Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-352/15-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania dochodu (przychodu) w związku z podziałem spółki kapitałowej przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: dochód; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania dochodu (przychodu) w związku z podziałem spółki kapitałowej przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania dochodu (przychodu) w związku z podziałem spółki kapitałowej przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka, Wnioskodawca), będzie posiadał udziały (co najmniej 95%) w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialności z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka Dzielona). Wnioskodawca będzie także udziałowcem (100%) spółki kapitałowej (dalej: Spółka Celowa), będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski.

W przyszłości planowany jest podział Spółki Dzielonej. Podział nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Spółki Dzielonej na Spółkę Celową.

Spółka Celowa wyda Wnioskodawcy (i ewentualnym innym udziałowcom Spółki Dzielonej) własne udziały w zamian za przenoszony majątek Spółki Dzielonej. W związku z planowanym podziałem nie zostaną wypłacone żadne dopłaty w gotówce.

Obecnie Spółka Dzielona prowadzi działalność produkcyjną obejmującą produkcję i sprzedaż taśm (m.in. pakowych, ostrzegawczych, naprawczych, montażowych), folii (m.in. ochronnych, ogrodzeniowych), etykiet i notesów, a także działalność handlową.

Majątek podlegający wydzieleniu w ramach podziału Spółki Dzielonej będzie stanowił na moment wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży notesów (dalej: Dział Notesów). Natomiast w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji i dystrybucji taśm, folii i etykiet oraz działalności handlowej (dalej: Dział).

W skład Działu Notesów będą wchodziły wszystkie istotne i przenaszalne składniki wchodzące w skład majątku Spółki Dzielonej na moment wydzielenia i służące wykonywaniu działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży notesów. Do Działu Notesów przyporządkowany będzie także personel dedykowany głównie do wykonywania zadań związanych z działalnością Działu Notesów, a także personel administracyjny. Natomiast w skład Działu będzie wchodził zespół składników materialnych i niematerialnych związany przede wszystkim z działalnością odrębnej i funkcjonującej na dzień wydzielenia jednostki organizacyjnej Spółki Dzielonej zajmującej się produkcją i dystrybucją taśm, folii i etykiet oraz działalnością handlową, ze strukturą organizacyjną i zasadami funkcjonowania uregulowanymi w ramach wewnętrznych aktów Spółki Dzielonej.

Spółka Celowa będzie kontynuowała aktualnie prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział Notesów, natomiast Spółka Dzielona będzie kontynuowała prowadzoną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział. W szczególności, w ramach planowanego podziału, na Spółkę Celową zostaną przeniesione:

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związane z Działem Notesów,
*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne związane z Działem Notesów,
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne związane z Działem Notesów,
*   zakład pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz.U. z 1998 r. nr 21 poz. 94 j.t. ze zm.) − dla pracowników związanych z Działem Notesów,
*   tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty związane z Działem Notesów,
*   prawa i obowiązki z umów zapewniających odpowiednie zaplecze personalne w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej związane z Działem Notesów.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych zarówno przez Dział, jak też Dział Notesów, wymagają one umieszczenia w stałej placówce, takiej jak np. pomieszczenie lokalowe, czy wyodrębniona nieruchomość. W konsekwencji majątek składający się na Dział Notesów obejmować będzie również prawo własności do nieruchomości oraz umowy najmu nieruchomości/pomieszczeń jednoznacznie związanych z Działem Notesów. W ramach podziału dojdzie do przeniesienia tytułów prawnych (tj. tytułów własności, umów najmu itp.) do pomieszczeń (nieruchomości) wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej przez Dział Notesów działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem wydzielenia do Spółki Celowej będą wszystkie zidentyfikowane przez Spółkę składniki majątku związane z Działem Notesów przenoszonym w ramach podziału.

Jednocześnie, w ramach planowanego podziału, w Spółce Dzielonej pozostaną:

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów (niezwiązane z Działem Notesów),
*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (niezwiązane z Działem Notesów),
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne (niezwiązane z Działem Notesów),
*   zakład pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz.U. z 1998 r. nr 21 poz. 94 j.t. ze zm.) − dla pracowników niezwiązanych z Działem Notesów,
*   tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty (niezwiązane z Działem Notesów),
*   prawa i obowiązki z umów zapewniających odpowiednie zaplecze personalne w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (niezwiązane z Działem Notesów).

Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszonych do Spółki Celowej, jak również pozostający w Spółce Dzielonej będzie stanowił na dzień dokonania podziału przez wydzielenie zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, ukierunkowany na realizację prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę Celową w zakresie Działu Notesów oraz przez Spółkę Dzieloną w zakresie Działu.

Jednocześnie przedmiotowy kompleks (Dział Notesów) będzie służył − po dokonaniu rozważanej transakcji podziału − do kontynuowania ww. działalności gospodarczej przez Spółkę Celową, tj. Spółka Celowa w oparciu o otrzymane składniki majątkowe, przejęte umowy i kontakty handlowe oraz przejęty zakład pracy będzie prowadzić tożsamą działalność gospodarczą obejmującą produkcję i sprzedaż notesów.

Podobnie Dział pozostający w Spółce Dzielonej będzie służył − po dokonaniu rozważanej transakcji podziału − do kontynuowania prowadzonej przez nią dotychczasowej działalności gospodarczej w zakresie produkcji i dystrybucji taśm, folii i etykiet oraz działalności handlowej.

Planowany podział wynika ze strategii, która zakłada prowadzenie wybranych rodzajów działalności w odrębnych podmiotach.

Poniżej Spółka przedstawia dodatkowe informacje na temat Działu oraz Działu Notesów.

Wyodrębnienie składników materialnych i niematerialnych w ramach Działu oraz Działu Notesów ma miejsce ze względu na cel, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji oraz dystrybucji m.in. taśm, folii i etykiet (w przypadku Działu), jak również w zakresie produkcji oraz dystrybucji notesów (w przypadku Działu Notesów). Składniki materialne i niematerialne, tworzące odpowiednio Dział oraz Dział Notesów, stanowią zespół, w ramach którego wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwiają wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone.

Dział, jak również Dział Notesów są wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej, w tym poprzez przypisanie poszczególnych stanowisk pracy do obu działów. Jednocześnie istotnym czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest czynnik ludzki, czyli personel przyporządkowany wyłącznie do Działu oraz Działu Notesów i tym samym dedykowany do wykonywania zadań przypisanych do tych działów. Co istotne pracownicy Działu oraz Działu Notesów nie są służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki Dzielonej, za wyjątkiem najwyższego szczebla kierowniczego.

Wyodrębnienie organizacyjne odbywa się także na innych płaszczyznach. W szczególności istnieje możliwość ścisłego przypisania do Działu oraz Działu Notesów poszczególnych składników majątku, takich jak środki trwałe oraz zobowiązania. Tym samym zarówno na Dział, jak również na Dział Notesów składa się zespół kluczowych składników przeznaczonych do realizacji zadań z zakresu produkcji oraz dystrybucji m.in. taśm, etykiet i folii (w przypadku Działu), jak również w zakresie produkcji oraz dystrybucji notesów (w przypadku Działu Notesów).

Spółka Dzielona posiada i wykorzystuje narzędzia rachunkowe pozwalające na przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów zarówno do Działu, jak również Działu Notesów. Możliwe jest zatem dokonanie oceny rentowności i efektywności działalności Działu oraz Działu Notesów, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających zarówno na Dział, jak również na Dział Notesów. Warto także podkreślić, iż Dział oraz Dział Notesów działają w oparciu o zaplanowany i odrębnie przewidziany budżet przeznaczony na realizację zadań przypisanych do tych działów. Budżet ten planowany jest na podstawie przewidywanych wydatków związanych z poszczególnymi zadaniami przypisanymi do Działu oraz Działu Notesów.

Finanse Działu oraz Działu Notesów są wydzielone jako wyodrębnione części. W efekcie, w przypadku planowanego podziału, będzie istniała możliwość przeniesienia do ksiąg rachunkowych Spółki Celowej majątku i zobowiązań przypisanych do Działu Notesów, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej majątku i zobowiązań przypisanych do Działu.

Zobowiązania przypisane do Działu Notesów zostaną przeniesione do Spółki Celowej, natomiast zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Działu nie zostaną przeniesione do Spółki Celowej. Z perspektywy biznesowej Dział, podobnie jak Dział Notesów będzie mógł funkcjonować niezależnie, bowiem każdy z nich składać się będzie ze wszystkich niezbędnych w tym celu narzędzi oraz zasobów (w tym także będzie wykorzystywał outsourcowane usługi).

Z funkcjonalnego punktu widzenia Dział oraz Dział Notesów jako odrębne jednostki (w wyniku podziału przez wydzielenie do Spółki Celowej) będą w stanie kontynuować realizację swoich dotychczasowych zadań oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Dział oraz Dział Notesów posiadają bowiem zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze prowadzące sprzedaż produktów na rzecz innych podmiotów. Wydzielony Dział Notesów jest wyposażony we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą być mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Notesów umożliwią Spółce Celowej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji i sprzedaży notesów. Podobnie Dział jest wyposażony we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą być mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu umożliwią Spółce Dzielonej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji i dystrybucji m.in. taśm, folii i etykiet oraz prowadzenie działalności handlowej.

Do Działu oraz Działu Notesów został przydzielony personel posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie w zakresie zadań przypisanych do tych działów. Tym samym podmiot otrzymujący Dział Notesów (Spółka Celowa), w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie i kontakty handlowe będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w takim samym zakresie jak Dział Notesów. Podobnie w przypadku Spółki Dzielonej Dział, pozostający w strukturach Spółki Dzielonej, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie i kontakty handlowe będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w niezmienionym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z podziałem przez wydzielenie opisanym w zdarzeniu przyszłym dla Wnioskodawcy nie powstanie dochód (przychód) na podstawie ustawy o PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z podziałem przez wydzielenie opisanym w zdarzeniu przyszłym dla Wnioskodawcy nie powstanie dochód (przychód) na podstawie ustawy o PDOP.

Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm. dalej: k.s.h.) spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 k.s.h. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 1 pkt 4 i 2 k.s.h.). Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 k.s.h.

Skutki podatkowe dla podmiotu posiadającego udziały w spółce dzielonej, będącego osobą prawną, zostały określone w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 5, art. 10 ust. 1 pkt 6 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku połączenia lub podziału spółek są dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych. Niemniej, ponieważ w związku z podziałem Spółki Dzielonej Wnioskodawca nie otrzyma żadnych dopłat, po jego stronie nie powstanie dochód (przychód) na podstawie wskazanego przepisu ustawy o PDOP.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Tym samym po stronie udziałowca spółki dzielonej nie powstanie przychód w wartości nominalnej udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą, chyba że zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa − ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Zgodnie zatem z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP w przypadku podziału przez wydzielenie dochód (przychód) po stronie udziałowca spółki dzielonej powstanie, jeżeli:

*   majątek przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub
*   majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku zarówno majątek wydzielony do Spółki Celowej, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej powinny zostać uznane za zorganizowane części przedsiębiorstwa, przez które, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie, opisanym w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, dla Wnioskodawcy nie powstanie dochód (przychód) na podstawie ustawy o PDOP, w szczególności nie powstanie dla Wnioskodawcy dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.