Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-30/11/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-05
Teza: Kiedy powinny zostać rozpoznane, jako koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „PDOP") koszty z tytułu usług wynikających z Umowy, w przypadku otrzymania przez Spółkę jednej faktury zakupowej wystawionej 31 grudnia 2010 r. dotyczącej usług wyświadczonych w latach 2008-2010; tzn. czy przedmiotowe koszty powinny stanowić koszty uzyskania przychodów w całości, w roku podatkowym 2010 czy też powinny zostać alokowane proporcjonalnie do lat podatkowych 2008-2010?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-poniesienie kosztów w czasie; koszt-potrącalność kosztów; rezerwy; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenia międzyokresowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 14 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z zawartej umowy w przypadku otrzymania jednej faktury wystawionej za lata 2008-2010 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z zawartej umowy w przypadku otrzymania jednej faktury wystawionej za lata 2008-2010.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 04 marca 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-30/10/AP IBPBI/2/423-52/10/CzP wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 14 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja dystrybutorów wody i osuszaczy powietrza.

Od 2008 r. Spółka jest stroną Umowy o świadczenie usług zarządzania i wsparcia technicznego (dalej: „Umowa”) zawartej z B. Przedmiotowa Umowa weszła w życie z dniem 1 stycznia 2008 r. i obowiązuje do końca 2010 r. Na jej mocy Spółka nabywa usługi wsparcia marketingu, wsparcia działu sprzedaży i obsługi klienta, usługi zarządzania, a także usługi wsparcia obejmujące finanse, dział technologiczny oraz usługi informatyczne. Nabywane usługi wpływają na zwiększenie efektywności bieżącej działalności Spółki oraz przyczyniają się w sposób pośredni do generowania większych zysków.

W związku z przywołaną Umową Spółka zostanie obciążona kosztami nabywanych usług na koniec jej obowiązywania – B. w dniu 31 grudnia 2010 r. wystawiła na Spółkę jedną fakturę za cały okres świadczenia ww. usług, tj. za lata 2008-2010.

Przez okres obowiązywania Umowy, Spółka nie rozpoznawała w związku z nią dla celów podatku dochodowego, żadnych kosztów uzyskania przychodów. W księgach rachunkowych Spółki, wydatki wynikające z przedmiotowej Umowy, ujmowane były jako rezerwy zawiązywane dla poszczególnych lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy powinny zostać rozpoznane, jako koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „PDOP") koszty z tytułu usług wynikających z Umowy, w przypadku otrzymania przez Spółkę jednej faktury zakupowej wystawionej 31 grudnia 2010 r. dotyczącej usług wyświadczonych w latach 2008-2010; tzn. czy przedmiotowe koszty powinny stanowić koszty uzyskania przychodów w całości, w roku podatkowym 2010 czy też powinny zostać alokowane proporcjonalnie do lat podatkowych 2008-2010?

Zdaniem Spółki, nabywane przez Spółkę usługi zarządzania oraz wsparcia technicznego, jako koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów i zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie stanowiąc jednocześnie kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej; „ustawa o PDOP”), należy uznać za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP.

Moment rozpoznania tych kosztów, jako kosztów uzyskania przychodów będzie zależał od zakwalifikowania ich na gruncie ustawy o PDOP do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami bądź do kosztów innych, niż bezpośrednio związanych z przychodami, tj. kosztów pośrednich.

Zdaniem Spółki, nabyte usługi, w tym w szczególności usługi zarządzania i wsparcia technicznego, wpływają na całokształt działalności Spółki, a nie na konkretne przychody powstałe w poszczególnych okresach danego roku podatkowego. Konsekwentnie, koszty takie nie będą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, dla których moment potrącalności został określony w art. 15 ust. 4-4c ustawy o PDOP. Uznając zatem, iż przedmiotowe koszty należy traktować jako koszty pośrednie, dla określenia momentu ich potrącalności podstawowe znaczenie będzie miała norma prawna wynikająca z art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP.

Zgodnie z przywołanym przepisem koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ustawodawca zdefiniował także w art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP dzień poniesienia kosztu. Za dzień ten uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W przypadku Spółki, koszty wynikające z Umowy, dla celów rachunkowych ujmowane były jako rezerwy. Z kolei przedmiotowa faktura wystawiona została z datą 31 grudnia 2010 r. i dotyczyć będzie całego okresu obowiązywania Umowy. Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że całość kosztów wynikających z przedmiotowej faktury powinna zostać rozpoznana jako koszty uzyskania przychodów roku podatkowego 2010.

Spółka przedstawia następujące argumenty przemawiające za takim rozpoznaniem zafakturowanych kosztów:

1.  Z literalnego brzemienia art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP wynika, że dniem poniesienia kosztu będzie w związku z Umową dzień, na który ujęto go w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury. A contrario, ujęcie przedmiotowego kosztu, jako rezerwy dla celów rachunkowych (a zatem jako tzw. koszt niepodatkowy) powinno pozostawać bez wpływu na dokonane rozliczenie podatkowe.
2.  Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, jeżeli koszty pośrednie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, rozpoznawać je jako koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zastosowanie tego przepisu w przypadku dokonywania rozliczeń „z dołu” powodowałoby, że podatnik byłby uprawiony do zaliczenia w koszty podatkowe wyłącznie tej części ponoszonych kosztów, które dotyczyłyby ostatniego roku danego okresu. Z kolei pozostała część kosztów powinna wówczas zostać rozpoznana, jako koszty niestanowiące kosztów podatkowych. W opinii Spółki taka interpretacja przywołanego przepisu wydaje się całkowicie nieuzasadniona. W szczególności omawiane koszty nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu kosztów niepodatkowych zdefiniowanych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Z kolei zdaniem Spółki, sam sposób ujęcia danych kosztów nie może determinować możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.
3.  W przypadku otrzymania faktury wystawionej „z dołu" dotyczącej kosztów pośrednich, rozpoznanie na jej podstawie kosztów uzyskania przychodów pozostające w zgodzie z treścią art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP (mając jednocześnie na uwadze tezę wskazaną w pkt 2 powyżej) możliwe byłoby wyłącznie w przypadku dokonania korekt rocznych rozliczeń podatkowych za okresy kiedy nabywane były dane usługi. W przypadku Spółki, proporcjonalne rozpoznanie przedmiotowych kosztów wiązałoby się wówczas z koniecznością korygowania roku podatkowego 2008 i 2009. Konieczność dokonania tak rozumianej korekty nie wynika w opinii Spółki z przywołanych wyżej przepisów ustawy o PDOP.

Konsekwentnie, Spółka uważa, że koszty wynikające z Umowy, które zostały zafakturowane przez B. na podstawie faktury wystawionej 31 grudnia 2010 r. za cały okres współpracy, stanowić powinny koszty uzyskania przychodów roku podatkowego 2010 i tym samym Spółka nie jest zobowiązana do dokonywania korekt poprzednich okresów sprawozdawczych.

Takie rozpoznanie pośrednich kosztów uzyskania przychodów potwierdza także praktyka organów podatkowych. W szczególności, Spółka podkreśla, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2009 r. (sygn. ILPB3/423-666/09-2/ŁM) uznał, że „(\`(...)\`) zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) podstawą zapisu w księgach rachunkowych jest dowód księgowy, który powinien zawierać m. in. datę dokonania operacji oraz stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja - art. 21 ust. 1 tej ustawy). Zapis księgowy powinien natomiast zawierać m.in. datę dokonania operacji gospodarczej, określenie rodzaju i numer identyfikacyjny dowodu księgowego stanowiącego podstawę zapisu oraz jego datę, jeżeli różni się od daty dokonania operacji, kwotę i datę zapisu (art. 23 ust. 2 ustawy o rachunkowości). Zatem o zadekretowaniu dokumentu do danego miesiąca decyduje data dokonania operacji gospodarczej. Dekret na fakturze powinien wskazywać jako datę ujęcia w kosztach właśnie ten miesiąc, na który przypada data dokonania operacji. Data zapisu księgowego jest bowiem tylko datą techniczną wprowadzenia informacji do systemu.

Z powyższego wynika zatem, iż pod pojęciem „dzień poniesienia kosztu" rozumieć należy dzień, na który Spółka uwzględniła koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Tym samym jest to dzień, który Spółka wskazała jako dzień (okres), do którego dany wydatek został przypisany.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż opłaty licencyjne za korzystanie ze znaku towarowego za lata 2006-2008 w kwocie wynikającej z wystawionej w 2009 r. faktury jako pośredni koszt uzyskania przychodów - stosownie do art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – stanowią koszt podatkowy roku 2009”.

Analogicznie w temacie potrącalnosci kosztów pośrednich wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 22 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-777/09-4/AS), który uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „(\`(...)\`) mając na uwadze powyżej przytoczoną argumentację, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku poniesionych przez nią w 2009 roku wydatków na zapłatę zaległej opłaty paliwowej za lata 2006-2007 oraz zaległej opłaty paliwowej za rok 2008, do której zapłaty Spółka będzie obowiązana po otrzymaniu decyzji, kwota wydatków z tego tytułu powinna zostać rozpoznana w całości w kosztach uzyskania przychodów w momencie ich faktycznego poniesienia”.

Konsekwentnie, Spółka wnosi o potwierdzenie, że całość wydatków wynikających z Umowy zawartej z B. stanowić będzie koszty uzyskania przychodów roku podatkowego 2010.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Zaznaczyć jednak należy, że we wniosku z dnia 30 grudnia 2010 r. Spółka wskazała, iż zakres wniosku dotyczy zdarzenia przyszłego. Jednakże z treści wniosku wynika, iż opisany we wniosku przedmiot zapytania dotyczy zaistniałego już stanu faktycznego, tj. zapłaty faktury wystawionej w dniu 31 grudnia 2010 r. za usługi świadczone Spółce za okres 2008-2010.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powoływanych we wniosku interpretacji organów podatkowych należy wskazać, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.