Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.582.2024.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-02
Teza: Ustalenie czy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy wniesienie Aportem do B. przedmiotowego ZCP przez Wnioskodawcę będzie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 25

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy:

*   przedstawiony wyżej przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;
*   wniesienie Aportem do B. przedmiotowego ZCP przez Wnioskodawcę będzie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT neutralne podatkowo dla A.

Uzupełnili go Państwo pismem z 22 listopada 2024 r. (wpływ do organu 22 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A. Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”, „A.”) jest osobą prawną, spółką akcyjną, mającą siedzibę oraz miejsce efektywnego zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tym samym podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

Obecnie A. planuje wniesienie aportem (dalej: „Aport”) zespołu składników materialnych i niematerialnych działających w zakresie (\`(...)\`) (dalej: „ZCP”) do spółki B. Sp. z o.o. (dalej: „B.”).

Zespół tych składników odpowiada segmentowi działalności obejmującej (w zakresie krajowym) (\`(...)\`) w spółce C. S.A. (dalej: „C.”), przejętej (\`(...)\`) 2022 r. w wyniku połączenia C. i A. (połączenie przez przejęcie, w którym spółką przejmującą był A. a spółką przejmowaną C.), z zachowaniem przez A. dotychczasowego zakresu działalności, o którym mowa powyżej (poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobycie węglowodorów).

A. posiada w B. 100% udziałów i zgodnie z przyjętymi przez A. (jako jedynego właściciela) planami ma być ona podmiotem prowadzącym działalność (\`(...)\`), wyposażonym ponadto w aktywa magazynowe, skupiającym w ramach Grupy Kapitałowej A. (dalej: „GK A.”) kompetencje w zakresie (…) (dalej: „Działalność X.”).

Wniesienie ZCP do B. przez A. ma na celu stworzenie wyspecjalizowanego podmiotu, który w ramach GK A. będzie zajmował się Działalnością X. w Polsce. Dzięki posiadaniu składników majątkowych w postaci podziemnych magazynów (\`(...)\`) oraz magazynów (\`(...)\`) będzie on również mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności w zakresie podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji oraz związanego z tą działalnością wytwarzania energii elektrycznej. Taki podmiot będzie dysponował odpowiednimi zasobami, aby móc sfinansować kosztowne inwestycje związane z procesami finansowania oraz wydobycia ropy naftowej i gazu. Nie bez znaczenia pozostaje fakt, że działanie w ramach GK A. podmiotu zajmującego się działalnością X. w Polsce znacznie usprawni proces decyzyjny związany z tą formą działalności GK A. oraz ułatwi uzyskiwanie finansowania poszczególnych zadań.

Powyższe zdaniem Wnioskodawcy wpłynie pozytywnie na intensyfikację procesów związanych z poszukiwaniem i wydobyciem węglowodorów, co przyczyni się do znacznego rozwoju B. w zakresie krajowej Działalności X.

Wyodrębnienie ZCP w strukturach A., do którego dojdzie przed dniem wniesienia Aportu do B., będzie dokonane na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, funkcjonalnej oraz finansowej, w sposób opisany poniżej.

Wyodrębnienie organizacyjne ZCP

Wyodrębnienie organizacyjne definiowane jest jako wydzielenie w sferze zarządzania i organizacji zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych: wyodrębnienie w przedsiębiorstwie jednostki wewnętrznej w postaci np. oddziału, działu, wraz z przypisaniem do takiej jednostki pracowników.

Wnioskodawca zaznacza, iż w ramach A. na dzień złożenia niniejszego wniosku, już obecnie funkcjonują, na podstawie obowiązujących w Spółce regulaminów, jednostki organizacyjne, które łącznie będą stanowić wnoszony Aportem ZCP.

W szczególności w zakresie aktywów ZCP znajdą się następujące oddziały wyodrębnione w strukturach A.:

*   A. Spółka Akcyjna - Oddział (…),
*   A. Spółka Akcyjna - Oddział (…),
*   A. Spółka Akcyjna - Oddział (…),
*   A. Spółka Akcyjna - Oddział (…),
*   A. Spółka Akcyjna - Oddział (…),
*   A. Spółka Akcyjna - Oddział (…).

Ponadto, w ramach transakcji dojdzie do przejęcia przez B. w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465) kilku tysięcy pracowników ZCP (w tym kadry zarządzającej), czyli dojdzie do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę”.

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP

Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako zdolność do realizacji określonych, przypisanych zadań gospodarczych przez zbiór składników majątkowych, które są odrębne od zadań gospodarczych realizowanych przez pozostałą część przedsiębiorstwa.

W ramach Aportu ZCP do B. zostaną przeniesione posiadające zdolność aportową następujące składniki materialne i niematerialne, które na dzień Aportu będą znajdować się w strukturach ZCP, w tym w szczególności:

*   środki trwałe, środki trwałe w budowie i zapasy, a także inne ruchomości dotyczące działalności A. w segmencie obejmującym poszukiwanie potencjalnych (…), w tym aktywa magazynowe,
*   prawa własności nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego,
*   wierzytelności, prawa, a także obowiązki (w tym zobowiązania) z umów dotyczących prowadzenia działalności przez ZCP, w tym prawa i obowiązki z umów ustanowienia użytkowania górniczego oraz z umów o korzystanie z informacji geologicznej,
*   prawa własności intelektualnej i uprawnienia do korzystania z przedmiotów praw własności intelektualnej, niezbędne do prowadzenia działalności przez ZCP,
*   zezwolenia, koncesje i inne decyzje administracyjne wydane przez organy administracji publicznej, konieczne do prowadzenia działalności przez ZCP,
*   środki pieniężne,
*   dokumenty źródłowe dotyczące prowadzenia działalności w ramach ZCP, w tym umowy, wykazy i rejestry księgowe oraz rachunkowe dotyczące ZCP.

Zakres kluczowych funkcji autonomicznie realizowanych przez ZCP zarówno obecnie, jak i po jego Aporcie do B. przedstawia się / przedstawiać się będzie następująco:

*   poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobycie węglowodorów,
*   wytwarzanie energii elektrycznej i cieplnej z instalacji przy kopalniach gazu,
*   utrzymywanie instalacji magazynowych (infrastruktury) właściwej do prowadzenia działalności koncesjonowanej w zakresie podziemnego magazynowania substancji i pełnienia funkcji (…).

ZCP będzie więc w ramach B. kontynuować opisaną wyżej, działalność obecnie wykonywaną w ramach struktur A. (prowadzoną uprzednio przed połączeniem z A. w ramach C.).

Po dokonaniu Aportu A. tego rodzaju działalności nie będzie więc już wykonywać w Polsce, a B. – dzięki przeniesieniu wskazanych wyżej składników materialnych i niematerialnych – będzie samodzielnie realizowało krajową działalność X.

Wyodrębnienie finansowe ZCP

Wyodrębnienie finansowe definiowane jest jako prowadzenie ewidencji księgowej w sposób umożliwiający przyporządkowanie odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP.

Wnioskodawca wskazuje, iż na dzień Aportu w ramach ZCP możliwe będzie odseparowanie kosztów i przychodów generowanych przez poszczególne jednostki organizacyjne w sposób opisany poniżej.

Kluczowe źródła przychodów ZCP będą stanowić:

*   przychody ze sprzedaży produktów: gazu, ropy naftowej, kondensatu, energii elektrycznej, siarki, helu, tlenu,
*   przychody z umowy powierzającej instalacje magazynów gazu wysokometanowego.

Natomiast kluczowe pozycje kosztowe w ZCP będą stanowić:

*   koszty operacyjne związane z działalnością poszukiwawczo-wydobywczą,
*   koszty operacyjne związane z utrzymywaniem instalacji magazynowej,
*   koszty osobowe,
*   pozostałe koszty administracyjne.

Wyodrębnienie finansowe ZCP potwierdzone jest poprzez możliwość (na dzień Aportu):

*   przypisania do poszczególnych jednostek tworzących ZCP środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   sporządzenia planów remontowych dla poszczególnych jednostek organizacyjnych ZCP,
*   przeprowadzenia odrębnej wyceny ZCP,
*   zidentyfikowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez ZCP,
*   przygotowanie sprawozdania finansowego pro forma, które ma na celu zobrazowanie sytuacji finansowej ZCP w B., która miałaby miejsce po dokonaniu wkładu niepieniężnego w postaci ZCP.

Pozostałe elementy zdarzenia przyszłego:

B. przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład przekazanego jej ZCP w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład, czyli A.

Wnioskodawca i B. są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem CIT z siedzibą na terenie UE/EOG (art. 12 ust. 15 ustawy o CIT).

Wniesienie Aportu jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, głównym bądź jednym z głównych celów Aportu nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o CIT).

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Spółka B. Sp. z o.o., która nabędzie zespół składników materialnych i niematerialnych A. w postaci ZCP opisanego we Wniosku, będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności prowadzonej przez ZCP w zakresie (\`(...)\`), wyłącznie w oparciu o nabyte składniki bez konieczności angażowania innych składników lub podejmowania dodatkowych działań. Składniki te stanowią bowiem wystarczająco kompleksowy zespół aktywów materialnych i niematerialnych, zasobów ludzkich (skupionych w odpowiednich komórkach organizacyjnych ZCP) oraz finansowych.

**Pytania**

1\. Czy przedstawiony wyżej przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2\. Czy wniesienie Aportem do B. przedmiotowego ZCP przez Wnioskodawcę będzie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT neutralne podatkowo dla A.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805z późn. zm., dalej „ustawy o CIT”) ustawy o CIT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z faktem, iż ww. transakcja Aportu będzie dotyczyła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci ZCP, to zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT nie wygeneruje ona dla A. przychodu do opodatkowania, a zatem będzie ona dla niego neutralna podatkowo w myśl ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Co do zasady, zbycie aktywów może być dokonane jako (i) przeniesienie zbioru pojedynczych aktywów albo (ii) przeniesienie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zakładu) kontynuującego działalność. Konsekwencje podatkowe planowanej reorganizacji będą różne w zależności od tego, czy dokonywane jest przeniesienie poszczególnych składników majątku, czy też przenoszone składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W tym drugim bowiem przypadku transakcja ta stanowi czynność podatkowo neutralną w myśl ustawy o CIT.

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera art. 4a pkt 4 ustawy o CIT – jest to „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanej linii interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 25 lipca 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.308.2024.1.PC) na gruncie ustawy o CIT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Poniżej omówiono poszczególne elementy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w kontekście wskazanych na wstępie elementów zdarzenia przyszłego.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2020 r., sygn.: 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF czy z dnia 11 lutego 2021 r., sygn.: 0111-KDIB1-1.4010.501.2020.2.ŚS). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Z kolei warunek „realizacji określonych zadań gospodarczych” zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, że składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych. Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej, a istotą przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych.

We wskazanym na wstępie opisie zdarzenia przyszłego jasno wskazano, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzące ZCP nie są zbiorem przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ich posiadanie (własność) przez A. Wprost przeciwnie – składniki te odpowiadają segmentowi działalności obejmującej poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobycie węglowodorów w zakresie krajowym funkcjonującemu historycznie w C. (a po przejęciu C. przez A. – jest to analogiczny segment działalności Wnioskodawcy). Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących ZCP, w którego skład wchodzą w szczególności aktywa trwałe, obrotowe oraz kadra pracownicza, niewątpliwie realizuje obecnie i w B. dalej realizować będzie zadania gospodarcze obejmujące poszukiwanie i rozpoznawanie potencjalnych (…) właściwej do prowadzenia działalności koncesjonowanej w zakresie (…).

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne jest co do zasady rozumiane jako wydzielenie w sferze zarządzania i organizacji zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych – wyodrębnienie w przedsiębiorstwie jednostki wewnętrznej w postaci np. oddziału lub działu wraz z przypisaniem do takiej jednostki pracowników.

Na podstawie interpretacji indywidualnych (przykładowo interpretacja z dnia 23 listopada 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.559.2023.1.AW) można stwierdzić, że wyodrębnienie organizacyjne zazwyczaj realizowane jest w oparciu o umowę spółki, regulamin, zarządzenie lub inny podobny akt. O spełnieniu tego kryterium może świadczyć w szczególności, że:

*   zorganizowana część przedsiębiorstwa jest wyodrębnioną jednostką organizacyjną w ramach całego przedsiębiorstwa, np. działem, oddziałem,
*   posiada ona przypisanych do niej pracowników, których umowy przechodzą automatycznie na jej nabywcę na podstawie obowiązujących przepisów Kodeksu pracy.

W ramach Aportu ZCP do B. zostaną przeniesione oddziały A., które łącznie są w pełni wystarczające do prowadzenia samodzielnej Działalności X., a także działalności magazynowej. Stopień zorganizowania rzeczonych składników majątku w ramach ZCP pozwala na realizowanie zadań z zakresu poszukiwania, rozpoznawania, wydobycia i przetwarzania (…), za które odpowiedzialne są odpowiednie jednostki organizacyjne tworzące ZCP. Powyższe świadczy zatem o wyodrębnieniu organizacyjnym tej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Aportu będzie ZCP, w skład którego wchodzą jednostki odpowiednio formalnie wydzielone w strukturach Wnioskodawcy, na podstawie właściwych aktów wewnętrznych, tj. Oddział (…), Oddział (…), Oddział (…), Oddział (…), Oddział (…).

Niewątpliwie dla ukonstytuowania ZCP niezbędne są zasoby ludzkie w postaci odpowiednio wykwalifikowanych pracowników, gdyż to oni stanowią o możliwości prowadzenia określonej działalności poza spółką. Wnioskodawca wskazuje zatem, iż wraz z transferem przedstawionych elementów majątku, dojdzie również do przeniesienia dedykowanej kadry kilku tysięcy pracowników ww. oddziałów A. Pracownicy ci nadal będą w B. wykonywać przypisane im zadania, tak jak ma to miejsce w A. przed Aportem.

Należy zatem uznać, że przedstawiony w zdarzeniu przyszłym ZCP wypełnia cechy wyodrębnienia organizacyjnego. Wydzielane składniki majątku są bowiem uformowane w odpowiednie struktury, które pozwalają na prowadzenie autonomicznej działalności gospodarczej. ZCP będzie posiadał także odpowiednią kadrę pracowniczą, która będzie realizowała Działalność X. W związku z tym należy stwierdzić, iż ZCP odznacza się właściwym wyodrębnieniem organizacyjnym.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do niej przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań poprzez właściwe ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych (przynajmniej na poziomie rachunkowości zarządczej). Zgodnie z przeważającym poglądem organów interpretacyjnych (choćby w interpretacji z dnia 23 listopada 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.559.2023.1.AW), wyodrębnienie finansowe istnieje, jeżeli możliwe jest ustalenie wyniku finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa odrębnie od wyniku finansowego podatnika. Fakt prowadzenia odrębnych kont, na których ewidencjonowane są np. przychody związane z danym zespołem składników majątkowych, nie jest konieczny, ale musi istnieć możliwość ustalenia wyniku finansowego osiągniętego przez dany zespół składników majątkowych.

Wnioskodawca zaznacza, iż przedstawiony powyżej opis zdarzenia przyszłego jednoznacznie potwierdza wyodrębnienie finansowe ZCP. Jak bowiem wskazano, głównym źródłem jego finansowania są obecnie i po Aporcie do B. będą nadal przychody ze sprzedaży produktów (gazu, ropy naftowej, kondensatu, energii elektrycznej, siarki, helu, tlenu) oraz przychody z umowy powierzającej instalacje magazynów gazu wysokometanowego. W kontekście zaś kosztów, które generuje ZCP i po Aporcie do B. generować będzie nadal, wskazano, iż znajdują się wśród nich przede wszystkim koszty operacyjne związane z działalnością poszukiwawczo- wydobywczą, koszty operacyjne związane z utrzymywaniem instalacji magazynowej oraz koszty osobowe. W opisie zdarzenia przyszłego podkreślono również, że w ramach wydzielenia ZCP możliwe będzie (na dzień Aportu): przypisanie do poszczególnych jednostek tworzących ZCP środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, sporządzenie planów remontowych dla poszczególnych jednostek organizacyjnych ZCP, przeprowadzenie odrębnej wyceny ZCP, zidentyfikowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez ZCP, przygotowanie sprawozdania finansowego pro forma, mającego na celu zobrazowanie sytuacji finansowej ZCP w B., która miałaby miejsce po dokonaniu wkładu niepieniężnego w postaci ZCP.

W związku z powyższym należy uznać, iż ZCP spełnia wymóg wyodrębnienia finansowego. Z przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w stosunku do ZCP możliwe będzie przypisanie odpowiednich przychodów i kosztów związanych z działalnością ZCP.

Ponadto ZCP jest wyposażony w kilka źródeł finansowania, które świadczą o możliwości zachowania samodzielności przy realizacji prowadzonej przez ZCP działalności gospodarczej. W ramach Aportu dojdzie również do przeniesienia należności i zobowiązań do ZCP, co także stanowi o zachowaniu wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z podejściem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 12 sierpnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.276.2024.4.AK) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako zdolność wydzielonej części przedsiębiorstwa do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Decydującym jest zatem ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany zbiór praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zatem aby część majątku przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać zdolność do potencjonalnego działania jako niezależny, odrębny podmiot gospodarczy samodzielnie realizujący działania gospodarcze. Tym samym, składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą być wystarczające dla podjęcia działalności gospodarczej jako odrębny (samowystarczalny) podmiot w zakresie realizowanym dotychczas przez wydzieloną część majątku w dzielonym przedsiębiorstwie.

Można stwierdzić, iż wyodrębnienie funkcjonalne oznacza też, że charakter działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwy do odróżnienia od głównych działań całego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, działalność prowadzona w ramach ZCP jest w A.ie niezależna i odrębna od pozostałej działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę, a po Aporcie ZCP do B. A. tej działalności nie będzie już wykonywać. To właśnie B. (głównie poprzez wniesiony do niego ZCP) będzie po dniu Aportu stanowić centrum kompetencyjne dla GK A. w zakresie Działalności X.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy również fakt, iż w ramach ZCP na rzecz B. zostaną przeniesione w postaci Aportu składniki materialne i niematerialne, tj. w szczególności: nieruchomości i inne środki trwałe, wartości niematerialne, zapasy, środki pieniężne, zezwolenia, koncesje, itp. Są one bezpośrednio dedykowane do prowadzenia działalności X., a także działalności magazynowej i wykonywania określonych funkcji, jak: poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobycie węglowodorów, wytwarzanie energii elektrycznej i cieplnej z instalacji przy kopalniach gazu czy utrzymywanie instalacji magazynowych. Funkcje te obecnie w A. przypisane są do ZCP, zaś wraz z Aportem ZCP zostaną one przeniesione do B. i to tam właśnie będą realizowane.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy realizowana w opisany wyżej sposób działalność potwierdza wyodrębnienie funkcjonalne ZCP.

Skoro zatem w opisanym powyżej ZCP:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz

2) ma miejsce jego wyodrębnienie organizacyjne oraz

3) ma miejsce jego wyodrębnienie finansowe oraz

4) ma miejsce jego wyodrębnienie funkcjonalne,

to należy uznać, że wszystkie warunki dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT są spełnione. Dlatego uprawnionym jest stanowisko Wnioskodawcy, że zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP mający być przedmiotem Aportu do B. będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy ZCP posiada zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz wykazuje wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne, w związku z czym należy stwierdzić, iż stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Wobec tego, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT dokonanie Aportu ZCP do B. nie wygeneruje dla A. przychodu do opodatkowania, a zatem będzie ono dla niego neutralne podatkowo w myśl ustawy o CIT.

W myśl bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT przychód po stronie wnoszącego wkład stanowi wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Jednak zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Literalna wykładnia powyżej wskazanych przepisów wskazuje, iż w przypadku gdy przedmiotem aportu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, transakcja taka nie będzie stanowiła przychodu po stronie wnoszącego aport. Ze względu na fakt, iż wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku będą zdaniem Wnioskodawcy tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i to ona będzie przedmiotem Aportu, a B. przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład przekazanego jej ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład, czyli A., to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania. Aport ZCP będzie zatem dla A. neutralny podatkowo w podatku CIT.

Analogiczne stanowisko dotyczące neutralności podatkowej było wielokrotnie potwierdzane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnych interpretacjach, choćby z dnia 17 lutego 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.786.2022.2.SH czy z dnia 17 maja 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.75.2022.4.DP.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie poinformować, że otrzymał już od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretację indywidualną (wydaną w dniu 23 listopada 2023 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.559.2023.1.AW) wskazującą, że opisane wyżej składniki majątkowe stanowią dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa. Ponowny wniosek o interpretację składany jest obecnie z powodu zmiany koncepcji biznesowej, w szczególności składniki te będą jednak wnoszone do B. w całości (jako jeden ZCP), bez rozdzielania ich na dwie części (jak stanowił poprzedni wniosek).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.