Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-549/12-4/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-10-30
Teza: Czy Wnioskodawca nie będzie opodatkowany na moment wystąpienia w razie umorzenia przymusowego lub automatycznego 100% Jego akcji, jeśli jako wynagrodzenie za umorzenie akcji otrzyma składniki majątkowe inne niż środki pieniężne?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-umorzenie akcji; akcjonariusz; prawa-prawa majątkowe; przychód; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; umorzenie; wynagrodzenia; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.), uzupełniony pismem z dnia 18 października 2012 r. (data wpływu 23 października 2012 r), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem składników majątkowych jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia akcjonariusza ze spółki komandytowo-akcyjnej wskutek umorzenia przymusowego lub automatycznego akcji spółki komandytowo-akcyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   ustalenia, czy umorzenie przymusowe lub automatyczne akcji w spółce komandytowo-akcyjnej stanowi „wystąpienie wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną”,

*   skutków podatkowych związanych z otrzymaniem składników majątkowych jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia akcjonariusza ze spółki komandytowo-akcyjnej wskutek umorzenia przymusowego lub automatycznego akcji spółki komandytowo-akcyjnej,

*   ustalenia, czy umorzenie dobrowolne akcji w spółce komandytowo-akcyjnej stanowi „wystąpienie wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną”,

*   skutków podatkowych związanych z otrzymaniem składników majątkowych jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia akcjonariusza ze spółki komandytowo-akcyjnej wskutek umorzenia dobrowolnego akcji spółki komandytowo-akcyjnej,

*   ustalenia, czy odpłatne zbycie akcji w spółce komandytowo-akcyjnej na rzecz podmiotu trzeciego stanowi „wystąpienie wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną”,

*   skutków podatkowych związanych z otrzymaniem składników majątkowych jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia akcjonariusza ze spółki komandytowo-akcyjnej wskutek zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej,

*   ustalenia, czy umorzenie akcji w spółce komandytowo-akcyjnej oraz otrzymanie w zamian świadectw użytkowych stanowi „wystąpienie wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną”,

*   skutków podatkowych związanych z otrzymaniem składników majątkowych w postaci świadectw użytkowych z tytułu wystąpienia ze spółki nie będącej osobą prawną.

W związku z tym, że złożony w dniu 23 lipca 2012 r. wniosek z dnia 17 lipca 2012 r. nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 11 października 2012 r., Nr IPTPB2/415-549/12-2/KR, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 11 października 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 15 października 2012 r.), zaś w dniu 23 października 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 19 października 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółek komandytowo-akcyjnych, a w najbliższej przyszłości stanie się akcjonariuszem kolejnych spółek komandytowo-akcyjnych (dalej „SKA”).

Wnioskodawca planuje zaprzestanie swojego uczestnictwa w SKA. Zakończenie uczestnictwa w SKA nastąpiłoby poprzez umorzenie 100% należących do Niego akcji. Umorzenie to będzie, zależnie od ostatecznej woli wspólników, umorzeniem dobrowolnym, przymusowym lub automatycznym.

Wnioskodawca rozważa także odpłatne zbycie 100% akcji w SKA na rzecz podmiotu trzeciego w przypadku, gdyby SKA nie miała na daną chwilę odpowiednich środków do wypłaty wynagrodzenia za Jego akcje.

Jako wynagrodzenie za umorzenie 100% akcji, w tym ich umorzenie dobrowolne, oraz za ich odpłatne zbycie na rzecz osoby trzeciej, Wnioskodawca otrzyma składniki majątkowe inne niż środki pieniężne.

W razie braku możliwości dokonania natychmiastowej odpłatności przez SKA za umorzenie 100% akcji Wnioskodawcy, SKA wyda w zamian świadectwa użytkowe, uprawniające Wnioskodawcę do dywidendy oraz majątku likwidacyjnego SKA. W ten sposób wypłata wynagrodzenia zostanie odroczona w czasie, gdyż w związku z samym wystąpieniem z SKA Wnioskodawca nie otrzyma środków pieniężnych, lecz otrzyma papiery wartościowe, tj. świadectwa użytkowe, uprawniające w przyszłości Wnioskodawcę do dywidendy oraz majątku likwidacyjnego.

W ten sposób, tj. zarówno w razie umorzenia 100% Jego akcji lub odpłatnego zbycia 100% Jego akcji na rzecz podmiotu trzeciego, Wnioskodawca przestanie być akcjonariuszem SKA.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jest obecnie akcjonariuszem trzech spółek komandytowo-akcyjnych, tj. … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A., … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. oraz … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. Planuje założenie kolejnej spółki komandytowo-akcyjnej. Wszystkie opisane we wniosku zdarzenia prowadzić będą do utraty statusu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż zamierza zaprzestać swojego uczestnictwa w SKA. Przez to sformułowanie miał na myśli umorzenie 100% akcji w opisanych trzech SKA oraz w przyszłej, nowozałożonej SKA. Statuty istniejących spółek dopuszczają tego rodzaju działanie, a statut nowej spółki będzie je dopuszczał. Dalej podaje, iż nie był w stanie wskazać, jakiego rodzaju umorzenie 100% Jego akcji nastąpi – czy będzie to umorzenie dobrowolne, przymusowe czy też automatyczne bowiem nie zależy to wyłącznie od Niego, ale i od pozostałych wspólników. Statuty istniejących spółek dopuszczają wszystkie 3 rodzaje umorzenia. W ramach tego umorzenia otrzyma On z pewnością składniki majątku opisanych spółek jako wynagrodzenie w naturze za umorzenie 100% Jego akcji.

Wnioskodawca wskazał także, że spółka może nie mieć środków na wypłatę Jemu wynagrodzenia za umorzenie 100% akcji. W takiej sytuacji byłby zmuszony do sprzedaży 100% akcji podmiotowi trzeciemu na rynku. Jako wynagrodzenie otrzymałby również wynagrodzenie w naturze od tego podmiotu.

Wnioskodawca wskazał również, że w sytuacji braku środków w spółce niezbędnych do wypłaty wynagrodzenia za umorzenie 100% akcji, alternatywnie spółka wyda Mu świadectwa użytkowe. Dalej wskazał, iż zgodnie z KSH świadectwa użytkowe są papierem wartościowym, który zapewnia uprawnionemu prawo do dywidendy oraz majątku likwidacyjnego spółki. Papier ten pozwala spółce rozłożyć w czasie ciężar wypłaty wynagrodzenia wspólnikowi, którego akcje są umarzane. Otrzymanie świadectw użytkowych prowadzić będzie do utraty statusu akcjonariusza i nabycia statusu uprawnionego z tytułu świadectw użytkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1a.Czy umorzenie przymusowe lub automatyczne 100% akcji Wnioskodawcy w SKA stanowi „wystąpienie wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną”, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 16 oraz pkt 17 lit. b) ustawy PIT oraz art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy PIT oraz innych przepisach ustawy PIT?

1b. Czy w związku z tym Wnioskodawca nie będzie opodatkowany na moment wystąpienia w razie umorzenia przymusowego lub automatycznego 100% Jego akcji, jeśli jako wynagrodzenie za umorzenie akcji otrzyma składniki majątkowe inne niż środki pieniężne?

2a. Czy umorzenie dobrowolne 100% akcji Wnioskodawcy w SKA stanowi „wystąpienie wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną”, o którym mowa w przepisach ustawy PIT?

2b. Czy w związku z tym Wnioskodawca nie będzie opodatkowany na moment wystąpienia w razie umorzenia dobrowolnego 100% Jego akcji, jeśli jako wynagrodzenie za umorzenie akcji otrzyma składniki majątkowe inne niż środki pieniężne?

3a. Czy odpłatne zbycie 100% akcji Wnioskodawcy w SKA na rzecz podmiotu trzeciego stanowi „wystąpienie i wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną”, o którym mowa w przepisach ustawy PIT?

3b. Czy w związku z tym Wnioskodawca nie będzie opodatkowany na moment wystąpienia w razie zbycia na rzecz podmiotu trzeciego 100% Jego akcji, jeśli jako wynagrodzenie za zbycie akcji otrzyma składniki majątkowe inne niż środki pieniężne?

4a. Czy umorzenie 100% akcji Wnioskodawcy w SKA oraz otrzymanie w zamian świadectw użytkowych stanowi „wystąpienie wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną”, o którym mowa w przepisach ustawy PIT?

4b. Czy otrzymane świadectwa użytkowe nie stanowią przychodu dla Wnioskodawcy na dzień Jego wystąpienia ze spółki niebędącej osoba prawną, jako składniki majątkowe inne niż środki pieniężne?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1b, natomiast w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1a, 2a, 2b, 3a, 3b, 4a i 4b zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ wszystkie opisane wyżej sposoby wystąpienia z SKA będą „wystąpieniem wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną” oraz będą skutkowały otrzymaniem przez Niego składników majątkowych niebędących pieniędzmi, otrzymanie tych składników nie spowoduje powstania dla Niego przychodu na dzień otrzymania tych składników majątkowych. Zgodnie bowiem z treścią art. 14 ust. 2 pkt 17b ustawy PIT przychód powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną. Przychód ten, w momencie odpłatnego zbycia przez Niego składników majątku otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki niebędącej osobą prawną, może nie powstać zaś jedynie gdy będą spełnione warunki z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy PIT.

Wnioskodawca uważa, iż w konsekwencji otrzymanie składników majątkowych w następstwie opisanych zdarzeń, nie spowoduje powstania przychodu dla Niego na dzień otrzymania przez Niego składników majątkowych innych niż pieniądze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za **nieprawidłowe.**

Spółka komandytowo-akcyjna, zaliczana jest do osobowych spółek handlowych, których ustrój i zasady funkcjonowania określają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Zgodnie z art. 125 Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowo-akcyjna ma na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz ), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Stosownie do art. 126 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w sprawach nieuregulowanych, do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

1.  w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy – odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej,
2.  w pozostałych sprawach – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Z powyższego wynika, że do umorzenia akcji spółki komandytowo-akcyjnej należy odpowiednio zastosować przepisy art. 359 oraz art. 360 Kodeksu spółek handlowych dotyczące umorzenia akcji w spółce akcyjnej.

Zgodnie z przepisem art. 359 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut. Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Z kolei odnośnie umorzenia automatycznego zauważyć należy, że statut spółki może stanowić, że akcje ulegają umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały przez walne zgromadzenie. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym (art. 359 § 6 Kodeksu spółek handlowych).

Umorzenie warunkowe jest zatem sposobem szczególnym. Dochodzi do niego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, zarówno pewnego jak i niepewnego. W takim przypadku odbywa się ono bez podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie. Przy czym statut spółki musi określać przesłanki i tryb umorzenia. Brak takiej regulacji prowadzi do nieważności umorzenia. Umorzenie warunkowe określone jest mianem umorzenia automatycznego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, ale może przybrać też charakter umorzenia sankcyjnego, jeśli umowa spółki przewiduje sytuacje wywołujące negatywne skutki dla wspólnika jako rodzaj sankcji. Rekapitulując powyższe zauważyć należy, że zarówno umorzenie przymusowe jak i umorzenie automatyczne odbywają się bez zgody wspólnika, którego dotyczą, dlatego umorzenie automatyczne należy traktować jako podtyp umorzenia przymusowego.

Tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego akcji dochodzi najpierw do zbycia tychże akcji przez akcjonariusza, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę.

Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z tych akcji.

Z powyższych przepisów Kodeksu spółek handlowych wynika, iż umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia akcji przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;

*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;

*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zauważyć należy, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z tą zasadą dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jej udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia się poszczególne źródła przychodów. Źródłem takim są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Jednocześnie w art. 14 ust. 3 ww. ustawy, dodany został pkt 11, który stanowi, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Z kolei stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Zgodnie jednak z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit b) ww. ustawy do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest akcjonariuszem trzech spółek komandytowo-akcyjnych, a w najbliższej przyszłości planuje założenie kolejnej spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca planuje zaprzestanie swojego uczestnictwa w spółkach komandytowo-akcyjnych. Zakończenie uczestnictwa w spółkach komandytowo-akcyjnych nastąpiłoby poprzez umorzenie należących do Niego akcji. Umorzenie akcji, będzie zależnie od ostatecznej woli wspólników, umorzeniem dobrowolnym, przymusowym lub automatycznym. Wnioskodawca rozważa także odpłatne zbycie akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych na rzecz podmiotu trzeciego w przypadku, gdyby spółka nie miała na daną chwilę odpowiednich środków do wypłaty wynagrodzenia za Jego akcje. Jako wynagrodzenie za umorzenie akcji, oraz za ich odpłatne zbycie na rzecz osoby trzeciej, Wnioskodawca otrzyma składniki majątkowe inne niż środki pieniężne. W sytuacji braku środków w spółce niezbędnych do wypłaty wynagrodzenia za umorzenie akcji Wnioskodawcy, spółka wyda świadectwa użytkowe.

Wnioskodawca winien zważyć na treść z art. 149 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z § 1 tego przepisu wypowiedzenie umowy spółki przez komplementariusza i jego wystąpienie ze spółki jest dopuszczalne, jeżeli statut tak stanowi. Przepisy dotyczące spółki jawnej stosuje się odpowiednio.

W myśl natomiast art. 149 § 2 Kodeksu spółek handlowych akcjonariuszowi nie przysługuje prawo wypowiedzenia umowy spółki. Powyższe oznacza, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie może jak pozostali wspólnicy spółek osobowych w ogóle wystąpić ze spółki komandytowo-akcyjnej, a jeśli nie jest zainteresowany dalszym pozostawaniem wspólnikiem tej spółki ma możliwości zbycia akcji tej spółki. W ten oto sposób dokonuje się rozwiązanie więzi łączącej akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną. Co istotne – występuje tu wola akcjonariusza do takiego działania. Akcje te może zbywać w tym zbywać w celu ich umorzenia przez spółkę, może także otrzymywać wynagrodzenie z tytułu umorzenia – dobrowolnego, przymusowego lub automatycznego. Warto również zwrócić uwagę, że samo pojęcie umorzenia przymusowego czy automatycznego akcji spółki komandytowo-akcyjnej nie przystaje w ogóle do wyrażenia „wystąpienie wspólnika ze spółki”. Wystąpienie wspólnika ze spółki polega na tym, że wspólnik rezygnuje z dalszej działalności w ramach danej spółki i wypowiada udział czyli umowę spółki.

Jak wynika z treści opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie wystąpi ze spółki komandytowo-akcyjnej, zatem brak jest podstaw do twierdzenia, że umorzenie akcji spółki jest z niej wystąpieniem.

Odnosząc się zatem do skutków podatkowych występujących w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego za wynagrodzeniem stwierdzić należy, że Wnioskodawca uzyska przychód, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych. Prawa udziałowe wynikające z przysługiwania akcji oraz związane z akcją obowiązki sytuują bowiem wyraźnie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jako beneficjenta określonych praw majątkowych inkorporowanych w akcjach (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2012 r., sygn. akt II FPS 1/11).

W myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mimo iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia. Wobec tego zasadnym jest przyjąć, iż prawo majątkowe to najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Jest to uprawnienie określonego podmiotu, które związane jest z jego majątkiem.

Wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem „w szczególności”. Mogą więc być do niego zaliczone również inne prawa majątkowe, niż wymienione w powyższym przepisie.

Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, to uprawnionym jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych, literalnie nie wymienionych w tym przepisie i na tej podstawie do przychodów z praw majątkowych należy zaliczyć przychody uzyskane z umorzenia przymusowego lub automatycznego akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, które dokonane zostanie za wynagrodzeniem.

Zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przychodem Wnioskodawcy będzie otrzymane od spółki wynagrodzenie z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego akcji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ustaliła szczególnej zasady określania dochodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, a zatem w tym zakresie należy stosować ogólną definicję określoną w art. 9 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z kolei koszty uzyskania przychodów z praw majątkowych ustala się zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy. Kosztami uzyskania przychodów są zatem koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Dochód uzyskany z praw majątkowych, zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy, podlega kumulacji z dochodami ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W świetle powyższego, opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali, wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego akcji podlegać będzie nadwyżka stanowiąca różnicę między wartością uzyskanego wynagrodzenia a wydatkami poniesionymi w celu uzyskania przychodu.

Mając zatem na uwadze powyższe nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż otrzymanie przez Niego składników majątkowych innych niż środki pieniężne jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia ze spółki komandytowo-akcyjnej wskutek umorzenia przymusowego lub automatycznego, nie spowoduje powstania przychodu na dzień otrzymania przez Niego składników majątkowych.

Jak już wskazano, w momencie umorzenia przymusowego lub automatycznego akcji spółki komandytowo-akcyjnej po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tzw. praw majątkowych.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż umorzenie przymusowe lub umorzenie automatyczne akcji spółki komandytowo-akcyjnej za wynagrodzeniem stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodu z praw majątkowych. Dochód z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.