Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.429.2021.6.PRP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-21
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek, będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 4 czerwca 2021 r. (data wpływu 8 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismami z 16 sierpnia 2021 r. (data wpływu 16 sierpnia 2021 r.) i z 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 30 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek, będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

8 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek, będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej, jak również podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z 16 sierpnia 2021 r. i z 30 sierpnia 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (z uwzględnieniem pism z 16 sierpnia 2021 r. i 30 sierpnia 2021 r.).

Pani - dalej zwana Wnioskodawczynią, jest współwłaścicielem nieruchomości położonych w miejscowości. Na przedmiotowe nieruchomości składają się działki o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 opisane w księdze wieczystej o numerze: … prowadzonej przez Sąd Rejonowy we …. Są to nieruchomości rolne, o łącznej powierzchni 6,0461 ha. Zostały one nabyte poprzez przekazanie gospodarstwa rolnego w 1984 r., a także w wyniku rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej w 1996 r. i zamiany w 2005 r.

Obecnie Wnioskodawczyni, wraz ze współwłaścicielem, którym jest mąż Wnioskodawczyni zamierzają sprzedać te nieruchomości Spółce jako jednemu nabywcy. Przed zbyciem nieruchomości, będą one podzielone na działki o powierzchni do 1 ha. Wszystkie działki będą sukcesywnie zbywane jednemu nabywcy - Spółce przez okres kilku lat.

Koszty podziału działek, w tym monitorowanie podziału będzie obciążało Spółkę. Wnioskodawczyni nie będzie ponosiła kosztów z tym związanych, a jedynie udzieli pełnomocnictw do prowadzenia sprawy przez pracowników Spółki.

Na działkach tych Spółka zamierza uzyskać, jako przyszły nabywca warunki zabudowy. Może zdarzyć się tak, że przy zbyciu konkretna działka będzie posiadała warunki zabudowy, lub też nie będzie wydanej takiej decyzji.

Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i jest polskim rezydentem podatkowym.

W odpowiedzi na zadane pytania Wnioskodawczyni wskazała:

1.  „Czy oprócz nieruchomości, o których mowa we wniosku będzie Pani dokonywała zbycia także innych nieruchomości? Jeśli tak - to jakich? Kiedy? Jaka będzie skala tych działań?”

Odp. Wnioskodawczyni nie zamierza zbywać innych nieruchomości niż te opisane we wniosku.

1.  „Czy dokonywała Pani wcześniej sprzedaży innych nieruchomości? Jeśli tak - to jakich? Kiedy? Jaka była skala tych działań?”

Odp. Tak, Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży dwóch działek: w roku 2009 i w roku 2010.

1.  „Czy poczyniła Pani jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości, uatrakcyjnienia sprzedawanych działek w celu przygotowania ich do sprzedaży, jeśli tak to jakie i kiedy (np. wybudowanie ogrodzenia, wystąpienie z wnioskiem o doprowadzenie sieci wodociągowej, energetycznej itp.)?”

Odp. Wnioskodawczyni nie podejmowała działań zmierzających do zwiększenia wartości nieruchomości, czy też ich uatrakcyjnienia. Nieruchomości są ogrodzone. Ogrodzenie zostało wykonane w latach 80 ubiegłego wieku w celu zabezpieczenia produkcji rolnej i sadowniczej przed dostępem osób niepożądanych i dzikich zwierząt. Wnioskodawczyni nie składała także wniosków o doprowadzenie mediów, w tym sieci wodociągowej czy energetycznej.

1.  „Czy i jakie działania marketingowe podjęła Pani w celu sprzedaży działek i czy takie działania zamierza Pani podjąć przy ewentualnej sprzedaży kolejnych działek?”

Odp. Korzystając z uprzejmości znajomego, który prowadzi biuro pośrednictwa nieruchomości, zostało wystawione nieodpłatne ogłoszenie na jego stronie internetowej o zamiarze sprzedania działki o numerze 1. Poza tym Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie zamierza podejmować jakichkolwiek działań marketingowych.

1.  „Czy działki będące przedmiotem sprzedaży na dzień sprzedaży będą niezabudowane?”

Odp. (1) Działka: 1

Działka jest niezabudowana.

(2) Działka 2

Na działce jest posadowiony częściowo dom mieszkalny, a także budynki gospodarcze.

(3) Działka 3

Na działce jest posadowiony częściowo dom mieszkalny.

(4) Działka 4

Działka jest niezabudowana.

(5) Działka 5

Działka jest niezabudowana.

(6) Działka 6

Działka jest niezabudowana.

(7) Działka 7

Na działce znajduje się „altana" określona w ewidencji jako: Budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, Rok budowy: 1987, Materiał ścian: Mur, pow. zabudowy: 15m2.

1.  „W związku z okolicznością wynikającą z opisu sprawy: „Przed zbyciem nieruchomości, będą one podzielone na działki o powierzchni do 1 ha.", należy jednoznacznie wskazać:
    1.  na ile działek dokonany zostanie podział?
    2.  numery ewidencyjne działek będących przedmiotem sprzedaży.
    3.  czy w wyniku ww. podziału zostały/zostaną wydzielone drogi wewnętrzne na potrzeby dojazdu do działek? Jeśli tak, to z czyjej inicjatywy?”

Odp. Odpowiadając na pytania z punktów a, b i c Wnioskodawczyni informuje, że w tym zakresie stan faktyczny uległ zmianie. Na chwilę obecną, istnieje podstawa prawna, która być może umożliwi zbycie nieruchomości w całości, bez dokonywania podziału na mniejsze działki. W takim wypadku żadna z nieruchomości nie będzie dzielona przed sprzedażą.

1.  „czy na dzień sprzedaży dla ww. działek będących przedmiotem sprzedaży, zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy? Jeśli tak, to należy wskazać:
    *   kiedy decyzja zostanie wydana?
    *   z czyjej inicjatywy nastąpi wydanie decyzji o warunkach zabudowy?”

Odp. Na moment sprzedaży nie zostanie wydana żadna decyzja o warunkach zabudowy.

1.  „czy na dzień sprzedaży dla ww. działek będących przedmiotem sprzedaży, będzie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, to należy wskazać:
    *   jakie przeznaczenie określać będzie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego?
    *   i czyjej inicjatywy nastąpi uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i wynikające z ww. planu przeznaczenie ww. działek, czy uchwalenie ww. planu nastąpi z Pani inicjatywy?”

Odp. Na moment sprzedaży nie będzie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który obejmowałby którąkolwiek działek.

1.  „Czy zawarła Pani lub planuje zawrzeć z nabywcą umowę przedwstępną sprzedaży działek? Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, to należy jednoznacznie wskazać:
    *   jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy zawartej z przyszłym nabywcą, będą ciążyć na kupującym a jakie na sprzedającym?
    *   czy w umowie przedwstępnej sprzedaży zostały/zostaną ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej prawo własności nieruchomości na nabywcę? Jeśli tak, to jakie?”

Odp. Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną warunkową umowę sprzedaży w dniu 2 lipca 2021 r. w formie aktu notarialnego. Zgodnie z tą umową, Wnioskodawczyni zobowiązała się do przeniesienia własności nieruchomości w terminie do dnia 31 marca 2022 r., a spółka zobowiązała się do zakupu nieruchomości w tym terminie i zapłaty ceny sprzedaży.

Umowa przyrzeczona zostanie zawarta, jeśli zostaną spełnione następujące warunki:

*   rozwiązania umowy dzierżawy, obowiązującej na tych nieruchomościach,
*   uzyskanie decyzji o środowiskowych warunkach dla planowanej inwestycji budowy osiedla domków jednorodzinnych na nabytej nieruchomości,
*   uzyskania uchwały Rady Miasta o ustaleniu lokalizacji inwestycji mieszkaniowej na nabywanej nieruchomości w trybie ustawy o ułatwieniach w przygotowaniu i realizacji inwestycji mieszkaniowych oraz inwestycji towarzyszących z dnia 5 lipca 2018 r. (tj. z dnia 20 grudnia 2019 r., Dz.U. z 2020 r. poz. 2019) polegającej na zabudowie osiedlem domków jednorodzinnych,
*   brak obciążeń i długów związanych z przedmiotową nieruchomością,
*   aktualność zapewnień i gwarancji złożonych w umowie przedwstępnej.
*   „do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń, udzieliła Pani pełnomocnictw nabywcy do występowania w Jej imieniu?
*   jakich czynności dokonał/dokona do momentu sprzedaży przez Panią ww. nieruchomości, nabywca w związku z udzielonym pełnomocnictwem?”

Odp. Wnioskodawczyni udzieliła jedynie pełnomocnictwa dla doradcy podatkowego w związku ze złożonych wnioskiem o interpretację indywidualną. Spółka prowadzi rozmowy z Radą Miasta l i Burmistrzem Miasta, ale działa we własnym imieniu.

1.  „Czy działki będące przedmiotem sprzedaży były/są udostępniane innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze? Jeśli tak, to należy wskazać:
    *   datę zawarcia ww. umowy?
    *   na jaki okres była zawarta ww. umowa?
    *   czy umowa miała charakter odpłatny, czy nieodpłatny? Jeśli umowa miała charakter odpłatny to jaka była kwota czynszu z tytułu ww. umowy?
    *   kto odprowadzał/odprowadza należne podatki z tytułu ww. umowy? Jeśli Pani, to jakie to były/są podatki?”

Odp. Tak, działki będące przedmiotem sprzedaży są udostępnione na podstawie umowy dzierżawy zawartej w dniu 17.02.2017 r. na okres 10 lat. Czynsz dzierżawny wynosi 4 500,00 zł/rok. Opłacany jest podatek rolny, który jest odprowadzany przez drugiego współwłaściciela - byłego małżonka Wnioskodawczyni.

1.  „Czy wymienione działki w związku z ich sprzedażą utracą charakter rolny?”

Odp. Tak, wszystkie działki, które staną się przedmiotem sprzedaży utracą charakter rolny.

1.  „W jaki sposób wykorzystywała/wykorzystuje Pani nieruchomości, o których mowa we wniosku, od momentu nabycia?”

Odp. Nieruchomości były wykorzystywane do produkcji rolnej i sadowniczej. Obecnie nieruchomości są w dzierżawie jednak nadal wykorzystywane są w ten sam sposób.

1.  „Czy ww. nieruchomości są lub kiedykolwiek były związane z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą, a jeśli tak to czy i kiedy były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych?”

Odp. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej, w związku z tym nie są i nie były związane z działalnością gospodarczą.

1.  „W jakim zakresie udzieliła Pani spółce pełnomocnictwa (należy wymienić wszystkie czynności, które nabywca czyli podmiot działający jako Pani pełnomocnik może/będzie mógł dokonać w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości i kto poniesie koszty związane z tymi czynnościami)?”

Odp. Spółce do tej pory nie zostało udzielone żadne pełnomocnictwo.

1.  „W jaki sposób/do jakich celów były/są/będą wykorzystywane przez Panią od momentu nabycia do momentu sprzedaży obiekty znajdujące się na działkach, będących przedmiotem sprzedaży, tj., dom mieszkalny, budynki gospodarcze oraz „altana”?”

Odp. Dom mieszkalny był i jest wykorzystywany do zamieszkania przez Wnioskodawczynię i przez Jej rodzinę. Z kolei budynki gospodarcze i altana były wykorzystywane w produkcji rolnej.

1.  „Czy dom mieszkalny znajdujący się na działkach, będących przedmiotem sprzedaży, służy/służył do zaspokojenia Pani potrzeb mieszkaniowych? Jeżeli tak, to w jakim okresie (proszę wskazać miesiąc, rok)”

Odp. Tak, dom mieszkalny był i jest wykorzystywany dla celów mieszkaniowych, od momentu nabycia do chwili obecnej.

1.  „Czy dom mieszkalny znajdujący się na działkach, będących przedmiotem sprzedaży, był przedmiotem umowy dzierżawy zawartej 17.02.2017 r.?”

Odp. Nie, nie był on przedmiotem umowy dzierżawy.

1.  „Czy budynki gospodarcze oraz „altana” znajdujące się na działkach, będących przedmiotem sprzedaży, były przedmiotem umowy dzierżawy zawartej 17.02.2017 r.?”

Odp. Nie, budynki te nie były przedmiotem dzierżawy.

1.  „Czy dom mieszkalny, budynki gospodarcze oraz „altana” znajdujące się na działkach, będących przedmiotem sprzedaży, będą przedmiotem sprzedaży?”

Odp. Na chwilę obecną Wnioskodawczyni nie planuje ich sprzedaży. Możliwe, że zostanie sprzedana część działki pod numerem 2.

1.  „Czy do momentu sprzedaży planowana jest rozbiórka ww. obiektów, znajdujących się na działkach, będących przedmiotem sprzedaży? Jeżeli tak, to:
    *   kto będzie ponosił koszty rozbiórki?
    *   na kogo została/zostanie wydana decyzja o pozwoleniu na rozbiórkę, tj. czy na Sprzedającego czy na Kupującego?
    *   kiedy rozpoczną się prace rozbiórkowe, tj. przed czy po sprzedaży?
    *   kiedy nastąpi zakończenie prac rozbiórkowych, tj. przed czy po sprzedaży?”

(proszę udzielić odpowiedzi odrębnie dla każdego ww. obiektu)

Odp. Nie jest planowana rozbiórka tych obiektów.

1.  „W związku z informacją, że „Tak, działki będące przedmiotem sprzedaży są udostępnione na podstawie umowy dzierżawy zawartej w dniu 17.02.2017 r. na okres 10 lat.” oraz

„Opłacany jest podatek rolny, który jest odprowadzany przez drugiego współwłaściciela - byłego małżonka Wnioskodawczyni.”, prosimy wskazać:

1.  Kto jest stroną umowy dzierżawy:
    *   czy wyłącznie Pani,
    *   czy wyłącznie Pani mąż,
    *   czy Pani wraz z mężem?”

Odp. Stroną umowy dzierżawy jest Wnioskodawczyni i Jej były mąż.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie tych nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie nieruchomości nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy w podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.) - dalej zwaną u.p.t.u., podatnikami w podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 tego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wskazano wyżej, zbycie nieruchomości rolnej, posiadanej przez Wnioskodawczynię i Jej Męża i wykorzystywanej na cele rolnicze nie stanowi wykorzystywania towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wnioskodawczyni ma na celu zbycie całej posiadanej nieruchomości jednemu nabywcy i nie zamierza kupować i zbywać kolejnych nieruchomości. W związku z tym, transakcje zbycia tej nieruchomości będzie dla Wnioskodawczyni obojętna podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że niniejszą interpretacją rozstrzygnięto kwestię opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek, będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej, za wyjątkiem gruntu związanego z budynkami, które – jak wskazała Wnioskodawczyni – nie będą przedmiotem sprzedaży.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Według art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 powołanego wyżej Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości położonych w miejscowości. Na przedmiotowe nieruchomości składają się działki o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7. Są to nieruchomości rolne, o łącznej powierzchni 6,0461 ha. Zostały one nabyte poprzez przekazanie gospodarstwa rolnego w 1984 r., a także w wyniku rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej w 1996 r. i zamiany w 2005 r. Obecnie Wnioskodawczyni, wraz ze współwłaścicielem, którym jest mąż Wnioskodawczyni zamierzają sprzedać te nieruchomości. Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawczyni nie zamierza zbywać innych nieruchomości niż te opisane we wniosku. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży dwóch działek: w roku 2009 i w roku 2010. Wnioskodawczyni nie podejmowała działań zmierzających do zwiększenia wartości nieruchomości, czy też ich uatrakcyjnienia. Nieruchomości są ogrodzone. Ogrodzenie zostało wykonane w latach 80 ubiegłego wieku w celu zabezpieczenia produkcji rolnej i sadowniczej przed dostępem osób niepożądanych i dzikich zwierząt. Wnioskodawczyni nie składała także wniosków o doprowadzenie mediów, w tym sieci wodociągowej czy energetycznej. Korzystając z uprzejmości znajomego, który prowadzi biuro pośrednictwa nieruchomości, zostało wystawione nieodpłatne ogłoszenie na jego stronie internetowej o zamiarze sprzedania działki o numerze 1. Poza tym Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie zamierza podejmować jakichkolwiek działań marketingowych.

Nadto Wnioskodawczyni wskazała, że:

(1) Działka: 1 jest niezabudowana.

(2) Działka 2 - na działce jest posadowiony częściowo dom mieszkalny, a także budynki gospodarcze.

(3) Działka 3 - na działce jest posadowiony częściowo dom mieszkalny.

(4) Działka 4 - jest niezabudowana.

(5) Działka 5 - jest niezabudowana.

(6) Działka 6 - jest niezabudowana.

(7) Działka 7 - na działce znajduje się „altana" określona w ewidencji jako: Budynki produkcyjne usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, Rok budowy: 1987, Materiał ścian: Mur, pow. zabudowy: 15m2.

Na moment sprzedaży nie zostanie wydana żadna decyzja o warunkach zabudowy. Na moment sprzedaży nie będzie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który obejmowałby którąkolwiek działek.

Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną warunkową umowę sprzedaży w dniu 2 lipca 2021 r. w formie aktu notarialnego. Zgodnie z tą umową, Wnioskodawczyni zobowiązała się do przeniesienia własności nieruchomości w terminie do dnia 31 marca 2022 r., a spółka zobowiązała się do zakupu nieruchomości w tym terminie i zapłaty ceny sprzedaży. Spółce do tej pory nie zostało udzielone żadne pełnomocnictwo. Na chwilę obecną Wnioskodawczyni nie planuje sprzedaży domu mieszkalnego, budynku gospodarczego oraz altany.

Działki będące przedmiotem sprzedaży są udostępnione na podstawie umowy dzierżawy zawartej w dniu 17.02.2017 r. na okres 10 lat. Czynsz dzierżawny wynosi 4 500,00 zł/rok. Stroną umowy dzierżawy jest Wnioskodawczyni i jej były mąż. Wszystkie działki, które staną się przedmiotem sprzedaży utracą charakter rolny.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Zatem dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość wydzierżawiana na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do tychże działek przez cały okres ich posiadania spowodowało, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży przedmiotowych działek, za wyjątkiem gruntu związanego z budynkami, będących we współwłasności majątkowej małżeńskiej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla drugiego współwłaściciela.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.