Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.79.2020.4.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-03
Teza: Czy, jeżeli planowana Transakcja w zakresie działki nr (…) oraz nr (…) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług, Transakcja ta w tej części nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 marca 2020 r. (data wpływu – 13 marca 2020 r.), uzupełnionym 29 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 07 maja 2020 r. znak: 0113-KDIPT1-2-1.4012.186.2020.2.KT oraz 0111-KDIB2-3.4014.79.2020.3.ASZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 29 maja 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada siedzibę i miejsce działalności gospodarczej w Polsce oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność inwestycyjną i deweloperską w zakresie nieruchomości.

Wnioskodawca planuje dokonać nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej (…), jednostka ewidencyjna nr (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta (…). Nieruchomość obejmuje działki ewidencyjne nr (…) o pow. 0.7505 ha oraz (…) o pow. 10.56 ha (dalej: „Grunt”, „Działki”).

Aktualnie naniesieniami znajdującymi się na Działkach jest kanalizacja sanitarna oraz jezdnia z gruntu naturalnego nieposiadająca statusu drogi (znajdujące się na działce nr (…)), jezdnia utwardzona-kamienna nieposiadająca statusu drogi (znajdujące się na działce nr (…)) jak również napowietrzna linia energetyczna, kanalizacja sanitarna, rów melioracyjny (mający charakter naturalny, tj. niestanowiący budowli w rozumieniu prawa budowlanego), teletechnika, sieć energetyczna (dalej łącznie: „Infrastruktura”). Infrastruktura stanowi obiekty infrastruktury technicznej dla oczyszczalni ścieków zlokalizowanej na działce nr (…) (działka ta nie będzie przedmiotem nabycia). Infrastruktura (poza jezdnią utwardzoną-kamienną) znajdująca się na Działkach nie stanowi własności Sprzedawcy. Kanalizacja znajdująca się na działkach stanowi infrastrukturę miejską, z kolei linie i sieci energetyczne stanowią własność dostawców usług energetycznych i teletechniki. Jedynie jezdnia utwardzona-kamienna stanowi własność Sprzedawcy.

Obecnym użytkownikiem wieczystym Gruntu jest Instytut (…) (dalej: „Sprzedawca”). Sprzedawca posiada siedzibę w Polsce i miejsce działalności gospodarczej w Polsce oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym badania i prace rozwojowe, obejmujące hodowlę wszystkich gatunków zwierząt gospodarskich, produkcję bezpiecznej żywności w warunkach przyjaznych dla zwierząt i środowiska przyrodniczego, a także wykorzystywanie zwierząt gospodarskich dla celów biomedycznych.

Działki zostały oddane Sprzedawcy w wieczyste użytkowanie od dnia 11 marca 1991 r. do dnia 11 marca 2090 r. Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z ówcześnie obowiązującą ustawą z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50, ze zm.) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Zarówno Grunt, jak i Infrastruktura nie były i nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Dla Gruntu obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”) zawarty w uchwale Rady Gminy z dnia 15 czerwca 2012 r. Na podstawie MPZP:

*   Działka nr (…) ujęta jest w terenach obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej;
*   Działka nr (…) z jezdnią utwardzaną-kamienną w części ujęta jest w terenach zabudowy usługowej, a w części ujęta jest w terenach lasów i zalesień.

Warto podkreślić, że w odniesieniu do części Działki nr (…) ujętej jako tereny lasów i zalesień, zgodnie z ww. MPZP dopuszcza się możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń, a w szczególności budynków, budowli i urządzeń związanych z gospodarką leśną oraz sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej.

Grunt został udostępniony przez Sprzedawcę w całości Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością („Dzierżawca”) na podstawie umowy dzierżawy z dnia 3 kwietnia 2002 r. podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która wykorzystywała go jako użytki zielone. Umowa została zawarta na okres do dnia 31 grudnia 2025 r., Spółka wykorzystywała go do prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Umowa dzierżawy zostanie wypowiedziana przed transakcją sprzedaży przedmiotowego Gruntu i na dzień sprzedaży nie będą one podlegały dzierżawie.

W ramach transakcji objętej wnioskiem, Wnioskodawca planuje nabyć za wynagrodzeniem od Sprzedawcy prawo użytkowania wieczystego Gruntu (dalej: „Nieruchomość”). Przedmiotem nabycia nie będą w szczególności prawa i obowiązki wynikające z żadnego rodzaju umów (np. najmu, gdyż na moment nabycia Grunt nie będzie przedmiotem najmu, czy też innych umów związanych z bieżącą obsługą), czy też inne składniki majątku Sprzedawcy.

Po dokonaniu nabycia, Wnioskodawca planuje wykorzystać Grunt do budowy dwóch hal magazynowych wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą (dalej: „Inwestycja”). Jako, że Infrastruktura stanowi obiekty infrastruktury technicznej dla oczyszczalni ścieków zlokalizowanej na działce nr (…) to Wnioskodawca, na chwilę obecną, nie planuje jej poddawać rozbiórce. Niemniej decyzja ta nie jest na ten moment ostateczna i może ulec zmianie w przyszłości, jednak już po nabyciu Działek.

Obecnie, jak i na moment dokonania nabycia, Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zawierając przedmiotową transakcję nabycia Wnioskodawca działać będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na budowie powierzchni magazynowych i ich wynajmie (tj. działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%). Wnioskodawca nie wyklucza również zbycia w przyszłości zrealizowanej na Gruncie Inwestycji.

Wnioskodawca jak i Sprzedawca planują złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 10-11 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży Działki (…).

Sprzedawca i Wnioskodawca planują sfinalizować Transakcję sprzedaży przedmiotowych Działek wraz z Infrastrukturą w IV kwartale 2020 r. (dalej: „Transakcja”).

Organ zaznacza, że przywołując za Wnioskodawcą treść opisu zdarzenia przyszłego pominięto tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy, jeżeli planowana Transakcja w zakresie działki nr (…) oraz nr (…) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług, Transakcja ta w tej części nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana Transakcja w zakresie, w jakim będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W opinii Wnioskodawcy, transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zamiany w zakresie, w jakim są opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy, do przedmiotowej Transakcji nie będzie miał zastosowania wyjątek z art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W przedmiotowej sprawie dojdzie bowiem do faktycznego opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tj. Transakcja dostawy Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze oraz fakt, że zbycie Nieruchomości w powyżej wskazanym zakresie będzie podlegało przepisom ustawy o podatku od towarów i usług oraz będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług i nie będzie podlegać zwolnieniu z ww. podatku, Transakcja obejmująca sprzedaż Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 25 czerwca 2020 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.186.2020.3.KT.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od Sprzedawcy prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej. Nieruchomość obejmuje dwie Działki. Infrastruktura (poza jezdnią utwardzoną-kamienną) znajdująca się na Działkach nie stanowi własności Sprzedawcy. Kanalizacja znajdująca się na Działkach stanowi infrastrukturę miejską, z kolei linie i sieci energetyczne stanowią własność dostawców usług energetycznych i teletechniki. Wnioskodawca i Sprzedawca planują sfinalizować Transakcję sprzedaży przedmiotowych Działek wraz z Infrastrukturą w IV kwartale 2020 r.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek przedmiotem interpretacji jest zapytanie Wnioskodawcy dotyczące opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisana we wniosku Transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną wydaną 25 czerwca 2020 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.186.2020.3.KT, w której wskazano, że:

*   kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu;
*   przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych;
*   w sytuacji, gdy Strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, dostawa budowli znajdującej się na działce nr (…), będącej w użytkowaniu wieczystym (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku od towarów i usług;
*   sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr (…), na której posadowiona jest budowla będąca własnością podmiotu trzeciego będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

A zatem, skoro omawiana Transakcja w zakresie działki nr (…) oraz (…) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (bo mimo prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy działki (…), Strony transakcji z tego zwolnienia zrezygnują), to ww. umowa sprzedaży Nieruchomości zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Umowa sprzedaży nie będzie więc podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy sprzedaży Nieruchomości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowana Transakcja w zakresie w jakim będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie podlegała zwolnieniu, w tej części nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.