Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.192.2022.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-01
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; faktura-wystawienie faktury; podatnik-podatnik czynny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 11 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy :

‒ niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1,

‒ możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla sprzedaży działki nr 1,

‒ obowiązku wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż działki nr 1,

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 czerwca 2022 r. (data wpływu 28 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

… jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr 1, o obszarze 1,0100 ha, położonej w miejscowości …, gmina …, powiat …i (kw nr …).

Prawo własności nieruchomości … nabył pozostając w związku małżeńskim do majątku osobistego i za środki pochodzące z majątku osobistego - nadal pozostaje w związku małżeńskim i umów majątkowych małżeńskich nie zawierał - na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 listopada 1991 r. od osób fizycznych. Pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, niezmieniony żadną umową ani orzeczeniem sądu. Małżonka … wyraziła zgodę na zawarcie niniejszej umowy przez jej małżonka.

Przy nabyciu nieruchomości nie wystawiono faktury VAT.

… prowadzi:

‒ działalność gospodarczą pod nazwą: …, NIP: …, REGON: …, która ma sklasyfikowaną działalność jako: PKD 47.11.Z - sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych, PKD 46.71 .Z - sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych i PKD 77.11 .Z - wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek - od 01 sierpnia 2006 roku. Stałym miejscem prowadzenia działalności jest … ul. …, natomiast dodatkowym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej jest: …;

‒ jest współudziałowcem (50 %) w firmie …, NIP: …, REGON : …, KRS: …, która w zakresie podstawowej działalności ma: sprzedaż hurtową pozostałych maszyn i urządzeń (4669Z), w tym urządzenia dźwignicowe: suwnice, wciągniki, żurawie, dźwigniki, części zamienne do wciągników min. \`(...)\`. i inne, adres: \`(...)\`

… jest rolnikiem ryczałtowym prowadzącym gospodarstwo rolne.

Współmałżonka Pana - … nie prowadzi działalności i jest na KRUS-ie.

Działka w ramach prowadzenia gospodarstwa rolnego, wykorzystywana była w tej działalności do upraw rolnych.

… przed dokonaniem sprzedaży nie dokonywał innych czynności, w celu przygotowania przedmiotowej działki do sprzedaży, w tym np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki, zamieszczanie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie radiu lub telewizji, inne działania marketingowe itp.).

W rejestrze gruntów działka stanowi łąki trwałe.

Działka nr 1 jest niezabudowana, nieogrodzona, nieuzbrojona i posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Działka nr 1 jest objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą Nr … z dnia 30 września 2020r., zgodnie z którym nieruchomość położona jest na terenach oznaczonych symbolem P, których podstawowym przeznaczeniem są tereny przemysłowe, w części przeznaczonym pod drogę publiczną, a w części pod tereny rolnicze, w związku z czym przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz art. 46 Kodeksu Cywilnego.

Przedmiotowa nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Przedmiotowa działka w okresie ostatnich pięciu lat nie była i obecnie również nie jest wykorzystywana przez sprzedawców na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto nieruchomość nie stanowiła środków trwałych, nie była też ujęta w ewidencji środków trwałych.

Przyszły nabywca jest spółką działającą pod nazwą: "…” z siedzibą w …, wpisanej do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS …, NIP: …, REGON: …, będącą również czynnym podatnikiem VAT. Spółka zamierza kupić nieruchomość w celu wybudowania na niej centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą.

Podpisał Pan przedwstępną umowę sprzedaży w postaci aktu notarialnego w dniu 20 lipca 2021 r., która uzależnia zawarcie docelowej umowy sprzedaży od łącznego spełnienia warunków określonych w tym akcie, tj.:

‒ uzyskania przez sprzedającego zaświadczeń wydanych przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy, Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g) i 306e) ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczenia wydanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

‒ przeprowadzenia przez kupującego procesu analizy stanu prawnego przedmiotu sprzedaży i uznania przez kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

‒ uzyskania przez kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo- środowiskowe przedmiotu sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej przez kupującego inwestycji;

‒ uzyskania przez kupującego warunków technicznych, pozwoleń uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie przedmiotu sprzedaży, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie przedmiotu sprzedaży oraz kolidować z planowaną przez kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;

‒ potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na przedmiocie sprzedaży;

‒ potwierdzenia, że przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;

‒ uzyskania przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez kupującego inwestycji;

‒ nabycia przez kupującego sąsiednich nieruchomości, co umożliwi zrealizowanie zamierzonej przez kupującego inwestycji;

‒ zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w sposób, który umożliwi zrealizowanie zamierzonej przez kupującego inwestycji.

Ponadto w ramach zawartej umowy przedwstępnej udzielił Pan kupującemu pełnomocnictw (z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw), w tym m.in. umożliwiającego dokonanie następujących czynności:

‒ uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

‒ uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

‒ uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, a także dokonaniu wyżej wymienionych czynności;

‒ zawarcia w imieniu sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki wyłączenia do dróg;

‒ uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości inwestycji planowanej przez kupującego;

‒ uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia umowy sprzedaży - we właściwych dla sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia nieruchomości(\`(...)\`) zaświadczeń(\`(...)\`).

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

pkt. I ust. 1 - … jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług;

pkt I ust. 2 - uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1 nie nastąpiło z wniosku … ;

pkt I ust. 3 - dla działki nr 1 ma zostać wydana decyzja o warunkach zabudowy do listopada 2022 r. obejmująca: "hala "A" przemysłowo-magazynowo-usługowa, portiernia (wartownia), pompownia ze zbiornikiem p-poż., dwie wiaty (na rowery), naziemny odparowujący zbiornik retencyjny wody deszczowej oraz infrastruktura techniczna i komunikacyjna";

pkt I ust. 4 - … nie udostępniał działki nr 1 innym osobom. Użytkował ja na własne cele rolnicze;

pkt I ust. 5 - wcześniej … nie dokonywał sprzedaży nieruchomości – w 2014 roku została wywłaszczona jedna działka przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad z przeznaczeniem pod drogę;

pkt 1 ust. 6 - … posiada inne działki, ale nie zamierza ich sprzedawać.

### Pytania

1\. Czy sprzedaż nieruchomości powinna nastąpić w trybie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT z uwzględnieniem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, tj. bez naliczenia należnego podatku od towarów i usług?

2\. Czy (w przypadku odpowiedzi przeczącej na pytanie nr 1), Wnioskodawca winien udokumentować fakturą VAT obrót uzyskany w całej wysokości wartości transakcji sprzedaży nieruchomości stanowiącej podstawę naliczenia podatku od towarów i usług?

3\. Reasumując - czy zbywca będzie zwolniony z podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży powyższej nieruchomości?

### Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Należy zatem rozumieć, że sprzedaż nieruchomości przez zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Zatem przyjąć należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wynika, że aby skorzystać ze zwolnienia od VAT, istotne jest odpowiednie zakwalifikowanie przeznaczenia gruntu. Z cytowanego przepisu bowiem wynika, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Aby prawidłowo określić, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę, należy odnieść się do przepisów zawartych w ustawie z 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Z 2021, poz. 741 ze zm.). Dla właściwego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie odgrywa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w których mowa w art. 4 ww. ustawy. Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenia\\e inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Z kolei - zgodnie z wyrokiem WSA z siedzibą w Krakowie z dnia 25 września 2019r., I SA/Kr 515/19, "dostawa towarów (\`(...)\`) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystaniu, wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Pozwala też na przyjęcie - a contrario - że nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest więc stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy. (\`(...)\`)”

Zatem koniecznym staje się ustalenie, czy w świetle opisu sprawy, Wnioskodawca w celu dokonania dostawy działki, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też zbycie to nastąpi w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

„Rozpatrując powyższą kwestię należy mieć na uwadze tezy wynikające z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, wedle którego dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. (\`(...)\`)

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit 2 Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym - podkreślił Trybunał”.

Reasumując, stoi Pan stanowisku, iż zgodnie z ww. wyrokiem WSA w Krakowie, podatek od towarów i usług nie wystąpi. Nie zależało Panu na sprzedaży nieruchomości. Użytkował ją Pan w zakresie rolnictwa. Nie podjęto żadnych kroków marketingowych w celach sprzedaży nieruchomości. Propozycja dokonania transakcji kupna- sprzedaży nieruchomości, wyszła od strony kupującego.

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

Pkt II - … nie będzie opodatkowany podatkiem VAT, ponadto nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT, ze względu na fakt, iż sprzedaż dokonywana jest w ramach obrotu majątkiem prywatnym. Sprzedający w żaden sposób nie dążył do sprzedaży nieruchomości, a propozycja zakupu wyszła od strony Kupującej. Sprzedający nie dokonywał żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie przedmiotowej działki, a więc nie wystąpi jako podatnik podatku VAT w ramach art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej: „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Stosownie do art. 389 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy Kodeks cywilny:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ustawy Kodeks cywilny:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i jest Pan rolnikiem ryczałtowym prowadzącym gospodarstwo rolne. Jest Pan właścicielem niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr 1. Prawo własności nieruchomości nabył Pan pozostając w związku małżeńskim do majątku osobistego i za środki pochodzące z majątku osobistego na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 listopada 1991 r. od osób fizycznych.

Podpisał Pan przedwstępną umowę sprzedaży w postaci aktu notarialnego w dniu 20 lipca 2021 r., która uzależnia zawarcie docelowej umowy sprzedaży od łącznego spełnienia warunków określonych w tym akcie, tj. m. in.:

‒ uzyskania przez kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo- środowiskowe przedmiotu sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej przez kupującego inwestycji;

‒ uzyskania przez kupującego warunków technicznych, pozwoleń uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie przedmiotu sprzedaży, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie przedmiotu sprzedaży oraz kolidować z planowaną przez kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;

‒ potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na przedmiocie sprzedaży;

‒ potwierdzenia, że przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;

‒ uzyskania przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez kupującego inwestycji;

‒ zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w sposób, który umożliwi zrealizowanie zamierzonej przez kupującego inwestycji.

Ponadto w ramach zawartej umowy przedwstępnej udzielił Pan kupującemu pełnomocnictw (z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw), w tym m.in. umożliwiającego dokonanie następujących czynności:

‒ uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;

‒ uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dot. gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

‒ uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, a także dokonaniu wyżej wymienionych czynności;

‒ zawarcia w imieniu sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki wyłączenia do dróg;

‒ uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości inwestycji planowanej przez kupującego;

‒ uzyskania - wyłącznie w celu zawarcia umowy sprzedaży - we właściwych dla sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia nieruchomości(\`(...)\`) zaświadczeń(\`(...)\`).

Dla działki nr 1 ma zostać wydana decyzja o warunkach zabudowy do listopada 2022 r. obejmująca: "hala "A" przemysłowo-magazynowo-usługowa, portiernia (wartownia), pompownia ze zbiornikiem p-poż., dwie wiaty (na rowery), naziemny odparowujący zbiornik retencyjny wody deszczowej oraz infrastruktura techniczna i komunikacyjna.

Działka nr 1 jest objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym, zgodnie z którym nieruchomość położona jest na terenach oznaczonych symbolem P, których podstawowym przeznaczeniem są tereny przemysłowe, w części przeznaczonym pod drogę publiczną, a w części pod tereny rolnicze.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności działki nr 1, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, działka pozostaje Pana własnością. Z kolei Pan i Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkuje podpisanie umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Pana przedmiotowej działki nr 1. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, udzielił Pan Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Okoliczność, że część z ww. działań nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Pana, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową działkę nr 1 stanowiącą nadal Pana własność. Działania te, dokonywane za pełną Pana zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży działki nr 1, nie będzie Pan korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizował Pan sprzedaż przedmiotowej działki nr 1, że niejako Pana działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej posiada Pan działkę nr 1, która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pana sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega działka o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie podejmując ww. czynności zaangażował Pan środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Uznać należy, że podejmowane przez Pana działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działki nr 1 w ramach zarządu Pana majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, stwierdzam, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Pan będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku prywatnego, a sprzedaż ww. działki nr 1 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to czynność sprzedaży działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 z późn. zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego –– określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie niezabudowana działka nr 1, która – jak Pan wskazał jest już objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz dla ww. działki zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że działka nr 1 będzie spełniać definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka ta będzie sklasyfikowana jako tereny budowlane. Zatem jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z okoliczności sprawy działka nr 1 została nabyta na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 listopada 1991 r. od osób fizycznych. Przy nabyciu nieruchomości nie wystawiono faktury VAT. Nie można zatem uznać, że nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki, lub że takie prawo nie przysługiwało.

Mając na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że dostawa przez Pana działki nr 1 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony warunek, o którym mowa w tym przepisie.

W związku z powyższym sprzedaż przez Pana ww. działki nr 1 będzie opodatkowana podatkiem VAT, według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

W odniesieniu natomiast do obowiązku wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż działki nr 1, należy zauważyć, że na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że nabywcą przedmiotowej nieruchomości będzie spółka zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, a transakcja sprzedaży – jak wyżej wskazano – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży działki nr 1, będzie Pan podmiotem dokonującym czynności opodatkowanej tym podatkiem i będzie Pan występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem powinien Pan jako właściciel działki stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy wystawić fakturę dokumentującą cały obrót uzyskany z transakcji sprzedaży działki.

A zatem oceniając Pana stanowisko w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1, możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla sprzedaży działki nr 1 oraz obowiązku wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż działki nr 1, uznałem je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).