Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.607.2024.3.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-15
Teza: Skutki podatkowe zawarcia ugody z bankiem.
Słowa kluczowe: banki; drogi; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; nieruchomości-nieruchomość rolna; ugody; zaniechanie-zaniechanie poboru podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

\- prawidłowe w części dotyczącej możliwości skorzystania z zaniechania poboru podatku dochodowego do kwoty umorzonej wierzytelności odpowiadającej części kredytu hipotecznego, w której został on wydatkowany na nabycie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym,

\- nieprawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 sierpnia 2024 r. złożyła Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia ugody z bankiem. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem złożonym 3 października 2024 r. i 24 października 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni to osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania.

Wnioskodawczyni w dniu 5 kwietnia 2006 r. zawarła umowę o kredyt hipoteczny dla osób fizycznych … waloryzowany kursem CHF (o numerze …). W ramach ww. umowy, Bank udzielił Wnioskodawczyni kredytu przeznaczonego na realizację określonego celu. Kwota w PLN w dniu wypłaty kredytu była przeliczona na CHF. Bank wypłacił Wnioskodawczyni 770 000 zł 02 gr, co stanowiło 310 734,47 CHF. Zakupiona przez Wnioskodawczynię nieruchomość była od początku zamieszkiwana przez Nią oraz Jej najbliższych. Po kilku miesiącach od podpisania umowy kredytu oraz zakupu nieruchomości Wnioskodawczyni zawarła z firmą pierwszą umowę najmu pomieszczeń, znajdujących się w piwnicy. Obecnie Wnioskodawczyni zawiera umowy najmu pomieszczeń na krótsze okresy.

W dniu 26 czerwca 2024 r. Wnioskodawczyni zawarła ugodę, zgodnie z którą:

1) na dzień zawarcia ugody zadłużenie z tytułu niespłaconego kapitału w kwocie 108 014,84 CHF po przeliczeniu na PLN wynosi 483 171 zł 98 gr,

2) Bank zwolnił Wnioskodawczynię z długu (umorzył z tytułu kredytu) w kwocie 495 464 zł 02 gr,

3) Bank dodatkowo zwrócił Wnioskodawczyni kwotę 100 000 zł.

Jednocześnie, w związku z podpisaną ugodą Wnioskodawczyni potwierdziła oświadczeniem, że:

1) kredyt został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej,

2) Wnioskodawczyni nie skorzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu żadnego innego kredytu mieszkaniowego zabezpieczonego hipotecznie, zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 października 2024 r. Wnioskodawczyni wskazała, że umowa o kredyt hipoteczny została zawarta na okres 240 miesięcy, tj. od dnia 5 kwietnia 2006 r. do dnia 15 kwietnia 2026 r.

Ww. kredyt hipoteczny został udzielony przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów.

Umowa została zawarta z … z siedzibą w …, ….

Na pytanie Organu o treści: „jaki cel zaciągnięcia ww. kredytu został wpisany w umowie kredytowej zawartej z bankiem?” Wnioskodawczyni wskazała, że cel zaciągnięcia ww. kredytu to zakup na rynku wtórnym nieruchomości stanowiącej działki gruntu o nr: A, B, C i D położonej … przy … oraz przy ….

Kredyt hipoteczny zaciągnięty w 2006 r. to kredyt mieszkaniowy zaciągnięty na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.).

Na pytanie Organu o treści: „co Pani rozumie poprzez stwierdzenie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, cyt. „(…) umowę najmu pomieszczeń znajdujących się w piwnicy”? Należy wskazać: jakie są to pomieszczenia?”, Wnioskodawczyni wskazała: „są to 3 pokoje wraz z kuchnią i łazienką”.

Nieruchomości finansowane kredytem hipotecznym to:

a) nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr A oraz B, o łącznej powierzchni 994 m2, położonej … przy \`(...)\` Przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana domem mieszkalnym jednorodzinnym wolnostojącym z garażem o powierzchni użytkowej 284,90 m2. Dom mieszkalny jednorodzinny składa się z piwnicy, parteru oraz piętra ze skosami. W piwnicy znajdują się 3 pokoje wraz z kuchnią i łazienką, garaż oraz pomieszczenia gospodarcze (kotłownia i pralnia). Na parterze znajdują się dwie kuchnie, dwie łazienki (w tym jedna mniejsza) oraz 4 pokoje (w tym jeden salon). Z kolei na piętrze znajdują się 3 pokoje i łazienka (nr księgi wieczystej …).

b) nieruchomość stanowiąca działki nr C i D o łącznej powierzchni 2 395 m2, położonej …, przy … (nr księgi wieczystej …).

Wnioskodawczyni przysługuje prawo własności do tych pomieszczeń.

Ww. pomieszczenia stanowią część składową nieruchomości finansowanej kredytem hipotecznym.

Pomieszczenia znajdujące się w piwnicy spełniają warunek „pomieszczeń przynależnych” do nabytej nieruchomości i tym samym nie mogą stanowić odrębnego przedmiotu obrotu.

Ww. pomieszczenia, o których mowa we wniosku, nie są udziałem w odrębnej nieruchomości, ani odrębną nieruchomością i nie posiadają własnej odrębnej księgi wieczystej.

Na pytanie Organu o treści: „czy kredyt mieszkaniowy w całości, czy w części został przeznaczony na cel wskazany w umowie kredytowej?”, Wnioskodawczyni odpowiedziała: „tak, kredyt mieszkaniowy w całości został przeznaczony na cel wskazany w umowie kredytowej”.

Nieruchomości sfinansowane ze środków uzyskanych z kredytu hipotecznego zostały nabyte 5 kwietnia 2006 r. i odpowiednio są to:

a) nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr A oraz B, o łącznej powierzchni 994 m2 położonej … przy …. Przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana domem mieszkalnym jednorodzinnym wolnostojącym z garażem o powierzchni użytkowej 284,90m2. Budowę domu mieszkalnego rodzinnego zrealizowano na podstawie decyzji Prezydenta … z dnia 19 grudnia 1996 r. udzielającej pozwolenia na budowę. Dnia 22 marca 1998 r. zgłoszono zakończenie budowy, a 8 kwietnia 1998 r. wydano zaświadczenie o zakończeniu budowy;

b) nieruchomość stanowiąca działki nr C i D, o łącznej powierzchni 2 395 m2, położonej …, przy ….

Wnioskodawczyni jest właścicielem ww. nieruchomości, dla których została zawarta umowa o kredyt mieszkaniowy.

Kredyt mieszkaniowy został zabezpieczony hipoteką. Hipoteka łączna kaucyjna wpisana na pierwszym miejscu do wskazanej kwoty, ustanowiona na nieruchomościach:

a) nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr A oraz B, o łącznej powierzchni 994 m2 położonej … przy …. Przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana domem mieszkalnym jednorodzinnym wolnostojącym z garażem o powierzchni użytkowej 284,90 m2 (nr księgi wieczystej …),

b) nieruchomość stanowiąca działki nr C i D, o łącznej powierzchni 2 395 m2, położonej …, przy … (nr księgi wieczystej …).

Stroną zawartego porozumienia – ugody z bankiem jest Wnioskodawczyni oraz … z siedzibą w ….

Wnioskodawczyni wskazuje, że ustalenia w sprawie umorzenia zobowiązania kredytowego brzmią następująco:

„Na dzień zawarcia tej Ugody zadłużenie Kredytobiorcy z tytułu niespłaconego kapitału Kredytu w kwocie 108.014,84 CHF po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia 25 czerwca 2024 r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski wynosi 483.171,98 zł. Odsetki naliczone za okres od ostatniej spłaty rat do dnia podpisania Ugody wyniosą 2.747,93 CHF, po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia 25 czerwca 2024 r. wynoszą 12.292,04 PLN. Strony zmieniają walutę zadłużenia na PLN i uzgadniają, że zadłużenie z tytułu salda kredytu oraz odsetek na dzień zawarcia Ugody wynosi łącznie 495.464,02 PLN. Bank zwalnia Kredytobiorcę z długu (umarza zadłużenie Kredytobiorcy z tytułu kredytu) w kwocie 495.464,02 PLN ustalonej przez Strony i wskazanej powyżej, a Kredytobiorca dokonane zwolnienie z długu przyjmuje”.

Wnioskodawczyni jednocześnie wskazuje, że na kwotę objętą ugodą składa się kwota kapitału oraz odsetek (nie są to odsetki skapitalizowane, ani tzw. odsetki karne).

Na pytanie Organu o treści: „w odniesieniu do wskazania w opisie sprawy cyt.: „Bank dodatkowo zwrócił Wnioskodawczyni kwotę 100 000 zł”, prosimy wyjaśnić:

*   z czego wynikało powstanie ww. kwoty, którą bank zobowiązał się Pani zapłacić oraz co składa się na tą kwotę?
*   czy ww. kwota, która została na Pani rzecz wypłacona, powstała w wyniku zmiany waluty, tj. z franka szwajcarskiego na polski złoty (przewalutowania)? Czy w wyniku zmiany waluty, w której Pani zobowiązanie miało być uregulowane powstała nadwyżka, która została Pani zwrócona?
*   czy ww. kwota, która została na Pani rzecz wypłacona stanowi zwrot uiszczonych przez Panią kwot tytułem spłaty zadłużenia na rzecz banku, zawartych w ratach kredytu udzielonego w 2006 r. bądź
*   czy ww. kwota, która została na Pani rzecz wypłacona stanowi przysporzenie ponad kwoty uiszczane przez Panią tytułem spłaty kredytu hipotecznego zawartego w 2006 r.?
*   czy ww. kwota jest wynagrodzeniem za odstąpienie przez Panią od dochodzenia roszczeń wobec Banku na drodze sądowej?”,

Wnioskodawczyni wskazała, że: „ww. kwota jest wynikiem wzajemnych ustępstw wobec prowadzonego postępowania sądowego przed Sądem …, w której Wnioskodawczyni dochodziła ustalenia nieważności umowy kredytu oraz zapłaty sumy pieniężnej wynikającej z nadpłaty kapitału kredytu oraz odsetek. Wyżej wymieniona kwota jest niepełną sumą dochodzonego roszczenia zapłaty rozumianej jako zwrot uiszczonych kwot tytułem nadpłaty kapitału kredytu oraz odsetek. Kwota ta nie stanowi przysporzenia i nie jest wynagrodzeniem za odstąpienie od dochodzenia roszczeń na drodze sądowej”.

Wnioskodawczyni wskazuje, że ugoda z bankiem co prawda wyodrębnia kwotę w wysokości 100 000 zł jako odrębne świadczenie banku na rzecz Wnioskodawczyni (Kredytodawca nie używa wprost wyrażenia „zwrot nadpłaconego kapitału kredytu oraz odsetek”), ale ugoda określa charakter tego świadczenia, albowiem wyrażenie „zwrot” należy traktować jako oddanie kwoty 100 000 zł z tytułu nadpłaty kapitału kredytu oraz odsetek. Takim też zamierzeniem Wnioskodawczyni kierowała się podpisując ugodę z Bankiem.

„Bank dodatkowo zwróci na rzecz Kredytobiorcy ustaloną przez Strony kwotę 100.000,00 PLN. Kredytobiorca przyjmuje do wiadomości, że w wyniku zwrotu, w odniesieniu do ww. kwoty, po jego stronie nie powstaje przychód podatkowy, a w związku z tym na Banku nie ciąży obowiązek informacyjny, tj. obowiązek przygotowania PIT-11 dla kwoty zwrotu”.

Wnioskodawczyni wskazuje, że na dzień zawarcia ugody, zadłużenie z tytułu niezapłaconego kapitału kredytu wynosiło 108.014,84 CHF, co w przeliczeniu na PLN po kursie NBP według tabeli kursów średnich z dnia 25 czerwca 2024 r. wyniosło 483 171 zł 98 gr.

Z racji faktu, iż sąd zawiesił spłatę rat na czas trwania postępowania sądowego, bank naliczył odsetki za okres od spłaty ostatniej raty kredytu, do czasu zawarcia ugody w wysokości 2.747,93 CHF, co w przeliczeniu na PLN po kursie NBP według tabeli kursów średnich z dnia 25 czerwca 2024 r. wyniosło 12 292 zł 04 gr.

Wobec powyższego strony ustaliły, iż zadłużenie z tytułu salda kredytu oraz odsetek wyniosły na dzień zawarcia ugody wartość 495 464 zł 02 gr.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 października 2024 r. Wnioskodawczyni wskazała, że „dodatkowo zwrócona kwota” stanowi zwrot uiszczonych przez Nią kwot tytułem spłaty zadłużenia na rzecz Banku zawartych w ratach kredytu. Tak, jak Wnioskodawczyni wskazała w odpowiedzi na pytanie 14, wyrażenie „zwrot” należy traktować jako oddanie kwoty 100 000 zł z tytułu nadpłaty kapitału kredytu oraz odsetek.

Zawarta 26 czerwca 2024 r. z Bankiem ugoda obejmuje „dodatkowo zwróconą kwotę”.

Wnioskodawczyni wskazuje, że „dodatkowo zwrócona kwota” nie jest spowodowana przewalutowaniem kredytu sensu stricte, a wynika z nadpłaty dokonanej przez Wnioskodawczynię ponad kwotę udostępnionego przez Bank kapitału. Tak, jak zostało wskazane powyżej - „dodatkowo zwrócona kwota” stanowi zwrot uiszczonych przez Wnioskodawczynię kwot tytułem spłaty zadłużenia na rzecz Banku zawartych w ratach kredytu.

Jednocześnie Wnioskodawczyni podkreśla, że „dodatkowo zwrócona kwota” nie jest przedmiotem zapytania, bowiem Bank, z którym Wnioskodawczyni zawarła ugodę wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stanu faktycznego powstałego w wyniku zawartej ugody, co do tego czy po stronie Wnioskodawczyni powstaje przychód w związku ze „zwrotem dodatkowo zwróconej kwoty”. W wydanej interpretacji indywidualnej zostało wskazane, że po stronie Wnioskodawczyni nie powstaje przychód podatkowy, co do kwoty 100 000 zł (tzw. „dodatkowo zwróconej kwoty”).

Wnioskodawczyni wskazuje, że działki gruntu o nr: A, B, C oraz D nabyła w dniu 5 kwietnia 2006 r.

Działki zostały nabyte na podstawie jednego aktu notarialnego, jednakże posiadają odrębne, niezależne od siebie księgi wieczyste, tj.:

1) działki gruntu o numerze A oraz B – …,

2) działki gruntu o numerze C oraz D – ….

Wnioskodawczyni wskazuje, że w umowie sprzedaży i umowie przeniesienia własności z dnia 5 kwietnia 2006 r. zostało wskazane, że z zaświadczenia wydanego 15 marca 2006 r. przez Urząd Miejski … wynika, że dla wszystkich zakupionych działek brak było miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie należy wskazać, że z wypisów z rejestru gruntu wydanych przez ZGKiKM … z dnia 14 marca 2006 r. wynika, że:

1) działka o nr A o powierzchni 0,0800 ha i nr B o powierzchni 0,0194 ha stanowią tereny mieszkaniowe,

2) działka o nr C o powierzchni 0,1187 ha i nr D o powierzchni 0,1208 ha stanowią grunty orne.

Wnioskodawczyni wskazuje, że dom mieszkalny jednorodzinny wolnostojący jest położony na działce o nr A, natomiast działka o nr B jest drogą dojazdową do nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazuje, że nabyła nieruchomość niezabudowaną (działka nr C i nr D) w celu powiększenia terenu przy nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazuje, że nieruchomości niezabudowane (działka nr C oraz nr D) pełnią funkcję powiększenia terenu przy nieruchomości, na której znajduje się dom mieszkalny jednorodzinny wolnostojący (działka nr A). Na przedmiotowych działkach (nr C oraz D) nie znajdują się przyłącza do budynku i nie ma tam również drogi do budynku (taka droga znajduje się na działce nr B). Na działkach o nr C oraz nr D znajdują się jedynie budynki gospodarcze.

Ponadto Wnioskodawczyni podkreśla, że chociaż w umowie o kredyt hipoteczny zostało wskazane, że nieruchomościami stanowiącymi przedmiot hipoteki są nieruchomości gruntowe o nr: A, B, C oraz D, to Bank na podstawie oświadczenia z dnia 22 czerwca 2009 r. wykreślił hipotekę z księgi wieczystej o numerze … (tj. księgi wieczystej działek o nr: C oraz D).

### Pytanie

### Czy w związku z zaakceptowaniem ugody, o której mowa w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać z zaniechania poboru podatku, w związku z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, co do kwoty wynikającej ze zwolnienia z długu (umorzenia), tj. w wysokości 495 464 zł 02 gr?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie mogła Ona skorzystać z zaniechania poboru podatku w związku z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe z dnia 11 marca 2022 r.

Zgodnie z treścią przepisu z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei, zgodnie z treścią przepisu z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W przepisie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, zostało wskazane, że „przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega, co do zasady, każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną.

Z kolei z definicji przychodu można wywieść, że przychody podatkowe mogą być uznane za takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się - co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Ponadto, ustawodawca wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz ich sposób opodatkowania i tak w przepisie z art. 10 ust. 1 pkt 9 zostały określone tzw. „inne źródła”.

W tym miejscu należy przytoczyć treść przepisu z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, tj. „Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17”.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawczyni, o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Odnosząc się w następnej kolejności do przedstawienia stanowiska w zakresie oceny skutków podatkowych umorzenia przez Bank wierzytelności od zaciągniętego przez Wnioskodawczynię kredytu hipotecznego, podkreślić należy, że umorzenie wierzytelności nastąpiło w drodze zwolnienia z długu. Przedmiotowa instytucja polega na tym, że wierzyciel zrzeka się prawa do wierzytelności - bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika.

Instytucja zwolnienia z długu została uregulowana w przepisie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023. poz. 1610, z dnia 14 sierpnia 2023 r.; dalej jako: KC), tj.: „Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje”.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną kwotę wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy jednak wskazać na przepisy Rozporządzenia. Bowiem, przy spełnieniu wskazanych warunków Wnioskodawczyni może skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią § 1 ust. 1 Rozporządzenia, zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

Natomiast zgodnie z treścią § 1 ust. 5 Rozporządzenia, przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi (§ 1 ust. 6 Rozporządzenia).

W przepisie z § 3 Rozporządzenia wskazano co należy rozumieć przez kredyt mieszkaniowy, tj.:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei § 4 ww. Rozporządzenia stanowi, że „Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.”.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) Rozporządzenia).

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełniła Ona wszystkie powyższe warunki i tym samym w Jej sytuacji znajdzie zastosowanie zaniechanie poboru podatku, bowiem:

\- zaciągnęła kredyt na cele mieszkaniowe, który został zabezpieczony hipotecznie przed dniem 15 stycznia 2015 r., tj. umowa została zawarta przez Wnioskodawczynię w dniu 5 kwietnia 2006 r.,

\- pomimo tego, że wynajmowała część nieruchomości podmiotom trzecim (firmom), to nieruchomość została przez Nią nabyta na cele mieszkaniowe i tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, kredyt, którego dotyczy umowa kredytu został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej,

\- Wnioskodawczyni nie skorzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zabezpieczonego hipotecznie, zaciągniętego na inną inwestycję mieszkaniową (zgodnie z § 1 ust. 1 pkt 1 lit. b Rozporządzenia).

Jednocześnie Wnioskodawczyni podkreśla, że fakt wynajęcia części nieruchomości podmiotom trzecim nie przesądza o tym, że nieruchomość nie została nabyta na własne cele mieszkaniowe. Takie twierdzenie znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie oraz linii interpretacyjnej, dla przykładu:

\- Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14 stwierdził, że: „Jeżeli podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej miejscowości pracuje, w drugie koncentruje się jego życie rodzinne wówczas można uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali. Także w sytuacji, gdy dwa położone obok siebie lokale mogą zostać połączone można uznać, że cel mieszkaniowy może być realizowany \[\`(...)\`\]”; „Nie można zaakceptować poglądu, że czasowe, o charakterze okazjonalnym wynajęcie zakupionego lokalu mieszkalnego wyklucza co do zasady możliwość skorzystania z ulgi”;

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2023 r., o numerze 0112-KDIL2-1.4011.90.2023.2.MKA, potwierdził w analogicznej sprawie, że: „Jednocześnie należy wskazać, że uzyskanie przez Pana przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu zaciągniętego w 2006 r. kredytu mieszkaniowego, zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Będzie bowiem Pan spełniać wszystkie przesłanki umożliwiające zastosowanie ww. zaniechania”.

Odnosząc się z kolei do kwestii nieruchomości gruntowych o nr C oraz nr D Wnioskodawczyni podkreśla, że chociaż w umowie o kredyt hipoteczny zostało wskazane, że nieruchomościami stanowiącymi przedmiot hipoteki są nieruchomości gruntowe o nr: A, B, C oraz D to Bank na podstawie oświadczenia z dnia 22 czerwca 2009 r. wykreślił hipotekę z księgi wieczystej o numerze … (tj. księgi wieczystej działek o nr C oraz nr D). W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni zawarta ugoda nie obejmuje działek ornych o nr C oraz nr D.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawczyni uzyskany przez Nią przychód, związany z umorzeniem wierzytelności, stanowić będzie dla niej przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT i zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Reguły dotyczące opodatkowania**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powołany przepis wyraża tzw. zasadę powszechności opodatkowania. Regułą jest, że każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną podlega opodatkowaniu, wyjątkiem zaś jest sytuacja, gdy dochód opodatkowaniu nie podlega. Wyjątki od omawianej zasady dotyczą:

· dochodów, które zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako zwolnione z podatku oraz

· dochodów, od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanego na podstawie art. 22 ustawy Ordynacja podatkowa (rozporządzenie takie może być wydane w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników).

W myśl art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g, art. 30j-30p oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z kolei jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić, w każdej sytuacji, gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

**Źródła przychodów**

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank wierzytelności od kredytu hipotecznego, zaciągniętego przez Panią, wskazać należy, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 102):

1\. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1) umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2) otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2\. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1) kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2) odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4\. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5\. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1) jednego gospodarstwa domowego albo

2) więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 i 1843).

6\. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7\. W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1) udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2) zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3) zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Należy wskazać, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe zrezygnowano z wymogu zaciągnięcia kredytu na „własne” cele mieszkaniowe. Określając kredyt mieszkaniowy objęty zaniechaniem, rozporządzenie odwołuje się do wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika zatem, że zaniechanie poboru podatku znajduje zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy hipotecznego kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego – gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej oraz w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. rozporządzenia). Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W literze a) art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostało wymienione m.in. nabycie nieruchomości zabudowanej.

**Pani skutki podatkowe z tytułu umorzenia wierzytelności**

Z treści wniosku wynika, że:

· 5 kwietnia 2006 r. zaciągnęła Pani kredyt hipoteczny we frankach szwajcarskich, którego celem zgodnie z umową był zakup na rynku wtórnym nieruchomości stanowiącej działki gruntu o nr: A, B, C i D położonej … przy … oraz przy ….

· Z uzupełnienia wniosku wynika m.in., że nieruchomość (działka nr A, tereny mieszkaniowe) zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z garażem i nieruchomość (działka nr B, tereny mieszkaniowe) stanowiąca drogę dojazdową do nieruchomości, znajdują się przy … (nr księgi wieczystej …) oraz nieruchomości stanowiące działki (grunty orne) o nr C i D, znajdują się przy … (nr księgi wieczystej …).

· Kredyt mieszkaniowy został udzielony przez Bank.

· Kredyt mieszkaniowy został zabezpieczony hipoteką. Hipoteka łączna kaucyjna wpisana na pierwszym miejscu do wskazanej kwoty, ustanowiona na nieruchomościach:

\- nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr A oraz B, o łącznej powierzchni 994 m2 położonej przy … (nr księgi wieczystej …),

\- nieruchomość stanowiąca działki nr C i D, o łącznej powierzchni 2 395 m2, położonej przy … (nr księgi wieczystej …),

\- Bank na podstawie oświadczenia z dnia 22 czerwca 2009 r. wykreślił hipotekę z księgi wieczystej o numerze … (tj. księgi wieczystej działek o nr C oraz D).

· Kredyt mieszkaniowy w całości został przeznaczony na cel wskazany w umowie kredytowej.

· Zawarcie ugody z Bankiem skutkowało umorzeniem całości pozostałej do spłaty kwoty kredytu, na którą składa się kwota kapitału i odsetek. Strony ustaliły, iż zadłużenie z tytułu salda kredytu oraz odsetek wyniosły na dzień zawarcia ugody wartość 495 464 zł 02 gr.

· W przeszłości nie korzystała Pani z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu innego kredytu mieszkaniowego, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. zmienionego w dniu 23 stycznia 2024 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Stosownie do wyżej zacytowanego przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko nabycie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym (działki nr A) jest wydatkiem, który uprawnia do skorzystania z zaniechania poboru podatku na podstawie ww. rozporządzenia.

Zatem, zaciągnięty przez Panią kredyt hipoteczny w części, w której został wydatkowany na nabycie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, można uznać za kredyt mieszkaniowy, o którym mowa w ww. rozporządzeniu. Nabycie tej nieruchomości stanowi bowiem wydatek określony w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast nabycie przez Panią, ze środków uzyskanych z kredytu hipotecznego, nieruchomości stanowiącej działki nr C i nr D oraz działki nr B stanowiącej drogę dojazdową do nieruchomości, nie stanowi wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Środki te bowiem zostały wydatkowane na nabycie nieruchomości (grunty orne - działki nr C i nr D) w celu powiększenia terenu przy nieruchomości, na której znajduje się Pani budynek mieszkalny oraz działki nr B, która stanowi drogę dojazdową do Pani nieruchomości. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, tylko działka nr A jest działką zabudowaną domem mieszkalnym jednorodzinnym z garażem oraz pozostałe nieruchomości nie nabyła Pani w celu, o którym mowa w ww. przepisie.

Wobec powyższego, umorzenie przez bank części kwoty kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Panią w 2006 r., stanowi dla Pani przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, do uzyskanego przez Panią przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego do kwoty umorzonej wierzytelności w części, w jakiej kwota kredytu została wydatkowana na zakup nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym (działki nr A), zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Będzie Pani bowiem spełniać wszystkie przesłanki umożliwiające zastosowanie ww. zaniechania w odniesieniu do tej części umorzonego kredytu. Od tej części kredytu nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zaniechanie to nie będzie dotyczyło kwoty umorzonej wierzytelności, która będzie odpowiadała części kredytu hipotecznego, w jakiej został on wydatkowany na zakup nieruchomości stanowiącej działki nr B, nr C i nr D. Zatem, od tej części umorzonej kwoty, w jakiej zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami stanowi ona dla Pani przychód, będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zastrzec, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście przedstawionego pytania i własnego stanowiska, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Wyjaśnić również należy, że wydając interpretacje w trybie ww. przepisu Organ nie odnosi się do kwot i nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Panią wyroków oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast wskazać należy, że stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.), orzeczenia sądów administracyjnych nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \`(...)\` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).