Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1219/14-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-18
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego obliczonego metodą „w stu”.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego obliczonego metodą „w stu” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego obliczonego metodą „w stu”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

X S.A. (dalej „Spółka” lub „X S.A.”) wypłaca oraz planuje w przyszłości wypłacać odszkodowania za nieruchomości przejmowane na rzecz Skarbu Państwa na cele inwestycji polegających na rozbudowie lub przebudowie linii kolejowych. Wypłata odszkodowania następuje na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. 2013 r. poz. 1594 ze zm. zwana dalej „ustawą o transporcie kolejowym”), która przewiduje w art. 9n-9ad szczególne zasady i warunki przygotowania inwestycji dotyczących linii kolejowych w tym zasady wypłat odszkodowań.

Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. przewiduje dwa tryby ustalenia odszkodowania za nieruchomość:

1.  negocjacyjny,
2.  władczy.

W przypadku o którym mowa w pkt 1, Spółka prowadzi negocjacje z właścicielami przejmowanych nieruchomości. Podstawą do ustalenia odszkodowania jest operat szacunkowy opracowany przez rzeczoznawcę majątkowego. Po akceptacji kwoty odszkodowania zawartej w operacie szacunkowym przez właściciela nieruchomości zostaje sporządzony protokół z uzgodnienia kwoty odszkodowania. Na podstawie kompletu dokumentacji uzyskanej w toku negocjacji wraz z uzgodnioną kwotą odszkodowania, Spółka dokonuje wypłaty.

W przypadku braku stosownego porozumienia co do wysokości odszkodowania zawartego w ramach postępowania negocjacyjnego, Spółka występuje z wnioskiem do właściwego Wojewody, o ustalenie odszkodowania za przejęcie prawa własności nieruchomości.

Podobnie jak w przypadku trybu ustalania odszkodowania określonego w pkt 1, również w przypadku władczego rozstrzygnięcia o wysokości odszkodowania, podstawą do jego ustalenia jest operat szacunkowy opracowany przez rzeczoznawcę majątkowego. Postępowanie kończy się prawomocną i ostateczną decyzją Wojewody ustalającą wysokość odszkodowania za przejęte nieruchomości.

Odszkodowanie jest wypłacane przez Spółkę w terminie 14 dni od dnia, w którym:

1.  X S.A. uzgodniły wysokość odszkodowania z dotychczasowym właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także z osobą, której przysługują ograniczone prawa rzeczowe do nieruchomości, o których mowa w ust. 1;
2.  decyzja o ustaleniu odszkodowania stała się ostateczna.

Z tytułu przejęcia nieruchomości, podmiot uprawniony wystawia na rzecz Spółki fakturę dokumentującą przedmiotową transakcję. Na wystawianych fakturach niektórzy podatnicy uznają przyznane odszkodowanie w zamian za przejęcie nieruchomości jako kwotę brutto. Faktura dokumentująca wypłatę odszkodowania opiewa na kwotę brutto odpowiadającą kwocie wynikającej ze sporządzonego operatu szacunkowego (uzgodnioną w trybie negocjacyjnym albo określoną w decyzji właściwego wojewody).

W innych przypadkach, ustaloną kwotę odszkodowania (wynikającą z decyzji albo ustaloną w protokole uzgodnienia w trybie negocjacyjnym), wywłaszczony podatnik powiększana o podatek od towarów i usług w wysokości 23% (kwota odszkodowania jest traktowana przez wystawcę faktury jako kwota netto).

Spółka z tytułu przejęcia nieruchomości występuje jako podatnik podatku od towarów i usług. Przejęcie nieruchomości na cele inwestycji polegających na rozbudowie lub przebudowie linii kolejowych następuje na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wypłaty odszkodowań za nieruchomości przejęte w związku z modernizacją (lokalizacją) linii kolejowych zostało potwierdzone interpretacją indywidualną z dnia 22 grudnia 2010 r. sygn IPPP1-443-1036/10-2/JL oraz interpretacją indywidualną z dnia 22 października 2010r. sygn IPPP1-443-809/10-4/MP, wydaną na wniosek Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy wywłaszczony podatnik wystawia fakturę z tytułu dostawy, w której oblicza kwotę należnego podatku traktując odszkodowanie ustalone w trybie negocjacyjnym albo decyzją właściwego wojewody jako kwotę netto, Spółka ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług w części, która stanowi różnicę między kwotą podatku naliczonego wynikającą z otrzymanej faktury (podatek liczony metodą „od sta”), a kwotą jaka winna była zostać, wykazana na fakturze, gdyby kwota odszkodowania stanowiła kwotę brutto (podatek liczony metodą „w stu”)?

Zdaniem wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 j.t. ze zm., zwana dalej „ustawą z dnia 11 marca 2004 r.”) przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z kolei na mocy art. 29a ust. 1 tej ustawy podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zapłata obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Podstawę do wypłaty odszkodowania stanowi ustawa z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym Dz. U. z 2007 r. Nr 16, poz. 94, j.t. dalej zwana „ustawą z dnia 28 marca 2003 r.”. Jak wynika z art. 9y ust. 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r., za nieruchomości oraz ograniczone prawa rzeczowe do nieruchomości, o których mowa w art. 9s ust. 3 i 3a oraz art. 9x ust. 4, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między X SA a dotychczasowym właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także osobą, której przysługują ograniczone prawa rzeczowe do nieruchomości.

Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. przewiduje dwa tryby ustalenia odszkodowania za nieruchomość:

1.  negocjacyjny,
2.  władczy.

Zgodnie z art. 9y ust. 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r., jeżeli w terminie 2 miesięcy od dnia, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej stała się ostateczna, nie dojdzie do uzgodnienia, o którym mowa w ust. 1, wysokość odszkodowania ustala wojewoda w drodze decyzji, w terminie 30 dni od dnia wszczęcia postępowania. Zgodnie z art. 9y ust. 3 wysokość odszkodowania, o którym mowa w ust. 1 i 2, ustala się na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego, według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej przez organ pierwszej instancji oraz według jej wartości w dniu uzgodnienia, o którym mowa w ust. 1, albo w dniu wydania decyzji ustalającej wysokość odszkodowania. Odszkodowanie podlega waloryzacji na dzień wypłaty, według zasad obowiązujących w przypadku zwrotu wywłaszczonych nieruchomości. Art. 9y ust. 3b stanowi zaś, że suma wysokości odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu, z wyłączeniem kwot, o których mowa w ust. 3e i 3f, i wysokości odszkodowania z tytułu wygaśnięcia ograniczonych praw rzeczowych ustanowionych na tej nieruchomości lub na prawie użytkowania wieczystego nie może przekroczyć wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego. Zgodnie z 9y ust. 3f ustawy z dnia 28 marca 2008 r., w przypadku gdy decyzja o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej dotyczy nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym albo budynkiem, w którym został wyodrębniony lokal mieszkalny, wysokość odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu zamieszkałemu w tym budynku albo lokalu powiększa się o kwotę 10.000 zł w odniesieniu do tej nieruchomości.

Odszkodowanie jest wypłacane przez Spółkę w terminie 14 dni od dnia, w którym:

1.  P. S.A. uzgodniły wysokość odszkodowania z dotychczasowym właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości, a także z osobą, której przysługują ograniczone prawa rzeczowe do nieruchomości, o których mowa w ust, 1;
2.  decyzja o ustaleniu odszkodowania, o której mowa w ust. 2, stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 9ad ust. 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Na gruncie analogicznych zagadnień dotyczących ustalenia kwoty odszkodowania za grunty przejęte w związku z lokalizacją inwestycji publicznych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym w braku wyraźnego przepisu zezwalającego na podwyższenia wartości odszkodowania o kwotę podatku od towarów i usług, określone w decyzji odszkodowanie, na podstawie operatu szacunkowego, stanowi kwotę brutto, w której podatek należny jest już zawarty .W kontekście powyższego przywołać należy jeszcze wyrok TSUE z dnia 7 listopada 2013 r. w sprawach połączonych C-249/12 i C-250/12 (Corina-HrisiTulica v. AgentiaNationala de AdministrareFiscala - DirectiaGenerala de Solutionare a Contestatiilor oraz CalinlonPlavosin przeciwko DirectiaGenerala a Finantelor Publice Timis – ServiciulSolutionareContestatii, Activitatea de InspectieFiscala - Serviciul de InspectieFiscalaTimis). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że przepisy unijne należy interpretować w ten sposób, że jeżeli cena towaru została ustalona przez strony bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku od wartości dodanej, a dostawcą tego towaru jest podatnik, ustalona cena, w przypadku gdy dostawca nie może odzyskać od nabywcy podatku od wartości dodanej, którego żąda organ podatkowy, powinna być uznana za cenę obejmującą już podatek od wartości dodanej.

W wyroku NSA z dnia 15 maja 2013 r. sygn. I OSK 2126/11 wskazano, że „Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. wysokość odszkodowania ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania. W art. 18 ust. 1a-1c ustawy wskazano na przypadki zmniejszenia wysokości odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi nieruchomości, zastrzegając w art. 18 ust. 1b, iż suma wysokości odszkodowania przysługującego dotychczasowemu właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu, z wyłączeniem kwot, o których mowa w ust. 1e i 1f, i wysokości odszkodowania z tytułu wygaśnięcia ograniczonych praw rzeczowych ustanowionych na tej nieruchomości lub na prawie użytkowania wieczystego nie może przekroczyć wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego. W powołanym przepisie wskazano zatem, że wysokość odszkodowania - pomijając wyjątki określone w art. 18 ust. 1e i ust. 1f przewidujące możliwości powiększenia odszkodowania - nie może przekraczać wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego.

Wysokość odszkodowania ustalana jest zatem według wartości nieruchomości, następnie może być powiększona jedynie ze względu na okoliczności określone w art. 18 ust. 1e i 1f ustawy, które nie obejmują podatku od towarów i usług. Artykuł 134 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami stanowi, że podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi wartość rynkowa nieruchomości, którą - według art. 151 ust. 1 powołanej ustawy - stanowi najbardziej prawdopodobna jej cena, możliwa do uzyskania na rynku, określona z uwzględnieniem cen transakcyjnych przy przyjęciu założeń wymienionych w tym przepisie. Ani z przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r., ani też z przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami nie wynika, aby wysokość odszkodowania należnego za nieruchomości przejęte na własność Skarbu Państwa na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. mogła być powiększona o należny podatek od towarów i usług, co słusznie stwierdzono w zaskarżonym wyroku.

Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną, obowiązek ustalenia odszkodowania za przejętą nieruchomość w wysokości uwzględniającej wartość nieruchomości ustaloną w operacie szacunkowym, powiększoną o należny podatek VAT wynika z przepisów art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca

2001 r. o cenach, które winien mieć na uwadze organ orzekający o odszkodowaniu. Poglądu takiego nie można podzielić. Odszkodowanie ustalane i wypłacane za nieruchomość przejętą pod drogi publiczne na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. pochodzi ze środków publicznych, dlatego kształtowanie jego wysokości - poza treścią art. 18 tej ustawy oraz art. 134 ust. 1 i art. 154 ustawy o gospodarce nieruchomościami - w drodze wykładni opartej na normatywnej konstrukcji podatku od towarów i usług nie jest dopuszczalne. Należy odróżnić ustawowo określone reguły ustalania wysokości odszkodowania od ustawowych reguł ustalania należności obciążających to odszkodowanie. Podatek od towarów i usług nie stanowi ustawowo określonej składowej wysokości odszkodowania należnego na podstawie specustawy drogowej (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. akt I OSK 1690/11). Podkreślić także należy, że podstawę do orzekania w zakresie ustalania wysokości odszkodowania stanowiły przepisy ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 128 tej ustawy wywłaszczenie własności nieruchomości następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tego prawa.

W myśl natomiast art. 134 ust. 1 podstawę ustalenia wysokości odszkodowania stanowi wartość rynkowa nieruchomości.

Oznacza to, że odszkodowanie ma odpowiadać wartości odebranych praw, a jeżeli przedmiotem tych praw jest nieruchomość, to wartość praw do niej przysługujących jest wyznaczana wyłącznie wartością nieruchomości, bez możliwości uwzględnienia innych elementów, jak np. koszty podatkowe.

W piśmiennictwie wskazuje się, że unormowanie zawarte w przepisach art. 128 i art. 134 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami stanowi realizację konstytucyjnej zasady dopuszczalności wywłaszczenia za słusznym odszkodowaniem (art. 21 ust. 2 Konstytucji KR), którym to zagadnieniem wielokrotnie zajmował się Trybunał Konstytucyjny stwierdzając, że odszkodowanie słuszne, to odszkodowanie sprawiedliwe czyli ekwiwalentne (wyrok z dnia 8 maja 1990 r., sygn. akt K 1/90, OTK 1990, nr 1 poz. 2). Natomiast w wyroku z dnia 20 lipca 2004 r. (sygn. akt SK 11/02, OTK-A 2004, nr 7, poz. 66) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że Konstytucja nie precyzuje pojęcia „słusznego odszkodowania”, które jest związane z wartością wywłaszczanej nieruchomości. Ponadto Trybunał Konstytucyjny podkreślił, iż znamiennym jest, że prawodawca konstytucyjny nie posłużył się określeniem „pełne odszkodowanie”, lecz zastosował termin „słuszne”, który ma bardziej elastyczny charakter. Z tego wynika, że - zdaniem Trybunału Konstytucyjnego - mogą istnieć sytuacje szczególne, gdy inna ważna wartość konstytucyjna pozwoli uznać za słuszne również odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne. Ze względu na wartości znajdujące wyraz w Konstytucji dla ustalenia znaczenia tego pojęcia należy również uwzględnić kontekst następstw ustalenia odszkodowania dla budżetu państwa. Wywłaszczenie bowiem - jak wywodził Trybunał - następuje na cele publiczne tzn. ze względu na dobro wspólne. Z tych przyczyn - zdaniem Trybunału Konstytucyjnego - odszkodowanie w pełni ekwiwalentne może nie odpowiadać zasadzie słuszności, natomiast odszkodowanie nie w pełni ekwiwalentne może być uznane za odszkodowanie słuszne.

Z przedstawionych wyżej powodów także Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie nie podzielił stanowiska zajętego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 czerwca 2011 r. (sygn. akt I FSK 1702/10), na które powołano się w skardze kasacyjnej. We wskazanym wyroku przesądzając, że skarżąca gmina zobowiązana jest odprowadzić podatek VAT od przyznanego jej odszkodowania za przejście prawa własności nieruchomości gminnej na rzecz Skarbu Państwa Naczelny Sąd Administracyjny wyraził jednocześnie m.in. pogląd, że w takim przypadku słusznym jest żądanie gminy, aby kwota odszkodowania taki podatek zawierała.

Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, jak wykazano wcześniej, odszkodowanie za utraconą własność nieruchomości ma za zadanie zrekompensowanie wartości utraconego prawa, a nie - jak przyjął to Sąd orzekający w sprawie o sygnaturze akt I FSK 1702/10 - szkody majątkowej powstałej na skutek wywłaszczenia nieruchomości.

Brak stosownej regulacji prawnej uniemożliwiał uczynienie zadość żądaniu strony skarżącej i ustalenie odszkodowania w wysokości powiększonej o należny podatek od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w całej rozciągłości argumentację przedstawioną w wyrokach tego Sądu z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. I OSK 170/11 i I OSK 171/11; z dnia 29 listopada 2012 r., sygn. I OSK 1386/11 oraz z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. I OSK 1690/11. Podobnie także NSA w wyroku NSA z dnia 18 stycznia 2013 r. sygn. I OSK 1449/11.”

NSA prezentuje w tym zakresie jednolitą linię orzeczniczą (por. np. wyroki z dnia 2 sierpnia 2013 r. sygn. I OSK 533/12, z dnia 15 maja 2013 r. sygn. I OSK 2126/11, z dnia 7 maja 2013 r. sygn. I OSK 1904/11, z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. I OSK 170/11 i I OSK 171/11; z dnia 29 listopada 2012 r., sygn. I OSK 1386/11 oraz z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. I OSK 1690/11).

Ustawa z dnia 28 marca 2003 r. przewiduje analogiczne zasady określenia wartości odszkodowania co do wysokości, przyjmując za górny limit tego odszkodowania wartość gruntu określoną zgodnie z przepisami dotyczącymi wyceny nieruchomości (ustawa o gospodarce nieruchomościami). Z cytowanego wyżej wyroku NSA - prezentującego utrwaloną linię orzeczniczą - wynika, że ustalona przez rzeczoznawcę wartość nieruchomości jest wartością brutto. Jednocześnie w ustawie z dnia 28 marca 2003 r. brak jest przepisu, który zezwalałby na podwyższenie kwoty odszkodowania o podatek należny.

Reasumując, kwota odszkodowania (wynikająca z operatu szacunkowego lub decyzji Wojewody), jest jedyną kwotą należną podmiotowi uprawnionemu za oddane z mocy prawa nieruchomości. Jest to zatem cała kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od Spółki, którą dla wyliczenia obrotu (podstawy opodatkowania) należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek od towarów i usług. Do wyliczenia kwoty podatku należy zastosować metodę „w stu”. Metoda „w stu” pozwala na obliczanie podatku należnego, który dla Spółki zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. stanowi kwotę podatku naliczonego.

Określenie na fakturze przez dotychczasowego właściciela kwoty należnej przewyższającej wartość określoną w operacie stoi w sprzeczności z art. 9y ust. 3 i 3b ustawy z dnia 28 marca 2003 r. Obliczenie przez wywłaszczony podmiot podatku należnego w ten sposób, że kwota wykazana na fakturze (brutto) jest równa kwocie ustalonego odszkodowania, podwyższonego o należny podatek, należy uznać za sprzeczne z ustawą. Różnica między kwotą podatku należnego obliczonego od kwoty odszkodowania (netto) metodą „od sta”, a kwotą podatku należnego liczonego metodą „w stu” w kwocie odszkodowania, wykazana na fakturze, w tej części, stanowi kwotę niezgodną z rzeczywistością (różnica ta - w świetle powyższego - nie jest bowiem należna wystawcy faktury).

W tym zakresie wskazać należy również, że zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności. Nie stanowią podstawy odliczenia również takie faktury, które podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a tej ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

*   stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
*   podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
*   potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.

Spółka wskazuje jednak, iż otrzymanie faktury dokumentującej odszkodowanie z tytułu przejęcia nieruchomości, które zawierają kwotę odszkodowania wynikającą z operatu szacunkowego powiększoną o podatek od towarów i usług, nie pozbawia Spółki prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury właściciela nieruchomości do wysokości podatku naliczonego, obliczonego metodą „w stu”, zastosowaną do kwoty odszkodowania. Takie postępowanie, pomimo wadliwości w tym zakresie faktury, należy uznać za prawidłowe i co znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Mimo że w części w jakiej kwota podatku należnego przewyższa kwotę tego podatku obliczoną metodą „w stu” faktura właściciela nieruchomości podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r., to jednak przepis ten jednocześnie nie pozbawia Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego do wysokości obliczonej metodą „w stu”, ale jak stanowi - wyłącznie w części, dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych

W przedmiotowej sprawie występowanie powyższych okoliczności nie budzi wątpliwości. Spółka z tytułu przejęcia nieruchomości występuje jako podatnik podatku od towarów i usług. Przejęcie nieruchomości na cele inwestycji polegających na rozbudowie lub przebudowie linii kolejowych następuje na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Ministra Finansów, wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 21 stycznia 2014 r., sygn. IPPP1/443-1115/13-2/AS, w której przedstawiono zbliżone - do przedstawionego w niniejszym wniosku - zagadnienie prawne. W powyższej sprawie w stosunku do wnioskodawcy było prowadzone postępowanie upadłościowe. Upadłość ogłoszono w 2002 r. W trakcie trwania postępowania syndyk wystąpił do sądu upadłościowego o ustalenie ostatecznego wynagrodzenia za prowadzenie upadłości. Syndyk domagał się ustalenia wynagrodzenia w kwocie powiększonej o należny podatek od towarów i usług. Sąd w wydanym postanowieniu nie określił, czy wynagrodzenie jest kwotą netto czy brutto. Syndyk wystawił Wnioskodawcy fakturę za prowadzenie postępowania upadłościowego w ten sposób, że kwotę wynikającą z postanowienia sądu powiększył o podatek od towarów i usług.

Rozstrzygnięciu podlegała kwestia prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od syndyka (tj. faktury dokumentującej wynagrodzenie powiększone o podatek od towarów i usług, w sytuacji, gdy nie zostało określone czy kwota wynagrodzenia jest kwotą netto czy brutto). W powołanej powyżej interpretacji stwierdzono, że „Zatem w świetle powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania dla celów podatku VAT, w przypadku czynności wykonywanych przez syndyka na zlecenie sądu, stanowi całość przyznanego postanowieniem sądu wynagrodzenia pomniejszona o kwotę podatku VAT. W konsekwencji zasądzone wynagrodzenie jest kwotą brutto, zawierającą podatek VAT.

W odniesieniu do powyższego w analizowanej sprawie będzie mieć zastosowanie cyt. wyżej art, 88 ust. 3a pkt A lit. b) ustawy, z którego wynika m.in. że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury, w przypadku gdy podają kwoty niezgodne z rzeczywistością w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.

Podatek naliczony wynikający z otrzymanej przez Spółkę faktury nie będzie zgodny z rzeczywistością, gdyż nie została prawidłowo ustalona podstawa opodatkowania.

Zatem Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez syndyka wyłącznie w tej części, jaka odpowiada kwocie podatku obliczonego metodą „w stu” w wartości wynagrodzenia określonej przez sąd upadłościowy”.

Odnosząc się do powyższego, mając na względzie przedstawiony stan faktyczny należy uznać, że Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez podmiot uprawniony do otrzymania odszkodowania w tej części, jaka odpowiada kwocie podatku obliczonego metodą „w stu” w wartości odszkodowania określonej w przez strony drodze negocjacji lub wynikającej z decyzji Wojewody.

Jak już bowiem powyżej wskazano, faktura podmiotu uprawnionego do otrzymania odszkodowania zawierała kwotę podatku przewyższającą kwotę obliczoną metodą „w stu”, a zatem faktura ta nie odpowiada rzeczywistości. W tej części podatek wykazany na fakturze podlega zapłacie przez podmiot uprawniony (art. 108 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. albo dokona jego korekty), zaś nie może być przez Spółkę odliczony.

W pozostałej części - odpowiadającej rzeczywistości, tj. wartości odszkodowania określonej w operacie szacunkowym - Spółka ma prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego. Innymi słowy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w tej części, jaka odpowiada kwocie podatku obliczonego metodą „w stu” w wartości odszkodowania określonej na fakturze.

Wobec powyższego stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.