Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/4511-206/15/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-08
Teza: Czy zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości stanowi jej odpłatne zbycie?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-źródła przychodu; umowa-umowa przedwstępna; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 5 lutego 2015 r. (data otrzymania 12 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 17 grudnia 2012 r. Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny udział 4/16 w prawie własności zabudowanej działki. Wnioskodawca zamierza obecnie – przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości – zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży tego udziału. Umowa przewidywać będzie, że przyszły nabywca przy zawarciu umowy przedwstępnej wpłaca zadatek, który w razie zawarcia umowy podlega zaliczeniu na poczet ceny a w razie braku zawarcia przyrzeczonej umowy – zostaje zatrzymany (jeżeli do zawarcia umowy przyrzeczonej nie doszło z przyczyn leżących po stronie nabywcy) lub zostanie zwrócony w podwójnej wysokości (jeżeli do zawarcia umowy przyrzeczonej nie dojdzie z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawcy). Strony nie uzgodniły jeszcze wysokości zadatku, ale wynosić on będzie od 50% do 100% ceny nabycia. Umowa przyrzeczona zostanie zawarta w 2018 r. – a więc już po upływie pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie umowy przedwstępnej zbycia udziału w nieruchomości i otrzymanie przez Wnioskodawcę przy zawarciu umowy przedwstępnej zadatku (który będzie zaliczony na poczet ceny w razie zawarcia umowy przyrzeczonej) będzie rodziło obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 ww. ustawy – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Analizując kwestię skutków umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest między innymi odpłatne zbycie nieruchomości. W cytowanym przepisie użyto terminu „odpłatne zbycie”, zatem aby wywołać określony w nim skutek prawnopodatkowy musi nastąpić zawarcie w prawnie przewidzianej formie umowy, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności nieruchomości w zamian za korzyści majątkowe. Samo zawarcie umowy przedwstępnej, nawet połączonej z otrzymaniem zadatku, nie powoduje więc skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie.

Umowa sprzedaży, będąca niewątpliwie formą odpłatnego zbycia nieruchomości, uregulowana została w art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma więc charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń. Z art. 488 § 1 ww. ustawy wynika bowiem, że – świadczenia będące przedmiotem zobowiązań z umów wzajemnych (świadczenia wzajemne) powinny być spełnione jednocześnie, chyba że z umowy, z ustawy albo z orzeczenia sądu lub decyzji innego właściwego organu wynika, iż jedna ze stron obowiązana jest do wcześniejszego świadczenia.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego, zgodnie z którymi przeniesienie własności nieruchomości następuje w chwili zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy przenoszącej własność, tj. umowy sprzedaży i nie zmienia tego fakt zawarcia wcześniej umowy przedwstępnej ani wcześniejsze otrzymanie zadatku (nawet w wysokości 100% ceny sprzedaży). Dla powstania skutków podatkowych z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nabytej w drodze darowizny istotny jest bowiem moment zawarcia umowy sprzedaży przenoszącej własność.

Na poparcie własnego stanowiska w sprawie Wnioskodawca przywołał:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 sierpnia 2014 r., Znak: ITPB2/415-490/14/MM,
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 grudnia 2013 r., Znak: ITPB3/423-456/13/AW,
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 listopada 2013 r., Znak: IBPBII/2/415-859/13/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że 17 grudnia 2012 r. Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny udział 4/16 w prawie własności zabudowanej działki. Przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości Wnioskodawca zamierza zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży tego udziału. Umowa przewidywać będzie, że przyszły nabywca przy zawarciu umowy przedwstępnej wpłaci zadatek. Umowa przyrzeczona zostanie zawarta w 2018 r. – a więc już po upływie pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między osobami fizycznymi, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – ani umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, ani dokonanie zapłaty, nie powodują przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W świetle powyższych regulacji prawnych, a także w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że odpłatne zbycie udziału w nieruchomości przez Wnioskodawcę nastąpi dopiero z chwilą podpisania ostatecznego aktu notarialnego przenoszącego własność udziału w nieruchomości, a więc jak wskazał Wnioskodawca – w 2018 r. Skoro więc nabycie tego udziału w nieruchomości miało miejsce w 2012 r. a jego sprzedaż nastąpi w 2018 r., to uznać należy, że odpłatne zbycie dokonane zostanie po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym sprzedaż ww. udziału w nieruchomości w 2018 r. nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.