Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-262/08/JCi
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-29
Teza: Czy przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących premie pieniężne?
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana X, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2008r. (data wpływu 17 marca 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2008r. (data wpływu 19 maja 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących premie pieniężne - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących premie pieniężne.

W dniu 19 maja 2008r. zostało złożone uzupełnienie do ww. wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie tutejszego organu z dnia 6 maja 2008r. znak: IBPP2/443-262/08/JCi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą „Y”. Produkuje i sprzedaje oświetlenie awaryjne. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł z hurtownią artykułów elektrotechnicznych porozumienie handlowe. Zgodnie z jego treścią, zrealizowanie przez nabywcę określonej wartości zakupów w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (w danym okresie czasu), obliguje firmę „Y” do wypłaty temu nabywcy premii pieniężnej, tzw. bonusu. Wartość premii, będąca iloczynem zrealizowanego obrotu netto i określonego w umowie procentu, dokumentowana jest fakturą VAT (ze stawką 22%) wystawianą przez kontrahenta Firmy „Y” (hurtownię). Kontrahent powołuje się w tym zakresie na interpretację indywidualną z dnia 28 listopada 2007r. nr ILPP1/443-347/07-02/TW, zgodnie z którą przyznana pieniężna jest przedmiotem odrębnego opodatkowania, a jej wypłata stanowiąc zapłatę za świadczenie usługi podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Dodatkowo w piśmie z dnia 15 maja 2008r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż wypłacane premie pieniężne nie są ściśle powiązane z konkretnymi transakcjami, nie odnoszą się do konkretnych faktur, lecz dotyczą wszystkich dostaw zrealizowanych w określonym czasie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych – tj.:

1.  Wyroku NSA z 6 lutego 2007r. (sygn. akt I FSK 94/06),
2.  Wyroku WSA w Poznaniu z 26 kwietnia 2007r. (sygn. akt I SA/Po 287/07),
3.  Wyroku WSA Warszawie z 22 maja 2007r. (sygn. akt III SA/Wa 4080/06),
4.  Orzeczenia WSA w Warszawie z 6 lutego 2008r. (sygn. akt III SA/Wa 1967/07),
5.  Wyroku NSA z 28 sierpnia 2007r. (sygn. akt I FSK 1109/06)

(uznających wypłatę tych bonusów jako obojętne dla podatku od towarów i usług) oraz zmiany art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nadal zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT wystawionych przez kontrahenta Wnioskodawcy i dokumentujących przysługujące mu na podstawie umowy premie pieniężne za zrealizowany w określonym czasie poziom zakupów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze zmianą z dniem 1 stycznia 2008r. brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku z faktur dokumentujących premie pieniężne, będące wynagrodzeniem za uzyskanie określonego w umowie pułapu obrotów. Zgodnie z orzeczeniami sądów administracyjnych premia za „duże” zakupy nie jest czynnością objętą VAT, a jej wypłata przez sprzedawcę nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną usługę, ponieważ nie jest to według tych orzeczeń usługa. Skoro tak, to nie powinna być ona dokumentowana fakturą, lecz innym dokumentem księgowym. Wystawianie faktury przez sprzedającego na podstawie powołanej wcześniej (tj. w części F) interpretacji indywidualnej i obciążenie podatkiem VAT firmy „Y” nie jest już dla Wnioskodawcy neutralne tak jak to było w roku ubiegłym oraz jak stanowi VI Dyrektywa Komisji Europejskiej. Treść zmienionego bowiem art. 88 ust. 3a pkt 2 jednoznacznie wskazuje, że Wnioskodawca pozbawiony jest prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktury dokumentującej czynność nie podlegającą ustawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

W opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z sytuacją, gdzie Wnioskodawca zawarł z hurtownią artykułów elektrotechnicznych porozumienie handlowe. Zgodnie z jego treścią, zrealizowanie przez nabywcę określonej wartości zakupów w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (w danym okresie czasu), obliguje Wnioskodawcę do wypłaty temu nabywcy premii pieniężnej, tzw. bonusu. Wypłacane premie pieniężne nie są ściśle powiązane z konkretnymi transakcjami, nie odnoszą się do konkretnych faktur, lecz dotyczą wszystkich dostaw zrealizowanych w określonym czasie. Wartość tej premii, będąca iloczynem zrealizowanego obrotu netto i określonego w umowie procentu, dokumentowana jest fakturą VAT (ze stawką 22%) wystawianą przez kontrahenta Wnioskodawcy (hurtownię). Stwierdzić zatem należy, iż w przedmiotowej sprawie premie pieniężne są ściśle uzależnione od określonego zachowania kontrahenta Wnioskodawcy. Wypłacona przez Wnioskodawcę premia pieniężna jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się kontrahenta Wnioskodawcy i stanowi w tym przypadku świadczenie usługi przez kontrahenta za wynagrodzeniem na rzecz Wnioskodawcy. Jako zapłatę za wykonaną usługę kontrahent otrzymuje od Wnioskodawcy premię pieniężną.

W świetle powyższego zachowanie kontrahenta Wnioskodawcy, polegające na zrealizowaniu określonej wartości zakupów w danym okresie czasu, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i opodatkować podatkiem od towarów i usług według stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, który stanowi, że towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę. Świadczenie ww. usług, za które następuje zapłata w formie premii pieniężnej winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę, czyli przez kontrahenta Wnioskodawcy, faktury VAT na rzecz nabywcy usług, czyli na rzecz Wnioskodawcy.

Ponadto, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jeśli chodzi o kwestie związane z prawem do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego w otrzymanych od kontrahentów fakturach dokumentujących wypłacone przez Wnioskodawcę premie pieniężne, to stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r.), nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Cytowany wyżej przepis nie ogranicza prawa Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w związku z otrzymaniem od kontrahenta faktur dokumentujących świadczenie usług, za które wynagrodzenie wypłacone jest jako premia pieniężna. Świadczenie tych usług powinno być udokumentowane przez otrzymującego wynagrodzenie, nazwane premią pieniężną, fakturą VAT i opodatkowane 22% stawką podatku od towarów usług, zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w fakturze otrzymanej od kontrahenta z tytułu świadczonych usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie nazwane premią pieniężną, pod warunkiem oczywiście spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 tej ustawy oraz niezaistnienia innych przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę we wniosku wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i Poznaniu są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osądzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należy uznać **za nieprawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43 - 300 Bielsko-Biała.