Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.71.2020.1.AKS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-20
Teza: Brak możliwości otrzymania zwrotu podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu związanych z realizacją operacji.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-brak prawa do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług; podatek-zwrot podatku; projekt; sport-klub sportowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości otrzymania zwrotu podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu związanych z realizacją operacji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości otrzymania zwrotu podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu związanych z realizacją operacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Klub Sportowy (…) (zwany dalej Wnioskodawcą) działający w formie Stowarzyszenia Kultury Fizycznej, zarejestrowany w Rejestrze Stowarzyszeń Kultury Fizycznej i Związków Sportowych (…), otrzymał 1 grant w ramach projektu grantowego – poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie: „Wzmocnienie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych , także z wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych”.

W ramach operacji (zdarzenia) Wnioskodawca zamierza zorganizować „(…)”. W trakcie dwudniowego turnieju zostaną rozegrane mecze z dwóch grup wiekowych, do których zaproszone zostaną drużyny piłkarskie ze szkół podstawowych powiatu (…) oraz z (…) i okolicznych województw, które będą zainteresowane i prześlą zgłoszenia. Projekt zakłada udział (…) drużyn z każdej kategorii wiekowej. Łącznie (…) drużyny. W każdej kategorii zostanie zorganizowany turniej, a dla zwycięzców ufundowane zostaną nagrody w postaci pucharów oraz pamiątkowych statuetek i medali. Uczestnicy turnieju będą mieli zapewnioną konsumpcję. Darmowy posiłek przeznaczony będzie również dla wolontariuszy przygotowujących i obsługujących turniej. Turniej odbędzie się na hali widowiskowo-sportowej (…). Impreza jest nieodpłatna, uczestnik nie ponosi żadnych kosztów udziału.

„(…)” umożliwi integrację społeczną mieszkańców powiatu oraz będzie propagować wzrost aktywności zwłaszcza tej sportowej wśród mieszkańców – zdrowy, aktywny tryb życia. Ponadto turniej piłki nożnej pozwoli na wyszukanie młodych talentów sportowych, jak również umożliwi ubieganie się o brązowy certyfikat zgodnie z wytycznymi PZPN, co pozwoli na podnoszenie kwalifikacji trenerskich.

Wnioskodawca działający w formie Stowarzyszenia Kultury Fizycznej, zarejestrowany w Rejestrze Stowarzyszeń Kultury Fizycznej i Związków Sportowych (…), nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT (art. 15 ust. 2), działalność prowadzi nieodpłatnie. Wnioskodawca nie jest również zarejestrowany w Urzędzie Skarbowym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Przychód Wnioskodawcy stanowią: składki członków, dotacje z różnych źródeł, darowizny od osób fizycznych przeznaczane na działalność statutową, odsetki dopisane do rachunku bankowego. W myśl art. 29a ustawy o VAT nie jest to obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT. Nie będąc podatnikiem VAT Wnioskodawca nie odlicza podatku naliczonego, zawartego w nabywanych towarach i usługach (art. 86 ustawy o VAT). Podatek VAT zawarty w fakturach zakupu jest kosztem obciążającym działalność Wnioskodawcy. Ponoszone koszty nie podlegają czynnościom opodatkowanym z uwagi na brak możliwości odliczenia podatku VAT.

Realizując działanie w ramach Umowy o powierzenie grantu (…) dotyczącego realizacji operacji w ramach poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie: „Wzmocnienie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych, także z wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych”, Wnioskodawca ma prawo do ubiegania się o zwrot poniesionych kosztów, jednak podatek VAT zawarty w fakturach zakupu jest kosztem kwalifikowanym i podlega zwrotowi wyłącznie wtedy, kiedy Wnioskodawca posiada interpretację podatkową o niemożności jego odliczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca działający w formie Stowarzyszenia Kultury Fizycznej, zarejestrowany w Rejestrze Stowarzyszeń Kultury Fizycznej i Związków Sportowych (…), niebędący podatnikiem VAT i nie wykonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, ma prawo ubiegać się o zwrot podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT zawarty w fakturach zakupu, otrzymanych przy realizacji operacji w ramach poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie: „Wzmocnienie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych, także z wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych” jest jego kosztem, ponieważ nie jest podatnikiem VAT, nie osiąga obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, a w związku z tym nie może go w żaden sposób odliczyć.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Przepis art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca działający w formie Stowarzyszenia Kultury Fizycznej, zarejestrowany w Rejestrze Stowarzyszeń Kultury Fizycznej i Związków Sportowych (…), otrzymał 1 grant w ramach projektu grantowego – poddziałania 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie: „Wzmocnienie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych , także z wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych”.

W ramach operacji (zdarzenia) Wnioskodawca zamierza zorganizować „(…)”. W trakcie dwudniowego turnieju zostaną rozegrane mecze z dwóch grup wiekowych, do których zaproszone zostaną drużyny piłkarskie ze szkół podstawowych powiatu (…) oraz z (…) i okolicznych województw, które będą zainteresowane i prześlą zgłoszenia. Projekt zakłada udział (…) drużyn z każdej kategorii wiekowej. Łącznie (…) drużyny. W każdej kategorii zostanie zorganizowany turniej, a dla zwycięzców ufundowane zostaną nagrody w postaci pucharów oraz pamiątkowych statuetek i medali. Uczestnicy turnieju będą mieli zapewnioną konsumpcję. Darmowy posiłek przeznaczony będzie również dla wolontariuszy przygotowujących i obsługujących turniej. Turniej odbędzie się na hali widowiskowo-sportowej (…). Impreza jest nieodpłatna, uczestnik nie ponosi żadnych kosztów udziału.

„(…)” umożliwi integrację społeczną mieszkańców powiatu oraz będzie propagować wzrost aktywności zwłaszcza tej sportowej wśród mieszkańców – zdrowy, aktywny tryb życia. Ponadto turniej piłki nożnej pozwoli na wyszukanie młodych talentów sportowych, jak również umożliwi ubieganie się o brązowy certyfikat zgodnie z wytycznymi PZPN, co pozwoli na podnoszenie kwalifikacji trenerskich.

Wnioskodawca działający w formie Stowarzyszenia Kultury Fizycznej nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy (art. 15 ust. 2), działalność prowadzi nieodpłatnie. Wnioskodawca nie jest również zarejestrowany w Urzędzie Skarbowym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Przychód Wnioskodawcy stanowią: składki członków, dotacje z różnych źródeł, darowizny od osób fizycznych przeznaczane na działalność statutową, odsetki dopisane do rachunku bankowego. W myśl art. 29a ustawy nie jest to obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT. Nie będąc podatnikiem VAT Wnioskodawca nie odlicza podatku naliczonego, zawartego w nabywanych towarach i usługach (art. 86 ustawy).

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Zainteresowany działający w formie Stowarzyszenia Kultury Fizycznej, niebędący podatnikiem VAT i nie wykonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, ma prawo ubiegać się o zwrot podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu związanych z realizacją opisanej operacji.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W przedstawionej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca nie wykonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak wynika z opisu sprawy, organizowana przez Wnioskodawcę impreza jest nieodpłatna, uczestnik nie ponosi żadnych kosztów udziału. Impreza ta umożliwi integrację społeczną mieszkańców powiatu oraz będzie propagować wzrost aktywności zwłaszcza tej sportowej wśród mieszkańców – zdrowy, aktywny tryb życia. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy, działalność prowadzi nieodpłatnie.

Zatem Wnioskodawca nie będzie miał – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu. W konsekwencji, Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z realizacją ww. operacji Wnioskodawca nie będzie miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 714, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tych warunków, nie będzie miał możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Podsumowując, Wnioskodawca działający w formie Stowarzyszenia Kultury Fizycznej, zarejestrowany w Rejestrze Stowarzyszeń Kultury Fizycznej i Związków Sportowych (…), niebędący podatnikiem VAT i nie wykonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, nie będzie miał prawa ubiegać się o zwrot podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu związanych z realizacją opisanej operacji.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tutejszy organ informuje, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.)).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.