Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.930.2023.13.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-16
Teza: Obowiązek płatnika w zakresie ustalenia, czy w przypadku
zakwalifikowania wynagrodzenia na gruncie właściwej umowy
o unikaniu podwójnego opodatkowania jako zysków
przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji
kontrahenta dla wypłat nieprzekraczających 2.000.000 zł w
trakcie roku podatkowego będą Państwo uprawnieni do
niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany
certyfikat rezydencji, bez konieczności dalszego
szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w
art. 44f ust. 4 pkt 4; 5 ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych.
Słowa kluczowe: kontrahent
obowiązek-obowiązek płatnika
pobór-pobór podatku u źródła
usługi
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2b-pkt 7
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2d
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 5a-pkt 21
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 5a-pkt 33d
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 29 -ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 29 -ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7-art. 41-ust. 12
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7-art. 41-ust. 15
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7-art. 41-ust. 4
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7b-art. 44f-ust. 4-pkt 4
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7b-art. 44f-ust. 4-pkt 5

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 8 grudnia 2023 r. - w odpowiedzi na wezwanie. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego zdarzenia przyszłego
    Są Państwo spółką kapitałową mająca siedzibę na terytorium Polski, podlegającą
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Prowadzą Państwo działalność
    gospodarczą polegającą na handlu (...).
    Są Państwo podmiotem działającym w ramach międzynarodowej grupy (...) (dalej:
    "Grupa"), która posiada swoje podmioty zależne m.in. w Czechach, Słowacji, Rumunii, USA,
    Niemczech, Hiszpanii.
    W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nabywają Państwo, zarówno od
    podmiotów będących osobami prawnymi, jak i osobami fizycznymi prowadzącymi
    działalność gospodarczą, w tym podmiotów powiązanych, jak i niepowiązanych w
    rozumieniu przepisów o cenach transferowych, o których mowa w art. 11a ustawy z dnia

    15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz.
    2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) oraz w art. 23m ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o
    podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. dalej:
    „ustawa o PIT”), posiadających siedzibę poza terytorium RP (dalej: „Kontrahenci” lub
    pojedynczo „Kontrahent”), usługi niematerialne wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy
    o CIT oraz w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, które na gruncie właściwej umowy o
    unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią zyski przedsiębiorstw opodatkowane w
    kraju rezydencji Kontrahenta (dalej „Usługi”), przykładowo są to:
        usługi reklamowe, w tym reklama online, reklama drukowana, artykuły reklamowe
        online, artykuły reklamowe drukowane, baner online,
        usługi prawne,
        usługi doradcze.
    Wskazują Państwo, że dokonywane przez Państwa wypłaty należności z tytułu Usług na
    rzecz Kontrahenta mogą przekroczyć w danym roku podatkowym limit 2 mln zł.
    Państwa kontrahenci posiadają swoje siedziby, między innymi, na terytorium USA, Wielkiej
    Brytanii, Holandii, Republice Czeskiej oraz Niemczech.
    Kontrahenci nie prowadzą w Polsce działalności poprzez zakład w rozumieniu stosownych
    umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, do którego przypisane byłyby zyski z
    przedmiotowych usług niematerialnych.
    W związku z powyższym, wynagrodzenie wypłacane przez Państwa za Usługi zasadniczo
    podlega opodatkowaniu u źródła w Polsce na podstawie ustawy o CIT - w przypadku
    podmiotów będących osobami prawnymi oraz ustawy o PIT - w przypadku podmiotów
    będących osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą (dalej jako:
    "Wynagrodzenie"), a Państwo - w jego zakresie - pełnią funkcję płatnika zryczałtowanego
    podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT oraz
    zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 42 ust. 4
    ustawy o PIT.
    Są Państwo w posiadaniu ważnych na dzień wypłaty należności z tytułu Usług certyfikatów
    rezydencji Kontrahentów.
    Elementy transgraniczne dotyczące osób fizycznych: USA, Wielka Brytania, Holandia,
    Republika Czeska, Niemcy.
    Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    1) Czy w przypadku zakwalifikowania Wynagrodzenia na gruncie właściwej UPO jako
      zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji kontrahenta, dla wypłat
      nieprzekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego, będą Państwo
      uprawnieni do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat
      rezydencji, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o
      których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT?
    2) Czy w przypadku zakwalifikowania Wynagrodzenia na gruncie właściwej UPO jako
      zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji kontrahenta, dla wypłat
      nieprzekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego, będą Państwo
      uprawnieni do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat
      rezydencji, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o
      których mowa w art. 44f ust. 4 pkt 4-5 ustawy o PIT?
    Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 dotyczące podatku
    dochodowego od osób fizycznych. Natomiast odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące
    podatku dochodowego od osób prawnych została udzielona odrębnym rozstrzygnięciem.
    Państwa stanowisko w sprawie

    Ad. 2.
    Państwa zdaniem, w sytuacji zakwalifikowania Wynagrodzenia na gruncie właściwej UPO
    jako zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji kontrahenta, dla wypłat
    nieprzekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego będą Państwo
    uprawnieni do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji,
    bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w
    art. 44f ust. 4 pkt 4-5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek
    dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których
    mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania
    rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych,
    usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz
    świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20%
    przychodu.
    W tym miejscu również odwołać się należy do art. 7 ust. 1 zd. 1 Modelowej Konwencji,
    który był przedmiotem analizy w Państwa uzasadnieniu powyżej. Zgodnie z nim zyski
    przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym
    Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się
    Państwie poprzez położony tam zakład. W niektórych umowach o unikaniu podwójnego
    opodatkowania, które obowiązują pomiędzy Rzeczpospolitą Polską, a państwem
    rezydencji Państwa Kontrahentów występuje również art. 14. Zasady opodatkowania
    dochodu uzyskiwanego przez osobę fizyczną z działalności o samodzielnym charakterze
    są analogiczne jak w przypadku zakwalifikowania dochodów jako zysków
    przedsiębiorstwa. Z tego powodu artykuł ten 29 kwietnia 2000 r. został skreślony z tekstu
    Modelowej Konwencji.
    Z uwagi na powyższe, Państwa argumentacja dotycząca przesłanek materialnoprawnych,
    od których mogłaby zależeć możliwość niepobrania w Polsce podatku u źródła od „zysków
    przedsiębiorstwa” bądź „dochodów uzyskiwanych z wykonywania działalności o
    samodzielnym charakterze”, osiąganych przez rezydenta kraju innego niż Rzeczpospolita
    Polska jest tożsama z tą zaprezentowaną w uzasadnieniu stanowiska nr 1.
    Reasumując, jeżeli Wynagrodzenie za Usługi stanowi „zyski przedsiębiorstwa” bądź
    „dochód uzyskiwany z wykonywania działalności o samodzielnym charakterze”, o których
    mowa w art. 7 ust. 1, art. 14 ust. 1 UPO, a otrzymujący je Kontrahent nie prowadzi w
    Polsce działalności poprzez położony tu zakład, to w sytuacji będącej przedmiotem
    niniejszego wniosku spełnione są warunki materialnoprawne niepobrania podatku w
    przypadku wypłaty Wynagrodzenia.
    Przechodząc natomiast do aspektów formalnych braku obowiązku poboru podatku,
    należy wskazać, że w myśl art. 29 ust. 2 ustawy o PIT przepisy ust. 1 stosuje się z
    uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest
    Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej
    umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku
    zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów
    podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem
    rezydencji.
    Poza powyższym przepisem, ustawodawca wskazał również, w art. 41 ust. 4aa ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, iż przy weryfikacji warunków zastosowania
    obniżonej stawki podatku albo zwolnienia lub warunków niepobrania podatku,
    wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do dochowania
    należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się
    charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązanie w rozumieniu
    art. 23m ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

    Powołane powyżej przepisy statuują warunki formalne, które muszą być spełnione, aby
    możliwy był brak poboru podatku u źródła w oparciu o postanowienia Modelowej
    Konwencji oraz przepisy właściwej UPO.
    Podobnie jak w przypadku ustawy o CIT, na gruncie ustawy o PIT warunkami tymi są:
    1) udokumentowanie miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem
      rezydencji oraz;
    2) dokonanie weryfikacji warunków niepobrania podatku wynikających z odpowiedniej
      umowy przy dochowaniu należytej staranności, która uwzględniać powinna charakter
      oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.
    Niezależnie należy wskazać, że art. 44f ustawy o PIT nakazuje szczegółową weryfikację
    przesłanek do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisów szczególnych w celu
    dokonania zwrotu podatku pobranego zgodnie z art. art. 41 ust. 12 ustawy o PIT. W ust. 4
    ww. artykułu zawarty jest otwarty katalog dokumentacji pozwalającej na ustalenie
    zasadności wniosku. Innymi słowy celem wymienionych w nim dokumentów jest
    poświadczenie, iż przesłanki do zastosowania zwolnienia zostały szczegółowo zbadane i
    nie występuje sytuacja, w której wypłacający lub odbiorca ich nie spełnia. Do wniosku o
    zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie jego zasadności, w
    szczególności:
    1) oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą składany
      jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek
      podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że podatnik albo jego zagraniczny zakład
      jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w przypadku, o którym mowa
      w ust. 2 pkt 1;
    2) oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju
      miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany
      przychód - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są uzyskiwane
      w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
    Powyższe dokumenty pozwalają zatem na ustalenie, że przesłanki dotyczące posiadania
    statusu rzeczywistego właściciela zostały szczegółowo zbadane i potwierdzone
    stosownymi oświadczeniami.
    Niemniej jednak, przepis art. 41 ust. 4aa ustawy o PIT w swoim brzmieniu nie uzależnia
    możliwości niepobrania podatku na gruncie stosownej UPO, od gromadzenia
    dokumentacji, która potwierdzałaby dokonanie weryfikacji warunków niepobrania
    podatku wynikających z odpowiedniej umowy przy dochowaniu należytej staranności.
    Wprowadza on jedynie konieczność dochowania należytej staranności, jednak bez
    wymogu potwierdzenia jej dochowania stosownymi oświadczeniami.
    W ustawie o PIT występuje analogiczny jak w przypadku ustawy o CIT przepis odnoszący
    się do wypłat na rzecz podmiotu powiązanego, które w roku podatkowym obowiązującym
    u wypłacającego przekraczają łącznie kwotę 2 mln zł.
    Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 12 zd. pierwsze ustawy o PIT, jeżeli łączna kwota
    dokonanych na rzecz podmiotu powiązanego wypłat (świadczeń) lub postawionych do
    jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 ust. 1
    pkt 1 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a przekracza w roku podatkowym obowiązującym u
    wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 mln zł na rzecz tego samego podatnika,
    płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, stosując stawki
    podatku określone w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 mln
    zł, z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku,
    wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
    Powyższy przepis wprowadza zatem zróżnicowanie w zakresie sposobu poboru (brak
    poboru, zastosowania zwolnienia lub obniżonej stawki) podatku u źródła z tytułu

    należności wypłacanych w ramach roku podatkowego płatnika na rzecz danego podmiotu
    powiązanego, niemniej jedynie w przypadku wypłat przewyższających kwotę 2 mln zł oraz
    jedynie z tytułu należności licencyjnych, odsetek oraz dywidend.
    Obowiązek badania szczegółowych przesłanek z art. 44f ust. 4 pkt 5-6 ustawy o PIT oraz
    gromadzenia dokumentacji wymaganej do wykazania przez Państwa spełnienia warunków
    zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, występuje przy chęci
    złożenia wniosku o zwrot podatku z tytułu wpłaconych należności.
    W konsekwencji, w sytuacji wskazanej w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego),
    jeśli Wynagrodzenie podlega opodatkowaniu tylko w państwie rezydencji Kontrahenta, są
    Państwo uprawnieni do niepobrania podatku u źródła z tytułu Wynagrodzenia na
    podstawie przepisów Modelowej Konwencji oraz stosownej UPO, jeżeli wartość tego
    Wynagrodzenia nie przekroczyła w danym roku podatkowym płatnika kwoty 2 mln zł,
    wyłącznie w oparciu o otrzymany certyfikat rezydencji.
    Na tle powyższego uzupełnienia wnoszą Państwo o uznanie wniosku za kompletny i
    wydanie interpretacji indywidualnej.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 29 grudnia 2023 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0114-KDIP3-2.4011.930.2023.4.MN, w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 8 stycznia 2024 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    7 lutego 2024 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Łodzi.
    Wnieśli Państwo o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów
    postępowania, według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 28
    maja 2024 roku sygn. akt I SA/Łd 174/24.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a
    następnie wycofałem skargę kasacyjną, wobec czego Naczelny Sąd Administracyjny
    umorzył postępowanie kasacyjne.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 23 kwietnia 2025
    roku.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w ww. wyroku;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej -
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r.
    poz. 2383):
      Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca
      osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do
      obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie
      organowi podatkowemu.
    Obowiązek podatkowy
    Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
      1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
      gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
      2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
      podatkowym.
    Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Z art. 4a ww. ustawy wynika, że:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Źródła przychodów
    Jak wynika z art. 3 ust. 2b pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji,
      wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki
      organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania,
      siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca
      zawarcia umowy i wykonania świadczenia.
    Art. 3 ust. 2d ustawy stanowi, że:
      Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody
      wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których
      mowa w ust. 2b pkt 1-6.
    Katalog dochodów (przychodów) wymienionych w cytowanym wyżej art. 3 ust. 2b ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest katalogiem zamkniętym; wymienia
    jedynie przykładowe, najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku
    podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko

    przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to
    wyliczenie wyczerpujące.
    Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za
    osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na
    zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów cudzoziemca znajduje się na obszarze
    Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody
    uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony
    obowiązek podatkowy).
    Cytowany uprzednio art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    stanowi, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski.
    Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w
    Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi.
    O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów
    trwale związane jest z terytorium Polski lub gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci
    eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.
    Jak już bowiem wspomniano przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się z
    uwzględnieniem Konwencji/umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania,
    których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Z informacji przedstawionych przez Państwa wynika, że:
    1. nabywają Państwo od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą usługi,
      jak np. usługi reklamowe, prawne i doradcze;
    2. Państwa kontrahenci mają swoje siedziby m.in. w USA, Wielkiej Brytanii, Holandii,
      Republice Czeskiej oraz w Niemczech;
    3. na dzień wypłaty należności z tytułu usług posiadają Państwo ważne certyfikaty
      rezydencji kontrahentów.
    Podatek u źródła
    Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy:
      Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:
      1) z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione
      w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów
      wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze
      sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu
      produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia
      przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz
      za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej,
      handlowej lub naukowej (know-how);
      5) z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług
      reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji
      pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o
      podobnym charakterze
      - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu (pkt 5).
    Według postanowień art. 29 ust. 2 powołanej ustawy:
      Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego
      opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie
      stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego

      opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest
      możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca
      zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.
    Certyfikat rezydencji
    Stosownie do art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji oznacza to zaświadczenie o
      miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy
      organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.
    Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, a uzyskuje przychody na tym
    terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia
    właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy
    podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie
    podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca
    siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem
    (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej oraz
    spełnienia innych warunków o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    W art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymienione zostały
    określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom
    zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega
    opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia,
    potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten
    nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który
    dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz
    nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 41 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie
    przyszłe z którego wynika w szczególności, że wynagrodzenie tytułem usług reklamowych,
    prawnych oraz doradczych wypłacane będzie na rzecz rezydentów mających siedzibę na
    terytorium USA, Wielkiej Brytanii, Holandii, Republiki Czeskiej oraz Niemiec, zasadnym jest
    przeanalizowanie zapisów stosownych umów/konwencji o unikaniu podwójnego
    opodatkowania poszczególnych Kontrahentów.
    Z wniosku wynika, że osoby, którym wypłacają Państwo wynagrodzenie kwalifikowane
    jako zyski przedsiębiorstwa, mają stałe miejsce zamieszkania m.in. w USA, Wielkiej
    Brytanii, Holandii, Republice Czeskiej i w Niemczech.
    Zasadnym jest zatem przeanalizowanie zapisów stosownych umów/konwencji o unikaniu
    podwójnego opodatkowania.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a
    Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania w
    zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie 8 października 1974 r. (Dz. U.
    z 1976 r. poz. 178):
      Zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane
      tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim
      Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo
      wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być
      opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w
      jakiem mogą być przypisane temu zakładowi.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym
    Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego

    opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006
    r. poz. 1840), zmodyfikowanej Konwencją wielostronną implementującą środki
    traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy
    opodatkowania i przenoszeniu zysku podpisaną 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz.
    1369):
      Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
      tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się
      Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje
      działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w
      drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu
      zakładowi.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem
    Niderlandów w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków
    od dochodu oraz zapobiegania uchylaniu się i unikaniu opodatkowania podpisanej w
    Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 216 poz. 2120 ze zm.) zmienionej
    Protokołem między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów o zmianie
    Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie
    podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku, oraz Protokołu,
    podpisanego w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku z dnia 29 października 2020 r. (Dz. U.
    z 2022 r. poz. 906):
      Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
      tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w
      drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli
      przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w ten sposób, zyski które można
      przypisać temu zakładowi zgodnie z postanowieniami ustępu 2, mogą być
      opodatkowane w tym drugim Państwie.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w
    sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od
    opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13
    września 2011 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 991), zmodyfikowanej przez Konwencję
    wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu
    zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez
    Polskę i Czechy dnia 7 czerwca 2017 r.:
      Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
      tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w
      drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli
      przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski
      przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej
      mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną
    Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. poz. 90):
      Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
      tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w
      drugim Umawiającym się Państwi poprzez położony tam zakład. Jeżeli
      przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa
      mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakie
      mogą być przypisane temu zakładowi.
    Z powyższych przepisów Umów/Konwencji wynika, że zyski przedsiębiorstwa
    Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Jeśli

    przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą
    poprzez położony zakład, to zyski przypisane temu zakładowi mogą być opodatkowane w
    drugim Państwie.
    Według organu, analizując zapisy ww. umów UPO w odniesieniu do opisu sprawy, z której
    wynika, że kontrahentami, świadczącymi na Państwa rzecz usługi niematerialne są/będą
    osoby prawne mające siedzibę między innymi, na terytorium USA, Wielkiej Brytanii,
    Holandii, Republice Czeskiej oraz Niemczech, należy zgodzić się ze Spółką, że należności z
    tytułu usług wskazanych we wniosku stanowią/stanowić będą „zyski przedsiębiorstwa”, o
    których mowa w art. 7 i 8 ust. 1 ww. umów UPO. Zyski te podlegają zatem opodatkowaniu
    tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje (w rozpatrywanej sprawie
    - odpowiednio w USA, Wielkiej Brytanii, Holandii, Republice Czeskiej oraz Niemczech - pod
    warunkiem właściwego formalnego udokumentowania).
    Powzięli Państwo wątpliwość, czy w przypadku zakwalifikowania Wynagrodzenia na
    gruncie analizowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania jako zysków
    przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji dla wypłat nieprzekraczających
    2.000.000 zł w trakcie roku podatkowego płatnika są Państwo uprawnieni do niepobrania
    podatku u źródła w oparciu o posiadany certyfikat rezydencji, bez konieczności dalszego
    szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 44f ust. 4 pkt 4-5 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Wymóg zachowania należytej staranności
    Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek
      dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji
      podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30
      ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust.
      4d, 5, 10, 12 i 21.
    Stosownie do art. 41 ust. 12 tej ustawy:
      Jeżeli łączna kwota dokonanych na rzecz podmiotu powiązanego wypłat (świadczeń)
      lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów
      określonych w art. 29 ust. 1 pkt i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a przekracza w roku
      podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000
      zł na rzecz tego samego podatnika, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany
      podatek dochodowy, stosując stawki podatku określone w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art.
      30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł, z pominięciem stawki podatku,
      zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów
      szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisu zdania
      pierwszego nie stosuje się do wypłat (świadczeń) lub postawionych do dyspozycji
      podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1, pieniędzy lub wartości pieniężnych z
      tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4.
    Przepis art. 41 ust. 15 omawianej ustawy stanowi natomiast, że:
      Przepisu ust. 12 nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:
      1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla
      zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających
      z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
      2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 4aa, nie posiada wiedzy
      uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość
      zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających
      z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
    Pomocne w ustaleniu zasad należytej staranności są przepisy art. 44f ust. 4 pkt 4 i 5
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego:

      Do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie
      jego zasadności, w szczególności:
      4) oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą
      składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży
      obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że podatnik albo jego
      zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w
      przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;
      5) oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju
      miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany
      przychód - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są
      uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.
    Zgodnie z art. 5a pkt 33d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu - oznacza to podmiot, który
      spełnia łącznie następujące warunki:
      a) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej
      przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej
      części,
      b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem
      zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
      c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju miejsca zamieszkania, jeżeli
      należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy
      czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą,
      uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w
      zakresie otrzymanej należności.
    Państwa obowiązki dotyczące wypłat nieprzekraczających 2.000.000 PLN
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wskazał, że:
      (...) warunkiem uprawniającym płatnika do niepobrania podatku, w warunkach, o
      których mowa we wniosku interpretacyjnym jest udokumentowanie miejsca
      zamieszkania podatnika stosownym certyfikatem rezydencji. Nie oznacza to jednak,
      że płatnik jest pozbawiony rozsądnej oceny całokształtu wszystkich okoliczności
      składających się na decyzję o niepobraniu podatku. W szczególności jest
      zobowiązany dokonać weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika prowadzącego
      określoną rzeczywistą działalność gospodarczą oraz formalnego zbadania certyfikatu
      rezydencji pod kątem porównania danych w nim zawartych i danych kontrahenta
      gospodarczego.
    W ocenie Sądu:
      W spełnieniu tych obowiązków należy zatem upatrywać celu regulacji zawartej w art.
      41 ust. 4aa, zgodnie z którymi „Przy weryfikacji (....) warunków niepobrania podatku,
      wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do
      dochowania należytej staranności.”
    Jak wskazał Sąd:
      Pojęcia należytej staranności ustawa podatkowa nie definiuje, doprecyzowując je
      jedynie poprzez wskazanie, że należytą staranność należy oceniać przy
      uwzględnieniu charakteru i skali działalności płatnika. W prawie podatkowym pojęcie
      należytej staranności używane jest w odniesieniu do działania podatników podatku
      od towarów i usług, jednakże w większości przypadków zachowanie tej staranności
      oceniane jest ad casum. Można jedynie wyprowadzić ogólny wniosek, że zachowanie
      tej staranności powinno być oceniane w momencie dokonania czynności
      opodatkowanej, a od podatnika przy weryfikacji kontrahenta wymaga się dokonania

      czynności możliwych do dokonania w normalnym toku czynności i uzależnionych od
      okoliczności transakcji (por. K. Lasiński-Sulecki, Pojęcie „należyta staranność” i jego
      znaczenie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, ZNSA 2017, nr 6, s. 26-39
      i przywołane tam orzecznictwo P. Grzybowski, Orzecznicza konstrukcja dowodzenia
      dobrej wiary oraz podstawy jej domniemania [w:] Dobra wiara w podatku od
      wartości dodanej, W. 2020.). Pojęcie należytej staranności znane jest także prawu
      cywilnemu. Tam definiuje się je jako obiektywnie istniejący wzorzec postępowania,
      stworzony w celu jak najlepszego wykonywania zobowiązań, zabezpieczający
      interesy stron przez odniesienie treści staranności do danego rodzaju stosunków
      (por. A. Opalski, K. Oplustil, Niedochowanie należytej staranności jako przesłanka
      odpowiedzialności cywilnoprawnej zarządców spółek kapitałowych, PPH 2013, nr 3, s.
      11-23, P. Nazaruk [w:] Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. J. Ciszewski,
      LEX/el. 2022, art. 355). Można zatem przyjąć, że dochowanie należytej staranności
      przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 należy również rozumieć jako działanie
      zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie,
      na miarę możliwości organizacyjnych i prawnych płatnika, dostępnych dla płatnika
      informacji pozwalających na pobranie (zaniechanie pobrania podatku) na zasadach
      określonych w umowie o unikaniu opodatkowania.
      Nie oznacza to jednak obowiązku w każdym przypadku przeprowadzenia weryfikacji
      podatnika w zakresie określonym w art. 28 ust. 4 pkt 4-6 ustawy (wyrok NSA z dnia
      14 czerwca 2022 r. sygn. akt II FSK 373/22) zapadły w zbliżonym stanie faktycznym na
      gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co nie zmienia istoty i
      trafności zacytowanego wyżej stanowiska orzeczniczego znajdującego zastosowanie
      także na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi:
      W konsekwencji za błędne uznać należy stanowisko organu, iż należytą staranność
      należy odnosić do spełnienia przez płatnika warunków, o których mowa w art. 41 ust.
      12 w związku z art. 41 ust. 15 i art. 44f ust. 4 ustawy PIT. Wymienione przepisy
      określają obowiązki płatnika w sytuacji, gdy łączna kwota należności wypłacanych
      podatnikowi przekracza w roku podatkowym 2 000 000 zł i dotyczą warunków
      zwrotu zryczałtowanego podatku PIT od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł.
    Mając na uwadze uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z
    28 maja 2024 r. sygn. akt I SA/Łd 174/24, w przypadku zakwalifikowania wynagrodzenia na
    gruncie właściwej UPO jako zysków przedsiębiorstwa opodatkowanych w kraju rezydencji
    kontrahenta, dla wypłat nieprzekraczających 2.000.000 PLN w trakcie roku podatkowego,
    będą Państwo uprawnieni do niepobrania podatku u źródła w oparciu o otrzymany
    certyfikat rezydencji, bez konieczności dalszego szczegółowego weryfikowania przesłanek,
    o których mowa w art. 44f ust. 4 pkt 4-5 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie
    wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z 29 grudnia 2023 r. Nr 0114-KDIP3-
    2.4011.930.2024.4.MN oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku. Niniejsza interpretacja stanowi
    ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 28 maja 2024 r. sygn. akt I SA/Łd 174
    /24 (data wpływu wyroku 26 maja 2025 r.).
    Ponadto wyjaśnić należy, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji
    indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne

    lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady
    prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art.
    121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć
    miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany
    interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym
    przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną
    interpretację ogólną, indywidualną lub objaśnienie podatkowe jeżeli stwierdzi ich
    nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału
    Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wynika z
    powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej
    (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu
    faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii
    orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu
    pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą
    aktualność.
    Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji
    upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a
    informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez
    stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku
    stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas
    wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym
    rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku
    spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego
    okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.