Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.737.2023.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-13
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży lokalu mieszkalnego wykorzystywanego w działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; cel-cele mieszkaniowe; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty z tytułu zbycia nieruchomości.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Odpłatne zbycie nieruchomości i innych praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zeznania podatkowe.-Zasady składania zeznań podatkowych.-Zeznania dotyczące odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6f; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30e-ust. 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie:

· możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość – jest nieprawidłowe,

· możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego pomimo uchybienia terminowi na złożenie zeznania – jest prawidłowe,

· nieuwzględnienia odpisów amortyzacyjnych w zeznaniu podatkowym przez Zainteresowaną – jest nieprawidłowe,

· poprawności przedstawionego sposobu rozliczenia kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem złożonym 23 października 2023 r., który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami złożonymi 10 i 12 stycznia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
--------------------------------------------

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan …

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani …

Opis stanu faktycznego
----------------------

Zainteresowani są małżeństwem we współwłasności majątkowej. Zainteresowana w okresie opisywanych zdarzeń gospodarczych prowadzi działalność gospodarczą w zakresie krótkoterminowego najmu mieszkań, nie prowadzi działalności w zakresie handlu nieruchomościami.

W 2017 r. Zainteresowani we współwłasności kupili od osoby fizycznej na mocy aktu notarialnego mieszkanie będące według treści księgi wieczystej „lokalem stanowiącym odrębną nieruchomość”. Celem nabycia nieruchomości było czerpanie dochodów z wynajmu w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanej i nie zmieniło się to do momentu sprzedaży przedmiotowego mieszkania. Nigdy wcześniej Zainteresowani nie zakupili nieruchomości zarówno prywatnie, jak i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu uzyskiwania dochodów z wynajmu. Obecnie oprócz nieruchomości wskazanej we wniosku Zainteresowani są w posiadaniu domu jednorodzinnego, który zaspokaja potrzeby mieszkaniowe Zainteresowanej. Zainteresowany ponadto jest właścicielem nieruchomości, którą otrzymał drogą darowizny w 2013 r. i realizuje w niej swojej cele mieszkaniowe.

Koszty – opłaty pobrane przez notariusza (taksy notarialne i podatek od towarów i usług) zostały poniesione zarówno przy wstępnej umowie sprzedaży, jak i przy umowie sprzedaży wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego. Na sfinansowanie zakupu mieszkania w 2017 r. Zainteresowani zaciągają przed samym zakupem nieruchomości kredyt mieszkaniowy.

Zainteresowana prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, do której w 2017 r. przyjmuje owe mieszkanie jako środek trwały. Na przestrzeni okresu, w którym mieszkanie jest środkiem trwałym w jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanej, jest ono poprawnie amortyzowane, a koszty są ujmowane w ciężar prowadzonej działalności. W 2021 r. Zainteresowana wycofała mieszkanie z majątku jednoosobowej działalności gospodarczej. W 2022 r. Zainteresowani decydują się na sprzedaż mieszkania, w związku z czym, sporządzona zostaje umowa przedwstępna sprzedaży mieszkania, której koszt zostaje poniesiony przez Zainteresowanych na podstawie faktury VAT. W 2022 r. Zainteresowani sprzedają mieszkanie osobie fizycznej na mocy aktu notarialnego.

Z uzyskanych ze sprzedaży mieszkania pieniędzy Zainteresowani spłacają pozostałą do spłaty wartość kapitałową kredytu mieszkaniowego, a zatem wydatkują część pieniędzy na cele mieszkaniowe.

Zainteresowani nie rozliczają sprzedaży mieszkania w deklaracji PIT-39 za 2022 r. w terminie do dnia 2 maja 2023 r. z powodu niedopatrzenia. Składają takie deklaracje wraz z czynnym żalem po terminie (we wrześniu 2023 r.), wyliczając wysokość zobowiązania podatkowego w następujący sposób:

· w pozycji 20. (Przychód) deklaracji PIT-39, każdy z małżonków wykazuje połowę ceny sprzedaży z aktu notarialnego poświadczającego sprzedaż mieszkania;

· w pozycji 21. (Koszty uzyskania przychodów) deklaracji PIT-39, każdy z małżonków wykazuje połowę kosztów uzyskania przychodów, na których zarachowanie składają się:

\- powiększona o wzrost cen towarów i usług konsumpcyjnych na podstawie art. 22 ust. 6f Ustawy o PDOF, suma kosztu nabycia nieruchomości wynikającego z aktu notarialnego, taks notarialnych i podatków pobranych przez notariusza przy wstępnej umowie sprzedaży, jak i umowie sprzedaży,

\- zapłacone odsetki od kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w celu sfinansowania zakupu nieruchomości,

\- koszt pośrednika przy sprzedaży mieszkania – wartość brutto zapłaconej przez Zainteresowanego faktury VAT za sporządzenie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości;

· w pozycji 25. deklaracji PIT-39, każdy z małżonków deklaruje, że w przeciągu trzech lat przeznaczy środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości na wydatki mieszkaniowe, a zatem wykazuje pełną kwotę dochodu jako dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PDOF.

Pytania
-------

1\. Czy Zainteresowani poprawnie uznali zapłacone odsetki od kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w celu zakupu nieruchomości za koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości?

2\. Czy Zainteresowani pomimo uchybienia terminu złożenia deklaracji PIT-39, mieli prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PDOF?

3\. Czy Zainteresowani powinni ująć w pozycji 22. (Suma odpisów amortyzacyjnych) deklaracji PIT-39, odpisy amortyzacyjne nieruchomości naliczane w ciężar jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanej?

4\. Czy Zainteresowani poprawnie zarachowali wysokość kosztu uzyskania przychodu?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad 1

Zdaniem Zainteresowanych, zapłacone odsetki od kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w celu zakupu nieruchomości stanowią koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży tej nieruchomości.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu do wyroku z dnia 27 kwietnia 2021 r., sygn. akt II FSK 202/21, stwierdził, że „skoro podatnik finansuje zakup nieruchomości kredytem i w związku z tym spłaca odsetki, to jego faktyczny dochód ze sprzedaży nieruchomości jest niższy niż u podatnika, który sfinansował nabycie z własnych środków. Dlatego wydatek na spłatę odsetek zwiększa koszty nabycia (wytworzenia) nieruchomości”. Podobne stanowisko NSA zajęło w wyroku z dnia 4 marca 2021 r., sygn. akt II FSK 60/21, uznając odsetki od spłaty kredytu mieszkaniowego za koszt nabycia nieruchomości.

Powołując się na powyższe orzecznictwa Zainteresowani wykazali odsetki od kredytu mieszkaniowego finansującego nabycie nieruchomości jako koszt uzyskania przychodu, zachowując przy tym należytą poprawność i zgodność w świetle obowiązujących przepisów, czerpiąc wiedzę z przywołanych najnowszych i najaktualniejszych w tej sprawie wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Ad 2

Zdaniem Zainteresowanych, żaden z warunków w art. 21 ust. 25-30 Ustawy o PDOF określających warunki pozwalające na skorzystanie z prawa do skorzystania z ulgi mieszkaniowej (art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PDOF) nie uzależnia prawa do ulgi od terminowego złożenia deklaracji PIT-39. Terminowe złożenie deklaracji nie ma wpływu na prawo do skorzystania ze zwolnienia. Zdaniem Zainteresowanych, przede wszystkim istotne jest to, że środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostaną wydane w określonym przepisami Ustawy o PDOF terminie na cele mieszkaniowe wskazane w Ustawie, oraz że te wydatki zostaną potwierdzone odpowiednią dokumentacją. To, czy i kiedy Zainteresowani złożyli zeznanie, jest w tym przypadku niezwiązane z prawem do skorzystania ze zwolnienia.

W interpretacji indywidualnej nr IPTPB2/415-614/12-2/TS z dnia 16 listopada 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi dotyczącej nieterminowego złożenia zeznania o wysokości osiągniętego przychodu, a możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych stwierdzone zostało, że „zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. Ustawy, jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia przed upływem terminu dwuletniego na cele mieszkaniowe. Spełnienie tych warunków łącznie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia podatkowego.

Zatem, niezłożenie przez Zainteresowaną PIT-39 w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło zbycie lokalu mieszkalnego, nie powoduje utraty prawa do skorzystania ze zwolnienia, jeśli Zainteresowana wydatkowała przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 Ustawy o PDOF przed upływem terminu dwuletniego”. Zainteresowani spełniają warunki pozwalające na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej, chcą wydatkować środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w ciągu najbliższych 3 lat, co aktualne w obecnie obowiązujących przepisach prawa podatkowego, dlatego też deklarują w deklaracji PIT-39, że cały przychód wydatkują na cele mieszkaniowe, a zatem całą wartość dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wykazują jako dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust 1 pkt 131 Ustawy o PDOF.

Ad 3

Zdaniem Zainteresowanych, Zainteresowani jako podatnicy dokonując zbycia nieruchomości mieszkalnej użytkowanej w firmie i z niej wycofanej, uzyskują przychód poza działalnością gospodarczą. Przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości podlega odrębnemu opodatkowaniu poza osiągniętymi przychodami z działalności gospodarczej. Odpisy amortyzacyjne dokonywane w działalności gospodarczej nie mają wpływu na wysokość podstawy opodatkowania sprzedaży nieruchomości mieszkalnej używanej w działalności gospodarczej, ponieważ Zainteresowana nie prowadzi działalności w zakresie handlu nieruchomościami.

Ad 4

Zdaniem Zainteresowanych, zarachowali Oni wysokość kosztu uzyskania przychodu poprawnie, to znaczy zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego.

Gdy przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość nabyta odpłatnie, na koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia składają się udokumentowane koszty nabycia oraz nakłady dokonane w czasie posiadania nieruchomości, które zwiększyły jej wartość (art. 22 ust. 6c Ustawy o PDOF). Zaliczeniu do tej kategorii kosztów podlega zatem w pierwszej kolejności cena nabycia nieruchomości, a ponadto PCC, opłata notarialna. Zainteresowani zaliczyli do kosztu nabycia dokładnie te elementy, a zatem dokonali tego w sposób poprawny i zgodny z Ustawą o PDOF.

Koszty nabycia wskazane w art. 22 ust. 6c Ustawy o PDOF, w oparciu o art. 22 ust. 6f tej Ustawy podlegają waloryzacji. Koszty te podlegają bowiem corocznie podwyższeniu w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego. Waloryzacja jest dokonywana począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie. Zainteresowani uwzględnili waloryzację kosztu nabycia w poprawny sposób.

Zainteresowani uwzględnili jako koszt uzyskania przychodu również wartość brutto z faktury VAT za sporządzenie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, uznając ten wydatek za udokumentowany koszt pośrednika w sprzedaży nieruchomości. Wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Zainteresowani, posiadając dokumentację uprawniającą ich do uznania wydatku jako nakład, wykazali go jako koszt uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów
-----------------

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zatem, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać spełnione co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

\- nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

\- nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Jak już wcześniej wskazano, klasyfikacja przychodu do danego źródła przychodów powoduje określone konsekwencje podatkowe, w tym również w zakresie możliwości wyboru formy opodatkowania. Możliwość wyboru formy opodatkowania mają m.in. podatnicy osiągający przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów należy zauważyć, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten nie powstałby jedynie, gdyby sprzedaż nastąpiła po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość została wycofana z działalności.

Podkreślić bowiem należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c ww. ustawy:

Amortyzacji nie podlegają:

1) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

2) budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy,

3) dzieła sztuki i eksponaty muzealne,

4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,

5) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do art. 22d ww. ustawy:

1\. Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

2\. Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Jak natomiast stanowi art. 22n ust. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Nie podlegają objęciu ewidencją budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, grunty lub prawo użytkowania wieczystego gruntu, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

Z kolei, stosownie do art. 5a pkt 2 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o aktywach – rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Definicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,

c) ulepszenia w obcych środkach trwałych,

d) inwentarz żywy.

Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4.

Zatem, z treści przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku, do których odnosi się art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie istotnym jest zatem, czy zbywana nieruchomość jest nieruchomością mieszkalną, czy też niemieszkalną.

Z opisu sprawy wynika, że w 2017 r. zakupili Państwo we współwłasności lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2022 r. wykorzystywanego w działalności gospodarczej lokalu mieszkalnego, zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutki podatkowe tej czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i forma prawna ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że zakupiony w 2017 r. lokal mieszkalny sprzedali Państwo w 2022 r.

Wobec powyższego wskazać należy, że odpłatne zbycie w 2022 r. przedmiotowego lokalu mieszkalnego, nabytego przez Państwa do wspólności majątkowej małżeńskiej w 2017 r., stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ze sprzedaży nieruchomości
-----------------------------------

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że do kosztów odpłatnego zbycia mogą Państwo zaliczyć koszt pośrednika przy sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Koszty uzyskania przychodów
---------------------------

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Ustawodawca wiąże więc przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości z kosztami, które podatnik poniósł, aby te nieruchomości „weszły” do jego majątku (koszty nabycia/koszty wytworzenia) oraz z nakładami na te nieruchomości, które podatnik poniósł jako posiadacz nieruchomości, przez co zwiększył ich wartość. Ustawodawca wymaga przy tym odpowiedniego udokumentowania tych wydatków.

Wskazany powyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Artykuł ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż wymienione.

Koszt nabycia, co do zasady określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia, będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego, czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, pożyczką czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz opis sprawy należy więc stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego bez wątpienia jest kwota jaką zapłacili Państwo za ten lokal mieszkalny.

Państwa wątpliwość dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup ww. lokalu mieszkalnego.

Jak już wcześniej wskazano art. 22 ust. 6c ww. ustawy zawiera katalog zamknięty, a odsetki od kredytu jako koszty uzyskania przychodu nie zostały w nim wymienione.

W tym miejscu konieczne jest wyjaśnienie, że odsetki od kredytu stanowią wydatki związane ze spłatą środków pieniężnych, które pozyskali Państwo na zakup lokalu mieszkalnego. W związku z tym nie należy utożsamiać ich z wydatkami poniesionymi na nabycie przez Państwa lokalu mieszkalnego.

Wydatki te wynikają wyłącznie z faktu nabycia przez Państwa ww. lokalu mieszkalnego za środki z zaciągniętego kredytu. Nie są to zatem koszty nabycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, tylko koszty na które wyrazili Państwo zgodę w momencie zawarcia umowy kredytowej, w celu pozyskania środków na zakup tego lokalu mieszkalnego. Wydatki te nie stanowią również nakładów poczynionych na nieruchomość w trakcie jej posiadania. W żaden bowiem sposób wydatki te nie wpłynęły na podwyższenie wartości nieruchomości. Stanowiąca o wartości lokalu mieszkalnego jego cena, nie zależy od źródła pozyskania przez nabywcę środków na jej pokrycie.

W świetle powyższego, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu związanych z pozyskaniem przez Państwa środków na zakup lokalu mieszkalnego, nie można uznać jako kosztów uzyskania przychodu związanych z przedmiotową transakcją.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych, według których mając na uwadze celowość poniesienia wydatków mogących stanowić koszty uzyskania przychodu uznać należy, że wydatki poniesione przez podatnika z tytułu zapłaconych odsetek, opłat przygotowawczych, innych opłat i prowizji od zaciągniętych kredytów i koszty ich ubezpieczenia nie stanowią kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. W momencie ponoszenia bowiem wydatków podatnik nie miał na celu osiągnięcia przychodu, a skoro tak, to brak podstaw do uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodów.

Prezentowany wyżej pogląd potwierdza dominująca linia orzecznictwa NSA, np. wyrok z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 848/12, zgodnie z którym wydatki związane z zaciągnięciem kredytu na zakup nieruchomości, czyli odsetki i prowizje, nie są kosztem uzyskania przychodów przy sprzedaży. Podobne stanowisko znajdziemy również w orzeczeniu NSA z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt II FSK 1944/15, oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2570/15, w którym wskazano: „W realiach faktycznych sprawy niniejszej chodzi o koszty z tytułu obsługi zaciągniętego na nabycie nieruchomości kredytu hipotecznego, tj. odsetki. Podkreślić w związku z tym należy, że dopuszczalność uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zaciągnięciem i spłatą kredytu wziętego na sfinansowanie nabycia nieruchomości, w tym nie tylko odsetek, ale i prowizji czy kosztów przewalutowania kredytu, była już przedmiotem licznych wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zgodnie z dominującą linią orzeczniczą, kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nie stanowią wydatki związane z zaciągnięciem kredytu oraz wydatki na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na nabycie tej nieruchomości. Argumentacja zawarta w uzasadnieniach poszczególnych wyroków wyraźnie zaznacza, że wydatki te związane są z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup tej nieruchomości i nie można utożsamiać ich z wydatkami poniesionymi na samo nabycie nieruchomości”.

Zaciągnięcie kredytu jest sposobem na pozyskanie środków pieniężnych na sfinansowanie kosztów związanych z nabyciem nieruchomości. Natomiast odsetki od takiego kredytu są kosztem pozyskania tego finansowania, a nie kosztem warunkującym (powodującym) nabycie nieruchomości/udziału w nieruchomości lub wzrost jej wartości.

Zatem, odsetki od kredytu stanowią wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych, nie są natomiast wydatkami poniesionymi na samo nabycie lokalu mieszkalnego. W konsekwencji więc nie można ich utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, co uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do kosztów uzyskania przychodu mogą Państwo natomiast zaliczyć podatek od czynności cywilnoprawnych oraz opłaty pobrane przez notariusza (taksy notarialne i podatek od towarów i usług), które zostały poniesione przez Państwa przy zakupie przedmiotowego lokalu mieszkalnego – poniesione zarówno przy wstępnej umowie sprzedaży, jak i przy ostatecznej umowie sprzedaży.

Waloryzacja kosztów uzyskania przychodów
----------------------------------------

Rozpatrując możliwość waloryzacji przez Państwa ww. poniesionych kosztów, należy wskazać, że w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy:

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów ogłaszany jest w Dzienniku Urzędowym RP „Monitor Polski” - do 15 października każdego roku (za pierwsze trzy kwartały w stosunku do analogicznego okresu roku poprzedniego).

Dokonując literalnej wykładni normy prawnej określonej w art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten posługuje się zwrotem „koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c”, z powyższego zwrotu wynika jednoznacznie, że podstawą podwyższenia w niniejszej sprawie może być jedynie koszt nabycia. Podstawę waloryzacji w niniejszej sprawie stanowi zatem wynikająca z umowy sprzedaży cena, jaką zapłacili Państwo nabywając lokal mieszkalny powiększona jedynie o koszty sporządzenia aktu notarialnego, tj. koszty notarialne wymienione w tym akcie (poniesione zarówno przy wstępnej umowie sprzedaży, jak i przy ostatecznej umowie sprzedaży).

Ponadto z art. 22 ust. 6f ww. ustawy wynika, że podwyższenia dokonuje się począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie. Podwyższenia nie dokonuje się o wskaźnik ogłoszony w roku nabycia oraz w roku zbycia.

Oznacza to, że zasadność podwyższenia kosztów nabycia lokalu mieszkalnego w przedmiotowej sprawę należy rozpatrywać tylko w odniesieniu do lat 2018-2021.

Zgodnie z komunikatami Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego:

· z dnia 15 października 2018 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2018 r. (M. P. z 2018 r., poz. 989), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2018 r. w stosunku do I-III kwartału 2017 r. wyniósł 101,7 (wzrost cen o 1,7 %);

· z dnia 15 października 2019 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2019 r. (M. P. z 2019 r., poz. 1010), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2019 r. w stosunku do I-III kwartału 2018 r. wyniósł 102,1 (wzrost cen o 2,1 %);

· z dnia 15 października 2020 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2020 r. (M. P. z 2020 r., poz. 943), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I–III kwartału 2020 r. w stosunku do I–III kwartału 2019 r. wyniósł 103,6 (wzrost cen o 3,6 %);

· z dnia 15 października 2021 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2021 r. (M. P. z 2021 r., poz. 943), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I–III kwartału 2021 r. w stosunku do I–III kwartału 2020 r. wyniósł 104,2 (wzrost cen o 4,2%).

Wobec powyższego wskazać należy, że mogą Państwo dokonać podwyższenia kosztów nabycia zgodnie z ww. przepisem art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2018-2021.

Odpisy amortyzacyjne
--------------------

Państwa wątpliwość dotyczy także kwestii czy odpisy amortyzacyjne od przedmiotowego lokalu mieszkalnego naliczane w ciężar powadzonej przez Panią jednoosobowej działalności gospodarczej powinny zostać uwzględnione przy rozliczeniu przychodu ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Jak wynika z literalnego brzmienia art. 30e ust. 1 ww. ustawy, podstawę opodatkowania należy powiększyć o dokonywane odpisy amortyzacyjne od zbywanych nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli podatnik faktycznie ich dokonywał.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dokonywane przez podatnika odpisy amortyzacyjne od przedmiotu sprzedaży powiększają podstawę opodatkowania przez co również mogą zwiększać zobowiązanie podatkowe.

Konstrukcja przepisu art. 30e ust. 1 ww. ustawy uniemożliwia podatnikom dwukrotne zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu tych samych wydatków - raz jako odpisów amortyzacyjnych zaliczanych w koszty uzyskania przychodów np. z tytułu najmu, a drugi raz z tytułu sprzedaży.

Sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia określony w art. 30e ust. 2 ww. ustawy, wprost nakazuje powiększyć różnicę pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od zbywanej nieruchomości lub praw, co oznacza, że obliczony dochód należy powiększyć o dokonane odpisy amortyzacyjne, ponieważ amortyzacja nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia.

Przede wszystkim trzeba podkreślić, że kwestia ta dotyczy tylko tych podatników, którzy czerpali dochody z najmu nieruchomości (niezależnie od tego, czy był on zawarty w ramach działalności gospodarczej, czy też był to tzw. najem prywatny), czy wykorzystywali nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej i w związku z tym ujmowali w kosztach uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne. Istotą tego przepisu, nakazującego powiększenie dochodu o odpisy amortyzacyjne, jest to, aby podatnik nie uzyskał podwójnej korzyści: raz ujmując w kosztach odpłatnego zbycia całą wartość nieruchomości, a wcześniej ujmując odpisy amortyzacyjne w kosztach uzyskania przychodów.

Wobec powyższego wskazać należy, że w związku z tym, iż dokonywała Pani odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowego lokalu mieszkalnego, które to odpisy amortyzacyjne zaliczała już w ciężar kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, to rozliczając sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego powinna Pani powiększyć podstawę opodatkowania o dokonywane wcześniej odpisy amortyzacyjne.

Opodatkowanie dochodu
---------------------

Jak wynika z przywołanych wcześniej przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Zwolnienie przedmiotowe
-----------------------

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 w zw. z ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Stosownie do art. 21 ust. 27 ww. ustawy:

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ww. ustawy:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z kolei jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jak wskazuje natomiast art. 21 ust. 30a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Należy wyjaśnić, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 w zw. z art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga okoliczność, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego dochodu w związku z wydatkowaniem go na zakup nieruchomości. Ze zwolnienia tego wypływa bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”.

Zwolnieniem tym nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w przypadku przeznaczenia przychodu na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym, niewskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. „Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych w sytuacji kiedy podatnik był właścicielem innej (innych) nieruchomości winna polegać na tym, że w przypadku zakupu kolejnej nieruchomości, w niej (na niej) podatnik faktycznie winien takie cele realizować. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe”, należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie nieruchomości w znaczeniu przedmiotowym. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy, tj. wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego własnych celów mieszkaniowych.

Nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu nieruchomości w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.

W przypadku nabycia budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości. Nieruchomość, która nie jest zamieszkała przez podatnika, nie jest wykorzystywana przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywana do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują ją lub zamieszkiwać będą inne niż podatnik osoby), nie jest nieruchomością, której zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Wydatkowanie przychodu uzyskanego przez Państwa z ww. odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, w okresie nie później niż trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na wydatki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie uprawniało Państwa do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie od podatku obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jaka proporcjonalnie odpowiadać będzie udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Niezłożenie przez Państwa zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2022 r., w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (PIT-39), w którym nastąpiło zbycie nieruchomości, stosownie do art. 45 ust. 1 w związku z ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powoduje utraty prawa do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy; może skutkować natomiast konsekwencjami karno-skarbowymi. Kwestia odpowiedzialności karnej za przestępstwo skarbowe lub odpowiedzialności za wykroczenie skarbowe, uregulowana jest przepisami zawartymi w ustawie z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 654 ze zm.), które nie stanowią przepisów prawa podatkowego podlegających wykładni w ramach wydawania interpretacji indywidualnych.

Korekta zeznania
----------------

Stosownie do art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Zgodnie z art. 81 § 2 ww. ustawy:

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Jednocześnie podkreślić należy, że zgodnie z art. 3 pkt 5 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Stosownie do art. 70 § 1 ww. ustawy:

Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Podatnik może skutecznie skorygować wysokość zobowiązania podatkowego o ile zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, podatnik ma zatem prawo skorygować deklaracje za okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Ocena Państwa sytuacji
----------------------

Reasumując, w świetle powyższego, mając na względzie przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2022 r. wykorzystywanego w działalności gospodarczej lokalu mieszkalnego, zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi dla Państwa przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutki podatkowe tej czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W związku z tym, że będący przedmiotem sprzedaży lokal mieszkalny został przez Państwa nabyty w 2017 r., to jego sprzedaż, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiła ona przed upływem pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zapłacona przez Państwa prowizja dla pośrednika z tytułu sprzedaży nieruchomości, stanowi koszt odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatek konieczny, by transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku. Zatem powyższa prowizja dla pośrednika nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odsetki od kredytu stanowią wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych, nie są natomiast wydatkami poniesionymi na samo nabycie lokalu mieszkalnego. W konsekwencji więc nie można ich utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, co uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą Państwo natomiast zaliczyć kwotę jaką zapłacili Państwo za ten lokal mieszkalny, podatek od czynności cywilnoprawnych oraz opłaty pobrane przez notariusza (taksy notarialne i podatek od towarów i usług), które zostały poniesione przez Państwa przy zakupie przedmiotowego lokalu mieszkalnego – poniesione zarówno przy wstępnej umowie sprzedaży, jak i przy ostatecznej umowie sprzedaży.

Mogą Państwo dokonać podwyższenia kosztów nabycia zgodnie z ww. przepisem art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2018-2021.

W związku z tym, że dokonywała Pani odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowego lokalu mieszkalnego, które to odpisy amortyzacyjne zaliczała już w ciężar kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, to stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy rozliczając sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego powinna Pani powiększyć podstawę opodatkowania o dokonywane wcześniej odpisy amortyzacyjne.

Wydatkowanie przychodu uzyskanego przez Państwa z ww. odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, w okresie nie później niż trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na wydatki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie uprawniało Państwa do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie od podatku obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jaka proporcjonalnie odpowiadać będzie udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. Niezłożenie przez Państwa zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2022 r., w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (PIT-39), w którym nastąpiło zbycie nieruchomości, stosownie do art. 45 ust. 1 w związku z ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powoduje utraty prawa do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Należy zastrzec, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanych pytań, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że niewątpliwie wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan … (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).