Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-130/12-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-30
Teza: 1) Czy wniesienie przez Spółkę udziałów / akcji w spółce kapitałowej do FIZ będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu CIT? 2) Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, w jakiej wysokości Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w związku z transakcją wniesienia przez Spółkę udziałów / akcji w spółce kapitałowej do FIZ? 3) W jakiej wysokości Spółka powinna ustalić koszt uzyskania przychodu w związku z transakcją wniesienia przez Spółkę udziałów / akcji w spółce kapitałowej do FIZ? 4) W jakiej wysokości Spółka powinna ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę certyfikatów inwestycyjnych w FIZ, nabytych poprzez wniesienie przez Spółkę do PIZ udziałów / akcji posiadanych przez Spółkę w spółce kapitałowej, w przypadku wykupu tych certyfikatów przez FIZ celem umorzenia lub umorzenia tych certyfikatów w wyniku likwidacji FIZ?
Słowa kluczowe: akcja; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; opodatkowanie; spółki-spółka kapitałowa; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 lutego 2012 r. (data wpływu 2 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych czynności wniesienia udziałów / akcji w spółce kapitałowej do funduszu inwestycyjnego zamkniętego - **jest prawidłowe,**
*   określenia wysokości przychodu podatkowego związanego z transakcją wniesienia udziałów / akcji w spółce kapitałowej do funduszu inwestycyjnego zamkniętego - **jest prawidłowe,**
*   określenia wysokości kosztu uzyskania przychodu związanego z transakcją wniesienia udziałów / akcji w spółce kapitałowej do funduszu inwestycyjnego zamkniętego - **jest prawidłowe,**
*   określenia wysokości kosztu uzyskania przychodu związanego z transakcją odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych czynności wniesienia udziałów / akcji spółki kapitałowej do funduszu inwestycyjnego zamkniętego oraz w zakresie konsekwencji podatkowych odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest spółką kapitałową prawa polskiego podlegającą w Polsce opodatkowaniu CIT od całości osiąganych dochodów. Planowane jest dokonanie transakcji wymiany udziałów, w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o CIT lub art. 24 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r., nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”) wskutek czego Spółka nabędzie udziały / akcje innej spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) podlegającej w Polsce opodatkowaniu CIT od całości dochodów w zamian za wydanie na rzecz udziałowców / akcjonariuszy tej spółki nowych udziałów. W wyniku nabycia Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały / akcje będą nabywane, albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały / akcje są nabywane, zwiększy liczbę udziałów / akcji w tej spółce. Spółka zostanie wyłącznym lub większościowym udziałowcem / akcjonariuszem ww. spółki kapitałowej.

Następnie, Spółka planuje wniesienie wszystkich lub części posiadanych przez siebie udziałów /akcji do funduszu inwestycyjnego zamkniętego mającego siedzibę na terenie Polski (dalej: „FIZ”) działającego na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r., nr 146, poz. 1546 ze zm., dalej: „ustawa o FI”) w zamian za certyfikaty inwestycyjne wyemitowane przez FIZ do Spółki. Wartość pieniężna certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez FIZ będzie odpowiadać wartości rynkowej (godziwej) udziałów /akcji wniesionych przez Spółkę do FIZ. Następnie Spółka rozważa odpłatne zbycie tych certyfikatów, ich umorzenie lub likwidację FIZ.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie przez Spółkę udziałów / akcji w spółce kapitałowej do FIZ będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu CIT?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, w jakiej wysokości Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w związku z transakcją wniesienia przez Spółkę udziałów / akcji w spółce kapitałowej do FIZ?
3.  W jakiej wysokości Spółka powinna ustalić koszt uzyskania przychodu w związku z transakcją wniesienia przez Spółkę udziałów / akcji w spółce kapitałowej do FIZ?
4.  W jakiej wysokości Spółka powinna ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę certyfikatów inwestycyjnych w FIZ, nabytych poprzez wniesienie przez Spółkę do PIZ udziałów / akcji posiadanych przez Spółkę w spółce kapitałowej, w przypadku wykupu tych certyfikatów przez FIZ celem umorzenia lub umorzenia tych certyfikatów w wyniku likwidacji FIZ?

Zdaniem Spółki:

1.  Wniesienie przez Spółkę udziałów /akcji w spółce kapitałowej do FIZ będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu CIT.
2.  W związku z transakcją wniesienia przez Spółkę udziałów / akcji w spółce kapitałowej do FIZ, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wartości pieniężnej otrzymanych certyfikatów inwestycyjnych.
3.  W związku z transakcją wniesienia przez Spółkę udziałów / akcji w spółce kapitałowej do FIZ, Spółka powinna ustalić koszt uzyskania tego przychodu równy wartości nominalnej udziałów wydanych przez Spółkę w ramach transakcji wymiany udziałów.
4.  W przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę certyfikatów inwestycyjnych w FIZ, nabytych poprzez wniesienie przez Spółkę do FIZ udziałów / akcji posiadanych przez Spółkę w spółce kapitałowej, w przypadku wykupu tych certyfikatów przez FIZ celem umorzenia lub umorzenia tych certyfikatów w wyniku likwidacji FIZ, kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie wartość rynkowa (godziwa) udziałów / akcji wniesionych przez Spółkę do FIZ w zamian za objęcie certyfikatów inwestycyjnych FIZ, z dnia ich wniesienia do FIZ, powiększona o inne wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie certyfikatów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1) Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o FI, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych. Ponadto, wyłącznym przedmiotem działalności funduszy inwestycyjnych zamkniętych jest lokowanie zebranych środków w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego lub inne prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 7 ustawy o FI wpłaty do funduszu są dokonywane w formie pieniężnej. Zamiast wpłaty w formie pieniężnej jest jednak możliwe wniesienie zdematerializowanych papierów wartościowych, jeżeli statut funduszu tak stanowi, innych niż zdematerializowane papiery wartościowe lub udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli ustawa lub statut funduszu tak stanowią.

Zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o FI, w przypadku wpłat do funduszu inwestycyjnego, dokonywanych w innych niż zdematerializowane, papierach wartościowych (m.in. w akcjach) lub udziałach) osoba zapisująca się na certyfikaty inwestycyjne przenosi, w drodze umowy, zgodnie z odrębnymi przepisami, prawa z tych papierów na towarzystwo funduszy inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 128 ustawy o FI, w przypadku dokonywania wpłat na jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych papierami wartościowymi lub udziałami wyceniane są one według metody przyjętej przez fundusz dla wyceny aktywów netto. Zatem w momencie wniesienia tych aktywów do funduszu ustalana jest ich wartość pieniężna, która stanowi cenę, po której są one zbywane przez wnoszącego. Powołane regulacje ustawy o FI wskazują, iż wpłata do funduszu inwestycyjnego w postaci papierów wartościowych (m.in. akcji) lub udziałów stanowi szczególną formę ich zbycia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód, rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 punkt 1 ustawy o CIT, przychodami są przede wszystkim otrzymane pieniądze i wartości pieniężne w tym również różnice kursowe. Brzmienie art. 12 ust. 1 punkt i ustawy o CIT wskazuje na otwarty katalog kategorii przychodów. W szczególności zgodnie z art. 14 ust. 1 przychodami podatkowymi są przychody z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych.

Podsumowując, poprzez wniesienie udziałów / akcji spółki kapitałowej do FIZ, w zamian za certyfikaty inwestycyjne, dochodzi do ich zbycia na rzecz FIZ oraz do jednoczesnego objęcia papierów wartościowych — certyfikatów inwestycyjnych. Tym samym, przedmiotowa transakcja stanowi odpłatne zbycie wnoszonych do FIZ udziałów / akcji w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, a tym samym podlega opodatkowaniu CIT.

Ad. 2) Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, jako że przeniesienie udziałów / akcji na rzecz FIZ należy uznać za transakcję ich odpłatnego zbycia, Spółka powinna określić przychód odpowiadający ekwiwalentowi wnoszonych do FIZ udziałów/ akcji. W świetle powyższego, przychodem z tytułu wniesienia przez Spółkę udziałów / akcji spółki kapitałowej do FIZ, będzie wartość pieniężna nabywanych certyfikatów inwestycyjnych.

Stanowisko prezentowane przez Spółkę w punktach 1) i 2) znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych oraz wyrokach sądów administracyjnych, przykładowo:

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2011 r. o sygn. IPPB3/423-50/11-4/JB;

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 marca 2011 r. o sygn. ILPB3/423-951/10-3/KS;

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 września 2010 r. o sygn. IPPB3/423-468/10-4/JB;

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 listopada 2009r. o sygn. IBPBI/2/423-959/09/MO;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 3 marca 2008 r. o sygn. akt I SA/Bd 844/07;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 lutego 2008 r. o sygn. akt I SA/Po 1672/07;

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2011 r. o sygn. akt II FSK 2056/09;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 października 2009 r. o sygn. akt I SA/Po 730/09;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 października 2009 r. o sygn. akt I SA/Po 725/09;.

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 maja 2010 r. o sygn. akt I SA/Kr 360/10;

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2009 r. o sygn. II FSK 939/08;

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2011 r. o sygn. akt II FSK 896/10.

Ad. 3) Kosztami uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, wydatki poniesione przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów nie stanowią kosztów uzyskania przychodu; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

W świetle powyższego, kosztem uzyskania przychodu Spółki z tytułu wniesienia przez Spółkę udziałów / akcji spółki kapitałowej do FIZ, będzie wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za udziały / akcje nabyte przez Spółkę w ramach transakcji wymiany udziałów.

Ad.4) Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, ustawodawca wskazał, że: (i) wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa łub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych nie uważa się za koszty uzyskania przychodu natomiast (ii) wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Do typowych kosztów warunkujących nabycie certyfikatów inwestycyjnych zaliczyć należy zapłaconą cenę za certyfikaty inwestycyjne odpowiadającą wartości rynkowej (godziwej) udziałów /akcji w zamian za które objęto certyfikaty oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego itp.).

Nie ma bowiem wątpliwości, że w analizowanym przypadku w celu osiągnięcia przychodu z odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych, wykupu certyfikatów przez FIZ celem umorzenia łub umorzenia certyfikatów w wyniku likwidacji FIZ konieczne jest poniesienie przez Spółkę kosztu w postaci pomniejszenia posiadanych aktywów uosabianych przez wartość rynkową (godziwą) udziałów / akcji, w zamian za które nastąpiło nabycie certyfikatów inwestycyjnych w FIZ oraz kosztów bezpośrednio warunkujących nabycie certyfikatów inwestycyjnych, na przykład opłat notarialnych, prowizji biura maklerskiego (tak w szczególności interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 sierpnia 2009 r. — IPPB3/423-302/09-5/AG r. oraz interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2009r. — IPPB3-423-56/09-2/JB).

W konsekwencji w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę certyfikatów inwestycyjnych w FIZ, nabytych poprzez wniesienie przez Spółkę do FIZ udziałów / akcji posiadanych przez Spółkę w spółce kapitałowej, w przypadku wykupu tych certyfikatów przez FIZ celem umorzenia łub umorzenia tych certyfikatów w wyniku likwidacji FIZ, kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie wartość rynkowa (godziwa) udziałów / akcji wniesionych przez Spółkę do FIZ w zamian za objęcie certyfikatów inwestycyjnych FIZ, z dnia ich wniesienia do FIZ, powiększona o inne wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie certyfikatów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytań od nr 1 do nr 4, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.