Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.193.2017.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-27
Teza: W podsumowaniu należy stwierdzić, że na podstawie art. 26 ust. 1 i ust. 2b w związku z art. 3 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 3 i pkt 5 oraz ust. 5 Ustawy CIT, Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których tożsamość nie została ujawniona (podatników anonimowych), w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę.
Słowa kluczowe: obowiązek; odsetki; podatnik; posiadacz; płatnik; rachunki; rachunki-rachunek papierów wartościowych; uprawnienie; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2017 r. (data wpływu 25 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ciążących na Wnioskodawcy obowiązkach płatnika w związku z dokonywaniem wypłat na rzecz posiadaczy rachunków zbiorczych:

*   w części pytania nr 1 w zakresie ustalenia:
    *   czy Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów) z tytułu odsetek wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych będących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe**;
    *   czy Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów) z tytułu dywidend oraz innych dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wskazanych w art. 26 ust. 2c pkt 2 ustawy CIT wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych będących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe**;

*   w części dotyczącej pytania nr 2, tj. ustalenia czy Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe**;

*   w części dotyczącej pytania nr 3, tj. ustalenia czy Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których tożsamość nie została ujawniona (Podatników anonimowych), w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ciążących na Wnioskodawcy obowiązkach płatnika w związku z dokonywaniem wypłat na rzecz posiadaczy rachunków zbiorczych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonego depozytu papierów wartościowych w rozumieniu art. 3 pkt 21 UOIF, Wnioskodawca prowadzi w szczególności rachunki papierów wartościowych oraz rachunki zbiorcze. Posiadaczami tych kont i rachunków są instytucje finansowe będące uczestnikami (art. 51 UOIF).

Rachunki zbiorcze charakteryzują się tym, że są na nich rejestrowane zdematerializowane papiery wartościowe nienależące do osób, dla których rachunki te są prowadzone, ale należące do innej osoby lub osób (art. 8a ust. 1 UOIF).

Art. 8a ust. 2 UOIF wskazuje rodzaje podmiotów, które mogą mieć status posiadacza rachunku zbiorczego (dalej: „Posiadacz rachunku zbiorczego”). Rachunki zbiorcze mogą być prowadzone dla:

*   osób prawnych lub innych jednostek organizacyjnych z siedzibą poza terytorium Polski, które wykonują zadania w zakresie centralnej rejestracji papierów wartościowych i podlegają nadzorowi właściwego organu sprawującego nadzór nad instytucjami finansowymi w państwie członkowskim UE albo w państwie równoważnym;

*   zagranicznych firm inwestycyjnych nieprowadzących działalności maklerskiej na terytorium Polski, uprawnionych do prowadzenia działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby;

*   zagranicznych firm inwestycyjnych prowadzących działalność maklerską na terytorium Polski bez otwierania oddziału, uprawnionych do prowadzenia działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby;

*   zagranicznych osób prawnych z siedzibą w państwie równoważnym uprawnionych do prowadzenia działalności maklerskiej w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby, nieprowadzących działalności maklerskiej na terytorium Polski;

*   banków zagranicznych z siedzibą w państwie równoważnym uprawnionych do prowadzenia działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby.

Z przepisu tego wynika, że Posiadaczami rachunków zbiorczych mogą być wyłącznie podmioty zagraniczne, które nie prowadzą działalności na terytorium Polski, a jeżeli taką działalność prowadzą, to nie poprzez utworzony w tym celu oddział. Zgodnie z brzmieniem UOIF, Posiadacz rachunku zbiorczego nie jest uważany za uprawnionego z zapisanych na tym rachunku zdematerializowanych papierów wartościowych. Są nimi osoby uprawnione (dalej „Osoby uprawnione”).

Do ustalania Osób uprawnionych z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym nie stosuje się przepisów prawa polskiego, przy czym osoba wskazana podmiotowi prowadzącemu rachunek zbiorczy przez Posiadacza rachunku zbiorczego, jako Osoba uprawniona jest uważana na terytorium Polski za Osobę uprawnioną ze zdematerializowanych papierów wartościowych zapisanych na tym rachunku, w liczbie wynikającej z tego wskazania (art. 8a ust. 4 UOIF).

Świadczenia wynikające ze zdematerializowanych papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym, otrzymane bezpośrednio lub pośrednio od emitentów, podmiot prowadzący rachunek zbiorczy przekazuje lub stawia do dyspozycji wyłącznie Posiadaczowi rachunku zbiorczego.

W związku z prowadzeniem rachunków zbiorczych mogą pojawić się dwie sytuacje, istotne z punktu widzenia przepisów podatkowych:

1.  posiadacz rachunku zbiorczego dysponuje informacjami umożliwiającymi identyfikację Osób uprawnionych z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym, oraz posiada informacje dotyczące liczby i rodzaju posiadanych przez te osoby papierów (dalej: Podatnicy ujawnieni);
2.  posiadacz rachunku nie dysponuje danymi pozwalającymi na ustalenie danych Osób uprawnionych z papierów wartościowych (dalej: Podatnicy anonimowi).

Sytuacja wskazana wyżej w lit. b nie może zaistnieć w odniesieniu do papierów wartościowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych. Podmiot prowadzący rachunki papierów wartościowych w każdym przypadku identyfikuje osoby uprawnione do świadczeń wynikających z papierów wartościowych zapisanych na tych rachunkach.

Na prowadzonych przez Wnioskodawcę rachunkach zbiorczych i rachunkach papierów wartościowych zapisywane są papiery wartościowe rejestrowane w depozycie papierów wartościowych, a w szczególności papiery wartościowe znajdujące się w obrocie zorganizowanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 UOIF, a więc papiery wartościowe dopuszczone (wprowadzone) do obrotu na funkcjonujących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynkach regulowanych oraz alternatywnych systemach obrotu (art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3 UOIF). Ponadto na rachunkach tych mogą być zapisywane papiery wartościowe nieznajdujące się w obrocie zorganizowanym, lecz zaoferowane wcześniej w ramach oferty publicznej (art. 5 ust. 1 pkt 1 UOIF), papiery wartościowe emitowane przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski (art. 5 ust. 1 pkt 4 UOIF), a także inne papiery wartościowe, którymi obrót może być dokonywany w postaci bez dokumentowej (art. 5a ust. 1 i 2 UOIF). Na rachunkach zbiorczych oraz rachunkach papierów wartościowych prowadzonych przez Wnioskodawcę mogą być rejestrowane w szczególności papiery wartościowe emitowane przez podmioty zagraniczne, tj. podmioty mające siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wiąże się to przede wszystkim z tym, że papiery takie są także przedmiotem obrotu na istniejących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynkach regulowanych i alternatywnych systemach obrotu. Należy przy tym zaznaczyć, że w rozumieniu UOIF alternatywny system obrotu nie jest rynkiem regulowanym, lecz stanowi on odrębnie regulowany segment obrotu zorganizowanego.

W związku z nałożonym na Wnioskodawcę zadaniem obsługi realizacji zobowiązań emitentów wobec uprawnionych z papierów wartościowych zarejestrowanych w depozycie papierów wartościowych (art. 48 ust. 1 pkt 4 UOIF), emitenci takich papierów wartościowych wypłacający wynikające z nich świadczenia pieniężne przekazują kwoty takich świadczeń Wnioskodawcy w celu dalszego ich rozdystrybuowania przez Wnioskodawcę na rachunki bankowe uczestników, którzy:

1.  są uprawnieni do ich otrzymania z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunkach papierów wartościowych prowadzonych dla nich przez Wnioskodawcę, albo
2.  są posiadaczami rachunków zbiorczych prowadzonych przez Wnioskodawcę, na których zapisane są papiery wartościowe dające prawo do otrzymania tych świadczeń, albo
3.  sami prowadzą rachunki papierów wartościowych lub rachunki zbiorcze, na których zapisane są papiery wartościowe dające prawo do otrzymania tych świadczeń.

Świadczeniami pieniężnymi, które emitenci wypłacają za pośrednictwem Wnioskodawcy są w szczególności świadczenia z tytułu odsetek od papierów wartościowych, z tytułu dywidendy oraz inne dochody, o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 2 Ustawy CIT. Może więc dojść do sytuacji, gdy za pośrednictwem Wnioskodawcy prowadzącego rachunek papierów wartościowych lub rachunek zbiorczy, będzie dokonywana wypłata odsetek, wypłata dywidendy lub wypłata innego dochodu, o którym mowa w art. 26 ust. 2c pkt 2 Ustawy CIT, z tytułu (zapisanych na tych rachunkach) papierów wartościowych, które zostały wyemitowane przez podmioty nieposiadające w Polsce siedziby lub zarządu, tj. przez zagranicznych rezydentów podatkowych. W opisanej sytuacji ww. dochody (przychody) mogą być uzyskiwane m.in. przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych, którzy także nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu i w związku z tym nie są polskimi rezydentami podatkowymi.

Wnioskodawca, na mocy art. 26 ust. 2c Ustawy CIT pełni rolę płatnika z tytułu podatku u źródła w zakresie określonych tam dochodów (przychodów) z papierów wartościowych zapisanych na prowadzonych przez Wnioskodawcę rachunkach papierów wartościowych lub rachunkach zbiorczych, jeżeli ich wypłata jest dokonywana za pośrednictwem Wnioskodawcy. W związku z powyższym, na tle przedstawionego stanu faktycznego powstała wątpliwość w zakresie obowiązków Wnioskodawcy, jako płatnika, po zmianie przepisów Ustawy CIT i Ustawy PIT, która weszła w życie w dniu 1 stycznia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na podstawie art. 26 ust. 1 i ust. 2c w związku z art. 3 ust. 1 Ustawy CIT, Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych będących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę?
2.  Czy na podstawie art. 26 ust. 1 i ust. 2c w związku z art. 3 ust. 2, ust. 3 pkt 3 i pkt 5 oraz ust. 5 Ustawy CIT, Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę?
3.  Czy na podstawie art. 26 ust. 1 i ust. 2b w związku z art. 3 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 3 i pkt 5 oraz ust. 5 Ustawy CIT, Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których tożsamość nie została ujawniona (Podatników anonimowych), w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania 1, pytania 2 oraz pytania 3 Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru podatku u źródła z tytułu dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz:

*   podatników będących polskimi rezydentami podatkowymi (pytanie 1),

*   podatników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi (pytanie 2),

*   podatników anonimowych, tj. podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których tożsamość nie została ujawniona (pytanie 3),

\- z tytułu papierów wartościowych zapisanych, odpowiednio, na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę, w tym także wówczas, gdy papiery te są przedmiotem obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu, umiejscowionych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników, niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, przychodów z tytułu odsetek ustala się w wysokości 20% przychodów. W myśl art. 22 ust. 1 Ustawy CIT podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Na mocy art. 26 ust. 2c Ustawy CIT w przypadku wypłat należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi oraz z tytułu dywidend i dochodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 Ustawy CIT, uzyskanych z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, obowiązek pobrania podatku stosuje się do podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze, jeżeli wypłata należności następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Na podstawie art. 26 ust. 2a i 2b Ustawy CIT, w przypadku, gdy wypłata należności dokonywana jest na rzecz podatników będących Osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona, płatnik pobiera podatek w wysokości wynikającej z Ustawy CIT od łącznej wartości dochodów (przychodów) przekazanych przez niego na rzecz wszystkich takich podatników za pośrednictwem Posiadacza rachunku zbiorczego. Płatnikiem podatku jest podmiot prowadzący rachunek zbiorczy, a pobiera on podatek w dniu przekazania należności do dyspozycji Posiadacza rachunku zbiorczego.

Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z powyższej regulacji wynika, że Wnioskodawca, jako podmiot prowadzący rachunek zbiorczy lub rachunek papierów wartościowych, jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych za jego pośrednictwem wypłat świadczeń z papierów wartościowych zapisanych na tych rachunkach. Podatek powinien zostać pobrany od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z obowiązującymi przepisami, przy czym na Wnioskodawcy, jako płatniku będzie spoczywać obowiązek ustalenia podstawy opodatkowania.

W dniu 1 stycznia 2017 r. weszły w życie przepisy Ustawy CIT, zgodnie z którymi za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, nieposiadających polskiej rezydencji podatkowej, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
2.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie z ustawą CIT (art. 3 ust. 5) za dochody (przychody), o których mowa w pkt b powyżej, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 Ustawy CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 Ustawy CIT.

W zakresie pytania 1 Wnioskodawca uznaje, że nie ciąży na nim, jako na płatniku, obowiązek poboru podatku z tytułu wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych będących polskimi rezydentami podatkowymi, dochodów z:

*   odsetek, (b)

*   dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych,

\- w sytuacji, w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę.

W przypadku dochodów z tytułu odsetek art. 26 ust. 2c pkt 1 Ustawy CIT stanowi, że obowiązek poboru podatku przez prowadzącego rachunek papierów wartościowych lub rachunek zbiorczy istnieje, jedynie w stosunku do podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 Ustawy CIT, a zatem tylko w stosunku do nierezydentów. Żaden inny przepis ustawy CIT nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku poboru podatku z tytułu odsetek od podatników podatku dochodowego od osób prawnych, będących polskimi rezydentami podatkowymi. Powyższe jest zgodne z regulacjami art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, który nakazuje w przypadku odsetek, pobór podatku przez płatników, jedynie w stosunku do przychodów wskazanych w art. 21 ust. 1 Ustawy CIT, a w tym przepisie wymienione są jedynie przychody uzyskane przez osoby, niebędące polskimi rezydentami podatkowymi.

W zakresie poboru przez płatnika podatku od dywidend oraz innych dochodów wskazanych w art. 26 ust. 2c pkt 2 Ustawy CIT, zasadnicze znaczenie mają regulacje art. 22 ust. 1 ustawy CIT w związku z art. 26 tej ustawy.

Art. 22 ust. 1 stanowi, że w przypadku dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatek wynosi 19% uzyskanego przychodu. Na podstawie art. 26 ust. 1 m.in. osoby prawne dokonujące wypłaty należności wskazanych w art. 22 ust. 1 ustawy CIT są zobowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Dodatkowo na mocy art. 26 ust. 2c pkt 2 Ustawy CIT w przypadku dywidend oraz dochodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy CIT (inne dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych), obowiązek wskazany w ust. 1 art. 26 ciąży na podmiotach prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze, jeżeli wypłata następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Wykładnia wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że na Wnioskodawcy, jako prowadzącym rachunki papierów wartościowych oraz rachunki zbiorcze, obowiązek poboru podatku będzie ciążył jedynie w sytuacji, w której dochody (przychody) te będą pochodziły z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Warunek ten w stanie faktycznym opisanym w pytaniach Wnioskodawcy nie jest spełniony, ponieważ dotyczy on przypadków, w których dywidendy lub inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych będą wypłacane z papierów wartościowych emitowanych przez podmioty niebędące polskimi rezydentami podatkowymi. W konsekwencji będą to dochody (przychody), które nie mogą być uznane za dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd w Polsce.

Również w zakresie pytania 2, ze względu na okoliczność, że dochody z tytułu odsetek, jak i dywidend oraz inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 2 Ustawy CIT, nie mogą być uznane za uzyskane na terytorium Polski, na Wnioskodawcy, jako na płatniku, nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku od tych dochodów (przychodów) wypłacanych z tytułu papierów wartościowych emitowanych przez nierezydentów, zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę, w tym również w sytuacji gdy ww. papiery są przedmiotem obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu, umiejscowionych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Jak zostało to już wskazane powyżej, w dniu 1 stycznia 2017 r. weszła w życie zmiana Ustawy CIT, która nadała nowe brzmienie art. 3 ust. 3 Ustawy CIT. Obecnie za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników nieposiadających polskiej rezydencji podatkowej, uważa się w szczególności dochody (przychody) z papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających, a także dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

W świetle cytowanych przepisów nierezydenci są zobowiązani na mocy art. 3 ust. 2 Ustawy CIT do rozliczenia w Polsce podatku jedynie w sytuacji uzyskiwania dochodów ze źródeł położonych w Polsce. W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku dochody (przychody) zarówno w zakresie odsetek, jak i dywidend, są dochodami uzyskiwanymi ze źródeł zagranicznych. Sama wypłata odsetek, dywidend i innych świadczeń za pośrednictwem polskiego rezydenta podatkowego, nie powoduje, że miejscem powstania tego przychodu jest Polska. Potwierdził to m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 2144/08, w którym stwierdził m.in., że: _„nie można pojęcia „dochody osiągane” utożsamiać z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące, otrzymane z terytorium Polski”. Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu”._

W innym wyroku z dnia 19 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1577/14 NSA wskazał, że: _„osiąganie dochodów (przychodów) na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej” powinno być utożsamiane z sytuacją, w której źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”._

Również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach potwierdzają przedstawione powyżej stanowisko NSA. W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowe z dnia 5 kwietnia 2017 r. nr 1462-IPPB2.4511.73.2017.1.MK, organ uznał, że: _„Sama wypłata otrzymywanych od Emitentów Zagranicznych pożytków za pośrednictwem Wnioskodawcy, będącego polskim rezydentem nie skutkuje, że miejscem powstania tego przychodu jest Polska. Miejscem uzyskania dochodów jest miejsce pierwotnego powstania wzbogacenia (ich źródło) a nie miejsce, w którym jest jedynie realizowana wypłata tego wzbogacenia. Zatem, należy odróżnić terytorium, z którego dochody są osiągane (terytorium źródła dochodów) od terytorium, z którego dokonywana jest jedynie techniczna czynność wypłaty dochodów osiągniętych w innym miejscu (terytorium przekazania dochodów)”._

Wskazane wyroki i interpretacje odnoszą się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale zachowują swoją aktualność również na gruncie Ustawy CIT. W konsekwencji odnośnie do podatników podatku dochodowego od osób prawnych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi nie powstanie w Polsce zobowiązanie podatkowe. Brak zobowiązania podatkowego powoduje, że nie powstanie również obowiązek płatnika poboru podatku od dokonywanych wypłat. Powyższe wynika wprost z przepisów art. 8 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z poźn. zm; dalej „Ordynacja Podatkowa”), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku oraz do wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Z definicji płatnika wynika zatem, że jest on zobowiązany do pobrania podatku jedynie w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe powstało. Zobowiązanie podatkowe zostało zdefiniowane w art. 5 tej Ustawy. Brak zobowiązania podatkowego wyłącza możliwość poboru podatku przez płatnika, bo taki podatek po prostu nie istnieje. Ustawodawca wprowadzając z dniem 1 stycznia 2017 r. do polskiego porządku prawnego nowe regulacje w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych w Polsce przez nierezydentów, w uzasadnieniu do nowelizacji podkreślał, że zmiana ma charakter wyłącznie doprecyzowujący i nie rozszerza zakresu obowiązków ciążących na płatnikach podatku u źródła. Podążając za wypowiedziami przedstawicieli Ministerstwa Finansów, należy uznać, że nowelizacja miała na celu wyłącznie uporządkowanie dotychczasowego brzmienia przepisów. Na takie rozumienie przepisów wskazuje przedstawiciel Ministerstwa Finansów (Zastępca Dyrektora Departamentu Podatków Dochodowych - Dariusz Zasada), który na etapie prac legislacyjnych wyraził pogląd, iż: _„Omawiana zmiana, niejako odzwierciedlając zasadę opodatkowania, która wynika już z Ustawy, dotyczącą właśnie tego dochodu osiąganego na terytorium RP, nie zmienia nic w zasadach opodatkowania nierezydentów, a w szczególności nie poszerza wspomnianego prawa widzianego z punktu widzenia Polski. Nie będzie ona więc dotyczyła sytuacji, w której dochód będzie realizowany przez nierezydenta z tytułu osiągnięcia dywidendy wypłacanej od akcji czy udziałów w innej spółce również będącej nierezydentem. Łącznik, o którym wspomina Ustawa, dotyczący właśnie papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym, np. na giełdzie papierów wartościowych, dotyczy tylko i wyłącznie tych dochodów, które są związane z istotą tego rynku, a więc de facto ze wzrostem wartości papieru wartościowego. Nie dotyczy zaś dochodów, które są powiązane z tym papierem w taki, można powiedzieć, tylko lekko semantyczny sposób, w sensie (…). Tak jak dywidenda, która jest wypłacana z tytułu posiadania papieru. Chodzi nam tylko i wyłącznie o utrzymanie wspomnianej zasady, wyrażenie jej w zmienianych przepisach w jak najbardziej precyzyjny sposób. Potwierdzam tutaj to, co pan powiedział: dywidenda nie będzie opodatkowana w Polsce, jeżeli jest wypłacana ze spółki będącej nierezydentem na rzecz innego nierezydenta. Omawiany przepis w żaden sposób nie kreuje podstawy prawnej do takich działań”._

Podsumowując przedstawione wyjaśnienia w zakresie pytania 2, Wnioskodawca nie będzie płatnikiem podatku z tytułu wypłacanych za jego pośrednictwem dochodów (przychodów) z papierów wartościowych emitowanych przez nierezydentów, zapisanych na rachunkach zbiorczych lub rachunkach papierów wartościowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych niebędących polskimi rezydentami podatkowi, ponieważ w Polsce nie powstanie zobowiązanie podatkowe.

Także w zakresie pytania 3 Wnioskodawca uznaje, że nie ciąży na nim, jako płatniku, obowiązek poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników tego podatku, których tożsamość nie została ujawniona (Podatników anonimowych), w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę.

Odnosząc regulacje UOIF do przepisów Ustawy CIT, należy uznać, że Podatnikami anonimowymi mogą być wyłącznie:

*   podatnicy będący polskimi rezydentami podatkowymi,

*   podatnicy niebędący polskimi rezydentami podatkowymi.

Wskazany zbiór, w świetle postanowień art. 1 oraz 3 Ustawy CIT nie może zawierać żadnych innych podmiotów.

Jako zostało to wyżej wykazane na Wnioskodawcy, jako na płatniku, nie ciąży obowiązek poboru podatku z tytułu dochodów, o których mowa w niniejszym wniosku, zarówno w sytuacji, gdy dochody te wypłacane są podatnikom będącym polskimi rezydentami podatkowymi, jak i również gdy takie dochody wypłacane są osobom niebędącym polskimi rezydentami podatkowymi.

W oparciu o podstawowe zasady logiki (zasada implikacji) oraz wykładnię systemową należy uznać, że skoro do zbioru Podatników anonimowych należą jedynie i wyłącznie rezydenci i nierezydenci, a w obu tych sytuacjach Wnioskodawca nie jest płatnikiem podatku, to płatnikiem również nie będzie, jeżeli uprawniony z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym nie ujawni swojej tożsamości. Taki uprawniony może bowiem spełniać jedynie przesłanki do uznania go alternatywnie za polskiego rezydenta podatkowego lub też rezydenta podatkowego innego państwa.

W świetle przedstawionych wyjaśnień stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ciążących na Wnioskodawcy obowiązkach płatnika w związku z dokonywaniem wypłat na rzecz posiadaczy rachunków zbiorczych:

*   w części pytania nr 1 w zakresie ustalenia:
    *   czy Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów) z tytułu odsetek wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych będących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe**;
    *   czy Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów) z tytułu dywidend oraz innych dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wskazanych w art. 26 ust. 2c pkt 2 ustawy CIT wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych będących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe**;

*   w części dotyczącej pytania nr 2, tj. ustalenia czy Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe**;

*   w części dotyczącej pytania nr 3, tj. ustalenia czy Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których tożsamość nie została ujawniona (Podatników anonimowych), w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343; dalej: updop) podatnikami tego podatku są:

*   osoby prawne (art. 1 ust. 1 updop),

*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (art. 1 ust. 1- 2 updop), z tym, że podatnikami są spółki kapitałowe w organizacji oraz spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 1 ust. 3 pkt 1 updop),

*   podatkowe grupy kapitałowe (grupy składające się z co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które funkcjonują w związkach kapitałowych i spełniają określone w ustawie warunki) (art. 1a ust. 1-2 updop),

*   spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 1 ust. 3 pkt 2 updop).

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (art. 3 ust. 1 updop).

Stosownie do art. 3 ust. 2 updop podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. nierezydenci). W przepisie tym, wyrażona jest tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie konkretyzowała, co należy uznać za „dochód uzyskany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Brak normatywnej definicji tego pojęcia (lub choćby przykładowego katalogu rodzaju dochodów) mógł prowadzić do niewykazywania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów nierezydentów, np. w przypadku zbycia udziałów/akcji (ogółu praw i obowiązków) w polskiej spółce kapitałowej (osobowej), której majątek składa się w przeważającej części z nieruchomości, pomimo że prawo do opodatkowania tego rodzaju dochodu przyznawane jest w Polsce na mocy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym od 1 stycznia 2017 r. na mocy ustawy z 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1550) dodano do przepisów ustawy art. 3 ust. 3. Nowa regulacja wskazuje – w katalogu otwartym – przykładowe sytuacje, w których dochód nierezydenta uznaje się jednoznacznie za osiągnięty na „terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, dla celów ustalenia ograniczonego obowiązku podatkowego.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 3 updop za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Dodatkowo zgodnie z art. 3 ust. 5 updop za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know – how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 22 ust. 1 updop podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Na podstawie art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Płatnik jest podmiotem stosunków podatkowo-prawnych, spełniającym funkcje z zakresu administracji zleconej. Zobowiązany jest do wykonywania czynności w interesie związku publicznoprawnego, będącego beneficjentem dochodów podatkowych (B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A Olesińska, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007 r, s.48).

Płatnik obowiązany jest prawidłowo obliczyć podatek, pobrać go od podatnika i wpłacić podatek w terminie na rachunek organu podatkowego.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Doprecyzowując powyższe ustawodawca wskazał, że w przypadku gdy wypłata należności z tytułu określonego w art. 21 ust. 1 lub w art. 22 ust. 1 dokonywana jest na rzecz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, podatek, o którym mowa w ust. 1, płatnik pobiera w wysokości wynikającej z art. 21 ust. 1 albo art. 22 ust. 1 od łącznej wartości dochodów (przychodów) przekazanych przez niego na rzecz wszystkich takich podatników za pośrednictwem posiadacza rachunku zbiorczego. W tym przypadku przepisów ust. 1a, 1c, 1d, 1f, 1g oraz 3b-3d nie stosuje się w zakresie dotyczącym podatników, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona ( art. 26 ust. 2a updop)

Stosownie do art. 26 ust. 2b w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a do poboru podatku są obowiązane podmioty prowadzące rachunki zbiorcze, za pośrednictwem których należność jest wypłacana. Podatek pobiera się w dniu przekazania należności z danego tytułu do dyspozycji posiadacza rachunku zbiorczego.

Zgodnie zaś z art. 26 ust. 2c updop w przypadku wypłat należności z tytułu:

1.  odsetek od papierów wartościowych zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2,
2.  dywidend oraz dochodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 uzyskanych z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych

\- obowiązek, o którym mowa w ust. 1, stosuje się do podmiotów prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze, jeżeli wypłata należności następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Definicja pojęcia rachunki zbiorcze została wskazana w art. 4a pkt 15 updop, zgodnie z którą rachunkami zbiorczymi są rachunki zbiorcze w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 1636, dalej również jako: „ustawa o OIF”).

Rachunki zbiorcze (ang. omnibus accounts) – zgodnie z przyjętym rozumieniem, są to rachunki prowadzone przez uczestników systemu depozytowo-rozliczeniowego, na których mogą być rejestrowane papiery wartościowe nie należące do osób, dla których rachunki te formalnie są prowadzone, lecz należące do innej osoby lub innych osób.

Art. 8a ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi wskazuje rodzaje podmiotów, które mogą mieć status posiadacza rachunku zbiorczego. Rachunki zbiorcze mogą być prowadzone dla:

1.  osób prawnych lub innych jednostek organizacyjnych z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które wykonują zadania w zakresie centralnej rejestracji papierów wartościowych i podlegają nadzorowi właściwego organu sprawującego nadzór nad instytucjami finansowymi w państwie członkowskim albo w państwie równoważnym;
2.  zagranicznych firm inwestycyjnych nieprowadzących działalności maklerskiej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uprawnionych do prowadzenia działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby;
3.  zagranicznych firm inwestycyjnych prowadzących działalność maklerską na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bez otwierania oddziału, uprawnionych do prowadzenia działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby;
4.  zagranicznych osób prawnych z siedzibą w państwie równoważnym, uprawnionych do prowadzenia działalności maklerskiej w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby, nieprowadzących działalności maklerskiej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
5.  banków zagranicznych z siedzibą w państwie równoważnym, uprawnionych do prowadzenia działalności w zakresie rejestrowania instrumentów finansowych w państwie ich siedziby.

Z ww. przepisu wynika, że posiadaczami rachunków mogą być wyłącznie podmioty zagraniczne, które nie prowadzą działalności na terytorium Polski, a jeżeli taką działalność prowadzą, to nie przez utworzony w tym celu oddział. Zgodnie z brzmieniem ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, posiadacz rachunku zbiorczego nie jest uważany za uprawnionego z zapisanych na tym rachunku zdematerializowanych papierów wartościowych. Są nimi osoby uprawnione.

Do ustalania osób uprawnionych z papierów wartościowych nie stosuje się przepisów prawa polskiego, przy czym osoba wskazana podmiotowi prowadzącemu rachunek zbiorczy przez posiadacza rachunku jako osoba uprawniona jest uważana na terytorium Polski za osobę uprawnioną ze zdematerializowanych papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym w liczbie wynikającej z tego wskazania (art. 8a ust. 4).

Natomiast w myśl art. 8a ust. 6 ww. ustawy świadczenia wynikające ze zdematerializowanych papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym, otrzymane bezpośrednio lub pośrednio od emitentów, podmiot prowadzący rachunek zbiorczy przekazuje lub stawia do dyspozycji wyłącznie posiadaczowi tego rachunku. Osobom uprawnionym z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym nie przysługuje wobec podmiotu prowadzącego ten rachunek zbiorczy roszczenie o wydanie tych świadczeń.

Podmiot prowadzący rachunek zbiorczy może żądać od posiadacza rachunku zbiorczego przekazania mu danych dotyczących osób uprawnionych z rejestrowanych na tym rachunku papierów wartościowych, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego wykonania przez podmiot prowadzący rachunek zbiorczy przewidzianych w przepisach prawa podatkowego obowiązków związanych z powstałymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zobowiązaniami podatkowymi tych osób. Posiadacz rachunku zbiorczego, który nie posiada danych dotyczących takich osób, przekazuje podmiotowi prowadzącemu rachunek zbiorczy informację określającą odrębnie liczbę papierów wartościowych należących do osób fizycznych oraz do podatników podatku dochodowego od osób prawnych, według stanu na dzień określony przez podmiot prowadzący rachunek zbiorczy (art. 8b ust. 3 ww. ustawy).

W ramach prowadzonego depozytu papierów wartościowych Wnioskodawca prowadzi w szczególności rachunki papierów wartościowych oraz rachunki zbiorcze. Posiadaczami tych kont i rachunków są instytucje finansowe będące uczestnikami.

W związku z nałożonym na Wnioskodawcę zadaniem obsługi realizacji zobowiązań emitentów wobec uprawnionych z papierów wartościowych zarejestrowanych w depozycie papierów wartościowych, emitenci takich papierów wartościowych wypłacający wynikające z nich świadczenia pieniężne przekazują kwoty takich świadczeń Wnioskodawcy w celu dalszego ich rozdystrybuowania przez Wnioskodawcę na rachunki bankowe uczestników, którzy:

1.  są uprawnieni do ich otrzymania z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunkach papierów wartościowych prowadzonych dla nich przez Wnioskodawcę, albo
2.  są posiadaczami rachunków zbiorczych prowadzonych przez Wnioskodawcę, na których zapisane są papiery wartościowe dające prawo do otrzymania tych świadczeń, albo
3.  sami prowadzą rachunki papierów wartościowych lub rachunki zbiorcze, na których zapisane są papiery wartościowe dające prawo do otrzymania tych świadczeń.

Świadczeniami pieniężnymi, które emitenci wypłacają za pośrednictwem Wnioskodawcy są w szczególności świadczenia z tytułu odsetek od papierów wartościowych, z tytułu dywidendy oraz inne dochody, o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 2 updop.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy ciąży na nim jako płatniku podatku dochodowego obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu dochodów (przychodów) określonych w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 updop i wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz:

*   podatników będących polskimi rezydentami podatkowymi (pytanie 1),

*   podatników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi (pytanie 2),

*   podatników anonimowych tj. podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których tożsamość nie została ujawniona (pytanie 3)

\- w sytuacji, w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 nie ciąży na nim, jako na płatniku, obowiązek poboru podatku z tytułu wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych będących polskimi rezydentami podatkowymi, dochodów z odsetek oraz dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę.

Po dokonaniu gruntownej analizy treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy stwierdzić, że organ podziela stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku poboru podatku z tytułu odsetek od podatników podatku dochodowego od osób prawnych, będących polskimi rezydentami. Powyższe jest zgodne z regulacją art. 26 ust. 1 updop, który nakazuje w przypadku odsetek, pobór podatku przez płatników, jedynie w stosunku do przychodów wskazanych w art. 21 ust. 1 updop, a w tym przepisie wymienione są jedynie przychody uzyskane przez osoby, niebędące polskimi rezydentami podatkowymi.

Natomiast tut. organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej poboru podatku przez płatnika z tytułu dywidend oraz innych dochodów wskazanych w art. 26 ust. 2c pkt 2 updop.

Zauważyć w tym miejscu należy, że przepis art. 22 ust. 1 updop ustala wysokość podatku z tytułu przychodów związanych z udziałem w zyskach osób prawnych. Stanowi on, że podstawą opodatkowania jest w tym przypadku przychód, a stawka podatku dochodowego od dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wynosi 19%. Na podstawie art. 26 ust. 1 updop m.in. osoby prawne dokonujące wypłaty należności wskazanych w art. 22 ust. 1 updop są zobowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek od tych wypłat. Stosownie zaś do art. 26 ust. 2c pkt 2 updop w przypadku dywidend oraz dochodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 (tj. dochodów z umorzenia udziałów (akcji), wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych), obowiązek wskazany w art. 26 ust. 1 ciąży na podmiotach prowadzących rachunki papierów wartościowych albo rachunki zbiorcze, jeżeli wypłata należności następuje za pośrednictwem tych podmiotów.

Biorąc pod uwagę powyższe zapisy przepisów nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że na Wnioskodawcy jako prowadzącym rachunki papierów wartościowych oraz rachunki zbiorcze, obowiązek poboru podatku będzie ciążył jedynie w sytuacji, w której dochody (przychody) te będą pochodziły z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zdaniem Wnioskodawcy warunek ten nie będzie spełniony, ponieważ dywidendy lub inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych będą emitowane przez podmioty niebędące polskimi rezydentami podatkowymi, a w konsekwencji będą to dochody (przychody), które nie mogą być uznane za dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd w Polsce.

Podkreślić jeszcze raz w tym miejscu należy, że tut. organ nie podziela powyższej argumentacji Wnioskodawcy. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie, biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa, płatnikiem w rozumieniu art. 26 ust. 2c jest podmiot prowadzący rachunki papierów wartościowych (tj. Wnioskodawca), jeżeli wypłata należności wymienionych w pkt 2 przedmiotowej regulacji, następuje za pośrednictwem tego podmiotu. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie ma fakt, że emitent jest podmiotem niebędącym polskim rezydentem podatkowym. Zauważyć bowiem należy, że w przypadku rachunków zbiorczych płatnikiem podatku będzie tzw. „pośrednik”, który wypłaca świadczenia i prowadzi rachunek zbiorczy, a nie podmiot z którego majątku są one wypłacane (emitent). Zatem do poboru podatku obowiązany jest podmiot prowadzący rachunki zbiorcze lub rachunki papierów wartościowych, za których pośrednictwem należność jest wypłacana.

Tym samym na podstawie art. 26 ust. 1 i ust. 2c w związku z art. 3 ust. 1 updop, Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 2 updop wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych będących polskimi rezydentami, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych.

Oznacza to tym samym, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ustosunkowując się do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 dotyczącego podatników niebędących polskimi rezydentami podatkowymi uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych, należy stwierdzić, że organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z powołanym już wcześniej art. 3 ust. 2 updop podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nowo wprowadzony art. 3 ust. 3 updop rozszerzył katalog sytuacji powodujących obowiązek potrącenia podatku u źródła. Zauważyć również należy, że art. 3 ust. 3 stanowi katalog otwarty przykładowych sytuacji, w których dochód nierezydenta uznaje się jednoznacznie za osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się m.in. dochody (przychody) z papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów oraz instrumentów oraz realizacji praw z nich wynikających, a także należności regulowane, w tym stawiane do dyspozycji, wypłacane lub potrącone, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Dodatkowo ustawa precyzuje, że za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w pozostałych punktach art. 3 ust. 3 updop.

W świetle cytowanych przepisów nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że ze względu na okoliczność, że dochody z tytułu odsetek, jak i dywidend oraz inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 2 updop, nie mogą być uznane za uzyskane na terytorium Polski, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku od tych dochodów (przychodów) wypłacanych z tytułu papierów wartościowych emitowanych przez nierezydentów, zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę. Nowo wprowadzona regulacja art. 3 ust. 3 updop podnosi do rangi normy prawnej prezentowany wcześniej przez orzecznictwo sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym sam fakt otrzymywania wynagrodzenia od polskiego kontrahenta przesądza, że nierezydent osiągnął dochody (przychody) na terytorium Polski, które mogą podlegać opodatkowaniu w naszym kraju. Tym samym nie można zgodzić się z poglądem Wnioskodawcy, że sama wypłata odsetek, dywidend i innych świadczeń za pośrednictwem polskiego rezydenta podatkowego, nie powoduje, że miejscem powstania tego przychodu jest Polska.

Zgodnie z powołanym art. 3 ust. 3 pkt 3 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników niemających na terytorium RP siedziby lub zarządu, uważa się w szczególności dochody (przychody) z papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z ustawą o OIF zorganizowany obrót papierami wartościowymi odbywa się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach rynku regulowanego albo alternatywnego systemu obrotu.

Definicję rynku regulowanego zawiera art. 14 ust. 1 ustawy o OIF. Zgodnie z tym przepisem, rynkiem regulowanym jest działający w sposób stały system obrotu instrumentami finansowymi dopuszczonymi do tego obrotu, zapewniający inwestorom powszechny i równy dostęp do informacji rynkowej w tym samym czasie przy kojarzeniu ofert nabycia i zbycia instrumentów finansowych, oraz jednakowe warunki nabywania i zbywania tych instrumentów, zorganizowany i podlegający nadzorowi właściwego organu na zasadach określonych w przepisach ustawy, jak również uznany przez państwo członkowskie za spełniający te warunki, i wskazany Komisji Europejskiej jako rynek regulowany. Do cech tak zdefiniowanego rynku regulowanego należą: trwałość w czasie, nieograniczona dostępność, równość w stosowaniu reguł obrotu, stały nadzór organu administracji, formalna kwalifikacja.

Formalnie do nabycia statusu rynku regulowanego konieczna jest pozytywna decyzja właściwych organów państwa członkowskiego, o której treści informowana jest Komisja Europejska. W Polsce zezwolenie na prowadzenie rynku regulowanego wydaje Komisja Nadzoru Finansowego, przy czym obecnie jedynie trzy podmioty prowadzą rynki regulowane: (…) SA (m.in. w zakresie obrotu akcjami i obligacjami), (…) SA (obrót obligacjami), a także (…) (towarowe instrumenty finansowe).

W przedmiotowym kontekście istotne także jest, że ustawą z dnia 9 marca 2017 r. o zmianie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 791) został zniesiony podział rynku regulowanego na rynek giełdowy i rynek pozagiełdowy, w efekcie czego oba wymienione typy rynku zostały objęte tym samym pojęciem – rynku regulowanego.

W kontekście powyższych informacji należy uznać, że zgodnie z przepisem art. 3 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody z papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach rynku regulowanego, są dochodami osiągniętymi na terytorium RP, nawet jeżeli podmiot, który wyemitował ww. papiery wartościowe, nie ma siedziby lub zarządu na terytorium RP.

Dochodem z papierów wartościowych są np. dywidendy. W konsekwencji należy uznać, że dywidendy i dochody wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 updop, stanowiące dochód z papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na terytorium Polski w ramach rynku regulowanego, wypłacane przez podmioty, które nie mają na terytorium RP siedziby lub zarządu, również podlegają opodatkowaniu w Polsce, a Wnioskodawca, stosownie do art. 26 ust. 2c pkt 2 ustawy o CIT, ma obowiązek pobrania podatku u źródła od tych świadczeń, jeżeli pośredniczy w ich przekazywaniu podmiotom uprawnionym do dochodów z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych.

Należy również mieć na uwadze, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. Wskazanie katalogu dochodów (przychodów), mających źródło na terytorium Polski, nie ma wpływu na stosowanie postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska i tym samym zakres przedmiotowy opodatkowania nierezydentów, ustalony w ww. art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może ulegać modyfikacji.

W przypadku podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, a uzyskują dochody (przychody) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegające tu opodatkowaniu, w kwestii opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych, uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Stanowisko organu potwierdza – zacytowany przez Wnioskodawcę na poparcie swojego zupełnie odmiennego stanowiska – wyrok NSA z 19 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1577/14 gdzie wskazano, że: _„obowiązek zapłaty podatku u źródła powstaje w sytuacji, gdy podmiot zagraniczny uzyska dochód od spółki będącej polskim rezydentem podatkowym, czyli źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. (…) miejsce świadczenia usług, wykonywania czynności lub miejsce dokonania wypłaty nie ma dla omawianej kwestii znaczenia”._ Zwrócić bowiem należy uwagę, że Wnioskodawca na poparcie swojego stanowiska zacytował fragment orzecznictwa prezentującego linię poglądową, której to Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym powyżej wyroku z dnia 19 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1577/14 w ogóle nie podziela.

Ponadto odnosząc się do zacytowanego w stanowisku własnym fragmentu wypowiedzi przedstawicieli Ministerstwa Finansów należy zauważyć, że podczas Posiedzenia Komisji Budżetu i Finansów Publicznych (nr 45) w dniu 2 sierpnia 2016 r. Zastępca Dyrektora Departamentu Podatków Dochodowych w Ministerstwie Finansów stwierdził również, poza cytatem wybiórczo wskazanym przez Wnioskodawcę: _„(\`(...)\`) zarówno zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie katalog dochodów uważanych za osiągane na terytorium RP jest uzupełniany i modyfikowany, jak i zmiany w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie wspomniany katalog w tym momencie dopiero się pojawia i bazuje on na ogólnej koncepcji opodatkowania nierezydentów od dochodów osiąganych na terytorium RP. W zakresie zarówno jednej, jak i drugiej zmiany ustawa rzeczywiście wprowadza takie rozwiązania, że łącznikiem podatkowym, jeżeli chodzi o osiąganie dochodów na terytorium RP, będzie fakt, że papier wartościowy jest dopuszczony do publicznego obrotu na terytorium RP w ramach regulowanego rynku giełdowego”. Zauważyć również należy, że przytoczony przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku fragment wypowiedzi Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków w Ministerstwie Finansów, nie ma przełożenia na przedmiotową sprawę, gdyż konkluzja: „dywidenda nie będzie opodatkowana w Polsce, jeżeli jest wypłacana ze spółki będącej nierezydentem na rzecz innego nierezydenta”_ nie dotyczy Wnioskodawcy, będącego polskim rezydentem podatkowym.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że na podstawie art. 26 ust. 1 i ust. 2c w związku z art. 3 ust. 2, ust. 3 pkt 3 i pkt 5 oraz ust. 5 updop, Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 updop, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym lub rachunku papierów wartościowych prowadzonym przez Wnioskodawcę.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności odnosząc się do pytania nr 3 wniosku dotyczącego podatników anonimowych, tj. podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których tożsamość nie została ujawniona, będących uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę, należy stwierdzić, że organ w trym zakresie również nie podziela stanowiska Wnioskodawcy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi rachunki zbiorcze na mocy wskazanych przepisów ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Za pośrednictwem Wnioskodawcy emitenci papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych przekazują osobom uprawnionym świadczenia wynikające z papierów wartościowych. W konsekwencji, Wnioskodawca, na mocy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pełni rolę płatnika z tytułu podatku u źródła w przypadkach przewidzianych w tej ustawie.

W związku z prowadzeniem rachunków zbiorczych, z punktu widzenia obowiązków podatkowych, mogą wystąpić dwie rożne sytuacje:

1.  posiadacz rachunku dysponuje informacjami umożliwiającymi identyfikację osób uprawnionych z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym, oraz posiada informacje dotyczące liczby i rodzaju posiadanych przez te osoby papierów (dalej: „podatnicy ujawnieni”);
2.  posiadacz rachunku nie dysponuje danymi pozwalającymi na ustalenie danych osób uprawnionych z papierów wartościowych (dalej: „podatnicy anonimowi”).

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją nr 2, tj. gdy posiadacz rachunku nie dysponuje danymi pozwalającymi na ustalenie danych osób uprawnionych z papierów wartościowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 8b ust. 3 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, podmiot prowadzący rachunek zbiorczy (tu: Wnioskodawca) może żądać od posiadacza rachunku zbiorczego przekazania mu danych dotyczących osób uprawnionych zarejestrowanych na tym rachunku papierów wartościowych, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego wykonania przez podmiot prowadzący rachunek zbiorczy przewidzianych w przepisach prawa podatkowego obowiązków związanych z powstałymi na terytorium Polski zobowiązaniami podatkowymi tych osób. Jeżeli jednak posiadacz rachunku zbiorczego nie posiada danych dotyczących takich osób (podatnicy anonimowi), przekazuje on podmiotowi prowadzącemu rachunek zbiorczy wyłącznie informację określającą odrębnie liczbę papierów wartościowych należących do osób fizycznych oraz do podatników podatku dochodowego od osób prawnych, według stanu na dzień określony przez podmiot prowadzący rachunek zbiorczy.

W celu prawidłowego wykonania ciążących na Wnioskodawcy obowiązków płatnika ustala on wobec poszczególnych podatników ujawnionych spełnienie warunków istotnych dla ustalenia istnienia i wysokości ich zobowiązań podatkowych z tytułu dochodów (przychodów) ze świadczeń pieniężnych wynikających z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę i wypłacanych za pośrednictwem Wnioskodawcy. W szczególności, aby pobrać podatek w prawidłowej wysokości Wnioskodawca bada rezydencję podatkową osoby uprawnionej, a także dokonuje ustalenia podstawy opodatkowania. Wnioskodawca swoją wiedzę w tym zakresie opiera na uzyskanych od podatnika (za pośrednictwem posiadacza rachunku) certyfikatach rezydencji oraz pisemnych oświadczeniach składanych przez osobę uprawnioną - podatnika ujawnionego, przekazywanych za pośrednictwem posiadacza rachunku.

Podmiot prowadzący rachunek zbiorczy może żądać od posiadacza rachunku zbiorczego przekazania mu danych dotyczących osób uprawnionych z rejestrowanych na tym rachunku papierów wartościowych, w zakresie niezbędnym dla prawidłowego wykonania przez podmiot prowadzący rachunek zbiorczy przewidzianych w przepisach prawa podatkowego obowiązków związanych z powstałymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zobowiązaniami podatkowymi tych osób.

Posiadacz rachunku zbiorczego, który nie posiada danych dotyczących takich osób, przekazuje podmiotowi prowadzącemu rachunek zbiorczy informację określającą odrębnie liczbę papierów wartościowych należących do osób fizycznych oraz do podatników podatku dochodowego od osób prawnych, według stanu na dzień określony przez podmiot prowadzący rachunek zbiorczy (art. 8b ust. 3 ww. ustawy).

Jak wynika z art. 8a ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi rachunki zbiorcze mogą być prowadzone wyłącznie dla podmiotów zagranicznych.

W myśl art. 26 ust. 1 osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Wprowadzone ustawą o obrocie instrumentami finansowymi rachunki zbiorcze nie dają możliwości identyfikacji podatnika. Stąd ustawodawca wprowadził na mocy art. 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o zmianie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2011 r., Nr 234, poz. 1391) do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepis art. 26 ust. 2a.

Stosownie do art. 26 ust. 2a, w przypadku gdy wypłata należności dokonywana jest na rzecz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, podatek o którym mowa w ust. 1, płatnik pobiera w wysokości wynikającej z art. 21 ust. 1 albo art. 22 ust. 1 od łącznej wartości dochodów (przychodów) przekazanych przez niego na rzecz wszystkich takich podatników za pośrednictwem posiadacza rachunku zbiorczego. W przypadku przepisów ust. 1a, 1c. 1d, 1f, 1g oraz 3b-3d nie stosuje się w zakresie dotyczącym podatników, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona. Oznacza to, że płatnik jest zobowiązany dla całej kwoty wypłacanych należności zastosować stawki podstawowe wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 26 ust. 2b w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a do poboru podatku są obowiązane podmioty prowadzące rachunki zbiorcze, za pośrednictwem których należność jest wypłacana. Podatek pobiera się w dniu przekazania należności z danego tytułu do dyspozycji posiadacza rachunku zbiorczego.

W uzasadnieniu do art. 5 ustawy o zmianie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz niektórych innych ustaw wskazano, że: _„Zasadniczą zmianą wprowadzaną w obu ustawach podatkowych jest określenie zasad naliczania poboru zryczałtowanych podatków dochodowych od świadczeń z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz osób, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona (anonimowy podatnik). Podatki te będą naliczane według ich stawki podstawowej w taki sposób, jakby całość świadczenia wypłacanego z danego tytułu na rzecz wszystkich posiadaczy papierów zarejestrowanych na tym samym rachunku zbiorczym, była wypłacana jednej osobie (art. 30a ust. 2a ustawy PIT oraz art. 26 ust. 2a ustawy CIT). Do naliczenia i pobrania zryczałtowanych podatków PIT i CIT należnych od anonimowych podatników zobowiązane zostaną, co do zasady, pośredniczące w przekazaniu świadczenia podmioty prowadzące rachunki zbiorcze, na których zarejestrowane będą należące do nich papiery wartościowe (art. 41 ust. 10 ustawy PIT oraz art. 26 ust. 2b ustawy CIT). Jednocześnie, w celu zapewnienia organom podatkowym informacji o wysokości dochodów uzyskiwanych z tego tytułu przez osoby fizyczne będące rezydentami polskimi, przepis art. 45 ust. 3c ustawy PIT nakłada na nich obowiązek wykazania w zeznaniu rocznym kwot otrzymanych dochodów z tytułu odsetek i dyskonta od papierów wartościowych, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych oraz z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, od których podatek został naliczony i pobrany według zasad właściwych dla anonimowego podatnika. Organem podatkowym właściwym w zakresie podatków dochodowych naliczanych i pobieranych według zasad właściwych dla anonimowego podatnika będzie naczelnik urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (art. 42 ust. 1 i la ustawy PIT oraz art. 26 ust. 3 i 6 ustawy CIT). Zważywszy na to, że posiadacze papierów wartościowych rejestrowanych na rachunkach zbiorczych nie będą klientami podmiotów prowadzących te rachunki, ani też nie będą im znani w inny sposób, a stany posiadania każdego z takich posiadaczy na rachunkach zbiorczych nie będą wyodrębniane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis art. 39 ust. 4a ustawy PIT zawiera wyraźne wskazanie, że podmioty prowadzące rachunki zbiorcze nie są zobowiązane do sporządzania i przekazywania informacji o dochodach z odpłatnego zbycia lub z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych zapisanych na tych rachunkach. Zmiany w ustawach PIT i CIT dookreślają przy tym przypadki, w których obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów (przychodów) ze świadczeń z papierów wartościowych, spoczywają na podmiocie prowadzącym rachunek (indywidualny lub zbiorczy), na którym papiery te są rejestrowane. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych płatnikiem podatku od przychodów uzyskiwanych przez rezydentów zagranicznych z tytułu odsetek od skarbowych papierów wartościowych zapisanych na rachunkach papierów wartościowych lub na rachunkach zbiorczych będą podmioty prowadzące te rachunki także wówczas, gdy tożsamość podatnika będzie znana (art. 26 ust. 1 ustawy CIT). W pozostałym zakresie obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od przychodów ze świadczeń z papierów wartościowych wypłacanych na rzecz podatników o ujawnionej tożsamości wykonywać będą jak dotychczas emitenci tych papierów wartościowych. Pozostałe zmiany ustawy PIT oraz ustawy CIT, przewidujące w szczególności wyłączenie stosowania do płatnika będącego podmiotem prowadzącym rachunek zbiorczy określonych obowiązków informacyjnych względem podatnika oraz wyłączenie możliwości korzystania przez podatnika z określonych ulg podatkowych, są logiczną konsekwencją wprowadzenia konstrukcji anonimowego podatnika”._

Biorąc pod uwagę powyższe nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w oparciu o podstawowe zasady logiki (zasada implikacji) oraz wykładnię systemową należy uznać, że skoro do zbioru podatników anonimowych należą jedynie i wyłącznie rezydenci i nierezydenci, a w obu tych sytuacjach Wnioskodawca nie jest płatnikiem podatku, to płatnikiem również nie będzie, jeżeli uprawniony z papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym nie ujawni swojej tożsamości.

Zdaniem tut. organu, konsekwentnie w przypadku przekazywania wypłat na rzecz podatników uprawnionych z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona (anonimowych), Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania podatku od łącznej wartości dochodów (przychodów) przekazanych przez niego na rzecz wszystkich takich podatników za pośrednictwem posiadacza rachunku zbiorczego.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego w podsumowaniu należy stwierdzić, że na podstawie art. 26 ust. 1 i ust. 2b w związku z art. 3 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 3 i pkt 5 oraz ust. 5 Ustawy CIT, Wnioskodawca ma obowiązek, jako płatnik podatku dochodowego, pobierać podatek od dochodów (przychodów), o których mowa w art. 26 ust. 2c pkt 1 i 2 Ustawy CIT, wypłacanych za jego pośrednictwem przez emitentów papierów wartościowych niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, na rzecz podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których tożsamość nie została ujawniona (podatników anonimowych), w sytuacji w której te dochody (przychody) wypłacane są z tytułu papierów wartościowych zapisanych na rachunku zbiorczym prowadzonym przez Wnioskodawcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tyko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie., ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.