Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1043/09-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-03
Teza: Mając na uwadze okoliczności stanu faktycznego, T wnosi o rozstrzygnięcie, czy zgodnie z brzemieniem przepisu art. 28 ust. 6 w związku z art. 28 ust. 5 in fine, Ustawy o VAT, miejscem świadczenia opisanej w stanie faktycznym usługi pośrednictwa nabywanej przez Spółkę, jest terytorium Austrii, tj. państwa członkowskiego, które wydało Spółce (usługobiorcy) numer identyfikacyjny dla celów podatku od wartości dodanej podawany dla tej transakcji?
Słowa kluczowe: kontrahent-kontrahent zagraniczny; usługi-usługi pośrednictwa; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2009r. (data wpływu 28 września 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług pośrednictwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2009r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług pośrednictwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

T (dalej jako; „T”, „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zaznacza, że niniejszy wniosek dotyczy sposobu opodatkowania usługi pośrednictwa, świadczonej przez kontrahenta Spółki na jej rzecz. Dotychczas kontrahent dokumentował świadczenie usługi pośrednictwa wystawiając faktury VAT, gdzie usługa ta była opodatkowana według podstawowej stawki VAT w wysokości 22%. W związku z powyższym, w dniu 30 czerwca 2009 r. (data wpłynięcia wniosku do organu podatkowego) T wystąpił z wnioskami o zwrot podatku VAT zapłaconego w fakturach od kontrahenta, wystawionych w 2008 i 2009 r. w trybie Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom z dnia 23 kwietnia 2004 (Dz. U. Nr 89, poz. 851 z późn. zm.). Niemniej jednak, niniejszy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji dotyczy jedynie sposobu opodatkowania VAT usługi opisanej w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i w tym też kontekście nie ma związku z procedurą nakierowaną na uzyskanie zwrotu VAT przez T. Mając to na uwadze, T oświadcza, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Stan faktyczny

T w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej obsługuje tzw. giełdę transportową tj. platformę, dzięki której (i) podmioty zajmujące się świadczeniem usług transportowych mogą zamieszczać informacje na temat świadczonych przez nie usług, jak również (ii) podmioty chcące skorzystać z usług transportowych mogą uzyskać informacje na temat podmiotów świadczących usługi transportowe oraz warunków, na jakich usługi te są świadczone.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Austrii. T nie posiada na terenie Polski odpowiedniego zaplecza infrastrukturalnego, jak również personelu niezbędnego do wykonywania prowadzonej działalności w zakresie sprzedaży usług giełdy transportowej.

Ze względu na powyższe, wnioskodawca był zainteresowany znalezieniem kontrahenta, który podjąłby się zdobywania dla Wnioskodawcy klientów na świadczone przez niego usługi giełdy transportowej. Kontrahent miałby wykonywać czynności w zakresie pośrednictwa przy sprzedaży usług giełdy transportowej.

W konsekwencji, Wnioskodawca zawarł z wybranym kontrahentem umowę w ramach, której kontrahent podjął się wykonywania szerokiego wachlarza czynności związanych z pośredniczeniem przy sprzedaży usług Wnioskodawcy (tj. usług giełdy transportowej). Przedmiotowe czynności były podejmowane i wykonywane przez kontrahenta Wnioskodawcy w obszarze:

*   identyfikacji poszczególnych kategorii klientów oraz indywidualnych klientów giełdy transportowej;

*   zdobywania dla Wnioskodawcy klientów na świadczone przez Wnioskodawcę usługi giełdy transportowej;

*   nawiązywania kontaktu z potencjalnymi klientami giełdy transportowej m.in. za pośrednictwem telefonu; udzielania potencjalnym klientom giełdy informacji:

*   dotyczących ogólnej i zindywidualizowanej oferty giełdy transportowej;
*   o zasadach działalności giełdy transportowej;
*   w zakresie korzyści płynących z korzystania z usług giełdy;
*   o ogólnych warunkach umów dotyczących korzystania z usług giełdy transportowej; pośrednictwa w zawieraniu umów (i zawierania umów w imieniu Wnioskodawcy) w zakresie świadczenia usług oferowanych przez giełdę transportową z podmiotami zainteresowanymi korzystaniem z giełdy transportowej.

Czynności te składają się na jedną kompleksową usługę, w związku ze świadczeniem której kontrahent Spółki wystawia na rzecz Spółki faktury VAT, stosując 22% stawkę podatku oraz wskazując numer identyfikacyjny dla celów podatku od towarów i usług (dalej; „podatku VAT”) wydany dla Spółki przez właściwe władze podatkowe w Austrii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając na uwadze okoliczności stanu faktycznego, T wnosi o rozstrzygnięcie, czy zgodnie z brzemieniem przepisu art. 28 ust. 6 w związku z art. 28 ust. 5 in fine, Ustawy o VAT, miejscem świadczenia opisanej w stanie faktycznym usługi pośrednictwa nabywanej przez Spółkę, jest terytorium Austrii, tj. państwa członkowskiego, które wydało Spółce (usługobiorcy) numer identyfikacyjny dla celów podatku od wartości dodanej podawany dla tej transakcji?

Zdaniem wnioskodawcy:

Na podstawie art. 28 ust. 6 w związku z art. 28 ust. 5 in fine ustawy o VAT, miejscem świadczenia opisanej w stanie faktycznym usługi pośrednictwa jest terytorium pastwa członkowskiego, które wydało Spółce (usługobiorcy) numer identyfikacyjny dla celów podatku od wartości dodanej podawany dla tej transakcji.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Poniżej Spółka szczegółowo przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska w zakresie uznania, że miejscem świadczenia usługi nabywanej przez T jest Austria, zgodnie z przepisem art. 28 ust. 6 Ustawy o VAT.

Usługa nabywana przez T jako usługa pośrednictwa

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej usług pośrednictwa. W konsekwencji, w celu ustalenia natury, charakteru i zakresu przedmiotowej usługi niezbędne jest posiłkowanie się ogólnie przyjętym rozumieniem pojęcia „pośrednictwo”.

Zgodnie z definicją słownikową, pośrednictwem jest „działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; występowanie w roli łącznika lub rozjemcy” (Słownik Języka Polskiego pod redakcją m.in. Mieczysława Szymczaka, Tom II (L-P), Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1995, s. 814).

Niewątpliwie, usługa świadczona przez kontrahenta na rzecz T sprowadza się w swojej istocie do doprowadzenia do porozumienia między stronami, tj. T z jednej strony jako podmiotu świadczącego usługę giełdy transportowej na terytorium Polski oraz potencjalnymi klientami T chcącymi skorzystać z giełdy transportowej. Kontrahent ma również za zadanie, na podstawie stosownego pełnomocnictwa, zawierać w imieniu T umowy o świadczenie usług związanych z giełdą transportową. Te czynności stanowią zasadniczy element kompleksowej usługi świadczonej przez kontrahenta i decydują o nadaniu całej usłudze charakteru usługi pośrednictwa.

W tym kontekście, wszelkiego rodzaju czynności pomocnicze polegające na wypełnianiu przez kontrahenta obowiązków informacyjnych względem potencjalnych klientów T, jak również ich identyfikację i nawiązywanie z nimi kontaktu, stanowią elementy kompleksowej usługi pośrednictwa. Czynności te, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinny być sztucznie wyodrębniane dla celów opodatkowania VAT, jako że samoistnie (tj. w oderwaniu od kontekstu pośredniczenia w zawieraniu umów na świadczenie usług oferowanych przez giełdę transportową) nie miałyby sensu oraz nie stanowiłby wartości ekonomicznej dla nabywcy usługi (tu: T).

Podsumowując, w przekonaniu Spółki usługa świadczona na jej rzecz przez kontrahenta jest usługą pośrednictwa. W konsekwencji, w zakresie sposobu jej opodatkowania podatkiem VAT, zastosowanie powinny znaleźć odpowiednie przepisy Ustawy o VAT regulujące materię usług pośrednictwa.

W tym miejscu Spółka wskazuje, że w celu ustalenia charakteru i natury nabywanej usługi, wystąpiła do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej jako: „WUS”) z wnioskiem o wydanie opinii statystycznej względem przedmiotowej usługi. W odpowiedzi, na rzecz Spółki została wydana opinia statystyczna z dnia 12 sierpnia 2009 r. (nr \`(...)\`\`(...)\`..), zgodnie z którą WUS uznał że:

*   usługa opisana we wniosku do WUS (tożsama z opisem w niniejszym wniosku), polegająca m.in. na: czynnościach związanych z identyfikacją poszczególnych kategorii klientów oraz klientów indywidualnych, zdobywanie klientów dla wnioskodawcy, nawiązywanie kontaktów z potencjalnymi klientami, udzielanie klientom informacji o działaniu giełdy, pośrednictwo w zawieraniu umów mieszczą się w grupowaniu PKWiU 74.84.14-00.00 „Usługi pośrednictwa komercyjnego oraz szacowania wartości z wyjątkiem wyceny nieruchomości i wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych” według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (zwanej dalej: „PKWiU z 1997 r.”). Kopia wniosku skierowanego do WUS wraz z kopią doręczonej opinii w załączeniu do niniejszego wniosku;

*   wszystkie czynności wymienione we wniosku powinny być traktowane jako elementy jednej kompleksowej usługi zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji usług według PKWiU.

W tym miejscu Spółka pragnie wskazać, iż zgodnie z § 3 obecnie obowiązującego Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, do celów m.in. opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2009 r., stosuje się PKWiU z 1997 r.

Miejsce świadczenia usługi pośrednictwa według Ustawy o VAT

Zgodnie z ogólną zasadą która znajduje wyraz w brzmieniu przepisu art. 27 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności.

Od wskazanej zasady istnieje szereg wyjątków, m.in. w odniesieniu do (i) usług związanych z nieruchomościami, (ii) usług transportowych czy (iii) usług wymienionych w art. 27 ust. 2 pkt 3 (np. usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki itp.), (iv) tzw. usług niematerialnych, których katalog został wskazany w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT.

W odniesieniu do usług pośrednictwa polski ustawodawca przewidział następujące reguły rządzące ustalaniem miejsca świadczenia tych usług:

1.  w przypadku usług pośrednictwa związanych z nieruchomościami – miejsce położenia nieruchomości (art. 27 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT);
2.  w przypadku usług agentów, pośredników działających w imieniu i na rzecz innej osoby, jeżeli uczestniczą w zapewnieniu świadczenia usług wymienionych w art. 27 ust. 4 pkt 1 – 10 (gównie usług niemateriaInych) – miejsce siedziby usługobiorcy (art. 27 ust. 4 pkt 11 Ustawy o VAT);
3.  w przypadku usług pośrednictwa związanych bezpośrednio z wewnątrzwspólnotowymi usługami transportu towarów miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna (art. 28 ust. 5 pkt 1 Ustawy o VAT);
4.  w przypadku pośrednictwa związanego bezpośrednio z usługami pomocniczymi do usług transportowych (załadunek, rozładunek, przeładunek i podobne czynności) – miejsce świadczenia usługi, z którą związana jest usługa pośrednictwa (art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. a Ustawy o VAT);
5.  w przypadku pośrednictwa związanego z innymi usługami niż usługi wewnątrzwspólnotowego transportu towarów i usługi pomocnicze do usług transportowych – miejsce świadczenia usługi, z którą związana jest usługa pośrednictwa (art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b Ustawy o VAT);
6.  w przypadku pośrednictwa związanego z dostawą towarów – miejsce dokonania dostawy towarów (art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c Ustawy o VAT).

Niezależnie od powyższych regulacji, jak stanowi przepis art. 28 ust. 5 Ustawy o VAT in fine, miejsce świadczenia usług pośrednictwa, o których mowa powyżej w pkt c, d, e i f powinno być determinowane z zastrzeżeniem przepisu art. 28 ust. 6 Ustawy o VAT.

Przepis art. 28 ust. 6 Ustawy o VAT stanowi, że:

„W przypadku gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 (art. 28 – przyp. Wnioskodawcy) ma miejsce świadczenia usługa, miejsce świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.”

Dokonując wykładni przepisu art. 28 ust. 6 w związku z art. 28 ust. 5 in fine należy, zdaniem Spółki, stwierdzić, że miejsce świadczenia usług pośrednictwa wymienionych w art. 28 Ust. 5 (pkt c, d, e i f powyżej), powinno być każdorazowo ustalane w następujący sposób:

*   według zasad przewidzianych w przepisach art. 28 ust. 5 pkt 1 (miejsce rozpoczęcia transportu towarów), art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. a i Iit. b (miejsce świadczenia usługi, z którą jest związana usługa pośrednictwa), art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c (miejsce dokonania dostawy towarów), chyba że

*   nabywca usługi pośrednictwa podał dla tej czynności świadczącemu usługę pośrednictwa numer VAT uzyskany w innym państwie członkowskim niż państwo, gdzie ma miejsce świadczenia usługa pośrednictwa według zasad określonych w treści art. 28 ust. 5 Ustawy o VAT – wtedy miejscem świadczenia usługi pośrednictwa jest państwo członkowskie, które wydało nabywcy usługi numer VAT podany przez nabywcę usługi dla czynności pośrednictwa.

Tym samym, przepis art. 28 ust. 6 należy traktować jako lex specialis w odniesieniu do przepisu art. 28 ust. 5. Świadczy o tym m.in. użycie przez ustawodawcę sformułowania „z zastrzeżeniem ustępu 6” w treści przepisu art. 28 ust. 5 Ustawy o VAT.

Na podstawie przepisu art. 28 ust. 6, jeżeli zostaną spełnione przesłanki określone w treści tego przepisu, miejscem świadczenia usługi pośrednictwa będzie państwo członkowskie, które wydało nabywcy usługi numer VAT podany dla tej transakcji.

Przekładając powyższe rozważania na przypadek Spółki stwierdzić należy, że usługa pośrednictwa świadczona przez kontrahenta na rzecz T jest związana z usługą giełdy transportowej świadczonej przez T w Polsce. Tym samym, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca nabywa usługę pośrednictwa, o której jest mowa w art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b Ustawy o VAT (związaną z usługami innymi niż wewnątrzwspólnotowy transport towarów lub usługi pomocnicze do transportu towarów).

W konsekwencji, miejscem świadczenia usługi pośrednictwa świadczonej przez kontrahenta na rzecz T, co do zasady, powinno być miejsce świadczenia usługi głównej, z którą pośrednictwo jest związane (tu: Polska). Niemniej jednak, mając na względzie:

*   po pierwsze – brzmienie przepisu art. 28 ust. 6 w związku z art. 28 ust. 5 in fine,

*   po drugie – że w okolicznościach stanu faktycznego T podało kontrahentowi dla usługi pośrednictwa numer VAT nadany przez właściwe władze podatkowe w Austrii, a więc innego państwa członkowskiego niż państwo świadczenia usługi pośrednictwa zgodnie z zasadami określonymi w przepisie art. 28 ust. 5, miejscem świadczenia usługi pośrednictwa świadczonej przez kontrahenta na rzecz T powinno być terytorium Austrii.

Spółka pragnie wskazać, iż podobne stanowisko do prezentowanego przez Spółkę we wniosku, w odniesieniu do określenia miejsca świadczenia usług pośrednictwa, zostało przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 1 stycznia 2008r. (sygn. ITPP2/443-83/07/EŁ).

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, iż podobna sprawa była również przedmiotem postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanego przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Tarnowie z dnia 28 maja 2007r. (sygn. PP/005-8/07). W przedmiotowym postanowieniu, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T, wskazał w szczególności, iż „Z przedłożonego pisma wynika, iż świadczone przez Panią usługi pośrednictwa, polegające na znajdowaniu osób do pracy, są bezpośrednio związane z wykonywaną przez te osoby pracą na terytorium Niemiec. W związku z tym miejsce świadczenia usług pośrednictwa reguluje art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto w swoim piśmie wyjaśnia Pani, iż firma na rzecz której wykonywane są usługi pośrednictwa jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, zatem posiada numer, pod którym jest zidentyfikowana na potrzeby tego podatku na terytorium Niemiec. W związku z powyższym miejsce świadczenia wykonywanej przez Panią usługi określić należy na podstawie art. 28 ust. 5 pkt 2 Iit. b lub art. 28 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. (\`(...)\`).”

Mając na uwadze powyższą Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.