Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP3.4512.684.2016.9.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-01
Teza: Zwolnienie z podatku VAT usług pielęgnacyjnych świadczonych przez MOPS, opłat za pobyt dzieci w przedszkolu oraz opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; dzieci i młodzież; opłata; oświata-system oświaty; podatnik; pomoc-pomoc społeczna; posiłki; przedszkole; systemy-system oświaty; wyżywienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 581/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 26 listopada 2020 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2020 r. sygn. akt I FSK 73/18 (data wpływu orzeczenia 6 października 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 lutego 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług pielęgnacyjnych świadczonych przez MOPS, opłat za pobyt dzieci w przedszkolu oraz opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług pielęgnacyjnych świadczonych przez MOPS, opłat za pobyt dzieci w przedszkolu oraz opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 lutego 2021 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 21 lutego 2017 r. Minister Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: 1061-IPTPP3.4512.684.2016.1.MJ, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług pielęgnacyjnych świadczonych przez MOPS, opłat za pobyt dzieci w przedszkolu oraz opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli.

Wnioskodawca na powyższą interpretację wniósł pismem z dnia 27 lutego 2017 r. (data wpływu 6 marca 2017 r.), wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, pismem z dnia 22 marca 2017 r., znak: 1061-IPTPP3.4512. 684.2016.2.MK, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną znak: 1061-IPTPP3.4512.684.2016.1.MJ złożył skargę z dnia 20 kwietnia 2017 r. (data wpływu 26 kwietnia 2017 r.). Wnioskodawca zaskarżył wydaną interpretację indywidualną i wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Wyrokiem z dnia 27 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 581/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 581/17, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 22 listopada 2017 r. znak: 0110-KWR5.4022.28.2017.2 do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 26 czerwca 2020 r. sygn. akt I FSK 17/18 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W dniu 26 listopada 2020 r. do tut. Organu wpłynęły akta sprawy.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

Należy w tym miejscu wskazać, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 27 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 581/17 uznał, iż „Bez uzupełnienia stanu faktycznego we wskazanym zakresie przedwczesna jest ocena, czy do spornych czynności znajduje zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem powołanego przepisu, gdyż organ dokonał jego wykładni w sytuacji, gdy wnioskodawca nie przedstawił w sposób wyczerpujący stanu faktycznego.”

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia z dnia 26 czerwca 2020 r. sygn. akt I FSK 73/18 wskazał, iż „Jak słusznie uznał Sąd pierwszej instancji, opis zdarzenia przyszłego zamieszczony przez Gminę we wniosku o wydanie interpretacji jest bardzo ogólnikowy i nieprecyzyjny. (…) Sąd pierwszej instancji wskazał szereg okoliczności dotyczących opisanych przez Gminę świadczeń, których nie podano we wniosku o wydanie interpretacji, przyjmując, że mogą mieć one istotne znaczenie dla oceny, czy Gmina realizując te świadczenia działa jako podatnik od towarów i usług. Zważywszy na bardzo lakoniczny, a zarazem ogólnikowy opis zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie interpretacji, takiego stanowiska WSA nie można uznać za wadliwe. W rezultacie bowiem sprowadza się ono do tego, że organ interpretacyjny zobligowany jest uzyskać od Gminy opis konkretnych warunków wykonywania świadczeń i pobierania opłat. Znalazło to odzwierciedlenie we wskazówkach Sądu pierwszej instancji dotyczących ponownego rozpatrzenia wniosku Gminy - organ interpretacyjny zobligowany został do wezwania wnioskodawcy na podstawie art. 169 § 1 w zw. art. 14h O.p., do „wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego w sposób umożliwiający ocenę stanowiska strony Skarżącej w odniesieniu do zindywidualizowanego stanu faktycznego”.(…)

Niezasadność zarzutu błędnej wykładni art. 15 ust. 6 u.p.t.u. jest więc konsekwencją tego, że Sąd pierwszej instancji prawidłowo zinterpretował i zastosował art. 14b § 3 O.p.

Chybiony jest natomiast zarzut niewłaściwego zastosowania art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Sąd pierwszej instancji nie wypowiedział się co do zastosowania tego przepisu co do spornych czynności, ponieważ uznał, że bez uzupełnienia stanu faktycznego wypowiedź taka byłaby przedwczesna.”

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 581/17 oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2020 r. sygn. akt I FSK 73/18, pismem nr 1061-IPTPP3.4512.684.2016.8.MJ z dnia 17 lutego 2021 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu sprawy o wskazanie wszelkich faktów i okoliczności niezbędnych do dokonania oceny stanowiska Wnioskodawcy i wydania interpretacji.

Pismem z dnia 21 lutego 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Od 1 stycznia 2017 r. Gmina … wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi będzie jednym podatnikiem VAT. W skład centralizacji w Gminie wchodzić będą między innymi Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej w … oraz Zespół Szkolno-Przedszkolny w …. Jednostki te nie były podatnikami podatku od towarów i usług.

Do zadań gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1579 z póź. zm.) należy pomoc społeczna i edukacja publiczna. MOPS realizuje zadania określone w art. 17 ust. 1 ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. z 2016 r., poz. 930 z późn. zm.).

W Miejskim Ośrodku Pomocy Społecznej w … realizowane są dochody dotyczące świadczenia usług pielęgnacyjnych. Świadczenia pielęgnacyjne są przyznawane na podstawie decyzji administracyjnej Kierownika MOPS.

W Zespole Szkolno-Przedszkolnym w … przyjmowane są opłaty od rodziców za korzystanie z przedszkola (czesne) oraz opłaty od dzieci i nauczycieli za wyżywienie w stołówkach. Stołówki te należą do Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w …. Działają one zgodnie z art. 67a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1943).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że: Gmina … jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Świadczone przez organ pomocy społecznej usługi pielęgnacyjne mają charakter zarówno odpłatny jak i nieodpłatny. Zgodnie z przepisami ustawy o pomocy społecznej jest to uzależnione od sytuacji osobistej i majątkowej osób objętych opieką. Świadczenie usług pielęgnacyjnych należy do zadań własnych gminy. Usługi pielęgnacyjne są formą opieki społecznej przewidzianą przepisami o pomocy społecznej. Zgodnie z art. 7 ust 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, obejmujących sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych. Jednostką, która realizuje w imieniu i na rzecz Gminy przedmiotowe zadania jest MOPS.

Gmina pragnie przy tym podkreślić, iż jak wynika z treści art. 2 ust 1 i ust 2 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej Pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. Pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej . W tym zakresie realizowane są usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze świadczone w miejscu zamieszkania podopiecznych.

Zgodnie z treścią art. 50 (ust. 1-4) ww. ustawy - usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze przysługują osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona. Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem. Z kolei specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym.

Opłaty pobierane są na podstawie decyzji administracyjnych, wydawanych w oparciu o stosowne przepisy ustawy o pomocy społecznej. Opłaty za posiłki w stołówkach szkolnych ustala dyrektor danej szkoły, w oparciu o zapisy ustawy prawo oświatowe. W przypadku uczniów stanowią one równowartość kosztów, jakie zostały poniesione w celu przygotowania tychże posiłków (tj. tzw. wsadu do kotła), zaś w przypadku personelu pedagogicznego - powiększonych o koszty wytworzenia posiłku. Do opłat tych nie wlicza się natomiast wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń, jak również innych kosztów (np. kosztów utrzymania stołówki) czy też marż, które mogłyby świadczyć o komercyjnym charakterze działalności Gminy w tym zakresie.

Opłaty dotyczą zarówno dzieci i nauczycieli szkoły jak i dzieci i nauczycieli przedszkola. Wysokość opłat ustalana jest na podstawie art. 106 a w szczególności art. 106 ust 4 ustawy Prawo oświatowe, według którego do opłat tych nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Ze stołówki nie korzystają wszyscy uczniowie i nauczyciele ale wyłącznie ci, którzy wykażą takie zainteresowanie. Stołówka wydaje obiady.

Przedszkola, poza zapewnieniem bezpłatnego nauczania, wychowania i opieki nad dziećmi w określonym limitem czasie (tj. 5 godzin dziennie), dokonują innych, związanych ściśle z ww. czynnościami świadczeń, za które pobierane są opłaty.

Do świadczeń tych należą:

1.  pobyt dzieci w Przedszkolach ponad ustalony limit godzin oraz
2.  wyżywienie dzieci w Przedszkolach.

Ustalenie wysokości opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego następuje w drodze uchwały Rady Gminy, podejmowanej na podstawie art. 52 ust. 1 i 2 ustawy o fzo, natomiast do ustalenia opłat za korzystanie z wyżywienia, z mocy art. 52 ust. 12 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych, Gmina stosuje odpowiednio przepisy art. 106 ustawy - Prawo oświatowe. Opłata za pobyt dziecka w przedszkolu obejmuje także nauczanie dziecka.

Jak wynika z powyższych wyjaśnień żadna opłata objęta wnioskiem (za usługi pielęgnacyjne, pobyt dzieci w przedszkolu oraz za wyżywienie dzieci i nauczycieli) nie jest ustalana według kryteriów rynkowych. Wysokość tzw. czesnego jest jednakowa dla wszystkich dzieci. Wysokość opłat ma charakter należności publicznoprawnych. W myśl art. 52 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych Rada gminy określa wysokość opłat za korzystanie z wychowania przedszkolnego uczniów objętych wychowaniem przedszkolnym do końca roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym kończą 6 lat, w prowadzonym przez gminę:

1.  publicznym przedszkolu i oddziale przedszkolnym w publicznej szkole podstawowej, w czasie przekraczającym wymiar zajęć, o którym mowa w art. 13 ust 1 pkt 2 ustawy - Prawo oświatowe;
2.  publicznej innej formie wychowania przedszkolnego w czasie przekraczającym czas bezpłatnego nauczania, wychowania i opieki ustalony dla publicznych przedszkoli na podstawie art. 13 ust 2 ustawy - Prawo oświatowe.

2\. Rada gminy może określić warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z opłat, o których mowa w ust. 1.3. Wysokość opłaty, o której mowa w ust. 1, nie może być wyższa niż 1 zł za każdą rozpoczętą godzinę faktycznego pobytu dziecka w przedszkolu, oddziale przedszkolnym w szkole podstawowej oraz innej formie wychowania przedszkolnego.

Wysokość opłat nie ma zatem charakteru „kalkulacyjnego” lecz charakter należności publicznoprawnej uchwalanej przez właściwy organ - Radę Miejską.

Na pytanie „Czy odpłatność za usługi pielęgnacyjne, pobyt dzieci w przedszkolu oraz za wyżywienie dzieci i nauczycieli uzależniona jest od sytuacji majątkowej beneficjenta?” Wnioskodawca wskazał, że odpowiedź na zapytanie wynika z treści powołanego wyżej art. 52 ust 2 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych.

Wysokość opłat z uwagi na wynikające z przepisów oświatowych i opisane powyżej ograniczenia ustawowe stanowi zwrot jedynie znikomej części rzeczywistych kosztów ponoszonych przez Gminę na te cele.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po centralizacji od 1 stycznia 2017 r. zrealizowane dochody dotyczące:

1.  świadczenia usług pielęgnacyjnych,
2.  opłat od rodziców za korzystanie z przedszkola (czesne),
3.  opłat od dzieci i nauczycieli za wyżywienie

należy wykazywać w deklaracji VAT-7 jako dochody zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 i 26 czy nie podlegające opodatkowaniu jak wynika z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług pielęgnacyjnych nie podlega opodatkowaniu w związku z ustawą o podatku od towarów i usług, ponieważ przyznanie takiego świadczenia poprzedza wydanie decyzji administracyjnej kierownika MOPS a nie umowa cywilno-prawna. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku III SA/Gl 1457/14. Również opłaty od rodziców za korzystanie z przedszkola (czesne) oraz opłaty od dzieci i nauczycieli za wyżywienie w zakresie działalności edukacyjnej jednostki uznawane są za organ władzy publicznej powołanej do określonych zadań edukacji dzieci i młodzieży art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, czyli nie podlegające opodatkowaniu.

Mając na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 581/17 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2020 r. sygn. akt I FSK 73/18, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania pierwotnej interpretacji nr 1061-IPTPP3.4512.684.2016.1.MJ z dnia 21 lutego 2017 r. w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku ww. orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych oraz wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej i edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 6, 6a i 8 ustawy o samorządzie gminnym). W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi – art. 9 ust. 1 cyt. ustawy.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, wykonywanie zadań publicznych może być realizowane w drodze współdziałania między jednostkami samorządu terytorialnego.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r., poz. 930, z póżn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej – pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 powołanej ustawy – pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Na podstawie art. 15 cyt. ustawy, pomoc społeczna polega w szczególności na:

1.  przyznawaniu i wypłacaniu przewidzianych ustawą świadczeń;
2.  pracy socjalnej;
3.  prowadzeniu i rozwoju niezbędnej infrastruktury socjalnej;
4.  analizie i ocenie zjawisk rodzących zapotrzebowanie na świadczenia z pomocy społecznej;
5.  realizacji zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych;
6.  rozwijaniu nowych form pomocy społecznej i samopomocy w ramach zidentyfikowanych potrzeb.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi; prowadzenie i zapewnienie miejsc w mieszkaniach chronionych; kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu (art. 17 ust. 1 pkt 11, 12 i 16 ustawy o pomocy społecznej).

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego (art. 102 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 110 ustawy o pomocy społecznej, zadania pomocy społecznej w gminach wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej (ust. 1). Ośrodek pomocy społecznej, wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta (burmistrza, prezydenta miasta) (ust. 3). Stosownie do art. 110 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej wójt (burmistrz, prezydent miasta) udziela kierownikowi ośrodka pomocy społecznej upoważnienia do wydawania decyzji administracyjnych w indywidualnych sprawach z zakresu pomocy społecznej należących do właściwości gminy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Udzielenie świadczeń w postaci interwencji kryzysowej, pracy socjalnej, poradnictwa, uczestnictwa w zajęciach klubu samopomocy, klubu samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, schronienia w formie ogrzewalni i noclegowni, sprawienia pogrzebu, a także przyznanie biletu kredytowanego nie wymaga wydania decyzji administracyjnej.

Jak stanowi art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia. Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania (art. 50 ust. 5 i ust. 6 ustawy o pomocy społecznej).

Na mocy art. 51 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie powołanych przepisów istotne jest spełnienie zawartych w powołanych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe przepisy odsyłają bezpośrednio do przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1943).

Katalog podmiotów objętych ustawą o systemie oświaty został wymieniony w art. 2 ww. ustawy i obejmuje m.in. przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy o systemie oświaty, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole - należy przez to rozumieć także przedszkole.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, przedszkolem publicznym jest przedszkole, które:

1.  realizuje programy wychowania przedszkolnego uwzględniające podstawę programową wychowania przedszkolnego;
2.  zapewnia bezpłatne nauczanie, wychowanie i opiekę w czasie ustalonym przez organ prowadzący, nie krótszym niż 5 godzin dziennie;
3.  przeprowadza rekrutację dzieci w oparciu o zasadę powszechnej dostępności;
4.  zatrudnia nauczycieli posiadających kwalifikacje określone w odrębnych przepisach, z zastrzeżeniem ust. 6.

Zgodnie z art. 6 ust 2 ustawy o systemie oświaty, publiczna inna forma wychowania przedszkolnego, o której mowa w art. 14a ust. 1a, zapewnia bezpłatne nauczanie, wychowanie i opiekę w czasie ustalonym przez organ prowadzący, nie krótszym jednak niż czas określony w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7.

Na podstawie art. 14 ust. 5 i 5a ustawy o systemie oświaty, rada gminy:

1.  określa wysokość opłat za korzystanie z wychowania przedszkolnego dzieci w wieku do lat 5 w prowadzonych przez gminę:
    1.  publicznym przedszkolu w czasie przekraczającym wymiar zajęć, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 2,
    2.  publicznej innej formie wychowania przedszkolnego w czasie przekraczającym czas bezpłatnego nauczania, wychowania i opieki ustalony dla przedszkoli publicznych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2;
2.  może określić warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z opłat, o których mowa w pkt 1.

Wysokość opłaty, o której mowa w ust. 5 pkt 1, nie może być wyższa niż 1 zł za godzinę zajęć.

Z uregulowań zawartych ww. przepisach ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 67a ust. 1-4 ustawy o systemie oświaty, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne. Warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę. Do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Jednocześnie należy zauważyć, że w dniu 10 czerwca 2020 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe w kwestii, czy czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami, tj.:

*   ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), dalej: ustawa o samorządzie gminnym,

*   ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 920), dalej: ustawa o samorządzie powiatowym,

*   ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2019 r., poz. 512, z późn. zm.), dalej: ustawa o samorządzie województwa

podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wydał interpretację ogólną nr PT1.8101.3.2019 opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2020 r., poz. 81.

W powołanej interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 8 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne gminy obejmują sprawy:

*   pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

*   edukacji publicznej.

Minister Finansów wskazał, że za uzasadnione uznać należy, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

W ww. interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że badając, czy dana czynność wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego stanowi działalność gospodarczą, należy brać pod uwagę wskazane w orzecznictwie TSUE przesłanki i ich występowanie w konkretnej sprawie. Przykładowo zatem należy ocenić: czy warunki realizacji danego świadczenia odbiegają od warunków, na jakich realizowane byłoby ono przez inne podmioty gospodarcze, w jakim reżimie prawnym wykonywane są dane czynności, czy istnieje asymetria pomiędzy kosztami wykonywania danych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez ich beneficjentów, w jakim stopniu ponoszona odpłatność stanowi rzeczywistą wartość otrzymywanych świadczeń, czy odpłatność uzależniona jest od sytuacji majątkowej beneficjenta. Oceny takiej należy dokonać przy uwzględnieniu wszystkich występujących w danej sprawie okoliczności. Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając sposób organizacji i realizacji zadań przez polską administrację samorządową uznać należy, że większość czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, m.in. z uwagi na brak spełnienia przesłanki dotyczącej odpłatności, nie stanowi działalności gospodarczej, a w konsekwencji czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Ministra Finansów, na powyższe stanowisko nie wpływa okoliczność, że jednostki samorządu terytorialnego formalnie posiadają status podatnika tego podatku tzn. są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Należy bowiem zaznaczyć, że posiadanie statusu podatnika przez dany podmiot nie oznacza automatycznie, że występuje on w roli podatnika w odniesieniu do wszystkich wykonywanych przez siebie czynności.

Ponadto, w przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów wskazał, że w odniesieniu do zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego należy wskazać, że warunki ich realizacji (reżim) określają ustawy szczególne dotyczące oświaty i pomocy społecznej. Z przepisów tych ustaw wynika m.in. krąg osób, do których kierowane są określone świadczenia, warunki przyznania prawa do korzystania z nich, sposób kształtowania odpłatności za te świadczenia (co do zasady wysokość odpłatności powiązana jest z sytuacją majątkową beneficjenta) i ewentualnych zwolnień od opłat, warunki jakie musi spełniać podmiot realizujący te świadczenia. Istotne jest (w świetle wcześniej omówionych przesłanek przemawiających za uznaniem, określonej czynności za działalność gospodarczą), że odpłatność za świadczenia w ramach realizacji ww. zadań, jeśli występuje, nie jest, co do zasady, ustalana według kryteriów rynkowych – ich wysokość określana jest na podstawie przepisów prawa i nie ma zwykle związku z rzeczywistymi kosztami, które ponosi jednostka samorządu terytorialnego. Zasadniczo również warunki realizacji przedmiotowych zadań odbiegają od warunków, w jakich realizowane byłyby te czynności przez inne podmioty gospodarcze.

Tym samym, Minister Finansów w wydanej w dniu 10 czerwca 2020 r., interpretacji ogólnej nr PT1.8101.3.2019 stwierdził, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina wykonując czynności w zakresie pobierania opłat za usługi pielęgnacyjne świadczone przez MOPS, opłat za pobyt dzieci w przedszkolu oraz opłat za wyżywienie dzieci i nauczycieli, podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania pierwotnej interpretacji 1061-IPTPP3.4512.684.2016.1.MJ, tj. na dzień 21 lutego 2017 r. w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 września 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 581/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2020 r. sygn. akt I FSK 73/18.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.