Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-863/14-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-08
Teza: w zakresie ustalenia jakiego rodzaju dostawy towarów i usług należy uwzględnić w kalkulacji proporcji sprzedaży o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności sporadyczne; obrót; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; proporcja; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z pózn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112 poz. 770 z póżn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia jakiego rodzaju dostawy towarów i usług należy uwzględnić w kalkulacji proporcji sprzedaży o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia jakiego rodzaju dostawy towarów i usług należy uwzględnić w kalkulacji proporcji sprzedaży o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Bank S.A. (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem z siedzibą w Polsce prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r, Prawo bankowe (Dz.U. z 2012 r. poz. 1376, z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających (Dz. U. z 2000 r., Nr 119, poz. 1292, z późn. zm.). W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca oferuje obszerny zakres produktów bankowych skierowanych do różnorodnego kręgu klientów.

Większość czynności wykonywanych przez Bank objętych jest zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”), co wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 38-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”).

Niemniej jednak Bank wykonuje również czynności opodatkowane podatkiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności, m.in:

1.  Bank świadczy usługi pośrednictwa finansowego w zakresie obsługi rachunku bankowego, obsługi kart płatniczych oraz kart kredytowych. Bank udziela kredytów, pożyczek, z tytułu których otrzymuje wynagrodzenie w postaci odsetek, prowizji i opłat. Bank świadczy również usługi faktoringowe oraz usługi wykupu wierzytelności, z tytułu których realizowanym wynagrodzeniem jest dyskonto oraz prowizja. Pośredniczy również w zawieraniu określonych usług ubezpieczeniowych, czy transakcji na rynku finansowym.
2.  Bank świadczy również usługi w zakresie wymiany walut. W przypadku transakcji w zakresie wymiany walut wynagrodzeniem Banku jest kwota zrealizowanego w danym okresie rozliczeniowym wyniku (marży) na działalności w niniejszym zakresie, tzw. spread walutowy.
3.  Bank dokonuje transakcji dotyczących różnego rodzaju papierów wartościowych emitowanych przez instytucje rządowe, instytucje samorządowe, NBP, banki i oddziały instytucji kredytowych, jak również inne podmioty finansowe i przedsiębiorstwa. Mogą to być m.in. (i) akcje oraz (ii) dłużne papiery wartościowe (bony skarbowe, bony pieniężne, obligacje). Powyższe transakcje są dokonywane przez Bank we własnym imieniu i na własny rachunek. Wśród posiadanych papierów wartościowych Bank wyróżnia:
    *   Papiery wartościowe, które są nabywane w celu ich dalszej odsprzedaży i uzyskania w ten sposób korzyści finansowych (papiery wartościowe „przeznaczone do obrotu"). Obrót powyższymi papierami jest traktowany przez Bank jako element działalności gospodarczej;
    *   Papiery wartościowe nieprzeznaczone do odsprzedaży, tj. papiery utrzymywane do terminu zapadalności. Z powyższych papierów Bank otrzymuje przychody w postaci odsetek i ewentualnie dyskonta z tytułu posiadania tych aktywów;
    *   Papiery wartościowe dostępne do sprzedaży, które nie są nabywane w celach handlowych. Zasadniczo z powyższych papierów Bank otrzymuje głównie przychody w postaci odsetek i ewentualnie dyskonta z tytułu samego posiadania tych aktywów. Jednakże Bank nie może wykluczyć ewentualnej sprzedaży tych papierów, jeżeli byłoby to uzasadnione potrzebami Banku, w tym wymogami prawa oraz wymogami nałożonymi przez regulatora tj. w szczególności podwyższeniem płynności finansowej Banku.Z punktu widzenia Banku, wskazane kategorie przychodów uzyskiwanych z papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz dostępnych do sprzedaży traktowane są jako przychody związane z lokowaniem nadwyżek źródeł finansowania Banku. Bank nie wykonuje usług zarządczych w odniesieniu do podmiotów, które wyemitowały opisane w stanie faktycznym papiery wartościowe utrzymywane do terminu zapadalności oraz dostępne do sprzedaży będące przedmiotem przedstawionych transakcji, poza ewentualnym wykonywaniem praw właścicielskich reprezentowanych w danym papierze wartościowym.
4.  Bank osiąga przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem określonego majątku m.in. środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach prowadzonych przez inne podmioty. Bank otrzymuje następujące przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem określonego majątku: Odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytów utrzymywanych przez Bank na rachunku w NBP,
    *   Odsetki z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro,
    *   Odsetki z tytułu depozytów międzybankowych,
    *   Dywidendy z tytułu posiadania akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty,
    *   Odsetki od depozytów zabezpieczających lub kaucjizwane dalej łącznie jako „Przychody związane z posiadaniem majątku”.
5.  Bank w związku z niewywiązywaniem się lub nieterminowym wywiązywaniem się przez klientów z podjętych zobowiązań (tj. spłat kredytów, pożyczek, dostarczenia dokumentów itp.) obciąża ich określonymi opłatami o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym. Do tego typu opłat należą w szczególności opłaty za upomnienia/wezwanie do zapłaty, opłaty za monity, opłaty za realizację tytułu egzekucyjnego, odsetki za opóźnienie w spłacie oraz inne opłaty o charakterze sankcyjnym (dalej łącznie jako „Opłaty sankcyjne”).
6.  Bank, w związku z nieterminowym regulowaniem zobowiązań przez klientów Banku z tytułu zaciągniętego w Banku kredytu/pożyczki, w niektórych przypadkach może przejąć na własność aktywa będące zabezpieczeniem tych kredytów/pożyczek (m.in. towary, urządzenia, maszyny, czy nieruchomości (grunty i/lub budynki)). Przejęcie aktywów dłużnika może nastąpić również na zasadach ugody lub porozumienia. W przypadkach gdy Bank nie zamierza wykorzystywać przejętych aktywów na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności, Bank dokonuje sprzedaży przejętych w ten sposób aktywów i uzyskuje z tego tytułu przychody.

Bank wykonuje zarówno czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego, jak również czynności niedające takiego prawa. W konsekwencji, w odniesieniu do zakupów mających związek wyłącznie ze sprzedażą dającą prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, Bank dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z zasadami ogólnymi. Natomiast w odniesieniu do powstałych zakupów, tj. zakupów, których nie można jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do jednego rodzaju sprzedaży, Bank będzie dokonywał odliczenia podatku VAT naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 i art. 91 ustawy o VAT (dalej też: „współczynnik VAT”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Bank wnosi o potwierdzenie, czy obrót z tytułu poszczególnych rodzajów dostaw towarów i świadczenia usług/transakcji wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w punktach od 1 do 6 (zarówno opodatkowanych VAT jak i zwolnionych z podatku) należy uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, obroty z tytułu poszczególnych rodzajów transakcji wskazanych w:

1.  punkcie 1 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - powinny być uwzględniane w kalkulacji współczynnika VAT,
2.  punkcie 2 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - powinny być uwzględniane w kalkulacji współczynnika VAT,
3.  punkcie 3 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - powinny być uwzględniane w kalkulacji współczynnika VAT, wyłącznie w odniesieniu do papierów wartościowych nabywanych w celu ich dalszej odsprzedaży,
4.  punkcie 4 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - nie powinny być uwzględniane w kalkulacji współczynnika VAT,
5.  punkcie 5 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - nie powinny być uwzględniane w kalkulacji współczynnika VAT,
6.  punkcie 6 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - powinny być uwzględniane w kalkulacji współczynnika VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego.

Jeśli jednak nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami uprawniającymi do odliczenia, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom uprawniającym do odliczenia.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, czyli wartość Współczynnika VAT, należy ustalić jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności uprawniających do odliczenia w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności uprawniających do odliczenia oraz czynności nieuprawniających do odliczenia.

W wartości obrotu uprawniającego do odliczenia VAT naliczonego należy uwzględnić:

*   wartość netto sprzedaży krajowej opodatkowanej,
*   wartość wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz wartość transakcji zrównanych z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów,
*   wartość eksportu towarów,
*   wartość dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, jeżeli podatnikowi przysługiwałoby prawo do odliczenia, gdyby miejscem świadczenia tych transakcji była Polska, jeżeli podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami (art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT);
*   obrót z tytułu wyświadczonych usług finansowych objętych zakresem zwolnienia z VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41), dla których zgodnie z przepisami ustawy o VAT miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa trzeciego lub gdy usługi dotyczą bezpośrednio towarów eksportowanych, jeżeli podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami (art. 86 ust. 9 ustawy o VAT).

Przy kalkulacji Współczynnika VAT w wartości obrotu nie należy natomiast uwzględniać:

*   wartości podstawy opodatkowania z tytułu importu usług;
*   wartości podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
*   obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów zaliczanych do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy o VAT);
*   obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy (art. 90 ust. 6 pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT) (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 roku - obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT, w zakresie w jakim są dokonywane sporadycznie).

Ponadto zdaniem Banku, w celu kalkulacji Współczynnika VAT należy przyjąć również następujące założenia:

1.  Kwoty zrealizowanego przez Bank w przyjętych okresach rozliczeniowych, łącznego wynagrodzenia na transakcjach wymiany walut, ustalonego zgodnie z przedstawionymi powyżej zasadami, powinny być traktowane jako wynagrodzenie Banku z tytułu dokonywania wskazanych transakcji, a tym samym traktowane jako obrót VAT;
2.  Opisane w stanie faktycznym przychody oraz zyski wynikające z faktu posiadania papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży, które są nabywane przez Bank nie w celach handlowych, nie powinny być uwzględniane dla celów ustalania obrotu VAT oraz kalkulacji współczynnika VAT;
3.  Przychody wynikające z własnego majątku, nieobjęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT, nie powinny wpływać na wartość współczynnika VAT. Dla potrzeb kalkulacji Współczynnika VAT do obrotu nie należy wliczać Przychodów związanych z posiadaniem majątku;
4.  Na potrzeby ustalania obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji współczynnika VAT nie należy uwzględniać należnych Bankowi Opłat sankcyjnych.
5.  Na potrzeby kalkulacji współczynnika VAT, z kwoty obrotu nie należy wykluczać przychodów z tytułu sprzedaży aktywów przejętych przez Bank od dłużników Banku.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska dotyczącego poczynionych założeń.

Ad. 1.

Zarówno przepisy polskiej ustawy o VAT, jak również regulacje unijne nie odnoszą się bezpośrednio do sposobu określenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do transakcji dotyczących wymiany walut.

Niemniej jednak, ugruntowane podejście w tym zakresie wynika z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w sprawie C-172/96 „First National Bank of Chicago” w odniesieniu do zwolnionych transakcji finansowych (obrotu walutami) potwierdził, iż podstawą opodatkowania jest wynik zrealizowany w danym okresie. Zgodnie z powyższym orzeczeniem: „waluty przekazywane danej stronie transakcji przez drugą, o ile są przedmiotem dostawy, nie mogą być traktowane jako odpłatność za usługę wymiany jednych na inne, a w konsekwencji jako wynagrodzenie za taką usługę. Ustalenie wynagrodzenia sprowadza się zatem do tego, co Bank otrzymuje z tytułu transakcji wymiany walut, to znaczy co jest wynagrodzeniem za transakcje wymiany walut, które może on pobrać (\`(...)\`). W tym zakresie, spread stanowiący różnicę pomiędzy ceną kupna a ceną sprzedaży jest jedynym odpowiednikiem ceny, jaką Bank uzyskałby, gdyby miał zawrzeć w tej samej chwili i na takich samych warunkach dwie odpowiadające sobie transakcje kupna i sprzedaży tych samych kwot w tym samych walutach. (…) Zatem jako wynagrodzenie, to znaczy kwotę, jaką Bank może w rzeczywistości zastosować do własnego użytku, należy traktować ogólny wynik na zawieranych przezeń transakcjach w danym okresie czasu (pkt 43-45 i 47 wyroku w sprawie C-172/96; tłum. (w:) J. Martini, Ł Karpiesiuk „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, 2 wydanie, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2007, str. 386).

Mając na względzie powyższe ustalenia, w sentencji omawianego orzeczenia ETS doszedł do wniosku, iż: „artykuł 11(A)(l)(a) należy interpretować tak, iż w przypadku transakcji wymiany walut, w której nie są naliczane opłaty lub prowizje w odniesieniu do konkretnych transakcji, podstawę opodatkowania stanowi ogólny wynik transakcji dla usługodawcy w danym okresie czasu.”

W przedmiotowym wyroku Europejski Trybunał Sprawiedliwości potwierdził zatem wprost, iż w przypadku świadczenia usług wymiany walut obrotem (podstawą opodatkowania dla VAT) z tytułu świadczenia tego rodzaju usług jest wyłącznie kwota rzeczywistego wynagrodzenia za wyświadczoną usługę, tj. ogólny wynik uzyskany na zawieranych transakcjach w danym okresie czasu.

Zdaniem Banku prawidłowa, tj. odzwierciedlająca linię orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wykładnia art. 29a ustawy o VAT powinna prowadzić do wniosku, że wynagrodzeniem Banku z tytułu transakcji finansowych polegających na kupnie i sprzedaży walut i w konsekwencji podstawą opodatkowania podatkiem VAT jest kwota wyniku finansowego zrealizowanego w danym okresie rozliczeniowym. Podstawą opodatkowania takich usług stanowi zatem wyłącznie równowartość tego wyniku.

Powyższe stanowisko podzielił również Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniach z dnia 30 września 2010 r. (sygn. akt I FSK 1402/09) oraz z 21 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1847/08). Również interpretacje indywidualne wydawane w imieniu Ministra Finansów są zgodne ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę (np. interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 września 2012 r. - sygn. IPPP1/443-654/12-2/AW i z dnia 19 czerwca 2013 r. - sygn. IPPP2/443-306/13-4/BH).

Ad. 2.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają wyłącznie czynności, w stosunku do których podmiot je wykonujący występuje w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, występuje on w takim charakterze wyłącznie w odniesieniu do papierów wartościowych przeznaczonych do obrotu, które nabywa w celach handlowych. Wykonywanie tych czynności jest ściśle nakierowane na uzyskanie korzyści ekonomicznych z tytułu wzrostu wartości tych papierów wartościowych.

Natomiast w odniesieniu do papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży, Bank nabywa je nie w celach handlowych, lecz przede wszystkim w celu ulokowania nadwyżek finansowych Banku. Jednocześnie Bank zapewnia sobie ewentualną możliwość sprzedaży tych papierów, jeżeli wymaga tego sytuacja finansowa Banku. W praktyce można zatem uznać, że jest to dla Banku instrument podobny do lokaty terminowej, która ewentualnie podlega zerwaniu w razie pilnej potrzeby uzyskania środków finansowych.

Osiągając opisane w stanie faktycznym przychody i zyski z tytułu papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży, które są nabywane i utrzymywane przez Bank nie w celach handlowych, Bank nie wykonuje zatem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku VAT. Nie można bowiem uznać za działalność gospodarczą, a w konsekwencji za świadczenie usług w świetle ustawy o VAT, czynności polegających na lokowaniu nadwyżek finansowych w omawiane papiery wartościowe. Tym samym, opisane w stanie faktycznym przychody i zyski z papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisów o VAT i nie powinny być uwzględniane dla celów rozliczeń podatku VAT dokonywanych przez Bank.

Reasumując, zdaniem Banku, na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji współczynnika VAT nie należy uwzględniać wskazanych w stanie faktycznym przychodów i zysków traktowanych jako przychody i zyski w związku z lokowaniem nadwyżek źródeł finansowania wynikających z faktu posiadania papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży, które są nabywane przez Bank nie w celach handlowych.

Analogiczne stanowisko potwierdzane jest również przez organy podatkowe (np. interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2012 r. sygn. IPPP1/443-99/12-2/IGo i z 24 października 2011 r. sygn. IPPP1/443-1162/11-2/AP).

Ad. 3.

Treść przepisów ustawy o VAT pozwala uznać, że Przychody związane z posiadaniem majątku nie będą stanowiły dla Banku wynagrodzenia z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W opinii Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że nie stanowią one wynagrodzenia za świadczone przez Bank usługi bankowe.

Z ekonomicznego punktu widzenia wszystkie te czynności mają podobny sens. Natura dochodów uzyskiwanych z tych tytułów wskazuje przede wszystkim na odzwierciedlenie utraty wartości pieniądza w czasie na skutek czynników inflacyjnych, bądź też odzwierciedlenie wyników finansowych osiągniętych przez emitenta danych akcji/udziałów. Nie zmienia tego fakt, że omawiane czynności różnią się między sobą z punktu widzenia m.in. sposobu kalkulacji wysokości wynagrodzenia oraz podmiotów uczestniczących w czynnościach (inne banki czy instytucje finansowe, NBP, spółki akcyjne).

Bank stoi na stanowisku, iż skoro Przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem majątku nie są objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT, nie powinny one być uwzględniane na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika VAT.

Analogiczne stanowisko potwierdzane jest również przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna z 20 maja 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - sygn. IPPP2-443-219/11-3/AK).

Ad. 4.

Zgodnie z ustawą o VAT, podstawą opodatkowania podatkiem VAT jest obrót, czyli co do zasady kwota należna z tytułu sprzedaży obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy. Kwotą należną mogą być również odsetki, jeżeli w przypadku konkretnej umowy ich funkcja nie ma charakteru karnego lub odszkodowawczego.

Natomiast odsetki za opóźnienie w spłacie zobowiązań lub kary umowne z tytułu niewykonania świadczenia albo niewłaściwego wykonania świadczenia mają funkcję odszkodowawczą i jako takie nie stanowią elementu kwoty należnej z tytułu wykonania jakiegokolwiek świadczenia (sprzedaży towarów, wykonania usługi). Wręcz przeciwnie płatności te stanowią kwotę wynikającą z niewykonania lub niewłaściwego wykonania świadczenia.

Z tego względu zdaniem Banku opłaty o charakterze sankcyjnym nie stanowią elementu obrotu, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i nie powinny być brane pod uwagę przy kalkulacji proporcji VAT.

Analogiczne stanowisko potwierdzane jest również przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna z 16 lutego 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - sygn. IPPP1/443-82/12-2/AW).

Ad. 5.

Zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy o VAT do obrotu, na podstawie którego dokonuje się kalkulacji współczynnika VAT, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Należy zauważyć, że aktywa przejęte przez Bank w związku niewypłacalnością dłużników Banku , nie są przez Bank ujmowane w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i Bank nie dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży aktywów przejętych przez Bank w związku z brakiem spłaty przez klientów kredytów/pożyczek nie można uznać za stanowiące obrót uzyskany z tytułu dostawy towarów i usług używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności, o których mowa w art. 90 ust. 5 ustawy o VAT.

W opinii Wnioskodawcy, przychodów ze sprzedaży aktywów (w przypadku nieruchomości) przejętych przez Bank w związku z brakiem spłaty przez klientów kredytów/pożyczek nie można uznać również za stanowiące obrót z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości, o których mowa w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT (stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 roku - transakcji dotyczących nieruchomości w zakresie, jakim czynności te są dokonywane sporadycznie).

Należy podkreślić, że transakcje pomocnicze nie stanowią zasadniczej części (głównego przedmiotu) działalności danego podatnika. W doktrynie wskazuje się, że transakcje takie to transakcje poboczne względem zasadniczej działalności podatnika.

W orzeczeniu w sprawie C-306/94 (Regie Dauphinoise - Cabinet A. Forest SARL v Ministre du Budget) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wskazał, że nie są transakcjami pomocniczymi (incydentalnymi/sporadycznymi) takie transakcje, z których przychody są „bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem zasadniczej działalności firmy”. Należy również podkreślić, że nie jest istotna częstotliwość wykonywania omawianych transakcji ani ich skala.

W odniesieniu do wskazówek TSUE, zgodnie z którymi w kategorii transakcji incydentalnych nie mieszczą się transakcje stanowiące bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika, przychody uzyskiwane przez Bank ze sprzedaży przejętych aktywów (w tym nieruchomości) należy natomiast uznać za stałe uzupełnienie zasadniczej działalności bankowej, gdyż Bank uzyskuje je w konsekwencji działań związanych z udzieleniem kredytów/ pożyczek. Takie sytuacje są więc konsekwencją działalności kredytowej/pożyczkowej prowadzonej przez Bank i nie można ich uznać za poboczne względem zasadniczej działalności Banku.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że uzyskiwane przez niego przychody z tytułu sprzedaży aktywów przejętych w wyniku braku spłaty przez klientów kredytów/pożyczek powinny być uwzględniane w wartości obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, tj. powinny być uwzględniane przy kalkulacji współczynnika VAT.

W związku z powyższym Bank wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionej przez niego metodologii kalkulacji Współczynnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.