Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.297.2024.4.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-05
Teza: Dotyczy ustalenia: - czy kwoty, jakie w wyniku zawarcia Ugody Spółka otrzyma od (...) za korzystanie z (...) w okresie od grudnia (…) r. do stycznia (…) r. będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT, jako przychody należne z działalności gospodarczej, - w jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna wykazywać kwoty otrzymane za korzystanie ze stacji (…) otrzymane w wyniku zawarcia ugody.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; przychód-moment powstania przychodów; przychód-opodatkowanie przychodu; przychód-powstanie przychodu; przychód-przychody należne; ugody; ugody-ugoda sądowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3e

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia:

\- czy kwoty, jakie w wyniku zawarcia Ugody Spółka otrzyma od (\`(...)\`) za korzystanie z (\`(...)\`) w okresie od grudnia (…) r. do stycznia (…) r. będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT, jako przychody należne z działalności gospodarczej,

\- w jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna wykazywać kwoty otrzymane za korzystanie ze stacji (…) otrzymane w wyniku zawarcia ugody.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 lipca 2024 r. (wpływ 2 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…), zwana dalej Spółką, jest podmiotem gospodarczym, którego jedynym udziałowcem jest Gmina (…). Spółka odpowiada za zarządzanie przestrzenią miasta (…): targowiskami, parkingami, (\`(...)\`), dworcem (\`(...)\`) (\`(...)\`) i (…), a także szeroko pojętą powierzchnią reklamową, biurową oraz magazynową. Ponadto Spółka opiekuje się cmentarzami komunalnymi i miejscami pamięci narodowej w (…).

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług (zwanego dalej: „podatkiem VAT”), oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (zwanego dalej: „podatkiem CIT”). Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Na mocy umów dzierżawy zawartych pomiędzy Spółką, a Gminą Miasta (\`(...)\`), Spółka jest od lutego (…) r. podmiotem zarządzającym (\`(...)\`) Główny w (…) (co wpisuje się w przedmiot działalności gospodarczej Spółki opisany wyżej). Jest tym samym operatorem obiektu infrastruktury usługowej – (…) - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie (\`(...)\`) (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 697, zwanej dalej: „UTK”).

Operatorem obiektu infrastruktury usługowej jest podmiot wykonujący działalność polegającą na zarządzaniu obiektem infrastruktury usługowej lub świadczeniu na rzecz przewoźników co najmniej jednej z usług, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do UTK (art. 4 pkt 52 UTK). Stacją (…) jest obiekt infrastruktury usługowej obejmujący (\`(...)\`) wraz z infrastrukturą umożliwiającą pasażerom dostęp do (\`(...)\`) (art. 4 pkt 53 UTK). Operatorem (…) jest podmiot zarządzający stacją pasażerską (art. 4 pkt 54 UTK).

Zgodnie z art. 36c ust. 1 UTK przewoźnik (\`(...)\`) nabywa prawo do korzystania z usług świadczonych w obiekcie infrastruktury usługowej (zwanym dalej (…)) po zawarciu z operatorem umowy określającej w szczególności prawa i obowiązki operatora i przewoźnika (\`(...)\`). Przewoźnik zobowiązany jest do ponoszenia na rzecz operatora opłat za dostęp do obiektu (art. 36e ust. 1 UTK). Operator opracowuje regulamin dostępu do obiektu, w którym ustala m.in. wysokość opłat za dostęp do obiektu (art. 36f ust. 1 pkt 5 UTK).

Art. 36f ust. 3 pkt 2 UTK nakazuje operatorom (tutaj Spółce) przekazać Prezesowi UTK i zarządcy, z którego siecią (…) jest połączony obiekt, regulamin obiektu albo poinformować ich o adresie strony internetowej, na której regulamin obiektu został opublikowany.

Dość powszechnie przyjmuje się, że przewoźnik korzysta z (\`(...)\`) - stacji (…) poprzez samo zatrzymywanie się jego (\`(...)\`) na danej stacji w celu umożliwienia wsiadania i wysiadania swoim pasażerom. Korzystanie z infrastruktury (…) przez przewoźnika sprowadza się bowiem do korzystania przez pasażerów z powierzchni wchodzących w skład (\`(...)\`) - (…), takich jak np. poczekalnia.

Na firmie (\`(...)\`), zwanej dalej (\`(...)\`) - jako przewoźniku (\`(...)\`), którego (\`(...)\`)i regularnie zatrzymują się na (\`(...)\`) Główny zarządzanej przez Spółkę (czyli (\`(...)\`)i (\`(...)\`) korzystają z (\`(...)\`) Spółki) - ciążył nałożony przez UTK obowiązek zawarcia ze Spółką (jako operatorem) stosownej umowy o dostęp do (\`(...)\`). (\`(...)\`), pomimo kierowanych do niego wezwań w tej kwestii, nigdy jednak się nie wywiązał z tego obowiązku i finalnie Spółka nie zawarła z (\`(...)\`) umowy o dostęp do (\`(...)\`) - (…). Spółka przekazując regulamin obiektu/jego zmiany Prezesowi UTK dodatkowo (z własnej inicjatywy) zawsze podnosiła w sporządzonym na tę okoliczność piśmie fakt braku podpisania, w trybie art. 36c ust. 1 UTK, umowy na korzystanie z (\`(...)\`) przez (\`(...)\`).

Z tytułu faktycznego korzystania z (\`(...)\`) (mimo braku zawarcia umowy) Spółka naliczała (\`(...)\`) opłaty za dostęp do obiektu wystawiając na tę okoliczność stosowne noty obciążeniowe za każdy miesiąc tego korzystania. Te noty były zredagowane, jako określona w nich kwota za bezumowne korzystanie z infrastruktury stacji pasażerskiej (\`(...)\`) Główny za dany miesiąc. Termin płatności takich not wypadał w miesiącu następnym po miesiącu, którego nota dotyczy, a czasami w miesiącu ich wystawienia. Warto dodać, że termin płatności noty obciążeniowej za (…) r. wypadał w (…) r., a termin płatności noty obciążeniowej za (…) r. wypadał w (…) r. (\`(...)\`) nigdy nie opłaciło żadnej z tych not obciążeniowych, mimo kierowanych do niego w tym przedmiocie wezwań.

Z uwagi na fakt, że postępowanie (\`(...)\`) stanowiło naruszenie przepisów UTK, w wyniku wszczęcia wobec (\`(...)\`) postępowania administracyjnego przez Prezesa UTK, wydana została przez ten organ decyzja z dnia (…) r. stwierdzająca naruszenie przez (\`(...)\`) przepisów UTK, poprzez korzystanie przez (\`(...)\`) z usług świadczonych w (\`(...)\`) - stacji pasażerskiej (\`(...)\`) Główny, zarządzanej przez Spółkę, bez zawartej umowy. Wskazana decyzja ta została następnie podtrzymana przez Prezesa UTK decyzją drugo-instancyjną z dnia (…) r.

W decyzji z 30 października 2019 r. Prezes UTK wskazał, że: "Przewoźnik bez wątpienia zatrzymuje (\`(...)\`) i przy stacji pasażerskiej zarządzanej przez Operatora. Fakt ten wynika z rozkładu jazdy (\`(...)\`). Na podstawie powyższych danych można także stwierdzić, że (\`(...)\`) i Przewoźnika zatrzymują się kilkakrotnie w ciągu doby na stacji pasażerskiej zarządzanej przez (\`(...)\`). Należy zatem przyjąć, że Przewoźnik poprzez samo zatrzymanie (\`(...)\`) przy (…), korzysta z niej. Użytkowanie odbywa się również przez pasażerów Spółki, którzy używają powierzchni przeznaczonej do odprawy podróżnych na danej (…) oraz z usług świadczonych na tej stacji np. poprzez oczekiwanie na (\`(...)\`) w poczekalni, kupno biletu (\`(...)\`). Korzystanie z infrastruktury przez Przewoźnika, sprowadza się do korzystania przez pasażerów Przewoźnika z powierzchni (\`(...)\`) takich jak poczekalnia, czy ciągi komunikacyjne wewnątrz dworca. Podróżni mają bowiem zagwarantowane prawo do korzystania ze stacji pasażerskich na podstawie przepisów ustawy o transporcie (\`(...)\`). Samo zaś znaczenie odprawy podróżnych należy rozumieć jako zapewnienie możliwości zakupu biletu, oczekiwania na (\`(...)\`).

Z interpretacji pojęcia powierzchni służącej odprawie podróżnych dokonanej przez Prezesa UTK, wynika, że powierzchnię służącą odprawie podróżnych należy interpretować jako powierzchnię przeznaczoną do wykonywania czynności związanych z podróżą. Za czynności takie należy uznać np. oczekiwanie na zakup biletu, oczekiwanie na (\`(...)\`).

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Prezesa UTK (\`(...)\`) skierowało sprawę na drogę postępowania sądowo-administracyjnego. Finalnie wyrokiem z dnia 12 grudnia 2023 r. o sygn. akt II GSK 1105/20 Naczelny Sąd Administracyjny (zwany dalej NSA) podzielił pogląd Prezesa UTK i oddalił skargę (\`(...)\`) (czyli de facto podzielił także pogląd Spółki na sprawę). Spółka występowała, na swój wniosek, w tym postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, jako uczestnik na prawach strony.

Jeszcze przed wydaniem wskazanego wyroku przez NSA Spółka pozwała (\`(...)\`) do Sądu Okręgowego w (…) zapłatę kwot wynikających z wystawionych not obciążeniowych (pozew z dnia (…) r.), za poszczególne miesiące lat (…). W dniu (…) Spółka złożyła kolejny pozew do wskazanego Sądu, za kwoty wynikające z wystawionych not obciążeniowych za poszczególne miesiące (…) r.

Teraz sprawa zmierza do ugody i (\`(...)\`) chce zapłacić Spółce kwoty za bezumowne korzystanie z (\`(...)\`), tytułem kwoty głównej, odsetek za zwłokę od kwoty głównej, oraz zwrotu kosztów postępowania sądowego. Na tę okoliczność trwają negocjacje, które zakończą się podpisaniem Ugody.

Mimo wystawiania not obciążeniowych już od (…)r. Spółka i (\`(...)\`) zgadzają się, że z uwagi na uwarunkowania prawne Spółce należy się wynagrodzenie od (\`(...)\`) za korzystanie z (\`(...)\`) za miesiące od grudnia (…) r. (w tym miesiącu zmieniono UTK, w kierunku to przesądzającym) do stycznia (…) r. Takie też rozwiązanie przyjęto w projekcie Ugody (zwanej dalej Ugodą). Ugoda przewiduje, że w zależności od treści Interpretacji uzyskanej w wyniku złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej kwoty główne dochodzone przez Spółkę będą z podatkiem VAT (czyli będą na kwotę brutto, co będzie wynikać z wystawionych na tę okoliczność faktur VAT), albo będą bez podatku VAT (czyli będą na kwotę netto, co oznacza zmniejszenie tych wartości o nieistniejący podatek VAT w stosunku do wartości wynikających z już wystawionych not obciążeniowych).

Ponadto trwają rozmowy w sprawie podpisania umowy na korzystanie z (\`(...)\`) stacji pasażerskiej (\`(...)\`) Główny przez (\`(...)\`) - umowy w rozumieniu art. 36c ust. 1 UTK.

Spółka udostępnia (\`(...)\`) także innym przewoźnikom (\`(...)\`) i na tę okoliczność wystawia faktury VAT, co miesiąc (robi tak, ponieważ to istota jej działalności gospodarczej i między innymi dlatego Spółka istnieje). Z tymi innymi przewoźnikami (\`(...)\`) Spółka miała w przeszłości kłopoty podobne do kłopotów z (\`(...)\`).

Kalkulując wynagrodzenie za korzystanie przez przewoźników z (\`(...)\`) Spółka zawsze robi to tak samo - niezależnie od tego, czy wystawia na tę okoliczność faktury VAT, czy noty obciążeniowe (vide przypadek (\`(...)\`)). Kwota finalna (brutto w rozumieniu UVAT) jest taka sama i jest wyliczona jako iloczyn liczby zatrzymań (\`(...)\`) danego przewoźnika na stacji (\`(...)\`) Główny i tzw. wskaźnika kosztów z tym związanych. Oczywiście na notach obciążeniowych wystawianych na (\`(...)\`) nie jest wyszczególniony podatek VAT.

Jak Spółka fakturuje innych przewoźników (\`(...)\`) za korzystanie przez nich z (\`(...)\`) (za to samo, czego dochodzi od (\`(...)\`)) to wystawia z tego tytułu faktury VAT do 5 danego miesiąca za ten miesiąc. Na koniec roku następuje urealnienie zafakturowanych kwot (aby wiernie oddawały kwotę należną Spółce i odzwierciedlały dokładnie liczbę zatrzymań (\`(...)\`) itd.) i w związku z tym Spółka wystawia faktury korygujące do wystawionych faktur pierwotnych. Z tego tytułu są to dla Spółki przychody należne z działalności gospodarczej.

Na gruncie OTK, oraz innych przepisów brak jest normy prawnej, która by nakazywała Spółce świadczenie usługi udostępnienia (\`(...)\`) przewoźnikom (\`(...)\`), bez względu na to, czy zawarli z nią umowę, o której mówi art. 36c ust. 1 UTK, czy też nie. Jednak można tutaj dopatrywać się przymusu faktycznego, dla wykonywania takich usług, ponieważ nie można faktycznie zabronić danemu przewoźnikowi zatrzymywania się na stacji (\`(...)\`) Główny, gdy nie ma zawartej umowy ze Spółką i nie płaci za to (vide przykład (\`(...)\`)) - ponieważ nikt nie jest w stanie kontrolować ilu pasażerów korzystających efektywnie z infrastruktury (\`(...)\`) (to pasażerowie są faktycznymi beneficjantami omawianych usług), to pasażerowie korzystający z usług przewoźnika, z którym jest podpisana umowa na korzystanie z (\`(...)\`) (i który za to płaci), a którzy z nich to pasażerowie korzystający z usług przewoźnika, z którym nie jest podpisana umowa na korzystanie z (\`(...)\`) (i taki przewoźnik za takie świadczenie nie płaci). Spółka nie wie, bo wiedzieć nie może:

1\. który pasażer czeka w poczekalni, albo idzie przejściem podziemnym na (\`(...)\`) należący do przewoźnika, z którym jest podpisana umowa na korzystanie przez tego przewoźnika z (\`(...)\`) Spółki, albo

2\. który pasażer czeka w poczekalni, albo idzie przejściem podziemnym na (\`(...)\`) należący do przewoźnika, z którym nie jest podpisana umowa na korzystanie przez tego przewoźnika z (\`(...)\`) Spółki (np. na (\`(...)\`) należący do (\`(...)\`)).

Stąd faktycznie Spółka udostępniała na rzecz (\`(...)\`) (\`(...)\`), mimo braku istnienia umowy z tym podmiotem i mimo braku płatności za to świadczenie. To świadczenie z przyczyn opisanych wyżej było wręcz wymuszone realiami całej sytuacji i Spółka nie mogła tego świadczenia nie wykonywać. Warto także dodać, że tory (…) i perony na stacji (\`(...)\`) Główny są własnością (…) S.A., co oznacza, że wszystkie (\`(...)\`) (w tym (\`(...)\`) i (\`(...)\`)) mogły do tej stacji przyjeżdżać i się tam zatrzymywać, co faktycznie dawało temu przewoźnikowi możliwość świadczenia usług przewozu osób z wykorzystaniem stacji (\`(...)\`) Główny, mimo braku umowy zawartej ze Spółką w trybie art. 36c ust. 1 UTK i Spółka nie mogła w związku z tym nic zrobić.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Ad. 1

Umowa, jaka winna być zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a (\`(...)\`). (dalej: „(\`(...)\`)”) jest umową specyficzną dla regulacji ustawy o transporcie (\`(...)\`) (zwanej dalej: „UTK”). Umowa ta, zgodnie z art. 36c ust. 1 UTK dotyczy korzystania przez przewoźnika z usług świadczonych w obiekcie infrastruktury usługowej i określać winna obowiązki operatora i przewoźnika związane ze świadczonymi usługami. Ustawa o transporcie (\`(...)\`) nie odsyła w zakresie tej Umowy do stosowania przepisów o jakimkolwiek typie umowy nazwanej uregulowanej w Kodeksie cywilnym (dalej: „KC”). Umowa ta jest instytucją charakterystyczną i specyficzną dla regulacji transportu (\`(...)\`), która nie daje się jednoznacznie utożsamić wprost z którąkolwiek z umów uregulowanych w KC.

Nie jest to na pewno umowa najmu w rozumieniu KC, z uwagi na jej odmienność od umowy najmu + brak odesłania tutaj do umowy najmu w rozumieniu KC.

Odnośnie tego, czy jest to umowa podobna do umowy najmu to według Wnioskodawcy jest to umowa podobna do umowy najmu (ale to jego ocena sprawy, a nie element stanu faktycznego). Wnioskodawca wysuwa taki wniosek z tego, iż jest to trochę podobne do ustanowienia służebności a takowe jest w świetle doktryny podatkowej podobne do umowy najmu. Jest w tej umowie pierwiastek korzystania przez przewoźnika (faktycznie podróżnych tego przewoźnika) z obiektów infrastruktury usługowej (korzystania z rzeczy), co zdradza podobieństwo do umowy najmu.

Ad. 2

Identyfikacja następowała poprzez oznaczenia (\`(...)\`), które zatrzymywały się na peronach stacji (\`(...)\`) Główny. Ponadto - jako operator stacji - Wnioskodawca otrzymuje po zakończeniu miesiąca zestawienie rzeczywistej liczby zatrzymań (\`(...)\`) danego przewoźnika na stacji pasażerskiej (\`(...)\`) Główny w tym miesiącu, wynikającą z danych pochodzących z Działu Eksploatacji Infrastruktury (…).

Ad. 3

Jako operator stacji Wnioskodawca otrzymuje po zakończeniu miesiąca zestawienie rzeczywistej liczby zatrzymań (\`(...)\`) przewoźnika na stacji pasażerskiej (\`(...)\`) Główny w danym miesiącu, wynikającą z danych pochodzących z Działu Eksploatacji Infrastruktury (…).

Ad. 4

Nie ma możliwości zablokowania dostępu do stacji pasażerskiej i korzystania przez przewoźnika ze stacji - stosunki własnościowe kształtują się w taki sposób, że tory i perony są infrastrukturą (…), która nie jest własnością samorządów. Własność Gminy (\`(...)\`) stanowią działki, na których posadowione są niektóre budynki stacji, tunele podziemne, ciągi komunikacyjne do peronów, tereny zielone i parkingi. Zatem mimo niezawarcia umowy w trybie art. 36c ust. 1 UTK oraz z powodu nie opłacania not obciążeniowych - Wnioskodawca nie mógł skutecznie uniemożliwić korzystania przez (\`(...)\`) z obiektów infrastruktury towarzyszącej na dworcu (\`(...)\`) Główny. Wnioskodawca nie mógł zaprzestać wykonywania świadczeń, które jednocześnie wykonuje na rzecz innych przewoźników (\`(...)\`), którzy zawarli umowy (ta jednoczesność to wyklucza). Nie mógł tutaj podnosić zarzutów, które normalnie przysługują właścicielowi, a także zarzutów zamierzających do „odzyskania” nieruchomości z rąk podmiotu nieuprawnionego. Ponadto świadczenie usług na rzecz przewoźnika odbywa się także, a nawet przede wszystkim, przez obsługę jego pasażerów - chociażby poprzez umożliwienie im dotarcia do peronów tunelami, schodami, windami, zakupienia biletów, czy zapewnienia miejsca odpoczynku w poczekalni. Nie było i nie ma możliwości selekcjonowania pasażerów według przewoźników, z których usług przewozowych pasażerowie korzystają. Oczywiste jest, iż z usług świadczonych przez Wnioskodawcę korzystali wszyscy pasażerowie znajdujący się w danym momencie na terenie stacji pasażerskiej (także ci, którzy odbywali podróż (\`(...)\`) (\`(...)\`)). Podkreślić należy, że w założeniu ustawodawcy w utrzymaniu obiektów infrastruktury towarzyszącej partycypować mają wszyscy przewoźnicy, których (\`(...)\`) i zatrzymują się na danej stacji - tak samo, jak wszyscy oni są beneficjentami świadczeń wykonywanych przez Wnioskodawcę (nawet ci którzy nie zawarli wymaganej umowy). Utrzymywanie czystości, naprawianie wind, czy dokonywanie bieżących remontów wykonywane jest na rzecz wszystkich przewoźników, a wysokość ich partycypacji w kosztach realizacji tych usług uzależniona jest od intensywności korzystania przez nich z obiektów infrastruktury towarzyszącej, czyli od liczby zatrzymań ich (\`(...)\`) na stacji.

Ad. 5

Jak wskazano w odpowiedzi w Ad. 4 nie było możliwości prawnych i faktycznych, aby uniemożliwić przewoźnikom i ich pasażerom korzystanie z obiektów infrastruktury towarzyszącej stacji pasażerskiej (\`(...)\`) Główny. Wnioskodawca podejmował natomiast wszelkie działania prawne zmierzające do przymuszenia (\`(...)\`) do zawarcia umowy i dokonywania płatności zgodnie z ustawą tj. miało miejsce:

1\. kierowanie pism do (\`(...)\`) w sprawie wymuszenia podpisania umowy na korzystanie z obiektów infrastruktury towarzyszącej w trybie art. 36c ust. 1 UTK,

2\. co miesięczne wysyłanie do (\`(...)\`) not obciążeniowych, wysyłanie wezwań do ich zapłaty,

3\. sygnalizowanie w korespondencji z Prezesem UTK naruszania ustawy przez (\`(...)\`),

4\. przystąpienie do postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym toczonym w sprawie (\`(...)\`), jako uczestnik na prawach strony (popierając stanowisko Prezesa UTK),

5\. wystąpienie z dwoma pozwami do Sądu Okręgowego w (…) o zapłatę kwot wynikających z wystawionych not obciążeniowych.

Należy nadmienić, że Wnioskodawca nie tolerował bezpłatnego korzystania przez (\`(...)\`) z obiektów infrastruktury towarzyszącej i robił w tym zakresie wszystko, co można, w celu zalegalizowania korzystania przez (\`(...)\`) z obiektów infrastruktury towarzyszącej. Takie ewentualne tolerowanie nieodpłatnego korzystania przez (\`(...)\`) z obiektów infrastruktury towarzyszącej byłoby zaprzeczeniem sensu istnienia Spółki, jako podmiotu, komunalnego, gminnego, który ponosi ogromne ciężary finansowe utrzymania stacji i dokonuje przysporzeń na rzecz odrębnych od samorządu i komercyjnych przewoźników, kosztem mieszkańców Gminy (\`(...)\`).

### Pytania

1\. Czy kwoty, jakie w wyniku zawarcia Ugody Spółka otrzyma od (\`(...)\`) za korzystanie z (\`(...)\`) w okresie od grudnia 2017 r. do stycznia 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT, jako przychody należne z działalności gospodarczej? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)

2\. Jeżeli uznamy, że kwoty, jakie w wyniku zawarcia Ugody Spółka otrzyma od (\`(...)\`) za korzystanie z (\`(...)\`) w okresie od grudnia 2017 r. do stycznia 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT, jako przychody należne z działalności gospodarczej, to w jakim okresie rozliczeniowym Spółka winna je wykazać? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4)

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 3 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Kwoty, jakie w wyniku zawarcia Ugody Spółka otrzyma od (\`(...)\`) za korzystanie z obiektów infrastruktury towarzyszącej w okresie od grudnia 2017 r. do stycznia 2024 r. nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT, jako przychody należne z działalności gospodarczej, czyli nie będą podlegały opodatkowaniu, jako przychody nawet nieotrzymane. Omawiane przychody powstaną dopiero po ich faktycznym otrzymaniu, co jest w opozycji do przychodów należnych - nawet nieotrzymanych.

W podatku CIT mają znacznie poniższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej UCIT), które stanowią, że:

1\. Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 UCIT - dopisek autora).

2\. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 UCIT - dopisek autora).

3\. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nic później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności (art. 12 ust. 3a UCIT - dopisek autora).

4\. Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c UCIT - dopisek autora).

5\. W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e UCIT - dopisek autora).

Zacytowane w punktach od 2 - do 4 przepisy dotyczą tzw. przychodów należnych z działalności gospodarczej. Ze swej istoty te przychody wynikają ze sprzedaży towarów lub sprzedaży usług (co wprost wynika z ich treści). W przypadku Wnioskodawcy nie występuje na pewno sprzedaż towarów. Nie występuje także sprzedaż (świadczenie) usług, o czym w Ad. 1 (stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej). Trzeba bowiem przyjąć za pewnik, że sprzedaż usług na gruncie UCIT wystąpi zawsze wtedy, kiedy wystąpi uprzednio na gruncie ustawy o VAT. Skoro więc za datę powstania przychodu należnego (w rozumieniu art. 12 ust. 3 UCIT), czyli przychodu, których nie wymaga otrzymania należności aby powstał, uznaje się dzień (w rozumieniu art. 12 ust. 3a UCIT):

1\. wydania rzeczy, lub

2\. wykonania usługi, lub

3\. zbycia prawa majątkowego

nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności, a nie wystąpiło w przypadku Wnioskodawcy żadne z wymienionych zdarzeń (brak wydania towaru, brak wykonania usługi, brak zbycia prawa majątkowego, brak wystawienia faktury, brak uregulowania należności) to nie mógł powstać u Wnioskodawcy w omawianych latach przychód podatkowy, rozumiany, jako tylko należny. Ta należność po prostu nie zdołała powstać.

Ponieważ nie występuje tutaj usługa (argumenty vide wyżej) to siłą rzeczy odpada także wariant rozliczania jej w okresach rozliczeniowych (art. 12 ust. 3c UCIT) - nie można rozliczać w okresach rozliczeniowych usługi, która nie istnieje.

W związku z powyższym nie ma przychodu należnego, który mógłby powstać w datach wynikających z UCIT (art. 12 ust. 3a i 12 ust. 3c UCIT nie mogą mieć tutaj zastosowania). W związku z tym przychód podatkowy z odszkodowania od (\`(...)\`) (bo takiego rodzaju, w ocenie Wnioskodawcy, będzie przysporzenie Wnioskodawcy od (\`(...)\`)) powstanie w dacie jego otrzymania, na co wskazują art. 12 ust. 1 pkt 1 i 12 ust. 3e UCIT, bo tego rodzaju przychody powstają na zasadzie kasowej (nie memoriałowej).

Niezależnie od powyższego trzeba dodać, że wartości wynikające z not obciążeniowych wystawionych w 2017 r. nie mogą podlegać podatkowi CIT także z tego powodu, że nastąpiło w stosunku do nich przedawnienie zobowiązań podatkowych (jeżeli uznamy to za przychody należne z działalności gospodarczej). To, iż mamy tutaj przedawnienie podatku CIT od wartości wynikającej z noty obciążeniowej za grudzień 2017 r. jest skutkiem tego, iż na mocy art. 27 ust. 1 UCIT podatek CIT za dany rok podatkowy płacimy do końca 3 miesiąca roku następnego po tym roku podatkowym. Przy świadczeniu omawianych usług (jako usług podobnych do usług najmu/dzierżawy) obowiązek podatkowy powstaje (co do zasady) w dacie wykonania usługi (jej części). Konkretnie u Spółki obowiązek podatkowy powstał w dacie wykonania usługi dotyczącej 2017 r. (obowiązek podatkowy dotyczy tutaj not obciążeniowych z grudnia 2017 r.), czyli powstał na koniec 2017 r., co prowadzi do opisywanego skutku przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku CIT za 2017 r. (bo z uwagi na treść art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa podatek ten przedawnił się z dniem 1 stycznia 2024 r., bo wtedy minęło 5 lat od końca 2018 r., jako roku płatności podatku CIT za 2017 r.). Oczywiście ta argumentacja nie zmienia generalnej konkluzji, że tutaj nie ma świadczenia usług, a co za tym idzie podatku VAT i CIT, z uwagi na powyższe. Ta argumentacja nie wyklucza powyższej argumentacji odnośnie braku tutaj przychodów należnych (nie jest to argumentacja wykluczająca się nawzajem), a jest ona dodana tylko dodatkowo, gdyby DKIS chciał jednak tutaj widzieć owe przychody należne.

Ad 4

Jeżeli uznamy, że kwoty, jakie w wyniku zawarcia Ugody Spółka otrzyma od (\`(...)\`) za korzystanie z (\`(...)\`) w okresie od grudnia 2017 r. do stycznia 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT, jako przychody należne z działalności gospodarczej (a nie powinny, o czym w Ad. 1), to należy je wykazać na koniec każdego roku, którego dotyczą, jako przychody należne z działalności gospodarczej za ten rok podatkowy. Taki wniosek wynika z treści art. 12 ust. 3c UCIT, oraz art. 12 ust. 3a UCIT. Ponieważ był spór między Spółką a (\`(...)\`) (ten drugi podmiot kontestował tutaj odpłatne świadczenie usług przez Spółkę) to nie można uznać, że przychody powstawały na koniec danego miesiąca, jako przychody rozliczane w okresach rozliczeniowych (bo takowych okresów rozliczeniowych z uwagi na brak umowy nie ustalono), a co jest przewidziane w art. 12 ust. 3c UCIT. Te przychody powstały, co najwyżej w dacie częściowego wykonania usługi (tym częściowym wykonaniem usług jest upływ roku podatkowego), a co wynika z art. 12 ust. 3a UCIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; dalej: „updop”), nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:

Przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment powstania przychodu regulują przepisy art. 12 ust. 3a-3f updop.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 3a updop:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c updop:

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 3e updop:

W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia:

\- czy kwoty, jakie w wyniku zawarcia Ugody Spółka otrzyma od (\`(...)\`) za korzystanie z (\`(...)\`) w okresie od grudnia 2017 r. do stycznia 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT, jako przychody należne z działalności gospodarczej, a także

\- jeżeli uznamy, że kwoty, jakie w wyniku zawarcia Ugody Spółka otrzyma od (\`(...)\`) za korzystanie z (\`(...)\`) w okresie od grudnia 2017 r. do stycznia 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT, jako przychody należne z działalności gospodarczej, to w jakim okresie rozliczeniowym Spółka winna je wykazać.

W wydanej dla Państwa interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług z 5 września 2024 r. znak: 0111-KDIB3-3.4010.297.2024.3.AM w przedmiocie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wskazano, iż:

(…) przedstawiona przez Państwa we wniosku sytuacja spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, kwoty otrzymane przez Państwa w wyniku zawarcia Ugody będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT jako wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Państwa usług udostępnienia stacji pasażerskiej.

Zatem, skoro w sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem usług to przychody Spółki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych będą stanowiły przychody z działalności gospodarczej. Co w konsekwencji oznacza, że dla tych przychodów znajduje zastosowanie art. 12 ust. 3 updop.

Przechodząc do moment powstania przychodu wskazać w pierwszej kolejności należy, że w sprawie nie ma zastosowania art. 12 ust. 3c updop, bowiem strony nie ustaliły, aby usługa była rozliczana w okresach rozliczeniowych, co wyklucza zastosowanie tego przepisu.

Właściwym do zastosowania przepisem odnośnie momentu rozpoznania przychodu jest art. 12 ust. 3a updop, jednakże niewłaściwe Państwo go przekładają na grunt analizowanej sprawy. Nie można zgodzić się z Państwa opinią, że przychody te należy je wykazać na koniec każdego roku, którego dotyczą, jako przychody należne z działalności gospodarczej za ten rok podatkowy.

Za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się wystąpienie jednego wymienionych w tym przepisie zdarzeń, a mianowicie dzień wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi jednak nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Podkreślenia wymaga, że zaistnienie okoliczności o jakich mowa w art. 12 ust. 3a updop rodzi przychód nawet wtedy, gdy nie dojdzie do jego rzeczywistego otrzymania (przychód należny).

W opisie sprawy wskazali Państwo, że z tytułu faktycznego korzystania z (\`(...)\`) (mimo braku zawarcia umowy) Spółka naliczała kontrahentowi opłaty za dostęp do obiektu wystawiając na tę okoliczność stosowne noty obciążeniowe za każdy miesiąc tego korzystania.

Zatem brak jest podstaw, aby w takiej sytuacji przychód miały być rozpoznany tylko raz w roku, skoro noty obciążeniowe wystawiane przez Państwa dotyczyły każdego miesiąca korzystania z infrastruktury Spółki.

W konsekwencji w sprawie do częściowego wykonania usługi nie dochodzi na koniec danego roku jak Państwo uważają, tylko na koniec każdego miesiąca, bowiem za takie części Spółka wystawiała noty obciążeniowe. Potwierdza to także okoliczność, że na rzecz innych przewoźników Spółka wystawia faktury VAT co miesiąc.

Oznacza to, że w opisanym we wniosku przypadku moment rozpoznania przychodu powstaje na podstawie art. 12 ust. 3a updop, przy czym za częściowe wykonanie usługi należy rozumieć dany miesiąc, a nie rok. W konsekwencji w przypadku braku otrzymania przez Państwa zapłaty oraz braku wystawienia faktury, przychód powstaje w momencie częściowego wykonania usługi.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za **nieprawidłowe.**

Podkreślić jednak należy, że obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu świadczenia przedmiotowych usług winien nastąpić z uwzględnieniem ewentualnego okresu przedawnienia, ustalonego zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Stosownie bowiem do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, co do zasady, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).