Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.484.2022.2.DD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-13
Teza: Czy w przypadku dokonywania przez Wnioskodawcę zmian w oferowanych produktach, tj. dodawania lub zmiany ich parametrów, działania te wiązać się będą z wytworzeniem oraz oferowaniem produktów dotychczas nieoferowanych przez Wnioskodawcę, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT. Czy w przypadku samodzielnej produkcji produktów, które dotychczas Wnioskodawca nabywał od pośredników w celu odsprzedaży, będzie można mówić o oferowaniu przez Wnioskodawcę produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT. Czy koszty ponoszone na udział w targach branżowych oraz na promocję produktów, o których mowa w pytaniach 1 i 2 , jak również koszty ponoszone na udział w konferencjach branżowych, w ramach których dochodzi do promocji ww. produktów, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł rocznie, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT. Czy w przypadku uzyskania częściowego dofinansowania przez Wnioskodawcę na promocję swoich produktów od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia pozostałej części poniesionych kosztów zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT. Czy w przypadku udziału członków zarządu Komplementariusza w targach lub konferencjach, koszty związane z ich udziałem można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; produkty; promocja; targi; ulga-ulga na ekspansję
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18eb-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18eb-ust. 10; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18eb-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18eb-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18eb-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18eb-ust. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18eb-ust. 8; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18eb-ust. 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1) czy w przypadku dokonywania przez Wnioskodawcę zmian w oferowanych produktach, tj. dodawania lub zmiany ich parametrów, działania te wiązać się będą z wytworzeniem oraz oferowaniem produktów dotychczas nieoferowanych przez Wnioskodawcę, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

2) czy w przypadku rozpoczęcia samodzielnej produkcji produktów, które dotychczas Wnioskodawca nabywał od pośredników w celu odsprzedaży, będzie można mówić o oferowaniu przez Wnioskodawcę produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

3) czy koszty ponoszone na udział w targach branżowych oraz na promocję produktów o których mowa w pytaniach 1 i 2, jak również koszty ponoszone na udział w konferencjach branżowych, w ramach których dochodzi do promocji ww. produktów, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł rocznie, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT, w odniesieniu do:

\- kosztów poniesionych na:

\- transport pracowników niepotwierdzony biletami lotniczymi,

\- diety, transport oraz zakwaterowanie zleceniobiorców, współpracowników, oraz członków zarządu komplementariusza

– jest nieprawidłowe,

\- pozostałych wskazanych kosztów – jest prawidłowe,

4) czy w przypadku uzyskania częściowego dofinansowania przez Wnioskodawcę na promocję swoich produktów od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia pozostałej części poniesionych kosztów zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

5) czy w przypadku udziału członków zarządu Komplementariusza w targach lub konferencjach, koszty związane z ich udziałem można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 lipca 2022 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy w przypadku dokonywania przez Wnioskodawcę zmian w oferowanych produktach, tj. dodawania lub zmiany ich parametrów, działania te wiązać się będą z wytworzeniem oraz oferowaniem produktów dotychczas nieoferowanych przez Wnioskodawcę, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT,

\- czy w przypadku samodzielnej produkcji produktów, które dotychczas Wnioskodawca nabywał od pośredników w celu odsprzedaży, będzie można mówić o oferowaniu przez Wnioskodawcę produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT,

\- czy koszty ponoszone na udział w targach branżowych oraz na promocję produktów, o których mowa w pytaniach 1 i 2 , jak również koszty ponoszone na udział w konferencjach branżowych, w ramach których dochodzi do promocji ww. produktów, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł rocznie, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT,

\- czy w przypadku uzyskania częściowego dofinansowania przez Wnioskodawcę na promocję swoich produktów od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia pozostałej części poniesionych kosztów zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT,

\- czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku udziału członków zarządu Komplementariusza w targach lub konferencjach, koszty związane z ich udziałem można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT.

Z uwagi na braki formalne wniosku, wezwaliśmy Państwa, pismem z 15 grudnia 2022 r., o ich uzupełnienie. Wezwanie zostało odebrane 16 grudnia 2022 r., uzupełnienie ww. wniosku wpłynęło 23 grudnia 2022 r. oraz 9 stycznia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką prowadzącą działalność produkcyjną i handlową surowców chemicznych, które wykorzystywane są w różnych gałęziach przemysłu, m.in. w przemyśle kosmetycznym, farmaceutycznym, spożywczym, tytoniowym, produkcyjnym w zakresie środków czystości i dezynfekcyjnym oraz wielu innych. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT.

Komplementariuszem Wnioskodawcy jest Y sp. z o.o. (dalej: Komplementariusz), natomiast komandytariuszami Spółki jest Pan B. G. oraz Pan M. Ł.

Wnioskodawca został założony w 2013 roku. W przeciągu zaledwie kilku lat Spółka dynamicznie się rozwinęła i zyskała ugruntowaną pozycję na rynku jako producent oraz dostawca surowców chemicznych, w tym w szczególności jako producent płynów do papierosów elektronicznych.

Wnioskodawca jest wiodącym podmiotem w branży chemicznej, w zakresie sprzedaży płynów do papierosów elektronicznych oraz produktów stanowiących podstawę do ich komercyjnego oraz samodzielnego tworzenia. W ramach swojej działalności Wnioskodawca sukcesywnie promuje swoje produkty poza granicami kraju, będąc jedną z najbardziej rozpoznawalnych marek na świecie w swojej branży.

Co istotne, Spółka stale poszerza gamę produkowanych przez siebie produktów, tak aby zawsze mieć przewagę nad konkurencją. Przykładowo Spółka potrafi wprowadzić na rynek kilka nowych aromatów smakowych „A” na kwartał.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zajmuje się przede wszystkim sprzedażą oraz produkcją różnego rodzaju produktów przeznaczonych do papierosów elektronicznych, np.:

\- aromatów „A”, które stanowią jeden ze składników potrzebnych do stworzenia płynów do papierosów elektronicznych (aktualnie w ofercie Wnioskodawca posiada około 140 różnych rodzajów aromatów), przy czym aromaty te dzięki posiadaniu odpowiednich parametrów i przejściu testów laboratoryjnych mogą być również wykorzystywane w innych branżach, np. w branży spożywczej;

\- płynów do papierosów elektronicznych, które dzielą się na:

\- shortfille – tj. płyn do papierosów elektronicznych niezawierający nikotyny, o pojemności około 40/50 ml płynu w butelce o pojemności 60 ml,

\- longfille – tj. koncentrat, zwykle składający się z 10 ml płynu w butelce o pojemności 60 ml, który należy uzupełnić o płyn bazowym oraz shoty nikotyny,

\- shoty nikotyny – tj. środek zawierający skoncentrowaną dawkę nikotyny, przeznaczony do zmieszania z wybranym p. (shortfillem lub longfillem), ewentualnie z neutralną bazą i dowolnym aromatem,

\- e-liquid – tj. gotowy do zastosowania bezpośrednio w papierosie elektronicznym płyn, z dodatkiem nikotyny lub bez;

\- soli nikotynowych – tj. przykładowo mleczanu nikotyny, benzoesanu nikotyny czy salicylanu nikotyny. Wyroby te stanowią związki chemiczne, które używane są do stworzenia e-liquid;

\- nikotyny doczyszczonej do ponad 99%.

Powyższe oznacza, że Spółka nie tylko produkuje gotowe płyny (e-liquid) do e-papierosów, ale również produkuje oraz zamierza zacząć produkować wszelkiego rodzaju półprodukty potrzebne do wytworzenia takiego e-liquidu.

Jako podmiot działający przede wszystkim w branży chemicznej, związanej z produkcją liqiudów, Spółka obowiązana jest do wywiązywania się z wszelkich wymagań przewidzianych w Dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/40/UE z dnia 3 kwietnia 2014 r. w sprawie zbliżenia przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych państw członkowskich w sprawie produkcji, prezentowania i sprzedaży wyrobów tytoniowych i powiązanych wyrobów oraz uchylająca dyrektywę 2001/37/WE (dalej: Dyrektywa TPD). Dodatkowo Spółka jest obowiązana do przestrzegania obowiązków wynikających z ustawy z dnia 9 listopada 1995 r. o ochronie zdrowia przed następstwami używania tytoniu i wyrobów tytoniowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 276; dalej: Ustawa o ochronie zdrowia).

Zgodnie z Dyrektywą TPD oraz Ustawą o ochronie zdrowia, Polska jako kraj członkowski UE, jest zobowiązana do prowadzenia rejestru papierosów elektronicznych oraz pojemników zapasowych, przy czym przez:

\- papierosy elektroniczne należy rozumieć – wyrób, który może być wykorzystywany do spożycia pary zawierającej nikotynę za pomocą ustnika, lub wszystkie elementy tego wyrobu, w tym kartridże, zbiorniki i urządzenia bez kartridża lub zbiornika; papierosy elektroniczne mogą być jednorazowego użytku albo wielokrotnego napełniania za pomocą pojemnika zapasowego lub zbiornika lub do wielokrotnego ładowania za pomocą kartridżów jednorazowych;

\- pojemnik zapasowy – naczynie z płynem zawierającym nikotynę, który można wykorzystać do ponownego napełnienia papierosa elektronicznego.

Rejestr takich produktów prowadzony jest, zgodnie z art. 3a Ustawy o ochronie zdrowia, przez Prezesa Biura do spraw Substancji Chemicznych (dalej: Prezes Biura). Rejestr ten jest ogólnodostępny i każdy może się z nim swobodnie zapoznać. Wpis produktów do rejestru jest odpłatny i wynosi równowartość przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku za ubiegły rok ogłaszanego, w drodze obwieszczenia, przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego (patrz: art. 11b ust. 6 Ustawy o ochronie zdrowia).

W związku z powyższym każdy wyprodukowany przez Spółkę produkt zawierający w swoim składzie nawet minimalną domieszkę nikotyny, np. e-liquid, shoty nikotyny oraz sole nikotyny, podlega obowiązkowej rejestracji w rejestrze prowadzonym przez Prezesa Biura, jako pojemnik zapasowy.

Przykładowo Spółka każdorazowo przed wypuszczeniem na rynek nowego rodzaju e-liquidu, shota nikotynowego lub soli nikotyny, musi zadbać o odpowiednią ich rejestrację, tak aby zostały one dopuszczone do sprzedaży na rynkach, na których działa Spółka. Na dzień składania niniejszego wniosku, Spółka posiadała zarejestrowane 134 pozycje w ramach rejestru prowadzonego przez Prezesa Biura.

Każdorazowo dokonując zgłoszenia nowych produktów, Spółka jest zobowiązana, zgodnie z art. 11b ust. 5 Ustawy o ochronie zdrowia, do wskazania:

1) nazwy (firmy) i danych kontaktowych producenta, osoby prawnej lub fizycznej wyznaczonej do kontaktu na terytorium Unii Europejskiej oraz, w stosownych przypadkach, importera;

2) wykazu wszystkich składników i substancji wydzielanych w wyniku korzystania z wyrobu, w podziale na marki i rodzaje, wraz z ich ilościami;

3) danych toksykologicznych dotyczących składników i substancji wydzielanych w wyrobie, w tym po podgrzaniu, ze szczególnym odniesieniem do wpływu ich wdychania na zdrowie konsumentów, uwzględniając w szczególności ich właściwości uzależniające;

4) informacji na temat dawki nikotyny i jej absorpcji podczas spożywania wyrobu w normalnych lub racjonalnie przewidywalnych warunkach;

5) opisu komponentów wyrobu, w tym, w stosownych przypadkach, mechanizmu otwierania i ponownego jego napełniania;

6) opisu procesu produkcji, w tym wskazanie, czy jest to produkcja seryjna, oraz oświadczenie o zgodności procesu produkcji papierosa elektronicznego lub pojemnika zapasowego z wymaganiami wynikającymi z Ustawy o ochronie zdrowia;

7) oświadczenia o ponoszeniu pełnej odpowiedzialności za jakość i bezpieczeństwo papierosa elektronicznego lub pojemnika zapasowego wprowadzonego do obrotu i wykorzystywanego w normalnych lub racjonalnie przewidywalnych warunkach;

8) w przypadku mikroprzedsiębiorstw, małych i średnich przedsiębiorstw – oświadczenia o spełnieniu kryteriów, zgodnie z zaleceniem 2003/361/WE.

Zgodnie z art. 11b ust. 16 Ustawy o ochronie zdrowia, w przypadku modyfikacji produktów oferowanych przez Spółkę, w zakresie, o którym mowa w pkt 2-5 powyżej wskazanego przepisu, Spółka jest obowiązana do dokonania nowego zgłoszenia takiego produktu, jako zupełnie nowego produktu.

Większość Państw Unii Europejskiej (np. w Belgii, Chorwacji, czy na Cyprze), posiada swoje własne rejestry, w związku z czym Spółka przed wprowadzeniem nowych produktów na terenie danego kraju, zgodnie z Dyrektywą TPD, obowiązana jest dokonać jego rejestracji. Rejestracja produktu w polskim rejestrze nie zwalnia z obowiązku rejestracji w rejestrach prowadzonych przez pozostałe kraje UE.

Pozostałe produkty z oferty Spółki nie podlegają pod reżimy Dyrektywy TPD ani Ustawy o ochronie zdrowia, w związku z czym Spółka nie jest zobowiązana do uzyskiwania w ich zakresie żadnych dodatkowych certyfikatów, czy też dokonywania ich dodatkowej rejestracji.

Część produktów oferowanych przez Spółkę jest wytwarzana bezpośrednio w jej laboratoriach, natomiast w pozostałej części Spóła działa jako pośrednik – np. w zakresie soli nikotyny oraz nikotyny doczyszczonej do ponad 99%, nabywając produkty od swoich dostawców, a następnie sprzedając je bezpośrednio do finalnego nabywcy. Spółka planuje w przyszłości rozpoczęcie samodzielnego opracowania i produkowania w swoim laboratorium produktów, które obecnie oferuje jako pośrednik.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność Spółki jako pośrednika nie jest objęta zakresem niniejszego wniosku.

Spółka w celu utrzymania swojej pozycji na rynku w sposób systematyczny dba o rozwój swojej oferty produktowej. Spółka modyfikuje produkowane produkty, tak aby były one dostosowane do oczekiwań i wymagań klientów, m.in. poprzez:

\- dodawanie lub zmianę parametrów określonych produktów,

\- powiększanie oferty o nowe wcześniej nieoferowane smaki,

\- zmiany smaku, gęstości dymu, koloru dymu, etc. w oferowanych przez siebie e-liquidach.

Produkty oferowane przez Spółkę są sprzedawane do różnego rodzaju podmiotów gospodarczych, w tym przede wszystkim do producentów płynów do papierosów elektronicznych.

W związku z powyższym, Spółka uczestniczy w różnego rodzaju wydarzeniach branżowych na terenie całego świata. Wnioskodawca bierze udział rocznie w około 5-6 takich wydarzeniach. Wydarzenia te można podzielić na targi oraz konferencje.

W trakcie targów, Spółka za pośrednictwem swojego stoiska promuje oferowane przez siebie produkty oraz udostępnia potencjalnym kontrahentom różnego rodzaju próbki, w celu zachęcenia ich do nawiązania współpracy. W zakresie natomiast konferencji, Spółka wysyła swoich przedstawicieli, którzy biorą czynny udział w różnego rodzaju prelekcjach oraz debatach, w ramach których dochodzi m.in. do promocji produktów z oferty Spółki.

Każdorazowo Spółka na tych wydarzeniach prezentuje całą gamę swoich produktów, ale w szczególności kładzie nacisk na zupełnie nowe produkty. Wynika to właśnie z faktu, że to właśnie te nowe produkty są tym, co odróżnia Spółkę od konkurencji. Przykładowo, Spółka opracowała trzy nowe smaki aromatów „A” i to właśnie promocja tych nowych smaków będzie głównym przedsięwzięciem Spółki na określnym wydarzeniu branżowym. Oczywiście Spółka będzie również pokazywała, że ma w ofercie ponad 100 innych smaków, ale promocyjny środek ciężkości każdorazowo jest położony na nowe produkty, bo to one, w ocenie Spółki, wpływają na rozpoznawalność Spółki na rynku.

Spółka wskazuje, że nie na każdym wydarzeniu, na których się pojawia wystawia swoje stoisko. Czasami z przyczyn biznesowych bardziej opłacalne jest wysłanie na takie targi pracowników Spółki i przykładowo umieszczenie informacji o produktach Spółki w wyświetlanych w czasie targów reklamach.

Zarówno w trakcie targów oraz konferencji, zdarzają się sytuację, w ramach których obecni są członkowie zarządu Komplementariusza, którzy wspierają prowadzone działania z zakresu promocji produktów Spółki.

W związku z powyższym, Spółka zmuszona jest do ponoszenia różnego rodzajów kosztów uczestnictwa w tego rodzaju wydarzeniach, tj.:

\- ponoszenia kosztów związanych z opłatą za uczestnictwo,

\- wynajmu powierzchni dla stoisk z produktami Spółki,

\- projektowaniu oraz budowaniu samego stoiska,

\- usług związanych z obsługą samego stoiska (np. koszty związane ze zużyciem prądu czy wypożyczeniem potrzebnego w tym celu sprzętu),

\- transportu produktów Spółki oraz materiałów promocyjnych w miejsce odbywania się danych targów,

\- diet, transportu oraz zakwaterowania pracowników, zleceniobiorców, współpracowników Spółki oraz członków zarządu komplementariusza Spółki,

\- zakupu przestrzeni reklamowej oraz materiałów promocyjnych,

\- wynagrodzenia hostess, które będą obsługiwać stoisko.

Dodatkowo Spółka w ramach prowadzonej działalności, w celu zwiększenia swojej rozpoznawalności na rynku ponosi również dodatkowe koszty na promocje, w tym na:

\- usługi pozycjonowania treści w wyszukiwarkach internetowych,

\- usługi reklamowania produktów w Internecie,

\- usługi projektowania graficznego materiałów marketingowych,

\- usługi zakupu przestrzeni reklamowych,

\- rejestrację oferowanych produktów zgodnie z Dyrektywą TPD – tj. koszty związane ze zgłoszeniami oraz obsługą zgłoszeń nowych produktów do odpowiednich instytucji w poszczególnych krajach Unii Europejskiej, w tym koszty związane z przeprowadzeniem testów laboratoryjnych tych produktów.

W celu umożliwienia udziału w jak największej ilości wydarzeń branżowych, Spółka korzysta z różnego rodzaju dofinansowań oferowanych np. przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: PARP), które w części pokrywają koszty ponoszone przez Wnioskodawcę.

W pismach z 23 grudnia 2022 r. oraz 9 stycznia 2023 r., stanowiących uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał m.in., że użyte przez niego określenie „dodawanie lub zmiana parametrów określonych produktów” we wniosku, odnosi się bezpośrednio do dwóch typów produktów wymienionych we wniosku, tj.:

\- aromatów „A” (dalej: Aromaty) oraz

\- płynów do e-papierosów, które dzielą się na:

\- shortfill’e – tj. płyn do e-papierosów niezawierający nikotyny, o pojemności około 40/50 ml płynu w butelce o pojemności 60 ml,

\- longfill’e – tj. koncentrat, zwykle składający się z 10 ml płynu w butelce o pojemności 60 ml, który należy uzupełnić o płyn bazowym oraz shoty nikotyny,

\- shoty nikotyny – tj. środek zawierający skoncentrowaną dawkę nikotyny, przeznaczony do zmieszania z wybranym premixem (shortfill’em lub longfill’em), ewentualnie z neutralną bazą i dowolnym aromatem,

\- e-liquid – tj. gotowy do zastosowania bezpośrednio w e-papierosie płyn, z dodatkiem nikotyny lub bez

– dalej łącznie: Płyny do e-papierosów.

Wnioskodawca wyjaśnia, że wytworzenie Aromatów oraz Płynów od e-papierosów uzależnione jest bezpośrednio od oczekiwań jego klientów i aktualnych trendów panujących na rynku. To właśnie te czynniki, tj. oczekiwanie klientów, trendy smakowe oraz pojawianie się na rynku nowych rodzajów e-papierosów, powodują, że Wnioskodawca musi ciągle opracowywać nowe Aromaty i Płyny do e-papierosów.

Wnioskodawca opracowując określony nowy Aromat, czy też Płyn do e-papierosów, jest zmuszony każdorazowo podchodzić do danego produktu w sposób indywidualny, zaczynając każdorazowo od zera. Pracę Wnioskodawcy w tym zakresie można podzielić na kilka etapów, które doprowadzają do powstania nowego Aromatu albo Płynu do e- papierosów. Tymi etapami są:

1) ustalenie oczekiwań konsumentów/trendów rynkowych;

2) opracowywanie receptury odpowiadającej ustalonym oczekiwaniom. W tym zakresie najpierw następuje teoretyczne opracowanie tejże receptury oraz dokładne opracowanie procesu produkcji;

3) testowanie przyjętych teoretycznych założeń w zakresie receptury produktu oraz procesu produkcji – tj. weryfikacja laboratoryjna i organoleptyczna czy udało się osiągnąć przyjęte założenia;

4) wytworzenie ostatecznego produktu i opracowanie ostatecznej receptury;

5) certyfikacja ostatecznego produktu, tak aby mógł on zostać dopuszczony do sprzedaży;

6) rozpoczęcie produkcji tegoż produktu.

Przechodząc do opisu Płynów do e-papierosów, wskazać należy również, że mają one określone parametry, które wpływają na ostateczne funkcje tychże produktów. To właśnie te parametry są opracowywane w ramach tworzenia receptury i następnie weryfikowane jest, czy opracowany produkt posiada założone parametry. Niejednokrotnie, Wnioskodawcy nie udaje się osiągnąć tych założeń i jest zmuszony rozpocząć pracę od początku. Tymi parametrami są:

1) poziom pH produktu,

2) ilość oraz gęstość wytwarzanego dymu podczas procesu spalania (tj. wapowania),

3) zawartość nikotyny w produkcje,

4) biodostępność (przyswajalność) użytej nikotyny przez organizm człowieka,

5) smak wdychany po podgrzaniu produktu,

6) intensywność smaku/koncentracja aromatu,

7) dostosowanie do ostatecznego urządzenia, w którym ma być wykorzystywany określony produkt.

Odnosząc powyższe do Płynów do e-papierosów, Wnioskodawca wskazuje, że jednym z kluczowych wyróżników produktów na rynku jest ich smak. Podmioty działające na tym samym rynku co Wnioskodawca, rywalizują ze sobą, wdrażając do swoich ofert nowe receptury, dzięki czemu poszerzają swoje portfolio.

Każdy smak zaspokaja potrzeby innego klienta/konsumenta, podobnie jak ma to miejsce przykładowo na rynku napojów lub piw rzemieślniczych. Zmiany wyżej wymienionych parametrów, są kluczowe dla odczuć smakowych podczas palenia (wapowania). Zastosowanie różnych substancji chemicznych np. kwasów, substancji smakowych, nikotyny w różnych formach lub substancji słodzących powoduje zmianę parametrów fizykochemicznych i smakowych produktu, a także powoduje zmiany w ich technologii produkcji – bardzo często znaczące zmiany (np. kolejność dodawania substratów, temperatura przygotowywania albo sposób mieszania roztworu). Proces produkcji jest niejednorodny, co wynika z właściwości fizykochemicznych użytych składników – np. inaczej produkuje się Płyn do e-papierosów, który oparty jest o sole nikotyny, a inaczej, gdy używa się nikotyny o odczynie zasadowym.

Wskazać również należy, że sposób w jaki została przygotowana receptura, może zmienić znaczący wpływ na parametry produktu, w szczególności na biodostępność (przyswajalność) nikotyny dla użytkownika. Zmiana tego parametru, oprócz samej ilości wchłanianej nikotyny przez użytkownika, wpływa również na jego odczucia w trakcie użytkowania produktu. Niektórzy konsumenci preferują możliwość długotrwałego palenia (wapowania) i dla nich produkowane są produkty o niskiej biodostępności nikotyny. Inni zaś chcą jak najszybciej dostarczyć nikotynę do organizmu i chcą palić (wapować) przez krótki czas i dla nich produkowane są produkty o wysokiej biodostępności nikotyny.

W ocenie Wnioskodawcy, konieczne jest również wyjaśnienia jak ważnym parametrem jest poziom pH ostatecznego roztworu (produktu). Aby to zobrazować, Wnioskodawca, posłuży się w tym zakresie przykładem. Doświadczenia podobne do tych związanych z używaniem klasycznych wyrobów tytoniowych opartych na spalaniu (np. papierosy i cygaretki) są preferowane przez niektórych użytkowników. Oczekują oni, że użyty w e- papierosie produkt będzie w sposób podobny podrażniał ich drogi oddechowe. Używając kolokwialnego określenia, oczekują oni tzw. „uderzenia w gardło” przy zaciąganiu się. Wynika to bezpośrednio z tego, że to doświadczenie kojarzy się palaczom tytoniu z przyjemnością. Inni użytkownicy natomiast wybierają e-papierosy właśnie ze względu na brak podrażniania dróg oddechowych, więc preferują oni łagodne i delikatniejsze odczucia. Za opisywany parametr w dużym stopniu odpowiada pH roztworu (ostatecznego produktu), a to z kolei zależy od rodzaju użytej formy nikotyny (sól czy zasada), jej czystości oraz procesu wytwarzania roztworu (produktu).

Ponadto temperatura odparowania produktu w e-papierosie znacząco wpływa na wrażenia w czasie palenia (wapowania), co jest jednym z branych pod uwagę parametrów podczas tworzenia nowych receptur. Temperatura ta różni się w zależności od rodzaju e- papierosa, w którym ma zostać wykorzystany dany Płyn do e-papierosów. Inne receptury opracowuje się pod zyskujące w ostatnich latach na popularności e-papierosy jednorazowe, inne pod proste i tańsze napełniane e-papierosy, a jeszcze inne do e- papierosów z wymiennymi kartridżami napełnionymi płynami.

Parametry fizykochemiczne determinują zatem zastosowanie nikotyny w różnych formach do różnych produktów, które są przeznaczone dla różnych grup konsumentów. Przykładem innowacyjności w doborze typu nikotyny jest posiadanie przez Wnioskodawcę produktów, których receptury są połączeniem kompleksów soli nikotyny i wolnej nikotyny nieuprotonowanej tzw. bazy hybrydowe, które łączą łagodne walory soli nikotyny z tradycyjnym odczuciem czystej nikotyny w formie zasadowej. W rezultacie, różne Płyny do e-papierosów, a konkretnie różne typy użytej nikotyny obejmują różne kompleksy soli nikotyny posiadające cząsteczki nikotyny związane z jednym lub większą liczbą kwasów organicznych lub ich sprzężonych zasad, które są zdeprotonowaną formą odpowiedniego kwasu organicznego. To zaś obrazuje jak ciężkim i pracochłonnym procesem jest opracowywanie nowej receptury.

Co więcej, Wnioskodawca podkreśla, że w odniesieniu do shortfill’i longfill’i chcąc osiągnąć podobny efekt, Wnioskodawca musi przygotować dwie oddzielne receptury i procesy produkcyjne. Występują również przypadki, w których nie udaje się wytworzyć wyżej opisanych podobnych efektów, co skutkuje tym, że występuje w ofercie Wnioskodawcy tylko shortfill albo longfill posiadający określone parametry.

Jeżeli chodzi o shoty nikotyny, Wnioskodawca wskazuje, że w zależności od zapotrzebowania przygotowuje produkt, który to zawiera odpowiednią proporcję glikolu do gliceryny oraz odpowiednie stężenie nikotyny. Wskazać bowiem należy, że to stosunek tych trzech związków chemicznych i ich wzajemne oddziaływanie powodują różne odczucia u użytkowników tychże produktów. To właśnie opracowana receptura i zastosowana proporcja wpływają, że Wnioskodawca może posiadać różne rodzaje shotów nikotyny w swojej ofercie i każdy z nich będzie spełniał inne oczekiwania konsumenta i będzie adresowany do innej grupy konsumenckiej.

Przechodząc do Aromatów, Wnioskodawca wskazuje, że w tym wypadku również kluczowe są parametry fizykochemiczne. Aromaty różnią się między sobą składami. Skład może liczyć nawet kilkadziesiąt pozycji w postaci substancji chemicznych, których obecność bezpośrednio przekłada się na smak i zapach Aromatu.

Zupełnie inny skład będzie miał Aromat z grupy smakowej owoców, a inny z grupy aromatów tabacznych, a również dwa Aromaty tabaczne będą posiadały odmienne składy i różniły się między sobą nie tylko tymi parametrami, ale również procesem produkcji (inaczej będą odbywały się reakcje chemiczne, które doprowadzą do powstania ostatecznego Aromatu). Oczywiście pewne substancje mogą się powtarzać, ale w głównej mierze są to nośniki, czyli substancje, która nie mają głównego i bezpośredniego wpływu na smak oraz zapach. Służą one jedynie zapewnieniu stabilności chemicznej ostatecznego roztworu (produktu).

Zmiana parametrów Aromatu polega na opracowaniu receptury produktu dostosowanej do obecnie wymaganych norm i odzwierciedlającej pożądany do uzyskania smak dodając odpowiednie substancje, przez co Wnioskodawca dąży do opracowania idealnej i wewnętrznie zaakceptowanej receptury – czyli składu, dostosowanego do obecnie panujących trendów oraz potrzeb rynkowych.

Ponadto, jak to zostało wskazane we wniosku, receptury Płynów do e-papierosów oraz Aromatów do nich stosowanych muszą spełniać wymogi regulacji prawnych (głównie w zakresie dozwolonych do stosowania w nich substancji), które różnią się w różnych krajach, nawet wewnątrz Unii Europejskiej. Z tego powodu niejednokrotnie zachodzi potrzeba modyfikacji lub nawet stworzenia receptury produktu od podstaw pod wymogi konkretnego państwa. Konieczność każdorazowego certyfikowania nowej receptury i tym samym nowego produktu, jest również argumentem za tym, że w tym zakresie każda nowa receptura i powstały roztwór powinny być traktowane jako nowy produkt. W innym wypadku może w ocenie Wnioskodawcy dojść do swoistej niespójności systemu prawa, a mianowicie, że jedne przepisy będą traktowały taką nową recepturę i idący za nią roztwór jako nowy produkt i będą zobowiązywały do dokonania pełnej certyfikacji, a inne przepisy prawa (w tym wypadku prawo podatkowe) nie będą traktowały takiej nowej receptury i idącego za nią nowego roztworu za nowy produkt. To zaś w ocenie Wnioskodawcy jest sytuacją niepożądaną, bo spójność systemu prawa jest w jego ocenie bardzo istotną wartością uwarunkowań biznesowych, w których przyszło mu prowadzić działalność gospodarczą.

Podsumowując wszystko co powyżej, Wnioskodawca zaznacza, że:

\- w zakresie Aromatów oraz Płynów do e-papierosów, każdorazowo celem Wnioskodawcy jest opracowanie receptury, która spowoduje powstawanie produktu, który nie jest obecnie w ofercie Wnioskodawcy i którego nie mają w swojej ofercie jego bezpośredni konkurencji. Każdorazowo, chcąc stworzyć produkt o nowych unikalnych parametrach, Wnioskodawca zaczyna opracowywanie go od zera, czyli opracowania teoretycznej receptury;

\- Wnioskodawca właśnie w oparciu o opracowywanie i oferowanie coraz to nowych Aromatów i Płynów do e-papierosów, które będą dedykowane nowym konsumentom, chce utrzymywać wiodącą pozycję na rynku. Każdorazowo, gdy Wnioskodawca jedzie na wydarzenie branżowe, jego celem jest ekspozycja nowych produktów, bo w jego ocenie to właśnie to działanie wpływa na zainteresowanie produktami oferowanymi przez Wnioskodawcę.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawcy zależy na ciągłym rozwoju oraz pozyskiwaniu nowych klientów, jak również nowych rynków zbytu. W związku z tym, Wnioskodawca regularnie bierze udział w różnego rodzaju wydarzeniach branżowych na terenie całego świata, podczas których promuje produkowane przez siebie produkty.

Ponoszone koszty na ekspansję można podzielić na dwie grupy. Pierwsza grupa kosztów związana jest z udziałem w wydarzeniach branżowych (targach oraz kongresach). Druga natomiast dotyczy pozostałych kosztów związanych z ekspansją. Dokładne omówienie tych kosztów nastąpiło we wniosku.

Będąc podmiotem znanym w swojej branży, Wnioskodawca decyduje się jedynie na udział w wydarzeniach branżowych, gdy ma do zaprezentowania nowe produkty. Z tego też powodu liczba wydarzeń, w których bierze udział nie jest równa rokrocznie. Kolokwialnie ujmując tę zależność można stwierdzić, że Wnioskodawca bierze udział w wydarzeniach branżowych jedynie, gdy może się czymś na nich pochwalić. Takie zachowanie jest podyktowane faktem, że koszty udziału w tych wydarzeniach są wysokie i Wnioskodawca nie może ich ponosić bez uzasadnienia biznesowego, którym właśnie jest pokazanie nowych albo wcześniej nieoferowanych produktów.

Wnioskodawca wskazuje, że część poniesionych kosztów da radę przyporządkować tylko jednemu określonemu produktowi – np. koszty związane z rejestracją oferowanych produktów zgodnie z Dyrektywą TPD.

W pozostałych przypadkach, Wnioskodawca nie jest w stanie tego zrobić, co wynika z jego racjonalności biznesowej. Nowe produkty są każdorazowo kołem zamachowym promocji Wnioskodawcy, ale nieracjonalne byłoby, gdyby Wnioskodawca nie informował w ramach swoich materiałów promocyjnych o innych produktach będących w jego ofercie. Przykładowo Wnioskodawca reklamując zupełnie nowy produkt np. aromat „A” albo płyn do e-papierosa, może zawrzeć na grafice promocyjnej umieszczonej w Internecie również informację, że posiada on w swojej ofercie ponad sto innych aromatów albo płynów do e-papierosów.

W zakresie uczestnictwa w wydarzeniach branżowych i tworzenia na tę okazję specjalnych materiałów promocyjnych, w ocenie Wnioskodawcy, nieracjonalnym biznesowo byłoby ukrywanie wszystkich innych produktów Wnioskodawcy przed potencjalnymi klientami, a promowanie jedynie i wyłącznie nowego produktu. Wnioskodawca na jesieni roku 2022 uczestniczył w dwóch wydarzeniach branżowych na terenie Niemiec, tj. w (…) (wrzesień 2022 r.) oraz (…) (październik 2022 r.).

W trakcie obydwu powyżej wspomnianych wydarzeń branżowych, Wnioskodawcy zależało na zaprezentowaniu dwóch produktów – tj. płynów do e-papierosów linii „B” (w ocenie Wnioskodawcy były to produkty nowe i to ich dotyczy m.in. pytanie nr 1 z Wniosku) oraz płynów do e-papierosów linii „C” (produkty wcześniej nie oferowane na rynku niemieckim, które uzyskały dużą popularność na innych rynkach).

To właśnie chęć promocji tych produktów na rynku niemieckim była motywacją Wnioskodawcy i to ona miała być niejako promocyjnym kołem zamachowym. W celu realizacji tego założenia, Wnioskodawca tak przygotował swoje stanowisko, aby właśnie produkty z linii „B” oraz linii „C” miały dobrą ekspozycję i aby te produkty przyciągał uwagę potencjalnych klientów.

Specjalnie na targi (…) Wnioskodawca przygotował plakat reklamowy płynów do e-papierosów z linii „B”, wyeksponował płyny do e-papierosów z linii „C” oraz przygotował katalog o płynach do e-papierosów produkowanych przez Wnioskodawcę. W katalogu tym płyny do e-papierosów z linii „B” zostały zaprezentowane na stronach 14 i 15. Natomiast płyny do e-papierosów z linii „C” zostały zaprezentowane na stronach 18 i 19.

Dodatkowo Wnioskodawca na potrzeby wydarzenia (…) przygotował baner reklamowy, który dotyczył właśnie produktów z linii „C”, wyeksponował płyny do e-papierosów z linii „B” oraz przygotował specjalny katalog, który był dedykowany producentom płynu do e-papierosów. W tym katalogu oprócz obszernych informacji o Wnioskodawcy, stosowanych procesach produkcyjnych, ogólnych rodzajach świadczonych usług i oferowanych towarach, znalazła się również jedna konkretna reklama, która dotyczyła właśnie produktów z linii „C”, Takie działanie wynikało właśnie z tego, że Wnioskodawcy zależało na wypromowaniu tego konkretnego typu produktu w Niemczech i postanowił go wyeksponować w katalogu, który zasadniczo dotyczy ogólnych informacji o Wnioskodawcy, a nie jej poszczególnych produktów.

Podsumowując powyższe, Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wszystkich kosztów do poszczególnych produktów. W odniesieniu do części kosztów będzie to możliwe z uwagi na ich specyfikę. W odniesieniu do innej części (np. koszty udziału w wydarzeniach branżowych, tworzenia internetowej reklamy itd.) Wnioskodawca będzie w stanie pokazać, że określony produkt był promowany głównie w ramach określonego działania.

Tak jak wskazano już we wniosku, Wnioskodawca uważa, że to właśnie nowe produkty odróżniają go od konkurencji i to one wpływają na jego siłę rynkową. Niemniej jednak, Wnioskodawca jest daleki od tego, aby nie korzystać z okazji biznesowej i w takich sytuacjach nie informować przy okazji o innych swoich produktach. Zrezygnowanie z tej możliwości byłoby w jego ocenie nieracjonalne z punktu widzenia biznesowego. Celem Wnioskodawcy jest generowanie zysku ze sprzedaży swoich produktów, a nie optymalizacja podatkowa.

Ostatnią kategorią kosztów są koszty, które dotyczą jedynie w części nowych produktów i można tę część łatwo wskazać – przykładem takiego kosztu będzie opracowanie i wyprodukowanie katalogu. W tym katalogu zaprezentowano aż czternaście różnych produktów i tylko dwa z nich są produktami nowymi na rynku niemieckim.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że:

\- prowadzony jest rejestr wszystkich opracowywanych receptur i wyników ich testów. W rejestrze znajdują się wszystkie receptury – nawet te, które nie przeszły pomyślnie testów i nie trafiły do produkcji;

\- Wnioskodawca w odniesieniu do części produktów działa jako pośrednik – chodzi o sole nikotyny oraz nikotynę doczyszczoną do 99%. W odniesieniu do tych produktów, Wnioskodawca dopiero rozpocznie własną produkcję. Jednocześnie, zgodnie z uzasadnieniem stanowiskiem Wnioskodawcy zaprezentowanym we wniosku, te produkty należy traktować jako nowe produkty, bo wcześniej Wnioskodawca ich nie produkował. Co więcej, Wnioskodawca wskazuje, że te produkty będą się różnić procesem produkcji i parametrami od produktów, które sprzedawał jako pośrednik. Wynika to właśnie z faktu, że zmiana technologii produkcji wpływa na właściwości i parametry ostatecznego produktu i np. sole nikotyny wyprodukowane przez Wnioskodawcę będą różne od soli nikotyny, które wytworzył inny podmiot.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym można uznać, że w przypadku dokonywania przez Spółkę zmian w oferowanych produktach, tj. dodawania lub zmiany ich parametrów, działania te wiązać się będą z wytworzeniem oraz oferowaniem produktów dotychczas nieoferowanych przez Spółkę, o którym mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku rozpoczęcia samodzielnej produkcji produktów, które dotychczas Spółka nabywała od pośredników w celu odsprzedaży, będzie można mówić o oferowaniu przez Spółkę produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT?

3\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty ponoszone na udział w targach branżowych oraz na promocję produktów, o których mowa w pytaniach 1 i 2, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy CIT, a co za tym idzie Spółka będzie uprawniona do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł rocznie, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT?

4\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty ponoszone na udział w konferencjach branżowych, w ramach których dochodzi do promocji produktów, o których mowa w pytaniach 1 i 2, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy CIT, a co za tym idzie Spółka będzie uprawniona do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł rocznie, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT?

5\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku uzyskania częściowego dofinansowania przez Spółkę na promocję swoich produktów od podmiotu trzeciego, Spółka będzie uprawniona do odliczenia pozostałej części poniesionych kosztów zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy CIT?

6\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku udziału członków zarządu Komplementariusza w targach lub konferencjach, koszty związane z ich udziałem można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Wnioskodawca wskazuje, że działanie polegające na wprowadzeniu zmian do oferowanych przez niego produktów, tj. dodawanie lub zmianę ich parametrów (skutkujących m.in. uzyskaniem nowego smaku lub stężenia nikotyny), stanowić będzie wytworzenie oraz oferowanie produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

Ad.2.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku rozpoczęcia samodzielnej produkcji produktów, które dotychczas Spółka nabywała od pośredników, a następnie odsprzedawała do swoich kontrahentów, będzie można mówić o oferowaniu przez Spółkę produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

Ad.3.

Wnioskodawca wskazuje, że koszty ponoszone na udział w targach branżowych oraz na promocję przedmiotowych produktów, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy CIT, a co za tym idzie Spółka będzie uprawniona do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

W szczególności Spółka uważa, że takimi kosztami będą wydatki na:

\- wynajem powierzchni dla stoisk z produktami Spółki,

\- opłaty za uczestnictwo w wydarzeniach branżowych,

\- projektowaniu oraz budowaniu samego stoiska,

\- usług związanych z obsługą samego stoiska (np. koszty związane ze zużyciem prądu czy wypożyczeniem potrzebnego w tym celu sprzętu),

\- transportu produktów Spółki oraz materiałów promocyjnych w miejsce odbywania się danych targów i konferencji,

\- diet, transportu oraz zakwaterowania pracowników,

\- zakupu przestrzeni reklamowej oraz materiałów promocyjnych,

\- wynagrodzenia hostess, które będą obsługiwać stoisko,

\- usługi pozycjonowania treści dotyczących tych produktów w wyszukiwarkach internetowych,

\- usługi reklamowania produktów w Internecie,

\- usługi projektowania graficznego materiałów marketingowych,

\- usługi zakupu przestrzeni reklamowych,

\- rejestrację oferowanych produktów zgodnie z Dyrektywą TPD – tj. koszty związane ze zgłoszeniami oraz obsługą zgłoszeń nowych produktów do odpowiednich instytucji w poszczególnych krajach Unii Europejskiej, w tym koszty związane z przeprowadzeniem testów laboratoryjnych tych produktów.

Ad. 4.

Wnioskodawca wskazuje, że koszty ponoszone na udział w konferencjach branżowych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy CIT, a co za tym idzie Spółka będzie uprawniona do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

W szczególności Spółka uważa, że takimi kosztami będą wydatki na:

\- udział w danej konferencji przez przedstawicieli Spółki,

\- opłaty za uczestnictwo w konferencji, w tym zakup pakietu sponsorskiego, który pozwoli przedstawicielowi Spółki wystąpić z prelekcją na takiej konferencji,

\- transportu produktów Spółki oraz materiałów promocyjnych w miejsce odbywania się danej konferencji,

\- przygotowanie materiałów promocyjnych na daną konferencję,

\- dokonanie tłumaczeń materiałów promocyjnych na języki obce, odpowiednie dla kraju, w którym dana konferencja się odbywa.

Ad. 5.

Wnioskodawca wskazuje, że w jego opinii, w przypadku uzyskania częściowego dofinansowania na promocję swoich produktów od podmiotu trzeciego, Spółka będzie uprawniona do odliczenia pozostałej części poniesionych kosztów zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy CIT.

Ad. 6.

Wnioskodawca wskazuje, że w jego opinii, w przypadku ponoszenia przez Wnioskodawcę kosztów związanych z udziałem członków zarządu Komplementariusza w targach oraz konferencjach branżowych, koszty te stanowić będą koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy CIT, a co za tym idzie Spółka będzie uprawniona do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

W szczególności Wnioskodawca uważa, że takimi kosztami będą wydatki na:

\- opłacenie udziałów członkom zarządu Komplementariusza w danych targach oraz konferencjach,

\- zakup biletów lotniczych dla członków zarządu Komplementariusza,

\- zakwaterowanie i wyżywienie dla członków zarządu Komplementariusza.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Ustawodawca wprowadzając art. 18eb ustawy CIT, na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2021 r., poz. 2105; dalej: Ustawa nowelizująca), miał na celu wsparcie polskich przedsiębiorców w ramach zwiększania ich rynków zbytu oraz rozwoju rodzimych przedsiębiorstw.

Jak zostało wskazane wprost w uzasadnieniu do Ustawy nowelizującej: „Zagraniczna ekspansja kapitałowa umożliwia zwiększanie rynków zbytu, a w konsekwencji także wzrost krajowej sprzedaży, co pociąga za sobą dalszy rozwój gospodarczy kraju oraz skutkuje usprawnieniem funkcjonowania gospodarki rynkowej”.

Zgodnie z art. 18eb ust. 2 ustawy CIT, przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika.

Pojęcie „rzeczy” nie zostało zdefiniowane bezpośrednio w ustawie CIT, w związku z czym należy się odnieść do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740; dalej: KC). Zgodnie z art. 45 KC, poprzez „rzeczy” należy rozumieć przedmioty materialne. Produktem nie będą więc oferowane usługi.

W związku z powyższym, należy uznać, że intencją ustawodawcy było objęcie ulgą zawartą w art. 18eb ustawy CIT produktów stanowiących rzeczy (a zatem przedmioty materialne) wytworzone przez podatnika. Co za tym idzie, ulga ta nie znajdzie zastosowania do przedsiębiorstw handlowych, a tylko do produkcyjnych, czyli takich, które wytwarzają produkty. Analogiczne stanowisko zajął Minister Finansów w ramach „Informacji Ministerstwa Finansów przekazywanych do mediów na zapytania dziennikarzy” z dnia 24 stycznia 2022 r. (dalej: Informacje MF).

Choć Spółka prowadzi również działalność handlową, przedmiotem tego wniosku są jedynie produkty, które Spółka wytworzyła i następnie sprzedaje. Produkty te niewątpliwie stanowią „rzeczy” w rozumieniu art. 45 KC, ponieważ stanowią przedmioty materialne.

Wnioskodawca w ramach posiadanego zaplecza laboratoryjnego produkuje te produkty. Tym samym należy uznać, że są to produkty wytworzone przez Spółkę.

W celu zapewnienia konkurencyjności swoich produktów, Wnioskodawca dba o ich ciągły rozwój poprzez tworzenie nowych produktów, które mają zachęcić aktualnych, jak i nowych klientów do współpracy. Tworzenie nowych produktów polega m.in. na:

\- tworzeniu nowych aromatów poprzez zmianę środków albo ich proporcji, z których są tworzone (tj. co do zasady koncentratu, glikolu oraz innych surowców chemicznych służących jako dodatki chłodzące lub słodzące),

\- tworzeniu nowych płynów do papierosów elektronicznych poprzez mieszanie glikolu, gliceryny, aromatów, dodatków oraz nikotyny/soli nikotyny w różnych proporcjach, ilościach oraz opakowaniach (przy czym w zależności od danej receptury, niektóre z wymienionych składników mogą być pominięte w trakcie danej produkcji).

Każdorazowo taki produkt różni się od dotychczas oferowanych produktów poprzez swoje właściwości takie jak: smak czy stężenie nikotyny. Różny jest też ich skład chemiczny.

Dodatkowo podkreślić należy, że zgodnie z przepisami Dyrektywy TPD oraz Ustawy o ochronie zdrowia, każdorazowo wypuszczając nowy e-liquid, Spółka obowiązana jest zarejestrować taki produkt w bazie prowadzonej przez Prezesa Biura oraz uiścić stosową wynikającą z przepisów prawa opłatę. Zgodnie bowiem z art. 11b ust. 16 Ustawy o ochronie zdrowia, w przypadku modyfikacji pojemnika zapasowego (np. e-liquidu), powodującej zmianę następujących parametrów produktu:

1) wykazu wszystkich składników i substancji wydzielanych w wyniku korzystania z produktu, w podziale na marki i rodzaje, wraz z ich ilościami;

2) danych toksykologicznych dotyczących składników i substancji wydzielanych w produkcie, w tym po podgrzaniu, ze szczególnym odniesieniem do wpływu ich wdychania na zdrowie konsumentów, uwzględniając w szczególności ich właściwości uzależniające;

3) informacji na temat dawki nikotyny i jej absorpcji podczas spożywania produktu w normalnych lub racjonalnie przewidywalnych warunkach;

4) opisu komponentów produktu, w tym, w stosownych przypadkach, mechanizmu otwierania i ponownego jego napełniania

– powstaje obowiązek dokonania nowego zgłoszenia danego produktu, jako zupełnie nowego produktu.

Powyższy obowiązek dotyczy nie tylko produktów oferowanych na terenie Polski, ale również każdego produktu, który Spółka postanowi wypuścić na dany rynek europejski – rejestracja produktu w rejestrze prowadzonym przez Prezesa Biura nie zwalnia z obowiązku dokonania dodatkowej rejestracji w rejestrze prowadzonym na terenie innego kraju członkowskiego UE.

Co więcej i co w ocenie Wnioskodawcy jest niezwykle istotne, każdorazowo Spółka jest zobowiązania do poddania takiego produktu szczegółowym badaniom i testom, tak aby były one zgodne z przepisami prawa.

Tym samym, Spółka dodając do swojej oferty powyżej wspomniane produkty, będzie oferować produkty nieoferowane w dotychczasowej sprzedaży.

Zgodnie z art. 18eb ust. 4 ustawy CIT: „Podatnik jest uprawniony do skorzystania z odliczenia pod warunkiem, że w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, o których mowa w ust. 1, zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych, lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.”

Podsumowując, w przypadku wytworzenia przez Spółkę nowych produktów, które będą różniły się od dotychczasowych z uwagi na przykładowo skład chemiczny, smak czy gęstość powstałego dymu oraz w przypadku osiągnięcia przychodów z ich sprzedaży, sytuacja ta stanowić będzie wytworzenie oraz oferowanie produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

Ad. 2.

Wnioskodawca w swojej ofercie, poza produktami wspominanymi w pkt 1 niniejszego wniosku, posiada również produkty, przy których działa jako pośrednik, tj. nabywa je od podmiotu trzeciego, a następnie sprzedaje do swoich kontrahentów.

Jednocześnie Spółka planuje rozpocząć samodzielne wytwarzanie niektórych produktów dotychczas nabywanych od podmiotów trzecich, np. soli nikotyny oraz nikotyny doczyszczonej do ponad 99%.

Analogicznie jak to zostało wskazane w zakresie produktów produkowanych samodzielnie przez Spółkę, zarówno sole nikotyny, jak i nikotyna doczyszczona do ponad 99% stanowią „rzeczy” w rozumieniu art. 45 KC.

Zgodnie natomiast z art. 18eb ust. 2 ustawy CIT, aby móc skorzystać z ulgi zawartej w tym przepisie, produkty muszą być wytworzone przez podatnika. Jednocześnie zgodnie z art. 18eb ust. 4 ustawy CIT, aby móc zastosować ulgę podatnik musi m.in. osiągnąć przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych.

Jak zostało wskazane powyżej, Spółka zamierza rozpocząć samodzielną produkcję niektórych produktów dotychczas nabywanych od podmiotów trzecich, a następnie odsprzedawanych do klientów Spółki. Produkty te, były oferowane przez Spółkę, jednak nigdy nie były przez nią produkowane.

Nie ulega wątpliwości, że w celu prawidłowego zastosowania ulgi z art. 18eb muszą zostać spełnione wskazane powyżej przesłanki – tj. produkt musi być wytwarzany przez podatnika (w tym wypadku Spółkę) oraz musi nie być wcześniej przez nią oferowany.

Tym samym, dokonując literalnej wykładni art. 18eb ust. 2 w zw. z ust. 4 ustawy CIT, w przypadku, kiedy Spółka zacznie samodzielnie produkować nabywane dotychczas produkty od podmiotów trzecich, w przypadku osiągnięcia przychodu z ich sprzedaży stanowić to będzie z perspektywy Wnioskodawcy przychód ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych przez Spółkę.

Istotne jest bowiem w tym przypadku to, że Spółka wcześniej nie oferowała wytworzonych przez siebie produktów określonego typu. Spółka chcąc wprowadzić taki produkt na rynek będzie zobowiązana również do poddania go testom, aby spełniał wymogi przewidziane w przepisach prawa.

Co więcej, należy wskazać, że ten sam produkt oferowany przez dwóch różnych producentów zawsze różni się od siebie, co wynika z różnicy w procesie produkcji czy też użytych materiałów. Przykładowo papierosy marki A różnią się od papierosów marki B, choć oba te produkty to papierosy premium pakowane po 20 sztuk w paczce.

Analogicznie jak to zostało wskazane w pkt 1 niniejszego wniosku, w przypadku wprowadzenia do swojej oferty samodzielnie wytwarzanych produktów, takich jak np. sól nikotyny oraz nikotyna doczyszczona do ponad 99%, Spółka będzie zobowiązana do rejestracji tego typu produktów w rejestrze prowadzonym przez Prezesa Biura. To zaś przesądza, że taki produkt będzie zupełnie nowym produktem i tym samym produktem wcześniej nieoferowanym przez Spółkę.

Co za tym idzie, należy uznać, że w przypadku rozpoczęcia samodzielnej produkcji produktów, które dotychczas Spółka nabywała od pośredników, będzie można mówić o oferowaniu przez Spółkę produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1.000.000 zł w roku podatkowym (dalej: Koszty na ekspansję).

Tym samym maksymalna wysokość odliczenia, jaką może zastosować podatnik w roku podatkowym wynosi 1.000.000 zł.

Ustawodawca przewidział dokładny i zarazem zamknięty katalog kosztów uzyskania przychodów, które uznaje się za Koszty poniesione na ekspansję. Katalog ten został zawarty w art. 18eb ust. 7 ustawy CIT, zgodnie z którym za koszty poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty:

1) uczestnictwa w targach poniesione na:

a) organizację miejsca wystawowego,

b) zakup biletów lotniczych dla pracowników,

c) zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników;

2) działań promocyjno-informacyjnych, w tym zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów;

3) dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów;

4) przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych;

5) przygotowania dokumentacji niezbędnej do przystąpienia do przetargu, a także w celu składania ofert innym podmiotom.

Jak już było wskazywane w ramach niniejszego wniosku, Spółka w ramach prowadzonej działalności uczestniczy w różnego rodzaju wydarzeniach branżowych na terenie całego świata. Wnioskodawca bierze udział rocznie w około 5-6 wydarzeniach branżowych, w tym m.in. w różnego rodzaju targach.

W związku z powyższym, Spółka zmuszona jest do ponoszenia różnego rodzajów kosztów uczestnictwa w tego rodzaju wydarzeń, tj. kosztów:

\- wynajmu powierzchni dla stoisk z produktami Spółki,

\- projektowania oraz budowania samego stoiska,

\- usług związanych z obsługą samego stoiska (np. kosztów związanych ze zużyciem prądu czy wypożyczeniem potrzebnego w tym celu sprzętu),

\- transportu produktów Spółki oraz materiałów promocyjnych w miejsce odbywania się danych targów,

\- diet, transportu oraz zakwaterowania pracowników Spółki,

\- zakupu przestrzeni reklamowej oraz materiałów promocyjnych,

\- zatrudniania hostess.

Dodatkowo Spółka w ramach prowadzonej działalności, w celu zwiększenia swojej rozpoznawalności na rynku ponosi również dodatkowe koszty na promocje, w tym na:

\- usługi pozycjonowania treści dot. takich produktów w wyszukiwarkach internetowych,

\- usługi reklamowania produktów w Internecie,

\- usługi projektowania graficznego materiałów marketingowych,

\- usługi zakupu przestrzeni reklamowych,

\- rejestrację oferowanych produktów zgodnie z Dyrektywą TPD.

Każdorazowo w ramach tego typu wydarzeń branżowych, Spółka prezentuje nowo wytworzone produkty, o których mowa w pytaniach 1 oraz 2 niniejszego wniosku.

Tym samym, w przypadku wytworzenia przez Spółkę nowych produktów, o których mowa w pytaniach 1 i 2 niniejszego wniosku, wskazać należy, że zgodnie z przytoczoną treścią art. 18eb ust. 7, koszty ponoszone przez Spółkę na rzecz promocji takich produktów na wydarzeniach branżowych, tj. koszty:

\- wynajmu powierzchni dla stoisk z produktami Spółki – jako organizacja miejsca wystawowego,

\- projektowania oraz budowania samego stoiska – jako organizacja miejsca wystawowego,

\- usług związanych z obsługą samego stoiska (np. koszty związane ze zużyciem prądu czy wypożyczeniem potrzebnego w tym celu sprzętu) – jako organizacja miejsca wystawowego,

\- transportu produktów Spółki oraz materiałów promocyjnych w miejsce odbywania się danych targów – jako organizacja miejsca wystawowego,

\- diet, transportu oraz zakwaterowania pracowników Spółki – jako zakup biletów lotniczych, zakwaterowania i wyżywienia dla pracowników,

\- zatrudnianiem hostess – jako organizacja miejsca wystawowego

– wchodzą w katalog kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18eb ust. 7 pkt 1 ustawy CIT, z kolei koszty:

\- usług pozycjonowania treści w wyszukiwarkach internetowych – jako działalność promocyjno-informacyjna,

\- usług reklamowania produktów w Internecie – jako działalność promocyjno -informacyjna,

\- usług projektowania graficznego materiałów marketingowych – jako działalność promocyjno-informacyjna

– wchodzą w katalog kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy CIT, z kolei koszty:

\- rejestracji oferowanych przez Spółkę produktów zgodnie z Dyrektywą TPD – jako przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów

– wchodzą w katalog kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18eb ust. 7 pkt 4 ustawy CIT.

W związku z powyższym, wszystkie wyżej wymienione koszty, będą mogły zostać odliczone od podstawy opodatkowania Spółki, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy CIT, do wysokości 1.000.000 zł rocznie w ciągu danego roku podatkowego, o ile zostanie spełniona przesłanka wskazana w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

Ad. 4.

Jak już było wskazane w ramach pytania nr 3 niniejszego wniosku, ustawodawca przewidział dokładny i zarazem zamknięty katalog kosztów uzyskania przychodów, które uznaje się za koszty poniesione na ekspansję. Zgodnie z art. 18eb ust. 8 (winno być: ust. 7) pkt 2 ustawy CIT, w ramach tych kosztów wyróżnia się m.in. koszty poniesione na działania promocyjno-informacyjne.

Ustawodawca nie zdefiniował tego typu działań, lecz wskazał jedynie przykładowe rodzaje kosztów, które wchodzą w zakres wskazanego przepisu.

W związku z brakiem definicji ustawowej „działań promocyjno-informacyjnych”, posłużyć się należy definicją zawartą w słowniku języka polskiego. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, poprzez pojęcie „promocja” należy rozumieć m.in. „działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia”. Natomiast, poprzez pojęcie „informacja” rozumieć należy czynności związane z „udzielaniem informacji, wskazówek, podawaniem do wiadomości”. Tym samym, zgodnie z powyższymi definicjami, „działaniami promocyjno- informacyjnymi” będą działania, których zamiarem będzie zwiększenie popularności danego produktu oraz udzielanie w jego zakresie potrzebnych informacji.

Jak już było wskazywane, Spółka w ciągu roku poza udziałem w różnego rodzaju targach branżowych bierze również udział w konferencjach branżowych. W trakcie tego typu wydarzeń branżowych przedstawiciele Spółki biorą czynny udział w różnego rodzaju prelekcjach oraz debatach, w ramach których dochodzi m.in. do promocji produktów z oferty Spółki oraz do informowaniu o ich właściwościach – w szczególności produktów, o których mowa w pytania nr 1 oraz nr 2 niniejszego wniosku.

Aby wziąć udział w tego rodzaju wydarzeniu, Spółka zmuszona jest do ponoszenia, w związku z tym różnego rodzaju kosztów, tj.:

\- kosztów związanych z udziałem w danej konferencji przez przedstawicieli Spółki (koszty uczestnictwa czy też koszty pakietu sponsorskiego, który pozwala na wystąpienie z prelekcją na określonej konferencji),

\- kosztów transportu produktów Spółki oraz materiałów promocyjnych w miejsce odbywania się danej konferencji,

\- kosztów związanych z przygotowaniem materiałów promocyjnych na konferencję,

\- kosztów związanych z dokonaniem tłumaczeń powyższych materiałów na języki obce, odpowiednie dla kraju, w którym dana konferencja się odbywa.

Bez poniesienia tych kosztów Spółka nie mogłaby informować o swoich nowych produktach na konferencjach branżowych.

Tym samym, w przypadku wytworzenia przez Spółkę nowych produktów, o których mowa w pytaniach 1 i 2 niniejszego wniosku, wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy CIT, koszty ponoszone przez Spółkę, w związku z czynnym uczestnictwem jej przedstawicieli w różnego rodzaju prelekcjach oraz debatach w trakcie konferencji branżowych, tj.:

\- koszty związane z udziałem w danej konferencji przez przedstawicieli Spółki (koszty uczestnictwa czy też koszty pakietu sponsorskiego, który pozwala na wystąpienie z prelekcją na określonej konferencji),

\- koszty transportu produktów Spółki oraz materiałów promocyjnych w miejsce odbywania się danej konferencji,

\- koszty związane z przygotowaniem materiałów promocyjnych na konferencję,

\- koszty związane z dokonaniem tłumaczeń powyższych materiałów na języki obce, odpowiednie dla kraju, w którym dana konferencja się odbywa

– jako działalność promocyjno-informacyjna, wchodzą w katalog kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy CIT.

W związku z powyższym, wymienione powyżej koszty, będą mogły zostać odliczone od podstawy opodatkowania Spółki, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy CIT, do wysokości 1.000.000 zł rocznie w ciągu danego roku podatkowego, o ile zostanie spełniona przesłanka wskazana w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

Ad. 5.

Zgodnie z art. 18eb ust. 10 ustawy CIT, koszty na ekspansję podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem CIT.

Jak już zostało wskazane, Spółka w ramach prowadzonej działalności korzysta z różnego rodzaju dofinansowań oferowanych np. przez PARP, które w części pokrywają koszty ponoszone przez Wnioskodawcę.

Przepisy ustawy CIT nie regulują wprost zasad rozliczania Kosztów na ekspansję w sytuacji, gdy tylko część tych kosztów zostanie podatnikowi zwrócona.

W ocenie Spółki fakt, zwrócenia podatnikowi części Kosztów na ekspansję nie pozbawia podatnika prawa do skorzystania z odliczenia kosztów kwalifikowanych na zasadach określonych w ustawie CIT, a jedynie wpływa na kwotę takiego odliczenia.

Należy bowiem wskazać, że celem regulacji zawartej w art. 18eb ust. 10 ustawy CIT jest wykluczenie możliwości skorzystania z omawianego odliczenia w zakresie wydatków, których ekonomicznego ciężaru podatnik nie poniósł, tzn. kwoty wydatkowane przez podatnika zostały mu zwrócone (sfinansowane) przez podmiot zewnętrzny. Jednocześnie literalna wykładnia przepisu nie daje podstaw do zakwestionowania możliwości skorzystania z omawianego odliczenia w przypadku, gdy koszty kwalifikowane ponoszone przez podatnika zostały mu zwrócone tylko w części. Należy bowiem uznać w takim przypadku, że odliczenie na podstawie przepisów art. 18eb ustawy CIT znajdzie zastosowanie do tej części wydatków, które nie zostały objęte zwrotem środków (zewnętrznym finansowaniem).

W konsekwencji powyższego, wykładania celowościowa art. 18eb ust. 10 ustawy CIT wskazuje na to, że:

\- w celu ustalenia kwoty podlegającej odliczeniu należy od całkowitej kwoty kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę odliczyć koszty zwrócone Spółce w formie dotacji lub w innych formach bezzwrotnej pomocy,

\- otrzymana różnica będzie stanowić podstawę do wyliczenia kwoty podlegającej odliczeniu, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18ed ust. 1 tej ustawy.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Co prawda, interpretacje te odnoszą się do sposobu rozumienia kosztów kwalifikowanych w kontekście ulgi B+R, jednak z uwagi na analogiczną konstrukcję tych przepisów, należy uznać, że interpretacje te znajdą zastosowanie również w kontekście nowej ulgi jaką jest ulga przewidziana w art. 18eb ustawy CIT.

I tak przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.614.2019.1.IM, Dyrektor KIS, wskazał, że: „wykładnia językowa art. 18d ust. 5 ustawy o CIT wskazuje wyraźnie, że jeżeli koszt kwalifikowany został w jakiejkolwiek formie zwrócony podatnikowi, to w tej części nie podlega odliczeniu. Natomiast, taki koszt może być odliczony w części niepokrytej dofinansowaniem. Do takiego wniosku prowadzi też wykładnia funkcjonalna art. 18d ust. 5 ustawy o CIT. Celem tego przepisu jest zapewnienie, by w kosztach stanowiących podstawę obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej nie były uwzględniane koszty, których ciężaru ekonomicznego nie poniósł podatnik.”

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował m.in. w następujących interpretacjach podatkowych:

\- interpretacja Dyrektora KIS z dnia 8 lutego 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.30. 2018. 1.MST

\- interpretacja Dyrektora KIS z dnia 11 stycznia 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.508.2017.1MST,

\- interpretacja Dyrektora KIS z dnia 13 grudnia 2017 r.,nr 0111-KDIB1-3.4010.344.2017.2.APO,

\- interpretacja Dyrektora KIS z dnia 26 kwietnia 2017 r.,nr 0111-KDIB1-2.4010.32.2017.1.K.P.

Tym samym, w świetle przepisów ustawy CIT, Spółce przysługuje prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18ed ustawy CIT, w części, w której koszty te nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Ad. 6.

Zgodnie z art. 117 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526; dalej: KSH), spółka komandytowa jest reprezentowana przez komplementariuszy, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki.

Jak już było wskazywane w ramach niniejszego wniosku, komplementariuszem Spółki jest Y sp. z o.o. Zgodnie z art. 201 KSH, spółka z ograniczona odpowiedzialnością reprezentowana jest przez zarząd, który to uprawniony jest do prowadzenia jej spraw. Tym samym, w imieniu Spółki uprawnionymi osobami do działania w jej imieniu będą członkowie zarządu Y sp. z o.o. jako osoby reprezentujące Komplementariusza (dalej: Członkowie zarządu).

Członkowie zarządu w sposób czynny uczestniczą w toku działalności Spółki, m.in. poprzez udział w wydarzeniach branżowych, tj. targach oraz konferencjach. W trakcie tego typu zdarzeń, Członkowie zarządu nawiązują różnego rodzaju kontakty biznesowe z potencjalnymi nowymi kontrahentami, zawierają umowy, promują oraz informują o nowych produktach oferowanych przez Spółkę, w tym o produktach, o których mowa w pytaniach nr 1 oraz nr 2.

Jednocześnie Spółka, w związku z udziałem Członków zarządu w powyżej wspomnianych wydarzeniach branżowych, ponosi koszty, w tym w szczególności:

\- koszty zakupu biletów lotniczych dla Członków zarządu oraz

\- koszty ich zakwaterowania i wyżywienia.

Zgodnie z art. 18eb ust. 7 pkt 1 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane stanowiące Koszty na ekspansję rozumie się koszty uczestnictwa w targach poniesione na:

a) organizację miejsca wystawowego,

b) zakup biletów lotniczych dla pracowników,

c) zakwaterowanie i wyżywienie pracowników.

Spółka wskazuje, że Członkowie zarządu nie są zatrudnieni jako jej pracownicy w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1320; dalej: KP), jednak w jej opinii w kontekście powyższego przepisu nie można ograniczyć się jedynie do wykładni literalnej, a należy skorzystać z wykładni celowościowej oraz funkcjonalnej.

Jak bowiem słusznie zauważa się w orzecznictwie sądów administracyjnych dopuszczalne, a nawet konieczne jest odstąpienie od wykładni językowej, jeżeli za takim rozwiązaniem przemawiają nader istotne argumenty (por. wyrok NSA z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1634/10) lub gdy wykładnia językowa przepisu prowadziłaby do wniosków absurdalnych (por. np. wyrok NSA z dnia 21 maja 2014 r., sygn. akt I OSK 585/13). Skoro wykładnia prawa musi opierać się na założeniu racjonalności ustawodawcy, wewnętrznej spójności aktu prawnego, ale i całego sytemu prawa, to pominięcie wykładni językowej w niektórych przypadkach usprawiedliwia również konieczność nadania interpretowanym przepisom znaczenia, które uczyni je rozwiązaniami najtrafniejszymi prakseologicznie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2759/10). Zgodnie z aktualnymi poglądami prezentowanymi w piśmiennictwie, ograniczenie się przez sąd wyłącznie do wykładni literalnej jest wręcz niewłaściwe – konieczne jest potwierdzenie jej przez wykładnię systemową i funkcjonalną (por. M. Zirk- Sadowski, Wykładnia w prawie administracyjnym, (w:) R. Hauser, Z. Niewiadomski, A. Wróbel (red.), System prawa administracyjnego. t. 4, Warszawa 2012, s. 126-208).

Zgodnie bowiem z uzasadnieniem do Ustawy nowelizującej, podstawą do wprowadzenia art. 18eb ustawy CIT było wsparcie polskich przedsiębiorców, w związku z dokonywanymi przez nich inwestycjami poza granicami kraju, które to mają stanowić istotny czynnik dla rozwoju rodzimych przedsiębiorstw. Tym samym celem nowego przepisu, jest umożliwienie zaliczenia do Kosztów na ekspansję wydatków, które związane są bezpośrednio właśnie z ekspansją.

Podstawą wykonywanych czynności na rzecz Spółki przez Członków zarządu, nie jest żaden ze stosunków prawnych wymienionych w art. 2 KP, tj. umowa o pracę, powołanie, wybór, mianowanie lub spółdzielcza umowa o pracę, lecz fakt działania jako przedstawiciele Komplementariusza.

Jak zostało już wskazane na początku niniejszego pytania, spółka komandytowa (w tym Spółka) działa za pośrednictwem komplementariuszy. Wynika to między innymi z faktu, że spółki komandytowe, tak samo jako pozostałe osoby prawne, nie mają fizycznej postaci i muszą działać za pośrednictwem swoich przedstawicieli. Komplementariusz natomiast, co do zasady, działa w celu rozwoju spółki komandytowej oraz osiągniecia przez nią zysku. Tym samym, Komplementariusze wykonują pewne czynności, tj. pracują na rzecz spółki komandytowej. Nie ulega wątpliwości bowiem, że osoby pełniące czynności zarządcze zawsze docelowo działają na rzecz danego podmiotu, dbając o uzyskanie jak najlepszego efektu oraz osiągnięcie zysku. Fakt również, że to osoby będące uprawnione do reprezentacji (w przypadku Spółki będzie to Komplementariusz, a co za tym idzie Członkowie zarządu) mają większą możliwość decyzyjną w kontakcie z potencjalnymi klientami – mogą dokonywać wiążących ustaleń.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, w zakresie kosztów ponoszonych przez Spółkę, w związku z udziałem Członków zarządu w targach oraz konferencjach branżowych, tj.:

\- koszty zakupu biletów lotniczych dla Członków zarządu oraz

\- koszty zakwaterowania i wyżywienia

– stanowić będą koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 pkt 1 ustawy CIT, zgodnie za czym przemawia cel wprowadzenia przedmiotowego przepisu.

Inna wykładnia tego przepisu stanowiłaby nieuzasadniony sposób dyskryminacji podatników prowadzących biznes w formie spółki komandytowej.

Tym samym, w ocenie Spółki, za odstąpieniem od ścisłej wykładni literalnej omawianego przepisu przemawia przede wszystkim wykładnia funkcjonalna i celowościowa przepisów regulujących ulgę na ekspansję.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Jedną z form wsparcia przedsiębiorców w ramach Polskiego Ładu jest ulga na zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, czyli tzw. „ulga na ekspansję”. Celem ulgi jest zachęcenie przedsiębiorców do rozwoju swojej działalności i rozszerzania działalności nie tylko na rynek krajowy, ale także na zagraniczne rynki zbytu.

Regulacje dotyczące tej ulgi zawiera dodany do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) art. 18eb, który w ust. 1 stanowi, że

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, nie więcej jednak niż 1 000 000 zł w roku podatkowym.

Według art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT,

przez produkty rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika.

W świetle art. 18eb ust. 3 ww. ustawy,

przez zwiększenie przychodów ze sprzedaży produktów, o których mowa w ust. 1, rozumie się odpłatne zbycie produktów do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT,

podatnik jest uprawniony do skorzystania z odliczenia pod warunkiem, że w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, o których mowa w ust. 1, zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Według art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT,

za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty:

1) uczestnictwa w targach poniesione na:

a) organizację miejsca wystawowego,

b) zakup biletów lotniczych dla pracowników,

c) zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników;

2) działań promocyjno-informacyjnych, w tym zakupu przestrzeni reklamowych, przygotowania strony internetowej, publikacji prasowych, broszur, katalogów informacyjnych i ulotek, dotyczących produktów;

3) dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów;

4) przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych;

5) przygotowania dokumentacji niezbędnej do przystąpienia do przetargu, a także w celu składania ofert innym podmiotom.

Należy zauważyć, że powyższy katalog kosztów ponoszonych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uprawniający do ulgi ma charakter zamknięty. Ocena, czy dany wydatek mieszczący się w powyższym katalogu może być uznany za podlegający odliczeniu, powinna być dokonywana w każdym przypadku indywidualnie.

Zgodnie z art. 18eb ust. 8 ustawy o CIT,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18eb ust. 9 ustawy o CIT,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Natomiast art. 18eb ust. 10 ustawy o CIT stanowi, że

koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1 i 2.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i Nr 2 dotyczą ustalenia czy w przypadku dokonywania przez Wnioskodawcę zmian w oferowanych produktach, tj. dodawania lub zmian ich parametrów oraz w przypadku rozpoczęcia samodzielnej produkcji produktów, które dotychczas Wnioskodawca nabywał od pośredników w celu odsprzedaży, będzie można mówić o oferowaniu przez Wnioskodawcę produktów dotychczas nie oferowanych, w których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT:

podatnik jest uprawniony do skorzystania z odliczenia pod warunkiem, że w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, licząc od roku podatkowego, w którym poniósł koszty zwiększenia przychodów, o których mowa w ust. 1, zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych, lub osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Z powyższego wynika, że podatnik będzie mógł odliczyć wskazane koszty poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży od podstawy opodatkowania, jeżeli po skorzystaniu z ulgi, w okresie 2 następujących po sobie lat podatkowych, począwszy od roku, w którym poniesione zostały koszty zwiększenia przychodów (dokonano odliczenia), osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych.

Ustawodawca nie dokonał na potrzeby ulgi określonej w art. 18eb ustawy o CIT zdefiniowania – występującego w ust. 4 – pojęcia „produktów dotychczas nieoferowanych”. Definicją objęto jedynie pojęcie „produktów” jako rzeczy wytworzonych przez podatnika, przy czym pojęcie „rzeczy” należy odnieść do definicji zawartej w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), tj. art. 45, w świetle którego

rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Z kolei zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pl) „oferować” to przedkładać ofertę, proponować jakiś produkt, usługę lub pomoc. Przyjmując wykładnię językową za „produkt dotychczas nieoferowany” należy uznać rzecz (przedmiot materialny) wytworzoną przez podatnika, której nie miał dotychczas w swojej ofercie, nie proponował dotychczas jej sprzedaży.

Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej omawiany art. 18eb ustawy o CIT (druk 1532) _proponowana ulga skierowana jest zarówno do przedsiębiorców osób fizycznych, jak i do osób prawnych. Zakłada odliczenie od podstawy opodatkowania wydatków, będących kosztami podatkowymi w rozumieniu ustawy, poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów (w tym nieoferowanych dotychczas przez podatnika do sprzedaży), jak również związanych z osiągnięciem takich przychodów w przypadku produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju (rynku zbytu)._

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że z tzw. „ulgi na ekspansję”, o której mowa w przepisach art. 18eb ustawy o CIT, mogą skorzystać podatnicy, którzy wytworzyli produkty w ramach swojej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 18eb ust. 2 ustawy o CIT przez „produkty” rozumie się rzeczy wytworzone przez podatnika. Wsparciem w ramach ulgi, w świetle art. 18eb ust. 3 ustawy o CIT wymienionych regulacji objęte zostało odpłatne zbycie produktów wytworzonych przez podatnika, do podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W kontekście powyższych wykładni należy dokonać oceny, czy produkty objęte pytaniami oznaczonymi we wniosku Nr 1 i 2 spełniają wymóg „nieoferowania” ich dotychczas do sprzedaży przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca wskazał, że w ramach posiadanego zaplecza laboratoryjnego produkuje oferowane do sprzedaży produkty. Tym samym należy uznać, że są to produkty wytworzone przez Spółkę. W celu zapewnienia konkurencyjności swoich produktów, Wnioskodawca dba o ich ciągły rozwój poprzez tworzenie nowych produktów, które mają zachęcić aktualnych, jak i nowych klientów do współpracy. Tworzenie nowych produktów polega m.in. na:

\- tworzeniu nowych aromatów poprzez zmianę środków albo ich proporcji, z których są tworzone (tj. co do zasady koncentratu, glikolu oraz innych surowców chemicznych służących jako dodatki chłodzące lub słodzące),

\- tworzeniu nowych płynów do papierosów elektronicznych poprzez mieszanie glikolu, gliceryny, aromatów, dodatków oraz nikotyny/soli nikotyny w różnych proporcjach, ilościach oraz opakowaniach (przy czym w zależności od danej receptury, niektóre z wymienionych składników mogą być pominięte w trakcie danej produkcji).

Każdorazowo taki produkt różni się od dotychczas oferowanych produktów poprzez swoje właściwości takie jak: smak czy stężenie nikotyny. Różny jest także ich skład chemiczny.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca opracowując określony nowy Aromat, czy też Płyn do e-papierosów, jest zmuszony każdorazowo podchodzić do danego produktu w sposób indywidualny, zaczynając każdorazowo od zera. Pracę Wnioskodawcy w tym zakresie można podzielić na kilka etapów, które doprowadzają do powstania nowego Aromatu albo Płynu do e- papierosów. Tymi etapami są:

1) ustalenie oczekiwań konsumentów/trendów rynkowych;

2) opracowywanie receptury odpowiadającej ustalonym oczekiwaniom. W tym zakresie najpierw następuje teoretyczne opracowanie tejże receptury oraz dokładne opracowanie procesu produkcji;

3) testowanie przyjętych teoretycznych założeń w zakresie receptury produktu oraz procesu produkcji – tj. weryfikacja laboratoryjna i organoleptyczna czy udało się osiągnąć przyjęte założenia;

4) wytworzenie ostatecznego produktu i opracowanie ostatecznej receptury;

5) certyfikacja ostatecznego produktu, tak aby mógł on zostać dopuszczony do sprzedaży;

6) rozpoczęcie produkcji tegoż produktu.

Dodatkowo Wnioskodawca planuje rozpocząć samodzielne wytwarzanie niektórych produktów dotychczas nabywanych od podmiotów trzecich, np. soli nikotyny oraz nikotyny doczyszczonej do ponad 99%.

Produkty te były oferowane przez Wnioskodawcę jednak nigdy nie były przez niego produkowane. Spółka nie oferowała wcześniej wytworzonych przez siebie produktów określnego typu.

Tym samym należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy iż wprowadzenie do oferty produktów:

\- zmienionych poprzez dodawanie lub zmianę ich parametrów, zmianę właściwości takich jak smak czy stężenie nikotyny, tj. wprowadzenie produktów ze zmienionym składem chemicznym,

\- samodzielnie wytwarzanych, które dotychczas nabywane były od osób trzecich, tj. wprowadzenie produktu określonego typu, który wcześniej nie był wytwarzany przez Wnioskodawcę, różniący się od dotychczasowego procesem produkcji czy też użytych materiałów

stanowić będzie wytworzenie oraz oferowanie produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT.

Odnosząc się z kolei do produktów, które Wnioskodawca planuje rozpocząć samodzielne wytwarzać, a które dotychczas były nabywanych od podmiotów trzecich, np. soli nikotyny oraz nikotyny doczyszczonej do ponad 99%, należy zauważyć, że z uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy 1532), wynika, iż celem wprowadzenia ulgi na ekspansję była zachęta dla podmiotów, aby te zapełniały lukę w łańcuchu dostaw powstałą po wycofaniu się z rynku dostawców azjatyckich w związku z epidemią COVID-19.

Podjęcie własnej produkcji rzeczy dotychczas niewytwarzanych przez podatnika uprawnia do zastosowania ulgi, o której mowa w art. 18eb ustawy o CIT. Zawarty w ust. 4 wymóg „nieoferowania” dotyczy „produktu” w rozumieniu definicji zawartej w ust. 2, co oznacza, że nieoferowana musi być rzecz wytworzona przez podatnika. Wnioskodawca dotychczas nie wytwarzał soli nikotyny oraz nikotyny doczyszczonej do ponad 99%.

W związku z powyższym, w tym zakresie spełniony jest warunek skorzystania z ulgi zawarty w art. 18eb ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Ad. 3 i 4.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 i 4 dotyczą ustalenia czy koszty ponoszone na udział w targach branżowych oraz na promocję produktów, **o których mowa w pytaniach 1 i 2**, jak również koszty ponoszone na udział w konferencjach branżowych, w ramach których dochodzi do promocji ww. produktów, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł rocznie, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka uczestniczy w różnego rodzaju wydarzeniach branżowych na terenie całego świata, takich jak targi i konferencje.

W trakcie targów, Spółka za pośrednictwem swojego stoiska promuje oferowane przez siebie produkty oraz udostępnia potencjalnym kontrahentom różnego rodzaju próbki, w celu zachęcenia ich do nawiązania współpracy. W zakresie natomiast konferencji, Spółka wysyła swoich przedstawicieli, którzy biorą czynny udział w różnego rodzaju prelekcjach oraz debatach, w ramach których dochodzi m.in. do promocji produktów z oferty Spółki.

Każdorazowo Spółka na tych wydarzeniach prezentuje całą gamę swoich produktów, ale w szczególności kładzie nacisk na zupełnie nowe produkty.

W związku z powyższym, Spółka zmuszona jest do ponoszenia różnego rodzajów kosztów uczestnictwa w tego rodzaju wydarzeniach, wymienionych w opisie stanu faktycznego.

Ustalając czy wskazane koszty stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT należy pamiętać, że katalog kosztów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów, uprawniających do ulgi, ma charakter zamknięty. Zatem, tylko wydatki w nim wskazane mogą być odliczone jako koszty kwalifikowane. Jednocześnie ocena, czy dany wydatek mieszczący się w powyższym katalogu może być uznany za podlegający odliczeniu, powinna być dokonywana w każdym przypadku indywidualnie.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 18eb ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty uczestnictwa w targach poniesione na:

a) organizację miejsca wystawowego,

b) zakup biletów lotniczych dla pracowników,

c) zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników.

W art. 18eb ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca, w ramach kosztów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów wymienia także koszty poniesione na działania promocyjno-informacyjne.

Ustawodawca nie zdefiniował tego typu działań, lecz wskazał jedynie przykładowe rodzaje kosztów, które wchodzą w zakres wskazanego przepisu.

W związku z brakiem definicji ustawowej „działań promocyjno-informacyjnych”, posłużyć się należy definicją zawartą w słowniku języka polskiego. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, poprzez pojęcie „promocja” należy rozumieć m.in. „działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia”. Natomiast, poprzez pojęcie „informacja” rozumieć należy czynności związane z „udzielaniem informacji, wskazówek, podawaniem do wiadomości”. Tym samym, zgodnie z powyższymi definicjami, „działaniami promocyjno- informacyjnymi” będą działania, których zamiarem będzie zwiększenie popularności danego produktu oraz udzielanie w jego zakresie potrzebnych informacji.

Wnioskodawca w opisie sprawy dokonał podziału wymienionych we wniosku wydatków na koszty udziału w targach i koszty promocji produktów oraz koszty udziału w konferencjach. Należy zauważyć, że podział ten nie został przeprowadzony według dokonanego przez ustawodawcę, podziału na koszty: uczestnictwa w targach (ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT) oraz działania promocyjno-informacyjne (ust. 7 pkt 2 ww. ustawy). W związku z tym, wydatki, których dotyczą pytania Nr 3 i 4 należy ocenić łącznie pod kątem spełnienia przesłanek art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT.

W wyniku dokonania tej oceny należy uznać, że kosztami uczestnictwa w targach są koszty:

\- związane z opłatą za uczestnictwo w targach;

\- wynajmu powierzchni dla stoisk z produktami spółki;

\- projektowania oraz budowania stoiska;

\- usług związanych z obsługą samego stoiska (np. koszty związane ze zużyciem prądu czy wypożyczeniem sprzętu);

\- transportu produktów spółki w miejsce odbywania się targów;

\- transportu, ale wyłącznie potwierdzonego biletami lotniczymi oraz zakwaterowania pracowników;

\- diet pracowników;

\- wynagrodzenia hostess, które będą obsługiwać stoisko.

Natomiast kosztami działań promocyjno-informacyjnych są koszty:

\- zakupu przestrzeni reklamowych oraz materiałów promocyjnych;

\- transportu materiałów promocyjnych na miejsce targów;

\- usług pozycjonowania treści informacji w wyszukiwarkach internetowych;

\- usług reklamowania produktów w internecie;

\- usług projektowania graficznego i materiałów reklamowych.

Z kolei do wydatków sklasyfikowanych w art. 18eb ust. 7 pkt 4, tj. przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych, należy zaliczyć koszty rejestracji oferowanych produktów zgodnie z Dyrektywą TPD, tj. koszty związane ze zgłoszeniami oraz obsługą zgłoszeń nowych produktów do odpowiednich instytucji w poszczególnych krajach Unii Europejskiej, w tym koszty związane z przeprowadzeniem testów laboratoryjnych tych produktów.

Natomiast nie podlegają odliczeniu w ramach ulgi koszty ponoszone na:

\- transport pracowników niepotwierdzony biletami lotniczymi;

\- diety, transport oraz zakwaterowanie zleceniobiorców, współpracowników oraz członków zarządu komplementariusza spółki.

Powyższe wynika z literalnej wykładni analizowanych przepisów.

Zauważyć dodatkowo należy, że ulga na ekspansję polega na odliczeniu od podstawy opodatkowania kosztów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów bezpośrednio wytworzonych przez podatnika i zbywanych na rzecz podmiotów niepowiązanych. Ulga umożliwia odliczenie wydatków dwa razy – zarówno jako koszty uzyskania przychodów, jak i w ramach samej ulgi (do kwoty 1 mln zł).

Podatnik będzie mógł zatem odliczyć wskazane powyżej koszty od podstawy opodatkowania, jeżeli po skorzystaniu z ulgi, w okresie 2 następujących po sobie lat podatkowych, począwszy od roku, w którym poniesione zostały koszty zwiększenia przychodów (dokonano odliczenia):

\- zwiększył przychody ze sprzedaży produktów w stosunku do przychodów z tego tytułu ustalonych na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok poniesienia tych kosztów lub

\- osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych lub

\- osiągnął przychody ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju.

Biorąc pod uwagę powyższe, koszty ponoszone na udział w targach branżowych oraz na promocje produktów, o których mowa w pytaniach 1 i 2 niniejszego wniosku, jak również na udział w konferencjach branżowych, w ramach których dochodzi do promocji ww. produktów, z wyjątkiem kosztów poniesionych na:

\- transport pracowników niepotwierdzony biletami lotniczymi oraz

\- diety, transport oraz zakwaterowanie zleceniobiorców, współpracowników oraz członków zarządu komplementariusza spółki

stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT a tym samym, o ile zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki wynikające z art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł rocznie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 i 4, w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT, kosztów poniesionych na transport pracowników niepotwierdzony biletami lotniczymi oraz diety, transport oraz zakwaterowanie zleceniobiorców, współpracowników oraz członków zarządu komplementariusza spółki jest nieprawidłowe, zaś w części dotyczącej pozostałych wydatków jest prawidłowe.

Ad.5.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 5 dotyczą ustalenia czy w przypadku uzyskania częściowego dofinansowania przez Wnioskodawcę na promocję swoich produktów od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia pozostałej części poniesionych kosztów zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT.

Powołany powyżej art. 18eb ust. 10 ustawy o CIT, stanowi, że koszty na ekspansję podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem CIT.

Przepisy ustawy o CIT nie regulują wprost zasad rozliczania kosztów na ekspansję w sytuacji, gdy tylko część tych kosztów zostanie podatnikowi zwrócona.

Należy wskazać, że zwrócenie podatnikowi części kosztów na ekspansję nie pozbawia podatnika prawa do skorzystania z odliczenia kosztów kwalifikowanych na zasadach określonych w ustawie o CIT, a jedynie wpływa na kwotę takiego odliczenia.

Należy bowiem wskazać, że celem regulacji zawartej w art. 18eb ust. 10 ustawy CIT jest wykluczenie możliwości skorzystania z omawianego odliczenia w zakresie wydatków, których ekonomicznego ciężaru podatnik nie poniósł, tzn. kwoty wydatkowane przez podatnika zostały mu zwrócone (sfinansowane) przez podmiot zewnętrzny. Jednocześnie literalna wykładnia przepisu nie daje podstaw do zakwestionowania możliwości skorzystania z omawianego odliczenia w przypadku, gdy koszty kwalifikowane ponoszone przez podatnika zostały mu zwrócone tylko w części. Należy bowiem uznać w takim przypadku, że odliczenie na podstawie przepisów art. 18eb ustawy o CIT znajdzie zastosowanie do tej części wydatków, które nie zostały objęte zwrotem środków (zewnętrznym finansowaniem).

W związku z powyższym, w sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma zwrot części kosztów od podmiotu trzeciego, będzie miał on możliwość odliczenia pozostałej (niezwróconej) części poniesionych kosztów zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 5 jest prawidłowe.

Ad. 6.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 6 dotyczą ustalenia czy w przypadku udziału członków zarządu Komplementariusza w targach lub konferencjach, koszty związane z ich udziałem można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku ponoszenia przez niego kosztów związanych z udziałem członków zarządu Komplementariusza w targach oraz konferencjach branżowych, koszty te stanowić będą koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy CIT, a co za tym idzie Spółka będzie uprawniona do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy CIT.

W szczególności Wnioskodawca uważa, że takimi kosztami będą wydatki na:

\- opłacenie udziałów członkom zarządu Komplementariusza w danych targach oraz konferencjach,

\- zakup biletów lotniczych dla członków zarządu Komplementariusza,

\- zakwaterowanie i wyżywienie dla członków zarządu Komplementariusza.

Z powyższym stanowiskiem Wnioskodawcy Oran podatkowy nie może się jednak zgodzić.

Katalog kosztów, które mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 jest katalogiem dokładnie określonym, ma on charakter zamknięty.

Z uwagi na obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania, przepisy dotyczące ulg i preferencje w opodatkowaniu należy interpretować ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej i w granicach tej wykładni. Zatem, literalne brzmienie art. 18eb ust. 7 pkt 1 lit. b i c ustawy o CIT, wskazuje, iż za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów uznaje się koszty uczestnictwa w targach poniesione na zakup biletów lotniczych dla pracowników oraz zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników.

Obie wskazane powyżej kategorie dotyczą jedynie pracowników Wnioskodawcy, nie mogą zatem mieć odniesienia, jak chciałby tego Wnioskodawca, do członków zarządu Komplementariusza.

Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię _contra legem_, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

W związku z powyższym z uwagi na fakt, iż członkowie zarządu Komplementariusza nie są pracownikami Wnioskodawcy, którymi w myśl art. 2 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2022 r., poz. 1510, ze zm.) są osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę, to koszty poniesione na ich udział w targach lub konferencjach nie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 6 jest nieprawidłowe.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

1) czy w przypadku dokonywania przez Wnioskodawcę zmian w oferowanych produktach, tj. dodawania lub zmiany ich parametrów, działania te wiązać się będą z wytworzeniem oraz oferowaniem produktów dotychczas nieoferowanych przez Wnioskodawcę, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

2) czy w przypadku rozpoczęcia samodzielnej produkcji produktów, które dotychczas Wnioskodawca nabywał od pośredników w celu odsprzedaży, będzie można mówić o oferowaniu przez Wnioskodawcę produktów dotychczas nieoferowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

3) czy koszty ponoszone na udział w targach branżowych oraz na promocję produktów o których mowa w pytaniach 1 i 2, jak również koszty ponoszone na udział w konferencjach branżowych, w ramach których dochodzi do promocji ww. produktów, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia ich do wysokości 1.000.000 zł rocznie, w przypadku spełnienia się przesłanek przewidzianych w art. 18eb ust. 4 ustawy o CIT, w odniesieniu do:

\- kosztów poniesionych na:

\- transport pracowników niepotwierdzony biletami lotniczymi,

\- diety, transport oraz zakwaterowanie zleceniobiorców, współpracowników, oraz członków zarządu komplementariusza

– jest nieprawidłowe,

\- pozostałych wskazanych kosztów – jest prawidłowe,

4) czy w przypadku uzyskania częściowego dofinansowania przez Wnioskodawcę na promocję swoich produktów od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia pozostałej części poniesionych kosztów zgodnie z art. 18eb ust. 1 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

5) czy w przypadku udziału członków zarządu Komplementariusza w targach lub konferencjach, koszty związane z ich udziałem można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18eb ust. 7 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Organ podatkowy pragnie również zaznaczyć, że do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca dołączył szereg dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny (weryfikacji); jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Zatem dołączone do wniosku dokumenty pozostały bez wpływu na załatwienie sprawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).