Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-767/13-2/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-11
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z działalności prowadzonej w formie spółki jawnej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa ochronnego do znaku towarowego oraz ustalenie wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z działalności prowadzonej w formie spółki jawnej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa ochronnego do znaku towarowego oraz ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada status polskiego rezydenta podatkowego. Jest wspólnikiem Spółki jawnej. W przyszłości planowane jest wniesienie przez Spółkę kapitałową z siedzibą w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej prawa ochronnego na znak towarowy. Jest to znak zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej. W zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego Spółka zagraniczna uzyska status wspólnika w Spółce jawnej, który będzie uprawniony do udziału w zysku i stracie Spółki na zasadach określonych w umowie.

Znak towarowy został wprowadzony przez Spółkę zagraniczną do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpoczęto jego amortyzację. Wartość początkowa tego znaku towarowego została ustalona w Spółce zagranicznej wg wartości rynkowej wynikającej z wyceny dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę. Wniesiony znak towarowy cechuje kompletność i zdatność do używania, zaś przewidywalny okres jego używania będzie dłuższy od roku. Spółka zamierza wykorzystywać znak towarowy na potrzeby związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Znak towarowy zostanie wniesiony do Spółki na podstawie umowy wniesienia wkładu niepieniężnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy nabyty przez Spółkę jawną znak towarowy, z uwagi na fakt, że Spółka ta będzie używać go na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w okresie przekraczającym rok, może podlegać amortyzacji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, czy odpisy amortyzacyjne od znaku towarowego będą stanowić koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy od momentu rozpoczęcia amortyzacji, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?
2.  Czy prawidłowe będzie ustalenie wartości początkowej znaku towarowego nabytego w formie wkładu niepieniężnego w wysokości wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne w Spółce zagranicznej?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabyty przez Spółkę jawną znak towarowy, z uwagi na fakt, że Spółka ta będzie używać go na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w okresie przekraczającym rok, może podlegać amortyzacji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji odpisy amortyzacyjne od znaku towarowego będą stanowić koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy od momentu rozpoczęcia amortyzacji (proporcjonalnie do przypadającego Wnioskodawcy udziału w zysku tej Spółki), tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Prawidłowe będzie ustalenie wartości początkowej znaku towarowego nabytego w formie wkładu niepieniężnego w wysokości wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne w Spółce zagranicznej.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), jeśli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak stanowi art. 8 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z art. 8 ust. la ww. ustawy, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Oznacza to, że spółka jawna jest transparentna na cele podatku dochodowego - podatnikiem nie jest spółka, ale jej wspólnicy, czyli m.in. Wnioskodawca. Wobec powyższego, kwestie związane z amortyzacją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których nabycia dokona Spółka jawna - istotne w kontekście rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy jako wspólnika spółki będącego osobą fizyczną - powinny być rozpatrywane na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co więcej, Wnioskodawca jest opodatkowany według stawki liniowej, zgodnie z art. 30c tej ustawy.

Stosownie do art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2, 3, 3a i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszać o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a) i pkt 2a oraz wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie (art. 30c ust. 2). Na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ad. 1

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W świetle art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały m.in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej. Ustawa Prawo własności przemysłowej normuje m.in.: stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, na warunkach w niej określonych udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

Zgodnie z art. 120 powyższej ustawy, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 153 tej ustawy). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ww. ustawy).

Analiza przepisów ustawy Prawo własności przemysłowej, prowadzi zdaniem Wnioskodawcy do wniosku, że prawa do znaków towarowych w rozumieniu tej ustawy, które spełnią przesłanki, wyrażone w art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą jako wartości niematerialne i prawne podlegać amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym, mając na uwadze, że prawo do znaku towarowego, na który zostało udzielone prawo ochronne, zostaną przez Spółkę jawną nabyte, będą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres ich używania będzie dłuższy niż rok i będą wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę jawną działalnością gospodarczą, to w ocenie Wnioskodawcy znak towarowy podlegać będzie amortyzacji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „Podatnicy (\`(...)\`) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`).”

Powyższe prowadzi do wniosku, że w przypadku nabytego przez Spółkę jawną znaku towarowego, który spełniać będzie warunki wskazane w art. 22b ust. 1 tej ustawy, odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu. Znak towarowy nabyty przez Spółkę jawną spełnia wymogi, o których mowa w art. 22b ust. 1 ww. ustawy.

W świetle art. 22d ust. 2 powołanej wyżej ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4. W danej sprawie przepis ten znajdzie zastosowanie, ponieważ zgodnie z wyceną dokonaną przez biegłego rzeczoznawcę, znak ten będzie miał wartość początkową wyższą niż 3.500 zł.

Z kolei zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się „od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`) począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji”.

Uwzględniając wskazane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, znak towarowy powinien zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jawnej najpóźniej w miesiącu przekazania go do używania, natomiast odpisy amortyzacyjne od znaku towarowego Spółka ta powinna dokonywać od pierwszego miesiąca po miesiącu, w którym znak zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jawnej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalają na uznanie, że dla określenia momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od znaku towarowego bez znaczenia będzie data przerejestrowania wchodzących praw do zarejestrowanych znaków towarowych na Spółkę jawną. Zgodnie z art. 67 ust. 2 w związku z art. 162 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej, dla skutecznego przeniesienia prawa z rejestracji znaku towarowego wystarczy zachowanie formy pisemnej. Wniosek ten potwierdził Minister Finansów w piśmie „Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaku towarowego, wchodzącego w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego” zamieszczonym w Biuletynie Skarbowym Ministra Finansów nr 4/2007. Minister Finansów wskazał, że skoro amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w powyższej ustawie, to w przypadku zachowania formy pisemnej przy ich przenoszeniu „spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może (\`(...)\`) dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, nabyty przez Spółkę jawną znak towarowy, z uwagi na fakt, że Spółka ta będzie używać go na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w okresie przekraczającym rok, może podlegać amortyzacji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji odpisy amortyzacyjne od znaku towarowego będą stanowić koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy od momentu rozpoczęcia amortyzacji, tj. począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie znaku towarowego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ad. 2

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Wnioskodawca wskazuje, że jak to zostało już podane w uzasadnieniu do pytania nr 1, znak towarowy będzie spełniał definicję wartości niematerialnej i prawnej określonej w art. 22b ww. ustawy, a Spółka jawna będzie miała obowiązek wprowadzić znak towarowy nabyty od spółki zagranicznej do prowadzonej przez siebie ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zasady ustalania wartości początkowej powyższych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych regulują przepisy art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 tej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Jednak wartość początkowa będzie ustalona inaczej w przypadku nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną. Wtedy zastosowanie znajdzie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

W związku z tym, że w Spółce zagranicznej znak towarowy był amortyzowany, to zastosowanie znajdzie lit. a) punkt 1 tego artykułu.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, jak i przytoczone przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie wspomniany przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy.

Podsumowując, prawidłowe będzie ustalenie wartości początkowej znaku towarowego nabytego w formie wkładu niepieniężnego w wysokości wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne w Spółce zagranicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.