Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-979b/11/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-10-05
Teza: Obowiązek rozpoznania importu usług z tytułu nabycia usługi od kontrahenta z kraju trzeciego.
Słowa kluczowe: import-import usług; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2011 r. (data wpływu 8 lipca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 23 września 2011 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu nabycia usługi elektronicznej od kontrahenta z kraju trzeciego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 23 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu nabycia usługi elektronicznej od kontrahenta z kraju trzeciego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednostką oświatową, dla której organem założycielskim jest Marszałek Województwa. Jest jednostką budżetową i uzyskuje przychody z usług kserograficznych oraz najmu pomieszczeń biurowych dla innych instytucji (administruje budynkiem w ramach trwałego zarządu). Celem Wnioskodawcy jest zaspokajanie potrzeb czytelniczych i informacyjnych kształcących się i doskonalących się nauczycieli, studentów, słuchaczy, zakładów kształcenia nauczycieli oraz innych osób zainteresowanych szeroką edukacją. W 2010 r. - celem poszerzenia i usprawnienia dostępności do zasobów bibliotecznych - ze środków unijnych zakupiono program komputerowy dostępu do systemu „V.” (w formie nośników danych, tj. płycie CD) wraz z licencją na użytkowanie. Dowodem potwierdzającym ww. transakcję jest faktura wystawiona przez dostawcę będącego przedsiębiorcą z USA. Amerykański sprzedawca (firma prowadząca działalność poza terytorium Polski) oświadczył, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę na serwis (utrzymanie i unowocześnienie) ww. systemu bibliotecznego. W skład usługi serwisowej wchodzą:

1.  wsparcie i rutynowa pomoc w użytkowaniu oprogramowania,
2.  wsparcie dla systemu w sytuacjach awaryjnych użytkowania,
3.  poprawa błędów w oprogramowaniu.
4.  unowocześnienie i nowe wersje licencjonowanego oprogramowania i dokumentacji.

Czynności, które miały miejsce w 2011 r. realizowane były za pomocą Internetu i poczty elektronicznej. Czynności, z których Wnioskodawca skorzystał w 2011 r. to: usługi wsparcia i pomocy w użytkowaniu (pkt 1) oraz unowocześnienia i nowej wersji oprogramowania (pkt 4). W związku z tym, że Wnioskodawca korzysta tylko z kontaktu internetowego nie doszło do bezpośrednio spotkań z producentem. Z tytułu nabycia ww. usług w 2011 r. Wnioskodawca otrzymał fakturę w wartości ogólnej wyrażonej bez podatku od towarów i usług. Płatności za ww. usługi dokonane były odrębnie, tj. za program komputerowy w 2010 r., natomiast za serwis w roku 2011 r.

W 2011 r. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego (art. 113) i nie sporządza deklaracji VAT oraz nie odprowadza podatku od wynajmu pomieszczeń i usług kserograficznych. Również od ww. transakcji zagranicznej nie naliczył 23% podatku od towarów i usług i nie sporządził deklaracji VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca postąpił prawidłowo, nie będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w 2011 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji postąpił prawidłowo, w zgodzie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Również w 2011 r. gdy jest zwolniony od podatku. Nie powstaje zatem obowiązek naliczania i odprowadzania podatku od transakcji nabycia usługi ze Stanów Zjednoczonych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy zdefiniowano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl przepisu art. 2 pkt 26 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r.), przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1);

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Brzmienie powołanych regulacji wskazuje na to, że aby daną usługę uznać za usługę elektroniczną musi wystąpić sytuacja, w ramach której:

*   jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
*   jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
*   jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe,
*   nie jest ona objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 ww. rozporządzenia.

Do dnia 30 czerwca 2011 r. przedstawiona powyżej kwesta regulowana była przepisami rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 288/1).

W przypadku świadczenia usług, celem określenia miejsca ich opodatkowania, należy ustalić miejsce ich świadczenia.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W świetle ust. 2 tego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

W przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu (ust. 3 ww. artykułu).

W tym miejscu wskazać należy, że dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług funkcjonuje autonomiczna definicja podatnika. I tak z art. 28a pkt 1 ustawy wynika, iż przez podatnika należy rozumieć:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a), która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, dla określenia miejsca świadczenia usług kluczowe znaczenie ma status podatkowy usługobiorcy, tj. czy jest on podatnikiem w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy.

Przez import usług – w myśl art. 2 pkt 9 ustawy – rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Na mocy ust. 3 ww. artykułu, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

W świetle art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Implementacją powyższego przepisu w krajowym porządku prawnym, jest art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zgodnie z ust. 9 ww. artykułu, w przypadku gdy podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 nie mają obowiązku składania deklaracji podatkowej, o którym mowa w ust. 1-3 lub 8, deklarację podatkową składa się w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Powyższa delegacja zrealizowana została poprzez wydanie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.).

Zgodnie z § 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, określa się wzór deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług (VAT 9M), o której mowa w art. 99 ust. 9 ustawy, wraz z objaśnieniami, stanowiący załącznik nr 6 do rozporządzenia.

Według art. 106 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednostką budżetową, uzyskującą przychody z usług kserograficznych oraz najmu pomieszczeń biurowych dla innych instytucji. Celem Wnioskodawcy jest zaspokajanie potrzeb czytelniczych i informacyjnych kształcących się i doskonalących się nauczycieli, studentów, słuchaczy, zakładów kształcenia nauczycieli oraz innych osób zainteresowanych szeroką edukacją. W 2010 r. - celem poszerzenia i usprawnienia dostępności do zasobów bibliotecznych - zakupiono program komputerowy dostępu do systemu „V.” (płyta CD) wraz z licencją na użytkowanie. W 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę na serwis (utrzymanie i unowocześnienie) ww. systemu bibliotecznego. W ramach tej umowy skorzystał z usługi wsparcia i pomocy w użytkowaniu oraz unowocześnienia i nowej wersji oprogramowania. Czynności te były realizowane za pomocą Internetu i poczty elektronicznej. W związku z tym, że Wnioskodawca korzystał tylko z kontaktu internetowego nie doszło do spotkań z producentem. Z tytułu nabycia ww. usług w 2011 r. Wnioskodawca otrzymał fakturę w wartości ogólnej wyrażonej bez podatku od towarów i usług. W 2011 r. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego i od ww. transakcji zagranicznej nie naliczył 23% podatku od towarów i usług oraz nie sporządził deklaracji VAT.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwości co do prawidłowości postępowania w związku z nabyciem ww. usług.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje z zakresu podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania nabytych w 2011 r. usługi „wsparcia i pomocy w użytkowaniu oraz unowocześnienia i nowej wersji oprogramowania”, jako usługi elektronicznej, jest – zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy – terytorium kraju. Wobec tego Wnioskodawca był zobowiązany do rozpoznania importu usług, gdyż spełnione zostały wszystkie przesłanki podmiotowe i przedmiotowe znamionujące ten rodzaj czynności. Mimo, iż Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego, nie wyłącza to obowiązku podatkowego w tym zakresie. Wnioskodawca występował w ramach ww. transakcji jako zobowiązany do rozliczenia podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Jako podatnik zwolniony nie ma obowiązku składania miesięcznych deklaracji VAT-7, w tej sytuacji transakcja ta winna mieć odzwierciedlenie w deklaracji VAT-9M.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.