Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-959/15/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-10
Teza: Czy po uzyskaniu zezwolenia strefowego przez spółkę komandytową, wspólnicy spółki komandytowej będą mieli prawo do skorzystania z ulg podatkowych zgodnie z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz art. 21 ust 1 pkt 63a w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2015 r. (data wpływu 22 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego przez wspólnika spółki komandytowej posiadającej zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego przez wspólnika spółki komandytowej posiadającej zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 3 listopada 2014 r. powołana została nowa spółka z o.o. spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jako osoba fizyczna jest komandytariuszem, a spółka z o.o. występuje jako komplementariusz. Wnioskodawca posiada 99% udziałów, a spółka z o.o. 1% udziałów.

W dniu 13 lutego 2015 r. spółka uzyskała zezwolenie strefowe na działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na prowadzenie działalności na terenie strefy, określonych wg następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług GUS:

*   sekcja H dział 52 grupa 52.1, klasa 52,10 - magazynowanie i przechowywanie towarów;
*   sekcja H dział 52 grupa 52.2, klasa 52,21, kategoria 52.21.2, podkategoria 52.21.24 – usługi parkingowe;
*   sekcja H dział 52 grupa 52.2, klasa 52,21 kategoria 52.21.2, podkategoria 52.21.29 - pozostałe usługi wspomagające transport drogowy;
*   sekcja H dział 52 grupa 52.2, klasa 52,24 - usługi przeładunku towarów;
*   sekcja H dział 52 grupa 52.2, klasa 52,29 - pozostałe usługi wspomagające transport.

Spółka po uzyskaniu zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie strefy ekonomicznej poniesie określone w zezwoleniu nakłady inwestycyjne, co pozwoli jej wspólnikom na korzystanie z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust 1 pkt 63a w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych - dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółki osobowe nie są wymieniowe w ustawie jako jednostki mogące uzyskać ulgi w podatku dochodowym z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisu, jego zakres podmiotowy dotyczy tylko:

1.  osób prawnych
2.  osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

Nie obejmuje zaś np. jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, czy ułomnych osób prawnych którym ustawa daje zdolność prawną, takich jak spółki jawne, czy spółki komandytowe. Nie wydaje się jednak, aby dokonywanie interpretacji gramatycznej tego przepisu było wystarczające bez dokonania interpretacji celowościowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy po uzyskaniu zezwolenia strefowego przez spółkę komandytową, wspólnicy spółki komandytowej będą mieli prawo do skorzystania z ulg podatkowych zgodnie z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz art. 21 ust 1 pkt 63a w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wspólnicy spółki komandytowej w przypadku prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i po uzyskaniu zezwolenia strefowego mają prawo do skorzystania z ulg w podatku dochodowym zgodnie z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz art. 21 ust 1 pkt 63a w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie zezwolenia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy, zgodnie z odrębnymi przepisami. Wielkość dochodu zwolnionego od podatku dochodowego każdy ze wspólników spółki określa proporcjonalnie do udziału w zysku, zgodnie z art. 8 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej pod pojęciem przedsiębiorcy, rozumie aż cztery grupy podmiotów. Jak wynika z art. 4. ust 1 tej ustawy, przedsiębiorcą w rozumieniu tej ustawy jest:

1.  osoba fizyczna,
2.  osoba prawna,
3.  jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Dodatkowo jak wynika z ustępu 2 tego przepisu, za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.

Również sama Ordynacja podatkowa rozróżnia co najmniej trzy grupy podmiotów tj. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.

W dokonaniu prawidłowej interpretacji art. 12 ustawy o specjalnych strefa ekonomicznych może też mieć znaczenie art. 331 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy, wspólnicy spółki komandytowej prowadzącej działalność na terenie strefy ekonomicznej na podstawie uzyskanego zezwolenia strefowego mają prawo do skorzystania z ulg w podatku dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 Kodeksu spółek handlowych).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższe potwierdza również art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), zgodnie z którym ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Wspólnikami spółki komandytowej mogą być osoby fizyczne, osoby prawne oraz tzw. ułomne osoby prawne, w tym w szczególności osobowe spółki handlowe. Zatem komplementariuszem spółki komandytowej może być spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z powyższym, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa to w swej istocie spółka komandytowa, w której podmiotem prowadzącym sprawy spółki (komplementariuszem) jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością natomiast komandytariuszami są zazwyczaj osoby fizyczne.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63a ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5c, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 21 ust. 5a ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 63a przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Zgodnie ze wskazanym powyżej ust. 5a, zwolnienie powyższe, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2015, poz. 282 ze zm.).

Zgodnie z art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Stosownie do art. 16 ust. 1 i ust. 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”. Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1.  zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2.  dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę;
3.  terminu zakończenia inwestycji;
4.  maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy;
5.  wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

Z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej udzielane jest przedsiębiorcom, a nie wspólnikom spółek osobowych, będącymi osobami fizycznymi, czy też osobami prawnymi.

Jednocześnie wskazać należy, że zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych nie zawierają definicji pojęcia „przedsiębiorcy”.

Definicja ta zawarta została w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.) w art. 4 ust. 1. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

Ustawodawca wymienił trzy kategorie podmiotów: osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną. Do jednostek organizacyjnych, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, należy w pierwszej kolejności zaliczyć spółki osobowe prawa handlowego, tj. spółki jawne, partnerskie, komandytowe, komandytowo – akcyjne. Podmioty te mogą we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania i być pozywane pod własną firmą.

Powyższe oznacza, że zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej otrzymuje spółka komandytowa jako przedsiębiorca, a nie poszczególni jej wspólnicy. Jednakże ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych korzystają wspólnicy spółki, będący podatnikami tego podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że spółka z o.o. spółka komandytowa, której Wnioskodawca jest komandytariuszem w dniu 13 lutego 2015 r. uzyskała zezwolenie strefowe na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym wskazać należy, że dochody wspólnika spółki komandytowej będącego osobą fizyczną, osiągane z tytułu prowadzenia przez tę spółkę działalności objętej zezwoleniem, na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, będą mogły korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do udziału Wnioskodawcy z zysku spółki – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy (spółki komandytowej), dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.