Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4011.48.2021.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-08
Teza: Preferencyjnego opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt; prace-prace badawczo-rozwojowe; preferencje-preferencyjne opodatkowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 30 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym 31 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box):

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania preferencyjnej stawki 5% do wyliczenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2021 r. –**jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 21 maja 2021 r. Znak: 0111-KDWB.4011.48.2021.1.KP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismem z 31 maja 2021 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym jednoosobową, pozarolniczą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej od dnia 15 stycznia 2019 r. W przeważającej części przedmiotem działalności Wnioskodawcy zgodnie z CEiDG jest działalność związana z oprogramowaniem sklasyfikowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności pod kodem 62.01.Z. W ramach działalności Wnioskodawca tworzy oprogramowanie do automatycznego porównywania ofert (…). Stworzone oprogramowanie jest zbywane na rzecz podmiotu powiązanego mającego siedzibę w (…) a następnie do podmiotów świadczących usługi m.in. w branży turystycznej.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową w formie Książki Przychodów i Rozchodów a wybraną formą opodatkowania jest podatek liniowy. Poza ewidencją w postaci Książki Przychodów i Rozchodów Wnioskodawca od stycznia 2019 prowadzi ewidencję przychodów i kosztów związanych z działalnością badawczo-rozwojową dla celów IP-Box.

Od stycznia 2019 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalność badawczo-rozwojowej dla celów skorzystania z ulgi podatkowej IP-Box, w ramach której tworzy i rozwija tworzone przez siebie oprogramowanie. Projekt badawczo-rozwojowy ma na celu wykorzystanie posiadanych zasobów wiedzy w zakresie tworzenia oprogramowania, w tym do stworzenia, ulepszenia oprogramowania przy zastosowaniu innowacyjnych rozwiązań. Prace nad tworzeniem oprogramowania były prowadzone w sposób metodyczny i polegały w dużej mierze na pisaniu kodu źródłowego programu oraz testach tworzonego oprogramowania na urządzeniach końcowych, w tym eksperymentach technicznych i weryfikacji ich wyników, wielokrotnie wprowadzając zmiany w trakcie prac w celu wyeliminowania i przeciwdziałania przyszłym problemów technicznych.

Wnioskodawca w ramach świadczonej usługi tworzy autorski kod źródłowy, który następnie jest przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki mającej siedzibę w (…). Rozliczenie sprzedaży następuje w na podstawie faktury za przeprowadzone i udokumentowane prace badawczo-rozwojowe wystawianej w zależności od realizacji etapu projektu. Praca odbywa się głównie za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej.

Projekt badawczo-rozwojowy ma na celu wykorzystanie posiadanych zasobów wiedzy w zakresie tworzenia oprogramowania, w tym do stworzenia, ulepszenia oprogramowania przy zastosowaniu innowacyjnych rozwiązań. Prace nad tworzeniem rozwiązań dla przedmiotowego oprogramowania są prowadzone w sposób metodyczny i polegają w dużej mierze na opracowaniu nowej funkcjonalności poprzez napisanie kodu źródłowego programu oraz jego testach, w tym eksperymentach technicznych i weryfikacji ich wyników. Dokumentacja projektu była przy użyciu narzędzia (…).

Wnioskodawca zbywa wyniki prowadzonych prac. Przedmiotem umowy ze zlecającym jest zbycie praw autorskich rozwiązań i nowych funkcjonalności do programu komputerowego. Tworzone rozwiązania informatyczne powstały w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy a tworzone elementy programu są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych i tym samym podlegają ochronie prawnej jak utwory literackie. Tworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy jest zbywany na rzecz zleceniodawcy. W wyniku zbycia następuje przeniesienie ogół praw majątkowych na zleceniodawcę.

W ramach prowadzenia prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych. Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dotyczą zakupu sprzętu komputerowego, elektronicznego, kabli, monitorów jako narzędzi niezbędnych do wykonania pracy, koszty nabycia usług telekomunikacyjnych. Wnioskodawca dodatkowo ponosi koszty ogólnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym koszty związane z eksploatacją samochodu a także koszty prowadzenia ewidencji księgowej.

Poza ewidencją podatkową Wnioskodawca prowadzi od stycznia 2019 ewidencję na potrzeby korzystania z ulgi IP-Box, w ramach której możliwe jest określenie które przychody i koszty związane są z działalnością badawczo-rozwojową w ramach prowadzonego projektu tworzenia programu komputerowego, a także ustalenie podstawy opodatkowania, do której zastosowanie znajdzie stawka preferencyjna, zgodniej z wymogami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie stosowanie przepisów dotyczących preferencyjnej stawki opodatkowania IP Box i w związku z tym zwraca się wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

W uzupełnieniu wniosku w piśmie z 31 maja 2021 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP) Wnioskodawca wskazał, że jego działalność twórcza obejmuje prace rozwojowe, a oprogramowanie zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy PIT prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.).

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę, zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności, a Wnioskodawca wykonując je ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca ponosi także odpowiedzialność, wobec osób trzecich, za rezultat podejmowanych przez Niego czynności i ich wykonanie.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej opracowuje nowe funkcjonalności programu oraz tworzy nowe programy, które są innowacyjne i różniące się od stosowanych u niego wcześniej. Wnioskodawca jest twórcą oprogramowania, które tworzy. Tworzony jest nowy kod źródłowy programu komputerowego a działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian. W efekcie wszystkich podejmowanych przez Wnioskodawcę przedsięwzięć, o których mowa we wniosku powstają programy komputerowe podlegające ochronie określonej art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Wnioskodawca tworzy nowy pogram komputerowy, który zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. ma formę kombinacji komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Objaśnienia podatkowe definiują program komputerowy jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Następnie program komputerowy tworzony przez Wnioskodawcę będący nowym prawem własności intelektualnej jest zbywany na rzecz zlecającego. W wyniku tworzenia oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do programu komputerowego, który stworzył. Prawa autorskie do programu komputerowego zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim podlegają ochronie prawnej jak utwory literackie. W związku z tworzeniem oraz ewentualnym rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Prowadzona przez Wnioskodawcę odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca w wyniku prowadzonej działalności nie osiąga dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które wykorzystywane są do przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), tj. związanych ze zwalczaniem zakażenia, zapobieganiem rozprzestrzenianiu się, profilaktyką oraz zwalczaniem skutków, w tym społeczno-gospodarczych choroby zakaźnej wywołanej wirusem SARS-CoV-2. Wnioskodawca nie tworzy oprogramowania wykorzystywanego do przeciwdziałania COVID-19.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy Wnioskodawca w świetle przedstawionego zakresu prac badawczo-rozwojowych, których rezultat Wnioskodawca zbywa na rzecz podmiotu zlecającego może skorzystać z preferencyjnej stawki 5% (tzw. IP-Box) opodatkowania dochodów z tytułu zbycia prawa własności intelektualnej w 2020 r. i latach następnych zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Wnioskodawca w świetle przedstawionego zakresu prac badawczo-rozwojowych, których rezultat Wnioskodawca zbywa na rzecz podmiotu zlecającego może skorzystać z preferencyjnej stawki 5% (tzw. IP-Box) opodatkowania dochodów z tytułu zbycia prawa własności intelektualnej w 2019 r. zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy preferencyjna stawka 5% może być stosowana do wyliczenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2021 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm. - dalej jako u.p.a.p.p) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory w postaci programu komputerowego. Autorskie prawo do programu komputerowego posiada taką specyfikę, że nie wymaga formalnej rejestracji w formie na przykład patentu i nie jest możliwe jego wyczerpujące legalne zdefiniowanie. Zgodnie z zaleceniem z punktu 75. objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP-Box, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP-Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Na podstawie art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm. - dalej u.p.d.o.f.) działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Programy komputerowe podlegają ochronie prawnej jak utwory literackie na mocy art. 74 u.p.a.p.p. Autorskim prawem do programu komputerowego zgodnie z punktem 79 objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów jest w szczególności utwór, a w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy.

W niniejszej sprawie bez wątpienia tworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy spełniają definicję utworu podlegającego ochronie prawnej w rozumieniu przepisów prawa autorskiego. Dodatkowo działalność Wnioskodawcy wyczerpuje kryteria stawiane pracy badawczo-rozwojowej poprzez jej autorski i kreatywny charakter, którego efektem jest wytworzenie nowych rozwiązań w postaci algorytmów i kodu źródłowego. Ponadto praca Wnioskodawcy prowadzona była w sposób metodyczny i została utrwalona w prowadzonej dokumentacji projektu. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą prowadzoną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy. Wnioskodawca tworzy utwory w rozumieniu prawa autorskiego w postaci programów komputerowych.

Na podstawie art. 30cb ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.) dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku ze zbyciem autorskich praw majątkowych do stworzonych przez siebie elementów programu informatycznego przez Wnioskodawcę na rzecz swoich klientów dochód ze sprzedaży stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż wytworzonych elementów systemu informatycznego jest kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnych i właściwa stawka podatku dla obliczonej przy zastosowaniu wskaźnika nexus podstawy opodatkowania wynosi 5%. Kryterium umożliwiającym skorzystanie z preferencyjnej stawki podatku dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest w myśl art. 30cb ust. 1 u.p.d.o.f.:

1.  wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzenie ksiąg rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 , przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonanie zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Dodatkowo na podstawie art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f. podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Stosownie do art. 30cb ust. 3 u.p.d.o.f. w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c u.p.d.o.f. Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej stawką 5% mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP-Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Wnioskodawca prowadzi wskazaną ewidencję i jest na jej podstawie wstanie ustalić przychody, koszty oraz dochód związany z działalnością B+R.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: \[(a+b) x 1,3\]/ (a+b+c+d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że sposób obliczania wskaźnika nexus następuje w oparciu o koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyróżniając niektóre kategorie tych kosztów korzystnie lub niekorzystnie wpływające na wysokość wskaźnika nexus.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami zgodnie z art. 30ca ust. 5 u.p.d.o.f.

Poza wskazanymi wyżej wyłączeniami przepisy nie wskazują innych kryteriów powiązania kosztów z prawem dla potrzeb wskaźnika nexus. W szczególności takiemu wyłączeniu nie podlegają wydatki na własną działalność badawczo-rozwojową podatnika związaną z określonym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zatem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalają zaliczyć do wydatków kwalifikowanych nakłady na usługi zewnętrzne świadczone przez podmioty inne niż jednostki naukowe. Brak również wyraźnego zastrzeżenia, że wydatki uwzględnione w kalkulacji wskaźnika nexus muszą stanowić koszty uznane za koszty uzyskania przychodu podatnika. Wnioskodawca może dzięki prowadzonej dodatkowej ewidencji przyporządkować poniesione wydatki do każdego tworzonych programów komputerowych i zdaniem Wnioskodawcy wydatki te stanowią koszty bezpośrednio związane z działalnością badawczo rozwojową.

Biorąc po uwagę powyższe należy stwierdzić, że wydatki na nabycie sprzętu komputerowego, elektronicznego, kabli, monitorów jako narzędzi niezbędnych do wykonania pracy, koszty nabycia usług telekomunikacyjnych oraz wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać ujęte w kalkulacji wskaźnika nexus pod literą „a” jako koszty poniesione na bezpośrednio prowadzoną przez podatnika działalność B+R związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na przedstawione w niniejszym wniosku argumenty, może on skorzystać z prawa do opodatkowania swoich dochodów ze zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej preferencyjną stawką 5% w 2019 i w 2020 r. Dodatkowo w 2021 r. może stosować obniżoną stawkę 5% do wyliczania swoich zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej: „updof”), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 updof, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 updof, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy –Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w updof dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 updof, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 updof).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 updof, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 updof).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 updof, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 11 updof, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika.

Ponadto, podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 updof, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 updof, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 updof, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 updof, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest wyłącznie autorskie prawo do programu komputerowego.

Tylko i wyłącznie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą bowiem stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową.

Jedynym wyjątkiem od powyższej zasady jest możliwość zastosowania preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 30ca wskazanej ustawy odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji (art. 30ca ust. 14 updof).

Dodać również należy, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach świadczonych na rzecz Zlecającego usług wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe;
2.  Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac związanych z tworzeniem, rozwojem i ulepszeniem oprogramowania komputerowego powstają prawa własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4.  Wnioskodawca zbywa Zlecającemu autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania za co otrzymuje wynagrodzenie;
5.  Wnioskodawca od stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5% w latach 2019 i 2020 oraz w latach następnych jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Odnosząc się do możliwości zastosowania preferencyjnej stawki 5% do wyliczenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2021 r., należy wskazać, że stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Zgodnie z przywołanym wcześniej art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Tym samym, dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym zostały one osiągnięte. Oznacza to, że ulga IP Box jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy lub obliczanie ich przy zastosowaniu stawki 5%.

Wyjątek od tej zasady uregulowany został w art. 52u ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 30ca, osiągający w okresie od 2020 r. do końca roku podatkowego, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które wykorzystywane są do przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, mogą stosować w trakcie roku podatkowego do opodatkowania tych dochodów stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy.

Wnioskodawca nie ma więc możliwości obliczania zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy przy zastosowaniu 5% stawki ze względu na niespełnienie przesłanek wskazanych w cytowanym przepisie art. 52u ustawy – Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jednak nie są one wykorzystywane do przeciwdziałania COVID-19.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element opisu stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.