Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.395.2023.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-03
Teza: Prawo do odliczenia całych kwot podatku naliczonego na fakturach zakupu związanych z realizacją inwestycji, w związku z wniesieniem aportem powstałej infrastruktury wodociągowej do miejskiej Spółki.
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-prawo do odliczenia; wodociągi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia całych kwot podatku naliczonego na fakturach zakupu związanych z realizacją inwestycji pn. „\`(...)\`”, w związku z wniesieniem aportem powstałej infrastruktury wodociągowej do miejskiej Spółki.

Uzupełnili go Państwo pismem z 11 lipca 2023 r. (data wpływu 19 lipca 2023 r.) i 2 sierpnia 2023 r. (data wpływu 2 sierpnia 2023 r.) oraz 3 sierpnia 2023 r. (data wpływu 3 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa zwracają się Państwo o wydanie interpretacji indywidualnej, która dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. „\`(...)\`”. Gmina Miasta \`(...)\` jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Z Ministerstwa Finansów w dniu 03.12.2021 r. Gmina Miasta \`(...)\` otrzymała kwotę 300 000,00 zł na uzupełnienie subwencji ogólnej, z przeznaczeniem na wsparcie finansowe inwestycji w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę. Gmina Miasta \`(...)\` w bieżącym roku planuje rozpocząć realizację ww. inwestycji, która obejmować będzie budowę infrastruktury wodociągowej polegającą m.in. na wykonaniu dokumentacji projektowych i infrastruktury wodociągowej na terenie Miasta \`(...)\`. Szacunkowa wartość całości inwestycji wyniesie ok. 300 000,00 zł. Wszystkie wydatki związane z realizacją inwestycji będą dokumentowane fakturami wystawianymi na Miasto \`(...)\`. W efekcie nakładów inwestycyjnych powstanie infrastruktura wodociągowa, którą Gmina planuje wnieść aportem do miejskiej Spółki - \`(...)\` Sp. z o.o. Ma to nastąpić po całościowym zakończeniu inwestycji. Zakres usług realizowanych przez \`(...)\` Sp. z o.o. obejmuje głównie zadania własne gminy opisane w art. 3 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Prowadząc zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków, \`(...)\` Sp. z o.o. w \`(...)\` realizuje usługi zaliczane do „użyteczności publicznej”, co decyduje o jej charakterze i podstawowych celach. Przy użyciu przekazanego majątku Spółka świadczyła będzie odpłatne usługi dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych. Zatem gminna infrastruktura wodociągowa jest/będzie wykorzystywana do czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie nie korzystają ze zwolnienia z tego podatku. \`(...)\` Sp. z o.o. posiada osobowość prawną i jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku VAT. A zatem nie podlega centralizacji VAT.

W uzupełnieniu wniosku z 11 lipca 2023 r., wskazali Państwo:

Wybudowana infrastruktura wodociągowa będzie budowlą w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i będzie stanowiła przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Podatek będzie płaciła Spółka do której aportem zostanie przekazana infrastruktura.

Infrastruktura wodociągowa będzie trwale związana z gruntem.

Termin zakończenia inwestycji planowany jest na IV kwartał 2024r. Zatem termin oddania do użytkowania to IV kwartał 2024/I kwartał 2025.

Przekazanie do użytkowania infrastruktury wodociągowej nastąpi po przekazaniu jej aportem do Spółki.

Wszystkie zadania Gminy związane z zaspokajaniem potrzeb mieszkańców w zakresie zaopatrzenia w wodę są wykonywane przez Spółkę. W związku z powyższym Gmina nie będzie użytkowała infrastruktury po jej wybudowaniu.

Na pytanie Organu o treści: „Jeśli Państwa Gmina będzie użytkować powstałą infrastrukturę wodociągową przed przekazaniem jej aportem do Spółki, to prosimy o wskazanie, czy ww. infrastruktura wodociągowa będzie wykorzystywana przez Państwa Gminę do czynności:

*   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
*   zwolnionych od podatku od towarów i usług,

\- niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?, Państwa Gmina wskazała, że „Nie dotyczy.”

Na kolejne pytanie o treści: „Czy przekazanie aportem ww. infrastruktury wodociągowej nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od momentu oddania jej do użytkowania?”, Państwa Gmina odpowiedziała, że „Przekazanie aportem infrastruktury wodociągowej nastąpi niezwłocznie.”

Przed przekazaniem infrastruktury wodociągowej aportem do Spółki nie nastąpi pierwsze zasiedlenie tej infrastruktury w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Pierwsze zasiedlenie nastąpi w wyniku przekazania aportem infrastruktury wodociągowej Spółce.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. infrastruktury wodociągowej a wniesieniem jej aportem do spółki upłynie okres krótszy niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie nastąpi po wniesieniu infrastruktury aportem do spółki.

Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Gmina planuje realizację inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej. Gmina nie będzie wykorzystywała wybudowanej infrastruktury, gdyż zadania związane z odpłatnym dostarczeniem wody na rzecz odbiorców zewnętrznych wykonuje powołana do tego Spółka. Gmina wniesie wybudowaną sieć wodociągową aportem do Spółki. Zdaniem Gminy aport ten nie będzie korzystał ze zwolnienia z podatku gdyż nie spełnia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Planowany termin realizacji inwestycji to lata 2023-2024. Zatem zarówno faktury i wydatki będą wystawiane/ponoszone w tym okresie.

Pytania
-------

Czy prawidłowe jest stanowisko Gminy, że można dokonać całego odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach zakupu związanych z realizacją ww. inwestycji, biorąc pod uwagę, że powstała infrastruktura wodociągowa będzie wniesiona aportem do miejskiej Spółki - \`(...)\` Sp. z o.o.?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 2 sierpnia 2023 r.)
----------------------------------------------------------------------------------------------------

Gmina ma możliwość odliczania podatku VAT z faktur, które dokumentować będą poniesione wydatki inwestycyjne. Zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje odliczenie podatku naliczonego, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Gmina przewiduje wnieść wybudowaną sieć wodociągową i związane z nią elementy infrastruktury aportem do miejskiej Spółki. Wniesiony aportem do Spółki majątek służył będzie do realizacji przez Spółkę zadań o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest stałe zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze usług powszechnie dostępnych. Przy użyciu przekazanego majątku Spółka świadczyła będzie odpłatne usługi w zakresie zaopatrzenia w wodę od wszelkich możliwych podmiotów, w tym mieszkańców gminy oraz przedsiębiorców działających na jej terenie, osób prawnych czy jednostek organizacyjnych gminy, na podstawie pisemnych umów zawartych z tymi podmiotami.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwa Gmina przedstawiła we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (\`(...)\`).

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którymi wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W konsekwencji, wniesienie aportem przez Państwa do miejskiej Spółki - \`(...)\` Sp. z o.o. infrastruktury wodociągowej, należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Przy czym nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego. W przedmiotowej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ przekazanie aportem do spółki z o.o. infrastruktury wodociągowej, ma charakter cywilnoprawny.

W związku z tym dla czynności przekazania aportem infrastruktury wodociągowej do miejskiej Spółki - \`(...)\` Sp. z o.o., nie będziecie Państwo działali jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będziecie Państwo korzystali z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku będziecie Państwo występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Czynność przekazania aportem infrastruktury wodociągowej - zdefiniowana jako dostawa towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku budynków/budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem, tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i w bieżącym roku planuje rozpocząć realizację inwestycji pn. „\`(...)\`”, która obejmować będzie budowę infrastruktury wodociągowej polegającą m.in. na wykonaniu dokumentacji projektowych i infrastruktury wodociągowej na terenie Miasta \`(...)\`. W efekcie nakładów inwestycyjnych powstanie infrastruktura wodociągowa, którą Gmina planuje wnieść aportem do miejskiej Spółki - \`(...)\` Sp. z o.o. Przy użyciu przekazanego majątku Spółka świadczyła będzie odpłatne usługi dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych. Wybudowana infrastruktura wodociągowa będzie budowlą w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i będzie stanowiła przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Infrastruktura wodociągowa będzie trwale związana z gruntem. Przed przekazaniem infrastruktury wodociągowej aportem do Spółki nie nastąpi pierwsze zasiedlenie tej infrastruktury w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Pierwsze zasiedlenie nastąpi w wyniku przekazania aportem infrastruktury wodociągowej Spółce. Gmina nie będzie wykorzystywała wybudowanej infrastruktury, gdyż zadania związane z odpłatnym dostarczeniem wody na rzecz odbiorców zewnętrznych wykonuje powołana do tego Spółka. Gmina wniesie wybudowaną sieć wodociągową aportem do Spółki.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że planowana czynność wniesienia do Spółki w drodze aportu infrastruktury wodociągowej będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wskazano we wniosku – przed przekazaniem infrastruktury wodociągowej aportem do Spółki nie nastąpi pierwsze zasiedlenie tej infrastruktury w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Pierwsze zasiedlenie nastąpi w wyniku przekazania aportem infrastruktury wodociągowej Spółce.

Zatem wniesienie przez Państwa w formie aportu do miejskiej Spółki - \`(...)\` Sp. z o.o. infrastruktury wodociągowej będzie stanowiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej – szeroko jako „pierwsze zajęcie budowli, używanie”.

Wobec powyższego, wniesienie przez Państwa aportem infrastruktury wodociągowej do pierwszego nabywcy po jej wybudowaniu, tj. miejskiej Spółce - \`(...)\` Sp. z o.o., nie będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT wniesienia aportem do Spółki ww. infrastruktury wodociągowej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analizie podlega możliwość zwolnienia od podatku tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. infrastruktury wodociągowej będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na jej wytworzenie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, zostaną spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – jesteście Państwo zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Planujecie Państwo przekazać aportem wskazaną infrastrukturę wodociągową na rzecz miejskiej Spółki - \`(...)\` Sp. z o.o. Oznacza to, że infrastruktura wodociągowa będzie budowana z zamiarem wykorzystania jej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem – zgodnie z art. 86 ustawy – będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach zakupu związanych z realizacją inwestycji pn. „\`(...)\`”. Prawo to będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji, w ocenie Organu przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione, gdyż będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na budowę ww. infrastruktury wodociągowej.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy (aportu) infrastruktury wodociągowej nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że wniesienie przez Państwa w formie aportu do miejskiej Spółki - \`(...)\` Sp. z o.o. infrastruktury wodociągowej będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

W niniejszej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie warunków, o których mowa w tym przepisie. Jak wynika z opisu sprawy, nie będą Państwo wykorzystywali wskazanej infrastruktury wodociągowej przed wniesieniem jej do Spółki w formie aportu. Infrastruktura wodociągowa nie była i nie będzie wykorzystywana przez Państwa wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Ponadto - jak wyżej wskazano - będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach zakupu związanych z realizacją inwestycji pn. „\`(...)\`”.

W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do czynności wniesienia aportem infrastruktury wodociągowej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 i pkt 10a ustawy należy stwierdzić, że ww. czynność wniesienia przez Państwa aportem infrastruktury wodociągowej, jako odpłatna dostawa towarów, będzie podlegała opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że jak rozstrzygnięto wyżej, w niniejszym przypadku, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy – planujecie Państwo przekazać aportem wskazaną infrastrukturę wodociągową na rzecz Spółki, a czynność ta będzie opodatkowana przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Zatem – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia całych kwot podatku naliczonego na fakturach zakupu związanych z realizacją inwestycji pn. „\`(...)\`”, w związku z wniesieniem aportem powstałej infrastruktury wodociągowej do miejskiej Spółki. Prawo to będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko uznano za nieprawidłowe, ponieważ pomimo że wywiedliście Państwo prawidłowy skutek prawny w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji, to jednak prawo to wywiedliście z okoliczności wykorzystywania infrastruktury przez Spółkę, a nie przez Gminę.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).