Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-481/08-5/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-04
Teza: Wnioskodawczyni z tytułu nabycia spadku nie może skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ mąż zmarł w 2006 r., a więc będą miały tu zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2007 roku.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; zwolnienie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 15.12.2008 r. (data wpływu 22.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zastosowania zwolnienia zawartego w art. 4a ww. ustawy z tytułu nabycia spadku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22.12.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia zawartego w art. 4a ww. ustawy z tytułu nabycia spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 29.11.2007 r. powołując się na art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni wraz z córkami – jako spadkobierczyni ustawowa zgłosiła nabycie w drodze dziedziczenia spadku po mężu Z….. J……., zmarłym dnia 29.08.2006 r. Uczyniła to na druku „SD-Z1”, albowiem postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się w dniu 03.11.2007 r., a więc już pod rządami znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn. Do zgłoszenia tego dołączyła pismo przewodnie, w którym wytłumaczyła dlaczego kieruje to zgłoszenie na druku „SD-Z1”. W dniu 26.11.2008 r. Urząd Skarbowy skierował do Wnioskodawczyni i do jej córek wezwanie, w którym wskazane zostało, iż wobec niezachowania terminu, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, tj. terminu miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku – wzywa się strony w terminie 7 dni, od dnia otrzymania tegoż wezwania do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu spadku na druku „SD-3”. Na to wezwanie Wnioskodawczyni i jej córki odpowiedziały pismem w terminie ww. 7 dni, w którym podkreśliły, iż nie można się zgodzić z tym, że nie zachowały terminu miesięcznego do zgłoszenia nabycia spadku, wynikającego z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, albowiem postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się w dniu 03.11.2007 r., a zgłoszenie zostało przez Wnioskodawczynię i jej córki złożone w dniu 29.11.2007 r. Długo nie otrzymywały odpowiedzi na to pismo, więc w dniu 26.11.2008 r. złożyły pismo z prośbą o przyspieszenie udzielenia tej odpowiedzi. Pismem z dnia 01.12.2008 r., otrzymanym przez strony w dniu 09.12.2008 r. - Urząd Skarbowy ponownie wezwał strony do złożenia zgłoszenia o nabyciu spadku na druku „SD-3”, tym razem wskazując, że art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn – po nowelizacji - nie ma w sprawie Wnioskodawczyni zastosowania, albowiem spadek został nabyty w chwili śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 29.08.2006 r., a zwolnienie od podatku ma zastosowanie tylko do spadków nabytych po dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej ustawę o podatku od spadków i darowizn, tj. po dniu 01.07.2007 r. Wskazane także zostało w tym piśmie, iż w art. 3 ust. 1 ustawy zmieniającej ustawę o podatku od spadków i darowizn ustawodawca postanowił, że do nabycia własności rzeczy i praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia jej w życie, tj. do 31.12.2006 r. stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w obecnym brzmieniu obejmuje sytuację, w której stwierdzenie nabycia spadku po spadkodawcy, zmarłym w dniu 29.08.2006 r. nastąpiło w dniu 03.11.2007 roku, czyli pod rządami znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli wszyscy spadkobiercy, zarówno w chwili śmierci spadkodawcy, jak i w chwili stwierdzenia nabycia spadku posiadali obywatelstwo polskie?

Zdaniem wnioskodawcy:

Art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w obecnym brzmieniu ma w niniejszej sprawie zastosowanie, albowiem ustawa wprowadzająca ten przepis obowiązuje od dnia 01.01.2007 r., zaś termin na złożenie oświadczenia o przyjęciu spadku upłynął w dniu 28.02.2007 r., co wprost wynika z art. 1015 § 1 i 2 k.c., a więc już pod rządami znowelizowanej ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej ww. ustawę do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stosuje się przepisy wcześniej obowiązujące tylko wtedy, jeżeli nabycie nastąpiło przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. W sprawie zaś niniejszej o nabyciu spadku, w sensie faktycznym, to jest poprzez jego proste przyjęcie można mówić zaś dopiero od dnia 28.02.2007 r. Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej ustawę o podatku od spadków i darowizn z dnia 16.11.2006 r. (Dz. U. z dn. 05.12.2006 r.) - przepis art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu nadanym ww. ustawą nowelizującą ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12.05.2006 r. zgodnie zaś z ww. art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn – zwolnienia określone w art. 4a tej ustawy stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw UE. Z tych przepisów wynika więc, że nawet przy przyjęciu, że nabycie przez Wnioskodawczynię i jej córki spadku nastąpiło w dniu śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 29.08.2006 r., które to stanowisko wyraził Urząd Skarbowy Warszawa-Praga, to i tak art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn ma w tej sprawie pełne zastosowanie, albowiem śmierć spadkodawcy nastąpiła po dniu 12.05.2006 r., tj. po terminie wskazanym w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej ustawę o podatku od spadków i darowizn, a wszyscy spadkobiercy w chwili śmierci spadkodawcy posiadali obywatelstwo polskie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie z poglądami doktryny przedmiotu, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Określenie spadku następuje w drodze zastosowania czterech kryteriów: prawa i obowiązki mają charakter cywilnoprawny, majątkowy, nie są ściśle związane z osobą zmarłego, nie przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy osoby te są spadkobiercami.

Od dnia 01 stycznia 2007 r. wskutek nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn uległy zmianie zasady opodatkowania spadków i darowizn. Jednakże zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222 poz. 1629) do nabycia w drodze spadku własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie nowelizacji stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

Zgodnie z treścią art. 922 Kodeksu cywilnego spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem podlegającym przepisom prawa spadkowego.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142 poz. 1514 ze zm.) obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku. W przypadku, gdy nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem (orzeczeniem Sądu) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Przy nabyciu w drodze dziedziczenia decydujące znaczenie będzie mieć data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązana była Pani do złożenia w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego zeznanie podatkowe (SD-3) o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych wg ustalonego wzoru, o którym mówi rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26.07.2006 r. w spawie zeznań podatkowych (Dz. U. Nr 139 poz. 988 oraz Dz. U. Nr 246 poz. 1800).

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczany jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje wg osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe, w Pani przypadku jest to I grupa podatkowa.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629) zmieniono zakres obowiązywania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn wprowadzając m. in. zwolnienie od podatku nabycia rzeczy lub praw majątkowych przez osoby najbliższe, t. j.: małżonka, zstępnych, wstępnych, rodzeństwo, ojczyma i macochę – art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z przepisem przejściowym art. 4a ma zastosowanie do sytuacji, dla których nabycie nastąpiło po 01 stycznia 2007 r. (art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy). Przepis art. 3 ustawy zmieniającej jest przepisem przejściowym, a zatem takim który reguluje stosunki prawne powstałe przed wejściem w życie nowych regulacji prawnych, których skutki prawne trwać będą również po ich wejściu w życie. Zatem przepisy ustawy zmieniającej nie regulują wpływu nowego przepisu art. 4a na stosunki powstałe pod działaniem ustawy przed zmianą. W przedmiotowej zaś sprawie nabycie nastąpiło pod działaniem ustawy przed zmianą.

Stosownie do treści art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Zwolnienia określone w art. 4a stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa. Powołany art. 4 ust. 4 odnosi się do zwolnień określonych w ust. 1 i w art. 4a, który został wprowadzony ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 1 pkt 4) i wszedł w życie z dniem 01 stycznia 2007 r.

Biorąc pod uwagę przepisy art. 3 powoływanej ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., które stanowią, iż do nabycia własności rzeczy, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie tej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, Wnioskodawczyni stwierdza, że w jej przypadku zastosowanie ma właśnie przepis ustępu 2. Stanowi on, że przepis art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu nadanym omawianą ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. ma zastosowanie również do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło po dniu 12 maja 2006 r.

Zgodnie z zasadą, iż prawo nie działa wstecz ustawodawca nie może ustanawiać przepisów prawa, które wiązałyby skutki prawne ze zdarzeniami prawnymi mającymi miejsce w przeszłości. Norma prawna z zasady odnosi się do zdarzeń przyszłych i nie ma zastosowania do zdarzeń, które miały miejsce przed jej ustanowieniem. Prawo musi być bowiem przewidywalne i budzić zaufanie, a podmiot tego prawa musi mieć pewność, że w danej sytuacji postępuje zgodnie lub niezgodnie z obowiązującym prawem. Nowa ustawa nie powinna zmieniać ocen prawnych dokonanych pod rządem dawnego prawa. Zdarza się, że prawo dopuszcza retroaktywność przepisów, gdy zmiana prawa związana jest z koniecznością realizacji pewnych zasad, a jednocześnie realizacja tych zasad nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa. Retroaktywność nie może jednak powodować zmian niekorzystnych dla podmiotów prawa.

Odstępstwo od powyższej zasady pełni omawiany art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej, wedle którego rozszerzony, z mocą wsteczną, został jedynie krąg podmiotów, do którego odnosi się stosowanie przepisów art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21.04.2006 r. w sprawie zaniechania poboru podatku od spadków i darowizn od niektórych podatników (Dz. U. Nr 73, poz. 506) wprowadzone zostało zaniechanie poboru podatku od spadków i darowizn dla podatników posiadających obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub mających miejsce zamieszkania na terytorium takiego państwa z tytułu nabycia rzeczy lub praw majątkowych określonych w art. 4 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Rozporządzenie obowiązywało do dnia 31.12.2006 r.

Tego rodzaju wsteczne działanie prawa pozwala na skorzystanie ze zwolnień i ulg podatkowych, wyłącznie w zakresie w jakim obowiązywały do 31 grudnia 2006 r. - podatnikom, którzy nabyli majątek w okresie od 13 maja 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. i byli wymienieni w powyższym rozporządzeniu Ministra Finansów, które wygasło z dniem 31.12.2006 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że nabycie w drodze dziedziczenia po osobie zmarłej 29.08.2006 r. opodatkowane będzie według zasad określonych ustawą z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, przed zmianami dokonanymi ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując stwierdza się, iż Wnioskodawczyni z tytułu nabycia spadku nie może skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ mąż zmarł w 2006 r., a więc będą miały tu zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2007 roku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z przepisem art. 14f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w brzmieniu nadanym art. 6 ustawy z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888), od dnia 20 września 2008 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Natomiast w przypadku wystąpienia w jednym wniosku odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych opłatę pobiera się od każdego z nich (art. 14f § 2).

Opłata od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 15 grudnia 2008 r. (data wpływu 22 grudnia 2008 r.) została zaś wniesiona w wysokości 45 zł. W związku z wystąpieniem we wniosku jednego stanu faktycznego część uiszczonej w dniu 20 grudnia 2008 r. opłaty – w wysokości 5 zł, zostanie zwrócona na wskazany we wniosku adres Wnioskodawcy.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.