Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-968/08-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-19
Teza: Czy w świetle art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w powiązaniu i art. 12 ustawy o CIT, w przypadku rozwiązania spółki komandytowej, w której Spółka będzie komandytariuszem, wartość majątku spółki komandytowej otrzymanego przez Spółkę zgodnie z art. 82 § 2 Kodeksu spółek handlowych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.) (dalej: „KSH”) w związku z art. 103 KSH nie będzie stanowić dla Spółki przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: przychód; rozwiązanie; spółki; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.06.2008r.(data wpływu 23.06.2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.06.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, X Sp. z o.o. (dalej: „wnioskodawca” bądź „Spółka”), posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka będzie komandytariuszem spółki komandytowej. Komplementariuszem spółki komandytowej będzie inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z umową spółki komandytowej, udział w zysku będzie proporcjonalny do wkładu rzeczywiście wniesionego przez wnioskodawcę do spółki komandytowej.

Spółka rozważa konsekwencje podatkowe udziału w spółce komandytowej, w tym konsekwencje ewentualnego zakończenia działalności przez spółkę komandytową i rozwiązania tej spółki. Decyzja w zakresie rozwiązania spółki komandytowej uzależniona będzie od efektów działalności gospodarczej prowadzonej przez tę spółkę. Wszelka działalność operacyjna spółki komandytowej będzie opodatkowywana na bieżąco, na poziomie wspólników. Wszelkie zobowiązania spółki komandytowej zostaną spłacone przed ewentualną likwidacją.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w powiązaniu i art. 12 ustawy o CIT, w przypadku rozwiązania spółki komandytowej, w której Spółka będzie komandytariuszem, wartość majątku spółki komandytowej otrzymanego przez Spółkę zgodnie z art. 82 § 2 Kodeksu spółek handlowych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.) (dalej: „KSH”) w związku z art. 103 KSH nie będzie stanowić dla Spółki przychodu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku rozwiązania spółki komandytowej wartość majątku spółki komandytowej otrzymanego przez Spółkę zgodnie z art. 82 § 2 KSH w związku z art. 103 KSH nie będzie stanowić dla Spółki przychodu podatkowego w rozumieniu art. 5 w powiązaniu z art. 12 ustawy o CIT.

Spółka podkreśla, że możliwość likwidacji oraz rozwiązania spółki komandytowej przewiduje kodeks spółek handlowych, który pośród powodów zakończenia działalności spółki wskazuje m.in. jednomyślną uchwałę wszystkich wspólników lub przyczyny przewidziane w umowie spółki. W przypadku zaistnienia powyższych okoliczności należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Odstąpienie od przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego powinno się odbyć poprzez uzgodnienie między wspólnikami innego sposobu zakończenia działalności spółki komandytowej. Postępowanie likwidacyjne, lub inny sposób zakończenia działalności spółki, polega na podjęciu czynności faktycznych i prawnych, które zmierzają do upłynnienia majątku spółki. Likwidacja rozumiana jest więc jako postępowanie, które ma doprowadzić do rozwiązania spółki. Postępowanie likwidacyjne wiąże się, stosownie do art. 82 § 2 KSH w związku z art. 103 KSH, z podziałem między wspólników majątku stosownie do postanowień spółki. Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego zobowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nią dochodów są jej wspólnicy. Dlatego skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki komandytowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi należy rozpatrywać na podstawie przepisów ustawy o CIT. Jak wynika z art. ust. 5 ust.1 i ust. 2 ustawy o CIT spółki osobowe są podmiotami transparentnymi podatkowo, tzn. nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a osiągane przez te spółki przychody opodatkowane są jako przychody każdego ze wspólników proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zyskach spółki, przy odpowiednim zastosowaniu tych samych zasad do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust 1 i ust. 2 ustawy o CIT). Przywołany przepis jest konsekwencją art. 1 ustawy o CIT, w myśl której podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, z wyłączeniem spółek niemających osobowości prawnej.

W ocenie spółki, wszelkie przesunięcia majątkowe pomiędzy majątkiem spółki komandytowej, (która zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH jest spółką osobową) i majątkiem wspólnika, polegające np. na podziale i wypłacie wspólnikowi zysku osiągniętego przez spółkę komandytową w danym roku obrotowym (art. 123 § 1 KSH) lub na podziale pomiędzy wspólników majątku pozostałego po likwidacji spółki komandytowej (art. 82 § 2 KSH w związku z art. 103 KSH) są zdarzeniami neutralnymi pod względem podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza że nie wywołują skutków w zakresie tego podatku. W przeciwnym wypadku doszłoby, bowiem do podwójnego opodatkowania dochodów z udziału w spółce komandytowej — raz na etapie ustalania zaliczek na podatek dochodowy od dochodu z działalności prowadzonej w formie spółki, a drugi raz w momencie podziału majątku spółki komandytowej pomiędzy wspólników. Należy przy tym zauważyć, że na majątek spółki komandytowej, który będzie podlegał podziałowi pomiędzy wspólników w przypadku rozwiązania tej spółki, składać się będzie majątek posiadany przez spółkę komandytową oraz zyski wypracowane w czasie istnienia spółki komandytowej, opodatkowane już wcześniej jako dochody wspólników w proporcjach odpowiadających ich udziałowi w zysku spółki komandytowej, a niepodzielone i niewypłacone wspólnikom z końcem danego roku obrotowego. Te same dochody nie powinny więc podlegać opodatkowaniu ponownie w momencie dokonywania ich podziału pomiędzy wspólników w przypadku rozwiązania spółki.

Uzasadniając swoje stanowisko spółka powołuje się na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 12 lipca 2005 r. sygn. BI/4218-0009/05.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Na podstawie art. 103 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U.Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.)(dalej: KSH), w sprawach nieuregulowanych w dziale III tej ustawy dotyczącym spółek komandytowych, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Z powyższego wynika, że spółka komandytowa może być określona jako swego rodzaju odmiana spółki jawnej. Na podstawie art. 28 ww. ustawy majątek spółki jawnej (a także, w związku z art. 103 ustawy, spółki komandytowej) stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. W powołanym przez Spółkę art. 82 § 2 KSH chodzi o zwrot rzeczywiście wniesionych wkładów. Natomiast w art. 82 KSH mowa jest o udziałach likwidacyjnych, które nie muszą mieć takiej samej wartości co udziały kapitałowe. Po rozliczeniu udziałów, w przypadku gdy pozostaje nadwyżka, dzieli się ją między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. w momencie wszczęcia procedury likwidacyjnej udział kapitałowy "przekształca" się w udział likwidacyjny, a jego wartość określona w umowie spółki może pełnić funkcję pomocniczą dla oszacowania wartości udziału likwidacyjnego.

W wyniku likwidacji/rozwiązania przestaje istnieć SK. Rodzi to konieczność zwrotu wspólnikom SK wkładów oraz podziału majątku SK. Zgodnie z art. 123 § 1 KSH komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Analogicznie, podział majątku w sytuacji likwidacji SK powinien zostać przeprowadzony stosownie do postanowień umowy SK w tym zakresie, a w przypadku ich braku w proporcji odpowiadającej wysokości wkładu wniesionego do SK tytułem objęcia ogółu praw i obowiązków w SK.

Z uwagi na fakt, że spółka komandytowa jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie dochodów przez nią uzyskiwanych podatnikami są wspólnicy spółki komandytowej. W przedmiotowej sprawie podatnikiem takim z tytułu posiadania udziału w SK jest Spółka jako osoba prawna i komandytariusz SK.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54. poz. 654 ze zm. - dalej: „UPDOP”) przychody z udziału w spółce niebędącej osoba prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Poprzez udział w spółce komandytowej należy rozumieć ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej. Dopiero tak ustalony dochód podlega opodatkowaniu u Spółki jako wspólnika podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jako że dochody uzyskiwane w trakcie działalności operacyjnej SK są opodatkowywane u wspólników, w tym u Spółki jako tej komandytariusza, dochody te nie powinny być wliczane do podlegającej opodatkowaniu nadwyżki wartości rynkowej majątku otrzymywanego przez wspólników nad kosztem objęcia udziału w SK ustalonej w związku z likwidacją / rozwiązaniem SK. Opodatkowanie tych dochodów w trakcie bieżącej działalności Spółki, jak i na moment jej likwidacji/rozwiązania doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tych samych dochodów.

Z uwagi na fakt, że UPDOP nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących opodatkowania likwidacji spółki osobowej, dochód podlegający opodatkowaniu z tytułu likwidacji SK należy ustalić na zasadach ogólnych przewidzianych w UPDOP. W związku z powyższym dochodem do opodatkowania Spółki jako komandytariusza SK z tytułu jej likwidacji jest nadwyżka wartości rynkowej majątku otrzymywanego w związku z likwidacją SK nad kosztem objęcia udziału w SK. Jednocześnie koszt objęcia udziału w SK odpowiada wartości wkładu wniesionego przez Spółkę jako komandytariusza do nowo utworzonej SK tytułem objęcia w niej udziału rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika SK.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.