Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.978.2023.4.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-11
Teza: Skutki podatkowe wypłaty skumulowanych zysków wypracowanych w spółce jawnej po przekształceniu w spółkę z o.o.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zasady pobierania zaliczek.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę jawną dokonanej po przekształceniu w spółkę z o.o.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2024 r. (data wpływu ).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca bądź Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Działają Państwo pod firmą A sp. z o.o. od 6 grudnia 2022r., pod adresem (…), zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym pod numerem KRS: (…), NIP: (\`(...)\`) oraz REGON: (…).

Mają Państwo nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 poz. 1800 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT). Głównym przedmiotem działalności Spółki są usługi związane z branżą hotelarską. Ponadto zdecydowali się Państwo na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek na podstawie rozdziału 6b ustawy o CIT (tzw. estoński CIT).

Spółka powstała w wyniku przekształcenia ze spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Decyzję o wypłacie zysku podjęto jeszcze przed przekształceniem oraz zaksięgowano jako zobowiązanie.

Przez cały okres działalności spółki jawnej zysk wypracowany przez Spółkę był wypłacany wspólnikom jedynie w części. Pozostała po wypłacie część zysku wypracowana w danym roku obrotowym była kierowana na tzw. kapitał zapasowy Spółki lub pozostawała w Spółce jako tzw. zysk z lat ubiegłych. Wszyscy Wspólnicy podlegali opodatkowaniu na bieżąco z tytułu całości osiągniętych przychodów pomniejszonych o koszty ich uzyskania zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej: ustawa o PIT). Wspólnicy wpłacali miesięczne zaliczki na podatek dochodowy, a po zakończeniu roku podatkowego składali zeznanie roczne i wpłacali ewentualną różnicę, wynikającą z zeznania rocznego.

Obecnie działają Państwo w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstała w wyniku przekształcenia spółki jawnej. Wspólnicy podjęli przed datą przekształcenia uchwałę o podziale między wspólników dotychczas niewypłaconych zysków z lat ubiegłych oraz tych przekazanych na kapitał zapasowy. Z dniem podjęcia uchwały środki zgromadzone na kapitale zapasowym i zyskach z lat ubiegłych zostały przeksięgowane na konto księgowe - zobowiązania spółki z tytułu zysku wobec wspólników spółki jawnej. Wspólnicy zaplanowali, że powyższa kwota może być im wypłacona jednorazowo lub w ratach już po przekształceniu spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnoszą Państwo o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia, czy w opisanym wyżej przypadku wypłata przez Spółkę z o.o. zysku wypracowanego przed przekształceniem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

**Uzupełnienie wniosku:**

Umowa spółki z o.o. nie będzie przewidywała udziałów uprzywilejowanych.

Przed przekształceniem wspólnicy podjęli uchwałę o wypłacie dotychczas niewypłaconych zysków z lat ubiegłych oraz tych przekazanych na kapitał zapasowy. Z dniem podjęcia uchwały środki zgromadzone na kapitale zapasowym i zyskach z lat ubiegłych zostały przeksięgowane na konto księgowe - zobowiązania spółki z tytułu zysku wobec wspólników spółki jawnej.

Wspólnicy nie będą zobowiązani do dokonania jakiekolwiek świadczenia wzajemnego względem spółki z o. o. w zamian za otrzymanie wypłaty z zysków wypracowanych przed przekształceniem.

Dokonana wypłata zysków wypracowanych przed przekształceniem nie wpłynie w żaden sposób na zakres ich uprawnień jako wspólników spółki z o.o.

### Pytanie

Czy wypłata Wspólnikom zysku, wypracowanego przez spółkę jawną po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zaksięgowanego uprzednio jako zobowiązania, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub będzie generować po Państwa stronie, jako płatniku w myśl art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, obowiązek poboru podatku dochodowego?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na Państwa pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, wypłata zysków wypracowanych w ramach działalności spółki jawnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym po podjęciu uchwały o zmianie formy prawnej przez Spółkę. Wobec niniejszego stanu faktycznego, bez istotnego znaczenia pozostaje to, czy będą następować po przekształceniu spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, ze względu na to, że wypłaty będą dotyczyły wyłącznie zysków osiągniętych przez spółkę jawną przed datą jej przekształcenia.

Zysk osiągany przez Wspólników z tytułu udziału w spółce jawnej podlegał regularnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ciągu każdego roku i należy podkreślić. że bez znaczenia był fakt czy zysk wypracowany przez spółkę jawną został wypłacony Wspólnikom, czy też podjęto uchwalę o czasowym pozostawieniu zysku w np. w formie kapitału zapasowego. Należy zaznaczyć, że decyzja o wypłacie zysku została podjęta jeszcze przed przekształceniem, z tego względu została zaksięgowana w Spółce jako zobowiązania. Stoją Państwo na stanowisku. że dokonywanie wypłat zysków osiągniętych przez spółkę jawną po jej przekształceniu w spółkę kapitałową nie będzie świadczeniem należnym Wspólnikowi z tytułu udziału w spółce kapitałowej. ale świadczeniem spełnianym na rzecz Wspólnika w związku z wcześniejszą działalnością Spółki jawnej, której wynik został już raz opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zważając na powyższe, według Państwa dokonanie przez z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałą w wyniku przekształcenia. wypłaty zysku wypracowanego przez przekształcaną spółkę jawną na rzecz Wspólników — nie będzie skutkowało obowiązkiem opodatkowania dokonanej wypłaty zysku podatkiem dochodowym zarówno Od osób fizycznych, jak i prawnych.

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526. z póżn. zm.. dalej: "k.s.h.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h., użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 k.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.). Z kolei w myśl art. 553 § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów k.s.h., powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 k.s.h.), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 k.s.h.). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.).

Stosownie do art. 93a S 1 pkt 2 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W konsekwencji. jeśli przekształcenie spółki jawnej w z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów k.s.h., to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej jawnej.

Spółka jawna. będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy skutków podatkowych planowanej wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) Zysku wypracowanego. lecz niewypłaconego przez spółkę jawną (spółkę przekształcana).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody. z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 , 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym. zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe. z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o PIT: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28. Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251);

b) spółkę kapitałową w organizacji;

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne. Wspólnikami wskazanej we wniosku spółki jawnej były wyłącznie osoby fizyczne.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. I, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji, wspólnik spółki osobowej przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Zasadniczo, należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt I ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki jawnej), opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

W rozumieniu ustawy o PIT przychodu podlegającego opodatkowaniu nie będzie generowała wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka dokona tej wypłaty.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, w wyniku przekształcenia ze spółki jawnej powstała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Decyzja o wypłacie wypracowanego na przestrzeni lat zysku ze spółki została podjęta przez wspólników spółki jawnej jeszcze przed przekształceniem i zaksięgowano ją w spółce jako zobowiązania.

Wobec powyższego, Państwa zdaniem wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) wypracowanych przez spółkę jawną i opodatkowanych uprzednio przez wspólników, nie powoduje powstania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Fakt ten został potwierdzony m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 9 czerwca 2021 r. o znaku 0113-KDIPT2-3.4011.321.2021.1.NM

„Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że wspólnicy spółki jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, planują przekształcić ją w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnicy planują, że przed datą przekształcenia podejmą uchwałę o podziale między wspólników dotychczas niewypłaconych zysków z lat ubiegłych oraz tych przekazanych na kapitał zapasowy. Powyższa kwota może być wypłacona jednorazowo lub w ratach już po przekształceniu spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Podsumowując, w sytuacji gdy uchwala o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem spółki jawnej - wyplata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) wypracowanych przez spółkę jawną i opodatkowanych uprzednio przez wspólników, nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. ”

*   z dnia 16 września 2021 r. o znaku 0112-KDWL.4011.102.2021.1.TW

„Zobowiązanie, nie jest elementem kapitałów własnych przekształconej spółki, dlatego w rozpatrywanej sprawie, w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji powyższego, na tle opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę prawidłowe jest jego stanowisko, zgodnie z którym dokonanie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (powstałą z przekształcenia Wnioskodawcy - przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą) wypłaty na rzecz Wnioskodawcy - jedynego udziałowca tej spółki, po przekształceniu, środków stanowiących zysk netto Wnioskodawcy powstały przed dniem przekształcenia i opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w drodze zaistnienia długoterminowego zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie dla Wnioskodawcy czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. ”

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 552 ww. ustawy:

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną

Z kolei w myśl art. 553 § 1 ww. ustawy:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Stosownie do art. 553 § 3 ww. ustawy:

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej z uwzględnieniem art. 5761.

W myśl art. 555 § 1 ww. ustawy:

Do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Art. 558 § 1 stanowi:

Plan przekształcenia powinien zawierać co najmniej:

1) ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia;

2) w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową określenie wartości godziwej udziałów albo akcji wspólników.

Z art. 558 § 2 pkt 4 wynika:

Do planu przekształcenia należy dołączyć m. in. sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia na dzień, o którym mowa w § 1 pkt 1, przy zastosowaniu takich samych metod i w takim samym układzie, jak ostatnie roczne sprawozdanie finansowe.

W myśl art. 572 ww. ustawy:

W przypadku przekształcenia spółki jawnej, w której wszyscy wspólnicy prowadzili sprawy spółki, nie stosuje się przepisów art. 557-561. Nie dotyczy to obowiązku przygotowania dokumentów, o których mowa w art. 558 § 2, oraz poddania wyceny aktywów i pasywów spółki badaniu biegłego rewidenta.

Zgodnie z art. 574 ww. ustawy:

Wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółek przekształcanych (w sprawie: spółki jawnej) z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej (w sprawie: spółki z o.o.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383):

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością było przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształconej spółki (spółek).

Utrwaloną linią interpretacyjną jest uznanie jedności praw i obowiązków dla spółki przekształcanej i przekształconej, w wyniku której treść stosunków prawnych łączących spółkę z podmiotami trzecimi nie ulega zmianie wskutek procesu przekształcenia.

Na potwierdzenie powyższego przytoczyć można uchwałę Sądu Najwyższego podjętą w składzie 3 sędziów z 29 listopada 2017 r., sygn. akt III CZP 68/17, zgodnie z którą:

Przekształcenie oznacza zatem zmianę typu spółki przy zachowaniu tożsamości podmiotowej w zakresie praw i obowiązków. W konsekwencji w przypadku przekształcenia nie dochodzi do sukcesji praw i obowiązków. (\`(...)\`) Zarówno przed, jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który w wyniku przekształcenia zmienia jedynie formę prawną („szatę prawną”) na inny ustawowy typ spółki.

Odnosząc się do opisanej przez Państwa sytuacji dotyczącej zysków spółki jawnej, wskazać należy że spółka jawna, w której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) należy zauważyć, że zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w zyskach spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Z powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki jawnej), opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok, podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Odrębnym źródłem przychodów są natomiast określone w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…)

Art. 30a ust. 1 pkt 4 stanowi, że:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 30a ust. 6 ww. ustawy:

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do treści art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Przekształcenie spółki jawnej w spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki przekształcanej, co do zasady, staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej.

Podkreślić należy, że po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek (w tym majątek pochodzący z dotychczas niewypłaconych wspólnikom zysków wypracowanych w spółce jawnej do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia). Wspólnicy spółki jawnej – w wyniku przekształcenia – stają się wspólnikami przekształconej spółki, a „ich uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej wyrażone są w przyznanych udziałach. Wspólnicy spółki jawnej z właścicieli majątku wykorzystywanego do prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej stają się uprawnionymi do majątku spółki przekształconej jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów, które mogą realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Jak wynika z treści wniosku

*   Spółka powstała z przekształcenia formy prawnej Spółki jawnej w Sp. z o.o.,
*   Spółka jawna nigdy nie była i nie stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych;
*   w wyniku przekształcenia Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki Spółki przekształcanej (tj. Spółki jawnej);
*   przez cały okres działalności Spółki jawnej zysk wypracowany przez Spółkę jawną był wypłacany wspólnikom w części. Pozostała część zysku wypracowaną wyłącznie w formule Spółki jawnej na bieżąco opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników - pozostała w Spółce jawnej;
*   z momentem przekształcenia, Spółka działając w formie spółki z o.o. stała się następcą prawnym w zakresie zatrzymanego zysku wypracowanego za okres Spółki jawnej;
*   Wspólnicy podjęli przed datą przekształcenia uchwałę o podziale między wspólników dotychczas niewypłaconych zysków z lat ubiegłych oraz tych przekazanych na kapitał zapasowy. Z dniem podjęcia uchwały środki zgromadzone na kapitale zapasowym i zyskach z lat ubiegłych zostały przeksięgowane na konto księgowe - zobowiązania spółki z tytułu zysku wobec wspólników spółki jawnej.
*   Umowa spółki z o.o. nie będzie przewidywała udziałów uprzywilejowanych.
*   Przed przekształceniem wspólnicy podjęli uchwałę o wypłacie dotychczas niewypłaconych zysków z lat ubiegłych oraz tych przekazanych na kapitał zapasowy. Z dniem podjęcia uchwały środki zgromadzone na kapitale zapasowym i zyskach z lat ubiegłych zostały przeksięgowane na konto księgowe - zobowiązania spółki z tytułu zysku wobec wspólników spółki jawnej.
*   Wspólnicy nie będą zobowiązani do dokonania jakiekolwiek świadczenia wzajemnego względem spółki z o. o. w zamian za otrzymanie wypłaty z zysków wypracowanych przed przekształceniem.
*   Dokonana wypłata zysków wypracowanych przed przekształceniem nie wpłynie w żaden sposób na zakres ich uprawnień jako wspólników spółki z o.o.

Skoro źródłem uprawnienia do wypłaty zysków było posiadanie przez wspólników statusu udziałowców w spółce jawnej, wypłata ta nie wpływa na zakres uprawnień wspólników spółki z o.o. ani też nie będzie wiązała się z obniżeniem kapitału zapasowego lub rezerwowego, to nie stanowi ona dla wspólników przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie co do zasady, przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie generowała wypłata zaległego zysku, który wcześniej, zgodnie z obowiązującymi przepisami tej ustawy, podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka przekształcona dokona tej wypłaty.

Skoro zatem – jak Państwo wskazujecie – wypłacane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością kwoty faktycznie będą miały charakter wypłaty zysków ze spółki jawnej w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, to nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych względów Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwo interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).