Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.8.2017.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-25
Teza: w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z transakcją sprzedaży pawilonu, którego budowa została sfinansowana wkładem budowlanym
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; fundusz; lokal-lokal użytkowy; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; środek-środek trwały-nieumorzona część środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 marca 2017 r. (data wpływu do Krajowej Informacji Skarbowej w Bielsku-Białej 28 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z transakcją sprzedaży pawilonu, którego budowa została sfinansowana wkładem budowlanym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2017 r wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej w Bielsku-Białej ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z transakcją sprzedaży pawilonu, którego budowa została sfinansowana wkładem budowlanym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 1990 r. Spółdzielnia Budowlano - Mieszkaniowa będąca Wnioskodawcą (dalej: Spółdzielnia) zawarła umowę z P., w której zobowiązała się do wybudowania pawilonu handlowego (dalej: Pawilon). P. przekazało środki finansowe (wkład budowlany) na inwestycję, a Spółdzielnia wybudowała i przekazała w użytkowanie pawilon P. w dniu 1 kwietnia 1992 r.

Spółdzielnia zaliczyła pawilon do środków trwałych. Ze względu na sfinansowanie jego budowy wkładem budowlanym, spółdzielnia przyjęła, że budynek podlega umorzeniu w ciężar wkładu, czyli nie jest amortyzowany zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.

W 2016 r. Spółdzielnia dokonała sprzedaży przedmiotowego Pawilonu podmiotowi trzeciemu

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

W jakiej wysokości należy rozpoznać koszt uzyskania przychodu w związku z transakcją sprzedaży Pawilonu opisaną w stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt uzyskania przychodu w związku z transakcją sprzedaży Pawilonu opisaną w stanie faktycznym należy rozpoznać w wysokości nieumorzonej wartości Pawilonu ustalonej na dzień jego sprzedaży.

Spółdzielnie mieszkaniowe podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o CIT. Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania jest - co do zasady - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. 1 ustawy). Dochód ten stanowi natomiast osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2).

Wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi (art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT).

Należy więc stwierdzić, że zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody spółdzielni mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów. Mając na uwadze stanowisko Ministra Finansów wyrażone w interpretacji ogólnej z dnia 05.03.2008 r. (znak DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82), Pawilonu będącego przedmiotem umowy sprzedaży nie można zaliczyć do zasobów mieszkaniowych Spółdzielni, a więc jego sprzedaż została opodatkowana na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Bezspornym w niniejszej sprawie jest fakt, że pawilon handlowy, który Spółdzielnia sprzedała jest jej środkiem trwałym. Budynek stanowi bowiem własność Spółdzielni, został wytworzony we własnym zakresie, jest kompletny i zdatny do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok i wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Pawilon będący przedmiotem transakcji został sfinansowany wkładem budowlanym. Zasadnicze fundusze własne tworzone w spółdzielni mieszkaniowej na mocy stosowanego - w oparciu o art. 1 ust.7 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych - art. 78 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r.

Prawo spółdzielcze - stanowią:

*   fundusz udziałowy powstający z wpłat udziałów członkowskich, odpisów na udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach;
*   fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego, części nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach.

Spółdzielnia tworzy również inne fundusze własne przewidziane w odrębnych przepisach oraz w jej statucie (art. 78 § 2 Prawa spółdzielczego). Należy do nich między innymi fundusz remontowy (art. 6 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) oraz fundusz wkładów budowlanych, na który składają się wpłaty wnoszone przez członków spółdzielni na budowę lokali mieszkalnych lub innych, które mają im przysługiwać na warunkach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu lub prawa własności lokalu.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wartość środków trwałych finansowanych bezpośrednio z funduszu udziałowego lub wkładów mieszkaniowych i budowlanych nie zwiększa funduszu zasobowego, a umorzenie wartości tych środków trwałych obciąża odpowiednio fundusz udziałowy lub wkłady mieszkaniowe i budowlane. Umorzenie w przedmiotowej sprawie dokonywane jest raz w roku. Ze względu na odnoszenie umorzenia w ciężar wkładu budowlanego, Pawilon nie podlega amortyzacji w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, koszt uzyskania przychodu w związku z transakcją sprzedaży Pawilonu opisaną w stanie faktycznym należy - zdaniem Wnioskodawcy - rozpoznać w wysokości nieumorzonej wartości Pawilonu ustalonej na dzień jego sprzedaży

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Treść art. 15 ust. 6 ww. ustawy stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednocześnie ustawodawca uznał, iż zgodnie z art. 16c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlegają: budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno - wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe.

W tym miejscu wskazać należy, iż pod pojęciem „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

1.  znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, spółdzielni mieszkaniowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno - remontowe,
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak np.: zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi i przewody sieci wodociągowo - kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Powyższe oznacza, że nie podlegają amortyzacji te lokale użytkowe, które zostały zaliczone do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych.

Natomiast lokale użytkowe, które nie wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych spółdzielni nie mieszczą się w dyspozycji art. 16c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli nie zostały przez ustawodawcę wyłączone z amortyzacji.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`).

Zgodnie z dyspozycją przywołanego art. 16 ust. 1 pkt 1 wydatki na nabycie, wytworzenie we własnym zakresie i ulepszenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszt podatkowy w momencie uzyskania przychodu z tytułu ich zbycia w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych.

Powyższe oznacza, że w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wartość niezamortyzowaną, która jest wartością początkową pomniejszoną o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne (stanowiące i niestanowiące kosztów uzyskania przychodów).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, Spółdzielnia Budowlano - Mieszkaniowa (dalej: Spółdzielnia) zawarła umowę z P., w której zobowiązała się do wybudowania pawilonu handlowego (dalej: Pawilon). P. przekazało środki finansowe (wkład budowlany) na inwestycję, a Spółdzielnia wybudowała i przekazała w użytkowanie pawilon P. w dniu 1 kwietnia 1992 r.

Spółdzielnia zaliczyła pawilon do środków trwałych. Ze względu na sfinansowanie jego budowy wkładem budowlanym, spółdzielnia przyjęła, że budynek podlega umorzeniu w ciężar wkładu, czyli nie jest amortyzowany zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.

W 2016 r. Spółdzielnia dokonała sprzedaży przedmiotowego Pawilonu podmiotowi trzeciemu.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy i przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wartość nieumorzona środka trwałego w momencie sprzedaży stanowi koszt uzyskania przychodu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy jednocześnie nadmienić, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga tylko w zakresie objętym pytaniem Wnioskodawcy tj. kwestii rozpoznania kosztów uzyskania przychodów dla transakcji sprzedaży opisanej we wniosku i odnosi się ściśle do przedstawionego we wniosku stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego tego pytania. Stąd też nie jest przedmiotem interpretacji kwestia amortyzacji przedmiotowego środka trwałego i możliwości rozpoznania w kosztach uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych, gdyż nie to było przedmiotem pytania i przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.