Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.257.2017.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-05
Teza: w zakresie ustalenia momentu uwzględnienia Opłat licencyjnych w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata-opłata licencyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 18 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu uwzględnienia Opłat licencyjnych w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu uwzględnienia Opłat licencyjnych w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w tym kraju.

Spółka zajmuje się produkcją komponentów samochodowych tłumiących drgania, hałas i wibracje, takich jak metalowo-gumowe tuleje wahacza i zawieszenia, tuleje hydrauliczne, łoża silników czy elementy amortyzatora. W związku z powyższym, Spółka ponosi szereg wydatków bezpośrednio związanych z jej działalnością produkcyjną (np. surowce niezbędne do produkcji komponentów), jak również inne wydatki, tj. związane z ogółem jej działalności gospodarczej.

W ramach swojej działalności, Spółka wykorzystuje m.in. know-how, patenty, znaki towarowe i inne prawa niestanowiące jej własności.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zostanie obciążony kosztami opłat licencyjnych z tytułu korzystania w latach 2014-2016 z ww. praw własności intelektualnej (dalej jako: „Opłaty licencyjne”) - na podstawie faktury wystawionej przez licencjodawcę.

Wysokość przedmiotowych Opłat licencyjnych jest uzależniona od wysokości przychodów zrealizowanych na sprzedaży produktów Spółki do podmiotów spoza Grupy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego poprzez wskazanie, w którym momencie Opłaty licencyjne będą mogły zostać ujęte jako koszt uzyskania przychodu Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie uprawniony do uwzględnienia Opłat licencyjnych w kosztach podatkowych w momencie ich poniesienia, tj. w dniu, w którym przedmiotowe koszty zostaną ujęte w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane) na podstawie faktury, którą otrzyma od kontrahenta w tym zakresie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Powyższe oznacza, że wszystkie wydatki poniesione w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, tj. zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane (za wyjątkiem kosztów ustawowo uznawanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów).

W związku z powyższym, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
*   został właściwie udokumentowany;
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Opłaty licencyjne za korzystanie z praw własności intelektualnej, które Spółka wykorzystuje w swojej działalności produkcyjnej, spełniają ww. przesłanki, zatem Spółka traktuje je jako swoje koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16g ust. 14 ustawy CIT, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw. Jeżeli jednak wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Mając na uwadze powyższą regulację oraz fakt, że wysokość Opłat licencyjnych jest uzależniona od wysokości przychodów, zdaniem Spółki, przedmiotowe opłaty nie będą odnoszone w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne (na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy CIT). Zastosowanie znajdą zatem w tym przypadku zasady ogólne, wynikające z art. 15 ww. ustawy. Przy czym w celu ustalenia momentu ujęcia wydatków poniesionych tytułem Opłat licencyjnych w kosztach uzyskania przychodów, w ocenie Spółki, istotne jest ustalenie charakteru ich związku z przychodem (bezpośredni czy pośredni).

W związku z powyższym należy wskazać, że w oparciu o kryterium charakteru powiązania danego wydatku z osiąganym przychodem, ustawodawca na gruncie ustawy CIT wyróżnia dwie kategorie kosztów podatkowych:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami - ich poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów, możliwe jest zatem ustalenie, kiedy i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (tzw. koszty bezpośrednie);
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, aczkolwiek są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W ocenie Spółki, Opłat licencyjnych nie można w sposób jednoznaczny i bezpośredni powiązać z osiągnięciem konkretnego przychodu, wobec czego należy uznać, że stanowią one koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie). Na powyższe nie wpływa również fakt, iż wysokość tych kosztów uzależniona jest od ściśle określonych przychodów. Opłaty licencyjne są w ocenie Spółki przykładem kosztu poniesionego w celu osiągnięcia długofalowych korzyści, a nie konkretnego przychodu. Konsekwentnie, należy je zakwalifikować jako koszty pośrednie.

Zasady dotyczące momentu zaliczania do kosztów podatkowych wydatków związanych z przychodami podatnika w sposób pośredni określa art. 15 ust. 4d ustawy CIT, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 4e tej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, będzie ona uprawniona do ujęcia Opłat licencyjnych w kosztach podatkowych w momencie ich poniesienia, tj. w dniu, na który przedmiotowe koszty zostaną ujęte w księgach rachunkowych (zaksięgowane) na podstawie otrzymanej faktury.

Powyższe znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, w tym m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.964.2016.2.MST, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, iż: „w związku z faktem, że opłat licencyjnych nie można w sposób jednoznaczny i bezpośredni powiązać z osiągnięciem konkretnego przychodu, powinny być one rozpoznane jako koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami. Koszt taki, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, należy potrącić zasadniczo w dacie jego poniesienia.”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 lutego 2016 r., sygn. IBPB-1-1/4510-227/15/NL, w której organ zauważył, że: „przedmiotowe opłaty licencyjne ponoszone na rzecz Licencjodawcy na podstawie umów licencyjnych za korzystanie ze Znaków, z racji tego, że nie zwiększają wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami; w konsekwencji powinny one zostać zaliczone do kosztów podatkowych Wnioskodawcy w dacie ich poniesienia, stosownie do regulacji zawartych w art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy.”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 listopada 2015 r., sygn. IPPB6/4510-300/15-2/AZ, w której organ wskazał, iż: „wynagrodzenie z tytułu udzielenia sublicencji oraz za korzystanie z Systemu (Opłaty licencyjne), z racji tego, że nie zwiększają wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami i w konsekwencji powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych Wnioskodawcy w dacie ich poniesienia, stosownie do regulacji art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy.”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 kwietnia 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-295/16/BG, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, iż: „w związku z faktem, że opłat licencyjnych nie można w sposób jednoznaczny i bezpośredni powiązać z osiągnięciem konkretnego przychodu, powinny być one rozpoznane jako koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami. Koszt taki, na podstawie art. 15 ust. 4d updop, należy potrącić zasadniczo w dacie jego poniesienia.”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 września 2014 r., sygn. ITPB3/423-249/14/PS, w której organ nie zgadzając się ze stanowiskiem podatnika stwierdził, że: „opłaty licencyjne ponoszone na rzecz Licencjodawcy, z racji tego, że nie zwiększają wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami; w konsekwencji powinny one zostać zaliczone do kosztów podatkowych Wnioskodawcy w dacie ich poniesienia, stosownie do regulacji zawartych w art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy”.

Reasumując, zdaniem Spółki, całość Opłat licencyjnych za lata 2014-2016, którymi Spółka zostanie obciążona na podstawie faktury wystawionej przez licencjodawcę, powinna zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia, a więc w dniu, w którym przedmiotowe koszty zostaną ujęte w księgach rachunkowych (zaksięgowane) na podstawie otrzymanej od kontrahenta faktury. W świetle przepisów ustawy CIT, Spółka nie będzie zatem zobowiązana do dokonania korekt kosztów uzyskania przychodów za lata ubiegłe.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Spółki, w tym przypadku nie znajdzie zastosowania obowiązujący od 1 stycznia 2016 r. art. 15 ust. 4i ustawy CIT, zgodnie z którym w sytuacji, gdy korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Przepis ten ma bowiem zastosowanie do korekty kosztów podatkowych, natomiast przedmiotowe wydatki związane z Opłatami licencyjnymi dopiero zostaną ujęte w księgach podatkowych Spółki (a zatem nie może być mowy o korekcie).

Stanowisko Spółki w zakresie możliwości ujęcia w kosztach podatkowych bieżącego roku podatkowego (tj. w dacie poniesienia) wydatków związanych z Opłatami licencyjnymi za lata 2014-2016 potwierdzają również organy podatkowe, w tym m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 21 lipca 2015 r., sygn. IPPB6/4510-111/15-2/AK, w której potwierdził stanowisko podatnika, iż: „Spółka opłaty za lata 2004-2007, którymi zostanie obciążona w roku 2015, będzie mogła zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, tj. na dzień, w którym ujmie powyższy koszt w księgach na podstawie otrzymanej faktury. Spółka nie będzie w świetle przepisów ustawy o CIT zobowiązana do dokonania korekt kosztów uzyskania przychodów za lata ubiegłe.”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 18 września 2013 r., sygn. IPPB3/423-452/13-2/PK1, gdzie zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego wnioskodawca w 2012 r. miał zostać obciążony kosztami licencji związanych z używaniem znaku towarowego za lata 2006-2012, a organ potwierdził stanowisko podatnika, że: „opłaty licencyjne z tytułu korzystania przez C. poniesione (zafakturowane) w danym roku podatkowym jako pośredni koszt uzyskania przychodów - stosownie do art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT - stanowią koszt podatkowy w dacie jego poniesienia, tj. w dacie ujęcia w księgach rachunkowych jako koszt na podstawie otrzymanej faktury również w stosunku do tej części opłat, które dotyczą lat ubiegłych, a podlegały zafakturowaniu w bieżącym roku podatkowym.”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 19 lutego 2010 r., sygn. ILPB3/423-1092/09-2/ŁM, w której organ nie zgadzając się ze stanowiskiem wnioskodawcy wskazał, iż: „opłaty licencyjne z tytułu użytkowanej licencji za lata 2006 - 2009 zapłacone w 2009 r., jako pośredni koszt uzyskania przychodów - stosownie do art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - stanowią koszt podatkowy roku 2009”.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro w przedmiotowej sytuacji Spółka nie może w sposób jednoznaczny i bezpośredni powiązać Opłat licencyjnych z osiągnięciem konkretnego przychodu, stanowią one koszty pośrednie.

Wnioskodawca będzie mógł zatem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Opłaty licencyjne za lata 2014-2016 w momencie ich poniesienia, a więc na dzień, w którym przedmiotowe koszty zostaną ujęte w jego księgach rachunkowych (zaksięgowane) na podstawie faktury, którą otrzyma od kontrahenta w tym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.