Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.118.2017.9.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-11
Teza: Prawo do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta, który w momencie wystawienia tych faktur nie był podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 952/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 9 marca 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2018 r. (data wpływu 16 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta, który w momencie wystawienia tych faktur nie był podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta, który w momencie wystawienia tych faktur nie był podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z 10 kwietnia 2018 r. (data wpływu 16 kwietnia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 28 marca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.118.2017.7.ASZ.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 6 lipca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3-2.4012.118.2017.1.ASZ, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta, który w momencie wystawienia tych faktur nie był podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 6 lipca 2017 r. złożył skargę z 10 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 28 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 952/17 (data uprawomocnienia wyroku 15 lutego 2018 r.) uchylił zaskarżoną interpretację z 6 lipca 2017 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.118.2017.1.ASZ.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie prawa do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta, który w momencie wystawienia tych faktur nie był podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT, wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2018 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od 2007 r. Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju (Polski). Wnioskodawca od początku prowadzenia działalności gospodarczej jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca rozlicza VAT składając deklaracje dla podatku od towarów i usług za okresy miesięczne (VAT-7).

Wnioskodawca świadczy usługi opodatkowane VAT oraz usługi niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce (miejscem świadczenia tych usług zgodnie z przepisami ustawy VAT jest miejsce, w którym nabywcy posiadają siedzibę). Wszystkie nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi służą albo sprzedaży opodatkowanej albo sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu w Polsce. Wnioskodawca obniża podatek należny o podatek naliczony z faktur otrzymanych od sprzedawców; przy czym w przypadku gdy nabyte towary i/lub usług służą czynnościom opodatkowanym – Wnioskodawca dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT, natomiast w przypadku gdy nabyte towary i/lub usługi służą wykonywaniu czynności, których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju – Wnioskodawca dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT.

W 2016 r. Wnioskodawca nawiązał współpracę z G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Podmiot ten posiada siedzibę działalności gospodarczej również na terytorium kraju i świadczy na rzecz Wnioskodawcy przede wszystkim „usługi przy produkcji sadzonek”, które dokumentuje fakturami z wykazanymi na nich kwotami VAT w stawce 23%.

W lutym 2017 r. w wyniku weryfikacji na portalu podatkowym prowadzonym przez Ministerstwo Finansów statusu podmiotu (G. Spółka z o o.) w VAT pojawił się komunikat „Podmiot o podanym identyfikatorze podatkowym NIP nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT”. W związku z powyższym u Wnioskodawcy pojawiły się wątpliwości w zakresie prawa do odliczania VAT zawartego w fakturach wystawianych przez G. Sp. z o.o. W wyniku tego Wnioskodawca na podstawie art. 96 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla G. Sp. z o.o. z wnioskiem o wydanie zaświadczenia potwierdzającego czy G. Sp. z o.o. jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy dla G. Sp. z o.o. w dniu 27 lutego 2017 r. wydał zaświadczenie o podatniku podatku od towarów i usług (dot. G. Sp. z o.o.) o treści: „zaświadcza się, że w ewidencji tutejszego urzędu na dzień wydania niniejszego zaświadczenia, podmiot wykazany w części B zaświadczenia (G. sp. z o.o.) nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Podmiot był zarejestrowany jako podatnik VAT – czynny od 1 października 2015 r. do 6 października 2016 r.”.

W dniu 1 marca 2017 r. Wnioskodawca ponownie dokonał weryfikacji na portalu podatkowym prowadzonym przez Ministerstwo Finansów statusu podmiotu (G. Sp. z o.o.) w VAT i tym razem pojawił się komunikat „Podmiot o podanym identyfikatorze podatkowym NIP jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny” (identyczny komunikat pojawia się również obecnie w przypadku weryfikacji statusu dla celów VAT podmiotu G. Spółka z o.o.).

Tak jak wskazano na wstępie w 2016 r. Wnioskodawca zaczął nabywać usługi od G. Sp. z o.o. W okresie listopad 2016 – luty 2017 (tj. w okresie kiedy G. Sp. z o.o. nie był podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT) Wnioskodawca otrzymał od G. Sp. z o.o. faktury (dokumentujące nabyte od G. Sp. z o.o. usługi) z wykazanymi na nich kwotami VAT. W związku z tym, że Wnioskodawca do końca stycznia 2017 r. nie posiadał wiedzy w zakresie statusu G. Sp. z o.o. dla celów VAT – kwoty VAT wynikające z faktur otrzymanych w listopadzie i grudniu 2016 r. zostały przez Wnioskodawcę ujęte w deklaracjach VAT (odpowiednio w deklaracjach VAT-7 za listopad i grudzień 2016 r.). Natomiast kwoty VAT wynikające z faktur VAT otrzymanych w styczniu i lutym 2017 r. nie zostały do tej pory przez Wnioskodawcę ujęte w deklaracjach VAT za te okresy.

W uzupełnieniu Wnioskodawca odpowiedział na pytania Organu w następujący sposób:

Na pytanie nr 1 : „Dlaczego w okresie od 7 października 2016 r. do lutego 2017 r. kontrahent nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, co jest przyczyną kilkumiesięcznej przerwy w zarejestrowaniu do VAT?”

Wnioskodawca wskazał:

„Informacje dotycząca wyrejestrowania podmiotu z rejestru podatników VAT czynnych nie jest dostępna dla podmiotów trzecich. Tego typu informacje posiada wyłącznie organ podatkowy oraz kontrahent. Wnioskodawca obecnie zweryfikował, że kontrahent nie występuje w wykazie wydanym na podstawie art. 96b ustawy o PTU (obowiązującym od 13 stycznia 2018 r.)”

Na pytanie nr 2 : „Dlaczego mimo braku rejestracji kontrahent wystawiał faktury?”

Wnioskodawca odpowiedział: „Obowiązkiem sprzedawcy, wynikającym z art. 106b ust. 1 ustawy o PTU, jest wystawienie faktury. Z uwagi na wykonanie usług Wnioskodawcę nie zaskoczyło wystawienie faktur dokumentujących te usługi.

W tym wypadku również Wnioskodawca nie jest stroną pytania – tego typu wiedzę i informację posiadają wyłącznie organy podatkowe oraz kontrahent Wnioskodawca otrzymał faktury, na których był wykazany podatek VAT, które dokumentowały usługi wykonane przez kontrahenta i której to faktury się spodziewał. Przypomina się, że w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że złożył (jedyny możliwy wówczas) wniosek do organów podatkowych uzyskując informację, kiedy kontrahent był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Pomimo wątpliwości co do zasadności swojego działania w zakresie udzielenia odpowiedzi na pyt. 1 i 2, Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Skarbowego właściwego dla kontrahenta o udzielenie informacji w tym zakresie. Niestety Urząd odmówił odpowiedzi na te pytania, zasłaniając się tajemnicą skarbową i nawet okazanie niniejszego wezwania nie wpłynęło na jego decyzję.”

Na pytanie nr 3: „Czy mimo braku rejestracji kontrahent złożył deklaracje dla podatku VAT, w których wykazał podatek należny z faktur wystawionych dla Wnioskodawcy lub w inny sposób odprowadził podatek należny wynikający z tych faktur?”

Wnioskodawca odpowiedział: „Odpowiedź na trzecie pytanie również nie jest możliwa do udzielenia. Wprawdzie wnioskodawca zwrócił się do Organu właściwego dla kontrahenta o udzielenie odpowiedzi w tym zakresie na podstawie art. 306ia O.p. lecz nie uzyskał odpowiedzi do dnia złożenia niniejszego pisma.”

Ponadto odnośnie pytań od 1-3 Wnioskodawca wskazał, że mając na uwadze powyższe problemy z urzędowym potwierdzeniem żądanych przez organ okoliczności faktycznych sprawy, wystąpiono z prośbą do kontrahenta o udzielenie informacji w powyższym zakresie. Wnioskodawca otrzymał oświadczenie od kontrahenta treści:

„Od 7 października 2016 do lutego 2017 – G. Sp. z o.o. nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny z uwagi na fakt, iż organ podatkowy – Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. – w ramach czynności weryfikacyjnych nie zastał pracowników spółki w wynajmowanym biurze. Na tej podstawie, w oparciu o art. 96 ust. 9 ustawy o VAT ww. organ wykreślił z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT nie zawiadamiając G. Sp. z o.o. o tej okoliczności.

Prowadząc w dalszym ciągu działalność gospodarczą, spółka zachowując się jako podatnik VAT czynny, w okresie od 7 października 2016 r. do lutego 2017 wystawiała faktury VAT ponieważ wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu VAT, a o fakcie wykreślenia go z rejestru czynnych podatników VAT nie została powiadomiona przez organ podatkowy.

Pomimo braku rejestracji jako podatnik VAT czynny, ewidencjonowano dokonane transakcje w księgach rachunkowych, prowadzono rejestry VAT, sporządzano deklaracje VAT, składano deklaracje VAT do Urzędu w terminach ustawowych i dokonywano zapłaty podatku należnego według danych zawartych w złożonych deklaracjach.”

Na pytania o numerach 4, 5 i 6 o treści:

4\. Dlaczego Wnioskodawca dopiero w lutym 2017 r. dokonał weryfikacji kontrahenta, dlaczego nie zrobił tego na początku lub przed rozpoczęciem współpracy?

5\. Czy, a jeśli tak to kiedy i w jaki sposób, Wnioskodawca dokonał weryfikacji wiarygodności sprzedawcy?

6\. Czy faktury dokumentują czynności faktycznie dokonane?

wskazano, że „Wnioskodawca zweryfikował kontrahenta we wcześniejszym okresie – dlatego nieprawidłowe jest założenie, że Wnioskodawca dopiero w lutym 2017 r. dokonał weryfikacji kontrahenta. Współpraca została nawiązana przed październikiem 2016 r. i rozliczono faktury od tego wystawcy dokumentujące czynności za poprzednie okresy. Wówczas podatnik (kontrahent) był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca weryfikował status podatnika na portalu podatkowym i w rejestrze sądowym. Prowadzone były rozmowy handlowe z przedstawicielem spółki. Faktury dokumentują czynności faktycznie wykonane.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym w sposób wyczerpujący stanem faktycznym Wnioskodawcy przysługiwało (przysługuje) prawo do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta (G. Sp. z o.o.), który w momencie wystawienia tych faktur był podmiotem, który nie był zarejestrowany jako podatnik VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta, który w momencie wystawienia tych faktur był podmiotem, który nie był zarejestrowany jako podatnik VAT.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług: W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT). Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami (art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy VAT). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy VAT). Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego m.in. w terminie wymienionym w zdaniu poprzednim, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy VAT). Natomiast jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w powyższych terminach, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy VAT).

W art. 88 ustawy VAT ustawodawca enumeratywnie wymienił przypadki, w których nabyte towary i/lub usługi albo otrzymane przez podatnika faktury nie uprawniają podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego, zwrotu różnicy podatku lub zwrotu różnicy podatku naliczonego. Zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy VAT: Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi.
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona)
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony)
4.  wystawione faktury, faktury korygujące i dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony)
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Ww. przepis stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur (art. 88 ust. 3b ustawy VAT).

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 ustawy VAT.

Analizując ww. enumeratywnie przypadki, w których nabyte przez podatnika towary i/lub usługi albo otrzymane przez podatnika faktury (w tym faktury korygujące i duplikaty faktur) nie uprawniają podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego, zwrotu różnicy podatku lub zwrotu różnicy podatku naliczonego nie można wskazać regulacji, na podstawie których podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku lub zwrotu różnicy podatku naliczonego tylko z tego względu, że podmiot świadczący te usługi w momencie wystawiania tych faktur nie był zarejestrowany jako podatnik VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że w zaistniałym stanie faktycznym ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu różnicy podatku naliczonego z faktur otrzymanych od kontrahenta G. Spółka z o.o. który w momencie wystawienia tych faktur nie był zarejestrowany jako podatnik VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 28 listopada 2017 r.

Art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Natomiast, według art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W świetle art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona)
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony)
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony)
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur (art. 88 ust. 3b ustawy o VAT).

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, w zakresie w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, dokumentem niezbędnym do odliczenia podatku naliczonego, jest co do zasady posiadana faktura, wystawiona przez podmiot do tego uprawniony, tj. faktura wystawiona przez podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wskazać należy, że w myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o którym mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak wynika z art. 96 ust. 1 ustawy, na podmioty, o których mowa w art. 15, nałożony został obowiązek złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego, przed dniem dokonania pierwszej czynności określonej w art. 5.

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku (art. 96 ust. 13 ustawy).

Należy również zwrócić uwagę, że do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Zasada neutralności podatku VAT zawarta w art. 2 Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (…) oraz z konstrukcji Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (…).

Dyrektywa Pierwsza i Szósta zostały uchylone Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L 347, s. 1, ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. W nowej Dyrektywie 2006/112/WE powtórzono zasadę neutralności podatku VAT, o której mowa powyżej. Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10b ustawy – jest zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ponadto powstanie obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabytych towarów lub usług, a ewentualnie późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w 2016 r. nawiązał współpracę z G. Spółka z o. o., która świadczyła na rzecz Wnioskodawcy przede wszystkim „usługi przy produkcji sadzonek”, które dokumentowała fakturami z wykazanymi na nich kwotami VAT w stawce 23%. W lutym 2017 r., weryfikując status podmiotu (G. Spółka z o o.) na portalu podatkowym prowadzonym przez Ministerstwo Finansów, Wnioskodawca uzyskał informację, że podmiot o podanym identyfikatorze podatkowym NIP nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego właściwy dla G. Sp. z o.o. w dniu 27 lutego 2017 r. wydał zaświadczenie o treści: „zaświadcza się, że w ewidencji tutejszego urzędu na dzień wydania niniejszego zaświadczenia, podmiot wykazany w części B zaświadczenia (G. Sp. z o.o.) nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Podmiot był zarejestrowany jako podatnik VAT – czynny od 1 października 2015 r. do 6 października 2016 r.”. W dniu 1 marca 2017 r. Wnioskodawca ponownie dokonał weryfikacji na portalu podatkowym statusu kontrahenta (G. Sp. z o.o.) jako podatnika VAT i tym razem uzyskał informację, że podmiot o podanym identyfikatorze podatkowym NIP jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny (identyczny komunikat pojawia się również obecnie w przypadku weryfikacji statusu dla celów VAT podmiotu G. Spółka z o.o.).

W okresie listopad 2016 – luty 2017 (tj. w okresie kiedy G. Sp. z o.o. nie był podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT) Wnioskodawca otrzymał od G. Sp. z o.o. faktury (dokumentujące nabyte od G. Sp. z o.o. usługi) z wykazanymi na nich kwotami VAT. W związku z tym, że Wnioskodawca do końca stycznia 2017 r. nie posiadał wiedzy w zakresie statusu G. Sp. z o.o. dla celów VAT – kwoty VAT wynikające z faktur otrzymanych w listopadzie i grudniu 2016 r. zostały przez Wnioskodawcę ujęte w deklaracjach VAT (odpowiednio w deklaracjach VAT-7 za listopad i grudzień 2016 r.). Natomiast kwoty VAT wynikające z faktur VAT otrzymanych w styczniu i lutym 2017 r. nie zostały do tej pory przez Wnioskodawcę ujęte w deklaracjach VAT za te okresy.

Wnioskodawca wskazał, że z informacji pozyskanych od kontrahenta wynika, że od 7 października 2016 do lutego 2017 – G. Sp. z o.o. nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny z uwagi na fakt, iż organ podatkowy – Naczelnik Urzędu Skarbowego – w ramach prowadzonych czynności weryfikacyjnych nie zastał pracowników spółki w wynajmowanym biurze. Na tej podstawie, w oparciu o art. 96 ust. 9 ustawy o VAT organ wykreślił z urzędu z rejestru podatników VAT G. Sp. z o.o., nie zawiadamiając jej o tej okoliczności. Prowadząc w dalszym ciągu działalność gospodarczą, spółka zachowując się jako podatnik VAT czynny, w okresie od 7 października 2016 r. do lutego 2017 wystawiała faktury VAT, ponieważ wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu VAT, a o fakcie wykreślenia go z rejestru czynnych podatników VAT nie została powiadomiona przez organ podatkowy. Pomimo braku rejestracji jako podatnik VAT czynny, ewidencjonowano dokonane transakcje w księgach rachunkowych, prowadzono rejestry VAT, sporządzano deklaracje VAT, składano deklaracje VAT do Urzędu w terminach ustawowych i dokonywano zapłaty podatku należnego według danych zawartych w złożonych deklaracjach.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta, który w momencie wystawienia tych faktur był podmiotem, który nie był zarejestrowany jako podatnik VAT.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem pytania Wnioskodawcy, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie przedstawione w wyroku z 28 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 952/17.

Sąd wskazał, że Organ zajmując odmienne stanowisko i je uzasadniając skoncentrował się na dwóch kwestiach: wystawianiu faktur VAT przez podatników nieistniejących, oraz braku dochowania staranności przy wyborze przez skarżącą spółkę kontrahenta, co w konsekwencji doprowadziło organ interpretacyjny do wniosku, że w opisanej sytuacji znajduje zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, na podstawie którego przyjęto, że skarżącej spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT wystawionych przez jej kontrahenta.

WSA orzekł, że ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uwzględni przedstawione powyżej stanowisko i udzieli odpowiedzi na pytanie skarżącej spółki w kontekście stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z uwzględnieniem stosownych przepisów ustawy o VAT oraz orzecznictwa TSUE m. in. wyroku z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-438/09 – Bogusław Dankowski przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł. i orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. Na marginesie Sąd zauważył, że z dniem 1 lipca 2011 r. ustawą z dnia 9 czerwca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 134, poz. 780) został zmieniony art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT poprzez wykreślenie wyrazów „lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących”, co spowodowało, że w ustawie o VAT nie ma już przepisu, który wprost zakazywałby odliczania podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmiot nieuprawniony – niezarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia WSA w Krakowie w przedmiotowej sprawie, należy mieć więc na uwadze, że w sprawie C‑438/09 Bogusław Juliusz Dankowski przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że artykuł 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, w brzmieniu ustalonym na mocy dyrektywy Rady 2006/18/WE z dnia 14 lutego 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik podatku od wartości dodanej, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług.

W punkcie 35 tego wyroku TSUE stwierdził, że w sytuacji gdy właściwe organy podatkowe posiadają informacje niezbędne do ustalenia, że podatnik – jako odbiorca danej czynności handlowej – zobowiązany jest z tytułu podatku VAT, nie mogą one nakładać dodatkowych wymogów dotyczących przysługującego temu podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, które mogłyby skutkować uniemożliwieniem mu wykonywania wspomnianego prawa (zob. wyroki: z dnia 8 maja 2008 r. w sprawach połączonych C‑95/07 i C‑96/07 Ecotrade, Zb.Orz. s. I‑3457, pkt 64; z dnia 30 września 2010 r. w sprawie C‑392/09 Uszodaépítő, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 40).

W świetle orzecznictwa TSUE podatnikowi może być odmówione prawo do odliczenia w przypadku udowodnienia „(\`(...)\`) na podstawie obiektywnych przesłanek, że podatnik będący odbiorcą usług lub dostaw stanowiących podstawę prawa do odliczenia wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiążą się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu” (pkt 45 wyroku w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft, Péter David).

Zgodnie z orzecznictwem TSUE każdy przypadek, w którym badana jest realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego podlega indywidualnej ocenie, z uwzględnieniem okoliczności występujących w konkretnym stanie faktycznym.

Również TSUE w ww. wyroku w sprawach C-80/11 i C-142/11 stwierdził, że: „(\`(...)\`) określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku.” (pkt 59 wyroku). Ocena każdej z takich indywidualnych spraw należy (ostatecznie) do kompetencji sądów administracyjnych (pkt 55, 59 i 61 wyroku w sprawie C-439/04 i 440/04 Axel Kittel, Recolta Recycling SPRL).

Uwzględniając orzecznictwo TSUE, należy wskazać, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez podmiot istniejący, ale niezarejestrowany jako podatnik VAT czynny, jeżeli:

*   transakcja (dostawa/usługa) wykazana na fakturze została faktycznie wykonana, jest to czynność opodatkowana oraz u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy (C-342/87),
*   faktura zawiera informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która ją wystawiła oraz wskazuje przedmiot dostawy lub rodzaj usługi (C-438/09),
*   nabywca nie wiedział i nie przewidywał, że transakcja wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot na wcześniejszym etapie obrotu (C-80/11 i C-142/11),
*   nabywca dokonał weryfikacji wiarygodności sprzedawcy (C-33/13).

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości akcentuje się, że przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (zob. np. pkt 38 postanowienia w sprawie Jagiełło, C-33/13).

Jak wynika z opisu sprawy, kontrahent Wnioskodawcy w okresie, kiedy nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT zachowywał się jak podatnik VAT czynny – wystawiał faktury dokumentujące czynności, które w niniejszym przypadku zostały opodatkowane stawką VAT 23% (tj. „usługi przy produkcji sadzonek”) Jak zaznaczył Wnioskodawca usługi zostały faktycznie wykonane, a kontrahent prowadził rejestry i dokonywał zapłaty podatku należnego według danych zawartych w złożonych deklaracjach. Jak wskazuje opis sprawy u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy.

Wnioskodawca wyjaśnił, że współpracę z kontrahentem nawiązał przed październikiem 2016 r. Wówczas, jak podał, dokonał weryfikacji jego statusu jako podatnika VAT na portalu podatkowym. Kontrahent był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. W tym okresie Wnioskodawca prowadził rozmowy handlowe z przedstawicielami Spółki, dokonywał transakcji udokumentowanych fakturami VAT. Weryfikacja, która wykazała, że kontrahent nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT została dokonana w roku 2017 i była weryfikacją powtórną.

Wnioskodawca, jak wynika z wniosku, podjął środki ostrożności i dokonał na podstawie posiadanych danych weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika VAT czynnego. Z opisu sprawy wynika, że weryfikacja ta została dokonana zarówno na początku, jak i w trakcie trwającej współpracy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, skoro kontrahent Wnioskodawcy w okresie wyrejestrowania z rejestru podatników VAT czynnych zachowywał się jak podatnik VAT przyjmując na siebie związane z tym obowiązki o ile – jak podaje Wnioskodawca faktury dokumentują czynności faktycznie dokonane przysługuje mu jako czynnemu zarejestrowanemu podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem, mając na uwadze orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie 28 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 952/17, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia kwot VAT zawartego w fakturach otrzymanych od kontrahenta (G. Sp. z o.o.), który w momencie wystawienia tych faktur nie był zarejestrowany jako podatnik VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Niniejszą interpretacje wydano na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego – przyjęto wyjaśnienia Wnioskodawcy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto nadmienia się, że granice interpretacji indywidualnej nakreśla Wnioskodawca, występując z konkretnym pytaniem prawnym, tym samym w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego we wniosku pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem, w szczególności podniesiona w stanowisku kwestia zwrotu różnicy podatku naliczonego z faktur otrzymanych od kontrahenta, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia Ordynacja podatkowa – rozpatrzone, gdyż nie były one przedmiotem pytania.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.