Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1225/11-3/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-12-14
Teza: Określenie właściwego stanu prawnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.
Słowa kluczowe: dług; dłużnik; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2011 r. (data wpływu: 15 września 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 listopada 2011 r. (data wpływu: 18 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwego stanu prawnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwego stanu prawnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 listopada 2011 r. o wskazanie pełnej nazwy Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zwraca się z prośbą o pisemne wyrażenie opinii na temat tego, do których przepisów ma dostosować się firma chcąc dokonać korekty w podatku VAT, za tzw. złe długi. Długi, o których mowa, powstały w roku 2008 i na ten rok przepisy mówiły między innymi o tym, że:

*   od daty wystawienia faktury, będącej podstawą do odpisania wierzytelności nie upłynęło 5 lat, licząc od początku roku, w którym została wystawiona faktura,
*   wierzyciel zawiadomił dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnych, a dłużnik w ciągi 28 dni od otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Natomiast, obecnie obowiązujące przepisy mówią o tym, że:

*   od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność, nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
*   wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Do których przepisów firma Wnioskodawcy ma się zastosować:

*   czy do tych, które obowiązywały w momencie powstania długu, czyli w roku 2008,
*   czy do obecnie obowiązujących, które wykluczają możliwość dokonania przez Zainteresowanego korekty w podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, jego firma powinna zastosować się do przepisów, które obowiązywały w momencie powstania długu, czyli na rok 2008. W tym przypadku byłaby możliwość dokonania korekty wiedząc o tym, że dłużnik jest czynnym podatnikiem VAT oraz posiadając postanowienie komornicze o niewypłacalności dłużnika z dnia 31 grudnia 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Kwestie dotyczące rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności regulują przepisy art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą.

Przepisem art. 1 pkt 44 i 45 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) zostały wprowadzone, z mocą obowiązującą od dnia 1 grudnia 2008 r., zmiany brzmienia ww. art. 89a i 89b ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. brzmieniem art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

Możliwość skorzystania z tzw. „ulgi na złe długi” powstaje wówczas, gdy spełnione są warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i dłużnika i wierzyciela, określone w art. 89a ust. 2 ustawy, tj.:

1.  dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny,
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
4.  wierzytelności nie zostały zbyte,
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Stosownie do art. 89a ust. 4 ustawy, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego (art. 89a ust. 5 ustawy).

Podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego (art. 89a ust. 6 ustawy).

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Zauważyć należy także, iż podstawowym warunkiem umożliwiającym korektę jest dokonanie transakcji na rzecz podatnika, który w momencie jej dokonywania był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy, a więc podatnikiem prowadzącym samodzielnie działalność gospodarczą, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.

Ponadto, wierzyciel musi zawiadomić dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1 ustawy. Jeżeli dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia ureguluje należności, korekty nie dokonuje się. Jeżeli dłużnik w powyższym terminie ureguluje tylko część należności korekty nie dokonuje się w odniesieniu do tej części.

Wobec powyższego, aby podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust. 1, warunki określone w art. 89a ust. 2 ustawy, muszą być spełnione łącznie. Podkreślenia wymaga fakt, iż warunek, aby nabywca (dłużnik) nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji należy odnieść wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi stosownie do wyżej cyt. art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy, natomiast w momencie dokonania korekty dłużnik (jak również wierzyciel) musi być zarejestrowany jako podatnik VAT czynny stosownie do wyżej cyt. art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca ma wątpliwość, do których przepisów powinien się zastosować chcąc dokonać korekty w podatku VAT w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, które powstały w roku 2008.

W tym miejscu należy zauważyć, że uregulowania w zakresie korekty podatku należnego w ramach tzw. „ulgi na złe długi” wprowadzone zostały ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756) i zgodnie z art. 8 tej ustawy, przepisy te stosuje się do wierzytelności powstałych od dnia 1 czerwca 2005 r.

Zgodnie z treścią art. 89a ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 listopada 2008 r., przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały uregulowane w jakiejkolwiek formie ani nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury, będącej podstawą do odpisania wierzytelności, nie upłynęło 5 lat, licząc od początku roku, w którym została wystawiona faktura;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnych a dłużnik, w ciągu 28 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Określenie właściwego stanu prawnego, który obowiązuje w niniejszej sprawie jest o tyle istotne, iż zmianom przepisu w zakresie dotyczącym okresu, w jakim wierzytelność wynikająca z faktury podlega korekcie podatku należnego, nie towarzyszy przepis przejściowy, który precyzowałby, jakich wierzytelności dotyczy zmieniona regulacja, tj. powstałych po wejściu w życie nowelizacji (od dnia 1 grudnia 2008 r.), czy także tych wcześniejszych.

Brak przepisów przejściowych oznacza zatem, że w momencie korzystania z ulgi, podatnik winien zastosować nowe regulacje obowiązujące w dniu dokonywania korekty do stanów faktycznych zaistniałych przed dokonaniem zmian do ustawy, co oznacza, że prawem korekty w ciągu 2 lat od daty wystawienia faktury objęte byłyby również wierzytelności powstałe przed dniem 1 grudnia 2008 r.

Zatem, ocena warunkująca prawo podatnika do skorzystania z korekty uregulowanej w powołanym wyżej art. 89a ustawy, powinna być dokonywana w oparciu o stan prawny istniejący w momencie, w którym podatnik ten korzysta z przysługującego mu prawa – tzw. czasowy (temporalny) zakres obowiązywania normy prawnej, co zgodne jest z zasadą Lex posteriori derogat legi priori (zgodnie z którą akt późniejszy uchyla moc obowiązującą aktu wcześniejszego).

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu stanu faktycznego w odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca powinien zastosować się do nowych regulacji obowiązujących od dnia 1 grudnia 2008 r., co oznacza, że w stosunku do wierzytelności powstałych w roku 2008 nie wystąpi prawo do korekty w oparciu o przepis art. 89a ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.