Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-820/12/AL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-06
Teza: W zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług realizowanych usług szkoleniowych finansowanych w 100% lub co najmniej 70% ze środków publicznych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2012r. (data wpływu 6 sierpnia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług realizowanych usług szkoleniowych finansowanych w 100% lub co najmniej 70% ze środków publicznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług realizowanych usług szkoleniowych finansowanych w 100% lub co najmniej 70% ze środków publicznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest firmą doradztwa personalnego. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca nie jest:

*   jednostką objętą system oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, uczelnią,
*   jednostką naukową \`(...)\`, jednostką badawczo-rozwojową, w zakresie kształcenia i wychowania,
*   podmiotem, który uzyskał akredytację, w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Działalność Wnioskodawcy obejmuje szeroko pojęte doradztwo personalne, w tym rekrutację pracowników, doradztwo organizacyjne, przeprowadzanie szkoleń i warsztatów. Swoje działania Wnioskodawca realizuje zarówno poprzez działalność stricte komercyjną jak i działalność współfinansowaną ze środków publicznych w tym ze środków Unii Europejskiej.

W ramach projektów dofinansowanych ze środków publicznych (Europejski Fundusz Społeczny, Program Operacyjny Kapitał Ludzki), Wnioskodawca świadczy przede wszystkim usługi szkoleniowe. Szkolenia skierowane są do osób indywidualnych, przedsiębiorstw lub grup zawodowych i każdorazowo mają na celu podniesienie kwalifikacji i umiejętności zawodowych ich uczestników.

Projekty dofinansowane ze środków publicznych Wnioskodawca realizuje jako:

*   Beneficjent Bezpośredni (Beneficjent Projektodawca) środków publicznych,
*   Partner Beneficjenta Bezpośredniego środków publicznych,
*   Beneficjent Pośredni - wykonawca usług szkoleniowych działający na zlecenie Beneficjenta Bezpośredniego środków publicznych.

Jako Beneficjent Bezpośredni Wnioskodawca realizuje Projekty(…)

Projekty te realizowane są w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (Priorytet VIII Regionalne kadry gospodarki, Działanie 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, Poddziałanie B.1.1. Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw). Projekt „Kurs na lepsze jutro” - Priorytet VIII Regionalne kadry gospodarki. Działanie 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, Poddziałanie 8.1.2 Wsparcie procesów adaptacyjnych) modernizacyjnych w regionie.

Jako Partner wspólnie z Beneficjentem Bezpośrednim – O. Wnioskodawca realizuje Projekty:

*   „…” - Priorytet V - Dobre rządzenie, Działanie 5.2 Wzmocnienie potencjału administracji samorządowej, Poddziałanie 5.2.1 Modernizacja zarządzania w administracji samorządowej,
*   „…” - szkolenia dla Instytucji Pracy z Południowej Polski,
*   „…” - Priorytet VIII Regionalne kadry gospodarki. Działania 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, Poddziałanie 8.1.1 Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw.

Wszystkie projekty realizowane przez Wnioskodawcę w charakterze Beneficjenta Bezpośredniego lub Partnera Beneficjenta Bezpośredniego są finansowane w całości (w 100%) ze środków publicznych.

Na zlecenie – Szkoły Y, jako Wykonawca usług szkoleniowych, Wnioskodawca realizuje szkolenia w projektach współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Działania 2.1.1 Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki i realizowanych pod nadzorem Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, Priorytet II Rozwój zasobów ludzkich i potencjału adaptacyjnego przedsiębiorstw oraz poprawa stanu zdrowia osób pracujących, Działanie 2.1 Rozwój kadr nowoczesnej gospodarki, podziałanie 2.1.1 Rozwój kapitału Ludzkiego w przedsiębiorstwach:

*   Szkolenia dla B. drogą do rozwoju i budowania przewagi konkurencyjnej na polskim rynku kapitałowym,
*   Budowanie przewagi konkurencyjnej firmy I. Sp. z o.o. poprzez szkolenia dla pracowników,
*   Studia Podyplomowe „N.”,
*   Akademia Managera i Managera (…)
*   Studia Podyplomowe: K.,
*   Studia Podyplomowe E.”.

Również jako Wykonawca Wnioskodawca na zlecenie konsorcjum W. Sp. z o.o. z siedzibą realizuje szkolenia w projekcie „Z wiekiem na plus - szkolenia dla przedsiębiorstw” współfinansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, który realizowany jest przez P. w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Szkolenia skierowane są dla kadry managerskiej i pracowników działów personalnych - dla tej grupy beneficjentów zrealizowano szkolenia Akademia Managera - rozwijające umiejętności zawodowe kierowania zespołami oraz Obsługa Klienta - rozwijające umiejętności budowania relacji handlowych z klientami firmy.

Dodatkowo dla pracowników w wieku 45+ zrealizowano szkolenie „Coaching i Mentoring” przygotowujące uczestników do przekazywania swojej wiedzy zawodowej młodszym pracownikom w firmie, pozwalającym im wdrażać nowo zatrudnione osoby. P. poinformowała Wnioskodawcę, iż projekt „Z wiekiem na plus - szkolenia dla przedsiębiorstw” jest dofinansowane w 85% przez Unię Europejską w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego.

Podmioty zlecające Spółce przeprowadzenie szkoleń w charakterze Wykonawcy usług szkoleniowych, finansują ww. szkolenia w 100% bądź co najmniej w 70% środkami publicznymi. Szkolenia są organizowane w ramach projektów realizowanych przez te podmioty, dla których przewidziano dotacje na sfinansowanie 100% lub co najmniej 70% kosztów kwalifikowanych. W związku z powyższym to podmioty zlecające przeprowadzenie szkoleń są głównym i bezpośrednim beneficjentem środków publicznych. Realizowane przez te podmioty w ramach projektów szkolenia są częściowo zlecane do wykonania Wnioskodawcy i finansowane w 100% bądź co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółka jako wykonawca - Beneficjent pośredni środków publicznych, działający na zlecenie Beneficjenta bezpośredniego środków publicznych może, realizując na zasadzie podwykonawstwa usługi szkoleniowe - kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług:

*   na podstawie art. 43 ust.1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 lipca 2004r., o podatku od towarów i usług, gdy usługi szkoleniowe są finansowane w 100% ze środków publicznych,
*   na podstawie § 13 ust 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, gdy usługi szkoleniowe są w co najmniej 70% sfinansowane ze środków publicznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi szkoleniowe świadczone przez niego w opisanym stanie faktycznym, w sytuacji gdy Beneficjent Bezpośredni pokrywa w 100% bądź co najmniej w 70% wynagrodzenie Wnioskodawcy z środków publicznych otrzymanych w ramach dofinansowania projektu, podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie kolejno art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c ustawy o podatku od towarów i usług i § 13 ust 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego do ustawy.

Spełniają one bowiem warunki stosowania zwolnienia z VAT przewidziane w w/w. przepisie, tj. są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz usługi te są finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w przypadku usług szkoleniowych będących przedmiotem niniejszego wniosku nie są spełnione warunki dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 26 - 29 lit. a i lit. b ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia wykonawczego.

W stosunku do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w całości ze środków publicznych ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c ustawy o VAT. Dodatkowo ustawodawca poprzez wprowadzenie zapisu § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego do ustawy rozszerzył możliwość zastosowania zwolnienia wobec ww. usług. W myśl tego przepisu „zwalnia się usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane”.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż usługi szkoleniowe podlegają zwolnieniu z VAT, jeśli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   usługi te stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, oraz
*   usługi te są w całości lub w co najmniej 70% finansowane ze środków publicznych.

W opinii Wnioskodawcy, opisane powyżej usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę spełniają pierwszy z powyższych warunków. Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „kształcenie zawodowe” i „przekwalifikowanie zawodowe”, są one jednak zdefiniowane w przepisach rozporządzenia Rady (WE) nr 28272011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 20067112WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1, dalej: rozporządzenie UE). Rozporządzenie UE weszło w życie w dniu 1 lipca 2011r. i jest stosowane bezpośrednio we wszystkich państwach członkowskich. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia UE wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust 1 lit. i) dyrektywy 20067112/WE (przewidującym zwolnienie z VAT) obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę na zlecenie Kontrahenta wypełniają powyższe przesłanki, gdyż prowadzą do podwyższenia kwalifikacji zawodowych i poziomu wiedzy osób biorących udział w szkoleniach prowadzonych przez Podatnika oraz mają na celu ich rozwój zawodowy.

Zdaniem Wnioskodawcy spełniony jest również drugi warunek stosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. l pkt 29 lit c ustawy o VAT i § 13 ust 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego odnoszący się do wymogu finansowania usług szkoleniowych w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W przedstawionym stanie faktycznym, wynagrodzenie należne Spółce z tytułu świadczonych usług szkoleniowych jest finansowane w całości bądź co najmniej w 70% ze środków publicznych - dotacji celowych ze środków unijnych i budżetu państwa otrzymanych przez Beneficjentów Bezpośrednich na podstawie umów zawartych z P. na realizację Projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

Wnioskodawca uważa, iż oprócz wymogu finansowania usług ze środków publicznych (w całości lub w określonej wysokości liczonej jako udział procentowy środków publicznych w łącznej kwocie wynagrodzenia należnego za świadczone usługi,) przepisy ustawy rozporządzenia wykonawczego nie nakładają innych warunków, których spełnienie byłoby konieczne do zastosowania zwolnienia. Nie ulega wątpliwości, że usługi szkoleniowe świadczone przez Podatnika na zlecenie Beneficjentów Bezpośrednich w ramach realizacji Projektów są finansowane ze środków publicznych, do których należy zarówno dotacja z budżetu krajowego, jak i fundusze pochodzące z EFS.

Z racji faktu, że przepisy o VAT, ani też inne ustawy podatkowe nie definiują pojęcia „środki publiczne”, w tym względzie należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
5.  z innych operacji finansowych;

6.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Natomiast w myśl art. 5 ust. 3 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, do środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego. Jednym natomiast z funduszy strukturalnych jest Europejski Fundusz Społeczny.

Również dotacja z budżetu krajowego, która stanowi część dofinansowania Projektów niewątpliwie obejmuje środki publiczne.

Nie ulega więc wątpliwości, iż dotacje celowe, jakie otrzymuje Beneficjent Bezpośredni na realizację Projektów stanowią środki publiczne, gdyż obejmują środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej (z EFS) oraz z budżetu państwa.

Środki z dotacji będące środkami publicznymi przyznane Beneficjentowi Bezpośredniemu na realizację Projektów ten przeznacza z kolei, zgodnie ze zobowiązaniem wobec P., na sfinansowanie szkoleń realizowanych w ramach Projektów.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, iż w analizowanym stanie faktycznym, usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę są finansowane z środków publicznych. Jeśli udział tych środków w kwocie wynagrodzenia Wnioskodawcy za usługi szkoleniowe wynosi co najmniej 70%, wówczas spełnione są warunki zastosowania przez Podatnika zwolnienia od VAT na podstawie § 13 ust 1 pkt 20 rozporządzenia wykonawczego.

Należy podkreślić, że w momencie przekazywania dotacji celowych Beneficjentowi Bezpośredniemu niewątpliwie stanowią one środki publiczne. Środki te trafiają na wyodrębnione rachunki Beneficjenta Bezpośredniego dedykowane wyłącznie do obsługi środków pochodzących z dotacji w ramach realizacji Projektów. Z tych rachunków dokonywane są płatności z tytułu wynagrodzeń należnych firmom szkoleniowym realizującym szkolenia w ramach Projektu, a także inne koszty Projektu. Wykorzystanie tych środków podlega ścisłej kontroli P. i wymaga okresowego raportowania. Beneficjent Bezpośredni nie ma żadnej swobody w dysponowaniu środkami pochodzącymi z dotacji, lecz musi realizować w tym zakresie budżet i harmonogram zgłoszony do P.

Powyższe potwierdza, że w momencie dokonania przez Beneficjenta Bezpośredniego zapłaty za usługę szkoleniową Wnioskodawcy z rachunku bankowego, na którym znajdują się wyłącznie środki pochodzące z dotacji, należy mówić o finansowaniu tej usługi ze środków publicznych. Zapłata następuje bowiem z tych samych środków, które Kontrahent otrzymał z P.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt iż w momencie zapłaty przez Kontrahenta za usługi szkoleniowe Wnioskodawcy środki pochodzące z dotacji nie tracą charakteru środków publicznych potwierdza również wykładnia przepisów art. 82 Kodeksu karnego skarbowego, który penalizuje narażenie na uszczuplenie finansów publicznych poprzez niezgodne z przeznaczeniem wykorzystanie dotacji lub subwencji.

Natomiast przez finanse publiczne zgodnie z art. 3 ustawy o finansach publicznych rozumie się procesy związane z gromadzeniem środków publicznych oraz ich rozdysponowywaniem, w szczególności wydatkowanie środków publicznych.

Zatem podmiot otrzymujący dotację (środki publiczne) dalej w odpowiedni sposób (zgodnie z przeznaczeniem) musi te środki rozdysponować (wydatkować). Oznacza to, że w momencie wydatkowania środków publicznych nadal mają one taki charakter, skoro ich wydatkowanie nie może być dowolne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, iż w niniejszej interpretacji dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do kwestii zwolnienia od podatku świadczonych przez niego usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ww. przepisy Wnioskodawca wskazał w poz. 61 wniosku ORD-IN i w stosunku do ww. przepisów sformułował pytanie zawarte w poz. 69 wniosku ORD-IN.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146 a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku oraz zwolnień od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe \`(...)\` oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

–oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 ust. 27 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi nauczania języków oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

–oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe \`(...)\` oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Według art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
5.  z innych operacji finansowych;

6.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z art. 5 ust. 3 ww. ustawy, zalicza się:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:

1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,
2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,
3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;

4.  środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe;
5.  środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:

1.  Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej "Sekcja Gwarancji",
2.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji,
3.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich;

7.  środki przeznaczone na realizację:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 1),
2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z dnia 9 listopada 2006, str. 1),
3.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009,
4.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009;

9.  inne środki.

Z art. 4. ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, iż przepisy ustawy stosuje się do:

1.  jednostek sektora finansów publicznych;
2.  innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Analizując przedstawiony opis stanu faktycznego w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Zainteresowany nie spełnia bowiem podstawowego wymogu niezbędnego do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w powyższym przepisie, tj. nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Wnioskodawca wskazał, też, że nie jest podmiotem wyszczególnionym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca wskazał, iż usługi szkoleniowe są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego innymi niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Wnioskodawca wskazał bowiem, iż realizowane przez niego usługi szkoleniowe stanowią usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust 1 lit. i) dyrektywy 20067112/WE obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę na zlecenie Kontrahenta wypełniają powyższe przesłanki, gdyż prowadzą do podwyższenia kwalifikacji zawodowych i poziomu wiedzy osób biorących udział w szkoleniach prowadzonych przez Wnioskodawcę oraz mają na celu ich rozwój zawodowy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone przepisy stwierdzić należy, iż spełniona została pierwsza przesłanka tj. usługi realizowane w ramach ww. szkoleń są usługami kształcenia zawodowego, bowiem służą podwyższeniu kwalifikacji zawodowych i mają na celu rozwój zawodowy osób szkolących się.

Z wniosku nie wynika aby świadczone przez Wnioskodawcę usługi były usługami prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli, jak również były usługami nauczania języków obcych, a zatem świadczone usługi szkoleniowe nie mogą korzystać z zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 lub art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT.

Z wniosku nie wynika, by dla usług szkoleniowych świadczonych przez Wnioskodawcę istniały formy i zasady, określone odrębnymi przepisami, na podstawie których Wnioskodawca by te szkolenia realizował. Jednocześnie Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. A zatem realizowane przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b ustawy o VAT.

Aby usługi szkoleniowe realizowane przez Wnioskodawcę mogły korzystać ze zwolnienia określonego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT musi być spełniona druga przesłanka dotycząca finansowania tychże szkoleń w 100% ze środków publicznych.

Podmioty zlecające Spółce przeprowadzenie szkoleń w charakterze Wykonawcy usług szkoleniowych, finansują ww. szkolenia w 100% bądź co najmniej w 70% środkami publicznymi. Szkolenia są organizowane w ramach projektów realizowanych przez te podmioty, dla których przewidziano dotacje na sfinansowanie 100% lub co najmniej 70% kosztów kwalifikowanych. W związku z powyższym to podmioty zlecające przeprowadzenie szkoleń są głównym i bezpośrednim beneficjentem środków publicznych.

Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług szkoleniowych jest finansowane w całości bądź co najmniej w 70% ze środków publicznych - dotacji celowych ze środków unijnych i budżetu państwa otrzymanych przez Beneficjentów Bezpośrednich na podstawie umów zawartych z PARP na realizację Projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

Realizowane przez te podmioty w ramach projektów szkolenia są częściowo zlecane do wykonania Wnioskodawcy i finansowane w 100% bądź co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu podkreślić należy, iż zapis „finansowana w całości ze środków publicznych” nie odnosi się do podmiotów dysponujących środkami, lecz rzeczywistego w kontekście ekonomicznym, źródła finansowania środkami, które nie zostały uzyskane przez podmiot jako przychód z działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku, gdy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz Wnioskodawca otrzymuje w całości zapłatę z rachunku bankowego Zleceniodawcy (Szkoły czy firmy W. Sp. z o.o.), na którym znajdują się wyłącznie środki publiczne i Zleceniodawca płacił Wykonawcy wyłącznie środkami publicznymi, to należy uznać, że w związku z realizacją przedmiotowych szkoleń Wnioskodawca winien zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, gdyż w tym przypadku spełnione zostały przesłanki wynikające z tego przepisu dla zastosowania tego zwolnienia.

Jeżeli natomiast świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe będą finansowane częściowo ze środków publicznych, a częściowo ze środków własnych Zleceniodawcy (Szkoły czy firmy W. Sp. z o.o.), to zastosowanie zwolnienia od podatku VAT będzie uzależnione od tego, w jakiej części usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będą finansowane ze środków publicznych, tj. od tego jaki procent ceny usługi świadczonej przez Wnioskodawcę będą stanowiły środki publiczne, a jaki procent ceny będzie pokryty środkami własnymi Zleceniodawcy.

W przypadku gdy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, wówczas Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać należy za prawidłowe.

W niniejszej interpretacji dokonano oceny stanowiska w zakresie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 20 cyt. rozporządzenia, realizowanych jako podwykonawca usług szkoleniowych, bowiem Wnioskodawca ww. przepis wskazał jako będący przedmiotem interpretacji indywidualnej, jak również w zakresie tego przepisu sformułował pytanie oraz własne stanowisko w sprawie.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że środki, którymi Zleceniodawcy płacą Wnioskodawcy za usługi szkoleniowe, są środkami uwzględnionymi w realizowanych przez te podmioty projektach właśnie na nabycie danego rodzaju usług szkoleniowych od Wnioskodawcy jako podwykonawcy, a wystawione przez Wnioskodawcę faktury stanowią dla Zleceniodawców dowód poniesienia wydatku przewidzianego w planie realizowanego przez nich projektu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.