Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.204.2018.3.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-05
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2018 r. (data wpływu 18 kwietnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2018 r. (data wpływu 30 maja 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 22 maja 2018 r. (doręczone Stronie dnia 22 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na początku 2018 r., w związku z przeprowadzoną transakcją, 100% udziałów w spółkach Grupy (w skład której wchodzi Wnioskodawca) nabyte zostało przez następujące podmioty (dalej łącznie określone jako „Spółki Przejmujące”): (i) Spółka 1 sp. z o.o. (nabycie udziałów Wnioskodawcy), (ii) Spółka 2 sp. z o.o. (nabycie udziałów Spółki 3 sp. z o.o.) oraz (ii) Spółka 4 sp. z o.o. (nabycie udziałów Spółki 5 sp. z o.o.).

Intencją Spółek Przejmujących było nabycie spółek Grupy w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej w ramach ich przedsiębiorstw i tym samym osiąganie przychodów z działalności gospodarczej podlegających opodatkowaniu CIT.

W przyszłości Wnioskodawca przewiduje także przeprowadzenie połączenia ze Spółką 1 sp. z o.o. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz.U.2017 poz. 1577 ze zm., „KSH”). W wyniku połączenia cały majątek Spółki 1 sp. z o.o. zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę (będącego spółką przejmującą).

Po przeprowadzeniu planowanego połączenia Wnioskodawca będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie i w związku z tym będzie uzyskiwał przychody z działalności gospodarczej podlegające opodatkowaniu CIT.

W związku z zakupem udziałów w Spółce („Transakcja”), Spółki Przejmujące poniosły szereg wydatków. Wydatki te były związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem Transakcji.

Wydatki poniesione do czasu dokonania Transakcji, obejmowały w szczególności (ale nie wyłącznie) koszty doradztwa biznesowego i podatkowego świadczonego przez podmioty trzecie (związanego z przeprowadzonym badaniem due diligence Wnioskodawcy).

Finalne wnioski przeprowadzonych badań due diligence (zarówno podatkowego jak i komercyjnego) zostały podsumowane w raportach („Raporty”).

Poniesienie tych wydatków było konieczne w celu m.in. weryfikacji rentowności Wnioskodawcy oraz gospodarczej zasadności Transakcji, a także identyfikacji ewentualnych czynników oraz ryzyk komercyjnych i podatkowych związanych z Transakcją. Ponadto, nabyte informacje zawarte w Raportach służyły opracowaniu struktury nabycia oraz ułatwieniu pozyskania środków niezbędnych do przeprowadzenia Transakcji. Raporty wskazywały też potencjał rozwojowy marki w kategorii Soki, Nektary, Napoje czy Mrożone Owoce i Warzywa oraz potencjał biznesowy w nowych segmentach produktowych czy innych kanałach dystrybucji.

Sprzedaż Raportów przez zewnętrznych doradców została lub zostanie odpowiednio udokumentowana fakturami wystawionymi na Spółki Przejmujące.

Już po przeprowadzeniu Transakcji, podczas ustaleń biznesowych Wnioskodawca doszedł do porozumienia ze Spółkami Przejmującymi, że informacje zawarte w Raportach mogłyby mieć istotny, pozytywny wpływ na działalność gospodarczą Wnioskodawcy. Raporty zawierają szereg bardzo ważnych wskazówek dotyczących środowiska biznesowego Spółki, jak również bezpośrednio wskazują potencjalne obszary ryzyk i nieefektywności komercyjnych i podatkowych, które z punktu widzenia Wnioskodawcy powinny zostać jak najszybciej zaadresowane.

Wnioskodawca uznał też, że szereg informacji takich jak analizy rynkowe, pozycjonowanie marki Grupy w kategorii Soki, Nektary, Napoje czy Mrożone Owoce i Warzywa, potencjał biznesowy w nowych segmentach produktowych zawartych w Raportach (szczególnie w raporcie komercyjnym) służyć może do opracowania biznes planu Wnioskodawcy na lata następne jak i do zaplanowania ewentualnych transakcji zakupu dodatkowych marek czy rozwoju nowych kategorii Produktów. Z kolei raport podatkowy wskazać może Wnioskodawcy jakie dziedziny aktywności należy doprecyzować, zmodyfikować czy ewentualnie poprawić aby zapewnić Wnioskodawcy pełne bezpieczeństwo podatkowe.

W związku z tym Spółki Przejmujące zgodziły się udostępnić Wnioskodawcy Raporty za wynagrodzeniem (w praktyce koszty poniesione przez Spółki Przejmujące związane z nabyciem Raportów zostaną refakturowane na Wnioskodawcę).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Faktura wystawiona przez każdą ze Spółek Przejmujących dotyczy sprzedaży raportów obejmujących raport komercyjny oraz podatkowy przygotowany przez firmę doradczą („podmiot trzeci”).
2.  Spółki Przejmujące i podmioty zewnętrzne, które przygotowały raport komercyjny oraz raport podatkowy, o którym mowa we wniosku o interpretacje zawarły pomiędzy sobą umowę na wykonanie przedmiotowych usług i dostarczenie wspomnianych raportów. Tak więc Spółki Przejmujące działały tutaj w swoim imieniu. Jednocześnie jako, że Raporty, podsumowujące due diligence Wnioskodawcy zawierają szereg bardzo ważnych wskazówek dotyczących środowiska biznesowego Spółki, jak również bezpośrednio wskazują potencjalne obszar ryzyk i nieefektywności komercyjnych i podatkowych, które z punktu widzenia Wnioskodawcy powinny zostać jak najszybciej zaadresowane, uznano, że warto by Wnioskodawca miał dostęp do ww. Raportów. A co za tym idzie Wnioskodawca powinien ponieść koszty - zapłacić - za przekazanie mu tych Raportów.
3.  Usługa została wykonana przez podmiot trzeci (doradców zewnętrznych) na rzecz Spółek Przejmujących.
4.  Nabywane usługi będą służyły Wnioskodawcy tylko i wyłącznie do wykonania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, niepodlegających zwolnieniu od tego podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie nr 2 wniosku).

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Spółki Przejmujące w związku z zakupem przez Wnioskodawcę Raportów, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie On uprawniony do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Spółki Przejmujące w związku z zakupem przez Wnioskodawcę Raportów, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z wyjątkami niemającymi zastosowania w niniejszej sprawie).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT jest realizacją zasady neutralności podatku VAT dla podatnika tego podatku, przy jednoczesnym opodatkowaniu konsumpcji. Poprzez realizację prawa do odliczenia podatnik nie ponosi faktycznego (ekonomicznego) ciężaru tego podatku. Z zasady neutralności podatku VAT wynika zatem, konieczność stworzenia takich mechanizmów prawnych, które umożliwią podatnikowi odliczenie podatku VAT zapłaconego w cenie nabytych towarów i usług wykorzystywanych przez niego do prowadzenia działalności opodatkowanej tym podatkiem. Tym samym, podatek ten nie będzie dla niego stanowił obciążenia ekonomicznego.

Orzecznictwa ETS wskazuje jako zasadę, iż odliczalność podatku VAT jest fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z przedmiotowej zasady neutralności podatku VAT (m.in. orzeczenie ETS z dnia 1 stycznia 1998 r. w sprawie Belgia State v. Ghent Coal Terminal N.V., sygn. C-37/95). Tym samym, w świetle zasady neutralności podatku VAT, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami, a działalnością opodatkowaną podatnika powinien być interpretowany możliwie szeroko, tak, aby zapewnić odliczalność podatku VAT od wszelkich zakupów, które w jakikolwiek sposób wykorzystywane są przez podatnika do prowadzenia działalności opodatkowanej.

Orzecznictwo ETS w odniesieniu do zakresu i sposobu, w jakim towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych wskazuje, że związek ten może być zarówno bezpośredni, jak i pośredni. Powyższy wniosek wynika wprost z wyroku z dnia 6 września 2012 r., w sprawie o sygn. C-496/11, w którym ETS wskazał, że: „Aby można było odliczyć podatek VAT, transakcje powodujące naliczenie podatku powinny pozostawać w bezpośrednim i ścisłym związku z czynnościami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada zatem, iż wydatki poczynione celem ich uzyskania stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (\`(...)\`) Prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika” (podobnie ETS w orzeczeniach: z dnia 27 września 2001 r. w sprawie o sygn. C-16/00; z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie o sygn. C-435/03, z dnia 8 lutego 2007 r.).

Gdy związek ten ma charakter pośredni, ETS wyjaśnia, że wydatki tego rodzaju należy zaliczyć do tzw. kosztów ogólnych funkcjonowania podatnika i wskazuje, że choć wydatki takie nie są bezpośrednio związane z wykonaniem żadnej czynności opodatkowanej podatnika, to pozostają one w bezpośrednim związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Tym samym, prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych zakupów przysługuje podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność podatnika daje prawo do odliczenia podatku VAT (por. orzeczenia ETS: z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie Commissioners of Customs and Excise v. Midland Bank pic, sygn. C-98/08, z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie Abbey National pic v. Commissioners of Customs Excise, sygn. C-408/98 oraz wyżej wymienione w sprawie Cibo Participations, sygn. C-16/00).

Powyższe stanowisko ETS w odniesieniu do tzw. kosztów ogólnych jest także akceptowane w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, w odniesieniu do usług prawniczych i doradczych związanych z emisją akcji WSA w Gliwicach przyznał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego stwierdzając, że: „W przypadku tego rodzaju wydatków należy mieć na uwadze obiektywną możliwość przyczynienia się tych wydatków do generowania przez podatnika obrotu podlegającego opodatkowaniu” (wyrok z 19 grudnia 2008 roku, sygn. akt III SA/G1 1364/06). W innym wyroku, WSA we Wrocławiu stwierdził, że: „prawo do odliczenia podatku istnieje nawet wtedy, gdy nie można ustalić bezpośredniego związku pomiędzy zakupem, a opodatkowaną transakcją, czyli w niektórych sytuacjach prawo do odliczenia może przysługiwać podatnikowi nawet w przypadku braku konkretnej transakcji opodatkowanej, jeżeli zakup związany jest z działalnością podatnika, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu (lub daje prawo do odliczenia podatku mimo zwolnienia), a brak związku z konkretną transakcją opodatkowaną wynika z czynników obiektywnych, zwykle niezależnych od podatnika” (wyrok z dnia 15 czerwca 2009 roku, sygn. akt I SA/Wr 1366/08). Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 30 października 2006 roku, sygn. III SA/Wa 1756/06 stwierdził m.in., że „W ocenie Sądu do problematyki związku pomiędzy podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi należy podchodzić racjonalnie, mając na uwadze każdorazowo specyfikę prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Co do zasady więc odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów i sług nabytych w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Przyjąć należy również, że nie można absolutyzować wymogu istnienia bezpośredniego związku, jako warunku odliczenia podatku naliczonego. W niektórych przypadkach bowiem związek tego rodzaju nie występuje, chociaż te towary i usługi niewątpliwie służą wyłącznie czynnościom opodatkowanym”.

Powyższa interpretacja jest także akceptowana w praktyce organów podatkowych. Stanowisko to znalazło potwierdzenie m.in. w indywidualnych, interpretacjach prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2011 roku, sygn. IPPP1/443-1291/10-2/ISZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 stycznia 2009 roku, sygn. ILPP2/443-943/08-3/MN, interpretacji indywidualnej Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z 30 października 2006 roku (znak 1471/NUR2/443-302/3/06/JP), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 grudnia 2009 r. (IPPP3/443-837/09-2/SM); interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 maja 2008 r. (ILPP2/443-175/08-2/EN); interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 listopada 2007 r. (ILPP1/443-181/07-3/GZ) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 maja 2009 roku, znak IPPP1-443-304/09-3/JB.

W ostatniej z wymienionych powyżej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż: „należy stwierdzić, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług doradczych i prawnych. Chociaż wydatki na nabycie tych usług nie mają bezpośredniego związku z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (tekst jedn.: nie przekładają się bezpośrednio na generowanie podatku należnego), stanowią one jednak koszty ogólne mające związek z ogólną działalnością Spółki opodatkowaną podatkiem VAT”.

Biorąc powyższe pod uwagę, aby wykazać związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT wydatków poniesionych na nabycie usług doradztwa, Wnioskodawca musi wykazać albo ich bezpośrednie przełożenie na wykonywanie czynności opodatkowanych (alokacja bezpośrednia), albo wykazać ich pośredni związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (alokacja pośrednia, tzw. koszty ogólne działalności).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, wydatki na nabycie Raportów zostaną dokonane w celu usprawnienia działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a w konsekwencji zachowania / zabezpieczenia jego źródła przychodu. W konsekwencji, należy uznać, iż wydatki poniesione na zakup Raportów są związane z czynnościami opodatkowanymi VAT, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę. Tym samym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Raportów.

Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście opisanego stanu spraw pozwala na uznanie, iż nabywane Raporty od wyspecjalizowanych podmiotów mają związek z przyszłą sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy. Nabycie Raportów pozwoli na zidentyfikowanie przez Wnioskodawców obszarów związanych z ich działalnością (komercyjnych i podatkowych), które mogą być w przyszłości znacznie efektywniej zarządzane. Przyczyni się to do uzyskania pełniejszej wiedzy na temat funkcjonowania Spółek oraz umożliwi skuteczniejsze funkcjonowanie na rynku (np. poprzez podjęcie działań nad ograniczeniem zbędnych kosztów operacyjnych, skuteczniejszego wykorzystania przewagi konkurencyjnej lub ograniczenia istniejących ryzyk podatkowych - zgodnie ze wskazówkami zawartymi w Raportach) dzięki czemu Wnioskodawca będzie mógł skuteczniej kontrolować aspekty komercyjne i podatkowe prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, będzie On uprawniony do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Spółki Przejmujące w związku z zakupem przez Wnioskodawcę Raportów, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (pytanie nr 2 wniosku) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pyt. nr 1 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.