Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2-443-209/11-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-17
Teza: zwolnienia z podatku VAT usług finansowania świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz dłużnika
Słowa kluczowe: finansowanie; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; kredyt; odsetki; pożyczka; prowizje; wierzytelność-nabycie wierzytelności; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2011r. (data wpływu 17 lutego 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług finansowania świadczonych przez Bank na rzecz Dłużnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług finansowania świadczonych przez Bank na rzecz Dłużnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Spółka S.A. (dalej: jako „Bank”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2002r., Nr 72, poz. 665, z późn. zm.). W ramach prowadzonej działalności Bank oferuje produkt skierowany do jednostek samorządowych (dalej: Gmina/Dłużnik) oraz do podmiotów realizujących zamówienia publiczne (dalej: Zbywca/Wierzyciel), polegający na finansowaniu ich działań w formie wykupu wierzytelności.

Celem usługi oferowanej przez Bank jest finansowanie Zbywcy (Wierzyciela) i/lub Dłużnika. W ramach usługi Bank nabywa istniejące i przyszłe wierzytelności pieniężne wraz z wszelkimi związanymi z nimi prawami, powstałe wskutek usług/robót wykonanych w ramach zamówień publicznych przez podmioty realizujące te zamówienia na rzecz gmin.

Wraz z podpisaniem umowy wykupu wierzytelności Zbywca przelewa istniejące wierzytelności na Bank, natomiast przelew wierzytelności przyszłych dochodzi do skutku z dniem ich powstania. Nabycie przez Bank wierzytelności ma charakter definitywny i Bankowi nie przysługuje prawo regresu wobec zbywcy wierzytelności w przypadku niespłacenia przez Dłużnika nabytej przez Bank wierzytelności.

Umowy wykupu wierzytelności są zawierane między Bankiem a Wierzycielem i wówczas dotyczą wierzytelności wobec jednego podmiotu wynikających z realizowanych przez dostawcę (Wierzyciela) na rzecz danego podmiotu ustalonych projektów. Wykup wierzytelności zamyka daną transakcję i po dokonaniu wykupu między Bankiem a Wierzycielem nie istnieją więzy prawne w zakresie wierzytelności, która została wykupiona.

Cena za nabycie wierzytelności stanowi równowartość (nominał) należności głównej. Sprzedający płaci wówczas Bankowi prowizję stanowiącą % wartości należności głównej. Zapłata prowizji następuje po zapłacie przez Bank ceny za wierzytelność. Bank może odstąpić od Umowy w odniesieniu do tych wierzytelności, za które nie zapłacił jeszcze ceny, jeżeli w ocenie Banku zajdzie chociaż jeden z wymienionych w umowie przypadków, w tym m.in. sytuacji, gdy Dłużnik nie spłacił w terminie swoich poprzednich zobowiązań wobec Banku.

W zależności od postanowień wynikających z umów pomiędzy Wierzycielem a Dłużnikiem możemy wyróżnić następujące warianty transakcyjne związane z nabywaniem wierzytelności i ich finansowaniem:

*   Wariant I: Nabycie wierzytelności wynika z umowy zawartej między Dłużnikiem i Wierzycielem;

*   Wariant II: Nabycie wierzytelności z ustalonym w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem harmonogramem płatności i odsetkami;

*   Wariant lII: Nabycie wierzytelności z finansowaniem Dłużnika przez Bank poprzez wydłużenie terminu płatności.

Wariant I: Nabycie wierzytelności wynika z umowy zawartej między Dłużnikiem i Wierzycielem.

Bank nabywa wierzytelności gmin na podstawie umowy nabycia wierzytelności zawartej między Bankiem a Wierzycielem gminy. Należy jednak podkreślić, że już warunki zamówienia publicznego oraz dalej umowa pomiędzy Dłużnikiem (gmina) a Wierzycielem gminy uwzględniają usługę bankową związaną z realizacją zamówienia publicznego i wskazują, że usługa bankowa polega na dokonaniu wykupu wierzytelności, jaką będzie wartość wykonanych prac wraz z należnym podatkiem VAT. Spłata wierzytelności będzie realizowana przez okres od kilku do kilkunastu lat w ratach miesięcznych, a odsetki pobierane przez Bank w okresie spłaty będą naliczane wyłącznie od niespłaconego kapitału według stawki referencyjnej WIBOR 1 M powiększonej o stałą i niezmienną marżę.

Celem wykupu wierzytelności jest uzyskanie przez dostawcę (Wierzyciela) oraz Dłużnika (gminę) finansowania na wykonanie określonych zadań realizowanych w ramach zamówień publicznych. Z tego względu, już na etapie umowy o świadczenie usług ustala się włączenie w transakcję instytucji finansowej świadczącej usługę bankową polegającą na rozłożeniu na raty płatności za wykonane usługi i dostawy po wykupieniu wierzytelności przez Bank. Taka struktura finansowania jest uwzględniana przez strony (Dłużnika i Wierzyciela) przed wykonaniem usługi, a zatem przed powstaniem wierzytelności i jest warunkiem niezbędnym realizacji zamówienia publicznego. W ten sposób obie strony transakcji (Dłużnik i Wierzyciel) uzyskują finansowanie od Banku.

Wynagrodzeniem Banku z tytułu świadczonej usługi jest:

1.  prowizja należna od Wierzyciela z tytułu zawarcia umowy nabycia wierzytelności;
2.  odsetki należne od Dłużnika z tytułu finansowania, których zasady naliczania przez Bank zostały przewidziane we wcześniejszej umowie zawartej pomiędzy Wierzycielem a Dłużnikiem z tytułu realizacji usług objętych zamówieniem publicznym.

Wariant II: Nabycie wierzytelności z ustalonym w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem harmonogramem płatności i odsetkami

Umowy między Dłużnikiem a wykonawcą usług w ramach zamówienia publicznego mogą ustalać harmonogram płatności wynagrodzenia (kapitał powiększony o odsetki) z tytułu realizowanych projektów oraz przewidywać odsetki od niespłaconej części wynagrodzenia oraz odsetki za opóźnienie płatności.

W wyniku umowy z wykonawcą usług (Wierzycielem) Bank nabywa wierzytelność z ustalonym harmonogramem płatności (kapitał powiększony o odsetki płatne w terminach płatności ustalonych w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem). Bank nabywa nominał wierzytelności, spłata dokonywana jest ratalnie przez Dłużnika w formie równych rat kapitałowych powiększonych o kupon odsetkowy od pozostałego zaangażowania (ustalany na podstawie WIBOR/IRS - stała stopa powiększona o marżę).

Wynagrodzeniem Banku z tytułu świadczonej usługi jest:

1.  prowizja należna od Wierzyciela z tytułu zawarcia umowy nabycia wierzytelności;
2.  odsetki należne od Dłużnika z tytułu finansowania należności rozłożonej w czasie, których zasady naliczania zostały przewidziane we wcześniejszej umowie zawartej pomiędzy Wierzycielem a Dłużnikiem z tytułu realizacji usług objętych zamówieniem publicznym.

De facto w wyniku wykupu wierzytelności przez Bank dochodzi do przerzucenia ciężaru finansowania na Bank, który jako instytucja finansowa świadczy usługi w tym zakresie w toku bieżącej działalności. Natomiast finansowanie kontrahentów nie jest przedmiotem działalności Wierzyciela.

Wariant III: Nabycie wierzytelności z finansowaniem Dłużnika przez Bank poprzez wydłużenie terminu płatności.

W kolejnym wariancie Bank udziela Dłużnikowi dodatkowego finansowania w postaci wydłużenia terminu płatności w stosunku do terminu ustalonego w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem. Po wykupie wierzytelności Bank zawiera z Dłużnikiem Porozumienie w sprawie spłaty zadłużenia (dalej: „Porozumienie”). Porozumienie wskazuje wierzytelności objęte Porozumieniem oraz dotychczasowych wierzycieli Dłużnika oraz wskazuje limit kwotowy wierzytelności, które nabędzie Bank.

Porozumienie reguluje zobowiązania i obowiązki Dłużnika i Banku z tytułu nabytych wierzytelności. Terminy płatności wierzytelności są ustalone w ratach zgodnie z harmonogramem. Bankowi przysługują odsetki od wierzytelności oraz odsetki za nieterminową spłatę wynikającą z harmonogramu. Ponadto, z tytułu podpisania Porozumienia Dłużnik płaci Bankowi prowizję przygotowawczą ustaloną jako % kwoty wierzytelności nabywanych od Wierzycieli.

Wynagrodzeniem Banku z tytułu świadczonej usługi jest:

1.  prowizja należna od Wierzyciela z tytułu zawarcia umowy nabycia wierzytelności;
2.  prowizja należna od Dłużnika z tytułu zawarcia umowy wydłużającej spłatę należności;
3.  odsetki należne od Dłużnika z tytułu finansowania należności poprzez ustalenie przedłużonego terminu spłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Pytanie 1: Czy odsetki należne Bankowi od Dłużnika opisane w wariancie I są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT w świetle ustawy o VAT?

Pytanie 2: Czy odsetki należne Bankowi od Dłużnika opisane w wariancie II są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT w świetle ustawy o VAT?

Pytanie 3: Czy odsetki należne Bankowi od Dłużnika opisane w wariancie III są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT w świetle ustawy o VAT?

Pytanie 4: Czy prowizja należna Bankowi od Dłużnika z tytułu zawarcia umowy wydłużającej okres spłaty opisana w wariancie III jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT w świetle ustawy o VAT?

Zdaniem Banku:

1.  Odsetki należne Bankowi od Dłużnika opisane w wariancie I są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT w świetle ustawy O VAT.
2.  Odsetki należne Bankowi od Dłużnika opisane w wariancie II są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT w świetle ustawy o VAT.
3.  Odsetki należne Bankowi od Dłużnika opisane w wariancie III są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT w świetle ustawy o VAT.
4.  Prowizja należna Bankowi od Dłużnika z tytułu zawarcia umowy wydłużającej okres spłaty opisana w wariancie III jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT w świetle ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Analizowane przepisy:

Ustawa z 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2010, nr 226, poz. 1476) w odniesieniu do usług świadczonych przez Bank i opisanych w stanie faktycznym z dniem 1 stycznia 2011r. wprowadza do katalogu usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT następujące usługi:

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT);

*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT);

*   usługi stanowiące element powyższych usług, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, oprócz usług stanowiących element usług pośrednictwa (zgodnie z art. 43 ust. 13 oraz ust. 14 ustawy o VAT).

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnienia przewidziane dla usług finansowych, z dniem 1 stycznia 2011r. nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym faktoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Uwzględniając charakter usług świadczonych przez Bank w ramach umów dotyczących wierzytelności gmin należy podkreślić, że głównym i zasadniczo jedynym celem umów jest:

*   uzyskanie finansowania przez Dłużnika (gminę) poprzez rozłożenie w czasie płatności za wykonanie usług i dostawę towarów w ramach realizowanych zamówień publicznych oraz uzyskanie finansowania przez Wierzyciela poprzez definitywne i ostateczne zbycie wierzytelności (Wariant I);

*   przeniesienie ciężaru finansowania na Bank (Wariant II);

*   uzyskanie dodatkowego finansowania przez Dłużnika poprzez wydłużenie terminu płatności (Wariant III).

Należy podkreślić, że w żadnym Wariancie celem umowy nie jest ściągnięcie długu, ale de facto udzielenie finansowania na realizację zadań w ramach zamówień publicznych. Ponadto, Bank może odmówić nabycia wierzytelności w przypadku niewypłacalności Dłużnika, co w swej konstrukcji jest analogiczne do odmowy udzielania kredytu.

Udzielenie finansowania w postaci wykupu wierzytelności w skutkach jest tożsame z udzieleniem kredytu (finansowania), a tym samym zdaniem Banku w stosunku do tego typu usługi wykupu wierzytelności powinny być stosowane analogiczne zasady opodatkowania jak w przypadku świadczenia usługi udzielenia kredytu. W konsekwencji, podobnie jak w przypadku wynagrodzenia za udzielenie kredytu, zdaniem Banku, wynagrodzenie za udzielenie finansowania w postaci odsetek, stanowiące w przedstawionych stanach faktycznych meritum usługi wykupu wierzytelności powinno być zwolnione z opodatkowania VAT. Za powyższym przemawia fakt, że Dłużnik ma rozłożony w czasie termin spłaty wierzytelności, co spełnia przesłanki uznania usługi za usługę w zakresie kredytowania.

Mając na uwadze wskazany w opisie stanu faktycznego zakres usług wykupu wierzytelności oraz biorąc pod uwagę przedstawione powyżej rozumienie usług nabycia wierzytelności, zdaniem Banku świadczone przez Bank usługi są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu powołanych przepisów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT, ponieważ stanowią usługi w zakresie finansowania (kredytowania), a tym samym odsetki płacone przez Dłużnika na rzecz Banku stanowią wynagrodzenie Banku zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

Stanowisko do Pytania 1

W Wariancie I Dłużnik ma możliwość rozłożenia płatności w czasie uzyskując od Banku finansowanie na zamówione projekty. Umowa wykupu wierzytelności ma na celu przerzucenie ciężaru finansowania Dłużnika z Wierzyciela na Bank, a tym samym zdaniem Banku odsetki jako wynagrodzenie z tytułu usługi w zakresie finansowania Dłużnika powinno być zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że już umowa między Dłużnikiem a Wierzycielem o świadczenie usług z tytułu których po stronie Dłużnika powstanie obowiązek zapłaty wynagrodzenia przewiduje wstąpienie do transakcji Banku jako podmiotu finansującego Dłużnika, co bez wątpienia wskazuje na kluczową rolę finansowania w transakcji wykupu wierzytelności. De facto wierzytelności są zbywane w celu uzyskania przez Dłużnika finansowania od Banku.

Odsetki z tytułu udzielenia finansowania są natomiast standardowym elementem wynagrodzenia Banku w przypadku usługi udzielania kredytów i pożyczek.

Uwzględniając uwagi ogólne przedstawione powyżej w odniesieniu do odsetek z tytułu udzielenia finansowania oraz mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, zdaniem Banku odsetki płacone przez Dłużnika z tytułu finansowania powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Stanowisko do Pytania 2

Uwzględniając fakt, że w Wariancie II umowa między Dłużnikiem a wykonawcą (Wierzycielem) przewiduje spłatę należności w ratach z odsetkami, włączenie Banku w strukturę skutkuje przeniesieniem ciężaru finansowania Dłużnika - które bezpośrednio wynika z umowy między Dłużnikiem a wykonawcą - z Wierzyciela na Bank. Tym samym umowa wykupu wierzytelności polega da facto na finansowaniu Dłużnika. Bank jako kredytobiorca zastępuje Wierzyciela w pierwotnej strukturze ustalonej między Dłużnikiem a Wierzycielem. Wierzyciel co do zasady bowiem nie prowadzi - w przeciwieństwie do Banku - działalności w zakresie kredytowania.

Natomiast Bank jako instytucja finansowa prowadząca działalność w zakresie udzielania finansowania poprzez wykup wierzytelności zdejmuje z Wierzyciela ciężar finansowania Dłużnika. Z uwagi na fakt, że Wierzyciel nie prowadzi działalności w zakresie finansowania, włączenie Banku w strukturę transakcji pozwala Wierzycielowi uzyskać finansowanie w postaci zapłaty za wykonane usługi i dostawę towarów i jednocześnie na uwolnienie się z finansowania Dłużnika w formie spłaty ratalnej należnego wynagrodzenia. W Wariancie II Bank pełni zatem rolę kredytodawcy dla Dłużnika i z tego tytułu pobiera odsetki za finansowanie, które są standardowym elementem wynagrodzenia za udzielenie kredytu/pożyczki.

Mając na uwadze uwagi ogólne przedstawione powyżej w odniesieniu do odsetek z tytułu udzielenia finansowania oraz uwzględniając przedstawiony stan faktyczny, zdaniem Banku, odsetki z tytułu udzielenia finansowania Dłużnikowi są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT jako wynagrodzenie z tytułu usług w zakresie kredytów/pożyczek.

Stanowisko do Pytania 3

W Wariancie III w wyniku wykupu wierzytelności zdaniem Banku mamy do czynienia z finansowaniem Dłużnika przez Bank. Na podstawie Porozumienia Dłużnik uzyskuje dodatkowe finansowanie w postaci przedłużonego terminu płatności, z tytułu którego płaci Bankowi wynagrodzenie m.in. w postaci odsetek. Dłużnik uzyskuje od Banku dodatkowy okres finansowania dla należności wynikających z realizacji projektów w zakresie zamówień publicznych, którego by nie otrzymał na takich samych warunkach w przypadku, gdyby Bank nie zawarł umowy wykupu wierzytelności z Wierzycielem. Należy podkreślić, że z tytułu udzielenia finansowania Bank otrzymuje od Dłużnika prowizję z tytułu zawarcia umowy regulującej zasady finansowania Dłużnika przez Bank oraz odsetki za finansowanie.

Odsetki z tytułu udzielenia finansowania są standardowym elementem wynagrodzenia Banku w przypadku usługi udzielania kredytów i pożyczek.

Biorąc powyższe pod uwagę, odsetki za przedłużony termin płatności należności jako wynagrodzenie za usługę finansowania powinny zdaniem Banku być zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT jako wynagrodzenie za usługę udzielania kredytów w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Mając na uwadze uwagi ogólne przedstawione powyżej w odniesieniu do odsetek z tytułu udzielenia finansowania oraz uwzględniając przedstawiony stan faktyczny, zdaniem Banku, usługa Banku świadczona na rzecz Dłużnika polega bowiem na udzielaniu kredytu, a tym samym powinna być zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Stanowisko do Pytania 4

Jak wskazano powyżej, w Wariancie III w wyniku wykupu wierzytelności zdaniem Banku mamy do czynienia z finansowaniem Dłużnika przez Bank, które powinno być zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Dłużnik uzyskuje od Banku dodatkowy okres finansowania dla należności wynikających z realizacji projektów w zakresie zamówień publicznych, którego by nie otrzymał na takich samych warunkach w przypadku, gdyby Bank nie zawarł umowy wykupu wierzytelności z Wierzycielem. Należy podkreślić, że za udzielenie finansowania Bank otrzymuje od Dłużnika prowizję z tytułu zawarcia umowy regulującej zasady finansowania Dłużnika przez Bank oraz odsetki za finansowanie

Prowizja z tytułu udzielenia finansowania jest standardowym elementem - obok odsetek - wynagrodzenia Banku w przypadku usługi udzielania kredytów i pożyczek.

Biorąc powyższe pod uwagę, prowizja ta jako wynagrodzenie za usługę finansowania powinna zdaniem Banku być zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT jako usługa udzielania finansowania (kredytów, pożyczek) w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Podsumowanie

Podsumowując, zdaniem Banku zwolnieniem na podstawie przepisu zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT objęte jest wynagrodzenie Banku:

*   w postaci odsetek z tytułu udzielenia finansowania, którego zasady są ustalane w umowie między Wierzycielem a Dłużnikiem z tytułu realizacji usług objętych zamówieniem publicznym (Pytanie 1);

*   w postaci odsetek z tytułu udzielenia finansowania, należności z terminem spłaty ustalonym w harmonogramie w umowie między Wierzycielem a Dłużnikiem (Pytanie 2);

*   w postaci odsetek z tytułu udzielenia przedłużonego terminu spłaty wierzytelności (Pytanie 3);

*   z tytułu zawarcia umowy wydłużającej spłatę należności, tj. prowizja należna Bankowi od Dłużnika, z którym Bank zawiera umowę o wydłużenie okresu spłaty (Pytanie 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 5a cyt. ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 cyt. ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f (…).

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 15 cyt. ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku dotyczących sposobu finansowania Dłużnika (opisanych w wariancie I) wynika, iż Bank nabywa wierzytelności gmin na podstawie umowy nabycia wierzytelności zawartej między Bankiem a Wierzycielem gminy. Już warunki zamówienia publicznego oraz umowa pomiędzy Dłużnikiem a Wierzycielem gminy uwzględniają usługę bankową związaną z realizacją zamówienia publicznego i wskazują, że usługa bankowa polega na dokonaniu wykupu wierzytelności, jaką będzie wartość wykonanych prac wraz z należnym podatkiem VAT. Spłata wierzytelności będzie realizowana przez okres od kilku do kilkunastu lat w ratach miesięcznych, a odsetki pobierane przez Bank w okresie spłaty będą naliczane wyłącznie od niespłaconego kapitału według stawki referencyjnej WIBOR 1 M powiększonej o stałą i niezmienną marżę.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika również, iż Umowy między Dłużnikiem a wykonawcą usług w ramach zamówienia publicznego mogą ustalać harmonogram płatności wynagrodzenia (kapitał powiększony o odsetki) z tytułu realizowanych projektów oraz przewidywać odsetki od niespłaconej części wynagrodzenia oraz odsetki za opóźnienie płatności.

W wyniku umowy z Zbywcą Bank nabywa wierzytelność z ustalonym harmonogramem płatności (kapitał powiększony o odsetki płatne w terminach płatności ustalonych w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem) - nabywa nominał wierzytelności, a spłata dokonywana jest ratalnie przez Dłużnika w formie równych rat kapitałowych powiększonych o kupon odsetkowy od pozostałego zaangażowania (ustalany na podstawie WIBOR/IRS - stała stopa powiększona o marżę).

Elementem wynagrodzenia Banku z tytułu świadczonej usługi są odsetki należne od Dłużnika z tytułu finansowania należności rozłożonej w czasie, których zasady naliczania zostały przewidziane we wcześniejszej umowie zawartej pomiędzy Wierzycielem a Dłużnikiem z tytułu realizacji usług objętych zamówieniem publicznym.

Ponadto Wnioskodawca wskazał (wariant III), iż Bank udziela Dłużnikowi dodatkowego finansowania w postaci wydłużenia terminu płatności w stosunku do terminu ustalonego w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem. Po wykupie wierzytelności Bank zawiera z Dłużnikiem Porozumienie w sprawie spłaty zadłużenia, w którym wskazuje wierzytelności objęte tym Porozumieniem oraz dotychczasowych wierzycieli Dłużnika oraz wskazuje limit kwotowy wierzytelności, które nabędzie Bank.

Terminy płatności wierzytelności są ustalone w ratach zgodnie z harmonogramem. Bankowi przysługują odsetki od wierzytelności oraz odsetki za nieterminową spłatę wynikającą z harmonogramu. Ponadto, z tytułu podpisania Porozumienia Dłużnik płaci Bankowi prowizję przygotowawczą ustaloną jako % kwoty wierzytelności nabywanych od Wierzycieli.

W przedmiotowym stanie faktycznym, transakcja wyraźnie dzieli się na dwa odrębne świadczenia, wykonywane na rzecz dwóch odrębnych podmiotów. Jednym z nich jest nabycie wierzytelności wykonywane na rzecz Zbywcy, drugim finansowanie na rzecz Dłużnika - Gminy.

Bank udzielając Dłużnikowi finansowania rozkłada na raty płatności za wykonane usługi lub dostawy po wykupieniu wierzytelności od Zbywcy. Spłata nabytej przez bank wierzytelności może być realizowana nawet przez okres kilkunastu lat w ratach miesięcznych (wariant I).

Biorąc pod uwagę okoliczności wskazane w wariancie II, stwierdzić należy, iż w wyniku nabycia przez Bank wierzytelności, staje się on podmiotem na rzecz którego Dłużnik zobowiązany jest dokonywać zapłaty odsetek z tytułu udzielenia finansowania należności z terminem spłaty ustalonym w harmonogramie w umowie między Wierzycielem a Dłużnikiem.

Bank udziela finansowania Dłużnikowi poprzez zawarcie Porozumienia o wydłużenie okresu spłaty w stosunku do terminu ustalonego w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem, za co Dłużnik jest zobowiązany zapłacić Wnioskodawcy dodatkowe odsetki, ewentualne odsetki za nieterminową spłatę wynikającą z harmonogramu oraz prowizję przygotowawczą (wariant III)

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności stwierdzić należy, iż w sytuacjach opisanych w wariancie I, w wariancie II i w wariancie III Bank przejmie finansowanie Gminy. Wynagrodzeniem za świadczenie usług finansowania będą odsetki płatne przez Dłużnika. Odsetki te nie będą stanowiły części wynagrodzenia za usługę świadczoną na rzecz Wierzyciela.

Celem przedmiotowej transakcji nie będzie finansowanie Spółki, lecz finansowanie Gminy. Aby doszło do powyższej transakcji, Wierzyciel musi w pierwszej kolejności dokonać cesji wierzytelności – zatem prawo domagania się przez Bank odsetek od Dłużnika będzie następstwem tej cesji. Jak już wskazano sama cesja wierzytelności winna zostać opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%, a podstawą opodatkowania będzie prowizja płacona przez Wierzyciela na rzecz Banku.

Zatem udzielenie finansowania przez Bank Dłużnikowi poprzez rozłożenie na raty nabytej przez Bank wierzytelności, realizowanej nawet przez kilkanaście lat, poprzez możliwość spłaty należności w ratach z odsetkami oraz poprzez wydłużenie terminu płatności będzie mieściło się w definicji świadczenia usług w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy. Usługi te nie są zaliczane do usług ściągania długów bądź faktoringu i tym samym mieszczą się w katalogu usług zwolnionych z podatku od towarów i usług. W związku z powyższym wynagrodzenie Banku w postaci odsetek otrzymywanych od Gminy z tytułu udzielenia jej finansowania, w zakresie wymienionym w wariancie I, w wariancie II i w wariancie III przedstawionym w niniejszym wniosku, będzie zwolnione z podatku od towarów i usług, na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytań 1, 2 i 3 uznać należało za prawidłowe.

Z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku wynika, iż Bank udziela Dłużnikowi dodatkowego finansowania w postaci wydłużenia terminu płatności w stosunku do terminu ustalonego w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem. Po wykupie wierzytelności Bank zawiera z Dłużnikiem Porozumienie w sprawie spłaty zadłużenia, w którym wskazuje wierzytelności objęte tym Porozumieniem oraz dotychczasowych wierzycieli Dłużnika oraz wskazuje limit kwotowy wierzytelności, które nabędzie Bank.

Terminy płatności wierzytelności są ustalone w ratach zgodnie z harmonogramem. Bankowi przysługują odsetki od wierzytelności oraz odsetki za nieterminową spłatę wynikającą z harmonogramu. Ponadto, z tytułu podpisania Porozumienia Dłużnik płaci Bankowi prowizję przygotowawczą ustaloną jako % kwoty wierzytelności nabywanych od Wierzycieli.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w analizowanym stanie faktycznym wyróżnić można dwa odrębne świadczenia wykonywane na rzecz dwóch odrębnych podmiotów. Jednym z tych świadczeń jest usługa nabycia wierzytelności świadczona na rzecz Zbywcy, drugim z tych świadczeń jest finansowanie przez Wnioskodawcę Dłużnika poprzez zawarcie Porozumienia o wydłużenie okresu spłaty w stosunku do terminu ustalonego w umowie między Dłużnikiem a Wierzycielem, za co Dłużnik jest zobowiązany zapłacić Wnioskodawcy dodatkowe odsetki, ewentualne odsetki za nieterminową spłatę wynikającą z harmonogramu oraz prowizję przygotowawczą.

W odniesieniu do czynności polegającej na finansowaniu przez Wnioskodawcę Dłużnika poprzez zawarcie Porozumienia o wydłużeniu terminu płatności wskazać należy, że cel ekonomiczny tej usługi jest inny niż cel usługi nabycia wierzytelności.

Celem usługi faktoringowej jest wykup wierzytelności, ewentualne uwolnienie wierzyciela od ryzyka nieściągalności związanego z długiem bądź zapewnienie otrzymania wartości wierzytelności przed terminem wymagalności. Usługa ta może składać się więc z różnych elementów wynagrodzeń, przede wszystkim zawiera jednak wynagrodzenie za nabycie przez faktora wierzytelności. Dodatkowo może, ale nie musi, zawierać wynagrodzenia za korzystanie z pieniądza w czasie (finansowanie). W przypadku gdy usługa faktoringowa zawiera te dwa elementy, traktowana jest jako usługa kompleksowa (wykup wierzytelności i finansowanie), które podlegają jednolitej klasyfikacji dla celów VAT. Jednak w przypadkach, gdy faktor nie ma zamiaru finansować Wierzyciela, lecz inny podmiot, czynności polegającej na finansowaniu przez Wnioskodawcę Dłużnika poprzez zawarcie Porozumienia o wydłużeniu terminu płatności nie można zaliczyć do jednej z usług wchodzących w skład usługi factoringu, którą Wnioskodawca świadczył na rzecz Wierzyciela.

Zatem usługa świadczona przez Bank na rzecz Dłużnika będzie posiadała charakter usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy. W związku z powyższym prowizja przygotowawcza płacona przez Dłużnika z tytułu udzielonego mu finansowania będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania 4 uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy zagadnień przedstawionych w Pytaniu 2, 3, 4 i 5 wniosku z dnia 10 lutego 2011r.; w zakresie Pytania 1 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.