Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.427.2021.1.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-16
Teza: Skutki podatkowe otrzymania częściowego zwrotu ulokowanego kapitału.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; obligacje; postępowanie-postępowanie układowe; przychód; rata-wypłata ratalna; układ-układ z wierzycielami
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania zwrotu ulokowanego kapitału – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

17 maja 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni zakupiła w kwietniu 2017 roku za pośrednictwem banku obligacje zwykłe na okaziciela spółki windykacyjnej S.A. (dalej: S.A.). Obligacje serii 1 i 2 (zasymilowane z serią notowaną wcześniej pod nazwą skróconą X) zostały zakupione za kwotę 150.000 zł. W wyniku zakupu Wnioskodawczyni stała się więc obligatariuszem S.A., któremu przysługiwała wobec S.A. wierzytelność wynikająca z nabytych obligacji.

Obligacje nie zostały wykupione w terminie. S.A. jako emitent nie był w stanie w terminie spłacić wszystkich zobowiązań (w tym wykupić wyemitowanych obligacji), ale podjął próbę naprawy swojej sytuacji finansowej pod nadzorem sądu, który przez czas restrukturyzacji będzie chronił go przed wierzycielami. W toku przyśpieszonego postępowania układowego S.A. złożył propozycje układowe, które zostały zaakceptowane przez Zgromadzenie Wierzycieli. Układ został następnie zatwierdzony przez Sąd nadzorujący. Zgodnie z zaakceptowanymi przez Radę Wierzycieli propozycjami układowymi Spółki, obligatariusze (w tym Wnioskodawca) zostali zaliczeni do pierwszej grupy wierzycieli, którzy zostaną zaspokojeni w 25% należności głównej, a zadłużenie w pozostałej części (to jest 75% należności głównej oraz całość odsetek) zostało umorzone. Wypłata 25% należności głównej będzie odbywać się w 14 ratach płatnych co 6 miesięcy.

Reasumując, zgodnie z prawomocnym postanowieniem sądu zatwierdzającego układ obligatariusze odzyskają 25% ulokowanego kapitału w 14 płatnych co pół roku ratach, a wierzytelności w pozostałym zakresie (to jest 75% zainwestowanego kapitału oraz całość odsetek umownych oraz od należności przeterminowanych) zostały umorzone. Wnioskodawczyni odzyska więc w ciągu ośmiu lat 25% zainwestowanych środków (kwoty głównej), a to oznacza, że otrzyma 25% z kwoty 150.000 zł, czyli 37.500 zł. Pierwsza rata została wypłacona w miesiącu grudniu 2020 roku w kwocie 1.500 zł.

Ww. obligacje nie zostały zakupione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane przez Wnioskodawczynię raty podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Wnioskodawczyni ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatek na nabycie obligacji?

Wnioskodawczyni uważa, że:

1.  otrzymane raty w dacie otrzymania stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych,
2.  wydatek na nabycie obligacji ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu proporcjonalnie do otrzymanej kwoty raty, tj. otrzymując kwotę 1.500 zł (25% wpłaconej kwoty) ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu umorzoną kwotę 4.500 zł.

Źródła przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zostały określone w art. 10 ust. 1 tej ustawy. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, iż ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych to oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 89, 284, 288 i 568).

Stosownie do art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych rozumie się przez to akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. — Kodeks spółek handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jak stanowi art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38 z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

W myśl art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik (zbywca obligacji) ma obowiązek sam rozliczyć przychód z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych na PIT-38, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym uzyskał ów przychód.

Obowiązek samodzielnego rozliczenia 19% podatku przez podatnika występuje w sytuacji, gdy dokona on zbycia papieru wartościowego, tj. obligacji. W takim przypadku podatnik powinien ustalić dochód zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jako różnicę pomiędzy przychodem uzyskanym z tytułu odpłatnego zbycia obligacji a kosztami uzyskania przychodów, tj. wydatkami poniesionymi na nabycie obligacji. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych. Gdy koszty uzyskania przychodów (określone na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy) przekraczają przychody z odpłatnego zbycia obligacji (określone na podstawie art. 19 ustawy), to podatnik zobowiązany jest wykazać stratę.

Reasumując, Wnioskodawczyni powinna dokonać rozliczenia otrzymania raty wynikającej z układu w deklaracji PIT-38, składanej w terminie do końca kwietnia roku następującego po roku, w którym transakcja odpłatnego zbycia obligacji miała miejsce. Przychodem jest otrzymana kwota, a kosztem uzyskania przychodu jest kwota, jaką Wnioskodawczyni poniosła na nabycie obligacji. W związku z tym, że Wnioskodawczyni otrzyma 25% należności głównej, to pozostałe 75% kwoty poniesionej na nabycie obligacji ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu do roku, w którym otrzymano ratę wynikającą z układu. W myśl bowiem art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych. Cytowany przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, iż poniesione wydatki na cele wymienione w tym przepisie, do których należą również wydatki na nabycie akcji, stanowią koszt uzyskania przychodu w przypadkach uzyskania przychodu z ich odpłatnego zbycia i wskazuje na bezpośredni związek poniesienia wydatku z uzyskaniem konkretnego przychodu. W związku z tym, iż Wnioskodawczyni uzyska przychód z tytułu opisanych w stanie faktycznym akcji, to może uznać za koszt uzyskania przychodów wydatki poniesione na nabycie tychże akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Z kolei w świetle ust. 2 ww. przepisu, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 tejże ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższej definicji wynika, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), bądź też na skutek określonego zdarzenia (umorzenia czy potrącenia) powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieszczące się w ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1.

Jak wynika z opisu okoliczności faktycznych, w 2017 roku Wnioskodawczyni zakupiła obligacje spółki windykacyjnej S.A. za kwotę 150.000 zł. Obligacje nie zostały wykupione w terminie przez emitenta. W związku z restrukturyzacją S.A., przeprowadzanym postępowaniem układowym i prawomocnym postanowieniem sądu zatwierdzającym układ, Wnioskodawczyni odzyska 25% ulokowanego kapitału (zainwestowanych środków), a wierzytelności w pozostałym zakresie (75% należności głównej oraz odsetki) zostały umorzone. Pierwszą ratę wypłacono Wnioskodawczyni w grudniu 2020 roku. Wypłata przedmiotowego świadczenia w istocie doprowadziła więc i doprowadzi – w odniesieniu do przyszłych wypłat – do odzyskania przez Wnioskodawczynię części środków pieniężnych wpłaconych tytułem nabycia obligacji S.A.

W świetle powyższego należy więc stwierdzić, że wypłacona kwota stanowiąca zwrot utraconych środków nie jest dla Wnioskodawczyni przysporzeniem majątkowym. Tym samym, nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest więc również przychodem z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy. Oznacza to, że Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z otrzymaniem od Spółki opisanego we wniosku świadczenia. Wobec braku powstania przychodu z ww. tytułu, rozważania organu dotyczące możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu wydatku na nabycie obligacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) są bezprzedmiotowe.

Jednocześnie, w odniesieniu do sformułowanego przez Wnioskodawczynię stanowiska i dokonanej w jego ramach kwalifikacji wypłaconego świadczenia jako przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy) należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie nastąpiła sprzedaż obligacji na rzecz podmiotu trzeciego, lecz zwrot środków, które Wnioskodawczyni zainwestowała celem ich nabycia, tak więc kwalifikacja ta jest nieprawidłowa.

Zaznaczyć przy tym należy, że odniesienie się we fragmencie ww. stanowiska do akcji: w związku z tym, iż Wnioskodawca uzyska przychód z tytułu opisanych w stanie faktycznym akcji, to może uznać za koszt uzyskania przychodów wydatki poniesione na nabycie tychże akcji, uznano za oczywistą omyłkę, bowiem – jak wynika z opisu sprawy i z wcześniejszych rozważań dokonanych w ramach przedstawienia tego stanowiska – Wnioskodawczyni nabyła obligacje, nie zaś akcje S.A.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.