Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.71.2022.3.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-15
Teza: WIS usługa – wykonanie przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umowy o pracę specjalistycznej (...) w przedmiocie (…)
Słowa kluczowe: twórcy; usługi; utwory
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) sygnowanego datą 24 lutego 2022 r. (data wpływu 14 kwietnia 2022 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 19 maja 2022 r. (data wpływu 19 maja 2022 r.), 19 maja 2022 r. (data wpływu 20 czerwca 2022 r.) oraz 21 czerwca 2022 r. (data wpływu 21 czerwca 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – wykonanie przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umowy o pracę specjalistycznej (\`(...)\`) w przedmiocie (…)

**Opis usługi**: Wnioskodawca prowadzi działalność dotyczącą zapewnienia (\`(...)\`). Czynności składające się na wykonanie usługi wykonywane są przez osoby fizyczne (ekspertów) w zakresie danej dziedziny, a przygotowana przez nich (\`(...)\`) i prawa autorskie do niej bezpośrednio przekazywana na rzecz klienta, jako wynik usług. Osoby fizyczne (eksperci) wykonują czynności w ramach stosunku pracy więżącego ich z Wnioskodawcą i w ramach funkcjonowania Wnioskodawcy i działalności prowadzonej przez niego. Obowiązek przygotowania (\`(...)\`) będzie bezpośrednio wynikał z umowy o pracę z Wnioskodawcą. Klientami Wnioskodawcy, którzy zamawiają wykonanie usługi, są osoby fizyczne, które mają (…). Wnioskodawca przyjmuje w umowie z klientami pełną odpowiedzialność wobec klienta za spełnienie świadczenia (udzielenie licencji). Klienta nie wiąże z ekspertem żadna umowa (stroną umowy z klientem jest wyłącznie Wnioskodawca), a eksperci związani są wyłącznie z Wnioskodawcą umową o pracę, w ramach której realizują usługę. Zgodnie z umową zawieraną przez Wnioskodawcę z klientami Wnioskodawca zobowiązuje się do wykonania na rzecz klienta dzieła w postaci zespołu czynności badawczych i analitycznych przeprowadzonych przez eksperta/biegłego w dziedzinie rachunkowości, księgowości lub bankowości prowadzących do efektu w postaci stworzenia utworu prawnoautorskiego (dokumentu (\`(...)\`)), która pozwoli klientom (…), podjąć decyzję co do dalszego postępowania związanego z (…) oraz posłużyć się (\`(...)\`) w relacjach (\`(...)\`). Wnioskodawca działa we własnym imieniu jako usługodawca na rzecz klientów, którzy zamawiają przygotowanie (\`(...)\`). (\`(...)\`) sporządzona przez eksperta/biegłego w dziedzinie rachunkowości, księgowości lub bankowości stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie tamże przewidzianej. Całość wynagrodzenia jest otrzymywana jako honorarium z tytułu stworzenia utworu ((\`(...)\`)) i udzielenia licencji na korzystanie z tegoż utworu (aby powstał przedmiot prawa autorskiego w postaci utworu, konieczne jest jego utrwalenie na nośniku, wobec czego udzielenie licencji wymaga uprzedniego stworzenia utworu).

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 74

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 14 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony w dniach: 19 maja 2022 r. o doprecyzowanie opisu usługi oraz 20 czerwca 2022 r. i 21 czerwca 2022 r. o skan ww. uzupełnienia opatrzony odrębnym podpisem zaufanym pełnomocnika.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.**

Usługa świadczona przez Wnioskodawcę nie ma ustalonej stałej nazwy, która by ją identyfikowała w obrocie usługowym. Nazwę usługi można utożsamić z tytułem umowy, na podstawie której jest świadczona tj.: „UMOWA O WYKONANIE DZIEŁA – SPECJALISTYCZNEJ (\`(...)\`) W PRZEDMIOCIE (\`(...)\`)”.

Zgodnie z umową zawieraną przez Wnioskodawcę z klientami Wnioskodawca zobowiązuje się do wykonania na rzecz klienta dzieła w postaci zespołu czynności badawczych i analitycznych przeprowadzonych przez eksperta/biegłego w dziedzinie rachunkowości, księgowości lub bankowości prowadzących do efektu w postaci stworzenia utworu prawnoautorskiego (dokumentu (\`(...)\`)), która pozwoli klientom (\`(...)\`), podjąć decyzję co do dalszego postępowania związanego z (\`(...)\`) oraz posłużyć się (\`(...)\`) w relacjach z (\`(...)\`). (\`(...)\`) sporządzona przez eksperta/biegłego w dziedzinie rachunkowości, księgowości lub bankowości stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.) i podlega ochronie tamże przewidzianej. Wynik usług przekazany jest na rzecz klienta w formie licencji na korzystanie z utworu prawnoautorskiego ((\`(...)\`)). Przedmiotem usług nie jest doradztwo czy też uzyskanie porady, lecz istotą i głównym elementem usług jest przygotowanie (\`(...)\`), którą klient mógłby się posłużyć w relacjach z osobami trzecimi oraz w sądzie. (\`(...)\`) przygotowywana jest na podstawie i po zbadaniu (\`(...)\`), wraz z wszystkimi załącznikami oraz zaświadczenia z (\`(...)\`) zawierającego informację na temat przebiegu realizacji (\`(...)\`), w szczególności (\`(...)\`). (\`(...)\`) zawiera m.in. symulację wartości (\`(...)\`). (\`(...)\`) dostosowana jest do indywidualnych potrzeb danego klienta i w tym sensie jest utworem niepowtarzalnym i odróżniającym się od innych tego typu utworów.

Wnioskodawca prowadzi działalność dotyczącą zapewnienia (\`(...)\`). Wnioskodawca działa we własnym imieniu jako usługodawca na rzecz klientów, którzy zamawiają przygotowanie (\`(...)\`). Klientami Wnioskodawcy, którzy zamawiają wykonanie usługi, są osoby fizyczne, które mają (\`(...)\`). Czynności składające się na wykonanie usług wykonywane są przez osoby fizyczne (ekspertów) w zakresie danej dziedziny, a przygotowana przez nich (\`(...)\`) i prawa autorskie do niej bezpośrednio przekazywana na rzecz klienta, jako wynik usług. Osoby fizyczne (eksperci) wykonują czynności w ramach stosunku pracy więżącego ich z Wnioskodawcą i w ramach funkcjonowania Wnioskodawcy i działalności prowadzonej przez niego. Wnioskodawca przyjmuje w umowie z klientami pełną odpowiedzialność wobec klienta za spełnienie świadczenia (udzielenie licencji). Klienta nie wiąże z ekspertem żadna umowa (stroną umowy z klientem jest wyłącznie Wnioskodawca), a eksperci związani są wyłącznie z Wnioskodawcą umową o pracę, w ramach której realizują usługę.

Zgodnie z umową zawieraną przez Wnioskodawcę z klientami Wnioskodawca zobowiązuje się do wykonania na rzecz klienta dzieła w postaci zespołu czynności badawczych i analitycznych przeprowadzonych przez eksperta/biegłego w dziedzinie rachunkowości, księgowości lub bankowości, zakończonych efektem w postaci utworu (dokumentu (\`(...)\`)), która pozwoli klientom (\`(...)\`), podjąć decyzję co do (\`(...)\`) oraz posłużyć się (\`(...)\`) w relacjach z (\`(...)\`).

(\`(...)\`) sporządzona przez eksperta/biegłego w dziedzinie rachunkowości, księgowości lub bankowości stanowi utwór w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.) i podlega ochronie tamże przewidzianej. Wynik usług przekazany jest na rzecz klienta w formie licencji na korzystanie z utworu prawnoautorskiego. Przedmiotem usług nie jest doradztwo czy też uzyskanie porady, lecz istotą i głównym elementem usług jest przygotowanie (\`(...)\`), którą klient mógłby się posłużyć w relacjach z (\`(...)\`). (\`(...)\`) przygotowywana jest na podstawie i po zbadaniu (\`(...)\`), wraz z wszystkimi załącznikami oraz zaświadczenia (\`(...)\`). (\`(...)\`) zawiera m.in. symulację wartości (\`(...)\`). (\`(...)\`) dostosowana jest do indywidualnych potrzeb danego klienta i w tym sensie jest utworem niepowtarzalnym i odróżniającym się od innych tego typu utworów. Dzieło pełnić może funkcję dowodu z dokumentu prywatnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego w przyszłym postępowaniu sądowym przeciwko (\`(...)\`)i, a także może być użyta jako argument w negocjacjach z (\`(...)\`) odnośnie ugody. Klient jest uprawniony do wykorzystania (\`(...)\`) samodzielnie, jak i przy współpracy z jakimkolwiek podmiotem (np. w ramach współpracy z kancelarią prawną). (\`(...)\`)

Wykonanie usługi polega na czynnościach wskazanych w § (\`(...)\`) umowy na wykonanie usług, a więc jest to.:

(\`(...)\`).

Eksperci przygotowujący (\`(...)\`) są pracownikami Wnioskodawcy, działającymi w ramach Wnioskodawcy przy wykonaniu usług. Całość prac merytorycznych i twórczych wykonywanych jest przez ekspertów (osoby fizyczne), którzy działając w ramach stosunku pracy. Świadczeniem spełnianym w ramach usług Wnioskodawcy jest udzielenie przez twórcę utworu ((\`(...)\`)) licencji na korzystanie ze stworzonego przez tegoż twórcę utworu.

Licencja na korzystanie z utworu w postaci (\`(...)\`) udzielana jest bezpośrednio na rzecz klienta, za co Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie na podstawie umowy z klientami z tytułu udzielenia licencji do korzystania z praw autorskich. Licencja obejmuje w szczególności kopiowanie utworu, zwielokrotnienia utworu techniką cyfrową (digitalizacja), wprowadzanie utworu, jak i jego części do pamięci ogólnie dostępnego komputera, posługiwanie się utworu w relacjach klienta z (\`(...)\`) oraz używanie utworu we wszelkich postępowaniach sądowych i egzekucyjnych. Umowa przewiduje, iż klient zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia ryczałtowego za udzielenie licencji do wykorzystania (\`(...)\`) na wskazanych w umowie polach eksploatacji. Z uwagi na to, iż (\`(...)\`) stanowi jedyny cel umowy oraz stanowi istotę usług dla klienta i jedyne świadczenie z umowy, całość wynagrodzenia pobieranego przez Wnioskodawcę od klientów na podstawie umowy stanowi wynagrodzenie za udzielenie licencji na prawa autorskie do (\`(...)\`) i jako takie jest określone w umowie.

Całość wynagrodzenia jest otrzymywana jako honorarium z tytułu stworzenia utworu ((\`(...)\`)) i udzielenia licencji na korzystanie z tegoż utworu (aby powstał przedmiot prawa autorskiego w postaci utworu, konieczne jest jego utrwalenie na nośniku, wobec czego udzielenie licencji wymaga uprzedniego stworzenia utworu). Kwota wynagrodzenia jest ryczałtowa i kalkulowana jest w sposób pozwalający na pokrycie kosztów Wnioskodawcy związanych z przygotowaniem (\`(...)\`) i osiągnięcie zysku. Wynagrodzenie Wnioskodawcy zgodnie z zapisami umowy ((…) wzoru umowy na świadczenie usług przez Wnioskodawcę) stanowi w całości honorarium z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z utworu na wskazanych polach eksploatacji.

W myśl art. 41 ust. 2 UPTU dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do UPTU, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 UPTU).

W poz. 63 załącznika nr 3 do UPTU, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymienione zostały (bez względu na symbol PKWiU) usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Zdaniem Wnioskodawcy uznanie Wnioskodawcy za „twórcę” na gruncie UPTU w przypadku, gdy usługa wykonywana jest przez pracowników Wnioskodawcy w ramach stosunku pracy i funkcjonowania osoby prawnej, pozostaje w zgodności z zasadą neutralności stanowiącą podstawową zasadę podatku VAT wynikającą z Dyrektywy 2006/12/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, gdyż w przeciwnym razie nastąpiło zróżnicowanie stawki podatku VAT dla usług o charakterze podobnym, jedynie w zależności od kryterium, jakim jest forma organizacyjnoprawna podatnika lub też zasady, na jakich podatnik współpracuje z swymi pracownikami/wykonawcami. Zasadom tym dał wyraz Trybunał Sprawiedliwości m.in. w orzeczeniu z dnia 11 października 2001 r. w sprawie C-267/99 Christiane Urbing-Adam v. Administration de l’enregistrement et des domaines, LEX nr 83438, gdzie wskazał, iż „do każdego z Państw Członkowskich należy określenie i zdefiniowanie transakcji, wobec których może być stosowana obniżona stawka podatku od wartości dodanej (\`(...)\`) z zastrzeżeniem konieczności przestrzegania zasady neutralności podatku od wartości dodanej (\`(...)\`) Zasada ta wyklucza zwłaszcza różne traktowanie na użytek podatku VAT podobnych towarów i świadczenia usług, które pozostają ze sobą w relacji konkurencji, a zatem takie dobra lub usługi powinny podlegać jednolitej stawce”.

Stanowisko to podkreślane jest również w doktrynie prawnej:

„Państwa członkowskie są zatem uprawnione do wybiórczego stosowania stawek obniżonych na podstawie art. 98 dyrektywy VAT oraz do stosowania innych niż Nomenklatura scalona kategoryzacji towarów. Jednak swoboda ta jest ograniczona koniecznością poszanowania zasady neutralności, co z kolei powinno być badane przede wszystkim poprzez ocenę podobieństwa danych par towarów przez pryzmat preferencji przeciętnego konsumenta, ale także z uwzględnieniem obu klasyfikacji towarów, zarówno PKWiU, jak i Nomenklatury scalonej”. (J. Drzazga, P. Wojszko, 6. Uprawnienie państw członkowskich do stosowania obniżonych stawek VAT \[w:\] Orzecznictwo w sprawach podatkowych. Komentarze do wybranych orzeczeń. Edycja 2015, red. B. Brzeziński, W. Morawski, Warszawa 2017);

„Dyrektywa 2006/112 nie wymaga od państw członkowskich, aby stawka obniżona miała zastosowanie do całej kategorii towarów/usług wymienionych w załączniku nr III. Istotne jest jednak to, aby potencjalne zawężenie zastosowania obniżonej stawki uwzględniało zasadę neutralności opodatkowania, która zakazuje odmiennego traktowania dla celów VAT stawek na podobne towary lub usługi. Wniosek ten wynika już chociażby z analizy pkt 7 preambuły do dyrektywy 2006/112, który wyraźnie odwołuje się do obowiązku zachowania przez państwa członkowskie neutralnych warunków konkurencji poprzez zapewnienie tego samego obciążenia podatkowego na podobne towary i usługi bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji." (R. Baraniewicz, W. Śliż, Zastosowanie obniżonej stawki opodatkowania VAT na podobne produkty spożywcze, PP 2015, nr 9, s. 21-27.).

Wykładnia zawężająca zastosowanie stawki preferencyjnej VAT jedynie do usług, w stosunku do których jako podatnik występuje osoba fizyczna, a wykluczająca z kręgu podmiotów osoby prawne, stanowiłaby naruszenie zasady konkurencyjności, gdyż dokonywałaby różnicowania w zakresie opodatkowania tych samych usług, mających dla konsumenta takie samo znaczenie, cel i stanowiące dla potencjalnego konsumenta usługi podobne wyłącznie z uwagi na formę prawną podmiotu występującego w relacji do tychże usług w charakterze podatnika. Dyrektywa 2006/12/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej przewiduje możliwość zastosowania stawki obniżonej zarówno do usług świadczonych przez twórców i artystów, jak i do odsprzedaży przez podatników efektu tychże usług wyświadczonych wcześniej (odwołanie do „tantiem” za przekazanie praw), a zatem traktuje powyższe usługi jak podobne, tym samym zróżnicowanie ich traktowania naruszałoby prawo wspólnotowe w tym względzie.

W tym miejscu należy przytoczyć wyrok TSUE w sprawie C-216/97 Jennifer Gregg and Mervyn Gregg and Commissioners of Customs & Excise wydany na gruncie uprawnienia do zastosowania zwolnienia z VAT przez osoby fizyczne, w zależności od formy prawnej podatnika świadczącego usługi. W wyroku tym TSUE wyraźnie wskazał, iż różnicowanie stawki podatku VAT z uwagi jedynie na status podmiotu występującego w charakterze podatnika narusza zasadę neutralności i zaburza konkurencję:

„The principle of fiscal neutrality precludes, inter aha, economic operators carrying on the same octivities from being treated differently as far as the levying of VAT is concerned. It follows that that principle would be frustrated if the possibility of relying on the benefitof the exemption provided for activities carried on by the establishments or organisations referred to in Article 13A(l)(b) and (g) was dependent on the legał form in which the taxable person carried on his actiyity”.

Podobne wnioski płyną z orzeczenia TSUE z dnia 3 kwietnia 2003 r. C-144/00 w sprawie Matthias Hoffmann, dotyczące usług kulturalnych świadczonych przez instytucje publiczne.

Niezależnie Wnioskodawca uważa, iż zastosowanie stawki 8% byłoby uprawnione również w innym wypadku, gdyż zdaniem Wnioskodawcy nie jest uzależnione od statusu podmiotowego usługodawcy, lecz od tego, aby przedmiotem usługi były usługi wykonywane faktycznie przez podmioty będące twórcami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i dotyczyły przeniesienia/licencji dot. praw autorskich.

Na powyższe wskazuje proste porównanie między treścią art. 43 ust. 1 pkt 33 lit, b) UPTU, gdzie ustawodawca wyraźnie odnosi się do usług „świadczonych przez indywidualnych twórców i artystów”, a treścią poz. 63 załącznika nr 3, który wskazuje jedynie na „usługi twórców i artystów”, co wskazuje, iż w przypadku stawki obniżonej istotnym dla ustawodawcy był przede wszystkim charakter usług, a nie status podmiotu, który pobiera wynagrodzenie za przedmiotowe usługi. Potwierdzają to orzeczenia sądów wydane na gruncie brzmienia poz. 181 załącznika nr 3 (którego odpowiednikiem jest obecnie poz. 63 załącznika nr 3 do UPTU), w szczególności prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 22 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 605/11:

„Względem przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zakresem interpretacji winien pozostać jedynie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z załącznikiem nr 3 poz. 181 do tej ustawy. W tym zakresie ocena organu ograniczyła się jedynie do uznania, że wymienione w załączniku usługi »dotyczą usług twórców i artystów wykonawców«, którymi to wnioskodawca nie jest. Wniosek ten organ wyprowadził natomiast z analizy art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT. Podkreślić wymaga, że treść tego przepisu nie jest tożsama z omawianą treścią wskazaną w poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. W art. 43 ust. 1 pkt 33 wskazuje się na usługi »świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców\`(...)\`«, natomiast w treści poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy o VAT mowa jest o »usługach twórców i artystów wykonawców\`(...)\`«. Czyli w jednym przepisie mowa jest o świadczeniu usług przez indywidualnych twórców i artystów, a w drugim o »usługach twórców i artystów.« A zatem w załączniku do ustawy, ustawodawca nie określił, że preferencyjna stawka podatkowa dotyczy tylko usług świadczonych przez preferowane podmioty, a preferowany jest w ten sposób rodzaj świadczonych usług. Powyższe wymusza dokonanie stosownej analizy co do wpływu fikcji prawnej przewidzianej w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, na którą powoływał się skarżący. Analiza taka nie została przeprowadzona, a jest niezbędna do udzielania odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie”. – wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 22 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 605/11.

Taka wykładnia pozostaje w zgodzie z treścią przepisów wspólnotowych, na podstawie których wprowadzona została obniżona stawka opodatkowania do przepisów UPTU. Zgodnie z art. 98 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/12/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej: „1. Państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. 2. Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku lll”. Zgodne z poz. 9 załącznika III do Dyrektywy 2006/12/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (którego transpozycją do prawa polskiego jest poz. 63 załącznika nr 3 do UPTU) stawki obniżone mogą być wprowadzone w stosunku do „świadczenia usług przez pisarzy, kompozytorów i wykonawców lub tantiemy za należne im prawa autorskie;”. Zatem zapisy Dyrektywy przewidują możliwość stawki obniżonej zarówno w odniesieniu do usług polegających na sporządzeniu utworu, jak i do usług polegających na korzystaniu z wcześniej stworzonego i utrwalonego utworu (np. udzielanie licencji niewyłącznej na stworzony w przeszłości program komputerowy kolejnym podmiotom do korzystania). Zatem nie jest konieczne dla skorzystania z niższej stawki opodatkowania, aby świadczenie usług wiązało się z dodatkowymi czynnościami ze strony twórcy danego utworu o charakterze twórczym, kreacyjnym, lecz możliwe jest również zastosowanie stawki obniżonej do usług polegających wyłącznie na udostępnieniu do korzystania już wytworzonego wcześniej utworu, bez wykonanie jakichkolwiek dodatkowych czynności przez twórcę poza udzieleniem licencji/przeniesieniem praw majątkowych.

W myśl przepisu art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Z kolei, jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1-9 ww. ustawy – w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa z utworu pierwotnego. Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

· mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),

· stanowić przejaw działalności twórczej,

· posiadać indywidualny charakter.

Natomiast użyte w art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenie: przejaw działalności twórczej oznacza jakikolwiek uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta jest spełniona, gdy mamy do czynienia z subiektywnym nowym wytworem intelektu. Użycie w art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określenia „utwory” wskazuje, że dla zakwalifikowania określonego rezultatu działalności jako przedmiotu prawa autorskiego, konieczne jest spełnienie przesłanek utworu określonych w art. 1 ust. 1 tej ustawy, tzn. aby był on przejawem działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Tylko w razie spełnienia tych przesłanek przysługują twórcy zarówno autorskie prawa osobiste, jak i autorskie prawa majątkowe, w szczególności zaś wynagrodzenie za korzystanie z utworu. Cecha indywidualności przejawia się w samym procesie twórczym i oznacza oryginalność, niepowtarzalność.

Z treści przytoczonych przepisów wynika jednoznacznie, iż utworem jest również dzieło o charakterze naukowym lub wręcz technicznym (np. utwory kartograficzne, programy komputerowe). W tym miejscu wartym przytoczenia jest uzasadnienie wyroku Sądu Najwyższego z dnia 30 czerwca 2005 r., które dotyczyło kwalifikacji dzieł o charakterze technicznym jako utworów objętych ochroną prawnoautorską:

„Odnosząc się do skomplikowanej kwestii cech konstrukcyjnych utworu jako przedmiotu prawa autorskiego, trzeba przypomnieć, że przejawem działalności twórczej jest będący wynikiem samodzielnego wysiłku autora rezultat, różniący się od innych rezultatów analogicznego działania (w uproszczeniu mający atrybut »nowości«). Niekwestionowany jest tu związek z pojęciem oryginalności, a »oryginalny« to tyle, co samoistny, autentyczny, niebędący powtórzeniem. Indywidualny charakter dzieła wyraża się w tym, że odbiega ono od innych przejawów podobnego działania w sposób świadczący o jego swoistości i niepowtarzalności. Ta cecha – niepowtarzalność – bywa rozumiana w sposób rygorystyczny jako rezultat statystycznie jednorazowy. Częściej jednak przyjmuje się, i to stanowisko podziela Sąd Najwyższy rozpoznający kasację, że możliwość uzyskania analogicznego rezultatu przez różnych autorów nie stanowi samodzielnej przesłanki wykluczającej przypisanie danemu przejawowi działalności twórczej charakteru indywidualnego w rozumieniu art. 1 ust. 1 Pr. aut. Nawet wtedy, gdy możliwe jest, że różne osoby zdołają osiągnąć taki sam rezultat, cecha indywidualnego charakteru dzieła nie powinna być zanegowana, jeżeli poszczególne elementy twórczego wyboru i przedstawienia nie są tożsame, zwłaszcza gdy przy kształtowaniu treści i formy dzieła twórca korzystał z obszaru swobody, a niezależnie od pewnych wymogów z góry postawionych, rezultat pracy nie był przez te wymagania całkowicie zdeterminowany i występują w nim elementy, których kształt zależał od osobistego ujęcia. Te aspekty zagadnienia odgrywają szczególną rolę przy analizie prawnoautorskiego charakteru tzw. utworów »niefikcjonalnych«, do których – przy ich zróżnicowaniu – zalicza się dzieła naukowe, dzieła będące rezultatem działalności technicznej oraz tzw. drobne przedmioty prawa autorskiego. Wątpliwości co do twórczego i indywidualnego charakteru wymienionych dzieł wynikają z tego, że dotyczą one obiektywnie istniejącego (a więc nie »tworzonego«) stanu rzeczy, przedmiot i temat pracy są z góry ustalone, metody badawcze z reguły są znane i takie same, nieuniknione jest oparcie się na wcześniejszym dorobku. Przy tych zastrzeżeniach nie budzi wątpliwości, że dopuszczona jest ochrona prawnoautorska w obrębie wymienionych kategorii utworów »niefikcjonalnych«; przyznanie takiej ochrony uzależnione jest od stwierdzenia specyficznych, będących wynikiem indywidualnej kreacji autora, elementów wyrażających się w sposobie doboru i prezentacji danych oraz ich interpretacji, a także w formie osobistego i swobodnego (w pewnym chociaż zakresie) ich ujęcia”. Takie elementy, decydujące o uznaniu dzieła za przedmiot prawa autorskiego, są eksponowane w orzecznictwie (por. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 8 listopada 1932 r., II 1 K 1092/32, Zb.Urz. 1933, nr 1, poz. 7, z dnia 21 marca 1938 r., II C 2531/37, Zb.Urz. 1939, nr 2, poz. 61 i z dnia 31 marca 1938 r., OSP 1938, poz. 545, orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 27 marca 1965 r., I CR 39/65, nie publ., wyroki Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 29 października 1997 r. I ACa 477/97, „Dobra osobiste. Zbiór Orzeczeń”, pod red. B. Gawlika, Kraków 1999, oraz z dnia 18 czerwca 2003 r., I ACa 510/03, „Transformacje Prawa Prywatnego” 2004, nr 1-2, poz. 143).

Jak wynika z powyższego, twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w myśl art, 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl postanowień rozdziału 5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystanie z utworu, zwanej licencją.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – jeżeli ustawa nie stanowi inaczej: 1. autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy; 2. nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione. UPTU nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), według którego honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach"; ustawa ta nie definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie otrzymane z tytułu udzielenia licencji do utworu, nie stanowi wynagrodzenia za pracę w wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Wnioskodawca otrzymuje od klientów honorarium za udzielenie na rzecz klientów licencji na korzystanie z (\`(...)\`), tym samym usługi Wnioskodawcy stanowią usługi twórców wynagradzane w formie honorariów za udzielenie licencji do korzystania z praw autorskich do (\`(...)\`) i powinny korzystać z stawki dla usług z poz. 63 załącznika nr 3 do UPTU, tj. stawki 8%.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył m.in. następujące dokumenty:

(\`(...)\`)

W piśmie z dnia 19 maja 2022 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca na pytania tutejszego organu o treści:

(\`(...)\`).

udzielił następujących odpowiedzi:

Ad 1. Zdanie : „Czynności składające się na wykonanie usług wykonywane są przez osoby fizyczne (ekspertów) w zakresie danej dziedziny, a przygotowana prze nich (\`(...)\`) i prawa autorskie do niej bezpośrednio przekazywana na rzecz klienta, jako wynika usług.” miało jedynie oznaczać, iż efekt usług jest bezpośrednio (bez żadnych pośredników) przekazywany na rzecz klienta. Wnioskodawca co do zasady nie odnosił się we wniosku co do sposobu przeniesienia praw autorskich na klienta. Przedmiotowy stan faktyczny dotyczy przyszłości i nie zostały podjęte decyzje w tym zakresie (przyjęte rozwiązania zależą od stanowiska organów podatkowych).

Zgodnie z zasadami ogólnymi w przypadku umowy o pracę prawa autorskie majątkowe do utworu stworzonego przez eksperta w ramach obowiązków z umowy o pracę przysługują Wnioskodawcy i to Wnioskodawca będzie prawdopodobnie udzielał licencji w tym zakresie klientowi.

Niemniej, możliwe jest również wdrożenie rozwiązania, w którym Wnioskodawcy nie będą przysługiwały prawa autorskie majątkowe do utworu stworzonego w ramach stosunku pracy (zostanie to wyłączone w umowie o pracę ), a eksperci będą przekazywali majątkowe prawa autorskie na rzecz klienta w ramach odrębnego oświadczenia woli eksperta złożonego klientowi, a Wnioskodawca jako pracodawca będzie mógł nakazać dokonać takiego przeniesienia (polecenie służbowe).

Ad 2. Eksperci będą zatrudnieni na umowę o pracę. Zgodnie z art. 29 Kodeks pracy umowa nie musi określać stanowiska/funkcji i umowa o pracę z ekspertami takowego elementu nie będą wskazywać. Eksperci nie będą mieli żadnego typu funkcji/stanowiska/relacji służbowej w strukturze Wnioskodawcy (będą po prostu pracownikami).

Ad 3. Stan faktyczny opisany we wniosku jest stanem przyszłym i na tą chwilę nie istnieją takowe dokumenty. Bez wątpienia do obowiązków eksperta będzie sporządzenie (\`(...)\`), a w przypadku rozwiązania przewidującego bezpośrednie przekazanie praw autorskich majątkowych przez eksperta na rzecz klienta – także obowiązek złożenia oświadczenia woli o przeniesieniu praw majątkowych na rzecz klienta.

Ad 4. Tak, obowiązek przygotowania (\`(...)\`) będzie bezpośrednio wynikał z umowy o pracę z Wnioskodawcą. Nie istnieje umowa o pracę ani jej projekt, gdyż stan faktyczny dot. przyszłości, niemniej umowa o pracę będzie przewidywała taki obowiązek .

Ad 5. Nie istnieją takowe dokumenty z uwagi, iż stan faktyczny jest przyszły i jeszcze nie zostały opracowane.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Pozycja 63 załącznika nr 3 do ustawy wskazuje, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% podlegają, bez względu na symbol PKWiU, opodatkowaniu usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231) wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Preferencyjna stawka podatku dla usług wymienionych w pozycji 63 załącznika nr 3 do ustawy ma charakter podmiotowy, co oznacza, że preferencyjnej stawce podlegają usługi wykonywane przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów wykonujących te usługi.

Ustawa nie zawiera wprost definicji „twórcy”, zaś pozycja 63 załącznika nr 3 do ustawy wskazuje, że pojęcie „twórcy” należy przyjąć w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stosownie zatem do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego – w myśl art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa do utworu pierwotnego.

Zatem, aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

· mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),

· stanowić przejaw działalności twórczej,

· posiadać indywidualny charakter.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Twórcy przysługują **autorskie prawa osobiste**. Z przepisu art. 16 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, **autorskie prawa** **osobiste** chronią nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem, a w szczególności prawo do:

1) autorstwa utworu;

2) oznaczenia utworu swoim nazwiskiem lub pseudonimem albo do udostępniania go anonimowo;

3) nienaruszalności treści i formy utworu oraz jego rzetelnego wykorzystania;

4) decydowania o pierwszym udostępnieniu utworu publiczności;

5) nadzoru nad sposobem korzystania z utworu.

Twórcy, zgodnie z przywołanym art. 16 ustawy o prawie autorskim przysługują autorskie prawa osobiste obejmujące przede wszystkim prawo autora do wiązania z dziełem jego nazwiska. Prawo to nigdy nie wygasa i jest, z natury rzeczy, niezbywalne, nie można się go zrzec ani przenieść na inną osobę. W ramach ochrony dóbr osobistych autor ma prawo do przedstawienia utworu pod pseudonimem lub anonimowo. Można więc powiedzieć, że autorskie prawa osobiste chronią pewien „intelektualny” związek twórcy z dziełem.

Natomiast w art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych określono zakres autorskich praw majątkowych. Przepis ten stanowi, że jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Należy podkreślić, że autorskie prawa majątkowe mogą przysługiwać w niektórych przypadkach także innym podmiotom niż twórca.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1) autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;

2) nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Zatem w myśl przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystanie z utworu, zwanej licencją.

W tym miejscu należy wskazać na instytucję „utworu o charakterze pracowniczym”, do którego odnosi się art. 12 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na mocy tego artykułu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Jednakże należy zaznaczyć, iż aby utwór miał charakter pracowniczy w rozumieniu art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie jest wystarczający jakikolwiek związek łączący powstanie utworu ze stosunkiem pracy. Niezbędne jest aby stworzenie danego dzieła należało do zakresu zadań pracownika. W orzecznictwie wyrażono pogląd, że obowiązki takie mogą być sprecyzowane nie tylko w samej umowie o pracę, ale również w bezpośrednich poleceniach służbowych, w układach zbiorowych i normach wewnątrzzakładowych. Nie można też pomijać znanych pracownikom i uzgadnianych z nimi planów działalności danej jednostki, jak również innych norm mających zastosowanie w tej jednostce organizacyjnej, a dla pracownika posiadających charakter obligatoryjny (zob. wyrok SA w Białymstoku z 4.9.2012 r., III APa 7/12). Nie jest natomiast wystarczającą podstawą do stwierdzania pracowniczego charakteru utworu posłużenie się w procesie twórczym urządzeniami lub materiałami należącymi do zakładu pracy, przygotowanie utworu w czasie pracy twórcy, sfinansowanie pracy twórczej przez zakład pracy, lub udział w procesie twórczym innych osób zatrudnionych w tym zakładzie oraz tolerowanie przez twórcę faktu eksploatowania bez porozumienia z nim utworu przez zakład pracy (zob. wyrok SA w Katowicach z 4.10.2011 r., V ACa 422/11, niepubl.; wyrok SA w Warszawie z 12.11.2008 r., I ACa 227/08, niepubl.).

Wskazać należy, iż Wnioskodawca zlecając pracownikowi wykonanie (\`(...)\`), może na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nabyć jedynie prawa majątkowe do (\`(...)\`) stworzonej przez pracownika w wyniku obowiązków wynikających z umowy o pracę. Nie oznacza to jednak, że w ten sposób Wnioskodawca stał się twórcą tej (\`(...)\`) (utworu). Przede wszystkim, nie przysługują mu autorskie prawa osobiste, a w szczególności – prawo do autorstwa utworu.

Zauważyć również należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), według którego „honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach”; ustawa ta nie definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie otrzymane z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworu_,_ nie stanowi wynagrodzenia za pracę w wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Z powołanych powyżej unormowań ustawy o prawie autorskim wynika, że twórcą może być wyłącznie osoba fizyczna (człowiek) będąca autorem utworu w rozumieniu tej ustawy. Jeżeli utwór powstaje w ramach funkcjonowania określonej osoby prawnej, np. spółki z o.o., to jest on kreowany przez osoby fizyczne, przez tę osobę prawną zatrudnione, np. w charakterze pracowników albo przyjmujących zamówienie na podstawie umowy. W takim przypadku – jeśli stosunek pracy łączący twórcę (pracownika) z pracodawcą obejmuje taką regulację – pracodawca może w związku z wytworzeniem przez pracownika w ramach stosunku pracy utworu jedynie nabyć autorskie prawa majątkowe do tego utworu, nie nabędzie jednak autorskich praw osobistych, które przysługują twórcy utworu – pracownikowi, i są niezbywalne.

Potwierdzenie powyższego zawiera np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 7 września 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 598/13 (pomimo tego, że wyrok ten dotyczy innej sprawy, to jednak zawarte w nim sformułowania są znaczące przy rozpatrywaniu niniejszego zagadnienia).

WSA w Rzeszowie wskazał, że pojęcie „twórcy” nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT i jego wykładnia musi zostać dokonana przy wykorzystaniu zarówno zasad wykładni językowej, który to rodzaj wykładni powinien mieć pierwszeństwo w sprawach podatkowych, jak też przy wykorzystaniu zasad wykładni systemowej, ze szczególnym uwzględnieniem wykładni systemowej zewnętrznej a w szczególności norm zawartych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych jako akcie prawnym regulującym w sposób pełny kwestie związane z tworzeniem utworów i uprawnieniami twórców.

Dokonując językowej wykładni pojęcia twórca należy wskazać, że jest to ktoś kto stworzył dany utwór. Wykonał go w sposób fizyczny. Jego działanie spowodowało powstanie utworu. Osoba, która miała pomysł wykonania utworu i własną pracą o artystycznym charakterze wykonała utwór. Utwór zaś jest wynikiem oryginalnej twórczej pracy człowieka. Według Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa PWN (wyd. internetowe www.sjp.pwn.pl) twórca to: osoba, która coś tworzy, zwłaszcza w dziedzinie sztuki lub osoba, która jest sprawcą czegoś.

Według Słownika Języka Polskiego T. 7-/ułożony pod red. Jana Karłowicza, Adama Kryńskiego i Władysława Niedźwiedzkiego/ twórca to ten co utworzył, autor, sprawca, wynalazca. Tylko człowiek może być stwórcą. Twórcą zwiemy człowieka, autora jakiegoś dzieła. Według Małego Słownika Języka Polskiego (Wyd. Naukowe; PWN, Warszawa 1997 str. 962) twórca to ten kto coś tworzy, np.: twórca wielu dzieł sztuki. Według Słownika Współczesnego Języka Polskiego (Wyd. Wilga; Warszawa 1996 str. 1161) twórca to osoba która tworzy, stworzyła coś, autor.

Tak więc tylko osoba (kilka osób), która własnym działaniem lub wraz z innymi osobami wykonała lub współwykonała utwór może korzystać z tytułu jego twórcy, w tym być w posiadaniu autorskich praw osobistych do utworu. Podmiot nabywający od twórcy prawa majątkowe nie staje się twórcą utworu i nie nabywa automatycznie praw osobistych do utworu (bo te są niezbywalne), nabywca może nabyć wyłącznie prawa majątkowe do utworu.

Na rozdzielenie znaczenia pojęć twórca i posiadacz autorskich praw majątkowych wskazuje również przepis art. 2 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stanowi on, że rozporządzanie i korzystanie z opracowania zależy od zezwolenia twórcy utworu pierwotnego (prawo zależne), chyba że autorskie prawa majątkowe do utworu pierwotnego wygasły. (…) Wygaśnięcie autorskich praw majątkowych nie powoduje, że ten kto stworzył dzieło przestaje być jego twórcą. Można być twórcą dzieła pomimo, że prawa autorskie do jego utworu wygasły.

Wykładnia systemowa zewnętrzna oparta na zapisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w sposób jednoznaczny prowadzi więc do wniosku, że twórcą jest tylko i wyłącznie osoba (osoba fizyczna), która wykonała dany utwór sama lub z udziałem innych współtwórców. Podmiot, który nabywa te prawa majątkowe do utworu nie jest jego twórcą. Pojęcia tego nie można więc rozszerzać i przypisywać jednostce, która na przykład tylko nabyła autorskie prawa majątkowe do danego utworu od osoby, która osobiście go stworzyła.

Tym samym, usługi świadczone wyłącznie przez twórców i wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich, opodatkowane są według preferencyjnej stawki. Zatem istotnym wymogiem jest, aby podatnik był twórcą utworu.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska należy przywołać wyrok z dnia 8 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 807/16, w którym NSA stwierdził, iż „Na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych obowiązuje wyrażona w art. 8 ust. 1 PrAut podstawowa zasada, że autorskie prawo powstaje w sposób pierwotny na rzecz twórcy; tak trzeba bowiem rozumieć zawarty w przytoczonym przepisie zwrot »prawo autorskie przysługuje«. Wymieniona zasada stanowi wyraz przyjętego założenia, że pierwotnym źródłem prawa autorskiego jest twórcza działalność człowieka. Twórcą może zatem być – co wynika z samej natury procesu twórczego – wyłącznie osoba fizyczna.

Przyjmuje się także, opierając się na art. 16 PrAut, że autorskim dobrem osobistym jest nieograniczona w czasie i niepodlegająca zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem. Autorskie prawa osobiste chronią tę więź z utworem ze skutecznością erga omnes przed wszelkimi bezprawnymi działaniami osób trzecich. Autorskie prawa osobiste mogą przysługiwać tylko osobom fizycznym, albowiem jedynie między osobą fizyczną a utworem może powstać wspomniana szczególna więź emocjonalna.

Odejście od sformułowanej w art. 8 ust. 1 PrAut podstawowej zasady jest możliwe jedynie wówczas, gdy – co wyraźnie wynika z przytoczonego przepisu – pozwala na to szczególny przepis ustawy. W szczególności art. 11 PrAut oraz art. 74 ust. 3 PrAut, przyznają pierwotne nabycie określonych w nich praw autorskich przez inny podmiot niż twórca.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim ustanawia podstawową zasadę, według której twórca nabywa prawo autorskie do stworzonego przez siebie utworu w momencie jego powstania (tzw. zasada twórcy, z niem. Schöpferprinzip, z ang. creator doctrine). »Twórcę« w rozumieniu komentowanego przepisu należy rozumieć jako rzeczywistego autora utworu. Wyjątki od zasady pierwotnego nabycia prawa autorskiego przez twórcę wymagają ustanowienia przepisem ustawowym (zob. np. wyrok SA w P. z dnia 7 listopada 2007 r., (\`(...)\`)). O ile osobiste prawa do utworu pozostają zawsze przy (rzeczywistym) twórcy, w odniesieniu do majątkowych praw autorskich przewidziano sytuacje wyjątkowe w przypadku utworów zbiorowych (art. 11) oraz programów komputerowych stworzonych w ramach obowiązków pracowniczych (art. 74 ust. 3), kiedy to podmiotem pierwotnie uprawnionym do utworu jest – odpowiednio – producent (wydawca) utworu zbiorowego lub pracodawca zatrudniający informatyka (Damian Flisak, Komentarz do art. 8 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,(w:) Flisak Damian (red.), Bukowski Marek, Okoń Zbigniew, Podrecki Paweł, Raglewski Janusz, Stanisławska-Kloc Sybilla, Targosz Tomasz, Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz).

W tym miejscu należy jednak wyraźnie podkreślić, że ustawa o prawie autorskim uznaje za zbywalne jedynie uprawnienia o charakterze majątkowym. Nawet w przypadku pierwotnego powstania tych praw na rzecz producenta, wydawcy czy też pracodawcy podmiotem autorskich praw osobistych pozostaje zawsze rzeczywisty twórca. Od zasady tej obowiązująca ustawa nie przewiduje wyjątków i wobec jednoznacznego sformułowania art. 11 przewidującego powstanie ex lege praw majątkowych na rzecz producenta czy wydawcy określonego utworu, czy też art. 74 ust. 3, przewidującego powstanie takich praw na rzecz pracodawcy, nie ma tu miejsca dla przyznania pracodawcy, czy producentowi albo wydawcy choćby ograniczonego katalogu uprawnień osobistych (Zbigniew Okoń, Komentarz do art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,(w:) Flisak Damian (red.), Bukowski Marek, Okoń Zbigniew, Podrecki Paweł, Raglewski Janusz, Stanisławska-Kloc Sybilla, Targosz Tomasz, Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz)”.

Tym samym powtórzyć należy, że tylko osoba (kilka osób), która własnym działaniem lub wraz z innymi osobami wykonała lub współwykonała utwór może korzystać z tytułu jego twórcy. Podmiot nabywający od twórcy autorskie prawa majątkowe do utworu, nie stanie się w ten sposób jego twórcą. Twórcy przysługują bowiem autorskie prawa osobiste (art. 16 ustawy o prawie autorskim) i majątkowe (art. 17 ustawy o prawie autorskim). Autorskie prawa osobiste są niezbywalne. Fakt przeniesienia autorskich praw majątkowych nie ma znaczenia dla określenia osoby twórcy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 17 września 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 598/13).

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że – pomimo, że usługa wykonywana jest przez pracowników Spółki w ramach stosunku pracy i funkcjonowania osoby prawnej – Wnioskodawca (Spółka) nie może zostać uznany za „twórcę w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych”, do którego odnosi się poz. 63 zał. nr 3 do ustawy. Tym samym warunek podmiotowości w rozpatrywanej sprawie nie jest spełniony. Wnioskodawcy (Spółce) nie można bowiem przypisać w żadnej mierze cech twórcy. Zatrudniając pracowników Wnioskodawca jest pracodawcą i – zgodnie z art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – może nabyć jedynie autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych przez pracowników w wyniku wykonywania obowiązków służbowych w ramach stosunku pracy. Nie oznacza to jednak, że w ten sposób Wnioskodawca stanie się twórcą tej (\`(...)\`) (utworu). Przede wszystkim Spółce nie będą przysługiwać autorskie prawa osobiste, a w szczególności prawo do autorstwa utworu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie do świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nie ma zastosowania art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy w związku z poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy, a tym samym nie ma zastosowania obniżona stawka podatku VAT w wysokości 8%.

W związku z tym, że będąca przedmiotem wniosku usługa wykonania przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umowy o pracę specjalistycznej (\`(...)\`) w przedmiocie (\`(...)\`) nie jest – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – usługą, o której mowa w poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy, należy dokonać jej prawidłowej klasyfikacji statystycznej.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja M Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI PROFESJONALNE, NAUKOWE I TECHNICZNE”.

Na podstawie wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja M obejmuje:

\- usługi prawne,

\- usługi rachunkowo-księgowe i w zakresie audytu,

\- usługi doradztwa podatkowego,

\- usługi firm centralnych (head offices),

\- usługi doradztwa związane z zarządzaniem,

\- usługi architektoniczne i inżynierskie i związane z nimi doradztwo techniczne,

\- usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

\- usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych,

\- usługi reklamowe,

\- usługi badania rynku i opinii publicznej,

\- usługi fotograficzne,

\- usługi tłumaczeń pisemnych i ustnych,

\- usługi w zakresie prognozowania pogody i usługi meteorologiczne,

\- pozostałe usługi profesjonalne, naukowe i techniczne wymagające wiedzy specjalistycznej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

\- usługi weterynaryjne.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- usług schronisk dla zwierząt gospodarskich, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej, sklasyfikowanych w 01.62.10.0,

\- usług strzyżenia owiec, sztucznego unasienniania, opieki nad stadem, wypasania cudzego inwentarza, trzebienia kogutów, czyszczenia kojców itp., sklasyfikowanych w 01.62.10.0,

\- realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00,

\- wydawania map, atlasów i globusów, w formie drukowanej, sklasyfikowanego w 58.11.15.0 i 58.11.16.0,

\- usług związanych z produkcją promocyjnych lub reklamowych filmów i nagrań wideo, sklasyfikowanych w 59.11.12.0,

\- usług projektowania księgowych systemów informatycznych, sklasyfikowanych w 62.01.1,

\- usług holdingów finansowych, sklasyfikowanych w 64.20.10.0,

\- usług sporządzania list adresowych i obsługi poczty, sklasyfikowanych w 82.19.12.0,

\- usług związanych z organizacją targów, wystaw i kongresów, sklasyfikowanych w 82.30.1,

\- prowadzenia państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego oraz prowadzenia państwowych ewidencji, sklasyfikowanego w 84.13.1,

\- usług sądów i prokuratury, sklasyfikowanych w 84.23.11.0,

\- usług schronisk dla zwierząt domowych, bez zapewnienia opieki weterynaryjnej, sklasyfikowanych w 96.09.11.0.

W sekcji M zawarty jest m.in. dział 74 „POZOSTAŁA DZIAŁALNOŚĆ PROFESJONALNA, NAUKOWA I TECHNICZNA”. Stosownie do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

\- usługi w zakresie specjalistycznego projektowania,

\- usługi fotograficzne,

\- usługi związane z tłumaczeniami,

\- pozostałe usługi profesjonalne, naukowe i techniczne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Natomiast w dziale 74 „POZOSTAŁA DZIAŁALNOŚĆ PROFESJONALNA, NAUKOWA I TECHNICZNA” znajduje się klasa 74.90 „POZOSTAŁE USŁUGI PROFESJONALNE, NAUKOWE I TECHNICZNE, GDZIE INDZIEJ NIESKLASYFIKOWANE”.

Klasa 74.90 „POZOSTAŁE USŁUGI PROFESJONALNE, NAUKOWE I TECHNICZNE, GDZIE INDZIEJ NIESKLASYFIKOWANE” zawiera m.in. pozycję 74.90.19.0 „Pozostałe usługi doradztwa naukowego i technicznego, gdzie indziej niesklasyfikowane”, które obejmuje:

\- usługi doradztwa naukowego świadczone przez matematyków, statystyków itp.,

\- usługi świadczone przez agronomów i ekonomistów rolnych,

\- usługi związane z opracowywaniem kosztorysów (innych niż z zakresu architektury lub inżynierii),

\- usługi świadczone przez pozostałych konsultantów naukowych i technicznych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Natomiast grupowanie to nie obejmuje:

\- usług świadczonych przez konsultantów ds. zarządzania, sklasyfikowanych w 70.22.1,

\- usług opracowywania kosztorysów z zakresu architektury lub inżynierii, sklasyfikowanych w 71.1,

\- usług świadczonych przez konsultantów architektów i inżynierów, sklasyfikowanych w 71.11.24.0, 71.12.11.0,

\- usług świadczonych przez konsultantów ds. marketingu, sklasyfikowanych w 73.11.1.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 74 „POZOSTAŁA DZIAŁALNOŚĆ PROFESJONALNA, NAUKOWA I TECHNICZNA”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że – ponieważ Wnioskodawca (Spółka) nie może być uznany za twórcę w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – do świadczonej przez Wnioskodawcę usługi nie ma zastosowania art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy w związku z poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy, a tym samym nie ma zastosowania stawka VAT w wysokości 8%.

Opisana we wniosku usługa mieści się w dziale 74 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).