Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1132/12/GR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-08
Teza: 1. Czy w opisanej wyżej sytuacji Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku z tytułu nieodpłatnego korzystania z zysku, którego wypłata została odroczona, a który następnie zostanie w całości przeznaczony na pokrycie strat oraz na kapitał zapasowy? 2. Czy w przypadku konieczności umorzenia udziałów Spółka, na podstawie art. 41 ust. 4 oraz 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 24 ust. 5 i 5d, będzie - jako płatnik - zobowiązana do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia wypłaconego córce udziałowca?
Słowa kluczowe: darowizna; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; udział-umorzenie udziałów; umowa-umowa spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2012 r. (data wpływu 15 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w przypadku automatycznego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2012 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w przypadku automatycznego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy w okresie od 2007 r. do 2011 r. podejmowało następujące uchwały dotyczące przeznaczenia zysku:

1.  30.06.2008 r. w sprawie przeznaczenia zysku za rok 2007: zysk w kwocie 18.214,10 zł przeznaczono na wypłatę dywidendy, nie określając terminu jej wypłaty;
2.  30.06.2009 r. w sprawie przeznaczenia zysku za rok 2008: zysk w kwocie 21.775,94 zł przeznaczono na wypłatę dywidendy, nie określając terminu jej wypłaty;
3.  30.06.2011 r. w sprawie przeznaczenia zysku za rok 2010: zysk w kwocie 71.636,94 zł przeznaczono na pokrycie straty w wysokości 3.878,84 zł za rok 2009, w pozostałej części przeznaczono na wypłatę dywidendy, nie określając terminu jej wypłaty.

W roku 2009 Wnioskodawca poniósł stratę w wysokości 3.878,84 zł, a w roku 2011 stratę w wysokości 51.324,05 zł.

Z uwagi na brak środków na dywidendę oraz podatek od dywidendy, nigdy nie doszło do jej wypłaty.

Mając na uwadze sytuację finansową Wnioskodawca postanowił podjąć uchwały o zmianie ww. uchwał w części dotyczącej przeznaczenia zysku na dywidendę. I tak:

1.  pod koniec 2008 r. Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę o zmianie uchwały dot. dywidendy za rok 2007, postanawiając nie dokonywać podziału zysku i przeznaczyć niepodzielony zysk na kapitał zapasowy,
2.  pod koniec 2009 r. Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę i zmianie uchwały dot. dywidendy za rok 2008 postanawiając nie dokonywać podziału zysku i przekazując niepodzielony zysk w całości na kapitał zapasowy,
3.  pod koniec 2011 r. Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę o zmianie uchwały dot. dywidendy za rok 2010 postanawiając nie dokonywać podziału zysku i przekazując niepodzielony zysk na kapitał zapasowy.

Obecnie udziałowiec zamierza darować część udziałów swojej córce, która ma obywatelstwo polskie, ale jest niemieckim rezydentem podatkowym. Umowa przewiduje, że jeżeli w odpowiednim czasie obdarowany nie wyrazi zgody na funkcję członka zarządu Spółki, zarząd spółki będzie mógł umorzyć udziały (umorzenie automatyczne), wypłacając wynagrodzenie równe wartości darowizny udziałów. W tym wypadku doszłoby do umorzenia z czystego zysku, zgromadzonego na kapitale zapasowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanej wyżej sytuacji Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku z tytułu nieodpłatnego korzystania z zysku, którego wypłata została odroczona, a który następnie zostanie w całości przeznaczony na pokrycie strat oraz na kapitał zapasowy
2.  Czy w przypadku konieczności umorzenia udziałów Spółka, na podstawie art. 41 ust. 4 oraz 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 24 ust. 5 i 5d, będzie - jako płatnik - zobowiązana do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia wypłaconego córce udziałowca?

Przedmiotem niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wnioski numerem 2. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw do opodatkowania wynagrodzenia za umorzone udziały. W myśl art. 24 ust. 5 pkt 1 oraz ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód zumorzenia udziałów (akcji). Dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest zaś nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu. Koszty uzyskania przychodów - jeżeli nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny - ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. Podatek zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pk 4 ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych wynosi, co do zasady 19% dochodu. W myśl art. 41 ust. 4 oraz art. 42 ww. ustawy podatek pobiera Spółka. W opisanym zdarzeniu przyszłym przychód z tytułu umorzenia udziałów będzie równy wartości udziałów z dnia nabycia darowizny, zatem dochód wyniesie „0”. Spółka jako płatnik nie będzie miała obowiązku zapłaty podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wskazano we wniosku, udziałowcem Wnioskodawcy będzie osoba fizyczna będąca niemieckim rezydentem podatkowym. Przewidywana jest możliwość dokonania umorzenia udziałów, w trybie umorzenia automatycznego. Udziały podlegające umorzeniu, nabyte będą w drodze umowy darowizny.

Instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Przepis art. 199 § 1 stanowi, że udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

W każdym z tych przypadków, zgodnie z § 2 art. 199 Kodeksu spółek handlowych, umorzenie udziałów wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

W myśl art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, według którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

W świetle art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z tytułu umorzenia udziałów (akcji) został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z ich umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem, w przypadku umorzenia udziałów (akcji) nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768). który w ust. 1 stanowi, iż wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. Z kolei wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 8 ust. 3 ustawy).

Przytoczone normy ustawy o podatku od spadków i darowizn ustanawiają generalną zasadę, w myśl której wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę. Ustawa ta nie daje jednak możliwości ustalania wartości w sposób dowolny. Warunkiem uznania określonej przez nabywcę wartości jest stwierdzenie, że „odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw”. Tym samym ustalona na dzień dokonania darowizny wartość udziałów (akcji), spełniająca warunki określone w przytoczonych przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn, stanowić będzie – w przypadku uzyskania przychodu z umorzenia automatycznego lub przymusowego tych udziałów nabytych w drodze darowizny – koszty uzyskania przychodu dla potrzeb obliczenia dochodu w rozumieniu art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie do nabycia przez osobę fizyczną udziałów ma dojść w drodze darowizny, zatem w przypadku odpłatnego automatycznego umorzenia tych udziałów koszty uzyskania przychodów ustalić należy zgodnie z przytoczonym przepisem art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Przepis art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6 ustawy – stanowi zatem wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania go o koszty uzyskania.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W myśl natomiast art. 42 ust. 1a ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru.

Reasumując, w przypadku opisanego we wniosku automatycznego umorzenia udziałów w spółce akcyjnej, nabytych uprzednio w drodze darowizny – jeżeli przychód nie przewyższy kosztów jego uzyskania, ustalonych we właściwy sposób – na Wnioskodawcy jako płatniku nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku. Ewentualna nadwyżka przychodu z tytułu umorzenia ww. udziałów nad ich wartością rynkową ustaloną na dzień nabycia darowizny, będzie natomiast podlegała opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.