Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/4511-193/15/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-08
Teza: Sprzedaż części gospodarstwa rolnego
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 9 lutego 2015 r. (data otrzymania 10 lutego 2015 r.), uzupełnionym 10 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

W związku z brakami formalnymi, pismem z 30 marca 2015 r. Znak: IBPBII/2/4511-193/15/JG, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 10 kwietnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca umową darowizny z 18 listopada 2013 r. nabył udział ½ w nieruchomości o powierzchni 0,1389 ha, która w ewidencji gruntów oznaczona jest symbolem „B-RI”. Nabyte w drodze darowizny grunty są oznaczone w ewidencji gruntów jako grunt orny zabudowany. Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne i działka o powierzchni 0,1389 ha będąca przedmiotem darowizny wchodziła w skład prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Prowadzone przez Wnioskodawcę gospodarstwo rolne jest gospodarstwem rolnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym tj. stanowi obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, a łączna powierzchnia gospodarstwa przekracza 6 ha. W dniu 15 października 2014 r. Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem zbył działkę o powierzchni 0,1389 ha na podstawie umowy sprzedaży. Kupujący nabył nieruchomość na powiększenie gospodarstwa rolnego. Umowa sprzedaży zwolniona była z podatku od czynności cywilnoprawnych – akt zawierał oświadczenie kupujących, że nabycie następuje na powiększenie gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca dodał, że w przypadku pozostałego współwłaściciela udział w nieruchomości również wchodził w skład gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca z tytułu zbycia udziału w nieruchomości będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie wyczerpuje znamiona ulgi w podatku dochodowym opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy. Jeśli przed zbyciem nieruchomość stanowiła część gospodarstwa rolnego i po sprzedaży również stanowi część gospodarstwa rolnego nabywcy, to nieruchomość nie utraci charakteru rolnego i podatek dochodowy się nie należy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył 18 listopada 2013 r. w drodze darowizny udział ½ w działce o powierzchni 0,1389 ha, która w ewidencji gruntów oznaczona jest jako grunt orny, zabudowany. Działka, w której Wnioskodawca nabył udział wchodziła w skład prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem sprzedał 15 października 2014 r. działkę o powierzchni 0,1389 ha.

Z uwagi na fakt, że od momentu nabycia przez Wnioskodawcę w drodze darowizny udziału w nieruchomości do momentu jego sprzedaży nie upłynęło 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, sprzedaż ta będzie dla Wnioskodawcy stanowiła źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze, że darowizna miała miejsce w 2013 r., dla oceny skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości (działki) zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8

lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli nabycie nieruchomości (udziału w nieruchomości) miało miejsce w drodze darowizny. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym – oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1381 ze zm.) – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454 ze zm.) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia – użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne,
2.  grunty leśne,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem –Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia – grunty rolne dzielą się na:

1.użytki rolne, do których zalicza się:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
2.  sady, oznaczone symbolem – S,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,

2.nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

*   grunty muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   sprzedawana jest całość lub część gospodarstwa rolnego,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Należy również zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o których mowa w treści § 68 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że transakcja może obejmować np. wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że w 2013 r. nabył w drodze darowizny udział wynoszący ½ w działce o powierzchni 0,1389 ha stanowiącej grunty orne zabudowane, która weszła w skład posiadanego przez niego gospodarstwa rolnego. W 2014 r. Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem sprzedał działkę. Oznacza to, że po stronie sprzedającej w transakcji sprzedaży wystąpił Wnioskodawca i drugi współwłaściciel czyli obaj współwłaściciele tej działki. Zatem w świetle tak przedstawionego stanu faktycznego spełniona została przesłanka sprzedaży części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego (części gospodarstwa rolnego), gdyż ze względu na powierzchnię nie przekraczającą 1 ha działka ta nie mogła stanowić samodzielnie gospodarstwa rolnego, to jednak wchodziła w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego, a ponadto jej sprzedaży dokonali wszyscy współwłaściciele. Przedmiotem sprzedaży była zatem część gospodarstwa rolnego, w postaci działki o powierzchni 0,1389 ha, którą Wnioskodawca sprzedał wraz z drugim współwłaścicielem.

Ponadto jak wskazano powyżej działka stanowiła grunt orny zabudowany. Odnosząc się zatem do zabudowań znajdujących się na gruncie rolnym należy stwierdzić, że budynki mieszkalne i gospodarcze wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, gdyż są niezbędne i ściśle z nim związane. Zauważyć należy, że w myśl przywołanego wyżej § 68 ust. 1 pkt 1 lit. e) ww. rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków użytkami rolnymi są grunty rolne zabudowane. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przedmiotowe zwolnienie obejmuje nie tylko grunty, ale również budynki, jeżeli są usytuowane na gruntach, które stanowią gospodarstwo rolne.

Wnioskodawca wskazał również, że kupujący oświadczył, że nabywa nieruchomość na powiększenie gospodarstwa rolnego przez co nieruchomość nie utraci charakteru rolnego.

Podsumowując, przedmiotem sprzedaży nie był udział w gospodarstwie rolnym, ale część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, tj. działki o powierzchni 0,1389 ha. Jeżeli zatem sprzedana działka stanowiła grunt rolny zabudowany i istotnie została włączona przez kupujących w skład posiadanego już przez nich gospodarstwa rolnego i stała się jego częścią nie zmieniając przeznaczenia rolnego, a więc w związku ze sprzedażą nie utraciła charakteru rolnego, to uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży tej działki wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego odpowiadający udziałowi ½ nabytemu przez Wnioskodawcę w drodze darowizny w 2013 r. korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja została wydana dla Wnioskodawcy w jego indywidualnej sprawie –zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Drugi współwłaściciel działki chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.