Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-738/13-4/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-12
Teza: 1. Czy w odniesieniu do wyżej przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie podatnikiem, w stosunku do którego przypisane zostaną przychody i koszty podatkowe osiągane na skutek działalności prowadzonej przez Spółkę jawną ? 2. Czy jednocześnie dochody wynikające z takiego przypisania przychodów i kosztów podatkowych będą zwolnione z opodatkowania ? 3. Czy dla określenia, jaka część przychodów i kosztów osiąganych na skutek działalności Spółki jawnej, powinna być rozpoznana przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie - jaka część dochodów zostanie zwolniona z opodatkowania zastosowana powinna być odpowiednio zasada proporcjonalnego rozpoznania przychodów i kosztów podatkowych z tytułu udziału w spółce osobowej, zawarta w art. 5 ustawy o CIT ?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; Luksemburg; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Funduszu przedstawione we wniosku z dnia 12.09.2013 r. (data wpływu 19.09.2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30.11.2013 r. (data nadania 2.12.2013 r., data wpływu 4.12.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu podatkowego z dnia 22.11.2013 r. (data doręczenia 25.11.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie

*   kwestii, czy Wnioskodawca będzie podatnikiem, w stosunku do którego przypisane zostaną przychody i koszty generowane przez Spółkę jawną - **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z opodatkowania w odniesieniu do ww. dochodów - **jest prawidłowe,**

*   zastosowania metodologii rozpoznania przychodów i kosztów określonej w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.09.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwestii, czy Wnioskodawca będzie podatnikiem, w stosunku do którego przypisane zostaną przychody i koszty generowane przez Spółkę jawną, zwolnienia z opodatkowania w odniesieniu do ww. dochodów oraz zastosowania metodologii rozpoznania przychodów i kosztów określonej w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz.U. Nr 146 poz. 1546 ze zm.). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT) mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnionym z CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT.

Wnioskodawca planuje zostać wspólnikiem w luksemburskiej spółce Société en Commandite Spécial (dalej: Spółka SCSp). Spółka SCSp będzie zorganizowana i zarejestrowana według prawa Wielkiego Księstwa Luksemburga w sposób, który w swoich założeniach jest zbliżony do konstrukcji prawnej polskiej spółki komandytowej. Ewentualnie Spółka SCSp będzie zorganizowana w formie funduszu inwestycyjnego, w który zainwestuje Wnioskodawca. Spółka SCSp będzie miała siedzibę na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga.

Niezależnie od swojej formy prawnej (spółka analogiczna do polskiej spółki komandytowej lub fundusz inwestycyjny) zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego, Spółka SCSp nie ma (podobnie jak polskie spółki osobowe) osobowości prawnej ani podmiotowości podatkowej, tzn. nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Luksemburskie przepisy określają Spółkę SCSp jako podmiot nieposiadający osobowości prawnej. Jednocześnie Spółka SCSp jest - na gruncie przepisów luksemburskich i w zakresie podatków dochodowych - transparentna podatkowo, co oznacza, że przychody i koszty działalności Spółki SCSp są alokowane proporcjonalnie do jej wspólników i mogą być ewentualnie opodatkowane na poziomie tych wspólników (w tym na poziomie Wnioskodawcy). Udział Wnioskodawcy w zysku Spółki SCSp zostanie określony w umowie Spółki SCSp.

Planowanym jest, że Spółka SCSp zostanie wspólnikiem spółki jawnej z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka jawna). Udział Spółki SCSp w zysku Spółki jawnej będzie określony w umowie Spółki jawnej. Spółka jawna będzie prowadzić działalność gospodarczą na terytorium Polski, prowadzącą do powstania przychodów podlegających pod zakres opodatkowania podatkiem dochodowym oraz kosztów związanych z tymi przychodami.

Wnioskodawca może również uzyskiwać zyski z tytułu działalności Spółki jawnej na skutek ich wypłaty przez tę spółkę do Spółki SCSp i kolejno przez Spółkę SCSp do Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu rozpoznania przez niego przychodów i kosztów uzyskania przychodów w związku z ww. określoną strukturą, a w konsekwencji metody określenia zakresu dochodów wynikających z działalności Spółki jawnej, które powinny być alokowane do Wnioskodawcy i zwolnione z opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Fundusz wskazał dodatkowo niżej wymienione okoliczności sprawy.

W ramach opisu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o interpretacje odnosi się on do konkretnej Spółki SCSp, której sposób ukształtowania oraz przyjęty sposób funkcjonowania pozwoli na osiągnięcie następujących założeń:

*   Spółka SCSp będzie spółką nieposiadającą osobowości prawnej;

*   Spółka SCSp nie będzie podlegała opodatkowaniu i nie będzie podatnikiem w odniesieniu do podatku dochodowego, podatku od majątku oraz podatku komunalnego;

*   Wnioskodawca będzie uprawniony do inwestowania w Spółkę SCSp z uwagi na fakt, że tytuł inwestycyjny Wnioskodawcy w spółce stanowić będzie papier wartościowy.

Jednocześnie, Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że w odniesieniu do Spółki SCSp istnieje szeroki zakres swobody ukształtowania jej stosunków wewnętrznych i zewnętrznych przewidziany przez przepisy luksemburskie, co w szczególności może pozwolić na inne ukształtowanie tych stosunków niż w przypadku Spółki SCSp będącej przedmiotem zdarzenia przyszłego opisanego przez Wnioskodawcę. Nie zmienia to jednak tego, że w odniesieniu do Spółki SCSp przedstawionej w tym zdarzeniu przyszłym sposób ukształtowania tej spółki pozwoli na osiągnięcie ww. założeń.

Stąd też w ramach poniższych odpowiedzi Wnioskodawca odnosi się do Spółki SCSp będącej przedmiotem zdarzenia przyszłego zawartego w wniosku o interpretację, nie zaś do wszystkich potencjalnych sposobów ukształtowania spółek takiego typu jak Spółka SCSp, który to sposób - ze względu na dużą swobodę przewidzianą przez przepisy luksemburskie - może być różny. Zauważyć należy bowiem, że teoretyczne (i niezwiązane z charakterystyką konkretnej Spółki SCSp będącej przedmiotem opisu Wnioskodawcy) rozważania na temat różnorodnych sposób ukształtowania spółek takiego typu jak Spółka SCSp mogłyby utrudniać zajęcie jednoznacznego stanowiska przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w niniejszej sprawie.

W luksemburskim systemie prawnym istnieją podmioty posiadające osobowość prawną. Ocena tego, czy osobowość prawna tych podmiotów stanowi pojęcie odpowiadające temu pojęciu na gruncie prawa polskiego powinna być dokonana stosownie do art. 17 ust. 1-3 ustawy z dnia 4 lutego 2011 i Prawo prywatne międzynarodowe (Dz.U. z 2011 r. Nr 80 poz. 432 dalej: PPM).

Zgodnie z tymi przepisami osoba prawna podlega prawu państwa, w którym ma siedzibę lub została utworzona. Jednocześnie prawu temu podlega w szczególności charakter prawny osoby prawnej. W związku z tym podmioty posiadające osobowość prawną na gruncie przepisów luksemburskich powinny być traktowane jako osoby prawne również w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm., dalej: ustawa o CIT).

Jednocześnie, opisana w ramach zdarzenia przyszłego Spółka SCSp nie posiada osobowości prawnej na gruncie prawa luksemburskiego. W związku z tym, stosownie do ww. przepisów art. 17 w zw. z art. 21 PPM Spółka SCSp nie może być traktowa jako osoba prawna na gruncie przepisów polskich. W szczególności Spółka SCSp nie stanowi osoby prawnej w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka SCSp będzie zorganizowana i zarejestrowana w sposób zbliżony do polskiej spółki komandytowej, w szczególności z uwagi na następujące kwestie podsumowane poniżej.

Spółka SCSp będzie zarządzana przez wspólników w sposób zbliżony do sposobu przyjętego w polskiej spółce komandytowej. Zarządzanie to będzie powierzone Wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki SCSp, pełniącego funkcję analogiczną do komplementariusza w spółce komandytowej. Wspólnicy o ograniczonej odpowiedzialności nie będą brali udziału w bieżącym zarządzaniu Spółką SCSp, poza przypadkami, kiedy będą oni podejmowali decyzje dotyczące Spółki SCSp w ramach zebrań wspólników (analogicznie jak komandytariusze w polskiej spółce komandytowej).

Spółka SCSp nie będzie posiadała wobec tego w ramach swojej struktury organu analogicznego do zarządu w polskich osobach prawnych / rady dyrektorów. Nie będzie posiadała również organów analogicznych do rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, czy innych zbliżonych organów istniejących w osobach prawnych. Będzie ona reprezentowana i zarządzana w sposób wskazany w poprzednim akapicie.

Ww. sposób zarządzania przewidziany jest jako jedna z możliwości w ramach prawa luksemburskiego. Oznacza to, że w przypadku spółek takiego typu jak SCSp możliwe jest przyjęcie innego sposobu zarządzania spółką, lecz sposób ten nie będzie miał zastosowania w odniesieniu do Spółki SCSp opisanej w zdarzeniu przyszłym. Spółka SCSp będzie zarządzana w sposób analogiczny do polskiej spółki komandytowej.

W Spółce SCSp wystąpią dwa rodzaje wspólników - wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności (odpowiednik polskiego komplementariusza) oraz wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności (odpowiednik polskiego komandytariusza).

Zakres praw korporacyjnych wspólników będzie zbliżony do praw wspólników w polskich spółkach osobowych, w szczególności będą oni posiadali prawo brania udziału w zgromadzeniach wspólników, prawo głosu na tych zgromadzeniach czy prawo przedkładania uchwał do rozpatrzenia przez zgromadzenie, prawo do udzielania instrukcji oraz wskazówek dla wspólnika zarządzającego Spółką SCSp, prawo do zasięgania informacji, prawo kontroli, a także prawo zmiany lub wypowiedzenia umowy spółki oraz żądania rozwiązania Spółki SCSp.

Jednocześnie, w przypadku spółek takiego typu jak Spółka SCSp nie istnieje wymóg dotyczący posiadania minimalnego kapitału zakładowego.

Luksemburskie przepisy dotyczące spółek takiego typu jak Spółka SCSp przewidują pewną swobodę w zakresie ukształtowania w umowie spółki tytułu uczestnictwa wspólników w spółce.

W przypadku Wnioskodawcy tytuł jego uczestnictwa w Spółce SCSp stanowić będzie papier wartościowy, który może być przedmiotem swobodnego obrotu. W związku z tym lokowanie przez wnioskodawcę w tego rodzaju aktywa będzie dopuszczalne w myśl art. 145 ust. 1 pkt 1 ustawy dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz.U. Nr 146, poz. 1546 ze zm.)

Podobnie, luksemburskie przepisy prawne przewidują możliwość ukształtowania w umowie spółki typu SCSp zasad i ograniczeń w zakresie zbywalności papierów wartościowych posiadanych przez wspólników w SCSp. W analizowanym zdarzeniu przyszłym umowa Spółki SCSp będzie przewidywała swobodę zbywania przez Wnioskodawcę posiadanego przez niego tytułu inwestycyjnego (papierów wartościowych) w SCSp - również z tego powodu istnieć będzie możliwość inwestowania przez Wnioskodawcę w Spółkę SCSp.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym Spółka SCSp będzie funkcjonowała jako podmiot transparenty podatkowo w Wielkim Księstwie Luksemburga. Transparentność Spółki SCSp nie będzie ani warunkowa, ani fakultatywna.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że sposób organizacji oraz ukształtowania działalności Spółki SCSp opisywanej w ramach zdarzenia przyszłego skutkować będzie brakiem opodatkowania spółki SCSp zarówno na gruncie podatku dochodowego, majątkowego jak i komunalnego w Luksemburgu. W szczególności Spółka SCSp zostanie zorganizowana w taki sposób, aby nie podlegać opodatkowaniu w zakresie gminnego podatku gospodarczego (komunalnego podatku handlowego od zysków i od kapitału obrotowego).

Tym samym żadne warunki skutkujące uznaniem Spółki SCSp za podatnika podatku dochodowego, majątkowego lub komunalnego w Luksemburgu nie ziszczą się w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Przedstawiona w zdarzeniu przyszłym Spółka SCSp nie będzie posiadać statusu funduszu inwestycyjnego, spółki inwestycyjnej ani innej instytucji zbiorowego inwestowania. Spółka SCSp nie będzie stanowiła funduszu zagranicznego w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w odniesieniu do wyżej przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie podatnikiem, w stosunku do którego przypisane zostaną przychody i koszty podatkowe osiągane na skutek działalności prowadzonej przez Spółkę jawną ?
2.  Czy jednocześnie dochody wynikające z takiego przypisania przychodów i kosztów podatkowych będą zwolnione z opodatkowania ?
3.  Czy dla określenia, jaka część przychodów i kosztów osiąganych na skutek działalności Spółki jawnej, powinna być rozpoznana przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie - jaka część dochodów zostanie zwolniona z opodatkowania zastosowana powinna być odpowiednio zasada proporcjonalnego rozpoznania przychodów i kosztów podatkowych z tytułu udziału w spółce osobowej, zawarta w art. 5 ustawy o CIT ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy przychody i koszty podatkowe osiągane na skutek działalności prowadzonej przez Spółkę jawną powinny zostać przypisane do podmiotów będących podatnikami i mającym bezpośredni lub pośredni udział w tej spółce, co oznacza, że powinny być przypisane także do Wnioskodawcy. Przypisanie takie w odniesieniu do Wnioskodawcy nastąpi z uwagi na transparentność podatkową (brak przymiotu bycia podatnikiem CIT) Spółki jawnej i luksemburskiej Spółki typu SCSp.

Jednocześnie, dochody z ww. działalności podlegające alokacji do Wnioskodawcy będą zwolnione z opodatkowania na skutek podmiotowego zwolnienia Wnioskodawcy z CIT.

W celu określenia, jaka część przychodów i kosztów osiąganych na skutek działalności Spółki jawnej, powinna być rozpoznana przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie jaka część dochodów zostanie zwolniona z opodatkowania - powinna zostać odpowiednio zastosowana zasada proporcjonalnego rozpoznania przychodów i kosztów podatkowych z tytułu udziału w spółce osobowej, zawarta w art. 5 ustawy o CIT.

W związku z tym, zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce będą dochody generowane na skutek działalności Spółki jawnej w części przypadającej na Wnioskodawcę określonej w oparciu o iloczyn: (i) przypadającego na Wnioskodawcę udziału w zysku Spółki SCSp (stosownie do postanowień urnowy Spółki SCSp) oraz (ii) przypadającego na Spółkę SCSp udziału w zysku Spółki jawnej (stosownie do postanowień urnowy Spółki jawnej).

Stosownie do art. 1 ust. 2 ustawy o CIT przepisy tej ustawy nie mają zastosowania do spółek niemających osobowości prawnej.

Jednocześnie, stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o CIT przepisy ustawy mają zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Z uwagi na brak opodatkowania spółek osobowych CIT, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Zasadę tą stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Wobec tego przychody Spółki jawnej przypadać będą na Spółkę SCSp jako wspólnika Spółki jawnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 i 3 ustawy o CIT Spółka SCSp nie będzie również traktowana jako podatnik CIT. Stosownie do przepisów luksemburskiego prawa podatkowego, SCSp nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym (jest transparentna podatkowo) i nie jest traktowana dla celów podatkowych lako osoba prawna, a zatem nie posiada statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W myśl prawa luksemburskiego, zyski Spółki SCSp są przypisywane jej wspólnikom i opodatkowywane jako zyski wspólników. Oznacza to, że warunek niezbędny dla uznania zagranicznej spółki za podatnika CIT określony w art. 1 ust. 3 ustawy o CIT nie zostanie spełniony, a tym samym Spółka SCSp nie może być uznana za podatnika CIT. Nie jest ona równocześnie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe podejście jest zgodne z tezami przedstawionymi w raporcie o stosowaniu MK OECD do spółek osobowych (The Application of the OECD Model Tax Convention to the Partnerships. Paryż 1999). Kluczowym wnioskiem wynikającym z Raportu jest to, że to przepisy państwa, w którym spółka została zorganizowana decydują o tym, czy spółka z podatkowego punktu widzenia jest transparentna (nie jest podatnikiem). Państwo źródła musi uznać ustalenie państwa, w którym spółka jest zorganizowana (tak równ.: K. Bany, „Stosowanie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania do spółek osobowych”, Monitor Podatkowy 7/2006). Powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Krakowie z 28 lutego 2011 r., sygn. I SA/Kr 1279/10 czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 lutego 2008 r., sygn. III SA/Wa 1587/07.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym przychody i koszty podatkowe będą generowane na skutek działalności Spółki jawnej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 1 ust. 2 ustawy o CIT Spółka jawna nie będzie traktowana jako podatnik CIT. Nie jest ona równocześnie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnikiem CIT nie będzie także zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy o CIT Spółka SCSp. Spółka SCSp nie będzie także podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Co za tym, idzie - stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o CIT podatnikiem zobowiązanym do rozpoznania dochodów generowanych na skutek działalności Spółki jawnej będzie Wnioskodawca (ew. inni będący podatnikami wspólnicy Spółki jawnej lub Spółki SCSp - stosownie do udziału w zysku tych spółek).

Jednocześnie, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu ww. rozpoznania przychodów i kosztów osiąganych na działalności Spółki jawnej będą zwolnione z opodatkowania CIT.

Dla określania zakresu, w jakim przychody i koszty podatkowe generowane przez Spółkę jawną będą alokowane do Wnioskodawcy, a co za tym idzie zakresu, w jakim dochody wynikające z tej działalności będą zwolnione z opodatkowania z CIT, odpowiednie zastosowanie znajdzie zasada wyrażona w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem Wnioskodawca będzie rozpoznawał przychody i koszty podatkowe generowane na skutek działalności prowadzonej przez Spółkę jawną proporcjonalnie do iloczynu: (i) przypadającego na Wnioskodawcę udziału w zysku Spółki SCSp (stosownie do postanowień umowy Spółki SCSp) oraz (ii) przypadającego na Spółkę SCSp udziału w zysku Spółki jawnej (stosownie do postanowień umowy Spółki jawnej).

Taka metodologia alokacji przychodów i kosztów pozwoli na określenie dochodu przypadającego na Wnioskodawcę i zwolnionego z CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1-3 oraz art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także: „updop”) podatnikami (podatku dochodowego od osób prawnych) są:

*   osoby prawne,

*   spółki kapitałowe w organizacji,

*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,

*   spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz

*   podatkowe grupy kapitałowe.

Wynika stąd, że podatnikiem jest m.in.:

*   każda osoba prawna bez wyjątku,

*   jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej innych niż te, które są traktowane w państwie rezydencji jak osoby prawne i które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie.

W opinii tut. Organu podatkowego Ustawodawca przez osobę prawną rozumie podmioty:

*   którym prawo polskie nadaje osobowość prawną,

*   którym prawo obce nadaje osobowość prawną w znaczeniu odpowiadającym rozwiązaniu przyjętemu przez polskiego Ustawodawcę,

*   funkcjonujące w zagranicznych systemach prawnych, w których nie funkcjonuje pojęcie osoby prawnej w znaczeniu zbliżonym do przyjętego w polskim systemie prawnym, lecz wykazujące takie podstawowe cechy konstrukcyjne, które odpowiadają cechom charakterystycznym dla polskich osób prawnych.

Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z art. 17 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. z 2011 r. Nr 80 poz. 432, dalej: „ppm”) osoba prawna podlega prawu państwa, w którym ma siedzibę. Jeżeli jednak prawo wskazane w przepisie ust. 1 przewiduje właściwość prawa państwa, na podstawie którego osoba prawna została utworzona, stosuje się prawo tego państwa. Na podstawie art. 21 ppm przepis art. 17 powołanej ustawy stosuje się odpowiednio do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Na podstawie art. 17 ust. 3 ppm prawu wskazanemu w przepisach ust. 1 i 2 podlegają w szczególności:

1.  powstanie, łączenie, podział, przekształcenie lub ustanie osoby prawnej;
2.  charakter prawny osoby prawnej;
3.  nazwa oraz firma osoby prawnej;
4.  zdolność osoby prawnej;
5.  kompetencje i zasady działania oraz powoływanie i odwoływanie członków organów;
6.  reprezentacja;
7.  nabycie i utrata statusu wspólnika lub członkostwa oraz prawa i obowiązki z nimi związane;
8.  odpowiedzialność wspólników lub członków za zobowiązania osoby prawnej;
9.  skutki naruszenia przez osobę reprezentującą osobę prawną ustawy, aktu założycielskiego lub statutu.

Ponieważ z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby w prawie luksemburskim pojęcie osobowości prawnej miało inne znaczenie, jak w polskim systemie prawnym, należy uznać, że prawem właściwym do ustalenia, czy SCSp jest osobą prawną będzie prawo luksemburskie. Natomiast kwalifikacja prawnopodatkowa danego podmiotu na gruncie ustawodawstwa krajowego następuje w sposób autonomiczny na podstawie przepisów updop.

Należy zauważyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę (tut. Organ podatkowy przyjął poniższe stwierdzenia za Wnioskodawcą) na gruncie prawa luksemburskiego:

*   SCSp jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej,

*   SCSp w swoich założeniach jest zbliżona do konstrukcji prawnej polskiej spółki komandytowej,

*   SCSp jest podmiotem tzw. transparentnym podatkowo.

W rezultacie należy uznać, że spółka SCSp nie mieści się w kategorii podatników określonej:

*   w art. 1 ust. 1 updop, gdyż nie jest osobą prawną, ani nie może być za taką uznana w wyniku analizy porównywalności elementów konstrukcyjnych SCSp i polskich osób prawnych z uwzględnieniem specyfiki ustawodawstwa luksemburskiego,

*   w art. 1 ust. 2 updop, gdyż jest spółką niemającą osobowości prawnej,

*   w art. 1 ust. 3 updop, gdyż nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (SCSp nie jest rezydentem podatkowym Luksemburga).

W obecnym stanie prawnym Spółki SCSp nie można zatem uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce.

Natomiast SCSp mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 updop jako spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego.

W konsekwencji do rozliczenia dochodów Wnioskodawcy z udziału w SCSp będą miały zastosowanie zasady określone w art. 5 ust. 1 i ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 cytowanej ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Na podstawie ust. 2 art. 5 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Literalne brzmienie obydwu ustępów art. 5 wskazuje jednoznacznie, że powołane wyżej zasady będą również miały zastosowanie do rozliczenia dochodów wspólników polskiej spółki jawnej.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytań oznaczonych nr 1 i nr 3, zgodnie z którym:

*   przychody i koszty podatkowe osiągane na skutek działalności prowadzonej przez Spółkę jawną powinny zostać przypisane do podmiotów będących podatnikami i mającym bezpośredni lub pośredni udział w tej spółce, co oznacza, że powinny być przypisane także do Wnioskodawcy;

*   w celu określenia, jaka część przychodów i kosztów osiąganych na skutek działalności Spółki jawnej, powinna być rozpoznana przez Wnioskodawcę, a co za tym idzie jaka część dochodów zostanie zwolniona z opodatkowania - powinna zostać odpowiednio zastosowana zasada proporcjonalnego rozpoznania przychodów i kosztów podatkowych z tytułu udziału w spółce osobowej, zawarta w art. 5 ustawy o CIT

\- należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 należy podkreślić, że Wnioskodawca jako polski fundusz inwestycyjny podlega zwolnieniu podmiotowemu określonemu w art. 6 ust. 1 pkt 10 updop (w tym w zakresie dochodów będących przedmiotem analizy w niniejszym akcie interpretacyjnym).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochody (…) podlegające alokacji do Wnioskodawcy będą zwolnione z opodatkowania na skutek podmiotowego zwolnienia Wnioskodawcy z CIT należy również uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.