Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-366/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-07-24
Teza: Sposób ustalenia wartości początkowej autobusu oraz określenie momentu rozpoczęcia jego amortyzacji
Słowa kluczowe: cena-cena nabycia; modernizacja; pojazdy-pojazd samochodowy; remonty; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 6 maja 2009 r.), uzupełnionym w dniu 9 lipca 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego (autobusu) oraz określenia momentu rozpoczęcia jego amortyzacji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego (autobusu) oraz określenia momentu rozpoczęcia jego amortyzacji.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 3 lipca 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia. W dniu 9 lipca 2009 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zakupiono autobus marki, który pochodził z importu, następnie dokonano generalnego remontu i modernizacji pojazdu. W związku z remontem i modernizacją pojazdu wnioskodawca nie posiada faktur, na zakup części i robocizny. Do wyceny wezwano licencjonowanego sądowego rzeczoznawcę z P.Z.M., który określił wartość rynkową pojazdu. Po dokonanej modernizacji autobus zarejestrowano w Polsce i dopuszczono do ruchu (autobus posiada ważne badanie techniczne).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

1\. Przedmiotem prowadzonej działalności (wg PKD 2007) jest:

*   49.31.Z Transport Lądowy Pasażerski, Miejski Podmiejski,
*   49.41.Z Transport Drogowy Towarowy,
*   49.39.Z Transport Lądowy Pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany,
*   79.12.Z Działalność organizatorów turystyki,
*   52.29.C Działalność usługowa wspierająca transport lądowy.

2\. Autobus nabyto dnia 4 lutego 2009 r. w trakcie prowadzenia działalności.

3\. Właścicielem pojazdu jest wnioskodawca, który zakupił go na rynku wtórnym w stanie nienadającym się do dalszej eksploatacji.

4\. Pojazdu jeszcze nie wprowadzono do ewidencji środków trwałych.

5\. Pojazd nabyto, jako autobus, aby można było go zarejestrować dokonano następujących remontów i modernizacji:

*   remont generalny nadwozia,
*   przystosowanie pojazdu do ruchu prawostronnego,
*   dodatkowo wzmocniono podłogę,
*   wykonano w tylnej części luk bagażowy,
*   zabudowano drzwi boczne,
*   zabudowano dodatkowy szyberdach,
*   wymieniono szyby na termiczno-panoramiczne,
*   zmieniono lakier na dwu-warstwowy metalizowany,
*   dokonano konserwacji podwozia i nadwozia,
*   dostosowano instalację elektryczną,
*   zabudowano ogrzewanie z dodatkowym zbiornikiem,
*   zabudowano siedzenia pilota,
*   zabudowano siedzenia kierowcy – pneumatyczne,
*   zabudowano półki,
*   wykonano przegrody i stelaże,
*   wymieniono tapicerkę wnętrza z tworzywa sztucznego na wykładzinę materiałową,
*   wykonano dodatkowe oświetlenie diodowe,
*   zabudowano karnisze,
*   zainstalowano telewizor LCD, sprzęt DVD i RTV, centralny zamek, ogranicznik prędkości, tachograf,
*   dokonano remontu układu napędowego i kierowniczego,
*   dokonano remontu zawieszenia przedniego, tylnego.

Remont i modernizację wykonano od momentu nabycia autobusu do dnia pierwszej rejestracji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość określona przez rzeczoznawcę może być przyjęta jako wartość środka trwałego?
2.  Czy wartością początkową środka trwałego jest wartość tego środka przed jego zarejestrowaniem?
3.  Od kiedy rozpocząć amortyzację autobusu?

Zdaniem wnioskodawcy, powinno się brać pod uwagę wycenę rzeczoznawcy. Amortyzacja rozpoczyna się od daty zakończenia odbudowy pojazdu, a wartość jego określa biegły rzeczoznawca po wycenie autobusu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów;
*   musi być należycie udokumentowany.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, iż określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia. Natomiast w przypadku wytworzenia we własnym zakresie za wartość początkową środków trwałych uważa się koszt wytworzenia (art. 22g ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. (art. 22g ust. 3 ww. ustawy).

Za koszt wytworzenia – zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy – uważa się natomiast wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, to – stosownie do treści art. 22g ust. 8 ww. ustawy – wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Zgodnie z treścią art. 22g ust. 9 ww. ustawy jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Z powyższego wynika, iż ustalenia wartości początkowej środka trwałego w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy można dokonać jedynie w przypadku, gdy środek trwały został wytworzony przez podatnika we własnym zakresie, a kosztu jego wytworzenia nie można ustalić w sposób określony w cyt. wyżej art. 22g ust. 4 ww. ustawy.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, autobus został przez wnioskodawcę nabyty a nie wytworzony we własnym zakresie. Dlatego też – w świetle cytowanych wyżej przepisów – ustalenia jego wartości początkowej nie można dokonać, jak wskazał wnioskodawca, w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy, czyli zgodnie z art. 22g ust. 9 ww. ustawy.

W ww. zakresie zastosowanie znajdą przepisy cyt. wyżej art. 22g ust. 1 pkt 1 w związku z art. 22g ust. 3 ww. ustawy, co oznacza, iż wartość początkową nabytego autobusu należy ustalić wg ceny nabycia powiększonej o udokumentowane wydatki związane z jego remontem i przystosowaniem do potrzeb prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, poniesione przed przekazaniem tego składnika majątku do używania.

Jednocześnie zauważyć należy, iż ustalenie wartości początkowej nabytego środka trwałego w sposób określony w art. 22g ust. 8 ww. ustawy, tj. w drodze wyceny dokonywanej przez podatnika, stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości wg ceny nabycia. Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z ww. generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc w szczególności dotyczyć tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musi (nie musiał) posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych na nabycie, remont i przystosowanie określonego środka trwałego, wydatków.

Warto podkreślić, iż jak wynika z wniosku, wnioskodawca nabył przedmiotowy autobus w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in. transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski. Zatem autobus ten był nabyty z zamiarem wykorzystywania w ramach tej działalności. Jednakże ze względy na zły stan techniczny wymaga on gruntownego remontu i dopiero po jego przeprowadzeniu będzie mógł stanowić środek trwały prowadzonej działalności gospodarczej i zostanie ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Skoro wnioskodawca nabył przedmiotowy autobus w stanie nienadającym się do używania, to z pewnością zdawał sobie sprawę, iż aby mógł go w tej działalności wykorzystywać, musi przeprowadzić jego gruntowny remont. Jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, świadoma obowiązków wynikających w obowiązujących przepisów powinna więc była dołożyć należytej staranności, aby gromadzić dowody dokumentujące poniesione w związku z jego (nabyciem), remontem i przystosowaniem wydatki.

W konsekwencji stwierdzić należy, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wartość początkową nabytego autobusu należy ustalić zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 22g ust. 3 ww. ustawy tj. wg ceny nabycia powiększonej o poniesione na jego remont i przystosowanie do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej wydatki.

W tak ustalonej wartości początkowej, przedmiotowy autobus należy wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania go do użytku. Zgodnie bowiem z art. 22n ust. 4 ww. ustawy, zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Jednakże w dniu przekazania ww. autobus do użytku, musi on spełniać definicję środka trwałego, zgodnie z wyżej cyt. art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przede wszystkim być kompletny i zdatny do użytku.

Przepisy podatkowe nie określają pojęcia „kompletny i zdatny”. Dlatego też w tym zakresie i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), a w szczególności art. 71 ust. 1 i 2 tej ustawy, zgodnie z którym dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, motoroweru lub przyczepy jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe. Przepis ten nie dotyczy pojazdów, o których mowa w ust. 3. Pojazdy te są dopuszczone do ruchu, jeżeli odpowiadają warunkom określonym w art. 66 oraz są zarejestrowane i zaopatrzone w zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne, a w przypadku pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, w nalepkę kontrolną.

Mając na względzie, iż pojazd samochodowy (w tym autobus) jest kompletny i zdatny do użytku w momencie jego zarejestrowania i otrzymania dowodu rejestracyjnego, albo pozwolenia czasowego, stwierdzić należy, iż przedmiotowy autobus może zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po jego zarejestrowaniu i otrzymaniu dowodu rejestracyjnego. Stosownie do postanowień art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.