Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-160/14-2/MKw
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-06
Teza: Stawka podatku dla usług wynajmu Budynku 1 oraz Budynku 2, a także prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu budowy Budynku
Słowa kluczowe: najem; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług wynajmu Budynku 1 oraz Budynku 2, a także w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu budowy Budynku 2 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi wynajmu nieruchomości, a także w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest właścicielem ogrodzonej działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym (dalej „Budynek 1”, działka wraz z Budynkiem określana jest natomiast dalej jako „Nieruchomość 1”).

Wnioskodawca wynajmuje cały budynek prowadzącej działalność gospodarczą spółce komandytowo-akcyjnej („Najemca”), która przeznacza go do zakwaterowania swoich pracowników. W ten sposób Najemca zapewnia sobie możliwość zatrudniania pracowników nie tylko z najbliższej okolicy, ale również z innych rejonów kraju. Pozwala to Najemcy na pozyskanie odpowiedniej liczby odpowiednio wykwalifikowanych pracowników.

Najemca wyraził zainteresowanie wynajęciem kolejnego budynku mieszkalnego na takie same cele, jak Budynek 1. Wnioskodawca planuje zatem, wybudowanie takiego budynku („Budynek 2”) i zawarcie z Najemcą kolejnej umowy najmu, której przedmiotem będzie Budynek 2. Wnioskodawca zaznacza, że Budynek 2 będzie miał charakter mieszkalny (będzie to budynek mieszkalny stałego zamieszkania sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11). W budynku będą się jednak znajdowały także lokale użytkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa najmu Budynku 1 podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT?
2.  Czy świadczenie w przyszłości przez Wnioskodawcę usługi najmu Budynku 2 będzie podlegało opodatkowaniu podstawową stawką VAT?
3.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku 2?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa najmu Budynku i podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT, która w 2014 r., wynosi 23%.

Uzasadnienie stanowiska podatnika dotyczące pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy VAT, świadczona przez niego usługa najmu podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT, która w 2014 r., wynosi 23%. W przedstawionej w niniejszym wniosku sytuacji nie znajdują bowiem zastosowania żadne przepisy pozwalające na zastosowanie stawki obniżonej lub zwolnienia od VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie w przedstawionej sytuacji w szczególności nie ma zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem: „zwalnia się od podatku (\`(...)\`) usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

Przepis ten, jak każde zwolnienie z opodatkowania, ma charakter szczególny. Jest to zatem, wyjątek od zasady opodatkowania świadczenia usług stawką podstawową i w konsekwencji art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy VAT powinien zostać poddany ścisłej interpretacji. Przemawia to za uznaniem, że zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy VAT może znaleźć zastosowanie tylko w sytuacji, gdy najemcą jest osoba fizyczna, która przeznacza lokal na własne cele mieszkaniowe. W analizowanej w niniejszym wniosku sytuacji Najemcą jest prowadząca działalność gospodarczą spółka komandytowo-akcyjna. Oznacza to, że Najemca wynajmuje Budynek do celów prowadzania działalności gospodarczej, a nie „wyłącznie na cele mieszkaniowe”. Spółka prawa handlowego nie ma bowiem celów mieszkaniowych. W konsekwencji w analizowanej w niniejszym wniosku sytuacji art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy VAT nie ma zastosowania.

Za takim sposobem wykładni przemawia m.in orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18 listopada 2010 r., w sprawie Verigen Transplantation Service International AG (C-156/09). Trybunał uznał w nim: „z utrwalonego orzecznictwa wynika również, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.”

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2012 r. (IBPP2/443-302/12/BW) wskazał, że: „realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia z podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przypadku kiedy najemcą jest spółka wykorzystująca lokal mieszkalny w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (wynajem dla osób trzecich) cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy). Zatem, w takim przypadku, podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu nieruchomości mieszkalnej na cele gospodarcze spółki, nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Tym samym, powinien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%. Ponadto, wskazać trzeba, że cel realizowany przez ostatecznego konsumenta, który podnajmuje lokal, nie ma wpływu na opodatkowanie usługi najmu świadczonej przez wynajmującego na rzecz najemcy podnajmującego tenże lokal. W ocenie tut. organu cel każdego stosunku prawnego powinien być analizowany w oderwaniu od celów realizowanych przez pozostałe podmioty nie będące stroną danego stosunku prawnego. Z wniosku wynika, że obecnie Wnioskodawczyni ma propozycje wynajmu mieszkania podmiotowi gospodarczemu - firmie budowlanej pod nocleg dla pracowników. Wnioskodawczyni bierze również pod uwagę wynajem mieszkania innemu podmiotowi gospodarczemu na cele inne niż mieszkalne, np. biuro, a także wynajem na cele mieszkalne osobom prywatnym. Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku wynajmu mieszkania firmie budowlanej pod nocleg dla pracowników oraz podmiotowi gospodarczemu np. na biuro, przedmiotowa usługa wynajmu nie będzie spełniała przesłanki wynajmu na cel mieszkaniowy. Tym samym, należy stwierdzić, że wynajmując mieszkanie podmiotom gospodarczym przedmiotową usługę wynajmu Wnioskodawczyni powinna opodatkować stawką podatku VAT 23%

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2013 r. (IPTPP4/443-95/13-2/JM) wskazał: „W przedstawionym zdarzeniu przyszłym usługi wynajmu są zatem, świadczone przez Wnioskodawczynię na rzecz podmiotu, który świadczy usługę wynajmu (podnajem) lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe. Wobec powyższego, wynajem lokali mieszkalnych na rzecz podmiotu prowadzącego profesjonalną działalność w zakresie podnajmu lokali na cele mieszkaniowe, nie jest dokonywany na cele mieszkaniowe, gdyż ww. podmiot, nie ma potrzeb mieszkaniowych z uwagi na cel wykorzystywania przedmiotowych lokali mieszkalnych w prowadzonej działalności. W rezultacie, usługa wynajmu wskazanych lokali będzie spełniać przesłankę dotyczącą charakteru wynajętych lokali (lokale mieszkalne), natomiast lokale nie będą przeznaczone przez Wnioskodawczynię na cele mieszkaniowe. W konsekwencji powyższego usługa świadczona przez Wnioskodawczynię na rzecz podmiotu prowadzącego profesjonalną działalność w zakresie podnajmu lokalu jest wynajmem lokali mieszkalnych na cele działalności gospodarczej najemcy i tym samym nie spełnia przesłanki wynajmu na cel mieszkaniowy. Zatem, jeżeli Wnioskodawczyni zarejestruje się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, nie będzie posiadać prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy i na podstawie art. 146a pkt 1 w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy powinna świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2012 r. (IPPP2/443-212/12-4/MM) wskazał: „w przedstawionym zaistniałym stanie faktycznym usługi wynajmu są zatem, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta, który wykorzystuje przedmiotowy budynek mieszkalny do własnych celów gospodarczych polegających świadczeniu usług najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe. Wobec powyższego, wynajem lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta, nie jest dokonywany na cele mieszkaniowe, gdyż ww. podmiot, nie ma potrzeb mieszkaniowych z uwagi na cel wykorzystywania przedmiotowych lokali mieszkalnych wprowadzonej działalności. W rezultacie, usługa wynajmu wskazanych lokali będzie spełniać przesłankę dotyczącą charakteru wynajętych lokali (lokale mieszkalne), natomiast lokale nie będą przeznaczone przez Wnioskodawcę na cele mieszkaniowe. W konsekwencji powyższego usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta w postaci wynajmu lokali mieszkalnych na cele działalności gospodarczej kontrahenta nie spełnia przesłanki wynajmu na cel mieszkalny. Zatem, Wnioskodawca nie posiada prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT i na podstawie art. 146a pkt 1 w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, powinien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%.”

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 20 listopada 2013 r. (IBPP2/443-777/13/BW) wskazał, że: „realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia z podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przypadku kiedy najemcą jest spółka wykorzystująca lokal mieszkalny w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (wynajem dla osób trzecich) cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy). Zatem, w takim przypadku podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu nieruchomości mieszkalnej na cele gospodarcze spółki nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Tym samym, powinien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%. Ponadto wskazać trzeba, że cel realizowany przez ostatecznego konsumenta, który podnajmuje lokal, nie ma wpływu na opodatkowanie usługi najmu świadczonej przez wynajmującego na rzecz najemcy podnajmującego tenże lokal. W ocenie tut. organu cel każdego stosunku prawnego powinien być analizowany w oderwaniu od celów realizowanych przez pozostałe podmioty nie będące stroną danego stosunku prawnego”.

Ad. 2

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa najmu Budynku 2 będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT, która w 2014 r., wynosi 23%.

Uzasadnienie stanowiska podatnika dotyczące pytania 2

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczące pytania 1 pozostaje aktualne także w stosunku do pytania 2. Jako dodatkowy argument Wnioskodawca wskazuje, że w Budynku 2 będą znajdowały się również lokale użytkowe, które także będą przedmiotem najmu (Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Najemcą jedną umowę, której przedmiotem będzie najem całego Budynku 2).

Artykuł 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy VAT, stanowi natomiast, że „zwalnia się od podatku (\`(...)\`) usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

Skoro w Budynku 2 będą znajdowały się również lokale użytkowe, to nie będą one mogły być wykorzystywane na cele mieszkaniowe. Z pewnością nie będzie zatem, spełniony warunek, że usługi najmu świadczone są „wyłącznie na cele mieszkaniowe”. Kluczowe znaczenie ma jednak fakt (podobnie jak w przypadku pytania 1), że Najemcą będzie spółka komandytowo-akcyjna, która wynajmie Budynek 2 do celu prowadzenia działalności gospodarczej (a nie na cele mieszkaniowe, bo takie mogą występować tylko w przypadku osób fizycznych).

W konsekwencji art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy VAT, nie może mieć zastosowania w stosunku do planowanego świadczenia usługi najmu Budynku 2. Oznacza to, że będzie ona opodatkowana podstawową stawką VAT, która w 2014 r., wynosi 23%.

Ad. 3

Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku 2.

Uzasadnienie stanowiska podatnika dotyczące pytania 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Wnioskodawca spełnia kryteria wskazane w powyższym przepisie:

*   jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy VAT,
*   nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli świadczenia usług najmu opodatkowanych podstawową stawką VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, czynny podatnik VAT, jest właścicielem ogrodzonej działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym (Budynek 1). Wnioskodawca wynajmuje cały budynek prowadzącej działalność gospodarczą spółce komandytowo-akcyjnej, która przeznacza go do zakwaterowania swoich pracowników. Najemca wyraził zainteresowanie wynajęciem kolejnego budynku mieszkalnego. Wnioskodawca planuje zatem, wybudowanie Budynku 2 i zawarcie z Najemcą kolejnej umowy najmu, której będzie on przedmiotem. Wnioskodawca zaznacza, że budynek ten będzie miał charakter mieszkalny (będzie to budynek mieszkalny stałego zamieszkania sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11). Jednak będą znajdowały się w nim także lokale użytkowe.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości m.in. w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonej usługi wynajmu Budynku 1 oraz dla świadczonych w przyszłości usług wynajmu Budynku 2

W przepisie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) wskazano, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju (§ 2 ww. artykułu).

Tak więc, najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z kolei, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Mocą ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z analizy powołanych przepisów wynika, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

W konsekwencji, najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie stosownie do art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział w określonych sytuacjach możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku bądź zwolnienia od tego podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powołanych przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe stwierdzenie wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem, przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie budynków przez najemcę. Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia z podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przypadku kiedy najemcą jest osoba fizyczna, osoba prawna bądź jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej prowadząca działalność gospodarczą, wykorzystująca budynki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy).

Zatem, w takim przypadku, podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu lub dzierżawy nieruchomości mieszkalnej na cele gospodarcze najemcy nie korzysta ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. W konsekwencji, powinien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%.

Ponadto, wskazać trzeba, że cel realizowany przez pracowników spółki komandytowo-akcyjnej, nie ma wpływu na opodatkowanie usługi najmu świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz tej spółki wykorzystującej ten lokal w swojej działalności gospodarczej. W ocenie tut. Organu cel każdego stosunku prawnego powinien być analizowany w oderwaniu od celów realizowanych przez pozostałe podmioty nie będące stroną danego stosunku prawnego.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca czynny podatnik VAT, wynajmuje cały Budynek 1, prowadzącej działalność gospodarczą spółce komandytowo-akcyjnej, która przeznacza go do zakwaterowania swoich pracowników. Ponadto, najemca wyraził zainteresowanie wynajęciem kolejnego budynku mieszkalnego na takie same cele. Wnioskodawca planuje zatem, wybudowanie Budynku 2 i zawarcie z Najemcą kolejnej umowy najmu. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, najemcą Budynku 2, będzie spółka komandytowo-akcyjna, która wynajmuje go do celów prowadzenia działalności gospodarczej, a nie na cele mieszkaniowe (…).

Zatem, w opisanej sprawie usługi wynajmu są świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, która wykorzystuje opisany budynek do własnych celów gospodarczych polegających świadczeniu usług zakwaterowania pracowników.

W konsekwencji, należy zgodzić się z Wnioskodawcą wynajem Budynku 1 i Budynku 2 na rzecz spółki, nie jest dokonywany na cele mieszkaniowe, gdyż ww. podmiot, nie ma potrzeb mieszkaniowych z uwagi na cel wykorzystywania opisanych budynków w prowadzonej działalności. W rezultacie, usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej w postaci wynajmu ww. budynków na cele działalności gospodarczej nie spełnia przesłanki wynajmu na cel mieszkalny.

Zatem, Wnioskodawca nie posiada prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W konsekwencji, usługi wynajmu Budynku 1 oraz Budynku 2, będą podlegały opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, że świadczone usługi wynajmu Budynku 1 oraz świadczone w przyszłości usługi wynajmu Budynku 2, będą podlegały opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług (pytania oznaczone numer 1 i 2 we wniosku) należało uznać za prawidłowe.

Z kolei, w odniesieniu do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku 2, należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazał Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, a nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. świadczenia usług najmu opodatkowanych podstawową stawką VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wybudowaniem Budynku 2.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 3 również należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.