Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDWP.4011.29.2021.10.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-26
Teza: Możliwość skorzystania z opodatkowania preferencyjną stawką podatku (IP BOX).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; IP Box; oprogramowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 4

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe
=================================================================

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 8 kwietnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 21 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Po 695/21 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 30 stycznia 2024 r.),

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 kwietnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 26 maja 2021 r. (wpływ 27 maja 2021 r.) oraz pismem z 18 czerwca 2021 r. (wpływ 18 czerwca 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 15 kwietnia 2019 roku. Głównym przedmiotem jego działalności jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca rozlicza się w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów, podatek dochodowy opłaca na zasadach wskazanych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm - dalej updof) i jest czynnym podatnikiem VAT. W dniu 1 lipca 2019 roku Wnioskodawca zawarł z (…) z siedzibą (…) umowę, której przedmiotem jest w szczególności rozwój i projektowanie serwisów e-commerce oraz rozwój i projektowanie aplikacji webowych (programów komputerowych, które pracują na serwerze i komunikują się z hostem użytkownika poprzez sieć komputerową) oraz projektowanie i rozwój stron internetowych. Przedmiotem wykonywanych przez Wnioskodawcę działań jest tworzenie oprogramowania z wykorzystaniem darmowych i ogólnodostępnych bibliotek, framewoków. W ramach zleconych prac Wnioskodawca wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie będące zarówno własnością Zleceniodawcy jak i własnością klientów Zleceniodawcy. Wnioskodawca, otrzymuje od Zleceniobiorcy niewyłączną licencję na rozwój i ulepszanie oprogramowania - dzieje się tak z uwagi na fakt, że nad poszczególnymi projektami pracuje wiele osób współpracujących ze sobą. Umowa jest zawarta na czas nieokreślony, wynagrodzenie za wykonane prace jest określone godzinowo. Zakres prac jest każdorazowo uzgadniany z ze Zleceniodawcą, gdyż z uwagi na ciągle i dynamicznie rozwijający się rynek, konkurencyjną branżę sprzedaży produktów cyfrowych - gamingowych tworzone oprogramowanie wymaga nieustającej optymalizacji, integracji z systemami zewnętrznymi i wprowadzania procesów prowadzących do automatyzacji, w tym także w oparciu o sztuczną inteligencję. Działalność Wnioskodawcy obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku - Prawo o szkolnictwie wyższym, tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia ulepszonych lub nowych produktów, procesów i usług. Działalność wnioskodawcy obejmuje badania aplikacyjne w rozumienie art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy - tj. prace mające na celu zdobyciu nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów, jak również wprowadzanie znaczących ulepszeń. Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę, nie wymaga i nie podlega formalnej rejestracji, podlega jednakże ochronie prawnej.

Wnioskodawca, posiadający w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych doprowadza do powstania prawa własności intelektualnej, a prawa, wolne od praw osób trzecich przekazuje w całości Zleceniodawcy. Efektem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę jest część oprogramowania, którą po połączeniu z innymi częściami, wytworzonymi przez inne podmioty, będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc również jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Zatem zarówno cały program jak i jego część należy uznać za kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie i które może być przeniesione na inny podmiot. Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie, na zatem status współtwórcy przedmiotowego oprogramowania w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednocześnie wnioskodawca nie nabywa praw ani wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów. W ramach prowadzony prac Wnioskodawca działając |w zespole, tworzy nowe innowacyjne rozwiązania, które w znacznym stopniu nie występują w praktyce gospodarczej, lub też różnią się na tyle od tych występujących, by nadać in także miano innowacji. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw jego działalności twórczej o indywidualnym charakterze. W ramach prac zespołowych Wnioskodawca wytworzył unikatowe rozwiązania takie jak integracje platformy Zleceniodawcy z największym zewnętrznym globalnym sklepem na zasadzie tzw. „dropshippingu” w celu zwiększenia kanałów sprzedażowych oraz system automatycznego budowania aplikacji do formy maszyny wirtualnej na potrzeby rozwoju oprogramowania Zleceniodawcy.

Wnioskodawca tworzy także innowacyjne rozwiązania hybrydowe łączące platformę do „czatu” z monitoringiem aplikacji. Zastosowane rozwiązania dają wgląd w cały proces osobom spoza organizacji, co ułatwia eliminację błędów na styku zlecający-kontrahent, a jednocześnie daje elastyczność w udostępnianiu monitoringu. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania mają charakter metodyczny, zaplanowany i uporządkowany - innymi słowy są systematyczne, a wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma charakter twórczy. W ten sposób podejmowane prace prowadzą do zwiększenia dostępnych zasobów wiedzy, lub też znajduje nowe sposoby wykorzystywania wiedzy obecnie posiadanej. Metodyczne czynności Wnioskodawcy są planowane przez niego, nie korzysta on z metodyki występującej u Zleceniodawcy. Wnioskodawca wszelkie czynności wykonuje samodzielnie, ponosi także odpowiedzialność finansową za ich prawidłowe wykonanie. Prace programistyczne nad danym projektem wykonywane są przez zespoły, jednakże usługi nie są świadczone pod kierownictwem. Kierownicy danego zespołu pełnią wyłącznie funkcję konsultantów i koordynatorów, i z uwagi na odpowiedzialność wnioskodawcy za efekt, nie mogą narzucać mu swoich rozwiązań. Wnioskodawca ma też pełną niezależność w kształtowaniu czasu i miejsca pracy - usługi są wykonywane w Polsce, tj. zarówno w miejscu jak i w czasie wyznaczanym przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze wiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zgodnie z podpisaną ze Zleceniodawcą umową w razie naruszenia uregulowań kontraktu, tj. naruszeń, których nie można usunąć w ciągu 7 dni - podlega karze umownej w wysokości 50.000 Euro. Mają na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej osiąga dochód z przenoszenia na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych tj. z praw własności intelektualnej, który jest uwzględniony w cenie świadczonych przez wnioskodawcę na rzecz Zleceniobiorcy usług. Tworzenie, ulepszanie i rozwijanie oprogramowania, ma miejsce jeszcze przed przeniesieniem praw autorskich na Zleceniodawcę, tym samym jest kreowane na podstawie własnej inwencji twórczej. Od początku prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi ewidencję dotyczącą projektów - tj. kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanej działalności intelektualnej. Pozwala ona na wyodrębnienie poszczególnych praw autorskich oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego**

W odpowiedzi na wezwanie z 18 maja 2021 r. Nr 0114-KDWP.4011.29.2021.1.PP Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy lat podatkowych od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej, tj. zaistniałego stanu faktycznego.

Wnioskodawca tworzy i ulepsza prawo własności intelektualnej (części oprogramowania) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej. Oprogramowanie jest ulepszane w ramach działalności twórczej, obejmującej prace rozwojowe, podejmowanie w sposób systematyczny i w celu zwiększenia dostępny zasobów wiedzy lub znalezienia nowych wykorzystań dla wiedzy obecnie posiadanej. Informacje te zostały podane w stanie faktycznym złożonego wniosku. Wnioskodawca wskazał, że w ślad za objaśnieniami podatkowymi objaśnienia-podatkowe-z-15-lipca-2019-r-w- sprawie-ip-box.pdf (podatki.gov.pl) kwalifikowanym prawem IP jest zarówno cały program jak i jego część.

Wnioskodawca działając w zespole tworzy nowe innowacyjne rozwiązania, które w znacznym stopniu nie występując w praktyce gospodarcze, lub też różną się na tyle od tych występujących, by nadać im także miano innowacji.

Wnioskodawca wyjaśnił, że przenosi na Spółkę całość praw majątkowych do programu komputerowego (rozumianego szeroko), mając status współtwórcy przedmiotowego oprogramowania, a wszystkie efekty prac Wnioskodawcy podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze - a taką działalność podejmuje wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na przeniesienie wszystkich autorskich praw majątkowych na spółkę - kontrahenta Wnioskodawcy, Wnioskodawca może udzielić odpowiedzi tylko na temat stanu faktycznego, mającego zastosowanie w jego sprawie.

Wnioskodawca zajmuje się także ulepszeniem i rozwijaniem oprogramowania.

Działania Wnioskodawcy mają charakter metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, mające na celu zwiększenie wiedzy oraz wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań - zatem tworzenie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej przez niego bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi przejaw jego działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Wnioskodawca w ramach zleconych prac Wnioskodawca wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie będące zarówno własnością Zleceniodawcy jak i własnością klientów Zleceniodawcy.

Wnioskodawca otrzymuje od Zleceniobiorcy niewyłączną licencję na rozwój i ulepszanie oprogramowania - dzieje się tak z uwagi na fakt, że nad poszczególnymi projektami pracuje wiele osób współpracujących ze sobą.

Tworzenie, ulepszenie i rozwijanie oprogramowania ma miejsce jeszcze przed przeniesieniem praw autorskich na Zleceniodawcę.

Wnioskodawca tworzy/rozwija /ulepsza oprogramowanie, tworzy kwalifikowane prawo IP, które jak również wskazano we wniosku podlega ochronie prawnej, a całość przysługujących mu majątkowych praw autorskich przenosi na Zleceniodawcę. Działania wnioskodawcy mają na celu wprowadzanie procesów prowadzących do automatyzacji i integracji z innymi systemami, w tym w oparciu o sztuczną inteligencję. Zmierzają zatem do poprawy użyteczności i funkcjonalności oprogramowania.

Prace podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian.

Rozwijanie i/lub ulepszanie oprogramowania prowadzi do jego rozwijania i/lub ulepszenia. W wyniku rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej poprzez implementację nowych funkcjonalności do istniejącego oprogramowania. Z uwagi na brak definicji „odrębnego programu komputerowego” nie sposób określić, czy i w jakim zakresie części oprogramowania stanowią odrębne programy. W obecnym świecie IT dany program może składać się z wielu odrębnych programów (mikro-usługi, cloud-native-apps, lambda-apps), które muszą pracować w ścisłym związku.

Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w całości za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Opodatkowanie preferencyjną stawką wnioskodawca zastosuje do całości otrzymywanego wynagrodzenia.

Z uwagi na charakter wykonywanych usług, tj. wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania - wypłacane wynagrodzenie każdorazowo obejmuje przeniesienie praw autorskich. Wnioskodawca wskazał, że ewidencje prowadzi od 30 kwietnia 2019 roku.

Wnioskodawca nadmienił, że żaden przepis prawa nie obliguje do prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej od określonej daty czy też „na bieżąco”, co zostało potwierdzone:

*   wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 lipca 2020 r., sygn. I SA/Go 115/20 „nienależyte prowadzenie ewidencji o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, to takie, które uniemożliwia określenie prawidłowej podstawy opodatkowania stawką 5%, a także takie, które nie zawiera informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 tej ustawy. Jeżeli ewidencja ta spełnia wskazany cel na dzień dokonania rozliczenia, to nie można jej uznać z prowadzoną w sposób nieprawidłowy”.
*   wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 23 września 2020 r. I SA/Gd 13/20„Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wnioskodawca wskazał, że żaden z przywołanych przepisów nie określa formy przedmiotowej odrębnej ewidencji ani nie narzuca podatnikom ram czasowych, w jakich ewidencję tę powinni przygotować. W przypadku gdy normodawca uznaje konieczność dokonania zapisów w ewidencji w określonym czasie daje temu wyraz w przepisie prawa. Tak stanowią np. przepisy § 16, § 17, § 18 czy § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r. poz. 2544). Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu I SA/Wr 170/20 „(\`(...)\`) brak było podstaw do uznania za prawidłowe stanowiska organu, że warunkiem uznania ewidencji za prawidłową (spełniającą cel tej regulacji) jest jej prowadzenie "na bieżąco". Taki warunek nie wynika ani z literalnego brzmienia przepisu ani z celu jakiemu ma służyć ta ewidencja.”

W związku z dalszymi wątpliwości w dniu 15 czerwca 2021 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie czy Wnioskodawca w okresie od dnia 15 kwietnia 2019 r. do dnia 30 kwietnia 2019 r. osiągnął przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz czy ponosił w tym okresie koszty związane z osiąganiem przychodów z tych praw.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. 2020 r. poz. 1426 z późn. zm. - dalej updof) za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust.1, uważa się, z zastrzeżeniem ust.1e,1h-1j i1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury;
*   uregulowania należności.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1e updof jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Wnioskodawca zatem zgodnie z tymi uregulowaniami pierwszy przychód uzyskał w dniu 30 kwietnia 2019 roku gdyż rozlicza się w miesięcznych okresach.

Wnioskodawca ponosił także w tym okresie koszty związane z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

### Pytanie

Czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Pana stanowisko w sprawie**

We wskazanym przez niego stanie faktycznym, spełnione są wszelkie poniższe konieczne przesłanki zastosowania, zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku - o podatku dochodowym odo osób fizycznych, stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Prowadzenie działalności badawczo - rozwojowej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 updof jednym ze źródeł przychodów jest działalność gospodarcza, rozumiana jako działalność zarobkowa, wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, a także polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych. Działalność ta, by móc ją uznać za pozarolniczą działalność gospodarczą musi być prowadzona we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, a uzyskane przychody nie mogą być zaliczane do innych źródeł przychodów. Wnioskodawca niewątpliwie prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą - ponosi odpowiedzialność za jej rezultat, nie wykonuje jej w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego i ponosi także ryzyko gospodarcze jej prowadzenia. Wnioskodawca wykazał, że prowadzi także działalność badawczo-rozwojową -tj. działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, a także nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy nie jest rutynowa i okresowa. Spełnia zatem zarówno kryteria wskazane w art. 5a ust. 38 updof jak i art. 5a pkt 40 w powiązaniu z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku - prawo o szkolnictwie wyższym (t.j. Dz. U. 2020 r. poz. 85 z późn. zm).

Wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Dla wytworzenia kwalifikowanego prawa własności kluczowe znaczenie ma rezultat działalności człowieka, która musi mieć charakter kreacyjny, tworząc nową własność intelektualną, o unikatowym, lub na tyle innowacyjnym charakterze, że odróżnia się od innych już istniejących. Tworzenie nowego prawa to tworzenie nowych koncepcji, o wyjątkowym charakterze, będące wynikiem kreatywnych działań twórcy.

Jak wskazano powyżej, działalność Wnioskodawcy ma charakter kreacyjny, twórczy i innowacyjny. Prowadzenie działalności gospodarczej w sposób systematyczny i ciągły Podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w sposób systematyczny - tj. zorganizowany i dużej mierze ciągły, choć kryterium ciągłości nie oznacza, iż prace te muszą wyć wykonywane bez przerwy. Projekty w których bierze udział, są zaplanowane i przeprowadzane zgodnie z góry ustalonym harmonogramem, w oparciu o ustalone cele i dostępne zasoby.

Osiągnięcie dochodu z kwalifikowanej własności intelektualnej podlegającej opodatkowaniu w Polsce.

Autorskie prawo do programu komputerowego to, zgodnie z art. 30ca ust 2 updof - kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i może być zatem uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych, co w opisanej sytuacji ma miejsce.

Wnioskodawca przenosi na spółkę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu - a zatem osiąga kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 updof. Dochody te są w całości opodatkowane w Polsce, gdzie też Wnioskodawca świadczy swoje usługi i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Prowadzenie odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych obejmującej wszystkie operacje finansowe związane z dochodami z kwalifikowanych IP.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT; Wnioskodawca prowadzi stosowną ewidencję, zgodną z ustawowymi wymaganiami, począwszy od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Ewidencja jest prowadzona w formie elektronicznej.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

29 czerwca 2021 r. wydałem Interpretację - znak 0114-KDWP.4011.29.2021.3.PP. Uznałem, że Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 2 lipca 2021 r.

Skarga na interpretację
-----------------------

26 lipca 2021 r. (wpływ 28 lipca 2021 r.) złożył Pan skargę na interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Wniósł Pan o uchylenie wydanej interpretacji i ponowne rozpatrzenie Pana wniosku.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wyrokiem z 21 grudnia 2021 r., sygn. akt I Sa/Po 695/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił interpretację indywidualną z 29 czerwca 2021 r. znak 0114-KDWP.4011.29.2021.3.PP.

Dnia 24 stycznia 2022 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 9 listopada 2023 r. podtrzymał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W dniu 31 stycznia 2024 r. wpłynął do tutejszego organu prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w ww. wyroku;
*   ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 21 grudnia 2021 r., sygn. akt I Sa/Po 695/21.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP Box).

**Źródła przychodów**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128):

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

**Opodatkowanie preferencyjną stawką podatku.**

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:


| (a + b) * 1,3 
| a + b + c +d 

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podstawie art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Podkreślenia wymaga, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Jeśli chodzi o prowadzenie ewidencji podatkowej (przychodów, dochodów, kosztów dotyczących IP Box), szczegółowe wymogi określono w art. 30cb u.p.d.o.f., a cel prowadzenia jasno podsumował Minister Finansów w objaśnieniach dotyczących IP Box z lipca 2019 r. „\[\`(...)\`\] dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu”.

**Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji**

Jak wynika z opisu sprawy:

*   prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej,
*   Pana działalność obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku - Prawo o szkolnictwie wyższym, tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia ulepszonych lub nowych produktów, procesów i usług. Pana działalność obejmuje badania aplikacyjne w rozumienie art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy - tj. prace mające na celu zdobyciu nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów, jak również wprowadzanie znaczących ulepszeń,
*   oprogramowanie jest wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   prowadzi Pan ewidencję pozwalającą na wyodrębnienie poszczególnych praw autorskich oraz ustalenia przychodów, kosztów uzyskani przychodów oraz dochodu (straty) przypadające na każde z takich praw.

Tak więc majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, które wytworzył Pan w efekcie prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, uzyskany przez Pana dochód z tytułu sprzedaży na rzecz zleceniodawcy praw autorskich do wytwarzanego programu komputerowego kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania.

Zaznaczenia jednak wymaga, że stawkę 5% opodatkowania można zastosować wyłącznie do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (czyli iloczynu dochodu ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego i wskaźnika nexus), a nie do stricte dochodu ze sprzedaży oprogramowania komputerowego.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP.

Reasumując, odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Oprogramowania w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu fatycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Powołane przez Pana wyroki zapadły w indywidualnych sprawach, w odmiennym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i nie mogą być dla nas wiążące. W każdej z rozpatrywanych spraw musimy wskazać prawidłowe stanowisko. Nie mamy obowiązku polemiki z powołanymi we wniosku o wydanie interpretacji orzeczeniami.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).