Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-355/16/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-24
Teza: Sukcesja podatkowa związana z nabyciem przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2016 r. (data wpływu 20 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sukcesji podatkowej związanej z nabyciem przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sukcesji podatkowej związanej z nabyciem przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W miesiącu styczniu b.r. przejął Pan nieodpłatnie przedsiębiorstwo prowadzone dotychczas przez żonę, w ramach którego są świadczone usługi hotelarskie i gastronomiczne. Obecnie nadal kontynuuje Pan działalność gospodarczą w tym samym zakresie. W ramach nabytego przedsiębiorstwa otrzymał Pan różnego rodzaju składniki majątkowe, względem nabycia których żonie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. W ramach nabytego przedsiębiorstwa przejął Pan również prawa i obowiązki wynikające z różnorodnych umów zawartych przez żonę, a dotyczących przedsiębiorstwa. W miesiącu lutym b.r. Pana żona zmarła. W okresie prowadzenia działalności przez żonę, we wrześniu 2013 r., zawarła ona długoterminową umowę o świadczenia usług hotelarskich i gastronomicznych z głównym odbiorcą, pobierając stosowną zaliczkę na poczet świadczonych usług w późniejszym okresie. Zgodnie z zawartą umową, pobrana zaliczka miała być rozliczana sukcesywnie w okresach miesięcznych w wysokości 20% wartości miesięcznej usługi, aż do jej całkowitego wykorzystania, począwszy od miesiąca maja 2014 r. Z chwilą otrzymania zaliczki została ona opodatkowana stosownie do treści art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Stosowna zaliczka do czasu zbycia przedsiębiorstwa nie została rozliczona w całości, jak i nie została zwrócona kontrahentowi.

**W związku z powyższym opisem powziął Pan wątpliwości,** czy w związku z nieodpłatnym nabyciem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 k.c. dochodzi na gruncie podatku od towarów i usług do następstwa prawnego, a więc następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywałyby zbywcę - żonę gdyby do zbycia nie doszło?

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazującego w poz. 74 wniosku art. 106f ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, takie następstwo prawnopodatkowe zachodzi.

Kwestia istnienia następstwa prawnego o jakim mowa powyżej była rozstrzygana zarówno przez NSA, jak i Europejski Trybunał Sprawiedliwości.

Wątpliwości co do kierunku interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na tle dyrektyw w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (VI Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, z późn. zm.) - zwanej dalej VI Dyrektywą oraz Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.) - zwanej dalej „Dyrektywą 112" zostały ostatecznie rozwiane.

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wskazuje, iż przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotowe unormowanie, wyłączające z opodatkowania zbycie przedsiębiorstwa bazowało na możliwości stworzonej przez art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy Rady, stanowiącego, że w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu, państwa członkowskie mogą przyjąć, iż nie nastąpiła dostawa towarów, zaś odbiorca będzie traktowany jak następca prawny przenoszącego. VI Dyrektywa przestała obowiązywać z dniem 1 stycznia 2007 r. a jej miejsce zajęła Dyrektywa 112. Z „Tabeli korelacji" wynika, że odpowiednikiem art. 5 ust. 8 zdanie pierwsze VI Dyrektywy w nowej Dyrektywie 112 jest art. 19 ust. 1. Wprowadzenie do krajowego porządku prawnego postanowień dyrektywy w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nakazuje dokonywanie wykładni przepisów u.p.t.u. w zgodności z dyrektywą, z uwzględnieniem orzeczeń ETS. Wskazać należy na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 27 listopada 2003 r. (C-497/01) Zita Modes Sari v. Administration de lenergistrement et des domains (ECR 2003/11 B/1-14393), w którym przyjęto, iż zgodnie z przepisem art. 5(8) Szóstej Dyrektywy VAT, jeśli Państwo Członkowskie wprowadziło zasadę, iż w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu, nie następuje dostawa towarów, zasada ta ma zastosowanie do jakiegokolwiek przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, obejmującej rzeczy ruchome, jak i wartości niematerialne, które łącznie stanowią podmiot lub część podmiotu zdolnego do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże posiadać zamiar kontynuowania działalności tego przeniesionego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie zaś jedynie natychmiastowej likwidacji tej działalności oraz sprzedaży nabytego majątku."

Zatem w świetle stanowiska ETS, uzasadnione jest stwierdzenie, że zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje całość lub część przedsiębiorstwa rozumianych jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Z analizy krajowych przepisów ustawy o VAT wynika, iż ich treść nie implementuje w całości treści art. 19 Dyrektywy 112, w szczególności jednoznacznie nie określa, iż transakcja zbycia przedsiębiorstwa powoduje automatyczny skutek w postaci następstwa prawnego po stronie nabywcy przedsiębiorstwa. Pośrednio jednakże wnioski takie można wyciągnąć poprzez interpretację przepisu art. 91 ust. 9 ustawy. Dodatkowo wskazać należy, iż podatnik, jak i organy podatkowe, uprawniony jest do bezpośredniego stosowania przepisów dyrektywy unijnej, w sytuacji gdy do sytemu krajowego nie dokonano pełnej implementacji przepisów wspólnotowych, do których implementacji Polska była zobowiązana.

W tym miejscu przywołać należy argumentację zwartą w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1660/10 potwierdzającą powyższe stanowisko, w którym zawarto tezę, iż „w przypadku nabycia przedsiębiorstwa samodzielnie sporządzającego bilans jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia".

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w których ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, to jest sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Jednakże jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na gruncie tej ustawy istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi bowiem lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji, podatnik który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi może korzystać z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych, w sytuacji darowania osobie fizycznej firmy dotąd prowadzonej przez inną osobę fizyczną. Unormowanie to, zawarte w art. 6 pkt 1, stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi może korzystać z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa, a w szczególności nadal może dokonywać rozliczeń zaliczek wpłaconych przez kontrahentów na konto firmy zbywcy przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku dochodziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej usługi. Wobec powyższego wskazać należy, że Pana firma jest następcą prawnym. Następstwo prawne oznacza wejście w ogół praw i obowiązków poprzednika prawnego. Pojęcie to zakłada więc ciągłość i kontynuację, która w sferze prawnej oznacza przejęcie statusu prawnego (prawnopodatkowego). W takim zakresie, następuje przeniesienie na nabywcę, zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych ze świadczeniem usług na warunkach identycznych, jakie obowiązywałyby zbywcę gdyby do zbycia nie doszło. Analogiczne stanowisko zawarte jest w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 czerwca 2014 r. IBPP1/443-215/14/BM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 710). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.