Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.487.2021.1.ACZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-19
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; grunty-podział gruntu; nieruchomości-nieruchomość rolna; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 26 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

M. Z. (dalej: „Wnioskodawca”) pozostaje w związku małżeńskim i w ustawowej wspólności majątkowej. Wnioskodawca jest rolnikiem niebędącym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), dodatkowo jest zatrudniony na umowę o pracę. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, korzystającym ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Do majątku osobistego Wnioskodawcy wchodzi nieruchomość - działka (dalej: „Działka”) oznaczona w ewidencji gruntów nr …, w obrębie …, gmina …., o powierzchni 2,6738 ha, którą otrzymał w drodze darowizny od swoich rodziców 30 lat temu. Działka gruntu jest położona na obszarze, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Obszar ten nie jest też objęty obowiązkiem sporządzenia tego planu, a Gmina nie ogłosiła o przystąpieniu do sporządzenia tego planu.

Działka do 2020 r. była wykorzystywana na cele rolnicze przez Wnioskodawcę. Z uwagi jednak na to, że ziemia na działce była zaklasyfikowana do klasy V i VI, to na Działce nie udało się rozwinąć większej uprawy. Produkty rolne były przeznaczone na zaspokojenie własnych potrzeb rodziny (gospodarstwa domowego).

Działki będące przedmiotem planowanej sprzedaży (wyodrębnione z Działki nr …) nigdy nie były udostępnione osobie trzeciej na podstawie umowy dzierżawy na cele rolnicze ani na podstawie żadnej innej umowy najmu, użyczenia, dzierżawy. Teren przeznaczony do sprzedaży nigdy nie był przez Wnioskodawcę wpisany do ewidencji środków trwałych żadnego podmiotu gospodarczego ani nie był przez Niego wykorzystywany do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Źródłem utrzymania Wnioskodawcy jest umowa o pracę. Środki uzyskane w przyszłości ze sprzedaży działek będą przeznaczane na cele osobiste. Wnioskodawcę do sprzedaży nieruchomości motywuje chęć zapewnienia sobie bezpieczeństwa finansowego na emeryturze, która z uwagi na wiek Wnioskodawcy nastąpi w niedalekiej przyszłości. Dodatkowo, Wnioskodawca zamierza zabezpieczyć finansowo swoje dzieci w postaci wybudowania domu jednorodzinnego dla swojego syna.

Ponieważ Wnioskodawca w przyszłości zamierza sprzedawać części Działki, w tym celu było konieczne wydzielenie działek ewidencyjnych o mniejszej powierzchni, wydzielenie działki na dojazd oraz uzyskanie dla wydzielonych działek decyzji o warunkach zabudowy. Takie działania zwiększą bowiem szanse sprzedaży nieruchomości i pozwolą uzyskać wyższą cenę. Wnioskodawca nie prowadził i nie będzie prowadził innych czynności nakierowanych ani na uatrakcyjnienie, ani na sprzedaż działek. Wnioskodawca nie ogłasza zamiaru sprzedaży, nie reklamuje gruntów przeznaczonych do sprzedaży ani nie prowadzi działań zmierzających do uzbrojenia terenu.

W 2020 r. Wnioskodawca złożył dokumentację do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i podziału Działki na kilkanaście mniejszych działek oraz drogę dojazdową. Przeznaczenie i sposób zagospodarowania nieruchomości zostały ustalone decyzją Wójta Gminy …. o warunkach zabudowy nr …. z dnia 5 lutego 2021 r., znak: ….. (dalej: „Decyzja”).

Zgodnie z Decyzją o warunkach zabudowy, na Działce przewidziana jest inwestycja polegająca na budowie 11 domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Z projektu podziału Działki wynika, że projektowane są działki: nr …. o powierzchni ok. 0,14 ha, nr …. o powierzchni ok. 0,10 ha, nr …. o powierzchni ok. 0,15 ha, nr … o powierzchni ok. 0,10 ha, nr …. o powierzchni 0,10 ha, nr …. o powierzchni ok. 0,10 ha, nr … o powierzchni 0,10 ha, nr …. o powierzchni ok. 0,10 ha, nr …. o powierzchni ok. 0,10 ha, nr …. o powierzchni ok. 0,10 ha, nr … o powierzchni ok. 0,14 ha pod budowę jedenastu budynków mieszkalnych jednorodzinnych, działka nr … o powierzchni ok. 0,23 ha przeznaczona jest na dojazd do projektowanych działek gruntu oraz działka nr …. o powierzchni ok. 1,22 ha. Działka jest wolna od naniesień (budynki, budowle). Na działkach będących własnością Wnioskodawcy nie były nanoszone jakiekolwiek budynki lub budowle, działki nie są zabudowane.

Dla realizacji planowanej zabudowy przewidziano:

1.  zaopatrzenie w wodę – poprzez projektowane przyłącza wodociągowe wpięte do projektowanego odcinka sieci wodociągowej wpiętego do istniejącej sieci wodociągowej w dz. nr ….. w miejscowości,
2.  zaopatrzenie w energię elektryczną – po dostosowaniu stacji transformatorowej … do zwiększonej mocy i wybudowaniu linii zasilających niskiego napięcia,
3.  odprowadzanie ścieków – do projektowanych zbiorników bezodpływowych dla każdego z proj. budynków,
4.  odprowadzenie wód opadowych – na nieutwardzony teren w liniach rozgraniczających teren inwestycji,
5.  gromadzenie odpadów – na zasadach określonych w przepisach szczególnych i zgodnie z gospodarką odpadami przyjętą przez Gminę,
6.  zaopatrzenie w ciepło – w zakresie własnym.

Na Działce nie występują grunty orne klasy RI-RIII ani grunty leśne, zatem teren nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne.

Warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu wynikające z Decyzji są następujące:

1.  nieprzekraczalną linię zabudowy wyznaczono w odległości 10,0 m mierząc od granicy z pasem drogowym drogi wewnętrznej (dz. nr ….),
2.  powierzchnia zabudowy ustalonego dla każdego z 11 projektowanych budynków mieszkalnych powinna wynieść ok. 100 - 200 m2,
3.  gabaryty projektowanej zabudowy (określono dla każdego z proj. 11 budynków mieszkalnych) – szerokość elewacji frontowej: 0,10 m do 0,18 m,
4.  dla projektowanej zabudowy przewidziano dostęp do drogi publicznej powiatowej ul. …. (dz. nr ….) poprzez ul. … – wewnętrzną drogę będącą w zarządzie Gminy ….. (dz. nr …) i projektowane dwa zjazdy.

Wnioskodawca zamierza sprzedać 9 działek potencjalnym nabywcom, dwie zamierza przekazać darowizną swojemu bratu, a działkę nr … zamierza zostawić sobie na przyszłość bez planu zabudowy w chwili złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca postanowił podzielić Działkę na mniejsze w celu ułatwienia zbycia działki – nie każdy nabywca jest zainteresowany kupnem działki o powierzchni 1 ha.

Wnioskodawca wskazuje, że nie zamierza zawierać z potencjalnymi nabywcami umów przedwstępnej sprzedaży nieruchomości objętych zakresem przedmiotowego wniosku. Na chwilę obecną nie ma też potencjalnych nabywców i żadne umowy z nabywcami nie zostały zawarte (ani w zwykłej formie pisemnej, ani w formie aktu notarialnego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie przyszłym, przychód ze sprzedaży działki lub działek nie będzie stanowił przychodu osiągniętego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i związku z tym, nie będzie podlegał opodatkowaniu przewidzianym dla przychodów osiąganych z prowadzonej działalności gospodarczej?

Na wypadek pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytanie Wnioskodawca zadaje dodatkowo pytanie nr 3.

1.  Czy w przypadku sprzedaży działek opisanych w przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT?
2.  Czy w związku ze sprzedażą działek przez Wnioskodawcę po upływie ponad 30 lat od uzyskania Działki w drodze darowizny od rodziców, ta sprzedaż będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 3, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, dotyczącego podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, w opisanym zdarzeniu przyszłym przychód ze sprzedaży działek (niezależnie od liczby faktycznie przeprowadzonych w przyszłości transakcji), nie będzie dla niego przychodem z tytułu działalności gospodarczej, tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i w konsekwencji, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Jednym ze źródeł przychodów w podatku PIT jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie „pozarolniczej działalności gospodarczej” opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Zgodnie z przyjętą praktyką interpretacyjną (np. interpretacja indywidualna nr 0113-KDIPT2-2.4011.425.2019.1.AKU z dnia 24 września 2019 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.570.2018.2.MJ z dnia 8 stycznia 2019 r.), działalność należy uznać za zarobkową wtedy, gdy może służyć potencjalnemu generowaniu zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie generować. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Organy interpretacyjne wskazują również, że przepisy ustawy o PIT wymagają aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

W odniesieniu do pojęcia „zorganizowania”, zasadnym jest zaczerpnięcie definicji słownikowej. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000, „organizować” to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie bądź w znaczeniu drugim, nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się danych czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania na gruncie ustawy o PIT – działań podjętych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do właściwego źródła przychodu, należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działek, o których mowa we wniosku, bowiem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co potwierdzenie znajduje np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT2-3.4011.216.2019.4.JS z dnia 8 lipca 2019 r.

Tożsame z powyższym stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2019 r. (nr 0115-KDIT2-3.4011.202.2019.4.PS), w której stwierdza, że: „Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie gospodarczym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarniej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstawy, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Zachowanie Wnioskodawcy w odniesieniu do posiadanych działek wskazuje na czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe i racjonalne gospodarowanie tym majątkiem. Nie są to działania o charakterze inwestycyjnym, ukierunkowane na osiągnięcie zysku, które są typowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Nie ulega wątpliwości, że na działania Wnioskodawcy wpływ mają zaistniałe okoliczności życiowe. W żaden sposób nie wskazują one, aby podjęte przez Wnioskodawcę czynności miały charakter działalności gospodarczej. Zamierza on bowiem dokonać sprzedaży w związku z faktem zabezpieczenia przyszłości swojej i swoich bliskich. Stąd, Wnioskodawca zdecydował się zatem na sprzedaż działki.

W interpretacji nr 0112-KDIL3-3.4011.87.2019.4.DS z dnia 4 czerwca 2019 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzając prawidłowość stanowiska podmiotu występującego o wydanie interpretacji indywidualnej, stwierdza: „(\`(...)\`) działalność gospodarcza powinna cechować się stałością i powtarzalnością jej wykonywania, bowiem jest związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodać należy, iż sprzedaż majątku własnego - zwłaszcza podyktowana w jakiejś mierze okolicznościami losowymi (\`(...)\`) – nie jest działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i zorganizowany, polega jedynie na wykorzystaniu posiadanych składników majątku osobistego w sposób pozwalający na korzystne ich upłynnienie”.

Sprzedaż nieruchomości jest jednym z praw, jakie przysługują właścicielowi nieruchomości. Podkreślić należy, że planowana sprzedaż ma charakter okazjonalny, nie jest związana z zawodowym obrotem nieruchomościami. O powyższym świadczyć może chociażby fakt, że sprzedaż Działki lub działek odbędzie się po upływie kilkudziesięciu lat od nabycia w drodze darowizny od rodziców Wnioskodawcy. Dodatkowo zysk ze sprzedaży działek jest bez wątpienia nakierowany na zaspokojenie przyszłych potrzeb rodziny – wybudowanie domu dla jednego z dzieci.

W tym miejscu wskazać należy, że wydzielenie działek (podział) z nieruchomości gruntowej (z działek geodezyjnych) nie powoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich zbycia. Na powyższe nie ma wpływu fakt, iż w wyniku podziału nastąpi zmiana powierzchni poszczególnych działek. Dokonanie podziału nieruchomości budowlanej jest działaniem, do jakiego bezsprzecznie upoważniony jest właściciel nieruchomości i nie można potraktować tego, jako działania odbywającego się w ramach działalności gospodarczej.

Co niezwykle istotne, Wnioskodawca nie podejmuje żadnych działań, które typowe są dla działalności deweloperskiej lub związanej z obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca nie wykonuje żadnej z poniższych czynności:

1.  działania prawne i projektowe odnoszące się do działek; Wnioskodawca nie przygotowuje projektu budowlanego i występuje z wnioskiem o wydanie stosownych pozwoleń na budowę, nie zleca też nikomu wykonania tych prac,
2.  działania o charakterze technicznym, tj. dokonania tzw. „uzbrojenia” działek (doprowadzenie przyłączy elektrycznych, wodnych, kanalizacyjnych, gazowych itp., nie przygotowuje i nie zabezpiecza terenu budowy oraz nie realizuje projektu inwestycyjnego – budowy domów wolnostojących wraz z niezbędną infrastrukturą),
3.  Wnioskodawca nie podejmuje żadnych działań zmierzających do sprzedaży działek, deweloper odpowiedzialny będzie za kwestie reklamowe, promocyjne i całość działań mających na celu doprowadzenie do sprzedaży wybudowanych nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. akt I SA/Go 156/17) orzekł, że „(\`(...)\`) o ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta. Istotne znaczenie ma wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji spekulacyjnych”.

Konsekwentnie, przychód ze sprzedaży działek nie będzie dla Wnioskodawcy przychodem z działalności gospodarczej, tj. ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT i w konsekwencji, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje, że także w zgodzie z najnowszą praktyką interpretacyjną, przyjąć należy, iż nawet sprzedaż kilku działek (w sytuacji zbliżonej do sytuacji Wnioskodawcy) nie powoduje, aby taką sprzedaż uznać za przejaw działalności gospodarczej. Potwierdzeniem może być np. interpretacja indywidualna nr 0115-KDIT3.4011.192.2020.1.AW z dnia 5 maja 2020 r., gdzie wnioskodawca wskazał, że: „W poprzednich latach nastąpił podział geodezyjny tej nieruchomości. W wyniku podziału, nieruchomość podzielona została na 17 działek. Z wydzielonych działek tylko 8 nadaje się do jakiegokolwiek zagospodarowania przez właściciela, ponieważ pozostałe działki są to tereny zalewowe oraz działki pozostawione do dyspozycji Gminy Z. z przeznaczeniem na drogi dojazdowe”. Organ interpretacyjny, odnosząc się do zamiaru sprzedaży (niektórych) działek wskazał, że: „Zachowanie Wnioskodawczyni w odniesieniu do otrzymanej w darowiźnie nieruchomości wskazuje bowiem na czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem tzn. mające na celu prawidłowe racjonalne gospodarowanie tym majątkiem. Nie są to działania o charakterze inwestycyjnym, ukierunkowane na osiągnięcie zysku, które są typowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym, w wyniku sprzedaży ww. działek po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej”.

Podsumowując, sprzedaży, której w odniesieniu do działki/działek zamierza dokonać Wnioskodawca, nie można uznać za przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, a zatem przychód ze sprzedaży nie będzie przychodem określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 3, w opisanym zdarzeniu przyszłym przychód ze sprzedaży działek nie będzie dla niego przychodem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, z uwagi na upływ 5 lat od dnia nabycia działek.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że nie będzie On zobowiązany wykazywać do opodatkowania sprzedaży działek, które nabył w latach 80-tych XX wieku, w drodze darowizny od rodziców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Odrębnym źródłem przychodu jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ‒ oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem posiadającym nieruchomość – działkę nr …. o powierzchni 2,6738 ha, którą otrzymał w drodze darowizny od swoich rodziców 30 lat temu. Działka gruntu jest położona na obszarze, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Obszar ten nie jest też objęty obowiązkiem sporządzenia tego planu, a Gmina nie ogłosiła o przystąpieniu do sporządzenia tego planu.

Działka do 2020 r. była wykorzystywana na cele rolnicze przez Wnioskodawcę. Z uwagi jednak na to, że ziemia na działce była zaklasyfikowana do klasy V i VI, to na Działce nie udało się rozwinąć większej uprawy. Produkty rolne były przeznaczone na zaspokojenie własnych potrzeb rodziny.

W 2020 r. Wnioskodawca złożył dokumentację do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i podziału Działki na kilkanaście mniejszych działek oraz drogę dojazdową. Zgodnie z Decyzją o warunkach zabudowy, na Działce przewidziana jest inwestycja polegająca na budowie 11 domów mieszkalnych jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Z projektu podziału Działki wynika, że projektowane są działki: nr … o powierzchni ok. 0,14 ha, nr … o powierzchni ok. 0,10 ha, nr … o powierzchni ok. 0,15 ha, nr …. o powierzchni ok. 0,10 ha, nr …. o powierzchni 0,10 ha, nr …….. o powierzchni ok. 0,10 ha, nr … o powierzchni 0,10 ha, nr …. o powierzchni ok. 0,10 ha, nr … o powierzchni ok. 0,10 ha, nr … o powierzchni ok. 0,10 ha, nr … o powierzchni ok. 0,14 ha pod budowę jedenastu budynków mieszkalnych jednorodzinnych, działka nr … o powierzchni ok. 0,23 ha przeznaczona jest na dojazd do projektowanych działek gruntu oraz działka nr … o powierzchni ok. 1,22 ha. Działka jest wolna od naniesień (budynki, budowle).

Na działkach będących własnością Wnioskodawcy nie były nanoszone jakiekolwiek budynki lub budowle, działki nie są zabudowane.

Dla realizacji planowanej zabudowy przewidziano: zaopatrzenie w wodę, zaopatrzenie w energię elektryczną, odprowadzanie ścieków, odprowadzenie wód opadowych, gromadzenie odpadów, zaopatrzenie w ciepło.

Na Działce nie występują grunty orne klasy RI-RIII ani grunty leśne, zatem teren nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne.

Wnioskodawca zamierza sprzedać 9 działek potencjalnym nabywcom, dwie działki zamierza przekazać darowizną swojemu bratu, a działkę nr … zamierza zostawić sobie na przyszłość bez planu zabudowy w chwili złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca postanowił podzielić Działkę na mniejsze w celu ułatwienia zbycia działki - nie każdy nabywca jest zainteresowany kupnem działki o powierzchni 1 ha. Ponieważ Wnioskodawca w przyszłości zamierza sprzedawać części Działki, w tym celu było konieczne wydzielenie działek ewidencyjnych o mniejszej powierzchni, wydzielenie działki na dojazd oraz uzyskanie dla wydzielonych działek decyzji o warunkach zabudowy. Takie działania zwiększą bowiem szanse sprzedaży nieruchomości i pozwolą uzyskać wyższą cenę.

Wnioskodawca wskazuje, że nie zamierza zawierać z potencjalnymi nabywcami umów przedwstępnej sprzedaży nieruchomości objętych zakresem przedmiotowego wniosku. Na chwilę obecną nie ma też potencjalnych nabywców i żadne umowy z nabywcami nie zostały zawarte (ani w zwykłej formie pisemnej, ani w formie aktu notarialnego).

Działki będące przedmiotem planowanej sprzedaży (wyodrębnione z Działki nr …) nigdy nie były udostępnione osobie trzeciej na podstawie umowy dzierżawy na cele rolnicze ani na podstawie żadnej innej umowy najmu, użyczenia, dzierżawy.

Teren przeznaczony do sprzedaży nigdy nie był przez Wnioskodawcę wpisany do ewidencji środków trwałych żadnego podmiotu gospodarczego ani nie był przez Niego wykorzystywany do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca nie prowadził i nie będzie prowadził innych czynności nakierowanych ani na uatrakcyjnienie, ani na sprzedaż działek. Wnioskodawca nie ogłasza zamiaru sprzedaży, nie reklamuje gruntów przeznaczonych do sprzedaży ani nie prowadzi działań zmierzających do uzbrojenia terenu.

Źródłem utrzymania Wnioskodawcy jest umowa o pracę. Środki uzyskane w przyszłości ze sprzedaży działek będą przeznaczane na cele osobiste. Wnioskodawcę do sprzedaży nieruchomości motywuje chęć zapewnienia sobie bezpieczeństwa finansowego na emeryturze, która z uwagi na wiek Wnioskodawcy nastąpi w niedalekiej przyszłości. Dodatkowo, Wnioskodawca zamierza zabezpieczyć finansowo swoje dzieci w postaci wybudowania domu jednorodzinnego dla swojego syna.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż działek wydzielonych z działki nr ….. nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, przychód z ich sprzedaży nie będzie stanowił źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Skutki podatkowe tych czynności należy zatem ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Zauważyć przy tym należy, że datą nabycia nieruchomości jest przeniesienie prawa własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Na powyższe nie będzie miał wpływu podział nieruchomości (działki), w wyniku którego następuje zmiana powierzchni oraz numerów ewidencyjnych. Wydzielenie działek z nieruchomości gruntowych nie powoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia. W konsekwencji, okoliczność podziału nieruchomości nie powoduje konieczności liczenia na nowo 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, nabycie przez Wnioskodawcę działki nr …., nastąpiło w drodze umowy darowizny 30 lat temu.

W konsekwencji, termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niewątpliwie już upłynął.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie działki bądź działek wyodrębnionych w wyniku podziału działki nr …, w związku z tym, że sprzedaż tych działek nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie spowoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Jednocześnie, planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie działki bądź działek wyodrębnionych w wyniku podziału działki nr …, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, tj. działki nr ….

W konsekwencji, zamierzona przez Wnioskodawcę sprzedaż działek wyodrębnionych w wyniku podziału działki nr …., nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że brak obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu planowanego odpłatnego zbycia nieruchomości (działek) jest skutkiem niewystąpienia przychodu podlegającego opodatkowaniu (z uwagi na upływ pięcioletniego terminu) stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zaś zastosowania zwolnienia od zapłaty podatku przewidzianego w innych przepisach tej ustawy, nieznajdujących zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ wydający interpretacje indywidualne nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego organ podatkowy uzna, że zdarzenie przyszłe opisane we wniosku różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.