Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-486/14/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-27
Teza: czy premia pieniężna, którą będzie otrzymywał kontrahent Wnioskodawcy po osiągnięciu pewnego poziomu sprzedaży, nie jest usługą w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy i czy jest to czynność neutralna podatkowo i winna być udokumentowana notą księgową.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura-faktura VAT; premia-premia pieniężna; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2014 r. Sygn. akt I FSK 310/13 (data wpływu prawomocnego orzeczenia do tut. organu 31 marca 2014 r.) oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 września 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 881/12 (data wpływu prawomocnego orzeczenia do tut. organu 30 maja 2014 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2011r. (data wpływu 16 listopada 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 stycznia 2012r. (data wpływu 2 lutego 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnych – jest:

*   **prawidłowe** w zakresie uznania, iż premia pieniężna, którą będzie otrzymywał kontrahent Wnioskodawcy po osiągnięciu pewnego poziomu sprzedaży, nie jest usługą w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy,
*   **nieprawidłowe** w zakresie uznania, że premia nie jest rabatem,
*   **prawidłowe** w zakresie uznania, że premia powinna być udokumentowana notą księgową.

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2011r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 stycznia 2012r. (data wpływu 2 lutego 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1681/11/ES z dnia 23 stycznia 2012r.

W dniu 23 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP1/443-1681/11/ES uznając, że stanowisko Wnioskodawcy odnośnie stwierdzenia, że premia pieniężna, którą będzie otrzymywał kontrahent Wnioskodawcy po osiągnięciu pewnego poziomu sprzedaży jest czynnością neutralną podatkowo i winna być udokumentowana notą księgową jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 23 lutego 2012 r. znak: IBPP1/443-1681/11/ES złożył skargę z dnia 8 maja 2012 r., w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 18 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 881/12 uwzględnił skargę Wnioskodawcy i uchylił ww. interpretację indywidualną znak IBPP1/443-1681/11/ES.

Powyższy wyrok WSA został zaskarżony skargą kasacyjną Ministra Finansów do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sadowi I instancji, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 11 lutego 2014 r. Sygn. akt I FSK 310/13 oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Wskutek powyższego wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Sp. z o.o.) prowadzi działalność gospodarczą w branży handlu chemią budowlaną. Wnioskodawca jest pośrednikiem w obrocie towarami, jednakże część asortymentu sprzedaje pod własną nazwą.

Częstą praktyką w obrocie pomiędzy różnymi podmiotami z branży materiałów budowlanych jest udzielanie rabatów i bonusów - premii pieniężnych za osiągnięcie określonego poziomu sprzedaży.

Wnioskodawca nawiązuje współpracę ze swoimi kontrahentami na podstawie dwóch wzorów umów, które to wzory zawierają postanowienia o udzieleniu premii pieniężnej przy osiągnięciu konkretnego poziomu sprzedaży.

Treść ww. wzorów jest istotna zarówno dla Wnioskodawcy jak i jego kontrahentów i uzależniona jest od ustalenia czy premia pieniężna, którą będzie otrzymywał kontrahent Wnioskodawcy po osiągnięciu pewnego poziomu sprzedaży, nie jest usługą w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i czy w związku z tym podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nadto, istotnym faktem jest również kwestia sposobu udokumentowania przekazania premii pieniężnej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazuje, że jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Jeżeli kontrahenci - odbiorcy Wnioskodawcy prowadzili czynności mające na celu zwiększenie poziomu sprzedaży lub inne czynności promocyjne/reklamowe produktów zakupionych od Wnioskodawcy, robili to z własnej woli, nie na zlecenie Wnioskodawcy, który nie posiada informacji o tym kiedy i w jakiej formie prowadzili takie czynności.

Pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami zawarte są odpowiednie umowy. Z tej umowy wynika, iż premia pieniężna zostanie wypłacona wyłącznie od osiągniętego kwotowo poziomu sprzedaży. Nie ma mowy o świadczeniu usług na rzecz Dostawcy.

Premie pieniężne wyliczane są kwartalnie w oparciu o realizację wyznaczonego planu kwartalnego - wartości netto obrotów.

Umowy zostały stworzone przez Zarząd Spółki, przy udziale dyrektora handlowego oraz w konsultacji z handlowcem obsługującym dany rynek, na którym znajduje się klient z którym zawarta jest umowa, w oparciu o dotychczasową (minimum 3-letnią) współpracę z klientem i z uwagi na możliwości jego rozwoju.

Premie pieniężne nie są powiązane z konkretnymi dostawami, brana jest pod uwagę całoroczna sprzedaż klientowi.

Ponieważ kontrahenci nie wykonywali na rzecz i na zlecenie Wnioskodawcy żadnych usług więc ich nie dokumentowali.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy premia pieniężna, którą będzie otrzymywał kontrahent Wnioskodawcy po osiągnięciu pewnego poziomu sprzedaży, nie jest usługą w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
2.  W jaki sposób powinien rozliczać czy też udokumentowywać przekazanie premii pieniężnej na rzecz swojego kontrahenta oraz czy stosowne jest nałożenie takiego obowiązku na kontrahentów Wnioskodawcy poprzez umieszczenie odpowiedniej klauzuli we wzorach umów?

Zdaniem Wnioskodawcy, premia pieniężna, którą będzie otrzymywał kontrahent Wnioskodawcy po osiągnięciu pewnego poziomu sprzedaży, nie jest usługą w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Za powyższym stanowiskiem przemawia następująca argumentacja:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Treść art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007r. sygn. I FSK 94/06 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007r. sygn. III SA/Wa 4080/06 za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie, osiągniętych przez nabywcę towarów; premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

Dokonując interpretacji art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 22 maja 2007r. sygn. III SA/Wa 4080/06 wskazał, iż należy odnieść się również do unormowań VI Dyrektywy VAT, a w szczególności do odpowiednika powołanego przepisu, jakim jest art. 6 Dyrektywy. Zgodnie z treścią tego przepisu pojęcie "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5. Zauważyć zatem trzeba, iż na gruncie VI Dyrektywy VAT funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest twierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2007r. sygn. I FSK 94/06 należy zauważyć również, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 6 ust. 1 VI Dyrektywy to transakcja gospodarcza. Oznacza to, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Nie musi to być, jak wynika z orzecznictwa ETS, stosunek roszczeniowy obwarowany prawem dochodzenia spełnienia świadczenia przed sądem; może to też być zobowiązanie naturalne, np. dług honorowy (wyrok ETS z dnia 17 września 2002r. sygn. akt C-498/99 "Przegląd Podatkowy" 2005, nr 2, poz. 62 w sprawie Town & County Factors Ltd v. Commissioners of Customs & Excise). Natomiast w ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowe spełnianie świadczeń pieniężnych sprzedawca wypłaca nabywcy premię pieniężną, bonus lub nagrodę, nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez nabywcę ustalonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją czy też jakąkolwiek odpowiedzialnością. Nie mamy w takim wypadku do czynienia nawet ze zobowiązaniem naturalnym.

Pobieranie podatku VAT od premii pieniężnej doprowadziłoby do sytuacji podwójnego opodatkowania podatkiem VAT. Taki sam pogląd wyraża Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 lutego 2007r. I FSK 94/06 wskazuje on iż, opodatkowanie nabycia określonej ilości towaru jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności: pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi - jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji. Podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie z art. 217 Konstytucji (R. Mastalski: Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług, "Przegląd Podatkowy" 2001, nr 7, s. 26).

Nadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 maja 2007r. sygn. III SA/Wa 4080/06 wskazuje, iż podwójne opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej, jest także niedopuszczalne. Państwa Członkowskie zobowiązane są do podjęcia niezbędnych środków, aby uniknąć podwójnego opodatkowania. Wynika to wprost z treści przepisów VI Dyrektywy VAT - art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 3 oraz art. 14 ust. 2. Zgodnie z art. 8 ust. 1, odnoszącym się do miejsca opodatkowania dostawy towarów, Państwo Członkowskie, na którego terytorium dokonywana jest instalacja lub montaż podejmie wszystkie niezbędne środki, aby uniknąć podwójnego opodatkowania w tym kraju.

Zakaz podwójnego opodatkowania podatkiem od wartości dodanej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, na przykład w wyroku z dnia 27 czerwca 1989r., sygn. akt J 50/88, LEX nr 83935 w sprawie Heinz K., wyroku z dnia 3 października 1985r., sygn. akt J 249/84, LEX nr 84285 w sprawie M. i M. p. Venceslas P. ETS Przedstawiona argumentacja świadczy jednoznacznie, iż podstawowym celem wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, w konsekwencji także podatku od towarów i usług, jest wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych transakcji. Tym samym za niedopuszczalne należy uznać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży, raz jako sprzedaży - dostawy towaru, drugi zakupu towaru - jako usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kwestii rozliczania przekazanych premii należy przywołać interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 września 2007r. nr 1401/PH-I/4407/14-46/07/KO, z której treści wynika, iż kontrahent, który otrzymuje premię pieniężną powinien udokumentować jej przekazanie notą księgową.

W związku z tym zasadne jest umowne zobowiązanie kontrahenta do potwierdzenia otrzymania premii pieniężnej poprzez wydanie noty księgowej.

Zdaniem Wnioskodawcy premia pieniężna nie może być usługą, ponieważ w umowach pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentami brak substratu usługi, który byłby odrębny od transakcji nabycia towarów - opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Premia pieniężna o powyższych cechach przysługuje za samo dokonywanie zakupów towarów o określonej wartości, a uprawniony do premii pieniężnej nie musi wykonywać żadnego dodatkowego świadczenia, żeby uzyskać prawo do premii pieniężnej. Nie ma tu zatem elementu usługi, który mógłby zostać uznany za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Opodatkowanie premii pieniężnej podatkiem VAT oznaczałoby naruszenie zakazu podwójnego opodatkowania ponieważ podstawą do wyliczenia premii pieniężnej są transakcje zakupu towarów, które są opodatkowane podatkiem VAT, jeżeli zatem premia byłaby opodatkowana podatkiem VAT to de facto doszłoby do podwójnego opodatkowania transakcji sprzedaży towarów - transakcje od których zależy premia pieniężna były bowiem już raz opodatkowane w momencie dokonywania sprzedaży towarów. Opodatkowaniu jako usługa podlega bowiem określone w art. 8 ust. 1 ustawy zachowanie nie będące jednocześnie dostawą, a samo osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości nabytych od dostawcy towarów nie stanowi świadczenia przez niego usługi na rzecz dostawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowo postępuje wypłacając premię na podstawie noty obciążeniowej wystawianej przez kontrahenta, po uprzednim uzgodnieniu obrotów, ponieważ premie pieniężne również nie stanowią rabatu obniżającego wartość konkretnych dostaw ponieważ w przypadku wypłacania premii pieniężnych dostawcom, nie następuje obniżenie ceny dostarczonych towarów. Wypłacana nabywcy premia jedynie z tytułu osiągnięcia przez niego satysfakcjonującej Wnioskodawcę wielkości obrotów stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu, premia ma charakter motywacyjny. Rabat natomiast to obniżenie ceny transakcyjnej towaru lub usługi, mający formę bonifikaty, opustu, uznanej reklamacji lub skonta. A zdaniem Wnioskodawcy w jego gestii pozostaje rodzaj motywacji współpracujących z nim odbiorców. Kolejnym argumentem przemawiającym za dokumentowaniem premii notą jest sama instytucja premii, która jest obojętna podatkowo, a w przypadku wielokrotnych transakcji, a takie mają miejsce w czasie współpracy pomiędzy Wnioskodawca a kontrahentami, wystawianie faktur korygujących byłoby bardzo pracochłonne i kosztochłonne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie uznania, iż premia pieniężna, którą będzie otrzymywał kontrahent Wnioskodawcy po osiągnięciu pewnego poziomu sprzedaży, nie jest usługą w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy,
*   **nieprawidłowe** w zakresie uznania, że premia nie jest rabatem,
*   **prawidłowe** w zakresie uznania, że premia powinna być udokumentowana notą księgową.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym, gdyż niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygniecie wniosku strony w wyniku orzeczenia sądowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu określonego zachowania mieści się w definicji usługi. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Natomiast w myśl art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem, stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

W praktyce występują sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana np. z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie. W takim przypadku, działania kontrahentów nie wypełniają definicji świadczenia usług i wypłacenie w takiej sytuacji premii pieniężnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Osiąganie bowiem określonego pułapu obrotów z danym dostawcą nie może być uznane za usługę w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Premia jest wyliczana w oparciu o osiągane obroty, lecz samo osiąganie obrotów nie stanowi usługi.

Wskazać należy, iż w sytuacji, gdy wypłacona premia będzie związana z konkretną dostawą (dostawami) i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli będzie ona wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT) prowadzi działalność gospodarczą w branży handlu chemią budowlaną.

Wnioskodawca nawiązuje współpracę ze swoimi kontrahentami (odbiorcami) na podstawie umów, które to zawierają postanowienia o udzieleniu premii pieniężnej przy osiągnięciu konkretnego poziomu sprzedaży. Nie ma mowy o świadczeniu usług na rzecz Wnioskodawcy (dostawcy). Jeżeli kontrahenci - odbiorcy Wnioskodawcy prowadzili czynności mające na celu zwiększenie poziomu sprzedaży lub inne czynności promocyjne/reklamowe produktów zakupionych od Wnioskodawcy, robili to z własnej woli, nie na zlecenie Wnioskodawcy, który nie posiada informacji o tym kiedy i w jakiej formie prowadzili takie czynności.

Premie pieniężne wyliczane są kwartalnie w oparciu o realizację wyznaczonego planu kwartalnego - wartości netto obrotów. Premie pieniężne nie są powiązane z konkretnymi dostawami, brana jest pod uwagę całoroczna sprzedaż klientowi.

Ponieważ kontrahenci nie wykonywali na rzecz i na zlecenie Wnioskodawcy żadnych usług, więc ich nie dokumentowali.

Odnosząc się do powyższego, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie premie wypłacane przez Wnioskodawcę, można przyporządkować do konkretnych dostaw, gdyż wielkość obrotu uprawniającego do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalana jest na podstawie osiągnięcia konkretnego poziomu zrealizowanych zakupów (rzeczywistego obrotu), dokonanych przez nabywcę w konkretnie określonym przedziale czasowym (kwartalnie).

Aby ustalić wysokość premii należnej nabywcy, u Wnioskodawcy zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie należnej gratyfikacji, stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw, w całym okresie objętym premią w postaci przyznanego rabatu.

Skoro Wnioskodawca jest w stanie ustalić, że nabywca osiągnął określony poziom obrotów, czy też upłynął przewidziany w umowie okres rozliczeniowy to znaczy, że analizuje wystawione przez siebie faktury dokumentujące dostawy na rzecz konkretnego kontrahenta. Oznacza to również, że jest w stanie ustalić, jakich faktur dotyczy udzielany rabat, a w konsekwencji także, jakich dostaw dotyczą te faktury.

Ponadto – jak wynika z wniosku - w przedmiotowej sprawie brak jest jakichkolwiek usług, w zamian za które premia była wypłacana, bowiem nabywca nie był w żaden sposób zobowiązany do wykonywania na rzecz Wnioskodawcy jakichkolwiek innych ekwiwalentnych czynności.

Zatem, zawarty we wniosku opis sprawy, pozwala na stwierdzenie, iż nabywca nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od Wnioskodawcy i rozliczeniu się z nim na podstawie zrealizowanego obrotu. Tym samym oznacza to, że nabywca nie świadczy wobec Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie wykonuje on takich działań, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że przedmiotowa premia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług, po stronie nabywcy (kontrahenta Wnioskodawcy). Wypłacona przez Wnioskodawcę premia stanowi natomiast rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż premia pieniężna, którą będzie otrzymywał kontrahent Wnioskodawcy po osiągnięciu pewnego poziomu sprzedaży, nie jest usługą w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że przedmiotowa premia nie jest rabatem.

W tym miejscu należy wskazać, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w odniesieniu do przedmiotowej sprawy w wyroku z dnia 18 września 2014 r. Sygn. akt I SA/Kr 881/12 powołał się na wydaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 25 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. akt: I FPS 2/12 uchwałę składu siedmiu sędziów, której teza brzmi: wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zmniejszający podstawę opodatkowania.

WSA zaznaczył, że w tezie i uzasadnieniu ww. uchwały wskazano także na istotne kwestie, przesądzając po pierwsze, iż premia pieniężna winna być traktowana jako rabat w rozumieniu art. 29 ust 4 ustawy o VAT a po drugie, iż polskie regulacje w zakresie VAT nie zawierają instrumentów ustawowych, które w sytuacji udzielenia rabatu obligowałyby podatników do wystawiania faktur korygujących. W ww. uchwale NSA ocenił, że polski ustawodawca tak skonstruował przepisy odnoszące się do rabatów, że obniżenie podstawy opodatkowania uzależnił od konkretnych warunków, które podatnik musi spełnić aby z tej możliwości skorzystać.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej tut. organu, w wyroku z dnia 11 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 310/13 stwierdził, iż cyt: „Prawidłowo zatem Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku odwołał się do treści powyższej uchwały oraz twierdzeń w niej zawartych, zarówno co do kwalifikacji danej czynności jako rabatu w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, jak i co do kwestii związanych z formą w jakiej winna być dokumentowana premia pieniężna traktowana jako rabat.”

Powołując się na ww. uchwałę zarówno WSA jak i NSA wskazały, że przesłanki obniżenia podstawy opodatkowania sformułowane zostały w treści art. 29 ust 4a ustawy o VAT, zgodnie z którym: „W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.”

Powołując się na przedmiotową uchwałę WSA wskazał, że „Równocześnie ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera przepisów, które określałyby negatywne konsekwencje dla podatnika, który nie spełnił warunków określonych w art. 29 ust. 4a ustawy o VAT i jednocześnie nie obniżył podstawy opodatkowania.”

Ponadto powołując się na ww. uchwałę zarówno WSA jak i NSA wskazały, że „W odniesieniu do rabatów (premii pieniężnych) nie mamy do czynienia z fakturami wystawionym błędnie czy też fakturami pustymi. W momencie wystawiania tych faktur wskazywały one rzeczywistą wysokość obrotu. Podstawę do ewentualnego umniejszenia podstawy opodatkowania stanowi dopiero posiadanie potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Przede wszystkim jednak w odniesieniu do rabatów (premii pieniężnych) nie zachodzi co do zasady niebezpieczeństwo związane z fikcyjnymi, czy też pustymi fakturami. Nieskorzystanie przez podatnika z instytucji zmniejszenia podstawy opodatkowania (obrotu), a tym samym zmniejszenia wielkości zobowiązania podatkowego (lub zwiększenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), jest neutralne dla budżetu państwa, nie godząc w jego jakikolwiek interes fiskalny”.

Oprócz tego NSA wskazał, że w związku z powyższym „Podstawa opodatkowania może zostać umniejszona w związku z udzieleniem rabatu (premii pieniężnej) pod warunkiem spełnienia przez podatnika formalnych przesłanek takiego obniżenia, określonych w art. 29 ust. 4 i ust. 4a ustawy o VAT. Jednocześnie brak skorzystania z możliwości obniżenia podstawy opodatkowania przez udzielającego (rabatu) premii pieniężnej nie stanowi podstawy do pozbawienia beneficjenta rabatu (premii pieniężnej) prawa do odliczenia podatku naliczonego.”

Natomiast reasumując WSA stwierdził, że „Przepis art. 29 ust 4 - mimo użytej w nim formy obligatoryjnej „podstawę opodatkowania zmniejsza się” - należy traktować jako normę względnie obowiązującą, skoro może znaleźć zastosowanie dopiero po spełnieniu warunków wskazanych w art. 24 ust 4a. Instytucja zmniejszenia podstawy opodatkowania została bowiem stworzona w interesie podatnika, tak aby nie ponosił on nadmiernego ciężaru podatku i by była zachowana zasada proporcjonalności podatku do ceny. W sytuacji gdy podatnik nie chce skorzystać z możliwości jaką stwarza art. 29 ust 4 ustawy o VAT, to nawet mimo udzielenia rabatu nie jest zobligowany do zmniejszenia podstawy opodatkowania. Obecnie obowiązujące przepisy nie zawierają więc regulacji, które obligowałyby podatnika do wystawienia faktury korygującej w przypadku udzielenia rabatu (por. artykuł Małgorzaty Militz pt. „Premie pieniężne rabatem” Przegląd Podatkowy 2012 nr 8). Wystawianie przez podatnika w takim przypadku noty księgowej, nie ma znaczenia z punku widzenia przepisów ustawy o VAT, gdyż te (…) nie przewidują takiej instytucji.”

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Skoro jak już wskazano powyżej nabywca towarów nie świadczy wobec Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie wykonuje on takich działań, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii pieniężnej, tym samym nie jest obowiązany do wystawienia faktury VAT z tytułu otrzymania premii, stanowiącej w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw towarów Wnioskodawcy.

Zgodnie z § 13 ust. 1 obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360), w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 3 powyżej cytowanego rozporządzenia w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 4 rozporządzenia).

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, przytoczone wyżej przepisy oraz rozstrzygnięcia zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w wyroku z dnia 18 września 2014 r. Sygn. akt I SA/Kr 881/12 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 310/13 stwierdzić należy, że przedmiotowa premia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług, po stronie nabywcy (kontrahenta Wnioskodawcy). Wypłacona przez Wnioskodawcę premia stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT – zmniejszający podstawę opodatkowania po stronie Wnioskodawcy dokonującego dostawy, pod warunkiem, że jest udokumentowany fakturą korygującą wystawioną przez Wnioskodawcę.

Natomiast Wnioskodawca w związku z udzieleniem ww. rabatu (premii) nie jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej, co w konsekwencji wiąże się z tym, że jeśli rabat nie został udokumentowany fakturą korygującą, wówczas Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania zgodnie art. 29 ust 4a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę wskazany przez WSA i NSA brak obligatoryjnego dokumentowania wypłaty rabatu (premii) fakturą korygującą należy stwierdzić, że jeśli rabat nie został przez Wnioskodawcę udokumentowany fakturą korygującą, wówczas, stanowisko Wnioskodawcy, że jest to czynność, która powinna być udokumentowana notą księgową, należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie kwestii wystawiania not księgowych należy stwierdzić, iż brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla takiego sposobu dokumentowania, niemniej jednak należy zauważyć, iż nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Dodatkowo odnośnie umownego zobowiązania kontrahenta do potwierdzenia otrzymania premii pieniężnej poprzez umieszczenie odpowiedniej klauzuli we wzorach umów wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje zasad zawierania między stronami umów oraz zasad ustalania cen, natomiast organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, o ile postanowienia umów nie naruszają przepisów podatkowych, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.