Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1084/08-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-02-11
Teza: Udokumentowanie premii za ubytki skutkującej obniżeniem prowizji za sprzedaż
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki cywilnej, przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2008 r. (data wpływu 18 listopada 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2009 r. (data wpływu do Biura KIP) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania premii za ubytki towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania premii za ubytki towarów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 lutego 2009 r., w którym wskazano prawidłową nazwę Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w postaci salonu prasowego na podstawie umowy agencyjnej. Zainteresowany otrzymuje od Zleceniodawcy wynagrodzenie prowizyjne w wysokości określonej procentowo od dokonanej sprzedaży w cenach detalicznych netto. Przyjęty do sprzedaży towar nie jest własnością Wnioskodawcy (nie występuje sytuacja nabycia przez Zainteresowanego towarów handlowych, potwierdzonego fakturą VAT).

Rozliczenie prowizji ze Zleceniodawcą następuje na podstawie faktury VAT wystawianej każdorazowo – w rozliczeniu miesiąca – przez Wnioskodawcę. Oprócz prowizji z tytułu realizowanej sprzedaży Wnioskodawca może również otrzymać premię za ubytki (obliczaną przez Zleceniodawcę na koniec miesiąca). Kryteria rozliczania zaistniałych ubytków reguluje łącząca Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą umowa, zgodnie z którą:

*   jeżeli różnica między stanem rzeczywistym zapasów a stanem teoretycznym za dany okres rozliczeniowy jest równa lub większa od zera, naliczona kwota premii będzie wypłacona w całości,
*   jeżeli różnica między stanem rzeczywistym zapasów a stanem teoretycznym za dany okres rozliczeniowy jest ujemna w związku z niedoborem, naliczona premia pomniejszana jest o tę różnicę i w pomniejszonej wysokości wypłacona na konto Agenta,
*   jeżeli różnica między stanem rzeczywistym zapasów a stanem teoretycznym za dany okres rozliczeniowy jest ujemna w związku z niedoborem w kwocie przewyższającej wartość naliczonej premii, powyższy niedobór może zostać odliczony od prowizji Agenta w ciągu następnych miesięcy kalendarzowych kolejnego okresu rozliczeniowego.

Rozliczenie ubytków dokumentowane jest wystawianą przez Wnioskodawcę fakturą VAT jedynie w sytuacji, gdy różnica między stanem rzeczywistym zapasów, a stanem teoretycznym za dany okres rozliczeniowy jest równa lub większa od zera.

W pozostałych przypadkach Zleceniodawca potrąca naliczoną premię za ubytki od wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT. W związku z tym wynagrodzenie prowizyjne Zainteresowanego jest umniejszone o wartość noty obciążeniowej wystawionej przez Zleceniodawcę. Na konto Wnioskodawcy wpływa różnica pomiędzy wystawioną przez Zainteresowanego fakturą VAT, a kwotą noty obciążeniowej wystawionej przez Zleceniodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku zaistnienia braków magazynowych, Zleceniodawca uprawniony jest do rozliczenia naliczonej „premii za ubytki” poprzez wystawienie noty obciążeniowej odliczonej następnie od faktury VAT?
2.  Czy też rozliczenie „premii za ubytki” powinno nastąpić na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy, praktyka Zleceniodawcy nie jest prawidłowa. Powoduje bowiem odprowadzenie przez Wnioskodawcę podatku dochodowego oraz podatku VAT od zawyżonych kwot.

Zainteresowany jest zdania, iż prawidłowym sposobem dokumentowania „premii za ubytki” winno być wystawienie przez Wnioskodawcę faktury VAT w przypadku gdy różnica między stanem rzeczywistym a stanem teoretycznym jest równa lub większa od zera. Natomiast w pozostałych przypadkach podstawą jej odliczenia winna być faktura korygująca wystawiona przez Wnioskodawcę do wystawionej faktury VAT, której potrącenie dotyczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl ust. 3 cyt. przepisu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Powołane przepisy wskazują, iż zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

W myśl art. 29 ust 1 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast jak stanowi ust. 4 cyt. przepisu – w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r. – obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 powołanej ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Kwestie dotyczące zasad wystawiania faktur w okresie do 30 listopada 2008 r. regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), wydane na podstawie art. 106 ust. 8 ustawy o VAT.

Jak wynika z § 9 ust. 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów, faktura VAT dokumentująca czynności podatnika winna spełniać wymogi określone w przytoczonym przepisie.

W przypadku zmiany wysokości obrotu istotne są przepisy dotyczące sposobu wystawiania faktur korygujących. Zgodnie z § 16 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Niezbędne elementy takiej faktury sprecyzowano w ust. 2 omawianego przepisu. Stosownie do treści ust. 3 powołanej regulacji, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Z kolei zgodnie z § 16 ust. 4 cyt. rozporządzenia, sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy. W myśl ust. 5 przytoczonego przepisu, nabywca otrzymujący fakturę korygującą jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym tę fakturę otrzymał, a w przypadku nabywców, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym tę fakturę otrzymali. Z treści natomiast ust. 6 powołanej normy wynika, iż przepisy § 9 ust. 5-7 i § 11 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Powołany akt wykonawczy do ustawy o podatku od towarów i usług, przewiduje także inne okoliczności umożliwiające zastosowanie faktury korygującej. Stosownie bowiem do treści § 17 ust. 1 cyt. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Dokumenty w postaci noty korygującej dotyczą sytuacji gdy, zgodnie z § 18 ust. 1 ww. rozporządzenia, nabywca towaru lub usługi, otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 9 ust. 1 pkt 5-12. Jak stanowi ust. 2 powyższego przepisu, nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią. Obligatoryjne elementy noty korygującej, określa natomiast ust. 3 powołanego przepisu.

Jak wynika z powyższych regulacji aktu wykonawczego, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu oraz w sytuacji gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Jednocześnie powołanym aktem wykonawczym do ustawy wskazano, iż prawna możliwość wystawiania not korygujących nie odnosi się do korygowania pozycji od 5 do 12 faktury VAT określonych w § 9 cyt. aktu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w postaci salonu prasowego na podstawie umowy agencyjnej. Zainteresowany otrzymuje od Zleceniodawcy wynagrodzenie prowizyjne w wysokości określonej procentowo od dokonanej sprzedaży w cenach detalicznych netto. Rozliczenie prowizji ze Zleceniodawcą następuje na podstawie faktury VAT wystawianej każdorazowo – w rozliczeniu miesiąca – przez Wnioskodawcę. Oprócz prowizji z tytułu realizowanej sprzedaży Wnioskodawca może również otrzymać premię za ubytki (obliczaną przez Zleceniodawcę na koniec miesiąca). Kryteria rozliczania zaistniałych ubytków reguluje łącząca Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą umowa. Przewiduje ona m. in., że w przypadku, gdy różnica między stanem rzeczywistym zapasów, a stanem teoretycznym za dany okres rozliczeniowy jest ujemna powyższy niedobór może zostać odliczony od prowizji Agenta w ciągu następnych miesięcy kalendarzowych kolejnego okresu rozliczeniowego.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny sprawy, wskazać należy, iż w przypadku gdy powstałe ubytki mają wpływ na cenę świadczonej usługi (na wysokość należnej prowizji) Wnioskodawcy przysługuje prawo do wystawienia faktury korygującej do faktury VAT określającej należność z tytułu prowizji. Takie uprawnienie Wnioskodawcy wynika z faktu, iż przedmiotem korekty de facto ma być obrót. W przedmiotowej sprawie obrotem jest kwota prowizji z tytułu pośrednictwa sprzedaży zawarta na wystawianej co miesiąc fakturze VAT. Stanowi ona niejako cenę świadczonej usługi. Podstawą jej zmniejszenia a w konsekwencji obrotu – stosownie do regulacji rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r. – może być jedynie faktura korygująca. W tej sytuacji przepisy wykluczają prawną możliwość wystawienia noty.

Tut. Organ informuje, iż zapisy odnoszące się do rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), przestały obowiązywać wraz z dniem 30 listopada 2008 r. Regulacje rozporządzenia będące– w treści interpretacji – przedmiotem analizy zastąpione zostały przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawienia faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Niemniej Wnioskodawca w ww. rozporządzeniu odnajdzie obligatoryjne elementy faktury VAT w § 5, wyjaśnienia w zakresie zastosowania faktury korygującej w § 13 ust. 1 do ust. 5 oraz w § 14, a przypadki, w których możliwe jest wystawienie noty korygującej w § 15.

Tut. Organ wyjaśnia także, iż od dnia 1 grudnia 2008 r. kwestie związane z potwierdzeniem odbioru faktury korygującej normuje art. 29 ust. 4a do ust. 4c ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej umowy zawartej przez Wnioskodawcę.

Tut. Organ wyjaśnia także, iż - na analogicznej podstawie prawnej - w analizowanej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Zleceniodawcy, z którym Wnioskodawca zawarł umowę pośrednictwa sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.