Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-168/14-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-10
Teza: Opodatkowania, obowiązek podatkowy oraz sposób wystawiania faktur po transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego.
Słowa kluczowe: faktura; opodatkowanie; wkład-wkłady niepieniężne; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2014 r. (data wpływu 13 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania, obowiązku podatkowego oraz sposobu wystawiania faktur po transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania, obowiązku podatkowego oraz sposobu wystawiania faktur po transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 3 lutego 2014 roku przedsiębiorstwo spółki P. z o.o. realizującej inwestycję deweloperską zostało wniesione aportem do spółki G. Sp. z o.o. w organizacji S.K.A. na podstawie umowy przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego tytułem wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej.

W skład przedsiębiorstwa wchodziły między innymi wszystkie prawa i roszczenie przysługujące spółce P. z tytułu zawartych przez spółkę P. Sp. z o.o. do dnia wniesienia wkładu niepieniężnego do G. Sp. z o.o. w organizacji S.K.A. umów deweloperskich, przedwstępnych umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży oraz przedwstępnych umów sprzedaży mających za przedmiot lokale lub udziały w lokalach wybudowane w ramach przedsięwzięcia developerskiego, w tym w szczególności prawa do zaliczek na poczet ceny wpłaconych przez podmioty będące stroną nabywającą wyżej wymienionych umów deweloperskich oraz umów przedwstępnych.

G. Sp. z o.o. S.K.A. otrzymuje po otrzymaniu przedsiębiorstwa dalsze zaliczki na poczet ceny lokali oraz dokonuje sprzedaży lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy spółka G. Sp. z o.o. w organizacji S.K.A. powinna opodatkować całą cenę sprzedaży lokalu tj. bez pomniejszenia o wpłacone zaliczki do spółki P. Sp. z o.o.?
2.  Czy po wniesieniu wkładu niepieniężnego powstał obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanych wraz z przedsiębiorstwem zaliczek?
3.  Czy na fakturach wystawianych przez G. Sp. z o.o. w organizacji S.K.A. mogą być informacje o fakturach wystawionych przez spółkę wnoszącą wkład niepieniężny tj. P. Sp. z o.o.?

Zdaniem wnioskodawcy:

Spółka komandytowo-akcyjna, do której zostało wniesione przedsiębiorstwo P\`(...)\` Sp. z o.o. nie jest następcą prawnym w rozumieniu art. 93 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja Podatkowa.

1.  Ze względu na brak sukcesji podatkowej G. Sp. z o.o. w organizacji S.K.A. powinna opodatkować całą cenę sprzedaży lokalu tj. bez pomniejszenia o zaliczki wpłacone przez spółkę, która wniosła przedsiębiorstwo wkładem niepieniężnym.
2.  Po otrzymaniu wkładu niepieniężnego z postaci przedsiębiorstwa powstał obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanych zaliczek zgodnie z art. 19a ust. 8, ponieważ spółka komandytowo-akcyjna otrzymująca wkład niepieniężny nie jest następcą prawnym w rozumieniu prawa podatkowego.
3.  Faktura powinna zawierać dane zawarte w art. 106e ustawy o podatku od towarów i usług. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby zawierała inne dane, które są przydatne dla odbiorcy, a które nie powodują, iż dane zawarte w art. 106e nie są prawidłowe. Stąd informacja o fakturach wystawionych przez podmiot, który wniósł przedsiębiorstwo jest dopuszczalna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania VAT (z zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w analizowanym przypadku) stanowi wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, w myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT w brzmieniu przewidzianym w art. 1 pkt 24 Ustawy zmieniającej, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast, w świetle art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z treścią art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 oraz jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać m.in.:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

W myśl art. 106f ust. 1 ustawy, faktura, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, powinna zawierać:

1.  dane, o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
2.  otrzymaną kwotę zapłaty;
3.  kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

ZB x SP

KP =-------

100 + SP

gdzie:

KP - oznacza kwotę podatku,

ZB - oznacza kwotę otrzymanej całości lub części zapłaty,

SP - oznacza stawkę podatku;

1.  dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę jednostkową netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług bez kwoty podatku, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość zamówienia lub umowy z uwzględnieniem kwoty podatku.

Jeżeli faktura, o której mowa w ust. 1, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura, o której mowa w zdaniu pierwszym, powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106f ust. 3).

Z kolei, w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur (art. 106f ust. 4).

Należy podkreślić, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył przedsiębiorstwo spółki P. z o.o. W skład przedsiębiorstwa wchodziły między innymi wszystkie prawa i roszczenie przysługujące spółce z tytułu zawartych przez spółkę umów deweloperskich, przedwstępnych umów ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych i ich sprzedaży oraz przedwstępnych umów sprzedaży mających za przedmiot lokale lub udziały w lokalach wybudowane w ramach przedsięwzięcia developerskiego, w tym w szczególności prawa do zaliczek na poczet ceny wpłaconych przez podmioty będące stroną nabywającą wyżej wymienionych umów deweloperskich oraz umów przedwstępnych. G. Sp. z o.o. S.K.A. otrzymuje po otrzymaniu przedsiębiorstwa dalsze zaliczki na poczet ceny lokali oraz dokonuje sprzedaży lokali.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, to jest sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej,

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Z wniosku wynika, że spółka komandytowo-akcyjna, do której zostało wniesione przedsiębiorstwo P. Sp. z o.o. nie jest następcą prawnym w rozumieniu art. 93 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja Podatkowa.

Należy zwrócić uwagę na to, że podatek od towarów i usług nie powinien obciążać podmiotów, które nie są ostatecznymi odbiorcami towarów bądź usług, a jak wskazano powyżej zaistnienie transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do innej spółki przesądzi o tym, że to Wnioskodawca - spółka komandytowo-akcyjna („nowy zbywca lokali”) będzie stroną transakcji z odbiorcami lokali.

Tym samym również, spółka komandytowo-akcyjna w ramach realizacji rozliczenia zaliczki - zobowiązana będzie do wystawienia faktur zaliczkowych na rzecz odbiorców, a więc podmiotów, którzy zostaną nabywcami lokali i na rzecz których nastąpią transakcje opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W uwagi na powyższe rozważania należy uznać, że w odniesieniu do kwot zaliczek powstał obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy, w związku z zawarciem umowy przeniesienia przedsiębiorstwa. Powyższe wynika z faktu, że P. sp. z o.o. otrzymała zaliczki na poczet sprzedaży lokali, jednakże pomiędzy P. sp. z o.o. a nabywcami lokali nie doszło do realizacji umów deweloperskich oraz umów przedwstępnych, a więc nie miała miejsca żadna transakcja podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują kwestii formy w jakiej musi się odbyć zwrot zaliczki. Należy więc przyjąć, że zwrot zaliczki odbył się poprzez rozliczenie jej przez P. sp. z o.o. z Wnioskodawcą.

Przedmiotowa zaliczka wpłacona faktycznie P. sp. z o.o. była przedmiotem wkładu - aportu. Zatem należy przyjąć, że z chwilą zawarcia umowy przeniesienia przedsiębiorstwa doszło do uregulowania przez nabywców lokali części należności na poczet dostawy Nieruchomości, realizowanej w przyszłości przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że z chwilą zawarcia umowy przeniesienia przedsiębiorstwa, Wnioskodawca uzyskał prawo do wpłaconych przez nabywców lokali zaliczek, a to powoduje, że powstał u niego obowiązek podatkowy w odniesieniu do kwot tych zaliczek - zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym, w związku z zawarciem umowy przeniesienia przedsiębiorstwa, Wnioskodawca, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, ma obowiązek wystawienia faktur VAT na nabywców lokali dokumentujących przedmiotowe zaliczki.

Zatem w opisanej sytuacji, ze względu na brak sukcesji podatkowej, Wnioskodawca powinien opodatkować całą cenę sprzedaży lokalu tj. bez pomniejszenia o zaliczki wpłacone przez spółkę, która wniosła przedsiębiorstwo wkładem niepieniężnym.

Po otrzymaniu wkładu niepieniężnego z postaci przedsiębiorstwa powstał obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanych zaliczek zgodnie z art. 19a ust. 8, ponieważ spółka komandytowo-akcyjna otrzymująca wkład niepieniężny nie jest następcą prawnym w rozumieniu prawa podatkowego. Faktura powinna zawierać dane zawarte w art. 106e ustawy o podatku od towarów i usług. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby zawierała inne dane, którą są przydatne dla odbiorcy, a które nie powodują, że dane zawarte w art. 106e nie są prawidłowe. Stąd informacja o fakturach wystawionych przez podmiot, który wniósł przedsiębiorstwo jest dopuszczalna.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.