Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-801/14-6/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-17
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym, dochód Fundacji, osiągnięty w związku z wykupem Obligacji, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; dochód; fundacje; obligacje; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2014 r. (data wpływu 25 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2014 r. (data nadania 28 sierpnia 2014 r., data wpływu 1 września 2014 r.) i pismem z dnia 2 września 2014 r. (data nadania 2 września 2014 r., data wpływu 4 września 2014 r.), następnie pismem z dnia 6 listopada 2014 r. (data nadania 6 listopada 2014 r., data wpływu 10 listopada 2014 r.) na wezwanie organu Nr IPPB5/423-801/14-4/KS z dnia 29 października 2014 r. (data nadania 29 października 2014 r., data doręczenia 31 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja została utworzona i działa zgodnie z prawem Liechtensteinu, gdzie ma status fundacji charytatywnej. Fundacja jest zarejestrowana w Rejestrze Handlowym Liechtensteinu. Fundacja podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

W październiku 2012 r., Fundacja objęta 2 obligacje imienne serii C, wyemitowane przez polską spółkę akcyjną o wartości nominalnej wynoszącej 5.000.000 EUR (słownie: pięć milionów euro) każda i łącznej wartości nominalnej wynoszącej 10.000.000 EUR (dalej: „Obligacje”). Cena emisyjna każdej Obligacji była równa jej ocenie nominalnej. Obligacje były oprocentowane. Obligacje nie były wyemitowane z dyskontem.

W dniu 1 lipca 2014 r., nastąpił wykup Obligacji za wynagrodzeniem, odpowiadającym sumie wartości nominalnej Obligacji oraz naliczonych odsetek.

Jak wskazano wyżej, Fundacja ma status fundacji charytatywnej. Zgodnie z art. 6 Statutu Fundacji z dnia 21 grudnia 2010 r. oraz wyciągiem z Rejestru Handlowego Liechtensteinu, dotyczącym Fundacji, celami Fundacji są:

1.  „Bezpośrednie i pośrednie wspieranie i rozwój w najszerszym rozumieniu: organizacji, fundacji, szkół oraz placówek oświatowych w Polsce, przyznających stypendia, w szczególności wyjątkowo utalentowanym studentom (nie wyłącznie), których rodzin nie stać lub nie mogą zapłacić za takiego rodzaju wsparcie.
2.  Posiadanie oraz zarządzanie wszelkiego rodzaju aktywami, w tym posiadanie nieruchomości i inwestycji w innych spółkach, z wyłączeniem prowadzenia komercyjnej działalności handlowej.

Fundacja może ponadto w tym zakresie dokonywać wypłat środków na rzecz określonych lub mogących zostać określonymi w przyszłości osób fizycznych lub prawnych, instytucji itp. lub zapewniać im inne korzyści ekonomiczne. Fundacja uprawniona jest do dokonywania wszelkich czynności prawnych, które służą osiągnięciu i zrealizowaniu jej celu.

W praktyce cele statutowe Fundacji realizowane są w przez zapewnienie finansowania Fundacji , wpisanej do Rejestru Stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, Fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego , posługującej się numerami: NIP , REGON (dalej: „EF”).

Działalność EF obejmuje wdrażanie motywacyjnego systemu stypendialnego, skierowanego do młodzieży wiejskiej, umożliwiającego beneficjentom EF edukację w najlepszych polskich liceach, a w przypadku szczególnie zdeterminowanych, utalentowanych uczniów - również na studiach wyższych.

W związku z otrzymaniem środków z tytułu wykupu obligacji, statutowy organ Fundacji, tj. Rada Fundacji, podjął uchwałę o treści: „Środki pochodzące od (\`(...)\`), płatne tytułem kwoty wykupu w związku z wykupem obligacji serii C o wartości nominalnej 5.000.000,00 (słownie: pięć milionów) euro każda, z okresem wykupu 90 (słownie: dziewięćdziesięciu) miesięcy, należne Fundacji, zostaną wydatkowane w całości na finansowanie celów charytatywnych, stanowiących przedmiot działalności Fundacji (bezpośrednie i pośrednie wspieranie i rozwój w najszerszym rozumieniu: organizacji, fundacji, szkół oraz placówek oświatowych w Polsce, przyznających stypendia, w szczególności wyjątkowo utalentowanym studentom (i nie tylko), których rodzin nie stać lub nie mogą zapłacić za takiego rodzaju wsparcie.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, dochód Fundacji, osiągnięty w związku z wykupem Obligacji, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, dochód Fundacji osiągnięty w związku z wykupem Obligacji, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek (\`(...)\`) ustala się w wysokości 20% przychodów. Powyższy przepis należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o CIT), Wnioskodawca wskazuje, że Polska i Liechtenstein nie podpisały takiej umowy.

Wnioskodawca wskazuje, że skutki podatkowe związane z nabyciem i wykupem obligacji odroczone są do momentu ich wykupu. W szczególności, przed tym dniem, obligatariusz nie rozpoznaje przychodów i kosztów podatkowych, związanych z nabyciem obligacji. Takie przychody i koszty rozpoznaje natomiast w momencie wykupu obligacji (zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT). Wykup obligacji polega na efektywnym spełnieniu przez emitenta świadczeń związanych z prawami inkorporowanymi w obligacjach i powinien być przeprowadzony zgodnie z warunkami wykupu, stanowiącymi podstawowy element treści obligacji. Dochodem z obligacji jest faktycznie otrzymana przez nabywcę kwota odsetek lub dyskonta.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele. Z kolei, w art. 17 ust. 1c ustawy o CIT ustawodawca wymienił podmioty, które nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia, wśród nich brak jest fundacji.

Odnośnie do warunków skorzystania ze zwolnienia, stosownie do art. 17 ust. 1b ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Zatem, zastosowanie do dochodu podatnika zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, uzależnione jest od spełnienia przez podatnika następujących warunków:

1.  statutowym celem działalności podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,
2.  uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele tej preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej,

przy czym, obydwa wskazane wyżej warunki muszą zostać spełnione łącznie.

W świetle powyższych regulacji, nie ulega wątpliwości, że wykup Obligacji za wynagrodzeniem, obejmującym ich wartość nominalną i odsetki narosłe do dnia wykupu, spowodował powstanie obowiązku podatkowego po stronie Fundacji jako podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Jak jednak wskazano w opisie stanu faktycznego, Fundacja prowadzi działalność charytatywną, w szczególności w zakresie wspierania oświaty i edukacji. W myśl art. 6 Statutu Fundacji oraz Wyciągu z Rejestru Handlowego, dotyczącego Fundacji, działalność charytatywną Fundacji stanowi „Bezpośrednie i pośrednie wspieranie i rozwój w najszerszym rozumieniu: organizacji, fundacji, szkół oraz placówek oświatowych w Polsce, przyznających stypendia, w szczególności wyjątkowo utalentowanym studentom (i nie tylko), których rodzin nie stać lub nie mogą zapłacić za takiego rodzaju wsparcie”. Przy czym cel ten realizowany jest poprzez bezpośrednie wsparcie finansowe działań EF, polskiej organizacji pożytku publicznego, realizującej programy stypendialne dla uzdolnionej młodzieży z terenów wiejskich.

Cele Fundacji zatem mieszczą się w katalogu celów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (działalność oświatowa). Ustawa o CIT nie definiuje co prawda pojęcia „oświaty” jednak zgodnie z definicją słownikową należy pod nim rozumieć proces upowszechniania wykształcenia i kultury, który ma na celu podnoszenie poziomu umysłowego i wiedzy społeczeństwa (por. Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl).

Jednocześnie wskazać należy, że cele systemu oświaty, określonych w art. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 1991 r. Nr 95, poz.425 ze zm.) obejmując m.in.

„(\`(...)\`)

ii, opiekę nad uczniami szczególnie uzdolnionymi poprzez umożliwianie realizowania indywidualnych programów nauczania oraz ukończenia szkoły każdego typu w skróconym czasie;

iii, upowszechnianie dostępu do szkół, których ukończenie umożliwia dalsze kształcenie w szkołach wyższych;

(\`(...)\`)

zmniejszanie różnic w warunkach kształcenia, wychowania i opieki między poszczególnymi regionami kraju, a zwłaszcza ośrodkami wielkomiejskimi i wiejskimi;

utrzymywanie bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki w szkołach i placówkach;

(\`(...)\`)

12) opiekę uczniom pozostającym w trudnej sytuacji materialnej i życiowej;”

Podobne rozumienie pojęcia oświaty podtrzymywane jest w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 22 lipca 2011 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. akt: IPPB5/423-446/11-4/AM, sip.mf.gov.pl),
2.  interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 6 września 2010 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. akt: ILPB4/423-9/10-3/MC, sip.mf.gov.pl).

Jednocześnie trzeba zaznaczyć, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie wyklucza prowadzenia działalności oświatowej, czy innej w nim wymienionej w sposób pośredni. Istotne jest jedynie to, aby doszło do rzeczywistego prowadzenia tego rodzaju działalności a nie to, aby działalność miała bezpośredni charakter (por. interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 6 września 2010 r., sygn. akt: ILPB4/423-9/10-3/MC, sip.mf.gov.pl).

Zwolnienie z art. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT winno zatem mieć również zastosowanie do sytuacji w których celem statutowym podatników jest wspieranie działalności oświatowej. Taki pogląd wyraziło Ministerstwo Finansów w piśmie do izb skarbowych z 16 marca 1995 r.: „przez pojęcie „których celem statutowym jest działalność” należy rozumieć nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez fundację np. placówki oświatowej czy kulturalnej, lecz także wspieranie takiej działalności, jeżeli wynika to wprost z zatwierdzonego przez fundatora statutu” ( cytowane w: A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wydanie 1, C.H. Beck 2014, s.732).

Nadto, w przedmiotowej kwestii, stanowisko zbieżne ze stanowiskiem organów podatkowych zajmują sądy administracyjne: „Zważywszy, że istotą inicjatyw społecznych jest podejmowanie ich we własnym zakresie przez określoną społeczność, zwykle z zaangażowaniem własnej pracy i własnych środków finansowych, wydaje się oczywistym, że inne podmioty w ramach swych statutowych celów mogą przewidzieć jedynie wspieranie takich inicjatyw, a nie ich bezpośrednie podejmowanie i realizację (\`(...)\`). Nie ma bowiem podstaw do uznania, że ustawodawca nie zamierzał preferować czy też stymulować instrumentami podatkowymi takich działań, które mają na celu dofinansowywanie (a więc wspieranie) np. nauki, kultury, ochrony zdrowia, ograniczając zwolnienie podatkowe do podmiotów realizujących takie działania wyłącznie samodzielnie, wprost i bezpośrednio. Nie można przy tym tracić z pola widzenia, że działalność w wielu dziedzinach wymaga współdziałania różnych podmiotów oraz finansowania z różnych źródeł. Istotna rola przypada w tym właśnie zakresie podmiotom, które jako cel swej statutowej działalności przyjęły wspieranie działalności w różnych dziedzinach, nie podejmując się realizacji wprost takich działań. Z tych względów należy uznać, że dochody podatników, których celem statutowym jest wspieranie działalności naukowej są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych” (Uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 20 listopada 2000 r., sygn. akt: FPS 9/00, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Pogląd o możliwości prowadzenia działalności statutowej w sposób pośredni np. przez finansowe wspieranie innych podmiotów prowadzących działalność statutową wymienioną w analizowanym przepisie znalazł odzwierciedlenie w ugruntowanej linii orzeczniczej (por. wyrok NSA z dnia 22 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 827/07, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że cele Fundacji, wskazane w jej statucie, mieszczą się w katalogu celów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Fundacja zatem jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w treści tego przepisu, o ile uzyskane dochody przeznaczy i - niezależnie od terminu - wydatkuje na te właśnie cele statutowe ( art. 17 ust. 1a pkt 2 oraz art. 17 ust. 1b ustawy o CIT).

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, dochód Fundacji osiągnięty w związku z wykupem Obligacji, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego: „Nie budzi żadnych wątpliwości, że ustawodawca dopuścił rozdzielenie w czasie (i to bez ograniczenia) „przeznaczenia” dochodu, przejawem którego jest jedynie zadeklarowanie zamiaru, od „wydatkowania” tego dochodu. Dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego lub jego utraty ma natomiast zasadnicze znaczenie ocena, czy zarówno „przeznaczenie” jak i „wydatkowanie” nastąpiło „na cele określone w przepisach” (por. Uchwala składu siedmiu sędziów NSA z dnia 20 listopada 2000 r., sygn. akt FPS 9/00, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się do przedstawionego przez Fundację stanu faktycznego należy podkreślić, że Fundacja przeznaczyła i zamierza wydatkować uzyskany dochód z tytułu wykupu Obligacji, na cele statutowe Fundacji, w zakresie działalności charytatywnej (oświatowej). Tym samym, legitymuje ją to do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Nadto, Wnioskodawca podkreśla, że możliwość skorzystania ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie doznaje ograniczeń ze względu na siedzibę podmiotu uprawnionego do skorzystania ze zwolnienia. Stąd, do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, uprawnione są również podmioty zagraniczne, w tym fundacje zagraniczne. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, zwolnienie dotyczy dochodów wszystkich podatników podatku dochodowego od osób prawnych i nie zostało przez ustawodawcę ograniczone tylko do polskich rezydentów podatkowych. W rezultacie także Fundacja jest uprawniona do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia na identycznych warunkach, jak odnoszące się do fundacji mających siedzibę w Polsce.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym które wskazuje na to, że dochody fundacji zagranicznej, której działalność statutowa spełnia warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, mogą być zwolnione z podatku dochodowego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2014 r., sygn. III SA/Wa 54/14, III SA/ Wa 55/14, III SA/Wa 56/14, wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 czerwca 2014 r., sygn. III SA/Wa 3037/13).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.