Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.307.2025.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-02
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości przed
upływem 5 lat od końca roku, w którym doszło do jej nabycia
oraz możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego
wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof w związku z
nabyciem w ramach umowy datio in solutum lokalu
mieszkalnego, który w przyszłości będzie zaspokajał cele
mieszkaniowe wnioskodawców.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
nabycie
nieruchomości
przychód
wydatek-wydatki mieszkaniowe
zbycie-odpłatne zbycie
zwolnienie-zwolnienie podatkowe
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in
solutum)
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 5a-pkt 6
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 9-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-
Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego
użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu.
2

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-
Pozarolnicza działalność gospodarcza.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 2-pkt 3
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 14-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 14-ust. 2-pkt 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 26
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 27
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 28
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 4
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 5
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 6
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 7

## Pytanie

Czy w opisanej powyżej sytuacji, wartość nabytej na podstawie przeniesienia własności
    celem zwolnienia się ze zobowiązania nieruchomości określona w umowie, stanowi
    wydatek na własne cele mieszkaniowe uprawniające Państwa do skorzystania z ulgi
    podatkowej?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W Państwa ocenie, sytuacja w której na skutek zawartej umowy przeniesienia własności
    doszło do nabycia przez Państwa lokalu mieszkalnego, stanowi wydatkowanie środków na
    własne cele mieszkaniowe, pomimo iż nie doszło do przepływu środków pieniężnych.
    Sytuacja taka powinna być traktowana na równi z typową umową sprzedaży, z uwagi na
    to, że w jej efekcie do Państwa majątku wszedł lokal mieszkalny, za który mogliby Państwo
    zapłacić, gdyby spłacono udzielone przez Państwa pożyczki.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT, jednym ze źródeł
    przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w
    nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
    użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa
    wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu
    działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca
    roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    W przedmiotowej sprawie nabycie niezabudowanej nieruchomości nastąpiło w 2022 r. Do
    zbycia natomiast doszło w 2024 r., zatem bez wątpienia przed upływem 5 lat. Co do
    zasady zatem dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu.
    Z kolei w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, wolne od podatku
    dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o
    których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i
    udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego
    zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia,
    nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło
    odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa
    majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane
    wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych.
    Wskazany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT przyznaje uprawnienie do
    skorzystania z ulgi pod warunkiem, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości
    zostanie przez podatnika wydatkowany w okresie 3 lat licząc od końca roku podatkowego,
    w którym doszło do zbycia, na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww.
    ustawy.
    Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, za wydatki poniesione na własne cele
    mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione m in. na:
    a. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
      mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
      także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego
      gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    b. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w
      takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
      udziału w takim prawie,
    c. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa
      użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z
      rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w
      gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w

      okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod
      budowę budynku mieszkalnego,
    d. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
      mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    e. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
      budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego
      pomieszczenia niemieszkalnego położonych w państwie członkowskim Unii
      Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
      Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
    Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska
    prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby
    zapewnienia miejsca, w którym będzie realizować własne potrzeby mieszkalne. Celem
    zwolnienia jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z
    opodatkowania takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych”
    potrzeb mieszkaniowych podatnika, np. zakup nowego lokalu mieszkalnego (w celu
    zamieszkania w nim).
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, planują Państwo przeprowadzkę do nabytego
    lokalu. Aktualnie zamieszkują Państwo w domu, którego utrzymanie wiąże się nie tylko z
    kosztami finansowymi ale przede wszystkim z wieloma organizacyjnymi trudnościami. Z
    związku z czym planują Państwo przekazać tą nieruchomość jednemu ze swoich
    pełnoletnich dzieci, sami zaś zamieszkać w nabytym lokalu. Jest to obszerne mieszkanie o
              2powierzchni (...) m, położone w centrum E, dogodnie skomunikowane, odpowiadające
    Państwa potrzebom.
    Możliwość wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe w ten sposób, że
    podatnik nabywa mieszkanie, w którym zamieszka za kilka lat, na emeryturze, czy po
    spełnieniu określonych warunków, które nastąpią w najbliższej przyszłości, w kontekście
    prawa do zwolnienia została wielokrotnie potwierdzona przez organy podatkowe.
    Wskazać można tu m.in. na interpretację indywidualną z 23 kwietnia 2023 r. nr 0112-
    KDIL2- 1.4011.216.2023.1.SN. W piśmie tym organ stwierdził, że „Wskazując jako cel
    mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien
    mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.
    Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego
    w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym - z
    różnych powodów - zamieszka po upływie określonego czasu. W takim przypadku, prawa
    do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas lokal będzie
    udostępniony innym osobom. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w
    celu realizacji własnego celu mieszkaniowego - czy to od razu po jej nabyciu, czy też w
    czasie późniejszym."
    Dalej, odnosząc się do nabycia lokalu na podstawie umowy przeniesienia własności celem
    zwolnienia się z zobowiązania, wskazują Państwo, że tego rodzaju umowa oparta na
    cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) -
    określana również jako świadczenie w miejsce wypełnienia - jest formą umowy
    uregulowanej w art. 453 ustawy - Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem jeżeli dłużnik
    w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie,
    zobowiązanie wygasa.
    Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami
    zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści
    pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe

    wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty - zwrot pożyczonej kwoty),
    przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest
    rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.
    Uregulowana w art. 453 k.c. instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania
    (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań
    cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o
    świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas
    alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia
    innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie
    umowy datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do
    jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje
    zaspokojone wskutek spełnienia przed dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.
    W przypadku zatem przeniesienia prawa własności nieruchomości w celu zwolnienia z
    zobowiązania do spłaty pożyczki (w ramach umowy datio in solutum), dochodzi więc do
    zapłaty ceny sprzedaży zbywanej nieruchomości i jednocześnie nabycia nieruchomości - w
    tym przypadku lokalu mieszkalnego. Umowa ta powinna być traktowana dokładnie tak
    samo jak gdyby doszło do spłaty pożyczki i do zapłaty za zbywaną nieruchomość.
    W Państwa ocenie zawarcie umowy datio in solutum skutkuje prawem do zwolnienia
    wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wobec nabycia przez Państwa prawa
    własności lokalu i jednocześnie wygaśnięcia zobowiązania do zwrotu pożyczki. Określona
    w umowie wartość 1.950.000 zł stanowi zatem Państwa wydatek na własne cele
    mieszkaniowe uprawniający do skorzystania z omawianej ulgi.
    Wskazują Państwo iż w zbliżonym stanie faktycznym potwierdzono prawo do skorzystania
    z ulgi - interpretacja indywidualna z 12 sierpnia 2020 r. nr 0115-KDIT3.4011.281.2020.3.AW.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła
    przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
    Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:
      Źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
    Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
        a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
        b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
        c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
      - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
      zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
      przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty
      należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych
      towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży
      towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej
      sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
    Art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi:
      Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia
      składników majątku będących:
        a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi
        ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
        b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem
        składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie
        przekracza 1500 zł,
        c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy
        lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości
        niematerialnych i prawnych,
        d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub
        udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w
        ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
      - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy
      prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy
      określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
    Aby określone czynności związane ze zbyciem składników majątku, uznać za działalność
    gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    muszą one mieć charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły. Zarobkowego charakteru
    nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby
    podejmującej określone czynności.
    Natomiast stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
        a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
        b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
        c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
        d) innych rzeczy,
      - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
      dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
      określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy -
      przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
      przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Wedle art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:
      Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o
      których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem
      zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca
      następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z
      działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

    Z ww. przepisów wynika zatem, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw
    majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w
    którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności
    gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Z uwagi na fakt, że jak wskazano w opisie zdarzenia, sprzedaż przez Państwa
    nieruchomości ma charakter incydentalny, a ponadto odpłatne zbycie nieruchomości
    niezabudowanej, o której mowa we wniosku nie nastąpiło w ramach działalności
    gospodarczej oraz zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie stanowi źródło przychodu, o którym
    mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Wobec powyższego należy odwołać się do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, który stanowi, że:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Zgodnie z 30e ust. 2 cytowanej ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę
      pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym
      zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o
      sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych
      od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Z kolei stosownie do art. 30e ust. 4 wskazanej ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
        1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i
        praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny
        podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1
        pkt 131, lub
        2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    Wedle art. 30e ust. 6 tej ustawy:
      Przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:
        1) budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż
        gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności
        gospodarczej podatnika;
        2) przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności
        gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust.
        2 pkt 1.
    W myśl art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik
      jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i
      do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego
      dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia
      zapłaty podatku włącznie.

    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust.
    1 pkt 131 ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy
    spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Przepis ten stanowi, że:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,
      jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od
      końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
      cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się
      do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy.
    Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
      poniesione na:
        a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
        b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
        udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
        mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
        c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
        d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
        e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej.
    Stosownie zaś do art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Z art. 21 ust. 26 tej ustawy wynika, że:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i
      e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub

      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
      pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również
      niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
      pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
      ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
      prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Wedle art. 21 ust. 27 ww. ustawy:
      W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita
      Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
      Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie,
      o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy
      prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych
      ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska,
      do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu
      podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele
      mieszkaniowe.
    Ponadto z art. 21 ust. 28 wskazanej ustawy wynika, że:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
        1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
        2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Zwolnienia oraz ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania,
    dlatego do interpretacji przepisów je ustanawiających należy stosować wykładnię ścisłą,
    która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do zwolnienia
    wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek
    wskazanych w przepisach prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z
    ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy
    spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na
    podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.
    Z powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    wynika, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym
    mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do dochodu uzyskanego ze
    sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, jest fakt wydatkowania środków wyłącznie
    na enumeratywnie wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust.
    25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w
    związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych
    pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w
    tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.
    W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia
    w związku ze sfinansowaniem zakupu lokalu mieszkalnego w sytuacji, gdy nabył go w celu
    realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w
    nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

    Warunkiem skorzystania z omawianego zwolnienia jest również wydatkowanie przychodu
    z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na ww. cele mieszkaniowe w
    określonym terminie, tj. począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie
    trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.
    Z zacytowanego powyżej przepisu wynika, że sam fakt nabycia nieruchomości lub lokalu, o
    których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po
    dacie odpłatnego zbycia nieruchomości nie zawsze przemawia za tym, że przychód
    uzyskany z tego zbycia faktycznie został wydatkowany na ww. cele mieszkaniowe.
    Aby skorzystać z omawianego zwolnienia odpłatne zbycie nieruchomości powinno
    nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na cele
    mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. W określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt
    131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być jednak objęte również
    przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata) i wydatkowane na
    własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich
    otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie
    cywilnoprawnym. Ważne jest zatem zachowanie takiej chronologii zdarzeń, żeby
    wydatkowanie miało miejsce po otrzymaniu środków pieniężnych z tytułu umowy
    sprzedaży nieruchomości. Istotnym jest więc, czy w momencie dokonywania wydatków na
    własne cele mieszkaniowe podatnik dysponował przychodem ze sprzedaży
    nieruchomości, nawet jeżeli formalnie sprzedaż ta została dokonana już po poniesieniu
    powyższych wydatków.
    Jak Państwo wskazali w opisie zdarzenia, na podstawie umowy sprzedaży – maj 2024 r. –
    sprzedali Państwo, przed upływem 5 lat od końca roku, w którym doszło do nabycia
    nieruchomość. W dniu 13 sierpnia 2024 r. zawarli Państwo umowę na podstawie której
    nabyli do swojego majątku wspólnego lokal mieszkalny położony w E. Przedmiotowy lokal
    nabyli Państwo w drodze przeniesienia własności celem zwolnienia (dłużnika) z
    zobowiązania. Powyższe wynikało z faktu, iż w okresie od kwietnia 2019 r. do kwietnia
    2023 r. A. C. udzielił szeregu pożyczek, na łączną kwotę 1.950.000 zł, których termin
    zapłaty przypadał do dnia 31 grudnia 2023 r. dla kwoty 1.600.000 zł oraz 12 kwietnia 2024
    r. dla kwoty 350.000 zł. Spłata ww. pożyczek była zabezpieczona hipoteką na
    nieruchomości położonej w E, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (...).
    Przedmiotowe pożyczki do dnia 13 sierpnia 2024 r. nie zostały spłacone. W związku z
    powyższym, na mocy uzgodnienia pomiędzy pożyczkobiorcą, poręczycielem (będącym
    właścicielem obciążonej nieruchomości) oraz Państwem doszło do przeniesienia na
    Państwa prawa własności nieruchomości obciążonej hipoteką, zaś wartość nieruchomości
    określona w zawieranej umowie to 1.950.000 zł.
    W niniejszej sprawie należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia
    1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).
    W myśl art. 453 ustawy Kodeks cywilny:
      Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne
      świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady,
      dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.
    Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in
    solutum) – określana również jako świadczenie w miejsce wypełnienia – jest formą umowy
    uregulowanej w art. 453 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem (zdanie
    pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela
    inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.
    Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami
    zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści
    pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe

    wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną
    przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste spełnienie
    świadczenia przez dłużnika.
    Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania
    (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań
    cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o
    świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas
    alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia
    innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie
    umowy datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do
    jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje
    zaspokojone wskutek spełnienia przed dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.
    W opisanym zdarzeniu lokal mieszkalny w E został przez Państwa nabyty w drodze
    przeniesienia własności celem zwolnienia (dłużnika) z zobowiązania, które wynikało z
    pożyczek, których udzielał Pan A. C. w okresie od kwietnia 2019 r. do kwietnia 2023 r.
    Natomiast przekazanie środków pieniężnych na ww. pożyczki miało miejsce przed
    sprzedażą przez Państwa – w maju 2024 r. - nieruchomości niezabudowanej.
    Z powyższego wynika, że przychód ze sprzedaży – w maju 2024 r. – nieruchomości
    niemieszkalnej nie został przez Państwa wydatkowany na nabycie 13 sierpnia 2024 r. ww.
    lokalu mieszkalnego.
    W konsekwencji, wartość lokalu mieszkalnego - nabytego na podstawie przeniesienia
    własności celem zwolnienia dłużnika z zobowiązania - określona w umowie nie stanowi
    Państwa wydatku na własne cele mieszkaniowe i nie uprawnia do skorzystania z
    omawianego zwolnienia podatkowego.
    Końcowo wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny – w analogicznym stanie
    faktycznym – w wyrokach z 14 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1498/14 i II FSK 1499/14,
    zaprezentował tożsame stanowisko, które odnosiło się do zwolnienia wynikającego z art.
    21 ust.1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującego do 31
    grudnia 2008 r.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Odnosząc się natomiast do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych
    należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach, odnoszących
    się do innych stanów faktycznych i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej
    nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące
    dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
      ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;

        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    Pan A. C. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej. Zasady zaskarżania
    interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o
    postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej
    jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji
    podatkowe