Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-810/13-2/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 26 stycznia 2010 r. na podstawie umowy oddania części gruntu w użytkowanie wieczyste i umowy sprzedaży zawartych z Gminą w formie aktu notarialnego przed Notariuszem z Kancelarii Notarialnej E.D. i J.D. nabyli od Gminy samodzielny lokal przeznaczony na cele inne niż mieszkalne – lokal użytkowy nr 1C o powierzchni użytkowej 63,78 m2 znajdujący się w budynku przy ulicy S., wraz z prawem użytkowania wieczystego ułamkowej części gruntu, na którym położony jest ww. budynek objętej księgą wieczystą (akt notarialny zawarty w Kancelarii Notarialnej).

W dniu 25 stycznia 2010 r. Gmina wystawiła fakturę VAT dokumentującą powyższą czynność na łączną kwotę w wysokości 796.454,40 (słownie: siedemset dziewięćdziesiąt sześć tysięcy czterysta pięćdziesiąt cztery złote czterdzieści groszy) złotych brutto. Wyżej opisana faktura obejmowała następujące kwoty:

1.  773.175,00 złotych za sprzedaż lokalu użytkowego nr 1 C;
2.  23.279,40 złotych za oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste.

Faktura VAT zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 29 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług zwalniała ww. sprzedaż lokalu użytkowego z konieczności uiszczenia podatku VAT – zgodnie z opisem na fakturze, na której dla lokalu ustalono stawkę VAT „zw”. Natomiast „oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste” zostało objęte 22% stawką VAT, która to kwota została przez Wnioskodawcę uiszczona.

Małżonka Wnioskodawcy w chwili zakupu ww. lokalu użytkowego od Gminy w nie prowadziła działalności gospodarczej i nie była podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca w chwili zakupu ww. lokalu użytkowego od Gminy prowadził działalność gospodarczą i był podatnikiem VAT czynnym.

E.i J.D. zakupili lokal użytkowy w celu wynajmowania go innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą i osiągania z tego tytułu przychodów jako osoby fizyczne. Lokal nie był wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i amortyzowany. Podpisanie pierwszej umowy najmu ww. lokalu nastąpiło 4 października 2010 r., a osiągnięcie pierwszych przychodów z tego tytułu miało miejsce w listopadzie 2010 r. E.i J.D. w dniu 28 października 2010 r. złożyli w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że przychody z najmu będą rozliczane tylko przez Wnioskodawcę. Zainteresowany wystawiał najemcy faktury VAT opiewające na umówioną kwotę czynszu i odprowadzał należny z tego tytułu podatek.

Wnioskodawca wobec faktu, że zapłacił podatek VAT z tytułu „oddania ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste” stwierdzonej fakturą VAT rozważa, zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług złożenie korekty deklaracji podatku VAT za styczeń 2010 r. i dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej przez Gminę dotyczącej oddania ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste, jeżeli podatek został naliczony od odpłatnej dostawy towaru, która zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego powinna być zwolniona od podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina bezpodstawnie ustaliła dla oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, na którym posadowiony był sprzedany lokal użytkowy (zwolniony od podatku VAT) stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – w brzmieniu z chwili dokonywania transakcji sprzedaży lokalu użytkowego i oddawania gruntu w użytkowanie wieczyste – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy – w brzmieniu z chwili dokonywania transakcji sprzedaży lokalu użytkowego i oddawania gruntu w użytkowanie wieczyste – (tj. ustawa o podatku od towarów i usług Dz.U. z 2008 r. Nr 209 poz. 1320), przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT (także w brzmieniu z chwili dokonania transakcji), przez towary – rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku w chwili oddania gruntu w użytkowanie wieczyste wynosiła 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego, jak to wynika z powyżej przywołanej faktury VAT, korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu z chwili transakcji.

Przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT wskazywał, że: „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Zgodnie z powyższym do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Ponadto zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – obowiązującego w chwili dokonania transakcji (t.j. Dz.U. Nr 224, poz. 1799) – „zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku”.

Na takim też stanowisku stoi Wnioskodawca, na poparcie którego wskazuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Łodzi z 4 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 292/09, zgodnie z którym stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika więc, że grunt – z którym trwale złączone są budynki lub budowle również będące przedmiotem dostawy – opodatkowany jest według tej samej stawki co budynki, budowle. Jeżeli zatem budynki korzystają ze zwolnienia dla towarów używanych, także grunt – z którym budynki te są trwale związane – będzie objęty zwolnieniem podatkowym.

Powyższe stanowisko – zdaniem Wnioskodawcy – potwierdzają również aktualne interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 19 października 2011 r. nr IPTPP2/443-319/11-4/JN, zgodnie z którą „co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.”,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 stycznia 2013 r. nr IPPP1/443-1043/12-4/AP, zgodnie z którą „Jednocześnie zwrócić należy uwagę na przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Stosownie zaś do § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73 poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku”.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowa transakcja tj. oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, w związku z czym nie może on stosownie do art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług obniżyć kwoty podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o wyżej wymienioną transakcję.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie tut. Organ informuje, że niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym w momencie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, tj. w roku 2010.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dotyczy to w szczególności przypadków, gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym

– stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak stanowi art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Według art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego – art. 86 ust. 13 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, ze w dniu 26 stycznia 2010 r. na podstawie umowy oddania części gruntu w użytkowanie wieczyste i umowy sprzedaży zawartych z Gminą w formie aktu notarialnego przed Notariuszem Wnioskodawca i Jego małżonka nabyli od Gminy samodzielny lokal przeznaczony na cele inne niż mieszkalne – lokal użytkowy nr 1 C o powierzchni użytkowej 63,78 m2 znajdujący się w budynku we Wrocławiu, wraz z prawem użytkowania wieczystego ułamkowej części gruntu, na którym położony jest ww. budynek.

W dniu 25 stycznia 2010 r. Gmina wystawiła fakturę VAT dokumentującą powyższą czynność. Wyżej opisana faktura obejmowała kwoty dotyczące sprzedaży lokalu użytkowego nr 1 C oraz oddania ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste.

Przedmiotowa faktura, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 29 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług zwalniała ww. sprzedaż lokalu użytkowego z konieczności uiszczenia podatku VAT – zgodnie z opisem na fakturze, na której dla lokalu ustalono stawkę VAT „zw”. Natomiast „oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste” zostało objęte 22% stawką VAT, która to kwota została przez Wnioskodawcę uiszczona.

Małżonka Wnioskodawcy w chwili zakupu ww. lokalu użytkowego od Gminy nie prowadziła działalności gospodarczej i nie była podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca w chwili zakupu ww. lokalu użytkowego od Gminy prowadził działalność gospodarczą i był podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca i Jego żona zakupili lokal użytkowy w celu wynajmowania go innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą i osiągania z tego tytułu przychodów jako osoby fizyczne. Lokal nie był wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i amortyzowany. Podpisanie pierwszej umowy najmu ww. lokalu nastąpiło 4 października 2010 r., a osiągnięcie pierwszych przychodów z tego tytułu miało miejsce w listopadzie 2010 r. Zainteresowany i Jego małżonka w dniu 28 października 2010 r. złożyli w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że przychody z najmu będą rozliczane tylko przez Wnioskodawcę. Zainteresowany wystawiał najemcy faktury VAT opiewające na umówioną kwotę czynszu i odprowadzał należny z tego tytułu podatek.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Gminę dokumentującej czynność oddania ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste, w sytuacji gdy – zdaniem Wnioskodawcy – podatek został naliczony od odpłatnej dostawy towaru, która zgodnie z przepisami powinna korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 wskazanej ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast w świetle art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawą opodatkowania – w myśl art. 29 ust. 1 ustawy – jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Przepisu ust. 5 – stosownie do art. 29 ust. 5a ustawy – nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

W myśl art. 41 ust. 1 omawianej ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Równocześnie, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 4 tego załącznika zostały wymienione usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe – PKWiU ex 70.20.11 (gdzie ex oznacza, że pozycja dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania).

Natomiast stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. – zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Wobec powyższego, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie wynajmowania i wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane były do 1 stycznia 2011 r. stawką podatku w wysokości 22%, a po tej dacie opodatkowane są stawką w wysokości 23%.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy regulujące zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie przewidują możliwości zastosowania zwolnienia od podatku z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste, w innych przypadkach niż te, gdy grunty oddawane w użytkowanie wieczyste przeznaczone są na cele rolnicze – § 12 ust. 1 pkt 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.).

Ponadto, na podstawie § 12 ust. 1 pkt 11 cytowanego rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. – zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Ze wskazanego zwolnienia nie może jednak korzystać czynność oddania w użytkowanie wieczyste przynależnych do zbywanych lokali ułamkowych części gruntu, albowiem w tym przypadku przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nie przewidują takiej możliwości.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że cytowane powyżej przepisy dotyczą zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, a nie oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, a zatem nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu nie jest bowiem tożsame ze zbyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu. W konsekwencji, w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste podatnik musi odrębnie traktować dostawę budynku, budowli lub ich części i odrębnie ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Zatem w rozpatrywanej sprawie czynności dostawy lokalu towarzyszyło oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, które stanowi w tym przypadku odrębną od dostawy tego lokalu – na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – czynność. Konsekwencją tego będzie wyłączenie w tym przypadku możliwości zastosowania przepisu art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, co znajduje potwierdzenie w treści uprzednio cytowanego art. 29 ust. 5a tej ustawy. Tym samym czynność polegająca na oddaniu gruntu w użytkowanie wieczyste, podlega w roku 2010 i obecnie opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, która w roku 2010 wynosiła 22% (art. 41 ust. 1 ustawy).

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia zostały spełnione, gdyż lokal użytkowy był przedmiotem najmu, a zatem był wykorzystywany w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej oddanie ułamkowej części gruntu w użytkowanie wieczyste.

Podsumowując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w opisanym stanie faktycznym – stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy – Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, z faktury dokumentującej oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie, bowiem lokal użytkowy posadowiony na ww. gruncie, był wykorzystywany przez Zainteresowanego w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, należy podkreślić, ze powołany przez Wnioskodawcę wyrok sądu administracyjnego oraz interpretacje indywidualne, są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.