Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.275.2020.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-01
Teza: brak wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku, jako niestanowiącej zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy transakcji sprzedaży ww. budynku, opodatkowanie 23% stawką podatku VAT transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2020 r. (data wpływu 28 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 22 maja 2020 r. (data wpływu 22 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku, jako niestanowiącej zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**,
*   zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy transakcji sprzedaży ww. budynku – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania 23% stawką podatku VAT transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest prawidłowe**,
*   prawa do odliczenia całego podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku, jako niestanowiącej zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy transakcji sprzedaży ww. budynku, opodatkowania 23% stawką podatku VAT transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, prawa do odliczenia całego podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 22 maja 2020 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Kupujący”), na dzień składania niniejszego wniosku, nie jest jeszcze czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”), z uwagi na zmianę siedziby i związane z tym trwające postępowanie sądowe (zmiany są dokonane i zarejestrowane pod sygnaturą: XXX od 12 marca br.), które się opóźnia z uwagi na stan epidemiczny, a które to zmiany spowodują również zmianę urzędu skarbowego właściwego do zarejestrowania i rozliczania podatku VAT.

Kupujący w przedmiocie przeważającej działalności gospodarczej zajmuje się wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Ponadto, w przedmiocie jego pozostałej działalności gospodarczej mieszczą się: kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, działalność związana z obsługą rynku nieruchomości wykonywana na zlecenie oraz zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie.

Kupujący zamierza nabyć łącznie:

1.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w K. przy ulicy G., składającej się z dwóch działek ewidencyjnych (nr 1 oraz nr 2 obręb B.), o łącznej powierzchni … ha, przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w przeważającej części na tereny zabudowy usługowej, a w mniejszej części na tereny dróg wewnętrznych (dalej „Grunt”), dla której Sąd Rejonowy, XI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr XXX, oraz;
2.  prawo odrębnej własności budynku biurowego pod nazwą „A”, o powierzchni użytkowej 15.130,14 m2, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności (dalej „Budynek”), objęty księgą wieczystą XXX, prowadzoną przez Sąd Rejonowy, XI Wydział Ksiąg Wieczystych.

Kupujący ma zamiar, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nabyć prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo odrębnej własności budynku posadowionego na tym gruncie od dotychczasowego użytkownika wieczystego gruntu (dalej: „Transakcja”) i właściciela budynku – A. Sp. z o.o. będącej czynnym podatnikiem podatku VAT (dalej jako: „Sprzedający”).

Sprzedający nabył prawo użytkowania niezabudowanego gruntu na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu zawartej z poprzednim użytkownikiem wieczystym, w dniu 19 czerwca 2006 r. Cena sprzedaży prawa użytkowania wieczystego obejmowała podatek VAT według stawki 22%. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu przez Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego gruntu. Sprzedający skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu. Sprzedający na tymże gruncie zamierzał wznieść budynek z przeznaczeniem na wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem VAT – z przeznaczeniem na wynajem pomieszczeń biurowych. Po nabyciu w 2006 roku prawa użytkowania wieczystego gruntu Sprzedający, w oparciu o pozyskany kredyt bankowy, rozpoczął budowę budynku. Nabywane przez Sprzedającego roboty budowlane, służące wybudowaniu budynku, były opodatkowane podatkiem VAT według stawki podstawowej 22%, a Sprzedający korzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu robót budowlanych służących wybudowaniu budynku.

Po wybudowaniu budynku i uzyskaniu w dniu 29 lipca 2009 r. pozwolenia na użytkowanie budynku, Sprzedający zakwalifikował budynek jako własny środek trwały, służący wykonywaniu działalności gospodarczej i rozpoczął wykonywanie zaplanowanej działalności gospodarczej obejmującej wynajem pomieszczeń biurowych znajdujących się w budynku. Pierwszy najemca rozpoczął użytkowanie wynajmowanych od Sprzedającego pomieszczeń w budynku w dniu 1 sierpnia 2009 roku. Z tytułu świadczenia usług wynajmu pomieszczeń biurowych, znajdujących się w budynku, Sprzedający podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jako, iż w momencie uzyskania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku, w budynku nie wyodrębniono lokali, gdyż pomieszczenia na każdej z kondygnacji nadziemnych tworzyły tzw. open space, a na kondygnacjach podziemnych znajdowały się otwarte miejsca parkingowe, większość pomieszczeń w budynku była w stanie technicznym wymagającym jeszcze końcowej aranżacji (prace wykończeniowe – ścianki działowe, sufity podwieszane, oświetlenie, malowanie ścian, zabudowa aneksów socjalnych, instalacje techniczne, wykładziny podłogowe) zgodnej z wymaganiami najemców, Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenia (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) budynku w miarę sukcesywnego wykańczania powierzchni wynajmowanych kolejnym najemcom (tzw. fit-out), przygotowując te pomieszczenia do oczekiwań stawianych przez kolejnych najemców. Należy jednak zaznaczyć, że te prace wykończeniowe wykonywane przez Sprzedającego w żadnym przypadku nie prowadziły do wyodrębnienia trwałymi przegrodami lokali w budynku, gdyż miały one jedynie charakter aranżacji pomieszczeń wynajmowanych najemcom. Całość nakładów ponoszonych przez Sprzedającego na wykończenie poszczególnych powierzchni znajdujących się w budynku była kwalifikowana jako nakłady ponoszone na cały budynek, gdyż Sprzedający nie prowadzi ewidencji rachunkowej pozwalającej na wyodrębnienie poszczególnych nakładów i przypisanie ich do określonego pomieszczenia, jako że w budynku nie wyodrębniono żadnych lokali.

Prace wykończeniowe były wykonywane w budynku we wszystkich latach następujących po przyjęciu przez Sprzedającego w 2009 roku budynku jako środka trwałego, w tym również w ostatnich dwóch latach. Wynajmowanie pomieszczeń w budynku ma bowiem charakter procesu ciągłego, cały czas występuje rotacja najemców, związana ze zwalnianiem części powierzchni w budynku przez jednych najemców i przejmowaniu części powierzchni w budynku przez innych najemców. Należy przy tym podkreślić, że poszczególne części powierzchni w budynku nie są przejmowane w sposób prosty 1:1 (czyli że nowy najemca przejmuje dokładnie tę powierzchnię, która jest zwalniana przez dotychczasowego najemcę), gdyż z uwagi na to, że całość powierzchni na poszczególnych kondygnacjach ma charakter open space, w przypadku rezygnacji przez dotychczasowego najemcę z zajmowanej powierzchni lub jej części, najczęściej następuje demontaż tymczasowych ścianek działowych wydzielających powierzchnię zajmowaną do tej pory przez dotychczasowego najemcę, a nowi najemcy (często powierzchnia zwalniana przez jednego dotychczasowego najemcę jest dzielona pomiędzy kilku nowych najemców) dokonują nowego wydzielenia powierzchni zgodnie ze swoimi potrzebami.

Ostatnia nowa umowa najmu miała być zawarta w marcu 2020 roku (powierzchnia jest przygotowana), ale z uwagi na stan epidemiczny nie doszło jeszcze do jej podpisania. Proces wynajmu nadal zachowuje swoją dynamikę, przewidziane jest zawarcie kolejnych umów najmu w ciągu bieżącego roku.

Łączna wartość skumulowanych nakładów poniesionych przez Sprzedającego na ulepszenie budynku po jego przyjęciu na ewidencję środków trwałych w 2009 roku, nie osiągnęła nigdy 30% wartości początkowej budynku.

Uzupełniająco, należy również zauważyć, że ponoszone przez Sprzedającego wydatki na prace wykończeniowe nie zawsze były kwalifikowane jako ulepszenia budynku, gdyż w przypadku prostej zmiany najemcy wynajmującego dane pomieszczenie w budynku (nowy najemca przejmował całą powierzchnię zajmowaną uprzednio przez innego najemcę, a więc nie następowała zmiana aranżacji pomieszczeń), wydatki takie miały charakter remontu pomieszczeń.

Z pomieszczeń znajdujących się w budynku, które nie były w danym momencie wydane najemcom, korzystał sam Sprzedający na własne potrzeby – w pomieszczeniach takich najczęściej urządzano wówczas prowizoryczne magazyny służące przechowywaniu elementów wyposażenia innych pomieszczeń w budynku (ścianki działowe, elementy sufitów podwieszanych, wykładziny podłogowe, wyposażenie aneksów kuchennych, elementy instalacji technicznych), znajdujących się w trakcie prac wykończeniowych. Sprzedający nie dysponuje bowiem odrębnymi pomieszczeniami wydzielonymi w budynku dla celów technicznych, które to pomieszczenia zaspokajałyby potrzeby związane z magazynowaniem przez Sprzedającego elementów wykorzystywanych przy pracach wykończeniowych.

W chwili obecnej wynajętych jest ponad 95% pomieszczeń biurowych znajdujących się w budynku. Te pomieszczenia w budynku, które obecnie nie są wynajęte (ok. 5%), były już wynajęte w przeszłości, a obecnie służą zaspokojeniu własnych potrzeb Sprzedającego związanych z organizacją prac wykończeniowych prowadzonych w budynku, jak już opisano powyżej.

Przedmiotem przeważającej działalności Sprzedającego, zgodnie z rejestrem przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, a w pozostałym zakresie również kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Sprzedający nigdy nie zatrudniał, ani też nie zatrudnia obecnie żadnych pracowników, zlecając podmiotom zewnętrznym wykonywanie wszystkich usług związanych z realizowanymi projektami. W szczególności, obsługę administracyjną budynku prowadzi licencjonowany zarządca, rachunkowość jest prowadzona przez biuro księgowe, obsługę prawną prowadzi zewnętrzna kancelaria radcy prawnego, a jedynie wąski zakres działalności prowadzi, we własnym zakresie, zarząd spółki Sprzedającego (np. negocjacje z najemcami pomieszczeń w budynku, obsługę bieżącą kredytu, negocjacje z potencjalnymi nabywcami budynku). Sprzedający jest podatnikiem VAT czynnym i był takim podatnikiem VAT czynnym zarówno w momencie nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, jak też w trakcie budowy budynku, a także był podatnikiem VAT czynnym od samego początku wynajmowania pomieszczeń znajdujących się w budynku. Sprzedający wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT (w szczególności wynajem pomieszczeń biurowych i miejsc parkingowych znajdujących się w budynku oraz na gruncie), nie wykonywał w przeszłości, ani też nie wykonuje obecnie, żadnych czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Sprzedający jest również właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w K. przy ulicy M., składającej się z trzech działek ewidencyjnych (nr 3, nr 4 oraz nr 5 obręb B.), o łącznej powierzchni … ha, przeznaczonej, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, na tereny zabudowy usługowej użyteczności publicznej, objętej księgą wieczystą XXX Sądu Rejonowego. Powyżej opisana nieruchomość nie jest funkcjonalnie, w żaden sposób, związana z gruntem, ani też z budynkiem.

Pomiędzy Sprzedającym a Kupującym nie istnieją powiązania w rozumieniu ustaw podatkowych, a w szczególności nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. 2018 r. poz. 2174 z późn. zm., dalej „ustawa o VAT”). Po nabyciu od Sprzedającego na drodze umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynku, z uwagi na brzmienie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (tekst jednolity Dz. U. 2019 r. poz. 1145, dalej „Kodeks cywilny”), Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego w obowiązujące stosunki najmu pomieszczeń biurowych i miejsc parkingowych znajdujących się w budynku i na gruncie jako nowy wynajmujący. Po wstąpieniu w prawa i obowiązki wynajmującego, Kupujący będzie pobierał czynsz najmu, podlegając opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu świadczonych usług wynajmu. Poza ww. prawami umowa sprzedaży nie będzie obejmowała przejęcia przez Wnioskodawcę jakichkolwiek zobowiązań związanych z nieruchomością, za wyjątkiem opisanych poniżej. Transakcja nie obejmie innych istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, które wymienia art. 551 Kodeksu cywilnego. Transakcja nie będzie wiązała się z przejściem pracowników sprzedającego Kontrahenta na kupującego Wnioskodawcę w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy). Na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, wskutek nabycia nieruchomości z mocy prawa na Kupującego jako nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego jako zbywcy, wynikające z umów najmu obowiązujących na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Na Kupującego zostaną przeniesione kaucje wpłacone przez najemców tytułem zabezpieczenia zawartych przez Sprzedającego umów najmu. Ponadto, należy wskazać, iż w związku z przeniesieniem własności budynku na Wnioskodawcę przejdą uprawnienia wynikające z rękojmi i gwarancji, związane z tym budynkiem, oraz autorskie prawa majątkowe do projektu budowlanego. Kupujący w dalszym ciągu zamierza posługiwać się dotychczasową nazwą centrum biurowego, która brzmi „A”.

W ramach planowanej umowy sprzedaży nie dojdzie do przejścia na Kupującego:

1.  umowy o zarządzanie;
2.  umów ubezpieczeń mienia dotyczącego nieruchomości;
3.  umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
4.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego (w tym, w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, itp.);
5.  środków pieniężnych Sprzedającego zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie;
6.  tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego;
7.  know-how Sprzedającego (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);
8.  ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych jego dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych), związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z nieruchomością, które zostaną przekazane Kupującemu);
9.  praw i obowiązków wynikających z umów, zawartych przez Sprzedającego, o dostawę mediów (takich jak woda, prąd, gaz) i innych umów zawartych z przedsiębiorstwami sieciowymi (przed transakcją, Sprzedający rozwiąże lub wypowie te umowy, a po rozwiązaniu/wygaśnięciu tych umów (w niektórych wypadkach skutek ten nastąpi po dokonaniu transakcji), Kupujący zawrze nowe umowy dotyczące świadczenia usług związanych z dostawą mediów we własnym zakresie.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze, a także nie stanowi ona oddziału Sprzedającego, wyodrębnionego w KRS. Ponadto, Sprzedający nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla tych składników majątkowych, jak również nie sporządza dla nich odrębnego sprawozdania finansowego. Jednocześnie, przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z gruntem i budynkiem nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont rachunkowych utworzonych tylko dla tych aktywów. Sprzedający i Kupujący zakładają, że będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w dacie transakcji.

Sprzedający i Kupujący zakładają, że zrezygnują ze zwolnienia fakultatywnego od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT transakcji przez złożenie przed dniem transakcji, właściwemu dla Kupującego, naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego w oparciu o wymogi art. 43 ust. 10 oraz 11 ustawy o VAT. Planowana przyszła transakcja zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego. Kupujący, po dokonaniu transakcji, jak już wyżej wyjaśniono, jako nowy wynajmujący, będzie pobierał czynsz najmu z pomieszczeń biurowych i parkingów znajdujących się w budynku i na gruncie, podlegając opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu świadczonych usług wynajmu.

Transakcja jest planowana przed 30 czerwca br.

W stosunku do całego budynku, od momentu oddania ostatniej wykończonej powierzchni do użytkowania przez najemców, do momentu sprzedaży budynku minie więcej niż 2 lata.

Na pytanie Organu „Czy obie działki będące przedmiotem planowanej sprzedaży, tj. zarówno działka nr 1 jak i działka nr 2 są zabudowane opisanym we wniosku budynkiem biurowym, czy też ww. budynek biurowy znajduje się wyłącznie na jednej z ww. działek (jeżeli tak, proszę wskazać na której)?”, Wnioskodawca podał, że „obie działki będące przedmiotem planowanej sprzedaży, tj. zarówno działka nr 1 jak i działka nr 2 są zabudowane opisanym we wniosku budynkiem biurowym”.

Na pytanie Organu „W sytuacji gdy budynek biurowy znajduje się wyłącznie na jednej z ww. działek, proszę jednoznacznie wskazać:

1.  czy działka niezabudowana ww. budynkiem biurowym opisanym we wniosku, stanowi tereny niezabudowane?
2.  jeżeli działka niezabudowana ww. budynkiem biurowym opisanym we wniosku, stanowi tereny niezabudowane proszę wskazać jakie jest przeznaczenie działki niezabudowanej budynkiem biurowym wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego?”,

Wnioskodawca odpowiedział, że „nie dotyczy”.

Na pytanie Organu „W przypadku gdy działka niezabudowana ww. budynkiem biurowym opisanym we wniosku, jest zabudowana innymi budynkami lub budowlami proszę wskazać:

1.  jakie konkretnie budynki i budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 ze zm.) oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) będą się znajdować w momencie sprzedaży na ww. działce.
2.  proszę o wskazanie jaki jest symbol PKOB poszczególnych budynków oraz budowli znajdujących się na ww. działce.
3.  czy ww. obiekty (budynki i budowle) posadowione na ww. działce są trwale związane z gruntem?
4.  czy przy nabyciu lub wybudowaniu ww. budynków i budowli Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
5.  kiedy (proszę wskazać daty) ww. budynki i budowle zostały wybudowane i oddane do użytkowania? Proszę podać odrębnie do każdego budynku i budowli.
6.  kiedy (proszę o podanie dat) miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu? Proszę podać odrębnie do każdego budynku i budowli lub ich części.
7.  czy w odniesieniu do ww. budynków, budowli lub ich części znajdujących się na ww. działce zostały poniesione/będą poniesione, do dnia zbycia wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej? Informację należy podać odrębnie dla każdego obiektu, w którym dokonano ww. ulepszeń.
8.  jeżeli poniesiono wydatki na ulepszenie równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich ulepszeniu? Czy od ww. zajęcia (używania) do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Informację należy podać odrębnie dla każdego obiektu, w którym dokonano ww. ulepszeń.
9.  czy Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym ww. budynków i budowli?”

Wnioskodawca odpowiedział, że „nie dotyczy”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie przepisów ustawy o VAT, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie przepisu art. 6 pkt 1) ustawy o VAT?
2.  Czy planowana transakcja będzie korzystała ze zwolnienia fakultatywnego z opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do całości budynku, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT?
3.  Czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia fakultatywnego transakcji, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, i wyboru opodatkowania podatkiem VAT transakcji poprzez złożenie zgodnych oświadczeń Sprzedającego i Kupującego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że Sprzedający i Kupujący wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy budynku, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności całości budynku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%?
4.  Czy w przypadku, gdy transakcja zostanie opodatkowana według stawki 23%, w wyniku rezygnacji ze zwolnienia fakultatywnego, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, Kupujący, po dokonaniu transakcji, będzie uprawniony do odliczenia całego podatku VAT naliczonego przez Sprzedającego przy transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Odnośnie pytania nr 1.

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, konieczne jest, w pierwszej kolejności, ustalenie, czy czynność ta będzie mieścić się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zawartym w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, oraz czy nie zachodzi wyłączenie tej czynności z opodatkowania podatkiem VAT, w oparciu o przepis art. 6 pkt 1) ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie „towaru” zostało dla celów VAT, zdefiniowane w przepisie art. 2 pkt 6) ustawy o VAT – są to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Taką definicję towaru spełnia budynek, a zatem sprzedaż budynku podlegać będzie, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT, jako dostawa towaru.

Jednocześnie, przepis art. 7 ust. 1 pkt 6) i 7) nakazują zaliczyć, do kategorii dostawy towarów, również, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu. Tym samym, dokonanie w ramach planowanej transakcji sprzedaży budynku oraz sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie, przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o VAT. W świetle art. 6 pkt 1 powołanej ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze zakres przedmiotowy ustawy o VAT, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, itp.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie oraz finansowo wyodrębniony, w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań o charakterze gospodarczym.

Z kolei, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego, który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W przepisie art. 552 Kodeksu cywilnego ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Na gruncie ustawy o VAT, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Istotne w sprawie jest to, że zespół składników materialnych (prawo wieczystego użytkowania działki wraz z własnością posadowionego na niej budynku), przeznaczony był do realizacji przez Sprzedającego określonych zadań gospodarczych, czyli wynajmu najemcom na podstawie odpowiednich z nimi umów, które bez wątpienia rodziły stosunek zobowiązaniowy, a także na cele własnej działalności, tj. prowadzenia biura.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa w świetle powyższych orzeczeń jest zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak zostało to wskazane w okolicznościach zdarzenia przyszłego nabywca będzie kontynuować umowy najmu. Gdy cel w jakim dokonać ma się przedmiotowe nabycie pozostaje bez znaczenia dla kwalifikacji przedmiotu transakcji jako niestanowiącego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to sam fakt przeniesienia wyłącznie jednego składnika majątku nie tworzy całości zdolnej do prowadzenia działalności gospodarczej. W wyroku NSA z dnia 26 czerwca 2008 r., I FSK 688/07, Sąd stwierdził, że „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.

Ponadto w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że bez dodatkowych składników, które pozwalają na wykonywanie działalności gospodarczej, w szczególności szeregu umów, dana nieruchomość nie może stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności.

Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazują, że przedmiotem transakcji jest budynek, który, sam w sobie, nie ma zdolności do prowadzenia działalności gospodarczej. Transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Sprzedającego na Kupującego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy). Na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, wskutek nabycia nieruchomości z mocy prawa na Kupującego zostaną przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego, wynikające z umów najmu obowiązujących na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Na Kupującego zostaną przeniesione kaucje wpłacone przez najemców tytułem zabezpieczenia zawartych przez Sprzedającego umów najmu. Ponadto należy wskazać, iż w związku z przeniesieniem własności budynku biurowego na Kupującego przejdą uprawnienia wynikające z rękojmi i gwarancji związane z tym budynkiem oraz prawa autorskie do projektu budowlanego. Kupujący w dalszym ciągu zamierza posługiwać się dotychczasową nazwą centrum biurowego, która brzmi „A.”.

W ramach planowanej umowy sprzedaży nie dojdzie do przejścia na Kupującego:

1.  umowy o zarządzanie;
2.  umów ubezpieczeń mienia dotyczącego nieruchomości;
3.  umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami);
4.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego (w tym, w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, itp.);
5.  środków pieniężnych Sprzedającego zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie;
6.  tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego;
7.  know-how Sprzedającego (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców);
8.  ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych jego dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych), związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z nieruchomością, które zostaną przekazane Wnioskodawcy);
9.  praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego o dostawę mediów (takich jak woda, prąd, gaz) i innych umów zawartych z przedsiębiorstwami sieciowymi (przed transakcją, Sprzedający rozwiąże lub wypowie te umowy, a po rozwiązaniu/wygaśnięciu tych umów (w niektórych wypadkach skutek ten nastąpi po dokonaniu transakcji), Kupujący zawrze nowe umowy dotyczące świadczenia usług związanych z dostawą mediów we własnym zakresie.

Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze, a także nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS. Do przypisania wyżej wymienionym składnikom zdolności do prowadzenia działalności w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego niezbędnym jest podjęcie szeregu działań. Chodzi m.in. o: zawarcie umów na dostawy mediów, zatrudnienie lub wydzielenie grupy pracowników do obsługi tej działalności (konserwatorów, dozorców, ochrony), nabycie składników wymaganych do obsługi (np. pojazdy samochodowe, wyposażenie, inne urządzenia techniczne). Dodać należy, że część nieruchomości nie jest wynajęta przez co wymaga zaangażowania celem znalezienia najemcy.

Z uwagi na powyższe, Kupujący przyjmuje, że do sprzedaży przez Kontrahenta składników wyżej wymienionych, nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym przedmiotowa transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, przedmiotu transakcji nie można uznać ani za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani też za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e) VATU. W związku z powyższym przedmiotowa transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT oraz nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Odnośnie pytania nr 2.

W związku z tym, że, zdaniem Sprzedającego i Kupującego, transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to zasadne jest rozważenie właściwej stawki tego podatku.

Zgodnie z przepisem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków (budowli lub ich części) trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że także przy zbyciu prawa wieczystego użytkowania zabudowanego gruntu opodatkowane powinno być ono tak, jak budynki posadowione na tym gruncie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast na mocy art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Istotą pierwszego zasiedlenia – jak wynika z powołanego przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi, np. na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy.

Pierwsze zasiedlenie następuje również poprzez wykorzystywanie budynku na własne cele właściciela tego budynku, co znalazło potwierdzenie w wyroku TSUE w sprawie Kozuba (z 16 listopada 2017 r., C-308/16).

Ustawodawca w definicji ustawowej zawartej w art. 2 pkt 14 powołanej ustawy wyraźnie wskazuje, że pierwsze zasiedlenie może dotyczyć zarówno budowli, budynków lub ich części. Jak zostało to przedstawione w okolicznościach zdarzenia przyszłego Sprzedający, po nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu w 2006 roku wybudował budynek na tymże gruncie w lipcu 2009 roku (data pozwolenia na użytkowanie budynku), a po tej dacie Sprzedający nie ponosił już wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej budynku, a zatem nie doszło do kolejnych „pierwszych zasiedleń” budynku w wyniku ulepszenia budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14) ustawy o VAT już po jego wybudowaniu.

Pierwsze zasiedlenie budynku miało miejsce w sierpniu 2009 roku, gdy oddano pierwsze pomieszczenia w budynku pierwszemu najemcy po zakończeniu budowy budynku i gdy Sprzedający, jako właściciel budynku, rozpoczął użytkowanie pomieszczeń w budynku na własne potrzeby. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło w dacie, od której minęło więcej niż dwa lata, a co za tym idzie, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Ponadto, nakłady poniesione przez Wnioskodawcę nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, planowana transakcja sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynku, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wprowadzonego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10) VATU, jako dostawa budynku, w przypadku którego doszło już w przeszłości do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Odnośnie pytania nr 3.

W ocenie Sprzedającego i Kupującego Strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, przy spełnieniu warunków ustanowionych w tym przepisie. Rezygnując ze zwolnienia, dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, dla skuteczności rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania dostawy budynku niezbędnym jest, aby zarówno dokonujący dostawy budynku podatnik, jak i nabywca budynku, byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i aby złożyli, jeszcze przed dniem dokonania dostawy budynku, naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy budynku zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynku, zawierające w szczególności imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy, planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, jak również adres budynku.

W sytuacji, w której Sprzedający i Kupujący, będąc czynnymi podatnikami podatku VAT, zrezygnują ze zwolnienia wprowadzonego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10) VATU i wybiorą opodatkowanie podatkiem VAT planowanej transakcji w postaci sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynku, poprzez złożenie naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego przed datą tej transakcji oświadczeń zgodnych z wymogami wprowadzonymi w art. 43 ust. 10 i 11 VATU, transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Odnośnie pytania nr 4.

Dla dokonania oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Sprzedającego przy transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku, należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 VATU, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim nabywane towary lub usługi będą wykorzystane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi nabywane przez podatnika będą przez niego wykorzystane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy nabyciu takich towarów i usług.

Kupujący jest podatnikiem VAT czynnym, i zakłada, że będzie takim podatnikiem VAT czynnym w dacie planowanej transakcji, a po nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w ramach planowanej transakcji, Kupujący zamierza wykorzystywać te aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie powierzchni w budynku i na gruncie na cele komercyjne.

Czynności Kupującego, polegające na wynajmie powierzchni w budynku i na gruncie, będą opodatkowane podatkiem VAT. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w ramach planowanej transakcji będzie służyło wykonywaniu przez Kupującego czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Mając powyższe na względzie, po dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu przez Kupującego od Sprzedającego prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w ramach transakcji, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, należy zauważyć, że nie będzie miało miejsca szczególne wyłączenie prawa do odliczenia przez Kupującego kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku w ramach transakcji, wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2) ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tymczasem, jak wykazano już wyżej, planowana transakcja sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a pomimo, że transakcja mogłaby korzystać ze zwolnienia fakultatywnego z opodatkowania podatkiem VAT, ustanowionego w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, w wyniku rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania transakcji podatkiem VAT, następującego na drodze złożenia przez Sprzedającego i Kupującego oświadczeń zgodnych z wymogami art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, transakcja zostanie opodatkowana według stawki 23%, co spowoduje, że nie zostanie wypełniona hipoteza przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2) ustawy o VAT, a co za tym idzie, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego przez Sprzedającego przy transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6);
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Kupujący zamierza nabyć łącznie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej składającej się z dwóch działek ewidencyjnych (nr 1 oraz nr 2) oraz prawo odrębnej własności budynku biurowego stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności od dotychczasowego użytkownika wieczystego gruntu i właściciela budynku – A. Sp. z o.o. Po nabyciu od Sprzedającego na drodze umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynku, z uwagi na brzmienie art. 678 ustawy Kodeks cywilny, Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego w obowiązujące stosunki najmu pomieszczeń biurowych i miejsc parkingowych znajdujących się w budynku i na gruncie jako nowy wynajmujący. Na Kupującego zostaną przeniesione kaucje wpłacone przez najemców tytułem zabezpieczenia zawartych przez Sprzedającego umów najmu. Ponadto, należy wskazać, iż w związku z przeniesieniem własności budynku na Wnioskodawcę przejdą uprawnienia wynikające z rękojmi i gwarancji, związane z tym budynkiem, oraz autorskie prawa majątkowe do projektu budowlanego. Kupujący w dalszym ciągu zamierza posługiwać się dotychczasową nazwą centrum biurowego, która brzmi „A”.

Transakcja nie obejmie natomiast innych istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, które wymienia art. 551 Kodeksu cywilnego. Transakcja nie będzie wiązała się z przejściem pracowników sprzedającego Kontrahenta na kupującego Wnioskodawcę w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy Kodeks pracy). W ramach planowanej umowy sprzedaży nie dojdzie do przejścia na Kupującego: umowy o zarządzanie; umów ubezpieczeń mienia dotyczącego nieruchomości; umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami); praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającego (w tym, w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, itp.); środków pieniężnych Sprzedającego zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie; tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego; know-how Sprzedającego (związany w szczególności z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także z wyszukiwaniem i utrzymaniem odpowiedniego portfolio najemców); ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych jego dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych), związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z nieruchomością, które zostaną przekazane Kupującemu); praw i obowiązków wynikających z umów, zawartych przez Sprzedającego, o dostawę mediów (takich jak woda, prąd, gaz) i innych umów zawartych z przedsiębiorstwami sieciowymi (przed transakcją, Sprzedający rozwiąże lub wypowie te umowy, a po rozwiązaniu/wygaśnięciu tych umów (w niektórych wypadkach skutek ten nastąpi po dokonaniu transakcji), Kupujący zawrze nowe umowy dotyczące świadczenia usług związanych z dostawą mediów we własnym zakresie.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika, że przedmiot transakcji nie stanowi bowiem masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Jak wskazano w opisie sprawy, nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze, a także nie stanowi ona oddziału Sprzedającego, wyodrębnionego w KRS. Ponadto, Sprzedający nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla tych składników majątkowych, jak również nie sporządza dla nich odrębnego sprawozdania finansowego. Jednocześnie, przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z gruntem i budynkiem nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont rachunkowych utworzonych tylko dla tych aktywów.

Zatem w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji w stosunku do całości budynku, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że działki będące przedmiotem planowanej sprzedaży, tj. zarówno działka nr 1 jak i działka nr 2 są zabudowane opisanym we wniosku budynkiem biurowym. Po nabyciu w 2006 roku prawa użytkowania wieczystego gruntu Sprzedający rozpoczął budowę budynku. Po wybudowaniu budynku i uzyskaniu w dniu 29 lipca 2009 r. pozwolenia na użytkowanie budynku, Sprzedający zakwalifikował budynek jako własny środek trwały, służący wykonywaniu działalności gospodarczej i rozpoczął wykonywanie zaplanowanej działalności gospodarczej obejmującej wynajem pomieszczeń biurowych znajdujących się w budynku. W budynku nie wyodrębniono lokali, gdyż pomieszczenia na każdej z kondygnacji nadziemnych tworzyły tzw. open space, a na kondygnacjach podziemnych znajdowały się otwarte miejsca parkingowe.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie dostawa ww. budynku, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budynek ten został już zasiedlony. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynku, a planowaną dostawą nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, pierwszy najemca rozpoczął użytkowanie wynajmowanych od Sprzedającego pomieszczeń w budynku w dniu 1 sierpnia 2009 roku. Natomiast z pomieszczeń znajdujących się w budynku, które nie były w danym momencie wydane najemcom, korzystał sam Sprzedający na własne potrzeby – w pomieszczeniach takich najczęściej urządzano wówczas prowizoryczne magazyny służące przechowywaniu elementów wyposażenia innych pomieszczeń w budynku. Wprawdzie Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenia (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) budynku w miarę sukcesywnego wykańczania powierzchni wynajmowanych kolejnym najemcom (tzw. fit-out), przygotowując te pomieszczenia do oczekiwań stawianych przez kolejnych najemców, jednakże – jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca – łączna wartość skumulowanych nakładów poniesionych przez Sprzedającego na ulepszenie budynku po jego przyjęciu na ewidencję środków trwałych w 2009 roku, nie osiągnęła nigdy 30% wartości początkowej budynku. Wnioskodawca wskazał, że w stosunku do całego budynku, od momentu oddania ostatniej wykończonej powierzchni do użytkowania przez najemców, do momentu sprzedaży budynku minie więcej niż 2 lata.

W związku z powyższym, dla ww. transakcji dostawy budynku zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji dostawa prawa użytkowania wieczystego działek, na których posadowiony jest ww. budynek przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, jest prawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia fakultatywnego transakcji, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, i wyboru opodatkowania podatkiem VAT transakcji poprzez złożenie zgodnych oświadczeń Sprzedającego i Kupującego, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że Sprzedający i Kupujący wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy budynku, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności całości budynku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jak rozstrzygnięto powyżej, planowana transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanej ww. budynkiem będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto w opisie sprawy wskazano, że Sprzedający i Kupujący zakładają, że będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w dacie transakcji i zrezygnują ze zwolnienia fakultatywnego od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT transakcji przez złożenie przed dniem transakcji, właściwemu dla Kupującego, naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego w oparciu o wymogi art. 43 ust. 10 oraz 11 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, Sprzedający i Kupujący spełniając ww. warunki będą mogli skorzystać z rezygnacji ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży ww. budynku wraz z prawem użytkowania wieczystego ww. działek, na których ten budynek jest posadowiony i wybrać opodatkowanie tej dostawy, stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że dostawa ww. budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to Sprzedający – po spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – będzie mógł skorzystać z opcji opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości według 23% stawki VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w przypadku, gdy transakcja zostanie opodatkowana w wyniku rezygnacji ze zwolnienia fakultatywnego, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, Kupujący, po dokonaniu transakcji, będzie uprawniony do odliczenia całego podatku VAT naliczonego przez Sprzedającego przy transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynku.

Odnosząc się zatem do kwestii prawa do odliczenia całego podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem ww. nieruchomości, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Kupujący będzie wykorzystywał nabytą nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Kupujący, po dokonaniu transakcji, jako nowy wynajmujący, będzie pobierał czynsz najmu z pomieszczeń biurowych i parkingów znajdujących się w budynku i na gruncie, podlegając opodatkowaniu podatkiem VAT z tytułu świadczonych usług wynajmu.

Jednocześnie – jak wskazano w niniejszej interpretacji – planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji, w odniesieniu do planowanej transakcji znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, w stosunku do nieruchomości stanowiącej przedmiot planowanej dostawy, wówczas Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto, z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego, niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla Sprzedającego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.