Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1283/15-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-10
Teza: Opodatkowania i dokumentowanie opłat za ponadnormatywne zużycie pojazdu, za przedterminowe rozwiązanie umowy w zakresie Usług 1 jak lub/i Usług 2 na wniosek klienta i z winy klienta oraz rozliczeń z tytułu opłaty tzw. franszyzy redukcyjnej
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; franszyza; najem; opłata; rekompensata; umowa-rozwiązanie umowy; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2015 r. (data wpływu 21 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania opłat za ponadnormatywne zużycie pojazdu, za przedterminowe rozwiązanie umowy w zakresie Usług 1 jak lub/i Usług 2 na wniosek klienta i z winy klienta oraz rozliczeń z tytułu opłaty tzw. franszyzy redukcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania opłat za ponadnormatywne zużycie pojazdu, za przedterminowe rozwiązanie umowy w zakresie Usług 1 jak lub/i Usług 2 na wniosek klienta i z winy klienta oraz rozliczeń z tytułu opłaty tzw. franszyzy redukcyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Spółka”, „L.”) prowadzi działalność w zakresie wynajmu długoterminowego samochodów, wynajmu krótkoterminowego samochodów oraz całodobowej szeroko rozumianej opieki nad samochodami. Niejednokrotnie w ramach prowadzonej działalności nabywa samochody, a następnie je odprzedaje lub oddaje w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze (Usługi 1).

Spółka świadczy również usługi polegające na szeroko rozumianej opiece nad samochodami klientów. Usługi takie polegają w głównej mierze na tzw. obsłudze serwisowej (Usługi 2), w ramach których Spółka dokonuje napraw/przeglądów/konserwacji samochodów klientów (np. pokrywa koszty eksploatacji takie jak np. koszty szyb, opon i innych materiałów eksploatacyjnych).

Spółka może świadczyć na rzecz swoich klientów zarówno Usługi 1 i Usługi 2, jak również może świadczyć Usługi 2 bez świadczenia Usług 1 (w przypadku gdy usługi takie jak Usługi 1 świadczy podmiot inny niż Wnioskodawca), jak również może świadczyć Usługi 1 bez świadczenia Usług 2.

Poza wynagrodzeniem podstawowym za świadczenie powyżej wskazanych usług Wnioskodawca – w określonych w umowach przypadkach – pobiera/może pobierać również inne opłaty, w tym np:

1.  opłatę z tytułu ponadnormatywnego zużycia pojazdu (dalej „Ponadnormatywne zużycie pojazdu”);
2.  opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy na wniosek klienta;
3.  opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy przez Wnioskodawcę z winy klienta;
4.  opłata z tytułu tzw. franszyzy redukcyjnej.

Ad. a)

Na podstawie umów łączących Wnioskodawcę z klientami, klienci co do zasady są zobowiązani do korzystania z pojazdu zgodnie z jego przeznaczeniem i zaleceniami producenta oraz uzgadniać z Wnioskodawcą np. każdą wymianę podzespołów pojazdu. Klienci są również zobowiązani do korzystania z pojazdu tak, aby nie powodować Ponadnormatywnego zużycia pojazdu.

„Ponadnormatywne zużycie pojazdu” – należy przez to rozumieć taki stan pojazdu, który nosi ślady eksploatacji niezgodnej z instrukcją obsługi lub stan pojazdu i jego elementy posiadają cechy, które określone są w katalogu uszkodzeń pojazdów stanowiącym załącznik do zawieranych przez Wnioskodawcę umów.

Pojazd powinien zostać zwrócony bez wad, w stanie niepogorszonym i nie powinien posiadać cech, które traktowane są, jako Ponadnormatywne zużycie pojazdu, a stopień zużycia elementów pojazdu nie powinien przekraczać stanu, który następuje w wyniku korzystania z pojazdu niezgodnie z zaleceniami producenta pojazdu, przy czym klient nie jest odpowiedzialny za normalne zużycie poszczególnych pojazdów będące wynikiem prawidłowego ich używania. Innymi słowy, na podstawie umów klient zobowiązany jest do zwrotu pojazdu w tzw. stanie dobrym.

W przypadku zwrotu pojazdu (zakończenia umowy) i stwierdzenia Ponadnormatywnego jego zużycia Wnioskodawca ma prawo obciążyć klienta kosztami przywrócenia pojazdu do wymaganego stanu.

W celu określenia, czy zwracany przez klienta pojazd został ponadnormatywnie zużyty Spółka posiada wewnętrzne procedury pozwalające na określenie stopnia zużycia pojazdu wykraczającego ponad standardy. Co do zasady, Spółka przyjmuje, że ponadnormatywne zużycie występuje w przypadku, gdy stan techniczny i wizualny pojazdu wpływa na jego wartość, lecz pomimo jego zaistnienia pojazd jest nadal sprawny. W szczególności, za ponadnormatywne zużycie pojazdu Spółka uznaje uszkodzenia takie jak np. rysy na karoserii, pęknięcia szyb, reflektorów, wypalone otwory oraz trwałe plamy w siedzeniach/ tapicerce, wszelkie braki w wyposażeniu pojazdu, etc.

W przypadku stwierdzenia przez Wnioskodawcę, że stan techniczny bądź wizualny zwróconego pojazdu wykracza ponad jego normalne/przeciętne zużycie, dokonywana jest wycena pojazdu ponadnormatywnie zużytego. Po jej dokonaniu Wnioskodawca obciąża klienta różnicą pomiędzy zakładaną wartością pojazdu na koniec okresu leasingu/najmu/umownego, a jego faktyczną wartością w dniu zakończenia okresu leasingu/najmu/umowy (wartością niższą na skutek zużycia przekraczającego standardowe użytkowanie pojazdu). Opłata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu jest więc rezultatem nienależytego wywiązania się przez klienta z ciążących na nim obowiązków jako użytkownika leasingowanego/najmowanego pojazdu. Jej celem jest zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy i zrekompensowanie straty Spółki z tytułu zwrócenia przez klienta pojazdu o mniejszej wartości rynkowej niż wartość normalnie zużytego pojazdu.

Co istotne, wprawdzie Wnioskodawca ma prawo obciążyć klienta wyżej opisanymi kosztami przywrócenia pojazdu do wymaganego stanu, jednakże faktycznie nie przywraca pojazdu do wymaganego stanu (nie świadczy usługi w tym przedmiocie).

W świetle zawieranych umów Wnioskodawca może mieć prawo obciążać klientów opłatą za Ponadnormatywne zużycie pojazdu w przypadku gdy świadczy Usługi 1, jak również gdy świadczy; Usługi 1 i Usługi 2, a także gdy świadczy tylko Usługi 2 przy czym w tym przypadku prawo do rozliczania opłaty za Ponadnormatywne zużycie pojazdu przez Wnioskodawcę będzie wynikało bądź wprost w umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a jego klientami bądź Wnioskodawca nabędzie takie prawo wraz z nabyciem auta od innego podmiotu świadczącego Usługi 1. Ostatnia z opisanych i sytuacji ma np. miejsce gdy właścicielem pojazdu jest podmiot inny niż Wnioskodawca, a Wnioskodawca świadczy Usługi 2 (klient jest jednocześnie klientem Wnioskodawcy i właściciela pojazdu) i Wnioskodawca może być uprawnionym do obciążenia klienta opłatą za Ponadnormatywne zużycie pojazdu. Będzie tak w przypadku gdy właściciel – mając do tego prawo – nie obciążył klienta opłatą za Ponadnormatywne zużycie pojazdu, pomimo, iż stan pojazdów, zwracanych właścicielowi uprawniał właściciela do takiego obciążenia (na podstawie odrębnych umów Wnioskodawca może być zobowiązany do odkupienia takich pojazdów od właściciela). W takim przypadku, w ramach ceny sprzedaży pojazdów przez właściciela na rzecz Wnioskodawcy dochodzi do przeniesienia na Wnioskodawcę, poza prawem własności pojazdów, przysługującego leasingodawcy (lub innemu podmiotowi będącemu właścicielem pojazdu) prawo do obciążenia klienta opłatą za Ponadnormatywne zużycie pojazdu. W takim przypadku cena sprzedaży pojazdów przez właściciela na rzecz Wnioskodawcy nie uwzględnia stanu pojazdu. W takiej sytuacji właściciel nie obciąża klienta opłatą za Ponadnormatywne zużycie pojazdu.

Opłata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu jest więc rezultatem nienależytego wywiązania się przez klienta z ciążących na nim obowiązków jako użytkownika pojazdu. Jej celem jest zabezpieczenie, interesów Wnioskodawcy i zrekompensowanie straty Spółki z tytułu zwrotu/otrzymania po zakończeniu czasu trwania umowy pojazdu o mniejszej wartości rynkowej niż wartość normalnie zużytego pojazdu.

W żadnym z powyższych przypadków ani Wnioskodawca, ani właściciel (jeżeli jest to podmiot inny niż Wnioskodawca) nie dokonuje naprawy pojazdów i faktycznie nie ponosi kosztów przywrócenia pojazdów do tzw. dobrego stanu.

Ad. b) i c)

W prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności zdarzają się sytuacje, w których pomimo zawarcia danej umowy (najmu/leasingu/serwisowej) na czas oznaczony dochodzi do jej przedterminowego rozwiązania. W tym zakresie można wyróżnić dwa rodzaje sytuacji, tj.:

1.  przedterminowe rozwiązanie umowy na wniosek klienta Wnioskodawcy oraz
2.  przedterminowe rozwiązanie umowy przez Wnioskodawcę z winy klienta.

W każdym z przypadków przedterminowego rozwiązania umowy, Wnioskodawca pobiera dodatkową opłatę, której wysokość wynika z treści zawartych umów.

Przedterminowe rozwiązanie umowy na wniosek klienta.

Co do zasady, wszystkie umowy zawierane przez Wnioskodawcę, na podstawie których świadczy swoje usługi, przewidują możliwość ich wcześniejszego rozwiązania z woli/na wniosek klienta. W takim przypadku klient zobowiązany jest do uiszczenia dodatkowej opłaty w związku z rozwiązaniem umowy.

Jak wynika z powyższego, do rozwiązania umowy nie dochodzi więc na skutek nieuprawnionego działania, zaniechania czy też nie dochowania jej warunków – przeciwnie – w tym wypadku rozwiązanie umowy następuje za obopólną zgodą stron.

Przedterminowe rozwiązanie umowy przez Wnioskodawcę z winy klienta.

Z kolei, do przedterminowego rozwiązania umowy przez Wnioskodawcę z winy klienta może dojść m.in. gdy klient przykładowo nie uiszcza ustalonych w umowach (co do zasady miesięcznych) opłat. W przypadku ziszczenia się takiej okoliczności (lub innej wskazanej w umowie), Wnioskodawca uprawniony jest do jednostronnego rozwiązania umowy.

W takim przypadku Wnioskodawca obciąża klienta dodatkową opłatą, której celem jest otrzymanie przez Wnioskodawcę rekompensaty z tytułu utraconych korzyści na skutek konieczności przedterminowego rozwiązania umowy spowodowanego naruszeniem przez klienta jej postanowień.

Ad. d)

Zdarzają się sytuacje, gdzie dochodzi do powstania szkody w pojazdach będących przedmiotem umowy łączącej Wnioskodawcę w klientem.

W odniesieniu do umów dotyczących Usług 1, w przypadku szkody powstałej w pojeździe w okolicznościach, które zgodnie z ogólnymi warunkami ubezpieczenia auto casco powodują wypłatę odszkodowania, dla szkód powstałych z winy kierującego lub w przypadku braku/nieustalenia sprawcy szkody, strony (Wnioskodawca i klient) postanowiły, że dla szkód o określonej w umownie wartości lub wyższej, naliczona zostanie ryczałtowa opłata dodatkowa w wysokości tej określonej umownie wartości, którą korzystający zobowiązuje się uiścić na rzecz Wnioskodawcy.

Dodatkowo, umowy mogą zawierać postanowienia, że w przypadku zgłoszenia drugiej lub kolejnej szkody z ubezpieczenia autocasco, np. w trakcie trwania każdego 12 miesięcznego okresu ubezpieczenia, dla każdej kolejnej szkody naliczona zostanie opłata manipulacyjna w określonej w umowie wysokości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego rozliczanie opłat za Ponadnormatywne zużycie pojazdu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w rezultacie czego opłaty za Ponadnormatywne zużycie pojazdu Wnioskodawca nie muszą być dokumentowane fakturą VAT, a rozliczenie to może odbywać się na podstawie np. not obciążeniowych?
2.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego rozliczenia Wnioskodawcy z klientem z tytułu opłaty za przedterminowe rozwiązanie umowy w zakresie Usług 1 jak lub/i Usług 2 na wniosek klienta podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, w rezultacie czego Wnioskodawca zobowiązany jest dokumentować je fakturą VAT?
3.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego rozliczenia Wnioskodawcy z klientem z tytułu opłaty za przedterminowe rozwiązanie umowy w zakresie Usług 1 jak lub/i Usług 2 z winy klienta nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, w rezultacie czego Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawienia faktury, a rozliczenie to może odbywać się na podstawie np. not obciążeniowych?
4.  Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego rozliczenia Wnioskodawcy z klientem z tytułu opłaty tzw. franszyzy redukcyjnej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, w rezultacie czego Wnioskodawca zobowiązany jest dokumentować je fakturą VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu, określona jako różnica pomiędzy zakładaną przez Wnioskodawcę wartością zwróconego pojazdu zużytego normalnie (w „stanie dobrym”), a faktyczną wartością zwróconego pojazdu zużytego ponadnormatywnie, nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną usługę i w konsekwencji, nie podlega opodatkowaniu VAT i powinna być dokumentowana notą obciążeniową/księgową.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy VAT.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy VAT , przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Jak Wnioskodawca wskazał, w ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy m.in. usługi leasingu oraz usługi najmu krótko i długoterminowego pojazdów samochodowych, jak również usługi serwisowe.

Poza wynagrodzeniem podstawowym za świadczenie powyżej wskazanych usług (tj. poza ratami leasingowymi, czynszami najmu, ustalonymi kwotami wynagrodzenia za usługi) Wnioskodawca – w określonych w umowach przypadkach – pobiera również inne opłaty. Jedną z takich opłat pobieranych dodatkowo przez Wnioskodawcę w określonych przypadkach jest opłata z tytułu Ponadnormatywnego zużycia pojazdu.

W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o przedstawiony opis stanu faktycznego, opłata, którą Wnioskodawca obciąża klienta z tytułu Ponadnormatywnego zużycia zwracanego pojazdu nosi znamiona odszkodowania.

Regulacje dotyczące odszkodowania zostały zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). I tak, z postanowień art. 361 § 1 ww. ustawy wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (§ 2 ww. artykułu).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony poszkodowanego. Zapłata ta nie jest związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W analizowanej sprawie Spółka, działając jako finansujący/wynajmujący/usługodawca, zawiera umowy leasingu/najmu/serwisowe ze swoimi klientami. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opłaty tytułem Ponadnormatywnego zużycia pojazdu są rezultatem nienależytego wywiązania się przez klienta Wnioskodawcy z ciążących na nim obowiązków. Mają zatem charakter odszkodowawczy – ich celem jest bowiem zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy i zrekompensowanie strat z tytułu uszkodzeń pojazdu. W analizowanym przypadku nie jest spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności przez klienta a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę opłata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji czynność ta nie może być dokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą, która wystawiana jest jedynie dla czynności powodujących powstanie obowiązku podatkowego w VAT.

Opłata za Ponadnormatywne zużycie pojazdu może zatem być dokumentowana dowolnymi dokumentami, innymi niż faktury np. notami obciążeniowymi/księgowymi.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę znajduje uzasadnienie w aktualnej linii interpretacyjnej Ministra Finansów, czego wyraz Minister Finansów dał m.in. w interpretacji z dnia 3 listopada 2014 r. o sygn. IPPP1/443-1074/14-2/MP.

Ad. 2 i 3

Mając na uwadze uzasadnienie zaprezentowane w zakresie pytania nr 1, Wnioskodawca pragnie i wskazać co następuje.

Przedterminowe rozwiązanie umowy na wniosek klienta

Uwzględniając stanowisko i argumenty przedstawione przez Wnioskodawcę w zakresie pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy na wniosek klienta dochodzi do świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym, pobierana opłata powinna zostać udokumentowaną fakturą VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, przedterminowe rozwiązanie umowy na wniosek klienta za zgodą Wnioskodawcy stanowi świadczenie usługi, poprzez wyrażenie zgody na rozwiązanie umowy. W rezultacie powyższego Spółka otrzymuje wynagrodzenie od klienta, stąd można wskazać, że między otrzymaną zapłatą a wykonaniem świadczenia istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. W konsekwencji – zdaniem Wnioskodawcy – pobierana opłata stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi i powinna być udokumentowana fakturą VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2014 r. (sygn. IPTPP4/443-835/13-2/BM) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi oraz w interpretacji podatkowej z dnia 15 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1251/12-4/AP) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W tej ostatniej Dyrektor uznał, że „przedmiotowe wynagrodzenie otrzymane przez Wynajmującego nie jest więc zadośćuczynieniem, lecz stanowi formę wynagrodzenia za jego działanie – tj. wyrażenie zgody na odstąpienie od umowy. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Zatem zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od umowy najmu), za którą Spółka wypłaca określoną kwotę pieniężną, należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Jednocześnie, analogiczne stanowisko prezentowane jest również przez sądy administracyjne – przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 1664/12) oraz w wyroku z dnia 12 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 285/13), w którym to NSA stanął na stanowisku, że ,,(…) Aby odszkodowanie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu nie podlegało VAT – musi mieć związek ze szkodą powstałą w wyniku rozwiązania umowy. W sytuacji, gdy strony w umowie zawierają zastrzeżenie, co do możliwości wcześniejszego rozwiązania umowy najmu bez wskazania, że może to nastąpić w wyniku naruszenia ustalonych warunków bądź zaniechania określonego działania, to odszkodowanie/kara umowna z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu podlega opodatkowaniu VAT(\`(...)\`)”.

W konsekwencji, mając na względzie zaprezentowane zdarzenie przyszłe, jak również powyższe przepisy i praktykę organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych – zdaniem Wnioskodawcy – opłata z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy na wniosek klienta za zgodą Spółki stanowi wynagrodzenie za usługę i w konsekwencji, powinna być udokumentowana fakturą VAT.

Przedterminowe rozwiązanie umowy przez Wnioskodawcę z winy klienta

Omówione powyżej przedterminowe rozwiązanie umowy za obopólną zgodą stron należy odróżnić od przedterminowego rozwiązania umowy przez Wnioskodawcę z winy klienta. W takim bowiem przypadku do rozwiązania umowy dochodzi na skutek decyzji jednej strony umowy (tu: Spółki), która stwierdza naruszenie przez klienta warunków umowy zagrażające jej dalszemu obowiązywaniu. W efekcie podjęcia takiej decyzji, Wnioskodawca pobiera od klienta dodatkową opłatę, która nie jest wynagrodzeniem za żadną usługę Wnioskodawcy, lecz ma charakter odszkodowania, które ma zrekompensować utracone przez Spółkę korzyści, jakie Spółka uzyskałaby wskutek dalszego obowiązywania umowy, a których nie uzyska ze względu na konieczność wcześniejszego jej rozwiązania z uwagi na naruszenie umowy przez klienta.

Warto podkreślić, że w analizowanym przypadku, klient nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego od Spółki z tytułu uiszczenia opłaty za przedterminowe rozwiązanie umowy. Klient ponosi jedynie ekonomiczne skutki swojego niezgodnego z umową działania (czego skutkiem będzie przedterminowe rozwiązanie umowy).

Jednocześnie, ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź nie opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas czynność polegająca na zapłacie odszkodowania nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W ocenie Wnioskodawcy, w określonych sytuacjach jest on zmuszony do rozwiązania umów ze swoimi klientami z powodów niezależnych od Spółki, lecz wynikających z nieprzestrzegania umów przez klientów. W celu otrzymania rekompensaty za utracone korzyści, Spółka pobiera opłatę o charakterze odszkodowawczym, która ma na celu pokrycie straty Spółki w związku z niedochowaniem przez klienta warunków umowy. Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji klient nie otrzymuje jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego z tytułu zapłaty na rzecz Spółki wspomnianej kwoty, ponieważ ponosi ekonomiczne skutki swojego działania niezgodnego z umową. W szczególności, nie jest spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności przez klienta a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy omawiana opłata nie stanowi wynagrodzenia za czynności opodatkowane VAT, o których mowa w katalogu zawartym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji, nie powinna być dokumentowana fakturą VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 29 marca 2012 r. (sygn. ITPP1/443- 1685a/11/MN) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Dyrektor uznał, że „roszczenia Spółki związane z przedwczesnym rozwiązaniem umowy leasingu operacyjnego/finansowego, najmu lub dzierżawy posiada charakter odszkodowawczy – ma na celu zabezpieczenie interesów Spółki i zrekompensowanie jej straty z tytułu utraty korzyści, pozostają one poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i konsekwentnie nie powinny być dokumentowane przez Spółkę fakturą VAT”. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2012. r. (sygn. IPPP1/443-1007/12-2/JL) wydartej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2013 r, (sygn. IPPP2/443-1278/12-2/DG) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1260/12-2/AS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Jednocześnie analogiczne stanowisko jest prezentowane również w wyrokach sądów administracyjnych, w tym m. in, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 października 2012 r. (sygn. I SA/Łd 1018/12), w którym WSA stwierdził, że „Wynagrodzenie za szybsze rozwiązanie umowy najmu jest rezultatem niewykonania umowy, ma ono cechy rekompensaty, odszkodowania, mającego pokryć straty wynajmującego w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy podnajmu lokalu, polegającej na utracie czynszu, który wynajmujący otrzymałby gdyby umowa została zrealizowana. Nie ma ono natomiast cech wynagrodzenia za świadczoną usługę, w związku z brakiem bezpośredniego związku z czynnością wykonywaną przez skarżącego. Utracona korzyść nie jest ani czynnością ani zdarzeniem, podlegającym opodatkowaniu VAT. Skarżący nie realizuje tu żadnego obrotu, wręcz przeciwnie wypłacając sporną kwotę unika kosztów postępowania w związku z niewykonaniem umowy”. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 maja 2012 roku (sygn. I FSK 1413/11).

Reasumując – mając na względzie aktualnie obowiązujące przepisy ustawy VAT jak również praktykę organów podatkowych i orzecznictwo sądów administracyjnych – opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy przez Wnioskodawcę z winy klienta nie stanowi wynagrodzenia za wykonywanie czynności opodatkowanych VAT i tym samym, nie może być dokumentowana fakturą VAT.

Reasumując, w świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

*   opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy na wniosek klienta stanowi wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym, powinna być dokumentowana fakturą VAT;

*   opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy przez Wnioskodawcę z winy klienta nie stanowi wynagrodzenia za usługę i tym samym, pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy, rozliczenia z klientem z tytułu opłaty tzw. franszyzy redukcyjnej spełniają przesłanki pozwalające uznać, iż mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w rezultacie czego Wnioskodawca zobowiązany jest dokumentować je fakturą VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku, jeżeli Wnioskodawca i klient postanowią, że dla szkód o określonej w umownie wartości lub wyższej, naliczona zostanie ryczałtowa opłata dodatkowa w wysokości określonej umownie, którą to opłatę korzystający zobowiązuje się uiścić na rzecz Wnioskodawcy (jak również w sytuacji gdy Wnioskodawca i klient postanowią, że w przypadku zgłoszenia drugiej lub kolejnej szkody z ubezpieczenia autocasco, np. w trakcie trwania każdego 12 miesięcznego okresu ubezpieczenia, dla każdej kolejnej szkody naliczona zostanie opłata manipulacyjna w określonej w umowie wysokości), to opłata taka stanowi wynagrodzenie Wnioskodawcy za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenia z klientem z tytułu opisanej opłaty tzw. franszyzy redukcyjnej stanowią wynagrodzenie za usługę i w konsekwencji, powinny być udokumentowane fakturą VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z uiszczeniem opłaty wyższej od należnej, powstała z tego tytułu nadpłata w wysokości 30 zł, zostanie zwrócona zgodnie z art. 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.