Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-405/15-4/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-10
Teza: prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez doradcę z tytułu świadczonych usług doradczych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; kontrakt-kontrakt menedżerski; opodatkowanie; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.), uzupełnionym w dniu 2 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 czerwca 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 25 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez doradcę z tytułu świadczonych usług doradczych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez doradcę z tytułu świadczonych usług doradczych.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 2 lipca 2015 r. złożonym w dniu 2 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 18 czerwca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o., („Spółka”) zawarła z osobą fizyczną („Doradca”) umowę na świadczenie na rzecz Spółki usług o charakterze doradczym dotyczącą rynku usług informatycznych oraz bezpieczeństwa i monitoringu („Umowa Doradcza”) w ramach prowadzonej przez Doradcę jednoosobowej działalności gospodarczej. Doradca jest osobą z wieloletnim doświadczeniem, posiadającym cenioną na rynku specjalistyczną wiedzę i doświadczenie w zakresie funkcjonowania rynku usług elektronicznych, jak i posiada niezbędne kwalifikacje do świadczenia usług doradczych na rzecz Spółki.

Usługi wykonywane przez Doradcę na rzecz Spółki na podstawie Umowy Doradczej polegają na formułowaniu opinii oraz konsultacji w oparciu o wiedzę ekspercką Doradcy polegających w szczególności na:

1.  analizie i doradztwie w zakresie opracowania strategii rozwoju Spółki,
2.  wspieraniu i doradzaniu kadrze zarządzającej w zakresie: (i) ustalania aspektów finansowych rozwoju Spółki, (ii) podejmowaniu strategicznych decyzji, (iii) opracowywania efektywnych struktur organizacji - przy czym Doradca nie jest uprawniony do podejmowania decyzji w tych zakresach,
3.  analizie i doradztwie w zakresie tendencji i możliwości rozwoju na rynku,
4.  bieżącej analizie i optymalizacji wyników Spółki,
5.  utrzymywaniu i rozwoju kontaktów z klientami,
6.  analizie jakości świadczonych usług przez Spółkę.

Istotnym jest, że do zakresu usług, które Spółka powierzyła Doradcy w ramach Umowy Doradczej, nie wchodzą jakiekolwiek czynności o charakterze zarządczym, tj. kierowania / zarządzania Spółką. W szczególności w zakres czynności powierzonych Doradcy na podstawie Umowy Doradczej nie wchodzą następujące czynności: reprezentacja Spółki, podejmowanie decyzji personalnych, podejmowanie decyzji inwestycyjnych, zatwierdzanie kontraktów handlowych, bowiem czynności takie każdorazowo wchodzą w zakres obowiązków członków zarządu Spółki.

W związku z wykonywaniem Umowy Doradczej:

1.  Doradca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach umów o świadczenie usług doradczych.
2.  Doradca jako niezależny przedsiębiorca nie podlega kierownictwu Spółki w związku z wykonywaniem na jej rzecz usług doradczych, działa na własny rachunek i ryzyko.
3.  Doradca ponosi również ryzyko gospodarcze związane z wykonywaniem usług doradztwa, jak też pełną odpowiedzialność za działania lub zaniechanie działań.
4.  Doradca ponosi odpowiedzialność za niedochowanie zasad poufności i złamanie innych postanowień umowy, naruszenie pociągać za sobą będzie odpowiedzialność finansową Doradcy w formie kary umownej.
5.  Doradca decyduje o miejscu i sposobie świadczenia usług doradczych (chyba, że specyfika danego zlecenia wymaga wykonania tego zlecenia w ustalonym z góry miejscu i czasie wyznaczonym przez standardy przyjęte przy wykonywaniu tego rodzaju umowy).
6.  Doradca może za zgodą Spółki świadczyć usługi doradcze także na rzecz innych podmiotów, z wyjątkiem podmiotów uznawanych za konkurencyjne wobec Spółki. W takim przypadku, z zastrzeżeniem wywiązania się z obowiązków wynikających z Umowy Doradczej, Wykonawca ma prawo powstrzymać się od świadczenia usług w ciągu roku w czasie określonym w umowie (25 dni).
7.  Doradca może, za zgodą Spółki, powierzyć wykonanie usług doradczych osobie trzeciej.
8.  Wykonawca ponosi także samodzielnie koszty prowadzenia działalności gospodarczej, przy świadczeniu usług doradczych nie wykorzystuje infrastruktury Spółki.
9.  Wykonawca jest zobowiązany do przedstawiania raportów ze swoich działań z opisem wykonanych w danym miesiącu usług.
10.  Wynagrodzenie Wykonawcy jest proporcjonalnie zmniejszane w przypadku, w którym nie będzie on w stanie wykonywać usług na rzecz Spółki w okresie przewyższającym czternaście dni wciągu danego roku.

Z tytułu wykonania Usług Doradczych Doradca otrzymuje Wynagrodzenie, które składa się z dwóch części: (i) stałej podstawy (należnej miesięcznie), udokumentowanej fakturą VAT za dany miesiąc (pod każdą fakturę załączona jest szczegółowa specyfikacja czynności dokonanych w danym miesiącu) oraz (ii) części zmiennej (należnej rocznie), której wystąpienie i wysokość uzależniona jest od osiągnięcia określonego wskaźnika rocznego (EBIDTA) przez Spółkę. Część zmienna wynagrodzenia jest wypłacana na podstawie zwiększającej faktury korygującej (która koryguje wszystkie miesięczne faktury VAT wystawione w danym roku w związku z urealnieniem wartości rocznego wynagrodzeń w kolejnym roku następującym po roku za który jest należna i w którym wykonane były usługi, za które wypłacana jest część zmienna wynagrodzenia.

Spółka będzie wykorzystywać usługi doradcze nabywane od Doradcy wyłącznie dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Spółka nie wyklucza natomiast możliwości powołania Doradcy do zarządu Spółki. W takim przypadku na podstawie obowiązujących w Spółce regulaminów działania zarządu, aktu powołania Doradcy na członka zarządu lub innych aktów wewnętrznych obowiązujących w Spółce, w zakres kompetencji Doradcy jako członka zarządu wchodził będzie szereg czynności, których istotą będzie zarządzanie Spółką (w tym m.in. reprezentacja Spółki, podejmowanie decyzji personalnych, podejmowanie niektórych decyzji inwestycyjnych, zatwierdzanie kontraktów handlowych) i które to czynności nie będą pokrywały się ze świadczonymi przez Doradcę usługami doradztwa na podstawie Umowy Doradczej. Poza zakresem kompetencji Doradcy jako członka zarządu pozostaną więc wszelkie czynności doradcze, których wykonywanie zostało powierzone Doradcy przez Spółkę na podstawie Umowy Doradczej.

W przypadku powołania Doradcy do składu zarządu Spółki, z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, Doradca będzie otrzymywał wynagrodzenie na podstawie stosownej uchwały.

Spółka jak i Doradca są rezydentami podatkowymi w Polsce (podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) oraz są czynnymi podatnikami VAT w Polsce (posiadają w Polsce siedzibę działalności gospodarczej).

Doradca wykonuje usługi we własnym imieniu, bez względu na cel i rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego z faktur VAT (dot. stałej części wynagrodzenia miesięcznego), jak i faktur VAT korygujących zwiększających (wystawionych w związku z urealnieniem wartości rocznego wynagrodzenia i dot. zmiennej części wynagrodzenia), wystawionych przez Doradcę z tytułu świadczonych usług doradczych skoro Spółka będzie wykorzystywać usługi doradcze nabywane od Doradcy wyłącznie dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego z faktur VAT (dot. stałej części wynagrodzenia miesięcznego), jak i faktur VAT korygujących zwiększających (wystawionych w związku z urealnieniem wartości rocznego wynagrodzenia i dot. zmiennej części wynagrodzenia), wystawionych przez Doradcę z tytułu świadczonych usług doradczych skoro Spółka będzie wykorzystywać usługi doradcze nabywane od Doradcy wyłącznie dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1).

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2).

Podatnikami są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1).

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, (art. 15 ust 2).

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

*   z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („ ustawa o PIT”; Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), tj. umowy o pracę;
*   z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do (i) warunków wykonywania tych czynności, (ii) wynagrodzenia i (iii) odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, (art. 15 ust. 1 i 3).

W przypadku, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę podatnik wystawia fakturę korygującą (art. 106j. 1 pkt 5).

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, czyli przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 8 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1).

Zgodnie z art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się:

1.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
2.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W świetle ww. przepisów ustawy o VAT, zdaniem Spółki:

1.  Dla wyłączenia na podstawie w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT danego rodzaju czynności z katalogu czynność uznawanych za samodzielną działalność gospodarczą, niezbędne jest uznanie, że:
    *   są to czynności wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, oraz
    *   łącznie spełnione są następujące warunki, w których te czynności są realizowane tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do (i) warunków wykonywania tych czynności, (ii) wynagrodzenia i (iii) odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
2.  Zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną, za niespełniające warunku samodzielności należy uznać tego rodzaju czynności, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę i tym samym kreują one stosunek podporządkowania w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Ustawa o PIT nie zawiera definicji przychodów ze źródeł, o których mowa w art. 13 pkt 7 i 9.

Niemniej jednak, zdaniem Spółki, mając na uwadze ukształtowaną wykładnię tych przepisów, skoro w analizowanej sprawie:

1.  w ramach Umowy Doradczej Doradca nie będzie uprawniony do wykonywania jakichkolwiek czynności, których istotą będzie zarządzanie Spółką, w tym w szczególności reprezentacji Spółki, podejmowania decyzji personalnych, podejmowania decyzji inwestycyjnych, zatwierdzania kontraktów handlowych, oraz
2.  wynagrodzenie za usługi doradcze nie obejmuje wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu - w przypadku ewentualnego powołania Doradcy do składu zarządu będzie on otrzymywał z tytułu pełnienia tej funkcji osobne wynagrodzenie na podstawie osobnego aktu prawnego,

\- to zdaniem Spółki usługi doradcze nie stanowią czynności wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, tj. (i) przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należących do składu zarządów ani (ii) przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychodów z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto w świetle powyższych przepisów, skoro w analizowanej sprawie:

1.  Doradca nie jest związany ze Spółką co do warunków wykonywania tych czynności, w szczególności:
    *   Doradca ponosi samodzielnie koszty prowadzenia działalności gospodarczej,
    *   Doradca przy świadczeniu usług doradczych nie wykorzystuje infrastruktury Spółki,
    *   Doradca jako niezależny przedsiębiorca nie podlega kierownictwu Spółki w związku z wykonywaniem na jej rzecz usług doradczych,
    *   Doradca decyduje o miejscu i sposobie świadczenia usług doradczych (chyba, że specyfika danego zlecenia wymaga wykonania tego zlecenia w ustalonym z góry miejscu i czasie wyznaczonym przez standardy przyjęte przy wykonywaniu tego rodzaju umowy),
    *   Doradca może, za zgodą Spółki, powierzyć wykonanie usług doradczych osobie trzeciej.
2.  Doradca ponosi ekonomiczne ryzyko wykonania umowy doradczej, w tym w szczególności:
    *   Doradca ponosi ryzyko gospodarcze związane z wykonywaniem usług doradztwa,
    *   Doradca ponosi pełną odpowiedzialność za działania lub zaniechanie działań,
    *   Doradca może za zgodą Spółki świadczyć usługi doradcze także na rzecz innych podmiotów, z wyjątkiem podmiotów uznawanych za konkurencyjne wobec Spółki.
3.  Doradca jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, w tym w szczególności:
    *   Doradca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach umów o świadczenie usług doradczych,
    *   Doradca ponosi odpowiedzialność za niedochowanie zasad poufności i złamanie innych postanowień Umowy Doradczej (naruszenie zasad pociągać za sobą będzie odpowiedzialność finansową Doradca w formie kary umownej),
    *   Doradca działa na własny rachunek i ryzyko.

Ponadto, zdaniem Spółki, z uwagi na spełnienie ww. przesłanek, powyżej uzyskiwane przez Doradcę przychody nie wchodzą również w zakres źródła przychodów z tytułu umowy o pracę, która to klasyfikacja wyłączałaby możliwość uznania, że w analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z samodzielną działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, usługi doradcze świadczone przez Doradcę na rzecz Spółki stanowią samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, które podlegają opodatkowaniu VAT.

Skoro usługi doradcze świadczone przez Doradcę są opodatkowane VAT, to nie zajdą przesłanki negatywne określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, na podstawie którego podatnik nie ma prawa do odliczenia VAT w przypadku, gdy dana czynność nie podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, w konsekwencji Spółka stoi na stanowisku, że Spółka będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego z faktur VAT (dot. stałej części wynagrodzenia miesięcznego jak i faktur VAT korygujących zwiększających (wystawionych w związku z urealnieniem wartości rocznego wynagrodzenia i dot. zmiennej części wynagrodzenia), wystawionych przez Doradcę z tytułu świadczonych usług doradczych skoro Spółka będzie wykorzystywać usługi doradcze nabywane od Doradcy wyłącznie dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania(art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.