Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-369/15-4/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-29
Teza: Opodatkowania otrzymanego wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dyskonto; podatnik; wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 22 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14 lipca 2015 r., (skutecznie doręczone w dniu 17 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania otrzymanego wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności tzw. trudnych – **jest prawidłowe;**
*   opodatkowania otrzymanego wkładu niepieniężnego w postaci pozostałych wierzytelności (niestanowiących tzw. wierzytelności trudnych) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 22 lipca 2015 r., złożonym w dniu 22 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.) na wezwanie tut Organu z dnia 14 lipca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

R. S.A. (dalej: „Wnoszący”) jest akcjonariuszem S. Sp. z o.o. Spółka komandytowo - akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”). Wnoszący planuje wniesienie do Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego wierzytelności (nabyte lub/ oraz własne). Wierzytelności nabyte były nabywane przez Wnoszącego z dyskontem. Wnoszony wkład niepieniężny będzie wyceniony po wartości rynkowej.

Przy czym, wartość rynkowa będzie uwzględniać stosowne dyskonto - tj. wartość po jakiej zostaną wniesione wierzytelności będzie niższa od wartości nominalnej tych wierzytelności. Z tytułu przeniesienia prawa do wierzytelności na Wnioskodawcę, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało żadne dodatkowe wynagrodzenie.

Po wniesieniu wierzytelności do Wnioskodawcy, Wnoszący pozostanie akcjonariuszem SKA (Wnoszący nie będzie komplementariuszem).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 14 lipca 2015 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.  Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną nabycia będzie odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności.
2.  Wśród wierzytelności, które mają być wniesione do Wnioskodawcy, znajdować się mogą zarówno wierzytelności wobec których mogą występować trudności z ich wyegzekwowaniem, jak i takie wierzytelności, w stosunku do których takie trudności nie powinny wystąpić.
3.  W zawieranych umowach dotyczących nabycia wierzytelności Wnioskodawca nie będzie miał możliwości powrotnego przeniesienia nabytych wierzytelności na rzecz Wnoszącego.
4.  Umowy zawarte między Wnoszącym a Wnioskodawcą dotyczące nabycia wierzytelności nie będą zawierały postanowień pozwalających na zmianę umówionej ceny wierzytelności. Cena wierzytelności nie będzie zależała np. od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów,, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych nie stanowi dostawy towarów, należy jednak rozpatrzyć, czy może zostać sklasyfikowane jako świadczenie usług na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121, z późn. zm., dalej: „ustawa Kodeks cywilny”).

Stosownie do treści art. 509 § 1 ustawy Kodeks cywilny, wierzyciel może przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew). Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki - art. 509 § 2 cyt. Ustawy.

W oparciu o art. 510 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Nabycie prawa do wierzytelności wypełnia zatem znamiona usługi określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Otrzymujący wierzytelności świadczy zatem na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Jednakże, jak wskazano na wstępie, ww. usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wartość po jakiej zostanie wniesiona wierzytelność będzie niższa od wartości nominalnej tej wierzytelności. Dodatkowo, z tytułu przeniesienia prawa do wierzytelności Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało żadne dodatkowe wynagrodzenie oraz na Wnioskodawcę nie zostaną nałożone żadne inne świadczenia na rzecz Wnoszącego. Zatem w opinii Wnioskodawcy transakcja taka nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11. Sąd rozważał okoliczności, jakie należy wziąć pod uwagę, ustalając, czy po stronie kupującego-cesjonariusza wystąpiło wynagrodzenie bezpośrednio związane z nabyciem wierzytelności, rzeczywiście otrzymane (bądź należne), jako świadczenie wzajemne za wykonaną na rzecz zbywcy-cedenta usługę, stającą się tym samym usługą odpłatną czyli czynnością opodatkowaną. Sąd wyraził w tym zakresie pogląd, że „poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy”. Stwierdził zarazem, że trzeba odpowiedzieć na pytanie, „czy - obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności - wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę”. W jego ocenie, „w sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi”.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, stwierdził, że „Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.”

Podobne stanowisko zajmują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji dnia 16 grudnia 2014 r. (IBPP2/443-855/14/WN).

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanej sytuacji, w której otrzymuje wierzytelności w ramach wkładu niepieniężnego nie dokonuje czynności, która na gruncie ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 14 lipca 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że jednocześnie podtrzymuje swoje stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania otrzymanego wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności tzw. trudnych oraz nieprawidłowe w zakresie opodatkowania otrzymanego wkładu niepieniężnego w postaci pozostałych wierzytelności (niestanowiących wierzytelności tzw. trudnych).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 ustawy lub za świadczenie usług w myśl art. 8 ustawy.

Z odpłatnością za dane świadczenie mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu do spółki spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług, zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy, gdyż odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia warunki odpłatności, istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie akcji). Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że R. S.A. („Wnoszący”) jest akcjonariuszem Wnioskodawcy. Wnoszący planuje wniesienie do Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego wierzytelności (nabyte lub/ oraz własne).

Wierzytelności nabyte były nabywane przez Wnoszącego z dyskontem.

Wnoszony wkład niepieniężny będzie wyceniony po wartości rynkowej. Przy czym, wartość rynkowa będzie uwzględniać stosowne dyskonto - tj. wartość po jakiej zostaną wniesione wierzytelności będzie niższa od wartości nominalnej tych wierzytelności. Z tytułu przeniesienia prawa do wierzytelności na Wnioskodawcę, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało żadne dodatkowe wynagrodzenie.

Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną nabycia będzie odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności.

Wśród wierzytelności, które mają być wniesione do Wnioskodawcy, znajdować się mogą zarówno wierzytelności wobec których mogą występować trudności z ich wyegzekwowaniem, jak i takie wierzytelności, w stosunku do których takie trudności nie powinny wystąpić.

W zawieranych umowach dotyczących nabycia wierzytelności Wnioskodawca nie będzie miał możliwości powrotnego przeniesienia nabytych wierzytelności na rzecz Wnoszącego.

Umowy zawarte między Wnoszącym a Wnioskodawcą dotyczące nabycia wierzytelności nie będą zawierały postanowień pozwalających na zmianę umówionej ceny wierzytelności. Cena wierzytelności nie będzie zależała np. od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi czy otrzymanie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), dalej k.c.

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Na mocy art. 509 § 2 k.c., wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (\`(...)\`).

Przeniesienie wierzytelności następuje – w myśl art. 510 § 1 k.c. – na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Ze wskazanych uregulowań wynika, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jej odsprzedaży. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę, sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi nie zaś o istocie czynności prawnej, jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

W kwestii nabycia wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, w którym TSUE stwierdził, że artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnej usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 wskazał: „Przyjąć zatem należy, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego, niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.”.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy, treść powołanych przepisów oraz powołany wyżej wyrok TSUE i uchwałę NSA, należy stwierdzić, że w odniesieniu do otrzymanego przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności (nabytych lub/ oraz własnych), wobec których mogą występować trudności z ich wyegzekwowaniem (tzw. wierzytelności trudnych), skoro – jak wskazał Wnioskodawca:

*   Wnioskodawca nabędzie wierzytelność poniżej jej wartości nominalnej,
*   z tytułu przeniesienia prawa do wierzytelności na Wnioskodawcę, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało żadne dodatkowe wynagrodzenie,
*   w zawieranych umowach dotyczących nabycia wierzytelności Wnioskodawca nie będzie miał możliwości powrotnego przeniesienia nabytych wierzytelności na rzecz Wnoszącego,
*   umowy zawarte między Wnoszącym a Wnioskodawcą dotyczące nabycia wierzytelności nie będą zawierały postanowień pozwalających na zmianę umówionej ceny wierzytelności. Cena wierzytelności nie będzie zależała np. od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności.

Wnioskodawca nabędzie wierzytelność trudną za cenę, która – jak wskazał Wnioskodawca – odpowiada ich rzeczywistej ekonomicznej wartości, zatem przedmiotowa czynność nabycia ww. wierzytelności w drodze aportu nie będzie stanowiła odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania otrzymanego wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności trudnych uznać należało za prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do otrzymanego przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności (nabytych lub/ oraz własnych), w stosunku do których trudności z ich wyegzekwowaniem nie powinny wystąpić, wskazać należy, że powołany powyżej wyrok TSUE zapadł na tle ściśle określonych okoliczności, które w istotny sposób odróżniają się od rozważanej przez Wnioskodawcę transakcji nabycia w drodze aportu ww. wierzytelności. Wyrok TSUE dotyczy nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnych, których stan zaległości w zapłacie czynił wątpliwą perspektywę ich spłaty. W takim stanie faktycznym TSUE uznał, że jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników, różnica taka nie stanowi wynagrodzenia w rozumieniu przepisów o VAT, a tym samym - nie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usługi. Natomiast w sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji w części dotyczącej ww. wierzytelności, jak wskazał sam Wnioskodawca – nie powinny wystąpić trudności z ich wyegzekwowaniem. Innymi słowy, oznacza to, że w odniesieniu do tych wierzytelności nie istnieją wątpliwe perspektywy ich spłaty, nie istnieje także zwiększone ryzyko niewypłacalności dłużników, nie są to tzw. wierzytelności trudne.

Zatem w odniesieniu do opisu sprawy w części dotyczącej otrzymanego przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności (nabytych lub/ oraz własnych) w stosunku do których trudności z ich wyegzekwowaniem nie powinny wystąpić oraz treści powołanych przepisów wskazać należy, że w analizowanej sprawie w zakresie ww. wierzytelności powołany wyżej wyrok TSUE jak i uchwała NSA nie znajdą zastosowania, gdyż nabywane przez Wnioskodawcę w drodze aportu wierzytelności nie będą wierzytelnościami trudnymi. Tym samym aport wskazanych wierzytelności co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponieważ z opisu sprawy wynika, że wartość wierzytelności, które nie stanowią wierzytelności tzw. trudnych, ustalona na potrzeby aportu będzie uwzględniać stosowne dyskonto, tj. będzie niższa od ich wartości nominalnej, tym samym w omawianej sytuacji – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – wystąpi wynagrodzenie. Oznacza to, że mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa ww. art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, przedmiotowa czynność nabycia ww. wierzytelności w drodze aportu będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania otrzymanego wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności niestanowiących wierzytelności trudnych uznać należało za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.