Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-214/11/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-29
Teza: Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w zakresie w jakim są wykonywane na rzecz podmiotu realizującego projekt, a zatem badania wykonywane w związku z prowadzonymi pracami naukowymi, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 czy pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ich zasadniczym celem nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia konkretnych pacjentów biorących udział w badaniu
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; projekt-projekt badawczy; usługi-usługi medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2011r. (data wpływu 1 lutego 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT czynności wykonywanych w ramach projektu naukowo - badawczego - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT czynności wykonywanych w ramach projektu naukowo - badawczego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

„Z" to projekt naukowo - badawczy finansowany ze środków Polsko - Norweskiego Funduszu Badań Naukowych oraz Centrum Onkologii - Instytut, służący prewencji chorób cywilizacyjnych, w szczególności onkologicznych oraz chorób układu krążenia.

Głównym wykonawcą projektu jest Centrum Onkologii - Instytut. Podwykonawcą jest konsorcjum utworzone przez Z (Wnioskodawcę) oraz Y.

Uczestnikami projektu są mieszkańcy województwa w wieku 45-64 lata.

Realizacja projektu podzielona jest na trzy części:

1.  Wykonywanie badań medycznych w tym badań laboratoryjnych krwi, przeprowadzenie wywiadu oraz gromadzenie zebranych w wyniku powyższych działań danych w wersji papierowej i elektronicznej
2.  Przygotowywanie i przechowywanie próbek krwi i moczu.
3.  Badania naukowe

Za zadania wymienione w pkt 1 i 2 odpowiedzialne jest Konsorcjum Wnioskodawcy i Y. Za zadanie 3 - Centrum Onkologii - Instytut. Poniżej przedstawiono szczegółowy opis zadań Konsorcjum Wnioskodawcy i Y:

1.  Zadania Wnioskodawcy:
    *   promocja projektu służąca rekrutacji uczestników do projektu
    *   pobranie materiału biologicznego, wykonanie ustalonych pomiarów (w tym wykonywanie EKG i spirometrii), wykonanie badania ankietowego,
    *   przekazywania pacjentom informacji zwrotnej, dotyczącej wyniku badania (KARTY UCZESTNIKA PROJEKTU);
    *   przekazywanie pobranych próbek materiału biologicznego oraz dokumentacji medycznej do CO,
    *   prowadzenie spraw związanych z rozliczeniem i sprawozdawczością
    *   archiwizacja dokumentacji innej niż medyczna, związanej z realizacją projektu (dokumentacja księgowa).
2.  Zadania CO
    *   przyjęcie próbek biologicznych pobranych od pacjentów i umieszczenie ich w Pracowni Diagnostyki Molekularnej, ich przechowywanie i nadzór;
    *   przyjęcie i przechowywanie medycznej dokumentacji papierowej

Pozostałą część projektu (naukowo - badawczą) realizuje Centrum Onkologii - Instytut.

Wnioskodawca realizuje swoje zadania w powołanym przez siebie Niepublicznym Zakładzie Opieki Zdrowotnej, posiadającym odrębny statut oraz władze, wpisanym do rejestru zakładów opieki zdrowotnej. Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej realizuje następujące zadania:

1.  Wykonywanie badań:
    *   antropometrycznych,
    *   EKG,
    *   poziom tlenku węgla w wydychanym powietrzu
    *   krwi (glukoza, cholesterol całkowity, HDL LDL, trójglicerydy tj. lipidogram)
    *   ciśnienia krwi i tętna.
    *   spirometrii
2.  Przeprowadzanie wywiadu z uczestnikiem badania dotyczącego m.in. jego stanu zdrowia, przebytych chorób (w tym chorób w jego rodzinie), przyjmowanych leków, nawyków żywieniowych, aktywności fizycznej.
3.  Po realizacji wszystkich elementów badania jego uczestnik (pacjent) otrzymuje kartę z omówieniem przez lekarza wyników badań oraz zaleceniami - leczenie niefarmakologiczne, postępowanie profilaktyczne, ewentualne konsultacje (kardiologiczna, pulmonologiczna, lekarza rodzinnego).
4.  Ponadto wszystkie wyniki badań zapisywane są w bazie informatycznej (kwestionariusz wypełniany jest wyłącznie w wersji elektronicznej).
5.  Próbki krwi oraz moczu - poza próbkami kierowanymi do laboratorium w celu wykonania badań - deponowane są w Centrum Onkologii. Będą one - oprócz zgromadzonych w wyniku przeprowadzonych ww. badań danych – w przyszłości służyć celom naukowo - badawczym.

Istotne jest, iż w przypadku zachorowania uczestnika projektu np. na chorobę onkologiczną, poprzez wykorzystanie przechowywanych próbek krwi i moczu, poszerza się spektrum możliwości diagnostycznych i leczniczych

Nadmienić należy, iż dane uzyskane z kwestionariusza (wywiadu) oraz próbki krwi moczu zdeponowane w Y wykorzystywane będą w celach naukowo - badawczych lub w celach diagnostycznych w przypadku zachorowania, poszerzając spektrum możliwości diagnostycznych i leczniczych. Pozostałe elementy badania uczestników służą równocześnie celom diagnostycznym i profilaktycznym dla uczestników projektu np. wyniki krwi (glukoza, lipidogram) lub spirometria.

Sposób rozliczania przedstawia się następująco:

1.  Y wystawia fakturę Wnioskodawcy za:
    *   przygotowanie i przechowywanie próbek krwi w Pracowni Diagnostyki Molekularnej,
    *   archiwizację dokumentacji medycznej;
2.  Wnioskodawca wystawia fakturę dla Centrum Onkologii - Instytut łączną zawierającą kwotę za usługę realizowaną przez siebie (NZOZ ) oraz kwotę faktury z Y.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy wystawiając fakturę (w tym koszty Wnioskodawcy i Y) do Centrum Onkologii - Instytut Wnioskodawca powinien do całej kwoty netto doliczyć podatek VAT, czy usługa powinna zostać zwolniona?

Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji biorąc pod uwagę, że:

1.  projekt jest wprawdzie projektem naukowo - badawczym, lecz celem jego jest prewencja chorób cywilizacyjnych,
2.  projekt obejmuje elementy, które równocześnie służą zbieraniu danych medycznych oraz próbek krwi i moczu (czyli przygotowaniu bazy dla przyszłych badań naukowych) oraz profilaktyce czy przywracaniu zdrowia. Ta właśnie część projektu jest realizowana wyłącznie przez Wnioskodawcę (badania medyczne wykorzystywane również przez uczestników projektu do celów diagnostycznych, profilaktycznych, a często już w chwili wykonywania badań - ratujących zdrowie czy nawet życie, zwłaszcza w przypadkach kardiologicznych).

Stanowisko Wnioskodawcy:

Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej, funkcjonujący w strukturze Wnioskodawcy realizuje część projektu naukowo - badawczego polegającą na rekrutacji (rejestracji) uczestników projektu (pacjentów), wykonywaniu szeregów badań medycznych (w tym badań krwi) i pomiarów antropometrycznych oraz zebraniu danych dotyczących stanu zdrowia i stylu życia uczestników.

Po realizacji projektu pacjent otrzymuje Kartę Uczestnika Projektu, którą może on wykorzystać w celach diagnostycznych i profilaktycznych, a często ratujących zdrowie lub życie. Zawiera ona szczegółowe opisy poszczególnych elementów badania.

Zakładając, ze w przyszłości dane te będą również wykorzystywane w celach naukowo - badawczych, to:

1.  zadania te będą realizowane już przez inny podmiot tj. Centrum Onkologii - Instytut; będą służyć prewencji chorób (w tym: onkologicznych i kardiologicznych).

Wobec powyższego biorąc pod uwagę art. 43 pkt 18 i 19 ustawy z dnia 1 stycznia 2011r. o podatku od towarów i usług Wnioskodawca uważa, że wszystkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę powinny zostać zwolnione z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2011r. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Należy podkreślić, iż obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011r. przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347) (dalej zwana „Dyrektywą”), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zgodnie zaś z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu unikniecie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Jeśli chodzi w szczególności o zwolnienie przewidziane w art. 132 dyrektywy, to z orzecznictwa wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienie poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Jak wynika z powyższych przepisów, czynności z zakresu profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawiania zdrowia muszą być powiązane wyłącznie z opieką medyczną. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć „opieka” i „profilaktyka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007r. tom II str. 1119 oraz 1391), „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś (…)”, natomiast „profilaktyka” oznacza „wszelkie działania podejmowane w celu zapobieżenia czemuś; ochrona przed niepożądanym skutkiem czegoś (…)”.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. Dla przykładu, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH, Trybunał stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (\`(...)\`) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia” (C-106/05, pkt 27). Również w wyroku w sprawie d”Ambrumenil Trybunał podkreślał: „Jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (\`(...)\`) pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych” (C-307/01, pkt 57). Ponadto w wyroku tym (pkt 60) Trybunał wskazał, że „to, czy dana usługa medyczna powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego, jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi zwolnienie (…) nie ma zastosowania do tej usługi”.

Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Ponadto Rzecznik zauważa, że „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”. Dodatkowo Rzecznik zauważa, iż „usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca współuczestniczy w realizacji projektu naukowo-badawczego, służącego prewencji chorób cywilizacyjnych, w szczególności onkologicznych oraz chorób układu krążenia.

Głównym wykonawcą projektu jest Centrum Onkologii - Instytut. Podwykonawcą jest konsorcjum utworzone przez Wnioskodawcę oraz Y. Uczestnikami projektu są mieszkańcy województwa w wieku 45-64 lata.

Zadania Wnioskodawcy:

*   promocja projektu służąca rekrutacji uczestników do projektu
*   pobranie materiału biologicznego, wykonanie ustalonych pomiarów (w tym wykonywanie EKG i spirometrii), wykonanie badania ankietowego,
*   przekazywania pacjentom informacji zwrotnej, dotyczącej wyniku badania (KARTY UCZESTNIKA PROJEKTU);
*   przekazywanie pobranych próbek materiału biologicznego oraz dokumentacji medycznej do CO,
*   prowadzenie spraw związanych z rozliczeniem i sprawozdawczością
*   archiwizacja dokumentacji innej niż medyczna, związanej z realizacją projektu (dokumentacja księgowa).

Wnioskodawca realizuje swoje zadania w powołanym przez siebie Niepublicznym Zakładzie Opieki Zdrowotnej, posiadającym odrębny statut oraz władze, wpisanym do rejestru zakładów opieki zdrowotnej. Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej wykonuje badania antropometryczne, EKG, poziom tlenku węgla w wydychanym powietrzu, krwi (glukoza, cholesterol całkowity, HDL LDL, trójglicerydy tj. lipidogram), ciśnienia krwi i tętna, spirometrii. Przeprowadza wywiad z uczestnikiem badania dotyczącego m.in. jego stanu zdrowia, przebytych chorób (w tym chorób w jego rodzinie), przyjmowanych leków, nawyków żywieniowych, aktywności fizycznej.

Po realizacji wszystkich elementów badania jego uczestnik (pacjent) otrzymuje kartę z omówieniem przez lekarza wyników badań oraz zaleceniami - leczenie niefarmakologiczne, postępowanie profilaktyczne, ewentualne konsultacje (kardiologiczna, pulmonologiczna, lekarza rodzinnego).

Ponadto wszystkie wyniki badań zapisywane są w bazie informatycznej (kwestionariusz wypełniany jest wyłącznie w wersji elektronicznej). Próbki krwi oraz moczu - poza próbkami kierowanymi do laboratorium w celu wykonania badań - deponowane są w Y. Będą one - oprócz zgromadzonych w wyniku przeprowadzonych ww. badań danych – w przyszłości służyć celom naukowo - badawczym.

W przypadku zachorowania uczestnika projektu np. na chorobę onkologiczną, poprzez wykorzystanie przechowywanych próbek krwi i moczu, poszerza się spektrum możliwości diagnostycznych i leczniczych.

Dane uzyskane z kwestionariusza (wywiadu) oraz próbki krwi moczu zdeponowane w Y wykorzystywane będą w celach naukowo - badawczych lub w celach diagnostycznych w przypadku zachorowania, poszerzając spektrum możliwości diagnostycznych i leczniczych. Pozostałe elementy badania uczestników służą równocześnie celom diagnostycznym i profilaktycznym dla uczestników projektu np. wyniki krwi (glukoza, lipidogram) lub spirometria.

Wnioskodawca otrzymuje fakturę wystawioną przez ĆO za przygotowanie i przechowywanie próbek krwi w Pracowni Diagnostyki Molekularnej oraz archiwizację dokumentacji medycznej.

Wnioskodawca wystawia fakturę dla Centrum Onkologii - Instytut łączną zawierającą kwotę za usługę realizowaną przez siebie (NZOZ) oraz kwotę faktury z Y.

Projekt jest projektem naukowo - badawczym, którego celem jego jest prewencja chorób cywilizacyjnych, projekt obejmuje elementy, które równocześnie służą zbieraniu danych medycznych oraz próbek krwi i moczu (czyli przygotowaniu bazy dla przyszłych badań naukowych) oraz profilaktyce czy przywracaniu zdrowia. Ta właśnie część projektu jest realizowana wyłącznie przez Wnioskodawcę (badania medyczne wykorzystywane również przez uczestników projektu do celów diagnostycznych, profilaktycznych, a często już w chwili wykonywania badań - ratujących zdrowie czy nawet życie, zwłaszcza w przypadkach kardiologicznych).

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia z opodatkowania wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności w ramach realizacji projektu należy mieć na uwadze, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi.

Z opisu stanu faktycznego przede wszystkim wynika, iż przeprowadzane przez Wnioskodawcę badania w ramach realizacji projektu, są usługą świadczoną na rzecz głównego wykonawcy tj. Instytutu, a więc podmiotu odpowiedzialnego za jego podjęcie, prowadzenie i finansowanie. Celem projektu jest prewencja chorób cywilizacyjnych, w szczególności onkologicznych oraz chorób układu krążenia.

Należy więc zwrócić uwagę, że pobierane próbki oraz badania nie są wykonywane w celu osiągnięcia bezpośredniej korzyści dla zdrowia osób poddawanym badaniom. Bezpośrednim celem projektu nie jest przeprowadzenie badań profilaktycznych mieszkańców województwa, lecz zebranie danych, które zostaną wykorzystane w pracach naukowo-badawczych.

A zatem badania te w istocie nie mają na celu profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawy zdrowia konkretnych osób biorących udział w projekcie. Co prawda działania podejmowane przez Wnioskodawcę przykładowo badania diagnostyczne takie jak EKG, badania krwi, ciśnienia krwi, tętna itp. stanowią usługi medyczne, jednakże – jak wskazano we wniosku – prowadzone są one w ramach umowy związanej z realizacją projektu naukowo – badawczego, a zatem są to czynności wykonywane na „rzecz projektu naukowo-badawczego”.

W tym bowiem przypadku rzeczywistym celem świadczonych czynności na rzecz Instytutu, jest dostarczenie pobranych próbek i wyników przeprowadzonych badań, które zostaną wykorzystane do badań naukowych, a zatem ich podstawowym celem jest poszerzenie wiedzy o stanie zdrowia społeczeństwa, nie ma natomiast bezpośredniego i rzeczywistego celu polegającego na diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

W tym zakresie, o ile ochrona zdrowia uczestnika badania, może stanowić rzeczywiście jeden z efektów prowadzenia badań laboratoryjnych, to usługi te mają na celu wyłącznie zbieranie danych medycznych oraz próbek krwi i moczu (czyli przygotowaniu bazy dla przyszłych badań naukowych). Natomiast jako takie nie mają one na celu przeszkodzenia, uniknięcia lub zapobieżenia chorobie, obrażeniom lub zakłóceniom zdrowia lub też wykrycia ukrytych chorób lub chorób w stadium początkowym. Głównym celem tych badań nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia konkretnych osób biorących udział w badaniu. Powodem realizacji projektu nie było bowiem badanie profilaktyczne osób w wieku 45-64 lat w celu wykrycia ewentualnych chorób.

Działania podejmowane realizacji projektu, choć nie wykluczają korzyści leczniczej, to jednak nie są skierowane bezpośrednio na poprawienie stanu zdrowia uczestnika badań.

Z tych też względów usługi świadczone przez Wnioskodawcę w zakresie w jakim są wykonywane na rzecz podmiotu realizującego projekt, a zatem badania wykonywane w związku z prowadzonymi pracami naukowymi, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 czy pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ich zasadniczym celem nie jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia konkretnych pacjentów biorących udział w badaniu.

Odnośnie usług przygotowania i przechowywania próbek krwi w Pracowni Diagnostyki Molekularnej oraz archiwizacji dokumentacji medycznej, to nie ma żadnych podstaw, aby traktować te usługi jako „opiekę medyczną” lub działalność „ściśle związana z opieką medyczną” w rozumieniu zarówno ustawy o VAT jak i przytoczonego na wstępie orzecznictwa Trybunału UE. Pojęcia „opieka medyczna” i „działalność ściśle związana z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym), należy interpretować w ten sam sposób w obu przypadkach, zatem muszą one służyć bezpośrednio celom diagnostycznym lub terapeutycznym. Ponadto usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców. W ramach świadczonych usług przygotowania i przechowywania próbek krwi w Pracowni Diagnostyki Molekularnej oraz archiwizacji dokumentacji medycznej nie jest diagnozowana żadna choroba i nie jest wykonywana żadna czynność terapeutyczna sensu stricto.

W świetle powyższego Wnioskodawca wystawiając fakturę (w tym koszty Wnioskodawcy i CO) do Centrum Onkologii – Instytut w \`(...)\`, powinien do całej kwoty netto doliczyć podatek VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo zaznacza się, że w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług komercyjnie wykonanych badań laboratoryjnych przez uczestników projektu oraz zwolnienia z opodatkowania usług świadczonych przez lekarzy wykonujących badania wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.