Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.175.2020.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-30
Teza: Zwolnienie od podatku dostawy działek niezabudowanych w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 26 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek niezabudowanych w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek niezabudowanych w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie.

Wniosek uzupełniono w dniu 26 czerwca 2020 r. o opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe (dalej PGL LP) działa na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2020 r., poz. 6, z późn. zm.), zwanej dalej „UL” oraz nadanego z delegacji art. 44 tej ustawy Statutu.

W myśl art. 32 UL, Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Zgodnie z art. 50 ust. 1 UL, Lasy Państwowe prowadzą działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywają koszty działalności z własnych przychodów. Wynika z tego, że PGL LP, mimo że nie zostało wyposażone w osobowość prawną i nie może występować samodzielnie w obrocie cywilnoprawnym, prowadzi działalność samofinansowania, podejmując samodzielnie decyzje finansowe.

PGL LP zarządza lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość (art. 4 UL). Jak wynika z treści art. 4 ust. 1 UL, zarząd lasami przysługuje PGL LP z mocy ustawy, natomiast lasem w rozumieniu art. 3 UL jest grunt:

1.  o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha, pokryty roślinnością leśną (uprawami leśnymi) – drzewami i krzewami oraz runem leśnym – lub przejściowo jej pozbawiony:
    1.  przeznaczony do produkcji leśnej lub
    2.  stanowiący rezerwat przyrody lub wchodzący w skład parku narodowego albo
    3.  wpisany do rejestru zabytków;
2.  związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linia podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, ściółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne.

Stosownie do art. 32 ust. 2 UL, w skład Lasów Państwowych wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

1.  Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych;
2.  regionalne dyrekcje Lasów Państwowych;
3.  nadleśnictwa;
4.  inne jednostki nieposiadające osobowości prawnej.

Odpowiednio do powyższej struktury, model zarzadzania PGL LP opiera się na trzech szczeblach:

*   Dyrektor Generalny Lasów Państwowych (powołany i odwoływany przez ministra właściwego do spraw środowiska) kieruje PGL LP (art. 33 UL),
*   17 Regionalnych Dyrekcji Lasów Państwowych, które koordynują działania na ich terytorium,
*   430 nadleśnictw, które prowadzą samodzielną gospodarkę leśną, opartą na planie urządzenia lasu (art. 35 UL).

Podstawowym zadaniem nadleśnictwa, jako jednostki organizacyjnej PGL Lasy Państwowe, jest nałożone ustawą o lasach, prowadzenie gospodarki leśnej (art. 4 ust. 1 UL). Pojęcie gospodarki leśnej zostało określone w art. 6 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy jako działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania – z wyjątkiem skupu – drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Z legalnej definicji gospodarki leśnej wynika, że obejmuje ona sferę działalności gospodarczej – przynoszącej przychody oraz sferę działalności nieprodukcyjnej (realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu).

W ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), dalej jako „ustawa o VAT”, nadleśnictwa wykonują m.in. następujące czynności:

*   sprzedaż drewna i innych produktów pochodzących ze skupu;
*   dzierżawa i najem nieruchomości (art. 39 UL);
*   sprzedaż nieruchomości innych niż grunty na podstawie art. 38 UL;
*   ustanowienie służebności drogowej i służebności przesyłu (art. 39a UL);
*   przekazanie w użytkowanie lasów, gruntów oraz innych nieruchomości (art. 40 UL);
*   sprzedaż nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatnych Lasom Państwowym (art. 40a UL).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się za miesięczne okresy rozliczeniowe i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca realizuje zarówno czynności opodatkowane, jak i zwolnione od podatku VAT. W zakresie realizowanych zadań Wnioskodawca wykonuje także czynności, które są wyłączone z systemu VAT, tj. czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Możliwość prowadzenia działalności gospodarczej na zarządzanych przez PGL LP gruntach leśnych doznaje ograniczenia w sytuacjach, gdy stają się one przedmiotem trwałego zarządu ustanowionego na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, bądź przedmiotem prawa własności jednostek samorządu terytorialnego w związku z realizacją inwestycji drogowych, co jest stosunkowo częste w dobie rozbudowy zarówno sieci dróg krajowych, jak i lokalnych. Działania takie znajdują oparcie w przepisach art. 38a ustawy o lasach oraz w regulacjach ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1474, ze zm.), zwanej dalej „specustawą drogową”.

Konsekwencją przeniesienia własności gruntu na rzecz jednostek samorządu terytorialnego, jest przysługujące PGL LP prawo do odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości, przy czym odszkodowanie takie przyznawane jest w drodze decyzji administracyjnej właściwego organu w zależności od gospodarza inwestycji drogowej. Wysokość odszkodowania ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi oraz według jej wartości w dniu wydania decyzji ustalającej wysokość odszkodowania, o czym stanowi art. 18 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4f specustawy drogowej.

Przejście prawa własności nieruchomości w związku z realizacją inwestycji drogowej, rodzi po stronie Lasów Państwowych obowiązek dokonania nieodpłatnie wycinki drzew i krzewów, zgodnie z art. 20b ust. 1 powołanej ustawy, według którego Lasy Państwowe, zarządzające nieruchomościami, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, są obowiązane do dokonania nieodpłatnie wycinki drzew i krzewów oraz ich uprzątnięcia w terminie ustalonym w odrębnym porozumieniu między Lasami Państwowymi a właściwym zarządcą drogi. Drewno pozyskane z wycinki drzew i krzewów z wywłaszczonych gruntów objętych inwestycją drogową staje się nieodpłatnie własnością Lasów Państwowych, stosownie do treści art. 20b ust. 2 specustawy drogowej. Powyższe unormowanie jest spójne z regulacją art. 18 ust. 1j tej ustawy, który stanowi, iż wysokość przysługującego LP odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości zmniejsza się o kwotę równą wartości drewna pozyskanego z wycinki drzew i krzewów, o której mowa w art. 20b ust. 2 specustawy drogowej.

Środki uzyskane przez PGL LP tytułem odszkodowania za grunt wywłaszczony pod inwestycje drogowe, stanowią stosownie do art. 57 ust. 1 pkt 3 lit. a) UL, dochody funduszu leśnego. Wobec realizacji dróg o zasięgu lokalnym i regionalnym na terenie Wnioskodawcy, w 2019 r. zostały wydane następujące decyzje ustalające na rzecz Wnioskodawcy wysokość odszkodowania za wywłaszczenie terenów leśnych na potrzeby inwestycji drogowych:

1.  Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 9.268 zł.
2.  Decyzja Wojewody (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 14.897 zł.
3.  Decyzja Wojewody (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 40.007 zł.
4.  Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 66.684 zł.
5.  Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 95.288 zł.

Ad. 1.

Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 9.268 zł.

Starosta (…) decyzją z dnia (…) 2018 r. (która stała się ostateczna w dniu (…) 2018 r.) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi gminnej orzekł o nabyciu z mocy prawa przez Gminę (…) nieruchomości oznaczonej jako działki nr 1, 2, 3 obręb (…), gmina (…). Następnie decyzją z dnia (…) 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz zarządcy Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 9.268 zł, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Gminę (…).

W związku z uregulowaniem w dniu (…) 2019 r. przez Gminę (…) powyższej należności, w dniu 27 lutego 2019 r. Wnioskodawca wystawił fakturę ze stawką VAT 23% na kwotę 9.268,00 zł brutto, w tym: 7.534,96 zł netto oraz 1.733,04 zł VAT 23%. Otrzymana kwota netto została przekazana na dochód Funduszu Leśnego za pośrednictwem (…) w (…) (w dniu 5 marca 2019 r.).

Pismem z dnia 20 marca 2019 r. Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Gminy (…) z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o przeznaczeniu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, w przypadku jego braku w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla działek przyjętych pod budowę drogi gminnej w (…) sprzed wydania decyzji (…) z dnia 9 sierpnia 2018 r. W odpowiedzi na wniosek, w dniu 1 kwietnia 2019 r. Nadleśnictwo otrzymało zaświadczenie (z dnia 22 marca 2019 r.), że przedmiotowe działki na dzień 8 sierpnia 2018 r. nie były objęte planem zagospodarowania przestrzennego wsi (…), a w Studium Gminy (…) (Uchwała Rady Gminy nr (…) z dnia 19 grudnia 2013 r.) oznaczone były jako 1ZL, czyli tereny lasów istniejących.

W konsekwencji powyższego, do odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości leśne zastosowano zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a co za tym idzie Wnioskodawca w dniu 5 kwietnia 2019 r. skorygował wystawioną na Gminę fakturę dokumentującą otrzymaną z tego tytułu kwotę. Na różnicę odszkodowania w wysokości uprzednio naliczonego podatku VAT, została w dniu 5 kwietnia 2019 r. wystawiona nota księgowa nr (…) na (…), a tym samym kwota 1.733,04 zł za pośrednictwem (…) zasiliła dochód funduszu leśnego.

Ad. 2.

Decyzja Wojewody (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 14.897 zł.

Wojewoda (…) decyzją z dnia (…) 2018 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stwierdził nabycie z mocy prawa na rzecz Województwa (…) nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 4, nr 5, 6, nr 7, 8, 9, 10, 11, obręb (…), gmina (…). Nabycie nieruchomości nastąpiło w dacie (…) 2018 r., to jest z dniem ostateczności ww. decyzji. Następnie decyzją z dnia 17 czerwca 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 14.897 zł, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Zarząd Województwa (…).

Zgodnie z Zaświadczeniem z planu zagospodarowania przestrzennego wsi (…) z dnia 4 lipca 2019 r. wydanym przez Wójta Gminy (…) (…), działki objęte przedmiotowym odszkodowaniem, według stanu sprzed wydania decyzji Wojewody (…) z dnia 11 czerwca 2018 r., nie były przeznaczone pod zabudowę oraz były gruntami niezabudowanymi o przeznaczeniu innym niż budowlane. Według ww. zaświadczenia, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wywłaszczone działki oznaczone są odpowiednio jako tereny historycznych parków (symbol ZPz) oraz tereny lasów (symbol ZL).

W związku z uregulowaniem w dniu 19 lipca 2019 r. kwoty odszkodowania przez Zarząd Dróg Wojewódzkich w (…), Nadleśnictwo wystawiło w dniu 22 lipca 2019 r. fakturę na kwotę 14.897 zł z adnotacją o zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Natomiast w dniu 23 lipca 2019 r. na wymienioną należność, stanowiącą dochód funduszu leśnego, Wnioskodawca wystawił notę księgową na (…) za pośrednictwem (…), przekazując jednocześnie kwotę 14.897 zł na rachunek bankowy tej jednostki.

Ad. 3.

Decyzja Wojewody (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 40.007 zł.

Wojewoda (…) decyzją z dnia (…) 2018 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stwierdził nabycie z mocy prawa na rzecz Województwa (…) nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 12, nr 13, nr 14, obręb (…), gmina (…). Nabycie nieruchomości nastąpiło w dacie 5 czerwca 2018 r., to jest z dniem ostateczności ww. decyzji. Następnie decyzją z dnia 7 sierpnia 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 40.871 zł, pomniejszoną o kwotę 864 zł stanowiącą równowartość drzewostanu, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Zarząd Województwa (…). W dniu 21 sierpnia 2019 r. Wojewoda (…) wydał Postanowienie, w którym poprawił oczywistą pomyłkę pisarską w decyzji z dnia 7 sierpnia 2019 r. zastępując w wierszach 11 i 12 licząc od góry trzeciej strony uzasadnienia ww. decyzji wyrazy „w miejscowym planie” na „w studium uwarunkowań i kierunków”.

Według treści postanowienia Wójta Gminy (…) z dnia 18 kwietnia 2019 r. (…) o odmowie wydania zaświadczenia z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, Gmina (…) nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości (…). Jednocześnie organ poinformował, że dla przedmiotowych działek nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, ani o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Natomiast w wyciągu operatu szacunkowego nieruchomości sporządzonego dla celów ustalenia odszkodowania według stanu na dzień 26 kwietnia 2018 r., zawarta jest informacja, że stosownie do Uchwały nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 26 listopada 2012 r. w sprawie uchwalenia Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), działki nr 12 i nr 13 znajdowały się na terenie oznaczonym jako zabudowa mieszkaniowa i usługi dla ludności, natomiast działka nr 14 znajdowała się na terenie oznaczonym jako lasy.

W dniu 12 września 2019 r. Zarząd Dróg Wojewódzkich w (…) uregulował tytułem ustalonego odszkodowania kwotę 40.007 zł, w konsekwencji czego w dniu 13 września 2019 r. Nadleśnictwo wystawiło fakturę z adnotacją o zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W tym samym dniu została wystawiona nota księgowa nr (…) na (…) za pośrednictwem (…) na kwotę 40.007 zł i Nadleśnictwo przekazało wymienioną należność jako dochód funduszu leśnego, na rachunek bankowy (…).

Ad. 4.

Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 66.684 zł.

Starosta (…) decyzją z dnia (…) 2018 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie wraz z przebudową drogi powiatowej nr (…) (polegającej na budowie ścieżki pieszo-rowerowej wraz obiektami inżynierskimi, budowie odwodnienia i częściowym poszerzeniu jezdni), zmienioną decyzją Starosty (…) z dnia 5 lutego 2019 r. orzekł o nabyciu z mocy prawa przez Powiat (…) nieruchomości oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 15 oraz 16, położone w obrębie (…), gmina (…). Decyzje o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stały się ostateczne odpowiednio z dniem 28 kwietnia 2018 r. i 7 marca 2019 r. Następnie decyzją z dnia 2 września 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz zarządcy Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 66.684 zł, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Powiat (…).

Zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy (…) z dnia 9 lipca 2019 r. (…), według stanu sprzed wydania decyzji Starosty (…) z dnia 29 marca 2018 r., obie działki objęte wywłaszczeniem oznaczone były w planie zagospodarowania przestrzennego gminy (uchwalonego na podstawie uchwały Rady Gminy nr (…) z dnia 23 czerwca 1995 r., jako tereny lasów i zadrzewień (symbol RL).

W dniu 27 września 2019 r. Zarząd Dróg Powiatowych w (…) uregulował ustaloną w decyzji należność, wobec czego w dniu 30 września 2019 r. Wnioskodawca wystawił fakturę z adnotacją o zwolnieniu kwoty odszkodowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W tym samym dniu została wystawiona nota księgowa nr (…) na (…) za pośrednictwem (…) na kwotę 66.684 zł. i Nadleśnictwo przekazało wymienioną należność jako dochód funduszu leśnego, na rachunek bankowy (…).

Ad. 5.

Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 95.288 zł.

Starosta (…) decyzją z dnia (…) 2018 r. zatwierdzającą projekt budowlany i zezwalającą na realizację inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie wraz z przebudową drogi powiatowej nr (…), uchyloną w części przez decyzję Wojewody (…) z dnia (…) 2018 r. oraz zmienioną decyzją Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. orzekł o nabyciu z mocy prawa przez Powiat (…) nieruchomości oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 17, 18, 19, 20, 21 położone w obrębie (…), gmina (…). Decyzje o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stały się ostateczne odpowiednio z dniem 11 czerwca 2018 r. i 19 czerwca 2019 r. Następnie decyzją z dnia 6 listopada 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz zarządcy Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 95.288 zł, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Powiat (…).

Zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy (…) z dnia 1 października 2019 r. (…), według stanu sprzed wydania decyzji Starosty (…) z dnia 29 marca 2018 r., działki nr 17, 18, 19, 20, 21 objęte wywłaszczeniem, oznaczone były w planie zagospodarowania przestrzennego gminy jako teren lasów ochronnych (symbol RLO).

Ponadto z treści zaświadczenia wynika, że zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego przedmiotowe grunty nie były przeznaczone pod zabudowę, były gruntami niezabudowanymi o przeznaczeniu innym niż budowlany.

W związku z uregulowaniem w dniu 11 grudnia 2019 r. kwoty odszkodowania przez Zarząd Dróg Powiatowych w (…), Nadleśnictwo wystawiło w dniu 23 grudnia 2019 r. fakturę na kwotę 95.288 zł z adnotacją o zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W tym samym dniu na wymienioną należność, stanowiącą dochód funduszu leśnego, Wnioskodawca wystawił notę księgową na (…) za pośrednictwem (…), przekazując łączną kwotę 95.288 zł na rachunek bankowy tej jednostki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie za wywłaszczenie nieruchomości niezabudowanych wymienionych w stanie faktycznym w punktach od 1 do 5, które nie były przeznaczone pod zabudowę oraz były gruntami niezabudowanymi o przeznaczeniu innym niż budowlane w momencie wywłaszczenia jest zwolnione od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), dalej jako „ustawa o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ponadto przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Wobec powyższego stanu prawnego odszkodowanie za wywłaszczenie otrzymane od organu państwowego stanowi wynagrodzenie za towar.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana powyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Zatem elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów, jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Taki pogląd znajduje umocowanie w orzecznictwie TSUE, który w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen wskazał - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę co oznacza, że także w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym, przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293) kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1474) - zwaną też specustawą drogową, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11 i ust. 1 ustawy, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (ust. 2 przywołanego wyżej artykułu).

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ma istotne znaczenie, bowiem definicja terenu budowlanego wskazana w art. 2 pkt 33 VAT-u zawiera zamknięty katalog aktów prawnych, na podstawie których można dokonywać oceny terenu pod kątem przeznaczania go pod zabudowę. Przypomnijmy są nimi: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Obecnie nie ma już żadnych wątpliwości, iż żaden inny dokument, ewidencja gruntów czy studium miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie może stanowić podstawy do dokonywania klasyfikacji niezabudowanego gruntu dla potrzeb zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Uwaga powyższa dotyczy również decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Pomimo, iż decyzja ta pełni analogiczną funkcję jak decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zwłaszcza w zakresie decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego i niewątpliwe w jej efekcie następuje przeznaczenie objętego nią gruntu pod zabudowę, to jednak decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej jest wydawana w wyniku zastosowania odrębnej procedury planistycznej związanej wyłącznie z realizacją dróg publicznych uregulowanych w odrębnym w stosunku do ustawy o zagospodarowaniu i planowaniu przestrzennym akcie prawnym. Wszelkie wątpliwości w tym względzie rozwiewa sama specustawa drogowa w przepisie art. 11 ust. 2, zgodnie z którym w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nie ma więc podstaw, aby utożsamiać decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu z decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jednakże w opisanym stanie faktycznym nie ma znaczenia fakt, iż w stosunku do przedmiotowych nieruchomości gruntowych wydana została decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Zmiana przeznaczenia działek z terenów niebędących terenami przeznaczonymi pod zabudowę na tereny przeznaczone pod zabudowę odbyła się bowiem w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta stała się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa co oznacza, iż w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania działkami jak właściciel nieruchomości gruntowe nie mogły być traktowane jako tereny budowlane. W pierwszej kolejności bowiem doszło do przejęcia działek na rzecz Skarbu Państwa, a następnie do zmiany ich przeznaczenia.

Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Zatem ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) przedmiotowe działki opisane w stanie faktycznym były terenem niezabudowanym niebędącym terenem przeznaczonym pod zabudowę, to ich dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Potwierdzenie tego poglądu prezentują poniższe stanowiska organów podatkowych:

*   Pismo DKIS z dnia 20 września 2018 r., Nr 0112-KDIL2-1.4012.364.2018.2.SS: „Dla ustalenia charakteru nieruchomości, dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest, aby w dacie transakcji istniał bądź nie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego lub aktualna decyzja o warunkach zabudowy. Skoro teren budowlany jest definiowany poprzez spełnienie przesłanek określonych w danym akcie prawnym lub decyzji, to brak tego aktu prawnego (lub decyzji) oznacza, że przesłanki wskazane w przepisie nie mogą być spełnione. Tym samym, brak obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również brak decyzji o warunkach zabudowy, nie pozwala na uznanie danego terenu za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, dostawa terenu niezabudowanego nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.”;
*   Pismo z dnia DKIS z dnia 23 kwietnia 2019 r., Nr 0112-KDIL1-1.4012.83.2019.2.RW: „Z okoliczności sprawy wynika, że na dzień wywłaszczenia, tj. (…) 2018 r. - to jest na dzień wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „(\`(...)\`)” przedmiotowe nieruchomości nie posiadały planu zagospodarowania przestrzennego ani też nie istniały dla nich decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Pomimo, że zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości z rolnej na przeznaczoną pod zabudowę, tj. drogę, odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Gminy, zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem wywłaszczone nieruchomości rolne podlegają opodatkowaniu na zasadach właściwych dla nieruchomości rolnej. Tym samym w momencie dostawy ww. nieruchomości nie stanowiły gruntu budowlanego zdefiniowanego w art. 2 pkt 33 ustawy.”;
*   Pismo z DKIS z dnia 1 lipca 2019 r., Nr 0111-KDIB3-2.4012.179.2019.2.MGO: „Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych działki niezabudowane nr (…) nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast w ewidencji gruntów i budynków były oznaczone jako drogi, grunty pod rowami, zurbanizowane tereny niezbudowane lub w trakcie zabudowy. Dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zatem zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych nieruchomości, tj. działek o numerach: (…), nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.”;
*   Pismo DKIS z dnia 27 września 2019 r., Nr 0115-KDIT1-2.4012.432.2019.1.AD: „Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że czynność przeniesienia działek gruntu nr 1/5 i 2/12 (powstałych z podziału działki nr 1/4) oraz nr 2/14 i nr 2/15 (powstałych z podziału działki nr 2/11) stanowiących własność Gminy, w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy drogi publicznej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże z uwagi na okoliczność, że opisane we wniosku działki, będące przedmiotem dostawy, stanowią teren niezabudowany (przedmiot dostawy stanowi tereny użytków rolnych) nieobjęty planem zagospodarowania przestrzennego, a zmiana przeznaczenia wywłaszczonych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa - ich sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.”;
*   Pismo DKIS z dnia 7 października 2019 r., Nr 0115-KDIT1-3.4012.494.2019.3.AP: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że czynność przeniesienia działek gruntu nr a, b, c, d, e, f, g, h, i, j, k, l stanowiących własność Gminy, w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy (\`(...)\`) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże z uwagi na okoliczność, że opisane we wniosku działki, będące przedmiotem dostawy, stanowią teren niezabudowany (przedmiot dostawy stanowią grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako drogi oraz grunty pod rowami) nieobjęty planem zagospodarowania przestrzennego, a zmiana przeznaczenia wywłaszczonych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa - ich sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy”.

Linia interpretacyjna przedstawiona powyżej odzwierciedla pogląd jaki wyraził Minister Finansów w odpowiedzi nr PT1.054.42.2018.PSG.952 z dnia 2 stycznia 2019 r. na interpelację poselską nr 28039 dotyczącą nieruchomości rolnych wywłaszczanych pod zabudowę.

Podsumowując należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a następnie do zmiany przeznaczenia nieruchomości. W konsekwencji, wywłaszczone działki powinny zostać opodatkowane zgodnie z klasyfikacją nieruchomości obowiązującą w momencie wywłaszczenia.

Zatem stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie czynność przekazania przez Nadleśnictwo na rzecz Skarbu Państwa działek stanowiących grunty będące w zarządzie Nadleśnictwa w zamian za odszkodowanie stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących od dnia 28 kwietnia 2018 r. do dnia 19 czerwca 2019 r., gdyż z wniosku z dnia 26 marca 2020 r. wynika, że najwcześniejsza data dostawy przedstawionych we wniosku nieruchomości miała miejsce dnia 28 kwietnia 2018 r., natomiast najpóźniejsza dnia 19 czerwca 2019 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że organy władzy publicznej są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując dostawy nieruchomości nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organ ten został powołany. Działania Wnioskodawcy są w tej sytuacji tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy gruntów.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej jednak, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1474, z późn. zm.), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 11i ust. 2 powołanej ustawy, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1023) – w brzmieniu obowiązującym od dnia 4 sierpnia 2017 r. do dnia 1 sierpnia 2018 r.

Według art. 11i ust. 2 powołanej ustawy, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1023, 1529 i 1566 oraz z 2018 r. poz. 756) – w brzmieniu obowiązującym od dnia 2 sierpnia 2018 r.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Według regulacji ust. 4 powyższego artykułu, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,

– z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Z ust. 4f tego artykułu wynika, że odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Na podstawie art. 12 ust. 4a ww. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b powołanej ustawy).

W oparciu o art. 12 ust. 5 cyt. ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 18 ust. 1 tej ustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Zgodnie z art. 18 ust. 1j ww. ustawy, w przypadku gdy decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dotyczy nieruchomości zarządzanej przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, zwane dalej "Lasami Państwowymi", na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2017 r. poz. 788), wysokość przysługującego odszkodowania zmniejsza się o kwotę równą wartości drewna pozyskanego z wycinki drzew i krzewów, o której mowa w art. 20b ust. 2 – w brzmieniu obowiązującym od dnia 4 sierpnia 2017 r. do dnia 1 sierpnia 2018 r.

Zgodnie z art. 18 ust. 1j ww. ustawy, w przypadku gdy decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dotyczy nieruchomości zarządzanej przez Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, zwane dalej "Lasami Państwowymi", na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2017 r. poz. 788 oraz z 2018 r. poz. 650 i 651), wysokość przysługującego odszkodowania zmniejsza się o kwotę równą wartości drewna pozyskanego z wycinki drzew i krzewów, o której mowa w art. 20b ust. 2 – w brzmieniu obowiązującym od dnia 2 sierpnia 2018 r.

Stosownie do art. 20b ust. 1 ww. ustawy Lasy Państwowe, zarządzające nieruchomościami, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, są obowiązane do dokonania nieodpłatnie wycinki drzew i krzewów oraz ich uprzątnięcia w terminie ustalonym w odrębnym porozumieniu między Lasami Państwowymi a właściwym zarządcą drogi.

Drewno pozyskane z wycinki drzew i krzewów, o której mowa w ust. 1, staje się nieodpłatnie własnością Lasów Państwowych (art. 20b ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 38a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2020 r., poz. 6), nieruchomości przeznaczone na drogi krajowe, stanowiące własność Skarbu Państwa, zarządzane przez Lasy Państwowe, stają się nieodpłatnie, z mocy prawa, przedmiotem trwałego zarządu ustanowionego na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej stała się ostateczna.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wobec realizacji dróg o zasięgu lokalnym i regionalnym na terenie Wnioskodawcy, w 2019 r. zostały wydane następujące decyzje ustalające na rzecz Wnioskodawcy wysokość odszkodowania za wywłaszczenie terenów leśnych na potrzeby inwestycji drogowych:

1.  Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 9.268 zł. Starosta (…) decyzją z dnia (…) 2018 r. (która stała się ostateczna w dniu (…) 2018 r.) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi gminnej orzekł o nabyciu z mocy prawa przez Gminę (…) nieruchomości oznaczonej jako działki nr 1, 2, 3 obręb (…), gmina (…). Następnie decyzją z dnia 22 stycznia 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz zarządcy Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 9.268 zł, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Gminę (…). Pismem z dnia 20 marca 2019 r. Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Gminy (…) z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o przeznaczeniu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, w przypadku jego braku w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla działek przyjętych pod budowę drogi gminnej w (…) sprzed wydania decyzji Starosty (…) z dnia (…) 2018 r. W odpowiedzi na wniosek, w dniu 1 kwietnia 2019 r. Nadleśnictwo otrzymało zaświadczenie (z dnia 22 marca 2019 r.), że przedmiotowe działki na dzień 8 sierpnia 2018 r. nie były objęte planem zagospodarowania przestrzennego wsi (…), a w Studium Gminy (…) (Uchwała Rady Gminy nr (…) z dnia (…) 2013 r.) oznaczone były jako 1ZL, czyli tereny lasów istniejących.
2.  Decyzja Wojewody (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 14.897 zł. Wojewoda (…) decyzją z dnia 11 czerwca 2018 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stwierdził nabycie z mocy prawa na rzecz Województwa (…) nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 4, nr 5, 6, nr 7, 8, 9, 10, 11, obręb (…), gmina (…). Nabycie nieruchomości nastąpiło w dacie 21 lipca 2018 r., to jest z dniem ostateczności ww. decyzji. Następnie decyzją z dnia 17 czerwca 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 14.897 zł, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Zarząd Województwa (…). Zgodnie z Zaświadczeniem z planu zagospodarowania przestrzennego wsi (…) z dnia 4 lipca 2019 r. wydanym przez Wójta Gminy (…), działki objęte przedmiotowym odszkodowaniem, według stanu sprzed wydania decyzji Wojewody (…) z dnia 11 czerwca 2018 r., nie były przeznaczone pod zabudowę oraz były gruntami niezabudowanymi o przeznaczeniu innym niż budowlane. Według ww. zaświadczenia, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wywłaszczone działki oznaczone są odpowiednio jako tereny historycznych parków (symbol ZPz) oraz tereny lasów (symbol ZL).
3.  Decyzja Wojewody (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 40.007 zł. Wojewoda (…) decyzją z dnia (…) 2018 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stwierdził nabycie z mocy prawa na rzecz Województwa (…) nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 12, nr 13, nr 14, obręb (…), gmina (…). Nabycie nieruchomości nastąpiło w dacie 5 czerwca 2018 r., to jest z dniem ostateczności ww. decyzji. Następnie decyzją z dnia 7 sierpnia 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz Skarbu Państwa w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 40.871 zł, pomniejszoną o kwotę 864 zł stanowiącą równowartość drzewostanu, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Zarząd Województwa (…). W dniu 21 sierpnia 2019 r. Wojewoda (…) wydał Postanowienie, w którym poprawił oczywistą pomyłkę pisarską w decyzji z dnia 7 sierpnia 2019 r. zastępując w wierszach 11 i 12 licząc od góry trzeciej strony uzasadnienia ww. decyzji wyrazy „w miejscowym planie” na „w studium uwarunkowań i kierunków”. Według treści postanowienia Wójta Gminy (…) z dnia 18 kwietnia 2019 r. (…) o odmowie wydania zaświadczenia z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, Gmina (…) nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości (…). Jednocześnie organ poinformował, że dla przedmiotowych działek nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, ani o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Natomiast w wyciągu operatu szacunkowego nieruchomości sporządzonego dla celów ustalenia odszkodowania według stanu na dzień 26 kwietnia 2018 r., zawarta jest informacja, że stosownie do Uchwały nr (…) Rady Gminy (…) z dnia 26 listopada 2012 r. w sprawie uchwalenia Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), działki nr 12 i nr 13 znajdowały się na terenie oznaczonym jako zabudowa mieszkaniowa i usługi dla ludności, natomiast działka nr 14 znajdowała się na terenie oznaczonym jako lasy. W dniu 12 września 2019 r. Zarząd Dróg Wojewódzkich w (…) uregulował tytułem ustalonego odszkodowania kwotę 40.007 zł.
4.  Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 66.684 zł. Starosta (…) decyzją z dnia (…) 2018 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie wraz z przebudową drogi powiatowej nr (…) (polegającej na budowie ścieżki pieszo-rowerowej wraz obiektami inżynierskimi, budowie odwodnienia i częściowym poszerzeniu jezdni), zmienioną decyzją Starosty (…) z dnia 5 lutego 2019 r. orzekł o nabyciu z mocy prawa przez Powiat (…) nieruchomości oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 15 oraz 16, położone w obrębie (…), gmina (…). Decyzje o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stały się ostateczne odpowiednio z dniem 28 kwietnia 2018 r. i 7 marca 2019 r. Następnie decyzją z dnia 2 września 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz zarządcy Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 66.684 zł, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Powiat (…). Zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy (…) z dnia 9 lipca 2019 r. (…), według stanu sprzed wydania decyzji Starosty (…) z dnia 29 marca 2018 r., obie działki objęte wywłaszczeniem oznaczone były w planie zagospodarowania przestrzennego gminy (uchwalonego na podstawie uchwały Rady Gminy nr (…) z dnia 23 czerwca 1995 r.), jako tereny lasów i zadrzewień (symbol RL). W dniu 27 września 2019 r. Zarząd Dróg Powiatowych w (…) uregulował ustaloną w decyzji należność.
5.  Decyzja Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. (…) na kwotę 95.288 zł. Starosta (…) decyzją z dnia 29 marca 2018 r. zatwierdzającą projekt budowlany i zezwalającą na realizację inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie wraz z przebudową drogi powiatowej nr (…), uchyloną w części przez decyzję Wojewody (…) z dnia 11 czerwca 2018 r. oraz zmienioną decyzją Starosty (…) z dnia 14 maja 2019 r. orzekł o nabyciu z mocy prawa przez Powiat (…) nieruchomości oznaczonych w operacie ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 17, 18, 19, 20, 21 położone w obrębie (…), gmina (…). Decyzje o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stały się ostateczne odpowiednio z dniem 11 czerwca 2018 r. i 19 czerwca 2019 r. Następnie decyzją z dnia 6 listopada 2019 r. organ ustalił jako odszkodowanie za ww. nieruchomość na rzecz zarządcy Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (…) kwotę 95.288 zł, którą nakazał jednorazowo wypłacić Wnioskodawcy przez Powiat (…). Zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy (…) z dnia 1 października 2019 r. (…), według stanu sprzed wydania decyzji Starosty (…) z dnia 29 marca 2018 r., działki nr 17, 18, 19, 20, 21 objęte wywłaszczeniem, oznaczone były w planie zagospodarowania przestrzennego gminy jako teren lasów ochronnych (symbol RLO). Ponadto z treści zaświadczenia wynika, że zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego przedmiotowe grunty nie były przeznaczone pod zabudowę, były gruntami niezabudowanymi o przeznaczeniu innym niż budowlany. Kwota odszkodowania została uregulowana w dniu 11 grudnia 2019 r. przez Zarząd Dróg Powiatowych w (…).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku otrzymanego odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości niezabudowanych o przeznaczeniu innym niż budowlane, wymienionych w punktach od 1 do 5 wniosku.

W tym miejscu należy raz jeszcze podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Okoliczności sprawy wskazują, że na dzień wywłaszczenia przedmiotowych działek – to jest na dzień wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, nieruchomości te nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a jeżeli były to stanowiły grunty o przeznaczeniu innym niż budowlany.

W opisanym stanie faktycznym nie ma znaczenia fakt, iż w stosunku do przedmiotowych nieruchomości gruntowych wydana została decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Zmiana przeznaczenia działek z terenów niebędących terenami przeznaczonymi pod zabudowę na tereny przeznaczone pod zabudowę odbyła się bowiem w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta stała się z mocy prawa własnością w zależności – Gminy, Województwa lub Powiatu co oznacza, iż w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania działkami jak właściciel nieruchomości gruntowe nie mogły być traktowane jako tereny budowlane. W pierwszej kolejności bowiem doszło do przejęcia działek na rzecz ww. podmiotów, a następnie do zmiany ich przeznaczenia.

Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że czynność przeniesienia przedmiotowych działek Wnioskodawcy, w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy dróg o zasięgu lokalnym i regionalnym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, która korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując, odszkodowanie za wywłaszczenie nieruchomości niezabudowanych wymienionych w stanie faktycznym w punktach od 1 do 5, które nie były przeznaczone pod zabudowę oraz były gruntami niezabudowanymi o przeznaczeniu innym niż budowlane w momencie wywłaszczenia korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.