Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-557/15/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-21
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 27 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa, rozbudowa, przebudowa infrastruktury kanalizacyjnej, wodociągowej położonej na obszarach Gminy (dalej: „Infrastruktura”).

Gmina była beneficjentem pomocy finansowej ze środków Europejskiego Funduszu Regionalnego w ramach Osi priorytetowej 6 - „Środowisko przyrodnicze”, Działanie 6.1 - „Poprawa i zapobieganie degradacji środowiska poprzez budowę, rozbudowę i modernizację infrastruktury ochrony środowisk”, Poddziałanie 6.1.2. - „Gospodarka wodno-ściekowa” Regionalnego Programu Operacyjnego \_ na lata 2007-2013. W ramach otrzymanego dofinansowania Gmina zrealizowała projekt pn. ,B.” (alej: „Inwestycja”). Zakres wykonanych robót w ramach Inwestycji obejmował: rozbudowę podciśnieniowej kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami, rozbudowę stacji podciśnieniowej oraz modernizację stacji uzdatniania wody. Przedmiotowa inwestycja została zakończona przez Gminę 31 grudnia 2010 r.

W kosztach inwestycji Gmina ujęła podatek VAT w całości jako koszt kwalifikowany i wykazała go do objęcia refundacją. Towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu nie były do tej pory w żadnym zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług (VAT) wykonywanymi przez Gminę.

Do dnia 1 października 2012 roku na terenie Gminy funkcjonował Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w \_ (dalej jako: „Zakład”), działający w formie zakładu budżetowego. Przedmiotem działalności Zakładu było m.in. świadczenie usług dostarczania wody i odbioru ścieków dla mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów działających na jej terenie.

Co do zasady, Gmina po ukończeniu inwestycji dotyczących infrastruktury wodno-kanalizacyjnej stosowała w przeszłości praktykę polegającą na przekazywaniu do Zakładu wybudowanych poszczególnych części takiej infrastruktury. Przekazania te następowały jedynie w oparciu o księgowe dokumenty (tj. bezumownie oraz bez ustanowienia trwałego zarządu lub nieodpłatnego przekazania majątku).

W ramach reorganizacji działalności wodno-kanalizacyjnej z dniem 1 października 2012 r. Zakład został przekształcony w spółkę prawa handlowego ze 100% udziałem Gminy - Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w \_ (dalej: „Spółka” lub „ZGKiM”). Przekształcenie Zakładu nastąpiło na podstawie art. 22-23 Ustawy o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r., Nr 9 poz. 43 z późn. zm.). Nowoutworzona Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki ZGKiM, dzięki czemu mogła przejąć wykonywanie jej dotychczasowych zadań z zakresu odprowadzania ścieków i zaopatrzenia w wodę mieszkańców oraz przedsiębiorców na terenie Gminy.

Składniki majątku pozostałe po likwidacji samorządowego zakładu budżetowego zostały wniesione tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki wraz z nieruchomością zabudowaną będącą własnością Gminy.

W ramach dokonanego przekształcenia, Gmina i Spółka zawarły umowę nieodpłatnego użyczenia Infrastruktury (w tym infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji). W ramach przedmiotowej umowy użyczenia Gmina nie będzie operatorem Infrastruktury, nie będzie pobierać opłat za użytkowanie od Spółki oraz nie będzie pobierać opłat od mieszkańców z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków. Zgodnie z postanowieniami umowy użyczenia w czasie trwania umowy Spółka będzie pobierała pożytki z wybudowanej Infrastruktury, w szczególności w postaci opłat z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków.

Ponadto, Gmina pragnie wskazać, że w dniu 31 sierpnia 2009 r. otrzymała interpretację indywidualną (\`(...)\`) (dalej: „Interpretacja”) w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji. W wydanej interpretacji Minister Finansów potwierdził, że Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina podkreśla, że przedmiotowa Interpretacja została wydana w innym niż powyżej zaprezentowany stanie faktycznym tzn. przed przekształceniem Zakładu w Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z zawarciem ze Spółką umowy nieodpłatnego użyczenia Infrastruktury, obejmującej swym zakresem składniki majątkowe wybudowane w ramach Inwestycji, Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę przedmiotowej infrastruktury zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Gminy.

W związku z zawarciem ze Spółką umowy nieodpłatnego użyczenia Infrastruktury, obejmującej swym zakresem składniki majątkowe wybudowane w ramach Inwestycji, Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę przedmiotowej infrastruktury.

Uzasadnienie stanowiska.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz;
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia, ponieważ nie zostanie spełniona druga z ww. przesłanek, tj. związek ww. nabyć z wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi VAT.

Poniżej Gmina prezentuje szczegółową argumentację w tym zakresie:

Brak podstaw do uznania czynności wynikających z umowy użyczenia dotyczącej infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji za podlegające VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniem VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Gminy w ramach zawartej przez Gminę umowy użyczenia nie dochodzi do dostawy towarów, która podlegałaby VAT, zarówno w formie odpłatnej, jak i nieodpłatnej. W przedmiotowej sytuacji, w ramach zawartej umowy użyczenia nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania składnikami majątkowymi wybudowanymi w ramach Inwestycji jak właściciel, a także nie następuje ich zużycie, o którym mowa w ww. przepisie. W rezultacie powyższe regulacje skutkujące koniecznością opodatkowania tych czynności nie znajdą zastosowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się z kolei każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W opinii Gminy w związku z faktem, iż umowa użyczenia nie ma charakteru odpłatnego nie będzie także podstaw do uznania, iż w opisanym stanie faktycznym dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, które podlegałoby VAT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również niektóre czynności nieodpłatne, w szczególności:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych oraz;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika..

Przy czym, zdaniem Gminy, przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W opinii Gminy, nieodpłatne użycie towarów będzie wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym ww. przepis nie znajdzie zastosowania.

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach (zarówno w stanie prawnym obowiązującym do, jak i po 31 marca 2011 r.) przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. IBPP4/443-1680/11/EJ, w której organ podatkowy stwierdził, że „Wobec powyższego, dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. W myśl przytoczonych wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Wnioskodawcy obejmują między innymi zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Również takie zadania będzie wykonywał Z., bowiem uchwala o utworzeniu gminnej jednostki budżetowej pod nazwą „ Z.” określa, że zadaniem statutowym Zakładu jest prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej. Wobec powyższego podejmowane w tym zakresie przez podatnika (Gminę) działania polegające na nieodpłatnym przekazaniu Z. powstałego w ramach realizowanego projektu majątku, a także mienia wytworzonego poza projektem, a które nie zostało jeszcze oddane do użytkowania, jak i środków trwałych, które Gmina już wcześniej wykorzystywała do wykonywania usług wodno-kanalizacyjnych mieszczą się w celu prowadzonej przez podatnika (Gminę) działalności gospodarczej. W kontekście powyższego należy uznać, że nieodpłatne przekazanie majątku Gminy (tj. sieci wodno-kanalizacyjnych oraz inwestycji w toku Z. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż – nieodpłatne przekazanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań publicznych)”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-50/11-5/BM, w której organ podatkowy stwierdził, że „Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie w administrowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Zakładowi Usług Komunalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. ILPP1/443-1300/11-4/BD, w której organ podatkowy stwierdził, że „Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, tj. w tym przypadku budowa kanalizacji sanitarnej i wodociągu oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie powyższych budowli w roku 2010 Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przedmiotowe budowle były wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-1968/10-2/MR, w której organ podatkowy wskazał, że „Jak wskazał Wnioskodawca przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podczas nabycia towarów i usług, które są związane z zapewnieniem bezpłatnego wstępu na basen uczniom. Mając na uwadze przedstawione wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że bezpłatne zapewnienie przez MOSiR wstępu na basen uczniom, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w opisanej sytuacji nie jest spełniony drugi warunek, aby ww. czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z wykonaniem przedmiotowych usług wynikających z zadań statutowych występuje związek z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż zapewnienie wstępu na basen uczniom jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, tym samym czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 września 2010 r., sygn. ILPP2/443-939/10-3/MN, w której organ podatkowy stwierdził, że „Mając na uwadze fakt, iż sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego stwierdzić należy, iż nieodpłatne udostępnianie Hali ww. podmiotom jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Tym samym nie ma podstaw do opodatkowania ww. czynności (nieodpłatnego udostępniania Hali) podatkiem od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powyższą analizę przepisów, stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnianie Hali szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), a także innym jednostkom organizacyjnym określonym przez Gminę – nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Dodatkowo, w opinii Gminy umowa nie stanowi też nieodpłatnego świadczenia usług na cele osobiste podatnika bądź innych podmiotów wymienionych w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż analogicznie do wcześniej przywołanej argumentacji nieodpłatne użycie towarów będzie wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i jej zadań własnych.

Reasumując, z racji tego, iż zawarcie umowy użyczenia ma charakter nieodpłatny, w jego wyniku nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania składnikami majątkowymi wybudowanymi w ramach Inwestycji jak właściciel, czy też do ich zużycia, a umowa użyczenia będzie związana z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą (i wykonywaniem zadań własnych Gminy), czynność nieodpłatnego udostępnienia infrastruktury wybudowanej w ramach Inwestycji nie będzie podlegać VAT.

Brak związku nakładów poniesionych na budowę składników majątkowych wybudowanych w ramach Inwestycji z czynnościami podlegającymi VAT powodować będzie z kolei, iż Gminie w odniesieniu do przedmiotowej infrastruktury, która jest użyczona Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.