Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-689/10/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-28
Teza: W jaki sposób w opisanej sytuacji komplementariusz będzie rozliczał się z podatku dochodowego w zakresie otrzymywanego od spółki wynagrodzenia?
Słowa kluczowe: przychód-źródła przychodu; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wspólnik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu komplementariusza z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu komplementariusza z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zamierza Pan utworzyć spółkę komandytowo-akcyjną o profilu inwestycyjnym (dalej spółka), w której będzie Pan występował w podwójnej roli komplementariusza-akcjonariusza: komplementariusza zgodnie ze statutem spółki oraz akcjonariusza z tytułu posiadania akcji spółki. Pozostałymi akcjonariuszami spółki będą osoby fizyczne. W spółce będzie Pan jedynym komplemetariuszem.

Jedynym obszarem działalności spółki będzie kupno oraz sprzedaż na własny rachunek papierów wartościowych znajdujących się w obrocie zorganizowanym. Znajdzie to odzwierciedlenie w statucie spółki poprzez następujące (lub zbliżone w treści) zapisy:

*   Jedynym celem działalności spółki jest zwiększanie wartości aktywów spółki poprzez długoterminowe inwestycje w papiery wartościowe, dokonywane przez spółkę we własnym imieniu i na własny rachunek.
*   Przedmiotem działalności spółki jest pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (64.99.Z).
*   Spółka może dokonywać transakcji jedynie papierami wartościowymi znajdującymi się w obrocie zorganizowanym w rozumieniu Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Obszar działalności spółki (opisany powyżej) będzie zawężał jej źródła uzyskania przychodów do uzyskanych z:

*   Odpłatnego zbywania papierów wartościowych.
*   Realizacji praw wynikających z papierów wartościowych (w szczególności dywidend).
*   Odsetek z lokat, rachunków bankowych i podobnych produktów bankowych.

Nie jest to katalog zamknięty, jednak przeważająca większość (a z dużym prawdopodobieństwem wszystkie) przychody będą należały do tych źródeł i ich dotyczy wniosek o interpretację podatkową.

W konsekwencji działań spółki wspólnicy będą uzyskiwali przychód dzielony według zasad przewidzianych w statucie. Zasady te będą regulowały oddzielnie udział w zysku i wynagrodzenie komplementariusza oraz udział w zysku z tytułu posiadanych akcji. Przychód komplementariusza-akcjonariusza z tytułu posiadania akcji spółki nie będzie w żaden sposób uprzywilejowany względem przychodu z tytułu posiadania akcji spółki przez pozostałych akcjonariuszy t. j. każda akcja posiadana przez komplementariusza-akcjonariusza będzie uprawniała do identycznego udziału w zysku jak przewidziany dla każdej innej akcji spółki.

Komplementariusz nie będzie brał udziału w podziale zysku co będzie regulowane następującym (lub zbliżonym w treści) zapisem w statucie spółki: „Pobieranie wynagrodzenia pozbawia komplementariusza prawa do udziału w zysku spółki z wyjątkiem udziału wynikającego z posiadanych akcji Spółki".

Komplementariuszowi prowadzącemu sprawy spółki z tytułu podejmowanych czynności będzie przysługiwało wynagrodzenie, które będzie wypłacane okresowo, ale jedynie w przypadku osiągnięcia przez spółkę określonych parametrów finansowych, w szczególności wzrostu wartości aktywów netto spółki w porównaniu do okresu poprzedniego. W przypadku nie osiągnięcia zdefiniowanych w statucie parametrów finansowych, komplementariusz nie otrzyma wynagrodzenia za okres, w którym kryteria wypłaty wynagrodzenia nie zostały spełnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób w opisanej sytuacji komplementariusz będzie rozliczał się z podatku dochodowego w zakresie otrzymywanego od spółki wynagrodzenia?

Pana zdaniem, w opisanej sytuacji przychód osiągnięty przez komplementariusza będącego wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki - ustalonego na podstawie statutu spółki - należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie podlega opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, jednakże podlega on rozliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym wraz z innymi dochodami uzyskanymi w danym roku podatkowym opodatkowanymi na zasadach ogólnych.

Co do zasady w stosunkach do osób trzecich spółkę komandytowo-akcyjną, reprezentuje komplementariusz, t. j. wspólnik odpowiadający za zobowiązania spółki bez ograniczeń. Komplementariusz również ma prawo i obowiązek - na podstawie art. 140 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) - prowadzić sprawy spółki. Jednocześnie w myśl art. 138 § 1 Kodeksu spółek handlowych akcjonariusz takiego prawa i obowiązku nie posiada, a reprezentować spółkę może jedynie jako pełnomocnik. Ponadto zasadnym jest wskazanie, iż przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość wypłaty wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, jeśli zostanie to uregulowane w statucie spółki. W celu określenia źródła przychodów dla uzyskanego wynagrodzenia przez komplementariusza należy odnieść się, Pana zdaniem, do wymienionych przez ustawodawcę źródeł uzyskania przychodów wymienionych w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród źródeł przychodów określonych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychody z działalności wykonywanej osobiście, jak również przychody z innych źródeł.

Pozarolniczą działalnością gospodarczą, w myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jest działalność zarobkowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Z powyższego jednoznacznie wynika, że przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2) nie są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl postanowień art. 13 ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody:

*   pkt 7 - przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
*   pkt 9 - uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Uważa Pan, że wynagrodzenie, będzie związane z pełnieniem roli komplementariusza, a prowadzenie spraw spółki osobowej przez jej wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką. W związku z tym art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ komplementariusz nie należy do żadnej z grup wymienionych w ww. artykule, jak również nie została zawarta dodatkowa umowa o wykonywanie tych czynności.

Wynagrodzenie komplementariusza nie stanowi również przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady na jakich można prowadzić sprawy spółki komandytowo-akcyjnej, określa Kodeks spółek handlowych. Stanowi on, że spółkę reprezentują komplementariusze, których z mocy statutu lub prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki. W takiej sytuacji pozostali wspólnicy są wyłączeni od prowadzenia spraw spółki. Wspólnik może otrzymywać wynagrodzenie za pracę związaną z prowadzeniem jej spraw, jeżeli przewiduje to statut spółki. Od wynagrodzenia otrzymywanego za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej odróżnić trzeba należne komplmentariuszowi przychody z udziału w zysku, bądź też z tytułu posiadanych akcji spółki.

W związku z powyższym wypłacone komplementariuszowi wynagrodzenie, które zostało określone w statucie spółki należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłami przychodów są m. in. inne źródła. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zwrot "w szczególności" użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do "innych źródeł" należy zakwalifikować wszelkie przychody - w rozumieniu ustawy - których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne przychód osiągnięty przez komplementariusza będącego wspólnikiem spółki (komandytowo-akcyjnej) z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie jej spraw należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł.

Na potwierdzenie własnego stanowiska powołuje Pan interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy znak ITPB1/415-479/08/HD, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB1/415-755/08-2/EC, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB1/415-1242/08-2/JB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Spółkę komandytowo-akcyjną reprezentują komplementariusze, których z mocy statutu lub prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki, o czym stanowi art. 137 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Prowadzenie spraw spółki nie może być powierzone osobom trzecim. Statut spółki może przewidywać, że prowadzenie spraw spółki powierza się jednemu albo kilku komplementariuszom (art. 140 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Komplementariuszom nie przysługuje prawo do prowadzenia spraw spółki przekazanych do kompetencji walnego zgromadzenia albo rady nadzorczej (art. 141 Kodeksu spółek handlowych).

Za prowadzenie spraw spółki komplementariusz może otrzymywać wynagrodzenie, ale wówczas, jeżeli statut nie stanowi inaczej, nie przysługuje mu udział w zysku spółki w części odpowiadającej wkładowi jego pracy do spółki (art. 147 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W celu określenia źródła przychodów dla uzyskanego przez komplementariusza wynagrodzenia należy odnieść się do wymienionych przez ustawodawcę w art. 10 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych źródeł uzyskania przychodów. Wśród źródeł przychodów określonych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychody z działalności wykonywanej osobiście, jak również przychody z innych źródeł.

Pozarolniczą działalnością gospodarczą, w myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jest działalność zarobkowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Z powyższego jednoznacznie wynika, że przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2) nie są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl postanowień art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody:

pkt 7 – przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

pkt 8 – przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9,

pkt 9 – uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Pana wynagrodzenie będzie związane z pełnieniem roli komplementariusza – a prowadzenie spraw spółki osobowej przez jej wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką. Nie zostanie też zawarta dodatkowa umowa o wykonywanie tych czynności. Zatem otrzymywanego przychodu nie można utożsamiać z zarządzaniem przedsiębiorstwem, usługami menadżerskimi lub innymi o podobnym charakterze. Tego typu usługi wykonywane są na podstawie odrębnych – specyficznych dla danego rodzaju – umów o zarządzanie. W związku z tym art. 13 pkt 7-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ dochody komplementariusza nie należą do żadnego z rodzajów wymienionych w ww. artykule.

Wynagrodzenie komplementariusza nie stanowi również przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady na jakich można prowadzić sprawy spółki komandytowej, określa Kodeks spółek handlowych w cytowanych przepisach. Zasadą jest, że za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie pobiera wynagrodzenia. Z umowy spółki może jednak wynikać inaczej. Wtedy wspólnik może otrzymywać wynagrodzenie za pracę związaną z prowadzeniem jej spraw. Od wynagrodzenia otrzymywanego za prowadzenie spraw spółki komandytowej odróżnić trzeba należne komplementariuszowi przychody z udziału, jaki posiada w spółce komandytowej.

W związku z powyższym wypłacone komplementariuszowi wynagrodzenie, które zostało określone w umowie spółki należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1, w powiązaniu z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, źródłami przychodów są m.in. inne źródła. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zwrot „w szczególności” użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do „innych źródeł” należy zakwalifikować wszelkie przychody – w rozumieniu ustawy – których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że będzie Pan osiągał przychody z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej co wynika z umowy spółki.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego przychód osiągnięty przez komplementariusza będącego wspólnikiem spółki komandytowej-akcyjnej z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki – ustalonego na podstawie umowy spółki – należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie podlega opodatkowaniu w trakcie roku podatkowego, jednakże podlega on rozliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym wraz z innymi dochodami uzyskanymi w danym roku podatkowym opodatkowanymi na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.