Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.566.2017.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-10
Teza: W zakresie niezastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia dla usług budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego oraz objęcia mechanizmem odwróconego obciążenia usług budowlanych nabywanych przez Wnioskodawcę od Podmiotów Trzecich.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 20 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niezastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia dla usług budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego oraz objęcia mechanizmem odwróconego obciążenia usług budowlanych nabywanych przez Wnioskodawcę od Podmiotów Trzecich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niezastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia dla usług budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego oraz objęcia mechanizmem odwróconego obciążenia usług budowlanych nabywanych przez Wnioskodawcę od Podmiotów Trzecich.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest aranżacja powierzchni m.in. biurowych, handlowych, hotelowych i logistycznych. Wnioskodawca zawiera w związku z tym umowy, których przedmiotem jest tzw. aranżacja lokalu „pod klucz” oraz dostarcza projekty i prace wykończeniowe. W ramach tej działalności Wnioskodawca świadczy usługi budowlano-montażowe. Wśród usług, które są przedmiotem zawieranych przez Spółkę jako zleceniobiorcę umów, są zarówno usługi wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2 - 48) do ustawy VAT, jak i inne usługi. Przedmiotem niniejszego wniosku i opisanego niżej stanu faktycznego są wyłącznie te usługi, które są wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2 - 48) do ustawy o VAT.

Wnioskodawca zawiera ze swoim kontrahentem (dalej: Zamawiający lub Inwestor) umowę dotyczącą wykonania usług w lokalach, które będą przez Zamawiającego sprzedawane na rzecz dalszych klientów jako towary.

Wykonanie prac aranżacyjnych, w tym budowlano-montażowych, stanowiących przedmiot zawartych przez Wnioskodawcę umów, Wnioskodawca powierza w całości lub w części swoim zleceniobiorcom (dalej: Podmioty Trzecie). Podmioty Trzecie za swoje usługi wystawiają na rzecz Spółki faktury. Są to faktury obejmujące zarówno usługi wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2 - 48) do ustawy o VAT (dalej: Usługi Budowlane), jak i za inne usługi lub towary.

Zamawiający, z którym zawierana jest umowa, jest co do zasady właścicielem lub użytkownikiem wieczystym gruntu, na którym znajduje się budynek z lokalami (lokale to np. luksusowe apartamenty i mieszkania lub luksusowe lokale użytkowe). Przedmiotem umowy jest wykonanie przez Wnioskodawcę prac wykończeniowych/robót budowlanych. Lokale, z uwagi na ich luksusowy charakter, zbywane będą przez Inwestora jako lokale w pełni wykończone i zaadaptowane zgodnie z indywidualnymi potrzebami nabywcy (tzw. „fit out”).

Wszystkie nieruchomości, na których wykonywane są wskazane usługi budowlane, zlokalizowane są na terytorium Polski.

Szczegółowy zakres usług powierzonych do wykonania Wnioskodawcy stanowi załącznik do zawartej umowy, obejmujący czynności składające się łącznie na usługę wykończenia wnętrz (m.in. wykończenia ścian, sufitów i podłóg, zabudowy meblowe, osprzęt sanitarny, biały montaż, osprzęt elektryczny, montaż drzwi wewnętrznych).

Zlecając Podmiotom Trzecim wykonanie części prac wchodzących w zakres powierzonych Wnioskodawcy usług, Wnioskodawca ma obowiązek uzyskać na takie zlecenie zgodę Inwestora. Wnioskodawca odpowiada za działania Podmiotów Trzecich jak za własne oraz zobowiązany jest, na mocy umowy z Inwestorem, do nadzorowania prac tych podmiotów, weryfikacji jakości i terminowości ich pracy oraz koordynacji robót.

Zgodnie z umową za należyte wykonanie usług Wnioskodawcy przysługuje określona zryczałtowana kwota (cena umowna), która została ustalona dla całego zakresu robót oraz dla wszystkich pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy na podstawie zawartej umowy. Wszystkie towarzyszące prace niezbędne do wykonania robót zgodnie z celem inwestycji i właściwymi regulacjami ustanawiającymi normy budowlane zostały uwzględnione w cenie umownej.

Inwestor będzie dokonywał płatności na rzecz Wnioskodawcy po otrzymaniu od niego okresowych raportów z postępów prac, które podlegają zatwierdzeniu przez Inwestora. Każde miesięczne zestawienie Wnioskodawcy zawiera m.in. szacunkową wartość robót i materiałów oraz urządzeń dostarczonych na plac budowy w toku realizacji usług budowlanych, wyrażoną jako faktyczne procentowe zaawansowanie, które zostanie uzgodnione przez przedstawiciela Inwestora i Wnioskodawcy. Dla uniknięcia wątpliwości, wszystkie płatności które mają zostać wykonane na rzecz Wnioskodawcy zgodnie z umową będą dokonywane pod warunkiem, że Wnioskodawca przekaże przedstawicielowi Inwestora wszystkie oryginalne, kompletne i aktualne oświadczenia Podmiotów Trzecich o braku zaległych należności od Wnioskodawcy.

W okresowych raportach Wnioskodawca zawierać będzie informacje o Podmiotach Trzecich, zakresie zleconych im przez Wnioskodawcę Usług Budowlanych oraz zawartych z tymi podmiotami umowach.

Forma prawna Zamawiającego jest różna. Są to m.in. tzw. spółki celowe, fundusze, czy inne osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, jak również osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.

Zarówno Wnioskodawca jak i jego kontrahenci (Zamawiający oraz Podmioty Trzecie) są podmiotami krajowymi, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Ich sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W zawieranych umowach w odniesieniu do Wnioskodawcy, Zamawiającego/Inwestora i Podmiotów Trzecich używane są pojęcia „wykonawca”, „główny wykonawca”, podwykonawca” lub „inwestor”. Pojęcia te mają jednak charakter tzw. „nazw własnych”.

Dokonując rozliczenia wykonanych prac, Wnioskodawca otrzymuje od Zamawiającego stosowną informację, iż wykonane przez Wnioskodawcę prace nie są i nie będą przez Zamawiającego odsprzedawane innym podmiotom jako usługi budowlane. Przy braku takiej informacji Wnioskodawca przyjmuje, że będące przedmiotem świadczenia przez Wnioskodawcę usługi budowlane nie są przez Zamawiającego odsprzedawane i Zamawiający nie ma zamiaru ich odsprzedaży (gdyż, zgodnie z informacją przedstawioną na początku stanu faktycznego, Zamawiający będzie dokonywał zbycia lokali).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w odniesieniu do nabywanych od Podmiotów Trzecich Usług Budowlanych Wnioskodawca jest podatnikiem obowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu tych Usług na zasadzie odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT?
2.  Czy w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego usług budowlanych Wnioskodawca powinien dokonać rozliczenia podatku należnego i wystawić fakturę zawierającą podatek VAT wg odpowiedniej stawki?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do nabywanych od Podmiotów Trzecich Usług Budowlanych Wnioskodawca jest podatnikiem obowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu tych Usług na zasadzie odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego usług budowlanych Wnioskodawca powinien dokonać rozliczenia podatku należnego i wystawić fakturę zawierającą podatek VAT wg odpowiedniej stawki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1-2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pod pojęciem sprzedaży - na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o VAT - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na mocy art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości.

Według art. 15 ust. 1 ww. ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 106a oraz 106b ustawy o VAT, w przypadku sprzedaży podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż dokonywaną przez niego na rzecz innego podatnika podatku.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy VAT, w przypadku wykonania usługi, dla której obowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi, faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie".

Od dnia 1 stycznia 2017 r., zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, z zastrzeżeniem ust. 1h, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 2 ustawy - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jednakże jak wynika z art. 17 ust. 1h, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Powyższe regulacje wprowadzają mechanizm odwrotnego obciążenia podatkiem od towarów i usług, który stanowi odstępstwo od generalnej zasady (zgodnie z którą osobą zobowiązaną do rozliczenia VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę.

Biorąc po uwagę powołany wyżej art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  usługi zostały wymienione w załączniku nr 14 do ustawy,
4.  usługi świadczone są przez podwykonawcę w rozumieniu ustawy o VAT.

W przeciwnym przypadku, tj. gdy któryś z ww. warunków nie jest spełniony, obowiązek rozliczenia podatku w związku z daną dostawą spoczywa na usługodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą rozliczenia podatku VAT należnego w odniesieniu do usług budowlanych zarówno nabywanych od Podmiotów Trzecich, jak i w odniesieniu do ich odsprzedaży na rzecz Zamawiającego - a mianowicie czy z tytułu nabycia Usług Budowlanych od Podmiotów Trzecich i następnie zbycia ich na rzecz Zamawiającego, Wnioskodawca będzie podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego VAT.

Nie ulega wątpliwości, że zarówno w przypadku Usług Budowlanych nabywanych przez Wnioskodawcę, jak i usług budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę, spełnione są trzy pierwsze ww. przesłanki zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia VAT.

W obu przypadkach bowiem:

*   usługodawcą jest podatnik VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku,
*   usługobiorcą jest podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
*   usługi zostały wymienione w załączniku nr 14 do ustawy (bo tylko takie są przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku).

Wątpliwości budzi jedynie czwarty warunek, a mianowicie wprowadzona przez ustawodawcę definicja „podwykonawcy”. Prawidłowa interpretacja tego zapisu ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii sposobu opodatkowania świadczonych usług budowlanych.

Zdaniem Wnioskodawcy, uznać należy, iż wprowadzone przez ustawodawcę sformułowanie odnosi się do wszystkich transakcji poprzedzających etap świadczenia usług na rzecz ostatecznego wykonawcy usług budowlanych. Dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” właściwa jest definicja zawarta w słowniku języka polskiego SJP PWN, zgodnie z którym „podwykonawca” to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że nabywane przez Wnioskodawcę od Podmiotów Trzecich Usługi Budowlane wiążą się z obowiązkiem po stronie Wnioskodawcy co do rozliczenia podatku w ramach procedury odwrotnego obciążenia, bowiem spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 17 ust. 1h ustawy o VAT (działanie Podmiotów Trzecich w charakterze podwykonawcy). W konsekwencji, nabycie przez Wnioskodawcę przedmiotowych Usług Budowlanych jest objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia, a zatem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego VAT jest Wnioskodawca.

W odniesieniu natomiast do odsprzedawanych na rzecz Zamawiającego usług budowlanych Wnioskodawca powinien wystawić fakturę zawierającą podatek VAT i dokonać rozliczenia tego podatku, z zastosowaniem odpowiedniej stawki podatku VAT, z uwagi na fakt, iż art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy VAT nie znajdzie tu zastosowania. Usługi te świadczone są na rzecz Zamawiającego, który występuje w łańcuchu świadczonych usług jako podmiot będący inwestorem, tj. ostatnim ich odbiorcą, niedokonującym ich dalszej odsprzedaży (a jedynie wykorzystującym nabyte usługi budowlane do celów sprzedaży lokali na rzecz swoich klientów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do dokonania klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o informację, że przedmiotowy wniosek dotyczy usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, w myśl art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zatem, w przypadku gdy usługodawca będzie świadczył usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy jako podwykonawca generalnego wykonawcy, zastosowanie będzie miał mechanizm odwrotnego obciążenia, a tym samym zobowiązanym do rozliczenia podatku będzie nabywający usługę, tj. generalny wykonawca. Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, które realizowane są przez wykonawcę/generalnego wykonawcę na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę/generalnego wykonawcę, natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Ustawa nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Natomiast, przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Ponadto, fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Z opisu sprawy wynika, że podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest aranżacja powierzchni m.in. biurowych, handlowych, hotelowych i logistycznych. Wnioskodawca zawiera w związku z tym umowy, których przedmiotem jest tzw. aranżacja lokalu „pod klucz” oraz dostarcza projekty i prace wykończeniowe. W ramach tej działalności Wnioskodawca świadczy usługi budowlano-montażowe. Wnioskodawca zawiera ze swoim kontrahentem umowę dotyczącą wykonania usług w lokalach, które będą przez Zamawiającego sprzedawane na rzecz dalszych klientów jako towary. Przedmiotem umowy jest wykonanie przez Wnioskodawcę prac wykończeniowych/robót budowlanych. Lokale, z uwagi na ich luksusowy charakter, zbywane będą przez Inwestora jako lokale w pełni wykończone i zaadaptowane zgodnie z indywidualnymi potrzebami nabywcy (tzw. „fit out”). Szczegółowy zakres usług powierzonych do wykonania Wnioskodawcy stanowi załącznik do zawartej umowy, obejmujący czynności składające się łącznie na usługę wykończenia wnętrz (m.in. wykończenia ścian, sufitów i podłóg, zabudowy meblowe, osprzęt sanitarny, biały montaż, osprzęt elektryczny, montaż drzwi wewnętrznych). Zgodnie z umową za należyte wykonanie usług Wnioskodawcy przysługuje określona zryczałtowana kwota (cena umowna), która została ustalona dla całego zakresu robót oraz dla wszystkich pozostałych zobowiązań Wnioskodawcy na podstawie zawartej umowy. Wszystkie towarzyszące prace niezbędne do wykonania robót zgodnie z celem inwestycji i właściwymi regulacjami ustanawiającymi normy budowlane zostały uwzględnione w cenie umownej. Dokonując rozliczenia wykonanych prac, Wnioskodawca otrzymuje od Zamawiającego stosowną informację, iż wykonane przez Wnioskodawcę prace nie są i nie będą przez Zamawiającego odsprzedawane innym podmiotom jako usługi budowlane.

Wykonanie prac aranżacyjnych, w tym budowlano-montażowych, stanowiących przedmiot zawartych przez Wnioskodawcę umów, Wnioskodawca powierza w całości lub w części swoim zleceniobiorcom. Podmioty Trzecie za swoje usługi wystawiają na rzecz Spółki faktury. Zlecając Podmiotom Trzecim wykonanie części prac wchodzących w zakres powierzonych Wnioskodawcy usług, Wnioskodawca ma obowiązek uzyskać na takie zlecenie zgodę Inwestora. Wnioskodawca odpowiada za działania Podmiotów Trzecich jak za własne oraz zobowiązany jest, na mocy umowy z Inwestorem, do nadzorowania prac tych podmiotów, weryfikacji jakości i terminowości ich pracy oraz koordynacji robót.

Zarówno Wnioskodawca jak i jego kontrahenci (Zamawiający oraz Podmioty Trzecie) są podmiotami krajowymi, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Ich sprzedaż nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem niniejszego wniosku są wyłącznie usługi wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2 - 48) do ustawy o VAT.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości czy w zakresie usług nabywanych od Podmiotów Trzecich jest podatnikiem o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, oraz czy w odniesieniu do świadczonych na rzecz Zamawiającego usług budowlanych powinien dokonać rozliczenia podatku należnego i wystawić fakturę zawierającą podatek VAT wg odpowiedniej stawki.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dane świadczenie jest usługą wymienioną w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę. Dla zastosowania odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Jak wskazał w opisie sprawy Wnioskodawca usługi zarówno nabywane jak i świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, a zatem są to usługi do których ma zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Ponadto, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jak i Podmioty Trzecie od których Wnioskodawca nabywa przedmiotowe usługi są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawiera umowy z Zamawiającym na podstawie których świadczy usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Co do zasady dokonując rozliczenia wykonanych prac, Wnioskodawca otrzymuje od Zamawiającego stosowną informację, iż wykonane przez Wnioskodawcę prace nie są i nie będą przez Zamawiającego odsprzedawane innym podmiotom jako usługi budowlane. Wykonanie prac aranżacyjnych, w tym budowlano-montażowych, stanowiących przedmiot zawartych przez Wnioskodawcę umów, Wnioskodawca powierza w całości lub w części podmiotom Trzecim. Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc na rzecz Zamawiającego usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy nie działa jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Natomiast Podmioty Trzecie świadcząc usługi mieszczące się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy na rzecz Wnioskodawcy który realizuje na rzecz Zamawiającego usługi mieszczące się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy działają jako podwykonawcy o których mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Zatem Wnioskodawca działa względem Zamawiającego w charakterze generalnego wykonawcy, natomiast Podmioty Trzecie, które świadczą na rzecz Wnioskodawcy usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, są podwykonawcą Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

W konsekwencji mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że usługi mieszczące się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy nabyte przez Wnioskodawcę – będącego głównym wykonawcą – od Podmiotów Trzecich będących podatnikami, o których mowa w art. 15, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, będą objęte mechanizmem tzw. odwrotnego obciążenia. W konsekwencji, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy Wnioskodawca jako nabywca ww. usług, będzie odpowiedzialny za rozliczenie podatku VAT od tych usług.

Natomiast w przypadku gdy Wnioskodawca będący podatnikiem, wykonuje usługi wskazane w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy na rzecz Zamawiającego który jak zostało wskazane we wniosku nie będzie ich odsprzedawać innym podmiotom jako usługi budowlane, mechanizm odwrotnego obciążenia nie znajdzie zastosowania. Wnioskodawca dla transakcji na tym etapie nie będzie podwykonawcą o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy, lecz generalnym wykonawcą usług. W konsekwencji transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym który w tej konkretnej sytuacji będzie pełnił rolę inwestora będzie opodatkowana właściwą do tej usługi stawką podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.