Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.56.2019.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-13
Teza: Rozliczenie kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów z najmu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; przychód; remonty
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2019 r. (data wpływu 20 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów z tytułu najmu:

*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej uznania kwoty otrzymanej na podstawie ugody pozasądowej za przychód oraz uznania kosztów remontu za koszty uzyskania tego przychodu,
*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej źródła uzyskanych przychodów oraz poniesionych kosztów.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów z tytułu najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Małżonkowie w kwietniu 2017 r. wynajęli mieszkanie na podstawie umowy najmu okazjonalnego Najemcom. Umowa ta została zgłoszona Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Złożone zostało również oświadczenie o wyborze formy opodatkowania dochodu z umowy najmu na zasadach ogólnych. Jednocześnie wysłane zostało zgłoszenie, iż żona będzie rozliczała całość dochodu z tytułu umowy najmu. Umowa najmu okazjonalnego została zakończona z końcem czerwca 2018 roku. Najemcy opuścili lokal. Jednakże zwrócili mieszkanie w bardzo złym stanie (dziury w ścianach, zniszczona podłoga, uszkodzone drzwi i inne sprzęty, brud wymagający specjalistycznego czyszczenia i dezynfekcji). Stan lokalu został opisany w protokole zdawczo-odbiorczym na zakończenie najmu wraz z dokumentacją fotograficzną. Niebawem po zakończeniu najmu w mieszkaniu został przeprowadzony remont w celu doprowadzenia mieszkania do stanu sprzed rozpoczęcia najmu (gipsowanie dziur w ścianach, malowanie, wymiana zniszczonej podłogi, naprawa drzwi i innych sprzętów) oraz przeprowadzono gruntowne sprzątanie i odkażanie. Po zakończeniu remontu małżonkowie zamieszkali w mieszkaniu (mieszkanie nie było dalej wynajmowane). Zgodnie z umową najmu okazjonalnego małżonkowie wezwali byłych najemców do zapłaty kwoty wynikającej z ostatecznego rozliczenia umowy najmu, obejmującej koszt remontu w mieszkaniu (doprowadzenia mieszkania do stanu sprzed rozpoczęcia wynajmu), rozliczenia zużycia mediów oraz odszkodowania za wcześniejsze wypowiedzenie umowy najmu z winy Najemców. Na poczet wyliczonej kwoty zaliczono wpłaconą na początku wynajmu kaucję. Wynajmujący początkowo odrzucali zasadność zapłaty kwoty wynikającej z wezwania do zapłaty, jednakże później, po konsultacji z prawnikiem, zaproponowali zawarcie ugody pozasądowej, w której uznali roszczenie w całości oraz zobowiązali się do polubownej zapłaty uzgodnionej części należności (około 50%), w zamian za odstąpienie od dochodzenia całej kwoty na drodze postępowania cywilnego przed sądem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W zaistniałej sytuacji powstaje pytanie, czy koszty remontu polegającego na doprowadzeniu mieszkania do stanu sprzed rozpoczęcia umowy najmu mogą stanowić koszty uzyskania przychodu z tytułu najmu oraz czy przychód uzyskany tytułem zapłaty kwoty na podstawie ugody pozasądowej będący zwrotem części poniesionych kosztów będzie również stanowił przychód z tytułu najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy koszt wykonania remontu polegającego na przywróceniu mieszkania do stanu sprzed rozpoczęcia wynajmu ma ścisły związek z dochodem z tytułu najmu (jest to skutek otrzymania przychodu, czyli gdyby nie było przychodu, nie było by i skutku (kosztu)), dlatego zasadne jest zaliczenie tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu. Idąc tym samym tokiem rozumowania, otrzymany zwrot części poniesionych kosztów remontu będzie przychodem z tytułu najmu. Łącznie dochodem będzie przychód po odjęciu poniesionych kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie rozliczenia kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów z tytułu najmu:

*   **jest prawidłowe** – w części dotyczącej uznania kwoty otrzymanej na podstawie ugody pozasądowej za przychód oraz uznania kosztów remontu za koszty uzyskania tego przychodu,
*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej źródła uzyskanych przychodów oraz poniesionych kosztów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 powołanej ustawy: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w punkcie 9 wymienia się inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższego wynika podstawowa zasada wskazująca na powszechność opodatkowania. Co do zasady, każdy dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, za wyjątkiem dochodów zwolnionych z opodatkowania bądź dochodów, od których zaniechano poboru podatku. Co ważne, wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa podatkowego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b omawianej ustawy: wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano szereg zwolnień podatkowych, w tym m.in. w powołanym powyżej pkt 3b zwolniono z opodatkowania inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej. Żadne ze zwolnień nie przewiduje natomiast zwolnienia z opodatkowania kwot otrzymanych na podstawie ugody pozasądowej.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy: za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w tej regulacji. Katalog przychodów zaliczanych do innych źródeł nie stanowi katalogu zamkniętego, zawiera jedynie przykładowe wskazanie przychodów zaliczanych do tego źródła. Zatem o przychodzie można mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego, tj. ma konkretny wymiar finansowy, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Tak więc podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega zatem dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką na podstawie umowy najmu okazjonalnego wynajęli mieszkanie najemcom. Jako formę opodatkowania wybrali zasady ogólne. Umowa najmu została zakończona z końcem czerwca 2018 r. Najemcy zwrócili mieszkanie w bardzo złym stanie, co zostało opisane w protokole zdawczo-odbiorczym na zakończenie najmu. Po zakończeniu najmu w mieszkaniu został przeprowadzony remont w celu doprowadzenia mieszkania do stanu sprzed rozpoczęcia najmu. Po zakończeniu remontu małżonkowie zamieszkali w mieszkaniu, które nie było już dalej wynajmowane. Zgodnie z umową najmu małżonkowie wezwali byłych najemców do zapłaty kwoty wynikającej z najmu okazjonalnego, obejmującej koszt remontu w mieszkaniu, rozliczenia zużycia mediów oraz odszkodowania za wcześniejsze wypowiedzenie umowy z winy najemców. Na poczet wyliczonej kwoty zaliczono wpłaconą na początku wynajmu kaucję. Małżonkowie zawarli z najemcami ugodę pozasądową, w której najemcy uznali roszczenie w całości oraz zobowiązali się do polubownej zapłaty uzgodnionej części należności (około 50%) w zamian za odstąpienie od dochodzenia całej kwoty na drodze postępowania cywilnego przed sądem.

Odnosząc powyższy opis do zaprezentowanych przepisów, należy stwierdzić, że kwota uzyskana na podstawie ugody pozasądowej będzie stanowić przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że małżonkowie otrzymują przysporzenie w postaci określonej kwoty pieniężnej i przysporzenie to nie zostało objęte jakimkolwiek zwolnieniem podatkowym ani nie zaniechano od niego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej poboru podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że w niniejszej sprawie strony dokonały odrębnego od czynszu najmu rozliczenia w formie jednorazowego świadczenia ustalonego w drodze ugody pozasądowej. W rezultacie należy stwierdzić, że kwota uzyskana tytułem zwrotu kosztów remontu mieszkania stanowić będzie przychód z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z tzw. innych źródeł.

Reasumując – przychód uzyskany tytułem zapłaty kwoty na podstawie ugody pozasądowej, będący zwrotem części poniesionych kosztów remontu mieszkania będzie stanowił przychód z innych źródeł.

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych kosztów remontu mieszkania, należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Generalnie zatem należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów.

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów została uzależniona zatem od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, polegającego na tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Wnioskodawca wskazał, że koszty remontu polegającego na doprowadzeniu mieszkania do stanu sprzed rozpoczęcia umowy najmu zostaną rozliczone wraz z otrzymaniem – w wyniku ugody pozasądowej – środków pieniężnych od najemców.

Skoro zatem kwota uzyskana na podstawie ugody pozasądowej będzie stanowić przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w konsekwencji wydatki poniesione przez małżonków na remont polegający na doprowadzeniu mieszkania do stanu sprzed rozpoczęcia umowy najmu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania tego przychodu.

Reasumując – koszty remontu polegającego na doprowadzeniu mieszkania do stanu sprzed rozpoczęcia umowy najmu mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych pomniejszających przychód z innych źródeł.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.