Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-541/15-4/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-12-04
Teza: Skutki podatkowe zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; wybudowanie; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2015 r. (data wpływu 25 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2015 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

Pismem z dnia 1 września 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.), Nr IBPB-2-2/4511-469/15/HS na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), stosownie do § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), powyższy wniosek został przekazany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej do załatwienia zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 3 listopada 2015 r., Nr IPTPB2/4511-541/15-2/KR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 4 listopada 2015 r. (skutecznie doręczono dnia 13 listopada 2015 r.), zaś w dniu 25 listopada 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 20 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 14 października 2009 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość gruntową, w której posiada niewyodrębniony udział wynoszący 50%. Następnie Wnioskodawca otrzymał decyzję o pozwoleniu na budowę budynku jednorodzinnego, łącznie z drugim współwłaścicielem, który jest również współfinansującym budowę. Na nieruchomości gruntowej planują również budowę drugiego domu jednorodzinnego, również w udziale 50% kosztów budowy. Po wybudowaniu obydwu budynków planują dokonać podziału nieruchomości gruntowej i obiektów budowlanych pomiędzy siebie, tak by każdy z obecnych współwłaścicieli był 100% właścicielem swojej wydzielonej części. Na nieruchomości planuje się budowę 2 budynków mieszkalnych jednorodzinnych, następnie współwłaściciele planują podział nieruchomości gruntowej wraz z budynkami pomiędzy siebie i zniesienie współwłasności. Wnioskodawca szacuje, że wartość całej nieruchomości w dacie podziału i zniesienia współwłasności wynieść może ok. 1 000 000 zł. Każdemu ze współwłaścicieli przypadnie część nieruchomości gruntowej oraz budynek mieszkalny jednorodzinny. Szacunkowa wartość nieruchomości przypadająca dla każdego z dwóch właścicieli po podziale i zniesieniu współwłasności wynosić może ok. 500 000 zł. Zniesienie współwłasności nastąpić może ok. 7 lat po zakupie nieruchomości gruntowej. Budowa obydwóch budynków jednorodzinnych finansowana będzie przez obydwóch współwłaścicieli gruntu w 50%. Podział i zniesienie współwłasności nie będą wiązały się ze spłatami lub dopłatami dla żadnego ze współwłaścicieli.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zniesienie współwłasności nastąpi 30 czerwca 2016 r. (orientacyjna data). Zniesienie współwłasności nastąpi w drodze umowy w formie aktu notarialnego. Wartość nieruchomości wraz z budynkiem mieszkalnym przyznana Wnioskodawcy będzie się mieścić w wartości udziału jaki przysługuje Wnioskodawcy we współwłasności nieruchomości przed zniesieniem współwłasności. Wartości nieruchomości po podziale będą równe. Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego kosztem drugiego współwłaściciela nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości nie będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej. Obydwaj współwłaściciele otrzymają wynagrodzenie z umów o pracę. Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w 2016 r. (orientacyjna data 20 grudnia 2016 r.) lub w późniejszym terminie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zbycia przypadającej Wnioskodawcy po podziale nieruchomości w 2016 r. lub późniejszym, Wnioskodawca będzie musiał zapłacić podatek od odpłatnego zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, skorzystać więc należy z definicji zawartej w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości, oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem jako cześć składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Biorąc pod uwagę zacytowany art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli na nieruchomości gruntowej znajduje się jako jej część składowa budynek, który na mocy przepisów szczególnych nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności, to sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. W art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. Nie można więc traktować w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również Kodeksu cywilnego, odrębnie sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku. W związku z tym, bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 nie może być odrębnie liczony dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową. Tym samym, datą nabycia nieruchomości jest więc data nabycia gruntu, nie zaś data wybudowania i oddania do użytkowania budynku. W związku z tym, ponieważ 2014 r. minęło 5 lat od zakupu nieruchomości gruntowej podatek od odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej przy ewentualnej sprzedaży nieruchomości od 2015 r. nie obowiązuje. Ponadto, podział i wyjście ze współwłasności jest czynnością administracyjną – porządkującą i nie ma wpływu na obliczenie podatku od odpłatnego zbycia nieruchomości, po dokonaniu podziału pomiędzy dwóch współwłaścicieli, tym bardziej, że podział ten odbędzie się bez dopłat którejkolwiek ze stron, a wartość nieruchomości po podziale będzie jednakowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, w związku z czym należy odnieść się do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego – z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość obejmująca zarówno grunt (działkę) jak i budynek. W takim przypadku mówi się o sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem np. mieszkalnym, który nie stanowi jednak odrębnej nieruchomości (patrz wyrok WSA w Rzeszowie z 20 września 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 422/11).

Potwierdzeniem powyższej zasady jest art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym jest mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela więc sprzedaży gruntu oddzielnie od sprzedaży nakładów na wybudowanie budynku na tym gruncie. Ponadto nie wymienia też sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodów w podatku dochodowym, ponieważ budynek, co do zasady, stanowi część składową gruntu i nie może być przedmiotem odrębnej sprzedaży.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym i w takim przypadku istotne znaczenie będzie miała data jego wybudowania.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). To oznacza, że skoro budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Dlatego za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Odnosząc się do instytucji zniesienia współwłasności, należy wskazać, że współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W myśl art. 196 § 1 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 powyższej ustawy.

Zgodnie z art. 210 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jak przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Zatem, jeżeli zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat, a wielkość (wartość) przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności rzeczy (nieruchomości) odpowiada wielkości (wartości) udziału we współwłasności, to zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

*   wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że podział i zniesienie współwłasności nie będą wiązały się ze spłatami lub dopłatami dla żadnego ze współwłaścicieli.

Wartość nieruchomości wraz z budynkiem mieszkalnym przyznana Wnioskodawcy będzie się mieścić w wartości udziału jaki przysługuje Wnioskodawcy we współwłasności nieruchomości przed zniesieniem współwłasności. Wartości nieruchomości po podziale będą równe. Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego kosztem drugiego współwłaściciela nieruchomości.

Zatem, z uwagi na fakt, że w wyniku zniesienia współwłasności udział Wnioskodawcy w nieruchomości nie zwiększy się w stosunku do udziału, jaki przysługuje Mu we współwłasności, za datę nabycia przedmiotowej nieruchomości należy uznać dzień 14 października 2009 r., kiedy to Wnioskodawca zakupił udział w przedmiotowej nieruchomości. W związku z powyższym, termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął z dniem 31 grudnia 2014 r.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości nabytej w 2009 r., na której wybudowano budynek mieszkalny – nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako że przychód ten uzyskany zostanie po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie gruntu. Ww. pięcioletni termin w omawianej sprawie upłynął 31 grudnia 2014 r. Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w ogóle nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.