Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.647.2024.4.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-08
Teza: Uznanie/nieuznanie Państwa za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą 31 działek niezabudowanych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; działki-działki rolne; dzierżawa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

2 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 2 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania/nieuznania Państwa za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą 31 działek niezabudowanych nr 1/1-4 i 2/1-30 (z wyłączeniem działek 2/1, 2/2 i 2/8). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 października 2024 r. (wpływ 31 października 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

1\. R. P.,

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

2\. M. P.,

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

### Wnioskodawcy – M. i R. małżonkowie P., rolnicy, przy czym Wnioskodawczyni była także podatnikiem podatku dochodowego z tytułu umowy o pracę, są współwłaścicielami na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej 31 niezabudowanych działek we wsi (…) o numerach 2/1-30 (z wyłączeniem działek 2/1, 2/2 i 2/8 - wydzielonych pod drogi publiczne i które przeszły z mocy prawa za odszkodowaniem na własność gminy) oraz o numerach 1/1-4.

### Działki te powstały na skutek podziału geodezyjnego pola uprawnego. Wnioskodawcy nie byli ani nie są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług a także nie byli ani nie są rolnikami ryczałtowymi. Nie prowadzili ani nie prowadzą zarejestrowanej działalności gospodarczej. Wyżej opisaną nieruchomość rolną składającą się wtedy także z niezabudowanej działki o numerze 3 Wnioskodawcy kupili w 1992 r. od osoby fizycznej do majątku wspólnego. Ze względów finansowych oraz w celu podreperowania finansów rodziny i polepszenia warunków bytowych Wnioskodawcy zmuszeni byli sprzedać w 1995 r. niezabudowaną działkę nr 3.

### Ówcześnie – zgodnie z planem ogólnym zagospodarowania przestrzennego – działki 1 i 2 leżały na terenie przeznaczonym na uprawy polowe i częściowo łąki i pastwiska natomiast działka nr 3 leżała na terenie przeznaczonym pod uprawy polowe z niewielką częścią łąk, pastwisk i upraw leśnych. Wszystkie działki zostały nabyte i wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem, to jest głównie w celu prowadzenia upraw polowych oraz częściowo jako łąki, pastwiska i uprawy leśne. Nabycie tych działek nie nastąpiło w wyniku czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawcy mieszkają we własnym domu położonym w innym miejscu w (\`(...)\`) niż przedmiotowe działki stanowiące uprzednio (a także wciąż) pole uprawne. Obok domu znajdują się budynki gospodarcze (znajdujące się na działce 10) należące do majątku osobistego Wnioskodawczyni (małżonki – M. P.).

### Wnioskodawczyni posiada także jako majątek osobisty, nabyte w roku 2010 w drodze darowizny od rodziców, niezabudowane działki o numerach 4, 5 i 6 (pola uprawne). Do działki 4 została dokupiona także na majątek osobisty Wnioskodawczyni sąsiednia działka o numerze 7 w celu poprawy warunków zagospodarowania działki 4.

### Zatwierdzenia podziału nieruchomości działek o numerach 1 i 2 dokonano decyzją z 3 stycznia 2023 r. na wniosek współwłaścicieli z 17 listopada 2022 r. w oparciu o operat sporządzony przez geodetę i przyjęty do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego z 25 listopada 2022 r. Podział działek nr 1 i 2 został dokonany w związku z wcześniejszym uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przewidującego w tym miejscu zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z dopuszczeniem usług nieuciążliwych w celu ewentualnej sprzedaży lub możliwości budowy na potrzeby własne i rodziny i był zgodny z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 2006 r. przewidującego w tym miejscu tego rodzaju zabudowę.

### Ze względu na oddzielenie działek 1 i 2 pasem gruntu (poprzeczny rów – działka nr 8) należącym do Skarbu Państwa, na działce 8 została 12 września 2022 r. ustanowiona na czas nieokreślony służebność gruntowa polegająca na prawie przejazdu i przechodu, która to służebność będzie wykonywana w pasie gruntu o łącznej powierzchni 10 m2. W związku z powyższym Wnioskodawcy byli zmuszeni zasypać ten kawałek rowu i wykonać przepust. Działki stanowiły uprawy polowe i łąki głównie na potrzeby własne i rodziny od roku 1992 do marca 2018 r. natomiast potem, ze względu na podeszły wiek i choroby Wnioskodawców, nie były już osobiście uprawiane lecz były oddane w dzierżawę na 10 lat; głównie rośnie na nich trawa z przeznaczeniem na siano.

### Wnioskodawcy mają zamiar sprzedać wszystkie należące do majątku wspólnego podzielone, nieogrodzone i niezabudowane działki o numerach 1 i 2. Podziału i dotychczasowej sprzedaży dokonali oraz będą dokonywać kierując się względami osobistymi ze względu na podeszły wiek oraz względami finansowymi w celu poprawy warunków bytowych. Wnioskodawcy nie uzbrajali działek ani nie podjęli działań w celu ich uzbrojenia, a także nie występowali o wydanie pozwoleń na budowę na tych działkach.

### Według stanu na dzień złożenia przedmiotowego wniosku, na razie Wnioskodawcy sprzedali: - we wrześniu 2023 r. jednemu nabywcy dwie działki o numerach 2/4 i 2/5 oznaczone symbolami RIIIa i RIVa (grunty orne) - w maju 2024 r. jednemu nabywcy cztery działki o numerach 2/7, 2/10-12 oraz udział 4/5 w działce 2/13 oznaczone symbolami RIIIa i RIVa wraz z ustanowieniem służebności - w czerwcu 2024 r. działkę o numerze 2/6 oznaczoną symbolem RIIIa - w lipcu 2024 r. jednemu nabywcy dwie działki o numerach 2/3 i 2/9 oraz udział 1/5 w działce 2/13 oznaczone symbolami RIIIa i RIVa. Przed sprzedażą we wrześniu 2023 r. dwóch działek została zawarta w lipcu 2023 r. umowa przedwstępna określająca głównie dokumenty z tym związane, zobowiązanie do sprzedaży działek, cenę sprzedaży, sposób płatności ceny oraz termin zawarcia umowy przyrzeczonej.

### W przypadku pozostałych sprzedanych i jeszcze niesprzedanych działek umów przedwstępnych Wnioskodawcy nie zawierali. Sprzedaż we wrześniu 2023 r. nastąpiła poprzez pośredniczące biuro nieruchomości z którym Wnioskodawcy zawarli 1 października 2022 r. umowę pośrednictwa w zbyciu nieruchomości. Ze względu na brak większej efektywności ze strony biura w wyszukiwaniu nabywców, Wnioskodawcy 12 grudnia 2023 r. rozwiązali tę umowę za porozumieniem stron. Na pozostałe działki Wnioskodawcy szukali nabywców własnym staraniem w szczególności poprzez ogłoszenia internetowe. W przyszłości Wnioskodawcy zamierzają szukać nabywców również co do zasady własnym staraniem poprzez udzielanie ustnych informacji o działkach, zamieszczanie ogłoszeń oraz wystawianie tablic informacyjnych na terenie i w okolicy działek. Nie wykluczają jednak nawiązania nowej współpracy z jakimś biurem pośrednictwa nieruchomości. Otrzymane pieniądze z tytułu sprzedaży działek Wnioskodawcy przeznaczyli na zakup samochodu, remont i modernizacje domu oraz budynków gospodarczych w (\`(...)\`), leczenie i poprawę zdrowia. W sierpniu 2024 r. zakupili zabudowaną budynkiem mieszkalnym nieruchomość w (\`(...)\`), do której po wykonanym remoncie planują się przeprowadzić i zamieszkać tam na stałe.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenie przyszłego

### Wnioskodawcy nie udzielili kupującym pełnomocnictwa, zgody ani upoważnienia do działania w ich imieniu i na ich rzecz w związku ze sprzedażą wskazanych we wniosku działek ani nie planują w przyszłości takiego pełnomocnictwa, zgody ani upoważnienia udzielić. Wskazali Państwo, że nie dokonywali wcześniej, (tj. przed 1995 r.) sprzedaży nieruchomości.

### Pytanie

### Czy dokonane oraz planowane przez Wnioskodawców sprzedaże działek stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawcy stają się z tego tytułu podatnikami i podlegają opodatkowaniu tym podatkiem?

### Państwa stanowisko w sprawie

Dokonane oraz planowane sprzedaże działek nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawcy nie stają się z tego tytułu podatnikami i nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, żeby dostawę towarów (sprzedaże działek) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji, wykorzystywane przez Wnioskodawców towary zostały nabyte w celu spożytkowania ich w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Uznanie osoby fizycznej za podatnika - w myśl ustawy, uzależnione jest od prowadzenia przez nią działalności gospodarczej w tym zakresie.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, gdy czynności te są wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Zatem wykonując czynność dostawy towarów (sprzedaże działek), polegającą na zbyciu części dawno nabytego majątku osobistego (uprawianej przez lata nieruchomości rolnej), niezależnie od tego czy w całości czy po podziale na mniejsze działki, a który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, sprzedający nie stają się podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż wykonują to w ramach zarządu własnym majątkiem a stanowi to wykorzystywanie i wykonywanie prawa własności.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zbywanie przedmiotowych działek, nabytych ponad trzydzieści lat przedtem i wtedy bez zamiaru odsprzedaży, stanowiących majątek osobisty, nie stanowi działalności gospodarczej, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bez względu na zamiar wykonywania tych czynności wielokrotnie.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ, ażeby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Uwzględniając powyższe oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że w odniesieniu do zaistniałych oraz przyszłych sprzedaży działek brak jest przesłanek pozwalających na uznanie, że dokonując tych dostaw, Wnioskodawcy będą występować w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowując, transakcje sprzedaży działek w świetle całości przedstawionych okoliczności sprawy nie podlegają i nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albowiem czynności związane z wykonywaniem prawa własności i zarządem majątkiem własnym nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży działek nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania ustawy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie zarówno gruntu jak też udziału w prawie własności gruntu traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Kwestie dotyczące stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje natomiast ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym”.

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Jak stanowi art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

W myśl natomiast art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną, bowiem żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie więc, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania sprzedaży będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej działek niezabudowanych nr 1/1-4 i 2/1-30 (z wyłączeniem działek 2/1, 2/2 i 2/8, które z mocy prawa przeszły na własność gminy), istotne jest zatem, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży podjęli lub podejmą Państwo aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania Państwa za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo sprzedać 31 działek niezabudowanych. Działki stanowiły uprawy polowe i łąki głównie na potrzeby własne i rodziny od roku 1992 do marca 2018 r., natomiast potem były oddane w dzierżawę.

### Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż ww. działek stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a w związku z tym, czy będą Państwo z tego tytuło podatnikami podatku VAT.

### Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym działek) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w tej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Państwo podjęli/podejmą w odniesieniu do sprzedaży działek wskazanych w opisie sprawy.

Z wniosku wynika, że działki były przedmiotem dzierżawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa stanowi więc umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki. Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Podkreślić należy, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy dzierżawy powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Państwa opisanych we wniosku działek spowodował, że nieruchomość jest wykorzystywana w prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym, sprzedając wskazaną nieruchomość, nie dokonali/nie dokonają Państwo zbycia majątku osobistego, ale majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie istotny jest wskazany wcześniej wyrok TSUE C-291/92. Z orzeczenia tego wynika bowiem, że aby uznać daną nieruchomość za majątek osobisty muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych w całym okresie jej posiadania. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Jednakże, w analizowanej sprawie teren przedmiotowych nieruchomości był przez Państwa dzierżawiony, co mieści się w pojęciu wykonywania działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Dzierżawa polega bowiem na wykorzystywaniu przedmiotu umowy w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tym samym, wydzierżawienie przez Państwa opisanych we wniosku działek spowodowało, że utraciły one charakter majątku prywatnego (osobistego).

Ze względu na wykazany ścisły związek wykorzystywania przedmiotowych nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej, biorąc pod uwagę przywołane orzeczenie TSUE C-291/92, należy stwierdzić, że nie wykazali Państwo zamiaru wykorzystywania nieruchomości wyłącznie do celów osobistych przez cały okres posiadania ww. działek. Działki te nie służyły wyłącznie do zaspokajania Państwa potrzeb prywatnych. Tym samym, wskazane we wniosku działki w momencie ich dostawy stanowiły/będą stanowiły składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą w omawianym przypadku - i w rozumieniu ustawy - jest odpłatna dzierżawa.

Planowana sprzedaż ww. działek nie będzie więc stanowiła czynności rozporządzania majątkiem prywatnym.

Z przywołanych na wstępie uzasadnienia przepisów oraz orzecznictwa TSUE wynika, że nieruchomość wykorzystywana na cele działalności gospodarczej nie stanowi majątku osobistego. W konsekwencji, odpłatne dostawy ww. działek nie będą czynnościami dokonywanymi w ramach zbycia Państwa majątku prywatnego (osobistego).

Tym samym, Państwa argumentacja, dotycząca zakresu czynności w ramach rozporządzania majątkiem osobistym, w przedstawionych okolicznościach sprawy jest bez znaczenia, ponieważ, jak już wyżej uzasadniono, od momentu oddania przedmiotowego gruntu w dzierżawę nie stanowi on składnika majątku osobistego (prywatnego).

W rezultacie powyższego, sprzedaż 31 działek niezabudowanych nr 1/1-4 i 2/1-30 (z wyłączeniem działek 2/1, 2/2 i 2/8) była/będzie dostawą dokonaną przez Państwa jako podmioty prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a więc przez podatników podatku od towarów i usług. Nie można zatem uznać, aby w tej konkretnej sytuacji dostawa ta stanowiła realizację prawa do rozporządzania Państwa majątkiem osobistym. Dostawa wskazanych działek była/będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

W efekcie, odpowiadając na Państwa pytanie stwierdzić należy, że dokonana oraz planowana przez Państwa sprzedaż działek będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Państwo byli/będą z tego tytułu podatnikami tego podatku.

W związku z powyższym Państwa stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan R. P. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).