Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.455.2016.1.DA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-08-22
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości odziedziczonej w drodze spadku.
Słowa kluczowe: nieruchomości; skutki podatkowe; spadek; sprzedaż; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku złożonym w dniu 3 czerwca 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 9 kwietnia 1999 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła na podstawie aktu notarialnego nieruchomość, tj. dom jednorodzinny szeregowy. Nieruchomość weszła do majątku wspólnego małżonków, gdyż obowiązywał ustrój wspólności majątkowej, a małżonkowie umów majątkowych wyłączających tę wspólność nie zawarli. Dom ten był przez małżonków użytkowany aż do śmierci męża Wnioskodawczyni, tj. do dnia 29 listopada 2015 r. Na podstawie sporządzonego przez męża Wnioskodawczyni testamentu, Wnioskodawczyni nabyła spadek w całości i stała się jedyną jego właścicielką. Obecnie Wnioskodawczyni mieszka w innej nieruchomości, a dom, który był przedmiotem spadku sprzedała w 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż udziału w domu szeregowym odziedziczonym po mężu w 2015 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż udziału w nieruchomości nabytego w spadku po zmarłym mężu nie podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym oraz Wnioskodawczyni nie ma obowiązku złożenia zeznania rocznego PIT-39, ponieważ była Ona z mężem we wspólności majątkowej nabywając ten dom w 1999 r. Oznacza to, że minął pięcioletni okres czasu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) – źródłem przychodu, z zastrzeżeniem ust. 2, jest odpłatne zbycie, m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z wyrokiem WSA z dnia 9 września 2014 r., sygn. akt I SA/GD 716/14: „pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, trzeba liczyć od daty nabycia prawa własności mieszkania przez małżonków do ich majątku wspólnego. Jeśli zatem podatnik sprzedał dom po upływie 5 lat od daty jego nabycia przez małżonków, nie musi płacić podatku dochodowego od sprzedaży tego domu. Z kolei w myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia”.

Wnioskodawczyni zwraca uwagę na opinię WSA w wyroku z dnia 6 maja 2015 r., sygn. akt I SA7Bd 228/15, który stwierdza: „rozważając zbycie nieruchomości, która nabyta została uprzednio do majątku wspólnego małżonków, należy uwzględnić kontekst systemowy i celowościowy interpretowanego przepisu zawierającego pojęcie „nabycia”, szczególnie, że wywołuje on wątpliwości w zakresie jego wykładni i stosowania.

W sytuacji prawnej małżonków, których ustrój majątkowy objęty został wspólnością ustawową, trzeba szczególnie podkreślić, że zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Podkreślić należy, że wspólność małżeńska ma specyficzny charakter i została ukształtowana jako wspólność łączna, którą charakteryzuje to, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową”.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Każdemu ze współuprawnionych przysługuje to samo prawo, którego zakres jest zależny od wielkości w nim udziałów.

Istotę prawa współwłasności charakteryzują trzy cechy:

1.  jedność przedmiotu, co polega na tym, że jest nim ta sama konkretna rzecz; taką jednością podmiotu jest również mienie (jak np. spadek czy majątek wspólny małżonków),
2.  wielość podmiotów, co polega na tym, że wspólne prawo należy do kilku osób (co najmniej dwóch),
3.  niepodzielność wspólnego prawa, co polega na tym, że każdy ze współuprawnionych ma prawo do całej rzeczy, a żaden nie ma prawa do jej wyodrębnionej części.

Wspólność małżeńska to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, co oznacza, że obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

W małżeństwie, w którym obowiązuje wspólność majątkowa występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków i dwa majątki osobiste obojga małżonków. Majątki te zwykle w czasie trwania wspólności ustawowej nie są wyodrębnione i stanowią jedną całość gospodarczą, a ich podział następuje dopiero po ustaniu wspólności. Składnikami majątku wspólnego są majątkowe prawa podmiotowe o charakterze bezwzględnym i względnym, a w szczególności prawa rzeczowe i wierzytelności (T. Sokołowski, Komentarz do art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, Lex).

Wnioskodawczyni uważa, że ocena obecnego stanu znajduje potwierdzenie w wyroku Sądu Administracyjnego z dnia 29 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 569/15, w którym Sąd stwierdził, że: „zbycie nieruchomości, która uprzednio została nabyta do majątku wspólnego małżonków, należy uwzględnić kontekst systemowy i celowościowy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającego pojęcie „nabycia”.

W wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Go 136/14, podkreślono, że: „Nie ma możliwości określenia w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez małżonków nabywających razem tą nieruchomość, a pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej. Nie jest też możliwe nabycie w określonym udziale nieruchomości przez małżonków pozostających we wspólności małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej”.

Podobne stanowisko zajął też WSA w wyroku z dnia 9 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 716/14, stwierdzając, że wdowa nie nabywa powtórnie nieruchomości, którą kupiła wraz z małżonkiem do wspólności majątkowej. W innym wyroku z dnia 5 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 447/14, WSA twierdzi, że śmierć małżonka nie oznacza, że wdowiec lub wdowa mają czekać kolejne pięć lat ze sprzedażą mieszkania, aby nie zapłacić podatku dochodowego.

Ponadto, w uchwale z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10, NSA stwierdza, że: „zgodnie z zasadą nullum tributum sine lege, którą wyraża art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej oraz zasadą praworządności zawartą w art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej, organy podatkowe mogą egzekwować tylko taki obowiązek podatkowy, który bezpośrednio wynika z przepisów prawa”.

Wnioskodawczyni dodaje, że ustawodawca mówiąc o zbyciu nieruchomości lub praw miał na myśli również prawa objęte wspólnością majątkową, w stosunku do których następuje przekształcenie wspólności bezudziałowej we wspólność udziałową. Przekształcenie to likwiduje stan dotychczasowej bezudziałowości prawa rodząc skutki prawne od dnia jego nabycia. Nie można zasadnie twierdzić, że majątek nabyty we współwłasności ustawowej pozostaje takim majątkiem mimo ustania takiej współwłasności, a że po wyodrębnieniu jej udziałów (ułamków) nie zmienia się ich stan z dnia nabycia prawa. Majątek wspólny przestaje istnieć m.in. z chwilą śmierci małżonka, co oznacza, że przedmioty bądź prawa nabyte przez małżonków pozostających we wspólności ustawowej zyskają wartość (np. własność) udziałową bez możliwości powrotu do wartości czy stanu bezudziałowego, co nie pozwala traktować tych rzeczy czy praw do nich, jako praw o innym niż udziałowy (ułamkowy) charakterze.

Powyższe argumenty potwierdza m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 1061/08, który został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1054/09 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 grudnia 2011 r., który także został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 832/12. Podobnie orzeczono w najnowszym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 879/14.

Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie przychód Wnioskodawczyni ze sprzedaży domu jednorodzinnego w części odpowiadającej udziałowi 1/2 nabytemu w 1999 r. na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i wymienionych praw istotne znaczenie ma ustalenie daty i formy prawnej ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 9 kwietnia 1999 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła na podstawie aktu notarialnego nieruchomość zabudowana domem jednorodzinnym szeregowym. Nieruchomość ta weszła do majątku wspólnego małżonków, gdyż w związku małżeńskim Wnioskodawczyni obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej

W dniu 29 listopada 2015 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Na podstawie sporządzonego przez męża Wnioskodawczyni testamentu, Wnioskodawczyni nabyła spadek w całości i stała się jedyną jego właścicielką. Obecnie Wnioskodawczyni mieszka w innej nieruchomości, a dom, który był przedmiotem spadku sprzedała w 2016 r.

W celu ustalenia momentu nabycia ww. prawa przez Wnioskodawczynię należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku oraz regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym, według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ww. ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zaaprobowanie poglądu, zgodnie z którym Wnioskodawczyni nie mogła nabyć udziału w prawie do nieruchomości w spadku po zmarłym mężu, ponieważ został on przez Nią nabyty już w 1999 r. oznaczałoby, że to prawo stanowiło Jej wyłączną własność, a to z kolei oznaczałoby, że nie mogłaby dziedziczyć po małżonku, gdyż to Wnioskodawczyni, a nie im wspólnie przysługiwało ww. prawo. Wysnucie takiego wniosku, stoi w sprzeczności z całokształtem regulacji dotyczących majątkowej wspólności ustawowej oraz dziedziczenia i oznaczałoby przyjęcie tezy, że śmierć małżonka będącego w ustawowej wspólności majątkowej nie ma żadnego wpływu na przysługujące mu za życia prawa majątkowe, gdyż te w pełnym zakresie przysługują pozostającemu przy życiu małżonkowi, jako że prawa te zostały nabyte przez nich wspólnie na własność, a nie na współwłasność. Współwłasność – w tym także współwłasność łączna – oznacza, że własność przysługuje obojgu małżonkom.

Ustaje ona jednak z chwilą śmierci jednego z małżonków. Przepis art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków w razie ustania wspólności oraz braku zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej wynosi po 1/2. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu.

W świetle powołanych przepisów prawa, oceniając skutki podatkowe dokonanego przez Wnioskodawczynię w 2016 r. odpłatnego zbycia nieruchomości należy przyjąć dwie daty nabycia udziałów w prawie do przedmiotowej nieruchomości:

1.  1999 r., w którym nastąpiło nabycie udziału 1/2 ww. praw do nieruchomości – do majątku wspólnego małżonków;
2.  2015 r., w którym nastąpiło nabycie udziału 1/2 ww. nieruchomości w drodze spadku po mężu.

Powyższe potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 1061/08, który został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1054/09, a także wyrok Sądu Najwyższego z dnia 11 sierpnia 2011 r., sygn. akt I CSK 647/10 oraz wyrok z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2319/13.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży w 2016 r. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi 1/2 nabytemu w 1999 r. do majątku wspólnego małżonków nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni w spadku po swoim mężu nabyła na podstawie testamentu udział 1/2 w ww. prawie, w dacie śmierci spadkodawcy, tj. 29 listopada 2015 r., to przychód ze sprzedaży tego udziału w nieruchomości w 2016 r. będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zauważyć jednak należy, że jeśli Wnioskodawczyni poniosła takie koszty, to odliczyć będzie mogła jedynie taką ich część, która odpowiada 1/2 udziałowi w prawie do nieruchomości nabytemu w 2015 r., bo tylko sprzedaż tej części prawa do lokalu stanowi źródło przychodu. Pozostała część kosztów przypada na udział 1/2 nabyty w 1999 r., którego zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu (a skoro tak, to nie generuje także kosztów).

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatne, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku – odnośnie udziału nabytego w spadku – zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Zgodnie z ww. przepisem – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W przypadku nabycia udziału w spadku nie występuje więc cena nabycia, gdyż spadek nabywa się po spadkodawcy nieodpłatnie.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów – podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w prawie do nieruchomości nabytego w drodze spadku, określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy - dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Podsumowując, przychód z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w nieruchomości nabytego w 1999 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do dnia sprzedaży, upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości, nabytego w 2015 r. w drodze spadku, niedokonanego w ramach wykonywania działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, które zdaniem Wnioskodawczyni przemawiają za słusznością przedstawionego stanowiska, tutejszy Organ zaznacza, że przeanalizował ich treść. Podkreślić należy, że jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z poźn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Niemniej jednak należy zauważyć że, w sprawie będącej przedmiotem wniosku sądy administracyjne nie prezentują jednolitej linii orzeczniczej. Przykładem są chociażby orzeczenia potwierdzające prawidłowość poglądu organu interpretacyjnego, przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 879/14, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 września 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1193/15, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1565/15, jak również Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2319/13.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.