Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-523/12/15-S/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-30
Teza: Czy część wartości zysków Spółki, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, odpowiadająca udziałowi Wnioskodawcy w zyskach Spółki, będzie stanowiła dochód Wnioskodawcy z udziału w zyskach osób prawnych?
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 28 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 907/12 (data wpływu 30 kwietnia 2015 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na początku roku 2012 podjęta została przez udziałowców Spółki z o.o. decyzja o jej przekształceniu w spółkę komandytową na podstawie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Nr 94, poz. 1037, ze zm. dalej jako Ksh). Na podstawie bilansu sporządzonego na potrzeby planu przekształcenia, w części pasywów dotyczących kapitałów własnych Spółka z o.o. wykazała odpowiednio: kapitał (fundusz) podstawowy, kapitał (fundusz) zapasowy oraz zysk netto bieżącego okresu sprawozdawczego. Bilans został sporządzony w oparciu o zasady i regulacje wynikające z przepisów Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591 ze zm. dalej jako UoRach), którą Spółka z o.o. zobowiązana jest stosować na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 UoRach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy po stronie Udziałowca powstanie zobowiązanie podatkowe do zapłaty podatku od tzw. „niepodzielnych zysków" na moment przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę komandytową, w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Udziałowiec będzie zobowiązany wpłacić kwotę tego podatku do Spółki komandytowej jako płatnika na podstawie art. 41 ust. 4c w zw. z art. 41 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku w związku z przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę komandytową, na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności nie będzie zobowiązany przekazać kwoty tego podatku Spółce komandytowej jako spółce przekształconej, na podstawie art. 41 ust. 4c w zw. z art. 41 ust. 8 ww. ustawy. W podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca określił tzw. źródła przychodów, gdzie jednym z nich są kapitały pieniężne i prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Kluczowe zatem dla rozstrzygnięcia powstania obowiązku podatkowego przy przekształceniu Spółki z o.o. w Spółkę komandytową będzie zdefiniowanie pojęcia niepodzielonych zysków, którymi posłużył się ustawodawca w cytowanym przepisie.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia zysków niepodzielonych. Zgodnie zatem z językową metodą wykładni przepisów prawa należy odnieść się do pokrewnych gałęzi prawa, które tego typu sformułowaniami się posługują, jednocześnie wpływając na zakres praw i obowiązków w systemie prawa podatkowego. Będą to odpowiednio przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz Ustawy o rachunkowości.

Kodeks spółek handlowych nie zawiera definicji legalnej pojęcia niepodzielonych zysków. Pojęcie niepodzielonych zysków pojawia się jednak w przepisach określających wysokość zysku, który może zostać przeznaczony do podziału między wspólników. Zgodnie z art. 192 Ksh kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału.

Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą, lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitał zapasowy lub kapitały rezerwowe. Wskazane przepisy używają zatem określenia zysku niepodzielonego, które to pojęcie występuje obok pojęcia zysku wykazanego za ostatni rok obrotowy i obok pojęcia kwot przeniesionych z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych. Przez zysk niepodzielony w świetle przepisów Ksh należy zatem rozumieć jedynie zysk wykazany w sprawozdaniach finansowych spółki za lata ubiegłe. Pojęcie zysków niepodzielonych nie obejmuje natomiast zysku netto wykazywanego w sprawozdaniu finansowym sporządzonym za ostatni rok obrotowy ani środków znajdujących się na kapitale zapasowym lub kapitałach rezerwowych, nawet jeśli pochodzą one historycznie z zysku. Innymi słowy, jeśli wykazany przez spółkę zysk został odpowiednio rozdysponowany, np. przekazany na kapitał zapasowy lub na kapitały rezerwowe, nie jest już zaliczany do kategorii niepodzielonych zysków. W świetle opisanego stanu faktycznego Spółka z o.o. zysku niepodzielonego w sporządzonych sprawozdaniach finansowych nie wykazała.

Analogicznie w przepisach UoRach (załącznik nr 1, bilans) ustawodawca wskazał enumeratywnie elementy składające się na kapitał własny podmiotów, które zobowiązane są sporządzać sprawozdania finansowe zgodnie z tą ustawą. Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka z o.o. ma taki obowiązek. Co więcej, sprawozdanie to jest także wiążące na potrzeby rozliczenia podatkowe na podstawie art. 9 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 21, poz. 86 ze zm.). Zgodnie zatem z załącznikiem nr 1 do UoRach, na kapitał własny każdego podatnika składają się:

1.  Kapitał (fundusz) podstawowy
2.  Należne wpłaty na kapitał podstawowy (wielkość ujemna)
3.  Udziały (akcje) własne (wielkość ujemna)
4.  Kapitał (fundusz) zapasowy
5.  Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny
6.  Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe
7.  Zysk (strata) z lat ubiegłych
8.  Zysk (strata) netto
9.  Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego (wielkość ujemna)

Cześć VII. dotyczy zysku z lat ubiegłych, który nie został zadysponowany przez wspólników zgodnie z zasadami określonymi w Ksh. Jest to zatem zysk niepodzielony, który może być utożsamiany z zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podjęcie natomiast uchwał o podziale tego zysku i przeznaczenie go na np. kapitał (fundusz) zapasowy lub wypłatę dywidendy, przenosi te wartości do odrębnych części sprawozdania. Tym samym przestaje być to zysk niepodzielony i nie można do niego stosować regulacji prawa podatkowego w zakresie powołanego powyżej przepisu. Spółka z o.o. nie wykazała w swoim sprawozdaniu zysku z lat ubiegłych (niepodzielonego).

Powyższe wskazuje, iż w Spółce z o.o. nie ma na moment przekształcenia w Spółkę komandytową zysków niepodzielnych, które podlegałyby opodatkowaniu po stronie Udziałowca w oparciu o art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Traktowanie wszelkich zysków, niewypłaconych udziałowcom spółek kapitałowych w formie dywidendy, jako niepodzielonych zysków w rozumieniu powołanego przepisu, jest zastosowaniem wykładni rozszerzającej, niedopuszczalnej w prawie podatkowym w świetle art. 217 Konstytucji (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r. II FSK 931/10). Ponadto wszelkie wątpliwości związane z wykładnią przepisów prawa podatkowego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatników (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 kwietnia 1997 r. sygn. akt III 14/97 OSNAPiUS 1997, nr 20, poz. 394 i uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 1998 r. sygn. akt FPS 4/98, ONSA 1998, z. 3, poz. 77).

W uzupełnieniu wskazać należy, iż obecnie większość sądów administracyjnych prezentuje stanowisko wskazane przez Wnioskodawcę, zgodnie z którym jakiekolwiek zadysponowanie zyskiem przez spółkę kapitałową, spełnia kryteria pozwalające ten zysk określić jako podzielony w rozumieniu zarówno przepisów prawa handlowego jak i bilansowego, a tym samym nie można go zaliczyć do zysku niepodzielonego w świetle art. 24 ust 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki WSA w Warszawie z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1059/09 oraz WSA w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 824/11).

W dniu 26 lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB1/415-523/12/TK stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2012 r. jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że wypracowany w ubiegłych latach zysk spółki z o.o., wobec którego podjęto uchwałę o podziale i przekazaniu go na kapitał zapasowy spółki z o.o., odpowiada pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc niepodzielone zyski z lat poprzednich wypracowane przez spółkę kapitałową i zgromadzone na kapitale zapasowym, na dzień przekształcenia spowodują powstanie u Wnioskodawcy (wspólnika) zobowiązania podatkowego w związku z przekazaniem do spółki komandytowej niepodzielonych zysków przekształcanej spółki kapitałowej.

Wnioskodawca ma obowiązek wpłacić spółce będącej płatnikiem kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 9 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 17 września 2012 r. znak ITPB1/415W-66/12/IG. W dniu 25 września 2012 r. (złożona za pośrednictwem poczty 26 września 2012 r.) wpłynęła do tutejszego organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie interpretacji.

W dniu 30 kwietnia 2015 r. tut. organ otrzymał odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 28 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 907/12.

Powyższym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że nie może być wykonana oraz zasądził od Ministra Finansów na rzecz Strony Skarżącej kwotę zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadniając wyrok sąd stwierdził, że ustawodawca nie zawęził stosowania art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników, a tylko w przypadku takiego zawężanego stosowania tego przepisu należałoby zgodzić się ze stanowiskiem organu. Wobec tego każdy dozwolony przepisami Kodeksu spółek handlowych podział zysku wyklucza zastosowanie powołanego przepisu, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

Mając na uwadze treść ww. orzeczenia, uwzględniając stan prawny obowiązujący na dzień złożenia rozpatrywanego wniosku, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 ww. Kodeksu, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Na podstawie art. 553 ww. Kodeksu, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej (spółki akcyjnej) w osobową spółkę handlową, nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. Kodeksu), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. Kodeksu). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego.

Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Poddając analizie skutki podatkowe przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca określa, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne. Z kolei w art. 17 ust. 1 ww. ustawy, wymienione zostały enumeratywnie te przychody. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy przychodem z kapitałów pieniężnych są m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

1.  spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na początku roku 2012 podjęta została przez udziałowców Spółki z o.o. decyzja o jej przekształceniu w spółkę komandytową na podstawie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Nr 94, poz. 1037, ze zm. dalej jako Ksh). Na podstawie bilansu sporządzonego na potrzeby planu przekształcenia, w części pasywów dotyczących kapitałów własnych Spółka z o.o. wykazała odpowiednio: kapitał (fundusz) podstawowy, kapitał (fundusz) zapasowy oraz zysk netto bieżącego okresu sprawozdawczego. Bilans został sporządzony w oparciu o zasady i regulacje wynikające z przepisów Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591 ze zm. dalej jako UoRach), którą Spółka z o.o. zobowiązana jest stosować na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 UoRach.

Jak wynika z art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 Kodeksu spółek handlowych (art. 191 § 2). Wspólnicy mogą w uchwale czy też w umowie spółki postanowić, że nie będą przeznaczać zysku na inne cele niż podział między wspólników. Z chwilę podjęcia uchwały przez wspólników co do podziału zysku, maja oni prawo kształtujące, roszczenie o wypłatę dywidendy, w stosunku do udziałów, jakie wspólnicy posiadają w kapitale zakładowym. Możliwe jest ponadto niepodzielenie zysku w ten sposób, ale rozporządzenie czystym zyskiem. Rozporządzenie to prowadzi do przeznaczenia go na inne cele niż do podziału między wspólników. Takim innym celem, może być przekazanie środków na fundusze (rezerwowe, zapasowe).

Z powyższych regulacji można wyprowadzić wniosek, że pomimo iż Kodeks spółek handlowych nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, na przykład poprzez jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że w przepisie zawartym w art. 192 Kodeksu spółek handlowych ograniczono wysokość zysku przeznaczonego do podziału między wspólników, wprowadzając limit tzw. kwoty dywidendowej. Kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub statutem powinny być przeznaczone z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe. W konsekwencji może się okazać, że spółka wykazująca zysk netto, z lat ubiegłych i posiadająca kapitał zapasowy lub rezerwowy utworzony z zysków, nie będzie mogła wypłacić dywidendy wspólnikom z uwagi na przykład na wysokie, niepokryte straty. Przyjęcie, że opodatkowaniu podlegają wszystkie niepodzielone kwoty między wspólników prowadziłoby do opodatkowania także tych, które zgodnie z Kodeksem spółek handlowych podzielone być nie mogą.

Reasumując, należy stwierdzić, że skoro przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany na przykład na kapitał zapasowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc zatem pod uwagę stanowisko Sądu oraz przedstawione zdarzenie przyszłe uznać należy, że wypracowany w ubiegłych latach zysk spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wobec którego podjęto uchwałę o przekazaniu na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy tej spółki, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy – w stanie prawnym obowiązującym w dniu złożenia wniosku – należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.