Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.212.2017.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-01
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zwrotu 75% opłaty za studia na rzecz Pracodawcy
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; studia; studia-opłata za studia; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zwrotu 75% opłaty za studia na rzecz Pracodawcy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zwrotu 75% opłaty za studia na rzecz Pracodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca w dniu 1.09.2015 r. zawarł z Pracodawcą umowę o podnoszenie kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych. Na mocy tejże umowy:

*   Wnioskodawca wziął udział w studiach podyplomowych MBA (studia biznesowe),

*   Wnioskodawca zobowiązał się wpłacić 25% kosztów studiów (ok. 16. 000 zł),

*   Pracodawca zobowiązał się opłacać pozostałe 75% kosztów (ok. 48. 000 zł),

*   Wnioskodawca zobowiązał się zwrócić Pracodawcy ww. 75% kosztów w przypadku m.in. rozwiązania przez Wnioskodawcę umowy o pracę w terminie 3 lat ukończenia studiów.

Wnioskodawca zajmuje się analizami biznesowymi i regulacyjnymi, więc istnieje związek z jego obowiązkami zawodowymi. Pracodawca zaliczał więc w koszty podatkowe ww. 75% wartości kosztów studiów jak „ świadczenie na rzecz pracownika”.

Faktury: płatności

*   Faktury za studia były wystawiane na nazwisko Wnioskodawcy.

*   Pracodawca wstępnie opłacał całość faktury, a Wnioskodawca zwracał mu swój udział tj. 25% każdej faktury.

*   Wystawione zostały 4 faktury ( 4 raty) w listopadzie 2015 r. a następnie w lutym, czerwcu i wrześniu 2016 r.

*   Faktury były denominowane w PLN.

*   Wystawcą była polska uczelnia publiczna.

*   Opłata była zwolniona z VAT („Zw” w polu VAT, wartość netto = wartość brutto= kwota przelewu).

*   faktury były opłacane w terminie 14 dni od daty ich dostarczenia (wystawienia).

Studia MBA:

*   Zajęcia na studiach trwały od początku listopada 2015 r. do końca grudnia 2016 roku. W tym czasie Wnioskodawca zdał wszystkie obowiązkowe egzaminy.

*   Obrona pracy zaliczeniowej odbędzie się 27.08.2017 r., w tym terminie formalnie Wnioskodawca zakończy studia (choć będzie jeszcze oczekiwał na dyplom).

Sytuacja zawodowa:

W dniu dzisiejszym (30.06.2017 r.) Wnioskodawca wypowiedział Pracodawcy umowę o pracę, ze skutkiem na 30.09.2017 r. Równocześnie Wnioskodawca złożył alternatywny wniosek o „ wypowiedzenie za porozumieniem stron” ze skutkiem na 30.07.2017 r. Prawdopodobnie wniosek będzie uwzględniony (takie ma ustne zapewnienie), więc stosunek pracy zakończy się prawdopodobnie 31.07.2017 r.

W związku z ww. zakończeniem stosunku pracy Wnioskodawca będzie zobowiązany zwrócić pracodawcy 48 000 zł. Z tytuły 75% kosztów studiów. Wstępnie umówiono się na 36 rat po 1.333, 33 PLN z możliwością karencji/zawieszenia wpłat na kilka miesięcy.

Po zakończeniu stosunku pracy Wnioskodawca rozpocznie prowadzenie własnej działalności gospodarczej jako osoba fizyczna. Wnioskodawca będzie świadczył usługi doradztwa biznesowego (zakres podobny do jego obecnych obowiązków zawodowych). Działalność zostanie zarejestrowana w okresie sierpień-listopad 2017 r. w zależności od warunków zewnętrznych. Wnioskodawca ma już dwóch klientów, którzy czekają aż zarejestruje działalność i którzy będą zlecać Wnioskodawcy analizy biznesowe.

Dochód Wnioskodawcy netto, a nawet dochód „na rękę” nawet po uwzględnieniu miesięcznej raty za studia na rzecz Pracodawcy będzie istotnie wyższy niż jego dotychczasowy dochód netto (pensja od Pracodawcy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po rozpoczęciu prowadzenia własnej działalności gospodarczej jako osoba fizyczna można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów koszt zwrotu 75% opłaty za studia na rzecz Pracodawcy?
2.  Jeżeli tak, to w jakim okresie. Czy jest to okres tożsamy do faktycznych spłat zobowiązania w ratach?
3.  Czy mają znaczenie: moment formalnego/faktycznego rozpoczęcia świadczenia przez Wnioskodawcę usług doradczych oraz moment formalnego/faktycznego ukończenia studiów (ostanie zajęcia, obrona pracy, otrzymanie dyplomu)?
4.  Czy będzie miał znaczenie sposób nazwania w kontraktach z Klientami świadczonych przez mnie usług doradczych w szczególności, tych zapisów, etc?
5.  Czy zaświadczenie wystawione przez Klienta, że zostałem wybrany do świadczenia usług doradczych ze względu na MBA ma znaczenie?
6.  Czy tryb wypowiedzenia (klasyczny lub za porozumieniem stron ma znaczenie)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczyć koszt 75% studiów w koszty podatkowe, gdyż:

*   Istnieje związek, pomiędzy tym kosztem a dochodami Wnioskodawcy w najbliższym czasie. Gdyby Wnioskodawca nie wypowiedział umowy ( lub gdyby z Pracodawcą nie podjęli decyzji o rozstaniu za porozumieniem stron), to dochód Wnioskodawcy byłby niższy niż będzie nawet po opłaceniu rat,

*   Istnieje silny związek pomiędzy dochodami, a studiami MBA, szczególnie w branży doradztwa biznesowego,

*   Wnioskodawca gdyby nie wypowiedział umowy to przez kolejne 3 lata liczone od 27.08.2017 r. Pracodawca mógłby Wnioskodawcy nie dać podwyżki. Przykładowo, w tym roku – pomimo dobrej oceny jego pracy przez Pracodawcę oraz ukończeniu studiów MBA Pracodawca nie przyznał jemu podwyżki, pomimo iż sporo osób w firmie ją dostało. Wnioskodawca został również pominięty przy awansach (co się też łączył z brakiem …. na wzrost dochodów. Według Pracodawcy powodem braku awansu (i podwyżki) była struktura firmy i brak miejsca gdzie Wnioskodawca mógłby awansować. Potwierdza to też tezę, że bez odejścia Wnioskodawca nie mógłby liczyć na wzrost dochodów przez co najmniej 3 lat.

*   W umowie o podnoszeniu kwalifikacji zawodowych opcja spłaty przez Wnioskodawcę 75% kosztów MBA została wpisana jako świadoma, dopuszczalna opcja, zabezpieczająca interes obydwóch stron. Z tego względu, nie sposób uznać „zwrotu kosztów” (takie sformułowanie pada w umowie) za rodzaj kary umownej, niepodlegających zaliczeniu do kosztów podatkowych.

*   Jeśli kluczowy miałby okazać się moment poniesienia kosztu to dla Wnioskodawcy zaistniał od dzisiaj ( 30,06,2017 r.) a nie w momencie decyzji o studiach, czasie trwania studiów lub w momencie wystawienia faktur przez uczelnię. Wnioskodawca odnosi się do 75% kosztów studiów.

*   Prawdopodobna finalna wersja zakończenia stosunku pracy to będzie porozumienie stron, co tym bardziej wyklucza interpretacje o „ karze umownej”.

*   Jak wynika z Ogólnopolskiego Badania Wynagrodzeń przeprowadzonego w 2016 roku, ….. wynagrodzenie brutto majstra to - 4 500 PLN, doktora – 5 000 PLN, a absolwenta programu MBA – 11 900 PLN .

*   Wnioskodawca studiował na programie CEMBA, który w 2016 roku został sklasyfikowany na miejscu 1 w rankingu polskich studiów MBA, co dodatkowo uprawdopodabnia tezę o wyższych zarobkach Wnioskodawcy po studiach i na skutek zmiany statusu zawodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą, skorelowane są przepisy ustanawiające reguły potrącania wydatków w określonym czasie. Stwierdzenie, bowiem że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszt uzyskania przychodów stanowi niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od osiągniętego przychodu.

Odnosząc się w tym miejscu do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, należy przede wszystkim zauważyć, że studia były realizowane w warunkach kiedy jeszcze Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej. Celem ich było podniesienie kwalifikacji zawodowych Wnioskodawcy zgodnie z zawartą umową z ówczesnym Pracodawcą. Podkreślić należy, że poniesione przez Wnioskodawcę koszty dotyczyły zwrotu na rzecz Pracodawcy wydatków na studia, które sfinansowane zostały przez tego Pracodawcę w 75%. Oznacza to, że poniesione koszty przez Wnioskodawcę nie mają związku z działalnością gospodarczą tylko z przedwczesnym rozwiązaniem umowy o pracę z Pracodawcą.

Wprawdzie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże nie stanowi to wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest bowiem również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz biorąc pod uwagę przedstawione unormowania prawne, uznać należy, że wydatki poniesione na rzecz Pracodawcy z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy o pracę w żaden sposób nie mają wpływu na zachowanie, zabezpieczenie lub uzyskanie przychodów z działalności gospodarczej tym bardziej, że zobowiązanie do zapłaty Pracodawcy 75% kosztów studiów - powstało przed podjęciem działalności gospodarczej.

Zatem brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w późniejszym okresie. Przedmiotowe wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że wskazane wydatki, nie mogą obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

W świetle powyższego rozpatrzenie wniosku w zakresie pytania Nr 2, 3, 4, 5 i 6 stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.