Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.206.2025.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-26
Teza: Ustalenie, czy sprzedaż działki będzie zwolniona od podatku
VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Słowa kluczowe: dzierżawa
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów
niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów
wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności
zwolnionej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 14
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 33
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 8
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży działki
    nr 1. Uzupełnili go Państwo pismem z 27 maja 2025 r. (wpływ 27 maja 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Miasto (...) (dalej: Gmina lub Miasto) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT.
    Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowej oznaczonej nr 1, położonej w (...) przy
    ul. (...) o powierzchni 0,0008 ha. 28 listopada 2024 r. Miasto zawarło umowę dzierżawy
    działki nr 1. Dzierżawa została zawarta na okres od 8 listopada 2024 r. do 31 października
    2027 r.
    Na przedmiotowej działce znajdują się schody i wejście na posesję sąsiadującą -
    nieruchomość nr 2 - na której znajduje się budynek mieszkalny wielorodzinny. Schody
    zostały wybudowane, gdyż działka nr 2 znajduje się na wzniesieniu i mieszkańcom trudno
    byłyby się dostać do budynku lub wyjść z budynku do ogólnodostępnej drogi bez ich
    wybudowania. Wejście zaś jest częścią ogrodzenia okalającego działkę nr 2 (ogranicza
    wstęp na tę posesję osobom niedozwolonym). Działka 1 znajduje się pomiędzy drogą
    ogólnodostępną a działką 2. Miasto nie ponosiło żadnych nakładów na budowę ww.
    naniesień. Ponadto, przez teren działki przebiega podziemna sieć gazowa będąca
    własnością odrębnego przedsiębiorstwa.
    Działka 1 znajduje się na terenie, dla którego nie ma obowiązującego miejscowego planu
    zagospodarowania przestrzennego. W stosunku do:
        działki o nr 3 (z której wydzieliła się działka nr 4, a w dalszej kolejności działka 1)
        była wydana decyzja o warunkach zabudowy (...).;
        działki nr 4 (z której wydzieliła się działka 1) wydana została decyzja o lokalizacji
        inwestycji celu publicznego (...) (budowa sieci wodociągowej) oraz decyzja (...)
        (budowa sieci gazowej średniego ciśnienia);
        działki nr 1 nie wydano już odrębnej decyzji o warunkach zabudowy oraz decyzji o
        lokalizacji inwestycji celu publicznego.
    Decyzja (...), o której mowa wyżej, pozwala na budowę przez A Sp. z o.o. jednorodzinnych
    budynków mieszkalnych z częścią usługową i garażami w zabudowie wolnostojącej,
    szeregowej i bliźniaczej, budowie niskich wielorodzinnych budynków mieszkalnych (małe
    domy mieszkalne) z usługami wbudowanymi i garażami, budowę wolnostojących
    budynków usługowych (usługi nieuciążliwe) m.in. na działce o nr 3.
    Natomiast decyzja (...), o której mowa wyżej, ustala warunki lokalizacji inwestycji celu
    publicznego - sieci wodociągowej m.in. na działce 4 (przed podziałem na działkę 1) na
    rzecz B Sp. z o.o.
    Decyzja (...) ustala zaś na rzecz C Sp. z o.o. lokalizację inwestycji celu publicznego - budowy
    sieci wodociągowej średniego ciśnienia m.in. na działce 4 (przed podziałem na działkę 1).

    Miasto planuje sprzedaż w drodze bezprzetargowej (z przeznaczeniem na poprawienie
    warunków zagospodarowania nieruchomości) nieruchomość nr 1. Sprzedaż ma się odbyć
    na rzecz właściciela przyległej nieruchomości (działka nr 2), który jest również dzierżawcą
    nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży.
    Ponadto, wskazuje się, iż działka nr 4 (przed podziałem na działkę nr 1) została nabyta
    przez Miasto na podstawie decyzji wydanej przez Starostę (...) z 17 grudnia 2008 r. o
    ustaleniu lokalizacji drogi (...). Miasto nabyło ww. z mocy prawa. Zostało wypłacone przez
    Miasto (...) odszkodowanie za ww. nabycie działki.
    Działka nr 1 została wydzielona z działki nr 4, która stanowi pas drogowy, ul. (...). Działka nr
    1 została wyłączona z gminnych dróg publicznych na podstawie Uchwały nr (...) Rady
    Miasta (...) z 4 marca 2025 r. w sprawie zmiany przebiegu istniejącej drogi gminnej na
    terenie miasta (...). Działka nr 4 nie była przez Miasto wykorzystywana w żaden sposób.
    Dopiero w okresie od 1 sierpnia 2024 r. do 31 października 2024 r. Miasto zawarło umowę
    dzierżawy działki nr 1 oraz - jak już powyżej wspomniano - umowę dzierżawy na okres od
    8 listopada 2024 r. do 31 października 2027 r. (czynsz dzierżawny jest opodatkowany
    podatkiem VAT stawką podstawową 23%).
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Część ogrodzenia znajduje się na granicy działki będącej przedmiotem sprzedaży.
    Ogrodzenie to w całości (włącznie z ww. częścią) okala działkę sąsiednią - nr 2 łącznie z
    działką nr 1.
    Schody, wejście na posesję sąsiadującą oraz część ogrodzenia nie są własnością Miasta w
    rozumieniu przepisów o VAT (Miasto nie rozporządza nimi jak właściciel). W sensie
    ekonomicznym należą do właścicieli przyległej nieruchomości (działki nr 2). To właściciele
    nieruchomości przyległej nimi rozporządzają (korzystają z nich). Są one jednak własnością
    Miasta w rozumieniu prawa cywilnego. Na działce nr 2 został wybudowany przez
    inwestora - dewelopera, budynek wielorodzinny (wielolokalowy), w związku z czym wraz
    ze sprzedażą znajdujących się w nim mieszkań (przez dewelopera), sprzedawany był
    udział (prawo współwłasności) do części wspólnych, w tym do działki nr 2. Sprzedaż działki
    nr 1 będzie miała miejsce na rzecz aktualnych współwłaścicieli działki nr 2.
    W opisie zdarzenia przyszłego przez „wejście na posesję” Wnioskodawca rozumie furtkę
    znajdującą się w ogrodzeniu, stanowiącą część ogrodzenia. Schody znajdują się już za
    furtką od strony wewnętrznej. Schody znajdują się na działce nr 1 i prowadzą do działki nr
    2, znajdującej się na wzniesieniu.
    Nadmienia się jednak, iż zgodnie z treścią art. 191 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. -
    Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r poz. 1061 ze zm.) - dalej: „KC” - Własność
    nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością
    w taki sposób, że stała się jej częścią składową.
    W myśl art. 47 KC, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności
    i innych praw rzeczowych (§ 1). Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od
    niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub
    istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (§ 2). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla
    przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (§ 3). Art. 48 KC wskazuje, iż z
    zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w
    szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i
    inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
    Ponadto, z przepisów KC wynika, iż nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku
    lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową
    gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem
    złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy podmiot trzeci
    poniesie nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności, nakłady te staną się częścią
    nieruchomości i przypadną właścicielowi nieruchomości.

    Jak wskazano poniżej, przed sprzedażą nie dojdzie jednak do rozliczenia nakładów
    poniesionych przez właściciela działki sąsiedniej. W konsekwencji wartość sprzedaży
    zostanie określona bez uwzględnienia rozliczeń nakładów - sprzedaż nastąpi po cenie
    uwzględniającej jedynie wartość gruntu.
    Na działce nr 1 znajduje się naniesienie w postaci schodów i wejścia na posesję
    sąsiadującą - nieruchomość nr 2 - na której znajduje się budynek mieszkalny
    wielorodzinny. Nakłady na schody, wejście, ogrodzenie poniósł inwestor. Obecnie
    naniesienie te służą współwłaścicielom działki nr 2 (będącym jednocześnie właścicielami
    lokali w budynku znajdującym się na tej działce).
    Schody, wejście na posesję oraz część ogrodzenia będą przedmiotem sprzedaży, gdyż
    tego wymagają przepisy prawa cywilnego. W rozumieniu prawa cywilnego dojdzie do
    sprzedaży w stosunku do tych obiektów - zmieni się ich właściciel. W wyniku umowy
    sprzedaży nabywcy staną się współwłaścicielami gruntu (działki nr 1) oraz znajdujących się
    na niej schodów, wejścia na posesję, ogrodzenia.
    Wnioskodawca, uważa zatem, że nie będzie przenosić prawa do rozporządzania tymi
    naniesieniami jak właściciel. Już obecnie należy ono do nabywców. Miasto nie ponosiło
    nakładów na te naniesienia, lecz inwestor, który wybudował budynek mieszkalny
    wielorodzinny.
    Ponadto, celem ekonomicznym transakcji sprzedaży nie będzie zbycie ww. naniesienia,
    lecz gruntu - celem poprawy warunków zagospodarowania nieruchomości sąsiedniej. W
    związku z powyższym ww. naniesienia, choć posadowione na działce, nie mają znaczenia
    wiodącego dla określenia jej charakteru gospodarczego. Zatem przedmiotem dostawy
    towaru będzie wyłącznie grunt.
    Cena sprzedaży przez Miasto działki nr 1 została tak jednak skalkulowana, że nie obejmuje
    wartości naniesień, lecz wyłącznie wartość samego gruntu.
    Schody, wejście na posesję oraz część ogrodzenia, jak wskazano, nie są własnością Miasta
    (nakłady na nie przysługują podmiotowi trzeciemu). Stanowią jednak własność Miasta w
    rozumieniu prawa cywilnego w myśl zasady superficies solo cedit. Przed sprzedażą nie
    dojdzie do rozliczenia nakładów między Stronami.
    Schody, stanowiące dojście do budynku mieszkalnego wielorodzinnego znajdującego się
    na posesji sąsiadującej, stanowią odrębny obiekt budowlany. Schody te ułatwiają wejście
    na posesję, gdyż ta znajduje się na wzniesieniu - posesja jest wyżej niż chodnik
    przeznaczony do ruchu pieszych.
    Przez wejście na posesję Wnioskodawca rozumie furtkę, stanowiącą element ogrodzenia.
    Furtka ta stanowi wejście na działkę 1, przez którą przechodzi się do działki nr 2. Pomiędzy
    działką nr 1, a nr 2 nie ma już żadnego ogrodzenia. Celem transakcji jest niejako
    poszerzenie działki nr 2 o działkę nr 1, z uwagi na to, że na działce nr 1 znajdują się schody
    i część ogrodzenia.
    W praktyce wejście na posesję, o którym mowa wraz z pozostałymi naniesieniami
    znajdującymi się na sąsiedniej nieruchomości (ogrodzenie) tworzy jedną funkcjonalną
    całość.
    Na działce nr 2 znajduje się budynek mieszkalny wielorodzinny, a bezpośrednio przy tym
    budynku znajduje się utwardzony teren (również na działce nr 2), przeznaczony do ruchu
    pieszych (mieszkańców), służący przede wszystkim do dojścia do drzwi wejściowych do
    tego budynku (klatki). Budynek ten, wraz z utwardzonym terenem, o którym mowa,
    znajduje się na wzniesieniu. W związku z tym wybudowano schody łączące ten teren z
    chodnikiem znajdującym się w pasie drogowym, położonym niżej niż działka nr 2. Działka
    nr 2 jest ogrodzona, ale wobec tego, że wykonano schody, ogrodzenie obejmuje również
    działkę nr 1. Można przyjąć, że gdyby nie wzniesienie, schody nie zostałyby wybudowane i
    wówczas ogrodzenie przebiegałoby wyłącznie wzdłuż granicy działki nr 2 (oddzielałoby
    działkę 2 od działki 1). Z uwagi na schody, stawiając ogrodzenie „włączono” do działki 2

    również teren działki 1 (na której zlokalizowane są schody). Na dole schodów (przed
    schodami - patrząc od strony ulicy) zrobiono furtkę (wejście) w ogrodzeniu. Tak więc
    ogrodzenie zostało tak wykonane, że w środku ogrodzonej posesji znajduje się działka nr
    2 i nr 1.
    Schody - zdaniem Wnioskodawcy stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z
    dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.
    Wejście na posesję - zdaniem Wnioskodawcy nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów
    ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Wejście na posesję stanowi furtkę
    znajdującą się w ogrodzeniu. Furtka ta sama w sobie nie jest budowlą. Stanowi ona część
    ogrodzenia, o którym niżej.
    Część ogrodzenia - zdaniem Wnioskodawcy stanowi urządzenie budowlane, nie zaś
    budowlę, co potwierdzają poniższe:
        Interpretacja indywidualna z 12 stycznia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-
        3.4012.406.2023.5.MPU - „Odnosząc się natomiast do kwestii kwalifikacji
        Ogrodzenia znajdującego się na Nieruchomościach na gruncie ustawy o VAT
        (częściowego) [...] Należy bowiem zauważyć, że w ustawie - Prawo budowlane
        ogrodzenie zostało umieszczone w katalogu urządzeń budowlanych określonych
        odrębnie od budowli, zatem zgodnie z Prawem budowlanym ogrodzenie nie mieści
        się w definicji budowli. Budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały
        przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty
        budowlane, które są podobne do nich. Przedstawione w ww. przypisie wyliczenie
        jest katalogiem otwartym, jednak budowla w rozumieniu Prawa budowlanego w
        szczególności powinna stanowić całość techniczno-użytkową. Obiektów, które nie
        są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, a ich konstrukcja,
        charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie
        można zaliczyć do kategorii budowli. Zatem - w świetle Prawa budowlanego -
        ogrodzenie znajdujące się na gruncie stanowi urządzenie budowlane, a nie
        samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT. Wobec
        powyższego, skoro ogrodzenie (płot z metalowej siatki) stanowi urządzenie
        budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar według
        przepisów podatku VAT. W rezultacie Ogrodzenie jako urządzenie budowlane
        będące częścią składową Nieruchomości nie będzie wpływać na kwalifikację
        dostawy Nieruchomości na gruncie ustawy o VAT”.
        Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 sierpnia 2021 r.,
        sygn. III SA/Wa 119/21 (nieprawomocny) - „zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa
        budowlanego przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne
        związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu
        zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym
        służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przyjazdy, ogrodzenia,
        place postojowe i place pod śmietniki. W świetle tego przepisu, ogrodzenie nie jest
        budowlą lecz jedynie urządzeniem budowlanym. Odnosząc się do twierdzenia, że
        „ogrodzenie działki zabudowanej budynkiem jest urządzeniem budowlanym, zaś w
        przypadku, gdy grunt jest niezabudowany, ogrodzenie jest samodzielną budowlą”,

        NSA stwierdził, że pogląd taki nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy
        Prawo budowlane. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy zgodzić
        się z organem, że w świetle przywołanych przepisów znajdujące się na
        przedmiotowej działce ogrodzenie nie stanowi budowli. [...] W związku z tym
        również w tym względzie należało przyznać rację organowi intepretującemu, który
        analizując opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz okoliczność, iż
        ogrodzenie nie stanowi budowli, prawidłowo przyjął, że w niniejszej sprawie
        przedmiotem obrotu jest działka niezabudowana”.
        Wyrok WSA w Łodzi z 14 czerwca 2017 r., sygn. I SA/Łd 290/17 (prawomocny) - „W
        ocenie sądu należy zgodzić się z organem podatkowym, że w świetle przywołanych
        przepisów znajdujące się na przedmiotowej działce utwardzenie oraz ogrodzenie
        nie stanowi budowli. Ustawa Prawo budowlane w cytowanym powyżej art. pkt 9
        wymienia wprost ogrodzenia i place postojowe w katalogu urządzeń budowlanych.
        Skoro są to urządzenia budowlane, a nie budowle, to prawidłowo organ podatkowy
        przyjął, że do dostawy nieruchomości (ogrodzonej i częściowo pokrytej kostką) nie
        mają zastosowania zwolnienia z opodatkowania określone w przepisach art. 43 ust.
        1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepisy te odnoszą się bowiem
        do dostawy budynków, budowli lub ich części”.
    Schody - Wnioskodawca informuje, iż schody znajdujące się na działce nr 1 nie znajdowały
    się na nieruchomości w momencie jej nabycia przez Miasto (...). Miasto nie ponosiło
    żadnych nakładów na ich budowę. Schody zostały wybudowane w 2024 r., kiedy to miała
    miejsce realizacja budowy budynku wielorodzinnego na działce nr 2 przez odrębny od
    Miasta podmiot. Wnioskodawca nie ponosił nakładów na budowę oraz nie ma
    szczegółowej wiedzy na temat dokładnej daty posadowienia schodów. Miastu nie
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy tego naniesienia.
    Część ogrodzenia i wejście na posesję - jak wskazano nie stanowi ono budowli, lecz
    urządzenie budowlane. Nadmienia się jednak, że ogrodzenie w całości, w tym jego część
    na działce nr 1 również zostało postawione bez udziału Miasta.
    Schody - Miasto nie ma szczegółowej wiedzy co do tego, kiedy schody zostały oddane w
    użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po ich
    wybudowaniu/nabyciu. Wnioskodawca jednak może wskazać, iż miało to miejsce w roku
    2024.
    Wejście na posesję - jak wskazano nie stanowi ono budowli. Miasto nie ma szczegółowej
    wiedzy co do tego, kiedy wejście na posesję zostało oddane w użytkowanie pierwszemu
    nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po ich wybudowaniu/nabyciu.
    Wnioskodawca jednak może wskazać, iż miało to miejsce w roku 2024.
    Część ogrodzenia - jak wskazano nie stanowi ono budowli, lecz ogrodzenie. Nadmienia się
    jednak, że również w 2024 roku zostało oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy
    /użytkownikowi lub na własne potrzeby po ich wybudowaniu/nabyciu.
    Schody - nie były ponoszone nakłady na ulepszenie schodów.
    Wejście na posesję - jak wskazano nie stanowi ono budowli.
    Część ogrodzenia - jak wskazano nie stanowi ono budowli, lecz urządzenie budowlane.
    Inwestycja w postaci budynku wielorodzinnego na działce nr 2 została oddana do
    użytkowania w 2024 r. i w tym roku prywatny inwestor - deweloper sprzedał pierwszy
    lokal w tym budynku, wraz z prawem współwłasności części wspólnych w odpowiedniej

    części udziałowej. Miasto (...) nie ponosiło żadnych wydatków ani na wybudowanie
    schodów, wejścia na posesję i ogrodzenia ani na wybudowanie budynku wielorodzinnego.
    Schody - Miasto nie ponosiło wydatków na budowę/ulepszenie schodów, wobec czego
    Miastu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od tych wydatków.
    Wejście na posesję - jak wskazano nie stanowi ono budowli.
    Część ogrodzenia - jak wskazano nie stanowi ono budowli, lecz urządzenie budowlane.
    Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie, wobec czego nie będzie rozliczenia takich
    wydatków między stronami, a Miasto nie miało prawa do odliczenia podatku VAT od
    takich wydatków. Osoba trzecia poniosła wydatki na budowę schodów i ogrodzenie wraz z
    wejściem (furtką), o czym była mowa wyżej.

## Pytanie

Czy odpłatna dostawa towaru - sprzedaż działki o nr 1 podlega zwolnieniu z
    opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o
    podatku od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Odpłatna dostawa towaru - sprzedaż działki o nr 1 podlega zwolnieniu z opodatkowania
    podatkiem VAT zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i
    usług.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), dalej: „UoVAT” - Opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług [...] podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju.
    Stosownie do treści art. 2 pkt 6 UoVAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
    towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 UoVAT - Przez dostawę towarów, o której mowa w art.
    5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym
    również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
    imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w
    zamian za odszkodowanie.
    Dostawa towarów jest - zgodnie z art. 7 ust. 1 UoVAT - przeniesieniem prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel, co również ma miejsce w przypadku sprzedaży
    przez Miasto. Dokonanie zatem sprzedaży nieruchomości jest odpłatną dostawą towarów
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli jest realizowana przez podatnika w
    ramach jego działalności gospodarczej, tj. w sytuacji Miasta.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 UoVAT - Zwalnia się od podatku dostawę terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
    Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 UoVAT - Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
    terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie
    z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego
    planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których
    mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    Wskazana powyżej definicja terenu budowlanego odwołuje się wyłącznie do miejscowego
    planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu. Inne dokumenty dotyczące nieruchomości (m.in. studium
    uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego) nie mają zatem znaczenia
    przy ustalaniu, czy dany grunt jest terenem budowlanym.

    Potwierdzeniem powyższego jest stanowisko wyrażone przez Ministerstwo Finansów w
    interpretacji ogólnej z 14 czerwca 2013 r., sygn. PT10/033/12/207/ WLI/13/RD58639 - „w
    sytuacji, gdy brak jest planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach
    zabudowy i zagospodarowania terenu, nie należy już kierować się danymi zawartymi w
    ewidencji gruntów i budynków, które były, zgodnie z wykładnią zaprezentowaną w wyroku
    z 17 stycznia 2011 r., istotne w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. W
    konsekwencji dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania
    przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega
    zwolnieniu z podatku od towarów i usług”.
    Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.), dalej: „u.p.z.p.” - Kształtowanie i
    prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium
    uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych
    planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych,
    morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy
    do zadań własnych gminy.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 u.p.z.p - Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji
    celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy
    terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    Ust. 2 ww. artykułu wskazuje, iż w przypadku braku miejscowego planu
    zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków
    zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania
    terenu, przy czym:
    1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
      inwestycji celu publicznego;
    2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się
      w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Odnośnie do przebiegającej sieci gazowej będącej własnością odrębnego
    przedsiębiorstwa, wskazuje się co następuje:
    Zdaniem wyrażonym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) w treści
    interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2018 r., sygn. 0114- KDIP1-1.4012.287.2018.1.JO
    w podobnym stanie faktycznym - „skoro znajdujące się na działce gruntu nr 11-960/9
    naniesienia w postaci sieci elektroenergetycznej niskiego napięcia będące własnością
    przedsiębiorstwa energetycznego, natomiast kanalizacja deszczowa oraz sieć
    wodociągowa stanowiące własność Wnioskodawcy zostaną wyłączone z transakcji
    sprzedaży, to nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy gruntu wraz ze
    znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc, w przypadku planowanej dostawy
    nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka 11-960/9, przedmiotem dostawy będzie
    wyłącznie działka gruntu, a więc elementy infrastruktury technicznej (ww. sieć
    elektroenergetyczna, kanalizacja deszczowa oraz sieć wodociągowa) nie mogą być
    uwzględnione przy ustalaniu stawki podatku VAT. Tym samym, należy zgodzić się z
    Wnioskodawcą, że w niniejszych okolicznościach przedmiotem dostawy będzie wyłącznie
    grunt”.
    Jak wynika z okoliczności faktycznych, na działce 1 znajduje się sieć gazowa, która nie jest
    własnością Miasta (...), wobec czego Miasto nie będzie przenosić prawa do rozporządzania
    tą siecią jak właściciel. Przedmiotem dostawy towaru będzie wyłącznie grunt. Sieć gazowa
    nie powinna być zatem uwzględniona przy ustalaniu stawki VAT. Mając na uwadze
    powyższe interpretacje przyjąć należy, że działka 1, w odniesieniu do sieci gazowej, jest
    terenem niezabudowanym.

    Odnosząc się jednak do kwestii zabudowania działki, będącej przedmiotem niniejszego
    wniosku, schodami i wejściem do budynku mieszkalnego wielorodzinnego, wskazuję co
    następuje:
    Zgodnie z treścią wyroku NSA z 31 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1879/16 - „przynależność
    części budynku do działki mającej stanowić przedmiot sprzedaży ma charakter wyłącznie
    faktyczny i nieformalny. Właściciel gruntu (wnioskodawca) nie może nim rozporządzać ani
    w sensie ekonomicznym ani prawnym. Prawnie przynależność do gruntu, w razie
    przekroczenia granic działki w czasie zabudowy, trzeba odnosić do budynku jako całości.
    Budynek z kolei przypisany jest do gruntu na którym znajduje się jego większa część [...]
    przedmiotem dostawy w opisanym stanie faktycznym będzie teren niezabudowany.
    Znajdujące się na nim elementy (ściana, schody) przynależą bowiem - w sensie tak
    ekonomicznym jak prawnym - do budynku znajdującego się na działce przyległej i jako
    takie nie mogą w kontekście omawianej dostawy decydować o zabudowanym charakterze
    sprzedawanej nieruchomości. Również z punktu widzenia stron transakcji będzie to
    dostawa terenu niezabudowanego, gdyż w przeciwnym razie należałoby uznać, że
    wnioskodawcy przysługują uprawnienia właścicielskie w stosunku do opisanych
    elementów budynku, a przynajmniej uznać jego prawo do rozporządzenia nim jak
    właściciel. [...] Samo zatem posadowienie tych elementów budynku na działce zbywcy nie
    czyni ich przedmiotem transakcji. Podsumowując wskazać należy, że istotą sprzedaży
    działki [...] na której znajdują się elementy budynku usytuowanego na odrębnej
    nieruchomości jest sprzedaż terenu niezabudowanego, do którego odnosi się art. 43 ust.
    1 pkt 9 u.p.t.u.”.
    Powyższe potwierdzają również wydane w podobnym stanie faktycznym:
    1. wyrok NSA z 7 lipca 2022 r., sygn. I FSK 1782/18 - „znajdujące się na zbywanym gruncie
      obiekty - schody i ganki, które jednocześnie nie pełnią samodzielnych funkcji
      budowlanych, lecz jedynie zapewniają normalne użytkowanie budynków
      usytuowanych na sąsiednich działkach, nie mogą w kontekście dostawy takich
      gruntów, same przez się przesądzać o zabudowanym charakterze terenu na którym
      fizycznie je ulokowano”.
    2. wyrok NSA z 8 października 2020 r., sygn. I FSK 1735/17 - „Rozważać zatem trzeba
      również to, czy i jaka występuje relacja w zakresie władztwa ekonomicznego (prawa do
      rozporządzania jak właściciel) zbywcy w stosunku do elementu budynku znajdującego
      się na przedmiocie sprzedaży, czyli gruncie. Z tej perspektywy wymaga oceny, czy
      dostawca zbywa rzecz – grunt, co do którego zdefiniowania charakteru fizyczne tylko
      istnienie fragmentów zabudowy sąsiedniego budynku jest elementem istotnym, czy
      tylko drugorzędnym (wtórnym). [...] Słusznie przyjęto, że opisana przez Gminę
      planowana dostawa gruntu ze znajdującymi się na niej ścianami wschodnimi
      budynków (tj. przegród budowlanych wydzielających budynki z przestrzeni, w tym
      przypadku od strony wschodniej - art. 3 pkt 2 P.b.) prawnie stanowiła dostawę gruntu
      niezabudowanego, która korzysta ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w
      art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.”.
    Jak wynika z okoliczności faktycznych, na działce 1 znajduje się naniesienie w postaci
    schodów i wejścia posesję sąsiadującą - nieruchomość nr 2 - na której znajduje się
    budynek mieszkalny wielorodzinny, które to nie są własnością Miasta, wobec czego Miasto
    nie będzie przenosić prawa do rozporządzania nimi (schodami oraz częścią ogrodzenia)
    jak właściciel. Ponadto, celem ekonomicznym transakcji sprzedaży nie będzie zbycie ww.
    naniesienia, lecz gruntu - celem poprawy warunków zagospodarowania nieruchomości
    sąsiedniej. W związku z powyższym schody i wejście na posesję, choć posadowione na
    działce, nie mają znaczenia wiodącego dla określenia jej charakteru gospodarczego.
    Zatem przedmiotem dostawy towaru będzie wyłącznie grunt. Schody i wejście nie
    powinny być uwzględnione przy ustalaniu stawki VAT. Mając na uwadze powyższe wyroki
    NSA przyjąć należy, że działka 1 jest terenem niezabudowanym.

    Jak wynika z okoliczności faktycznych, na działce 1 znajdują się schody i wejście na posesję
    sąsiadującą - nieruchomość nr 2 - na której znajduje się budynek mieszkalny
    wielorodzinny, który nie jest własnością Miasta (...), wobec czego Miasto nie będzie
    przenosić prawa do rozporządzania tymi naniesieniami jak właściciel. Przedmiotem
    dostawy towaru będzie wyłącznie grunt. Schody i wejście na posesję nie powinny być
    zatem uwzględnione przy ustalaniu stawki VAT. Mając na uwadze powyższe wyroki przyjąć
    należy, że działka 1, w odniesieniu do ww. naniesień, jest terenem niezabudowanym.
    Oceniając zatem możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa, należy przyjąć, że
    działka o nr 1 jest niezabudowana (zarówno w odniesieniu do przebiegającej przez nią
    sieci gazowej - będącej własnością odrębnego przedsiębiorstwa, jak i do naniesień na niej
    posadowionych - schody i wejście na sąsiednią posesję), co potwierdzają powyższe
    rozważania oparte na celu omawianej transakcji oraz ww. stanowiska sądów oraz DKIS.
    Jak wskazano w stanie faktycznym, działka o nr 1 znajduje się na terenie, dla którego nie
    ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, lecz w
    stosunku do działki o nr 3 (przed podziałem na działkę 4, a w dalszej kolejności na działkę
    1) była wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz do działki nr 4 (przed podziałem na
    działkę 1) wydane zostały decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego. Następnie,
    została wydzielona działka o nr 1, dla której nie wydano już odrębnej decyzji o warunkach
    zabudowy, ani o lokalizacji inwestycji celu publicznego.
    Fakt, iż dla działek przed podziałem (3 i 4) zostały wydane: decyzja o warunkach zabudowy
    oraz decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego, nie przesądza o charakterze
    budowlanym działki po podziale - nr 1. Działka ta powinna być traktowana jako odrębny
    przedmiot.
    Stanowisko to potwierdza DKIS w interpretacji indywidualnej z 18 maja 2017 r., sygn. 0114-
    KDIP1-3.4012.109.2017.1.JG. W jej treści wskazuje, iż „Na dzień dokonania dostawy
    towaru, działki 377/5 i 379/6 nie będą objęte miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego gruntów. Dla działek powstałych z podziału działek 11-377/2 i 11-379 czyli
    działek o nr 377/5 i 379/6 nie będą wydawane kolejne decyzje o warunkach zabudowy. Na
    podstawie ustaleń dotyczących warunków zabudowy oraz warunków podziału zawartych
    w decyzji z 5 lipca 2011 r. wydanej dla działek nr 11-377/2 i 11-379 możliwe jest wydanie
    pozwolenia na budowę domów jednorodzinnych na działkach powstałych z podziału, w
    tym także na działkach: 377/5 i 379/6. Możliwa będzie zabudowa mieszkaniowa na
    działkach: 377/5 i 379/6 pomimo, że decyzja o warunkach zabudowy została wydana dla
    działek 11-377/2 i 11-379 (przed ich podziałem) a dla działek powstałych z podziału nie
    zostały wydane odrębne decyzje o warunkach zabudowy. [...]
    Wobec analizy przepisów w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy gruntu
    niezabudowanego należy wskazać, że istnienie aktualnego planu zagospodarowania
    przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy jest warunkiem koniecznym dla
    weryfikacji przeznaczenia danego terenu, w szczególności terenu budowlanego. [...] W
    konsekwencji mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej
    sprawy należy stwierdzić, że do planowanej przez Wnioskodawcę dostawy działek
    niezabudowanych 377/5 i 379/6 znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.
    Reasumując, sprzedaż nieruchomości o nr 1 spełnia przesłanki zwolnienia na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 9 UoVAT, gdyż:
    1. stanowi ona nieruchomość niezabudowaną,
    2. nie stanowi terenu budowlanego - stosownie do art. 2 pkt 33 UoVAT. Świadczy o tym
      fakt, iż znajduje się ona na terenie, dla którego nie ma obowiązującego miejscowego
      planu zagospodarowania przestrzennego. Nie wydano w stosunku do niej również
      decyzji o warunkach zabudowy (wydano wyłącznie w stosunku do działki przed
      podziałem) oraz nie wydano w stosunku do niej decyzji o ustaleniu lokalizacji
      inwestycji celu publicznego (wydano wyłącznie w stosunku do działki przed podziałem).

    W związku z powyższym, sprzedaż ww. nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 UoVAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego
    przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem
    wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą
    inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego
    rezultatu).
    Przy czym stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt (ale także budynki, budowle) spełnia
    definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako
    czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1
    ustawy.
    Wskazać jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w
    rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    ponieważ, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być
    wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od
    towarów i usług.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z
    dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
    (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy
    publicznej z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie,
    czy zadania realizowane przez te organy są zadaniami, dla których zostały powołane w
    ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie
    zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że decydującą przesłanką
    przesądzającą o uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego
    podatku jest zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako
    podatnika w stosunku do określonych świadczeń.
    Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników ma charakter wyłączenia
    podmiotowo-przedmiotowego.
    Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:
    1) podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,
    2) wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań
      nałożonych na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on
      powołany.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od
    towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które
    mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w
    ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem
    wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności
    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w
    tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych
    podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie
    odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług.

    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT. Są Państwo właścicielem nieruchomości gruntowej oznaczonej nr 1. Działka nr 4
    (przed podziałem na działkę nr 1) została przez Państwa nabyta z mocy prawa na
    podstawie decyzji wydanej przez Starostę o ustaleniu lokalizacji drogi. Wypłacili Państwo
    odszkodowanie za nabycie ww. działki. Planują Państwo sprzedaż w drodze
    bezprzetargowej (z przeznaczeniem na poprawienie warunków zagospodarowania
    nieruchomości) ww. nieruchomość. Sprzedaż ma się odbyć na rzecz właściciela przyległej
    nieruchomości (działka nr 2), który jest również dzierżawcą nieruchomości przeznaczonej
    do sprzedaży - dzierżawa została zawarta na okres od 8 listopada 2024 r. do 31
    października 2027 r. Czynsz dzierżawny jest opodatkowany podatkiem VAT stawką
    podstawową.
    Działka 1 znajduje się na terenie, dla którego nie ma obowiązującego miejscowego planu
    zagospodarowania przestrzennego. W stosunku do:
        działki o nr 3 (z której wydzieliła się działka nr 4, a w dalszej kolejności działka 1)
        była wydana decyzja o warunkach zabudowy (jednorodzinne budynki mieszkalne z
        częścią usługową i garażami w zabudowie wolnostojącej, szeregowej i bliźniaczej,
        budowa niskich wielorodzinnych budynków mieszkalnych z usługami
        wbudowanymi i garażami, budowa wolnostojących budynków usługowych;
        działki nr 4 (z której wydzieliła się działka 1) wydana została decyzja o lokalizacji
        inwestycji celu publicznego (budowa sieci wodociągowej) oraz decyzja o budowie
        sieci gazowej średniego ciśnienia;
        działki nr 1 nie wydano już odrębnej decyzji o warunkach zabudowy oraz decyzji o
        lokalizacji inwestycji celu publicznego.
    Na przedmiotowej działce znajdują się schody i wejście na posesję sąsiadującą -
    nieruchomość nr 2 - na której znajduje się budynek mieszkalny wielorodzinny. Schody
    zostały wybudowane, gdyż działka nr 2 znajduje się na wzniesieniu i mieszkańcom trudno
    byłyby się dostać do budynku lub wyjść z budynku do ogólnodostępnej drogi bez ich
    wybudowania. Wejście zaś jest częścią ogrodzenia okalającego działkę nr 2 (ogranicza
    wstęp na tę posesję osobom niedozwolonym). Ponadto, przez teren działki przebiega
    podziemna sieć gazowa będąca własnością odrębnego przedsiębiorstwa.
    Schody - Państwa zdaniem stanowią budowlę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo
    budowlane.
    Wejście na posesję - Państwa zdaniem nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów
    ustawy Prawo budowlane. Wejście na posesję stanowi furtkę znajdującą się w ogrodzeniu.
    Furtka ta sama w sobie nie jest budowlą. Stanowi ona część (element) ogrodzenia.
    Część ogrodzenia - Państwa zdaniem stanowi urządzenie budowlane, nie zaś budowlę.
    Część ogrodzenia znajduje się na granicy działki będącej przedmiotem sprzedaży.
    Ogrodzenie to w całości (włącznie z ww. częścią) okala działkę sąsiednią - nr 2 łącznie z
    działką nr 1.
    Schody, wejście na posesję sąsiadującą oraz część ogrodzenia nie są Państwa własnością
    w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (nie rozporządzają Państwo nimi jak właściciel). W
    sensie ekonomicznym należą do właścicieli przyległej nieruchomości (działki nr 2). To
    właściciele nieruchomości przyległej nimi rozporządzają (korzystają z nich). Są one jednak
    Państwa własnością w rozumieniu prawa cywilnego. Na działce nr 2 został wybudowany
    przez inwestora - dewelopera, budynek wielorodzinny (wielolokalowy), w związku z czym

    wraz ze sprzedażą znajdujących się w nim mieszkań (przez dewelopera), sprzedawany był
    udział (prawo współwłasności) do części wspólnych, w tym do działki nr 2. Sprzedaż działki
    nr 1 będzie miała miejsce na rzecz aktualnych współwłaścicieli działki nr 2.
    Nakłady na schody, wejście, ogrodzenie poniósł inwestor. Obecnie naniesienia te służą
    współwłaścicielom działki nr 2 (będącym jednocześnie właścicielami lokali w budynku
    znajdującym się na tej działce). Przed sprzedażą nie dojdzie jednak do rozliczenia
    nakładów poniesionych przez właściciela działki sąsiedniej. W konsekwencji wartość
    sprzedaży zostanie określona bez uwzględnienia rozliczeń nakładów - sprzedaż nastąpi po
    cenie uwzględniającej jedynie wartość gruntu.
    Schody, wejście na posesję oraz część ogrodzenia będą przedmiotem sprzedaży, gdyż
    tego wymagają przepisy prawa cywilnego. W rozumieniu prawa cywilnego dojdzie do
    sprzedaży w stosunku do tych obiektów - zmieni się ich właściciel. W wyniku umowy
    sprzedaży nabywcy staną się współwłaścicielami gruntu (działki nr 1) oraz znajdujących się
    na niej schodów, wejścia na posesję, ogrodzenia.
    Schody znajdujące się na działce nr 1 nie znajdowały się na nieruchomości w momencie jej
    nabycia przez Państwa. Nie ponosili Państwo żadnych nakładów na ich budowę. Schody
    zostały wybudowane w 2024 r., kiedy to miała miejsce realizacja budowy budynku
    wielorodzinnego na działce nr 2 przez odrębny od Państwa podmiot. Nie ponosili Państwo
    nakładów na budowę schodów. Nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego z tytułu budowy tego naniesienia. Nie mają Państwo szczegółowej wiedzy
    kiedy schody zostały oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na
    własne potrzeby po ich wybudowaniu/nabyciu. Wskazują Państwo, że miało to miejsce w
    roku 2024.
    Część ogrodzenia (a w zasadzie całe ogrodzenie) i wejście na posesję zostało postawione
    bez Państwa udziału. Nie mają Państwo szczegółowej wiedzy kiedy część ogrodzenia i
    wejście na posesję zostało oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi
    lub na własne potrzeby po ich wybudowaniu/nabyciu. Wskazują Państwo, że miało to
    miejsce w roku 2024.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż działki nr 1 podlega zwolnieniu od
    podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
    Jak już wskazano, wyłączeniem od opodatkowania nie są objęte czynności realizowane
    przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Wobec powyższego, w analizowanej sprawie, z uwagi na fakt, że zbycie
    nieruchomości będzie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), dla czynności
    sprzedaży działki nr 1 będą Państwo występowali w charakterze podatnika podatku od
    towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem, dostawa ww. działki
    będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na
    podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
    Czynność, która podlega opodatkowaniu może korzystać ze zwolnienia od podatku lub
    być opodatkowana z zastosowaniem właściwej dla niej stawki podatku VAT.
    Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
    równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od
    podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w
    przepisach warunki.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powołanego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest
    generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa
    dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy
    pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres
    krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków,
    budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i
    jaki upłynął okres od tego momentu.
    Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest
    wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta
    powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.
    Jak wynika z powołanych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli,
    jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy
    pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego
    zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach
    pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego
    zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
    Ponadto, w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od
    podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,
    ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków –
    skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,
    przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży,
    nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił
    wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie
    wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

    Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dostawa budynków,
    budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a
    ustawy stanie się bezzasadne.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący
    przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od
    towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.
    Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia
    od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.
    W kwestii sposobu opodatkowania nieruchomości niezabudowanych przywołać należy art.
    43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której
    przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż
    budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o
    charakterze rolnym, leśnym, itp.
    W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty
      przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
      przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach
      zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i
      zagospodarowaniu przestrzennym.
    Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE:
      Państwa członkowskie zwalniają transakcje dostawy terenów niezabudowanych,
      inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b).
    W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente
    Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen,
      „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez
      państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.
    Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można
    jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
    Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe
    niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy,
    pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane –
    są zwolnione od podatku.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym (t.j. Dz. U z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
      1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
      inwestycji celu publicznego;
      2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala
      się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy
    plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w
    przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa
    administracyjnego.
    W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać
    przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan
    zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy
    nieruchomości.
    Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że
    zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów)
    innych niż tereny budowlane. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze
    zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż
    budowlane.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży
    nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 9 ustawy, należy
    przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1
    pkt 2 ustawy.
    Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni,
    miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki
    wskazane w tym przepisie, tj.:
    1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
      działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
      przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
    2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało
      dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego.
    Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.
    NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:
      Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również
      wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma

      prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych
      przepisąmi dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną
      od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak
      odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w
      ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie
      C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku
      naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.
    W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów,
    w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle
    określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy
    2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie
    wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.
    Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć
    zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku
    której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i
    usług.
    We wniosku wskazali Państwo, że na działce nr 1, będącej przedmiotem planowanej
    sprzedaży znajdują się schody, które stanowią budowlę w rozumieniu ustawy Prawo
    budowlane, wejście na posesję sąsiadującą będące elementem ogrodzenia oraz część
    tego ogrodzenia, które stanowi urządzenie budowlane. Ponadto, przez teren działki
    przebiega podziemna sieć gazowa będąca własnością odrębnego przedsiębiorstwa.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli” czy
    „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy więc odnieść się do przepisów ustawy z
    dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).
    W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć
      budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami
      zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem,
      wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
    Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
      liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne,
      wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
      reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
      ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
      urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
      uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
      pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
      części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
      jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
      oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym należy przez to rozumieć obiekt
      budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności
      droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg,
      rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona
      bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja
      kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane

      w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już
      istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego
      części ani urządzenia budowlanego.
    Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć
      urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość
      użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia
      instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także
      przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
    W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 47 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia
    1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):
      Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
      Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez
      uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany
      przedmiotu odłączonego.
    Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
      należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
      również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
    Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci
    samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą
    „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają
    się one własnością właściciela gruntu.
    Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu,
      energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
      nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
    Z powyższego przepisu wynika, że jeśli przebiegające pod/nad daną działką części
    infrastruktury np. elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi np.
    elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.
    Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu jest również właścicielem
    wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz
    ze wszystkimi budynkami i budowlami trwale z tym gruntem związanymi - ale jeśli
    przebiegające przez działkę np. sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do
    przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.
    Należy również zaznaczyć, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa
    towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa
    własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów
    ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa
    cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego
    rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel.
    Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie
    rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem
    przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel”
    nie można interpretować jako „prawo własności”.

    Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw.
    własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i
    dysponowania uzyskanym towarem.
    Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy
    przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla,
    niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle
    prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów
    i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak
    właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem
    przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
    Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSĄ z
    10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88
    Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W
    orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że:
      „Wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza
      także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie
      dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1).
    Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że:
      „Zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu
      rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu
      artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
    Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, która nie
    stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi
    część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi do
    przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie
    ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim
    przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
    Jak wynika z okoliczności sprawy, planują Państwo sprzedaż działki nr 1, na której znajdują
    się schody, wejście na posesję sąsiadującą oraz część ogrodzenia. We wniosku wskazali
    Państwo, że naniesienia te nie są Państwa własnością w rozumieniu przepisów ustawy o
    VAT (nie rozporządzają Państwo nimi jak właściciel). W sensie ekonomicznym należą do
    właścicieli przyległej nieruchomości (działki nr 2). To właściciele sąsiadującej
    nieruchomości nimi rozporządzają (korzystają z nich). Są one jednak Państwa własnością
    w rozumieniu prawa cywilnego. Na działce nr 2 został wybudowany przez inwestora -
    dewelopera, budynek wielorodzinny (wielolokalowy), w związku z czym wraz ze sprzedażą
    znajdujących się w nim mieszkań (przez dewelopera), sprzedawany był udział (prawo
    współwłasności) do części wspólnych, w tym do działki nr 2. Sprzedaż działki nr 1 będzie
    miała miejsce na rzecz aktualnych współwłaścicieli działki sąsiadującej nr 2. Właściciel
    przyległej nieruchomości wydzierżawił działkę nr 1 na okres od 8 listopada 2024 r. do 31
    października 2027 r. Nakłady na schody, wejście i ogrodzenie poniósł inwestor. Obecnie
    naniesienia te służą współwłaścicielom działki nr 2. Ponadto, przez teren działki przebiega
    podziemna sieć gazowa będąca własnością odrębnego przedsiębiorstwa.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku należy wskazać, że w sprawie mamy do
    czynienia z sytuacją zbycia przez Państwa gruntu, na którym znajdują się naniesienia
    niebędące Państwa własnością. Z perspektywy ekonomicznej to nie Państwo znajdują się
    w faktycznym posiadaniu naniesień i nie korzystają Państwo z nich jak właściciel. Wobec
    tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy
    stwierdzić, że skoro znajdujące się na ww. działce naniesienia nie są Państwa własnością,
    to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt. Jak Państwo wskazali, przed sprzedażą
    nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez właściciela działki sąsiedniej.

    Wartość sprzedaży zostanie określona bez uwzględnienia rozliczeń nakładów - sprzedaż
    nastąpi po cenie uwzględniającej jedynie wartość gruntu. Nie ponosili Państwo żadnych
    wydatków na wybudowanie schodów, wejścia na posesję i ogrodzenia.
    Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, w opisanej sytuacji przedmiotem
    dostawy będzie wyłącznie grunt, ponieważ tylko grunt należy do Państwa. Jednak nie
    można go uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,
    bowiem posadowione są na nim budowle (schody i podziemna sieć gazowa).
    Zatem w rozpatrywanej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,
    gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny
    budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest już zabudowany.
    W rozpatrywanej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy w zw.
    z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy – dotyczące zwolnienia od podatku m.in. dostaw
    budowli, ponieważ dostawa budowli nie będzie miała tu miejsca (nie są one Państwa
    własnością).
    Skoro nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować, czy do planowanej
    transakcji dostawy działki nr 1 można zastosować zwolnienie od podatku na podstawie
    cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że działkę nr 4 (przed podziałem na działkę nr 1) nabyli
    Państwo z mocy prawa na podstawie decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi. W związku z tym,
    podatek VAT przy nabyciu ww. działki nie wystąpił. Działka nr 1 jest przedmiotem
    dzierżawy zawartej na okres od 8 listopada 2024 r. do 31 października 2027 r. – czynsz
    dzierżawny jest opodatkowany podatkiem VAT podstawową stawką 23%.
    Zatem przy nabyciu przez Państwa przedmiotowej działki nie wystąpił podatek naliczony –
    działkę nr 4 (przed podziałem na działkę nr 1) nabyli Państwo w ramach czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - tym samym, nie można uznać, że nie
    przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, bądź że takie prawo Państwu
    przysługiwało, skoro dostawa ww. nieruchomości na Państwa rzecz nie była objęta tym
    podatkiem. Co więcej, ww. działka nie była wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do
    czynności zwolnionych od podatku przez cały okres posiadania.
    Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art.
    43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione
    warunki zawarte w tym przepisie.
    Zatem w przedmiotowej sprawie, dokonanie przez Państwa zbycia działki nr 1 będzie
    stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z
    art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie korzysta ze zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a ani pkt 2 ustawy. W konsekwencji,
    dostawa ww. działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.
    Państwa stanowisko, zgodnie z którym dostawa działki nr 1 podlega zwolnieniu od
    podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy jest zatem nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.
    Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą

    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie
    sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    zauważyć, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w
    oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny przedstawiony przez
    danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa,
    więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na
    grunt innej sprawy. Interpretacje wskazane przez Państwa są rozstrzygnięciami
    odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez wnioskodawców i nie
    rozciągają swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Każdą
    sprawę jestem zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych
    wskazuje, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do
    indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych,
    indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby
    podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo
    potraktowałem jako element argumentacji strony, nie miały one natomiast mocy wiążącej
    w analizowanej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.