Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/443A-33/13-6/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-09-12
Teza: Samochody klasyfikowane do kodu CN 8704 nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
Słowa kluczowe: klasyfikacja; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; samochód-samochód ciężarowy; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział V-art. 100; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział V-art. 101; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział V-art. 102

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 02 czerwca 2013 r. (data wpływu 04 czerwca 2013 r.), uzupełnione pismem z dnia 02 września 2013r. (data wpływu 04 września 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie: wewnątrzwspólnotowego nabycia, sprzedaży samochodów marki: BMW X5, BMW X6, klasyfikowanych do kodu CN 8704, momentu ustalenia charakteru nabywanych pojazdów oraz dokonania przeróbek w tych pojazdach - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 czerwca 2013 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia, sprzedaży samochodów marki: Audi A6 Allroad, VW Touareg, BMW X5, Audi Q7, Mercedes ML, BMW X6, Mitsubishi Outlander, klasyfikowanych do kodu CN 8704, momentu ustalenia charakteru nabywanych pojazdów oraz dokonania przeróbek w tych pojazdach. Pismem z dnia 02 września 2013r. (data wpływu 04 września 2013r.) Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek w zakresie doprecyzowania zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jako podatnik zajmuje się handlem samochodami. Większość samochodów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży nabywanych jest wewnątrzwspólnotowo w krajach Unii Europejskiej. Nabyty przez Wnioskodawcę wewnątrzwspólnotowo samochód został przerobiony zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG załącznik II C nr 3 na samochód spełniający kryteria ciężarowego z pojazdu zarejestrowanego uprzednio jako samochód osobowy. Samochód ten jest zarejestrowany w kraju nabycia jako samochód ciężarowy, który posiada jeden rząd siedzeń tj. dwa siedzenia, dla kierowcy i pasażera, część pasażerska oddzielona jest od części towarowej, przegrodą zamontowaną na stałe, od podłogi do sufitu. W części towarowej nie ma siedzeń, pasów bezpieczeństwa oraz punktów do ich mocowania, podłoga jest płaska i pokryta wykładziną PVC. Ponadto, w przestrzeni ładunkowej do konstrukcji pojazdu przymocowano na trwałe poziomą płytę podłogową, w której zamontowano uchwyty do kotwienia ładunków. W ww. pojazdach przestrzeń ładunkowa jest całkowicie pozbawiona elementów kojarzonych z przestrzenią pasażerską, okna w przestrzeni ładunkowej pozbawione są cech okien przez trwałe ich zablokowanie. Wynika z tego, iż w badanym pojeździe dokonano zmian konstrukcyjnych w przestrzeni za fotelem kierowcy. Z danych zawartych w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym wynika, że pojazd w dniu nabycia na terytorium kraju Wspólnoty Europejskiej był zarejestrowany jako samochód ciężarowy. Ładowność takiego pojazdu znacznie przekracza 500 kg. Oznacza to, że część dopuszczalnej ładowności przypadającej na kierowcę i pasażera (ok. 140kg) jest znacząco niższa od części przypadającej na towary (wynoszącej ponad 360 kg). Istotna jest tutaj także klasyfikacja pojazdu dokonana przez właściwe organy urzędowe kraju ich pochodzenia, które jednoznacznie klasyfikują pojazd jako ciężarowy LKW N1. Przedmiotowe pojazdy budowane są na bazie karoserii aut typu SUV, VAN lub kombi:

*   marka pojazdu - BMW X3, typ nadwozia-SUV, pojemność - 2.0, rodzaj silnika - diesel, kod CN 8704,

*   marka pojazdu - BMW X5,X6, typ nadwozia - SUV, pojemność-3.0, rodzaj silnika - diesel, kod CN 8704

*   marka pojazdu - AUDI, Q5, Q7, typ nadwozia - SUV, pojemność - 3.0,4.2, rodzaj silnika - diesel, kod CN 8704

*   marka pojazdu - AUDI, A6, A6 ALLROAD, typ nadwozia - KOMBI, pojemność - 3.0,4.2, rodzaj silnika- diesel, kod CN 3704

*   marka pojazdu - MERCEDES ML, typ nadwozia - SUV, pojemność- 2.8,3.0, rodzaj silnika - diesel, kod CN 8704

*   marka pojazdu - NISSAN, typ nadwozia - SUV, pojemność - 2.5,2.2, 2.0, rodzaj silnika - diesel, kod CN 8704

*   marka pojazdu - VOLKSWAGEN TOUAREG, typ nadwozia - SUV, pojemność-2.5,3.0, rodzaj silnika - diesel, kod CN 8704

Wnioskodawca nie odprowadził akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdów mechanicznych z uwagi na brak cech, o których mowa w art. 100 ust. 4 ustawy akcyzowej na dzień powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Klasyfikując pojazdy do kodu 8704 na podstawie powyższych cech jak również dokumentów potwierdzających bezsprzecznie ciężarowy charakter pojazdu (LKW N1 VAN).

Dodatkowo Wnioskodawca dokonał badania w Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów, potwierdzając, że pojazd spełnia warunki pojazdu ciężarowego - tj. min. posiada 2 miejsca do przewozu osób i posiada trwałą przegrodę za pierwszym rzędem siedzeń.

Po dokonaniu rejestracji może w przyszłości pojawić się sytuacja, że dokonane zostaną w pojeździe przeróbki polegające na montażu dodatkowych siedzeń (skutkujących tym, że w pojeździe zamiast 2 będzie 4, 5 lub 7 siedzeń) oraz usunięcia trwałej przegrody za pierwszym rzędem siedzeń.

W odpowiedzi na wezwanie, pismem z dnia 02 września 2013r. (data wpływu 04 września 2013r.) Wnioskodawca doprecyzował zaistniały stan faktyczny i wskazał, że zakresem wniosku objęte są następujące pojazdy:

1.  Audi A6 Allroad nr VIN (kombi)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
2.  Audi A6 Allroad nr VIN (kombi)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
3.  Audi A6 Allroad nr VIN (kombi)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
4.  Audi A6 Allroad nr VIN (kombi)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
5.  VW Touareg nr VIN (SUV)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
6.  BMW X5 nr VIN (SUV)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
7.  Audi Q7 nr VIN (SUV)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
8.  Mercedes ML nr VIN (SUV)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
9.  BMW X6 nr VIN (SUV)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
10.  Mitsubishi Outlander nr VIN (SUV)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Wnioskodawca nie posiada informacji odnośnie homologacji.
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.
11.  VW Touareg nr VIN (SUV)
    *   Przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704),
    *   Pojazd posiadał homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest niezgodny z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”).
    *   Bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd nie posiadał kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w sytuacji opisanej powyżej, gdy z wyżej wymienionych dokumentów, tj. zagranicznej karty pojazdu, zagranicznego dowodu rejestracyjnego oraz stanu faktycznego danego pojazdu mechanicznego na dzień powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu jak i badania z Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów wynika, że nabywany przez podatnika pojazd jest samochodem ciężarowym dwuosobowym przeznaczonym zasadniczo do przewozu towarów to po stronie podatnika (importera) nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku akcyzowego z tytułu czynności o których mowa w art. 100 ustawy o podatku akcyzowym?
2.  Czy w sytuacji, gdy po zarejestrowaniu pojazdu niebędącego samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, zostaną dokonane w tym pojeździe przeróbki polegające na wmontowaniu dodatkowych siedzeń to po stronie podatnika (importera) powstanie obowiązek zapłaty podatku akcyzowego?
3.  Jaki moment jest decydujący dla ustalenia, czy dany pojazd mechaniczny jest (lub nie) samochodem osobowym lub ciężarowym w rozumieniu ustawy akcyzowej?
4.  Czy sprzedaż samochodu opisanego powyżej na terytorium kraju innemu podmiotowi, który dokona rejestracji pojazdu powoduje powstanie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane pojazdy nie podlegają opodatkowaniu akcyzą. Jedyne prawne znaczenie dla klasyfikacji danego pojazdu dla celów opodatkowania go akcyzą ma klasyfikacja statystyczna oraz art. 100 ust. 4 ustawy akcyzowej. Ten ostatni przepis powołuje się na CN (combined nomeclature), tj. scaloną nomenklaturę. Skoro tak jest w istocie rzeczy to należy zauważyć, że zarówno art. 100 ust. 4 jak i CN wskazują na zasadnicze przeznaczenie danego pojazdu jako kryterium klasyfikacyjne do grupowania CN 8703 (zasadnicze przeznaczenie do transportu osób) lub 8704 (zasadnicze przeznaczenie do transportu towarów). Stanowisko to odnalazło potwierdzenie chociażby w wyroku WSA w Warszawie (III SA/Wa 271/08). W orzeczeniu tym sąd stwierdził, iż aby dany pojazd mógł podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, musi przede wszystkim być przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Zatem, należy wskazać na kryterium, wg którego trzeba rozstrzygać kwestię zasadniczego przeznaczenia. W ocenie Wnioskodawcy takim kryterium będzie proporcja ładowności i jeżeli proporcja ładowności (porównanie ładowności całkowitej do ładowności towarowej i pasażerskiej) wykaże przewagę ładowności ciężarowej, to dany pojazd mechaniczny będzie zasadniczo przeznaczony do transportu towarów (i nie będzie podlegał opodatkowaniu akcyzą). Jeżeli jednak proporcja ta wykaże przewagę ładowności pasażerskiej, to dany pojazd będzie zasadniczo przeznaczony do transportu osób i będzie on podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym (por. decyzja komitetu HS - 22 sesja; IPPP3/443-177/09-5/CS).

Moment, na który należy ustalać cechy charakterystyczne danego pojazdu mechanicznego i inne elementy, od których zależy opodatkowanie danego pojazdu podatkiem akcyzowym. W tym miejscu należy wyraźnie stwierdzić, iż istotne elementy danego, podatkowo prawnego stanu faktycznego (w tym także i klasyfikację danego pojazdu) trzeba ustalać na określony moment. Tym momentem jest zasadniczo data powstania obowiązku podatkowego (w przypadku podatków) lub przyjęcie zgłoszenia celnego w przypadku procedur celnych (cło). Nie ulega zatem wątpliwości, że w przypadku pojazdów badaniu muszą zostać poddane wszystkie elementy istotne, warunkujące ich klasyfikację dla celów art. 100 ust. 4 ustawy akcyzowej, na moment:

1.  importu danego pojazdu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,
2.  nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,
3.  pierwszej sprzedaży na terytorium kraju pojazdu niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:
    1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
    2.  od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego,
4.  sprzedaży na terytorium kraju pojazdu niezarejestrowanego na terytorium kraju, następująca po pierwszej sprzedaży, jeżeli wcześniej akcyza nie została zapłacona w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Przy czym za moment nabycia wewnątrzwspólnotowego (czynność podlegająca opodatkowaniu akcyzą, która może mieć zastosowanie do podatnika) uznaje się przemieszczenie samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (przekroczenie „granicy”).

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy opodatkowaniu akcyzą podlegają:

*   pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż uwzględnione w pozycji CN 8702),

*   samochody przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, uwzględnione w czterocyfrówce CN 8703 oraz osobowo-towarowe (tzw. kombi),

*   samochody przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, uwzględnione w czterocyfrówce CN 8703 oraz wyścigowe.

Art. 100 ust. 4 ustawy akcyzowej prowadzi do wniosku, iż opodatkowaniu akcyzą nie podlegają te czynności opodatkowane, które mają za przedmiot:

*   pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne inne niż zasadniczo przeznaczone do transportu osób, lub

*   skutery śnieżne o kodzie CN 8703 10 11, lub

*   pojazdy typu meleks o kodzie CN 8703 1018, lub

*   pojazdy typu quad o kodzie CN 8703 10 18.

Ad 2

W sytuacji, gdy po zarejestrowaniu pojazdu niebędącego samochodem osobowym w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, zostaną dokonane w tym pojeździe przeróbki polegające na wmontowaniu dodatkowych siedzeń to po stronie podatnika (importera) nie powstanie obowiązek zapłaty podatku akcyzowego.

Ad 3

W przypadku opodatkowania akcyzą samochodu osobowego, decydującym momentem, na który należy ustalić istotne elementy konstrukcji prawnej podatku akcyzowego, jest moment powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego będzie to chwila przemieszczenia danego samochodu osobowego z terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego WE na terytorium Polski.

Mając na względzie powyższe, nieistotne są parametry danego pojazdu mechanicznego ustalone na dzień produkcji (stwierdzone np. dokumentem homologacji), a jedynie stan danego pojazdu mechanicznego na dzień powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu.

Nie powinien mieć znaczenia model lub wzorzec (ustalony w oparciu fabryczne przeznaczenie), a wyłącznie parametry danego pojazdu mechanicznego ustalone na dzień powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym (por. wyrok WSA -1 SA/Gd 303/08; wyrok WSA- III SA/WA 271 /08 oraz interpretację indywidualną - IPPP3/443-177/09-5/CS).

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy fakt sprzedaży samochodu niezarejestrowanego na terytorium kraju, przerobionego z pojazdu osobowego, ale spełniającego kryteria samochodu przeznaczonego do transportu towarowego (jeden rząd siedzeń oddzielony trwała przegrodą od części ładunkowej), nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. W myśl cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku akcyzowym wyrobami akcyzowymi są wyłącznie samochody osobowe. Opisany pojazd, nie jest objęty pozycją CN 8703.

Ad 5

Za prawidłową klasyfikację wyrobu odpowiedzialny jest zatem Wnioskodawca. W przypadku trudności w ustaleniu przez podmiot właściwego grupowania według PKWiU lub kodu CN jednostką uprawnioną do wydawania opinii klasyfikacyjnych jest Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego.

Zgodnie z art. 3 ust. 11 ust. 2 ww. ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie podkreślić należy, iż kwestie dotyczące klasyfikacji statystycznych nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym tutejszy Organ nie jest uprawniony do oceny stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego klasyfikacji statystycznej wyrobów. Za prawidłową klasyfikację wyrobu odpowiedzialny jest bowiem Wnioskodawca.

Zasadą jest, że Zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby) wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Z powyższych przepisów wynika zarazem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionej we wniosku sytuacji (zaistniałego stanu faktycznego) obejmującego zawartą klasyfikacje wyrobu.

Zatem w niniejszej interpretacji dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w świetle przedstawionych zaistniałych stanów faktycznych wyłącznie w oparciu o kod CN 8704 wskazany przez Wnioskodawcę dla przedmiotowych pojazdów samochodowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 108, poz. 626 z późn zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 3 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy, w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
3.  pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:
    1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
    2.  od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Stosownie do art. 100 ust. 2 w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, następująca po sprzedaży, o której mowa w ust. 1 pkt 3, jeżeli wcześniej akcyza nie została zapłacona w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Zgodnie z art. 100 ust. 4 ww. ustawy, samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl powyższego samochody ciężarowe klasyfikowane do kodu 8704, co do zasady, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W opisie zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, iż dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdów ciężarowych, które zaklasyfikował do kodu CN 8704. Jak wynika z opisu sprawy, w przypadku wymienionych przez Wnioskodawcę pojazdów przebudowa zgodnie z dyrektywą 2007/46/EG spowodowała zmiany konstrukcyjne pojazdu zmieniając rodzaj pojazdu osobowego (CN 8703) na ciężarowy zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów (CN 8704). Wskazane pojazdy posiadały homologację osobową, lecz po dokonaniu zmian konstrukcyjnych jest ona niezgodna z pierwotną homologacją, o czym świadczy zapis w zagranicznym dowodzie rejestracyjnym pozycja („17” literka „A” lub „E”). Z opisu sprawy wynika również, iż bez dokonania zmian konstrukcyjnych nie było możliwości montażu tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazdy nie posiadały kotw do montażu tylnych pasów oraz tylnych siedzeń.

W związku z powyższym, wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodów sklasyfikowanych do kodu CN 8704 marki: BMW X5 nr VIN (SUV), BMW X6 nr VIN (SUV), nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu na terytorium kraju.

Stosownie do art. 102 ust. 1 podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust 1 lub 2. Stosownie do art. 102 ust 2, w przypadkach, o których mowa w art. 101 ust 2 pkt 1 i 2, jeżeli przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju dokonał inny podmiot niż podmiot, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która nabyła prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel. Równocześnie zauważyć należy, iż opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju w stosunku do których wystąpiły czynności określone w art. 100 ust. 1-2c ww. ustawy o podatku akcyzowym.

Natomiast w odniesieniu do sytuacji, w której dokonano by w pojazdach, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, przeróbki polegającej na montażu dodatkowych siedzeń (skutkujących tym, że w pojeździe zamiast 2 będzie 4 lub 5 siedzeń) oraz przesunięciu trwałej przegrody za pierwszego rzędu siedzeń za drugi rząd, mającej miejsce po zarejestrowaniu na terytorium kraju samochodu ciężarowego, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, to sama czynność (montaż tych elementów) nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Podkreślić należy, iż tutejszy Organ nie ocenia zgodności dokonanych przeróbek z przepisami o ruchu drogowym.

Zatem czynność dokonania zmian (przeróbek) w samochodach ciężarowych tj. BMW X5, BMW X6, klasyfikowanych do kodu CN 8704 po ich zarejestrowaniu, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Wskazać należy, że czynność polegająca na montażu dodatkowych siedzeń oraz usunięciu trwałej przegrody nie jest przedmiotem opodatkowania, gdyż nie została wymieniona w art. 100 ustawy.

W świetle powyższych przepisów, stwierdzić należy, iż decydujące znaczenie w sprawie ma ustalenie czy przedmiotem czynności polegającej na przemieszczeniu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju lub czynności, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 3 ustawy był samochód osobowy w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy tj. pojazd objęty pozycją CN 8703 przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, czy też inny pojazd niespełniający ww. definicji samochodu osobowego. Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz przedmiotem sprzedaży są pojazdy zaliczone przez Wnioskodawcę do kodu CN 8704 przeznaczone zasadniczo do transportu towarów. W związku z powyższym, będące przedmiotem wniosku pojazdy mechaniczne zaklasyfikowane do CN 8704 nie są samochodami osobowymi w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy i nie podlegają tym samym podatkowi akcyzowemu z tytułu czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 ustawy.

Zatem momentem decydującym dla ustalenia charakteru nabywanego bądź sprzedawanego pojazdu w tym jego kodu CN, jest moment wystąpienia czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, w przypadku Wnioskodawcy tym momentem jest wewnątrzwspólnotowe nabycie pojazdu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym bądź pierwsza sprzedaż na terytorium kraju pojazdu niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, wyprodukowanego na terytorium kraju, lub od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 albo ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 101 ust. 3 obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem wydania, a w przypadkach, o których mowa w art. 100 ust. 5 pkt 2–9, z dniem wykonania tych czynności.

Zatem należy stwierdzić, iż w przedstawionej sytuacji tj. z tytułu sprzedaży pojazdów przeznaczonych do transportu towarów (sklasyfikowanych do kodu CN 8704) w stanie niezmienionym, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku akcyzowego. Samochody przeznaczone do transportu towarowego nie zostały wymienione w art. 1ust. 1 ustawy jako wyrób podlegający opodatkowaniu, zatem ich sprzedaż w stanie niezmienionym nie rodzi obowiązku podatkowego.

Jeszcze raz należy podkreślić, że o zaklasyfikowaniu dla celów poboru podatku akcyzowego danego wyrobu jako wyrobu podlegającego opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 3 ust. 1 i ust. 2 wyłączne znaczenie ma klasyfikacja statystyczna, w przypadku importu towarów klasyfikacja dokonana w oparciu o Nomenklaturę Scaloną (CN), stosowaną dla celów obrotu zagranicznego. Wobec powyższego w przypadku opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych zaliczanych do pozycji CN 8703 podatnikiem jest podmiot, o którym mowa w art. 102 ustawy o podatku akcyzowym.

Ponadto należy zauważyć, iż z opisu sprawy wynika, że przedmiotem wniosku jest wewnątrzwspólnotowe nabycie pojazdów. Wnioskodawca nabywa pojazdy w krajach Unii Europejskiej, zatem mamy do czynienia wyłącznie z wewnątrzwspólnotowym nabyciem pojazdów, a nie z importem.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w stosunku do wskazanych przez Wnioskodawcę samochodów ciężarowych klasyfikowanych do kodu CN 8704, tj.:

1.  BMW X5 nr VIN (SUV),
2.  BMW X6 nr VIN (SUV),

nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku akcyzowym.

Jeszcze raz należy podkreślić, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania wyrobów akcyzowych.

Wskazać należy przy klasyfikowaniu danego pojazdu do określonej kategorii samochodów bez znaczenia jest to, w jaki sposób w praktyce pojazd będzie wykorzystywany. Kluczowe znaczenie ma bowiem ustalenie zasadniczego, właściwego, podstawowego przeznaczenia pojazdu. W tym zakresie, elementem mającym determinujący wpływ na ustalenie jego przeznaczenia są posiadane przez niego cechy świadczące o pełnieniu funkcji użytkowej, np. polegającej w głównej mierze na przewozie osób (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1337/10). Podkreślenia wymaga fakt, iż klasyfikację pojazdów dla celów ustalenia, czy dany samochód podlega opodatkowaniu akcyzą nie ustala się na podstawie przepisów z zakresu prawa o ruchu drogowym. Wskazane przepisy odnoszą się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu i nie mają zastosowania do powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Przepisy podatkowe są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych. Ustawa o podatku akcyzowym jednoznacznie wskazuje, że do celów podatku akcyzowego należy stosować przepisy i definicje zawarte w tej ustawie. A zatem w kontekście ustawy podatkowej należy dokonywać oceny rodzaju nabytego pojazdu i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym (por. WSA w Gdańsku w orzeczeniu z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 685/11).

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla rozstrzygnięć Dyrektora Izby Skarbowej, jako organu upoważnionego do wydawania interpretacji indywidualnych w imieniu Ministra Finansów.

Należy także zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia podanego przez Wnioskodawcę. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ ustali, inne przeznaczenie i klasyfikację przedmiotowego pojazdu, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, w tym import pojazdów, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku akcyzowym w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia, sprzedaży samochodów marki: BMW X5, BMW X6, klasyfikowanych do kodu CN 8704, momentu ustalenia charakteru nabywanych pojazdów oraz dokonania przeróbek w tych pojazdach. Natomiast w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia, sprzedaży samochodów marki: Audi A6 Allroad, Audi Q7, VW Touareg, Mercedes ML, Mitsubishi Outlander, klasyfikowanych do kodu CN 8704 momentu ustalenia charakteru nabywanych pojazdów oraz dokonania przeróbek w tych pojazdach, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.