Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.680.2023.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-21
Teza: W zakresie ustalenia czy w wyniku dokonania Połączenia, po stronie Spółki przejmującej, powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c lub pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------------------

16 listopada 2023 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w wyniku dokonania Połączenia, po stronie Spółki przejmującej, powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c lub pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

### **Opis zdarzenia przyszłego**

(…) Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka przejmująca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce - w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatku dochodowego. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (…) (dalej: „Grupa”), będącej (…). Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja (…).

Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy, posiadającym w nim 100% udziałów, jest (…) (dalej: „M”), spółka prawa niemieckiego z siedzibą w Niemczech, (…). M nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

M jest również bezpośrednim lub pośrednim udziałowcem innych podmiotów z Grupy, w tym spółki (…) (dalej: „Spółka przejmowana”), będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce, tj. posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy z tytułu podatku dochodowego w Polsce, w której M również posiada 100% udziałów. Dla pełnego poglądu, Wnioskodawca podkreśla, że M oraz V są tzw. spółkami-siostrami, tj. M jest bezpośrednim i jedynym (posiadającym 100% udziałów) udziałowcem w obu podmiotach.

V powstała w (\`(...)\`) r. i zgodnie z pierwotnymi założeniami, w latach (\`(...)\`) miała być prowadzona inwestycja, polegająca na zbudowaniu oraz uruchomieniu nowego zakładu produkcyjnego , niezależnego od zakładu produkcyjnego wykorzystywanego przez M.

Zgodnie z założeniami, przedmiotem działalności V miała być produkcja (…). Projekt był realizowany w ramach rozwijającej się całkowicie elektrycznej platformy V mającej zapewnić Grupie pozycję (…) rynku (…). Zgodnie z pierwotnymi założeniami, M oraz V miały funkcjonować jako odrębne podmioty, realizujące odmienne zadania biznesowe.

Niemniej, w wyniku podjętych decyzji biznesowych na poziomie Grupy, planowane są zmiany w funkcjonowaniu M i V, w szczególności poprzez przeprowadzenie reorganizacji polegającej na połączeniu tych podmiotów. Planowane połączenie nastąpi na podstawie art. 5151 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.; dalej: „KSH”), tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej na Spółkę przejmującą, bez przyznawania udziałów Spółki przejmującej na rzecz M (dalej: „Połączenie”).

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że planowane Połączenie będzie wynikało z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych oraz głównym lub jednym z głównych celów Połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Dla pełnej jasności, Wnioskodawca wskazuje również następujące elementy stanu faktycznego:

1\. nie są planowane inne działania reorganizacyjne poprzedzające planowane Połączenie, w których miałyby bezpośrednio uczestniczyć M i/ lub V;

2\. żadne udziały w Spółce przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte przez M w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów;

3\. w związku z Połączeniem nie będą emitowane i wydawane jakiekolwiek udziały M , w konsekwencji nie dojdzie do podwyższenia jej kapitału zakładowego;

4\. na moment składania wniosku (dane z bilansu na koniec października 2023 r.) majątek Spółki przejmowanej składa się niemal wyłącznie z gotówki (na moment składania wniosku ok. 97% wartości wszystkich aktywów), zaliczek na środki trwałe w budowie (niecałe 2% wartości wszystkich aktywów) oraz należności krótkoterminowych (niecałe 2% wartości wszystkich aktywów). Spółka przejmująca zamierza przyjąć dla celów podatkowych majątek Spółki przejmowanej, w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej oraz przypisać do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym, zdaniem Wnioskodawcy, zostaną spełnione warunki określone w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Celem niniejszego wniosku jest potwierdzenie, czy planowane Połączenie będzie stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych dla Spółki przejmującej.

**Pytanie**

Czy w wyniku dokonania Połączenia, po stronie Spółki przejmującej powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c lub pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

### **Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku dokonania Połączenia, po stronie Spółki przejmującej nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c lub pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym - przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątku lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki (\`(...)\`).

Ponadto, na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Celem Wnioskodawcy jest uzyskanie potwierdzenia, że planowane Połączenie nie będzie powodowało powstania jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych dla Spółki przejmującej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w tym zakresie należy ocenić planowaną reorganizację na gruncie przepisów kształtujących potencjalny przychód wynikający z połączenia, na poziomie podmiotu przejmującego.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT należy czytać wraz z przepisem korespondującym, którym w tym przypadku jest art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego, oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (\`(...)\`). W ocenie Wnioskodawcy, skoro Spółka przejmująca ma siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis ten należy uznać za spełniony.

Na moment składania wniosku, Spółka przejmowana nie posiada jakichkolwiek środków trwałych podlegających amortyzacji dla celów CIT, w związku z czym nie znajdą zastosowania przepisy odnoszące się do metody wyznaczania wartości początkowej przejmowanych środków trwałych oraz kontynuowania amortyzacji przez Spółkę przejmującą. Niemniej, jeśli na moment Połączenia takie środki trwałe będą istniały, M przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej i zastosuje przepisy kształtujące zasady amortyzacji środków trwałych dla celów CIT.

W szczególności, zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie (\`(...)\`) połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu (\`(...)\`) połączonego (\`(...)\`).

Ponadto, zgodnie z art. 16g ust. 18, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z połączenia, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu połączonego.

Jak stanowi art. 494 § 1 KSH spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

W konsekwencji, zgodnie z przywołanym przepisem w przypadku łączenia spółek dochodzi do sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków przez spółkę przejmującą.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 16h ust. 3 ustawy CIT, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 ustawy o CIT.

Jak stanowi natomiast art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Ponadto, przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (lub osób prawnych).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że w odniesieniu do składników majątku Spółki przejmowanej, Spółka przejmująca będzie kontynuować ich wycenę dla celów podatkowych w oparciu o zasadę sukcesji generalnej na gruncie podatkowym wynikającą z art. 93 Ordynacji podatkowej. Tym samym, Spółka przejmująca przejmie wartość składników majątku Spółki przejmowanej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego, a w konsekwencji spełniony zostanie warunek określony w art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. a) ustawy o CIT.

W zakresie warunku określonego w art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. b ustawy o CIT, Wnioskodawca potwierdza, że składniki majątku V zostaną przypisane do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle przywołanych przepisów, w opinii Wnioskodawcy, w wyniku dokonania planowanego Połączenia, nie powstanie przychód podatkowy określony w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, ze względu na fakt, iż zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3 pkt 4e ustawy o CIT, tj.:

a) Spółka przejmująca rozpozna składniki majątkowe przejęte w wyniku Połączenia w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej oraz

b) całość majątku Spółki przejmowanej zostanie przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

Drugim przepisem mogącym znaleźć zastosowanie w odniesieniu do potencjalnego powstania przychodu po stronie Spółki przejmującej jest art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Jak stanowi art. 4a pkt 16a ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji), oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT, przychodem Spółki przejmującej byłaby więc jedynie nadwyżka wartości rynkowej majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Spółkę przejmującą nad wartością emisyjną udziałów wydanych udziałowcowi Spółki przejmowanej.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wprost wskazuje na nadwyżkę wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcowi spółki przejmowanej. Mając na uwadze, że w wyniku Połączenia nie dojdzie do emisji jakichkolwiek udziałów ML, a więc i do przydzielenia M jakichkolwiek udziałów w Spółce przejmującej, zdaniem Wnioskodawcy, wskazany przepis nie znajdzie zastosowania. W konsekwencji, po stronie Spółki przejmującej, również na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.

Zaprezentowana powyżej wykładnia art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, zgodnie z którą w przypadku braku emisji udziałów (akcji) spółki przejmującej na rzecz udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej, po stronie spółki przejmującej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, znajduje potwierdzenie również w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”).

W szczególności, stanowisko takie zostało zaaprobowane przez DKIS w:

1) interpretacji indywidualnej z dnia 18 września 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.157.2023.4.RH, w której DKIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania w sytuacji, w której nie dojdzie do wydania akcji spółki przejmującej, w związku z brakiem możliwości odniesienia „wartości rynkowej majątku podmiotów przejmowanych” do „wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych”;

2) interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.466.2023.1.RK, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Na tej podstawie, mając na uwadze, że Połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej oraz nie dojdzie do emisji udziałów Spółki Przejmującej, należy stwierdzić, że nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, gdyż nie dojdzie do przydzielenia jakichkolwiek udziałów żadnemu wspólnikowi i tym samym nie wystąpi wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej przydzielonych w następstwie łączenia podmiotów”;

3) interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.315.2023.6.MK, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Wobec braku emisji nowych udziałów na skutek Połączenia, przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania i nie będzie mógł być podstawą ustalenia przychodu do opodatkowania”.

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, po stronie Spółki przejmującej nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c lub pkt 8d ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „KSH”).

Natomiast, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy fuzji spółek regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy,

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia czy w wyniku dokonania Połączenia, po stronie Spółki Przejmującej powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c lub pkt 8d ustawy o CIT.

Odnosząc się do kwestii powstania ewentualnego przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT mogącego powstać po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) w wyniku planowanego Połączenia, wskazać należy, że z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek planowanego połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Wnioskodawcę jako Spółkę Przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po stronie Spółki Przejmującej może więc być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem wskazali Państwo we wniosku, że Spółka Przejmująca będzie spełniać warunki określone w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, tj. wartość składników majątkowych przyjętych przez Spółkę Przejmującą dla celów podatkowych będzie wynikać z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz Spółka Przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

Reasumując, po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) na skutek planowanego podziału nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Z kolei w niniejszej sprawie po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT:

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego (…) otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych (…).

Z powyższego przepisu wynika, że przychodem dla Wnioskodawcy może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT służy ustaleniu przychodu z przejętego majątku w części odpowiadającej udziałowi innych udziałowców w kapitale zakładowym spółki przejmowanej. W celu ustalenia wartości majątku stanowiącej przychód porównuje się w tym przypadku wartość rynkową majątku podmiotu przejmowanego z wartością emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej. Jeśli nie dochodzi do wydania udziałów (akcji) oznacza to, że cała wartość przejętego majątku stanowi przychód.

Z treści wniosku wynika, że 100% udziałowcem Spółki Przejmującej oraz Spółki Przejmowanej jest X. W związku z Połączeniem nie będą emitowane i wydawane jakiekolwiek udziały Spółki Przejmującej.

Zatem, skoro Spółka Przejmująca nie przydzieli M (tj. 100% udziałowcowi spółek łączonych) udziałów w związku z planowanym Połączeniem, to przychodem dla Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) będzie ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej, która to wartość w opisanej sytuacji w całości stanowi nadwyżkę, o której mowa w art. 12 ust. pkt 8d ustawy o CIT.

Zatem, po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) na skutek planowanego Połączenia powstanie przychód, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, w wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia.

Reasumując, Państwa stanowisko, że w wyniku dokonania Połączenia, po stronie Spółki przejmującej nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce, w szczególności na podstawie:

\- art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe;

\- art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem przedstawionej operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego Połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Państwo w zdarzeniu przyszłym Połączenie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie było uniknięcie, ani uchylanie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Organ nie odniósł się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, gdyż interpretacje te zostały wydane w sprawach innych podatników i nie wiążą Organu w niniejszej sprawie. Ponadto opis sprawy w tych interpretacjach jest odrębny niż w sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji, bowiem w powołanych interpretacjach spółki przejmujące posiadały (100%) udziałów w spółkach przejmowanych. W niniejszej sprawie Spółka przejmująca nie jest udziałowcem Spółki przejmowanej.

### **Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**
------------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**
---------------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz.2383).