Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-15/14-2/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-19
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku.
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; majątek-podział majątku dorobkowego; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; rozwód; spadek-dział spadku; spadek-masa spadkowa; spadkobiercy; spłata; udział; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu 24 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie prawomocnego postanowienia sądu rejonowego z dnia 11 czerwca 2010 r. Wnioskodawca wraz z siostrą nabyli po 1/3 części spadku po zmarłym w 2002 roku ojcu i po 1/2 części spadku po zmarłej w 2009 roku matce. W skład masy spadkowej wchodzi lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej 75 m2 położony na pierwszej kondygnacji budynku.

Dnia 10 grudnia 2010 roku Zainteresowany wraz z siostrą złożyli do urzędu skarbowego zeznanie podatkowe od spadku i darowizn. Podstawę opodatkowania stanowiła wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów ustalona wg stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych (art. 7 ust. 1, 2 i 3 ww. ustawy) z dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. 11 czerwca 2010 roku. Natomiast art. 8 ust. 1 tejże ustawy stanowi, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiadają one wartościom rynkowym. Urząd skarbowy przyjął wartość masy spadkowej w wysokości 120 000 zł, którą Wnioskodawca wraz z siostrą określili w zeznaniu podatkowym i 22 grudnia 2010 r. wydał decyzję, w której ustalił podatek od spadków i darowizn dla Wnioskodawcy i siostry w wysokości 268 zł po zmarłym w dniu 27 września 2002 roku ojcu. Podatek został opłacony. Po zmarłej w dniu 1 sierpnia 2009 roku matce nabycie spadku jest zwolnione z podatku od spadków i darowizn (art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. podatku od spadków i darowizn).

Następnie, w wyniku wspólnej decyzji spadkobiercy postanowili podzielić spadek i znieść współwłasność lokalu na rzecz siostry Zainteresowanego ze spłatą dla Zainteresowanego w wysokości 60 000 zł (1/2 wartości rynkowej lokalu). W tym celu w dniu 26 czerwca 2013 roku przed notariuszem zawarta została umowa sprzedaży, na podstawie której siostra nabyła od Wnioskodawcy 1/2 część lokalu. Notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie Zainteresowany podkreślił, że suma spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Zainteresowanemu udziału spadkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy spłatę spadkobiercy dokonaną w wyniku sprzedaży odziedziczonych udziałów po zmarłej matce należy traktować jako odpłatne zbycie określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten opodatkować zgodnie z tą ustawą, czy też zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywołanej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od przychodów ze zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego, gdy rzeczy nie da się podzielić, może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty, co zostało potwierdzone aktem notarialnym. Odpłatne zbycie jest naturalną konsekwencją nabytych praw w wyniku otrzymania spadku, które podlegało opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dokonana spłata w spadku jest ekwiwalentna do posiadanego udziału w spadku. Nie wystąpiło więc przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, czyli brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty otrzymanej przeze Wnioskodawcę w wyniku sprzedaży udziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów, których osiągnięcie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, w odniesieniu do nieruchomości został zawarty w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym uregulowaniem, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem, przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich; ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą więc własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Dział spadku może nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli (współwłaściciela) lub nieodpłatnie bez żadnych spłat. Czynność działu spadku w świetle prawa cywilnego stanowi formę zbycia, a jeżeli dział spadku następuje ze spłatą, wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Bez znaczenia jest bowiem czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze umowy sprzedaży, zamiany, działu spadku, czy zniesienia współwłasności. Użyte w powyższym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 ustawy Kodeks cywilny , umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału. Pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć zatem każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem, w tym odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym w drodze działu spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego Zainteresowany podał, że na podstawie prawomocnego postanowienia sądu rejonowego z dnia 11 czerwca 2010 r. Wnioskodawca wraz z siostrą nabyli m.in. po 1/2 części spadku po zmarłej w 2009 roku matce. W skład masy spadkowej wchodzi lokal mieszkalny. Następnie, w wyniku wspólnej decyzji spadkobiercy postanowili podzielić spadek i znieść współwłasność lokalu na rzecz siostry Zainteresowanego ze spłatą dla Zainteresowanego w wysokości 60 000zł (1/2 wartości rynkowej lokalu). W tym celu w dniu 26 czerwca 2013 roku przed notariuszem zawarta została umowa sprzedaży, na podstawie której siostra nabyła od Wnioskodawcy 1/2 część lokalu. Jednocześnie Zainteresowany podkreślił, że suma spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Zainteresowanemu udziału spadkowego.

Okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest nieruchomość (mieszkanie), następuje ze spłatami na rzecz pozostałego spadkobiercy, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia nieruchomości (mieszkania).

Z powyższego stanu faktycznego wynika, że w przedstawionej we wniosku sytuacji doszło do zniesienia współwłasności rzeczy nabytej w spadku na rzecz jednego ze spadkobierców (siostry Zainteresowanego), z obowiązkiem spłaty na rzecz innego spadkobiercy, tj. na rzecz Zainteresowanego.

Nie ma zatem znaczenia to, że Wnioskodawca nazywa to zdarzenie prawne umową sprzedaży zawartą w celu działu spadku. Istotne są okoliczności, w wyniku których doszło do przeniesienia udziału we współwłasności lokalu mieszkalnego ze spłatą oraz fakt, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota nie przekroczyła wartości nabytego w spadku udziału w tej nieruchomości.

Reasumując: na gruncie przedstawionego stanu faktycznego otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku kwoty nieprzekraczającej udziału w spadku nie spowodowało powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z rzeczonego tytułu, ponieważ w opisanym przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata w wyniku działu spadku nie przekroczyła wartości przysługującego Zainteresowanemu udziału spadowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.