Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.75.2019.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-05
Teza: Zwolnienie od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki oraz prawa Spółki do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; spółki; stawka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2019 r. (data wpływu 11 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki oraz prawa Spółki do odliczenia podatku VAT w przypadku skorzystania z możliwości wyboru opodatkowania przeprowadzonej transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy Nieruchomości na rzecz Spółki oraz prawa Spółki do odliczenia podatku VAT w przypadku skorzystania z możliwości wyboru opodatkowania przeprowadzonej transakcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca Spółka Akcyjna – planuje założenie spółki komandytowej o projektowanej nazwie Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej odpowiednio: „Spółka”). Zgodnie z przyjętym założeniem, Wnioskodawca ma być komandytariuszem Spółki.

W toku uzgodnień pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej ustalono, że komplementariuszem Spółki ma być spółka o projektowanej firmie Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – która jeszcze nie została zawiązana.

Zgodnie z przyjętym założeniem, Spółka ma zawrzeć umowę sprzedaży z XY Spółka Akcyjna (dalej: „XY”).

XY jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z przyjętym założeniem, w chwili zawarcia umowy sprzedaży Spółka również będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Na podstawie planowanej umowy sprzedaży („Umowa”) XY przeniesie na Spółkę własność Nieruchomości zabudowanej, stanowiącej działkę gruntu nr Z o powierzchni 5.246 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i przeznaczona w nim pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną lub usługową.

Nieruchomość jest zabudowana następującymi budynkami:

*   budynkiem biurowo-socjalnym o powierzchni użytkowej 484,60 m2,
*   budynkiem hali produkcyjnej o powierzchni użytkowej 984,40 m2,
*   budynkiem stacji transformatorowej o powierzchni użytkowej 42,10 m2, budynkiem z wiatą o powierzchni użytkowej 103,60 m2,
*   budynkiem magazynowym o powierzchni użytkowej 31,50 m2,
*   budynkiem portierni o powierzchni użytkowej 6,50 m2,

– dalej łącznie zwanymi „Budynkami”.

Ponadto na Nieruchomości znajdują się na dwa zbiorniki bezodpływowe i osadnik bezodpływowy (dalej zwane: „Budowlami”).

Nieruchomość została nabyta przez XY z dniem 31 grudnia 2008 r. w wyniku połączenia spółek w trybie art. 492 § pkt 2 Kodeksu spółek handlowych. Cała Nieruchomość jest oddana przez XY do korzystania innej spółce na podstawie umowy najmu zawartej w dniu 15 kwietnia 2015 r. W chwili zawarcia umowy najmu na Nieruchomości znajdowały się wszystkie Budynki i Budowle. W odniesieniu do żadnego z Budynków, ani Budowli w okresie ostatnich 5 lat nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłyby równe lub większe od 30% wartości początkowej danego Budynku/Budowli.

Zgodnie z przyjętym założeniem, przed zawarciem Umowy ma zostać uzyskana ostateczna decyzja o pozwoleniu na rozbiórkę wszystkich Budynków i Budowli wzniesionych na Nieruchomości. Jednakże prace rozbiórkowe nie zostaną rozpoczęte przed zawarciem Umowy.

Umowa sprzedaży ma zostać zawarta w terminie do dnia 6 maja 2019 r. Spółka planuje realizować na Nieruchomości budowę inwestycji kubaturowej o przeważającej funkcji mieszkaniowej, z ewentualnymi lokalami usługowymi, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali znajdujących się w obiektach wzniesionych w ramach tej Inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana dostawa Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z opcją wyboru jej opodatkowania przez strony transakcji?
2.  Czy w przypadku wyboru opcji opodatkowania dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości, przy założeniu, że Spółka będzie realizowała na Nieruchomości inwestycję kubaturową o przeważającej funkcji mieszkaniowej i ewentualnych lokalach usługowych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali znajdujących się w tych obiektach – czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Planowana sprzedaż Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z opcją wyboru jej opodatkowania przez strony transakcji.
2.  W przypadku wyboru opcji opodatkowania dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości, przy założeniu, że Spółka będzie realizowała na Nieruchomości inwestycję kubaturową o przeważającej funkcji mieszkaniowej i ewentualnych lokalach usługowych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali znajdujących się w tych obiektach – Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Nieruchomości.

Uzasadnienie

Ad 1.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  czynność musi być objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem VAT, określonym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz
2.  musi być dokonana przez podmiot, który w związku z nią ma status podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości jest objęta zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jako że stanowi ona odpłatną dostawę towarów, o której mowa w pkt 1 tego przepisu.

Ponadto, Sprzedająca w związku z planowaną transakcją będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Planowana sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie zatem podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy do planowanej sprzedaży Nieruchomości będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

„Pierwszym zasiedleniem, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Nie ulega wątpliwości, że oddanie w najem budynku lub znajdujących się w nim powierzchni stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, a zatem jest „zasiedleniem” w rozumieniu tego przepisu. Odnosząc to do stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, że wszystkie budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości były już przedmiotem „pierwszego zasiedlenia”. Jak wskazano na wstępie, wszystkie Budynki i Budowle są przedmiotem najmu. Przy czym od czasu oddania ich w wynajem na podstawie obecnie obowiązującej umowy najmu (15 kwietnia 2015 r.) upłynęły już ponad dwa lata.

W tym miejscu należy dodać, że przy interpretowaniu pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy uwzględniać zapisy Dyrektywy Rady WE 112/2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, z którymi powinny być zgodne przepisy ustawy o VAT. Zgodnie z nią, pojęcie to należy interpretować szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

W taki sposób powinna być, zgodnie z nakazem dokonywania prounijnej wykładni przepisów ustawy o VAT, odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – należy rozumieć użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Stanowisko takie ma oparcie również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej – tak m.in. interpretacja nr 0111-KDIB3-1.4012.97.2018.3.AZ z dnia 30 kwietnia 2018 r.:

„Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej”.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że Budynki i Budowle znajdujące się na Nieruchomości:

*   budynek biurowo-socjalny o powierzchni użytkowej 484,60 m2,
*   budynek hali produkcyjnej o powierzchni użytkowej 984,40 m2,
*   budynek stacji transformatorowej o powierzchni użytkowej 42,10 m2,
*   budynek z wiatą o powierzchni użytkowej 103,60 m2,
*   budynek magazynowy o powierzchni użytkowej 31,50 m2,
*   budynek portierni o powierzchni użytkowej 6,50 m2,
*   dwa zbiorniki bezodpływowe i osadnik bezodpływowy,

– były również przedmiotem tak rozumianego „pierwszego zasiedlenia”.

Jednocześnie mając na uwadze, że w Budynkach i Budowlach w okresie ostatnich 5 lat nie były ponoszone nakłady na ich ulepszenie, równe lub większe od 30% wartości początkowej danego Budynku lub Budowli, oznacza to, że od ich pierwszego zasiedlenia z pewnością upłynęły ponad 2 (dwa) lata.

Najpóźniejszym momentem, który mógłby stanowić „pierwsze zasiedlenie” przedmiotowych Budynków i Budowli jest bowiem moment oddania ich w najem na podstawie obecnie obowiązującej umowy najmu z dnia 15 kwietnia 2015 r.

Całokształt przedstawionych okoliczności świadczy o tym, że każdy z Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 i 2 był przedmiotem „pierwszego zasiedlenia”, przy czym od jego momentu upłynęło ponad 2 lata.

Oznacza to, że planowana dostawa tych Budynków i Budowli na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Mając na względzie, że zgodnie z przyjętym założeniem, w chwili planowanej transakcji zakupu tych Budynków i Budowli przez Spółkę obie strony będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni, będą one uprawnione do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Wobec tego zasadne jest uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż planowana dostawa Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości przez XY na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z opcją wyboru jej opodatkowania przez strony transakcji.

Ad 2.

Przy założeniu, że planowana dostawa Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w przypadku wyboru opcji opodatkowania tej dostawy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.

W takim wypadku zakup tych Nieruchomości będzie służyć wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT, polegających na realizacji na nich inwestycji polegającej na realizowaniu na Nieruchomości inwestycji kubaturowej o przeważającej funkcji mieszkaniowej i ewentualnych lokalach usługowych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali znajdujących się w obiektach wzniesionych w ramach tej inwestycji.

W takim wypadku spełniona będzie zatem przesłanka odliczenia przez Spółkę podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości, przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że w przypadku wyboru opcji opodatkowania dostawy Budynków znajdujących się na Nieruchomości, przy założeniu, że Spółka będzie realizowała na Nieruchomości inwestycję kubaturową o przeważającej funkcji mieszkaniowej i ewentualnych lokalach usługowych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali znajdujących się w tych obiektach – Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził: „Porównując zakresy definicji pierwszego zasiedlenia wynikające z ustawy o VAT i Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy.”

Odnośnie kwestii pierwszego zasiedlenia wypowiedział się TSUE w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, w którym wskazał, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku »ulepszenia« istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie »ulepszenia« jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie »przebudowy« zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej.

Zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarci umowy dostawy budynków, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak wiec ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Odnośnie opodatkowania gruntu, na którym dany obiekt się znajduje, zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Zauważyć należy, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje założenie spółki komandytowej o projektowanej nazwie Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej odpowiednio: „Spółka”). Zgodnie z przyjętym założeniem, Spółka ma zawrzeć umowę sprzedaży z XY Spółka Akcyjna (dalej: „XY”). XY jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z przyjętym założeniem, w chwili zawarcia umowy sprzedaży Spółka również będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Na postawie planowanej umowy sprzedaży („Umowa”) XY przeniesie na Spółkę własność Nieruchomości zabudowanej, stanowiącej działkę gruntu nr Z o powierzchni 5.246 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i przeznaczona w nim pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną lub usługową.

Nieruchomość jest zabudowana następującymi budynkami:

*   budynkiem biurowo-socjalnym o powierzchni użytkowej 484,60 m2,
*   budynkiem hali produkcyjnej o powierzchni użytkowej 984,40 m2,
*   budynkiem stacji transformatorowej o powierzchni użytkowej 42,10 m2, budynkiem z wiatą o powierzchni użytkowej 103,60 m2,
*   budynkiem magazynowym o powierzchni użytkowej 31,50 m2,
*   budynkiem portierni o powierzchni użytkowej 6,50 m2,

– dalej łącznie zwanymi „Budynkami”.

Ponadto na Nieruchomości znajdują się na dwa zbiorniki bezodpływowe i osadnik bezodpływowy (dalej zwane: „Budowlami”). Nieruchomość została nabyta przez XY z dniem 31 grudnia 2008 r. w wyniku połączenia spółek. Cała Nieruchomość jest oddana przez XY do korzystania innej spółce na podstawie umowy najmu zawartej w dniu 15 kwietnia 2015 r. W chwili zawarcia umowy najmu na Nieruchomości znajdowały się wszystkie Budynki i Budowle. W odniesieniu do żadnego z Budynków, ani Budowli w okresie ostatnich 5 lat nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłyby równe lub większe od 30% wartości początkowej danego Budynku/Budowli. Zgodnie z przyjętym założeniem, przed zawarciem Umowy ma zostać uzyskana ostateczna decyzja o pozwoleniu na rozbiórkę wszystkich Budynków i Budowli wzniesionych na Nieruchomości. Jednakże prace rozbiórkowe nie zostaną rozpoczęte przed zawarciem Umowy. Umowa sprzedaży ma zostać zawarta w terminie do dnia 6 maja 2019 r. Spółka planuje realizować na Nieruchomości budowę inwestycji kubaturowej o przeważającej funkcji mieszkaniowej, z ewentualnymi lokalami usługowymi, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali znajdujących się w obiektach wzniesionych w ramach tej Inwestycji.

W tak przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawca ma wątpliwości czy planowana dostawa Budynków i Budowli posadowionych na Nieruchomości (działka nr Z) przez XY na rzecz Spółki będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z opcją wyboru jej opodatkowania przez strony transakcji.

Mając na uwadze powyższe wątpliwości Wnioskodawcy w rozpatrywanej sprawie należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanych Budynków i Budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Powyższe zostało potwierdzone przez NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, w którym Sąd podkreślił, że wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy.

Ponadto również TSUE wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 wskazał, że pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Zatem należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku Budynków i Budowli posadowionych na działce nr Z (Nieruchomość) doszło do pierwszego zasiedlenia.

Z wniosku wynika, że Nieruchomość została nabyta przez XY w dniu 31 grudnia 2008 r. Cała Nieruchomość jest oddana przez XY do korzystania innej Spółce na podstawie umowy najmu w dniu 15 kwietnia 2015 r. (w chwili zawarcia umowy najmu na Nieruchomości znajdowały się wszystkie Budynki i Budowle). Ponadto jak wskazał Wnioskodawca – „w odniesieniu do żadnego z Budynków, ani Budowli w okresie ostatnich 5 lat nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które byłyby równe lub większe od 30% wartości początkowej danego Budynku/Budowli”.

Zatem do pierwszego zasiedlenia ww. Budynków i Budowli doszło najpóźniej 15 kwietnia 2015 r., tj. w momencie kiedy Nieruchomość (działka nr Z) została oddana do korzystania innej spółce na podstawie umowy najmu. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków i Budowli w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów. Tym samym, dostawa przedmiotowych Budynków i Budowli będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Bowiem pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynków i Budowli a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to do dostawy budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości (działce nr Z) można zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy.

Ponadto zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż gruntu (działki nr Z), na którym znajdują się przedmiotowe Budynki i Budowle również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy Strony transakcji (zbywca i nabywca), po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, opodatkują transakcję sprzedaży Budynków i Budowli stawką w wysokości 23%, wówczas dostawa gruntu (działki nr Z) również będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Podsumowując, sprzedaż ww. Nieruchomości (działka nr Z), zabudowanej Budynkami i Budowlami będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Jednakże stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy (przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie) Strony transakcji (zbywca i nabywca) mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie przedmiotowej dostawy stawką podstawową (tj. 23%).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w przypadku wyboru opcji opodatkowania dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na Nieruchomości przy założeniu, że Spółka będzie realizowała na Nieruchomości inwestycję kubaturową o przeważającej funkcji mieszkaniowej i ewentualnych lokalach usługowych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia – w celu sprzedaży lokali znajdujących się w tych obiektach – Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W opisie sprawy wskazano, że Spółka na zakupionej Nieruchomości będzie realizowała inwestycję polegającą na budowie inwestycji kubaturowej o przeważającej funkcji mieszkaniowej i ewentualnych lokalach usługowych, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia w celu sprzedaży lokali znajdujących się w tych obiektach. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji transakcja dostawy Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast w sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy wówczas analizowana transakcja będzie w całości podlegała opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy, tj. 23%.

W konsekwencji powyższego Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości (działki nr Z), na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Zaznaczenia jednak wymaga, że prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.