Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-314/09-8/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-07-27
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie opodatkowania Spółki z tytułu połączenia przez przejęcie spółki osobowej.
Słowa kluczowe: dochód; opodatkowanie; połączenie; przejęcie; przychód; skutki podatkowe; spółki-przejęcie spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2009 r. (data wpływu 04 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania Spółki z tytułu połączenia przez przejęcie spółki osobowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 30 czerwca 2009 r. (data wpływu 06 lipca 2009 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia przychodów z tytułu wnoszonego wkładu niepieniężnego do spółki osobowej,
*   określenia wartości początkowej wnoszonego w formie wkładu niepieniężnego gruntu,
*   określenia dochodu w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową gruntu,
*   opodatkowania Spółki z tytułu połączenia przez przejęcie spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest właścicielem gruntu. Spółka zamierza zawiązać z innym podmiotem (spółka B) spółkę osobową. Wkładem Spółki będzie wspomniany grunt (prawo własności), drugi wspólnik wniesie inne środki (w tym środki pieniężne) potrzebne do prowadzenia działalności przez spółkę osobową. Spółka będzie większościowym udziałowcem spółki osobowej. Wspólnicy nie wykluczają, iż w przyszłości grunt będący przedmiotem aportu zostanie sprzedany. Wspólnicy nie wykluczają, iż w przyszłości może dojść do połączenia spółki osobowej ze Spółką.

Pismem uzupełniającym z dnia 30 czerwca 2009 r. Spółka podkreśliła, iż zdarzenie przyszłe w postaci połączenia spółki osobowej jest rozwiązaniem jedynie rozważanym, a nie planowanym. W związku z tym, zostanie przeprowadzone jedynie wówczas, gdy zajdą uzasadniające je przesłanki ekonomiczne.

Ponadto, zdaniem Spółki, powyższa kwestia nie jest elementem zdarzenia przyszłego, który powinien mieć wpływ na ocenę skutków podatkowych potencjalnych przyszłych działań Spółki w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wniesienie przez Spółkę wkładu do spółki osobowej w postaci prawa własności gruntu powoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu?
2.  Jak określić wartość wkładu Spółki do spółki osobowej?
3.  Jaka będzie wartość dochodu osiągniętego przez spółkę osobową przy sprzedaży gruntu?
4.  Czy w związku z połączeniem przez przejęcie spółki osobowej ze Spółką, powstanie w Spółce dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu do spółki osobowej nie powoduje powstania dochodu po stronie wnoszącego wkład.

Artykuł 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przepisy artykułu 12 ust. 1 pkt 7 jednoznacznie wskazują iż przepis ten mówi o spółkach kapitałowych. Zgodnie z artykułem 4 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, spółką kapitałową jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, pozostałe zaś, to zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki osobowe.

Konsekwencje wnoszenia wkładów do spółki osobowej nie zostały uregulowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy więc uznać iż ustawodawca wyłączył tę czynność spod opodatkowania. W przypadku spółki osobowej nie można mówić o jakimkolwiek przychodzie, wspólnik nie otrzymuje bowiem wkładu, lecz go wnosi. Co więcej, taką argumentację potwierdza wykładnia historyczna. Obecne brzmienie tego przepisu wprowadzono na mocy ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1179), kiedy to po wyrazie „spółce” dodano wyraz „kapitałowej”. Ustawodawca świadomie wyłączył więc wnoszenie wkładów do spółki osobowej spod opodatkowania.

Spółka pragnie podkreślić, że powyższy pogląd, zgodnie z którym wniesienie wkładu do spółki osobowej nie skutkuje powstaniem dla wnoszącego przychodu podlegającego opodatkowaniu znalazł odzwierciedlenie w powszechnie prezentowanej praktyce organów podatkowych. Takie stanowisko zaprezentował m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2008 r. (sygnatura: ILPB3/423-506/08-2/EK) stwierdził: „stwierdzić należy, że wniesienie przez Spółkę gruntu do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2008 r. (sygnatura: ILPB3/423-490/08-2/MM),
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2008 r. (sygnatura: IP-PB3-423-242/08-2/PS).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartością gruntu będącego wkładem do spółki osobowej będzie wartość ustalona przez wspólników w umowie spółki osobowej, przy czym ustalona wartość nie może przekroczyć wartości rynkowej.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma uregulowań dotyczących określania wartości wkładów do spółki osobowej. Zdaniem Spółki, w przypadku gdy wnoszącym wkład jest osoba prawna, do wnoszenia wkładów do spółki osobowej należy zastosować odpowiednio przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych normujące wniesienie aportu do spółek kapitałowych.

Artykuł 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, należy uznać ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, wartość gruntu wnoszonego do spółki osobowej będzie to wartość określona w umowie spółki osobowej, nie wyższa jednak od wartości rynkowej gruntu.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w stanowiskach zajętych przez organy skarbowe, przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 października 2008 r. (sygnatura: ILPB3/423-411/08-2/HS).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze sprzedaży gruntu stanowić będzie różnica między przychodem (cena sprzedaży) a kosztami uzyskania przychodu określonymi jako wartość gruntu w chwili jego wniesienia do spółki osobowej.

Zdaniem Spółki, w przypadku ewentualnej sprzedaży gruntu przez spółkę osobową, dochodem będzie różnica pomiędzy ceną należną spółce osobowej z tytułu sprzedaży gruntu a wartością gruntu ustaloną na moment wniesienia wkładu do spółki osobowej określoną jako wartość wkładu w umowie spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Kosztem tym, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych. Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 16c ust. 1 pkt 1 amortyzacji nie podlegają grunty i prawa użytkowania wieczystego, grunt nie będzie więc amortyzowany w spółce osobowej.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w stanowiskach zajętych przez organy skarbowe, przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 października 2008 r. (sygnatura: ILPB3/423-411/08-3/HS).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Spółki, nie stanowi dochodu dla Spółki majątek przejmowanej spółki osobowej, w tym także nadwyżka wartości otrzymanego majątku ponad wartość udziału w spółce przejmowanej.

Zgodnie z brzmieniem art. 491 Kodeksu spółek handlowych, spółki kapitałowe mogą łączyć się między sobą oraz ze spółkami osobowymi. Spółka osobowa nie może być jednak spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Ponadto, na gruncie Kodeksu spółek handlowych dopuszczono łączenie przez przejęcie, które polega na przeniesieniu całej masy majątkowej jednej spółki (spółki przejmowanej) na inną spółkę (spółka przejmująca) w zamian za udziały lub akcje spółki przejmującej wydawane wspólnikom lub udziałowcom spółki przejmowanej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują expressis verbis łączenia się spółek osobowych, jak również łączenia się spółek osobowych ze spółkami kapitałowymi. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych posiada jednak obszerną regulację dotyczącą łączenia się spółek kapitałowych. Zasadne wydaje się więc zastosować odpowiednio przepisy o łączeniu się spółek kapitałowych w przypadku łączenie się spółki osobowej ze spółką kapitałową.

Zgodnie z artykułem 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce wydatki poniesione na nabycie tych udziałów stają się kosztem uzyskania przychodu. W opisanym przypadku dochodem ze zbycia byłby otrzymany majątek spółki, kosztem uzyskania przychodu zaś byłaby wartość wkładu Spółki do spółki osobowej. Artykuł 10 ust. 2 pkt 1 stanowi jednak, iż dla spółki przejmowanej dochodu nie stanowi nadwyżka wartości otrzymanego majątku ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom spółki przejmowanej. Wnioskując a contrario z art. 10 ust. 2 pkt 2 przepis ten dotyczy spółki przejmującej, która posiada co najmniej 10% udziałów w spółce przejmowanej.

Polskie przepisy nie przewidują żadnych konsekwencji podatkowych dla spółki przejmowanej, stanowią zaś o konsekwencjach dla spółki przejmującej. Z podatkowego punktu widzenia nie powinno więc stanowić różnicy czy spółką przejmowaną jest spółka osobowa czy spółka kapitałowa, o ile spółką przejmującą jest spółka kapitałowa. Uzasadnione jest więc stosowanie przepisów o łączeniu się spółek kapitałowych także w przypadku łączenia przez przejęcie spółki osobowej ze spółką kapitałową. Alternatywnym rozwiązaniem jest uznanie, że ustawodawca świadomie nie uregulował przekształceń z udziałem spółek osobowych i całkowicie wyłączył ten proces spod opodatkowania.

Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego. Takie stanowisko zajęła m.in. L. Błystak, która uznała, że z uwagi na fakt, iż przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość łączenia się spółek kapitałowych z osobowymi, która nie może być spółką przejmującą lub nowo zawiązaną, art. 10 ust. 2 obejmuje nie tylko łączenie się spółek kapitałowych, ale również spółek kapitałowych z osobowymi (L. Błystak, „Podatek dochodowy od osób prawnych”, Wrocław 2007, s. 220). Podobnie Dorota Szubielewska i Marek Kozaczuk wyrazili pogląd, że kierując się nie tylko wykładnią językową (tzn. w granicach możliwego sensu słów), ale także wykładnią celowościową oraz systemową przepisy art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można interpretować w ten sposób, że z połączeniem spółek mających osobowość prawną (spółek kapitałowych) mamy do czynienia nie tylko w przypadku łączenia się tych spółek miedzy sobą, ale również w przypadku łączenia się tych spółek ze spółkami osobowymi (Dorota Szubielska, Marek Kozaczuk „Łączenie spółek handlowych - aspekty prawne i podatkowe”, Warszawa 2001 s. 53).

W świetle zaprezentowanej powyżej argumentacji, należy uznać, że w analizowanym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie art. 10 ust. 2, co oznacza że w trakcie operacji łączenia spółki osobowej ze Spółką, która będzie jej większościowym udziałowcem, nie powstanie po stronie Spółki dochód podlegający opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie opodatkowania Spółki z tytułu połączenia przez przejęcie spółki osobowej (pyt. nr 4) za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Jedną z form połączenia jest łączenie się przez przejęcie (art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych). Polega ono na przeniesieniu całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej.

Jeżeli wartość udziałów, które Spółka wyda wspólnikom spółki przejmowanej będzie niższa niż wartość majątku spółki przejmowanej, to Spółka przejmująca osiągnie nadwyżkę w równowartości różnicy tych wartości, która zostanie przekazana na kapitał zapasowy zgodnie z art. 497 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż wspólnicy (w tym Spółka) nie wykluczają, iż w przyszłości może dojść do połączenia spółki osobowej ze Spółką.

Skutki podatkowe w spółce przejmującej w procesie łączenia się spółek kapitałowych określa art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z zm.), zgodnie z którym, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej,
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Z treści tego przepisu wynika jednoznacznie, iż dotyczy on wyłącznie łączenia lub podziału spółek kapitałowych. Spółkami kapitałowymi w myśl tytułu III ustawy Kodeks spółek handlowych, są spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne. Spółki osobowe są spółkami handlowymi uregulowanymi w tytule II Kodeksu spółek handlowych. Nie mają zatem statusu spółek kapitałowych. Przepisy Kodeksu spółek handlowych wyraźnie odróżniają łączenie się spółek kapitałowych (przepisy art. 498 - 516) od łączenia się z udziałem spółki osobowej (art. 517 - 527). Treść ww. art. 10 ust. 2 odnosi się wyłącznie do łączenia lub podziału spółek kapitałowych, czyli postępowania przy łączeniu dwóch lub więcej spółek kapitałowych.

W przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym mamy natomiast do czynienia z połączeniem jednej spółki kapitałowej i jednej spółki osobowej, co przewiduje art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Wobec powyższego, stosując reguły wykładni językowej, należy stwierdzić, że skoro ustawodawca w art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi wyłącznie o łączeniu się spółek kapitałowych, a nie kapitałowej z osobową, to przepis ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z podatkowego punktu widzenia proces łączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową należy rozpatrywać w kontekście objęcia udziałów przez wspólników spółki osobowej w zamian za wkład niepieniężny wniesiony do spółki kapitałowej. Majątek spółki osobowej (wniesiony i zgromadzony w czasie jej trwania) jest majątkiem spółki osobowej, niemniej jednak z uwagi na fakt, że spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej (jest transparentna dla celów podatku dochodowego) i z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki uznaje się, że każdy ze wspólników wnosi do spółki kapitałowej majątek odrębnie, w proporcji ustalonej zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zamian za objęte udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki kapitałowej.

Zatem sytuacja ta - wyłącznie dla celów podatkowych - odpowiada przypadkowi wniesienia aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki kapitałowej w zamian za wydane udziały – natomiast z punktu przepisów Kodeksu spółek handlowych jest to proces połączenia.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Reasumując powyższe, w Spółce przejmującej (kapitałowej), tj. Wnioskodawcy, wartość majątku otrzymanego od wspólnika spółki osobowej (w tym także nadwyżka wartości majątku ponad wartość nominalną udziałów przyznanych temu wspólnikowi, przekazana na kapitał zapasowy spółki przejmującej) nie stanowi przychodu podatkowego dla Spółki.

W konsekwencji, Spółka stosując powołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zobowiązana jest opisane zdarzenie przyszłe traktować jako nabycie w drodze wniesienia przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego, a nie nabycie w wyniku połączenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia przychodów z tytułu wnoszonego wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (pyt. nr 1) został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 27 lipca 2009 r., nr ILPB3/423-314/09-5/MM,
*   określenia wartości początkowej wnoszonego w formie wkładu niepieniężnego gruntu (pyt. nr 2) został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 27 lipca 2009 r., nr ILPB3/423-314/09-6/MM,
*   określenia dochodu w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową gruntu (pyt. nr 3) został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 27 lipca 2009 r., nr ILPB3/423-314/09-7/MM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.