Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.194.2021.3.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-14
Teza: podleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia działki oraz niekorzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług transakcji zbycia ww. działki
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; opodatkowanie; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 marca 2021 r. (data wpływu 23 marca 2021 r.), uzupełnionym pismami z 31 maja 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.) oraz z 1 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia działki nr …,

*   niekorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług transakcji zbycia ww. działki nr …,

**–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

23 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia działki nr …,

*   niekorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług transakcji zbycia ww. działki nr ….

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z 31 maja 2021 r. oraz z 1 lipca 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, postawienie pytania nr 2 wniosku ORD-IN, przedstawienie ostatecznego stanowiska, uiszczenie brakującej opłaty oraz przedłożenie dowodu wpłaty ww. opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (z uwzględnieniem pism stanowiących uzupełnienie wniosku).

Wnioskodawca (dalej: „Sprzedający”) będący właścicielem działki nr … (dalej: „Nieruchomość”) o powierzchni ok. 8 400 m2 położonej w … przy ul. …, KW nr … planuje dokonać jej sprzedaży na rzecz spółki z o.o. (dalej: „Kupujący”) i tej działki dotyczy niniejszy wniosek.

Nieruchomość nr … Wnioskodawca nabył od swojego ojca w drodze darowizny w 2010 r. (w chwili dokonania darowizny Wnioskodawca był kawalerem). Była to nieruchomość zabudowana, na której znajdowały się budynki gospodarcze, związane z prowadzeniem sadu. Wnioskodawca na nieruchomości nie poczynił żadnych inwestycji zwiększających wartość Nieruchomości.

W roku 2019 r. darowana przez ojca Wnioskodawcy działka została podzielona na 3 działki o nr: … (będącą przedmiotem wniosku), …, …. Zgodnie z planem przestrzennego zagospodarowania terenu, Nieruchomość oznaczono jako „usługi” - symbol 3U (dokonał tego uprawniony geodeta, a zatwierdził Urząd Miasta \`(...)\`). Po oględzinach biegłego rzeczoznawcy okazało się, że wydzielona Nieruchomość nie podlega opłacie adiacenckiej.

Na działce … prowadzona jest działalność gospodarcza, jest to działka zabudowana, na której znajdują się budynki gospodarcze. Jest ona przez Wnioskodawcę wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nieruchomość nr …, która została wydzielona z ponad dwuhektarowej działki nr … w 2019 r., jest niezabudowana, przy jej granicach znajdują się następujące instalacje: energia elektryczna, gaz ziemny, kanalizacja i woda (przyłącze miejskie), telefon stacjonarny. Instalacje były wykonane przed nabyciem własności Nieruchomości przez Wnioskodawcę. Działka nr … nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nie była również przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Ponadto nie znajduje się na terenach objętych planem rewitalizacji.

Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań reklamowych ani marketingowych, nie zamieszczał żadnych ogłoszeń o chęci sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości. Przedstawicielka Kupującego sama znalazła Nieruchomość, zaś transakcja sprzedaży ma odbyć się bezpośrednio, bez udziału pośredników.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą … i jest wspólnikiem … S.C. Jego działalność polega głównie na handlu artykułami z tworzyw sztucznych (folie, worki, opakowania) oraz wynajmie lokali magazynowych. Wnioskodawca rozpoczął wykonywanie wspomnianej działalności gospodarczej 25 września 2010 r.

Przeważająca działalność gospodarcza to produkcja opakowań z tworzyw sztucznych (kod 22.22.Z). Pozostałe kody PKD to: 22.22.Z, 10.71.Z, 46.42.Z, 46.43.Z, 46.45.Z, 46.46.Z, 46.48.Z, 46.49.Z, 46.52.Z, 46.73.Z, 46.74.Z, 46.75.Z, 46.76.Z, 46.77.Z, 46.90.Z, 47.11.Z, 47.62.Z, 47.91.Z, 49.41.Z, 52.10.B, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 56.30.Z, 68.20.Z, 70.22.Z.

Ponadto wskazano:

1.  Działka nr … została nabyta w drodze umowy darowizny w formie aktu notarialnego od ojca Wnioskodawcy w 2010 r.
2.  Nabywca nie nabył działki nr … w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
3.  Z tytułu nabycia działki nr … Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4.  Od momentu nabycia do momentu podziału działki nr … na trzy działki na jej terenie posadzone były krzewy aronii.
5.  Wnioskodawca dokonał podziału działki nr … na trzy działki z uwagi na pojawiające się pytania potencjalnych inwestorów zainteresowanych kupnem działki o powierzchni nieprzekraczającej 1 ha.
6.  Do dnia sprzedaży Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał działki nr … w żaden sposób.
7.  Od dnia wydzielenia z działki nr … działka nr … była ugorem. Jak wyżej, działka ta nie była, nie jest i nie będzie w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę do dnia sprzedaży.
8.  Kupujący w imieniu Wnioskodawcy ubiega się o otrzymanie pozwolenia na budowę. Po jego uprawomocnieniu się niezwłocznie wybuduje na działce obiekt handlowy, toteż zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, działka w dniu sprzedaży powinna być już zabudowana.
9.  Dla działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.
10.  Działka posiada dostęp do drogi publicznej.
11.  Na pytanie tut. Organu o treści: „W związku z okolicznością wynikającą z opisu sprawy, że Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży działki nr … na rzecz spółki z o.o. - „Kupującego”, należy wskazać czy Wnioskodawca zawarł lub planuje zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży działki nr … z Kupującym? Jeżeli tak, to proszę wskazać:
    1.  jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy zawartej z przyszłym nabywcą, będą ciążyć na Kupującym, a jakie na sprzedającym?
    2.  czy w umowie przedwstępnej sprzedaży są/będą ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej prawo własności działki na nabywcę? Jeśli tak, to jakie?
    3.  czy Wnioskodawca udzielił/udzieli nabywcy ww. działki pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Jego imieniu w sprawach dotyczących przedmiotowej działki?
    4.  jeżeli tak, to do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń Wnioskodawca udzielił/udzieli pełnomocnictw nabywcy do występowania w Jego imieniu?
    5.  jakich czynności dokona do momentu sprzedaży przez Wnioskodawcę ww. działki, nabywca w związku z udzielonym pełnomocnictwem?”,

Wnioskodawca wskazał, że tak, została zawarta umowa przedwstępna.

1.  Kupujący ma obowiązek załatwienia wszelkich spraw związanych z wybudowaniem na działce obiektu handlowego (tj. uzyskanie odpowiednich zezwoleń, pozwolenia na budowę, sporządzenie projektów) oraz pokrycia kosztów z nimi związanych. Kupujący ma pierwszeństwo do nabycia tej działki w określonym czasie. Sprzedający ma prawo odstąpić od umowy przedwstępnej, jeżeli kupujący nie spełni ww. warunków w określonym czasie. Sprzedający ma obowiązek dostarczenia Kupującemu niezbędnych dokumentów, aby sfinalizować transakcję (wyłączenie działki ze służebności, zaświadczenie o urządzeniu lasu, akt własności, itp.).
2.  Tak, jak wyżej.
3.  Tak, Wnioskodawca udzielił Kupującemu pełnomocnictw dotyczących załatwienia wszelkich spraw dotyczących inwestycji na tej działce (uzyskania odpowiednich zezwoleń, pozwolenia na budowę, itp.).
4.  Kupujący dysponuje pełnomocnictwami do uzyskania pozwoleń i decyzji w następujących kwestiach: dostarczenie energii elektrycznej, dostarczenie energii gazowej, zapewnienie wjazdu na działkę, wystąpienie z zapytaniem o odrolnienie działki, podłączenie wody miejskiej, podłączenie do kanalizacji miejskiej, odprowadzenie wody deszczowej, itp.
5.  Po otrzymaniu pozwolenia na budowę, Kupujący zrealizuje inwestycję, tj. wybuduje obiekt handlowy w odpowiednim czasie.

1.  Wnioskodawca nie dokonywał nigdy sprzedaży działek.
2.  Wnioskodawca posiada inne działki, lecz w chwili obecnej nie zamierza ich sprzedawać.

Nadto wskazano:

1.  Po uzyskaniu pozwolenia na budowę Kupujący wybuduje obiekt handlowy – wtedy działka … będzie zabudowana na dzień sprzedaży.
2.  Przed sprzedażą działki Kupujący nie rozliczy się z nakładów poniesionych na wybudowanie. Po otrzymaniu pozwolenia na budowę Kupujący zapłaci Wnioskodawcy zadatek na poczet zakupu ww. działki. Po wybudowaniu i odebraniu obiektu, zostanie podpisana umowa końcowa przenoszącą własność ww. gruntu na Kupującego. Kupujący zapłaci zadatek i kwotę końcową, wynikająca z umowy finalnej, na zakup działki … za pomocą przelewu bankowego.
3.  Jak wyżej – Kupujący nie rozliczy się z Wnioskodawcą z nakładów poniesionych na wybudowanie obiektu handlowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisana transakcja zbycia Nieruchomości (działki …) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług opisanej transakcji sprzedaży Nieruchomości, czy transakcja ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług? (sformułowane w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji, niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towaru, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy podatku od towarów i usług.

Tym samym, sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Ad. 2

Art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Działka w dniu sprzedaży ma być już zabudowana (ma tam powstać obiekt handlowy), toteż planowana sprzedaż nieruchomości nie będzie mogła skorzystać z ww. zwolnienia.

Co więcej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. To zwolnienie również nie będzie miało zastosowania w opisanym stanie faktycznym, gdyż Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku nie była wykorzystywana na cele związane z działalnością zwolnioną od podatku.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, w stosunku do planowanej sprzedaży nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (tak wyrok TS z 15.09.2011 r., C-180/10, Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie), co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TS w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht). Orzeczenie to dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Warto zaznaczyć, że w 2019 r. z ponad dwuhektarowego gruntu dokonano wydzielenia 3 działek. Będąca przedmiotem wniosku działka … sąsiaduje z działką …, która obecnie wykorzystywana jest przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej. Tym samym podział działki nr … można uznać za działanie w celu łatwiejszego zbycia działki \`(...)\`.

Warto wskazać, że zgodnie z wyrokiem NSA z 26.10.2016 r., I FSK 246/15 sprzedaż przez czynnego podatnika VAT prowadzącego działalność rolną, stanowiącą zgodnie z ustawą o VAT działalność gospodarczą, działek wydzielonych z gruntu wykorzystywanego do tej działalności, stanowiącego majątek przedsiębiorstwa rolnego, będzie dostawą dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym opodatkowaną VAT. Jest to sytuacja analogiczna do opisanej w powyższym stanie faktycznym.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano.

Wobec wyżej przytoczonych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że przedstawione zdarzenie przyszłe będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca dokona zbycia Nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s.1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Zainteresowany prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest wspólnikiem spółki cywilnej. Działalność Wnioskodawcy polega głównie na handlu artykułami z tworzyw sztucznych (folie, worki, opakowania) oraz wynajmie lokali magazynowych. Wnioskodawca (dalej: „Sprzedający”) będący właścicielem działki nr … (dalej: „Nieruchomość”) planuje dokonać jej sprzedaży na rzecz spółki z o.o. (dalej: „Kupujący”). Działka … nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nieruchomość nr …, która została wydzielona z działki … w 2019 r., jest niezabudowana. Od momentu nabycia do momentu podziału działki nr … na jej terenie posadzone były krzewy aronii. Następnie od dnia wydzielenia z działki nr … działka nr … była ugorem. Wnioskodawca dokonał podziału ww. działki nr … na trzy działki z uwagi na pojawiające się pytania potencjalnych inwestorów zainteresowanych kupnem działki o powierzchni nieprzekraczającej 1 ha.

Wnioskodawca zawarł z przyszłym Kupującym przedwstępną umowę sprzedaży działki nr \`(...)\`. Na podstawie ww. umowy Kupujący ma obowiązek załatwienia wszelkich spraw związanych z wybudowaniem na działce obiektu handlowego, tj. uzyskanie odpowiednich zezwoleń, pozwolenia na budowę, sporządzenie projektów oraz pokrycia kosztów z nimi związanych. Sprzedający ma prawo odstąpić od umowy przedwstępnej, jeżeli kupujący nie spełni ww. warunków w określonym czasie. Ponadto, Sprzedający ma obowiązek dostarczenia Kupującemu niezbędnych dokumentów, aby sfinalizować transakcję, tj. wyłączenie działki ze służebności, zaświadczenie o urządzeniu lasu, akt własności, itp.

Jednocześnie Wnioskodawca udzielił Kupującemu pełnomocnictw dotyczących załatwienia wszelkich spraw dotyczących inwestycji na ww. działce, tj. uzyskania odpowiednich zezwoleń, pozwolenia na budowę, itp. Kupujący dysponuje pełnomocnictwami do uzyskania pozwoleń i decyzji w następujących kwestiach: dostarczenie energii elektrycznej, dostarczenie energii gazowej, zapewnienie wjazdu na działkę, wystąpienie z zapytaniem o odrolnienie działki, podłączenie wody miejskiej, podłączenie do kanalizacji miejskiej, odprowadzenie wody deszczowej, itp. Po otrzymaniu pozwolenia na budowę, Kupujący zrealizuje inwestycję, tj. wybuduje obiekt handlowy w odpowiednim czasie.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności przedmiotowej działki nr …, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, ww. działka pozostaje we własności Wnioskodawcy. Z kolei Zainteresowany oraz Kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę przedmiotowej działki. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił Kupującemu stosownych pełnomocnictw.

Okoliczność, że część z ww. działań, nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Zainteresowanego. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki nr … nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowany w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działki nr …, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Wnioskodawca posiada prawo własności nieruchomości, która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podejmując ww. czynności zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działki nr … w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanego, a sprzedaż ww. działki nr … będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Zatem skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży przedmiotowej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii zwolnienia od podatku od towarów i usług transakcji zbycia działki nr … w niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy przedmiotowa działka będzie zabudowana, czy też niezabudowana.

Jak wynika z okoliczności sprawy po uzyskaniu pozwolenia na budowę Kupujący wybuduje obiekt handlowy – wtedy działka … będzie zabudowana na dzień sprzedaży. Przed sprzedażą działki Kupujący nie rozliczy się z nakładów poniesionych na wybudowanie. Po otrzymaniu pozwolenia na budowę Kupujący zapłaci Wnioskodawcy zadatek na poczet zakupu ww. działki. Po wybudowaniu i odebraniu obiektu, zostanie podpisana umowa końcowa przenoszącą własność ww. gruntu na Kupującego. Kupujący zapłaci zadatek i kwotę końcową, wynikająca z umowy finalnej, na zakup działki … za pomocą przelewu bankowego.

W tym miejscu wskazać należy, że na mocy art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy - Kodeks cywilny).

Na podstawie art. 48 ustawy Kodeks cywilny z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 ustawy Kodeks cywilny, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit. Zgodnie z tym przepisem, własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit. Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Zgodnie z art. 231 § 2 ustawy Kodeks cywilny, właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zatem rozważając skutki podatkowe transakcji polegającej na dostawie gruntu na rzecz właściciela nakładów posadowionych na tym gruncie należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i/lub budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i/lub budowle w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest/będzie budynek, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Tym samym w przedmiotowej sprawie uznać wskazać, iż skoro na dzień sprzedaży działki nr … działka ta będzie zabudowana budynkiem handlowym wybudowanym przez Kupującego, a przed sprzedażą nieruchomości gruntowej pomiędzy Wnioskodawcą a Kupującym nie dojdzie do rozliczenia ww. nakładów, to nie można uznać, że ww. nakłady w aspekcie ekonomicznym będą stanowiły własność Wnioskodawcy.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, w ramach planowanej dostawy, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. nakładami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie nastąpi bowiem sprzedaż wyłącznie prawa własności gruntu – działki nr …, a nie ww. nakładów, które stanowią odrębną ekonomiczną własność innego podmiotu, tj. Kupującego. Zatem w istocie ww. nakłady nie będą stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem nakłady przed dniem sprzedaży nie będą w ekonomicznym posiadaniu Wnioskodawcy. Pomimo, że z punktu widzenia prawa cywilnego na Kującego formalnie przejdzie prawo własności gruntu wraz naniesieniem, to jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach planowanej transakcji nie wystąpi dostawa towarów w postaci naniesienia (budynku handlowego) posadowionego na gruncie. W wyniku sprzedaży nieruchomości gruntowej, w odniesieniu do ww. nakładów, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co oznacza, że nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przedmiotem planowanej dostawy w istocie będzie sam grunt, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Z powyższego wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

W odniesieniu do analizowanej sprawy uznać należy, że przedmiotem dostawy będzie grunt, którego nie można uznać za teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem działka nr … objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z planem przestrzennego zagospodarowania terenu, nieruchomość oznaczono jako „usługi” - symbol 3U. Ponadto na przedmiotowej działce na dzień sprzedaży znajdować się będzie budynek handlowy. Zatem przedmiotową działkę należy uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że planowana dostawa działki nr … nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w prawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nabył nieruchomość nr … - z której następnie wydzielił przedmiotową działkę nr … - od swojego ojca w drodze darowizny w 2010 r. Zatem w momencie nabycia działki przez Wnioskodawcę nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo mu nie przysługiwało. Jednocześnie z okoliczności sprawy nie wynika, że Wnioskodawca wykorzystywał ww. działkę nr … wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dostawa przez Wnioskodawcę działki nr … nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Reasumując wskazać należy, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki nr … będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, przedmiotowa sprzedaż ww. działki nr … będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem ww. sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 wniosku ORD-IN należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.