Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.229.2017.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-18
Teza: w zakresie wartości towarów i usług wpisywanych w części D.2 deklaracji VAT
Słowa kluczowe: proporcja; sprzedaż; struktury-struktura sprzedaży
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 1 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wartości towarów i usług wpisywanych w części D.2 deklaracji VAT-7 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakresie wartości towarów i usług wpisywanych w części D.2 deklaracji VAT-7.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT do 25 dnia każdego miesiąca rozlicza się z Urzędem Skarbowym i składa deklaracje VAT-7. Gmina wpłaca do Urzędu Skarbowego podatek należny, ale też odlicza sobie podatek naliczony z faktur zakupowych. Gmina dla faktur zakupowych, powiązanych ze sprzedażą opodatkowaną stosuje trzy metody odliczenia podatku VAT: bezpośrednią, proporcję z art. 86 ustawy o VAT oraz proporcję z art. 90 ustawy o VAT. Przy alokacji odliczenia podatku VAT Gmina przeprowadza analizę faktur pod względem czynności jakie służyły działalności opodatkowanej, czynnościom zwolnionym z art. 43 ustawy o VAT oraz czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (tzw. zadania własne Gminy).

Gmina po przeanalizowaniu faktur, dzieli je wg następującego kryterium :

1.  Czynności służące wyłącznie dzielności opodatkowanej - odliczenie bezpośrednie;
2.  Czynności służące działalności opodatkowanej i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - odliczenie przez prewspółczynnik z art. 86;
3.  Czynności służące dzielności opodatkowanej, zwolnionej z art. 43 oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - odliczenie za pomocą prewspółczynnika i proporcji;
4.  Czynności związane z dzielnością opodatkowaną i zwolnioną z art. 43 - odliczenie współczynnikiem proporcji z art. 90.

Gmina ujmuje w deklaracji VAT-7 w pozycji 44 oraz 46 kwotę odliczonego podatku z uwzględnieniem wyżej wymienionych proporcji. Oznacza to więc, że kwota podatku naliczonego na deklaracji VAT-7 jest odpowiednio obniżona o zastosowany prewspółczynnik i proporcję. Gmina od momentu kiedy zaczęła stosować prewspółczynnik, tj. od stycznia 2016 roku obniżała o prewspóczynnik oraz strukturę sprzedaży również wartości netto na deklaracji VAT-7 w pozycjach 43 i 45. Od stycznia 2017 Gmina, uznała jednak, iż obniżona o proporcję sprzedaży oraz prewspółczynnik powinna być tylko wartość podatku naliczonego w pozycji 44 i 46 . Gmina stosuje taką metodę po uzyskaniu informacji w tej sprawie na infolinii Krajowej Informacji Podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina poprawnie wykazuje w deklaracji VAT-7 w pozycjach 43 i 45 wartość netto nabywanych towarów i usług bez uwzględnienia proporcji sprzedaży z art. 90 oraz prewspółczynnika z art. 86?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla wartości netto w deklaracji VAT nie powinno stosować się obniżenia kwoty o prewspółczynnik i proporcję. Zaburza to faktyczny obraz nabywanych towarów i usług, od jakich przysługuje podatnikowi odliczenie podatku VAT. W „Objaśnieniu do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K, VAT- 7D)” zapisano, iż w części D. deklaracji, należy ująć:

„wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86 -92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja(\`(...)\`)”.

Nie jest więc jasne czy wartość netto nabywanych towarów i usług powinna być przedstawiona z zastosowaniem proporcji sprzedaży oraz prewspółczynnika, czy zapis ten dotyczy wyłącznie kwoty podatku naliczonego do odliczenia. Jeżeli podatnik ma przedstawić w deklaracji VAT rzetelną i wiarygodną wartość nabywanych towarów i usług, zdaniem Gminy, nie powinien jej pomniejszać o proporcje sprzedaży oraz prewspółczynnik. W pozycji 44 i 46 deklaracji VAT-7 podatnik ujmuje wartość podatku VAT, wyłącznie w wysokości, w jakiej przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego.

Pozycje 43 i 45 deklaracji VAT-7 wypełnione bez uwzględnienia proporcji i prewspółczynnika przedstawiają niezaburzony obraz obrotów i faktycznych zakupów, które podatnik powiązał ze sprzedażą, co zdaniem Gminy jest bardziej poprawne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług \[Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.\], zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, w myśl art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle powyższego prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają bezpośredni i bezsporny związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Jednocześnie stosownie do art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

W następstwie powyższego Minister Rozwoju i Finansów wydał rozporządzenie z dnia 27 grudnia 2016 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 2273).

Z aktualnie obowiązującego (17) wzoru deklaracji VAT-7 będącej załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. wynika, że w części D.2. „Nabycie towarów i usług oraz podatek naliczony z uwzględnieniem korekt” odpowiednio w poz. 43 i 44 należy wpisać „Wartość netto w zł” i „Podatek naliczony w zł” – w związku z nabyciem towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych oraz odpowiednio w poz. 45 i 46 należy wpisać „Wartość netto w zł” i „Podatek naliczony w zł” – w związku z nabyciem towarów i usług pozostałych

Stosownie do „Objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K)”, będących załącznikiem nr 4 do ww. rozporządzenia, w części D. „Rozliczanie podatku naliczonego” wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja.

Należy podkreślić, że powyższe objaśnienia zostały opublikowane w formie rozporządzenia będącego aktem normatywnym powszechnie obowiązującym. Jak wyżej wskazano wynika z nich, że w części D. deklaracji wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Termin „wyłącznie” został użyty na samym początku wyliczenia (wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego) należy więc przyjąć, że dotyczy on zarówno wartości netto towarów i usług oraz kwoty podatku naliczonego do odliczenia. Co oznacza, że nie należy w deklaracji ujmować całej wartości netto oraz całej kwoty podatku, lecz jak wskazuje rozporządzenie jedynie „w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego”.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, treść powołanych przepisów oraz objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług – należy stwierdzić, że w części D.2. deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 (wersja 17), w poz. 43 i w poz. 45, Wnioskodawca powinien wykazywać wartość netto nabytych towarów i usług, odpowiadającą podatkowi naliczonemu przysługującemu do odliczenia.

Tym samym w przypadku zakupów służących zarówno sprzedaży opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu – w pozycjach dotyczących wartości netto nabytych towarów i usług (poz. 43 i 45) należy wykazywać wartość netto nabytych towarów i usług, wyliczoną według obowiązującej proporcji wykorzystywanej do ustalenia wysokości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, tj. wartość wyliczoną wg struktury sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy oraz przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, w myśl art. 86 ust. 2a ustawy lub obu tych proporcji łącznie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.