Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.143.2017.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-04
Teza: dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanego we wniosku prawa ochronnego do znaku towarowego, który zostanie wniesiony aportem do spółki jawnej lub komandytowej
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka jawna; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu wniosku za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej, podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanego we wniosku prawa ochronnego do znaku towarowego, który zostanie wniesiony aportem do spółki jawnej lub komandytowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2017 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanego we wniosku prawa ochronnego do znaku towarowego, który zostanie wniesiony aportem do spółki jawnej lub komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego w niewyspecjalizowanych sklepach.

Wnioskodawca jest właścicielem prawa majątkowego w postaci praw ochronnych na znak towarowy (dalej Znak). Znak chroniony jest prawem ochronnym na zasadach wynikających z Rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego

znaku towarowego (Dz.U. UE L z 24 marca 2009 r., Nr 78, str. 1). Znak towarowy został zarejestrowany jako wspólnotowy znak towarowy w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego. Znak nie jest wykorzystywany w jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Znak przynależy do majątku osobistego Wnioskodawcy i nie był amortyzowany w prowadzonej działalności gospodarczej. Znak został wytworzony przez Wnioskodawcę we własnym zakresie, nie nabywał on usług związanych z projektowaniem znaku od podmiotów zewnętrznych i nie poniósł wydatków na wytworzenie Znaku. Planowane jest wniesienie przez Wnioskodawcę Znaku do spółki komandytowej/jawnej (dalej: Spółka) jako wkład niepieniężny. Wnioskodawca będzie w Spółce wspólnikiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić wartość początkową Znaku, od której dokonywane będą odpisy amortyzacyjne, który zostanie wniesiony aportem do Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową, od której będą dokonywane odpisy amortyzacyjne, Znaku aportowanego do Spółki należy ustalić według wartości rynkowej z dnia jego wniesienia aportem do Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej PIT).

Zgodnie z powołanym przepisem, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Przedmiot wkładu nie podlegał amortyzacji oraz nie jest możliwe ustalenie wydatków poniesionych na nabycie Znaku ze względu na fakt, że Wnioskodawca wytworzył Znak we własnym zakresie. W myśl cytowanego powyżej przepisu w celu ustalenia wartości początkowej aportowanego składnika majątkowego należy zastosować normy zawarte w art. 19 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o PIT, wartość rynkową określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem m.in. stanu ich zużycia.

Powyższy przepis potwierdza, że wartość początkowa Znaku otrzymanego przez Spółkę w ramach wkładu niepieniężnego powinna zostać ustalona w odniesieniu do jej wartości rynkowej. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w rozpatrywanej sytuacji wartość rynkowa opisanego środka majątkowego zostanie określona na dzień wniesienia wkładu.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych, co do zasady, dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b ustawy o PIT.

W konsekwencji, wartość początkowa, od której będą dokonywane odpisy amortyzacyjne, Znaku, który zostanie wniesiony jako wkład niepieniężny do Spółki przez Wnioskodawcę, powinna zostać ustalona w wysokości jego wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 sierpnia 2016 r., Znak: ILPB1-1/4511-1-8/16-2/KS,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 czerwca 2016 r., Znak: ILPB1/4511-1-482/16-2/AK,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2015 r., Znak: IPPB1/4511-574/15-3/EC,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 21 lipca 2015 r., Znak: IPTPB1/4511-214/15-5/SJ,
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lipca 2014 r., Znak: IPPB1/415-465/14-2/ES.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (j.t. Dz.U. z 2017 r., poz. 776),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, licencje i know-how, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwrócić należy uwagę, że w przeciwieństwie do środków trwałych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, iż prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne, nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej. W art. 6 ust. 1 tej ustawy wskazano, że na warunkach określonych w ustawie udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

Zgodnie z przepisem art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uzależniony jest od sposobu ich nabycia i uregulowany został w art. 22g ww. ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Powyższe brzmienie przepis ten otrzymał na podstawie ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 226, poz. 1478). Wynika z niego, że nie można ustalić wartości początkowej wnoszonych do spółki osobowej wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Celem wprowadzenia regulacji z ww. art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było wyłączenie możliwości uaktualniania do wartości rynkowej wartości składnika majątku będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Powodem wprowadzenia zasady kontynuacji amortyzacji było zaś jednoczesne zaproponowanie zmiany dotyczącej nieustalania przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną.

W uzasadnieniu rządowego projektu ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych (druk sejmowy nr 3500 – Sejm RP VI kadencji:) wskazano, że jedyny wyjątek od zasady kontynuacji amortyzacji miał odnosić się do osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie wkładu. Zaznaczono jednak, że ustalanie wartości początkowej według wartości rynkowej nie będzie mogło dotyczyć wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych przez taką osobę (art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c).

Należy bowiem mieć na uwadze, że wolą ustawodawcy jest wyłączenie wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych we własnym zakresie z kręgu pozycji podlegających amortyzacji oraz zakaz dokonywania przez podmiot, który je wytworzył, odpisów amortyzacyjnych z tego tytułu (art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zastosowania tej zasady nie może ograniczyć ani wyłączyć wniesienie wartości niematerialnej i prawnej do spółki osobowej, co ustawodawca wyraził wprost w treści art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem prawa majątkowego w postaci praw ochronnych na znak towarowy. Znak chroniony jest prawem ochronnym na zasadach wynikających z Rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego. Znak towarowy został zarejestrowany jako wspólnotowy znak towarowy w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego. Znak nie jest wykorzystywany w jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Znak przynależy do majątku osobistego Wnioskodawcy i nie był amortyzowany w prowadzonej działalności gospodarczej. Znak został wytworzony przez Wnioskodawcę we własnym zakresie, nie nabywał on usług związanych z projektowaniem znaku od podmiotów zewnętrznych i nie poniósł wydatków na wytworzenie Znaku. Planowane jest wniesienie przez Wnioskodawcę Znaku do spółki komandytowej/jawnej, jako wkład niepieniężny. Wnioskodawca będzie w Spółce wspólnikiem.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro, jak jednoznacznie wskazano we wniosku, znak towarowy, który Wnioskodawca, jako wspólnik, planuje wnieść do spółki osobowej, został wytworzony przez niego we własnym zakresie, nie był amortyzowany i jednocześnie nie zostały poniesione wydatki na jego wytworzenie, to nie jest możliwe ustalenie wartości początkowej przedmiotowego znaku towarowego na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego, nie będzie możliwe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej opisanego we wniosku znaku towarowego, który zostanie wniesiony aportem do spółki osobowej przez wspólnika, który znak ten wytworzył.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.