Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-268/14-2/MKw
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-13
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2014 r. (data wpływu 24 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: „Nabywca” lub „Wnioskodawca”) jest spółką komandytowo-akcyjną, zamierzającą podjąć działalność na polskim rynku nieruchomości. Obecnie, Wnioskodawca rozważa nabycie części nieruchomości, na których realizowana jest inwestycja zakładająca budowę kompleksu trzech budynków biurowych w W. Wnioskodawca nabyłby nieruchomość od spółki T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością D. sp. k. (dalej: „Zbywca”).

Inwestycja prowadzona przez Zbywcę jest realizowana na działkach gruntu, stanowiących własność lub będących w użytkowaniu wieczystym Zbywcy, oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 9/1, 10/2, 60, 61, 62, 63, 99, 103, 105/1 oraz 107 (w trakcie podziału geodezyjnego, w wyniku, którego z tej działki powstają działki 107/1 i 107/2).

Przedmiotem transakcji planowanej przez Wnioskodawcę jest zakup prawa użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewidencyjnym 99 oraz prawa własności działki nr 107/1 (powstającą po podziale działki 107), która jest własnością Zbywcy, wraz z naniesieniami istniejącymi na działce nr 99 („Nieruchomość”). Transakcja sprzedaży Nieruchomości planowana jest w 2014 r.

Prawo wieczystego użytkowania działki gruntu o numerze ewidencyjnym 99 zostało nabyte przez Zbywcę od grupy osób fizycznych na podstawie „Umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości”. Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego na Wnioskodawcę nie podlegało podatkowi od towarów i usług.

Wspomniane wyżej osoby nabyły z kolei prawo wieczystego użytkowania tej działki na podstawie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste z dnia 11 maja 2009 zawartej w związku z uznaniem roszczeń wynikających z tzw. „dekretu warszawskiego”. Zgodnie z tą umową działka nr 99 stanowiła nieruchomość niezabudowaną, a z tytułu użytkowania wieczystego, należne były opłaty roczne podlegające VAT.

Na działce nr 99 nie znajdują się żadne budynki, w związku z czym była ona opisywana jako działka niezabudowana, lecz jednocześnie zlokalizowana jest na niej droga. Droga ta nie została wybudowana przez Zbywcę, tj. nie ponosił on żadnych wydatków na wybudowanie tej drogi. Zbywca nie ponosił także wydatków na ulepszenie istniejących budowli przekraczających 30% ich wartości początkowej.

Z kolei prawo własności niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 107 (z której powstaje działka 107/1) Zbywca nabył na podstawie umowy wniesienia do spółki przez R. Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93, z późn. zm., dalej: „Kodeks cywilny”). W związku z powyższym, transakcja ta należała do czynności wyłączonych z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Według wiedzy Wnioskodawcy, przedmiotowa działka gruntu znalazła się w posiadaniu R. Sp. z o.o. w wyniku aportu dokonanego uprzednio przez Gminę.

W momencie nabycia Nieruchomości, na działce nr 99 będzie zlokalizowana wspomniana wyżej droga. Druga działka będąca przedmiotem nabycia, tj. działka 107/1 nie będzie zabudowana w momencie nabycia Nieruchomości.

W przyszłości planowana jest rozbiórka drogi znajdującej się na działce nr 99 oraz wybudowanie na tej działce oraz działce nr 107/1 drugiej fazy kompleksu biurowego.

Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zbywca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla Nieruchomości, przewidującej budowę II fazy kompleksu biurowego, która została już wydana i zgodnie z którą wspomniana wyżej działka nr 99 oraz część działki 107 odpowiadająca działce 107/1, która powstaje z podziału działki 107, są przeznaczone pod zabudowę.

Budynek A 2 będzie przeznaczony pod wynajem, tj. po wybudowaniu powierzchnia biurowa w budynku będzie wynajmowana podmiotom trzecim.

Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców). Ponadto, lista składników majątku Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz nabywcy obejmuje:

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,

*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia (prawa użytkowania wieczystego) gruntu wraz z naniesieniami i ich zabudowy.

Oprócz Nieruchomości, Zbywca jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym sąsiadujących z nimi terenów obejmujących działki gruntu o numerach ewidencyjnych 9/1, 10/2, 60, 61, 62, 63, 103, 105/1 oraz pozostałej części działki nr 107 odpowiadającej działce 107/2 (która powstaje w wyniku podziału geodezyjnego działki 107), przeznaczonych do realizacji dwóch pozostałych etapów inwestycji, polegających na wybudowaniu dwóch innych budynków biurowych, składających się na planowany kompleks tj. A 1 oraz A 3.

Na działkach o numerach 9/1, 10/2, 60, 61, 62, 63 oraz części działki 107 odpowiadającej nowej działce 107/2 usytuowany jest pierwszy etap inwestycji w postaci budynku biurowego A 1 (będącego obecnie na końcowym etapie realizacji). Natomiast, na działce nr 103 oraz 105/1 znajdują się budynki przeznaczone do wyburzenia na miejscu których planowane jest wzniesienie nowego budynku stanowiącego III fazę kompleksu biurowego.

Zbywca zamierza zbyć zarówno budynek A 1 (wraz z odpowiadającym mu gruntem) jak i zabudowane działki gruntu przeznaczone pod budowę At 3 na rzecz innych niż Wnioskodawca nabywców, w odrębnych transakcjach. Ewentualnemu zbyciu tych nieruchomości nie będzie towarzyszyło zbycie innych składników majątku Zbywcy. Niemniej jednak, w przypadku sprzedaży tych nieruchomości, ich nabywca (lub nabywcy) wstąpi(ą) (z mocy prawa) w prawa i obowiązki wynikające z umów dzierżawy/najmu budynków (jeśli takie będą obowiązywać w momencie sprzedaży).

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszelkie czynności związane z zagospodarowaniem Nieruchomości, jak również bieżąca księgowość, doradztwo prawne i podatkowe są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji nie stanowi organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy, takiej jak dział/oddział/wydział.

Zbywca jest zarejestrowany dla celów VAT jako podatnik VAT czynny. W dacie planowanej transakcji również Nabywca będzie mieć status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży wraz z nieruchomościami przeznaczonymi na realizację dwóch pozostałych etapów inwestycji, stanowi niemal całość aktywów rzeczowych Wnioskodawcy. Po zbyciu wyżej wymienionych nieruchomości, Zbywca nie będzie posiadał innych aktywów rzeczowych. Dotychczas nie podjęto decyzji co do działalności Zbywcy po dokonaniu sprzedaży wyżej wymienionych nieruchomości. W zależności od sytuacji rynkowej, nie można wykluczyć przeprowadzenia jego likwidacji.

Przedmiotem niniejszego wniosku o indywidualną interpretację podatkową są skutki w podatku VAT sprzedaży Nieruchomości. Opis dotyczący kolejnych faz inwestycji (tj. A 1 i A 3) został zaprezentowany wyłącznie w celu wyczerpującego przedstawienia okoliczności towarzyszących planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości, a skutki podatkowe ewentualnej sprzedaży pozostałych faz inwestycji nie są przedmiotem tego wniosku.

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę, że pytanie analogiczne do pytania 1 było przedmiotem interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2013 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-712/13-2/LK) na wniosek spółki D. Sp. z o.o. (poprzednika prawnego Zbywcy). W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził prawidłowość stanowiska spółki zgodnie z którym sprzedaż Nieruchomości w zakresie części działki nr 107 odpowiadającej działce nr 107/1 (po podziale działki nr 107) będzie podlegała opodatkowaniu VAT (a w pozostałym zakresie będzie zwolniona z VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości w zakresie działki nr 107/1, po dokonaniu omawianej transakcji i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT oraz do (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości w zakresie działki nr 107/1, po dokonaniu omawianej transakcji i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT oraz do (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie u Zbywcy obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży Nieruchomości lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą przedmiotową transakcję. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego lub zwrotu nadwyżki podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tym samym, w celu rozstrzygnięcia, czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z nabycia Nieruchomości, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy dostawa Nieruchomości będzie stanowiła dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Klasyfikacja przedmiotu transakcji

Mając powyższe na uwadze, należy przeanalizować, czy transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czy mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zdaniem Wnioskodawcy wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż podleganie planowanej transakcji opodatkowaniu VAT i związanie z tym obciążenia kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu, będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stąd - zdaniem Wnioskodawcy - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej transakcji (tj. oceny czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części). Powyższe twierdzenie znajduje swoje uzasadnienie w interpretacjach art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, dokonywanych przez sądy administracyjne, zgodnie z którymi pojęcie przepisów prawa podatkowego, objętych zakresem przedmiotowym interpretacji indywidualnych, należy interpretować szeroko.

Przykładowo, jak wynika z treści wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Podobne stwierdzenie znajduje się w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07).

Co więcej, kwestia kompetencji Ministra właściwego do spraw finansów publicznych do dokonywania wykładni przepisu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, niejednokrotnie była przedmiotem rozstrzygnięć polskich sądów administracyjnych (w tym, w stanach faktycznych analogicznych do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem). W rezultacie, na przykład, NSA w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), uznał że jeżeli u podstaw stanowiska wnioskodawcy legła kwestia wymagająca zajęcia stanowiska organu na płaszczyźnie prawno-podatkowej, Minister Finansów jest zobowiązany do zajęcia stanowiska i podania argumentacji w sprawie klasyfikacji przedmiotu transakcji. Ponadto, NSA podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1737/07) i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), zgodnie z którym obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji nie można zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Jak wskazał Sąd, przez prawo podatkowe - w kontekście wymogów dotyczących wydawania jego indywidualnych interpretacji - należy rozumieć ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków. Podobne stwierdzenia znajdują się w następujących wyrokach: wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08) oraz wyrok NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09).

Podobnie, WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 465/08), uznał że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o VAT, art. 551 Kodeksu cywilnego jest przepisem prawa podatkowego. W konsekwencji, Sąd nie zgodził się z oceną organu, że Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie klasyfikacji przedmiotu transakcji.

Konkludując powyższy wywód, zdaniem Wnioskodawcy tutejszy organ jest uprawniony do udzielenia odpowiedzi na pytania przedstawione we wniosku oraz do zajęcia stanowiska w zakresie klasyfikacji przedmiotu transakcji jako grupy aktywów, a nie przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, że planowana transakcja będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Ponadto - zdaniem Wnioskodawcy - sprzedaż Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e) ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, że przedmiot sprzedaży nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. Przede wszystkim - należy zaznaczyć, że Nieruchomość nie jest i w aktualnym stanie nie może być wykorzystywana do prowadzenia regularnej działalności gospodarczej. Dopiero po wybudowaniu budynku biurowego, Nieruchomość będzie wykorzystywana do aktywnej działalności i będzie generowała przychody. Konsekwentnie, obecnie Nieruchomość jest w istocie materiałem/półproduktem, który może służyć do działalności deweloperskiej do wytworzenia gotowego produktu, jakim będzie budynek biurowy, a nie przedsiębiorstwem. Należy również zauważyć, że sprzedaży Nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością w zakresie zagospodarowania Nieruchomości,

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,

*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia (prawa użytkowania wieczystego) Nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską \[Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku\] (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, że przedsiębiorstwem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Zatem, za przedsiębiorstwo nie można uznać terenu, na którym dopiero może zostać wybudowany taki budynek.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, że przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów \[Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., sygn.: S.A./Gd 1959/94\], w których wyrażono tezę, że zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem transakcji sprzedaży Nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer wszystkich aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej transakcji Zbywca zbędzie jedynie środki trwałe w postaci Nieruchomości. Po dacie dokonania sprzedaży w rękach Zbywcy pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, tj. środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, know-how oraz księgi rachunkowe.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów \[Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn.: I SA/Kr 1189/99\] kwestia, że przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży Nieruchomości nie stanowią zorganizowanego zespołu, gdyż obejmują tylko nieruchomość stanowiącą działkę niezabudowaną oraz działkę zabudowaną drogą przeznaczoną do rozbiórki, która nie jest wykorzystywana w ramach działalności operacyjnej i której elementy nie są ze sobą powiązane jakimikolwiek więzami organizacyjnymi.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby sprzedaż Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Słuszność powyższej tezy Wnioskodawcy dodatkowo potwierdza fakt, że wybrane składniki majątkowe będące przedmiotem analizowanej transakcji nie są organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. Dodatkowo, przenoszone w ramach przedmiotowej transakcji składniki majątkowe nie stanowią zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w sprawie pytania nr 1 (prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu Nieruchomości).

Kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Nabywcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym jest potwierdzenie faktu, czy i w jakim zakresie dostawa tej nieruchomości będzie opodatkowana VAT (jak już wspomniano w przedmiotowej sprawie przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) oraz, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Opodatkowanie dostawy podatkiem VAT

Z uwagi na to, że planowana transakcja, w części dotyczącej działki nr 99, stanowi dostawę budowli, będzie ona opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości mogłaby podlegać zwolnieniom, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy sprzedaż Nieruchomości w części dotyczącej działki nr 99 będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona) wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak już wspomniano, działka gruntu nr 99 zabudowana jest drogą. W związku z powyższym, w celu ustalenia sposobu opodatkowania sprzedaży tej działki należy przeanalizować możliwość zastosowania do dostawy tej budowli zwolnień z VAT przywoływanych powyżej.

Mając na uwadze definicję pierwszego zasiedlenia przywołaną powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby stwierdzić, że droga znajdująca się na działce nr 99 została już zasiedlona, tj. wydana pierwszemu użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. W szczególności, pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło w wyniku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr 99 przez osoby fizyczne na rzecz Zbywcy, gdyż transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast, ustanowienie prawa użytkowania wieczystego działki gruntu nr 99 na rzecz osób fizycznych (które następnie ją sprzedały Zbywcy) dotyczyło wyłącznie ustanowienia tytułu prawnego do gruntu i tym samym nie mogło prowadzić do pierwszego zasiedlenia drogi. Konsekwentnie, nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż budowla, jaką jest wspomniana droga jest w stanie przed pierwszym zasiedleniem.

W związku z powyższym, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak już wspomniano, powyższe zwolnienia ma zastosowanie w przypadku dostaw nieobjętych zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z uwagi na to, że nabycie Nieruchomości od grupy osób fizycznych nie podlegało opodatkowaniu VAT oraz Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie drogi, w stosunku do których Zbywcy (jako dokonującemu planowanej dostawy) przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, do sprzedaży Nieruchomości w zakresie działki nr 99 i znajdującej się na niej drodze znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Natomiast, działka 107/1 (po podziale działki 107), która wchodzi w skład Nieruchomości, stanowi działkę niezabudowaną. Tym samym, do jej sprzedaży może mieć zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 wynika, że zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zatem, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są tereny niezabudowane stanowiące tereny budowlane.

Ustawodawca w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zdefiniował pojęcie terenów budowlanych jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W kwestii określenia, czy dany grunt jest terenem budowlanym ustawodawca odsyła zatem, wprost do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r., o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie odgrywa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast, w myśl postanowień ustępu drugiego tego samego artykułu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem, o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy, tj. w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w przedmiotowej sprawie teren obejmujący Nieruchomość nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, lecz Zbywca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przewidującą budowę budynku A 2. A zatem, działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości będą stanowić teren budowlany w rozumieniu przepisów powołanych powyżej. W konsekwencji, dostawa Nieruchomości w zakresie działki nr 107/1 powinna być traktowana jako dostawa terenów budowlanych a co za tym idzie, nie będzie korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Tym samym, dostawa gruntu w tej części będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

Reasumując - transakcja sprzedaży Nieruchomości w zakresie dotyczącym działki nr 99 ze znajdującą się na niej drogą będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, natomiast w zakresie dotyczącym części działki nr 107/1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego

W świetle powyższych uwag, dostawa Nieruchomości w zakresie działki nr 107/1 będzie opodatkowana VAT. Wobec tego, kwestia prawa odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (w zakresie działki nr 107/1) będzie zależała od spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. Nabywca powinien wykorzystywać nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że Nabywca po nabyciu Nieruchomości i zrealizowaniu inwestycji polegającej na wybudowaniu na niej II etapu kompleksu biurowego będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowej w budynku, który powstanie w ramach II etapu inwestycji.

Powyższa działalność - jako odpłatne świadczenie usług - będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - nabycie Nieruchomości które warunkuje wniesienie II fazy kompleksu biurowego będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości powstanie u Zbywcy obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości w zakresie działki nr 107/1 - po dokonaniu dostawy Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości w tej części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W konsekwencji, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że przywołana przez Wnioskodawcę ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny posiada tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2014 r., poz. 121.

Jednakże powyższe pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie opisanej sprawy.

Jednocześnie tut Organ informuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.