Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.424.2021.2.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-24
Teza: Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń otrzymywanych z Francji, Niemiec i Polski.
Słowa kluczowe: emerytura; Francja; Niemcy; obowiązek-obowiązek podatkowy; renta; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.), uzupełnionym w dniach 3 i 17 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania:

*   emerytury i renty dla wdowy z Francji oraz emerytury z Polski – **jest prawidłowe;**
*   emerytury po mężu z Niemiec – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 3 i 17 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania emerytury i renty dla wdowy z Francji, emerytury po mężu z Niemiec oraz emerytury z Polski.

**We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Na terytorium Polski znajduje się centrum interesów osobistych Wnioskodawczyni – tu mieszka od listopada 2019 r.

Wniosek dotyczy 2020 r. W Polsce Wnioskodawczyni mieszka dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, tzn. ma nieograniczony obowiązek podatkowy i rezydencję podatkową wyłącznie w Polsce.

Wnioskodawczyni posiada wyłącznie obywatelstwo francuskie.

Wnioskodawczyni pobiera:

1.  emeryturę z ZUS – z emerytury potrącane są zaliczki na podatek dochodowy;
2.  emeryturę po mężu z Niemiec – emerytura wpływa na walutowe konto bankowe w Polsce;
3.  emeryturę i rentę dla wdowy z Francji – które wpływają na konto bankowe we Francji. Po uregulowaniu wszelkich formalności Wnioskodawczyni chce, by wpływały na jej konto walutowe w Polsce.

Emerytura po mężu z Niemiec wypłacana jest z tytułu poprzedniego zatrudnienia (automechanik) i pochodzi z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych (art. 18 umowy polsko-niemieckiej o unikaniu podwójnego opodatkowania). Emerytura ta nie jest wypłacana i nie pochodzi z funduszy utworzonych przez państwo niemieckie, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny z tytułu świadczenia usług na rzecz tego państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego oraz nie stanowi emerytury z tytułu świadczonych usług pozostających w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez państwo niemieckie, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.

Emerytura z Francji wypłacana jest z tytułu poprzedniego zatrudnienia:

*   Wnioskodawczyni, która zatrudniona była jako pomoc kuchenna, sprzedawca i technik powierzchniowy, oraz
*   męża, który zatrudniony był jako automechanik i kierowca samochodów ciężarowych (tzw. renta dla wdowy).

Ww. świadczenia z Francji nie stanowią świadczeń, o których mowa w art. 19 ust. 2 umowy polsko-francuskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania. Są to świadczenia, o których mowa w art. 18 tej umowy.

W związku z powyższym opisem ostatecznie zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane świadczenia – z Francji, Niemiec i Polski – podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, świadczenia z Francji, Niemiec i Polski podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie skutków podatkowych otrzymania emerytury i renty dla wdowy z Francji oraz emerytury z Polski, natomiast jest nieprawidłowe w zakresie skutków podatkowych otrzymywania emerytury po mężu z Niemiec.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca przesądził zatem, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 cyt. ustawy) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (art. 4a ww. ustawy).

Z wniosku wynika, że w 2020 r. Wnioskodawczyni posiadała nieograniczony obowiązek podatkowy i rezydencję podatkową wyłącznie w Polsce oraz pobierała emeryturę i rentę dla wdowy z Francji, emeryturę po mężu z Niemiec oraz emeryturę z Polski. Zatem w przedmiotowej sprawie – oprócz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zastosowanie znajdą również uregulowania zawarte w:

*   umowie z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90);
*   umowie z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1 poz. 5).

Stosownie do art. 18 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku emerytury i podobne świadczenia lub renty, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 18 ust. 2 tejże umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu płatności otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że emerytury i podobne świadczenia lub renty otrzymywane z Niemiec, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają – co do zasady – opodatkowaniu tylko w Polsce. Wyjątek dotyczy jednak sytuacji, gdy świadczenia (płatności) są wypłacane z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych Republiki Federalnej Niemiec, bowiem wówczas, stosownie do ww. art. 18 ust. 2 umowy, płatności takie podlegają opodatkowaniu tylko w państwie źródła, tj. w Niemczech.

Wobec powyższego, z uwagi na to, że – jak wynika z wniosku – emerytura po mężu z Niemiec pochodzi z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych, to na mocy art. 18 ust. 2 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podlega opodatkowaniu tylko w państwie źródła, tj. w Niemczech.

Przechodząc na grunt umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku – zgodnie z art. 18 tej umowy, z zastrzeżeniem postanowień artykułu 19 ustęp 2, renty, emerytury i podobne wynagrodzenie z tytułu poprzedniego zatrudnienia, wypłacane osobie zamieszkałej w jednym Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 19 ust. 2 lit. a ww. umowy, renty i emerytury przekazywane przez Umawiające się Państwo albo przez jedną z jego jednostek samorządu lokalnego, albo przez jedną z ich osób prawnych prawa publicznego, bądź wprost, bądź w ciężar tworzonego przez nie funduszu osobie fizycznej z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych temu Państwu, albo tej jednostce samorządu, albo tej osobie prawnej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Przy czym, w myśl art. 19 ust. 2 lit. b ww. umowy, jednakże te renty i emerytury podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli ich odbiorca ma w tym Państwie miejsce zamieszkania i posiada jego obywatelstwo.

Publiczny charakter usług świadczonych Umawiającemu się Państwu, jego jednostkom samorządu lokalnego albo jednej z ich osób prawnych prawa publicznego jest określony zgodnie z prawem wewnętrznym tego Państwa (art. 19 ust. 3 ww. umowy).

Z powołanych powyżej przepisów wynika jednoznacznie, że – co do zasady – renty, emerytury i podobne wynagrodzenie z tytułu poprzedniego zatrudnienia wypłacane z Francji osobie fizycznej, która ma miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Wyjątek dotyczy tylko emerytur i rent otrzymywanych z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych na rzecz państwa, jednostek samorządu lokalnego tego państwa albo jednej z ich osób prawnych prawa publicznego – świadczenia te podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (we Francji). Jednakże tego rodzaju świadczenia podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie zamieszkania (w Polsce) w sytuacji gdy świadczeniobiorca ma w tym państwie zarówno miejsce zamieszkania, jak i posiada obywatelstwo tego państwa.

Wobec powyższego, z uwagi na to, że w 2020 r. Wnioskodawczyni – posiadającej nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce – wypłacana była z Francji emerytura z tytułu poprzedniego zatrudnienia oraz z tytułu poprzedniego zatrudnienia jej męża (tzw. renta dla wdowy) i nie były to świadczenia, o których mowa w art. 19 ust. 2 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku – to w tej sytuacji zastosowanie znalazły przepisy polskiego prawa podatkowego, gdyż w świetle ww. umowy polsko-francuskiej świadczenia te podległy opodatkowaniu tylko w Polsce – tak jak emerytura z polskiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń społecznych (ZUS).

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest natomiast zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl pkt 1 tego artykułu, źródłem przychodu jest m.in. emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 7 cytowanej ustawy przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Stosownie do treści art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali podatkowej. W skali tej podane są obowiązujące w danym roku stawki podatkowe i kwoty progów podatkowych.

Organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń przedemerytalnych i zasiłków przedemerytalnych, nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, rent strukturalnych, rent socjalnych oraz rodzicielskich świadczeń uzupełniających – o czym stanowi art. 34 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do treści art. 35 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy – od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

Natomiast w sytuacji, gdy emerytura z zagranicy jest otrzymywana bez pośrednictwa płatnika należy mieć na uwadze przepis art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z emerytur i rent z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

W myśl art. 44 ust. 3a ww. ustawy podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Reasumując, otrzymana w 2020 r. przez Wnioskodawczynię ww. emerytura po mężu z Niemiec (z niemieckiego obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych) podlegała opodatkowaniu tylko w Niemczech, natomiast emerytura i renta dla wdowy z Francji oraz emerytura z Polski podlegały opodatkowaniu tylko w Polsce.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe w zakresie skutków podatkowych otrzymania emerytury i renty dla wdowy z Francji oraz emerytury z Polski, natomiast za nieprawidłowe – w zakresie skutków podatkowych otrzymania emerytury po mężu z Niemiec.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.