Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-981/09-6/AN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-16
Teza: czy w opisanym we wniosku stanie faktycznymi, z uwagi na zacytowane w opisie stanu faktycznego, postanowienia umowy, Zb uprawniona/zobowiązana była do wystawienia faktury korygującej?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; montaż; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; umowa-umowa cywilnoprawna; waluta-waluta obca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2009r. (data wpływu 08 września 2009r.) uzupełnionego pismem z dnia 16 października 2009r. (data wpływu 22 października 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktury korygującej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2009r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktury korygującej.

Wezwaniem z dnia 07 października 2009r. zobowiązano Stronę do:

*   wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego, w szczególności:

\- Sprecyzowanie czy przedmiotem dostawy jest sama linia produkcyjna czy linia produkcyjna wraz z instalacją lub montażem.

\- Jeśli przedmiotem dostawy jest linia produkcyjna z instalacją lub montażem, to:

\- kto wykonuje przedmiotowy montaż lub instalację?

\- czy przedmiotowy montaż lub instalacja wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru? Czy też są to czynności, które nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji.

\- Określenia podmiotu na rzecz, którego będzie dokonana dostawa, a wiec czy jest to podmiot zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług czy/i podatku od wartości dodanej. Jeśli jest to podatnik podatku od wartości dodanej, to należy podać w jakim kraju jest ten podmiot zarejestrowany dla celów tego podatku.

\- Określenia miejsca dokąd dokonywana jest dostawa przedmiotowej linii produkcyjnej. Jeśli przedmiotem dostawy jest linia produkcyjna wraz z instalacją lub montażem, to należy tym samym podać miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane.

*   dokładnego wskazania przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji.
*   sformułowania pytania (pytań) przyporządkowanego do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego w odniesieniu do praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy.
*   przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do sytuacji przedstawionej we wniosku.
*   złożenia oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.
*   przedstawienia umocowania prawnego dla osoby podpisanej na przedmiotowym wniosku do reprezentowania Podatnika ( pełnomocnictwo, KRS)

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie poinformował również w wezwaniu Podatnika, że organ podatkowy nie jest uprawniony do oceny załączonych przez Spółkę do wniosku o udzielenie interpretacji dowodów. Wszystkie istotne dla wydania interpretacji indywidualnej informacje, muszą być zawarte we wniosku ORD-IN – w wyczerpującym przedstawieniu stanu faktycznego lub opisie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (Zb) łączy z firmą X (Zd) Umowa o dostawę linii produkcyjnej (dalej Umowa). Przedmiotem dostawy jest linia produkcyjna wraz z instalacją i montażem. Montaż i instalację wykonuje Zb przy pomocy polskich i zagranicznych podwykonawców. Przedmiotowy montaż i instalacja wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego i instalowanego towaru. Podmiot, na którego rzecz dokonywana jest dostawa, to pomiot zarejestrowany w Polsce dla celów podatku od towarów i usług. Miejscem dostawy linii produkcyjnej wraz z instalacją i montażem jest Polska.

Par 2 pkt 2 Umowy, stanowi, iż „za przedmiot umowy wyszczególniony w załączniku nr 1 Zd zostanie obciążony łączną kwotą: wartość netto EURO YYY. W/w kwota EURO zostanie przeliczona na PLN wg kursu średniego NBP w ustawowej wysokości z dnia dokonania płatności. Do ww. ceny doliczony zostanie podatek VAT w ustawowej wysokości \`(...)\`.„ i dalej w Par 3 Umowy mowa jest o tym, iż „Zb wystawi fakturę VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami po kursie średnim NBP z dnia wystawienia faktury, a po otrzymaniu wszystkich płatności wystawi korektę faktury VAT stosownie do otrzymanych płatności. Zd zapłaci kwotę podatku VAT wyszczególnioną w fakturze w przeciągu 7 dni od daty faktury”.

Jak wynika z par 14 pkt 1 Umowy, „zmiany i uzupełnienia tej umowy wymagają formy pisemnej”. W trakcie realizowania Umowy, firma X uzyskała zezwolenie dewizowe umożliwiające jej dokonywanie płatności w dewizach, jednakże żadne zmiany dotyczące wskazanych powyżej postanowień Umowy, nie zostały w formie pisemnej do Umowy wprowadzone. Kopie wskazanych postanowień Umowy załączamy do wniosku.

Z uwagi na treść wskazanych powyżej postanowień Urnowy, Zb dokonała przeliczenia wartości kontraktu zgodnie z zasadami opisanymi w cytowanych punktach Umowy (pozostałe postanowienia Umowy nie zawierają żadnych regulacji dotyczących tej kwestii) i ponieważ kwota otrzymanych od X płatności i wartość wystawionych za wykonywanie poszczególnych części przedmiotu Umowy faktur była wyższa niż cena za wykonany przedmiot Umowy, wynikająca z postanowień Umowy, Zb wystawiła stosowną fakturę korygującą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Pytanie brzmi jak następuje: czy w opisanym we wniosku stanie faktycznymi, z uwagi na zacytowane w opisie stanu faktycznego, postanowienia umowy, Zb uprawniona/zobowiązana była do wystawienia faktury korygującej?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ze wskazanych postanowień Umowy wynika, w ocenie Zb, iż Zb jest uprawniona/zobowiązana do przeliczenia wartości kontraktu, po otrzymaniu całości ceny, wg kursu średniego NBP w ustawowej wysokości z dnia dokonania płatności - jeśli w efekcie tego przeliczenia zmniejszyła się podstawa opodatkowania VAT, to Zb uprawniona/zobowiązana była do wystawienia faktury korygującej do faktury pierwotnej, w której, z uwagi na zmniejszenie podstawy opodatkowania, musi zostać wykazany także mniejszy VAT należny z tytułu wykonania tej umowy.

Fakt dokonywania przez X od pewnego momentu obowiązywania Umowy, z uwagi na uzyskane zezwolenie wizowe, płatności w EURO, nie ma, w ocenie Zb, wpływu ma opisane powyżej postanowienia Umowy i nie pozbawia Zb prawa/obowiązku dokonania przeliczenia wartości kontraktu wyrażonej w EURO, zgodnie z postanowieniami Umowy. Jak wynika bowiem z par 14 pkt 1 Umowy, zmiany i uzupełnienia tej umowy wymagają formy pisemnej i skoro w formie pisemnej nie zostały wprowadzone zmiany do Umowy w związku z uzyskaniem zezwolenia dewizowego na dokonywanie płatności w EURO, to Umowa obowiązuje w kształcie nadanym jej przez strony pierwotnie i tym samym wiąże też strony postanowienie par 2 pkt 2 Umowy dotyczące obowiązku przeliczenia płatności dokonanych w trakcie trwania Umowy, wg określonego w Umowie kursu i dokonanie stosownych korekt faktur.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również żadne inne powszechnie obowiązujące przepisy prawa, nie powodują nieważności z mocy prawa postanowień Umowy, zgodnie z którymi to postanowieniami, po zakończeniu kontraktu, Zb jest zobowiązana do przeliczenia wartości kontraktu, po otrzymaniu całości płatności, dokonywanych zgodnie z Umową w trakcie jej wykonywania, ceny, wg kursu średniego NBP w ustawowej wysokości z dnia dokonania płatności - nawet jeśli w trakcie Umowy płatności dokonywane były, w oparciu o udzielone zezwolenie, w dewizach - i jeśli w efekcie owego przeliczenia, zmniejszy się podstawa opodatkowania VAT, to Zb winna wystawić fakturę korygującą do faktury pierwotnej. Zatem skoro powszechnie obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie dają podstaw do stwierdzenia nieważności postanowienia Umowy dot. przeliczenia wartości kontraktu (ponieważ nie jest ono sprzeczne z obowiązującym prawem), a w związku z uzyskaniem zezwolenia dewizowego na dokonywanie płatności w EURO, stosowne zmiany do Umowy nie zostały w formie pisemnej wprowadzone, to Umowa obowiązuje w kształcie nadanym jej przez strony pierwotnie i tym samym stanowi podstawę prawną do dokonania przez Zb przedmiotowych korekt.

Zgodnie z art. 29 ust 4a (w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008 r.) w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.”

Skoro więc postanowienia obowiązującej Umowy nakazują dokonanie na zakończenie obowiązywania Umowy przeliczenia dokonanych płatności wg określonego w Umowie kursu i wystawienia przez Zb stosownych faktur korygujących, to w przypadku gdy takie przeliczenie spowoduje, iż podstawa opodatkowania ulegnie zmniejszeniu w stosunku do wynikającej z sumy dokonanych płatności, Zb będzie uprawniona/zobowiązana do wystawienia stosownej faktury korygującej.

Podsumowując Zb stoi na stanowisku, że z uwagi na zacytowane we wniosku, w opisie stanu faktycznego, postanowienia umowy, była zobowiązana/uprawniona do przeliczenia wartości kontraktu, po otrzymaniu całości ceny, wg kursu średniego NBP w ustawowej wysokości z dnia dokonania płatności i skoro w efekcie tego przeliczenia zmniejszyła się podstawa opodatkowania VAT, to zobowiązana była do wystawienia faktury korygującej do faktury pierwotnej, co też uczyniła. Fakt dokonywania przez nabywcę, od pewnego momentu obowiązywania umowy, z uwagi na uzyskane zezwolenie wizowe, płatności w EURO, nie ma, w ocenie Zb, wpływu ma opisane powyżej postanowienia umowy i nie pozbawia Zb prawa/obowiązku dokonania przeliczenia wartości kontraktu wyrażonej w EURO, zgodnie z postanowieniami umowy i w konsekwencji wystawienia faktury korygującej - jeśli zmieni się wysokość podstawy opodatkowania.

W odpowiedzi na wezwanie poza uwzględnionym wyżej uzupełnieniem stanu faktycznego stanowiska strony oraz sformułowaniem pytania, wskazano, że:

*   Przedmiotem interpretacji jest przepis art. 29 ust 4a ustawy o podatku od towarów i usług oraz 14 ust 1 rozporządzenia MINISTRA FINANSÓW z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 cyt. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy § 5 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.11.2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212 poz. 1337) kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze. Kwoty wykazywane w fakturze zaokrągla się do pełnych groszy, przy czym końcówki poniżej 0,5 grosza pomija się, a końcówki 0,5 grosza i wyższe zaokrągla się do 1 grosza.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury (art. 31a ust. 2 ustawy).

Natomiast w myśl ust. 3 cyt. artykułu, w przypadku importu towarów przeliczenia na złote dokonuje się zgodnie z przepisami celnymi.

Przytoczone powyżej przepisy wskazują tryb postępowania w przypadku, gdy kwoty wykazane zostały na fakturze w walucie obcej. Żaden z przepisów ustawy ani przepisów wykonawczych do niej nie określa natomiast, które podmioty i w stosunku do jakich transakcji mogą stosować walutę obcą na fakturach dokumentujących dane czynności. Ponadto cytowane przepisy prowadzą do wniosku, iż podmioty dokonujące przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych nie mają dowolności co do wyboru sposobu przeliczania, gdyż zasady takie zostały wyraźnie określone w przywołanych przepisach.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy o VAT w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zasady wystawiania i rozliczania faktur korygujących regulują przepisy cyt. powyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.11.2008 r. W myśl zatem § 13 ust. 1 i 3 oraz § 14 ust. 1 tego rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się:

*   w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy (§ 13 ust. 1);

*   w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy (§ 13 ust. 3 pkt 1);

*   w przypadku zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 3 pkt 2);

*   w przypadku, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1).

Powyższe przepisy enumeratywnie wyliczają sytuacje, w których można wystawić fakturę korygującą i nie ma wśród nich przypadku różnic wynikających ze zmiany kursu walut. Wynika z tego zatem, iż różnice takie dla podatku od towarów i usług są neutralne, nie mają wpływu na rozliczenie tego podatku, w tym na wysokość podstawy opodatkowania i kwoty podatku.

Reasumując, należy jeszcze raz podkreślić, że zasady przeliczania na złote w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej reguluje przytaczany już art. 31a ustawy o VAT, a nie postanowienia umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie Tut. Organ informuje, że uregulowania umów cywilnoprawnych nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.