Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4014.134.2017.2.JG1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-29
Teza: w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 października 2017 r. (data wpływu 3 listopada 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2017 r. (data nadania 24 listopada 2017 r., data wpływu 27 listopada 2017 r.) na wezwanie tut. Organu znak: 0114-KDIP3-2.4014.134.2017.1.JG1 z dnia 17 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Do grupy kapitałowej należą następujące podmioty: I. Spółka Akcyjna, C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Grupa P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, L. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, (dalej łącznie jako Grupa).

Grupa rozważa przystąpienie do Umowy o zarządzanie środkami pieniężnymi z Bankiem (Efective Cash Pooling (subrogacyjny) dla grup nadpłynnych), tj. do tzw. umowy cash poolingu. Cash pooling rzeczywisty jest produktem oferowanym przez Bank mającym na celu zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi należącymi do jednej grupy kapitałowej, ale będących oddzielnymi podmiotami prawnymi.

Zastosowanie efektywnego cash poolingu polega na fizycznym zerowaniu sald rachunków biorących udział w usłudze na koniec dnia, przy jednoczesnym uwspólnieniu płynności Grupy, wynikającej z udostępnienia wszystkich środków dodatnich zgromadzonych na rachunkach uczestników objętych usługą w ciągu dnia, wszystkim uczestnikom tej usługi.

Schemat działania opisywanego cash poolingu polega na tym, że Bank otwiera i prowadzi dla poszczególnych jego uczestników indywidualne rachunki o charakterze rachunków bieżących.

Rachunek bieżący ma być wykorzystywany jak podstawowy rachunek, służący do przeprowadzania rozliczeń i bieżących operacji wynikających i związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W strukturze rachunków obecne są również rachunki lidera cash poolingu: rachunek główny i rachunek rozliczeniowy (rachunek rozliczeniowy nie jest dostępny dla lidera i pełni funkcję jedynie techniczną).

Zgodnie z funkcjonalnością rachunku bieżącego, każdy z uczestników cash poolingu może deponować na swoim rachunku bieżącym środki pieniężne, albo zadłużać się do wysokości aktualnego limitu płynności grupy rachunków (tj. do sumy całkowitej kwoty środków pieniężnych zdeponowanych na wszystkich rachunkach, pomniejszonej o sumę kwot wykorzystanych w tym czasie).

Bank jest upoważniony do traktowania w ciągu dnia wszystkich środków zgromadzonych na rachunkach objętych usługą, jako zabezpieczenia spłaty kwot zadłużenia poszczególnych uczestników, udostępnianych w ciągu dnia w ramach usługi.

Wykorzystanie płynności możliwe jest wyłącznie w drodze składania zleceń płatniczych do Banku (powstanie przejściowego salda ujemnego na rachunku), maksymalnie do wysokości limitu płynności grupy rachunków.

Przejściowe salda ujemne muszą być spłacone przez uczestników do końca danego dnia roboczego (w którym zostały wykorzystane). Brak spłaty powoduje natychmiastową wymagalność niespłaconej kwoty i naliczanie oprocentowania według stawki określonej w umowie.

W celu zabezpieczenia spłaty zadłużenia, Bank wymaga od każdego z uczestników podjęcia zobowiązania do spłaty Bankowi niespłaconego przed końcem dnia przejściowego salda ujemnego (zgody na wstępowanie w prawa zaspokojonego wierzyciela).

Jednocześnie, Bank jest upoważniony do użycia środków zdeponowanych przez innego uczestnika do spłaty zadłużenia niespłaconego przez innego uczestnika usługi, przed upływem końca dnia. W takiej sytuacji Bank obciąży rachunek spółki posiadającej na swoim rachunku nadwyżkę finansową kwotą niespłaconego przejściowego salda ujemnego, powstałego na rachunku drugiego podmiotu, i tak pozyskane środki przeznaczy na spłatę przejściowego salda ujemnego na innym rachunku. Uczestnik usługi, spłacający przejściowe saldo ujemne innego uczestnika, wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela (subrogacja). Uczestnikowi spłacającemu zobowiązanie wobec Banku innego Uczestnika przysługiwać będzie zwrot kwoty spłaconego zobowiązania wraz z wynagrodzeniem, na warunkach jakie pierwotnie przysługiwały Bankowi.

Bank na koniec dnia dokonuje matematycznego sumowania sald rachunków uczestników (poza rachunkiem głównym lidera) i dokonuje - w zależności od wyniku tego sumowania - obciążenia lub uznania rachunku głównego lidera w korespondencji z jego rachunkiem rozliczeniowym. W wyniku tej operacji saldo netto Grupy jest przeniesione na rachunek główny lidera.

Następnie po tej operacji, w przypadku gdy na którymkolwiek z rachunków uczestników pozostaje na koniec dnia przejściowe saldo ujemne. Bank prowadzi spłaty tego przejściowego salda ujemnego, na zasadach opisanych powyżej i doprowadza tym do wyzerowania sald rachunków uczestników, w tym rachunku rozliczeniowego lidera.

W wyniku przeprowadzenia operacji na rachunkach uczestników usługi, na koniec dnia salda rachunków uczestniczących oraz rachunku rozliczeniowego lidera, zostają doprowadzone do zera, a saldo netto grupy rachunków jest przekazywane na wyodrębniony rachunek lidera (rachunek główny).

Następnego dnia rano wszystkie salda zostają automatycznie przywrócone do stanów, jakie miały miejsce przed tuż przed wykonaniem operacji zerujących dnia poprzedniego. Uczestnicy nie mogą w żaden sposób ingerować w operacje na rachunkach poprzez samodzielne zasilanie rachunku głównego oraz rachunku rozliczeniowego (rachunku technicznego) lidera.

Odsetki od wzajemnych zobowiązań są naliczane przez Bank codziennie. Odsetki od salda skumulowanego na koniec dnia na rachunku głównym lidera są regulowane odrębną umową o prowadzenie rachunku bankowego i pozostają wynagrodzeniem lidera.

Pismem z dnia 17 listopada 2017 r. Znak: 0114-KDIP3-2.4014.134.2017.1.JG1 wezwano Zainteresowanych do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od daty doręczenia wezwania poprzez:

*   przedłożenie dokumentu (oryginału lub urzędowo poświadczonej kopii za zgodność z oryginałem), z którego wynika uprawnienie do występowania w imieniu Zainteresowanego niebędącego Stroną Postępowania – C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego przez Pana P. M. W załączniku Nr 5 do wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej w części D. pkt 54 wniosku ORD-WS/B(2) wskazano Pana P. M. jako osobę upoważnioną do reprezentowania Zainteresowanego niebędącego Stroną Postępowania. Do złożonego wniosku nie dołączono dokumentu potwierdzającego działanie wskazanej osoby do występowania w imieniu Zainteresowanego niebędącego Stroną Postępowania;
*   wskazanie właściwej nazwy Zainteresowanego niebędącego Stroną Postępowania. W załączniku Nr 4 do wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej w części A.1. pkt 5 wniosku ORD-WS/B(2) wskazano jako Zainteresowanego niebędącego Stroną Postępowania B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, natomiast z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że podmiot o wskazanym numerze NIP to B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wniosek został uzupełniony w terminie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie i wykonywanie przez spółki z Grupy, opisanej w stanie faktycznym umowy cash poolingu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, zawarcie i wykonywanie przez spółki z Grupy, opisanej w stanie faktycznym umowy cash poolingu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych został uregulowany przez ustawodawcę w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017, poz. 1150 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4.  umowy dożywocia,
5.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
6.  ustanowienie hipoteki,
7.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8.  umowy depozytu nieprawidłowego,
9.  umowy spółki.

Przedmiotem podatku od czynności cywilnoprawnych jest dokonanie czynności prawnych enumeratywnie wymienionych w ustawie. Lista czynności prawnych (cywilnoprawnych) z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC ma charakter numerus clausus - katalogu zamkniętego czynności.

Opodatkowaniu podlegają zatem tylko czynności wymienione wprost w ustawie o PCC.

Zwrócić przy tym należy uwagę, że ustawa o PCC nie kreuje własnych kategorii pojęciowych do celów opodatkowania, ale używa terminów identycznych z tymi stosowanymi przez ustawodawcę w Kodeksie cywilnym i Kodeksie spółek handlowych. Ustawa podatkowa bez ingerencji własnych, w tym bez modyfikacji, przejmuje więc pojęcia prawa prywatnego (z wyjątkiem stworzonej w ustawie definicji umowy spółki oraz jej zmiany).

Charakterystyka poszczególnych umów, o których mowa w ustawie o PCC, powinna być więc ustalana zasadniczo w oparciu o regulacje prawa cywilnego oraz handlowego. Przy tym, o opodatkowaniu lub jego braku nie przesądza nazwa nadana umowie, ale występowanie elementów przedmiotowo istotnych charakterystycznych dla danej czynności prawnej, tj. tzw. essentialia negoti.

Wykładnia cytowanego przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC powinna mieć charakter wykładni ścisłej. Należy więc uznać, że ustawą zostały objęte tylko i wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC umowy nazwane (lub ich zmiany prowadzące do tożsamych skutków materialnoprawnych), których essentialia negoti zostały uregulowane w przepisach prawa cywilnego lub prawa spółek handlowych.

Tym samym uznać należy, że ustawa o PCC nie dotyczy umów nienazwanych, tj. takich które nie zostały uregulowane w przepisach prawa i jednocześnie dopuszczalność ich zawierania wynika ze swobody umów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego „Za niebudzące wątpliwości należy uznać, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 u.p.c.c. Czynności te zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę. Czynności cywilnoprawne, które nie zostały wymienione w sposób wyraźny w katalogu ustawowym, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Lista czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, a więc nie może być interpretowana rozszerzająco. Treść nazwanych czynności cywilnoprawnych wymienionych wyraźnie w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych należy ustalać w odniesieniu do postanowień kodeksu cywilnego regulujących poszczególne zagadnienia. Zamknięty charakter katalogu czynności prawnych obciążonych omawianym podatkiem wyklucza jakąkolwiek możliwość opodatkowania umów nieznajdujących swojego dokładnego odpowiednika wśród tych wymienionych w powoływanym art. 1 ust. 1 u.p.c.c., nawet gdyby faktycznie łączyły one w sobie pewne elementy kilku umów nazwanych, podlegających podatkowi” (wyrok NSA z dnia 2 sierpnia 2013 r., II FSK 2365/11).

W tym miejscu wskazać należy, że umowa cash poolingu nie została wymieniona przez ustawodawcę w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych uregulowanym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC.

Zwrócić należy uwagę, że umowa cash poolingu to umowa o charakterze nienazwanym, nie jest normowana w przepisach polskiego prawa (brak takiej regulacji zarówno w przepisach prawa cywilnego jak i przepisach prawa spółek handlowych). W praktyce istotą tej umowy jest wspólne zarządzanie płynnością finansową kilku podmiotów. W ramach takiej umowy dokonywane jest koncentrowanie środków różnych podmiotów jednej grupy na wspólnym rachunku, zarządzanie nimi, potrącanie wzajemnych rozliczeń podmiotów, itp. Głównym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych należących do jednej grupy kapitałowej.

Pomimo pewnych cech charakterystycznych (elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie), umowy cash poolingu nie można przy tym traktować jako umowy pożyczki.

Zgodnie z przepisem art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i takiej samej jakości.

Konstrukcja planowanego przez Grupę cash-poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu, nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowych strukturach niektóre spółki z Grupy mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inne spółki z Grupy mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich spółek z Grupy powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Żadnej ze stron przedmiotowej umowy nie można także określić jako pożyczkobiorcę lub pożyczkodawcę.

Dodatkowo, wskazać należy, iż planowana umowa cash poolingu jest tak skonstruowana, że Wnioskodawca dokonując wpłaty środków na rachunek bieżący nie wskazuje przez kogo (przez który podmiot z Grupy) środki te mają być wykorzystane. Podobnie, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę środków kompensujących niedobór środków pieniężnych, który pojawił się na rachunku bieżącym. Wnioskodawca nie posiada informacji, od jakiego podmiotu z Grupy faktycznie pochodzą te środki.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zawarcie i realizacja umowy cash poolingu przez Grupę nie będzie prowadzić do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych spółek uczestniczących w usłudze cash poolingu.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje szerokie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2017 r. nr 0114-KDIP3-2.4014.104.2017.1.JG1, odstępując od własnego uzasadnienia, zgodził się z wnioskodawcą, iż „usługi cash-poolingu nie zostały enumeratywnie wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC (nie można tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu), stąd nie podlegają one opodatkowaniu tym podatkiem”.

Analogiczne stanowisko przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2017 r. nr IPPB2/4514-293/16-2/JG1 wskazując, że „W przypadku „Cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. (\`(...)\`) Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Reasumując, należy stwierdzić, że umowa cash poolingu (w tym System Nordic Cash Pool będący jedną z odmian cash poolingu) jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.”

Tak też interpelacja indywidualna:

1.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26.05.2017 r. nr 1462-IPPB2.4514.468.2016.1.JG1,
2.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26.05.2017 r. nr 0114-KDIP3-2.4014.21.2017.1.LS,
3.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23.05.2017 r. nr 0114-KDIP3-2.4014.30.2017.1.JG1,
4.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20.04.2017 r. nr 1462-IPPB2.4514.48.2017.1. MM,
5.  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24.03.2017 nr 2461-IBPB-2-1.4514.58.2017.1.MZ,
6.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13.01.2017 r. nr 1462-IPPB2.4514.517.2016.1.LS,
7.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12.12.2016 r. nr 2461-IBPB-2-1.4514.631.2016.1.BB,
8.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2016 r. nr IPPB2/4514-401/16-4/JG1,
9.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27.07.2016 r. nr IPPB2/4514-381/16-2/LS,
10.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25.07.2016 r. nr IPPB2/4514-321/16-6/JG1,
11.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17.06.2017 r. nr IPPB2/4514-309/16-2/LS,
12.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17.06.2017 r. nr IPPB2/4514-293/16-2/JG1,
13.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 09.05.2016 r. nr IPPB2/4514-221/16-2/JG1,
14.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24.03.2016 r. nr IPPB2/4514-41/16-2/LS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Zatem stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.