Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-400/10-4/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-28
Teza: CIT - w zakresie kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi rachunkowe; odsetki; pożyczka; prowizje
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.06.2010r. (data wpływu 28.06.2010r.), uzupełnionym na wezwanie organu z dnia 09.09.2010r., pismem z dnia 14.09.2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.06.2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka postanowiła nabyć akcje w W. S.A. ( dalej: W. S.A.) - polskiej spółce notowanej na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych S.A. W tym celu, Wnioskodawca ogłosił publiczne wezwanie w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 Lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. z 2009r., Nr 185, poz. 1439) na nabycie 100% akcji W. S.A. Wezwanie zostało ogłoszone w dniu 6 listopada 2009r. W wyniku odpowiedzi dotychczasowych akcjonariuszy na publiczne wezwanie w dniu 3 lutego 2010r., Spółka nabyła ponad 75% akcji W. S.A. Do dnia dzisiejszego Spółce udało się zwiększyć udział we W. S.A. do 100% (wliczając 10% akcji własnych posiadanych przez W. S.A.). Obecnie Spółka rozpoczęła procedurę połączenia z W. S.A.

Nabycie akcji W. S.A., Spółka sfinansowała między innymi dwoma pożyczkami zaciągniętymi od jednego z podmiotów z grupy Wnioskodawcy z siedzibą w Szwecji. Podmiot ten zdecydował się udzielić finansowania Wnioskodawcy na nabycie akcji w formie pożyczki krótkoterminowej („Pożyczka Krótkoterminowa”) oraz w formie pożyczki długoterminowej („Pożyczka Długoterminowa”).

Ze względu na konieczność uzyskania przez Spółkę środków na spłatę Pożyczki Krótkoterminowej, Spółka ma zamiar wystąpić z wnioskiem do banku o uzyskanie długoterminowej (kilkuletniej) pożyczki na spłatę zaciągniętej Pożyczki Krótkoterminowej („Pożyczka Bankowa”).

Ponadto zarówno w przypadku Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej a także Pożyczki Bankowej, nie wystąpi dla Wnioskodawcy zjawisko niedostatecznej kapitalizacji w rozumieniu art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 updop.

W uzupełnieniu wniosku Spółka podała, że opłatami dodatkowymi w związku z otrzymaniem Pożyczki Bankowej są prowizje bankowe z tytułu udzielenia tej pożyczki.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy odsetki od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej będą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki (art. 15 ust. 1 updop), a jeśli tak, to czy ten koszt należy rozpoznać w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop)?
2.  Czy odsetki od Pożyczki Bankowej będą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki (art. 15 ust. 1 updop), a jeśli tak, to czy ten koszt należy rozpoznać w momencie ich kapitalizacji - w odniesieniu do odsetek podlegających kapitalizacji, lub zapłaty - w odniesieniu do odsetek nie podlegających kapitalizacji (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 updop)?
3.  Czy opłaty dodatkowe, którymi są prowizje bankowe wymagane przez Bank w związku z otrzymaniem Pożyczki Bankowej będą stanowić koszt uzyskania przychodu, a jeśli tak to czy ten koszt należy rozpoznać w dacie poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d)?
4.  Czy za datę poniesienia kosztu dla celów podatkowych (zgodnie z art. 15 ust. 4e) uznać należy dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, tzn. dzień poniesienia kosztu dla celów podatkowych będzie taki sam jak dla celów rachunkowych?

Ad. 1)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, odsetki od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej stanowią koszt uzyskania przychodu Spółki i będą rozpoznane dla celów podatkowych w dacie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Oznacza to, że Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu tych, których odliczalność jest wprost ograniczona w ustawie. Kosztami uzyskania przychodów mogą być zarówno koszty bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, tzn. są wydatkami mającymi ekonomiczne uzasadnienie z punktu widzenia prowadzonej działalności.

Nabycie przez Wnioskodawcę własności akcji W. S.A. pozwoli na rozwinięcie działalności gospodarczej Spółki oraz służy wzmocnieniu jej pozycji rynkowej, co w efekcie powinno przyczynić się do osiągnięcia przez nią przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę potyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Zgodnie z powyższym, odsetki od pożyczek (kredytów) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich kapitalizacji lub faktycznej zapłaty. Nie są zaś kosztem odsetki naliczone, które nie zostały faktycznie zapłacone. Powyższe przepisy nie odnoszą się do celu, w jakim zaciągnięty został kredyt (odniesienie takie należy wywieść zatem z art. 15 ust. 1 updop).

Należy zwrócić uwagę, że odsetki od kredytu nie stanowią tzw. „wydatków na nabycie akcji” określonych w art. 16 ust. 1 pkt 8 updop. W myśl tego przepisu, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie akcji w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie z wypracowaną i konsekwentną linią interpretacyjną użycie sformułowania wydatki na nabycie” oznacza wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne nabycie. Do typowych kosztów warunkujących nabycie akcji zalicza się zapłaconą cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, opłatę skarbową, podatek od czynności cywilnoprawnych. W przedmiotowej sprawie, odsetki od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej nie będą w ocenie Spółki wydatkiem warunkującym nabycie akcji. Wydatkami warunkującymi nabycie akcji, jak wskazano wyżej, są cena nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Natomiast wydatek w postaci spłaty odsetek od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej jest związany jedynie ze sposobem sfinansowania zapłaty ceny nabycia, a nie z samym nabyciem akcji. Wobec tego w ocenie Spółki, odsetki od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej, nie będą stanowiły „wydatków na nabycie akcji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 updop.

W tym miejscu Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż podobne zagadnienie, tj. kwestia dotycząca odsetek związanych ze źródłami finansowania nabycia akcji, była wielokrotnie poruszana przez Ministra Finansów, organy podatkowe i sądy administracyjne, Zgodnie z ukształtowaną linią interpretacyjną odsetki od pożyczki nie stanowią wydatku na nabycie akcji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 upodp.

Przykładowo, Ministerstwo Finansów prezentuje taki pogląd w urzędowej interpretacji Ministra Finansów z 7 sierpnia 2002r. (PB4/AK-8214-6905-192/02), w piśmie z 12 marca 2001r. (PB4/BA-8214-486-94/01), w piśmie z 13 stycznia 1999r. (PB3/5912-722-604/HS/98), w piśmie z 31 października 1996r. (PO4/AK-722-622/96), w piśmie z 06 września 2007r. (IP-PB3-423-13/07-2/AJ), w piśmie z 17 grudnia 2007r.(IP-PB3-423-223/07-2/GJ), oraz w piśmie z 20 sierpnia 2007r. (IP-PB3-423-765/08-4/KB. W piśmie z 31 października 1996r. Minister Finansów stwierdził: „Użycie przez ustawodawcę określenia - wydatki na nabycie- oznacza, że do kosztów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji - zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji tj. takie bez których poniesienia skuteczne nabycie tych udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. Jeżeli więc na zakup akcji czy udziałów zaciągnięty zostanie przez daną osobę prawną kredyt, odsetki będące zapłatą za kredyt (a nie wydatkami na nabycie akcji czy udziałów) są kosztem w dacie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.” Również w urzędowej interpretacji z 7 sierpnia 2002r. Minister Finansów potwierdził, że: „Odsetki od takich pożyczek i kredytów (zaciągniętych na nabycie udziałów/akcji) nie stanowią wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji), niewątpliwie jednak pozostają w związku z przychodami Wnioskodawcy. Dlatego też odsetki od tego rodzaju pożyczek i kredytów zgodnie z przepisem art. 16 ust 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są kosztem w momencie zapłaty lub kapitalizacji”. Kwestia kosztów finansowych związanych z zaciągnięciem kredytu na nabycie akcji była także przedmiotem wielu opinii organów skarbowych (między innymi: decyzja Izby Skarbowej w Warszawie z 14 grudnia 2005r. sygn.1401/PD-4230Z-104/05/IJ, postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 6 maja 2006r. sygn. 1472/ROP1/423-70/146/06/DP, indywidualne interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 września 2007 r. sygn. IPPB3-423-13/07/AJ, oraz z 17 grudnia 2007r. sygn.IP-PB3-423-223/07-2/GJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lipca 2008r. sygn. IPPB3-423-651/08-2/AG, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2009r. sygn. IPPB3/423-218/09-4/ER). W piśmie z 6 grudnia 2006r. sygn. 1471/DPD2/423-131/06/AB) Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził: Zdaniem Naczelnika tut. Urzędu, odsetki od pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów stanowić będą koszty uzyskania przychodów w momencie zapłaty lub kapitalizacji odsetek.” Podobne stanowisko zaprezentował Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Wola: Należy rozdzielić pojęcie wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków. Koszty zaciągniętego kredytu tj. naliczone odsetki od kredytu nie są wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji). Odsetki te, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 cytowanej ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.” (postanowienie z 24 sierpnia 2006r. sygn. US40/RDP/4211/72/BS/2006). Także w innym postanowieniu Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego potwierdził, że „Użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji, zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne ich nabycie. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów lub akcji zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów lub akcji oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (np. opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego itp.). Natomiast odsetki od pożyczek i kredytów zaciągniętych na zakup udziałów lub akcji związane są ze źródłem finansowania tego rodzaju wydatków. W związku z tym odsetki od tych pożyczek i kredytów nie stanowią wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji)” (postanowienie z 30 października 2006r. sygn. US. PD/423-34/MG/06).

Dodatkowo, powyższe stanowisko zostało utrwalone przez linię interpretacyjną orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „.NSA”) (między innymi wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2006 r. sygn. II FSK 508/05, wyrok NSA z dnia 8 listopada 2004 r., sygn. FSK 325/04, wyrok NSA z dnia 7 września 2004 r. sygn. FSK 324/04). W jednym z wyroków NSA wyraźnie stwierdził „(\`(...)\`) w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu, bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.” (Wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2006 r. sygn. II FSK 508/05). Podobnie w innym wyroku NSA stwierdził: „Przechodząc zatem na grunt przepisów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wydatki należy rozumieć nakłady podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do wydatków tych nie mogą więc być zaliczone odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji. Nie pozostaja one bowiem w bezpośrednim związku z ich nabyciem.”(Wyrok NSA z dnia 8 listopada 2004r. sygn FSK 325/04).

Reasumując, w przedmiotowej sytuacji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie art. 15 ust. 1 updop, 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) updop oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, odsetki od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej zaciągniętych na nabycie akcji będą stanowić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy i będą rozpoznane dla celów podatkowych w dacie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Ad. 2)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) updop oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, odsetki od Pożyczki Bankowej, będą stanowić koszt uzyskania przychodu dla Spółki i będą rozpoznane dla celów podatkowych w dacie ich kapitalizacji (w odniesieniu do odsetek w stosunku do których umowa Pożyczki Bankowej przewiduje ich kapitalizację) lub zapłaty (w odniesieniu do odsetek w stosunku do których umowa Pożyczki Bankowej nie przewiduje ich kapitalizacji, a jedynie spłatę).

Zdaniem Spółki, odsetki od Pożyczki Bankowej, zaciągniętej w celu spłaty Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej nie będą wydatkiem bezpośrednio warunkującym nabycie akcji. Jak wskazano w stanowisku Spółki dotyczącym pytania nr 1, za wydatki warunkujące nabycie akcji należy uznać samą cenę nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, itp. Tym samym, skoro wydatek w postaci spłaty odsetek od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej jest związany jedynie ze sposobem sfinansowania zapłaty ceny nabycia, a nie z samym nabyciem akcji, tym bardziej odsetki dotyczące Pożyczki Bankowej, która została zaciągnięta na spłatę Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej nie mogą zostać uznane za wydatek bezpośrednio warunkujący nabycie akcji. Wobec tego, w ocenie Spółki, odsetki od Pożyczki Bankowej, nie będą stanowiły „wydatków na nabycie udziałów” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 updop oraz powinny stanowić koszt uzyskania przychodu tak samo, jak odsetki od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej tj. w dacie kapitalizacji lub zapłaty.

W tym zakresie Spółka w pełni podtrzymuje swoją argumentację wyrażoną w uzasadnieniu stanowiska Podatnika do pytania 1.

Reasumując w przedmiotowej sytuacji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie art. 15 ust. 1, 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, odsetki od Pożyczki Bankowej zaciągniętej w celu spłaty Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej będą stanowić koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy i będą rozpoznane dla celów podatkowych w dacie ich kapitalizacji lub zapłaty oraz powinny stanowić koszt uzyskania przychodu tak samo, jak odsetki od Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej.

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty dodatkowe ponoszone przez podatnika w związku z zaciągnięciem Pożyczki Bankowej w celu spłaty Pożyczek Krótkoterminowej i Długoterminowej - podobnie jak odsetki - stanowią koszty uzyskania przychodów, który należy rozpoznać w dacie poniesienia. Jak stwierdził Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie: „Wszystko to, co przekracza kwotę udzielonej pożyczki stanowi dodatkowe koszty związane z jej przyznaniem i o ile pozostają w związku z prowadzona przez Podatnika działalnością gospodarczą, tj. spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów”. (postanowienie z 6 grudnia 2006 r. sygn. 1471/DPD2/423-131/06/AB). Biorąc pod uwagę fakt, że odsetki od zaciągniętej pożyczki będą związane z funkcjonowaniem Spółki i będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, ta sama zasada będzie dotyczyła opłat dodatkowych związanych z Pożyczką Bankową (zaciągniętą w związku z funkcjonowaniem i prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę). Zasadniczo, zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, wydatki bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody. Natomiast w myśl art. 15 ust. 4d updop, co do zasady, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

W przypadku wydatków związanych z zaciągnięciem Pożyczki Bankowej, brak jest bezpośredniego powiązania opłat dodatkowych z konkretnymi przychodami. Wobec tego należy uznać, że opłaty dodatkowe stanowią tzw. koszty pośrednie i zgodnie z art. 15 ust. 4d updop będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Rozumowanie takie zostało przykładowo potwierdzone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie w postanowieniu z 6 marca 2006 r. sygn. D-1/423-1/06 (dotyczącym przepisów w brzmieniu do 31 grudnia 2006r.): „ w odniesieniu do kosztów których nie można bezpośrednio powiązać z uzyskiwanymi przychodami, gdyż są związane z całokształtem działalności podatnika i nie dotyczą ścisłe wyodrębnionego okresu (tj. roku podatkowego, miesiąca), podlegają one zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich faktycznego poniesienia.” Podobnie, w przywołanym wyżej wyroku z 7 kwietnia 2006r. NSA wyraźnie stwierdził „(…) w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.”

Zaprezentowane wyżej stanowisko znalazło odzwierciedlenie również w najnowszych interpretacjach prawa podatkowego wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 26 lutego 2009 r. sygn, ITPB3/423-663a/08/MT stwierdził, że: „Zapłacone przez Spółkę: podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki oraz prowizje od kredytów bankowych nie zostały wyłączone z kategorii kosztów uzyskania przychodów na mocy przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec tego stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy. Z uwagi na charakter związku tych wydatków z przychodami Spółki, należy je zaliczyć do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, potrącalnych - zgodnie z art. 15 ust. 4d - 4e omawianej ustawy - w dacie ich poniesienia.” 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 23 lutego 2009r., sygn. ILPB3/423-791/08-4/MC podkreślając, iż „ W odniesieniu do bankowej prowizji przygotowawczej będzie miała zastosowanie generalna zasada wynikająca z przepisu art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia”. Stanowisko takie zostało również potwierdzone w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 6 maja 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-206/09/PC.

W świetle wyżej zaprezentowanych opinii, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki na opłaty dodatkowe powinny stanowić koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia.

Ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, za datę poniesienia kosztu dla celów podatkowych uznać należy dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych. W rezultacie dzień poniesienia kosztu dla celów podatkowych będzie taki sam jak dla celów rachunkowych. Stanowisko takie wynika z literalnej interpretacji art. 15 ust 4e updop, który mówi, iż „Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktur, (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.”

Oznacza to, iż podstawowe znaczenie ma dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, jako dzień do którego dany wydatek powinien zostać przypisany. Zgodnie bowiem z brzmieniem powołanego przepisu, data ta stanowi również moment rozpoznania kosztu do celów podatkowych. Oznacza to więc, że w przypadku, gdy koszt rozpoznany zostanie jednorazowo dla celów księgowych, to również jednorazowo powinien zostać rozpoznany dla celów podatkowych. Zasada ta obowiązuje również w sytuacji przeciwnej, tj. jeśli koszt zostaje rozpoznany dla celów księgowych na przestrzeni lat, również dla celów podatkowych powinien być rozpoznany na przestrzeni lat. Interpretacja taka znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego. Tak na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji podatkowej z 11.02.2010r., sygn. IPPB5/423-722/09-4/IŚ wskazał, iż: Wyjaśnić w tym miejscu należy iż wskazane w ww. przepisie określenie, że dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z rachunkowości. (\`(...)\`) Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa więc datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.” Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 16.02.2010r. sygn. ITPB3/423-727/09/MT potwierdzając, iż ujmowanie wydatków jako kosztów zgodnie z zasadami rachunkowości przyjętymi przez podatnika przekłada się na moment ich potrącalności dla celów podatkowych.

Dodatkowo, należy wskazać, iż sam zapis w księgach jest wyłącznie czynnością techniczną. Istotny jest natomiast dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, jako dzień do którego dany wydatek powinien zostać przypisany. Interpretację taką potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 10.03.2008r., sygn. IP-PB3/423-17/08-2/GJ, w której organ zgodził się z Wnioskodawcą potwierdzając, iż „Należy przy tym zwrócić uwagę na rozróżnienie zakresu pojęciowego dwóch terminów: dzień, na który ujęto koszt w księgach” oraz „dzień, w którym ujęto koszt w księgach”, w którym pierwszy oznacza dzień, w którym dany wydatek w księgach rachunkowych stał się kosztem, zaś drugi dzień faktycznego (technicznego) zapisu określonej transakcji gospodarczej w księgach rachunkowych podatnika. Powyższe rozróżnienie istotne z punktu widzenia zasad rachunkowości szczególnie zasady współmierności przychodów i kosztów poniesionych przez podmiot gospodarczy ustawodawca uwzględnił również w konstrukcji art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym uzależnił poniesienie kosztu nie od dnia, w którym dokonano zapisu technicznego kosztu w księgach rachunkowych, lecz od dnia (okresu), z którym wiąże się poniesiony koszt w myśl zasad prawa bilansowego.”

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż za datę poniesienia kosztu da celów podatkowych uznać należy dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, co oznacza iż dzień poniesienia kosztu dla celów podatkowych będzie taki sam jak dla celów rachunkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym/ w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock