Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-512/13/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-01-13
Teza: Rozliczenie na zasadzie importu, usługi nabywanej od kontrahenta z kraju trzeciego.
Słowa kluczowe: import-import usług; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.), uzupełnionym w dniu 10 stycznia 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia na zasadzie importu usługi nabywanej od kontrahenta z kraju trzeciego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 10 stycznia 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia na zasadzie importu usługi nabywanej od kontrahenta z kraju trzeciego.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (czynny podatnik podatku od towarów i usług) w ramach umowy handlowej dokonuje sprzedaży swoich wyrobów do sieci ….. Sieć ta jest odbiorcą towarów i wystawionych faktur, natomiast płatnikiem należności jest firma …. (dalej „Płatnik”), której stałe miejsce prowadzenia działalności i siedziba znajdują się w S\`(...)\`. Nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie kraju, jak również nie posiada w żadnej innej formie placówek, oddziałów, filii, itp. na terenie kraju. Przelew należności na konto bankowe Wnioskodawcy pomniejszany jest automatycznie przez Płatnika o należne procentowe wynagrodzenie w ramach Umowy Serwisowej z nim zawartej. Gwarantuje to Wnioskodawcy 100% płatności jego należności oraz dostęp do specyfikacji płatności.

Na poczet łącznego potrącenia w skali miesiąca Wnioskodawca otrzymuje od ww. firmy zestawienie dokonanych czynności na którym widnieje:

*   data i numer specyfikacji płatności;
*   podstawa do kalkulacji opłat;
*   wynagrodzenie;
*   sumy opłat;

z dopiskiem „zgodnie z art. 196 Dyrektywy Rady 2006/10/WE podatek VAT rozlicza nabywca”.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano m.in. następujące pytanie.

„Dokonywane potrącenie: co to jest za czynność i czy można ją traktować jak import usług w świetle podatku od towarów i usług”?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku) czynność tą należy traktować jak import usług. Należy dokonać naliczenia podatku należnego w „rozliczeniu podatku należnego” w poz. „import usług”, a następnie zostaje on odliczony w poz. „rozliczenie podatku naliczonego” – „nabycie towarów i usług pozostałych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W świetle treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Według art. 196 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), do zapłaty VAT zobowiązany jest każdy podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem zidentyfikowana do celów VAT, na rzecz której świadczone są usługi objęte art. 44, jeżeli usługi te są świadczone przez podatnika niemającego siedziby na terytorium tego państwa członkowskiego.

W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest daniną o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie (na terytorium) podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia – za wykonane w tym państwie (na terytorium). Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Ustalenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku usług, które odbywa się pomiędzy podmiotami podlegającymi różnym jurysdykcjom podatkowym lub usług, które mają charakter transgraniczny.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte m.in. w rozdziale 3 działu V ustawy.

W art. 28a ustawy wskazano, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
.

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
,/ol>

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w przepisie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

W oparciu o art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zgodnie z delegacją zawartą w ust. 14 tego artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Ww. delegacja została zrealizowana poprzez wydanie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 marca 2013 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 394) – dalej rozporządzenie.

Jak stanowi § 1 pkt 1 rozporządzenia, określa się wzór deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7), o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”, stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia, deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7K), o której mowa w art. 99 ust. 2 lub 3 ustawy, stanowiący załącznik nr 2 do rozporządzenia, i deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7D), o której mowa w art. 99 ust. 3 ustawy, stanowiący załącznik nr 3 do rozporządzenia, oraz objaśnienia do tych deklaracji, stanowiące załącznik nr 4 do rozporządzenia.

Wzory deklaracji dla podatku od towarów i usług, określone w załączniku nr 1 oraz 5 i 6 do rozporządzenia, stosuje się, począwszy od rozliczenia za kwiecień 2013 r. (§ 2 pkt 1 rozporządzenia).

Według pkt 12 zał. nr 4 do rozporządzenia: w poz. 27 i 28 deklaracji wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Według pkt 13 zał. nr 4 do rozporządzenia: w poz. 29 i 30 wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, dla których miejsce świadczenia określa się na podstawie art. 28b ustawy, nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej w rozumieniu ustawy, tj. podatników podatku od wartości dodanej nakładanego na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innym niż terytorium kraju.

W ogólnym wyjaśnieniu do części D deklaracji (Rozliczenie podatku naliczonego) podano, że w tej części wykazuje się wyłącznie wartości towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrotu podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (czynny podatnik podatku od towarów i usług) dokonuje sprzedaży swoich wyrobów na rzeczy sieci handlowej. Sieć ta jest odbiorcą towarów i wystawionych faktur, natomiast należności za te wyroby uiszcza Płatnik. Jego stałe miejsce prowadzenia działalności oraz siedziba znajdują się w S…. Płatnik nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Przelew należności na konto bankowe Wnioskodawcy pomniejszany jest automatycznie przez Płatnika o należne jemu wynagrodzenie (procentowe). Gwarantuje to Wnioskodawcy 100% płatności jego należności oraz dostęp do specyfikacji płatności. Na poczet łącznego potrącenia dokonywanego w skali miesiąca, Wnioskodawca otrzymuje od Płatnika zestawienie dokonanych czynności. Widnieje na nim: data i numer specyfikacji płatności, podstawa do kalkulacji opłat, wynagrodzenie, sumy opłat – z dopiskiem „zgodnie z art. 196 Dyrektywy Rady 2006/10/WE podatek VAT rozlicza nabywca”.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą rozliczenia na zasadzie importu usługi nabywanej od kontrahenta z kraju trzeciego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje z zakresu podatku od towarów i usług potwierdzić należy pogląd Wnioskodawcy, że nabycie od podmiotu z kraju trzeciego (Szwajcarii) usługi, o której mowa we wniosku, wiąże się z obowiązkiem rozliczenia tzw. importu usług (art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 2 pkt 9 ustawy). Spełnione zostały bowiem wszystkie przesłanki podmiotowe i przedmiotowe znamionujące ten rodzaj czynności opodatkowanej. Jeżeli zatem Wnioskodawca stosuje rozliczenie miesięczne (deklaracja VAT-7 wersja 14), to w związku rozpoznaniem importu ww. usługi winien wypełniać:

*   po stronie podatku należnego – tylko poz. 27 i 28 (i nie wypełniać pozycji 29 i 30 skoro świadczący usługę nie jest podatnikiem podatku od wartości dodanej z innego kraju członkowskiego Unii Europejskiej, ale jest podmiotem z kraju trzeciego);
*   po stronie podatku naliczonego – tylko poz. 41 i 42.

Ponadto wskazać należy, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę. Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów. W związku z tym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.