Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-1040/09-3/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-02-04
Teza: W jaki sposób należy rozliczyć podatkowo cenę nabycia wartości niematerialnej i prawnej w postaci licencji, przy założeniu, że licencja będzie wykorzystywana dłużej niż rok, tj.: 1. czy wynagrodzenie za wyprodukowanie filmu reklamowego i spotu radiowego i za przeniesienie własności nośników powinno podwyższyć wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci licencji, zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych czy też; 2. jako wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci licencji należy przyjąć wyłącznie jej określoną w umowie wartość natomiast wynagrodzenie za wyprodukowanie reklamy i wynagrodzenie za przeniesienie własności nośników należy rozliczyć jednorazowo jako koszt pośredni, bez podwyższania wartości początkowej nabytej wartości niematerialnej i prawnej w postaci licencji?
Słowa kluczowe: amortyzacja; cena-cena nabycia; film; korzystanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; prawa-prawa autorskie; reklama; umowa; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 05 listopada 2009 r. (data wpływu 12 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Stan faktyczny nr 1.

Wnioskodawca zawarł z kontrahentem umowę o produkcję i przeniesienie praw do reklamowego utworu audiowizualnego. Kontrahent (Producent wykonawczy) zobowiązał się do rejestracji materiału filmowego, sporządzenia dokumentacji fotograficznej obejmującej przygotowanie i wykonanie codziennej dokumentacji zdjęciowej z postępu prac budowlanych, która będzie wykorzystana później do opracowania materiałów instruktażowych, folderów reklamowych, dokumentacji technicznej oraz do wykonania tzw. post - produkcji, czyli obróbki całego materiału produkcyjnego, a w szczególności jego konwersji na formaty zgodnie z zamówieniem Wnioskodawcy, udźwiękowieniem, korekcją ścieżek audio, aranżacją i realizacją narracji lektorskiej, stworzeniem i doborem ścieżki dźwiękowej, montażem podkładów muzycznych, kompleksową oprawą graficzną wraz z krótkimi filmami animowanymi i prezentacjami multimedialnymi, obróbką materiału wideo według wskazań podatnika, authoringiem DVD, kodowaniem, kopiowaniem Beta Cam.

Ponadto, Producent wykonawczy zobowiązał się do przygotowania czterech filmów instruktażowo - reklamowych oraz tzw. slideshow (jest to kilkusekundowy materiał złożony z samych zdjęć i ujęć technologicznych w dwóch wersjach - szkoleniowej i reklamowej). Scenariusz wszystkich utworów dostarczył Wnioskodawca, a producent wykonawczy zobowiązał się do zawarcia umów z autorami, artystami - wykonawcami, kompozytorami i realizatorami Utworu, których przedmiotem będzie przeniesienie przez nich wszelkich praw autorskich majątkowych i praw pokrewnych oraz uzyskanie zezwoleń na wykonywanie autorskich praw zależnych, niezbędnych do realizacji niniejszej umowy tak, aby możliwym było wyłączne prawo Wnioskodawcy do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem w kraju i za granicą na szczegółowo w umowie wskazanych polach eksploatacji.

Ponadto, Producent Wykonawczy zobowiązał się przenieść na Producenta autorskie prawa majątkowe do Utworu (zarówno w postaci ukończonej, jak i nieukończonej) oraz prawa pokrewne wskazanych szczegółowo na polach eksploatacji. Wnioskodawca nabywa ponadto prawo własności egzemplarzy, na których utrwalono utwory wykonane przez Producenta wykonawczego (w tym taśmy matki - „master copy”). Wynagrodzenie należne producentowi podzielono na dwie części:

1.  pierwsza - za realizację materiału produkcyjnego, postprodukcję i przygotowanie filmów reklamowych oraz wszelkie inne czynności poza przeniesieniem praw autorskich oraz uzyskaniem zgód i zezwoleń na przeniesienie autorskich praw zależnych przez osoby trzecie (75% całości wynagrodzenia),
2.  druga - za przeniesienie praw autorskich oraz uzyskanie zgód i zezwoleń na przeniesienie autorskich praw zależnych przez osoby trzecie (64% całości wynagrodzenia).

Stan faktyczny nr 2.

Wnioskodawca zawarł z agencją reklamową umowę o realizację filmu reklamowego oraz spotu radiowego. Na jej podstawie, agencja reklamowa zobowiązana była do dokonania wszelkich działań związanych z produkcją reklamy, w tym do zawarcia wszelkich niezbędnych do jej realizacji umów z autorami, artystami - wykonawcami, kompozytorami i realizatorami reklam, których przedmiotem będzie przeniesienie przez nich wszelkich praw autorskich majątkowych i praw pokrewnych oraz uzyskanie zezwoleń na wykonywanie autorskich praw zależnych, niezbędnych do realizacji reklam. Ponadto, agencja reklamowa obowiązana jest do przeniesienia własności określonej ilości egzemplarzy reklam utrwalonych na różnych nośnikach, w tym na tzw. kasecie matce (kaseta VHS).

Jednocześnie Wnioskodawcy udzielono 12 - miesięcznej licencji (z możliwością jej przedłużenia na czas określony) na eksploatację stworzonego dzieła w postaci reklamy telewizyjnej i radiowej na wskazanych polach eksploatacji. Wynagrodzenie podzielono na dwie części: pierwsza dotyczy zapłaty za wyprodukowanie reklamy i za przeniesienie własności nośników; druga to wynagrodzenie za udzielenie licencji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób należy rozliczyć podatkowo cenę nabycia wartości niematerialnej i prawnej w postaci praw autorskich, tj.:
    1.  czy wynagrodzenie za realizację materiału produkcyjnego, postprodukcję i przygotowanie filmów reklamowych oraz wszelkie inne czynności poza przeniesieniem praw autorskich oraz uzyskaniem zgód i zezwoleń na przeniesienie autorskich praw zależnych przez osoby trzecie powinno podwyższyć wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci praw autorskich do utworu, zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też;
    2.  jako wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci nabytych praw autorskich należy przyjąć wyłącznie wartość tych praw ustaloną w umowie, natomiast koszt realizacji materiału produkcyjnego, postprodukcji i przygotowania filmów reklamowych oraz wszelkich innych czynności poza przeniesieniem praw autorskich oraz uzyskaniem zgód i zezwoleń na przeniesienie autorskich praw zależnych przez osoby trzecie należy rozliczyć jednorazowo jako koszt pośredni, bez podwyższania wartości początkowej nabytej wartości niematerialnej i prawnej w postaci praw autorskich?
2.  W jaki sposób należy rozliczyć podatkowo cenę nabycia wartości niematerialnej i prawnej w postaci licencji, przy założeniu, że licencja będzie wykorzystywana dłużej niż rok, tj.:
    1.  czy wynagrodzenie za wyprodukowanie filmu reklamowego i spotu radiowego i za przeniesienie własności nośników powinno podwyższyć wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci licencji, zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też;
    2.  jako wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci licencji należy przyjąć wyłącznie jej określoną w umowie wartość natomiast wynagrodzenie za wyprodukowanie reklamy i wynagrodzenie za przeniesienie własności nośników należy rozliczyć jednorazowo jako koszt pośredni, bez podwyższania wartości początkowej nabytej wartości niematerialnej i prawnej w postaci licencji?

Wnioskodawca zaznaczył, iż pytanie nr 2 oparto na założeniu, że z uwagi na możliwość przedłużenia licencji (której udzielono na 12 miesięcy), istnieją podstawy do uznania jej za wartość niematerialną i prawną.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 04 lutego 2010 r. nr ILPB3/423-1040/09-2/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 4 i pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają wartości niematerialne i prawne w postaci autorskich lub pokrewnych praw majątkowych oraz licencje.

Z kolei art. 16g ustawy określa, jaką kwotę należy przyjąć jako wartość początkową nabytych wartości niematerialnych i prawnych, przewidując w ust. 1 pkt 1, że powinna to być „cena nabycia” i precyzując w ust. 3, że za cenę nabycia rozumie się „kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji”.

Na tle przedstawionych wyżej stanów faktycznych, wątpliwość Wnioskodawcy budzi zasadność zaliczenia wydatków na wyprodukowanie filmu i przeniesienie własności nośników do „kosztów związanych z zakupem” wartości niematerialnej i prawnej odpowiednio w postaci praw autorskich i licencji. Zawarte w przepisie przykładowe wyliczenie, co należy uznać za „koszty związane z zakupem” wskazuje, że chodzi tu o koszty uboczne, podporządkowane przedmiotowo zakupionej wartości niematerialnej i prawnej. w orzecznictwie wskazuje się, że „koszty nabycia” to tzw. „koszty techniczno - organizacyjne” które poniósł nabywca od dnia zakupu do dnia przekazania nabytej wartości niematerialnej i prawnej do korzystania. Jako koszty związane z zakupem ustawodawca wymienił: koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji. To wyliczenie jednoznacznie wskazuje na to, że chodzi tutaj tylko o takie koszty, które bezpośrednio związane są z zakupem, oraz o te, które nabywca poniósł najpóźniej do dnia przekazania do używania nabytego przedsiębiorstwa (tak NSA w wyroku z 13 maja 2008 roku, II FSK 417/07).

Natomiast w opisanych wyżej stanach faktycznych, Wnioskodawca zapłacił za usługę polegającą na wykonaniu filmu (filmu oraz spotu radiowego w przypadku stanu faktycznego nr 2), za przeniesienie własności nośników (w przypadku stanu faktycznego nr 2) oraz - odrębnie za przeniesienie na niego majątkowych praw autorskich do powstałych w wyniku wykonania tej usługi utworów (za udzielenie licencji w przypadku stanu faktycznego nr 2). Oznacza to, że usługa polegająca na wykonaniu filmu (spotu radiowego) nie jest podporządkowana nabyciu praw autorskich (lub licencji) do stworzonego w ten sposób utworu.

W sposób analogiczny do podobnego problemu podszedł Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 października 2008 r. (nr IP-PB3/423-1052/08-4/PS) w przypadku umowy, w ramach której zamawiający zlecił firmie informatycznej stworzenie określonego programu, a następnie przeniósł na niego majątkowe prawa autorskie do tego utworu. Organ uznał wówczas, że wytworzenie programu komputerowego i jego dostosowanie do zindywidualizowanych potrzeb zamawiającego stanowi usługę opracowania oprogramowania na zlecenie klienta, a nie licencję stanowiącą wartość niematerialną i prawną. w takiej sytuacji brak jakichkolwiek przeciwwskazań prawnych by wydatek poniesiony przez zamawiającego na tę usługę został zaliczony bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że spełniał będzie ogólną definicję tego pojęcia zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. będzie poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki: wydatek został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczeni źródła przychodów oraz został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że cena jaką Wnioskodawca zapłaci swojemu kontrahentowi za wszelkie działania związane z produkcją i postprodukcją reklamy nie będzie powiększała ceny nabycia w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi bowiem czynność zupełnie niezależną od przeniesienia majątkowych praw autorskich do dzieła (udzielenia licencji).

W konsekwencji, w przypadku podziału wynagrodzenia Wykonawcy na wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich (za udzielenie licencji) oraz za realizację filmu (reklamy) i za przeniesienie własności nośników, każdy z tych wydatków będzie w odmienny sposób zakwalifikowany podatkowo. Wydatek na przeniesienie praw autorskich (za udzielenie licencji) zakwalifikować należy do wartości niematerialnych prawnych, zaś wynagrodzenie za produkcję i czynności okołoprodukcyjne (w tym wynagrodzenie za przeniesienie własności nośników) - stanowić będzie koszt uzyskania przychodów w chwili jego poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż mając na względzie przepisy wskazane w poz. 47 wniosku, treść pytań (poz. 55 wniosku) oraz uzasadnienie własnego stanowiska (poz. 56 wniosku) uznano, iż powołane w pytaniach oraz uzasadnieniu własnego stanowiska przepisy art. 16a ust. 1 pkt 4 i pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią oczywistą omyłkę. Przyjęto zatem, iż wniosek Spółki dotyczy interpretacji m.in. przepisów 16b ust. 1 pkt 4 i pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji oraz wyroku stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.