Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-1940/10/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-31
Teza: opodatkowanie czynności wykonywanych przez związek wędkarski
Słowa kluczowe: opłata; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; składki-składki członkowskie; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2010r. (data wpływu 16 grudnia 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 marca 2011r. (data wpływu 10 marca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez związek wędkarski - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2010r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez związek wędkarski. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 marca 2011r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 22 lutego 2011r. znak IBPP3/443-1940/10/AZ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sejm Rzeczypospolitej Polskiej 29 października 2010r. uchwalił ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (18 listopada 2010r - ustawa została podpisana przez Prezydenta RP). W nowej ustawie w art. 1 pkt 8 uchyla się załącznik nr 4 do ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, w którym pod pozycją nr 10, wymieniono jako usługi zwolnione - usługi świadczone przez organizacje członkowskie, gdzie indziej niesklasyfikowane. W zamian ww. zwolnienia, nowo uchwalona ustawa wprowadziła w art. 1 w pkt 31 zapis: „zwalnia się z podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez organizacje powołane do celów o charakterze związkowym, w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem, że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji”.

Poza ww. przepisem do artykułu 43 dodano punkt 17, w którym doprecyzowano zakres ww. zwolnienia. W punkcie tym zawarto sformułowanie, że „zwolnienia o których mowa w ust. 1 pkt 31 nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust 1 pkt 31 lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia”.

Polski Związek Wędkarski to Stowarzyszenie wędkarzy (sklasyfikowane pod PKWiU 9499Z), posiadające na podstawie statutu podwójną osobowość prawną. Statut PZW w § 2 pkt 2 określa, że osobowość prawną posiada Związek, a na podstawie § 3 pkt 3 osobowość prawną posiada także jego 45 Okręgów, jako terenowe jednostki organizacyjne. Związek i Jego Okręgi są więc oddzielnymi podatnikami podatku VAT. Obowiązujący Statut PZW w § 12 pkt 3, § 14 pkt 8, § 30 pkt 9 i § 46 pkt 8 określił, że członek związku opłaca składkę członkowską (tzw. ogólnokrajową) i składkę członkowską okręgową do 30 kwietnia każdego roku, zapewniając sobie członkowstwo roczne w Związku. Inne przychody Związku to:

1.  Dochody uzyskiwane od członków PZW:
    *   opłata za wydanie legitymacji członkowskiej (książeczka, w której naklejane są znaczki składek członkowskich),
    *   jednorazowa opłata pobierana od nowo wstępujących członków tzw. wpisowe,
    *   wpłaty dobrowolne (dobrowolne darowizny wpłacane przez wędkarzy na dodatkowe zarybienia lub organizację zawodów sportowych),
    *   wpływy ze sprzedaży druków, regulaminów PZW, proporczyków i innych drobnych gadżetów.
2.  Dochody uzyskiwane od członków PZW lub osób niezrzeszonych:
    *   składki okresowe uprawniające do wędkowania w ściśle określonym terminie np. przez 1, 2, 7 lub 14 dni (w świetle § 13 pkt 5 Statutu PZW),
    *   opłata za przeprowadzane egzaminy na kartę wędkarską (osoby, które zdadzą taki egzamin nie muszą zostać członkiem PZW),
    *   opłaty na wędkowanie na łowiskach specjalnych, uprawniające do połowu ryb wędką na określonej wodzie (wykupienie tej opłaty nie jest powiązane z przynależnością do Związku),
    *   opłaty za pobyt (za nocleg) w stanicach wędkarskich (uprawnienia dla członków PZW wynikają z § 13 pkt 4 Statutu PZW).
3.  Przepływy dochodów pomiędzy okręgami PZW - oddzielnymi podatnikami VAT (w świetle § 13 pkt 5 Statutu):
    *   opłaty umożliwiające wędkowanie, wnoszone przez jeden Okręg innemu Okręgowi PZW, za udostępnienie wód członkom, którzy wykupili składkę okręgową w okręgu, który wnosi daną opłatę.Przykład: okręg lubelski wpłaca okręgowi w Siedlcach 50.000,00 zł a w zamian za to wędkarze, którzy wykupili składkę okręgową w Lublinie mogą wędkować na terenie Okręgu Siedleckiego.
4.  Dochody uzyskiwane od osób niebędących członkami PZW:
    *   opłaty na wędkowanie dla osób niezrzeszonych w PZW,
    *   sprzedaż ryb wyprodukowanych przez Związek lub odłowionych z wód dzierżawionych od Skarbu Państwa,
    *   opłaty za wynajem zbędnych dla PZW pomieszczeń.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał następujące informację:

Zdaniem Zarządu Okręg nie świadczy usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Okręg umożliwia swoim członkom rozwój i realizowanie swoich zainteresowań zgodnie z celami związku wymienionymi w Statucie w § 6 i 7 między innymi poprzez:

*   rozwijanie swoich zainteresowań wędkarskich
*   nabywanie wiedzy z zakresu ochrony środowiska i ekosystemów wodnych poprzez szkółki wędkarskie i bezpłatne wydawnictwa
*   udział w zarybieniach (racjonalnej gospodarce rybacko wędkarskiej),
*   udział w zawodach, wycieczkach, akcjach sprzątania świata i innych
*   możliwość dokonywania amatorskiego połowu ryb przy pomocy wędki
*   udział w zawodach wędkarskich

Składki są uiszczane z tytułu bycia członkiem związku, a działania podejmowane w celach Statutowych nie mogą być uznane w tym przypadku jako świadczenie usług, ponieważ:

*   brak jest konkretnego beneficjenta,
*   brak odpłatności należnej z tytułu tych działań.

Opłaty uiszczane przez członków PZW nie mają związku ze świadczonymi usługami aby usługi te mogły być uznane za wykonywane odpłatnie.

Okręg udostępnia osobom niezrzeszonym po wniesieniu przez nich określonej opłaty, wody do dokonywania amatorskiego połowu ryb. Rodzaj udostępnionych wód zależy od wysokości wniesionej opłaty.

Wydanie legitymacji członkowskiej jest potwierdzeniem przynależności do Stowarzyszenia. Okręgi Polskiego Związku Wędkarskiego zajmują się jedynie dystrybucją druków legitymacji bez jakiegokolwiek wpływu na jej cenę, która jest ustalona odgórnie przez Zarząd Główny PZW i w związku z tym Okręg PZW nie uzyskuje żadnych przychodów z tym związanych. Okręg Polskiego Związku Wędkarskiego nie pobiera opłaty za legitymację.

Z uwagi na to, że legitymacje członkowską wydaje Zarząd Główny PZW, Okręgi w tym Okręg PZW nie znał i nie zna kosztów wytwarzania i wydawania tej legitymacji

Wpłata wpisowego potwierdza czynność wprowadzającą danego członka do organizacji członkowskiej zgodnie z zapisem § 10 Statutu PZW. Wysokość wpisowego określa stosowną uchwałą rokrocznie Zarząd Główny PZW. Opłata wpisowego pobierana od członków PZW przeznaczona jest w całości na koszty bieżącej działalności Kół Związku w ramach prowadzonej działalności statutowej.

Wpłaty dobrowolne na zarybianie dokonywane są przelewem na konto Okręgu lub gotówką przy okazji opłacania składek członkowskich. Obejmują one darowizny oraz wpłaty w wysokości 1% podatku dochodowego z tytułu posiadania przez PZW Okręg statusu organizacji pożytku publicznego

Wpłaty są dokonywane zarówno poprzez członków Związku, jak i osoby niezrzeszone i nie stanowią podstawy do stanowienia przez Okręg żadnych świadczeń na rzecz tych osób. Wpłaty te są wydatkowane w ramach prowadzonej działalności statutowej.

Wpłaty dobrowolne na organizację zawodów sportowych dokonywane są wyłącznie przez członków Okręgu i są to:

*   darowizny na organizację konkretnych zawodów
*   ustalone przez organizatora opłaty startowe które nie przekraczają kosztów organizacji tych zawodów, tylko pokrywają w części koszty ich organizacji Pobieranie opłat startowych jest prowadzone w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego.

Składki okresowe stanowią składkę członkowską upoważniającą członka do uprawnień Statutowych w ściśle określonym czasie, między innymi na udział w organizowanych w tym okresie przez Okręg zawodach i wycieczkach, a także do dokonywania amatorskiego połowu ryb wędką.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Które usługi statutowe od 2011 roku przestaną korzystać ze zwolnienia wynikającego z uchylonego załącznika, a ich sprzedaż będzie musiała być ewidencjonowana za pomocą kasy fiskalnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, składka członkowska ogólnokrajowa i składka okręgowa nie jest towarem ani usługą, dlatego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co za tym idzie nie ma obowiązku ewidencjonowania jej wpływów na kasę fiskalną. Wpisowe i opłata za legitymacje jest ściśle związana z członkowstwem w PZW i również nie podlega podatkowi VAT.

Wpłaty dobrowolne od członków PZW są darowizną na rzecz Związku, które nie dają uprawnień do korzystania z towaru i usługi, a więc nie podlegają podatkowi VAT. Składki okresowe i opłaty na łowiskach specjalnych, uprawniające do wędkowania na wodach PZW przez członków Związku, według Wnioskodawcy, są zwolnione z podatku na podstawie wyżej przytoczonego art. 43 ust. 1 punkt 31 nowej ustawy o VAT, a na podstawie załącznika nr 1 poz. 31 do Rozporządzenia MF z dnia 26 lipca 2010, są również zwolnione z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej. Opłaty na wędkowanie od osób niezrzeszonych w Związku, opłaty za noclegi, sprzedaż drobnych druków, sprzedaż ryb, opłaty za wynajem pomieszczeń podlegają podatkowi VAT i jednocześnie obowiązkowi ewidencjonowania na kasie rejestrującej. Opłaty za przeprowadzone egzaminy na kartę wędkarską (wydawanej na podstawie Ustawy o Rybactwie Śródlądowym art. 7 ust. 7a) są według nas opłatami zwolnionymi z podatku od towarów i usług na podstawie wyżej przytoczonego art. 1 punkt 31 nowej ustawy o VAT, a także zwolnione z obowiązku rejestracji na kasie fisklanej na podstawie załącznika do rozporządzenia MF (załącznik nr 1 poz.31). Opłaty za udostępnienie wód wnoszone przez jeden okręg innemu okręgowi PZW są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowe składki wnoszone przez członków PZW, zaewidencjonowanych w jednym Okręgu, uprawniające do wędkowania na wodach Okręgu dokonującego sprzedaży - według nas przychody te są zwolnione z VAT w świetlej 13 pkt 5 Statutu PZW i art. 1 punkt 31 nowej Ustawy o VAT, a na podstawie załącznika nr 1 poz. 31 do Rozporządzenia MF z dnia 26 lipca 2010r., są również zwolnione z obowiązku ewidencjonowania na kasie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują jednakże dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez:

1.  kościoły i związki wyznaniowe, o których mowa w przepisach o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych,
2.  organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim

\-w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Jednocześnie zgodnie z art. 41 ust. 17 cyt. ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit.a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do art. 43 ust. 18 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. 1, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Należy zwrócić także uwagę, że na podstawie art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006r. Nr 347/1 ze zm.), zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Wśród zwolnień dotyczących określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym Dyrektywa w art. 132 ust. 1 lit. l) wymienia świadczenie usług, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, w zakresie zbiorowego interesu swoich członków w zamian za składkę ustaloną zgodnie ze statutem, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku mające cele natury politycznej, związkowej, religijnej, patriotycznej, filozoficznej, filantropijnej lub obywatelskiej, pod warunkiem że to zwolnienie podatkowe nie spowoduje zakłóceń konkurencji.

A zatem pod wskazanymi warunkami, Dyrektywa dopuszcza zwolnienie usług świadczonych dla członków organizacji, ale jedynie w zamian za składkę członkowską. Inny rodzaj „odpłatności” (ekwiwalent) stanowić będzie zatem o braku podstaw do zwolnienia od podatku.

Wykładnia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt ) wskazuje, iż opodatkowaniu co do zasady podlegają usługi świadczone odpłatnie, przy czym związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie.

Z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE, m.in. w sprawie G-16/93 Tolsma wynika, że aby określone świadczenie mogło być uznane za opodatkowaną usługę musi zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. A zatem korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, w sytuacji zaś, gdy taki związek nie istnieje, nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT. Przede wszystkim wskazać należy, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanymi świadczeniami powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Uwzględniając powyższe, jak również stanowisko Trybunału zaprezentowane w sprawie 102/86 Apple and Pear Development, zgodnie z którym korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, zaś w sytuacji, gdy taki związek nie istnieje (np. związek ma wyłącznie charakter pośredni, bo usługobiorcą jest cała branża a nie konkretny plantator), nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT, stwierdzić należy, że co do zasady nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług płatność (składka członkowska), która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do określonej organizacji. Szczególnie gdy, jak w ostatnim z powołanych wyroków, organizacja ma dowolność co do przeznaczenia otrzymanych środków, zaś jej członkowie nie mają bezpośredniego wpływu na ich spożytkowanie. W tym bowiem przypadku nie można uznać, że składka członkowska ma charakter zapłaty za usługę, bowiem brak było bezpośredniego związku pomiędzy płatnością, a korzyściami jakie osiągają poszczególni jej członkowie. W ocenie organu powyższe rozważania nie mogą być jednak, co do zasady, stosowane wobec wszystkiego rodzaju składek członkowskich. Jeżeli bowiem określona organizacja została utworzona także w celu wykonywania na rzecz swoich członków jednego, czy też kilku konkretnych świadczeń, to w tym przypadku składkę na jej rzecz można potraktować jako zapłatę za określone świadczenie (usługę).

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca, niebędący podmiotem nastawionym na osiąganie zysków, jest organizacją zrzeszającą miłośników wędkarstwa i sportu wędkarskiego. Okręg umożliwia swoim członkom rozwój i realizowanie swoich zainteresowań zgodnie z celami związku wymienionymi w Statucie w § 6 i 7 między innymi poprzez rozwijanie swoich zainteresowań wędkarskich, nabywanie wiedzy z zakresu ochrony środowiska i ekosystemów wodnych poprzez szkółki wędkarskie i bezpłatne wydawnictwa, udział w zarybieniach (racjonalnej gospodarce rybacko wędkarskiej), udział w zawodach, wycieczkach, akcjach sprzątania świata i innych, możliwość dokonywania amatorskiego połowu ryb przy pomocy wędki, udział w zawodach wędkarskich.

Członkowie Wnioskodawcy wnoszą składki członkowskie tzw. ogólnokrajowe i składki członkowskie okręgowe do 30 kwietnia każdego roku.

Nowo wstępujący członkowie uiszczają tzw. wpisowe. Opłata wpisowego pobierana od członków PZW przeznaczona jest w całości na koszty bieżącej działalności Kół Związku w ramach prowadzonej działalności statutowej.

Członkowie Wnioskodawcy uiszczają również dobrowolne wpłaty na zarybienie bądź organizację zawodów sportowych. Ustalone przez organizatora opłaty startowe nie przekraczają kosztów organizacji tych zawodów, tylko pokrywają w części koszty ich organizacji Pobieranie opłat startowych jest prowadzone w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego.

Ponadto członkowie wnoszą składki okresowe uprawniające do wędkowania w ściśle określonym terminie np. przez 1, 2, 7 lub 14 dni (w świetle § 13 pkt 5 Statutu PZW) oraz umożliwiające członkom Polskiego Związku Wędkarskiego udział w organizowanych w tym okresie przez Wnioskodawcę zawodach i wycieczkach, a także do dokonywania w tym okresie amatorskiego połowu ryb wędką.

Dobrowolne wpłaty na zarybienie są dokonywane również przez osoby niezrzeszone i nie stanowią podstawy do stanowienia przez Okręg żadnych świadczeń na rzecz tych osób. Wpłaty te są wydatkowane w ramach prowadzonej działalności statutowej.

Członkowie oraz osoby niezrzeszone wnoszą również opłaty za wędkowanie na łowiskach specjalnych, uprawniające do połowu ryb wędką na określonej wodzie.

Wszelkie darowizny i inne wpłaty od osób fizycznych, prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej przeznaczone są na działalność statutową. Podmioty dokonujące ww. wpłat nie mają bezpośredniego wpływu na ilość i wartość świadczeń w postaci zarybiania lub organizacji zawodów sportowych.

Ustosunkowując się do powyższego w pierwszej kolejności zauważyć należy, że z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 18 kwietnia 1985r. o rybactwie śródlądowym (t.j. z 2009r., Dz. U. Nr 189, poz. 1471) wynika, że amatorski połów ryb może uprawiać osoba posiadająca dokument uprawniający do takiego połowu, zwany „kartą wędkarską” lub „kartą łowiectwa podwodnego”, a jeżeli połów ryb odbywa się w wodach uprawnionego do rybactwa – posiadająca ponadto jego zezwolenie.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ww. ustawy uprawniony do rybactwa za wydane zezwolenie na uprawianie amatorskiego połowu ryb może pobierać opłatę w wysokości przez siebie ustalonej.

Z kolei z art. 7 ust. 7 i ust. 7a cyt. ustawy wynika, że uprawnioną do powołania komisji egzaminacyjnej (egzamin ze znajomości zasad i warunków ochrony i połowu ryb celem uzyskania karty wędkarskiej) jest organizacja społeczna, której statutowym celem jest działanie na rzecz ochrony ryb oraz rozwoju amatorskiego połowu ryb, określona w przepisach wydanych na podstawie art. 21 pkt 2. Za przeprowadzenie egzaminu organizacja społeczna może pobrać opłatę w celu pokrycia kosztów jego przeprowadzenia.

Zauważyć należy także, że zgodnie z przepisem art. 27a ust. 1 pkt 2 ustawy o rybactwie śródlądowym osoba dokonująca amatorskiego połowu ryb bez posiadania karty wędkarskiej albo karty łowiectwa podwodnego lub zezwolenia, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, podlega karze grzywny albo karze nagany.

Zatem wykupienie zezwolenia na amatorski połów ryb jest, pod rygorem kary, obowiązkowe dla każdego, kto takiego połowu chce dokonać.

Zezwolenie wydawane przez uprawnionego do rybactwa na amatorski połów ryb, stanowi zatem z prawnego punktu wiedzenia umowę cywilnoprawną, na mocy której, za określoną odpłatnością, użytkownik udziela zgody na dokonywanie amatorskiego połowu ryb na wodach przez siebie użytkowanych na zasadach określonych w warunkach zezwolenia.

Mając na uwadze przywołane przepisy, jak również opisany we wniosku stan faktyczny wskazać należy, że co do zasady uiszczane przez członków składki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem jednak, że nie można im przypisać konkretnego świadczenia wynikającego z opłacenia składki. W sytuacji jednak, gdy stanowić one będą wynagrodzenie za otrzymane przez członka świadczenie, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Uwzględniając, że z przepisów ustawy o rybactwie śródlądowym wynika, że amatorski połów ryb można uprawiać jedynie posiadając zezwolenie na ten połów, wskazać należy, że w przypadku, gdy w zamian za uiszczanie składek członkowskich, członek Wnioskodawcy otrzymuje na terenie okręgu przynależnego Wnioskodawcy prawo do wędkowania, składki te w istocie stanowić będą w tej części opłatę za możliwość wędkowania na określonych zasadach. W tym przypadku można bowiem uznać, że składka na rzecz Wnioskodawcy ma charakter zapłaty za usługę (udostępnienie wód), ponieważ istnieje bezpośredni związek pomiędzy płaconą składką, a otrzymanym świadczeniem, które przynosi bezpośrednie korzyści otrzymującemu je członkowi organizacji Wnioskodawcy (możliwość wędkowania).

Zatem mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że:

*   składki członkowskie tzw. ogólnokrajowe i składki członkowskie okręgowe płatne do 30 kwietnia każdego roku zapewniające członkostwo roczne w Związku,
*   składki okresowe uprawniające do wędkowania w ściśle określonym terminie np. przez 1, 2, 7 lub 14 dni (w świetle § 13 pkt 5 statutu PZW),

w zakresie, w jakim można tym składkom przypisać cechy wynagrodzenia za uzyskane świadczenie, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, przy czym w związku z tym, że usługi te będą świadczone na rzecz członków w ramach działalności statutowej Wnioskodawcy, korzystać będą ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 31 cyt. ustawy. Równocześnie zauważyć należy, że czynności te świadczone na rzecz osób innych niż członkowie Związku podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej.

Jednocześnie wskazać należy, że opłaty za czynności polegające na wędkowaniu na łowiskach specjalnych, uprawniające do połowu ryb wędką na określonej wodzie, świadczone na rzecz osób innych niż członkowie Wnioskodawcy, podlegać będą opodatkowaniu według stawki podstawowej.

Ponadto mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że dobrowolne wpłaty uiszczane przelewem na konto jak i gotówką przez członków związku jak i przez osoby niezrzeszone na zarybianie lub organizację zawodów sportowych jak również wszelkie darowizny i inne wpłaty od osób fizycznych, prawnych i jednostek nieposiadających osobowości prawnej przeznaczone na cele statutowe w sytuacji gdy podmioty dokonujące tych wpłat nie otrzymują z tego tytułu żadnego świadczenia ekwiwalentnego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast czynności związane z przeprowadzeniem egzaminów na kartę wędkarską, za które Wnioskodawca pobiera opłaty egzaminacyjne (zgodnie z art. 7 ust. 7a ustawy o rybactwie śródlądowym za przeprowadzenie egzaminu organizacja społeczna może pobrać opłatę w celu pokrycia kosztów jego przeprowadzenia) podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym z uwagi na to, że zwolnieniu na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 31 ustawy podlegają jedynie usługi w zakresie interesu zbiorowego członków, wykonywane na rzecz członków w zamian za składki których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych, czynności te nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku. Z tych też względów, niezależnie od tego, czy świadczone są na rzecz członków Wnioskodawcy, czy też osób niezrzeszonych zastosowanie znajdzie stawka podstawowa, tj. 23% (obowiązująca w oparciu o art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy) do dnia 31 grudnia 2013r.

Z kolei odnośnie opłaty (tzw. wpisowe) pobieranej jednorazowo od nowowstępującego członka oraz opłat uiszczanych w związku z uzyskaniem legitymacji członkowskiej stanowiącej dokument przynależności do Wnioskodawcy, z tytułu uiszczenia których członek nie otrzymuje świadczenia wzajemnego, nie stanowiące odpłatności za dostawę towarów bądź świadczenie usług, pozostają poza zakresem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnośnie zaś opodatkowania sprzedaży druków, regulaminów PZW, proporczyków i innych drobnych gadżetów w pierwszej kolejności należy zauważyć, że zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 podlegają usługi świadczone przez związek w zakresie interesu zbiorowego swoich członków oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związaną. Inaczej mówiąc należy stwierdzić, że powyższe zwolnienie obejmuje jedynie taką dostawę towarów która jest niezbędna do wykonania lub skorzystania usługi. Z wniosku nie wynika iż sprzedaż ww. towarów jest niezbędne do wyświadczenia usług statusowych związku lub też ich nabycie jest konieczne do skorzystania z tych usług przez jej członków np. tak jak uzyskanie legitymacji. Tym samym dostawa tych towarów winna być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Stawką podstawową podlega również opodatkowanie usługi polegającej na umożliwieniu innemu okręgowi wędkowania na wodach Wnioskodawcy. Usługa ta nie jest świadczona własnym członkom lecz innym okręgom tym samym nie może korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy o VAT.

Opodatkowaniu właściwą stawką VAT podlegają również usługi noclegowe oraz wynajmu zbędnych dla PZW pomieszczeń niezależnie dla kogo będą one świadczone albowiem mogą one naruszyć warunki konkurencji co stanowi wyłączenie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy o VAT.

Odnośnie sprzedaży ryb wyprodukowanych przez związek lub odławianych z wód dzierżawionych od Skarbu Państwa, stwierdzić należy, iż dostawa ryb podlega opodatkowani na zasadach ogólnych z zastosowaniem właściwej stawki, bowiem analogicznie jak w przypadki usług noclegowych mogą one naruszyć warunki konkurencji co stanowi wyłączenie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy o VAT.

Przechodząc natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy związanych z obowiązkiem ewidencjonowania obrotu przy użyciu kasy rejestrującej należy dokonać analizy poniższych unormowań prawnych w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z regulacjami art. 111 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jednocześnie w art. 111 ust. 8 ustawy o VAT zawarto upoważnienie dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do zwolnienia w drodze rozporządzenia na czas określony niektórych grup podatników oraz niektórych czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1 ustawy, oraz do określenia warunków korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa.

W myśl § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138 poz. 930), do dnia 31 grudnia 2012r. zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 2 lit. a, do 30 kwietnia 2011r., zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania czynności objęte do dnia 31 grudnia 2010r. zwolnieniem od ewidencjonowania wymienione w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224 poz. 1797), niewymienione w załączniku do niniejszego rozporządzenia.

W myśl § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138 poz. 930), do dnia 31 grudnia 2012r., zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40.000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania, z zastrzeżeniem ust. 6.

Zgodnie z § 3 ust. 6 zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, traci moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło w trakcie roku podatkowego przekroczenie kwoty obrotów w wysokości 40.000 zł z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy.

Ww. przepisy dotyczące kas rejestrujących wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie zwolnienie dla konkretnych czynności (przedmiotowe) i zwolnienie dla określonych grup podatników (podmiotowe).

Zwolnienie przedmiotowe zwalnia z ewidencjonowania tylko określone towary lub czynności (§ 2 ust. 1 pkt 1 i 2 lit. a rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących), natomiast zwolnienie podmiotowe zwalnia podatnika z obowiązku ewidencjonowania w zakresie całej działalności (§ 2 ust. 1 pkt 2 lit. b i c oraz § 3 ww. rozporządzenia).

Może zatem zaistnieć sytuacja, w której podatnik będzie ewidencjonował przy zastosowaniu kasy rejestrującej jedynie część swojej sprzedaży, a niektórych czynności nie.

Jednakże należy podkreślić, iż zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania pewnych czynności, nie ma wpływu na wielkość obrotu wyznaczającego obowiązek ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Dodatkowo należy zauważyć, iż fakt że sprzedaż danej usługi lub towarów korzysta ze zwolnienia z podatku VAT nie oznacza, iż nie podlega ewidencji za pomocą kasy rejestrującej.

Istotne dla niniejszej sprawy jest fakt, iż ewidencji za pomocą kasy fiskalnej podlega wyłącznie sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Gdzie przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Jeżeli więc wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w ramach działalności statutowej na rzecz swych członków, mieszczą się w zakresie usług świadczonych przez organizacje członkowskie (PKWiU 94 - zgodnie z klasyfikacją wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. Dz. U. nr 207, poz. 1293, ze zm., która obowiązuje dla celów VAT od dnia 1 stycznia 2011r.), Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej tych czynności. Należy zauważyć, że ze zwolnienia tego nie korzysta dostawa towarów.

Ewidencji nie będzie również podlegało udostępnienie łowisk innemu okręgowi albowiem nie jest on podmiotem wskazanym w treści art. 111 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast w odniesieniu do czynności świadczonych na rzecz rolników ryczałtowych i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, niebędących członkami Związku obowiązkowi ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej będzie podlegała każda sprzedaż towarów lub świadczenie usług po przekroczenia limitu obrotów 40 000 zł.

Mając na uwadze przedstawiony wyżej stan prawny i stan faktyczny sprawy stanowisko Wnioskodawcy ocenione całościowo należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.