Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-514/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-12
Teza: - czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z dokumentów związanych z nabyciem towarów i usług mimo, iż wystawione są one na Pana Ł. N., jako nabywcę, - czy Wnioskodawca może wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości (poszczególnych lokali) we własnym imieniu mimo, iż w akcie notarialnym widnieje Pan Ł. N. jako sprzedawca (zleceniobiorca umowy pośrednictwa).
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa; faktura; odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; powiernictwo; powiernictwo-zlecenia powiernicze; umowa-umowa powiernictwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z 27 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia:

*   czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z dokumentów związanych z nabyciem towarów i usług mimo, iż wystawione są one na Pana Ł. N., jako nabywcę - **jest nieprawidłowe**,
*   czy Wnioskodawca może wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości (poszczególnych lokali) we własnym imieniu mimo, iż w akcie notarialnym widnieje Pan Ł. N. jako sprzedawca (zleceniobiorca umowy pośrednictwa) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2013 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z 22 maja 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia:

*   czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z dokumentów związanych z nabyciem towarów i usług mimo, iż wystawione są one na Pana Ł. N., jako nabywcę,
*   czy Wnioskodawca może wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości (poszczególnych lokali) we własnym imieniu mimo, iż w akcie notarialnym widnieje Pan Ł. N. jako sprzedawca (zleceniobiorca umowy pośrednictwa).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 14 sierpnia 2014 r. znak: IBPBI/2/423-612/14/SD, IBPP1/443-514/14/MS.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Będąc podatnikiem podatku VAT w dniu 23 lipca 2012 r. Wnioskodawca zawarł umowę zlecenia z Panem Ł. N., w której Pan Ł. N. zobowiązał się do zakupu we własnym imieniu lecz na rzecz Zleceniodawcy (Wnioskodawcy) ½ udziału w nieruchomości stanowiącej działkę zabudowaną budynkiem w terminie do dnia 31 grudnia 2013 r. Ponadto w tej samej umowie Pan Ł. N. zobowiązał się do przeniesienia udziału we własności zakupionej nieruchomości lub własności wyodrębnionych lokali na rzecz osoby trzeciej wskazanej przez Zleceniodawcę.

Pan Ł. N. nabył na podstawie aktu notarialnego udział wynoszący ½ ww. nieruchomości za cenę pokrytą ze środków Zleceniobiorcy w dniu 21 stycznia 2013 r. Zleceniodawca zobowiązał się do niezwłocznego zwrócenia Zleceniobiorcy wszelkich kosztów towarzyszących wykonaniu powyższej umowy. W księdze wieczystej został ujęty wyłącznie Pan Ł. N. jako właściciel ½ udziałów nabytych w ww. nieruchomości.

Sąd Rejonowy dla K. Ś. w K. Wydział I Cywilny zniósł współwłasność ww. nieruchomości oraz ustanowił odrębną własność lokali postanowieniem z dnia 13 grudnia 2013 r. (I xxx). W ten sposób Zleceniobiorca ostatecznie nabył nieruchomości we własnym imieniu ale na rzecz Zleceniodawcy. W księdze wieczystej został ujęty wyłącznie Pan Ł. N. jako właściciel ww. nieruchomości (gruntu i poszczególnych lokali).

Na podstawie umowy zlecenia z dnia 21 stycznia 2013 r. Zleceniodawca upoważnił Pana Ł. N. do sprzedaży w swoim imieniu lecz na jego rachunek nieruchomości (dla Wnioskodawcy nabytych lokali).

W najbliższym czasie planowana jest sprzedaż pierwszych lokali nabytych przez Zleceniobiorcę we własnym imieniu, ale na rzecz Zleceniodawcy.

W piśnie z 27 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca odpowiadając na pytania tut. organu zawarte w wezwaniu z 14 sierpnia 2014 r. stwierdził co następuje:

1.O odliczenie podatku naliczonego wynikającego z jakich konkretnie „dokumentów” Wnioskodawca pyta?

Podatek naliczony wystąpił między innymi w akcie notarialnym, opłacie notariusza, oraz późniejszych poniesionych przez Wnioskodawcę nakładach związanych z nieruchomością.

2.Nabycia jakich towarów i usług dotyczą przedmiotowe „dokumenty”?

Dokumenty dotyczyły nabycia usług notarialnych, budowlanych.

3.Czy powiernik (Pan Ł. N.) zgodnie z postanowieniami art. 740 kodeksu cywilnego wydał Wnioskodawcy (zlecającemu nabycie powiernicze) wszystko, co przy wykonaniu wskazanego we wniosku zlecenia uzyskał dla Wnioskodawcy, chociażby w imieniu własnym, jeśli tak to kiedy i w jakich okolicznościach, jeśli nie to dlaczego?

Nie do końca Wnioskodawca rozumie to pytanie, wszystko co powiernik „zyskał” w czasie trwania umowy zostało przekazane spółce, a powiernikowi należy się jedynie wynagrodzenie ze strony spółki.

4.Czy z umowy zawartej z P. Ł. N. w dniu 23 lipca 2012 r. wynikało, że P. N. ma dokonać sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości wcześniej w tym celu nabytej czy też wynikał z niej wyłącznie obowiązek sprzedaży tej nieruchomości na rzecz wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej?

W zakres umowy wchodzą wszystkie czynności o których mówi umowa powiernicza 23 lipca 2012 r.

5.W jakim terminie po zakupie nieruchomości P. N. miał dokonać jej sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy bądź na rzecz osoby trzeciej?

Termin ten nie został ustalony.

6.Czy z umowy zawartej z P. N. w dniu 23 lipca 2012 r. wynikało, że ma on zarządzać tą nieruchomością po zakupie przez jakiś okres czasu (jaki?) w tym, że ma dokonać sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości i ustanowienia odrębnej własności lokali lub też innych czynności (jakich?)?

Nie. Zdecydowanie nie wynikało, mogłoby być przedmiotem odrębnej umowy.

7.Czy, a jeśli tak to kiedy i w jaki sposób Wnioskodawca przejął ekonomiczne władztwo nad przedmiotową nieruchomością i czy P. N. wystawił Wnioskodawcy fakturę dokumentująca dostawę nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, jeśli nie to dlaczego?

Nieruchomość nie została przeniesiona na spółkę, sprzedającym działającym zgodnie z umową powiernicza będzie P. Ł. N. (nie było dostawy). Faktury wystawi spółka ostatecznym odbiorcom.

8.Czego konkretnie dotyczyła umowa z 21 stycznia 2013 r., jakie prawa i obowiązki stron z niej wynikały i w jakim celu została zawarta skoro już z umowy z 23 lipca 2012 r. wynikało, że P. N. ma ją sprzedać wskazanej przez Wnioskodawcę osobie trzeciej?

Umowa z 21 stycznia 2013 r. była bezpośrednim wykonaniem umowy z dnia 23 lipca 2012 r. czyli nabyciem nieruchomości. Wpierw zawarto umowę powierniczą a następnie powiernik dokonał nabycia nieruchomości.

9.Kiedy Wnioskodawca przekazał P. N. środki na nabycie przedmiotowej nieruchomości i czy kwota ta została udokumentowana fakturą lub innym dokumentem (jakim?) i kiedy ją/go wystawiono?

Spółka przekazała powiernikowi kwotę 1.150.000.00 złotych (słownie: jeden milion sto pięćdziesiąt tysięcy złotych). Operacja została udokumentowana dokumentem typu nota bo nie podlegała możliwości wystawienia faktury, gdyż nie opiewała na żadną czynność dostawy czegokolwiek a była jedynie przekazaniem środków pieniężnych.

10.Czy P. N. otrzymał lub otrzyma w przyszłości od Wnioskodawcy odrębne wynagrodzenie na wykonane na rzecz Wnioskodawcy zlecenie i za wykonanie jakich konkretnie czynności będzie ono należne?

Wynagrodzenie powiernika określone jest w umowie i otrzyma je po spełnieniu umowy tj. po sprzedaży nieruchomości jako powiernik.

11.Komu osoba trzecia nabywająca lokale dokona zapłaty – Wnioskodawcy czy P. N.?

Nabywca nieruchomości dokona zapłaty zgodnie z fakturą wystawioną przez spółkę do aktu notarialnego zawartego przez powiernika.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z dokumentów związanych z nabyciem towarów i usług mimo, iż wystawione są one na Pana Ł. N., jako nabywcę?

Czy Wnioskodawca może wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości (poszczególnych lokali) we własnym imieniu mimo, iż w akcie notarialnym widnieje Pan Ł. N. jako sprzedawca (zleceniobiorca umowy powiernictwa)?

Zdaniem Wnioskodawcy: przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości oraz innych zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi przez Wnioskodawcę, mimo iż w akcie notarialnym oraz innych dokumentach figuruje nazwisko Pana Ł. N. Znajdzie tu zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.”

W świetle art. l06b. ust 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca powinien wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości (poszczególnych lokali) we własnym imieniu mimo, iż w akcie notarialnym widnieje jako właściciel Pan Ł. N.

Zarówno zakup udziałów w nieruchomości, jak i ich sprzedaż na rzecz osób trzecich mają miejsce w wykonaniu umowy zlecenia, o której mowa w art. 734 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny. „Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.” (art. 734 § 1). Istotą umowy zlecenia jest, że nabycie praw lub rzeczy na podstawie umowy ma charakter powierniczy. „Przyjmujący zlecenie powinien udzielać dającemu zlecenie potrzebnych wiadomości o przebiegu sprawy, a po wykonaniu zlecenia lub po wcześniejszym rozwiązaniu umowy złożyć mu sprawozdanie. Powinien mu wydać wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym” (art. 740 ww. ustawy). Po wykonaniu zlecenia Panu Ł. N. należne jest wynagrodzenie zgodnie z art. 744 Kodeksu Cywilnego. „W razie odpłatnego zlecenia wynagrodzenie należy się przyjmującemu dopiero po wykonaniu zlecenia, chyba że co innego wynika z umowy lub z przepisów szczególnych.”

Stosunek powierniczy powstały na gruncie czynności prawnej definiowany jest przez R. Rykowskiego w opracowaniu „Pojęcie powiernictwa - konstrukcja prawna zarządu powierniczego” ( W-wa 2005, wyd. 1, C.H. Beck). Stosunek powiernictwa określa on: Jako tego rodzaju stosunek prawny oparty na wzajemnym zaufaniu stron, w którym jedna z osób (powierzający) przenosi na inny podmiot (powiernika) określone zbywalne prawo podmiotowe, ewentualnie, uprawnienie do wykonywania tego prawa. W rezultacie dokonanego przysporzenia (upoważnienia do wykonywania prawa) powiernik wykonuje i korzysta z tego prawa w imieniu własnym, lecz na rzecz innej osoby (beneficjenta), przy jednoczesnym zastrzeżeniu, że sposób, czas oraz warunki korzystania z tego prawa są ściśle i węziej określone, niżby to wynikała z treści danego prawa podmiotowego, jak również przy zastrzeżeniu, że po upływie określonego czasu albo spełnieniu określonego warunku prawo to (upoważnienie do wykonania prawa) lub korzyści i pożytki wynikające z wykonywania z tego prawa zostaną przeniesione przez powiernika na beneficjenta, ewentualnie przejdą na niego automatycznie z mocy ziszczenia się warunku (nadejścia terminu) zastrzeżonego w treści czynności prawnej”.

Stosownie do umowy zlecenia, jakkolwiek Pan Ł. N. działał we własnym imieniu, to zarówno zakup jak sprzedaż udziałów nastąpi na zlecenie i zgodnie z dyspozycją Zleceniodawcy.

Mimo, iż zakupując udział w nieruchomości Pan Ł. N. stał się ich prawnym właścicielem w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, zleceniobiorca nie posiadał faktycznego władztwa nad nabytymi udziałami. Działając w ramach zlecenia nabywca udziałów w nieruchomości nie miał prawa do rozporządzania udziałami zakupionymi na rachunek Zlecającego w sposób inny, niż wskazany umową i przepisami prawa cywilnego. Umową zlecenia z dnia 21 stycznia 2013 r. zleceniobiorca zobowiązany został do dokonania sprzedaży nieruchomości osobom trzecim, na rzecz Zleceniodawcy. Tym samym Pan Ł. N. nie posiadł faktycznego ekonomicznego władztwa do rozporządzania jak właściciel udziałami nabytymi na zlecenie i na rachunek Wnioskodawcy, do którego należało to władztwo z mocy prawa.

Powiernik dokonuje czynności prawnych na rzecz Wnioskodawcy, który może w każdej chwili domagać się ujawnienia jej prawa do nieruchomości. Ujawnienie umowy powierniczej winno skutkować także ujawnieniem własności nieruchomości w księgach wieczystych.

W świetle postanowień art. 7 ust 1 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r., poz. 1608 ) uzasadnione jest zatem przyjęcie, że w istocie dostawy towarów - w postaci sprzedaży nabytych na zlecenie nieruchomości (lokali) osobom trzecim - dokona Zleceniodawca (Wnioskodawca) w wyniku rozporządzenia tymi nieruchomościami w sposób określony w umowie zlecenia, mimo że w świetle prawa cywilnego właścicielem nieruchomości był Pan Ł. N.

Zauważyć należy, że tworząc definicję dostawy towarów ustawodawca nie posłużył się terminem cywilistycznym pojęcia „przeniesienie własności”. Termin ten obejmuje również stan, w którym dochodzi do rozporządzania towarem przez podatnika nie będącego właścicielem towaru, który posiada kontrolę ekonomiczną nad towarem i dysponuje jak właściciel.

W związku z powyższym dla celów opodatkowania w pierwszej kolejności kierować się należy ekonomiczną istotą transakcji, a nie tylko jej charakterem prawnym na gruncie prawa cywilnego.

Z tytułu sprzedaży na rzecz osób trzecich udziałów nabytych na rachunek Wnioskodawcy w wykonaniu umowy zlecenia z dnia 21 stycznia 2013 r. (powiernictwa) - obowiązki określone ustawą o podatku VAT, w tym obowiązki z zakresu dokumentowania sprzedaży fakturą VAT, ciążą na Wnioskodawcy, będącym z tytułu tej sprzedaży podatnikiem z wykazanych względów (takie stanowiska prezentują również Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w decyzji z dnia 5 lipca 2007 r. nr PP-3/449-41/07).

Podobna kwestia powiernictwa została podniesiona również przez Sąd Administracyjny (Wojewódzki Sąd Administracyjny III SA 3031/2003) w wyroku z dnia 9 listopada 2004 roku:

„Kodeks cywilny w art. 734 stanowi bowiem: „Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. W braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Wyrażenie „dokonanie określonej czynności prawnej” interpretowane jest elastycznie, jedną umową zlecenia objąć można zlecenie większej a nawet nieustalonej ilości czynności prawnych. „Określoną czynnością prawną” może być, więc - w zależności od woli stron - pojedyncza czynność prawna, ale mogą to być również czynności prawne oznaczone rodzajowo i w dodatku powtarzalne. Stąd uznać należy, że zlecenie nabycia określonego udziału w imieniu własnym zleceniobiorcy, lecz na rzecz zleceniodawcy z jednoczesnym zobowiązaniem do dokonania czynności zbycia tego udziału wskazanej osobie trzeciej na rachunek zleceniodawcy także objęte jest tą konstrukcją prawną.

Jak wynika z przytoczonych postanowień art. 734 K.c. istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub, jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W takim przypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 K.c.). A także w dalszej części: „W świetle ustalonych okoliczności uznać należy, iż o braku możliwości zastosowania dyspozycji przywołanego przepisu decyduje nieziszczenie się w przedmiotowym stanie faktycznym dwu elementów tego przepisu tj.:

*   nie zachodzi tutaj odpłatność zbycia udziału, bowiem wartość udziału wyrażona w cenie sprzedaży określonej umową, z której wynika, iż sprzedaż dokonywana jest wprawdzie w imieniu Sprzedającego, ale na rzecz Zlecającego nie jest odpłatnością dokonywaną na rzecz Sprzedającego; nie jest, zatem także jego przychodem;
*   nabycie i zbycie powiernicze nie może być utożsamiane z nabyciem i zbyciem w rozumieniu cytowanego wyżej przepisu podatkowego.

Podzielić należy argument Skarżącego, iż umowa zlecenia powierniczego zawarta w rozpoznawanej sprawie przypomina nieco umowę komisu. Przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym (art. 765 K.c.). Brak tylko w przypadku zlecenia powierniczego działania w zakresie prowadzonego przedsiębiorstwa, natomiast zobowiązanie dotyczy kupna i zbycia udziału w nieruchomości (użytkowaniu wieczystym), a nie rzeczy ruchomych. Ugruntowany zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i akceptowany w praktyce organów podatkowych jest pogląd, że w przypadku komisu nie traktuje się zakupu rzeczy ruchomych w imieniu komisanta na rachunek komitenta i następnie zbycia tych rzeczy komitentowi, jako dwu wywołujących odrębne skutki podatkowe transakcji. Za przychód komisanta uznaje się jedynie prowizję-wynagrodzenie wynikające z umowy komisu.

Analogiczna sytuacja występuje w rozpoznawanej sprawie. Należy zgodzić się z poglądem Skarżącego, iż nie można przychodu ze sprzedaży powierniczej traktować jako przysporzenia zleceniobiorcy-powiernika. Za dochód Skarżącego z tytułu umowy zlecenia powierniczego uznać należy, zatem wyłącznie prowizję. Natomiast kosztów powierniczego nabycia udziału oraz kosztów i przychodu z powierniczego zbycia udziału nie rozpoznaje się w rozliczeniu podatkowym u zleceniobiorcy, ale u zleceniodawcy.

Przepisy ustaw podatkowych regulują podatkowe skutki określonych zdarzeń prawnych; określają podmioty, przedmiot opodatkowania, stawki podatkowe, zasady przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorie podmiotów zwolnionych od podatków. Przy ocenie tych zdarzeń prawnych nie można jednakże pomijać wszystkich aspektów tych stosunków gospodarczych, a te analizować należy na gruncie prawa cywilnego. Stąd nie do zaakceptowania w świetle art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej jest pominięcie przez organy podatkowe przy ustalaniu obowiązków podatkowych wynikających z dokonanych transakcji okoliczności, że czynności te są wynikiem wykonania umowy zlecenia powierniczego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się:

*   za nieprawidłowe w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z dokumentów związanych z nabyciem towarów i usług mimo, iż wystawione są one na Pana Ł. N., jako nabywcę,
*   za nieprawidłowe w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawca może wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości (poszczególnych lokali) we własnym imieniu mimo, iż w akcie notarialnym widnieje Pan Ł. N. jako sprzedawca (zleceniobiorca umowy pośrednictwa).

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytań Wnioskodawcy, tut. organ udzielił odpowiedzi w zakresie 2 stanów faktycznych i 2 zdarzeń przyszłych w jednej interpretacji indywidualnej.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu –z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanego powyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki:

*   odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, a także,
*   towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona w ww. przepisie zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106e ust. 1, faktura powinna zawierać:

1.datę wystawienia;

2.kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3.imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4.numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5.numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6.datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7.nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8.miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9.cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10.kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11.wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12.stawkę podatku;

13.sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14.kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15.kwotę należności ogółem;

16.w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 - wyrazy „metoda kasowa”;

17.w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz „samofakturowanie”;

18.w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”;

19.w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:

1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;

20.przypadku, o którym mowa w art. 106c - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;

21.w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego - nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku;

22\. w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu - datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:

1.  przebieg pojazdu - w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,
2.  liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu - w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. c;

23.w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) - dane określone w art. 136;

24.w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:

1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ww. ustawy o VAT, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zauważyć należy, że faktury mogą być wystawiane wyłącznie w sytuacjach wskazanych w wyżej powołanych przepisach i winny one zawierać dane wskazane w tych przepisach.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca będąc podatnikiem podatku VAT w dniu 23 lipca 2012 r. zawarł umowę zlecenia z Panem Ł. N., w której Pan Ł. N. zobowiązał się do zakupu we własnym imieniu lecz na rzecz Zleceniodawcy (Wnioskodawcy) ½ udziału w nieruchomości stanowiącej działkę zabudowaną budynkiem w terminie do dnia 31 grudnia 2013 r. Ponadto w tej samej umowie Pan Ł. N. zobowiązał się do przeniesienia udziału we własności zakupionej nieruchomości lub własności wyodrębnionych lokali na rzecz osoby trzeciej wskazanej przez Zleceniodawcę.

Pan Ł. N. nabył na podstawie aktu notarialnego udział wynoszący ½ ww. nieruchomości za cenę pokrytą ze środków Zleceniobiorcy w dniu 21 stycznia 2013 r. Zleceniodawca zobowiązał się do niezwłocznego zwrócenia Zleceniobiorcy wszelkich kosztów towarzyszących wykonaniu powyższej umowy. W księdze wieczystej został ujęty wyłącznie Pan Ł. N. jako właściciel ½ udziałów nabytych w ww. nieruchomości.

Sąd Rejonowy dla K. w K. Wydział I Cywilny zniósł współwłasność ww. nieruchomości oraz ustanowił odrębną własność lokali postanowieniem z dnia 13 grudnia 2013 r. (I zzz). W ten sposób Zleceniobiorca ostatecznie nabył nieruchomości we własnym imieniu ale na rzecz Zleceniodawcy. W księdze wieczystej został ujęty wyłącznie Pan Ł. N. jako właściciel ww. nieruchomości (gruntu i poszczególnych lokali).

Na podstawie umowy zlecenia z dnia 21 stycznia 2013 r. Zleceniodawca upoważnił Pana Ł. N. do sprzedaży w swoim imieniu lecz na jego rachunek nieruchomości (dla Wnioskodawcy nabytych lokali).

W najbliższym czasie planowana jest sprzedaż pierwszych lokali nabytych przez Zleceniobiorcę we własnym imieniu, ale na rzecz Zleceniodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy:

*   przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z dokumentów związanych z nabyciem towarów i usług mimo, iż wystawione są one na Pana Ł. N., jako nabywcę,
*   może wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości (poszczególnych lokali) we własnym imieniu mimo, iż w akcie notarialnym widnieje Pan Ł. N. jako sprzedawca (zleceniobiorca umowy pośrednictwa).

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

W obrocie gospodarczym podmioty nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – reprezentowanym.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, iż prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem.

Wskazać tu należy powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej najczęściej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Zgodnie z art. 734 § 1 K.c., przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

W myśl art. 734 § 2 tego artykułu, w braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie pełnomocnictwa.

Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie (art. 735 § 1 K.c.).

Wszelkie nabycie praw lub rzeczy w takim przypadku ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze, jest ograniczone poprzez:

*   ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniobiorcy;
*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogoś innego niż zleceniodawca lub wskazany przez niego podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa;
*   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu cywilnego).

Zatem podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub

nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub, jeżeli tak stanowi umowa, w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Wobec powyższego w obrocie gospodarczym nabycie towaru we własnym imieniu w ramach umowy powiernictwa sprawia, że dochodzi do dwóch odrębnych dostaw tego samego towaru. Mianowicie najpierw na rzecz powiernika, po czym na rzecz zlecającego takie nabycie w sytuacji gdy powiernik wydaje zlecającemu nabyty towar. W takim przypadku za każdym razem dochodzi do dostawy towaru określonej w art. 7 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy dostawa taka jest odpłatna wówczas podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, należy stwierdzić, iż przeniesienie ½ udziału w nieruchomości stanowiącej działkę zabudowaną (wcześniej nabytego w tym celu) czy też własności wyodrębnionych lokali z gruntem, w wykonaniu umowy zlecenia przez powiernika (zleceniobiorcę) na rzecz powierzającego stanowiłoby odpłatną dostawę towaru i podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg zasad ogólnych.

W konsekwencji stwierdzić należy, że skoro w takim przypadku przeniesienie własności nieruchomości stanowiłoby czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej przedmiotowe nabycie, pod warunkiem wykorzystania przedmiotowej nieruchomości do czynności opodatkowanych (np. dalsza sprzedaż przez Wnioskodawcę osobie trzeciej).

Powyższe prawo przysługiwałoby jednakże pod warunkiem, że przeniesienie przez powiernika własności nieruchomości w wyniku umowy zlecenia jak i sprzedaż osobie trzeciej stanowiłyby czynności opodatkowane podatkiem VAT – nieobjęte zwolnieniami określonymi w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Tymczasem w piśmie z 27 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, odpowiadając na pytanie „Czy z umowy zawartej z P. N. w dniu 23 lipca 2012 r. wynikało, że ma on zarządzać tą nieruchomością po zakupie przez jakiś okres czasu (jaki?) w tym, że ma dokonać sądowego zniesienia współwłasności nieruchomości i ustanowienia odrębnej własności lokali lub też innych czynności (jakich?)?”, że nie. Zdecydowanie nie wynikało, mogłoby być przedmiotem odrębnej umowy.

Z kolei na pytanie „Czy, a jeśli tak to kiedy i w jaki sposób Wnioskodawca przejął ekonomiczne władztwo nad przedmiotową nieruchomością i czy P. N. wystawił Wnioskodawcy fakturę dokumentująca dostawę nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, jeśli nie to dlaczego? Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość nie została przeniesiona na spółkę, sprzedającym działającym zgodnie z umową powierniczą będzie P. Ł. N. (nie było dostawy). Faktury wystawi spółka ostatecznym odbiorcom.

W tym miejscu wskazać należy, że z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1 ze zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.). Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym.

Niemniej jednak podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owo prawo wobec faktu, że będąca przedmiotem wniosku nieruchomość nie została przeniesiona na Wnioskodawcę, przysługiwało powiernikowi (zleceniobiorcy) od czasu jej nabycia do chwili ewentualnej sprzedaży osobom trzecim. Dostawa towarów powinna bowiem podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Dokonując nabycia wskazanego udziału w nieruchomości zabudowanej zleceniobiorca nie działał na rzecz Wnioskodawcy w sensie ekonomicznym. Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, w kontekście opisu sprawy stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą (nieruchomością) należało do powiernika (zleceniobiorcy) z chwilą jego nabycia do czasu ewentualnej sprzedaży na rzecz osób trzecich. Wnioskodawca zatem wobec faktu, że nie został mu przekazany udział w prawie własności nieruchomości (nie została na rzecz Wnioskodawcy dokonana dostawa) nie mógł w ujęciu ekonomicznym rozporządzać nieruchomością jak właściciel a w konsekwencji nie można go uznać za podmiot dokonujący dostawy tej nieruchomości na rzecz osób trzecich w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Skoro bowiem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja sprzedaży nieruchomości musi być dokonana przez podmiot, który to prawo posiada i może go przekazać innemu podmiotowi.

Zatem Wnioskodawcy w odniesieniu do sprzedaży na rzecz osób trzecich wskazanej we wniosku nieruchomości nie można uznać za podatnika VAT, w konsekwencji Wnioskodawca nie jest podmiotem uprawnionym do udokumentowania przedmiotowej sprzedaży fakturą VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w świetle art. l06b. ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca powinien wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości (poszczególnych lokali) we własnym imieniu mimo, iż w akcie notarialnym widnieje jako właściciel Pan Ł. N., należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że w związku z tym, że Wnioskodawca nie nabył od powiernika nieruchomości Wnioskodawca w świetle art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie może dokonać jej dostawy, jednocześnie nie mógł jej uprzednio wykorzystywać do sprzedaży opodatkowanej, zatem ewentualny podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie udziału w nieruchomości, opłatę notarialną, nakłady poniesione z nieruchomością nie służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami.

Ponadto wskazać należy, że jak wynika z powołanych uprzednio przepisów faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym więc musi zawierać dane wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy o VAT zgodne z rzeczywistością, w szczególności wskazywać faktycznego dostawcę i faktycznego nabywcę. Skoro faktury są wystawiane na Pana Ł. N. i to on dokonuje nabycia to Wnioskodawca nie może z takich faktur odliczać podatku naliczonego bo to nie on nabył towary.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości oraz innych zakupów towarów i usług, należało również uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do wskazanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego o sygnaturze III SA 3031/2003 stwierdzić należy, że nie może on znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie gdyż zapadł na tle nieaktualnego stanu prawno-podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.