Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.585.2025.3.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-30
Teza: Ustalenie, czy ZCP (...) należy uznać za zorganizowaną część
przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a
w związku z tym, czy aport ZCP (...) nie będzie podlegał
opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o
VAT.
Słowa kluczowe: aport
nieruchomości-zbycie nieruchomości
przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 27e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 6-pkt 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    Stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, w odniesieniu do
    ZCP N jest prawidłowe.

    Kwestie w zakresie podatku VAT w odniesieniu do ZCP A, a także w zakresie podatku
    dochodowego od osób prawnych są przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 16 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.
    in. ustalenia, czy ZCP N należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w
    rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym, czy aport ZCP N nie będzie
    podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wpłynął 18
    września 2025 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 22
    października 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Spółka prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną
    odpowiedzialnością. Jest podatnikiem podatku CIT (obecnie w formie ryczałtu od
    dochodów spółek), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi 2
    podstawowe wyodrębnione obszary działalności gospodarczej diametralnie różniące się
    ich przedmiotem działalności. W związku z tym w spółce wyodrębnione są 2
    zorganizowane części przedsiębiorstwa (ZCP).
    Jedną jest agencją zatrudnienia i pracy zajmująca się świadczeniem usług angażowania
    osób do pracy tymczasowej i kierowaniu ich do wykonywania pracy w innych podmiotach
    (outsourcing pracowniczy), usług rekrutacyjnych oraz usług legalizacji pobytu i pracy dla
    cudzoziemców, w tym działalnością regulowaną podlegającą wpisie do Krajowego Rejestru
    Agencji Zatrudnienia, spółka została wpisana do tego rejestru przez Marszałka
    Województwa (...).
    Druga z kolei prowadzi działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (ZCP N).
    W celu umożliwienia wykonywania powierzonych, powyżej wskazanych, zadań Spółka
    przypisała:
    - do ZCP A - składniki materialne i niematerialne, stanowiące w szczególności aktywa
    wykorzystywane w celu prowadzenia działalności ZCP A;
    - do ZCP N - składniki materialne i niematerialne, stanowiące własność nieruchomości
    zlokalizowanych w (...) oraz prawa i obowiązki z umów najmu lub dzierżawy, umów w
    zakresie administrowania tymi nieruchomościami, dostawy mediów itp.
    Do każdego ZCP zostały przypisane zostały środki trwałe służące realizacji celów
    gospodarczych ZCP. Spółka jest w stanie określić również na koniec każdego miesiąca
    poziom zobowiązań i należności każdego z ZCP.
    Podział funkcjonalny w przedsiębiorstwie Spółki ustanowiony jest poprzez realizację
    odrębnych zadań gospodarczych - Działalności ZCP A oraz Działalności ZCP N.
    Każde z tych ZCP posiada wewnętrzną strukturę funkcjonalną z osobą zarządzającą wraz
    podziałem zadań i obowiązków dla każdej z jednostek organizacyjnych.
    Zarówno ZCP A, jak również ZCP N generują obecnie przychody związane z
    przypadającymi na nie zadaniami.
    Jednocześnie do każdego z ZCP przypisani zostali pracownicy Spółki odpowiedzialni
    wyłącznie za realizację ich zadań.
    Ponadto dla każdego z ZCP zostały przypisane odrębne rachunki bankowe, na które
    wpływają przychody danego ZCP, przy czym w przypadku, gdy na danym rachunku brak
    jest odpowiedniej ilości środków, środki pieniężne przelewane są z pozostałych
    rachunków Spółki, także innego ZCP. Wnioskodawca z tego tytułu nie wykazuje
    wewnętrznych zobowiązań/należności pomiędzy działami.

    Mając na uwadze powyższe, do ZCP A przyporządkowane są:
    1. środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym;
    2. nisko cenne elementy wyposażenia;
    3. środki trwałe służące do świadczenia usług przez ZCP A;
    4. umowy związane z przedmiotem działalności wyodrębnionej jednostki;
    5. należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania;
    6. środki pieniężne w kasie;
    7. pracownicy przypisani do ZCP A;
    8. zleceniobiorcy, w tym skierowani do wykonywania pracy w innych podmiotach;
    9. wpis do Krajowego Rejestru Agencji Zatrudnienia.
    Z kolei do działalności ZCP N przyporządkowane są następujące składniki majątku
    Wnioskodawcy:
    1. nieruchomości zlokalizowane w (...), w tym grunty własne, wraz ze znajdującymi się na
    nich budynkami, budowlami i instalacjami (takimi jak m.in. wentylacja), sieci, place,
    które są przedmiotem dzierżawy/najmu na rzecz podmiotów trzecich;
    2. środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym ZCP N;
    3. umowy związane z przedmiotem działalności wyodrębnionej jednostki, w szczególności
    umowy najmu/dzierżawy, na dostawę mediów, umowy dot. ochrony, umowy dot.
    ubezpieczenia, umowy na podstawie których następuje refakturowanie mediów,
    oddanie do używania gruntów/miejsc parkingowych;
    4. zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania, a także zobowiązania z tytułu
    zaciągniętych pożyczek i kredytów dotyczące finansowania zakupu, remontów,
    modernizacji lub budowy nieruchomości;
    5. W wyniku przyporządkowania poszczególnych składników majątkowych wszystkie
    aktywa nieruchomościowe Wnioskodawcy zostały w całości zaszeregowane do ZCP N;
    6. pracownicy przypisani do ZCP N.
    Jednocześnie wszystkie aktywa związane z prowadzeniem bieżącej działalności
    operacyjnej niezwiązanej z najmem i dzierżawą oraz niezwiązanej z handlem
    nieruchomościami zostały zaliczone do ZCP A.
    Konkludując powyższe należy zatem wskazać, że rozdzielny charakter działalności
    prowadzonych przez każde z ZCP umożliwia Wnioskodawcy przyporządkowanie
    poszczególnych składników majątku - zarówno materialnych, jak i niematerialnych -
    osobno, do każdego z ZCP.
    Wnioskodawca podkreśla, iż decyzja rozdzielenia działalności jest przede wszystkim
    motywowana rozdzieleniem ryzyk związanych z oboma rodzajami działalności, a co się z
    tym wiąże łatwiejszym zyskiwaniem finansowania na dalszy rozwój, gdyż dla banków,
    funduszy inwestycyjnych, rynku kapitałowego, czy inwestorów są to diametralnie 2 różne
    rodzaje działalności, więc każda na razie nie wiążąca rozmowa z tego typu instytucjami
    kończy się konkluzją, że dla dalszych rozmów warto rozdzielić prawnie w rozumieniu
    podmiotowym te działalności. Dodatkowo należy dodać, że gdyby obecni wspólnicy spółki
    zdecydowali się zbyć udziały w spółce to potencjalni inwestorzy z dużym
    prawdopodobieństwem nie będą interesowani oboma rodzajami działalności, gdyż
    potencjalni inwestorzy zainteresowani usługami świadczonymi przez ZCP A to zupełnie
    inna kategoria inwestorów, niż ci, którzy są aktywni na rynku nieruchomości. Poza tym
    obecni udziałowcy z małym prawdopodobieństwem będą zainteresowani zbycie obu CP
    na raz, w jednym czasie.

    W tym celu rozważane są następujące alternatywne prawne warianty podmiotowego
    rozdzielenia obu ZCP:
    1. objęcie w zamian za wkład niepieniężny w postaci ZCP udziałów w spółce z ograniczoną
    odpowiedzialnością (aport ZCP N),
    2. objęcie w zamian za wkład niepieniężny w postaci ZCP N ogółu praw i obowiązków w
    spółce jawnej (aport ZCP N).
    Spółka w momencie dokonywania aportu będzie podatnikiem podatku dochodowego od
    osób prawnych na zasadach ogólnych (nie będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów
    spółek).
    W konsekwencji powyższych oba ZCP będą nadal funkcjonować i realizować swoje
    zadania, ale w osobnych podmiotach gospodarczych (osobnych spółkach prawa
    handlowego).
    Wraz z podziałem spółka lub spółki, które przejmą odpowiednie ZCP będą zatrudniać
    właściwych pracowników realizujących zadania w ramach odpowiednich ZCP, bowiem
    przeniesienie będzie wiązało się z „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego
    pracodawcę” w myśl art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy.
    W uzupełnieniu wniosku, w odniesieniu do podatku od towarów i usług wskazali Państwo,
    że:
    Ad. I.
    Rozważane są następujące alternatywne prawne warianty podmiotowego rozdzielenia
    obu ZCP:
    1. objęcie w zamian za wkład niepieniężny w postaci ZCP N udziałów w spółce z
    ograniczoną odpowiedzialnością (aport ZCP N),
    2. objęcie w zamian za wkład niepieniężny w postaci ZCP N ogółu praw i obowiązków w
    spółce jawnej (aport ZCP N).
    Spółka w momencie dokonywania aportu będzie podatnikiem podatku dochodowego od
    osób prawnych na zasadach ogólnych (nie będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów
    spółek).
    W konsekwencji powyższych oba ZCP będą nadal funkcjonować i realizować swoje
    zadania, ale w osobnych podmiotach gospodarczych (osobnych spółkach prawa
    handlowego).
    Wraz z podziałem spółka lub spółki, które przejmą odpowiednie ZCP będą zatrudniać
    właściwych pracowników realizujących zadania w ramach odpowiednich ZCP, bowiem
    przeniesienie będzie wiązało się z „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego
                  1pracodawcę” w myśl art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy.
    W związku z tym, że w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do
    transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa to, gdy
    przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega więc przepisom ustawy o VAT.
    Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się
    wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do
    spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.
    W związku z powyższym, jeżeli w spółce obecnie funkcjonuję dwie Zorganizowane Części
    Przedsiębiorstwa to aport jednej z nich będzie nie będzie podlegał opodatkowaniu
    zarówno podatkiem VAT, jak i CIT.
    Ad. II.
    W celu umożliwienia wykonywania powierzonych zadań Spółka przypisała:

    - do ZCP A - składniki materialne i niematerialne, stanowiące w szczególności aktywa
    wykorzystywane w celu prowadzenia działalności ZCP A;
    - do ZCP N - składniki materialne i niematerialne, stanowiące własność nieruchomości
    zlokalizowanych w (...) oraz prawa i obowiązki z umów najmu lub dzierżawy, umów w
    zakresie administrowania tymi nieruchomościami, dostawy mediów itp.
    Do każdego ZCP zostały przypisane zostały środki trwałe służące realizacji celów
    gospodarczych ZCP.
    Spółka jest w stanie określić również na koniec każdego miesiąca poziom zobowiązań i
    należności każdego z ZCP.
    Podział funkcjonalny w przedsiębiorstwie Spółki ustanowiony jest poprzez realizację
    odrębnych zadań gospodarczych - Działalności ZCP A oraz Działalności ZCP N.
    Każde z tych ZCP posiada wewnętrzną strukturę funkcjonalną z osobą zarządzającą wraz
    podziałem zadań i obowiązków dla każdej z jednostek organizacyjnych.
    Zarówno ZCP A, jak również ZCP N generują obecnie przychody związane z
    przypadającymi na nie zadaniami.
    Jednocześnie do każdego z ZCP przypisani zostali pracownicy Spółki odpowiedzialni
    wyłącznie za realizację ich zadań.
    Ponadto dla każdego z ZCP zostały przypisane odrębne rachunki bankowe, na które
    wpływają przychody danego ZCP, przy czym w przypadku, gdy na danym rachunku brak
    jest odpowiedniej ilości środków, środki pieniężne przelewane są z pozostałych
    rachunków Spółki, także innego ZCP. Wnioskodawca z tego tytułu nie wykazuje
    wewnętrznych zobowiązań/należności pomiędzy działami.
    Mając na uwadze powyższe, do ZCP A przyporządkowane są:
    1. środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym;
    2. nisko cenne elementy wyposażenia;
    3. środki trwałe służące do świadczenia usług przez ZCP A;
    4. umowy związane z przedmiotem działalności wyodrębnionej jednostki;
    5. należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania;
    6. środki pieniężne w kasie;
    7. pracownicy przypisani do ZCP A;
    8. zleceniobiorcy, w tym skierowani do wykonywania pracy w innych podmiotach;
    9. wpis do Krajowego Rejestru Agencji Zatrudnienia.
    Z kolei do działalności ZCP N przyporządkowane są następujące składniki majątku
    Wnioskodawcy:
    1. nieruchomości zlokalizowane w (...), w tym grunty własne, wraz ze znajdującymi się na
    nich budynkami, budowlami i instalacjami (takimi jak m.in. wentylacja), sieci, place, które
    są przedmiotem dzierżawy/najmu na rzecz podmiotów trzecich;
    2. środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym ZCP N;
    3. umowy związane z przedmiotem działalności wyodrębnionej jednostki, w szczególności
    umowy najmu/dzierżawy, na dostawę mediów, umowy dot. ochrony, umowy dot.
    ubezpieczenia, umowy na podstawie których następuje refakturowanie mediów, oddanie
    do używania gruntów/miejsc parkingowych;
    4. zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania, a także zobowiązania z tytułu
    zaciągniętych pożyczek i kredytów dotyczące finansowania zakupu, remontów,
    modernizacji lub budowy nieruchomości;

    5. W wyniku przyporządkowania poszczególnych składników majątkowych wszystkie
    aktywa nieruchomościowe Wnioskodawcy zostały w całości zaszeregowane do ZCP N;
    6. pracownicy przypisani do ZCP N.
    Jednocześnie wszystkie aktywa związane z prowadzeniem bieżącej działalności
    operacyjnej niezwiązanej z najmem i dzierżawą oraz niezwiązanej z handlem
    nieruchomościami zostały zaliczone do ZCP A.
    1-a)
    Wyodrębnienie organizacyjne ZCP A
    Jak już wskazano powyżej nastąpiło formalne wydzielenie zespołu składników
    materialnych i niematerialnych poprzez wyodrębnienie struktury organizacyjnej, w skład
    której wchodzą osoby zajmujące się usługami świadczonymi przez ZCP A (szeroko opisane
    w części G niniejszego wniosku dotyczącej stanu faktycznego) Wnioskodawcy. Jak bowiem
    wynika z ww. okoliczności faktycznych, ZCP A posiada wewnętrzną strukturę organizacyjną
    wskazującą na zakres obowiązków oraz czynności podejmowanych przez konkretne osoby
    ponosząc przy tym odpowiedzialność za przydzieloną im sferę działalności Spółki.
    Dodatkowo, całokształt posiadanych przez ZCP A składników majątkowych oraz
    przypisana do ZCP A kadra pracownicza świadczą o samodzielności organizacyjnej ZCP A i
    tym samym umożliwiają mu samodzielną realizację zadań oraz funkcji gospodarczych. W
    szczególności do ZCP A przypisane są wszyscy zleceniobiorcy, którzy w ramach agencji
    zatrudnienia i pracy spółka kieruje do wykonywania prac w innych podmiotach.
    Wyodrębnienie organizacyjne ZCP N jak już wskazano powyżej nastąpiło formalne
    wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych poprzez wyodrębnienie
    struktury organizacyjnej, w skład której wchodzą osoby zajmujące się nieruchomościami
    Wnioskodawcy. Jak bowiem wynika z ww. okoliczności faktycznych, ZCP N osiada
    wewnętrzną strukturę organizacyjną wskazującą na zakres obowiązków oraz czynności
    podejmowanych rzez konkretne osoby ponosząc przy tym odpowiedzialność za
    przydzieloną im sferę działalności Spółki.
    Dodatkowo, całokształt posiadanych przez ZCP N składników majątkowych oraz
    przypisana do CP Nieruchomości kadra pracownicza świadczą o samodzielności
    organizacyjnej ZCP N i tym samym umożliwiają mu samodzielną realizację zadań oraz
    funkcji gospodarczych.
    1. b)
    Wyodrębnienie finansowe ZCP A
    Przechodząc do przesłanki wyodrębnienia finansowego, Wnioskodawca zaznacza, że w
    ramach Spółki prowadzona jest ewidencja, która umożliwia przyporządkowanie do ZCP A
    zarówno aktywów i pasywów, w należności i zobowiązań, jak również przychodów i
    kosztów.
    Ewidencja prowadzona przez Spółkę umożliwia ewidencjonowanie poszczególnych
    zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem ZCP A. Wyodrębnione w Spółce
    ZCP posiadają także wyodrębnione rachunki bankowe.
    ZCP A będzie posiadało samodzielność finansową pozwalającą na autonomiczne
    funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i
    kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z ZCP A.
    Wyodrębnienie finansowe ZCP N
    Wnioskodawca zaznacza, że w ramach Spółki prowadzona jest ewidencja, która umożliwia
    przyporządkowanie do ZCP N zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i
    zobowiązań, jak również przychodów i kosztów.

    Ewidencja prowadzona przez Spółkę umożliwia ewidencjonowanie poszczególnych
    zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem ZCP N. Wyodrębnione w Spółce
    ZCP posiadają także wyodrębnione w Spółce rachunki bankowe.
    ZCP N będzie posiadało samodzielność finansową pozwalającą na autonomiczne
    funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i
    kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z ZCP N.
    1. c)
    Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP A
    Ogół składników materialnych i niematerialnych przyporządkowanych do ZCP A służy
    realizacji zadań tej jednostki, które są związane z szeroko pojętym świadczeniem usług
    angażowania osób do pracy tymczasowej i kierowaniu ich do wykonywania pracy w innych
    podmiotach, usług rekrutacyjnych oraz usług legalizacji pobytu i pracy dla cudzoziemców.
    Należy zauważyć, że przypisany do ZCP A zespół składników majątkowych oraz
    wyodrębniona struktura organizacyjna, pozwalają ZCP A na samodzielną i niezależną
    realizację zadań w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, ZCP A
    stanowi zespół składników, który sam w sobie, bez konieczności uzupełniania go o
    dodatkowe elementy, jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania. Powyższe
    potwierdza ponadto okoliczność związana z generowaniem przychodów oraz kosztów
    przez ZCP A, która jednoznacznie wskazuje, iż bez konieczności angażowania
    dodatkowych elementów ZCP A może być samodzielną i niezależną jednostką w obrocie
    prawnym.
    Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP N
    Ogół składników materialnych i niematerialnych przyporządkowanych do ZCP N służy
    realizacji zadań tej jednostki, które są związane z szeroko pojętym zarządzaniem
    nieruchomościami Spółki.
    Należy zauważyć, że przypisany do ZCP N zespół składników majątkowych oraz
    wyodrębniona struktura organizacyjna, pozwalają ZCP N na samodzielną i niezależną
    realizację zadań w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, ZCP N
    stanowi zespół składników, który sam w sobie, bez konieczności uzupełniania go o
    dodatkowe elementy, jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania. Powyższe
    potwierdza ponadto okoliczność związana z generowaniem przychodów oraz kosztów
    przez ZCP N, która jednoznacznie wskazuje, iż bez konieczności angażowania
    dodatkowych elementów ZCP N może być samodzielną i niezależną jednostką w obrocie
    prawnym.
    Przedmiotem działalności podmiotu przejmującego ZCP N będzie m.in. administrowanie
    nieruchomościami, a także ich wynajem/dzierżawa oraz wszelkie czynności z tym
    związane. Podmiot przejmujący ZCP N będzie kontynuował działalność ZCP N w zakresie
    najmu, dzierżawy, refakturowania mediów, itd.. Zatem, zakres działalności podmiotu, w
    którym znajdzie się ZCP N będzie pokrywał się z przedmiotem działalności ZCP N.
    Ponadto, od dnia przeniesienia ZCP N podmiot, który stanie się jego właścicielem wstąpi w
    ogół praw i obowiązków dotyczących przejętych składników przedsiębiorstwa
    Wnioskodawcy oraz w ogół praw i obowiązków pracodawcy wobec przejętych
    pracowników, kontynuując działalność gospodarczą wykonywaną przed dniem podziału
    przez ZCP N.
    Tym samym, z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy jednoznacznie wynika, że
    podmiot, w którym znajdzie się, niezależnie od formy przejęcia, ZCP N będzie miał zamiar
    kontynuowania i będzie kontynuował działalność prowadzoną w ramach ZCP N.
    W analizowanym przypadku ZCP N obejmuje zespół powiązanych składników
    materialnych i niematerialnych warunkujący samodzielne prowadzenie działalności
    gospodarczej w zakresie związanym m.in. z administrowaniem aktywami

    nieruchomościowymi. Co więcej, przy wykorzystaniu przypisanych składników
    materialnych i niematerialnych ZCP N będzie miał możliwość osiągania dotychczas
    wykazywanych przychodów.
    Jednocześnie, ww. zespół jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania bez konieczności
    uzupełniania go o dodatkowe elementy. Jak wskazano powyżej, przedmiotem Wydzielenia
    będą aktywa, jak również pracownicy przypisami do ZCP N. Tym samym, dojdzie do
    przeniesienia wszelkich środków niezbędnych do kontynuowania działalności ZCP N.
    Również ZCP A, które pozostanie we Wnioskującym podmiocie będzie kontynuowało
    dotychczasową działalność przypisaną ZCP A bez konieczności uzupełninia o dodatkowe
    składniki.
    3.
    Z uwagi na to, że planowane jest przeniesienie ZCP N to nie będzie to wymagało
    dodatkowych działań faktycznych lub prawnych poza standardowymi w takiej sytuacji, jak
    zawarcie umów o przeniesieniu w wymaganych przez przepisy prawa formach, np. aktu
    notarialnego przeniesienia własności, zmiany umowy Spółki do której wnoszony jest
    aport, czy też przekazanie informacji o aporcie stroną aportowanych umów, jak najemcy,
    pracownicy, itd. Będą to więc minimalne czynności wymagane przez prawo, aby
    skutecznie doszło do aportu. Nie będzie żadnych ponad standardowych czynności
    wymaganych dla tego typu czynności prawnych.
    W Odpowiedzi na pytania Organu w zakresie podatku od towarów i usług w odniesieniu
    do ZCP N wsadzali Państwo w uzupełnieniu wniosku:
    Czy w ramach planowanego aportu na Nabywcę przeniesione zostaną również:
    a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania
      dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę
      przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest
      stroną takich umów;
    b) umowy o zarządzanie nieruchomością;
    c) umowy zarządzania aktywami;
    d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem?
    Odpowiedź Spółki: „Tak. Wszystkie wymienione składowe zostaną przeniesione”.
    Czy po dokonaniu podziału Państwa Spółki, Spółka przejmująca będzie świadczyć
    względem Państwa Spółki jakiekolwiek usługi; jeżeli tak, to proszę wyjaśnić, w jakim
    zakresie, kto będzie odpowiednio świadczącym i odbiorcą tych usług oraz czy usługi te
    będą świadczone odpłatnie?
    Odpowiedź Spółki: „Tak, będzie to usługa najmu siedziby (umowa najmu wskazanej
    niewielkiej części budynku), usługa będzie świadczona odpłatnie”.
    Czy wszystkie składniki majątku przypisane do działalności w zakresie Działu
    Nieruchomości zostaną przeniesione do spółki przejmującej; jeśli nie – proszę wskazać,
    które zostaną w państwa Spółce i dlaczego.
    Odpowiedź Spółki: „Wszystkie zostaną przeniesione”.
    Czy w ramach transakcji dojdzie do przeniesienia składników majątkowych
    wykorzystywanych w przedsiębiorstwie Zbywcy wyłącznie do czynności zwolnionych?
    Odpowiedź Spółki: „W skład ZCP N nie będą wchodzić takie składniki majątkowe”.
    Jeśli Państwa wątpliwości dotyczą kwestii opodatkowania aportu ZCP N proszę wskazać:
    Ilość ewidencyjnie wydzielonych działek, które będą przedmiotem aportu ZCP N oraz ich
    oznaczenia (numery).

    Odpowiedź Spółki: „Działki o nr (...), a więc 3 działki ewidencyjne”.
    Czy nabycie przez Państwa ww. działek było czynnością opodatkowaną podatkiem VAT,
    udokumentowaną fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT?
    Odpowiedź Spółki: „Tak”
    Czy w związku z nabyciem ww. działek przysługiwało Państwu prawo do odliczenia
    podatku naliczonego?
    Odpowiedź Spółki: „od działki (...) podatek został odliczony w całości, a od działki (...)
    podatek został odliczony częściowo”.
    Czy wykorzystywali Państwo ww. działki wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku
    VAT?
    Odpowiedź Spółki: „Nie”
    Czy na moment aportu ww. działki będą stanowiły teren zabudowany budynkami i/lub
    budowlami czy też będą stanowiły teren niezabudowany?
    Odpowiedź Spółki: „wszystkie działki będą stanowiły teren zabudowany budynkami”
    W przypadku gdy ww. działki w momencie sprzedaży będą zabudowane proszę wskazać:
    Jakie konkretnie budynki i budowle lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994
    r. Prawo budowlane (...) będą się znajdować w momencie aportu na tych działkach?
    Odpowiedź Spółki: „Na działce (...) budynek usługowo-magazynowy, a na działce (...)
    budynek mieszkalno-usługowy”;
    Czy przy nabyciu lub wybudowaniu ww. budynków, budowli lub ich części przysługiwało
    Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
    Odpowiedź Spółki: „Tak, dla budynków znajdujących się na działkach (...) w całości, dla
    budynku na działce (...) częściowo”;
    Kiedy (proszę o podanie dat) miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu
    nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków,
    budowli lub ich części po ich wybudowaniu?
    Odpowiedź Spółki: „Dla wszystkich budynków: 30.11.2021 r.”;
    Czy w odniesieniu do ww. budynków, budowli lub ich części znajdujących się na ww.
    działkach zostały poniesione/będą poniesione, do dnia aportu wydatki na ich ulepszenie,
    w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich
    wartości początkowej?
    Odpowiedź Spółki: „Dla budynków na działkach (...) były poniesione wydatki na ich
    ulepszenie stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej, dla budynku na działce
    (...) - nie.
    Jeżeli poniesiono wydatki na ulepszenie równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej
    proszę wskazać, czy miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu
    nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków,
    budowli lub ich części po ich ulepszeniu?
    - czy od ww. zajęcia (używania) do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
    - czy mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku
    dochodowym ww. budynków i budowli?
    Odpowiedź Spółki: „Dla budynków na działkach (...) miało miejsce pierwsze oddanie po ich
    ulepszeniu, nie dotyczy budynku na działce (...), tak, upłynie taki okres, dla budynków na
    działkach (...) obniżenie podatku było częściowe, budynek na działce (...) nie podlegał
    ulepszeniom”.

    Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu
    wniosku (oznaczone we wniosku nr 1)
    1. Czy na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zarówno
    ZCP A jak i ZCP N (każde z nich z osobna) należy uznać za zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (...), a w związku z tym, czy
    aport ZCP N (wkład niepieniężny w postaci ZCP N) nie będzie podlegał opodatkowaniu
    podatkiem VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który mówi, że przepisów ustawy nie
    stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa to, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
    Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług, ostatecznie sformułowane w
    uzupełnieniu wniosku.
    Zdaniem Wnioskodawcy każde opisane w opisie stanu faktycznego i przyszłego ZCP (czyli
    ZCP A, jak i ZCP N) należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu
    art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4) ustawy o CIT.
    Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa w Ustawie o VAT oraz ustawy o CIT.
    Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej również: „ZCP”) została zdefiniowana w
    przepisach Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną
    część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w
    istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
    zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
    zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
    zadania.
    Ustawodawca wprowadził identyczną definicję ZCP zarówno na gruncie Ustawy o VAT, jak
    również Ustawy o CIT. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy wykładnia pojęcia ZCP
    może być dokonywana łącznie w odniesieniu do obydwu ww. podatków, a wyniki tej
    wykładni nie powinny się różnić. Powyższe stanowisko wynika z zasady racjonalności
    ustawodawcy oraz zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Tożsame
    stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione przez organy podatkowe, w ocenie
    których „pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla potrzeb
    ustawy o VAT identycznie, jak w ustawie o CIT. Oczywiste jest przy tym, że w ramach
    jednolitego systemu prawa nie można przypisywać tej samej definicji dwóch odmiennych
    zakresów znaczeniowych” (przykładowo: interpretacja Dyrektora KIS z 12 marca 2018 r.,
    sygn. 0111-KD1B2-1.4510.20.2018.1.JP; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w
    Warszawie z 9 lutego 2015 r., sygn. IPPP3/443-1181/14-2/JF, interpretacja Dyrektora Izby
    Skarbowej w Warszawie z 18 lutego 2015 r., sygn. IPPP1/443-1422/14-2/BS)
    W związku z tym, łączne spełnienie poniżej wskazanych przesłanek implikuje uznanie
    składników majątku za ZCP zarówno na gruncie przepisów Ustawy o CIT, jak również
    przepisów Ustawy o VAT.
    Na gruncie powyższych regulacji należy wskazać, że uznanie zespołu składników
    przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część jest możliwie, gdy:
    - istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;
    - zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
    przedsiębiorstwie,
    - zespół składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
    - zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie
    realizujące określone zadania gospodarcze.

    W konsekwencji, w celu uznania, że przedmiotem określonej czynności jest ZCP, konieczne
    jest aby zespół składników materialnych i niematerialnych był wyodrębniony na trzech
    płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
    Poniżej Wnioskodawca przedstawia ogólną charakterystykę ww. przesłanek
    warunkujących kwalifikację określonego zespołu składników jako zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa.
    Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych
    Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład
    którego wchodzą zarówno składniki materialne i niematerialne. W celu oceny, czy
    przenoszony zespół składników majątkowych z ww. przepisem, przedsiębiorstwo jest
    zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do
    prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:
    1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
    przedsiębiorstwa);
    2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
    wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    3. Prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa
    do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków
    prawnych;
    4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    5. koncesje, licencje i zezwolenia;
    6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    8. tajemnice przedsiębiorstwa;
    9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    Jednocześnie, należy zaznaczyć, że przedmiotowe wyliczenie ma jedynie charakter
    przykładowy i dla istnienia przedsiębiorstwa/ZCP nie jest niezbędne, aby w jego skład
    wchodziły wszystkie z wymiennych powyżej elementów.
    Wyodrębnienie organizacyjne
    Przepisy podatkowe nie zawierają definicji wyodrębnienia organizacyjnego. Z praktyki
    organów podatkowych wynika, że wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy
    istniejący w ramach przedsiębiorstwa zespół składników ma określoną formę
    organizacyjną, która jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej podatnika. Powyższe
    stanowisko znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z 7 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.480.2022.1.MŻ), która
    wskazuje, że „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część
    przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna
    występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności
    i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.
    Wyodrębnienie finansowe
    Jak wynika z doktryny oraz praktyki organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie
    musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników
    majątkowych. W szczególności wyodrębnienie finansowe nie jest równoznaczne z
    koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości, czy też koniecznością sporządzania
    odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak bowiem wskazują
    organy podatkowe (tak np. DKJS w interpretacjach indywidualnych z 7 września 2022 r.,
    sygn. 01114-KDIP1-1.4012.480.2022.1.MŻ oraz z 17 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-

    2.4010.483.2019.1.RK): „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej,
    ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe
    jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
    Powyższe prowadzi do wniosku, że wyodrębnienie ZCP na płaszczyźnie finansowej będzie
    miało miejsce w sytuacji, gdy możliwe będzie przypisanie do danego zespołu aktywów
    określonych danych finansowych w postaci przychodów i kosztów oraz należności i
    zobowiązań.
    Wyodrębnienie funkcjonalne
    Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako możliwość samodzielnego realizowania
    zadań gospodarczych przy wykorzystaniu zbywanych składników majątkowych. Tym
    samym, warunkiem wyodrębnienia funkcjonalnego jest zdolność jednostki do przejęcia
    określonych zadań gospodarczych oraz samodzielnego funkcjonowania na rynku.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej DKJS z 15
    lipca 2022 r., sygn. 0111-K.DIB3-2.4012.286.2022.2.k.k.: „aby zatem część mienia
    przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie
    oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot
    gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie
    działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.
    Ponadto należy podkreślić, że zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych (por.
    interpretacje indywidualne DKJS z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.
    MAZ oraz z 18 marca 2014 r., sygn. ITPP2/443-1417/13/AK), aby określony zespół
    składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
    nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona
    odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie
    gospodarczym. Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we
    wzajemnych relacjach takich, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, tym samym zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest
    sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny
    zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia
    jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w
    momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w
    tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)” (interpretacja
    indywidualna DKJS z 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ).
    Dodatkowe warunki - zamiar i faktyczna możliwość kontynuowania działalności
    gospodarczej niezależnie od powyżej opisanych przesłanek warto również zwrócić uwagę
    na dodatkowe warunki, które (zostały sformułowane w objaśnieniach podatkowych
    Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących podatkowania podatkiem od
    towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (https://mf-ch2.mf.gov.pl/c
    /document_library/get_file?uuid=cc7e5cfa-l 107-4738-be83-
    55b242e2248&groupld=764034).
    Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2019 r., sygn. akt: FSK 1265/17).
    Z ww. objaśnień wynika, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za
    przedsiębiorstwo lub ZCP, należy uwzględnić:
    i. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez
      zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
    ii. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące
      przedmiotem transakcji.
    Jednocześnie należy podkreślić, że przy ocenie zamiaru kontynuowania działalności
    prowadzonej dotychczas rzez zbywcę, należy uwzględnić całokształt okoliczności

    związanych z transakcją, w szczególności podjęcie (przez nabywcę działań
    potwierdzających zamiar kontynuowania tej działalności. Ponadto w orzecznictwie
    skazano, że dla ustalenia czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia
    kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, wystarczające jest przeniesienie
    minimum środków pozwalających na kontynuowanie uprzednio prowadzonej działalności
    (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 019 r., sygn. akt I FSK 1265/17).
    W przypadku wnioskodawcy należy zaznaczyć, że w skład ZCP nie będzie wchodzić tylko
    jedna nieruchomość komercyjna, ale wiele nieruchomości.
    Końcowo podkreślić należy, że opisane przez Wnioskodawcę: ZCP A oraz ZCP N mogą
    tanowie niezależne przedsiębiorstwa realizujące zadania gospodarcze, które aktualnie
    wykonywane są w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.
    Kwalifikacja ZCP A jako ZCP w rozumieniu ustawy o VAT i CIT.
    Na wstępie należy zauważyć, że powyższe regulacje określające warunki kwalifikacji
    zespołu składników jako CP mają charakter tzw. klauzuli generalnej, tj. nie wskazują
    bezpośrednio, jakie składniki powinny wchodzić skład ZCP, lecz zawierają jedynie pewne
    ogólne wskazówki i ramy.
    W związku z powyższym, poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółową analizę w
    zakresie kwalifikacji (zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP
    A jako ZCP.
    Wyodrębnienie ZCP A na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej biorąc
    pod uwagę powyżej opisane okoliczności stanu faktycznego oraz regulacje prawne, w
    ocenie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP A
    jest wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
    Jak już wskazano powyżej nastąpiło formalne wydzielenie zespołu składników
    materialnych i niematerialnych poprzez wyodrębnienie struktury organizacyjnej, w skład
    której wchodzą osoby zajmujące się usługami świadczonymi przez ZCP A (szeroko opisane
    w części G niniejszego wniosku dotyczącej stanu faktycznego) Wnioskodawcy. Jak bowiem
    wynika z ww. okoliczności faktycznych, ZCP A posiada wewnętrzną strukturę organizacyjną
    wskazującą na zakres obowiązków oraz czynności podejmowanych przez konkretne osoby
    ponosząc przy tym odpowiedzialność za przydzieloną im sferę działalności Spółki.
    Dodatkowo, całokształt posiadanych przez ZCP A składników majątkowych oraz
    przypisana do ZCP A kadra pracownicza świadczą o samodzielności organizacyjnej ZCP A i
    tym samym umożliwiają mu samodzielną realizację zadań oraz funkcji gospodarczych. W
    szczególności do ZCP A przypisane są wszyscy zleceniobiorcy, którzy w ramach agencji
    zatrudnienia i pracy spółka kieruje do wykonywania prac w innych podmiotach.
    W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka wyodrębnienia
    organizacyjnego została spełniona.
    Wyodrębnienie finansowe
    Przechodząc do przesłanki wyodrębnienia finansowego, Wnioskodawca zaznacza, że w
    ramach Spółki prowadzona jest ewidencja, która umożliwia przyporządkowanie do ZCP A
    zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań, jak również przychodów i
    kosztów.
    Ewidencja prowadzona przez Spółkę umożliwia ewidencjonowanie poszczególnych
    zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem ZCP A. Wyodrębnione w Spółce
    ZCP posiadają także wyodrębnione rachunki bankowe.
    Ponadto, należy również wskazać, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności
    prowadzenia dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa odrębnej księgowości, czy też
    samodzielnego sporządzania bilansu (tak m.in. interpretacja indywidualna DKIS z 30
    grudnia 2022 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.497.2022.4.PJ).

    W konsekwencji, mając na uwadze stanowisko organów podatkowych należy stwierdzić,
    że ww. okoliczności jednoznacznie świadczą o jego wyodrębnieniu finansowym.
    Wyodrębnienie funkcjonalne
    Przechodząc na grunt kryterium w postaci wyodrębnienia funkcjonalnego, ogół
    składników materialnych i niematerialnych przyporządkowanych do ZCP A służy realizacji
    zadań tej jednostki, które są związane z szeroko pojętym świadczeniem usług
    angażowania osób do pracy tymczasowej i kierowaniu ich do wykonywania pracy w innych
    podmiotach, usług rekrutacyjnych oraz usług legalizacji pobytu i pracy dla cudzoziemców.
    Należy zauważyć, że przypisany do ZCP A zespół składników majątkowych oraz
    wyodrębniona struktura organizacyjna, pozwalają ZCP A na samodzielną i niezależną
    realizację zadań w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, ZCP A
    stanowi zespół składników, który sam w sobie, bez konieczności uzupełniania go o
    dodatkowe elementy, jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania. Powyższe
    potwierdza ponadto okoliczność związana z generowaniem przychodów oraz kosztów
    przez ZCP A, która jednoznacznie wskazuje, iż bez konieczności angażowania
    dodatkowych elementów ZCP A może być samodzielną i niezależną jednostką w obrocie
    prawnym.
    W konsekwencji, przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego została spełniona.
    Zamiar i faktyczna możliwość kontynuowania działalności ZCP A
    Przechodząc do warunku kontynuowania przez, czy to Wnioskodawcę działalności ZCP A,
    Wnioskodawca wskazuje, że działalność ta będzie kontynuowana niezależnie od tego, czy
    do przeniesienia ZCP N dojdzie, czy też nie.
    Tym samym, z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy jednoznacznie wynika, że
    działalność ZCP A będzie kontynuowana.
    W analizowanym przypadku ZCP A obejmuje zespół powiązanych składników materialnych
    i niematerialnych warunkujący samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w
    zakresie szeroko pojętych angażowania osób do pracy tymczasowej i kierowaniu ich do
    wykonywania pracy w innych podmiotach, usług rekrutacyjnych oraz usług legalizacji
    pobytu i pracy dla cudzoziemców. Co więcej, przy wykorzystaniu przypisanych składników
    materialnych i niematerialnych ZCP A będzie miał możliwość osiągania dotychczas
    wykazywanych przychodów.
    Jednocześnie, ww. zespół jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania bez konieczności
    uzupełniania go o dodatkowe elementy. Jak wskazano powyżej w skład ZCP A wchodzą
    zarówno aktywa, jak również pracownicy z zleceniobiorcy przypisami do ZCP A. Tym
    samym ZCP A wyposażona jest we wszystkie [środki niezbędne do kontynuowania
    działalności ZCP A, w tym wpis do Krajowego Rejestru Agencji Zatrudnienia.
    W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka dotycząca zamiaru i faktycznej
    możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności zostanie spełniona.
    Podsumowanie spełnienia przesłanek ZCP przez ZCP A
    Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy ZCP A stanowi zespół składników
    materialnych i niematerialnych stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w
    rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4) ustawy o CIT.
    Stanowi o tym:
    - istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych,
    - istnienie związku ogółu składników materialnych i niematerialnych z realizowanymi
    zadaniami gospodarczymi,
    - spełnienie kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie:
    - organizacyjnej

    - finansowej oraz
    - funkcjonalnej,
    - spełnienie kryterium pomocniczego - zamiaru nabywcy do kontynuowania działalności w
    oparciu o ogół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa.
    W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Wydzielenia powinien zostać
    zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów
    Ustawy o VAT i CIT.
    W związku z przedstawionym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym oraz powyższym
    uzasadnieniem, [Wnioskodawca zwraca się z prośbę o ocenę, czy zaprezentowane przez
    niego stanowisko jest prawidłowe.
    Kwalifikacja ZCP N jako ZCP w rozumieniu ustawy o VAT i CIT.
    Na wstępie należy zauważyć, że powyższe regulacje określające warunki kwalifikacji
    zespołu składników jako ZCP mają charakter tzw. klauzuli generalnej, tj. nie wskazują
    bezpośrednio, jakie składniki powinny wchodzić skład ZCP, lecz zawierają jedynie pewne
    ogólne wskazówki i ramy.
    W związku z powyższym, poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółową analizę w
    zakresie kwalifikacji zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP
    N jako ZCP.
    Wyodrębnienie ZCP N na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej biorąc
    pod uwagę powyżej opisane okoliczności stanu faktycznego oraz regulacje prawne, w
    ocenie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP N
    jest odbębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
    Wyodrębnienie organizacyjne
    Jak już wskazano powyżej nastąpiło formalne wydzielenie zespołu składników
    materialnych i niematerialnych poprzez wyodrębnienie struktury organizacyjnej, w skład
    której wchodzą osoby zajmujące się Nieruchomościami Wnioskodawcy.
    Jak bowiem wynika z ww. okoliczności faktycznych, ZCP N posiada wewnętrzną strukturę
    organizacyjną wskazującą na zakres obowiązków oraz czynności podejmowanych przez
    konkretne osoby ponosząc przy tym odpowiedzialność za przydzieloną im sferę
    działalności Spółki.
    Dodatkowo, całokształt posiadanych przez ZCP N składników majątkowych oraz
    przypisana do ZCP N kadra pracownicza świadczą o samodzielności organizacyjnej ZCP N i
    tym samym umożliwiają mu samodzielną realizację zadań oraz funkcji gospodarczych.
    W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka wyodrębnienia
    organizacyjnego została spełniona.
    Wyodrębnienie finansowe
    Przechodząc do przesłanki wyodrębnienia finansowego, Wnioskodawca zaznacza, że w
    ramach Spółki prowadzona jest ewidencja, która umożliwia przyporządkowanie do ZCP N
    zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań, jak również przychodów i
    kosztów.
    Ewidencja prowadzona przez Spółkę umożliwia ewidencjonowanie poszczególnych
    zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem ZCP N. Wyodrębnione w Spółce
    ZCP posiadają także wyodrębnione w Spółce rachunki bankowe.
    Ponadto, trzeba również wskazać, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności
    prowadzenia dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa odrębnej księgowości, czy też
    samodzielnego sporządzania bilansu (tak m.in. interpretacja indywidualna DKIS z 30
    grudnia 2022 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.497.2022.4.PJ).

    W konsekwencji, mając na uwadze stanowisko organów podatkowych należy stwierdzić,
    że ww. okoliczności jednoznacznie świadczą o jego wyodrębnieniu finansowym.
    Wyodrębnienie funkcjonalne
    Przechodząc na grunt kryterium w postaci wyodrębnienia funkcjonalnego, ogół
    składników materialnych i niematerialnych przyporządkowanych do ZCP N służy realizacji
    zadań tej jednostki, które są związane z szeroko pojętym zarządzaniem nieruchomościami
    Spółki.
    Należy zauważyć, że przypisany do ZCP N zespół składników majątkowych oraz
    wyodrębniona struktura organizacyjna, pozwalają ZCP N na samodzielną i niezależną
    realizację zadań w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, ZCP N
    stanowi zespół składników, który sam w sobie, bez konieczności uzupełniania go o
    dodatkowe elementy, jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania. Powyższe
    potwierdza ponadto okoliczność związana z generowaniem przychodów oraz kosztów
    przez ZCP N, która jednoznacznie wskazuje, iż bez konieczności angażowania
    dodatkowych elementów ZCP N może być samodzielną i niezależną jednostką w obrocie
    prawnym.
    W konsekwencji, przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego została spełniona.
    Zamiar i faktyczna możliwość kontynuowania przez spółkę, do której zostałaby
    przeniesiona działalność prowadzona przez ZCP N
    Przechodząc do warunku kontynuowania przez podmiot przejmujący działalności ZCP N
    Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem działalności podmiotu przejmującego ZCP N
    będzie m.in. administrowanie nieruchomościami, a także ich wynajem/dzierżawa oraz
    wszelkie czynności z tym związane. Podmiot przejmujący ZCP N będzie kontynuował
    działalność ZCP N w zakresie najmu, dzierżawy, refakturowania mediów, itd. Zatem,
    zakres działalności podmiotu, w którym znajdzie się ZCP N będzie pokrywał się z
    przedmiotem działalności ZCP N. Ponadto, od dnia przeniesienia ZCP N podmiot, który
    stanie się jego właścicielem wstąpi w ogół praw i obowiązków dotyczących przejętych
    składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w ogół praw i obowiązków pracodawcy
    wobec przejętych pracowników, kontynuując działalność gospodarczą wykonywaną przed
    dniem podziału przez ZCP N.
    Tym samym, z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy jednoznacznie wynika, że
    podmiot, w którym znajdzie się, niezależnie od formy przejęcia, ZCP N będzie miał zamiar
    kontynuowania działalności prowadzonej w ramach ZCP N.
    W analizowanym przypadku ZCP N obejmuje zespół powiązanych składników
    materialnych i niematerialnych warunkujący samodzielne prowadzenie działalności
    gospodarczej w zakresie związanym m.in. z administrowaniem aktywami
    nieruchomościowymi. Co więcej, przy wykorzystaniu przypisanych składników
    materialnych i niematerialnych ZCP N będzie miał możliwość osiągania dotychczas
    wykazywanych przychodów.
    Jednocześnie, ww. zespół jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania bez konieczności
    uzupełniania go o dodatkowe elementy. Jak wskazano powyżej, przedmiotem Wydzielenia
    będą aktywa, jak również pracownicy przypisami do ZCP N. Tym samym, dojdzie do
    przeniesienia wszelkich środków niezbędnych do kontynuowania działalności ZCP N.
    W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka dotycząca zamiaru i faktycznej
    możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności zostanie spełniona.
    Podsumowanie spełnienia przesłanek ZCP przez ZCP N
    Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy ZCP N stanowi zespół składników
    materialnych i niematerialnych stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w
    rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4) ustawy o CIT.

    - istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych,
    - istnienie związku ogółu składników materialnych i niematerialnych z realizowanymi
    zadaniami
    - spełnienie kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie:
    - organizacyjnej,
    - finansowej, oraz
    - funkcjonalnej,
    - spełnienie kryterium pomocniczego - zamiaru nabywcy do kontynuowania działalności
    zbywcy w oparciu o nabywany ogół składników materialnych i niematerialnych
    przedsiębiorstwa.
    W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Wydzielenia powinien zostać
    zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów
    Ustawy o VAT i CIT i tym samym zdaniem Wnioskodawcy wniesienie wkładu
    niepieniężnego w postaci ZCP N (aport ZCP N) nie będzie podlegało opodatkowaniu
    podatkiem VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który mówi, że przepisów ustawy nie
    stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa oraz podatkiem CIT zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT, który
    mówi, że do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli
    przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub
    jego zorganizowana część.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i
    usług, w odniesieniu do ZCP N jest prawidłowe.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.):
        Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
        podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
        kraju.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
        Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
        przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
        Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
        oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:
        Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
        zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o
    podatku od towarów i usług.
    Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa
    towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w
    ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak
    właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu
    niepieniężnego (aportu), podział przez wydzielenie itp.
    Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

        Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i
        finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników
        materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji
        określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne
        przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod
    względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla
    przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle
    zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań
    gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania,
    że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła
    ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym
    warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to
    ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej
    (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma
    swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy
    czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być
    dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.
    Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część
    przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna
    występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności
    i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
    Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału
    osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale
    sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest
    przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana
    część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo
    samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym
    przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa
    można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim
    wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
    Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby
    zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część,
    musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania
    jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne
    wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić
    nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
    W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół
    składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część
    przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej,
    ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego
    funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
    Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych
    relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego.

    Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z
    zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące
    przesłanki:
    1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
    2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie;
    3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
      realizujące ww. zadania gospodarcze.
    Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w
    przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.
    in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych
    uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia
    poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
    O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują
    każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik
    obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z
    koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
    Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można
    było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu
    gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim
    przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób,
    by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów.
    Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób
    umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.
    Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie
    składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi
    funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne
    mogą okazać się orzeczenia TSUE.
    W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w
    wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy
    to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki,
    całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie
    przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od
    konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią
    przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej
    działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego
    jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej
    normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika
    powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego
    części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz
    sprzedaży ewentualnych zapasów.

    Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C 444
    /10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8)
    VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie
    przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i
    ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część
    przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje
    zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał,
    stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w
    rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała
    na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi
    obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z
    punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.
    Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki,
    będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie
    o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność
    jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa
    nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić
    odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem
    odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu
    przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile
    stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
    W tym miejscu należy zaznaczyć, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w
    rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność
    gospodarczą zbywcy. Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy, który
    stanowi, że:
        W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
        przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę
        przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu
    nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w
    rozumieniu art. 6 ustawy, mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje
    działalność gospodarczą przy użyciu nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Kontynuowanie działalności gospodarczej należy rozumieć, jako sytuację, w której
    nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi działalność ZCP.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy na tle przedstawionego opisu stanu
    faktycznego i zdarzenia przyszłego ZCP N należy uznać za zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym, czy aport
    ZCP N (wkład niepieniężny w postaci ZCP N) nie będzie podlegał opodatkowaniu
    podatkiem VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Zauważyć należy, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we
    wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest
    sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny
    zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia
    jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w
    momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie, w tym momencie,
    wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
    Zgodnie z powyższym, o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić jedynie
    wówczas, gdy w istniejącym przedsiębiorstwie, zespół składników materialnych i
    niematerialnych został wyodrębniony na trzech, ściśle ze sobą powiązanych,

    płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Niezbędne jest także, aby
    majątek przejmowany służył do kontynuacji działalności prowadzonej dotychczas z jego
    wykorzystaniem.
    Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że
    Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi dwie podstawowe wyodrębnione
    obszary działalności gospodarczej różniące się ich przedmiotem działalności. W związku z
    tym - jak Państwo wskazali – w Spółce wyodrębnione są 2 zorganizowane części
    przedsiębiorstwa (ZCP).
    Jedną jest agencją zatrudnienia i pracy zajmująca się świadczeniem usług angażowania
    osób do pracy tymczasowej i kierowaniu ich do wykonywania pracy w innych podmiotach
    (outsourcing pracowniczy), usług rekrutacyjnych oraz usług legalizacji pobytu i pracy dla
    cudzoziemców, w tym działalnością regulowaną podlegającą wpisie do Krajowego Rejestru
    Agencji Zatrudnienia (ZCP A).
    Druga z kolei prowadzi działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (ZCP N).
    W celu umożliwienia wykonywania powierzonych, powyżej wskazanych, zadań Spółka
    przypisała do ZCP N składniki materialne i niematerialne, stanowiące własność
    nieruchomości zlokalizowanych w (...) oraz prawa i obowiązki z umów najmu lub
    dzierżawy, umów w zakresie administrowania tymi nieruchomościami, dostawy mediów
    itp.
    Do ZCP N zostały przypisane zostały środki trwałe służące realizacji celów gospodarczych
    ZCP. Spółka jest w stanie określić również na koniec każdego miesiąca poziom zobowiązań
    i należności ZCP N. ZCP N posiada wewnętrzną strukturę funkcjonalną z osobą
    zarządzającą wraz podziałem zadań i obowiązków dla tej jednostki organizacyjnej. ZCP N
    generuje obecnie przychody związane z przypadającymi na nią zadaniami. Do ZCP N
    zostali przypisani zostali pracownicy Spółki odpowiedzialni wyłącznie za realizację ich
    zadań.
    Ponadto do ZCP N zostały przypisane odrębne rachunki bankowe, na które wpływają
    przychody ZCP N, przy czym w przypadku, gdy na danym rachunku brak jest odpowiedniej
    ilości środków, środki pieniężne przelewane są z pozostałych rachunków Spółki, także
    innego ZCP. Wnioskodawca z tego tytułu nie wykazuje wewnętrznych zobowiązań
    /należności pomiędzy działami.
    Do działalności ZCP N przyporządkowane są następujące składniki majątku Wnioskodawcy:
    1. nieruchomości zlokalizowane w (...), w tym grunty własne, wraz ze znajdującymi się na
    nich budynkami, budowlami i instalacjami (takimi jak m.in. wentylacja), sieci, place,
    które są przedmiotem dzierżawy/najmu na rzecz podmiotów trzecich;
    2. środki pieniężne na wyodrębnionym rachunku bankowym ZCP N;
    3. umowy związane z przedmiotem działalności wyodrębnionej jednostki, w szczególności
    umowy najmu/dzierżawy, na dostawę mediów, umowy dot. ochrony, umowy dot.
    ubezpieczenia, umowy na podstawie których następuje refakturowanie mediów,
    oddanie do używania gruntów/miejsc parkingowych;
    4. zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania, a także zobowiązania z tytułu
    zaciągniętych pożyczek i kredytów dotyczące finansowania zakupu, remontów,
    modernizacji lub budowy nieruchomości;
    5. W wyniku przyporządkowania poszczególnych składników majątkowych wszystkie
    aktywa nieruchomościowe Wnioskodawcy zostały w całości zaszeregowane do ZCP N;
    6. pracownicy przypisani do ZCP N.
    Wskazali Państwo, że rozdzielny charakter działalności prowadzonych przez każde z ZCP
    umożliwia Wnioskodawcy przyporządkowanie poszczególnych składników majątku -
    zarówno materialnych, jak i niematerialnych - osobno, do każdego z ZCP.

    W tym celu rozważane są następujące alternatywne prawne warianty podmiotowego
    rozdzielenia obu ZCP:
    (1) objęcie w zamian za wkład niepieniężny w postaci ZCP N udziałów w spółce z
    ograniczoną odpowiedzialnością (aport ZCP N),
    (2) objęcie w zamian za wkład niepieniężny w postaci ZCP N ogółu praw i obowiązków w
    spółce jawnej (aport ZCP N).
    W konsekwencji powyższych oba ZCP będą nadal funkcjonować i realizować swoje
    zadania, ale w osobnych podmiotach gospodarczych (osobnych spółkach prawa
    handlowego).
    Wraz z podziałem spółka lub spółki, które przejmą odpowiednie ZCP będą zatrudniać
    właściwych pracowników realizujących zadania w ramach odpowiednich ZCP, bowiem
    przeniesienie będzie wiązało się z „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego
                  1pracodawcę” w myśl art. 23 Kodeks pracy.
    Wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku m.in., że:
    W ramach planowanego aportu na Nabywcę przeniesione zostaną również:
    - prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania
    dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej
    nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
    - umowy o zarządzanie nieruchomością;
    - umowy zarządzania aktywami;
    - należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.
    Po dokonaniu podziału Państwa Spółki, Spółka przejmująca będzie świadczyć względem
    Państwa Spółki usługę najmu siedziby (umowa najmu wskazanej niewielkiej części
    budynku), usługa będzie świadczona odpłatnie.
    Wszystkie składniki majątku przypisane do działalności w zakresie Działu Nieruchomości
    zostaną przeniesione do spółki przejmującej.
    Uwzględniając wszystkie informacje, które podali Państwo w treści wniosku i uzupełnieniu
    wniosku, z których wynika, że ZCP N będący przedmiotem wydzielenia będzie stanowił
    zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji
    określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne
    przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Oznacza to, że obszar ZCP N,
    będzie stanowić funkcjonalnie odrębną całość i będzie obejmować elementy niezbędne do
    samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.
    Mając na uwadze, że w ramach Spółki prowadzona jest ewidencja, która umożliwia
    przyporządkowanie do ZCP N zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i
    zobowiązań, jak również przychodów i kosztów, ewidencja prowadzona przez Spółkę
    umożliwia ewidencjonowanie poszczególnych zdarzeń gospodarczych związanych z
    funkcjonowaniem ZCP N, ZCP N posiada także wyodrębnione w Spółce rachunki bankowe
    oraz że ZCP N będzie posiadało samodzielność finansową pozwalającą na autonomiczne
    funkcjonowanie w obrocie gospodarczym i możliwe jest przyporządkowanie przychodów i
    kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z ZCP N, to należy uznać, że doszło do
    wyodrębnienia finansowego.
    Z kolei fakt, że nastąpiło formalne wydzielenie zespołu składników materialnych i
    niematerialnych poprzez wyodrębnienie struktury organizacyjnej, w skład której wchodzą
    osoby zajmujące się nieruchomościami Wnioskodawcy, ZCP N osiada wewnętrzną
    strukturę organizacyjną wskazującą na zakres obowiązków oraz czynności
    podejmowanych rzez konkretne osoby ponosząc przy tym odpowiedzialność za
    przydzieloną im sferę działalności Spółki, dodatkowo, całokształt posiadanych przez ZCP N

    składników majątkowych oraz przypisana do ZCP N kadra pracownicza świadczą o
    samodzielności organizacyjnej ZCP N i tym samym umożliwiają mu samodzielną realizację
    zadań oraz funkcji gospodarczych świadczy o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP N.
    Z kolei o wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy to, że przypisany do ZCP N zespół
    składników majątkowych oraz wyodrębniona struktura organizacyjna, pozwalają ZCP N na
    samodzielną i niezależną realizację zadań w zakresie prowadzonej działalności
    gospodarczej. Przedmiotem działalności podmiotu przejmującego ZCP N będzie m.in.
    administrowanie nieruchomościami, a także ich wynajem/dzierżawa oraz wszelkie
    czynności z tym związane. Podmiot przejmujący ZCP N będzie kontynuował działalność
    ZCP N w zakresie najmu, dzierżawy, refakturowania mediów, itd. Zatem, zakres
    działalności podmiotu, w którym znajdzie się ZCP N będzie pokrywał się z przedmiotem
    działalności ZCP N. Ponadto, od dnia przeniesienia ZCP N podmiot, który stanie się jego
    właścicielem wstąpi w ogół praw i obowiązków dotyczących przejętych składników
    przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w ogół praw i obowiązków pracodawcy wobec
    przejętych pracowników, kontynuując działalność gospodarczą wykonywaną przed dniem
    podziału przez ZCP N. Tym samym, z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy
    jednoznacznie wynika, że podmiot, w którym znajdzie się, niezależnie od formy przejęcia,
    ZCP N będzie miał zamiar kontynuowania i będzie kontynuował działalność prowadzoną w
    ramach ZCP N.
    Wskazali Państwo również, że ww. zespół jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania
    bez konieczności uzupełniania go o dodatkowe elementy. Jak wskazano powyżej,
    przedmiotem Wydzielenia będą aktywa, jak również pracownicy przypisami do ZCP N. Tym
    samym, dojdzie do przeniesienia wszelkich środków niezbędnych do kontynuowania
    działalności ZCP N a także w ramach opisanej we wniosku transakcji nastąpi przejście
                    1pracowników w trybie art. 23 ustawy Kodeks pracy.
    Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że zespół składników materialnych i
    niematerialnych wchodzących skład ZCP N będący przedmiotem podziału będzie stanowił
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Zgodnie z art.
    6 pkt 1 ustawy spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączone jest zbycie
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Wobec powyższego, wydzielenie ZCP N będzie stanowiło czynność niepodlegającą
    opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, w
    odniesieniu do ZCP N należy uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i
    stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów
    ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do ZCP N. Kwestie w zakresie
    podatku VAT w odniesieniu do ZCP A, a także w zakresie podatku dochodowego od osób
    prawnych są przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.
    Przedmiotowa interpretacja – zgodnie ze złożonym wnioskiem, została wydana wyłącznie
    dla Państwa. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej
    sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

    Zatem, tylko Wnioskodawca, tj. Spółka dokonująca podziału przez wydzielenie może
    czerpać z wydanej interpretacji ochronę prawną.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest
        elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.