Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-706/16-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-07
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z prowadzeniem bloga
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2016 r. (data wpływu 7 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z prowadzeniem bloga – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z prowadzeniem bloga.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie nauki języków obcych, w swojej obecnej działalność i prowadzi również bloga. Działalność opodatkowana jest podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działalność związana z prowadzeniem bloga polega na:

*   zamieszczaniu reklam na stronie internetowej l/lub źródłach społecznościowych;

*   udziale w kampaniach reklamowych a także pozyskiwaniu nowych klientów;

*   udziale w kampaniach, partnerskich i af1liacyjnych (np. Wnioskodawczyni na blogu opisuje produkt np. Drzwi oraz zamieszcza link, który odsyła na witrynę sprzedawcy drzwi, za każde kliknięcie użytkownika w Link wnioskodawczyni otrzymuje określone umową wynagrodzenie oraz prowizje w przypadku zakupu przez użytkownika drzwi);

*   sprzedaż swoich produktów i usług (np. kursów językowych, e-booków, szkoleń motywacyjnych, odzieży, gadżetów, pendrive, notesów, kalendarzy).

Znaczna część ruchu na blogu kierowana jest za pomocą aplikacji Facebook, aplikacji Pinterest, aplikacji Snapchat, serwisu Google+, serwisu Youtube, aplikacji Periscope, serwisu Twitter, aplikacji Instagram, zwanych dalej źródłami społecznościowymi.

Przychody uzyskiwane są za:

*   sprzedaż produktów własnych (np. tekst pisany po polsku jest częściowo tłumaczony na język obcy, dzięki temu pozyskiwani są czytelnicy, którym zależy na podniesieniu poziomu językowego, następnie czytelnikowi przedstawiana jest promocja własnej usługi np. lekcje języka angielskiego, e-booki),

*   sprzedaż produktów afiliacyjnych (np. w artykule o bidonie dla dziecka, użytkownik klika w link do strony producenta bidonu, za każde kliknięcie Wnioskodawczyni pobiera określone w umowie wynagrodzenie oraz prowizję w przypadku gdy użytkownik dokona zakupu bidonu, w artykule o podróżach znajduje się link do serwisu przez który rezerwuje się noclegi, za każde kliknięcie wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie, za każdą opłaconą rezerwację Wnioskodawczyni otrzymuje prowizje).

*   dzierżawę powierzchni reklamowej - Wnioskodawczyni udostępnia ściśle określone miejsce na swojej stronie internetowej określonemu reklamodawcy lub systemowi reklamowemu.

*   prowadzenie akcji reklamowych (np. prowadzenie bezpłatnego kursu językowego lub relacji z podróży za pomocą bloga lub źródeł społecznościowych z lokowaniem produktu lub marki sponsora.

Celem wygenerowania przychodów Wnioskodawczyni utrzymuje ruch użytkowników na swoim blogu i w źródłach społecznościowych. Utrzymanie ruchu uzyskiwane jest dzięki dodawaniu nowych treści o różnej tematyce. Większa liczba nowych treści podnosi ilość użytkowników oraz zwiększa lojalność dotychczasowych co przekłada się na zwiększenie ilości sprzedaży produktów własnych, afiliacyjnych oraz ilości reklamodawców i innych firm chętnych do nawiązywania współpracy.

Wnioskodawczyni na blogu i/lub za pomocą źródeł społecznościowych:

1.  Opisuje swoje stylizacje, przedstawia na blogu zdjęcia swojej sylwetki w różnych stylizacjach, recenzuje użytkowanie odzieży, butów, dodatków, biżuterii.
2.  Opisuje design materiałów budowlanych i wykończeniowych, przedstawia pomysły na aranżację wnętrz, przedstawiając gotowe aranżacje, recenzuje użytkowanie materiałów (np. drzwi, kolory farb, płytki ceramiczne, panele podłogowe, światło, lampy).
3.  Opisuje różne zakątki świata, zamieszcza fotografie miejsc i/lub ich recenzje.
4.  Recenzuje i opisuje potrawy i zamieszcza zdjęcia i opisy na blogu lub w źródłach społecznościowych.
5.  Recenzuje wydarzenia kulturalne i wystawy (np. Spektakle teatralne, filmy, muzea, koncerty), opisując co można w danym miejscu zobaczyć oraz wyrażając swoje odczucia na ten temat.
6.  Recenzuje gabinety kosmetyczne, fryzjerskie, masażu, restauracje, hotele, kluby fitness, gabinety chirurgii estetycznej, studia tatuażu.
7.  Testuje, a następnie recenzuje i opisuje produkty (np. elektronikę, kosmetyki, zabawki dla dzieci, odzież dziecięcą, okulary, soczewki kontaktowe, zastawa stołowa, szklanki).
8.  Opisuje sposoby na motywację, naukę języków obcych, testuje różne formy nauki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki na zakupioną odzież i dodatki (np. zegarek, biżuteria), która jest fotografowana i recenzowana za pomocą bloga i/lub źródeł społecznościowych stanowią koszt uzyskania przychodu?
2.  Czy wydatki na materiały budowlane i wykończeniowe, które są fotografowane recenzowane za pomocą błoga i/lub źródeł społecznościowych stanowią koszt uzyskania przychodu?
3.  Czy wydatki poniesione w związku z organizacja podróży (hotel, transport) z których relacje i opisy zamieszczane są na blogu i/lub źródłach społecznościowych stanowią koszt uzyskania przychodu?
4.  Czy wydatki poniesione w związku z zakupem dań, napojów, których zdjęcia i recenzje zamieszczane są na blogu i/lub w mediach społecznościowych stanowią koszt uzyskania przychodu?
5.  Czy wydatki poniesione w związku z zakupem biletów wejściówek na wydarzenia których relacje i opisy przedstawiane są na blogu i/lub w źródłach społecznościowych stanowią koszt uzyskania przychodu?
6.  Czy wydatki poniesione na zakup usług fryzjerskich, kosmetycznych, masażu, usług fitness, gabinety tatuażu itp., które są opisywane l recenzowane na blogu i/lub w źródłach społecznościowych stanowią koszt uzyskania przychodu?
7.  Czy wydatki na zakup kosmetyków, zabawek dla dzieci, okularów, soczewek kontaktowych, zastawy stołowej itp., które są opisywane i recenzowane na blogu i/lub w mediach społecznościowych stanowią koszt uzyskania przychodu?
8.  Czy wydatki poniesione w związku z zakupem szkoleń motywacyjnych, doradztwa personalnego, następnie opisywanych na blogu i/lub w mediach społecznościowych stanowią koszt uzyskania przychodu?
9.  Źródła społecznościowe nie gwarantują zachowania historii dodatkowych zdjęć i opisów, a niektóre stworzone są celem przekazania ulotnego komunikatu, który już nie będzie dostępny w późniejszym terminie. Czy w tym przypadku wymagane jest zapisywanie treści nagrań, zdjęć i opisów jeśli celem było wyprodukowanie treści, a ponoszone wydatki były zaliczane do kosztów podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni wydatki związane z prowadzeniem bloga stanowią koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a, pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową (wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową) prowadzoną we własnym imieniu w sposób zorganizowany 1 ciągły z której uzyskiwane przychody nie są zaliczane do przychodów z innych źródeł, wymienionych w art. 10 ust. 1, pkt 1, 4-9, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzenie bloga przez Wnioskodawczynię odbywa się w sposób zorganizowany i ciągły oraz prowadzone jest w celu osiągnięcia zysku tym samym spełnia wszystkie znamiona działalności gospodarczej. Dlatego też, przychody osiągnięte z tyt. prowadzenia bloga (reklamy, programy partnerskie itp.), stanowią przychód z działalności gospodarczej.

W celu osiągnięcia ww. przychodu Wnioskodawczyni ponosi szereg wydatków, które należy uznać za koszy uzyskania przychodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 22 przedstawia następującą definicje kosztów kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania jego źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Koszty poniesione przez Wnioskodawczynię spełniają ogólną definicję kosztów i związane są bezpośrednio z zamieszczonymi na blogu treściami.

Celem prowadzenia bloga jest zdobycie jak największej liczby czytelników, dlatego treści prezentowane na blogu muszą być atrakcyjne dla jak największego grona czytelników. Na blogu prezentowane są artykuły o tematyce podróżniczej, nauki języków obcych oraz recenzje ubrań, kosmetyków, art. gospodarstwa domowego, art. remontowych itp. Umieszczanie artykułów o tej treści podnosi komercyjną atrakcyjność bloga.

W związku z artykułami i relacjami z podróży Wnioskodawczyni ponosi wydatki związane z pokryciem kosztów podróży (bilety), koszty degustacji lokalnych potraw, koszty wstępu do muzeum itp. Wszystkie te koszty niezbędne są do napisania interesującego artykułu nawiązującego jednocześnie do nauki języków obcych i podnoszącego atrakcyjność bloga.

Kolejna strefą działalności prezentowaną na blogu są recenzje, począwszy od recenzji filmów, sztuk teatralnych i innych wydarzeń kulturalnych w związku z czym ponoszone sa koszty zakupu biletów na te wydarzenia. Na blogu będą również umieszczane recenzje artykułów dotyczących życia codziennego: kosmetyków, ubrań, art. gospodarstwa domowego, art. remontowych, w związku z czym ponoszone są koszty związane z zakupem tych produktów w celu przetestowania i napisania recenzji.

Zapewnienie atrakcyjności przekazywanych treści i trafienie do jak największej liczby odbiorców wymaga nakładów na różnorodne ww. wydatki. Oczywiste jest, że zwiększenie popularności bloga wiąże się z większym zainteresowaniem reklamodawców tym samym zwiększa prawdopodobieństwo uzyskania większego przychodu oraz zdobycia jego nowych źródeł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę w cyt. art. 22 ust. 1 ww. ustawy ma charakter ogólny, natomiast unormowania odnoszące się do kosztów są rozlegle i charakteryzują się znacznym stopniem komplikacji.

Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).

Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Bliżej zasadę tę opisuje wyrok NSA z dnia 16.10.2012 r., sygn. akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono: „zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

*   został właściwie udokumentowany;

*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 22 ust. 1 ustawy.

Należy przy tym zaznaczyć, że sam fakt nie wymienienia określonego wydatku w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz biorąc pod uwagę przedstawione unormowania prawne, uznać należy, iż wbrew zaprezentowanemu stanowisku Wnioskodawcy dotyczącemu zasadności ponoszenia przez niego wydatków związanych z prowadzeniem bloga - w ocenie organu przedmiotowe wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć należy, iż dzielenie się własnymi spostrzeżeniami, opiniami i informacjami które są publikowane na blogu de facto nie powodują powstania przychodu. Przychód może powstać dopiero w momencie udostępnienia powierzchni na stronie internetowej prowadzonego przez Wnioskodawcę bloga celem promowania swoich produktów przez potencjalnych reklamodawców.

Poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki z tytułu prowadzenia bloga należy ocenić, jako wydatki mające charakter osobisty, niespełniające kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Z oczywistych, więc względów, tego rodzaju wydatki nie mogą pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła z tytułu prowadzenia bloga. Źródłem przychodu nie jest bowiem samo prowadzenie bloga lecz udostępnienie powierzchni reklamowej.

A zatem stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.