Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.197.2017.2.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-11
Teza: W zakresie prawa do wystawiania faktur korygujących dla bonifikat, których stała wartość wynika z umowy i jest znana stronom transakcji przed dokonaniem sprzedaży.
Słowa kluczowe: bonifikaty; faktura-faktura korygująca; rabaty; umowa; upust
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2017 r. (data wpływu 29 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem nadanym w dniu 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu sierpnia 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 17 sierpnia 2017 r. (skutecznie doręczone 22 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawiania faktur korygujących dla bonifikat, których stała wartość wynika z umowy i jest znana stronom transakcji przed dokonaniem sprzedaży - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony w dniu 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu 25 sierpnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 17 sierpnia 2017 r. (skutecznie doręczone 22 sierpnia 2017 r.) dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawiania faktur korygujących dla bonifikat, których stała wartość wynika z umowy i jest znana stronom transakcji przed dokonaniem sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Jawna jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - dalej: „ustawa o VAT”, zaś podatek od towarów i usług wynikający z tej ustawy zawany dalej: „podatkiem VAT”. Głównym przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej jest przetwórstwo mleczarskie i wyrób serów (PKD 10.51.Z).

Spółka sprzedaje produkowane wyroby Odbiorcom hurtowym, sieciowym i detalicznym.

Z Odbiorcami wyrobów mleczarskich Spółka ma niejednokrotnie podpisane umowy. W oparciu o te umowy realizowane są dostawy produktów do Odbiorców.

Propozycja grupy kilku Odbiorców sieciowych wielkopowierzchniowych Spółki w zakresie przyszłej współpracy i rozliczeń wzajemnych wprowadza zapis w umowie ustalający bonifikatę procentową od osiągniętego obrotu udzielonego przez Dostawcę. Dodatkowo zapis w umowie miałby stanowić, że rozliczenie bonifikaty określonej w umowie - określonej przez strony umowy - w stałej wysokości np. 5% nastąpi fakturą korygującą wystawianą przez Dostawcę za każdy miesiąc/kwartał.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż odbiorca aby uzyskać „bonifikatę” nie musi spełniać żadnych warunków i „bonifikata” nie jest od niczego uzależniona. Jest to typ tzw. „bonusu bezwarunkowego” i nie jest związana z konkretnymi dostawami w określonym czasie, dotyczy całości obrotu w danym czasie.

„Bonifikata” faktycznie ma być wypłacona za osiągnięty obrót, przy czym nie ma żadnych progów sprzedażowych.

„Bonifikata” ma mieć ustalony przez Odbiorcę i Dostawcę w umowie procent od wygenerowanego odbioru.

Przykładowo jeśli obrót z określonym Odbiorcą wyniesie w jednym m-cu 1000 zł to np. 5% -„bonifikata” wyniesie 50 zł i na taką kwotę będzie opiewać korekta, jeśli w następnym m-cu obrót wyniesie 100 000 zł to 5% wyniesie 5 000 zł i wówczas będzie to wielkość korekty netto.

Podstawa obrotu netto ma być wyliczona co miesiąc lub co kwartał zależnie od wymagań Odbiorcy. Jedni kontrahenci preferują system rozliczenia za każdy m-c inni 1 raz na kwartał. Zarówno cykliczność jak i procent „bonifikaty” są wielkościami zmiennymi uzgodnionymi bezpośrednio z poszczególnymi Odbiorcami w zawartym porozumieniu lub umowie na określony czas - zwyczajowo na 1 rok.

Opisany we wniosku typ rozliczeń proponuje nam aktualnie kilkunastu Odbiorców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jest dopuszczalne zgodnie z ustawą o VAT regularne (co miesiąc, kwartał) wystawianie faktur korygujących, nazwanych w zawartej pomiędzy Dostawcą i Odbiorcą umowie handlowej bonifikatami, (upustami, rabatami etc.), pomimo, że wysokość tych bonifkat jest znana stronom transakcji przed dokonaniem sprzedaży i jest określona w umowie w stałej wysokości - przykładowo 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktura korygująca - w myśl art. 106j ust. 1 ustawy o VAT - powinna zostać wystawiona w sytuacjach, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W opisanym powyżej stanie żadna z wymienionych w ustawie o VAT przesłanek wystawienia faktury korygującej nie miała miejsca. Bonifikata została bowiem określona w zawartej umowie handlowej pomiędzy Dostawcą i Odbiorcą sieciowym - czyli przed dokonaniem transakcji sprzedaży.

Zapis w umowie określa, że bonifikata dotyczy przyszłych transakcji i w momencie sprzedaży jest znana jej wysokość.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

W myśl art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych nabywcy lub usługodawcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Rabaty udzielone przed dokonaniem zakupu lub w momencie jego dokonywania - tak jak w omawianym przypadku - nie powodują obniżenia obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania, a jedynie określają wartość towaru lub usługi przed ich wydaniem lub wykonaniem i powodują, że faktura zostaje wystawiona po obniżonej cenie, uwzględniającej już udzielony rabat.

W opisanym wyżej przypadku jeśli bonifikatę otrzymano już w momencie zakupu towarów, to fakturę wystawia się po obniżonej cenie, która uwzględnia udzieloną bonifikatę. W myśl bowiem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a dokładnie art. 29a ust. 1 tej ustawy - podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT bonifikata w stałej wysokości, np. 5%, która nie jest uzależniona od wielkości obrotu, terminu płatności lub innych czynników, udzielona Odbiorcy przed dokonaniem sprzedaży - określona w umowie handlowej pomiędzy stronami powinna być uwzględniona na wystawionej pierwotnej fakturze sprzedaży.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy bonifikata określona w umowie przed dokonaniem transakcji powinna obniżać cenę produktów na fakturze pierwotnej wystawionej Odbiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Regulacje ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „bonifikata” czy „rabat”, w związku z tym pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Bonifikata to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy („Słownik języka polskiego PWN”, Wydawnictwo Naukowe PWN, rok wydania 2005, str. 62). Natomiast przez rabat, w myśl Słownika Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., należy rozumieć obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.

Udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży lub w momencie sprzedaży – które nie są wliczane do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy;
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT – fakturą korygującą).

Rabat udzielony w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota zapłaty od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Natomiast jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia podstawy opodatkowania (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów, stosownie do art. 106j ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 1-7 faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest przetwórstwo mleczarskie i wyrób serów (PKD 10.51.Z). Wnioskodawca sprzedaje produkowane wyroby Odbiorcom hurtowym, sieciowym i detalicznym.

Z Odbiorcami wyrobów mleczarskich Spółka ma niejednokrotnie podpisane umowy. W oparciu o te umowy realizowane są dostawy produktów do Odbiorców.

Propozycja grupy kilku Odbiorców sieciowych wielkopowierzchniowych Spółki w zakresie przyszłej współpracy i rozliczeń wzajemnych wprowadza zapis w umowie ustalający bonifikatę procentową od osiągniętego obrotu udzielonego przez Dostawcę. Dodatkowo zapis w umowie miałby stanowić, że rozliczenie bonifikaty określonej w umowie - określonej przez strony umowy - w stałej wysokości np. 5% nastąpi fakturą korygującą wystawianą przez Dostawcę za każdy miesiąc/kwartał.

Odbiorca aby uzyskać „bonifikatę” nie musi spełniać żadnych warunków i „bonifikata” nie jest od niczego uzależniona. Jest to typ tzw. „bonusu bezwarunkowego” i nie jest związana z konkretnymi dostawami w określonym czasie, dotyczy całości obrotu w danym czasie.

„Bonifikata” faktycznie ma być wypłacona za osiągnięty obrót, przy czym nie ma żadnych progów sprzedażowych.

„Bonifikata” ma mieć ustalony przez Odbiorcę i Dostawcę w umowie procent od wygenerowanego odbioru.

Przykładowo jeśli obrót z określonym Odbiorcą wyniesie w jednym m-cu 1000 zł to np. 5% -„bonifikata” wyniesie 50 zł i na taką kwotę będzie opiewać korekta, jeśli w następnym m-cu obrót wyniesie 100 000 zł to 5% wyniesie 5 000 zł i wówczas będzie to wielkość korekty netto.

Podstawa obrotu netto ma być wyliczona co miesiąc lub co kwartał zależnie od wymagań Odbiorcy. Jedni kontrahenci preferują system rozliczenia za każdy m-c inni 1 raz na kwartał. Zarówno cykliczność jak i procent „bonifikaty” są wielkościami zmiennymi uzgodnionymi bezpośrednio z poszczególnymi Odbiorcami w zawartym porozumieniu lub umowie na określony czas - zwyczajowo na 1 rok.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do regularnego - co miesiąc, kwartał - wystawiania faktur korygujących, nazwanych w zawartej pomiędzy Dostawcą i Odbiorcą umowie handlowej bonifikatami, (upustami, rabatami etc.), pomimo, że wysokość tych bonifkat jest znana stronom transakcji przed dokonaniem sprzedaży i jest określona w umowie w stałej wysokości - przykładowo 5%.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących kwestii udokumentowania fakturami korygującymi przyznanych Odbiorcom „bonifikat” w pierwszej kolejności należy przeanalizować ich charakter.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Wskazać należy, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne, bonusy, rabaty. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych, bonusów, rabatów nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie kwoty te zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za wypłacenie konkretnych kwot ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta lub też podejmowanie lub zaniechanie innych działań określonych przez strony w umowie. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona kwota związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką kwotę, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że ani w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.) ani też w ustawie o VAT prawodawca nie zdefiniował pojęcia „premia pieniężna”, „bonus” czy też „rabat”. Stosując wykładnię językową, zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy wskazać należy, iż w okolicznościach niniejszej sprawy wypłata bonifikaty będzie związana wyłącznie z nabyciem przez Odbiorcę w przyjętym okresie rozliczeniowym (miesiącu lub kwartale kalendarzowym) towarów.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie wypłacał Odbiorcy bonifikatę, na podstawie ustaleń umownych jako określony procent łącznej wartości miesięcznych lub kwartalnych zamówień, za który wypłacana będzie bonifikata. Wypłata bonifikaty, nie będzie uzależniona od wykonania przez Odbiorcę jakichkolwiek innych działań.

W tym miejscu zauważyć należy, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), dalej k.c. Zasada swobody umów zapisana jest w art. 353(1) k.c., w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, iż w przypadku gdy z warunków umowy wynikać będzie, że przedstawione w opisie sprawy bonifikaty, będą ujmowane na bieżąco w fakturze rozliczającej sprzedaż Wnioskodawcy za dany okres, za który jest przyznawana bonifikata, mamy do czynienia z rabatami transakcyjnymi. Tym samym w tym przypadku nie ma podstaw do wystawienia faktury lub faktury korygującej. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż bonifikaty w postaci rabatów transakcyjnych powodują obniżenie wartości towaru lub usługi przed ich wydaniem lub wykonaniem, a tym samym faktury wystawione uwzględniają już obniżkę ceny z tytułu udzielonej bonifikaty, których nie należy dokumentować odrębną fakturą lub fakturą korygującą.

Inaczej przedstawia się sytuacja w przypadku gdy z zawartej umowy wynika, że opisana we wniosku bonifikata jest wypłacana po dokonaniu sprzedaży w odniesieniu do już zafakturowanych transakcji. W takim przypadku bonifikata stanowi rabat potransakcyjny za dany okres tj. miesiąc lub kwartał kalendarzowy. Zatem w przedstawionej wyżej sytuacji Dostawca dysponuje wynagrodzeniem (z tytułu wszystkich zrealizowanych w danym miesiącu/kwartale dostaw), które jest następnie pomniejszone o udzieloną bonifikatę, wywołującą efekt ekonomiczny analogiczny jak w sytuacji udzielenia opustów i obniżek cen, co winno zostać uwzględnione poprzez obniżenie podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy, w przeciwnym bowiem razie dojdzie do naruszenia zasady neutralności podatku VAT. Tym samym dla udokumentowania bonifikaty w momencie gdy będzie ona wypłacana po dokonaniu sprzedaży właściwymi będą faktury korygujące wystawiane przez Wnioskodawcę.

Odpowiadając na pytanie Wnioskodawcy, dopuszczalne jest regularne co miesiąc/kwartał wystawianie przez Wnioskodawcę faktur korygujących jedynie w przypadku gdy w związku z zawartą umową udzielona bonifikata będzie stanowić rabat potransakcyjny, czyli w przypadku, gdy Odbiorcy zostanie wypłacona „bonifikata” na zasadach i wielkościach określonych w umowie w odniesieniu do już zafakturowanych transakcji.

W związku z tym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.