Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-625/11-6/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-11
Teza: CIT - w zakresie skutków podatkowych nabycia w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdy pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. i trwa do dnia 30 listopada 2011 r.
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; wartość-wartość firmy-wartość dodatnia firmy; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa; wycena; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2011 r. (data wpływu 04 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 15 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.) oraz w dniu 07 października 2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.), na wezwanie IPPB3/423-625/11-2/PK1 z dnia 03 października 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych nabycia w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdy pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. i trwa do dnia 30 listopada 2011 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdy pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. i trwa do dnia 30 listopada 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w dniach; 15 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.) oraz 07 października2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.) na wezwanie IPPB3/423-625/11-2/PK1 z dnia 03 października 2011 r. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał moment wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki oraz sprecyzował przyjętą metodę określenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przy założeniu, że nie powstanie dodatnia wartość firmy. Jednocześnie w dniu 10 października 2011 r. (data wpływu: 10 października 2011 r.) Wnioskodawca sprostował omyłkę pisarską zawartą w uzasadnieniu do stanowiska w zakresie ustalenia wartości początkowej składników majątkowych przy przyjęciu, iż powstanie dodatnia wartość firmy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

B. S.A. (dalej także B.) prowadzi działalność w zakresie dostarczania innowacyjnych, nowatorskie rozwiązania w obszarze pozapłacowych świadczeń pracowniczych z zakresu sportu, rekreacji i kultury. W związku z prowadzoną działalnością Spółka uzyskała prawa ochronne (o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000r. Prawo własności przemysłowej, Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 ze zm., dalej „Ustawa PWP”) do słowno-graficznych znaków towarowych \[dalej także Znaki Towarowe\]. Spółka ponosi znaczne koszty oraz podejmuje działania marketingowe oraz reklamowe w celu promocji świadczonych przez nią usług. B. posiada spółki zależne z siedzibą w Polsce oraz w Czechach \[dalej także Spółki Zależne\] na rzecz których świadczy usługi marketingowe. B. rozważa przeprowadzenie reorganizacji struktury biznesowej w celu oddzielenie Znaków Towarowych od działalności operacyjnej pozwalającego na osiągnięcie lepszej ochrony prawnej Znaków Towarowych i efektywniejszego nim zarządzania poprzez wyodrębnienie Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. W przyszłości B. może dokonać aportu Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną (wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami) do spółki celowej (dalej Spółka, SPV albo Wnioskodawca). Celem aportu jest między innymi rozdzielenie własności intelektualnej (znaków towarowych) od działalności operacyjnej B. , która ma inną, specyfikę oraz wiąże się z szeregiem ryzyk gospodarczych.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodziłyby w szczególności prawa ochronne do Znaków Towarowych. W zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa SPV wyda B. swoje udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego wkładu niepieniężnego. Spółka po otrzymaniu aportu będzie prowadziła działalność w zakresie doradztwa marketingowego i promocji oraz w zakresie udostępniania znaków towarowych na podstawie licencji spółkom z Grupy B. , w tym B.

Przed dokonaniem aportu B. rozważa zarejestrowanie Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną jako Działu w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Dział obejmować będzie składniki majątkowe pozwalające na uznanie go za niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadanie gospodarcze:

1.  o charakterze materialnym:
    *   wyposażenie biurowe (meble, biurka i urządzenia biurowe) oraz środki trwałe (m. in. samochody, komputery, telefony),
    *   zapasy aktywów obrotowych,
    *   dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, włącznie z obecną i planowaną strategią, planami biznesowymi, materiałami archiwalnymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez dział działalności.
    *   środki finansowe zgromadzone na koncie Działu.
2.  o charakterze niematerialnym, w szczególności:
    *   prawa przysługujące najemcy z części umów najmu nieruchomości zawartych przez Spółkę,
    *   prawa ochronne do słowno-graficznych znaków towarowych
    *   prawa z umów funkcjonalnie związanych z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności dotyczące doradztwa marketingowego i promocyjnego,
    *   oprogramowanie komputerowe bazy danych kontrahentów Działu Marketingu i Zarządzania Własnością,
    *   należności kontrahentów Działu Marketingu i Zarządzania Własnością.
    *   zobowiązania funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności wynikające z zakupionych usług, w szczególności wobec pracowników Działu Marketingu i Zarządzania Własnością.

Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym i rozpoczęła działalność gospodarczą w grudniu 2010 r. (w zgłoszeniu identyfikacyjnym dla celów NIP Spółka jako datę rozpoczęcia działalności wskazała 15 grudnia 2010 r.). Do Spółki jeszcze w 2010 został wniesiony wkład pieniężny na pokrycie kapitału zakładowego, Spółka zawarła także umowę najmu oraz poniosła wydatki związane z jej założeniem (koszty rejestracji w KRS). Pierwszy rok podatkowy Spółki trwa od 1 grudnia 2010 r. do 30 listopada 2011 r.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż przedmiotowy wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostanie do Spółki wniesiony do dnia 30 listopada 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

1.  Jakie przepisy Spółka powinna stosować dla wyceny składników majątkowych przedsiębiorstwa otrzymanych w ramach aportu ?
2.  Czy jeżeli w wyniku wniesienia aportem do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych \[dalej updop\] Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej dla celów amortyzacji podatkowej praw do znaków towarowych wchodzących w skład wnoszonej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nieujętych w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący aport, według ich wartości rynkowej?
3.  Czy prawidłowa jest opisana przez Spółkę metodologia określenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych aportem do Spółki w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nieujętych w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący aport w sytuacji gdy nie powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust 2 updop?

Stanowisko Wnioskodawcy

Pyt. 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. \[dalej także updop\] w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. Oznacza to, że w przypadku Spółki, której rok podatkowy rozpoczął się 1 grudnia 2010 r. i skończy się 30 listopada 2011 r. powinna ona do wyceny składników majątku nabytych w drodze aportu stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia2010 r.

Pyt. 2 oraz Pyt. 3

Zgodnie z przepisem art. 16b ust 1 pkt 6 updop wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji stanowią prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 ze zm. „dalej Ustawa PWP” ). Jak stanowi art. 120 Ustawy PWP, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz rysunek ornament kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121, art. 153 Ustawy PWP). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust 1 Ustawy PWP).

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż znaki towarowe zarejestrowane w Urzędzie Patentowym, na które udzielone zostało prawo ochronne, należy uznać za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu updop. W. konsekwencji,. przedmiot amortyzacji stanowić będzie de facto prawo ochronne do znaku towarowego. Jednocześnie, zgodnie z powołanym powyżej art. 16b ust 1 pkt updop, amortyzacji podatkowej podlegać będą wyłącznie znaki towarowe spełniające łącznie następujące warunki;

*   zostały nabyte przez podatnika na własność

*   nadają się do gospodarczego wykorzystania W dniu przyjęcia do używania;

*   okres ich używania jest dłuższy niż rok;

*   wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zorganizowana część przedsiębiorstwa, wyodrębniona w ramach B. jako Dział Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, zostanie wniesiona jako wkład niepieniężny do Spółki. Ze względu na fakt, iż w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą wchodzić prawa ochronne do Znaków Towarowych, Spółka dokona nabycia tych praw wydając B. udziały w zamian za wniesioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ponadto w chwili otrzymania aportu Znaki Towarowe będą nadawać się do gospodarczego używania przez Spółkę. Obecnie są one bowiem używane przez B., natomiast od momentu dokonania aportu zostaną one oddane przez Spółkę do używania na podstawie umów licencyjnych innym podmiotom z Grupy B. Także przewidywany okres używania praw do Znaków Towarowych jest dłuższy niż rok. Spółka zamierza zawierać długoterminowe umowy licencyjne z podmiotami z Grupy na korzystanie ze Znaków Towarowych.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, prawa ochronne do Znaków Towarowych wniesione aportem do Spółki będą spełniać wszystkie wskazane powyżej warunki do uznania ich za wartości niematerialne i prawne podlegające w Spółce amortyzacji podatkowej. Kluczową kwestią jest w związku z tym określenie ich wartości początkowej dla celów amortyzacji. Zgodnie z art. 16g ust 10a updop w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r. w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust 2,
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy

Zgodnie z art. 16g ust. 10a updop w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r., w razie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które u podmiotu wnoszącego aport nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określa się stosując odpowiednio art. 16g ust 10 updop.

Zgodnie natomiast z art. 16g ust 10 updop łączną wartość początkową tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych określa się w następujący sposób:

*   jako sumę ich wartości rynkowych w przypadku powstania dodatniej wartości firmy;

*   jako różnicę pomiędzy ceną nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Z kolei zgodnie z art. 16g ust 2 updop, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki W konsekwencji w razie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, jeżeli łącznie zostały spełnione następujące warunki:

*   w wyniku aportu powstała dodatnia wartość firmy, tj. dodatnia różnica między nominalną wartością udziałów wydanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w jego skład ustaloną na dzień ich wniesienia;

*   składniki majątku wchodzące w skład aportu nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W przypadku aportu nie występuje cena nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (jak w przypadku sprzedaży), ale jej odpowiednikiem jest wartość nominalna udziałów wydanych w zamian za aport. W ocenie Spółki odpowiednie stosowanie art. 16g ust 10 Updop oznacza, ze uzasadnione jest zastąpienie sformułowania „cena nabycia” wartością nominalną udziałów wydanych w zamian za aport W konsekwencji, jeżeli nie wystąpi dodatnia wartość początkowa firmy w rozumieniu art. 16g ust 2 updop, łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w ramach aportu stanowi różnica pomiędzy wartością nominalną udziałów wydanych w zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jeżeli zatem aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez B. nie będzie skutkował powstaniem dodatniej wartości firmy, Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (w tym praw do znaków towarowych) wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nieujętych w ewidencji B. według następującego wzoru: łączna wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych = wartość nominalna udziałów wydanych w zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa - składniki majątkowe nie będące środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W dalszej kolejności Spółka będzie zobowiązana do określenia wartości początkowej poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych. Należy wskazać, że updop nie reguluje tej kwestii. Zdaniem Spółki wartość początkową poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych należy ustalić proporcjonalnie, tj.: najpierw należy ustalić odpowiednią proporcję, tj. łączną wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych obliczonych dla celów amortyzacji zgodnie z powyższym wzorem należy podzielić przez wartość rynkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych obliczoną dla potrzeb określenia wartości firmy; następnie wartość rynkową każdego środka trwałego i wartości niematerialnej i prawnej (w tym praw ochronnych do znaku towarowego), która nie była ujęta w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych B. , należy pomnożyć przez powyższą proporcję Tak ustalone wartości początkowe poszczególnych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nieujętych w ewidencji B. (w tym praw ochronnych do Znaków Towarowych) będą podlegały amortyzacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.