Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB2.4514.13.2017.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-04
Teza: W zakresie skutków podatkowych dotyczących zawarcia umowy pożyczki odnawialnej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. –Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2017 r. (data wpływu 13 stycznia 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 31 stycznia 2017 r. (data wpływu 2 lutego 2017 r.) na wezwanie z dnia 24 stycznia 2017 r. nr 1462-IPPB2.4514.13.2017.1.MM oraz pismem z dnia 22 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) na wezwanie z dnia 13 lutego 2017 r. nr 1462-IPPB2.4514.13.2017.2.MM oraz 1462-IPPP2.4512.11.2017.1.JO o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych dotyczących zawarcia umowy pożyczki odnawialnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych dotyczących zawarcia umowy pożyczki odnawialnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej prowadzącej działalność w zakresie świadczenia usług dla instytucji i firm działających w sferze publicznej.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka zawiera pożyczkę od spółki powiązanej z siedzibą w Polsce będącej zarejestrowanym podatnikiem VAT (dalej jako: Pożyczkodawca). Pożyczka będzie oprocentowana, tak więc w wyniku jej udzielenia Wnioskodawca, jest zobowiązany do spłaty kwoty głównej wraz z odsetkami.

Umowa pożyczki będzie pożyczką odnawialną, tj. zawarcie umowy pożyczki z Pożyczkodawcą będzie pozwalało na wielokrotne uzyskiwanie finansowania (otrzymanie kolejnych pożyczek do ustalonego w umowie limitu). Każda spłata pożyczki w trakcie trwania umowy pożyczki, będzie powodowała odnowienie wolnego limitu pożyczki o spłaconą kwotę, umożliwiając Wnioskodawcy wielokrotne wykorzystanie limitu pożyczki, do czasu całkowitego wygaśnięcia zawieranej z Pożyczkodawcą umowy pożyczki.

Z uwagi, że Pożyczkodawca posiada znaczne środki finansowe, które pożytkowane będą na cele działalności pożyczkowej. W konsekwencji, oprócz pożyczek dla Wnioskodawcy, Pożyczkodawca ma zamiar również udzielić pożyczek innym spółkom z grupy kapitałowej.

Jednocześnie, przedmiot działalności Pożyczkodawcy wskazany w Akcie Założycielskim (Umowie spółki) zawiera działalność związaną z udzielaniem pożyczek.

W Akcie Założycielskim (Umowie spółki) Pożyczkodawcy zostały wskazane następujące pozycje PKD, tj.:

*   64.20.Z - Działalność holdingów finansowych;

*   64.91.Z - Leasing finansowy;

*   64.92.Z - Pozostałe formy udzielania kredytów;

*   64.99.Z - Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej nieskalsyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych;

*   70.10.Z - Działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych.

Tym samym, z uwagi na fakt, że Pożyczkodawca posiada nadwyżki finansowe, w ramach przyjętej w grupie strategii gospodarczej oraz modelu biznesowego jedną z funkcji pełnionych przez Pożyczkodawcę będzie udzielanie wsparcia finansowego zgodnie z zapotrzebowaniem poszczególnych spółek z grupy, w tym Wnioskodawcy.

Tak więc, założeniem jest, że Pożyczkodawca udzielać będzie Wnioskodawcy lub innym spółkom z grupy kolejnych oprocentowanych pożyczek.

W rezultacie, niniejszy wniosek dotyczy planowanej pożyczki przez Pożyczkodawcę dla Wnioskodawcy, jak również pożyczek które mogą zostać mu udzielone w przyszłości.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem zapytania są udzielane pożyczki, które spełniają warunki wskazane w art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia stycznia 2017 r. Nr 1462-IPPB2.4514.13.2017.1.MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez :

*   wniesienie opłaty w kwocie 40 zł (wymaganej na podstawie art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej) oraz udokumentowanie powyższej wpłaty ewentualnie przesłanie dowodu potwierdzającego wcześniejsze wniesienie opłaty.

oraz o uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez:

*   jednoznaczne wskazanie miejsca zawarcia umowy pożyczki (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czy też terytorium innego państwa),

*   określenie gdzie będą znajdowały się środki pieniężne w chwili zawarcia umowy pożyczki (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czy też terytorium innego państwa),

*   wskazanie, czy z tytułu zawarcia umowy pożyczki którakolwiek ze stron z tytułu dokonania tej czynności będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (podatkiem od wartości dodanej) lub też zwolniona z podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej),

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 31 stycznia 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Miejscem zawarcia umów pożyczek pomiędzy Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą w ramach przedmiotowego wniosku będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka informuje, że w chwili zawarcia planowanych umów pożyczek objętych przedmiotowym wnioskiem środki pieniężne również będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zdaniem Spółki udzielanie pożyczek przez podatnika VAT, którym jest Pożyczkodawca spełnia przesłanki uznania czynności udzielenia planowanych pożyczek za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Spółki udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą (Pożyczkodawcę), w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające, opodatkowaniu VAT i korzystające ze zwolnienia przedmiotowego w tym zakresie.

Tym samym, zdaniem Spółki udzielona Wnioskodawcy pożyczka stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT, jako odpłatne świadczenie usług. Tym niemniej, jako czynność wymieniona w art. 43 ustawy o VAT będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Spółki w przypadku planowanych pożyczek przedstawionych we wniosku czynności udzielenia pożyczek przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu VAT, tym niemniej zgodnie z art. 43 ust. l pkt 38 ustawy o VAT będą one korzystać ze zwolnienia przedmiotowego VAT.

Jednocześnie, Spółka uprzejmie informuje, że do złożonego wniosku załączyła potwierdzenie uiszczenia opłaty za wniosek w wysokości 40 zł. Tym niemniej, z uwagi na przedmiotowe wezwanie Spółka ponownie w załączeniu przesyła dowód uiszczenia przedmiotowej opłaty za wniosek.

Z uwagi na konieczność dookreślenia, czy złożony wniosek dotyczy również podatku od towarów i usług oraz czy Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji indywidualnej również w zakresie tego podatku, tut. Organ pismem z dnia 13 lutego 2017 r. ponownie wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Wnioskodawca pismem z dnia 22 lutego 2017 r. (data nadania 22 lutego 2017 r.) uzupełnił wniosek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym umowa dotycząca udzielenia pożyczek Wnioskodawcy przez Pożyczkodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na fakt, że przedmiotowe pożyczki będą czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług została wydana w dniu 20 marca 2017 r. odrębna interpretacja indywidualna Nr 1462-IPPP2.4512.11.2017.1.JO.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym umowa dotycząca udzielenia pożyczek Wnioskodawcy przez Pożyczkodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na fakt, iż przedmiotowe pożyczki będą czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE STANOWISKA SPÓŁKI

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w przedmiotowym przepisie rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Jako świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie (działanie lub zaniechanie) podatnika, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Aby określone świadczenie mogło być uznane za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Jednocześnie, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W tym miejscu należy wskazać, że czynność udzielenia pożyczki spełnia powyższe przesłanki uznania za świadczenie usług, tj.

*   polega na zobowiązaniu pożyczkodawcy wobec pożyczkobiorcy polegającym do przekazania środków pieniężnych, a pożyczkobiorca zobowiązany jest do zwrotu przekazanych kapitałów;

*   w takim wypadku powstaje pomiędzy pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą stosunek zobowiązaniowy;

*   świadczącym usługę jest pożyczkodawca, a odbiorcą usługi pożyczkobiorca;

*   wynagrodzeniem za świadczoną usługę jest kwota otrzymanych odsetek.

Jednocześnie, aby dana usługa podlegała opodatkowaniu VAT powinna być wykonana przez podatnika VAT. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe regulacje należy stwierdzić, że pod pojęciem podatnika prowadzącego działalność gospodarczą ustawa VAT rozumie:

*   działalność wykonywaną przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, działalność wykonywaną bez względu na cel i rezultat takiej działalności,

*   działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody,

*   działalność obejmującą w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym Pożyczkodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Udzielając pożyczki ma na celu osiągnięcie korzyści finansowych w postaci odsetek. Jednocześnie, udzielanie pożyczek ma zorganizowany charakter, gdyż nie jest wykonywane jednorazowo, tj. Pożyczkodawca będzie udzielać pożyczek różnym podmiotom z grupy oraz pożyczki te będą udzielane w sposób częstotliwy. Takie działanie wynika z modelu biznesowego Pożyczkodawcy i przyjętej w grupie strategii gospodarczej. W konsekwencji działalność w tym zakresie ma stałą formę (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji).

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że udzielanie pożyczek przez podatnika VAT (Pożyczkodawcę) spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu VAT. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT i korzystające ze zwolnienia przedmiotowego w tym zakresie.

Powyższe stanowisko jest jednolicie prezentowane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, w tym m.in.:

*   interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 października 2016 r„ sygn. ITPP1/4512-612/16-1/JP

„Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Zatem pożyczkodawca działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność udzielenia przez pożyczkodawcę pożyczki stanowi czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. (…)

Wnioskodawca w złożonym wniosku wskazał, że planuje zaciągnąć oprocentowaną pożyczkę lub pożyczki od spółki akcyjnej, wchodzącej w skład Grupy Kapitałowej. Pożyczkodawca i Pożyczkobiorca są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że czynność udzielenia pożyczki przez pożyczkodawcę, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług stanowi czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem udzielając pożyczkę pożyczkodawca działa jako podatnik, o którym mowa w ust. 1 ww. artykułu. Przedmiotowa usługa - stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy korzysta ze zwolnienia od podatku.”

*   interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 stycznia 2015 r., sygn. IPPP1/443-1492/14-2/EK

„Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki, w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (np. odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki z tytułu zawarcia umowy otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.”

„W odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że udzielenie przez Spółkę oprocentowanych pożyczek stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy. Z uwagi na to, że usługa ta mieści się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jako wymieniona wprost w tym przepisie - odsetki naliczane przez okres, w którym pożyczkobiorca będzie korzystał z pożyczonego kapitału, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.”

*   interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 stycznia 2014 r., sygn. ILP P1/443-613/14-2/MK

„Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.”

„Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.”

„Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że opisana we wniosku czynność udzielenia pożyczki przez Wnioskodawcę stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu, korzystającą jednocześnie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że Spółka zakłada możliwość dalszego udzielania oprocentowanych pożyczek przez co realizować je będzie w sposób stały i powtarzający się. Takie czynności staną się zatem częścią działalności Spółki. Skutkiem powyższego udzielanie oprocentowanych pożyczek, będzie spełniać przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu.”

*   interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 października 2014 r., sygn. IBPP4/443-452/14/EK

„Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

„Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że czynności udzielania pożyczek, będą spełniać przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu.”

„W konsekwencji czynność udzielenia przez Polską Spółkę Finansującą oprocentowanych pożyczek na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.”

Dodatkowo należy, również zwrócić uwagę na okoliczność wskazaną w przedmiotowym wstanie faktycznym, że Pożyczkodawca ma w przedmiocie działalności gospodarczej uwidocznionym w Akcie Założycielskim (Umowie spółki) wpisany przedmiot działalności, związany z udzielaniem pożyczek (według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług), co również zdaniem Wnioskodawcy ma znaczenie dla oceny czy udzielona pożyczka jest pożyczką udzieloną w ramach działalności opodatkowanej VAT.

Pomimo, że dokonanie wpisu określonej działalności finansowej nie ma charakteru decydującego o tym czy udzielona pożyczka jest dokonana w ramach czynności opodatkowanej VAT, tym niemniej zdaniem Wnioskodawcy dodatkowo może świadczyć o tym, że dana transakcja (pożyczka) jest czynnością opodatkowaną, tj. opodatkowanym świadczeniem usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja (pożyczka) może zostać zakwalifikowana jako udzielona przez podatnika - Pożyczkodawcę w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej VAT i spełnione zostały przesłanki do jej kwalifikacji jako świadczenia usług.

Również zdaniem Wnioskodawcy sam fakt, że pożyczki są lub będą skierowane do ograniczonego kręgu podmiotów (spółek z grupy) nie będzie miał wpływu na kwestię ich opodatkowania VAT. Na taką konkluzję, oprócz wskazanych powyżej interpretacji podatkowych wskazuje m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2013 r., sygn. I FSK 696/12, w którym sąd wskazał, że:

„W świetle powyższego orzecznictwa Trybunału sprawiedliwości trafnie Sąd pierwszej instancji przyjął, że działalność pożyczkowa spółki przybiera formę profesjonalną (zawodową) i powtarzalną (powielanie czynności i zamiar ich kontynuacji). Powyższego nie przekreśla w żaden sposób fakt, że pożyczki udzielane są (będą) jedynie ograniczonemu kręgowi podmiotów (spółkom zależnym). Całokształt aktywności pożyczkowej spółki (udzielanie pożyczek oraz planowanie ich udzielania) wskazuje, iż świadcząc usługi pożyczkowe na rzecz pomiotów powiązanych spółka występuje w charakterze podatnika VAT, tj. jako podmiot angażujący środki podobne do wykorzystywanych przez usługodawcę.”

Reasumując, udzielona Wnioskodawcy pożyczka stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT, jako odpłatne świadczenie usług. Tym niemniej, jako czynność wymieniona w art. 43 ustawy o VAT będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Mając na uwadze powyższe uwagi należy wskazać, że jako czynność zwolniona z VAT, umowa pożyczki udzielona Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej jako: ustawa o PCC), wskazano bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W związku z faktem, że umowa pożyczki (i) została wymieniona jako czynność cywilnoprawna w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o PCC, (ii) nie jest czynnością do której nie stosuje się wyłączenia z opodatkowania (tj. umową spółki lub jej zmianą, umową rozporządzenia nieruchomością, udziałów lub akcji) oraz (iii) jak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, w przedmiotowej sytuacji udzielenie pożyczki będzie zwolnione z opodatkowania VAT, spełnione zostaną warunki do wyłączenia umowy pożyczki z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w szczególności spełniony zostanie warunek zgodnie z którym przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania czynności musi być zwolniona z podatku od towarów i usług. Taka okoliczność zachodzi w niniejszej sprawie, gdyż Pożyczkodawca z tytułu udzielenia pożyczki będzie zwolniony z VAT. Tym samym, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy od umowy pożyczki zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy o PCC. Analogiczny pogląd jest prezentowany w tym zakresie przez organy podatkowe, w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 grudnia 2016 r., sygn., 2461-IBPB-2-1.4514.489.2016.2.MZ

„Z cytowanego powyżej przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wynika generalnie, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub takie czynności, w których przynajmniej jedna ze stron z tytułu ich dokonania (dokonania tych czynności) jest zwolniona z podatku od towarów i usług (z wyjątkiem określonych czynności, które w przedmiotowej sprawie nie występują).

Należy jednak zaznaczyć, że o wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług. Podstawę do ww. wyłączenia może stanowić wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z podatku od towarów i usług zwolniona.(\`(...)\`)

Skoro zatem - jak wskazano we wniosku i co zostało, jak podkreślił Wnioskodawca, potwierdzone w interpretacji indywidualnej z 25 października 2016 r. znak: ITPP1/4512 612/16- 1/JP wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy - udzielanie pożyczek przez A S.A. (Pożyczkodawca) na rzecz B S.A. (Pożyczkobiorca), m.in. przed dokonaniem zmiany w przedmiocie działalności gospodarczej Pożyczkodawcy, będzie czynnością zwolnioną z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług - to na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa (umowy) pożyczki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych - będzie z niego wyłączona.”

*   interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn., IBPBII/1/436-326/14/MZ

„Jeżeli zatem istotnie, jak twierdzi Wnioskodawca, udzielenie pożyczki przez spółkę X będzie zwolnione z podatku od towarów i usług (\`(...)\`) to na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa pożyczki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych - będzie z niego wyłączona. Tym samym Wnioskodawca (pożyczkobiorca) nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu tej umowy.”

*   interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. IPPB2/436-718/14-4/MZ

„Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (podatkiem od wartości dodanej) lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż, jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie umowy pożyczki zakresem podatku od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

A zatem, umowa pożyczki będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponadto, przyjmując za Wnioskodawcą, iż umowa pożyczki jest objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, powyższa czynność korzysta z wyłączenia na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.”

*   interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2014 r., sygn. IPPB2/436-695/14-4/MZ

„W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie umowy pożyczki podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. A zatem, skoro umowa pożyczki zostanie objęta zakresem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.”

Konkludując Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od zawieranych z Pożyczkodawcą umów pożyczek, gdyż udzielone pożyczki będą opodatkowane VAT i będą korzystać z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 223, z późn zm.) podatkowi temu następujące czynności cywilnoprawne :

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona)
4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona)
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Sp. z o.o. (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej prowadzącej działalność w zakresie świadczenia usług dla instytucji i firm działających w sferze publicznej. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka zawiera pożyczkę od spółki powiązanej z siedzibą w Polsce będącej zarejestrowanym podatnikiem VAT (dalej jako: Pożyczkodawca). Pożyczka będzie oprocentowana, tak więc w wyniku jej udzielenia Wnioskodawca, jest zobowiązany do spłaty kwoty głównej wraz z odsetkami. Umowa pożyczki będzie pożyczką odnawialną, tj. zawarcie umowy pożyczki z Pożyczkodawcą będzie pozwalało na wielokrotne uzyskiwanie finansowania (otrzymanie kolejnych pożyczek do ustalonego w umowie limitu). Każda spłata pożyczki w trakcie trwania umowy pożyczki, będzie powodowała odnowienie wolnego limitu pożyczki o spłaconą kwotę, umożliwiając Wnioskodawcy wielokrotne wykorzystanie limitu pożyczki, do czasu całkowitego wygaśnięcia zawieranej z Pożyczkodawcą umowy pożyczki. Oprócz pożyczek dla Wnioskodawcy, Pożyczkodawca ma zamiar również udzielić pożyczek innym spółkom z grupy kapitałowej. Jednocześnie, przedmiot działalności Pożyczkodawcy wskazany w Akcie Założycielskim (Umowie spółki) zawiera działalność związaną z udzielaniem pożyczek. Wnioskodawca również wskazał, że miejscem zawarcia umów pożyczek pomiędzy Wnioskodawcą a Pożyczkodawcą będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz środki pieniężne w chwili zawarcia umów pożyczek będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na względzie powyższe wskazać należy, że w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa, którą zamierza zawrzeć Wnioskodawca nie będzie zawierała precyzyjnego określenia ilości pieniędzy, do przeniesienia których na Jego własność – jako biorącego pożyczkę – zobowiąże się dający pożyczkę, lecz jedynie określać będzie limit, do którego może istnieć między stronami zobowiązanie z tytułu pożyczki.

W konsekwencji, planowanej umowy pożyczki o charakterze odnawialnym nie można traktować jako umowy pożyczki w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, gdyż nie zawiera wszystkich essentialia negotii takiej umowy i w konsekwencji objąć przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nie oznacza to jednak, że w przedmiotowej sprawie w ogóle nie dojdzie do zawarcia umowy pożyczki. W ocenie tut. organu konsensus niezbędny do skutecznego zawarcia umowy pożyczki dochodzi w takim przypadku do skutku z chwilą wypłaty poszczególnych transz. Wtedy bowiem dopiero konkretyzuje się przedmiot świadczenia pożyczkobiorcy. Czynność taka nie nabiera przy tym charakteru umowy realnej, lecz jedynie wynika stąd, że konsensus – czyli zgodne zobowiązanie się stron umowy pożyczki – dochodzi do skutku jednocześnie z wykonaniem świadczenia przez pożyczkodawcę.

W konsekwencji, obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych w analizowanej sytuacji będzie powstawał przy każdej wypłacie całości lub części przysługującego pożyczkobiorcy limitu środków pieniężnych, ponieważ to w tym momencie będzie dochodzić do spełnienia essentialia negotii umowy pożyczki.

Należy jednocześnie wskazać iż w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych;

Z treści art. 2 pkt 4 wynika więc zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że w interpretacji indywidualnej wydanej w zakresie podatku od towarów i usług z dnia dnia 20 marca 2017 r. Nr 1462-IPPP2.4512.11.2017.1.JO w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Wnioskodawcy w którym stwierdził, że:

„(…)czynność udzielenia oprocentowanej pożyczki przez Pożyczkodawcę stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy. Z uwagi na to, że usługa ta mieści się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jako wymieniona wprost w tym przepisie – usługa udzielania pożyczek przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy, korzystać będzie ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.”

Reasumując, samo zawarcie umowy pożyczki o charakterze odnawialnym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na charakter pożyczki, bowiem nie spełnia ona essentialia negotii umowy pożyczki w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Jednakże obowiązek podatkowy będzie powstawał przy każdej wypłacie całości lub części przysługującego limitu środków pieniężnych. W związku z objęciem umowy pożyczki zakresem podatku od towarów i usług, w przedstawionej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.