Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.548.2019.3.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-31
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego preferencyjną stawką podatkową oraz możliwości zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.
Słowa kluczowe: dochód; IP Box; komputery-program komputerowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2019 r. (data wpływu 4 grudnia 2019 r.), uzupełnieniowym pismem z dnia 14 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.) oraz pismem z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych między innymi w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego preferencyjną stawką podatkową oraz możliwości zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek został następnie uzupełniony pismem z dnia 14 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.) oraz pismem z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.)

We wniosku przedstawiono między innymi następujące zdarzenie przyszłe oznaczone numerem 2.

Pani X (dalej: „Wnioskodawca”) planuje wraz ze wspólnikami powołanie spółki cywilnej (dalej: „Spółka”), która zajmować się będzie sprzedażą towarów za pośrednictwem platformy internetowej.

W tym celu w spółce zatrudnieni zostaną informatycy, których celem będzie stworzenie oprogramowania oraz stosownego portalu, które będą obsługiwać internetową platformę sprzedaży (dalej: „Oprogramowanie”).

Oprogramowanie będzie udostępniane wszystkim zainteresowanym podmiotom, w tym podmiotom powiązanym na zasadzie licencji na użytkowanie.

Oprogramowanie będzie umożliwiać dokonywanie podmiotom trzecim zamówień od przedsiębiorców korzystających z Oprogramowania. Zawierać będzie szereg unikatowych funkcji mających na celu usprawnienie systemów składania zamówień (informacje o czasie dostępności towaru, możliwościach produkcyjnych, indywidualnej konfiguracji zamawianego towaru pod potrzeby odbiorcy).

Celem uruchomienia Oprogramowania Spółka poniesie cały szereg nakładów związanych z wytworzeniem i uruchomieniem Oprogramowania. Koszty te obejmować będą przede wszystkim prace badawczo - rozwojowe i utworzenie infrastruktury niezbędnej do funkcjonowania Oprogramowania:

1.  wydatki związane z wynagrodzeniem informatyków pracujących nad tworzeniem Oprogramowania;
2.  wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego i elektronicznego niezbędnego do utworzenia Oprogramowania;
3.  koszty testów związane z uruchomieniem Oprogramowania i naniesieniem niezbędnych poprawek, updateów;
4.  koszty zakupu infrastruktury technicznej (serwerów, switchy i innego hardware’u) niezbędnych do funkcjonowania Oprogramowania;
5.  Wnioskodawca nie wyklucza również kosztów związanych z nabyciem zewnętrznego oprogramowania mającego na celu usprawnienie funkcjonowania tworzonego systemu.

Spółka będzie właścicielem praw autorskich do wytworzonego programu komputerowego (Oprogramowania).

Koszty związane z wytworzeniem Oprogramowania zostaną zaewidencjonowane na utworzonych w tym celu wyodrębnionych kontach księgowych Spółki.

Wnioskodawca prowadził też będzie w ramach ksiąg rachunkowych ewidencję przychodów i kosztów związanych z wykorzystywanym Oprogramowaniem, ewidencjonując na odrębnych kontach księgowych przychody z tytułu opłat licencyjnych oraz koszty z nimi związane.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że do powołania ww. spółki dojdzie na przełomie stycznia i lutego 2020 r. Na chwilę obecną, Spółka zajmie się wyłącznie produkcją i rozwijaniem opisanego oprogramowania. Nie jest możliwe w tej chwili określenie, czy Spółka będzie rozwijała inne rozwiązania w zakresie IT. Przedmiotem działalności Spółki ma być prowadzenie i rozwój sklepu internetowego. Spółka wytworzy oprogramowanie we własnym zakresie i zajmować się będzie jego rozwojem oraz wsparciem technicznym. Przepisy ustawy nie warunkują możliwości skorzystania z ulgi od ciągłego prowadzenia działalności w zakresie tworzenia nowych programów komputerowych. Wnioskodawca potwierdził także, że celem stworzenia platformy internetowej nie będzie jedynie usprawnienie funkcjonowania prowadzonej działalności bowiem platforma będzie służyła również sprzedaży towarów, nie wytwarzanych dotychczas w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Co więcej istnieje możliwość, że docelowo działalność ta będzie miała przeważający charakter.

Wnioskodawca nie będzie prowadzić działalności badawczo - rozwojowej w sposób ciągły. Działalność ta ograniczona zostanie do wytworzenia oprogramowania. Nie jest wykluczone, że w przyszłości tworzone będą nowe programy, jednak aktualnie nie jest to w planach. Działalność rozwojowa będzie prowadzona cały czas (oprogramowanie będzie regularnie ulepszane i uaktualniane).

W ramach działalności uzyskiwane będą dochody z licencji na korzystanie z autorskiego prawa do programu komputerowego, które będą podlegać ochronie prawnej, o której mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że będzie prowadzić działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach spółki działał będzie zatrudniony zespół informatyków, który w sposób zaplanowany, metodyczny działał będzie nad tworzeniem oprogramowania, a później nad jego prawidłowym utrzymaniem i ulepszaniem. Działalność będzie stanowić prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnie aktualnej wiedzy będzie miało na celu utworzenie, a następnie ulepszanie całkowicie nowej usługi w postaci elektronicznej platformy zamówień i wymiany informacji, m. in. do tworzenia zindywidualizowanych zamówień przez klientów umożliwiających m. in. generowanie gotowych projektów zamawianych materiałów.

Należy przy tym zaznaczyć, ż Wnioskodawczyni nie będzie prowadzić w sposób ciągły działalności w zakresie wytwarzania nowych programów komputerowych. Aktualnie w planach jest wyprodukowanie jednego programu i jego ulepszanie. Nie jest wykluczone, że w przyszłości w ramach spółki tworzone będą kolejne programy / aplikacje jednak na chwilę obecną nie ma sprecyzowanych planów w tym zakresie.

Wnioskodawczyni będzie jako wspólnik spółki cywilnej współwłaścicielem autorskich praw majątkowych do wytworzonego programu komputerowego.

Wnioskodawczyni za pośrednictwem spółki cywilnej będzie uzyskiwać dochody w postaci należności licencyjnych, na podstawie umowy licencyjnej, która dotyczyć będzie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskiego do programu komputerowego. Dochód ten stanowić będzie dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z pewnością część informatyków w spółce zostanie zatrudnionych na podstawie umowy o pracę (Wnioskodawczyni będzie dążyć do takiego rozwiązania). Ich wynagrodzenie stanowić więc będzie dochód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy. Jednakże przy tym rodzaju działalności i specyfice pracy informatyka (często są to osoby, które nie chcą nawiązywać stałego stosunku pracy z jednym podmiotem), nie jest wykluczone, że część osób będzie również zatrudniona, czy to na podstawie umowy zlecenia, czy też będzie wystawiać faktury w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (jeżeli tak by się stało warunkiem współpracy będzie klauzula, że wszelkie prawa własności intelektualnej wytworzone w ramach współpracy, stanowić będą wyłączną własność spółki cywilnej, której udziałowcem będzie Wnioskodawczyni).

W ramach testów oprogramowania przeprowadzane będą testy funkcjonalności oprogramowania (sprawdzenie „przyjazności” i przejrzystości interfejsu użytkownika, łatwości w obsłudze, etc.) oraz testy obciążeniowe (wydajność oprogramowania, ilość możliwych użytkowników Online jednocześnie, etc). Część testów będzie przeprowadzana wewnętrznie w ramach spółki, a część zostanie zlecona firmom zewnętrznym.

Wnioskodawczyni przewiduje więc, że w ramach testów oprogramowania mogą być ponoszone dodatkowe wydatki związane z pracą informatyków, a także wydatki związane z wynajęciem zewnętrznych firm mających na celu przetestowanie, zaudytowanie funkcjonalności oprogramowania oraz zgłoszenie ewentualnych uwag, propozycji zmian, usprawnień etc. W ramach wydatków mogą pojawić się również koszty wynajmu infrastruktury niezbędnej do przeprowadzenia testów obciążeniowych.

Wnioskodawczyni zakłada, że oprogramowanie będzie złożone i do poprawności jego działania niezbędne będzie utworzenie kilku dodatkowych aplikacji. Istnieje możliwość, że w ramach tworzenia nowego oprogramowania, bardziej efektywnym rozwiązaniem będzie nabycie istniejących na rynku rozwiązań informatycznych od podmiotów niepowiązanych niemających postaci kwalifikowanego prawa, tj. nabycie wyników prac badawczo - rozwojowych zdefiniowanych jako lit. b we wzorze, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Wnioskodawczyni nie wyklucza również, że w ramach prac dojdzie do nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej zdefiniowanych jako lit. d we wzorze, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Spółka cywilna będzie prowadzić księgi w sposób o którym mowa w art. 30cb ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych, co umożliwi prowadzenie analogicznej ewidencji po stronie Wnioskodawczyni, tj.:

1.  wyodrębnione zostanie na bieżąco prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego w księgach rachunkowych;
2.  księgi rachunkowe będą prowadzone w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na to kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. prawo autorskie do programu komputerowego,
3.  w księgach na bieżąco, tj. od momentu poniesienia tych kosztów będą wyodrębniane nakłady, o których mowa we wniosku dotyczące wytworzenia i uruchomienia oprogramowania.

W związku z powyższym sformułowano następujące pytania:

1.  Czy opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydatki będą wliczane do kalkulacji wartości wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dochody z opłat licencyjnych w związku z udostępnianiem Oprogramowania będą mogły zostać opodatkowane 5% podatkiem, o którym mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka ponosić będzie przede wszystkim koszty opisane jako litera (a) powyższego przepisu. Spółka prowadzić bowiem będzie działalność badawczo-rozwojową we własnym zakresie, która polega na wytworzeniu Oprogramowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego na wydatki te składają się przede wszystkim koszty pracy informatyków oraz wydatki sprzętowe. Spółka nie wyklucza również nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej litera (d) w postaci uzupełniającego oprogramowania.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawczyni wszystkie wydatki opisane w zdarzeniu przyszłym powinny zostać wzięte pod uwagę przy kalkulacji wartości wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Stosownie do art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 30ca ust. 7 ustawy dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z powyższych przepisów wynika, że autorskie prawa do programu komputerowego stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, z których dochód podlega opodatkowaniu 5% stawką podatku. Dochodem takim jest m. in. dochód z należności licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanego prawa. Ze względu na fakt, że w ramach prowadzonej działalności Spółka wytworzy oprogramowanie komputerowe, do którego będzie miała pełnię praw autorskich. Dochody Spółki będą uzyskiwane z należności licencyjnych, wynikających z umów, które zostaną zawarte przez Spółkę.

W związku z powyższym, należy uznać, że dochody opisywane w zdarzeniu przyszłym, uzyskiwane przez Spółkę będą podlegały opodatkowaniu według 5% stawki, o której mowa w art. 30ca ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z ww. art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawczyni planuje wraz z wspólnikami powołanie spółki cywilnej (dalej: „Spółka”), która zajmować się będzie sprzedażą towarów za pośrednictwem platformy internetowej. W tym celu w spółce zatrudnieni zostaną informatycy, których celem będzie stworzenie oprogramowania oraz stosownego portalu, które będą obsługiwać internetową platformę sprzedaży (dalej: „Oprogramowanie”). Oprogramowanie będzie udostępniane wszystkim zainteresowanym podmiotom, w tym podmiotom powiązanym na zasadzie licencji na użytkowanie. Oprogramowanie będzie umożliwiać dokonywanie podmiotom trzecim zamówień od przedsiębiorców korzystających z Oprogramowania i zawierać będzie szereg unikatowych funkcji mających na celu usprawnienie systemów składania zamówień (informacje o czasie dostępności towaru, możliwościach produkcyjnych, indywidualnej konfiguracji zamawianego towaru pod potrzeby odbiorcy). Spółka wytworzy oprogramowanie we własnym zakresie i zajmować się będzie jego rozwojem oraz wsparciem technicznym. Działalność ta ograniczona zostanie do wytworzenia oprogramowania, ale nie jest wykluczone, że w przyszłości tworzone będą nowe programy. Jak wskazała Wnioskodawczyni, działalność w tym zakresie stanowić będzie działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach spółki działał będzie zatrudniony zespół informatyków, który w sposób zaplanowany, metodyczny działał będzie nad tworzeniem oprogramowania, a później nad jego prawidłowym utrzymaniem i ulepszaniem. Działalność będzie stanowić prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z opisu sprawy wynika zatem, że działania Wnioskodawczyni związane z wytworzeniem i rozwijaniem oprogramowania będą miały twórczy charakter i stanowić będą co do zasady prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3 a + b +c +d

*   w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 tej ustaw w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z treści wniosku wynika, że:

*   w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności uzyskiwane będą dochody z licencji na korzystanie z autorskiego prawa do programu komputerowego, które będą podlegać ochronie prawnej, o której mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
*   Wnioskodawczyni będzie jako wspólnik spółki cywilnej współwłaścicielem autorskich praw majątkowych do wytworzonego programu komputerowego;
*   Wnioskodawczyni za pośrednictwem spółki cywilnej będzie uzyskiwać dochody w postaci należności licencyjnych, na podstawie umowy licencyjnej, która dotyczyć będzie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskiego do programu komputerowego;
*   dochód ten stanowić będzie dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   Spółka cywilna będzie prowadzić księgi w sposób o którym mowa w art. 30cb ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych, co umożliwi prowadzenie analogicznej ewidencji po stronie Wnioskodawczyni, tj.:
    1.  wyodrębnione zostanie na bieżąco prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego w księgach rachunkowych;
    2.  księgi rachunkowe będą prowadzone w sposób zapewniających ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na to kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. prawo autorskie do programu komputerowego,
    3.  w księgach na bieżąco, tj. od momentu poniesienia tych kosztów będą wyodrębniane nakłady, o których mowa we wniosku dotyczące wytworzenia i uruchomienia oprogramowania.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że prawo autorskie do opisanego we wniosku programu komputerowego stanowić będzie kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, uzyskiwane przez Wnioskodawczynię dochody z tytułu opłat czy też należności wynikających z umów licencyjnych zawartych z kontrahentami, które dotyczyć będą prawa do korzystania z tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskiego do programu komputerowego, które stanowić będzie utwór prawnie chroniony i zostanie wytworzone, rozwinięte i ulepszone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą mogły zostać co do zostać opodatkowane preferencyjną 5% stawką.

Pamiętać trzeba jednak, że preferencyjną stawkę podatku dochodowego w wysokości 5% stosuje się wyłącznie:

*   do kwalifikowanych dochodów (jest to iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus) z kwalifikowanych praw własności intelektualnych,
*   w zeznaniu rocznym, a różnicę w podatku zapłaconym na bieżąco w postaci zaliczek na podatek traktuje się jako nadpłatę podatku, co jest istotą omawianej preferencji podatkowej.

Zatem Wnioskodawczyni będzie miała co do zasady prawo do zastosowania 5% preferencyjnej stawki podatkowej w stosunku do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskiego do omawianego programu komputerowego, w zeznaniu rocznym, obliczanego stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi również kwestia ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskiego do programu komputerowego, tj. możliwości wliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kalkulacji wartości wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano w treści wniosku, celem uruchomienia Oprogramowania Spółka poniesie cały szereg nakładów związanych z wytworzeniem i uruchomieniem Oprogramowania. Koszty te obejmować będą przede wszystkim prace badawczo - rozwojowe i utworzenie infrastruktury niezbędnej do funkcjonowania Oprogramowania, tj.:

*   wydatki związane z wynagrodzeniem informatyków pracujących nad tworzeniem Oprogramowania, z których część zostanie zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, a część może zostać zatrudniona na podstawie umowy zlecenia, czy też będzie wystawiać faktury w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (jeżeli tak by się stało warunkiem współpracy będzie klauzula, że wszelkie prawa własności intelektualnej wytworzone w ramach współpracy, stanowić będą wyłączną własność spółki cywilnej, której udziałowcem będzie Wnioskodawczyni);
*   wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego i elektronicznego niezbędnego do utworzenia Oprogramowania;
*   koszty testów związane z uruchomieniem Oprogramowania i naniesieniem niezbędnych poprawek, updateów, tj. testy funkcjonalności oprogramowania (sprawdzenie „przyjazności” i przejrzystości interfejsu użytkownika, łatwości w obsłudze, etc.) oraz testy obciążeniowe (wydajność oprogramowania, ilość możliwych użytkowników Online jednocześnie, etc);
*   koszty zakupu infrastruktury technicznej (serwerów, switchy i innego hardware’u) niezbędnych do funkcjonowania Oprogramowania;
*   koszty związane z nabyciem zewnętrznego oprogramowania mającego na celu usprawnienie funkcjonowania tworzonego systemu.

Wnioskodawczyni wskazała, że część testów będzie przeprowadzana wewnętrznie w ramach spółki, a część zostanie zlecona firmom zewnętrznym.

Wnioskodawczyni przewiduje więc, że w ramach testów oprogramowania mogą być ponoszone dodatkowe wydatki związane z pracą informatyków, a także wydatki związane z wynajęciem zewnętrznych firm mających na celu przetestowanie, zaudytowanie funkcjonalności oprogramowania oraz zgłoszenie ewentualnych uwag, propozycji zmian, usprawnień etc. W ramach wydatków mogą pojawić się również koszty wynajmu infrastruktury niezbędnej do przeprowadzenia testów obciążeniowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że wszystkie ze wskazanych we wniosku wydatków mają na celu wytworzenie i uruchomienie omawianego programu komputerowego, dlatego co do zasady zgodzić należy się z Wnioskodawczynią, że wszystkie wydatki opisane w zdarzeniu przyszłym powinny zostać wzięte pod uwagę przy kalkulacji wartości wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Wnioskodawczyni ponosić będzie przede wszystkim koszty prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej (lit. a – art. 30ca ust. 4 ustawy) związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj. wydatki związane z wynagrodzeniem informatyków pracujących nad tworzeniem przedmiotowego programu komputerowego, koszty testów funkcjonalnych oraz koszty związane z zakupem sprzętu komputerowego i elektronicznego niezbędnego do utworzenia oprogramowania jak i zakupu infrastruktury technicznej (serwerów, switchy i innego hardware’u) niezbędnych do jego funkcjonowania.

W związku z tym, że oprogramowanie będzie złożone i do poprawności jego działania niezbędne będzie utworzenie kilku dodatkowych aplikacji, w ramach tworzenia nowego oprogramowania, Wnioskodawczyni poniesie również wydatki na nabycie istniejących na rynku rozwiązań informatycznych od podmiotów niepowiązanych niemających postaci kwalifikowanego prawa, tj. nabycie wyników prac badawczo – rozwojowych, a zatem jak słusznie wskazała Wnioskodawczyni wydatki zdefiniowane jako lit. b we wzorze, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Jak słusznie wskazano w treści wniosku, w przypadku poniesienia wydatków (w ramach prac rozwojowych nad omawianym programem komputerowym) na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej, należy je sklasyfikować do lit. d we wzorze, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawczyni jest co do zasady prawidłowe.

Zastrzec należy jedynie, że ewentualne koszty pracy własnej nie mogą być brane pod uwagę do kalkulacji wskaźnika NEXUS.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.