Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-745/15/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-13
Teza: Wydanie przez gminę działki zamiennej w ramach odszkodowania za wywłaszczenie działek wpisuje się w definicję działalności gospodarczej a gmina z tego tytułu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; gmina; odszkodowania; opodatkowanie; organ-organ władzy publicznej; podatnik; teren-teren budowlany; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 września 2015 r. (data wpływu 17 września 2015 r.) uzupełnionym pismem z 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.) oraz pismem z 31 grudnia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przyznania działki zamiennej w ramach odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przyznania działki zamiennej w ramach odszkodowania.

Wniosek został uzupełniony pismem z 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 grudnia 2015 r. znak IBPP1/4512-745/15/MG oraz pismem z 31 grudnia 2015 r. (data wpływu 8 stycznia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 22 grudnia 2015 r. znak IBPP1/4512-745/15/MG.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto W. jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Obecnie Miasto przygotowuje dokumenty do zawarcia umowy notarialnej polegającej na przekazaniu nieruchomości zamiennej w zamian za przysługujące Powiatowi odszkodowanie z tytułu przejścia z mocy prawa na rzecz gminy nieruchomości gruntowej pod drogę gminną.

Transakcja pomiędzy Miastem W. a Powiatem dotyczy działek wchodzących w pasy drogowe dróg publicznych. Nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr … stanowi własność Miasta W. i jest zajęta pod pas drogi powiatowej ul….. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego położona jest w terenie oznaczonym symbolem KZ – tereny urządzeń i tras komunikacyjnych. Działka ta jest przedmiotem przekazania na rzecz Powiatu w zamian za odszkodowanie za działki nr …, … (droga gminna ulica …), które przeszły na rzecz Miasta W. w trybie przepisów art. 98 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 518 ze zm.).

Bezspornym jest fakt, że opodatkowaniu nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towaru przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie, co w tym przypadku przyjmuje formę odszkodowania.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1) Działki nr …, … należące do Powiatu przeszły na rzecz Miasta W. na podstawie przepisów art. 98 ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. 2015 r. poz. 782 ze zm.).

2 i 3) Prezydent Miasta W. decyzją nr … z dnia 29 października 2007 r. zatwierdził projekt podziału nieruchomości, oznaczonej w ewidencji gruntów oznaczonych działkami nr 34, 35, 45, 2829/36 o łącznej pow. 0,6246 ha, będącej własnością Powiatu oraz decyzją zmieniającą nr …. z dnia 27 marca 2014 r.

W wyniku podziału powstały dwie działki przeznaczone do adaptacji drogi gminnej - ul. … dla funkcji zbiorczej, oznaczone numerami … o pow. 0,0488 ha, … o pow. 0,0020 ha.

4) Wnioskodawca działa jako organ władzy publicznej na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2015, poz. 4616) w związku z art. 98 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz.U. z 2015 r. poz.782 ze zm.).

5) Nie doszło do przekazania działki zamiennej nr ….

6) Działka zamienna oznaczona jako działka nr… nie jest działką zabudowaną.

7) Dla przedmiotowej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Stosownie do przepisów art. 98 ust. 3 wyżej cyt. ustawy za działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem.

Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio, który stanowi, że w ramach odszkodowania właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu wywłaszczonej nieruchomości może być przyznana, za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna. W ślad za tym Powiatowi Wodzisławskiemu przysługuje standardowe odszkodowanie pieniężne za wywłaszczoną nieruchomość lub nieruchomość zamienna.

W świetle obowiązujących przepisów droga zwykle traktowana jest jako teren pod zabudowę drogową podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT 23%. Dodatkowo w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego położona jest w terenie oznaczonym symbolem KZ – tereny urządzeń i tras komunikacyjnych. Jednakże w Wyroku Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 9 grudnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1856/13 podzielił stanowisko sądu wojewódzkiego i stwierdził, że mamy do czynienia z czynnością administracyjną a nie cywilno-prawną, a powiat nie wykonywał czynności związanych z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej, co w tym przypadku odnosi się do gminy.

Wobec powyższego zachodzi pytanie czy gmina winna naliczyć podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartego w wyroku z dnia 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1856/13, tj. nie należy naliczać podatku VAT do przekazywanej w drodze zamiany nieruchomości, za którą należało się odszkodowanie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, który stanowi, że przez sprzedaż rozumie odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zauważyć jednak należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT regulacji nie wynika, by odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług musiała mieć postać pieniężną.

Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Stosownie do art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1774 ze zm.) działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Na mocy art. 98 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami właściwy organ składa wniosek o ujawnienie w księdze wieczystej praw gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa do działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne lub pod poszerzenie istniejących dróg publicznych. Podstawą wpisu tych praw do księgi wieczystej jest ostateczna decyzja zatwierdzająca podział.

W myśl art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Zgodnie z art. 131 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami w ramach odszkodowania właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu wywłaszczonej nieruchomości może być przyznana, za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna.

Stosownie do art. 131 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość zamienną przyznaje się z zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, jeżeli wywłaszczenie następuje na rzecz Skarbu Państwa, lub z zasobu nieruchomości odpowiedniej jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli wywłaszczenie następuje na rzecz tej jednostki.

W myśl art. 131 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, różnicę między wysokością odszkodowania ustalonego w decyzji a wartością nieruchomości zamiennej wyrównuje się przez dopłatę pieniężną.

Na mocy art. 131 ust. 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przeniesienie praw do nieruchomości zamiennej na rzecz osoby, której zostało przyznane odszkodowanie, następuje z dniem, w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę do dokonania wpisu w księdze wieczystej.

Przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) dalej k.c., każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy, jak i nabywcy.

Zapis art. 604 k.c. daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest zatem umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Tym samym umowa zamiany skutkuje wzajemnym przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi towarami (w tym przypadku nieruchomościami) jak właściciel. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Natomiast zgodnie z art. 158 k.c., umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że zamiana nieruchomości w świetle ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 cyt. już ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W świetle art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 2031), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Na tle powyższego należy uznać, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydana na podstawie art. 11a tej ustawy zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Należy przy tym mieć na uwadze przepis art. 11i ust. 2 ustawy, który stanowi, że w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\-z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 4a i ust. 4b ww. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych).

Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18 (art. 12 ust. 5 cyt. ustawy).

W myśl art. 18 ust. 1 ww. ustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium rozróżniającym działanie organu samorządowego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika jest to, czy organ ten działa jako organ władzy, czy też zachowuje się jak przedsiębiorca (zob. wyroki NSA z 21 czerwca 2012 r., I FSK 1594/11 i z 25 listopada 2011 r., I FSK 145/11). W wskazanych wyrokach NSA powołał się na orzecznictwo TSUE, z którego wynika, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (zob. wyroki ETS w sprawach C-107/84, C-235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97). NSA zauważył, że TSUE w wyroku C-4/89 stwierdził ponadto, że jedynym kryterium pozwalającym na rozróżnienie dwóch rodzajów działalności, tj. wykonywanych w oparciu o reżim publicznoprawny lub prywatnoprawny, jest sposób ich traktowania przez prawo poszczególnych państw członkowskich, a także, że przepis art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku od towarów i usług (C-430/04, C-498/03).

W wyroku z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 TSUE wyjaśnił, że podmiot prawa publicznego może być zobowiązany na podstawie prawa krajowego do wykonywania określonej działalności o charakterze czysto gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, podczas gdy ta sama działalność może być wykonywana równolegle przez podmioty prywatne, tak że nieopodatkowanie podatkiem od wartości dodanej tego podmiotu może skutkować pojawieniem się pewnych zakłóceń konkurencji. Przepis art. 4 ust. 5 akapit drugi VI Dyrektywy powinien być interpretowany w związku z tym w ten sposób, że znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby nieopodatkowanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, powinny być oceniane w odniesieniu do danej działalności jako takiej, przy czym ocena ta nie musi dotyczyć w szczególności danego rynku. Opodatkowanie podmiotów prawa publicznego podatkiem od wartości dodanej, niezależnie od tego, czy następuje na podstawie akapitu drugiego art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy, czy na podstawie akapitu trzeciego tego przepisu, wynika z wykonywania danej działalności jako takiej, niezależnie od tego, czy podmioty te napotykają na konkurencję na szczeblu rynku lokalnego, na którym wykonują tę działalność. Z przytoczonego wyroku wynika zatem, że zarówno regulacje art. 4 VI Dyrektywy, jak i art. 13 Dyrektywy 112/2006/WE Rady zmierzają do opodatkowania podatkiem od wartości dodanej podmiotów prawa publicznego także wówczas, gdy działają one w charakterze organów władzy publicznej i prowadzą każdy rodzaj działalności mającej charakter gospodarczy. Jeśli zatem organ władzy publicznej wykonuje określoną działalność o charakterze gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, to wówczas należy traktować go jako podatnika VAT.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 20 marca 2014 r. w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, w którym TSUE orzekł, że „(…) dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy.”

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1515 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Na mocy art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Wnioskodawca przygotowuje dokumenty do zawarcia umowy notarialnej polegającej na przekazaniu nieruchomości zamiennej w zamian za przysługujące Powiatowi odszkodowanie z tytułu przejścia z mocy prawa na rzecz Wnioskodawcy (Gminy) nieruchomości gruntowej pod drogę gminną. Transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a Powiatem dotyczy działek wchodzących w pasy drogowe dróg publicznych. Nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr … stanowi własność Wnioskodawcy i jest zajęta pod pas drogi powiatowej ul. …. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego położona jest w terenie oznaczonym symbolem KZ – tereny urządzeń i tras komunikacyjnych. Działka ta jest przedmiotem przekazania na rzecz Powiatu w zamian za odszkodowanie za działki nr …, … (droga gminna ulica …), które przeszły na rzecz Wnioskodawcy w trybie przepisów art. 98 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Wnioskodawca działa jako organ władzy publicznej na podstawie art. 19 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych w związku z art. 98 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Działka zamienna oznaczona jako działka nr … nie jest działką zabudowaną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przyznanie przez Wnioskodawcę (Gminę) odszkodowania Powiatowi w formie działki zamiennej jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której w ramach odszkodowania za przejęte przez Gminę działki nr … i … należące do Powiatu zostanie przyznana przez Gminę działka zamienna nr … na podstawie art. 131 ust. 1 ustawy o gospodarce gruntami.

Tym samym Wnioskodawca w związku z odszkodowaniem dokona na rzecz dotychczasowego właściciela wywłaszczonych działek tj. Powiatu przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Wydanie przez Wnioskodawcę działki zamiennej tj. działki nr … wpisuje się w definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT a Wnioskodawca z tego tytułu będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Dostawa działki dokonana w zamian za przejęcie terenów przeznaczonych pod drogę publiczną nie jest realizowaniem zadania, dla którego Wnioskodawca został powołany.

Czynność przekazania działki zamiennej tj. działki nr … spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów gdyż wykonywana jest za wynagrodzeniem.

Przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń co do formy zapłaty. Wynagrodzenie (zapłata) nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. Może to być również świadczenie rzeczowe. W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku spełniony jest ten warunek, gdyż w zamian za otrzymane przez Wnioskodawcę wywłaszczone działki Wnioskodawca przekazuje działkę zamienną tj. działkę nr …. Występuje zatem bezpośredni związek między daną czynnością przekazania działki zamiennej w ramach odszkodowania a otrzymanymi nieruchomościami w ramach wywłaszczenia.

Zgodnie bowiem z art. 131 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami w ramach odszkodowania właścicielowi wywłaszczonej nieruchomości może być przyznana, za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna.

Zatem czynność przeniesienia prawa własności działki nr … w ramach odszkodowania w zamian za przejęte grunty uznać należy za odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że dla czynności przeniesienia prawa własności nieruchomości zamiennej Wnioskodawca występować będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność dostawy nieruchomości zamiennej jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak już wcześniej stwierdzono, Wnioskodawca dla ww. czynności przyznania nieruchomości zamiennej nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie działa bowiem w odniesieniu dla tej czynności w roli organu władzy publicznej lub też urzędu obsługującego taki organ lecz w charakterze podatnika.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu sprawy wynika, że nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów jako działka nr … stanowi własność Miasta W. i jest zajęta pod pas drogi powiatowej ul. …. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego położona jest w terenie oznaczonym KZ – tereny urządzeń i tras komunikacyjnych. Działka ta jest przedmiotem przekazania na rzecz Powiatu w zamian za odszkodowanie za działki nr … i …. Działka zamienna nr … nie jest działką zabudowaną. Dla przedmiotowej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy nie wynika, że działka zamienna nr … była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku jak i charakter działki nie wskazuje, że działka ta mogłaby być wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku zatem dla dostawy przedmiotowej działki nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Ponadto należy zauważyć, że wprawdzie z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że działka zamienna nr … jest zajęta pod pas drogi powiatowej jednakże Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku jednoznacznie wskazał, że jest niezabudowaną, jednocześnie Wnioskodawca nie odpowiedział na pytania zawarte w wezwaniu dotyczące budynków (budowli) na ww. działce posadowionych.

Biorąc zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że działka ta spełnia definicję terenu budowlanego zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W związku z powyższym dostawa działki zamiennej nr … nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT lecz będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności, gdyby działka nr 2164/6 była zabudowana) lub zmiany stanu prawnego.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 1856/13, bowiem stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osądzonej w określonym stanie faktycznym.

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Należy również podkreślić, że orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 1856/13 jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie i tut. organ nie podziela stanowiska sądu przedstawionego w ww. wyroku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.