Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-547/10/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-26
Teza: Sposób ustalenia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia obligacji strukturyzowanych nominowanych w walucie obcej.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; przeliczanie; przychód-przychody w walutach obcych; strata; waluta-waluta obca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 26 kwietnia 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia obligacji nominowanych w walucie obcej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia obligacji nominowanych w walucie obcej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 09 września 2008r. wnioskodawczyni nabyła obligacje strukturyzowane za kwotę 24.000 EUR. Obligacje te sprzedała w dniu 23 kwietnia 2009r. (wszystkie uprzednio nabyte) za kwotę 23.232 EUR. Tak więc transakcja ta przyniosła jej stratę w kwocie 768 EUR. W tym samym dniu wnioskodawczyni zakupiła kolejny instrument za kwotę uzyskaną ze zbycia obligacji, który posiada do dnia dzisiejszego.

W lutym 2010r. wnioskodawczyni otrzymała z banku PIT-8C dotyczący rozliczenia podatkowego pierwszej transakcji. Według PIT-8C transakcja zakupu i sprzedaży obligacji strukturyzowanych przyniosła zysk w kwocie 19.495,72 zł.

Ze sporządzonego przez bank rozliczenia PIT-8C, jak również otrzymanego z banku wyjaśnienia wynika, iż bank do ustalenia wyniku ze zbycia obligacji zastosował dwa różne kursy średnie NBP - inny dla ustalenia kosztu a inny dla ustalenia przychodu opierając się na art. 11 ust. 3 i 4 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc zdaniem banku:

Przychód wyniósł 102.713,32 zł (23.232 EUR x 4,42 czyli kurs z dnia 23 kwietnia 2009r.)

Koszt wyniósł 83.217,60 zł (24.000 EUR x 3.4674 czyli kurs z dnia 09 września 2008r.)

Zysk wyniósł 19.495,72 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy bank poprawnie ustalił wynik z transakcji i czy wnioskodawczyni musi zapłacić podatek dochodowy od uzyskanej straty z obligacji?

Zdaniem wnioskodawczyni, bank zastosował niewłaściwy sposób ustalania kosztów i przychodów dotyczących transakcji w walucie.

Pominięty przez bank został fakt, iż nabycie obligacji nie jest kosztem uzyskania przychodu - gdyż zgodnie z ogólną zasadą określania kosztów podatkowych zalicza się do nich koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na mocy art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, za wydatki niestanowiące kosztu podatkowego uważa się m.in. wydatki na objęcie lub nabycie papierów wartościowych. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych. W związku z tym dopiero w momencie zbycia obligacji wartość ich nabycia staje się kosztem i to data sprzedaży obligacji jest datą zarówno kosztu jak i przychodu ze sprzedaży tych obligacji. Dlatego też do ustalenia wyniku z tej transakcji należy walutę przeliczyć na walutę krajową po kursie poprzedzającym dzień uzyskania zarówno kosztu jak i przychodu czyli według średniego kursu NBP w wysokości 4,4212.

W związku z tym, zdaniem wnioskodawczyni, transakcja sprzedaży obligacji strukturyzowanych w EUR zgodnie ze stanem faktycznym - przyniosła jej stratę.

Dodać należy, iż EURO, za które wnioskodawczyni nabywała obligacje posiadała już wcześniej, po sprzedaży tychże obligacji również nie zamieniła ich na PLN, więc do żadnej transakcji wymiany na PLN nie doszło.

Wnioskodawczyni wskazała, iż poprosiła bank o dokonanie korekty przesłanego do niej jak i do urzędu skarbowego – PIT-8C, gdyż w obecnym stanie jest on sporządzony niezgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jednocześnie naraża ją na szkodę w postaci podatku od nieprawidłowo wyliczonego przez bank dochodu podatkowego - jednakże bank odmówił skorygowania PIT-8C.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawczyni powołała:

*   postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Targówek z dnia 31 lipca 2007r., sygn. 1437/ZDF/423/94/07/LJ;
*   postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wołominie z dnia 11 lipca 2007r., sygn. 1442/DP-II/4111-36/EK/07.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Definicja papierów wartościowych została zawarta w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

W świetle powyższego uznać zatem należy, iż obligacje strukturyzowane są papierami wartościowymi, a przychód uzyskany z tytułu ich zbycia stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w powołanym wyżej art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych zostały określone w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica pomiędzy przychodami z tego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Przepis art. 30b ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych według skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Natomiast, w myśl art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru (tj. PIT-8C).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 09 września 2008r. wnioskodawczyni nabyła obligacje strukturyzowane za kwotę 24.000 EUR. Obligacje te sprzedała w dniu 23 kwietnia 2009r. za kwotę 23.232 EUR. W lutym 2010r. wnioskodawczyni otrzymała z banku PIT-8C dotyczący rozliczenia podatkowego tej transakcji, z którego wynikało, iż transakcja zakupu i sprzedaży obligacji strukturyzowanych przyniosła zysk w kwocie 19.495,72 zł. Bank do ustalenia wyniku ze zbycia obligacji zastosował dwa różne kursy średnie NBP - inny dla ustalenia kosztu a inny dla ustalenia przychodu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że regulacje dotyczące sposobu przeliczania na złote przychodów uzyskanych w walutach obcych m.in. z tytułu zbycia papierów wartościowych zawarte zostały w art. 17 ust. 4 ww. ustawy. Przepis ten stanowi, iż przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 6, 9 i 10, uzyskane w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Natomiast zgodnie z zasadą przyjętą w art. 22 ust. 1 zdanie drugie ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia obligacji strukturyzowanych stanowi różnica między przychodem uzyskanym w walucie obcej, przeliczonym na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, a kosztami poniesionymi w walucie obcej przeliczonymi na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, czyli dzień nabycia przez wnioskodawczynię przedmiotowych obligacji. Ustalony w ww. sposób dochód, stanowi dochód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

Taki sposób ustalenia dochodu regulują wprost cytowane powyżej przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla jego wyliczenia konieczne jest przeliczenie na złote zarówno wyrażonego w walucie obcej przychodu jak i kosztów jego uzyskania. Nie ma żadnych podstaw prawnych do żądania przez wnioskodawczynię aby przeliczenia na złote przychodu i kosztu dokonywać według kursów waluty obcej z dnia uzyskania przychodu. Przepisy prawa w sposób jednoznaczny przewidują zastosowanie kursu waluty odrębnego zarówno co do przeliczenia przychodu jak i kosztu jego uzyskania. Nie jest również prawdą twierdzenie wnioskodawczyni, że nabycie obligacji nie jest kosztem uzyskania przychodu. Nabycie obligacji jest kosztem uzyskania przychodu jednakże możliwym do odliczenia dopiero w dacie jego uzyskania. Nie oznacza to bynajmniej, że przeliczenia waluty na złote można dokonać na dzień uzyskania przychodu – żaden przepis nie wprowadza takiej możliwości, a art. 22 ust. 1 zdanie drugie ustawy mówi wprost o dacie poprzedzającej dzień poniesienia kosztu. Skoro kosztem uzyskania przychodu jest nabycie obligacji, to datą poniesienia kosztu jest data nabycia obligacji, nawet jeśli walutę obcą do nabycia tychże obligacji – co jak sugeruje wnioskodawczyni miało miejsce – nabyto przed datą nabycia obligacji.

Wnioskodawczyni wskazała, iż bank, opierając się na postanowieniach art. 11 ust. 3 i 4 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przeliczenia przychodu zastosował kurs z dnia 23 kwietnia 2009r. (z dnia zbycia obligacji), natomiast do przeliczenia kosztów zastosował kurs z dnia 09 września 2008r. (z dnia nabycia obligacji). Zauważyć należy, iż przeliczenie na złote zarówno przychodu jak i kosztów uzyskania przychodu winno nastąpić według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dane zdarzenie gospodarcze, tj. zbycie i nabycie obligacji, co wynika z art. 17 ust. 4 oraz art. 22 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko wnioskodawczyni uznać należało zatem za nieprawidłowe.

Odnośnie przywołanych na poparcie stanowiska wnioskodawczyni postanowień w sprawie interpretacji prawa podatkowego wyjaśnia się, iż nie mają one zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ każda interpretacja wydawana jest w indywidualnej sprawie i wiąże tylko w sprawie, w której zapadła. Powołane zaś przez nią postanowienia choć wydane w innych stanach faktycznych, prezentują stanowiska, które są zgodne z zasadami przedstawionymi w niniejszej interpretacji w zakresie w jakim te stany faktyczne są zbliżone do stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.