Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-405/11-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-02
Teza: obowiązek podatkowy oraz obowiązek wystawienia faktury – usługi ciągłe
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi o charakterze ciągłym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 27.02.2011 r. (data wpływu 07.03.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług ciągłych oraz obowiązku wystawienia faktury VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.03.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług ciągłych oraz obowiązku wystawienia faktury VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie pośrednictwa w sprzedaży towarów. Zgodnie z umową zawartą z kontrahentem paragraf 9.1. tytułem wynagrodzenia za wszelkie działania Agenta podejmowane w oparciu o niniejszą umowę na zlecenie Mix (kontrahent), Agentowi należne będzie miesięczne wynagrodzenie w wysokości równej Przychodom ze Sprzedaży (PZS).Ponadto zgodnie z paragrafem 9.7 umowy wynagrodzenie dla Agenta płatne jest w cyklach miesięcznych (miesiąc kalendarzowy) z dołu w oparciu o fakturę VAT wystawioną przez Agenta w terminie do 7 dni od dnia otrzymania od Mix (kontrahent) zestawienia obrazującego zakres działań wykonanych przez Agenta na podstawie niniejszej Umowy w minionym Okresie Rozliczeniowym (Zestawienie). Wynagrodzenie płatne jest w terminie do końca miesiąca kalendarzowego następującego po danym Okresie Rozliczeniowym jednak nie wcześniej niż 7 dni od dnia otrzymania prawidłowo wystawionej faktury.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakim terminie powstanie obowiązek wystawienia faktury VAT za dany miesiąc, np. usługi pośrednictwa wykonane w m-cu marcu 2011r.? Czy obowiązek ten powstanie 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym usługi były wykonywane, czy w ciągu 7 dni od dnia sporządzenia i przekazania kontrahentowi zestawienia obrazującego zakres działań wykonanych przez Agenta? Kiedy powstanie obowiązek wystawienia faktury i obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży towarów? Czy w przypadku, gdy strony w umowie, określą iż za datę wykonania usługi należy przyjąć np. dzień sporządzenia stosownych zestawień o wielkości dokonanej sprzedaży i ich zaakceptowania przez obie strony, to obowiązek podatkowy i moment wystawienia faktury będą zależne od tej daty? Czy w każdym przypadku obowiązek wystawienia faktury i obowiązek podatkowy powstaną najpóźniej 7 dnia od dnia zakończenia miesiąca, w którym usługa pośrednictwa była wykonywana?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stosownie do postanowień art. 19 ust. 4 ustawy o VAT jeżeli wykonanie usługi winno być potwierdzone fakturą to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od wykonania usługi. Jednocześnie zgodnie z paragrafem 9 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi, a w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym (jak w przypadku Wnioskodawcy) fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Mając na względzie powyższe w przypadku usług pośrednictwa sprzedaży towarów faktura VAT za dany miesiąc winna być wystawiana nie później niż 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę. Obowiązek podatkowy powstanie w momencie wystawienia faktury. Bez znaczenia dla terminu wystawienia faktury i daty powstania obowiązku podatkowego będą miały zapisy zawarte w umowie dotyczące terminów dokonywania stosownych zestawień z wykonanych usług i terminów rozliczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm. – dalej ustawa), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie dyspozycji art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

W § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 68 poz. 360 dalej rozporządzenie) zostały określone szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury.

Ustawodawca w § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia posłużył się pojęciem „sprzedaży ciągłej”, jednak obowiązujące przepisy podatkowe nie podają definicji tego pojęcia. Pojęcie „ciągłości” sprzedaży przyjąć należy zatem zgodnie z zasadami prawa cywilnego, odnosząc je do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem (dostawa, najem, dzierżawa, itd.) lub nim nie oznaczony. Charakter tego stosunku jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe bądź okresowe. Aby dane świadczenie mogło być uznane za ciągłe musi składać się z pewnych, następujących po sobie czynności, które tworzą pewną funkcjonalną całość, która trwa w czasie i czas jest jej miernikiem. Świadczenia ciągłe polegają na określonym, stałym zachowaniu dłużnika w czasie trwania zobowiązania. Interes jednej ze stron jest zaspokojony dlatego, że zachowanie drugiej strony ma charakter stały. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenie samodzielne. W ujęciu słownikowym ciągłość oznacza: dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, ustawicznie, stale powtarzający się, stały.

Wynika z powyższego, że sprzedaż o charakterze ciągłym, o której mowa w § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia, to świadczenie polegające na stałym, ciągłym, trwającym stale, powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia.

Podkreślić należy, że czynnik czasu w świadczeniach ciągłych wynika z ich istoty, wyrażającej się w niemożności wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności, którym można przypisać określony moment czasu. Świadczenie ciągłe jest realizowane stale - stan realizacji świadczenia trwa - przez określony okres, jak to dzieje się np. przy najmie, czy też usługach telekomunikacyjnych. Niemożność jednorazowego wykonania świadczenia o charakterze ciągłym wynikać powinna z rodzaju czynności (istoty świadczenia), a nie z okoliczności, że na mocy jednej umowy zawartej na określony okres dokonanych zostanie szereg świadczeń, które co do zasady mogą być wykonane jednorazowo.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to - odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z ogólną zasadą, faktura winna dokumentować każdą dostawę towarów lub świadczenie usług i być wystawiana, stosownie do § 9 ust. 1 powołanego rozporządzenia, w terminie siedmiu dni od dnia, w którym zdarzenia te miały miejsce. Odstępstwo od tej zasady, wynikające z zapisu § 9 ust. 2 znajduje uzasadnienie w istocie świadczenia ciągłego, które z uwagi na stałość i trwanie spełnienia tego świadczenia w czasie, sprowadza się do niemożności wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności stanowiących samodzielne świadczenia, a w konsekwencji na określenie konkretnego dnia dokonania takiej czynności (spełnienia świadczenia). W przypadku, gdy podatnik określa na fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży towarów. Z tytułu powyższego świadczenia otrzymuje wynagrodzenie w wysokości równej przychodom ze sprzedaży, które płatne jest w cyklach miesięcznych. Wnioskodawca klasyfikuje świadczone na rzecz kontrahenta usługi jako usługi o charakterze ciągłym. Z opisu sprawy wynika jednak, iż Wnioskodawca zobowiązany jest do sporządzenia miesięcznego zestawienia obrazującego zakres działań wykonanych na rzecz kontrahenta. Natomiast dzień sporządzenia zestawienia o wielkości dokonanej sprzedaży zgodnie z zapisami umowy stanowić będzie datę wykonania usługi.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że wykonywane usługi w przedmiotowej sprawie nie mogą być uznane za sprzedaż o charakterze ciągłym. Jedną z istotnych cech sprzedaży ciągłej jest brak możliwości precyzyjnego wyodrębnienia etapów jej realizowania. W realizowanych przez Wnioskodawcę transakcjach można na podstawie sporządzanego zestawienia wyodrębnić poszczególne dostawy wynikające z zawartej współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem, składające się na wykonanie usługi przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca sporządzając miesięczne zestawienie z wielkości dokonanej sprzedaży umożliwia wyodrębnienie każdego kolejnego etapu swojej usługi. W takim przypadku mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami, które są realizowane na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy i wykazywane w sporządzanym zestawieniu.

Zatem wykonywane usługi w przedmiotowej sprawie nie mogą być uznane za sprzedaż o charakterze ciągłym, a co za tym idzie nie stwarza to podstaw do zastosowania regulacji zawartej w § 5 ust. 1 pkt 4 w powiązaniu z § 9 ust. 2 powołanego rozporządzenia.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy oraz opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstaje dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług, w terminie wystawienia faktury VAT, zgodnie z powołanym art. 19 ust. 4 ustawy. Fakturę dokumentującą świadczone usługi Wnioskodawca ma obowiązek wystawić na ogólnych zasadach określonych w § 9 ust. 1 powołanego rozporządzenia tj. nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi. Jeśli faktura nie zostanie wystawiona w powyższym terminie, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia przedmiotowych usług powstanie w 7 dniu od dnia ich wykonania. Za moment wykonania usługi zgodnie z zapisami umowy należy przyjąć dzień sporządzenia przez Wnioskodawcę zestawienia.

Końcowo wskazać należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o przedstawione we wniosku okoliczności, przy założeniu, iż usługi zostaną faktycznie wykonane w momencie wskazanym przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej tj. zgodnie z zapisami umowy w dniu sporządzenia zestawienia przez Wnioskodawcę. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej mogą być jedynie konkretne przepisy prawa podatkowego, w kontekście przedstawionych przez Wnioskodawcę zdarzeń przyszłych (art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa). Mając na uwadze powyższe tut. Organ nie jest uprawniony, w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej, do oceny treści umów cywilnoprawnych o świadczenie usług, zawartych między kontrahentami, w tym w szczególności w zakresie ustalenia momentu ich wykonania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.