Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-372/14-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-28
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego i określenia jego wysokości.
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji; gotówka; przychód; przychód-powstanie przychodu; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – reprezentowanej przez pełnomocnika – przedstawione we wniosku z 9 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego i określenia jego wysokości (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu podatkowego i określenia jego wysokości (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2);
*   oszacowania przez organy podatkowe dochodu w związku z planowaną czynnością wniesienia wkładu niepieniężnego do powiązanej kapitałowo spółki holenderskiej w zamian za jej udziały (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca), jest właścicielem oprogramowania platformy internetowej – porównywarki cenowej (dalej: platforma). Wnioskodawca planuje wnieść powyższą platformę jako wkład niepieniężny do powiązanej kapitałowo spółki holenderskiej, w zamian za udziały w tej holenderskiej spółce.

Wartość emisyjna wyemitowanych udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny będzie odpowiadała wartości rynkowej udziałów, ustalonej na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie tego typu oprogramowaniem z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca jego nabycia.

Ze względów gospodarczych wartość emisyjna udziałów (wartość wkładu określonego w umowie) otrzymanych w zamian za wkład niepieniężny będzie w części alokowana do wartości podwyższenia kapitału zakładowego, a w części na kapitał zapasowy. Wartość nominalna otrzymanych udziałów będzie równa wartości podwyższenia kapitału zakładowego. Proporcja według której nastąpi alokacja wartości wkładu niepieniężnego pomiędzy kapitał zakładowy i zapasowy będzie wynikiem strategii gospodarczej spółki holenderskiej i uwarunkowań wynikających z przepisów prawa holenderskiego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  W jakiej wysokości Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w związku z planowanym wniesieniem platformy do spółki holenderskiej i otrzymaniem w zamian udziałów?
2.  Czy w sytuacji, gdy cena emisyjna (wartość nominalna udziałów oraz wartość odniesiona na kapitał zapasowy) odpowiada wartości rynkowej aportu organ podatkowy ma prawo określić przychód Spółki stosując odpowiednio art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zmieniając jego wysokość na inną niż odpowiadająca wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny?
3.  Czy zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych samo określenie wartości nominalnej obejmowanych udziałów w zamian za aport platformy poniżej ich wartości rynkowej, w sytuacji, gdy pozostałe warunki aportu są zgodne z art. 11, nie stanowi przesłanki do określenia przez organ podatkowy na podstawie tego artykułu dochodu Wnioskodawcy w związku z planowaną czynnością prawną w oparciu o wartość przychodu inną niż wartość nominalna obejmowanych udziałów?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone nr 1 i 2. Jednocześnie informuje się, że w zakresie pytania nr 3 w dniu 28 października 2014 r. zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr ILPB3/423-372/14-3/EK.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest między innymi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym przyszłym stanie faktycznym kwotę podatkowego przychodu Spółki z tytułu objęcia udziałów w spółce holenderskiej w zamian za wkład niepieniężny w postaci platformy będzie stanowić wartość nominalna udziałów objętych w spółce holenderskiej, również w przypadku, gdy ta wartość będzie niższa niż rynkowa wartość wkładu (wartość rynkowa platformy), pod warunkiem, że wartość rynkowa przedmiotu wkładu będzie odpowiadała wartości emisyjnej udziałów. Różnica pomiędzy wartością nominalną obejmowanych udziałów a wartością rynkową wkładu nie będzie stanowiła podatkowego przychodu Wnioskodawcy.

Należy stwierdzić, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiący, iż w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa przychodem jest wartość nominalna obejmowanych w zamian udziałów, należy rozumieć wprost w ten sposób, iż kwotowo oznaczona wartość nominalna obejmowanych udziałów jest jednocześnie kwotowo wyrażoną wartością przychodu osiągniętego przez podatnika.

Taki wniosek wynikający z zastosowania językowych dyrektyw wykładni jest uzasadniony. W treści ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prawodawca nie zamieścił definicji legalnej zwrotu „wartość nominalna” (definicji takiej nie zawierają również akty wykonawcze do tej ustawy). Również Kodeks spółek handlowych (dalej: K.s.h.), regulujący m.in. zasady powstawania i funkcjonowania spółek handlowych, w tym kapitałowych, nie zawiera definicji legalnej tego zwrotu. Dalej: w art. 2 K.s.h. ustawodawca zawarł odesłanie do Kodeksu cywilnego: w sprawach tworzenia, organizacji, funkcjonowania, rozwiązywania, łączenia, podziału i przekształcania spółek handlowych, nieuregulowanych w K.s.h. stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, przy czym jeżeli wymaga tego właściwość (natura) stosunku prawnego spółki handlowej, przepisy Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio. Jednak również Kodeks cywilny w swej treści nie zawiera definicji „wartości nominalnej udziałów”.

Zarówno w literaturze przedmiotu (zob. np.: S. Sołtysiński, A. Szajkowski, J. Szwaja: komentarz do K.s.h., tom II, Wydawnictwo C.H. Beck, W-wa 2002, str. 29; A. Kidyba Komentarz do K.s.h. tom 1, Zakamycze, 2006, str. 668), jak i orzecznictwie sądów (orzeczenie Sądu Najwyższego z 23 maja 1935 r. sygn. akt II C 217/35, publ. w Lex nr 381593; uchwała Sądu Najwyższego z 19 lipca 1996 r. sygn. akt III CZP 79/96, publ. Lex nr 5401; wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 1999 r. sygn. akt I CKN 266/98, publ. w Lex nr 39870; wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 19 września 2006 r. sygn. akt I ACa 409/06, publ. w Lex nr 298385; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 września 2010 r. sygn. akt II FSK 1435/09, publ. w Lex nr 785103; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 21 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Rz 339/07, publ. w Lex nr 271293) ugruntowany jest pogląd, iż „nominał” jak i „wartość nominalna” mają takie samo znaczenie w języku prawniczym, jak i języku polskim ogólnym.

Podsumowując, w ocenie Spółki, nie ma znaczenia fakt, iż wartość nominalna objętych udziałów jest niższa lub wyższa od wartości rynkowej wkładu niepieniężnego. Ustawodawca wskazał bowiem, iż w takiej sytuacji przychód stanowi wartość nominalna, a nie wartość rynkowa.

W konsekwencji, Spółka po wniesieniu aportu powinna rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wartości nominalnej objętych udziałów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W myśl art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 14 ust. 1). Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zdaniem Spółki, z brzmienia powyższego przepisu wynika, iż organ podatkowy powinien określić cenę jedynie w przypadku, gdy znacznie odbiega ona od ceny rynkowej. Jeżeli natomiast cena emisyjna określona została na poziomie rynkowym, to organ podatkowy nie ma podstaw do jej zmiany.

Odnosząc się do kwestii zakresu odesłania przewidzianego w art. 12 ust. 1 pkt 7 zd. drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że w art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do których odsyła art. 12 ust. 1 pkt 7 in fine, uregulowano sposób ustalania przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych.

Z przepisów tych wynikają co najmniej cztery następujące normy prawne:

*   przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych jest wartość odpowiadająca cenie zawartej w umowie;
*   jeżeli cena odbiega od wartości rynkowej – organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej;
*   jeżeli strony umowy nie zastosują się do wezwania organu – organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej przy wykorzystaniu opinii biegłego/biegłych;
*   koszt opinii biegłego/biegłych ponosi zbywający, jeżeli wartość określona z uwzględnieniem opinii różni się o więcej niż 33% od wartości wyrażonej w cenie.

Odnosząc te normy prawne do kwestii możliwości i zasadności odpowiedniego ich zastosowania do ustalania wartości przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy zauważyć, że odpowiednie stosowanie przepisów polega na tym, iż niektóre z nich stosowane są wprost (bez żadnych zmian), inne ulegają modyfikacji (ze zmianami uwzględniającymi właściwości sytuacji podlegającej uregulowaniu), a jeszcze inne w ogóle nie mogą być stosowane (ze względu na nieodpowiedniość lub nieprzystawalność do sytuacji w ten sposób uregulowanej albo całkowitą sprzeczność z przepisami, do których miałyby być stosowane odpowiednio). Ocena zakresu odpowiedniego stosowania przepisu powinna uwzględniać systematykę i cele regulacji, w obrębie której dany przepis ma być odpowiednio zastosowany. Innymi słowy, odpowiednie stosowanie przepisów prawa pozwala na stosowanie ich wprost, na dokonywanie modyfikacji stosownie do wymagań innego zakresu stosowania, jak również na odrzucenie tych przepisów jako nieprzystosowanych do nowego zakresu stosowania (zob.: J. Nowacki, Odpowiednie stosowanie przepisów prawa, Państwo i Prawo 1964, Nr 3, s. 367 i nast.; A. Skoczylas, Odesłania w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Warszawa 2001, Wydawnictwo C.H. Beck, s. 6-7; A. Błachnio-Parzych, Przepisy odsyłające systemowo, Państwo i Prawo 2003, Nr 1, s. 43; uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 stycznia 2009 r. sygn. akt II GPS 6/08, publ. w internetowej bazie orzeczeń NSA – http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle powyższego należy wskazać, iż gdyby przepisy art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o ustalaniu wartości rynkowej rzeczy lub praw majątkowych zastosować wprost do ustalenia kwoty przychodu w postaci obejmowanych udziałów za wkład niepieniężny, doprowadziłoby to do rezultatu, w którym ustalono by wartość „rynkową”, która ewidentnie nie jest wartością „nominalną” tych udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podobnie rzecz ma się w przypadku, gdyby do ustalenia przychodu z objęcia udziałów zastosowano art. 14 ust. 1-3 z mniejszymi lub większymi modyfikacjami: również w tym przypadku rezultat byłby sprzeczny z literalnym brzmieniem przepisów art. 12 ust. 7 (winno być: art. 12 ust. 1 pkt 7 – przyp. Organu) , w którym mowa wprost o wartości nominalnej udziałów.

A zatem mamy tu do czynienia z wyżej wspomnianą sprzecznością tych unormowań z przepisami, do których miałyby być stosowane odpowiednio.

Taki rezultat interpretacji i zastosowania przepisów art. 14 ust. 1-3 (wprost, czy też z modyfikacjami), który prowadzi do sprzeczności z jasną treścią normy wynikającej z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy odrzucić. Osiągnięty w ten sposób rezultat wykładni burzy podstawowe założenie o racjonalności prawodawcy – skoro odpowiednie zastosowanie przepisów z jednej regulacji prawnej (art. 14 ust. 1-3) w innej regulacji niweczy rozwiązania przyjęte w regulacji, w której przepisy mają być stosowane (art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).

W konsekwencji powyższego należy przyjąć takie „odpowiednie” zastosowanie przepisów art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do ustalania przychodu z objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny, które polegać będzie na odrzuceniu tych przepisów jako nieprzystosowanych do zakresu stosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy. Jak wykazano powyżej, takie odrzucenie części norm wynikających z art. 12 ust. 1-3 do ustalania przychodu z objęcia udziałów – jako prowadzące do rezultatów niemożliwych do zaakceptowania – również mieści się w zakresie „odpowiedniego” stosowania przepisów.

Stwierdzenie, iż każdorazowo w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wartością przychodu po stronie podatnika jest wartość nominalna obejmowanych udziałów, ma swoje uzasadnienie również z punktu widzenia systemowego. Konsekwentnie bowiem zgodnie z art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku dalszego zbycia tych udziałów podatnik będzie mógł na moment tego zbycia rozpoznać podatkowy koszt uzyskania przychodów właśnie w wysokości wartości nominalnej uprzednio tak objętych w zamian za wkład niepieniężny udziałów. Zgodnie z tym przepisem, „w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji), wkładów z dnia ich objęcia – jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”.

Orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza, że także w zakresie ustalania tych kosztów, to wartość nominalna udziałów (akcji) w spółce kapitałowej, a nie inna (np. rynkowa, czy emisyjna) będzie stanowiła koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej (zob. wyrok WSA w Szczecinie z 7 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 1006/10, wyrok WSA w Warszawie z 7 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1087/11 – publ. w internetowej bazie orzeczeń NSA – http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Natomiast założenie, iż dopuszczalne jest ustalenie na moment objęcia udziałów przychodu o wartości innej niż wartość nominalna tych udziałów (tj. przykładowo rynkowej, odpowiadającej wartości emisyjnej, gdy ta jest wyższa od wartości nominalnej) prowadziłoby w konsekwencji do podwójnego opodatkowania kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy wartością nominalną obejmowanych udziałów a ich wartością rynkową:

*   po raz pierwszy na moment rozpoznania przychodu i w konsekwencji dochodu do opodatkowania,
*   po raz drugi na moment zbycia tych udziałów, biorąc pod uwagę, iż do podatkowych kosztów uzyskania przychodów podatnik – zgodnie z art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – może przyjąć wyłącznie ich wartość nominalną.

Zgodnie z potwierdzoną linią orzecznictwa sądowego (przykładowo: w wyroku WSA w Gliwicach z 6 grudnia 2012 r., w wyroku NSA z 18 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 3032/11) odpowiednie stosowanie art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynikające z art. 12 ust. 7 tej ustawy (winno być: art. 12 ust. 1 pkt 7 – przyp. Organu) oznacza możliwość dokonania przez organy podatkowe określenia wartości rynkowej aportu (wartość emisyjna), a nie wartości nominalnej obejmowanych udziałów, czy akcji. Powyższe prawo ograniczone jest do sytuacji, gdy podawana wartość rynkowa aportu jest nierealna. Określenie wartości nominalnej (a co za tym idzie przychodu) inne niż zarejestrowana nie jest możliwe.

Podobnież indywidualne interpretacje prawa podatkowego wydawane w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej potwierdzają to stanowisko – zob. np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 czerwca 2011 r. ILPB1/415-287/11-3/AO, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 stycznia 2011 r. IPPB3/423-820/10-2/JB.

Reasumując: w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w spółce holenderskiej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci platformy, przychodem będzie wartość nominalna tych obejmowanych udziałów, również w przypadku, gdy będzie ona niższa niż wartość rynkowa platformy stanowiącej przedmiot wkładu.

W sytuacji, gdy wartość emisyjna udziałów objętych w zamian za aport nie będzie odbiegała od wartości rynkowej, organy podatkowe nie będą upoważnione do korygowania kwoty przychodu Wnioskodawcy w oparciu o art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje szeroko rozumianą działalność gospodarczą. Punktem wyjścia dla określenia zakresu przedmiotowego ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851) jest regulacja zawarta w art. 7 ust. 1 ww. ustawy, stanowiąca, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (…). Dochodem – w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest natomiast nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Bez znaczenia jest również to, czy przysporzenie jest wynikiem działania innej osoby, czy też samego podatnika, jak również to, czy korzyść wiąże się z konkretnymi przepływami finansowymi. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Z punktu widzenia przepisów ustawy istotny jest zatem efekt końcowy podejmowanej przez podatnika czynności czy też zaistniałego zdarzenia, tj. wystąpienie korzyści finansowej (przysporzenia), nie zaś rodzaj czynności czy zdarzenia, które doprowadziło do osiągnięcia przez niego przychodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera jednak legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

I tak, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi. Jednocześnie nie powinno budzić wątpliwości, że o przysporzeniu można mówić nie tylko wówczas gdy nastąpi u podatnika przyrost po stronie aktywów, ale również wówczas gdy nastąpi trwałe zmniejszenie jego zobowiązań (pasywów). W treści art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wskazuje zresztą, że za taki przychód uznać należy wartość umorzonych podatnikowi zobowiązań, jak również wartość przedawnionych zobowiązań podatnika.

Ustawa przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

*   przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3);
*   przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem oprogramowania platformy internetowej – porównywarki cenowej (dalej: platforma), którą planuje wnieść jako wkład niepieniężny do powiązanej kapitałowo spółki holenderskiej, w zamian za udziały w tej spółce. Wartość emisyjna wyemitowanych udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny będzie odpowiadała wartości rynkowej udziałów, ustalonej na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie tego typu oprogramowaniem z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca jego nabycia.

Ze względów gospodarczych wartość emisyjna udziałów (wartość wkładu określonego w umowie) otrzymanych w zamian za wkład niepieniężny będzie w części alokowana do wartości podwyższenia kapitału zakładowego, a w części na kapitał zapasowy. Wartość nominalna otrzymanych udziałów będzie równa wartości podwyższenia kapitału zakładowego. Proporcja według której nastąpi alokacja wartości wkładu niepieniężnego pomiędzy kapitał zakładowy i zapasowy będzie wynikiem strategii gospodarczej spółki holenderskiej i uwarunkowań wynikających z przepisów prawa holenderskiego.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Źródłem powstania przychodu opisanego w ww. przepisie, powstającego po stronie udziałowca (podmiotu wnoszącego aport), jest objęcie udziałów (akcji), wkładów w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przychodem wskazanym w tym przepisie jest nominalna, a więc zadeklarowana w umowie lub w statucie, wartość udziałów (akcji), wkładów.

Regulując powyższym przepisem skutki podatkowe objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawodawca w przepisie art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie określił moment powstania przychodu udziałowca z tego tytułu, stanowiąc, że powstaje on w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Uogólniając można stwierdzić, że aportem jest każdy wkład do spółki, z wyjątkiem pieniędzy, a w związku z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, mogą nim być: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, udziały (akcje) innych spółek, wkłady w spółdzielni, inne składniki majątku, o ile są zbywalne i mogą wejść jako aktywa do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie spółki ze wskazaniem osoby wnoszącej (podmiotu wnoszącego) i przyznanych za ten aport udziałów (akcji).

W związku z powyższym, w dniu objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w spółce holenderskiej w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy. Przychód ten stanowić będzie – stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – wartość nominalna objętych w tej spółce udziałów.

Jednocześnie, w sytuacji gdy wniesienie wkładu przybiera postać wkładu niepieniężnego – tak jak ma to miejsce w niniejszej sytuacji – należy zwrócić uwagę na odesłanie zawarte w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1-3 tej ustawy.

Jak wynika z treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 2 cyt. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Z kolei z art. 14 ust. 3 omawianej ustawy wynika, że jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Należy przy tym wskazać, że spółka może dowolnie kształtować warunki umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w sferę swobody zawierania umów cywilnoprawnych, natomiast wyłącznie oceniają ich skutki prawnopodatkowe.

Z odesłania zawartego w art. 12 ust. 1 pkt 7 do odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że ustalenie nominalnej wartości udziału (akcji), a w konsekwencji również przychodu, nie może odbywać się na zasadzie dowolności. Wartość ta powinna zasadniczo odpowiadać realnej wartości rynkowej (zbywczej) przedmiotu aportu w momencie jego wnoszenia do spółki.

Przepis art. 14 ww. ustawy ma być stosowany w odniesieniu do przychodu z objęcia udziałów (akcji) w spółkach w zamian za wkład niepieniężny w sposób odpowiedni. Odpowiednie stosowanie przepisu oznaczać może zarówno stosowanie go bezpośrednio bądź z modyfikacjami w stosunku do regulacji, która ma być zastosowana, w zależności od charakteru regulacji prawnej, do której ma on mieć odpowiednie zastosowanie.

Rozważając zakres odesłania, zawartego w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy podkreślić podobieństwo przeniesienia na spółkę własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za obejmowane udziały (akcje) oraz przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za cenę określoną w umowie obligacyjnej. W obu przypadkach dochodzi do odpłatnego zbycia składnika majątku. Odpłatnością za przeniesienie na spółkę przedmiotu aportu („ceną” zbycia określoną przez strony) są udziały (akcje) o określonej wartości nominalnej obejmowane przez podatnika.

Jeżeli zatem „cena” ta bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej zbywanych rzeczy lub praw, przychód może zostać określony przez organ podatkowy w wysokości uwzględniającej wartość rynkową przedmiotu zbycia/przedmiotu aportu (art. 14 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych). Sposób określania wartości rynkowej zbywanych składników majątku normuje przy tym art. 14 ust. 2 ww. ustawy, natomiast zasady postępowania organu podatkowego w sytuacji, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw – art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Innymi słowy, zasadą jest, że przychodem z objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część jest wartość nominalna udziałów (akcji) objętych w zamian za ten wkład. Możliwość ustalenia przychodu w innej wysokości jest natomiast odstępstwem od tej zasady – uprawnieniem przysługującym właściwym organom podatkowym w sytuacji, gdy wartość nominalna obejmowanych udziałów (akcji), tj. wartość przedmiotu aportu określona w „cenie” jego zbycia w sposób znaczny (dość duży, istotny, wyróżniający się) odbiega od wartości rynkowej przedmiotu wkładu i jednocześnie nie znajduje uzasadnionych (opartych na obiektywnych racjach, podstawach) przyczyn.

Ustawa nie określa przy tym warunków uznania omawianej różnicy wartości nominalnej udziałów i wartości przedmiotu wkładu za „znaczną”. Oceniając tę kwestię, organ podatkowy powinien w szczególności rozważyć kwestię relacji wartości, jakie pojawiły się w związku z daną operacją objęcia udziałów (akcji).

Ustawodawca nie wskazał również, jakie okoliczności uzasadniać mogą istnienie ww. znacznej różnicy wartości. Podatnik może zatem powoływać wszelkie powody/argumenty/racje, stanowiące zasadny powód istotnego zróżnicowania wartości nominalnej objętych udziałów (akcji) w stosunku do wartości przedmiotu wnoszonego wkładu.

Należy przy tym podkreślić, że ocena, czy w danym stanie faktycznym aport został wyceniony według wartości rynkowej, doszło do powstania „znacznej” różnicy wartości nominalnej udziałów oraz wartości rynkowej przedmiotu wkładu oraz czy istniały uzasadnione przyczyny jej powstania, pozostaje w gestii właściwego organu podatkowego i jest dokonywana w ramach stosownej procedury. Kompetencja organów podatkowych do odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych dla potrzeb ustalenia przychodu z art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy została w sposób wyraźny wskazana przez ustawodawcę w treści tych przepisów.

W świetle powyższego, na podstawie art. 14 ust. 1 zd. 2 ww. ustawy podatkowej, w sytuacji ziszczenia się dyspozycji zawartej w niniejszym przepisie organ podatkowy będzie uprawniony do określenia wysokości przychodu. Tym samym kwestia poprawności ustalenia wartości przedmiotu wkładu należeć będzie do organu podatkowego, który jedynie w sytuacji, gdy wartość transakcji wyrażona w cenie określonej w umowie będzie bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiegać od wartości rynkowej, uprawniony będzie do określenia przychodu w wartości rynkowej.

Spółka w swoim stanowisku wskazała, że: „należy przyjąć takie „odpowiednie” zastosowanie przepisów art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do ustalania przychodu z objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny, które polegać będzie na odrzuceniu tych przepisów jako nieprzystosowanych do zakresu stosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy”.

Z powyższym stanowiskiem Wnioskodawcy nie można się jednak zgodzić.

Gdyby przyjąć interpretację analizowanych przepisów odmawiającą kompetencji organów podatkowych do weryfikacji wartości transakcji polegającej na wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w zamian za objęcie udziałów w spółce kapitałowej, część regulacji art. 12 ust. 1 pkt 7 byłaby de facto martwa, niestosowalna, co naruszałoby jedno z podstawowych założeń prawidłowej wykładni przepisów – racjonalność ustawodawcy. W szczególności, gdyby ustawodawca chciał, ażeby problemowe odesłanie dotyczyło jedynie części art. 14 albo gdyby jego wolą było całkowite wyłączenie możliwości ustalania przychodu z objęcia udziałów w zamian za aport w postaci innej niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część w wysokości innej niż wartość nominalna obejmowanych udziałów, wyartykułowałby to odpowiednio poprzez stosowne sformułowanie odesłania albo brak odesłania w art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy.

W tym miejscu należy również zauważyć, że pominięcie części przepisu powoduje naruszenie wykładni „per non est”, według której nie wolno interpretować przepisów prawnych tak, by pewne ich fragmenty okazały się zbędne. Powyższe prowadzi bowiem do naruszenia podstawowych zasad wykładni prawa podatkowego.

Nakaz odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie prowadzi natomiast do ustalania przez organ innej niż określona przez strony transakcji wartości nominalnej udziałów, ani do „automatycznego” ustalania przychodu z każdego objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy, w wartości rynkowej przedmiotu aportu. W szczególności, przepisy te nie ingerują w treść czynności pomiędzy wspólnikiem a spółką, ale skupiają się wyłącznie na skutkach podatkowych tych czynności.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena, czy różnica między wartością nominalną obejmowanych akcji a wartością rynkową wnoszonego aportu jest znaczna, czy istnienie tej ewentualnej znacznej różnicy jest uzasadnione oraz czy strony transakcji prawidłowo ustaliły wartość rynkową przedmiotu wkładu – tj. definitywne potwierdzenie braku przesłanek odpowiedniego zastosowania w niniejszej sprawie art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – nie może zostać dokonane w ramach postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ocena ta pozostaje w gestii właściwego organu podatkowego, ponieważ przepisy nie wskazują kryteriów jej dokonania.

Podsumowując, w sytuacji wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki holenderskiej wkładu niepieniężnego w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, przychodem Wnioskodawcy będzie wartość nominalna objętych udziałów, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy). We wskazanych w niniejszej interpretacji indywidualnej okolicznościach, będzie bowiem istnieć możliwość ustalenia przychodu Wnioskodawcy z tego tytułu na poziomie innym niż wartość nominalna objętych udziałów spółki holenderskiej, na podstawie odpowiednio stosowanego art. 14 ust. 1-3 omawianej ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W tym miejscu tut. Organ pragnie powołać orzeczenia sądów, które potwierdzają wyżej zaprezentowane stanowisko, tj. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 10 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 963/10, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Po 587/10. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2495/12 oddalając skargę podatnika na indywidualną interpretację podzielił stanowisko organu. W powyższym judykacie Sąd podniósł, że: „Przechodząc do oceny prawidłowości stanowiska zaprezentowanego przez Ministra Finansów należy podkreślić, że sporną między stronami jest kwestia istnienia uprawnienia organów podatkowych do weryfikacji, na podstawie art. 14 ust. 1 zd. 2 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. wartości przychodu powstałego w wyniku objęcia przez skarżącą udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesienie aportu w przypadku, gdy nominalna wartość objętych w ten sposób udziałów odbiega od wartości rynkowej aportu.

(…) W perspektywie powyższych przepisów należy stwierdzić, że prima facie mogłoby wydawać się, iż nie jest jasne, czy poprzez wskazane odesłanie ustawodawca zmierzał do przyznania organowi podatkowemu uprawnienia do określenia wartości rynkowej uzyskanych przez podatnika udziałów, czy wartości rynkowej przedmiotu wkładu. Jednak dokonując poprawnej wykładni systemowej art. 14 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 in fino u.p.d.o.p. trzeba dojść do przekonania, iż w przypadku zastosowania tych przepisów, wycena ma odnosić się do wartości rynkowej nabytych w zamian za aport udziałów spółki. Przemawia za tym podstawowa na gruncie podatku dochodowego zasada, zgodnie z którą przedmiot opodatkowania tym podatkiem stanowi przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania. W tym wypadku – jak wskazano wyżej – przychodem jest wartość uzyskanych udziałów.

Z kolei wykładnia literalna art. 14 ust. 1 zd. 2 u.p.d.o.p. nakazuje przyjąć, iż wartość nabytych w powyższy sposób udziałów w spółce kapitałowej powinna być zbliżona do ich wartości rynkowej. Jeżeli wartość nominalna udziałów odbiega w znacznym stopniu od ich wartości rynkowej, przychód określa organ podatkowy według wartości rynkowej. Tym samym organ ten jest uprawniony do dokonywania korekty tego przychodu.

Innymi słowy jak słusznie wskazał Minister Finansów – organy podatkowe uzyskały kompetencję do kwestionowania wartości przychodu, który powinien odpowiadać wartości rynkowej nabytych we wskazanej drodze udziałów w spółce kapitałowej.

Z przytoczonych wyżej unormowań jako zasadę należy traktować to, że przychodem z objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest wartość nominalna udziałów objętych w zamian za ten wkład. Odstępstwem od tej zasady jest natomiast możliwość ustalenia przychodu w innej wysokości. Jest to przy tym uprawnienie przysługujące organom podatkowym w sytuacji, gdy wartość nominalna obejmowanych udziałów, w sposób znaczny (dość duży, istotny, wyróżniający się) odbiega od wartości rynkowej przedmiotu wkładu i jednocześnie nie znajduje to uzasadnionych przyczyn.

Niniejszy skład Sądu rozstrzygający sprawę nie podziela przy tym poglądu wyrażonego w wyroku I SA/Po 522/11, że możliwość odpowiedniego stosowania art. 14 ust. 1-3 u.p.d.o.p. wynikająca z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. dotyczy wyłącznie ustalania wartości rynkowej przedmiotu zbycia, a tym samym określenia wartości rynkowej aportu, a nie wartości obejmowanych udziałów, czy akcji. Powyższa wykładnia nie znajduje bowiem uzasadnienia w treści przepisu. Jakkolwiek w procesie ustalenia wartości nominalnej objętych udziałów (akcji) jest konieczne ustalenie wartości wnoszonego aportu (bez tego nie byłoby bowiem możliwe porównanie czy mamy do czynienia ze znaczną różnicą pomiędzy przedmiotem aportu a objętymi udziałami) to jednak nie oznacza to, iż przepis ten należy rozumieć jako wyłączający możliwość szacowania wartości nabytego udziału. Przepis art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. należy rozpatrywać w połączeniu z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., a ten odnosi się do ustalania podstawy opodatkowania, którą jest przychód uzyskany w związku z objęciem udziałów, a nie wniesieniem aportu do spółki.

Należy także dodać, że nadwyżka (agio) ponad wartość nominalną udziałów nie stanowi przychodu w każdej sytuacji, ale tylko wówczas, gdy dotyczy to udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy. Wynika to wprost z treści przywołanej normy.

Sąd nie aprobuje także twierdzenia Skarżącej, że do przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. W tym miejscu zauważyć należy, iż ustawodawca, odsyłając tylko do części innego przepisu, czyni to w sposób wyraźny (np. w art. 25 ust. 6a tej ustawy). Jeżeli zatem art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. odsyła do stosowania art. 14 ust. 1-3, to brak jest podstaw do ograniczenia tego odesłania tylko do części ust. 1 tego artykułu. Nie ma zatem żadnych uzasadnionych podstaw do tego, aby z zakresu odesłania wyłączyć stosowanie zdania drugiego”.

Tut. Organ nie podziela także argumentacji Wnioskodawcy w kwestii związku pomiędzy art. 12 ust. 1 pkt 7 a art. 15 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy bowiem zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym miejscu nie wskazuje zasady symetrii przychodu z kosztem podatkowym jako ogólnie obowiązującej.

Kończąc powyższe rozważania, organ interpretacyjny podkreśla, że w ramach postępowania interpretacyjnego nie jest władny rozstrzygać, czy zaistniały przesłanki spełniające hipotezę normy art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kompetencje taką posiadają jedynie organy podatkowe, które w toku prowadzonego postępowania mogą w sposób kategoryczny przesądzić wystąpienia (lub też brak) pewnych okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia normy z art. 14 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji, powoływanie przez Spółkę argumentów o braku możliwości stosowania regulacji z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kontekście możliwości uzasadnienia różnic w wartości przedmiotu aportu a wartości nominalnej wydanych w zamian udziałów jest irrelewantne z punktu widzenia niniejszego postępowania, skoro i tak organ interpretacyjny nie jest wyposażony w kompetencje do badania przesłanek związanych z zaniżeniem „znacznie” i „bez uzasadnionej przyczyny” wartości wnoszonego wkładu.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszego wniosku, gdyż zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto informuje się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy dodać, że Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego powołał treść przepisów art. 12 ust. 1 pkt 7 oraz art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. W związku z nowelizacją ww. ustawy, od 1 stycznia 2014 r. treść ww. przepisów uległa zmianie i brzmi następująco:

art. 12 ust. 1 pkt 7: „przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio”;

art. 15 ust. 1k pkt 1: „W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości: określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 albo 7a - jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) w spółce objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część”.

Powyższe pozostaje jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.