Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-13/13-4/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-04-18
Teza: Czy Szpital postępuje prawidłowo wyłączając z kosztu uzyskania przychodu wypłacaną na rzecz pacjentki dożywotnią rentę na pokrycie zwiększonych potrzeb związanych z leczeniem i rehabilitacją i tym samym czy powyższe koszty będą zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji przeznaczenia dochodu na zapłatę renty.
Słowa kluczowe: leczenie; orzeczenia; potrzeby; rehabilitacja; renta
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r., w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Szpitala, przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanej dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb związanych z leczeniem i rehabilitacją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanej dożywotniej renty na pokrycie zwiększonych potrzeb związanych z leczeniem i rehabilitacją.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 3 kwietnia 2013 r., Nr IPTPB3/423-13/13-2/GG, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia.

Przedmiotowe wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 8 kwietnia 2013 r.

W dniu 15 kwietnia 2013 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie wniosku, nadane w dniu 12 kwietnia 2013 r. z zachowaniem obowiązującego terminu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Szpital udziela świadczeń zdrowotnych w zakresie profilaktyki, diagnozowania, leczenia, rehabilitacji itp. Głównym płatnikiem za świadczone usługi jest Narodowy Fundusz Zdrowia. Szpital działa na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. nr 112, poz. 654 z późn. zm.) oraz statutu.

Podstawowym celem statutowym jest ochrona zdrowia, więc na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, szpital korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w części przeznaczonej na te cele. Szpital na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego od 2006 r. wypłaca pacjentce dożywotnią rentę na pokrycie kosztów leczenia i rehabilitacji na skutek schorzeń na jakie cierpi pacjentka w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim.

Powyższa sytuacja jest skutkiem ponoszonego ryzyka związanego z ustawową i statutową działalnością Szpitala, polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, jednakże szpital dotychczas na podstawie art. 16 ust. 1 wyłączał koszt wypłacanej pacjentce renty z kosztów uzyskania przychodu.

W uzupełnieniu wniosku sformułowano ostatecznie pytanie następująco:

W związku z pojawiającymi się interpretacjami wskazującymi, iż podobne koszty renty, czy też odszkodowania będące konsekwencją błędów popełnionych przy wykonywaniu świadczeń medycznych mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, powstało pytanie, czy Szpital postępuje prawidłowo wyłączając z kosztu uzyskania przychodu wypłacaną na rzecz pacjentki dożywotnią rentę na pokrycie zwiększonych potrzeb związanych z leczeniem i rehabilitacją i tym samym czy powyższe koszty będą zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji przeznaczenia dochodu na zapłatę renty.

Zdaniem Wnioskodawcy, dotychczas od 2006 r. na podstawie art. 16 ust. 1 wyłączał On koszt wypłacanej pacjentce renty z kosztów uzyskania przychodu, natomiast w ostatnim czasie pojawiły się stanowiska prezentowane również przez organy podatkowe mówiące, iż do kosztów uzyskania przychodu mogą być zaliczone renty, czy też odszkodowania będące konsekwencją błędów popełnionych przy wykonywaniu świadczeń medycznych, gdyż wydatek ten ma związek z prowadzoną działalnością i jest wpisany w ryzyko prowadzenia tego rodzaju działalności.

Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji indywidualnej jak również Sąd Administracyjny w Poznaniu w podobnej sprawie, wskazał, iż ponoszony wydatek o charakterze odszkodowawczym jest zawiązany z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta, czyli jest związany z funkcjonowaniem Szpitala, a wypłata odszkodowania w przypadku wyrządzenia szkody wynika wprost z przepisów prawa. Szpital ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka za szkody spowodowane działalnością personelu medycznego.

W konsekwencji Sąd orzekł, iż przedmiotowy wydatek poniesiony z tytułu wypłaty renty dożywotniej na rzecz pacjenta, uznać należy za koszt uzyskania przychodu Szpitala na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż stanowi wydatek ponoszony w celu zachowania źródła przychodu, który jednocześnie nie został wyłączony z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe, jak najbardziej słuszne argumenty, pojawiła się wątpliwość czy Szpital postępuje prawidłowo wyłączając koszt wypłacanej pacjentce co miesiąc renty z kosztów uzyskania przychodu.

Uzupełniając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca podał, iż Szpital ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka za szkody spowodowane działalnością personelu medycznego. Ponoszony wydatek o charakterze odszkodowawczym jest związany z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta, czyli jest związany z funkcjonowaniem jednostki, a wypłata odszkodowania w przypadku wyrządzenia szkody, zdaniem Wnioskodawcy ma związek z zachowaniem źródła przychodów, czyli jest związana z prowadzoną działalnością statutową w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych stanowiących podstawę zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy można uznać koszt wypłacanej renty za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż stanowi wydatek ponoszony w celu zachowania źródła przychodu, a tym samym wydatek z tytułu dożywotniej renty winien mieć wpływ na dochód korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca zaznacza, iż zmiana kwalifikacji zaliczenia renty do kosztu uzyskania przychodu nie ma wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego w latach minionych, jak również dotychczas wydatek z tytułu renty nie miał wpływu na dochód szpitala korzystający ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Treść przywołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku.

Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W konsekwencji, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego od 2006 r. wypłaca pacjentce dożywotnią rentę na pokrycie kosztów leczenia i rehabilitacji na skutek schorzeń na jakie cierpi pacjentka w wyniku błędu w postępowaniu lekarskim.

Zgodnie art. 16 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów jednorazowych odszkodowań z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra oraz dodatkowej składki ubezpieczeniowej w przypadku stwierdzenia pogorszenia warunków pracy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy kosztów uzyskania przychodu nie stanowią koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 18 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar.

Z kolei przepis art. 16 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu:

1.  nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska,
2.  niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów zostały kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z powyższego wynika więc, że inne wydatki o charakterze odszkodowawczym skoro nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ustawy, mogą stanowić – co do zasady - koszt uzyskania przychodu na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając zatem na uwadze fakt, że każdy poniesiony przez podatnika wydatek należy oceniać indywidualnie, stwierdzić należy, że renta dożywotnia wypłacona na rzecz pacjenta winna zostać zakwalifikowana do kosztów uzyskania przychodów jako wydatek związany z funkcjonowaniem Szpitala, gdzie decydujące znaczenie będzie miał związek poniesionego wydatku z zachowaniem źródła przychodów.

W kontekście rozpatrywanej sprawy, podnieść należy, że istotne są także uregulowania na gruncie prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 430 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), kto na własny rachunek powierza wykonanie czynności osobie, która przy wykonywaniu tej czynności podlega jego kierownictwu i ma obowiązek stosować się do jego wskazówek, ten jest odpowiedzialny za szkodę wyrządzoną z winy tej osoby przy wykonywaniu powierzonej jej czynności.

Natomiast z treści art. 444 Kodeksu cywilnego wynika, iż w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu (§ 1).

W myśl art. 444 § 2 ww. ustawy, jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty. Jeżeli w chwili wydania wyroku szkody nie da się dokładnie ustalić, poszkodowanemu może być przyznana renta tymczasowa (§ 3).

W świetle powyższego, mając na uwadze specyfikę działalności Szpitala, stwierdzić należy, iż z powyższych uregulowań wynika, że wypłata renty dożywotniej wynika wprost z przepisów prawa i powinna zostać zakwalifikowana jako wydatek związany z ryzykiem podejmowanym przy leczeniu pacjenta, co w konsekwencji stanowi, iż jest to wydatek związany z funkcjonowaniem Szpitala. Ponadto należy dodatkowo nadmienić, iż Szpital – jako jednostka, której celem jest szeroko rozumiana ochrona zdrowia ludzkiego - jest zobowiązany do należytej staranności jak i stosowania zasad etyki zawodowej.

Jak wynika z treści art. 2 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 159), przestrzeganie praw pacjenta określonych w ustawie jest obowiązkiem organów władzy publicznej właściwych w zakresie ochrony zdrowia, Narodowego Funduszu Zdrowia, podmiotów udzielających świadczeń zdrowotnych, osób wykonujących zawód medyczny oraz innych osób uczestniczących w udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

Z kolei art. 8 ww. ustawy stanowi, iż pacjent ma prawo do świadczeń zdrowotnych udzielanych z należytą starannością przez podmioty udzielające świadczeń zdrowotnych w warunkach odpowiadających określonym w odrębnych przepisach wymaganiom fachowym i sanitarnym. Przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych osoby wykonujące zawód medyczny kierują się zasadami etyki zawodowej określonymi przez właściwe samorządy zawodów medycznych.

Z powyższego wynika, iż Szpital ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka za szkody spowodowane działalnością personelu medycznego. W konsekwencji, przyjąć należy, że wydatek z tytułu renty dożywotniej ma związek z zachowaniem źródła przychodów Szpitala i może stanowić Jego koszt uzyskania przychodów.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że Wnioskodawca jako podmiot, którego podstawowym celem statutowym jest ochrona zdrowia, posiada możliwość korzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, przedmiotowy wydatek będzie miał wpływ na kształtowanie wysokości dochodu wolnego od opodatkowania.

Reasumując, biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych wyżej przepisów, stwierdzić należy, iż koszty związane z wypłatą renty dożywotniej na rzecz pacjenta mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Szpitala na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Szpital postępował więc dotychczas nieprawidłowo wyłączając z kosztów uzyskania przychodów wypłacaną na rzecz pacjentki dożywotnią rentę na pokrycie zwiększonych potrzeb związanych z leczeniem i rehabilitacją.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.