Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.662.2023.3.HJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-05
Teza: Stawki ryczałtu - PKWiU 62.01.12.0, 62.01.11.0.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); oprogramowanie; stawka-stawka ryczałtowa; usługi; usługi-usługi informatyczne
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 12 % 
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 24 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia właściwej stawki ryczałtu. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 15 listopada 2023 r. (wpływ 15 listopada 2023 r.) oraz z 27 listopada 2023 r. (wpływ 27 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Od 30 lat, jako architekt ICT, zajmuje się Pan projektowaniem wielkoskalowych systemów informatycznych dla największych instytucji takich jak (…) oraz innowacyjnych na skalę globalną systemów do optymalizacji produkcji. Aktualnie realizuje Pan kontrakt, w ramach którego dla (…) projektuje od podstaw wysoce innowacyjny i złożony system informatyczny odpowiedzialny za umożliwienie wymiany i przetwarzania w czasie rzeczywistym wszystkich informacji gromadzonych przez służby oraz systemy informatyczne (…) oraz (…). System ten pod nazwą (…) odpowiedzialny jest za integrację wszystkich źródeł danych (wewnętrznych, zewnętrznych, jawnych i tajnych) oraz umożliwienie budowania świadomości sytuacyjnej i analizy ryzyk związanych ze zdarzeniami (…). Jest on fundamentem powołanej (…) platformy (…) do wymiany informacji. W ramach podpisanego przez Pana kontraktu (który załączył Pan w oryginale wraz z załącznikiem wydłużającym czas jego trwania) został opisany szczegółowo zakres świadczonych przez Pana usług (załączył Pan tłumaczenie na język polski przez tłumacza przysięgłego).

Zgodnie z indywidualną interpretacją GUS (również w załączniku), wszystkie te usługi podlegają zależnie od realizowanych prac pod PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania (w przypadku projektowania oprogramowania) lub PKWiU 62.01.12.0 – Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (w przypadku projektowania systemów). Jak opisano wcześniej wszystkie realizowane przez Pana usługi w ramach tego kontraktu związane są z systemami i dotyczą projektowania technologii dających określone możliwości, w związku z czym wszystkie wystawione przez Pana faktury posiadają wskazanie na PKWiU 62.01.12.0. Ze względu na zapisy kontraktowe wszystkie realizowane prace są także szczegółowo (co do godziny) ewidencjonowane i potwierdzane dla każdej z faktur bezpośrednio przez (…).

Prowadząc działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych odprowadza Pan od przychodów uzyskanych za realizację powyższych usług informatycznych podatek w wysokości 12%. Okresowo realizuje Pan także usługi dla innych podmiotów, jak np. (…), przy czym wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy jedynie kontraktu realizowanego dla (…) za pośrednictwem firmy (…) z siedzibą w (…).

W uzupełnieniach wniosku wskazał Pan, że oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych został złożony Naczelnikowi Urzędu Skarbowego wnioskiem (…) 1 stycznia 2022 r. (data złożenia i powstania zmiany).

Z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, korzysta Pan od 1 września 2022 r. (dzień sprzedaży i data wystawienia pierwszej faktury po odwieszeniu działalności). Pana pytanie dotyczy okresu objętego załączoną umową, to jest od 1 sierpnia 2022 r. do momentu jej zakończenia (18 czerwca 2024 r., o ile nie ulegnie dalszemu przedłużeniu) lub jeśli nastąpią wcześniej zmiany przepisów regulujących wysokość opodatkowania, których interpretacja dotyczy.

W latach poprzednich nie przekroczył Pan limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (2 000 000 euro). Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W stosunku do powadzonej przez Pana działalności nie znajdują zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z przedstawionym opisie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wszystkie czynności, które Pan wykonuje dotyczą projektowania od podstaw wysoce innowacyjnego i złożonego systemu komputerowego odpowiedzialnego za umożliwienie wymiany i przetwarzania w czasie rzeczywistym wszystkich informacji gromadzonych przez służby oraz systemy informatyczne (…) oraz (…). System ten pod nazwą (…) odpowiedzialny jest za integrację wszystkich źródeł danych (wewnętrznych, zewnętrznych, jawnych i tajnych) oraz umożliwienie budowania świadomości sytuacyjnej oraz analizy ryzyk związanych ze zdarzeniami (…). Wszystkie realizowane przez Pana usługi mieszczą się w zakresie określonym w ramach załączonej przez Pana umowy, sklasyfikowanej przez GUS w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0 i dotyczą w szczególności:

· projektowania i łączenia architektury systemu,

· projektowania interoperacyjności z innymi systemami i interfejsów do innych systemów,

· zamieniania zapotrzebowania przedsiębiorstw, potrzeb użytkowników oraz potrzeb technologicznych w architektury,

· określania celów biznesowych, korzyści płynących z projektu, priorytetów, składników, właściwości systemu,

· analizy dostępnych systemów,

· ustalania wariantów możliwych rozwiązań,

· opracowywania dokumentacji systemu i zapewnienia prezentacji,

· wybierania technologii i poddawania ich ocenie.

Efektem tych prac jest różnego rodzaju dokumentacja projektowa (High Level Architecture, High Level Design) w formie tekstu i rysunków.

Ze względu na wysokopoziomowy charakter prac (architektura systemów) nie prowadzi Pan na ten moment, w ramach wskazanego kontraktu, żadnych działań związanych z PKWiU 62.01.11.0 (tj. szczegółowego projektowania oprogramowania w znaczeniu aplikacji komputerowych implementujących określone funkcjonalności biznesowe). Wszystkie wymienione prace podlegają szczegółowej ewidencji, z uwzględnieniem godzinowej pracochłonności, zakresu prac i produktu wynikowego w postaci dokumentu lub e-mail (forma w postaci tekstu i rysunków).

Od momentu wznowienia działalności 1 września 2022 r., poza powyższym kontraktem, realizował Pan usługi jedynie dla firmy (…) (usługi związane z projektowaniem i rozwojem oprogramowania bazodanowego), które były działaniami z obszaru PKWiU 62.01.11.0. Wniosek o interpretację jednak ich nie dotyczy.

Nie uzyskuje Pan przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Nie uzyskuje Pan przychodów ze świadczenia usług związanych z wydawaniem: pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line, pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1), pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2), oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Przedmiotem wniosku są usługi sklasyfikowane pod PKWiU 62.01.12.0 oraz pod PKWiU 62.01.11.0.

Prowadzone przez Pana usługi są elementem złożonego (kompleksowego) świadczenia na rzecz klienta (tj. możliwe jest zamówienie przez klienta usług wymienionych w umowie zarówno w zakresie PKWiU 62.01.12.0, jak i PKWiU 62.01.11.0). Gdyby doszło do takiej sytuacji będzie Pan w stanie określić szczegółowo i rozbić na fakturze usługi opodatkowane różnymi stawkami ryczałtu na podstawie prowadzonej szczegółowej ewidencji prac, która podlega comiesięcznej akceptacji przez klienta.

Usługi świadczone przez Pana, zgodnie z zawartą umową, są:

· wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

· wykonując te usługi, ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością (między innymi z tego powodu zobowiązany jest Pan do zawarcia ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej na 1 mln euro),

· odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Pana oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, będzie ponosił Pan osobiście.

Analogicznie, jak w przypadku kodu PKWiU 62.01.12.0, w przypadku realizacji usług dla kodu PKWiU 62.01.11.0 będą one dotyczyć czynności związanych z projektowaniem systemów komputerowych na niższym poziomie dekompozycji – czyli architektury usług i modułów w ramach jednego systemu (oprogramowania) zamiast architektury systemów w ujęciu całej organizacji jak w przypadku PKWiU 62.01.12.0. W szczególności dotyczyć to będzie więc tych samych czynności:

· projektowania i łączenia architektury systemu,

· projektowania interoperacyjności z innymi systemami i interfejsów do innych systemów,

· zamieniania zapotrzebowania przedsiębiorstw, potrzeb użytkowników oraz potrzeb technologicznych w architektury,

· określania celów biznesowych, korzyści płynących z projektu, priorytetów, składników, właściwości systemu,

· analizy dostępnych systemów,

· ustalania wariantów możliwych rozwiązań,

· opracowywania dokumentacji systemu i zapewnienia prezentacji,

· wybierania technologii i poddawania ich ocenie.

Efektem tych prac będzie różnego rodzaju dokumentacja projektowa (High Level Architecture, High Level Design) w formie tekstu i rysunków. Nie będą to w żaden sposób prace związane z programowaniem lub analizą kodu źródłowego.

Zgodnie z wcześniejszym oświadczeniem w ramach prowadzonej ewidencji będzie Pan mógł wskazać usługi realizowane pod kodem PKWiU 62.01.11.0 i PKWiU 62.01.12.0.

### Pytanie

Czy prawidłową stawką podatku ryczałtowego mającą zastosowanie dla opisanych usług jest stawka 8,5% ?

### Pana stanowisko w sprawie (sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Treść, obowiązującego od 1 stycznia 2022 r. przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne normuje, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

\- 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1) - art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b);

\- 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 - art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a).

Symbol „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu (o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy) zawężając tym samym stosowanie przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Zgodnie z opisanym w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zakresem usług i definicją potwierdzonego przez GUS PKWiU nie dotyczą one oprogramowania komputerowego (jako tworu programistycznego) tylko projektów systemów i technologii informatycznych (jako wzorców, rozwiązań i praktyk dobranych i zintegrowanych razem celem osiągnięcia określonych zdolności). Tym samym, nie podlegają one grupowaniu PKWiU ex 62.01.1 i ex 62.02 związanych bezpośrednio z oprogramowaniem.

W związku z powyższym, stoi Pan na stanowisku, że stawka 12% nie odnosi się do realizowanego przez Pana zakresu usług w ramach PKWiU 62.01.12.0 i w stosunku do osiąganych z ich świadczenia przychodów powinna być zastosowana stawka 8,5%, właściwa dla działalności usługowej określonej w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Przedstawione powyżej uzasadnienie, wg Pana, stosuje się także do usług realizowanych w ramach grupowania PKWiU 62.01.11.0, w związku z czym w stosunku do osiąganych z ich świadczenia przychodów powinna być zastosowana stawka 8,5% właściwa dla działalności usługowej określonej w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W szczególności jest tak, ponieważ:

· nie jest ono grupowaniem wymienionym w ustawie jako podlegające stawce 12%,

· tak jak w przypadku PKWiU 62.01.12.0 nie dotyczy ono bezpośrednio oprogramowania, tylko wyższego poziomu abstrakcji w postaci systemu informatycznego, który dopiero na niższym poziomie podlega dekompozycji na rzeczywiste (działające na fizycznym komputerze) oprogramowanie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 wskazanej ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Na podstawie art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach;

6) (uchylony).

Ponadto w art. 8 ust. 2 przywołanej ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.), pod pojęciem usług rozumie:

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji;

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Zauważyć należy, że wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

\- 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1);

\- 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, korzysta Pan od 1 września 2022 r. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostało złożony Naczelnikowi Urzędu Skarbowego 1 stycznia 2022 r. Prowadząc działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych odprowadza Pan od przychodów uzyskanych za realizację usług informatycznych podatek w wysokości 12%. Wszystkie realizowane przez Pana usługi w ramach kontraktu związane są z systemami i dotyczą projektowania technologii dających określone możliwości. Zgodnie z indywidualną interpretacją GUS, wszystkie świadczone przez Pana usługi podlegają zależnie od realizowanych prac pod PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania (w przypadku projektowania oprogramowania) lub PKWiU 62.01.12.0 – Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (w przypadku projektowania systemów). Świadczone przez Pana usługi są elementem złożonego (kompleksowego) świadczenia na rzecz klienta (to jest możliwe jest zamówienie przez klienta usług wymienionych w umowie zarówno w zakresie PKWiU 62.01.12.0, jak i PKWiU 62.01.11.0). Gdyby doszło do takiej sytuacji będzie Pan w stanie określić szczegółowo i rozbić na fakturze usługi opodatkowane różnymi stawkami ryczałtu na podstawie prowadzonej szczegółowej ewidencji prac, która podlega comiesięcznej akceptacji przez klienta.

Usługi sklasyfikowane pod PKWiU 62.01.12.0 dotyczą w szczególności:

· projektowania i łączenia architektury systemu,

· projektowania interoperacyjności z innymi systemami i interfejsów do innych systemów,

· zamieniania zapotrzebowania przedsiębiorstw, potrzeb użytkowników oraz potrzeb technologicznych w architektury,

· określania celów biznesowych, korzyści płynących z projektu, priorytetów, składników, właściwości systemu,

· analizy dostępnych systemów,

· ustalania wariantów możliwych rozwiązań,

· opracowywania dokumentacji systemu i zapewnienia prezentacji,

· wybierania technologii i poddawania ich ocenie.

Efektem tych prac jest różnego rodzaju dokumentacja projektowa (High Level Architecture, High Level Design) w formie tekstu i rysunków.

Prowadzone przez Pana usługi są elementem złożonego (kompleksowego) świadczenia na rzecz klienta (tj. możliwe jest zamówienie przez klienta usług wymienionych w umowie zarówno w zakresie PKWiU 62.01.12.0, jak i PKWiU 62.01.11.0). Gdyby doszło do takiej sytuacji będzie Pan w stanie określić szczegółowo i rozbić na fakturze usługi opodatkowane różnymi stawkami ryczałtu na podstawie prowadzonej szczegółowej ewidencji prac, która podlega comiesięcznej akceptacji przez klienta

Analogicznie, jak w przypadku kodu PKWiU 62.01.12.0, w przypadku realizacji usług dla kodu PKWiU 62.01.11.0 będą one dotyczyć czynności związanych z projektowaniem systemów komputerowych na niższym poziomie dekompozycji – czyli architektury usług i modułów w ramach jednego systemu (oprogramowania) zamiast architektury systemów w ujęciu całej organizacji jak w przypadku PKWiU 62.01.12.0. W szczególności dotyczyć to będzie więc tych samych czynności:

· projektowania i łączenia architektury systemu,

· projektowania interoperacyjności z innymi systemami i interfejsów do innych systemów,

· zamieniania zapotrzebowania przedsiębiorstw, potrzeb użytkowników oraz potrzeb technologicznych w architektury,

· określania celów biznesowych, korzyści płynących z projektu, priorytetów, składników, właściwości systemu,

· analizy dostępnych systemów,

· ustalania wariantów możliwych rozwiązań,

· opracowywania dokumentacji systemu i zapewnienia prezentacji,

· wybierania technologii i poddawania ich ocenie.

Efektem tych prac będzie różnego rodzaju dokumentacja projektowa (High Level Architecture, High Level Design) w formie tekstu i rysunków. Nie będą to w żaden sposób prace związane z programowaniem lub analizą kodu źródłowego. W ramach prowadzonej ewidencji będzie Pan mógł wskazać usługi realizowane pod kodem PKWiU 62.01.11.0 i PKWiU 62.01.12.0.

Wskazał Pan, że przedmiotem wniosku są usługi sklasyfikowane pod PKWiU 62.01.12.0 oraz pod PKWiU 62.01.11.0.

W tym miejscu pokreślić należy, że wyjaśnienia do PKWiU z 2015 r., wydane przez Główny Urząd Statystyczny, dla „usług związanych z oprogramowaniem” zawierają następującą charakterystykę: „klasa 62.01 – Usługi związane z oprogramowaniem” obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

\- rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

\- pisanie programów na zlecenie użytkownika,

\- projektowanie stron internetowych.

Klasa ta nie obejmuje:

\- publikowania pakietów oprogramowania, sklasyfikowanego w 58.29,

\- usług związanych z przystosowaniem programów na potrzeby rynku, wykonywanych na własny rachunek, sklasyfikowanych w 58.29,

\- usług w zakresie planowania i projektowania systemów komputerowych, które integrują sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne, nawet wtedy, gdy dostarczane oprogramowanie może być ich integralną częścią, sklasyfikowanych w 62.02.

W klasie tej znajduje się kategoria 62.01.1 – usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych, która obejmuje grupowanie PKWiU 61.01.12.0 – Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych oraz grupowanie PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania.

Z treści wyjaśnień do PKWiU 2015 wynika, że grupowanie PKWiU 62.01.11.0 obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

\- projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,

\- projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych), projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,

\- wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

Wyjaśnienia do PKWiU z 2015 r. wskazują, że grupowanie 61.01.12.0 obejmuje:

\- usługi związane z projektowaniem, rozwojem i wdrażaniem sieci klienta, takich jak: intranet, ekstranet i wirtualne sieci prywatne,

\- usługi związane z projektowaniem i rozwojem bezpieczeństwa sieci, tj. projektowanie, rozwój i wdrażanie oprogramowania, sprzętu komputerowego i procedur sterowania dostępem do danych i programami pozwalającymi na bezpieczną wymianę informacji w ramach sieci.

Odnosząc się do powyższego, PKWiU 62.01.1 obejmuje zarówno usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, jak i w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0. Jednak znajdujące się przy grupowaniu PKWiU 62.01.1 oznaczenie „ex” (PKWiU ex 62.01.1) oznacza, że 12% stawkę ryczałtu należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

Zatem usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) to takie spośród „Usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” (PKWiU 62.01.1), które rzeczywiście są związane tylko z oprogramowaniem.

Podkreślić należy, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do kwestii np. programowania, czy tworzenia oprogramowania. Przy czym związek ten, może być zarówno bezpośredni, jak i pośredni.

Zgodnie bowiem z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie zawiera definicji oprogramowania. W tym celu – mając na względzie, że ustawa dla ustalenia właściwej stawki podatku, odsyła do właściwej klasyfikacji statystycznej – należy posłużyć się definicją Oprogramowania zawartą w zeszycie metodologicznym Głównego Urzędu Statystycznego „Zeszyt metodologiczny. Wskaźnik społeczeństwa informacyjnego. Badania wykorzystania technologii informacyjno-komunikacyjnych”. Zgodnie z zawartą tam definicją Oprogramowanie (Software) to – całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji. Oprogramowanie jest często rozumiane jako synonim terminu program komputerowy, chociaż ma nieco szersze znaczenie – obejmuje także programy wykorzystywane przez inne urządzenia. Do oprogramowania zalicza się systemy operacyjne, programy użytkowe (aplikacje), programy do tworzenia programów, programy sterujące działaniem różnych urządzeń (od telewizorów i innego sprzętu elektronicznego, kalkulatorów, przez telefony komórkowe, do podzespołów komputerowych np. nagrywarek DVD) – tzw. firmware, a także różnego rodzaju programy wykorzystywane przez urządzenia i systemy sieciowe, telekomunikacyjne, itp.

Grupowanie PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania zawiera szeroki wachlarz usług, które są związane z oprogramowaniem, począwszy od projektowania tego oprogramowania przez jego programowanie aż po jego rozwój. W grupowaniu tym mieszczą się różne czynności związane z oprogramowaniem – nie tylko samo programowanie czy tworzenie oprogramowania. Zatem mieszczące się w tym grupowaniu usługi są związane z oprogramowaniem, dotyczą oprogramowania (jak też wskazuje sama nazwa grupowania).

Odnosząc się do opisanych przez Pana usług, w kontekście przedstawionej analizy wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU 2015 oraz grupowań 62.01.11.0 i 62.01.12.0, które wskazał Pan jako właściwe dla świadczonych usług, stwierdzić należy, że są one związane z oprogramowaniem. Jak Pan wskazał, wykonywane czynności polegają m.in. na: projektowaniu od podstaw wysoce innowacyjnego i złożonego systemu informatycznego, odpowiedzialnego za umożliwienie wymiany i przetwarzania w czasie rzeczywistym wszystkich informacji gromadzonych przez służby oraz systemy informatyczne, projektowaniu i łączeniu architektury systemu, projektowaniu interoperacyjności z innymi systemami i interfejsów do innych systemów, analizie dostępnych systemów. Okoliczności te wskazują, że Pana usługi niewątpliwie dotyczą oprogramowania, a tym samym są związane z oprogramowaniem.

W świetle tak przedstawionego opisu wykonywanych przez Pana czynności, które zaklasyfikował Pan do grupowań PKWiU 62.01.11.0 i 62.01.12.0, niezasadne jest przyjęcie, że świadczone przez Pana usługi nie są związane z oprogramowaniem. Jak sam wskazał Pan w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego realizowane przez Pana usługi związane są z systemami i dotyczą projektowania technologii dających określone możliwości.

Reasumując, w opisanych okolicznościach właściwą stawką ryczałtu dla opisanych usług sklasyfikowanych w grupowaniach PKWiU 62.01.11.0 oraz 62.01.12.0, jako usług związanych z oprogramowaniem, jest stawka w wysokości 12%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a nie – jak wynika z Pana stanowiska – 8,5%.

Zatem Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nie jestem uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tak więc interpretację wydałem na podstawie wskazanych przez Pana we wniosku grupowań PKWiU oraz przedstawionego opisu sprawy.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenia przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionych we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Dokumenty dołączone do wniosku nie były przedmiotem oceny i nie podlegały analizie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1648 ze zm.; dalej jako „PPSA”)

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).