Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.499.2018.1.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-15
Teza: Czy dochód Uczelni powstały w wyniku zakwalifikowania kwot zadośćuczynienia wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i kosztów procesu zapłaconych przez Wnioskodawcę powodowi oraz koszty wydatków tymczasowo pokrytych przez Skarb Państwa do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; odszkodowania; wydatek; zadośćuczynienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 września 2018 r. (data wpływu 17 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy dochód Uczelni powstały w wyniku zakwalifikowania kwot zadośćuczynienia wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i kosztów procesu zapłaconych przez Wnioskodawcę powodowi oraz koszty wydatków tymczasowo pokrytych przez Skarb Państwa do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy dochód Uczelni powstały w wyniku zakwalifikowania kwot zadośćuczynienia wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i kosztów procesu zapłaconych przez Wnioskodawcę powodowi oraz koszty wydatków tymczasowo pokrytych przez Skarb Państwa do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „Uczelnia”) jest publiczną uczelnią medyczną działającą na podstawie ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (t.j. Dz.U. 2017 r., poz. 2183, z późn. zm., dalej: „u.s.w.”) oraz na podstawie Statutu.

Do podstawowych zadań Uczelni należy:

1.  kształcenie studentów i doktorantów w dziedzinie nauk medycznych, nauk farmaceutycznych i nauk o zdrowiu w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej, naukowej i dydaktycznej;
2.  wychowywanie studentów, doktorantów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
3.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transfer technologii do gospodarki;
4.  kształcenie i promowanie kadr naukowych;
5.  pełnienie funkcji podmiotu tworzącego dla podmiotów leczniczych;
6.  uczestniczenie w sprawowaniu opieki medycznej na bazie samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, dla których Uniwersytet jest podmiotem tworzącym i we współpracy z innymi podmiotami leczniczymi;
7.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych;
8.  prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;
9.  potwierdzanie efektów uczenia się;
10.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
11.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych;
12.  realizacja zadań na potrzeby obronne państwa, obrony cywilnej i reagowania kryzysowego w myśl obowiązujących przepisów;
13.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie kształcenia i w badaniach naukowych; współpraca z otoczeniem społeczno-gospodarczym w procesie kształcenia oraz realizacji strategii rozwoju Uczelni.

W art. 91 u.s.w., prawodawca wskazał, że działalność uczelni, o której mowa w art. 13 ust. 1 i art. 14 u.s.w. (czyli podstawowa), podlega zwolnieniu z podatku dochodowego, podatku od towarów i usług, podatku od nieruchomości, podatku rolnego, podatku leśnego i podatku od czynności cywilnoprawnych na zasadach określonych w odrębnych ustawach.

Uczelnia publiczna pokrywa koszty swojej działalności z przychodów wskazanych w art. 98 ust. 1 u.s.w., którymi są w szczególności:

1.  dotacje z budżetu państwa, o których mowa w art. 94 ust. 1 pkt 1-6, 8, 9 i 11 oraz art. 94b;
2.  uzyskane z budżetu państwa środki na naukę, o których mowa w ustawie wymienionej w art. 97;
3.  odpłatności za świadczone usługi edukacyjne oraz za kształcenie na studiach i studiach doktoranckich prowadzonych w formach niestacjonarnych, a także za świadczone przez uczelnie artystyczne usługi artystyczne; 3a. opłaty za postępowanie związane z potwierdzeniem efektów uczenia się;
4.  opłaty za postępowanie związane z przyjęciem na studia;
5.  jednorazowe opłaty za wydanie dyplomu, świadectwa oraz innego dokumentu związanego z tokiem studiów;
6.  odpłatności za usługi badawcze i specjalistyczne, specjalistyczne i wysokospecjalistyczne usługi diagnostyczne, rehabilitacyjne lub lecznicze, a także opłaty licencyjne i przychody z działalności kulturalnej;
7.  przychody z działalności gospodarczej;
8.  przychody z udziałów i odsetek;
9.  przychody ze sprzedaży składników własnego mienia oraz z odpłatności za korzystanie z tych składników przez osoby trzecie na podstawie umowy najmu, dzierżawy albo innej umowy;
10.  przychody z tytułu darowizn, dziedziczenia, zapisów oraz ofiarności publicznej;
11.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, niepodlegające zwrotowi;
12.  środki, o których mowa w art. 94 ust. 6; przychody z wynagrodzenia, o którym mowa w art. 86e ust. 2, oraz z części środków przysługujących uczelni z tytułu komercjalizacji dokonanej przez pracowników.

W lipcu 2001 r. Zakład Patomorfologii Uczelni w ramach prowadzonej działalności - na zlecenie szpitala klinicznego (dla którego Wnioskodawca jest podmiotem tworzącym) - przeprowadził badanie patomorfologiczne pobranego od pacjentki materiału biologicznego w postaci tkanek usuniętych podczas zabiegu operacyjnego usunięcia zmian skórnych okolicy piersi prawej. W badaniu wycinka zmiany skórnej pacjentki rozpoznano łagodną zmianę aktywną, podczas gdy była to zmiana złośliwa - czerniak skóry. Pacjentka podjęła leczenie czerniaka z kilkuletnim opóźnieniem, gdy wystąpiły już przerzuty do węzłów chłonnych.

Mimo zastosowanej chemioimmunoterapii i immunoterapii pacjentka zmarła.

W październiku 2015 r. małżonek, dzieci i matka zmarłej pacjentki złożyli do Sądu Okręgowego pozew przeciwko Uczelni na podstawie którego domagali się zadośćuczynienia za przedwczesną śmierć - rekompensaty krzywdy moralnej, a więc krzywdy pozostającej w sferze wewnętrznych przeżyć danej osoby związanych z utratą osoby najbliższej.

W maju 2018 r. zapadły już dwa prawomocne wyroki zasądzające od Uczelni na rzecz dwóch powodów (męża i najstarszej córki) stosowne zadośćuczynienie wraz z odsetkami i zwrot kosztów procesowych. Wnioskodawca dokonał wypłat zasądzonych kwot.

Kolejne dwie sprawy (najmłodszej córki i matki zmarłej pacjentki) nadal są w toku.

Na podstawie art. 446 § 4 k.c., sąd może przyznać najbliższym członkom rodziny zmarłego odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.s.w. \[winno być: art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn zm., dalej: „u.p.d.o.p.)\], wolne od podatku są dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Dochód Uczelni, której celem statutowym jest działalność naukowa i działalność polegająca na kształceniu studentów korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w części przeznaczonej na te cele (art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.). Zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele statutowe (w tym przypadku na działalność naukową i działalność polegającą na kształceniu studentów), w tym także na nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu (art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p.). Jedyne ograniczenie czasowe wydatkowania dochodu podlegającego zwolnieniu dotyczy dochodów klubów sportowych (art. 17 ust. 1 pkt 5a u.p.d.o.p.).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dochód Uczelni powstały w wyniku zakwalifikowania kwot zadośćuczynienia wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie i kosztów procesu zapłaconych przez Wnioskodawcę powodowi oraz koszty wydatków tymczasowo pokrytych przez Skarb Państwa do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku stanowiska Organu, że wypłacone przez Wnioskodawcę kwoty zadośćuczynienia wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie, a także koszty procesu zapłacone powodowi i Skarbowi Państwa nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, dochód powstały z tego tytułu stanowi dochód, który Uczelnia przeznaczy na prowadzenie działalności statutowej i w związku z tym ten dochód korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Ustawodawca w art. 17 ust. 1 updop, zawarł katalog dochodów zwolnionych od opodatkowania. Artykuł ten określa zarówno podmioty uprawnione do korzystania ze zwolnienia, jak również wskazuje przedmioty opodatkowania czyli rodzaje dochodów objętych tym zwolnieniem. Podkreślić przy tym należy, że wszelkie przywileje podatkowe stanowią naruszenie jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz w równości podatkowej, co skutkuje nakazem ich interpretowania w sposób ścisły.

Zgodnie z pkt 4 tej regulacji, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

W myśl art. 17 ust. 1b updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Art. 17 ust. 1e updop, stanowi, że zwolnienie o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, również w przypadku gdy zarządzanie portfelem odbywa się na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1f updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1e, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczany i wydatkowany, bez względu na termin, na cele określone w ust. 1.

Ze wskazanych regulacji wynika, że zwolnienie określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, jest zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,
2.  uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i wydatkowane na ten cel.

Powyższe oznacza, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia zależy nie tylko od przeznaczenia, ale także wydatkowania osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe. Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, sformułowanie „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli podatnik przeznaczy i wydatkuje środki na realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Jeżeli podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, ponoszą wydatki, które nie wypełniają przesłanek wskazanych w art. 15 ust. 1 updop, i tym samym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, ich równowartość wpływa na zwiększenie dochodu. Jeżeli jednak wydatki te były poniesione na cele statutowe, dochód powstały z tego tytułu będzie wolny od podatku. Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno bowiem charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

W przypadku podatników korzystających ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, koszty należy rozpatrywać w sposób szczególny. Stosownie do art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, wszelkie wydatki poniesione przez Uczelnię winny być w pierwszej kolejności przeanalizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Następnie, w przypadku wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, należy rozważyć, czy wydatki te wiążą się z celami statutowymi podatnika. Jeżeli okaże się, że wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów poniesione zostały na cele statutowe (objęte zwolnieniem), ich równowartość będzie wolna od podatku. Natomiast, w przypadku, gdy nie można poniesionych wydatków powiązać bezpośrednio z realizacją celów statutowych Wnioskodawcy, to ich równowartość nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, i wpływa na zwiększenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym wskazał, że na mocy wyroków sądu, jest zobowiązany do wypłaty zadośćuczynień wraz z zasądzonymi odsetkami od tych świadczeń w wyniku uwzględnienia roszczeń najbliższych członków rodziny zmarłej poszkodowanej, jak również jest obciążany kosztami procesów przyznającymi te świadczenia, czyli konsekwencjami przegranych spraw z zakresu prawa cywilnego.

W interpretacji z 15 listopada 2018 r. znak: KDIB1-3.4010.455.2018.1.APO Organ stwierdził, że przedmiotowe wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Należy zatem stwierdzić, że przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop, może być dochód, w którym nie uwzględniono, jako koszty uzyskania przychodów, powyższych wydatków. Wydatki te wpływają na zwiększenie osiągniętego dochodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochód ten jednocześnie nie jest wolny od podatku, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 17 ust. 1b updop, bowiem wydatki poniesione na uregulowanie zasądzonych wyrokiem sądu zadośćuczynień oraz odsetek od tych świadczeń jak również koszty procesów ponoszonych przez Wnioskodawcę wskutek uwzględnienia ww. roszczeń najbliższych członków rodziny zmarłej, będących konsekwencją przegranych spraw z zakresu prawa cywilnego, nie są ponoszone na realizację celów statutowych jakim jest kształcenie studentów. Wydatki te, jak wskazano powyżej, są konsekwencją uwzględnienia roszczeń najbliższych członków rodziny zmarłej poszkodowanej będących następstwem popełnionego przez Uczelnię błędu przy badaniu patomorfologicznym skutkującego śmiercią poszkodowanej a zatem, dochody przeznaczone na uregulowanie tych świadczeń zostały poniesione w celu rekompensaty najbliższym członkom rodziny błędnych działań Wnioskodawcy i nie można ich uznać za bezpośrednio powiązane z realizacją celów statutowych Wnioskodawcy.

Reasumując, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na uregulowanie zasądzonych wyrokiem sądu świadczeń w postaci zadośćuczynienia oraz odsetek od tych świadczeń jak również koszty procesów ponoszonych przez Wnioskodawcę wskutek uwzględnienia roszczeń najbliższych członków rodziny zmarłej poszkodowanej są konsekwencją przegranych spraw z zakresu prawa cywilnego i nie zostały poniesione na ustawowo określone cele korzystające ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.