. Przykładowo Umowa sprzedaży może zostać zawarta w momencie gdy zostaną jedynie wylane fundamenty pod budowę Marketu, jednak Market nie będzie jeszcze wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz nie będzie posiadał dachu. Wobec tego, iż na moment zawarcia Umowy sprzedaży Market nie będzie jeszcze posiadał wszystkich cech umożliwiających uznanie go za budynek a ponadto nie będzie innym obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, należy uznać, iż z punktu widzenia przepisów Ustawy VAT przedmiotem Umowy sprzedaży będą tereny niezabudowane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Ustawa VAT nie przewiduje innych zwolnień w odniesieniu do terenów niezabudowanych.

Z uwagi na to, iż Działki będą stanowiły teren niezabudowany, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są one przeznaczone pod zabudowę, to do dostawy Działek nie będzie mało zastosowania zwolnienie o którym mowa w cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy VAT stawka podstawowa właściwa dla dostawy terenów niezabudowanych, przeznaczonych pod zabudowę wynosi 23%.

Biorąc pod uwagę powyższe, wobec braku możliwości zastosowania zwolnienia z VAT w stosunku do Działek, ich dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

1.  Prawo do odliczenia podatku naliczonego

Jak wskazano w pkt 1 i 2 powyżej, dostawa Marketu lub Działek będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%. Wobec powyższego Sprzedający będzie obowiązany do udokumentowania dostawy Marketu lub Działek fakturą VAT, na której wykaże podatek VAT według tej stawki.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dostawy Marketu lub Działek przez Sprzedającego, Spółka będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT oraz będzie spełniać definicję podatnika VAT zawartą w art. 15 Ustawy VAT. Po nabyciu Marketu lub Działek, Spółka będzie wykorzystywała te składniki majątku do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (wynajem powierzchni handlowej lub sprzedaż podlegające opodatkowaniu VAT).

Z uwagi na powyższe, po dostawie Marketu lub Działek i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT od Sprzedającego, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Marketu lub Działek, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT tj. Market oraz Działki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Podsumowując, z uwagi na to, iż Market lub Działki będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a dostawa Marketu lub Działek w całości podlegać będzie opodatkowaniu VAT, Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Marketu lub Działek wystawionej przez Sprzedającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na względzie powyższe, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać również należy, że zgodnie z 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, budowa Marketu ma związek z czynnościami opodatkowanymi, gdyż jej przeznaczeniem jest najem powierzchni handlowych lub ewentualna sprzedaż wybudowanego budynku Marketu. Ponadto Sprzedającemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy Marketu. W świetle powyższych okoliczności, do planowanej transakcji zbycia Marketu oraz Marketu w trakcie budowy nieobjętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, nie znajdzie również zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.