Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-737/15-5/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-05
Teza: 1. Kwalifikacja prawnopodatkowa składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży jako przedsiębiorstwa; 2. Skutki prawnopodatkowe transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: definicja; dochód; przedsiębiorstwa; przychód; składnik; sprzedaż; stawka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2015 r. (data nadania 24 września 2015 r., data wpływu 28 września 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 15 września 2015 r. (data nadania 16 września 2015 r., data odbioru 18 września 2015 r.) Nr IPPB5/4510-737/15-2/AK, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży jako przedsiębiorstwa - **jest nieprawidłowe;**
*   skutków prawnopodatkowych transakcji sprzedaży - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie

*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży jako przedsiębiorstwa;
*   skutków prawnopodatkowych transakcji sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„E.” sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedający zawarł z P. S.A. przedwstępną umowę sprzedaży przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa Przedwstępna”). Przedmiotem Umowy Przedwstępnej jest zobowiązanie stron do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przedsiębiorstwa (dalej: „Umowa Sprzedaży Przedsiębiorstwa”), na podstawie której Sprzedający sprzeda zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych zlokalizowanych w zakładzie produkcyjnym położonym w B., przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji, wykonawstwie, sprzedaży i montażu betonowych elementów sprężonych (prefabrykatów), który stanowi niezależne przedsiębiorstwo Sprzedającego samodzielnie realizujące te zadania (dalej: „Przedsiębiorstwo”). W Umowie Przedwstępnej strony ustaliły, iż przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa P. S.A. dokona przeniesienia wszelkich praw i obowiązków kupującego wynikających z Umowy Przedwstępnej na inny podmiot wchodzący w skład grupy kapitałowej P. Podmiotem, na którego zostaną przeniesione wszelkie prawa i obowiązki kupującego wynikające z Umowy Przedwstępnej będzie P. II S.A. (dalej: „Kupujący”).

Zgodnie z Umową Przedwstępną, sprzedaż Przedsiębiorstwa obejmować będzie wszystkie materialne i niematerialne składniki majątkowe związane z działalnością Przedsiębiorstwa, w tym między innymi, ale nie wyłącznie:

*   prawo własności nieruchomości położonej w B., obejmujące także budynki, budowle i urządzenia położone na nieruchomości;
*   wszystkie maszyny i urządzenia (w tym linie produkcyjne) używane w ramach Przedsiębiorstwa, a także inne środki trwałe oraz środki trwałe w budowie;
*   wszystkie aktywa ruchome używane w ramach Przedsiębiorstwa, włączając w to wyposażenie niskocenne, w tym w dziale produkcji;
*   środki transportu używane w ramach Przedsiębiorstwa wraz z prawami i należnościami wynikającymi z umów ubezpieczenia dotyczących wyżej wymienionych środków transportu;
*   wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład Przedsiębiorstwa;
*   sprzęt komputerowy, w tym komputery stacjonarne, terminale oraz laptopy używane w ramach Przedsiębiorstwa, za wyjątkiem 14 elementów wyspecyfikowanych w załączniku do Umowy Przedwstępnej;
*   wszystkie prawa, wierzytelności i należności wynikające z umów w realizacji;
*   wszelką dokumentację w tym techniczną i projektową związaną z funkcjonowaniem Przedsiębiorstwa, której Sprzedający jest właścicielem lub do której jest uprawniony na innej podstawie, w tym dokumentację ofertową, techniczną i projektową konieczną do realizacji umów w realizacji, w szczególności (i) oferty wysłane do kontrahenta wraz z kalkulacją kosztową, (ii) dokumenty potwierdzające zlecenie prac przez kontrahenta (umowy/ zamówienia/ przyjęcia oferty/ protokoły z negocjacji itp.);
*   wszystkie prawa i wierzytelności wynikające z umów zawartych z dostawcami mediów oraz innymi podmiotami;
*   wszystkie prawa, wierzytelności i należności wynikające z umów zawartych z podwykonawcami w zakresie odnoszącym się do umów w realizacji, a także z umów, które Sprzedający zawrze z podwykonawcami do momentu zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, przy czym ostateczna lista takich umów stanowić będzie załącznik do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa);
*   wszelkie posiadane przez Sprzedającego koncesje, pozwolenia i decyzje administracyjne potrzebne do prowadzenia działalności przez Przedsiębiorstwo;
*   wszelkie prawa odnoszące się do któregokolwiek ze składników Przedsiębiorstwa, które ma być sprzedane na podstawie Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wynikające ze znajdujących zastosowanie ustawowych lub umownych rękojmi i gwarancji jakości wraz z posiadanymi przez Sprzedającego dokumentami gwarancyjnymi;
*   korzyści, prawa i wierzytelności wynikające z wszystkich gwarancji udzielonych przez osoby trzecie w związku z działalnością Przedsiębiorstwa w odniesieniu do umów w realizacji wraz z posiadanymi przez Sprzedającego dokumentami potwierdzającymi wyżej wymienione prawa;
*   środki Sprzedającego znajdujące się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych;
*   wszelką odnoszącą się do Przedsiębiorstwa i posiadaną przez Sprzedającego tajemnicę przedsiębiorstwa, informacje poufne zapisane na wszelkich nośnikach, know-how, informacje techniczne i handlowe oraz dotyczące procesów produkcyjnych lub ekonomicznych, metody i procedury, receptury, rysunki, programy kalkulacyjne, normy, standardy krajowe, standardy, prezentacje, kalkulacje kosztów, parametry przetwarzania, przewodniki produkcyjne (production routers), instrukcje obsługi, bazy danych, listy klientów, instrumenty sprzedaży;
*   wszelkie regulaminy i instrukcje obowiązujące w zakładzie wchodzącym w skład Przedsiębiorstwa;
*   zapasy magazynowe, w tym zapasy surowców, akcesoriów i narzędzi wskazane w wykazie stanowiącym załącznik do Umowy Przedwstępnej;
*   zapasy magazynowe wyrobów gotowych wskazane w wykazie stanowiącym załącznik do Umowy Przedwstępnej;
*   wszelkie księgi, zapisy, pliki i inne dokumenty i dane, w formie elektronicznej lub papierowej, dotyczące wyłącznie Przedsiębiorstwa i stanowiące jego część, w tym (i) posiadane przez Sprzedającego dokumenty (w tym zapisy księgowe) w formie elektronicznej dotyczące przejmowanych w ramach transakcji składników Przedsiębiorstwa, według stanu od 1 stycznia 2015 roku, (ii) pełną dokumentację (bez względu na datę) dotyczącą wszystkich przejmowanych pracowników w formie elektronicznej oraz w formie papierowej, (iii) dokumentację dotyczącą środków trwałych w formie papierowej i elektronicznej, (iv) wszelką dokumentację i korespondencję (w tym e-mailową) dotyczącą umów w realizacji (z wyłączeniem e-maili wewnętrznych), (v) wszelką korespondencję e-mailową dotyczącą nabywanego Przedsiębiorstwa (z wyłączeniem e-maili wewnętrznych), z wyjątkiem tych, które Sprzedający zobowiązany jest zatrzymać na mocy właściwego prawa;
*   w zakresie przysługującym Sprzedającemu wszelkie odnoszące się do Przedsiębiorstwa prawa własności intelektualnej, w tym prawa własności przemysłowej, zarówno zarejestrowane jak i niezarejestrowane, prawa autorskie majątkowe, w szczególności dotyczące dokumentacji związanej z umowami w realizacji, a także prawa zależne i prawa pokrewne, jak również wszelkie zgody i zezwolenia udzielone przez faktycznych autorów utworów i innych dzieł objętych tymi prawami, obejmujące jakiekolwiek formy eksploatacji tych utworów, innych dzieł lub ich opracowań, a także wszelkie związane z nimi uprawnienia i roszczenia;
*   pozostałe dokumenty niezbędne do prowadzenia Przedsiębiorstwa oraz związane z jego prowadzeniem, w szczególności dokumenty dotyczące stosunków handlowych, włączając zwłaszcza korespondencję i umowy, materiały reklamowe, promocyjne i informacyjne dotyczące sprzedaży, plakaty, ulotki, szablony, tapety, filmy, obrazki;
*   bazy danych odnoszących się do Przedsiębiorstwa dostawców, klientów oraz bazy danych pracowników (w tym E., C. i inne bazy danych zawierające dane pracownicze przejmowanych pracowników w formie elektronicznej);
*   wszystkie inne składniki majątkowe, prawa i roszczenia, które są wykorzystywane do prowadzenia działalności w ramach Przedsiębiorstwa oraz wszystkie inne prawa Sprzedającego w odniesieniu do osób trzecich związane z jakimkolwiek składnikiem Przedsiębiorstwa będącym przedmiotem sprzedaży.

Ponadto, zgodnie z Umową Przedwstępną, następujące składniki majątku Sprzedającego lub wykorzystywane w działalności Przedsiębiorstwa zostaną wyłączone ze sprzedaży na rzecz Kupującego:

*   prawa i wierzytelności wynikające z umów zrealizowanych przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   nazwa przedsiębiorstwa „E.”;
*   prawo do znaku towarowego słowno-graficznego „E.” wraz z autorskimi prawami majątkowymi odnoszącymi się do tego znaku towarowego oraz majątkowymi prawami zależnymi do tego znaku towarowego;
*   gotówka oraz kwoty znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego za wyjątkiem kwot znajdujących się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Sprzedającego;
*   wszelkie należności i płatności wynikające z faktur wystawionych za świadczenia lub usługi wykonane przez Sprzedającego do daty zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, niezależnie od daty, w której takie należności stałyby się wymagalne;
*   wszelkie kwoty wynikające z podatków podlegające zwrotowi w związku ze zobowiązaniami Sprzedającego jako podatnika lub płatnika dotyczącymi Przedsiębiorstwa, uregulowanymi przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   prawa do rachunków bankowych Sprzedającego jak również prawa i roszczenia wynikające z jakichkolwiek umów z bankami;
*   prawa i wierzytelności wynikające z umów ubezpieczenia składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa oraz innych umów ubezpieczenia zawartych przez Sprzedającego lub na rzecz Sprzedającego w ramach grupowych umów ubezpieczenia;
*   dokumentacja techniczna i handlowa dotycząca umów zrealizowanych;
*   licencje na oprogramowanie Microsoft Office (za wyjątkiem Microsoft Windows),
*   prawa, wierzytelności i zobowiązania wynikające z jednej umowy zawartej przez Sprzedającego ze spółką C. BV (departament C.);
*   zobowiązania związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa dotyczące okresu przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, zobowiązania Sprzedającego z tytułu zobowiązań finansowych, w tym kredytów i pożyczek udzielonych przez banki, inne instytucje finansowe lub inne podmioty oraz sumy jakie Sprzedający ma zapłacić z tytułu tych zobowiązań, zobowiązania Sprzedającego oraz sumy jakie ma zapłacić z tytułu podatków za okres przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wszelkie zobowiązania Sprzedającego niezwiązane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa;
*   posiadane przez Sprzedającego dokumenty księgowe w formie elektronicznej i papierowej według stanu do końca grudnia 2014 roku, dokumenty księgowe w formie papierowej według stanu od stycznia 2015 roku;
*   korespondencję e-mailową wewnętrzną dotyczącą umów w realizacji, bazy danych E. oraz C. według stanu do końca grudnia 2014 roku.

W odniesieniu do zobowiązań Wnioskodawca wskazuje, że za zobowiązania związane z prowadzonym Przedsiębiorstwem należy uznać zarówno zobowiązania pieniężne jak i niepieniężne, do których w opisanej w niniejszym wniosku transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa należą między innymi zobowiązania do wykonania umów w realizacji oraz zobowiązania niepieniężne wynikające z decyzji administracyjnych. Z transakcji wyłączone są jedynie zobowiązania wskazane powyżej, pozostałe zobowiązania związane z Przedsiębiorstwem przejdą na Kupującego.

Dodatkowo w Umowie Przedwstępnej znajduje się postanowienie, zgodnie z którym strony potwierdzają, że zgodnie z art. 231 kodeksu pracy, w dniu podpisania Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego jako pracodawca w stosunki pracy z pracownikami Sprzedającego. Sprzedający w dniu podpisania Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa przekaże Kupującemu akta osobowe pracowników i inne dokumenty związane z ich zatrudnieniem, a także podejmie, do dnia podpisania ww. Umowy, wszelkie czynności konieczne do przeniesienia pracowników na Kupującego. U Kupującego pozostanie jednak kilku pracowników (w większości członków zarządu), których zakres obowiązków nie jest związany bezpośrednio z działalnością operacyjną sprzedawanego Przedsiębiorstwa.

Po dokonaniu sprzedaży Przedsiębiorstwa Wnioskodawca będzie posiadał nieliczne wymienione powyżej składniki majątkowe, które nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania Przedsiębiorstwa. Na bazie wyłączonych z transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa składników majątkowych Sprzedający nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas za pomocą Przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że:

1.  Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży należy uznać za przedsiębiorstwo dla celów ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”) oraz dla celów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa updop”), a w konsekwencji dochodem powstałym po stronie Wnioskodawcy w wyniku sprzedaży Przedsiębiorstwa będzie nadwyżka przychodu ze sprzedaży Przedsiębiorstwa ponad kosztami jego uzyskania, która będzie opodatkowana na zasadach ogólnych według stawki 19%;
2.  Sprzedaż Przedsiębiorstwa jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych;
3.  W przypadku gdyby organ nie potwierdził stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytań 1 i 2 i uznał, iż będące przedmiotem sprzedaży Przedsiębiorstwo nie stanowi przedsiębiorstwa dla celów Ustawy o VAT i Ustawy updop, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że w takim przypadku sprzedaż zespołu składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa Sprzedającego należy uznać za sprzedaż indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a więc, w zależności od indywidualnego aktywa, za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych tj. w zakresie pytania oznaczonego nr 1. W zakresie pytań oznaczonych numerami 2 i 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4a pkt 3 Updop, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.

Termin „przedsiębiorstwo” nie został natomiast zdefiniowany na gruncie przepisów Ustawy o VAT. Stąd też w celu rozstrzygnięcia, czy zbywane Przedsiębiorstwo stanowić będzie „przedsiębiorstwo”, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT i w konsekwencji, czy jego zbycie będzie wyłączone z opodatkowania VAT, niezbędne jest dokonanie wykładni tego terminu, które powinno nastąpić w drodze interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym do dokonania kwalifikacji przedmiotu planowanej transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Powyższe twierdzenie znajduje swoje uzasadnienie w poglądach wyrażanych przez sądy administracyjne na tle stosownych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, Nr 749, ze zmianami) (dalej: „Ordynacja podatkowa”) dotyczących interpretacji indywidualnych. Zgodnie z poglądami sądów administracyjnych, pojęcie przepisów prawa podatkowego, objętych zakresem przedmiotowym interpretacji indywidualnych, należy interpretować szeroko. Przykładowo, jak wynika z treści wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Podobne stwierdzenie znajduje się w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07).

Co więcej, kwestia kompetencji Ministra Finansów do dokonywania wykładni przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego, niejednokrotnie była przedmiotem rozstrzygnięć polskich sądów administracyjnych (w tym, w stanach faktycznych analogicznych do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem). W rezultacie, na przykład, NSA w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), uznał że jeżeli u podstaw stanowiska wnioskodawcy legła kwestia wymagająca zajęcia stanowiska organu na płaszczyźnie prawno-podatkowej, Minister Finansów jest zobowiązany do zajęcia stanowiska i podania argumentacji w sprawie klasyfikacji przedmiotu transakcji. Ponadto, NSA podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1737/07) i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r (sygn. akt I SA/Bd 197/09), zgodnie z którym obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji nie można zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Jak wskazał Sąd, przez prawo podatkowe - w kontekście wymogów dotyczących wydawania jego indywidualnych interpretacji - należy rozumieć ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków. Podobne stwierdzenia znajdują się w następujących wyrokach: wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/G11044/08), wyrok NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09) oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 czerwca 2013 r. (sygn. akt I SA/Gd 293/13).

Podobnie, WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 465/08), uznał że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o VAT, art. 551 Kodeksu cywilnego jest przepisem prawa podatkowego. W konsekwencji, Sąd nie zgodził się z oceną organu, iż Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie klasyfikacji przedmiotu transakcji. Reasumując powyższe wywody i argumenty, Wnioskodawca jest zdania, iż w zakresie kompetencji organu wydającego interpretację leży dokonanie (na skutek pytania Wnioskodawcy) wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji dokonanie kwalifikacji przedmiotu planowanej transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie pytania Nr 1, Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży należy uznać za przedsiębiorstwo dla celów Ustawy o VAT oraz dla celów Ustawy updop.

Jak o tym była wyżej mowa, zgodnie z art. 4a pkt 3 Updop, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego.

Z kolei termin „przedsiębiorstwo” nie został zdefiniowany na gruncie Ustawy o VAT. Jednakże w doktrynie prawa podatkowego, jak również w orzecznictwie i interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe powszechnie przyjmuje się, że do odczytania tego pojęcia należy zastosować definicję zawartą w art. 551 kodeksu cywilnego. Zgodnie z wskazanym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 552 kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym składnikami wyłączonymi z transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa są jedynie:

*   prawa i wierzytelności wynikające z umów zrealizowanych przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   nazwa przedsiębiorstwa „E.”;
*   prawo do znaku towarowego słowno-graficznego „E.” wraz z autorskimi prawami majątkowymi odnoszącymi się do tego znaku towarowego oraz majątkowymi prawami zależnymi do tego znaku towarowego;
*   gotówka oraz kwoty znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego za wyjątkiem kwot znajdujących się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Sprzedającego;
*   wszelkie należności i płatności wynikające z faktur wystawionych za świadczenia lub usługi wykonane przez Sprzedającego do daty zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, niezależnie od daty, w której takie należności stałyby się wymagalne;
*   wszelkie kwoty wynikające z podatków podlegające zwrotowi w związku ze zobowiązaniami Sprzedającego jako podatnika lub płatnika dotyczącymi Przedsiębiorstwa, uregulowanymi przed datą zawarcia Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;
*   prawa do rachunków bankowych Sprzedającego jak również prawa i roszczenia wynikające z jakichkolwiek umów z bankami;
*   prawa i wierzytelności wynikające z umów ubezpieczenia składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa oraz innych umów ubezpieczenia zawartych przez Sprzedającego lub na rzecz Sprzedającego w ramach grupowych umów ubezpieczenia;
*   dokumentacja techniczna i handlowa dotycząca umów zrealizowanych;
*   licencje na oprogramowanie Microsoft Office (za wyjątkiem Microsoft Windows),
*   prawa, wierzytelności i zobowiązania wynikające z jednej umowy zawartej przez Sprzedającego ze spółką C. BV (departament C. );
*   zobowiązania związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa dotyczące okresu przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, zobowiązania Sprzedającego z tytułu zobowiązań finansowych, w tym kredytów i pożyczek udzielonych przez banki, inne instytucje finansowe lub inne podmioty oraz sumy jakie Sprzedający ma zapłacić z tytułu tych zobowiązań, zobowiązania Sprzedającego oraz sumy jakie ma zapłacić z tytułu Podatków za okres przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wszelkie zobowiązania Sprzedającego niezwiązane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa;
*   14 elementów sprzętu komputerowego wyszczególnionych w załączniku do Umowy Przedwstępnej;
*   posiadane przez Sprzedającego dokumenty księgowe w formie elektronicznej i papierowej według stanu do końca grudnia 2014 roku, dokumenty księgowe w formie papierowej według stanu od stycznia 2015 roku;
*   korespondencję e-mailową wewnętrzną dotyczącą umów w realizacji, bazy danych E. oraz C. według stanu do końca grudnia 2014 roku.

W opinii Wnioskodawcy, powyżej wskazane - wyłączone z transakcji składniki Przedsiębiorstwa - nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania Przedsiębiorstwa jako takiego i w związku z tym Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży, należy uznać za przedsiębiorstwo w świetle art. 551 kodeksu cywilnego. Odnosząc się do kwestii, że z transakcji sprzedaży jest wyłączona określona w Umowie Przedwstępnej część zobowiązań, Wnioskodawca wskazuje, że definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 551 kodeksu cywilnego nie wymienia zobowiązań jako jednego z elementów konstytuujących przedsiębiorstwo. W konsekwencji, wyłączenie ze zbywanego Przedsiębiorstwa części zobowiązań nie będzie miało wpływu na uznanie go za przedsiębiorstwo w świetle art. 551 kodeksu cywilnego (abstrahując od okoliczności, iż zgodnie z Umową Przedwstępną część zobowiązań ma przejść na Kupującego).

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, iż sprzedawane Przedsiębiorstwo stanowi jedność pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Przedsiębiorstwo to stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma charakter zorganizowany i jest przeznaczony jako całość do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji, wykonawstwie, sprzedaży i montażu betonowych elementów sprężonych (prefabrykatów). Sprzedający ma obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania sprawozdań finansowych. Działalność sprzedawanego Przedsiębiorstwa jako całości była więc odpowiednio ewidencjonowana w księgach rachunkowych i odzwierciedlana w sporządzanych sprawozdaniach finansowych. Sprzedawane Przedsiębiorstwo stanowi również funkcjonalną całość, a funkcja którą realizuje, polega na realizacji określonych zadań gospodarczych.

W świetle powyższego Przedsiębiorstwo, które ma być przedmiotem planowanej sprzedaży, zarówno na gruncie przepisów Ustawy updop, jak i na gruncie przepisów Ustawy o VAT, winno być uznane za przedsiębiorstwo.

Argumentem przemawiającym za zasadnością stanowiska Wnioskodawcy są poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Tytułem przykładu można tu wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11), w którym Sąd postawił tezy iż: „1. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów także wymienionych expressis verbis w art. 55(1) k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa. 2. Nie można przyjąć jako zasady, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa oznacza, że czynność taka nie może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo.”

Zdaniem Wnioskodawcy, zakres wyłączeń w transakcji sprzedaży Przedsiębiorstwa jest bardzo wąski i nie przekreśla istoty przedsiębiorstwa. Sprzedaż Przedsiębiorstwa pomimo wyłączenia nielicznych elementów należy traktować jako sprzedaż przedsiębiorstwa zarówno na gruncie przepisów Ustawy updop, jak i na gruncie przepisów Ustawy o VAT. Warto przywołać tu również gdzie Sąd ten stwierdził, że: „Dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”. W ocenie Wnioskodawcy składniki, które mają zostać przeniesione na Kupującego na podstawie Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, będą wystarczające dla kontynuowania w przyszłości działalności Przedsiębiorstwa przez Kupującego.

W konsekwencji powyższego uznać należy, iż zespół składników niematerialnych i materialnych Przedsiębiorstwa mający być przedmiotem sprzedaży, zarówno na gruncie przepisów Ustawy updop, jak i na gruncie przepisów Ustawy o VAT, winien być uznany za przedsiębiorstwo.

Pismem z dnia 24 września 2015 r. (data nadania 24 września 2015 r., data wpływu 28 września 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 15 września 2015 r. (data nadania 16 września 2015 r., data odbioru 18 września 2015 r.) Nr IPPB5/4510-737/15-2/AK, Wnioskodawca w związku z przeformułowaniem pytania pierwszego

*   z: Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że:

1.  Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży należy uznać za przedsiębiorstwo dla celów ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”) oraz dla celów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa updop”),

*   na: Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że:

1.  Przedsiębiorstwo mające być przedmiotem sprzedaży należy uznać za przedsiębiorstwo dla celów ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”) oraz dla celów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa updop”), a w konsekwencji dochodem powstałym po stronie Wnioskodawcy w wyniku sprzedaży Przedsiębiorstwa będzie nadwyżka przychodu ze sprzedaży Przedsiębiorstwa ponad kosztami jego uzyskania, która będzie opodatkowana na zasadach ogólnych według stawki 19%,

uzupełnił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

W Ustawie updop nie występują żadne szczególne unormowania odnoszące się do sprzedaży przedsiębiorstwa. W efekcie, przy sprzedaży przedsiębiorstwa przez podatnika mają co do zasady zastosowanie przepisy Ustawy updop regulujące zagadnienia dotyczące zbycia składników materialnych i niematerialnych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22, jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem natomiast jak stanowi art. 7 ust. 2 Ustawy updop, jest (…) nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawa updop nie różnicuje przy tym skutków podatkowych sprzedaży zespołu składników majątkowych w zależności od tego, czy zespół ten stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu Ustawy updop, Z regulacji zawartych w art. 12 Ustawy updop wynika, że przy ustaleniu dochodu do opodatkowania przyjmuje się przychody faktycznie otrzymane, wyszczególnione w ust. 1 przy czym przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej są zdefiniowane specyficznie w ust. 3 tego artykułu.

Sprzedaż Przedsiębiorstwa jest związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Oznacza to, że sprzedaż ta, zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy updop, wygeneruje po jego stronie przychód należny. Przychodem zaś z odpłatnego zbycia Przedsiębiorstwa, na podstawie art. 14 Ustawy updop, będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży Przedsiębiorstwa.

Rozważając kwestię skutków podatkowych opisanej transakcji zbycia Przedsiębiorstwa po stronie kosztowej, należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy updop.

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego, należy podkreślić, że co do zasady kosztem uzyskania przychodu ze zbycia określonego składnika majątku jest wartość jego nabycia bądź koszt wytworzenia (ewentualnie powiększony o nakłady czynione na ten składnik majątku). Zwrócić należy jednak uwagę, że część tego rodzaju wydatków mogła już zostać ujęta w rozliczeniach podatkowych sprzedającego jako koszty uzyskania przychodu, przed dokonaniem zbycia majątku. W takiej sytuacji, np. w przypadku środków trwałych, od których podatkowe odpisy amortyzacyjne zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy przed zbyciem majątku, koszt uzyskania przychodu ze zbycia tego składnika majątku będzie równy wartości początkowej tego majątku pomniejszonej o sumę dokonanych od tego składnika odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych.

Wobec powyższego, w analizowanym zdarzeniu, jako koszty uzyskania przychodów ze zbycia Przedsiębiorstwa, należy rozpoznać w dacie uzyskania przychodu z tej transakcji niezaliczone uprzednio do kosztów podatkowych:

1.  wydatki na nabycie lub wytworzenie zbywanych środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, a także wydatki na ulepszenie środków trwałych, powiększające ich wartość początkową, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych,
2.  wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie zbywanych składników majątku niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 19 Ustawy updop, podatek z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a Ustawy updop, wynosi 19% podstawy opodatkowania. Natomiast wg. art. 18 Ustawy updop podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a Ustawy updop, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 Ustawy updop po ewentualnych odliczeniach. W przypadku zbycia Przedsiębiorstwa do uzyskanego ze zbycia dochodu nie będą miały zastosowania przepisy art. 21, art. 22 i art. 24a Ustawy updop dotyczące innych rodzajów dochodów (przychodów), a więc znajdzie zastosowanie stawka 19%.

Biorąc powyższe pod uwagę, w konsekwencji dochodem powstałym po stronie Wnioskodawcy w wyniku sprzedaży Przedsiębiorstwa będzie nadwyżka przychodu ze sprzedaży Przedsiębiorstwa ponad kosztami jego uzyskania, która będzie opodatkowana na zasadach ogólnych według stawki 19%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: updop) za przedsiębiorstwo uznaje się przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16 poz. 93 z późn. zm.; dalej: Kodeks cywilny) w art. 551 definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 552 Kodeksu cywilnego). Zapis ten dopuszcza umowne wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych jego elementów.

Katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot „w szczególności”). Jednakże, aby można było przypisać pewnym składnikom niematerialnym i materialnym cechy przedsiębiorstwa, należy pamiętać, że nie można dokonać wyłączeń zbyt daleko idących.

Przedmiotem transakcji będzie sprzedaż przedsiębiorstwa, jeżeli nabywca przejmie wszystkie składniki majątkowe, które będą umożliwiały prowadzenie działalności gospodarczej w takim samym charakterze oraz zakresie. Ponadto, jak wskazuje się w literaturze przedmiotu warunkiem do uznania, że doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa, konieczna jest analiza, czy nastąpi przejęcie przez nabywcę (w oparciu o nabyte składniki) funkcji tego przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, nieumożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całość” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Należy wskazać, że nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest nabyciem ogółu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli kupujący wstępuje w prawnie wyodrębniony majątek swego poprzednika.

Dokonując wykładni literalnej art. 551 Kodeksu cywilnego, należy uznać, że ustawodawca wyliczając składniki niematerialne oraz materialne, które składają się na przedsiębiorstwo miał na celu podkreślenie tych elementów, które są niezbędne, aby można było uznać transakcję za sprzedaż przedsiębiorstwa. Podkreśleniem tej tezy jest fakt, że wyliczenie, o którym mowa powyżej, poprzedzone jest sformułowaniem „w szczególności”. Zgodnie natomiast z definicją słownikową (www.sjp.pwn.pl), za pomocą przysłówka „szczególnie” (w szczególności – przypis Organu) mówiący wyróżnia określony obiekt lub stan rzeczy, stwierdzając, że to, co jest powiedziane w zdaniu, w większym stopniu dotyczy tego obiektu lub stanu rzeczy niż innych. Sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych, jeśli stanowią zespół o cechach zorganizowania.

Należy również zaznaczyć, że nie bez znaczenia jest kolejność wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, uzasadnione jest to ich doniosłością dla prowadzonego przedsiębiorstwa.

W związku z nowelizacją Kodeksu cywilnego na podstawie ustawy z dnia 14 lutego 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 49, poz. 408; dalej: nowelizacja z 2003 r.) zmianie uległa kolejność użytych w niej określeń. Odwrócona kolejność i wskazanie najpierw na niematerialny charakter dobra (a nie materialny, jak było przed nowelizacją z 2003 r.), jakim jest przedsiębiorstwo podkreśla umiejscowienie tych wartości na pierwszym planie. Wskazuje to na występowanie przedsiębiorstwa w obrocie nie jako rzecz, lecz zespół składników niematerialnych jako tych najważniejszych dla jego istnienia i materialnych. Istotą przedsiębiorstwa jest więc pierwiastek niematerialny, decydujące znaczenie ma więc renoma przedsiębiorstwa, która przyciąga odbiorców (klientów). Zapis ten nie podważa istotnej roli, jaką odgrywają składniki materialne umożliwiające funkcjonowanie przedsiębiorstwa, wskazuje jedynie na pewną hierarchię.

Na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że z umowy sprzedaży wyłączone będą nazwa przedsiębiorstwa „E.” oraz prawo do znaku towarowego słowno-graficznego „E.” wraz z autorskimi prawami majątkowymi odnoszącymi się do tego znaku towarowego oraz majątkowymi prawami zależnymi do tego znaku towarowego. Ustawodawca w art. 551 pkt 1 wskazuje, że zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa). Zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1767/10), wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego składniki przedsiębiorstwa zostały wskazane w sposób przykładowy a nie enumeratywny, czego dowodzi zwrot „w szczególności”. Twierdzenie, że „(\`(...)\`) transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, w przypadku wyłączenia z niej jednego z elementów opisanych przykładowo w art. 551 k.c. zawsze skutkowała uznaniem, że zbywane składniki tracą łącznie charakter przedsiębiorstwa, jest nieuzasadnione”. Należy jednak zaznaczyć, że w tym samym wyroku Sąd jednocześnie wskazuje, że: „Aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można jednak w tym zakresie formułować jakichś jednoznacznych, uniwersalnych wzorów czy kryteriów. Będą się one zmieniały przy każdej dokonywanej czynności, a okoliczności konkretnego przypadku będą podstawą oceny, czy przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo, czy też przedmiotowa substancja nie nosi takich znamion”. Podobne stwierdzenia znajdują się, w przytoczonym przez Wnioskodawcę wyroku NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11)

Ponadto, zgodnie z definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego, obowiązującą od 25 września 2003 r., katalog składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wymienia wprost zobowiązań. Nie oznacza to jednak, że intencją ustawodawcy było wyłączenie zobowiązań z transakcji mających za przedmiot przedsiębiorstwo. Z uzasadnienia do ustawy zmieniającej Kodeks cywilny (Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy Nr 666 z 2 lipca 2002 r.) wynika, że „(…) Wszelkie umowy dotyczące przedsiębiorstwa przenoszą na nabywcę (…) jego aktywa. Zobowiązania natomiast obciążają te aktywa (\`(...)\`)”. Zatem ustawodawca jednoznacznie wskazał, że zobowiązania obciążają aktywa zbywanego/nabywane przedsiębiorstwa.

W konsekwencji uznać należy, że w przypadku transakcji mających za przedmiot przedsiębiorstwo, jeżeli na dzień dokonania transakcji istnieją zobowiązania (które mogą zostać przeniesione) związane ze zbywanymi aktywami (wchodzącymi w skład przedsiębiorstwa), to również zobowiązania te powinny przejść na rzecz nabywcy. Zdaniem Organu dotyczy to jednak zobowiązań w stosunku do których istnieje potencjalna prawna możliwość ich przeniesienia. Nie dotyczy to natomiast zobowiązań, które z mocy prawa nie mogą zostać skutecznie przeniesione. Oddzielenie aktywów przedsiębiorstwa od obciążających je zobowiązań w przypadku jego zbycia mogłoby prowadzić do naruszenia jego funkcjonalnej całości oraz pozbawienia bądź ograniczenia praw nabywcy przedsiębiorstwa.

Ponadto ujęcie zobowiązań jako jednego ze składników przedsiębiorstwa wynika z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: zcp), która na podstawie art. 4a pkt 4 updop stanowi, że zcp oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jako że zobowiązania są składnikami majątku zcp, a więc wyodrębnionej organizacyjnie i finansowo części przedsiębiorstwa, stanowią również składnik przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że z transakcji sprzedaży wyłączone będą prawa, wierzytelności i zobowiązania wynikające z jednej umowy zawartej przez Sprzedającego ze spółką C. BV (departament C. ) oraz zobowiązania związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa dotyczące okresu przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, zobowiązania Sprzedającego z tytułu zobowiązań finansowych, w tym kredytów i pożyczek udzielonych przez banki, inne instytucje finansowe lub inne podmioty oraz sumy jakie Sprzedający ma zapłacić z tytułu tych zobowiązań, zobowiązania Sprzedającego oraz sumy jakie ma zapłacić z tytułu Podatków za okres przed zawarciem Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa, wszelkie zobowiązania Sprzedającego niezwiązane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa.

Dodatkowo transakcja sprzedaży przedstawiona we wniosku wyłącza gotówkę oraz kwoty znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego za wyjątkiem kwot znajdujących się na koncie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Sprzedającego. Jest to kolejny punkt z 9 wymienionych w art. 551. Sprawia to, że nabywany zespół składników nie może zostać wykorzystany do dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, ze względu na brak środków finansowych, czy też chociażby wyżej wspomnianych praw do należności, niezbędnych do regulowania bieżących zobowiązań np. w stosunku do pracowników, dostawców towarów handlowych lub usługodawców.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika również, że transakcja sprzedaży obejmuje bazy danych odnoszących się do Przedsiębiorstwa dostawców, klientów oraz bazy danych pracowników (w tym E., C., Datacom (Komax) i inne bazy danych zawierające dane pracownicze przejmowanych pracowników w formie elektronicznej) oraz wszelkie księgi, zapisy, pliki i inne dokumenty i dane, w formie elektronicznej lub papierowej, dotyczące wyłącznie Przedsiębiorstwa i stanowiące jego część, w tym:

*   posiadane przez Sprzedającego dokumenty (w tym zapisy księgowe) w formie elektronicznej dotyczące przejmowanych w ramach transakcji składników Przedsiębiorstwa, według stanu od 1 stycznia 2015 roku,
*   pełną dokumentację (bez względu na datę) dotyczącą wszystkich przejmowanych pracowników w formie elektronicznej oraz w formie papierowej,
*   dokumentację dotyczącą środków trwałych w formie papierowej i elektronicznej,
*   wszelką dokumentację i korespondencję (w tym e-mailową) dotyczącą umów w realizacji (z wyłączeniem e-maili wewnętrznych),
*   wszelką korespondencję e-mailową dotyczącą nabywanego Przedsiębiorstwa (z wyłączeniem e-maili wewnętrznych), z wyjątkiem tych, które Sprzedający zobowiązany jest zatrzymać na mocy właściwego prawa.

Umowa wyłącza jednak z transakcji dokumentację techniczną i handlową dotyczącą umów zrealizowanych oraz posiadane przez Sprzedającego dokumenty księgowe w formie elektronicznej i papierowej według stanu do końca grudnia 2014 roku, dokumenty księgowe w formie papierowej według stanu od stycznia 2015 roku. Art. 551 pkt 9 wymienia jako jeden ze składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Brak przekazania powyższych elementów może wpływać na funkcjonowanie i organizację przedsiębiorstwa jako całości.

Zdaniem Organu z uwagi na to, że transakcja nie obejmuje kluczowych, z punktu widzenia działalności Zbywcy, elementów, należy przyjąć, że przedmiotem planowanej transakcji jest zbycie poszczególnych składników majątkowych, a nie ich funkcjonalnie i organizacyjnie powiązany zespół, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na koniec rozważań dotyczących kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży jako przedsiębiorstwa, należy podkreślić, że w celu dokonania oceny, czy dane składniki niematerialne i materialne stanowią przedsiębiorstwo, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, która może nastąpić jedynie w postępowaniu dowodowym. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym. Z tego względu, odpowiedź na pytania, ogranicza się do wykładni przepisu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów, które są istotne dla kwalifikacji składników niematerialnych i materialnych jako przedsiębiorstwo.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania dochodem powstałym po stronie Wnioskodawcy będzie nadwyżka przychodu ze sprzedaży poszczególnych składników majątkowych ponad kosztami jego uzyskania, która będzie opodatkowana na zasadach ogólnych według stawki 19%.

Za przychód uznaje się wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, powodujące wzrost aktywów albo zmniejszenie pasywów, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Art. 12 ust. 1 updop wymienia przykładowy katalog przychodów.

Wystąpienie dochodu jest zależne od powstania przychodu i zgodnie z regulacją zawartą w art . 12 wynika, że przy ustalaniu dochodu do opodatkowania przyjmuje się przychody faktycznie otrzymane, wyszczególnione w ust. 1, oraz przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, o których mowa w ust. 3 ww. artykułu. Stosownie do postanowień art . 12 ust. 3 updop sprzedaż poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa generuje przychód należny. Przychodem z odpłatnego zbycia poszczególnych środków majątkowych, na podstawie przepisu art . 14 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Natomiast kosztami uzyskania przychodów są zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle art. 7. ust. 1 przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Artykuł ten wprowadza generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowy dochodu rozumianego jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania w roku podatkowym.

Sprzedaż poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie jest zatem odrębnym źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu na innych zasadach, niż dochody ze zwykłej działalności gospodarczej.

Stawka podatku dochodowego od osób prawnych jest liniowa i zgodnie z art. 19. ust. 1 wynosi 19% podstawy opodatkowania. Odmienne stawki przewidziane są jedynie dla dochodów (przychodów) określonych w art. 21 i 22 updop.

Podsumowując dochód ze sprzedaży aktywów podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych według stawki 19%. Dochodem jest nadwyżka przychodu ze sprzedaży aktywów ponad ich wartość podatkową wynikającą z ksiąg (wartość początkową pomniejszoną o dokonane odpisy amortyzacyjne).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży jako przedsiębiorstwa - jest nieprawidłowe;
*   skutków prawnopodatkowych transakcji sprzedaży - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.