Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-986/11-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-02-03
Teza: Czy wskazana powyżej umowa najmu spełnia warunki definicji umowy leasingu z art. 17a pkt 1 w zw. z art. 17b ust. 1 CIT, jako inna umowa, na podstawie której jedna ze stron oddaje do odpłatnego używania drugiej stronie środki trwałe podlegające amortyzacji? Czy wydatki związane z używaniem najmowanego samochodu (czynsz najmu oraz wydatki na m. in. naprawy bieżące, paliwo, eksploatację) podatnik może zaliczać w całości do kosztów uzyskania przychodów bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; samochód; umowa-umowa najmu; wydatek; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18.10.2011 r. (data wpływu 14.11.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji umowy i jej skutków podatkowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.11.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji umowy i jej skutków podatkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1.  Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem działalności przedsiębiorstwa podatnika jest świadczenie usług w zakresie factoringu.
2.  Podatnik (najemca) zawarł umowę najmu samochodu osobowego. Wynajmujący (leasingobiorca) używa samochodu na podstawie umowy leasingu - samochód jest własnością instytucji finansującej (leasingodawca).
3.  Wynajmujący posiada pisemną zgodę leasingodawcy na oddanie samochodu w najem. Zgodnie z zakreślonym PKD Wynajmujący może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie leasingu finansowego (PKD 64.91) oraz wynajmu i dzierżawy samochodów (PKD 77.11 i 77.12).
4.  Samochód jest używany dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.
5.  Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony 5 lat.
6.  Suma ustalonych opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług przewyższa wartość początkową samochodu.
7.  Koszty paliwa i inne koszty eksploatacyjne, naprawy bieżące obciążają Najemcę. Po zakończeniu okresu najmu Najemcy przysługuje prawo pierwszeństwa w zakupie przedmiotu leasingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wskazana powyżej umowa najmu spełnia warunki definicji umowy leasingu z art. 17a pkt 1 w zw. z art. 17b ust. 1 CIT, jako inna umowa, na podstawie której jedna ze stron oddaje do odpłatnego używania drugiej stronie środki trwałe podlegające amortyzacji?
2.  Czy wydatki związane z używaniem najmowanego samochodu (czynsz najmu oraz wydatki na m. in. naprawy bieżące, paliwo, eksploatację) podatnik może zaliczać w całości do kosztów uzyskania przychodów bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu?

Stanowisko Spółki

Ad.1

1.  Zgodnie ze stanowiskiem Podatnika wskazana powyżej umowa najmu spełnia warunki definicji umowy leasingu z art. 17a pkt 1 w zw. z art. 17 b ust. 1 CIT, jako inna umowa, na podstawie, której jedna ze stron oddaje do odpłatnego używania drugiej stronie środki trwałe podlegające amortyzacji.
2.  Podatnik uważa, że postanowienia umowy najmu podmiotowo i przedmiotowo istotne pozwalają na uznanie tej umowy za umowę leasingu.
3.  Przepis art. 17a pkt 1 CIT wskazuje, że umową leasingu jest umowa leasingu w rozumieniu Kodeksu cywilnego oraz każda inna umowa, na mocy której jedna ze stron oddaje od odpłatnego używania na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie podlegające amortyzacji środki trwałe.
4.  W przedmiotowym stanie faktycznym Wynajmujący oddał do odpłatnego używania podatnikowi (najem) samochód osobowy, który jest środkiem trwałym podlegającym amortyzacji.
5.  Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony 5 lat, a suma ustalonych opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług przewyższa wartość początkową samochodu. Są zatem spełnione warunki z art. 17b ust. 1 CIT.
6.  Uznanie umowy za umowę leasingu nie zależy od jej nazwy, ale zawartych w umowie postanowień. Przy kwalifikowaniu umowy leasingu do celów podatkowych nie ma też znaczenia, że Wynajmujący nie jest podmiotem profesjonalnie zajmującym się finansowaniem leasingu. Spółka nadmienia, że zgodnie z zakreślonym PKB Wynajmujący może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie leasingu finansowego (PKD 64.91) oraz wynajmu i dzierżawy samochodów (PKD 77.11 i 77.12).

Ad. 2

1.  Zgodnie ze stanowiskiem Podatnika wydatki związane z używaniem najmowanego samochodu (czynsz najmu oraz wydatki na m. in.: naprawy bieżące, paliwo, eksploatację) Podatnik może zaliczać w całości do kosztów uzyskania przychodów bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.
2.  Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 CIT do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, a podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.
3.  Jednak w myśl art. 16 ust. 3b C1T przepis ten nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 CIT. 4. W związku z tym, że zawarta umowa najmu winna być traktowana jako umowa leasingu w rozumieniu CIT, Podatnik może w całości zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki takie jak czynsz najmu oraz wydatki na m. in.: naprawy bieżące, paliwo, eksploatację samochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych pojęcie umowy leasingu zostało zdefiniowane w art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2011r., nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana „ finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty. Z powyższej definicji wynika, że nazwana umowa leasingu, uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks Cywilny ( Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest jedną z wielu umów, które mieszczą się w katalogu określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 ustawy – niezależnie od nazwy. Skutkiem tego będą określone w przepisach uprawnienia i zobowiązania stron umowy w zakresie wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego.

O tym, czy umowa może być zakwalifikowana jako podatkowa umowa leasingu decydują jej cechy, które muszą być spełnione łącznie:

1.  przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy lub prawa stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej, a także grunty,
2.  świadczenie polega na tym, że jedna ze stron oddaje drugiej za wynagrodzeniem przedmiot umowy do używania albo używania i pobierania pożytków.

Oprócz tych ogólnych cech podatkowej umowy leasingu , ustawodawca wskazuje w przepisach warunki szczególne, które pozwalają na zaliczenie umowy leasingu do podatkowej umowy leasingu operacyjnego ( art. 17b ustawy) lub podatkowej umowy leasingu finansowego ( art. 17f ustawy).

Aby zawarta umowa mogła być uznana dla celów podatkowych za umowę leasingu operacyjnego, w szczególności aby mogła wywołać skutki podatkowe po stronie korzystającego w zakresie możliwości zaliczenia opłat ustalonych w umowie leasingu i wydatków ponoszonych w trakcie użytkowania przedmiotu leasingu do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki określone w art. 17b ust. 1:

1.  umowa musi zostać zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, musi odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zauważyć, że wymóg, aby przedmiotem umowy były wyłącznie środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne , a także grunty determinuje następny, wynikający z uwzględnienia definicji środka trwałego , określonej w art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl której przedmiot , aby był uznany za środek trwały musi stanowić własność lub współwłasność podatnika oraz wynikający z uwzględnienia definicji wartości niematerialnych i prawnych, określonej w art. 16b ustawy w myśl której wartości niematerialne i prawne stanowią wartości nabyte lub oddane do używania na podstawie umowy licencyjnej, umowy najmu , dzierżawy lub podatkowej umowy leasingu.

A zatem finansującym w podatkowej umowie leasingu, który oddaje rzecz do odpłatnego używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie może być tylko i wyłącznie :

1.  właściciel lub współwłaściciel środków trwałych ( w tym gruntów),
2.  nabywca wartości niematerialnych i prawnych, a także uprawniony do korzystania z tych wartości.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, zawartą umowę pomiędzy Spółką jako najemcą a wynajmującym, będącym stroną również umowy leasingu jako korzystający nie można zakwalifikować jako podatkowej umowy leasingu. Korzystający (wynajmujący) nie jest właścicielem przedmiotu umowy, a jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, tylko jako właściciel mógłby zawrzeć ze Spółką umowę leasingu operacyjnego (przy czym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że „ Przy kwalifikowaniu umowy leasingu do celów podatkowych nie ma też znaczenia, że Wynajmujący nie jest podmiotem profesjonalnie zajmującym się finansowaniem leasingu”).

Ponieważ umowa nie spełnia ogólnego warunku w zakresie uznania jej za podatkową umowę leasingu , nie ma znaczenia, czy spełnia warunki szczególne określone w art. 17b ust. 1 ustawy dla umowy leasingu operacyjnego. Umowa leasingu musi dotyczyć składników majątku, które spełniają przesłankę uznania ich za środki trwałe w zakresie ich własności , czy współwłasności finansującego. Skoro wynajmujący tylko użytkuje samochody na podstawie swojej umowy leasingu, nie może jako użytkownik zawrzeć podatkowej umowy leasingu ze Spółką. Skutki podatkowe umowy zawartej między Spółką a wynajmującym są takie jak w przypadku umów najmu. Zaliczenie w takiej sytuacji wydatków zarówno w zakresie czynszu płaconego wynajmującemu jak i opłat związanych z eksploatacją pojazdu odbywa się przy uwzględnieniu limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz generalnej zasady wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, obligującej istnienie związku przyczynowo-skutkowego wydatków z osiąganymi przychodami lub źródłem przychodu w celu jego zabezpieczenia lub zachowania. Prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodów osobowych nie będących składnikiem majątku podatnika wymaga ponadto prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Przepis art. 16 ust 3b ustawy, który nie wymaga prowadzenia ewidencji przebiegu i dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu , o której mowa w art. 17a pkt 1, nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.