Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-2/13/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-11
Teza: Czy w związku z zakończeniem trzech pierwszych z siedmiu etapów inwestycji, Spółka może zwiększyć wartość środka trwałego o poniesione nakłady i rozliczać je w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne, poczynając od miesiąca następnego po miesiącu zakończenia poszczególnych etapów inwestycji, czy musi czekać do momentu pełnego zakończenia wszystkich etapów inwestycji?
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; modernizacja; pozwolenia; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2012 r. (data wpływu 3 stycznia 2013 r.) uzupełnionym na formularzu ORD – IN z dnia 15 lutego 2013 r. (data wpływu 19 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków inwestycyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest Podmiotem Leczniczym w którym świadczenia zdrowotne wykonywane są przez Sanatorium Uzdrowiskowe, które jest Przedsiębiorstwem Podmiotu Leczniczego. Kontrola przeprowadzona na zlecenie Powiatowego Komendanta Państwowej Straży Pożarnej obiektu Sanatorium Uzdrowiskowego wykazała nieprawidłowości w zakresie spełniania wymogów bezpieczeństwa dla tego typu obiektów. Konsekwencją tego faktu były wydane decyzje nakazujące doprowadzenie obiektu do stanu, który spełnia wymagania bezpieczeństwa przeciwpożarowego. W związku z tym Spółka rozpoczęła inwestycję mającą na celu dostosowanie obiektu Sanatorium Uzdrowiskowego do obowiązujących przepisów przeciwpożarowych. Dlatego opracowano projekt budowlany, dla którego uzyskano pozwolenie na budowę. Ponieważ zastosowano w projekcie wiele rozwiązań zamiennych i zastępczych /obiekt z 1973 roku/ mających na celu poprawę bezpieczeństwa przeciwpożarowego oraz dużego i kosztownego zakresu prac, Sanatorium zwróciło się z prośbą do Komendanta Powiatowej Państwowej Straży Pożarnej między innymi o rozłożenie wykonania decyzji w czasie - na co komendant wydał kolejne decyzje powodując, że ich termin wykonania został rozłożony na etapy. Plany inwestycyjne zostały przez Spółkę podzielone na siedem etapów i rozłożone w czasie - zgodnie z decyzjami Komendanta Powiatowego Państwowej Straży Pożarnej. Zakończenie ostatniego etapu przewidziano na 31 grudnia 2020 roku. W dniu 13 grudnia 2012 roku zakończono roboty budowlane zawarte w etapach pierwszym, drugim oraz w większości trzecim /termin realizacji trzeciego etapu zgodnie z decyzją Powiatowego Komendanta Państwowej Straży Pożarnej został wyznaczony na 31 grudnia 2014 roku/. Potwierdza to protokół odbioru robót. Obiekt jest zdatny do użytku, Sanatorium świadczy usługi w pełnym zakresie.

Zakres wykonanych prac obejmował między innymi:

*   oddzielenie budynku sanatorium od łącznika z bazą zabiegową drzwiami o odpowiedniej odporności ogniowej,
*   wykonanie wyjścia ewakuacyjnego w łączniku z bazą zabiegową,
*   przebudowę instalacji wodnej przeciwpożarowej,
*   wydzielenie klatek schodowych K-1 oraz K-2 poprzez wstawienie drzwi o odpowiedniej odporności ogniowej,
*   przebudowę stref przeciwpożarowych na parterze oraz pozostałych trzech kondygnacjach. Prace te polegały na wstawieniu drzwi przeciwpożarowych o odpowiedniej odporności ogniowej.

Zdaniem Spółki wydatki na przystosowanie obiektu do obowiązujących przepisów przeciwpożarowych przy zastosowaniu metody innowacyjnej i najnowszych technologii oraz materiałów znacznie podniosą wartość budynku, co spowoduje, że wydatki na ulepszenie i modernizację Sanatorium Uzdrowiskowego zwiększą jego wartość początkową i powinny być rozliczane w czasie poprzez amortyzację - na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c i art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 15 lutego 2013 r. (data wpływu 19 lutego 2013 r.) Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na przystosowanie obiektu do obowiązujących przepisów przeciwpożarowych przy zastosowaniu metody innowacyjnej i najnowszych technologii oraz materiałów podnoszą wartość początkową budynku i mają charakter modernizacyjny (ulepszający)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zakończeniem trzech pierwszych z siedmiu etapów inwestycji, Spółka może zwiększyć wartość środka trwałego o poniesione nakłady i rozliczać je w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne, poczynając od miesiąca następnego po miesiącu zakończenia poszczególnych etapów inwestycji, czy musi czekać do momentu pełnego zakończenia wszystkich etapów inwestycji?

Zdaniem Spółki, poniesione nakłady będą zwiększały wartość budynku z dniem zakończenia poszczególnych etapów inwestycji. W chwili odbioru części wykonanych prac przez uczestników procesu inwestycyjnego począwszy od inspektora nadzoru budowlanego działającego w imieniu Spółki, a skończywszy na kierowniku budowy obiekt jest kompletny oraz zdatny do użytku w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym zgodnie z art. 16h ust.1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, możliwe jest rozpoczęcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nowej wartości ulepszonego środka trwałego, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek został ulepszony (wartość wprowadzono do ewidencji).

Należy nadmienić, że całkowite zakończenie wszystkich etapów inwestycji jest przewidziane na koniec 2020 roku. Może się zdarzyć, że do czasu całkowitego zakończenia inwestycji, ponownie będą wymagane nakłady do wcześniej już poniesionych:

*   np. drzwi mogą ulec uszkodzeniu i konieczna będzie ich naprawa lub wymiana,

*   mogą ulec zmianie przepisy przeciwpożarowe, które spowodują, że zastosowane wcześniej rozwiązania projektowe oraz wykonane prace będą nieaktualne.

W związku z powyższym Spółka uważa, że uzasadnionym jest aby poniesione nakłady na ulepszenie środka trwałego rozliczać po zakończeniu poszczególnych etapów inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych – wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca postanowił bowiem w treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl natomiast art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Co istotne, środek trwały w dniu przyjęcia do używania powinien być kompletny i zdatny do użytku, jednak w przepisach podatkowych brak jest wyjaśnienia tych pojęć. Przyjąć należy więc, iż składnik majątku spełnia te kryteria, jeśli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem oraz jest sprawny technicznie i zalegalizowany prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1 - 3 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h - 16m (…).

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów;

Stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (\`(...)\`).

Odpowiednio z kolei do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zatem do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:

*   przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   rekonstrukcję, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
*   modernizację, tj. unowocześnienie środków trwałych.

Ww. wydatki powiększają wartość początkową środka trwałego tylko wówczas, gdy:

*   ich skutkiem jest wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania (a więc wartości początkowej), mierzony w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskanych za pomocą ulepszonych środków trwałych, kosztami ich eksploatacji,
*   ich suma w danym roku podatkowym przekroczyła 3.500 zł.

Podkreślić należy również, iż w celu oceny, czy określone wydatki są kosztami bieżącymi (kosztami konserwacji, napraw, remontów) czy kosztami inwestycji (przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji), konieczne jest posługiwanie się kategoriami technicznymi. Z tego też względu często niezbędne stają się rozstrzygnięcia na płaszczyźnie technicznej, przesądzające ostatecznie o tym, czy określony rodzaj nakładów na środki trwałe prowadzi do ich ulepszenia, czy też nie. W większości przypadków jednoznaczne rozstrzygnięcie o charakterze dokonanych prac nie może się obyć bez zasięgnięcia specjalistycznej opinii biegłych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka rozpoczęła inwestycję mającą na celu dostosowanie obiektu sanatorium do obowiązujących przepisów przeciwpożarowych. Plany inwestycyjne zostały przez Spółkę podzielone na siedem etapów i rozłożone w czasie - zgodnie z decyzjami Komendanta Powiatowego Państwowej Straży Pożarnej. Zakończenie ostatniego etapu przewidziano dopiero na 31 grudnia 2020 roku. W dniu 13 grudnia 2012 roku zakończono roboty budowlane zawarte w etapach pierwszym, drugim oraz w większości trzecim /termin realizacji trzeciego etapu zgodnie z decyzją Powiatowego Komendanta Państwowej Straży Pożarnej został wyznaczony na 31 grudnia 2014 roku/. Potwierdza to protokół odbioru robót. Jak wskazała Spółka obiekt jest zdatny do użytku, a sanatorium świadczy usługi w pełnym zakresie.

Co istotne, z przedstawionych okoliczności wynika, że wydatki na przystosowanie obiektu do obowiązujących przepisów przeciwpożarowych przy zastosowaniu metody innowacyjnej i najnowszych technologii oraz materiałów podnoszą wartość początkową budynku i mają charakter modernizacyjny (ulepszający)

W tym miejscu wskazać należy, że w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały wskazane ogólne zasady dotyczące momentu dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a w szczególności został określony „najwcześniejszy” dopuszczalny moment dokonania odpisu amortyzacyjnego (miesiąc po miesiącu, w którym środek trwały wprowadzono do ewidencji). Należy mieć na uwadze, że przepis ten odnosi się expresis verbis wyłącznie do sytuacji rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych związanych z uprzednim ujęciem (wprowadzeniem) składnika majątku trwałego do ewidencji, a w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest szczegółowych regulacji dotyczących podatkowego momentu dokonania odpisu amortyzacyjnego w większej wysokości w związku z ulepszeniem środka trwałego. Wobec powyższego, zasadne jest zastosowanie w tym przypadku tych samych zasad, co w odniesieniu do momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Takie podejście jest bowiem zgodne z systematyką dokonywania odpisów amortyzacyjnych i dokonywania ewentualnych zmian ich wysokości po okresie, w którym zaistniało zdarzenie skutkujące zmianą ich wysokości.

Z definicji środka trwałego zwartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wynika że środek trwały, który może podlegać amortyzacji jako używany do działalności gospodarczej, musi być przede wszystkim kompletny i zdatny do użytku, ale w takim znaczeniu jaką będzie spełniał w prowadzonej przez podatnika działalności. Dlatego też, podczas interpretacji pojęcia środka trwałego, w szczególności jego kompletności i zdatności do użytku, nie można pominąć przepisów, które regulują możliwość jego prawnego wykorzystania.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
*   budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
*   obiekt małej architektury.

Zgodnie z art. 54 tej ustawy do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji.

W myśl art. 55 i art. 59 ww. ustawy, przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie. Właściwy organ wydaje decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, może w pozwoleniu na użytkowanie obiektu budowlanego określić warunki użytkowania tego obiektu albo uzależnić jego użytkowanie od wykonania, w oznaczonym terminie, określonych robót budowlanych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż inwestycja w obiekcie sanatorium prowadzona jest wskutek kontroli przeprowadzonej na zlecenie Powiatowego Komendanta Państwowej Straży Pożarnej, która wykazała nieprawidłowości w zakresie spełniania wymogów bezpieczeństwa dla tego typu obiektów.

Tymczasem zgodnie z art. 66 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, w przypadku stwierdzenia, że obiekt budowlany:

1.  może zagrażać życiu lub zdrowiu ludzi, bezpieczeństwu mienia bądź środowiska albo
2.  jest użytkowany w sposób zagrażający życiu lub zdrowiu ludzi, bezpieczeństwu mienia lub środowisku, albo
3.  jest w nieodpowiednim stanie technicznym, albo
4.  powoduje swym wyglądem oszpecenie otoczenia

*   właściwy organ nakazuje, w drodze decyzji, usunięcie stwierdzonych nieprawidłowości, określając termin wykonania tego obowiązku.

W decyzji, o której mowa w ust. 1 pkt 1-3, właściwy organ może zakazać użytkowania obiektu budowlanego lub jego części do czasu usunięcia stwierdzonych nieprawidłowości. Decyzja o zakazie użytkowania obiektu, jeżeli występują okoliczności, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, podlega natychmiastowemu wykonaniu i może być ogłoszona ustnie (art. 66 ust. 2 tej ustawy).

Reasumując, skoro jak wskazuje Wnioskodawca wydatki na przystosowanie obiektu do obowiązujących przepisów przeciwpożarowych przy zastosowaniu metody innowacyjnej i najnowszych technologii oraz materiałów mają charakter modernizacyjny (ulepszający) oraz podnoszą wartość początkową budynku, winny one zwiększyć jego wartość początkową pod warunkiem, że ich wartość w danym roku podatkowym przekroczyła 3.500 zł.

Wydatki wynikające z przeprowadzenia przedmiotowych prac powinny więc zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, w przypadku zakończenia trzech pierwszych etapów przedmiotowej inwestycji, potwierdzonego protokołem odbioru robót, stosownie do art. 16g ust. 13 w zw. z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy, Spółka może zwiększyć wartość środka trwałego o poniesione nakłady i rozliczać je poprzez odpisy amortyzacyjne, poczynając od miesiąca następnego po miesiącu zakończenia poszczególnych etapów inwestycji.

Zatem stanowisko Spółki uznać należy co do zasady za prawidłowe.

Zastrzec należy w tym miejscu, że kompletność i zdatność do użytku środka trwałego należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej, np. nie będzie środkiem zdatnym do użytku rzecz, która co prawda może spełniać zaplanowane dla niej funkcje, jednakże nie spełnia określonych prawnych wymagań, których spełnienie jest warunkiem rozpoczęcia jej użytkowania. Biorąc zatem pod uwagę powołane przepisy ustawy Prawo budowlane, jeżeli w stosunku do obiektu sanatorium Spółka nie posiada stosownych pozwoleń na użytkowanie tego obiektu budowlanego, tj. decyzji właściwego organu administracji państwowej o pozwoleniu na użytkowanie obiektu, bądź stosownie do art. 66 ust. 2 ustawy Prawo budowlane wydana została decyzja zakazująca użytkowania obiektu budowlanego lub jego części do czasu usunięcia stwierdzonych nieprawidłowości, a pomimo zakończenia pierwszych trzech etapów inwestycji jest ona nadal obowiązująca, nie można będzie uznać budynku sanatorium – środka trwałego za kompletny i zdatny do użytku, a w konsekwencji zwiększyć wartość środka trwałego o poniesione nakłady i rozliczać je poprzez odpisy amortyzacyjne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.