Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-867/13-3/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-29
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, wraz ze współmałżonkiem, będzie udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, którą planuje utworzyć (dalej: Spółka). Planowane jest, że Spółka przyjmie aport od innej, mającej powstać spółki osobowej działającej w formie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) w postaci nieruchomości budynkowej (wraz z gruntem) - dalej: Nieruchomość (Aport). W zamian za aport SKA obejmie udziały Spółki. Nominalna wartość udziałów objętych przez SKA w Spółce w ramach aportu odpowiadać będzie rynkowej wartości przedmiotu aportu. Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W wyniku aportu z SKA Spółka ujmie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytą Nieruchomość budynkową i będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tych składników. Wartość początkowa tych składników zostanie ustalona według ich wartości rynkowej określonej na dzień aportu do Spółki.

Na późniejszym etapie Spółka (jej wspólnicy) może podjąć decyzję o przekształceniu w spółkę osobową (spółkę jawną). W przypadku takiego przekształcenia nie dojdzie do zmiany wartości majątku Spółki przed i po przekształceniu. W szczególności, w ramach przekształcenia nie będą dokonywane jakiekolwiek dodatkowe wkłady wspólników na rzecz

Spółki. W Spółce, na dzień przekształcenia nie będzie kapitałów zapasowych lub rezerwowych. Spółka na dzień przekształcenia nie będzie posiadała jakichkolwiek zysków niepodzielonych ani zatrzymanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca z dniem przekształcenia Spółki w spółkę osobową (spółkę jawną) będzie uprawniony do kontynuacji amortyzacji podatkowej składników majątku Spółki proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku w spółce osobowej (spółce jawnej)?

Zdaniem Wnioskodawcy, z dniem przekształcenia Spółki w spółkę jawną Wnioskodawca będzie uprawniony do kontynuacji amortyzacji podatkowej składników majątku Spółki proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku. W szczególności, Wnioskodawca będzie uprawniony dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych składników majątku ustalonej przez Spółkę z uwzględnieniem wartości początkowej, dokonanych do dnia przekształcenia odpisów amortyzacyjnych oraz według metody amortyzacji przyjętej przez Spółkę przed przekształceniem. Tak ustalone odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki jawnej stanowić będą koszt uzyskania przychodu każdego ze wspólników tej spółki (w tym Wnioskodawcy) proporcjonalnie do posiadanego udziału w tej spółce.

W myśl art. 551 § 1 KSH spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH).

Z powyższego wynika, iż na gruncie prawa cywilnego i gospodarczego, co do zasady, w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną, spółka przekształcona (tu: spółka jawna) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki z o.o.

Zauważyć jednak należy, iż przepis ten nie dotyczy uprawnień podatkowych. Sukcesję podatkową regulują bowiem przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Przy czym w myśl art. 93a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej.

Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki kapitałowej) w spółkę osobową (spółkę jawną), spółka ta staje się sukcesorem generalnym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W tym kontekście należy wskazać, że przepisy podatkowe (ustawa o PIT) przewidują transparentność podatkową spółek osobowych (w tym spółki jawnej) w zakresie podatku dochodowego. Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego - wypracowany dochód takiej spółki - jej przychody i koszty rozliczają wspólnicy, w tym osoby fizyczne na zasadach wynikających z ustawy o PIT. W świetle powyższego m.in. koszty uzyskania przychodów w spółce niebędącej osobą prawną należy rozliczać na zasadach określonych w art. 8 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b. Zasady ustalania wartości początkowej reguluje art. 22g ustawy o PIT. Stosownie do treści art. 22g ust. 12 ustawy o PIT, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Przepis ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego (art. 22g ust. 22 ustawy o PIT).

Jednocześnie, stosownie do przepisu art. 22h ust. 3 ustawy o PIT, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony.

Wnioskodawca będzie udziałowcem w planowanej do utworzenia spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która dokona swojego przekształcenia w spółkę osobową, tj. spółkę jawną. Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy, skutkiem dokonanej operacji przekształcenia będzie wstąpienie spółki osobowej (spółki jawnej) we wszelkie prawa obowiązki spółki z o.o.

Przy tym w sferze opodatkowania zysków osiąganych przez Spółkę po jej przekształceniu podatkiem dochodowym należy wziąć pod uwagę art. 8 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT i fakt, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem powstałej spółki osobowej - konsekwencją powyższego jest konieczność odniesienia wskazanych przepisów dotyczących zasad kontynuacji amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych bezpośrednio do Wnioskodawcy, jako wspólnika tej spółki osobowej obowiązanego do rozliczania podatku dochodowego z tytułu osiąganych przez tą spółkę przychodów i kosztów.

Reasumując stwierdzić należy, że w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową (spółkę jawną) odpisy amortyzacyjne będą stanowić koszty uzyskania przychodów każdego ze wspólników tej spółki osobowej, w tym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku, od momentu dokonania przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową. Spółka osobowa powstała z przekształcenia, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, stosownie do treści art. 22h ust. 3 ww. ustawy, obowiązana będzie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem wartości początkowej, dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej przez spółkę przekształcaną przed jej przekształceniem.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z 22 października 2012 r., sygn. IPPB1/415-904/12-4/EC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ wskazuje, że wniosek w zakresie przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością został rozstrzygnięty w dniu 29 października 2013 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-867/13-2/IM.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto tutejszy organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.