Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.495.2018.1.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-16
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: gmina; instalacja; kolektor-kolektor słoneczny; kotłownia; obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik; układ-układy solarne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2018 r. (data wpływu 25 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia podatku VAT związanego z realizacją projektu pn. „Modernizacja indywidualnych źródeł energii cieplnej lub elektrycznej” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia podatku VAT związanego z realizacją projektu pn. „Modernizacja indywidualnych źródeł energii cieplnej lub elektrycznej”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Miasto) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Miasto, na podstawie zawartej z Województwem umowy (dalej: umowa o dofinansowanie) przystąpiło do realizacji projektu pn. „Modernizacja indywidualnych źródeł energii cieplnej lub elektrycznej” współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (RPO), Osi Priorytetowej V Gospodarka niskoemisyjna, Działanie 5.4 Strategie niskoemisyjne Poddziałanie 5.4.2 Strategie niskoemisyjne BOF. Podstawowym celem dofinansowywanego z RPO projektu jest ograniczenie emisji szkodliwych pyłów i gazów (w tym CO2). Jego osiągnięciu służyć mają przede wszystkim zadania inwestycyjne wykonywane przez Miasto do końca 2019 r. włącznie 450 gospodarstwach domowych mieszkańców Miasta, którzy zostali zakwalifikowani do uczestnictwa w projekcie. Jak wynika z wniosku o dofinansowanie projektu będącego załącznikiem do przedmiotowej umowy o dofinansowanie mieszkańcy Miasta „w ramach projektu będą mogli wymienić indywidualne źródła ciepła”. Dofinansowane w ramach projektu zadania inwestycyjne realizowane w gospodarstwach domowych mieszkańców polegać będą na modernizacji 225 indywidualnych kotłowni lub palenisk węglowych poprzez zastąpienie ich kotłami gazowymi oraz instalacji 225 instalacji kolektorów słonecznych wytwarzających energię cieplną na przygotowanie ciepłej wody użytkowej.

Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy o dofinansowanie oraz stanowiącego jej załącznik – wniosku o dofinansowanie złożonego przez Miasto:

1.  ustalone dofinansowanie z RPO może być przeznaczone wyłącznie na realizację projektu Miasta określonego szczegółowo we wniosku o dofinansowanie,
2.  Miasto zobowiązało się do realizacji projektu zgodnie z przedłożonym wnioskiem o dofinansowanie (stanowiącym załącznik do umowy, o której mowa powyżej),
3.  wydatki kwalifikowalne będą finansowane:
    *   w wysokości do 85% z dotacji ze środków RPO,
    *   w pozostałej części z wkładu własnego Miasta, który zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie wnoszony jest głównie przez mieszkańców będących uczestnikami (beneficjentami ostatecznymi) projektu;Wkład własny z budżetu gminy to 0,03% wydatków kwalifikowanych, środki prywatne 14,96%.
4.  Miasto zobowiązało się do poniesienia wydatków niekwalifikowalnych.

Wpłaty dokonywane przez mieszkańców będących uczestnikami projektu będą klasyfikowane w dochodach budżetu Miasta (§ 0970).

Miasto będzie podpisywać z mieszkańcami umowy, które będą precyzować warunki udziału uczestnika w projekcie oraz wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe stron. Przy czym:

1.  przedmiotem umowy będzie: wykonanie na rzecz uczestnika (mieszkańca Miasta) określonego rodzaju instalacji (źródła energii cieplnej – kotła gazowego albo instalacji odnawialnych źródeł energii – kolektorów słonecznych), które obejmuje m.in. zaprojektowanie danej instalacji, jej dostawę i montaż oraz wykonanie innych usług, które są niezbędne w celu prawidłowego użytkowania tej instalacji przez okres związania umową; Te usługi to:
    *   dokonanie weryfikacji technicznej, rozumianej jako sprawdzenie technicznych możliwości wykonania instalacji, ustalenie miejsca przeznaczonego na wykonanie tej instalacji wraz z wykonaniem dokumentacji fotograficznej tego miejsca wykonanej przez Wykonawcę wyłonionego przez Miasto;
    *   dostawa materiałów niezbędnych do wykonania instalacji;
    *   sprawdzenie prawidłowości montażu oraz uruchomienie zamontowanej instalacji;
    *   przeszkolenie z obsługi zamontowanej instalacji;
2.  przeglądy i konserwacja wykonanych instalacji; w przypadku niedokonania wpłaty przez mieszkańca (uczestnika projektu) na rzecz realizacji projektu umowa ulega rozwiązaniu,
3.  wykonana w budynku mieszkalnym mieszkańca (tj. budynku, do którego uczestnik posiada określony tytuł prawny) instalacja będzie własnością Miasta przez okres trwałości projektu wynoszący co najmniej 5 lat – liczony do dnia dokonania przez Instytucję Zarządzającą końcowej płatności na rachunek Miasta; Uczestnik przez ten okres będzie z niej korzystał nieodpłatnie, ale będzie ponosić związane z korzystaniem koszty eksploatacyjne,
4.  po upływie okresu trwałości projektu uczestnik staje się właścicielem instalacji i nie wnosi w związku z tym dodatkowych płatności.

W ramach realizacji projektu Miasto 12 marca 2018 r. wszczęło postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego w celu wyłonienia Wykonawcy na Część I zamówienia – Wykonanie instalacji kolektorów słonecznych na terenie Miasta oraz Część II zamówienia – Modernizację indywidualnych kotłowni poprzez wymianę źródeł ciepła na terenie Miasta. Miasto podpisze dwie umowy: umowę z Wykonawcą na wykonanie zadań przewidzianych w Cz. I oraz umowę na wykonanie zadań przewidzianych w Cz. II. Konsekwencją tego Miasto będzie otrzymywać odrębnie faktury za wykonanie prac będących w zakresie przedmiotowym Cz. I, a odrębnie faktury za wykonanie prac będących w zakresie przedmiotowym Cz. II zamówienia. Wykonawcy zamówienia, którzy będą wybrani to płatnicy podatku VAT, których sprzedaż nie jest zwolniona z podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem Części I zamówienia – Wykonanie instalacji kolektorów słonecznych na terenie Miasta – jest kompleksowe zaprojektowanie i montaż instalacji solarnych (kolektorów słonecznych) na potrzeby przygotowania ciepłej wody użytkowej na obiektach prywatnych domów jednorodzinnych mieszkańców Miasta. W zależności od uwarunkowań technicznych przewiduje się montaż instalacji na dachach lub elewacjach budynków.

Zakres tego zamówienia udzielanego przez Miasto obejmuje w szczególności:

1.  przeprowadzenie weryfikacji technicznej;
2.  wykonanie dokumentacji projektowej;
3.  dostawę 225 instalacji solarnych o różnych mocach i zasobnikach (wskazanych przez Miasto – ilość płyt kolektorów od 2 do 4 w zależności od pojemności zbiorników na ciepłą wodę użytkową od 250 do 400);
4.  roboty montażowe i instalatorskie dotyczące instalacji, o których mowa powyżej;
5.  prace organizacyjno-szkoleniowe;
6.  usługi w zakresie gwarancji i serwisowania zamontowanych instalacji.

Wykonawca w ramach tej części zamówienia sporządzi projekty techniczno-budowlane obejmujące:

*   projekt budowlany, jeżeli będzie wymagany po ekspertyzach (4 egz. w formie utrwalonej na piśmie oraz w formie elektronicznej);
*   projekt wykonawczy z podziałem na branże (3 egz. w formie utrwalonej na piśmie oraz w formie elektronicznej);
*   przedmiar robót umożliwiający etapowe rozliczanie inwestycji (1 egz.);
*   dokumentację powykonawczą z naniesionymi w sposób czytelny wszelkimi zmianami wprowadzonymi w trakcie budowy (1 egz.).

Zgodnie z projektem umowy Wykonawca przedkłada kompletną weryfikację techniczną wraz z dokumentacją projektową dla wszystkich obiektów przed rozpoczęciem prac montażowych i instalatorskich celem uzyskania akceptacji Inspektora nadzoru i Zamawiającego. Wykonawca dokumentację projektową dołącza również do protokołu odbioru.

W ramach Cz. I Wykonawca będzie przenosił prawa do projektów na nabywcę, tj. na Miasto. Przedmiotem Części II zamówienia – Modernizacja indywidualnych kotłowni poprzez wymianę źródeł ciepła na terenie Miasta – jest zaprojektowanie i modernizacja 225 kotłowni wyposażonych w niskowydajne i nieekologiczne kotły węglowe lub kotłowni wyposażonych w podwójny system grzewczy (kocioł węglowy współpracujący z dowolnym systemem ogrzewania, niesprawnym lub eksploatowanym ponad 15 lat), na kotłownie opalane wyłącznie gazem ziemnym, poprzez montaż kotłów gazowych o mocach znamionowych dla danego budynku zgodnie ze wskazaniami zamawiającego (Miasta).

Zakres tego zamówienia udzielanego przez Miasto obejmuje w szczególności:

1.  przeprowadzenie weryfikacji technicznej;
2.  wykonanie dokumentacji projektowej;
3.  dostawę 225 szt. kotłów gazowych (o mocy wskazanej przez Miasto, mieszczącej się w przedziałach: 19 kW – 60 kW);
4.  roboty montażowe instalatorskie dotyczące kotłów gazowych, o których mowa powyżej;
5.  prace organizacyjno-szkoleniowe;
6.  usługi w zakresie gwarancji i serwisowania zamontowanych kotłów.

W ramach przedmiotu umowy Cz. II w zakresie opracowania dokumentacji projektowej, Wykonawca sporządzi projekty techniczno-budowlane obejmujące:

*   projekt budowlany, jeżeli będzie wymagany po ekspertyzach (5 egz. w formie utrwalonej na piśmie oraz w formie elektronicznej);
*   projekt wykonawczy z podziałem na branże (5 egz. w formie utrwalonej na piśmie oraz w formie elektronicznej);
*   specyfikację techniczną wykonania i odbioru robót;
*   przedmiar robot umożliwiający etapowe rozliczanie inwestycji (1 egz.);
*   dokumentację powykonawczą z naniesionymi w sposób czytelny wszelkimi zmianami wprowadzonymi w trakcie budowy (1 egz.).

Wykonawca przedłoży kompletną weryfikację techniczną wraz z dokumentacją projektową dla wszystkich obiektów przed rozpoczęciem prac montażowych i instalatorskich celem uzyskania akceptacji Inspektora nadzoru i Zamawiającego.

W ramach Cz. II Wykonawca będzie przenosił prawa do projektów na nabywcę, tj. na Miasto.

Miasto, w celu prawidłowego zastosowania klasyfikacji PKWiU w stosunku do wyżej wymienionych części zamówienia publicznego 26 kwietnia 2018 r. wystąpiło do Urzędu Statystycznego Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur z wnioskiem o nadanie symbolu w zakresie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – odrębnie w odniesieniu do przedmiotu zamówienia Cz. I oraz Cz. II. We wniosku przedstawiono przedmioty obydwu części zamówienia jak wyżej (w ogólnym opisie oraz wyliczeniach zawartych w lit a-f). Zgodnie z otrzymanym pismem z GUS datowanym na 15 czerwca 2018 r. (GUS): „Usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne na rzecz miasta w zakresie robót budowlanych związanych z realizacją inwestycji (tj. instalacją układów solarnych i kotłów c.o.) – klasyfikuje się zgodnie z rodzajem czynności wykonywanych przez te podmioty”. W związku z tym usługi obejmujące: montaż kotłów centralnego ogrzewania (gazowych) – w budynkach jednorodzinnych oraz montaż kolektorów słonecznych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stosunku do zakupowanych przez Miasto od danego Wykonawcy – w ramach każdej z dwóch odrębnych umów dotyczących Cz. I oraz Cz. II zamówienia:

kompleksowych usług świadczonych na rzecz mieszkańców, z których to wszystkie usługi w ramach danej umowy dotyczą i są bezpośrednio związane z wykonaniem instalacji urządzeń instalacji cieplnej (kotłów gazowych albo kolektorów słonecznych) i łącznie/kompleksowo obejmują: a) przeprowadzenie weryfikacji technicznej, b) wykonanie dokumentacji projektowej, c) dostawę urządzeń instalacji cieplnej, d) roboty montażowe i instalatorskie, e) prace organizacyjno-szkoleniowe, f) usługi gwarancyjne i serwisowe,

– zastosowanie znajduje tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia VAT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h tego artykułu ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, od zakupowanych od danego Wykonawcy (odrębnie w ramach Cz. I oraz Cz. II zamówienia) kompleksowych usług dotyczących i związanych z wykonaniem w gospodarstwach domowych mieszkańców instalacji urządzeń instalacji cieplnej (kotłów gazowych albo kolektorów słonecznych) w postaci: a) przeprowadzenia weryfikacji technicznej, b) wykonania dokumentacji projektowej, c) dostawy wskazanych urządzeń instalacji cieplnej, d) robót montażowych i instalatorskich, e) prac organizacyjno-szkoleniowych, f) usług gwarancyjnych i serwisowych – zastosowanie znajduje tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia VAT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 1h tego artykułu ustawy VAT.

W myśl powołanych powyżej przepisów podatnikami VAT są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. l i 9,
*   usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, a usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Z podpisanej przez Miasto umowy o dofinansowanie projektu (jej załącznika) wynika, że usługi będące przedmiotem Cz. I oraz Cz. II zamówienia publicznego udzielanego przez Miasto w celu realizacji projektu wykonywane będą na rzecz uczestników projektu, którzy zrekrutowani zostali spośród mieszkańców Miasta. Potwierdzają to postanowienia umów, które będą podpisywane przez Miasto z uczestnikami projektu. Wynika stąd, że Miasto występuje w roli podwykonawcy świadczonych przez danego, wybranego przez Miasto Wykonawcę kompleksowych usług, ponieważ:

*   uczestnik projektu (mieszkaniec) zobowiązany jest wnieść na rzecz budżetu Miasta wpłatę na poczet realizacji danych usług w „jego” budynku mieszkalnym (tj. budynku, do którego przysługuje mu określony tytuł prawny do władania nieruchomością), które zamawiane są przez Miasto w ramach Cz. I albo Cz. II zamówienia publicznego;
*   Miasto będzie zobowiązane, na podstawie zawieranych z mieszkańcami umów uczestnictwa w projekcie, do realizacji na rzecz każdego z uczestników określonego „zestawu” usług dotyczących bezpośrednio związanych z montowaną instalacją cieplną.

Z powyższego wynika, że Miasto, jakkolwiek przez okres trwałości projektu ma być właścicielem zamontowanych w budynkach gospodarstw domowych instalacji, to w istocie zamawiane usługi świadczy nie na swoją rzecz, ale na rzecz mieszkańców (uczestników projektu). Świadczone usługi dostosowane będą do uwarunkowań technicznych poszczególnych nieruchomości mieszkańców Miasta i to osoby fizyczne (mieszkańcy) będą korzystać z zamontowanych instalacji oraz finalnie (tj. po upływie czasu określonego w umowie zawieranej pomiędzy Miastem a mieszkańcem) staną się właścicielami zamontowanych urządzeń. Zatem przesłanka zastosowania tzw. mechanizmu odwróconego obciążenia w postaci bycia przez Miasto podwykonawcą jest spełniona.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika także, że usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, a usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przesłanka zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia VAT w postaci świadczenia usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy także jest spełniona. Po pierwsze bowiem, z istoty zadania (przedmiotu umowy) wynika, że wykonanie danego rodzaju instalacji cieplnej (kolektorów słonecznych albo kotłów c.o.) jest jedynie jednym z szeregu, chociaż niezbędnym elementem dla realizacji ogółu świadczonych usług. Po drugie, Miasto, w ramach zamówionych u danego Wykonawcy „zestawu” kompleksowych usług, świadczyć będzie na rzecz swoich mieszkańców zakwalifikowanych do udziału w projekcie usługi kompleksowe przyporządkowane do grupowania PKWiU, o którym mowa w poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy VAT. Potwierdza to otrzymana przez Miasto interpretacja GUS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy wymieniono PKWiU 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że główny wykonawca – nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Z kolei świadczenie ww. usług budowlanych przez wykonawcę (głównego wykonawcę) na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca).

Pojęcie to wprowadza zatem na grunt analizowanych przepisów następujące podmioty:

*   podwykonawcę – jako zleceniobiorcę wykonującego podzleconą pracę,
*   głównego wykonawcę – jako podmiot podzlecający podwykonawcy wykonanie częściowe lub całościowe danej inwestycji oraz
*   inwestora – jako podmiot zlecający na rzecz głównego wykonawcy wykonanie danej inwestycji.

W konsekwencji należy stwierdzić, że powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi budowlane, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.

W związku z ww. przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi budowlanej, należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Natomiast, przy dalszych „podzleceniach” należy przyjąć podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Ponadto, fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Miasto) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto, na podstawie zawartej z Województwem umowy przystąpiło do realizacji projektu pn. „Modernizacja indywidualnych źródeł energii cieplnej lub elektrycznej”. Dofinansowane w ramach projektu zadania inwestycyjne realizowane w gospodarstwach domowych mieszkańców polegać będą na modernizacji 225 indywidualnych kotłowni lub palenisk węglowych poprzez zastąpienie ich kotłami gazowymi oraz instalacji 225 instalacji kolektorów słonecznych wytwarzających energię cieplną na przygotowanie ciepłej wody użytkowej.

Miasto będzie podpisywać z mieszkańcami umowy, które będą precyzować warunki udziału uczestnika w projekcie oraz wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe stron.

W ramach realizacji projektu Miasto 12 marca 2018 r. wszczęło postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego w celu wyłonienia Wykonawcy na Część I zamówienia – Wykonanie instalacji kolektorów słonecznych na terenie Miasta oraz Część II zamówienia – Modernizację indywidualnych kotłowni poprzez wymianę źródeł ciepła na terenie Miasta. Miasto podpisze dwie umowy: umowę z Wykonawcą na wykonanie zadań przewidzianych w Cz. I oraz umowę na wykonanie zadań przewidzianych w Cz. II. Konsekwencją tego Miasto będzie otrzymywać odrębnie faktury za wykonanie prac będących w zakresie przedmiotowym Cz. I, a odrębnie faktury za wykonanie prac będących w zakresie przedmiotowym Cz. II zamówienia. Wykonawcy zamówienia, którzy będą wybrani to płatnicy podatku VAT, których sprzedaż nie jest zwolniona z podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem Części I zamówienia – Wykonanie instalacji kolektorów słonecznych na terenie Miasta – jest kompleksowe zaprojektowanie i montaż instalacji solarnych (kolektorów słonecznych) na potrzeby przygotowania ciepłej wody użytkowej na obiektach prywatnych domów jednorodzinnych mieszkańców Miasta. W zależności od uwarunkowań technicznych przewiduje się montaż instalacji na dachach lub elewacjach budynków.

Zakres tego zamówienia udzielanego przez Miasto obejmuje, m.in.:

*   wykonanie dokumentacji projektowej;
*   dostawę 225 instalacji solarnych o różnych mocach i zasobnikach (wskazanych przez Miasto – ilość płyt kolektorów od 2 do 4 w zależności od pojemności zbiorników na ciepłą wodę użytkową od 250 do 400);
*   roboty montażowe i instalatorskie dotyczące instalacji, o których mowa powyżej;
*   prace organizacyjno-szkoleniowe;
*   usługi w zakresie gwarancji i serwisowania zamontowanych instalacji.

Wykonawca w ramach tej części zamówienia sporządzi projekty techniczno-budowlane obejmujące:

*   projekt budowlany, jeżeli będzie wymagany po ekspertyzach (4 egz. w formie utrwalonej na piśmie oraz w formie elektronicznej);
*   projekt wykonawczy z podziałem na branże (3 egz. w formie utrwalonej na piśmie oraz w formie elektronicznej);
*   przedmiar robót umożliwiający etapowe rozliczanie inwestycji (1 egz.);
*   dokumentację powykonawczą z naniesionymi w sposób czytelny wszelkimi zmianami wprowadzonymi w trakcie budowy (1 egz.).

Zgodnie z projektem umowy Wykonawca przedkłada kompletną weryfikację techniczną wraz z dokumentacją projektową dla wszystkich obiektów przed rozpoczęciem prac montażowych i instalatorskich celem uzyskania akceptacji Inspektora nadzoru i Zamawiającego. Wykonawca dokumentację projektową dołącza również do protokołu odbioru.

W ramach Cz. I Wykonawca będzie przenosił prawa do projektów na nabywcę, tj. na Miasto.

Przedmiotem Części II zamówienia – Modernizacja indywidualnych kotłowni poprzez wymianę źródeł ciepła na terenie Miasta – jest zaprojektowanie i modernizacja 225 kotłowni wyposażonych w niskowydajne i nieekologiczne kotły węglowe lub kotłowni wyposażonych w podwójny system grzewczy (kocioł węglowy współpracujący z dowolnym systemem ogrzewania, niesprawnym lub eksploatowanym ponad 15 lat), na kotłownie opalane wyłącznie gazem ziemnym, poprzez montaż kotłów gazowych o mocach znamionowych dla danego budynku zgodnie ze wskazaniami zamawiającego (Miasta).

Zakres tego zamówienia udzielanego przez Miasto obejmuje w szczególności:

1.  przeprowadzenie weryfikacji technicznej;
2.  wykonanie dokumentacji projektowej;
3.  dostawę 225 szt. kotłów gazowych (o mocy wskazanej przez Miasto, mieszczącej się w przedziałach: 19 kW – 60 kW);
4.  roboty montażowe instalatorskie dotyczące kotłów gazowych, o których mowa powyżej;
5.  prace organizacyjno-szkoleniowe;
6.  usługi w zakresie gwarancji i serwisowania zamontowanych kotłów.

W ramach przedmiotu umowy Cz. II w zakresie opracowania dokumentacji projektowej, Wykonawca sporządzi projekty techniczno-budowlane obejmujące:

*   projekt budowlany, jeżeli będzie wymagany po ekspertyzach (5 egz. w formie utrwalonej na piśmie oraz w formie elektronicznej);
*   projekt wykonawczy z podziałem na branże (5 egz. w formie utrwalonej na piśmie oraz w formie elektronicznej);
*   specyfikację techniczną wykonania i odbioru robót;
*   przedmiar robot umożliwiający etapowe rozliczanie inwestycji (1 egz.);
*   dokumentację powykonawczą z naniesionymi w sposób czytelny wszelkimi zmianami wprowadzonymi w trakcie budowy (1 egz.).

Wykonawca przedłoży kompletną weryfikację techniczną wraz z dokumentacją projektową dla wszystkich obiektów przed rozpoczęciem prac montażowych i instalatorskich celem uzyskania akceptacji Inspektora nadzoru i Zamawiającego.

W ramach Cz. II Wykonawca będzie przenosił prawa do projektów na nabywcę, tj. na Miasto.

Zgodnie z pismem z GUS datowanym na 15 czerwca 2018 r. (GUS): „Usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne na rzecz miasta w zakresie robót budowlanych związanych z realizacją inwestycji (tj. instalacją układów solarnych i kotłów c.o.) – klasyfikuje się zgodnie z rodzajem czynności wykonywanych przez te podmioty”. W związku z tym usługi obejmujące: montaż kotłów centralnego ogrzewania (gazowych) – w budynkach jednorodzinnych oraz montaż kolektorów słonecznych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia czy w stosunku do zakupowanych przez Miasto od danego Wykonawcy – w ramach każdej z dwóch odrębnych umów dotyczących Cz. I oraz Cz. II zamówienia:

kompleksowych usług świadczonych na rzecz mieszkańców, z których to wszystkie usługi w ramach danej umowy dotyczą i są bezpośrednio związane z wykonaniem instalacji urządzeń instalacji cieplnej (kotłów gazowych albo kolektorów słonecznych) i łącznie/kompleksowo obejmują: a) przeprowadzenie weryfikacji technicznej, b) wykonanie dokumentacji projektowej, c) dostawę urządzeń instalacji cieplnej, d) roboty montażowe i instalatorskie, e) prace organizacyjno-szkoleniowe, f) usługi gwarancyjne i serwisowe,

– zastosowanie znajduje tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia VAT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h tego artykułu ustawy VAT.

W celu dokonania prawidłowej kwalifikacji czynności opisanych w przedstawionym opisie sprawy rozważenia wymaga kwestia, tzw. świadczeń złożonych. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze.

Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Natomiast, aby określić czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, należy zbadać, czy sprzedawca dostarcza kupującemu, rozumianemu jako przeciętny konsument, jedno świadczenie czy też kilka odrębnych. W tym kontekście za świadczenia odrębne uznaje się świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Przy czym ocena, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług, winna odbywać się w oparciu o to, czy wykonywane świadczenia wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1, z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Z kolei w wyroku w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV wynika, że jeżeli czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej. Jest tak właśnie w przypadku transakcji, w ramach której podatnik dostarcza konsumentowi standardowe oprogramowanie wcześniej opracowane i oferowane do sprzedaży zarejestrowane na nośniku, jak również zapewnia następnie przystosowanie tego oprogramowania do specyficznych potrzeb tego nabywcy, nawet jeśli następuje to za zapłatą dwóch odrębnych cen. Powyższe spostrzeżenia pozostają przy tym aktualne także wówczas, gdy wynagrodzenie za poszczególne czynności składające się na jedną usługę jest kalkulowane odrębnie. W tym zakresie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE m.in. w ww. sprawie C-41/04 czy C-111/05. Z orzeczeń tych wynika jednoznacznie, że odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania.

Podobnie TSUE orzekł w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Financní reditelství v Ústí nad Labem. Zdaniem TSUE „chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu w rozumieniu art. 13 cześć B lit. b) VI dyrektywy. Ponadto, skoro najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być, w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym, wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie w rozumieniu orzecznictwa Trybunału”.

Również w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Zatem należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego podatku (wyrok NSA z dnia 6 maja 2015 r., I FSK 2105/13).

W kontekście przytoczonych regulacji należy stwierdzić, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

Reasumując, w przypadku usług o charakterze kompleksowym, o sposobie opodatkowania, w tym wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności powinna odbywać się więc na podstawie tego, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Należy ponownie zaznaczyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Ponadto, jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że Wykonawca w obydwu przypadkach najpierw wykonuje projekt na potrzeby własne, gdyż bez przygotowanego projektu, nie byłby w stanie wywiązać się z wykonania powierzonego zlecenia przez nabywcę. Usługi projektowe polegają na wykonaniu projektu budowlanego i wykonawczego, który umożliwia wykonanie dokumentacji technicznej i uzyskanie pozwolenia na budowę celem realizacji całego zlecenia na rzecz Wnioskodawcy. Następnie Wykonawca przenosi prawa do tych projektów na nabywcę (Wnioskodawcę).

Wyjaśnić należy, że co do zasady, usługi projektowe oraz usługi budowlane mają charakter samoistny i mogą być wykonywane niezależnie od siebie, jak również nie występuje między nimi tak ścisły związek, by nie było możliwe ich wyodrębnienie. Zarówno usługa projektowa, jak i usługa budowlana są rodzajem usług, które nabywca może kupić oddzielnie.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 2091/09, z którego wynika, że: „Jak słusznie podniósł Sąd pierwszej instancji, usługa projektowania oraz usługa wybudowania budynków to usługi o charakterze samoistnym, które mogą być realizowane niezależnie, w różnym i następującym po sobie czasie. Usługa projektowa w świetle przepisów prawa podatkowego nie stanowi składowej części usługi budowlanej – wprost ją poprzedza i może być wykonana przez dowolny, inny podmiot. Usługi te nie są też ze sobą tak ściśle powiązane, by nie było możliwe ich wyodrębnienie – wręcz przeciwnie – są to dwie różne i niezależne od siebie usługi”.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że nabycie projektów (dokumentacji projektowej) będzie stanowić odrębną usługę od robót budowlano -montażowych wykonaną na rzecz Wnioskodawcy. Zainteresowany wskazał, że Wykonawca przedłoży kompletną weryfikację techniczną wraz z dokumentacją projektową dla wszystkich obiektów przed rozpoczęciem prac montażowych i instalatorskich celem uzyskania akceptacji Inspektora nadzoru i Zamawiającego.

Reasumując, skoro Wykonawca będzie przenosił prawa do projektów na nabywcę, tj. na Miasto, to ostatecznie przesądza to o tym, że sprzedaż tych projektów, stanowi odrębne, niezależne świadczenia, które powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwych dla nich zasad. W związku z tym do usług projektowych nie znajdzie zastosowania procedura odwróconego obciążenia.

Zatem procedurze odwróconego obciążenia podlegają, w ramach każdej z dwóch odrębnych umów dotyczących Cz. I oraz Cz. II zamówienia, wyłącznie zakupowane przez Miasto usługi, które obejmują: przeprowadzenie weryfikacji technicznej, dostawę urządzeń instalacji cieplnej, roboty montażowe i instalatorskie, prace organizacyjno -szkoleniowe, usługi gwarancyjne i serwisowe.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.