Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-48/15/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-14
Teza: W jakim okresie Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z decyzjami określającymi inny wymiar podatku niż ujęty w księgach rachunkowych i zeznaniach podatkowych danego roku podatkowego?
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-podatek od nieruchomości
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 09 stycznia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów podatkowych w związku z otrzymanymi decyzjami ustalającymi inny wymiar podatku od nieruchomości za lata 2010-2011 oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od nieruchomości za 2012 r. w związku z decyzją ustalającą ten podatek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów podatkowych w związku z otrzymanymi decyzjami ustalającymi inny wymiar podatku od nieruchomości za lata 2010-2011 oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od nieruchomości za 2012 r. w związku z decyzją ustalającą ten podatek.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest spółką polskiego prawa. Obecnie głównym przedmiotem jej działalności jest wynajem nieruchomości własnych. W latach 2010-2011 w księgach rachunkowych Spółki zostały zaksięgowane w ciężar kosztów podatkowych kwoty podatku od nieruchomości w wysokości zgodnej ze złożonymi deklaracjami na podatek od nieruchomości, natomiast w 2012 r. w związku ze złożonym wnioskiem o zwolnienie od podatku od nieruchomości, Spółka nie zaksięgowała w ciężar kosztów żadnej kwoty podatku. W wyniku przeprowadzonego przez Urząd Miasta postępowania podatkowego w 2013 r. Spółka otrzymała decyzje ustalające wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2010-2011 oraz decyzję oddalającą wniosek o zwolnienie od podatku i ustalającą wysokość zobowiązania w drodze decyzji za 2012 r. Kwoty wynikające z decyzji były wyższe od kwot ustalonych przez Spółkę w złożonych deklaracjach. Spółka bezskutecznie odwoływała się od decyzji podatkowych. W 2013 r. po uprawomocnieniu się decyzji oraz podtrzymaniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanowiska Urzędu Miasta, Spółka zaksięgowała (w grudniu 2013 r.) zobowiązania wynikające ze spornych kwot podatku od nieruchomości za lata 2011-2012 (zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami tut. Organ uznał ten okres za oczywistą omyłkę i dla celów dalszego rozstrzygnięcia przyjął okres 2010-2012). Zgodnie z art. 54 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, Spółka wykazała kwoty podatku jako tzw. straty z lat ubiegłych nie zaliczając kwot zaległego podatku do kosztów roku 2013 lecz odnosząc go na zmniejszenie kapitałów własnych Spółki. Spółka w składanej deklaracji podatkowej CIT za rok 2013 nie zaliczyła do kosztów uzyskania kwot podatku, nie składała też korekt deklaracji podatkowych za lata wcześniejsze w tym zakresie. Kwoty zaległego podatku nie zostały w całości uregulowane do dnia sporządzenia zapytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakim okresie Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z decyzjami określającymi inny wymiar podatku niż ujęty w księgach rachunkowych i zeznaniach podatkowych danego roku podatkowego?

Spółka stoi na stanowisku, że koszty poniesione z tytułu zaległego podatku od nieruchomości za lata 2010-2012 stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (dalej: Ustawa o CIT), a w związku z tym powinny one zostać zaliczone do kosztów podatkowych w roku ich ujęcia w księgach rachunkowych, na podstawie decyzji Urzędu Miasta ustalającej zobowiązania podatkowe w podatku od nieruchomości (art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT), tj. w 2013 r. Zdaniem Spółki, bez znaczenia pozostaje fakt, że Spółka nie zaksięgowała wydatków w ciężar kosztów roku 2013, a zaliczyła je jako tzw. kwoty strat z lat ubiegłych, zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT za dzień poniesienia kosztu uznaje się dzień, na który ujęto go w kosztach, za wyjątkiem sytuacji kiedy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Koszt w postaci zaległego podatku od nieruchomości za lata 2010-2012 został ujęty w roku 2013 oraz nie stanowił rezerwy ani biernych rozliczeń międzyokresowych, przez, co zdaniem Spółki, winien być ujęty jako koszt uzyskania przychodu roku 2013.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w latach 2010-2011 w księgach rachunkowych Spółki zostały zaksięgowane w ciężar kosztów podatkowych kwoty podatku od nieruchomości w wysokości zgodnej ze złożonymi deklaracjami na podatek od nieruchomości, natomiast w 2012 r. w związku ze złożonym wnioskiem o zwolnienie od podatku od nieruchomości, Spółka nie zaksięgowała w ciężar kosztów żadnej kwoty podatku. W wyniku przeprowadzonego przez Urząd Miasta postępowania podatkowego, w 2013 r. Spółka otrzymała decyzje ustalające wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2010-2011 oraz za rok 2012 decyzję oddalającą wniosek o zwolnienie od podatku i ustalającą wysokość zobowiązania w drodze decyzji. Kwoty wynikające z decyzji były wyższe od kwot ustalonych przez Spółkę w złożonych deklaracjach. Spółka bezskutecznie odwoływała się od decyzji podatkowych. W 2013 r. po uprawomocnieniu się decyzji oraz podtrzymaniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanowiska Urzędu Miasta, Spółka zaksięgowała (w grudniu 2013 r.) zobowiązania wynikające ze spornych kwot podatku od nieruchomości za lata 2010-2012. Zgodnie z art. 54 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, Spółka wykazała kwoty podatku jako tzw. straty z lat ubiegłych nie zaliczając kwot zaległego podatku do kosztów roku 2013 lecz odnosząc go na zmniejszenie kapitałów własnych Spółki. Spółka w składanej deklaracji podatkowej CIT za rok 2013 nie zaliczyła do kosztów uzyskania kwot podatku, nie składała też korekt deklaracji podatkowych za lata wcześniejsze w tym zakresie. Kwoty zaległego podatku nie zostały w całości uregulowane| do dnia sporządzenia zapytania.

Przedmiotem wątpliwości Spółki jest kwestia związana z ustaleniem momentu korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymanymi decyzjami ustalającymi inny wymiar podatku od nieruchomości za lata 2010-2012.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Odnosząc się do omawianej definicji kosztów podatkowych należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku muszą one zostać pokryte z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   są definitywne (rzeczywiste), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   są poniesione w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub mogą mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód); klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru;
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie); pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy.

Moment potrącalności kosztów został uregulowany przez ustawodawcę w art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym zasady ustalania momentu rozpoznania danego kosztu jako koszt uzyskania przychodu w zależności od jego charakteru.

Są nimi m.in.:

*   zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami – zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c;
*   zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami – art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, że są one potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wydatki z tytułu podatku od nieruchomości spełniają ogólną zasadę wymienioną w art. 15 updop i nie zostały wymienione w katalogu negatywnym zawartym w art. 16 tejże ustawy. Nie ulega wątpliwości, że ww. wydatki są ponoszone w związku z funkcjonowaniem

i prowadzeniem przedsiębiorstwa. Wobec tego mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Poniesienie opisanych we wniosku wydatków wynika z faktu posiadania majątku przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wydatki te należy więc kwalifikować jako element obowiązkowych kosztów stałych. Omawiane wydatki nie są bezpośrednio związane z określonymi przychodami, dlatego też należy zaliczyć je do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, potrącalnych - stosownie do art. 15 ust. 4d i 4e ww. ustawy – w dacie ich poniesienia. Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Wynika zatem z tego, że pod pojęciem „dzień poniesienia kosztu” rozumieć należy dzień, na który spółka uwzględniła koszt w prowadzonych księgach rachunkowych. Tym samym jest to dzień, który spółka wskazała jako dzień (okres), do którego dany wydatek został przypisany. Jeśli więc dla celów rachunkowych podatnik ujmuje ponoszone wydatki jako koszt w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych (na kontach kosztowych), wówczas jest to również koszt poniesiony w ujęciu podatkowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że różnice stanowiące zaległe kwoty podatku od nieruchomości za 2010 i 2011 r. oraz zaległa kwota podatku od nieruchomości za 2012 r. nie zostały przez Spółkę ujęte jako koszt.

Nie można bowiem zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że w celu ujęcia w 2013 r. ww. wydatków jako kosztów uzyskania przychodu bez znaczenia pozostaje fakt niezaksięgowania ich przez Spółkę w ciężar kosztów (ujęcie na koncie kosztowym), gdyż wystarczające jest zaliczenie ich w 2013 r. jako tzw. kwoty strat z lat ubiegłych.

Skoro zatem ww. wydatki, o których mowa we wniosku, nie zostały przez Spółkę ujęte w 2013 r. w księgach handlowych jako koszt rachunkowy, to Spółka nie ma możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów w 2013 r.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.