Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.542.2024.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-12
Teza: Świadczenie usług administracyjnych przez podmiot powiązany, a ukryte zyski.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi administrowania; zyski-zyski ukryte; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 października 2024 r., za pośrednictwem platformy ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Wnioskodawca powinien uznać, że nabywane od Spółki X sp.j. usługi administracyjne, stanowią tzw. kategorie ukrytych zysków, a więc w konsekwencji Wnioskodawca powinien te transakcje opodatkować i zaliczyć do kategorii ukrytych zysków.

Z uwagi na braki formalne, wezwaliśmy Państwa, pismem z 3 grudnia 2024 r., o ich uzupełnienie. Wezwanie zostało odebrane 3 grudnia 2024 r., a uzupełnienie do ww. wniosku wpłynęło 9 grudnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT) podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka prowadzi działalność polegająca na świadczeniu usług transportowych oraz spedycyjnych.

Wnioskodawca nie posiada udziałów, akcji w kapitale jakiejkolwiek innej spółki, nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia, jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodu spółek, dalej: estoński CIT, od 1 stycznia 2024 roku, zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Wspólnicy Spółki pełnią funkcje wspólników również w innych spółkach osobowych w tym, w X Spółka Jawna (dalej jako Spółka X), która świadczy usługi na rzecz Wnioskodawcy.

Spółka X sp.j. zajmuje się w ramach prowadzonej działalności zapleczem back Office dla Wnioskodawcy. W ramach wykonywanych zajęć Spółka X zajmuję się obsługą płatności, wykonywaniem przelewów za zrealizowane zlecenia, odznaczeniem w systemie płatności przychodzących, obiegiem dokumentów, przyjmowaniem dokumentów od przewoźnika, wystawianiem faktur dla klientów za pomocą systemów (…) oraz (…), a także ich wysyłką drogą mailową lub pocztą tradycyjną, przyjmowaniem faktur i ich rejestracją w systemie (…).

Dodatkowo zakres usług obejmuje: kontakty mailowe i telefoniczne z kontrahentami, monitorowanie płatności, miękką windykację, wysyłanie ponagleń do zapłaty, kontakt telefoniczny i mailowy z dłużnikiem, zgłoszenie dłużnika poprzez e-sąd w celu uzyskania nakazu zapłaty, zlecanie i koordynowanie spraw z komornikiem, udzielanie odpowiedzi na reklamację oraz sprawy sporne, a także sporządzanie dokumentów reklamacyjnych.

Oprócz wyżej wymienionych Spółka X zajmuję się kontaktem z ubezpieczycielami w sprawie uszkodzeń i wypłat odszkodowań, sporządzaniem listy obecności i wydawaniem wniosków urlopowych, odbiorem i wysyłką korespondencji mailowej oraz tradycyjną pocztą, tworzeniem oraz dodawaniem ogłoszeń na portalach: (\`(...)\`), kontaktem z firmami zewnętrznymi (w tym klienci krajowi oraz zagraniczni, firmy ubezpieczeniowe).

Spółka X zatrudnia 3 pracowników, w pracę zaangażowani są również wspólnicy Spółki X. Łącznie 5 osób zajmuję się sprawami powyżej wymienionymi. Wszystkiego z powyżej wymienionych czynności Spółka X wykonuję na rzecz Wnioskodawcy, od 1 stycznia 2023 roku. Oznacza to, że usługi były świadczone przed przejściem Wnioskodawcy na tzw.: CIT estoński.

Wspólnicy Spółki w celu zachowania cen rynkowych zwracają się do podmiotów profesjonalnych o wycenę usług świadczonych przez Spółkę X. Zgodnie z umową współpracę zawartą w dniu 19 grudnia 2022 roku, Spółka X miała otrzymywać prowizję w wysokości (…) euro za zrealizowanie zlecenia w danym miesiącu w związku z świadczonymi usługami. Natomiast od stycznia 2024 roku Spółka X otrzymuję wynagrodzenie, na podstawie zebranych danych. Spółka X zwróciła się o złożenie oferty do innych firm zajmujących się podobnymi usługami. Następnie ustaliła miesięczne wynagrodzenie w kwocie (…) zł netto, kwota ta jest sumą (…) zł oraz (…) zł. Po przesłaniu zapytania Spółka X otrzymała informację, że pracownik za świadczenie powyższych usług powinien otrzymać około (…) zł netto na godzinę. Natomiast czynności wykonywane przez Wspólników zostały wycenione na (…) zł netto za godzinę, jako pracownika wyspecjalizowanego. Zapłata prowizji następuje na podstawie poprawnie wystawionej faktury.

Spółka X świadczy usługi zarówno dla Wnioskodawcy oraz dla 8 innych firm transportowych, w tym samym zakresie.

W piśmie z 9 grudnia 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazali Państwo m.in., że:

Spółka powstała 18 stycznia 2019 roku poprzez zawiązanie jej przez Pana (…) oraz Pana (…).

Usługi administracyjne są niezbędne do wykonywania działalności operacyjnej Wnioskodawcy. Umożliwiają one organizowanie, archiwizowanie i zarządzanie dokumentami. Dodatkowo dzięki nabywanym usługom Wnioskodawca może utrzymać najwyższą jakość stałej obsługi klienta. Również pozwalają one Wnioskodawcy na lepszą kontrolę jakości w archiwizowanych dokumentach.

Usługi są świadczone przez wspólników wyłącznie za pośrednictwem spółki jawnej.

Wnioskodawca był zobowiązany do zakupu usług, mimo istniejących powiązań, z uwagi na rozwój firmy oraz konieczność zapewnienia najwyższej jakości usług administracyjnych. Świadczone przez udziałowców usługi które zostały szczegółowo opisane w stanie faktycznym, mają kluczowe znaczenie dla Wnioskodawcy, ponieważ w branży spedycyjnej koniecznością są usługi back-office, które umożliwiają sprawne funkcjonowanie działalności klientów Wnioskodawcy. Praca spółki jawnej obejmuje szeroki zakres działań: zarządzanie płatnościami, przelewami, rejestrowanie faktur, obsługa dokumentacji oraz utrzymywanie kontaktów z kontrahentami. Monitoruje ona płatności, zajmuje się windykacją, koordynuje działania z komornikami, a także odpowiada na reklamacje i sprawy sporne. Również spółka X wspiera w kontaktach z ubezpieczycielami, przygotowuje dokumenty kadrowe, obsługuje korespondencję oraz tworzy ogłoszenia na portalach rekrutacyjnych. Dodatkowo na uwadze należy mieć, że spółka X świadczy usługi które są również wykonywane przez obecnych pracowników Wnioskodawcy. Ze względu na wzrost obowiązków oraz wysokie kompetencje, które aby to zapewnić w ww. dziedzinie jest w obecnych realiach gospodarczych trudne. Wnioskodawca postanowił zawrzeć umowę o świadczenie usług z podmiotem powiązanym, z uwagi na powyższą argumentację oraz pewność co do jakości świadczonych usług.

Spółka zawarłaby umowę o świadczenie usług z podmiotem niepowiązanym gdyby była taka możliwość faktyczna. Jest to niezbędne do prowadzonej przez Wnioskodawcę operacyjnej działalności gospodarczej. Nastąpiłoby to na analogicznych warunkach jak obecnie, Wnioskodawca dokonał szerokiej analizy rynku i zebrał szeroki wachlarz ofert od podmiotów niepowiązanych prowadzących analogiczną działalność gospodarczą. W postanowieniach umownych zostały zastrzeżone następujące warunki: czas trwania, zryczałtowana kwota, kary umowne oraz okres zachowania wypowiedzenia analogiczne do zasad rynkowych.

Powiązanie podmiotów nie wpływa na zawiązanie umowy o świadczenie usług.

Wypłacane na rzecz podmiotu powiązanego wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy o świadczenie usług administracyjnych nie będzie służyło dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Nabycie usług administracyjnych jest niezbędne do wykonywania operacyjnej działalności Wnioskodawcy. Umożliwiają one funkcjonowanie przedsiębiorstwa poprzez usprawnienie zarządzania dokumentacją.

Spółka nabyłaby usługi administracyjne pomimo braku powiązania pomiędzy podmiotami. Są one niezbędne do operacyjnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Przed zawarciem umowy z podmiotem powiązanym, Wnioskodawca dokonał bardzo szerokiej analizy rynku, zebrał oferty od podmiotów niepowiązanych i przeanalizował je pod kątem konkurencyjności.

Spółka z którą zawarto ww. umowę o świadczenie usług administracyjnych świadczy swoje usługi w podobnym zakresie również dla siedmiu innych niż Wnioskodawca podmiotów, które nie są powiązane z Wnioskodawcą ani ze Spółką.

Istotne elementy opisu stanu faktycznego, zawarli Państwo również we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazaliście Państwo, że usługi nabyte przez Wnioskodawcę nie mają związku z prawem do udziału w zyskach.

### Pytanie

Czy zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Wnioskodawca powinien uznać, że nabywane od Spółki X sp. j. usługi administracyjne, w przedstawionym opisie stanu faktycznego, stanowią tzw. kategorie ukrytych zysków, a więc w konsekwencji Wnioskodawca powinien te transakcje opodatkować i zaliczyć do kategorii ukrytych zysków?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy transakcje w zakresie nabywania usług przez Wnioskodawcę od Spółki X, w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego nie stanowią tzw. kategorii ukrytych zysków, a w konsekwencji Wnioskodawca nie powinien transakcji tych opodatkować i zaliczyć do kategorii ukrytych zysków.

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenie pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zyskach, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem lub podmiotem powiązanym bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem utworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenie wykonane na rzecz:

\- fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

\- trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłaconego z zysku wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (akcji) ze zmniejszenia wartości udziałów (akcji), z wystąpieniem wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziały podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłaconego na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenie pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W przedstawionym stanie faktycznym, kluczowym przepisem jest art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, w myśl którego ukrytym zyskiem jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określone zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji. Z analizowanego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji (tj. umowy współpracy) stanowi ukryty zysk podlegający opodatkowaniu.

W zaistniałym stanie faktycznym wartość świadczeń jest wartością rynkową. W celu zachowania rynkowości transakcji Wnioskodawca zwraca się do podmiotów profesjonalnych w celu potwierdzenia, że wynagrodzenie które wypłaca podmiotowi powiązanemu jest wynagrodzeniem rynkowym. Warto również zwrócić uwagę na cel nabycia danych usług administracyjnych. Nabywane usługi są niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W analizowanej kwestii organy podatkowe stoją na podobnym stanowisku. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2022 roku o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.202.2022.2.OK, orzekł, że skoro zatem warunki usług realizowanych przez wspólnika Spółki z o.o. w ramach niezbędnych Usług będą miały charakter rynkowy (ustalenie wynagrodzenia na poziomie rynkowym jest zresztą wymogiem wynikającym wprost z przepisu kodeksu spółek handlowych) i usługi te są niezbędne, jako usługi o charakterze wsparcia w realizacji działalności Spółki z o.o. oraz świadczenia te nie dotyczą czynności zarządczych, które winny być wykonywane w ramach pełnienia funkcji członka zarządu to należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi Spółki z o.o. z tytułu ww. Niezbędnych Usług nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Wnioskodawca zajmuje się organizacją transportu, wyceną transportu oraz organizacją transportu ładunków niebezpiecznych, w tym zabezpieczenie takich ładunków oraz nałożenia plomb. W konsekwencji usługi administracyjne są niezbędnym elementem prawidłowego funkcjonowania firmy. Wynajęcie podmiotu wyspecjalizowanego do wypełniania zadań administracyjnych jest racjonalnie podjętą decyzją biznesową.

Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 1 sierpnia 2023 roku o sygn.: 0111-KDIB1-2.4010.289.2023.1.END: ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 października 2023 roku o sygn.: I SA/Łd 513/23 wskazał, że ukrytym zyskiem może być świadczenie powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane. Ocena transakcji pod tym kątem nie powinna ograniczać się jedynie do analizy ustalonej ceny transakcji, ale powinna również uwzględniać ocenę, czy w ogóle doszłoby do zawarcia takiej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty niepowiązane. Przy dokonywaniu takiej kwalifikacji należy brać pod uwagę potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadność świadczenia takiej transakcji odnośnie do jej sytuacji majątkowej czyjej potrzeb biznesowych.

Wnioskodawca korzysta z usług administracyjnych Spółki X od stycznia 2023 roku, a więc jeszcze przed zmianą formy opodatkowania, na ryczałt od dochodu spółek. Skorzystanie z usług administracyjnych od innego podmiotu związane było z dynamicznym rozwojem firmy oraz potrzebami wynikającymi ze specyfiki wykonywanej działalności. Na koniec warto dodać, że usługi nabyte przez Wnioskodawcę nie mają związku z prawem do udziału w zyskach.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 czerwca 2024 roku o sygn.: I SA/Łd 251/24 wskazał, że art. 28m ust. 3 ustawy o CIT definiuje ukryte zyski stanowiąc, iż przez zyski te rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. Zatem z powyższej definicji wynika, że wymienione w nim świadczenia stanowią ukryty zysk pod warunkiem, że są wykonane w związku z prawem do udziału w zyskach. A contrario z przepisu tego wynika, że świadczenia, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, lecz które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku nie stanowią ukrytego zysku w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Wniosek powyższy dotyczy wszystkich świadczeń, których przykłady zostały wymienione w punktach 1-12 ust. 3 art. 28m ustawy CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabywanie od Spółki X usługi nie stanowią tzw. kategorii ukrytych zysków, a w konsekwencji Wnioskodawca nie powinien transakcji tych opodatkować i zaliczyć do kategorii ukrytych zysków.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a. do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b. na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W świetle art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Natomiast, zgodnie z art. 28o ust.1 ustawy o CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk,

\- o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

W świetle art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1\. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2\. faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3\. pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT:

Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika m.in., że jesteście Państwo podatnikiem CIT, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Prowadzicie Państwo działalność polegającą na świadczeniu usług transportowych i spedycyjnych.

Od dnia 1 stycznia 2024 r. Spółka wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek. Wspólnicy Spółki pełnią funkcję wspólników również w innych spółkach osobowych, w tym w spółce jawnej, która od 1 stycznia 2023 r. świadczy dla Państwa usługi administracyjne.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Wnioskodawca powinien uznać, że nabywane od Spółki X sp.j. usługi administracyjne, stanowią tzw. kategorie ukrytych zysków, a więc w konsekwencji Wnioskodawca powinien te transakcje opodatkować i zaliczyć do kategorii ukrytych zysków

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym ze spółką (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego ze spółką przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów dotyczącymi zasad opodatkowania estońskim CIT - Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. (dalej: „Objaśnienia”), aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem estońskiego CIT. Świadczenie takie może być oceniane w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie, które powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że kwota wypłacona przez Państwa na rzecz spółki jawnej z tytułu świadczenia usług administracyjnych, o których mowa we wniosku nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

Wskazali Państwo, że usługi administracyjne są niezbędne do wykonywania działalności operacyjnej Spółki. Byliście Państwo zobowiązani do zakupu usług z uwagi na rozwój firmy oraz konieczność zapewnienia najwyższej jakości usług administracyjnych. Świadczone przez udziałowców usługi mają dla Państwa kluczowe znaczenie, ponieważ w branży spedycyjnej koniecznością są usługi back-office, które umożliwiają sprawne funkcjonowanie działalności klientów Wnioskodawcy. Umożliwiają one funkcjonowanie przedsiębiorstwa poprzez usprawnienie zarządzania dokumentacją.

W celu zachowania cen rynkowych dokonaliście Państwo szerokiej analizy rynku i zebraliście szeroki wachlarz ofert od podmiotów niepowiązanych prowadzących analogiczną działalność gospodarczą.

Powiązanie podmiotów nie wpływa na zawarcie umowy o świadczenie usług.

Wypłacane na rzecz podmiotu powiązanego wynagrodzenie z tytułu umowy o świadczenie usług administracyjnych nie będzie służyło dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego.

Spółka z którą zawarto ww. umowę o świadczenie usług administracyjnych świadczy swoje usługi w podobnym zakresie również dla siedmiu innych niż Wnioskodawca podmiotów, które nie są powiązane z Wnioskodawcą ani ze Spółką.

Jednocześnie, jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku, a dokonywanych przez Państwo z podmiotem powiązanym usług administracyjnych spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

W świetle powyższego Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Zastrzec jednak należy, iż ocena okoliczności wpływu powiązań pomiędzy podmiotami na zasadność i racjonalność zawartych transakcji, w tym zasad rynkowych przy ich zawieraniu, nie może być dokonywana w postępowaniu interpretacyjnym. Dokładne zbadanie okoliczności zawartych transakcji pomiędzy spółką a podmiotami powiązanymi pod kątem spełnienia/niespełnienia przesłanek do uznania/nieuznania dokonanych transakcji za ukryte zyski zdefiniowane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT możliwe jest w postępowaniu podatkowym, w wyniku analizy i oceny dowodów.

Jeżeli w wyniku takiego postępowanie okazałoby się, że wynagrodzenie należy uznać za ukryty zysk wspólników spółki wówczas interpretacja nie będzie pełniła funkcji ochronnej w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawili Państwo we wniosku i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.935, dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.