Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.196.2019.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-25
Teza: Rozliczanie strat podatkowych.
Słowa kluczowe: dochód; dywidendy; przychód-źródła przychodu; rok-rok podatkowy; spółki-likwidacja spółki; strata; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2019 r. (data wpływu 29 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania strat podatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania strat podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (dalej jako „Spółka”) jest firmą zajmującą się profesjonalnym zarządzaniem wierzytelnościami – od monitoringu płatności, przez windykację polubowną, aż po procesy sądowo-egzekucyjne. Spółka specjalizuje się również w likwidacji portfeli zabezpieczonych hipotecznie, jak również oferuje pełną obsługę procesu inwestycyjnego – zaczynając od wyszukania i wyceny portfela, przez opiniowanie nabycia, a kończąc na likwidacji portfela wraz z ewentualnym odkupieniem go po określonym czasie obsługi. Spółka sama inwestuje w pakiety wierzytelności oraz współpracuje w zakresie zarządzania z największymi bankami, firmami ubezpieczeniowymi oraz firmami świadczącymi usługi telekomunikacyjne. Spółka prowadzi działalności w Polsce, ale również w Rosji, Rumunii, Bułgarii i w Luksemburgu na portfelach wierzytelności o skali 500 tys. – 600 mln zł. Od 2007 roku Spółka jest obecna na Giełdzie Papierów Wartościowych.

Spółka od momentu utworzenia jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka ma inny rok niż rok kalendarzowy i obejmuje on okres kolejnych 12 miesięcy od 1 kwietnia danego roku do 31 marca roku następnego.

W roku podatkowym przypadającym na okres 1.04.2015 – 31.03.2016 Spółka odnotowała stratę podatkową. Strata ta została już częściowo rozliczona w dwóch kolejnych latach podatkowych. W chwili obecnej nadal jednak część straty podatkowej zrealizowanej w roku podatkowym 1.04.2015 – 31.03.2016 pozostaje nierozliczona.

Za rok podatkowy przypadający na okres 01.04.2018 – 31.03.2019 Spółka odnotowała stratę podatkową. Strata podatkowa została zrealizowana w tzw. pozostałych źródłach przychodów. W okresie tym Spółka nie osiągnęła dochodów z zysków kapitałowych.

W konsekwencji, do rozliczenia w kolejnych latach podatkowych Spółce pozostaje nierozliczona część straty podatkowej za rok podatkowy 2015/2016 i strata podatkowa roku 2018/2019.

W dniu 24 sierpnia 2010 r. Spółka utworzyła spółkę pod firmą A (S.A.), z siedzibą w Luksemburgu (dalej jako „A”), w której Spółka objęła 400.000 udziałów o wartości nominalnej 1,00 PLN każdy udział i łącznej wartości 400.000,00 PLN, pokrywając je wkładem pieniężnym. Udziały zostały objęte po wartości nominalnej. Objęte udziały stanowią 100% kapitału zakładowego i uprawniają do takiej samej liczby głosów na Zgromadzeniu Wspólników A. Udziały zostały objęte ze środków własnych Spółki i stanowią jej inwestycję długoterminową. A jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Luksemburgu.

Spółka A jest spółką kapitałową, do której stosuje się przepisy luksemburskiego prawa sekurytyzacyjnego wprowadzonego ustawą z dnia 22 marca 2004 r. Przedmiotem działalności A jest dokonywanie transakcji sekurytyzacyjnych polegających na nabywaniu ryzyk związanych z różnymi klasami aktywów (głównie portfelami wierzytelności) i emitowaniu papierów wartościowych (akcji), których wartość uzależniona jest od tych ryzyk. Zgodnie z prawem Luksemburga A będąc spółką sekurytyzacyjną, w pełni podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 28,59%. Jednakże wypłata dywidendy lub odsetek na rzecz akcjonariuszy lub pożyczkodawców zmniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym (świadczenia dokonywane na rzecz akcjonariusza lub pożyczkodawcy są odliczane od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w Luksemburgu). Ponadto, jako że A podlega w pełni opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Luksemburgu, stosuje się do niej zapisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym także Konwencji z dnia z dnia 14 czerwca 1995 roku między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 roku, Nr 110, poz. 5270).

Do tej pory A nie dokonywała wypłat dywidendy na rzecz Spółki. W chwili obecnej planowana jest jednak wypłata dywidendy z A, a wysokość wypłacanej dywidendy będzie uzależniona od sytuacji finansowej tej spółki.

W przypadku otrzymania dywidendy z A, Spółka spełni wymagane przepisem art. 20 ust. 3 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako „UPDOP”) warunki do zwolnienia otrzymanej dywidendy z opodatkowania. W szczególności:

1.  A jest spółką podlegającą opodatkowaniu w Luksemburgu od całości realizowanych przez siebie dochodów,
2.  uzyskującym dywidendę jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego w Polsce, mająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
3.  Spółka posiada bezpośrednio 100% akcji w A przez okres dłuższy niż 2 lata,
4.  Spółka nie korzysta ze zwolnienia swoich dochodów z opodatkowania.

Z uwagi jednak na fakt, że A posiada status spółki sekurytyzacyjnej, w której świadczenia dokonywane m.in. na rzecz akcjonariusza podlegają odliczeniu od lokalnej podstawy opodatkowania, Spółka nie będzie mogła skorzystać ze wskazanego powyżej zwolnienia z opodatkowana. Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 16 UPDOP, przepisu dotyczącego zwolnienia otrzymanych dywidend z opodatkowania nie stosuje się w części w jakiej w państwie spółki dokonującej wypłaty dywidendy wypłacane z tego tytułu kwoty w jakiejkolwiek formie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku spółki wypłacającej. W konsekwencji, otrzymana przez Spółkę dywidenda będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu na moment jej otrzymania przez Spółkę.

Spółka jest również obecnie w procesie rewizji modelu prowadzonej działalności gospodarczej. Nie jest wykluczone, że w konsekwencji podjętych działań weryfikacji modelu prowadzenia działalności Spółka podejmie decyzję o likwidacji niektórych zagranicznych podmiotów, spółek zależnych. Jednym z takich podmiotów może być również A. W takim przypadku w przyszłości zostałaby przeprowadzona likwidacja spółki zagranicznej, zgodnie z lokalnymi przepisami obowiązującymi w danym państwie w zakresie zasad likwidacji osoby prawnej. W zależności od tego majątkiem o jakiej wartości będzie dysponowała likwidowana spółka zależna, po stronie Spółki może pojawić się wypłata majątku otrzymanego w związku z likwidacją (tzw. nadwyżka likwidacyjna) lub też strata na likwidacji spółki zależnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka może obniżyć dochód osiągnięty z zysków kapitałowych w postaci dywidendy bez pomniejszania go o bieżące straty z innych źródeł przychodów (gdyby takie wystąpiły), lub też dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych (dywidend) oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, o wysokość nierozliczonej straty z roku podatkowego przypadającego na okres 1.04.2015 – 31.03.2016, w granicach określonych w przepisach Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy Spółka może obniżyć dochód osiągnięty z zysków kapitałowych w postaci majątku otrzymanego w związku z likwidacją zagranicznej spółki zależnej (nadwyżka likwidacyjna), bez pomniejszania go o bieżące straty z innych źródeł przychodów (gdyby takie wystąpiły) lub też dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych (nadwyżka likwidacyjna) oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, o wysokość nierozliczonej straty z roku podatkowego przypadającego na okres 1.04.2015 – 31.03.2016, w granicach określonych w przepisach Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy strata podatkowa zrealizowana przez Spółkę z tzw. innych źródeł przychodów (działalność operacyjna Spółki) w roku podatkowym przypadającym na okres 01.04.2018 – 31.03.2019 może pomniejszyć dochód kolejnych lat podatkowych wyłącznie w zakresie dochodów osiąganych z tzw. innych źródeł przychodów?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1 i Ad. 2

Zdaniem Spółki, ma ona prawo obniżyć dochód osiągnięty ze źródła dochodów stanowiącego tzw. zyski kapitałowe w rozumieniu art. 7b UPDOP, tj. dochód w postaci otrzymanej od luksemburskiej spółki zależnej dywidendy oraz tzw. nadwyżki likwidacyjnej, jak również dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł (w przypadku jeśli Spółka osiągnie dochód z obu tych źródeł) o nierozliczone straty podatkowe zrealizowane w okresie 01.04.2015 – 31.03.2016 na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 pkt 1 UPDOP.

Ad. 3

Strata podatkowa zrealizowana przez Spółkę na działalności operacyjnej, a więc strata z tzw. innych źródeł przychodów, w roku podatkowym przypadającym na okres 01.04.2018 – 31.03.2019 może pomniejszyć dochód kolejnych lat podatkowych wyłącznie w zakresie dochodów osiąganych z tzw. innych źródeł przychodów (dochód z działalności operacyjnej).

UZASADNIENIE

Art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm.; dalej „UPDOP”) – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. stanowi, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Na mocy tego przepisu Ustawodawca z jednej strony wprowadził dwa odrębne źródła dochodu do opodatkowania, tj. tzw. dochód z zysków kapitałowych i dochód z pozostałej działalności operacyjnej, jak również wskazał, że w przypadkach o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W praktyce więc w przypadkach otrzymania np. odsetek, należności z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych (art. 21 UPDOP), dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski (art. 22 UPDOP) oraz przychodów z oddanego do używania środka trwałego będącego budynkiem znajdującym się we własności lub współwłasności podatnika (art. 24b UPDOP) Ustawodawca uznał, że osiągnięty przez podatników przychód jest faktycznie ich dochodem do opodatkowania. Zastrzeżenie to jak widać dotyczy m.in. przypadku otrzymywanych przez podatników dywidend, które są wypłacane z zysków osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 22 UPDOP). W takim przypadku Ustawodawca określił opodatkowanie na zasadzie ryczałtowej. Przypadek ten nie dotyczy jednak dywidend otrzymywanych przez podatnika od spółki z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a więc w tym między innymi dywidendy jaką Spółka może otrzymać z A.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 UPDOP). Stosownie do ust. 3 pkt 2 i 2a ww. artykułu, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b oraz straty poniesionej ze źródła przychodów.

W konsekwencji, ponieważ żaden ze wskazanych powyżej przepisów nie dotyczy dochodu osiąganego z tytułu dywidendy wypłacanej przez spółkę z siedzibą poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, należy uznać, że co do zasady taka dywidenda będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce i należy ją uwzględnić przy określaniu podstawy opodatkowania w Polsce. Konsekwentnie, dywidenda która zostałaby wypłacona przez A powinna zostać uwzględniona przez Spółkę w kalkulacji podstawy do opodatkowania podatkiem dochodowym.

O wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty (art. 7 ust. 5 pkt 1 UPDOP). W zakresie strat podatkowych powstałych po 31 grudnia 2018 podatnicy, od 1 stycznia 2019, zyskali również możliwość jednorazowego obniżenia dochodu uzyskanego z danego źródła w jednym z najbliższych następujących po sobie kolejno 5 latach podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 mln zł, a nierozliczona kwota podlega odliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu z zachowaniem 50% limitu odliczenia (art. 7 ust. 5 pkt 2).

Jak wynika z art. 7 UPDOP, łączeniu podlegać mają wyłącznie dochody z poszczególnych źródeł przychodów. Oznacza to, że nie podlegają takiemu sumowaniu poniesione przez podatnika straty ze źródeł przychodów, tj. strata poniesiona w danym roku podatkowym z jednego źródła przychodów nie może pomniejszać dochodu osiągniętego z drugiego źródła. Stanowi o tym wprost dodany przepis art. 7 ust. 3 pkt 2a UPDOP. Jeżeli zatem – w następstwie prowadzonej działalności i przeprowadzanych operacji gospodarczych – podatnik uzyska dochód tylko z jednego z tych źródeł, a w drugim z tych źródeł poniesie stratę, to wówczas opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód uzyskany z jednego źródła, a podatnik nie będzie miał możliwości pomniejszania go o stratę poniesioną w drugim źródle przychodów. Strata taka może zostać rozliczona zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 7 ust. 5 UPDOP.

Analogiczne odliczenie straty tylko z danego źródła dochodów, poprzez obniżenie dochodu uzyskanego z tego źródła w kolejnych 5 latach podatkowych, będzie dotyczyć także sytuacji, w której – w roku podatkowym – podatnik poniesie stratę z obu źródeł przychodów, tj. stratę ze źródła przychodów (dochodów) zdefiniowanym jako „zyski kapitałowe” i stratę ze źródła jakim będą przychody uzyskiwane z pozostałych źródeł przychodów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175; dalej – ustawa zmieniająca), straty poniesione przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r. podlegają odliczeniu od dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, na zasadach i w wysokości określonych w przepisach tej ustawy, w brzmieniu dotychczasowym. Przepis przejściowy, zgodnie z wolą Ustawodawcy, opisaną również w uzasadnieniu do Ustawy zmieniającej daje możliwość podatnikom, „którzy osiągnęli stratę przed dniem wejścia w życie nowych przepisów, do jej rozliczenia z przyszłymi dochodami”. Jak wskazano w uzasadnieniu do zmian w przepisach podatkowych, „Rozliczenie starych strat z przyszłymi dochodami, po wprowadzeniu wyodrębnienia źródeł przychodów w CIT, wiąże się z „technicznym” niedopasowaniem starych i nowych regulacji w zakresie rozliczania strat z lat ubiegłych. Wynika to z tego, że na podstawie nowych przepisów straty będą odliczane na poziomie dochodu z danego źródła przychodów, natomiast wg dotychczasowych regulacji strata pomniejszała dochód „ogólny”, którego odpowiednikiem jest dochód, o którym mowa w znowelizowanym art. 7 ust. 1 ustawy o CIT”.

W konsekwencji, w świetle art. 7 UPDOP oraz art. 6 Ustawy zmieniającej zachowane jest prawo podatników, którzy osiągnęli stratę przed dniem wejścia w życie nowych przepisów, do jej rozliczenia z przyszłymi dochodami. Podatnicy będą odliczać straty za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r. od dochodu łącznego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 znowelizowanej UPDOP (czyli niezależnie od źródła ich uzyskania ) na takich samych warunkach jak dotychczas, tj. w ciągu 5 następujących po sobie lat podatkowych w wysokości nie większej niż 50% kwoty poniesionej straty na jeden rok podatkowy, według kolejności oraz proporcji wybranej przez podatnika.

Przenosząc to na grunt Spółki, należy w pierwszej kolejności wskazać, że zarówno dywidenda otrzymana od spółki zależnej z Luksemburga jak i nadwyżka likwidacyjna będą dla Spółki przychodem z tzw. zysków kapitałowych zdefiniowanym w art. 7b ust. 1 pkt a) i e) UPDOP. Zgodnie z tym przepisem, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie otrzymane z tego udziału, w tym dywidendy (ppkt a) oraz wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej (ppkt e). Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 3 UPDOP, zarówno dywidenda jak i nadwyżka likwidacyjna wypłacone przez A, a więc spółkę z siedzibą poza Rzeczpospolitą Polską, powinny zostać uwzględnione przy wyliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym przez Spółkę.

Z uwagi na fakt, że A jest spółką działającą pod reżimem określonym dla podmiotów prowadzących działalność sekurytyzacyjną w Luksemburgu, Spółka, pomimo spełnienia formalnych warunków dla zwolnienia otrzymanej z A dywidendy z opodatkowania zgodnie z art. 20 ust. 3 UPDOP, nie będzie mogła skorzystać z tego zwolnienia. Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 16 UPDOP, wskazane w ustępie 3 zwolnienie z opodatkowania nie znajduje zastosowania w przypadku gdy wypłacona przez podmiot zagraniczny dywidenda mogła w jakiejkolwiek formie podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji, z uwagi na fakt, że przy wyliczaniu swojego luksemburskiego podatku dochodowego A pomniejszy podstawę opodatkowania o dywidendę należną Spółce, Spółka nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania tej dywidendy, a tym samym, zgodnie z art. 7 ust. 3 UPDOP będzie ona podlegała opodatkowaniu w Polsce jako tzw. przychód z zysków kapitałowych.

Wskazane powyżej zwolnienie z opodatkowania dla uzyskanych przez polskich podatników przychodów z udziału w zyskach osób prawnych (art. 20 ust. 3 UPDOP) nie znajduje również zastosowania w przypadku otrzymania w przyszłości nadwyżki likwidacyjnej z A. Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 11 UPDOP, przepisów dotyczących zwolnienia z opodatkowania przychodów z udziału w zyskach zagranicznych osób prawnych nie stosuje się, jeżeli wypłata dywidendy lub innych należności z tytułu udziału w zyskach została dokonana w wyniku likwidacji spółki dokonującej wypłaty. W konsekwencji, podobnie jak miałoby to miejsce w przypadku wypłaty dywidendy, ewentualna nadwyżka likwidacyjna wypłacana w związku z możliwą w przyszłości likwidacją A nie będzie zwolniona z opodatkowania i jako przychód z zysków kapitałowych będzie podlegała opodatkowaniu.

W związku w powyższym, biorąc pod uwagę brzmienie art. 6 ustawy zmieniającej z dnia 27 października 2017 r., tj. że straty poniesione przez podatników za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r. podlegają odliczeniu od dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 na dotychczasowych zasadach, Spółka stoi na stanowisku, że dochód osiągnięty przez Spółkę z tytułu otrzymanej od A dywidendy oraz ewentualna nadwyżka likwidacyjna będą mogły zostać pomniejszone o nierozliczone przez Spółkę straty podatkowe powstałe w stosunku do lat podatkowych kończących się przed dniem 1 stycznia 2018.

Spółka będzie miała takie prawo nawet w sytuacji, gdyby w roku otrzymania dywidendy lub nadwyżki likwidacyjnej Spółka osiągnęła wyłącznie dochód z zysków kapitałowych, natomiast nie zrealizowałaby dochodu z pozostałych źródeł przychodów. W takim jednak przypadku, zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 2a, Spółka nie będzie miała prawa do pomniejszenia dochodu zrealizowanego w danym roku podatkowym z tytułu zysków kapitałowych o stratę poniesioną z innych źródeł przychodów w tym samym roku podatkowym. Innymi słowy, od dochodu z zysków kapitałowych Spółka będzie mogła odliczyć wyłącznie stratę z roku podatkowego przypadającego na okres od 1.04.2015 do 31.03.2016, nie będzie miała natomiast prawa do odliczenia od dochodu z zysków kapitałowych ani „bieżącej” straty zrealizowanej w ramach innych źródeł przychodów, ani takiej straty zrealizowanej w roku podatkowym przypadającym na okres od 1.04.2018 do 31.03.2019. Strata podatkowa wykazana za rok podatkowy trwający od 01.04.2018 do 31.03.2019 z tzw. innych źródeł przychodów będzie mogła zostać odliczona w kolejnych latach podatkowych wyłącznie z dochodu osiągniętego z tych właśnie źródeł, z pominięciem ewentualnego dochodu z zysków kapitałowych.

Spółka pragnie zaznaczyć, że powyższe stanowisko zostało już potwierdzone w wydawanych interpretacjach podatkowych. Przykładowo w wydanej w dniu 30 kwietnia 2018 r. interpretacji o sygn. 0114-KDIP2-3.4010.86.2018.1.MS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odpowiadał na pytanie, „Czy Spółka może obniżyć dochód osiągnięty z zysków kapitałowych bez pomniejszania go o bieżące straty z innych źródeł przychodów, o wysokość strat z lat ubiegłych, w granicach określonych w przepisach Ustawy CIT?” i stwierdził, że:

„W świetle art. 7 ustawy o pdop oraz art. 6 ustawy zmieniającej zachowane jest prawo podatników, którzy osiągnęli stratę przed dniem wejścia w życie nowych przepisów, do jej rozliczenia z przyszłymi dochodami. Rozliczenie starych strat z przyszłymi dochodami, po wprowadzeniu wyodrębnienia źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, wiąże się z „technicznym” niedopasowaniem starych i nowych regulacji w zakresie rozliczania strat z lat ubiegłych. Wynika to z tego, iż na podstawie nowych przepisów straty będą odliczane na poziomie dochodu z danego źródła przychodów, natomiast wg dotychczasowych regulacji strata pomniejszała dochód „ogólny”, którego odpowiednikiem jest dochód, o którym mowa w znowelizowanym art. 7 ust. 1 ustawy o pdop. Powyższe „techniczne” niedopasowanie zostało wyeliminowane poprzez przyjęcie, iż podatnicy będą odliczać straty za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r. od dochodu łącznego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 znowelizowanej ustawy o pdop (czyli niezależnie od źródła ich uzyskania ) na takich samych warunkach jak dotychczas, tj. w ciągu 5 następujących po sobie lat podatkowych w wysokości nie większej niż 50% kwoty poniesionej straty na jeden rok podatkowy, według kolejności oraz proporcji wybranej przez podatnika. (…) Odnosząc powołane powyżej przepisy do sytuacji opisanej we wniosku należy zgodzić się, że Wnioskodawca ma prawo obniżyć dochód z zysków kapitałowych (bez pomniejszania go o stratę z innych źródeł przychodów) o wysokość strat z lat ubiegłych, na zasadach i w wysokości określonych w przepisach ustawy o pdop, w brzmieniu dotychczasowym, czyli w kolejnych 5 latach podatkowych, ale nie więcej niż 50% straty z danego roku podatkowego”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 3 września 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.329.2018.1.AM. W interpretacji tej stwierdzono, że:

„Jak wskazano powyżej podatnicy mogą odliczać straty za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po 31 grudnia 2017 r. od dochodu łącznego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. na takich samych warunkach jak dotychczas, tj. w ciągu pięciu następujących po sobie lat podatkowych w wysokości nie większej niż 50% kwoty poniesionej straty na jeden rok podatkowy. Jednocześnie zauważyć należy, że podatnik ma możliwość wyboru, w których spośród tych pięciu lat i w jakiej wysokości dokona odliczeń straty od dochodów, z zachowaniem warunku, że dopuszczalna kwota odliczenia w jednym roku podatkowym nie może przekroczyć połowy wartości poniesionej straty.

Po 31 grudnia 2017 r. odliczanie strat z lat podatkowych rozpoczętych przed 1 stycznia 2018 r. będzie w dalszym ciągu możliwe od sumy wszystkich dochodów, niezależnie od źródła ich uzyskania, według kolejności oraz proporcji wybranej przez podatnika.

(…) Spółka może odliczać Stare straty od tzw. dochodu globalnego, czyli dochodu stanowiącego sumę dochodów wykazanych z poszczególnych źródeł przychodów w danym roku bez pomniejszenia dochodu globalnego o straty ponoszone z poszczególnych źródeł przychodów w tym roku.

W sytuacji, w której Spółka będzie posiadała zarówno Stare straty podatkowe, jak i Nowe straty podatkowe, które mogą potencjalnie być odliczone od dochodów wykazywanych w rozliczeniu za dany rok podatkowy, Spółka może zdecydować, które straty i w jakiej kolejności będzie rozliczała, a w szczególności Spółka może zdecydować, że nie będzie odliczała w danym roku podatkowym Nowych strat podatkowych od dochodów wykazywanych z poszczególnych źródeł przychodów i jednocześnie odliczy tylko Starą stratę od dochodu globalnego.

W Przypadku 1 Spółka może odliczyć Stare straty od dochodu globalnego wykazanego w roku podatkowym X, który będzie się równał kwocie dochodu wykazanego w jednym źródle przychodów bez pomniejszenia go o wartość straty wykazanej w drugim źródle przychodów w tym roku przy zastrzeżeniu, że odliczeniu może podlegać nie więcej niż 50% Starej straty”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że obwieszczeniem Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 4 kwietnia 2019 r. ogłoszono nowy tekst jednolity ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.