Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.424.2021.1.SST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-02
Teza: Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki nr 2 będzie dokonywał czynności opodatkowanej tym podatkiem i będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Ponadto do omawianej dostawy niezabudowanej działki nr 2, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 sierpnia 2021 r. (data wpływu 13 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości oraz zastosowania zwolnienia – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

13 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości i zastosowania zwolnienia.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność rolniczą. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca od 2008 r. jest jedynym właścicielem niezabudowanej działki nr 1 w (…), którą otrzymał jako część gospodarstwa rolnego w drodze darowizny od ojca. Z działki tej na potrzeby transakcji wydzielono działkę nr 2 o pow. (…) ha. Wnioskodawca przedmiotowy teren uprawiał rolniczo, pożytki przeznaczając na karmę dla hodowanych w gospodarstwie zwierząt. Działka 2 będzie przedmiotem niniejszej transakcji.

Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca nie prowadził działań marketingowych zmierzających do pozycjonowania działki na rynku nieruchomości. Nie podejmowano również żadnych czynności formalnych lub rzeczywistych zmierzających do zwiększenia wartości nieruchomości. Działka nie jest uzbrojona ani ogrodzona. Kontakt z nabywcą nastąpił z inicjatywy agenta nabywcy.

Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem z Kupującym siedzibą w (…), w której sprzedający zobowiązał się do zbycia, a nabywca do nabycia rzeczonej działki pod warunkiem uzyskania wszelkich zgód i pozwoleń niezbędnych do uzyskania końcowego pozwolenia na budowę obiektu handlowego w standardzie Kupującego wraz z parkingiem. Teren wydzierżawiono na okres 3 miesięcy za symboliczną opłatą (…) oraz udzielono pełnomocnictw do reprezentowania sprzedającego przed organami władzy samorządowej i państwowej celem uzyskania w/w pozwoleń, oraz dokonywania wszelkich czynności faktycznych zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy. Warunkami zawarcia finalnej umowy sprzedaży, które zawarto w Umowie są:

*   uzyskanie przez Wnioskodawcę własnym kosztem i wysiłkiem interpretacji indywidualnej prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy w/w działki;
*   uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o lokalizacji zjazdu z drogi publicznej;
*   uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której wynikać będzie możliwość posadowienia na przedmiotowej działce obiektu handlowego zgodnie z planami inwestycyjnymi Nabywcy;
*   uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego w standardzie Kupującego zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;
*   potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na terenie obiektu handlowego w standardzie Kupującego z użyciem tradycyjnych technik budowlanych;
*   niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia terenu skutkującego koniecznością rekultywacji;
*   uzyskanie przez Nabywcę warunków technicznych usunięcia kolizji z istniejącą infrastrukturą;
*   uzyskanie przez Nabywcę warunków technicznych przyłączy instalacji sanitarnej, kanalizacyjnej, deszczowej oraz elektrycznej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1) Czy dokonując dostawy w/w działki Wnioskodawca działać będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług?

2) Czy dla niniejszej dostawy znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczone usług na terytorium kraju.

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika ze warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek

*   po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
*   po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w cyt. ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży np. nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne (prywatne), czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że uznanie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W niniejszej sprawie co prawda Wnioskodawca nie dokonuje własnym wysiłkiem żadnych czynności wykraczających poza zwykłe korzystanie z prawa własności jednak działając na rzecz Wnioskodawcy przyszły nabywca dokona zmian w sferze rzeczywistej jak i prawnej działki, będącej przedmiotem transakcji. Zatem Wnioskodawca dokona w/w zmian za pośrednictwem ustanowionego pełnomocnika, który wykonując czynności będzie działać na rzecz Wnioskodawcy. Zatem w przedmiotowej sytuacji należy uznać, że Wnioskodawca będzie wykonywać czynność wykraczające w swym charakterze poza zwykłe wykorzystanie prawa własności. W związku z tym należy stwierdzić, ze Wnioskodawca podejmie działania charakterystyczne dla działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami. W związku z tym Wnioskodawca dokonując przedmiotowej transakcji będzie występować w charakterze podatnika VAT.

Wskazać należy, że zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności oraz zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, ze zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp. Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości

Przedmiotowa działka nie jest ujęta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, jednak do momentu dokonania transakcji pełnomocnik uzyska decyzję o warunkach zabudowy zezwalającą na budowę obiektu handlowego. Zatem w dniu transakcji przedmiotowa działka będzie stanowić działkę niezabudowana, przeznaczoną zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na cele budowlane. W konsekwencji dostawa ww. działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, a z tytułu nabycia nie przysługiwało nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku. Zatem w przedmiotowej sprawie transakcja nie będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez towary zaś rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy_._

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, zasadnym jest wykluczenie z grona podatników podatku VAT osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że co prawda pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika ono z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, dokonanej przez TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Przedmiotowe orzeczenie dotyczyło opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tych działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Mając na uwadze wskazane przez Wnioskodawcę informacje należy podnieść, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jego dzierżawcę. Charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. Wobec powyższego odpłatne udostępnianie nieruchomości innemu podmiotowi skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego, a tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze opis sprawy należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego (art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Stosownie zatem do przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność rolniczą. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca od 2008 r. jedynym właścicielem niezabudowanej działki nr 1 w (…), którą otrzymał jako część gospodarstwa rolnego w drodze darowizny od ojca. Z działki tej na potrzeby transakcji wydzielono działkę nr 2 o pow. (…)ha. Wnioskodawca przedmiotowy teren uprawiał rolniczo, pożytki przeznaczając na karmę dla hodowanych w gospodarstwie zwierząt. Działka 2 będzie przedmiotem niniejszej transakcji.

Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca nie prowadził działań marketingowych zmierzających do pozycjonowania działki na rynku nieruchomości. Nie podejmowano również żadnych czynności formalnych lub rzeczywistych zmierzających do zwiększenia wartości nieruchomości. Działka nie jest uzbrojona ani ogrodzona. Kontakt z nabywcą nastąpił z inicjatywy agenta nabywcy.

Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży z Kupującym z siedzibą w (…), pod pewnymi warunkami, w której Wnioskodawca zobowiązał się do zbycia, a nabywca do nabycia rzeczonej działki pod warunkiem uzyskania wszelkich zgód i pozwoleń niezbędnych do uzyskania końcowego pozwolenia na budowę obiektu handlowego w standardzie (…) wraz z parkingiem. Teren wydzierżawiono na okres 3 miesięcy za symboliczną opłatą (…) zł/mc oraz udzielono pełnomocnictw do reprezentowania sprzedającego przed organami władzy samorządowej i państwowej celem uzyskania w/w pozwoleń, oraz dokonywania wszelkich czynności faktycznych zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy.

Warunkami zawarcia finalnej umowy sprzedaży, które zawarto w umowie są: uzyskanie przez Wnioskodawcę własnym kosztem i wysiłkiem interpretacji indywidualnej prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji dostawy w/w działki; uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o lokalizacji zjazdu z drogi publicznej; uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której wynikać będzie możliwość posadowienia na przedmiotowej działce obiektu handlowego zgodnie z planami inwestycyjnymi Nabywcy; uzyskanie przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego w standardzie Kupującego zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki; potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na terenie obiektu handlowego w standardzie Kupującego z użyciem tradycyjnych technik budowlanych; niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia terenu skutkującego koniecznością rekultywacji; uzyskanie przez Nabywcę warunków technicznych usunięcia kolizji z istniejącą infrastruktura; uzyskanie przez Nabywcę warunków technicznych przyłączy instalacji sanitarnej, kanalizacyjnej, deszczowej oraz elektrycznej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania transakcji sprzedaży niezabudowanej działki nr 2 oraz zastosowania zwolnienia z opodatkowania.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu przeniesienia własności przedmiotowej działki, tj. do momentu podpisania umowy ostatecznej, grunt pozostanie własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży z Nabywcą, gdzie zawarcie umowy sprzedaży jest uzależnione od uzyskania przez Nabywcę szeregu dokumentów, m.in. prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której wynikać będzie możliwość posadowienia na przedmiotowej działce obiektu handlowego zgodnie z planami inwestycyjnymi Nabywcy, prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego, warunków technicznych przyłączy instalacji sanitarnej, kanalizacyjnej, deszczowej oraz elektrycznej. Ponadto, Wnioskodawca wydzierżawił działkę nr 2 na okres 3 miesięcy za opłatą (…) zł/mc oraz udzielił pełnomocnictwa do reprezentowania przed organami władzy samorządowej i państwowej celem uzyskania ww. pozwoleń, oraz dokonywania wszelkich czynności faktycznych zgodnie z planami inwestycyjnymi Nabywcy.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez pełnomocnika nie oznacza, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei pełnomocnik dokonując ww. działań uatrakcyjnia przedmiotową nieruchomość, będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpływają generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego Wnioskodawca, sprzedając nieruchomość, nie dokona tego w ramach przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż nieruchomości, że Jego działanie połączone zostało z działaniami pełnomocnika, stanowiąc pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Wszystkie te czynności, realizowane przez pełnomocnika Wnioskodawcy, z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia dla oceny prawnopodatkowej sytuacji Wnioskodawcy pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocnika. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała nieruchomość będąca własnością Wnioskodawcy o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Ponadto wskazać należy, że w analizowanym przypadku Wnioskodawca nie dokona zbycia majątku osobistego, lecz majątek, który pośrednio został przeznaczony do wykorzystywania w ramach działalności gospodarczej. Jak już wskazano powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta wykazuje zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wydzierżawił działkę nr 2 na okres 3 miesięcy za opłatą. Jak wskazano powyżej dzierżawa działek stanowi odpłatne świadczenie usług, w konsekwencji zawarcie umowy dzierżawy spowodowało wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Wnioskodawcę działki nr 2 powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym Wnioskodawca sprzedając działkę nr 2, nie dokona zbycia majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Niego w prowadzonej działalności gospodarczej. Tak więc w rozpatrywanym przypadku nie można uznać, że Wnioskodawca sprzedając ww. działkę rozporządza majątkiem osobistym.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, udzielając pełnomocnictwa do podejmowania w swoim imieniu określonych czynności, umożliwiających zbycie przedmiotowej nieruchomości, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawca wykazał bowiem aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonywane przez pełnomocnika czynności wykluczają sprzedaż działki nr 2 w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie będzie działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę działki nr 2, po spełnieniu wszystkich warunków wynikających z umowy przedwstępnej będzie stanowić – podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – odpłatną dostawę towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że dla działki nr 2 nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Niemniej jednak zawarcie docelowej umowy sprzedaży uzależnione jest m.in. od uzyskania przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której wynikać będzie możliwość posadowienia na przedmiotowej działce obiektu handlowego. W związku z tym działka, którą Wnioskodawca zamierza sprzedać, na dzień transakcji będą stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, który nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca nabył ją w drodze darowizny od ojca. Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do tej czynności nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki, lub że takie prawo Wnioskodawcy nie przysługiwało. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowa działka była przedmiotem umowy dzierżawy. Wobec powyższego stwierdzić należy, że nie była ona wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Tym samym, nie będą spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem w rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki nr 2 będzie dokonywał czynności opodatkowanej tym podatkiem i będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Ponadto do omawianej dostawy niezabudowanej działki nr 2, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać **za prawidłowe.**

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego**,** za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.