Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.85.2015.BRT
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-04-21
Teza: zakwalifikowanie do źródła przychodu z odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości budynkami użytkowymi, niewykorzystywanej w pozarolniczej działalności gospodarczej, niewprowadzonej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: inwestycje-inwestycje zaniechane; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2011 r. Nr ITPB1/415-557/11/DP, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   zakwalifikowania do źródła przychodu z odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości budynkami użytkowymi, niewykorzystywanej w pozarolniczej działalności gospodarczej, niewprowadzonej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, **jest prawidłowe**,
*   kosztów uzyskania przychodów, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 23 sierpnia 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości do właściwego źródła przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 19 maja 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że od 1995 r. Wnioskodawca prowadzi - jako osoba fizyczna - najem lokali użytkowych. Od miesiąca maja 2000 r. Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą w zakresie najmu lokali użytkowych, opodatkowaną na zasadach ogólnych (księga przychodów i rozchodów). W 1997 r. od upadłej spółdzielni produkcyjnej Wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną budynkami użytkowymi, w celu uruchomienia działalności w zakresie uboju zwierząt oraz produkcji wędlin. Planowane działania okazały się nieopłacalne. Nakłady na modernizację i rozbudowę zakupionej nieruchomości poczynione były w latach 2000-2009. Od tych wydatków odliczany był podatek naliczony. Wydatki te nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób na potrzeby działalności, a prace przystosowawcze nie zostały zakończone. Wnioskodawca nigdy nie korzystał ze zwolnień podatkowych, ani odliczeń. Ponieważ nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności, nie była amortyzowana. W 2011 r. Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. nieruchomość.

W związku z powyższym zadano pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy przychodem z działalności gospodarczej będzie przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości niewykorzystywanej w działalności gospodarczej i nieamortyzowanej?
2.  Czy w dacie sprzedaży do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej (wynajem lokali) można zaliczyć wydatki poniesione na zakup nieruchomości i towarzyszące jej koszty notarialne oraz wydatki na modernizację i rozbudowę zakupionej nieruchomości w celu dostosowania do realizacji przyszłych planowanych zadań (ubój zwierząt, produkcja wędlin)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości niewykorzystywanej na potrzeby związane z działalnością gospodarczą nigdy nie wprowadzonej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie będzie stanowił przychodu z działalności gospodarczej - w myśl art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki na zakup nieruchomości i związane z tym zakupem koszty notarialne oraz wydatki na modernizację zakupionych nieruchomości i ich rozbudowę będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, bowiem zostały poniesione i udokumentowane oraz służyły bezpośrednio i wyłącznie koniecznym przystosowaniom zakupionej nieruchomości na potrzeby działalności o konkretnym profilu - w myśl art. 22 ww. ustawy (uchylono przepis art. 23 ust. 1 pkt 35).

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 23 sierpnia 2011 r. Nr ITPB1/415-557/11/DP, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że „(…) odpłatne zbycie nieruchomości zabudowanej budynkami użytkowymi będzie stanowiło przychodu z działalności gospodarczej w myśl art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast wydatki na zakup nieruchomości i związane z tym zakupem koszty notarialne oraz wydatki na modernizację zakupionych budynków i ich rozbudowę będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w momencie zbycia tej nieruchomości (\`(...)\`).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód uzyskany z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie siedmiu sędziów, podjął w dniu 17 lutego 2014 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 8/13, w której stwierdził, że „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. „a” ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.”

Po wydaniu uchwały, w przedmiotowym zakresie, ukształtowała się linia orzecznicza sądów administracyjnych np. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 408/12, wyrok NSA z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 912/12, wyrok NSA z dnia 15 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1426/12, wyrok WSA w Opolu z dnia 04 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Op 233/14, wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 288/14, która zgodna jest z podjętą przez NSA uchwałą.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdza się, że skoro nieruchomość zabudowana budynkami użytkowymi, niewykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to jej odpłatne zbycie nie generuje przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W konsekwencji powyższego, wydatki poniesione na zakup i towarzyszące jej koszty notarialne oraz wydatki na modernizację i rozbudowę zakupionej nieruchomości nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia pozostaje powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 23 ust. 1 pkt 35 wymienionej ustawy (uchylony z dniem 1 stycznia 2009 r. na mocy ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.)). Przepis ten dotyczył bowiem wyłączenia poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji z kosztów podatkowych związanych ze źródłem przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości należy kwalifikować do źródła przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy. Mając jednak na uwadze, że od nabycia nieruchomości upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w tym przepisie, zatem jej odpłatne zbycie nie spowoduje skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie:

*   zakwalifikowania do źródła przychodu z odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości budynkami użytkowymi, niewykorzystywanej w pozarolniczej działalności gospodarczej, niewprowadzonej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jest prawidłowe,
*   kosztów uzyskania przychodów, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w każdym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.