Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.743.2018.1.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-30
Teza: Brak opodatkowania dokonywanych czynności dosłania brakujących towarów oraz wymiany wadliwych towarów.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa-dostawa towarów; towar-wymiana (towarów); towar-zwrot towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2018 r. (data wpływu 6 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dokonywanych czynności dosłania brakujących towarów oraz wymiany wadliwych towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dokonywanych czynności dosłania brakujących towarów oraz wymiany wadliwych towarów.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca (dalej jako: „Spółka”) jest producentem urządzeń chłodniczych, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Urządzenia chłodnicze, produkowane przez Spółkę, są następnie sprzedawane w kraju i za granicą, zarówno w Unii Europejskiej, jak i poza nią. Na urządzenia sprzedawane w kraju i do Unii Europejskiej, udzielana jest gwarancja. Przy pozostałej sprzedaży na eksport (poza kraje Unii Europejskiej), gwarancja nie jest udzielana. W każdym przypadku, wyłączona jest odpowiedzialność producenta z tytułu rękojmi, zgodnie ze stosownymi przepisami KC.

Stan faktyczny 1.

Zdarza się, że sprzedane i wydane klientowi urządzenia, okazują się być niezgodne z tym, co klient zamówił. Wyróżnia się kilka rodzajów niezgodności urządzeń z zamówieniem:

1.  Zamówienie niezupełne – w dniu wydania urządzeń, brakuje elementów, ze względu na opóźnienie w dostawie komponentów produkcyjnych do Spółki. W takim wypadku, w zależności od okoliczności konkretnego przypadku Spółka działa dwojako: albo opóźnia dostawę całego urządzenia, albo, kiedy dostawa jest niezbędna, na przykład ze względu na otwarcie nowego obiektu klienta, decyduje się właśnie na dostawę niezupełną. Wówczas, w uzgodnieniu z klientem, w najbliższym możliwym terminie realizowane jest wydanie (dosłanie) brakujących elementów sprzedanego urządzenia.
2.  Błąd produkcyjny lub konstrukcyjny – ponieważ urządzenia są produkowane na zamówienie, klient może określić wiele parametrów urządzenia, które mogą być zmienne, takich jak: kolor, rodzaj blachy, rodzaj świetlówek, ilość półek itp. Niektóre wymagania klienta muszą, być uwzględnione już na etapie projektowania urządzenia do produkcji, np. nóżki albo kółka. Zdarzają się sytuacje, kiedy błąd konstruktora decyduje o tym, czy urządzenie jest zgodne z zamówieniem, np. klient zamówił urządzenie na kółkach, a konstruktor zaprojektował urządzenie na nóżkach. Zdarzają się również błędy produkcyjne, np. pomimo zamówienia i zaprojektowania urządzenia w kolorze szarym, wyprodukowano urządzenie w kolorze białym. Jeśli dział kontroli jakości nie wychwyci tych błędów przed wysyłką, błędne urządzenie trafia do klienta, który w określonym w OWU terminie musi urządzenie sprawdzić i w razie wystąpienia błędów, zgłosić je w odpowiedni sposób do Spółki. W razie uznania przez Spółkę zaistnienia wskazanego błędu niezgodności urządzenia z zamówieniem, do Klienta dosyłany jest zgodny z zamówieniem element.

W związku z opisanym wyżej postępowaniem, Spółka doprowadza sprzedane urządzenia do stanu zgodnego z zamówieniem, co traktowane jest jako należyta realizacja umowy sprzedaży.

Przy sprzedaży krajowej, klient dokonuje zwrotu błędnego elementu, lub Spółka sama odbiera elementy, niejako przy okazji innych zamówień tego samego klienta, lub nawet innego, ale w tej samej okolicy. Przy sprzedaży na eksport, błędne elementy nie są zwracane, ze względu na koszty transportu oraz brak możliwości ich ponownego wykorzystania (najczęściej elementy te ulegają uszkodzeniu przy demontażu).

Stan faktyczny 2.

Na urządzenia sprzedawane w kraju i do Unii Europejskiej, udzielana jest gwarancja. Zarówno krajowa, jak i europejska gwarancja (udzielana tylko przy sprzedaży do krajów UE – przy pozostałej sprzedaży zagranicznej producent nie udziela gwarancji, zgodnie z zapisami Ogólnych warunków umów) podlegają prawu polskiemu, jednak uregulowane są w odrębnych dokumentach i na różnych zasadach. W przypadku niektórych klientów, warunki gwarancji ustalane są indywidualnie, również na eksport poza UE. Wówczas porozumienie w tej sprawie reguluje wszystkie zasady dotyczące odpowiedzialności gwarancyjnej Spółki. Gwarancja na sprzedaż w kraju obejmuje naprawę i wymianę urządzeń i jest realizowana przez serwis producenta lub serwis zewnętrzny na podstawie warunków gwarancji Spółki, obszar zastosowania: Polska (dalej jako: „Warunki gwarancji”), natomiast sprzedaż do krajów UE objęta jest gwarancją producenta w zakresie wymiany elementów urządzeń, które są konkretnie wskazane w Zasadach postępowania reklamacyjnego w Spółce, obszar zastosowania: Unia Europejska (dalej jako: „Zasady postępowania reklamacyjnego UE”). Przy pozostałej sprzedaży na eksport (poza kraje Unii Europejskiej), gwarancja nie jest udzielana, chyba że klient wynegocjuje indywidualnie jej warunki.

W zakresie gwarancji udzielanej na urządzenia sprzedawane do krajów UE, przy zgłoszeniu wady fizycznej przez klienta, Spółka udostępnia element na wymianę na magazynie (wówczas klient może element odebrać), lub wysyła pod wskazany adres na koszt klienta wraz z informacją o wartości wysyłanej części (tj. udostępnienie/wysłanie nowej części odbywa się jeszcze przed rozpatrzeniem reklamacji co do jej zasadności). Zgłoszenie gwarancyjne powinno zawierać: nazwę części, zdjęcie reklamowanej części i jej tabliczki znamionowej (jeśli jest), datę wystąpienia usterki, szczegółowy opis usterki wraz z informacją, czy część może być nadal użytkowana, numer fabryczny urządzenia, w którym ta część była zamontowana oraz dokładny adres i nazwę obiektu, w którym znajduje się urządzenie – a więc takie informacje, na podstawie których możliwe jest stwierdzenie, czy zgłoszenie jest zasadne (czy Spółka jest zobowiązana do wymiany części na wolną od wad). Spółka wymaga równocześnie, aby sprężarka i agregat (części urządzeń chłodniczych objęte gwarancją ich producenta) zostały skutecznie dostarczone do Spółki w określonym terminie od udostępnienia części na magazynie na wymianę, lub wysłania na adres klienta. W przypadku reklamowania innych części, Spółka może żądać dostarczenia reklamowanych części do swojego magazynu, zgodnie ze zdaniem poprzednim. W razie gdyby we wskazanym terminie klient nie dostarczył do Spółki wadliwej części, a Spółka wysłała lub udostępniła część na wymianę, wówczas ma prawo obciążyć klienta kosztami wysłanej części. Części, których zwrotu Spółka nie zażądała, powinny zostać zutylizowane przez klienta. W zakresie gwarancji europejskiej, gdzie Spółka nie ma możliwości zweryfikowania jej zasadności na miejscu, Spółka domaga się dostarczania reklamowanych elementów (nie tylko sprężarki i agregatu, ale również innych, mniejszych i tańszych elementów, podlegających gwarancji), tak, aby uniknąć ewentualnego zarzutu konieczności fakturowania klientów na elementy na wymianę. W przypadku indywidualnych ustaleń warunków gwarancji na eksport poza UE, kiedy także nie ma możliwości weryfikacji zgłoszenia na miejscu, Spółka również wymaga odesłania wadliwej części, w celu weryfikacji zasadności zgłoszenia, oczywiście w ustalonym terminie i zgodnie z innymi zasadami, które są ustalone w takiej umowie.

Zgłoszenie gwarancyjne krajowe powinno zawierać: numer fabryczny urządzenia, typ i nazwę urządzenia, datę zakupu urządzenia, nazwę dystrybutora, od którego urządzenie zostało zakupione, dokładny adres obiektu, w którym znajduje się urządzenie, dane kontaktowe osoby upoważnionej do kontaktu z serwisem oraz opis awarii. Przy gwarancji krajowej, serwisowanie lub wymiana urządzenia odbywa się poprzez serwis firmowy Spółki lub wskazany przez Spółkę podmiot profesjonalny, wykonujący usługi serwisowe. Również w wypadku gwarancji krajowej, zdarzają się sytuacje, kiedy dochodzi do wydania gwarancyjnego, pomimo braku zwrotu części uszkodzonej, np. przepalonej świetlówki. Zwrot ewidentnie uszkodzonego elementu, nie ma dla Spółki znaczenia (kiedy elementu tego nie da się naprawić) i jest nieopłacalny ekonomicznie (Spółka musi pokrywać koszty przesyłki, co w przypadku tańszych części nie ma uzasadnienia). Dodatkowo, Spółka współpracuje na stałe z profesjonalnymi serwisami zewnętrznymi, a współpraca ta opiera się również na zaufaniu – zatem kiedy taki serwis uzna, że element jest wadliwy, dochodzi do wydania gwarancyjnego. Istotne jest, że w przypadku gwarancji krajowej, wadliwość elementu stwierdza obecny na miejscu serwis, a tylko w przypadku oczywistych usterek może to zrobić sam klient. Zwrot natomiast nastąpić powinien zawsze wtedy, kiedy wada jest wątpliwa lub jest to istotny albo drogi element urządzenia.

W przypadku gdy warunki gwarancji ustalane są w umowach z klientem, każda tego rodzaju umowa zawiera indywidualne ustalenia, dotyczące zakresu udzielonej gwarancji i warunków jej realizacji, np. czasu na zbadanie urządzenia, elementów urządzenia podlegających wymianie, terminów i zasad odsyłania wadliwych części itp. Zwrócić należy uwagę, że również w tym przypadku, klient jest zobowiązany do odesłania wadliwego elementu.

Mając na uwadze koszty transportu w stosunku do kosztów części, Spółka traktuje jako wymianę gwarancyjną również opisaną wymianę elementów bez odsyłania części wadliwych.

Stan faktyczny 3.

W każdym przypadku, wyłączona jest odpowiedzialność producenta z tytułu rękojmi, zgodnie ze stosownymi przepisami KC. Oczywiście zdarza się, że sprzedane urządzenia okazują się być wadliwe. Niezależnie od wymiany uszkodzonych elementów, której Spółka dokonuje na podstawie udzielonej gwarancji w kraju i w krajach UE, zdarzają się również sytuacje dotyczące pozostałej sprzedaży eksportowej (poza UE), gdy pomimo braku gwarancji oraz wyłączenia odpowiedzialności Spółki z tytułu rękojmi, w razie wystąpienia wady fizycznej urządzenia sprzedanego przez Spółkę za granicę, na podstawie uzgodnień z klientem, realizowana jest wymiana elementów sprzedanych urządzeń. Dotyczy to szczególnie klientów kluczowych dla Spółki lub sytuacji, gdy wada powstała z winy producenta i jest to ewidentne (np. sprzedane przez Spółkę urządzenie zostało wyposażone w wadliwe drzwi, które uniemożliwiają pracę tego urządzenia). Spółka traktuje takie sytuacje jak wymianę reklamacyjną. W sytuacjach, gdy wymiana wiąże się z wydaniem towaru o większej wartości, z niektórymi klientami podpisywane jest porozumienie, na podstawie którego dopiero dochodzi do wydania towaru. Niektórzy klienci jednak nie chcą podpisywać żadnych dodatkowych dokumentów, nawet jeśli kwota jest znacząca. Dla zachowania dobrych relacji, które są podstawą prowadzenia współpracy handlowej, a przede wszystkim – w celu zachowania renomy marki, Spółka godzi się na takie rozwiązanie i wydaje reklamacyjnie towar na wymianę, na podstawie ustnych uzgodnień. W niektórych wypadkach, wartość wydanego towaru jest mała, a wadliwość urządzenia oczywista – wówczas do wydania również dochodzi i jest ono traktowane jak wydanie reklamacyjne. W każdym przypadku, wada urządzenia musi być udokumentowana i nie budzić wątpliwości Spółki. Zdarzają się również sytuacje, gdy pomimo zawarcia pisemnych umów, ustalających odpowiedzialność gwarancyjną Spółki na eksport za sprzedany towar, klient nie dotrzymuje ustalonych zasad i na przykład zgłasza roszczenie po terminie, lub takie, które nie zostało przewidziane w umowie, lub nie odsyła wadliwych elementów wcale, lub odsyła je po terminie. Niezależnie od tych naruszeń, Spółka dokonuje wymiany wadliwego elementu, tak, jakby klient wszystkie swoje obowiązki wykonał zgodnie z ustaleniami.

W uzasadnionych przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywana jest wymiana wadliwych elementów urządzeń, która traktowana jest jak wydanie gwarancyjne, na podstawie ustnej umowy z klientem, wbrew stosownym zapisom w Ogólnych warunkach umów Spółki i wyłączenia odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedawane urządzenia.

Stan faktyczny 4.

W uzasadnionych przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywana jest wymiana wadliwych elementów urządzeń, która traktowana jest jak wydanie gwarancyjne, na podstawie pisemnego porozumienia z klientem, zamieniającego zapisy Ogólnych warunków umów Spółki w zakresie wyłączenia odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedawane urządzenia.

Stan faktyczny 5.

W uzasadnionych przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywana jest wymiana wadliwych elementów urządzeń, która traktowana jest jak wydanie gwarancyjne, na podstawie pisemnego porozumienia z klientem, zamieniającego zapisy Ogólnych warunków umów Spółki w zakresie wyłączenia odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedawane urządzenia, nawet w sytuacji, gdy klient nie spełnia ustalonych ze Spółką w porozumieniu warunków, które uprawniają go do żądania wymiany wadliwego elementu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym 1, to jest w przypadku, kiedy w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, dokonywanie dosłania brakujących elementów urządzeń lub takich elementów, które są zgodne z zamówieniem, a zatem doprowadzenie do stanu zgodności sprzedanych urządzeń z zamówieniem klienta, może być traktowane jak wydanie w ramach umowy sprzedaży urządzeń, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, dalej jako: „ustawa o VAT”), zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym 2, to jest w przypadku, kiedy nie doszło do zwrotu elementu urządzenia, podlegającego wymianie gwarancyjnej, Spółka jest uprawniona do wydania reklamacyjnego towaru na wymianę, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?
3.  Czy w opisanym stanie faktycznym 3, to jest w przypadku, kiedy pomimo wyłączenia odpowiedzialności Spółki jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń, może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę na podstawie ustnie udzielonej gwarancji, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?
4.  Czy w opisanym stanie faktycznym 4, to jest w przypadku, kiedy pomimo wyłączenia odpowiedzialności Spółki jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń, na podstawie porozumienia z klientem, ustalającego zakres gwarancji w tym konkretnym przypadku, może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zrównanego z dostawą towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?
5.  Czy w opisanym stanie faktycznym 5, to jest w przypadku kiedy pomimo wyłączenia odpowiedzialności Spółki jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń, na podstawie porozumienia z klientem, ustalającego zakres gwarancji w tym konkretnym przypadku, może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę, nawet w przypadku, gdy klient nie dotrzymuje ustalonych w tym porozumieniu warunków, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w żadnym z opisanych wyżej stanów faktycznych nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, lecz w każdym z opisanych stanów faktycznych dochodzi do wydania towarów w ramach umów sprzedaży urządzeń, zatem takie wydania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, zaś w myśl art. 7 ust. 2, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Odnosząc się do stanu faktycznego 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania towarów, zrównanego z dostawą towarów na gruncie ustawy o VAT, a zdarzenie takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W analizowanym stanie faktycznym problem polega na rozstrzygnięciu, czy dosłanie brakujących elementów urządzeń lub takich elementów, które są zgodne z zamówieniem, a zatem doprowadzenie do stanu zgodności sprzedanych urządzeń z zamówieniem klienta, może być traktowane jak wydanie w ramach umowy sprzedaży urządzeń i które nie stanowi odrębnej dostawy towarów, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

W ocenie Spółki, w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zrównanego z dostawą towarów na gruncie ustawy o VAT. Każde zgłoszenie klienta Spółka rozpatruje indywidualnie i w uzasadnionych przypadkach, kiedy do niezgodności wydanych urządzeń z zamówionymi (czy to na skutek braków czy błędów) dochodzi z winy Spółki, dokonuje dosłania brakującego elementu lub dosłania wadliwego elementu. Każde takie wydanie towaru Spółka traktuje jako wydanie w ramach umowy sprzedaży, kierując się naczelną zasadą prawa zobowiązań, zgodnie z którą wierzyciel (klient) może żądać od dłużnika (Spółki) spełnienia świadczenia, a dłużnik powinien to świadczenie spełnić (art. 353 KC). Prawem wierzyciela jest żądanie dostarczenia towaru zgodnego z zamówieniem, czyli takie świadczenie Spółki, które jest zgodne z treścią łączącej strony umowy sprzedaży, a obowiązkiem Spółki – wydanie takiego towaru (urządzeń, jakie zamówił klient).

Nie wdając się w cywilistyczne rozważania, jak należy klasyfikować aliud pro alio (dostarczenie innej rzeczy, niż przewidziana w umowie, czyli określona w zamówieniu) oraz jaki stopień odstępstwa od zamówienia determinuje ocenę braku wykonania umowy w ogóle, należy wskazać, że to od woli stron umowy sprzedaży zależy, w jaki sposób, w granicach swobody umów (art. 353(l) KC), określą skutki takiej realizacji zamówienia. Umowa stron w tym przypadku, determinowana jest przez Ogólne Warunki Umów Spółki (dalej jako: OWU) i zamówienie klienta. W niektórych przypadkach, strony ustalają odstępstwa od OWU, w innych – dodatkowe warunki. Jednak w wypadku, kiedy kupione przez klienta urządzenia nie odpowiadają warunkom wskazanym w zamówieniu, a Spółka dośle do klienta brakujące lub niewadliwe elementy, które od początku powinny być częścią należycie zrealizowanej umowy sprzedaży (inaczej mówiąc – elementy urządzeń, które powinny się znaleźć w prawidłowo skompletowanym i działającym urządzeniu, zgodnym z zamówieniem klienta, a więc te, które klient od początku kupił), taka dostawa nie jest traktowana przez strony tej transakcji jako nowa, ani też jako nieodpłatne przekazanie towarów, ale nadal jako realizacja pierwotnej umowy sprzedaży: dostarczenie towaru zgodnego z zamówieniem, za które klient zapłacił ustaloną cenę.

Interpretacje urzędowe są jednolite w ocenie prawnej gwarancyjnej lub reklamacyjnej wymiany towaru na nowy wolny od wad – nie dochodzi tutaj do odpłatnej dostawy, wobec czego takie wydanie towaru (w analizowanym stanie faktycznym – elementów urządzeń chłodniczych) w ramach gwarancji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (vide: US-I-3/443-1/05 z dnia 28 lutego 2005 r., ILPP5/443-233/13-2/PG).

Problematyczna w analizowanym przypadku pozostaje jednak ocena sytuacji, w której Spółka nie traktuje takiego wydania jako gwarancyjnego czy reklamacyjnego, ale jako doprowadzenia wydanego towaru do zgodności z zamówieniem, a podstawą takiej oceny jest OWU oraz przepisy KC.

Wskazać należy, że prawo cywilne precyzuje granice swobody umów (art. 353(1) KC), którymi są własność (natura) stosunku, ustawa lub zasady współżycia społecznego. Zgodnie z tą zasadą, strony zawierające umowę mogą poza tym ułożyć stosunek prawny według swojego uznania. Klient uzyskuje prawo do uzyskania brakującego albo sprawnego elementu w chwili zawarcia umowy sprzedaży, zgodnie z OWU. Spółka oceniła ryzyko wydania urządzeń z brakami lub wadliwymi elementami oraz koszt doprowadzenia wydanych urządzeń do zgodności zamówienia i uwzględniła to ryzyko w cenie sprzedanego urządzenia.

Poparcie takiego stanowiska znajdziemy w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2016 r., gdzie czytamy: „Z powołanych przepisów ustawy wynika, iż dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy wykonaną czynnością (dostawą towarów) a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dostawę towarów w ramach stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dostawa towarów (musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towarów)” (vide: ILPP2/4512-1-278/16-2/MW).

Wszystkie przedstawione wyżej okoliczności wskazują, że w przypadku, gdy Spółka wydaje klientowi brakujący element lub dosyła element sprawny w miejsce wadliwego, nie dochodzi do nowej dostawy towarów, ani nie zachodzi nieodpłatne przekazanie, zrównane w skutkach podatkowych na gruncie ustawy o VAT z taką dostawą, ale dopiero wówczas ma miejsce prawidłowa realizacja przez Spółkę umowy sprzedaży (doprowadzenie do zgodności wydanego towaru z zamówieniem), zatem jest to wydanie w ramach umowy sprzedaży i jako takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do stanu faktycznego 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania towarów, zrównanego z dostawą towarów na gruncie ustawy o VAT, a zdarzenie takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanym stanie faktycznym 2, istota problemu sprowadza się do zagadnienia, czy wydanie klientowi towaru na wymianę w ramach świadczenia gwarancyjnego sprzedającego, w sytuacji, gdy nie dojdzie do faktycznego zwrotu wadliwej części, ale sprzedający uzna, na podstawie przedstawionych przez kupującego informacji i zdjęć lub stanu stwierdzonego przez serwis, że część ma wadę, która uprawnia kupującego do żądania jej wymiany, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też, jako świadczenie gwarancyjne, które nie stanowi odrębnej dostawy towarów, nie podlega opodatkowaniu. Przy spełnieniu wszystkich warunków wskazanych w Zasadach postępowania reklamacyjnego UE i Warunkach gwarancji albo indywidualnym porozumieniu, Spółka jest w stanie ocenić, czy roszczenie gwarancyjne klienta wymiany elementu urządzenia chłodniczego jest zasadne. W razie uznania, że roszczenie klienta jest zasadne, wydanie gwarancyjne elementu na wymianę nie stanowi odrębnej dostawy towarów i jako takie nie podlega opodatkowaniu.

Interpretacje urzędowe są jednolite w ocenie prawnej gwarancyjnej wymiany towaru na wolny od wad – nie dochodzi tutaj do odpłatnej dostawy, wobec czego takie wydanie towaru (w analizowanej sprawie – elementów urządzeń chłodniczych) w ramach gwarancji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (vide: US-I-3/443-1/05 z dnia 28 lutego 2005 r., ILPP5/443-233/13-2/PG).

Problematyczna w analizowanym przypadku pozostaje jednak ocena sytuacji, w której nie dochodzi do faktycznego zwrotu przez klienta wadliwego elementu, ze względu na wskazywane wyżej koszty transportu, gdzie zwrot poszczególnych elementów przestaje mieć sens ekonomiczny, szczególnie w sytuacji, gdy wadliwe elementy nie mogą być w żaden sposób naprawione czy powtórnie wykorzystane, a miałyby być zwrócone wyłącznie po to, by zostały zutylizowane (nie stanowią więc żadnego źródła korzyści dla Spółki).

Wskazać należy, że prawo cywilne nie precyzuje na czym ma polegać świadczenie gwarancyjne, podkreślając jedynie, że jest to zależne od oświadczenia gwaranta, które w zasadzie może być ukształtowane dowolnie. Nie ma również wątpliwości co do tego, że stosunek gwarancji jest umową i podlega zasadom swobody umów, które jedynie w odniesieniu do konsumentów, kształtowane są przez prawo.

Jak wskazuje się w doktrynie: „Zakres odpowiedzialności z tytułu gwarancji określany jest, co do zasady, każdorazowo w zależności od okoliczności danego przypadku, na podstawie treści oświadczenia gwarancyjnego (które może też być złożone w reklamie – zob. niżej, pkt F). Stosunek gwarancji ma charakter umowny i podlega zasadzie swobody umów, co oznacza, że treść zobowiązania gwaranta może być, co do zasady, określona swobodnie (umożliwia to również ograniczenie obowiązków z gwarancji; zob. wyr. SA w Gdańsku z 23.9.2009 r., I ACa 712/09, POSAG 2010, Nr 2, poz. 2; zob. niżej odnośnie do sporów dotyczących istoty gwarancji jako umowy, pkt D, Nt 8). Gwarancja jest udzielana dobrowolnie, a jej treść formułuje gwarant; kupujący zaś, najczęściej przez przyjęcie z rąk sprzedawcy dokumentu gwarancyjnego, wyraża zgodę na zawarte w nim warunki gwarancji. Te warunki mogą generalnie odbiegać od regulacji kodeksowej, przepis art. 577 KC ma bowiem charakter dyspozytywny, za czym wyraźnie przemawia zwrot ((poczytuje się w razie wątpliwości)) użyty w § 3 (użyty także w poprzedniej wersji przepisu; zob. orz. SN z 10.1.2000 r., III CKN 270/99, niepubl.) oraz zwroty: ((w szczególności)) (§ 2) oraz ((jeżeli nie zastrzeżono innego terminu)) (§ 4). W szczególności strony mogą przyznać kupującemu roszczenie gwarancyjne w mniejszym zakresie, niż wynika to z przepisów o gwarancji. Jak stwierdził SN w stosunku do poprzedniej wersji art. 577 KC, umowa gwarancji może np. ograniczyć obowiązki gwaranta do naprawy rzeczy i wyłączyć możliwość żądania wymiany rzeczy wadliwej na wolną od wad (post. SN z 5.3.2003 r., III CZP 101/02, Prok. i Pr. 2003, Nr 9, s. 17; wyr. SN z 16.4.2004 r., I CK 599/03, OSNC 2005, Nr 5, poz. 82)” (vide: Kodeks cywilny. Komentarz, red. dr hab. Konrad Osajda, Rok: 2018, Wydanie: 19, Legalis).

Podkreślenia wymaga również, że żaden przepis prawa cywilnego (ani podatkowego) nie wymaga, aby przy gwarancyjnej wymianie towaru nastąpić musiał zwrot od kupującego towaru wadliwego. Art. 580 § 1 KC wskazuje tylko, że: „Kto wykonuje uprawnienia wynikające z gwarancji, powinien dostarczyć rzecz na koszt gwaranta do miejsca wskazanego w gwarancji lub do miejsca, w którym rzecz została wydana przy udzieleniu gwarancji, chyba że z okoliczności wynika, iż wada powinna być usunięta w miejscu, w którym rzecz znajdowała się w chwili ujawnienia wady” – w ocenie Spółki przepis ten nie nakłada na kupującego obowiązku zwrotu wadliwego towaru, ale obowiązek umożliwienia sprzedającemu zbadania, czy rzecz sprzedana rzeczywiście posiada wadę, o której kupujący go informuje. Co również istotne, tak, jak pozostałe przepisy dotyczące gwarancji, jest to przepis dyspozytywny, a więc strony mogą się umówić inaczej, w szczególności – inaczej może postanowić podmiot udzielający gwarancji, w przypadku Spółki, w Zasadach postępowania reklamacyjnego UE i Warunkach gwarancji. Jednocześnie przepis ten wprost wskazuje, że okoliczności mogą wskazywać na obowiązek usunięcia wady w miejscu, gdzie rzecz znajduje się w chwili ujawnienia wady, co, zdaniem Spółki, ma miejsce w przypadku, gdy odesłanie wadliwego elementu do Spółki jest ekonomicznie nieuzasadnione (koszt wysyłki jest nieproporcjonalnie duży w stosunku do wartości wymienianego elementu).

W tym miejscu podkreślić również należy, że w opisanym stanie faktycznym 2, sprawny element urządzenia może być udostępniony na wymianę (a więc reklamacja może być uwzględniona przez Spółkę), jedynie po spełnieniu wszystkich wymogów stawianych dla zgłoszenia reklamacyjnego, które pozwolą Spółce bez wątpliwości ocenić, że wymiana powinna być dokonana, np. na zdjęciu wyraźnie widać, że określony element został źle dobrany konstrukcyjnie i jego rozmiar lub kształt, czy kolor nie odpowiada konstrukcji urządzenia, jak czarna półka w białym urządzeniu.

Dodatkowo, odnosząc się wprost do znaczenia słowa „wymiana”, o którym mowa w Zasadach postępowania reklamacyjnego UE i Warunkach gwarancji, podnieść należy, że znaczy ono tyle, co:

1.  zastąpienie kogoś lub czegoś kimś lub czymś innym:
2.  danie komuś czegoś w zamian za coś innego (vide: https://sjp.pl/wymiana)

– nie ma więc tutaj znaczenia zwrot poprzedniej rzeczy. Wymiana, o której mowa w Zasadach postępowania reklamacyjnego UE i Warunkach gwarancji, to wydanie klientowi sprawnego elementu urządzenia chłodniczego, w miejsce tego, które było wadliwe i które podlegać powinno utylizacji. Klient uzyskuje prawo do uzyskania tego sprawnego elementu w chwili zawarcia umowy sprzedaży urządzenia chłodniczego, a cena takiej ewentualnej wymiany, skalkulowana jest w cenie urządzenia.

Wszystkie przedstawione wyżej okoliczności wskazują, że w przypadku, gdy Spółka wydaje nowy element w miejsce wadliwego nie dochodzi do dostawy towarów, ani nie zachodzi nieodpłatne przekazanie, zrównane w skutkach podatkowych na gruncie ustawy o VAT z taką dostawą.

Poparcie takiego stanowiska znajdziemy również w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2016 r., gdzie czytamy: „Z powołanych przepisów ustawy wynika, iż dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy wykonaną czynnością (dostawą towarów) a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dostawę towarów w ramach stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dostawa towarów (musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towarów). (\`(...)\`) przysługujące nabywcy uprawnienia z tytułu gwarancji jakości bądź rękojmi są nierozerwalnie związane z transakcją sprzedaży i jako forma zabezpieczenia interesów nabywcy stanowią element stosunku prawnego jaki łączy sprzedawcę i kupującego. Oznacza to, że ewentualne świadczenia sprzedawcy obowiązanego do rękojmi bądź gwaranta wykonywane w razie ujawnienia się wad fizycznych rzeczy w okresie gwarancji bądź rękojmi stanowią jedynie realizację jego zobowiązań z tytułu rękojmi bądź udzielonej gwarancji mających na celu zapewnienie nabywcy rzeczy niezakłóconego korzystania z rzeczy sprzedanej w przypadku, gdy rzecz ta okaże się wadliwa. Świadczenia te nie mogą być więc traktowane jako dodatkowe świadczenia dokonywane na rzecz nabywcy rzeczy w oderwaniu od transakcji sprzedaży rzeczy” (vide: ILPP2/4512-1-278/16-2/MW).

W ocenie Spółki, kwestia zwrotu wadliwego elementu urządzenia chłodniczego nie ma zatem znaczenia dla oceny skutków podatkowych wydania elementu sprawnego, w miejsce wadliwego – jest to zdarzenie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Spółki, w opisanych stanach faktycznych 3, 4 i 5 nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania towarów, zrównanego z dostawą towarów na gruncie ustawy o VAT, a zdarzenia takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do stanu faktycznego 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że istota problemu sprowadza się do zagadnienia, czy wydanie klientowi towaru na wymianę w ramach świadczenia reklamacyjnego sprzedającego, w sytuacji, kiedy nie ma podstaw do wydania towaru w Ogólnych warunkach umów ani w Warunkach gwarancji, ale jedynie na postawie umowy ustnej z klientem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też, jako świadczenie gwarancyjne Spółki, które nie stanowi odrębnej dostawy towarów, ale jest oparte na ustnej modyfikacji umowy sprzedaży zawartej zgodnie z Ogólnymi warunkami umów Spółki, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka każde takie zgłoszenie, co do którego formalnie nie przysługują roszczenia gwarancyjne ani z tytułu rękojmi, rozpatruje indywidulanie. W uzasadnionych przypadkach, kierując się głównie chęcią utrzymania współpracy handlowej z klientem lub zachowania renomy, Spółka uznaje takie roszczenia klientów i wydaje towar na wymianę, w miejsce wadliwego.

Część klientów podpisuje wówczas stosowne porozumienie (które, zgodnie z Ogólnymi warunkami umów, potwierdza ustne ustalenia), na mocy którego dochodzi do wydania towaru, jednak dla części, jest to zbyt daleko posunięty formalizm i do wydania towaru na wymianę dochodzi na podstawie ustnych uzgodnień (jednak wbrew OWU), po ustaleniu wszystkich zasad tej wymiany.

Interpretacje urzędowe są jednolite w ocenie prawnej gwarancyjnej lub reklamacyjnej wymiany towaru na wolny od wad – nie dochodzi tutaj do odpłatnej dostawy, wobec czego takie wydanie towaru (w analizowanej sprawie – elementów urządzeń chłodniczych) w ramach gwarancji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (vide: US-I-3/443-1/05 z dnia 28 lutego 2005 r., ILPP5/443-233/13-2/PG). Problematyczna w analizowanym przypadku pozostaje jednak ocena sytuacji, w której nie ma innej podstawy prawnej do takiej wymiany, oprócz ustnych ustaleń z klientem, które traktowane są przez Spółkę jak umowa ustna, zawarta jednak sprzecznie z ustaleniami OWU Spółki, które wymagają, aby każde ustalenie je zmieniające, potwierdzać w formie pisemnej.

Wskazać należy że prawo cywilne precyzuje granice swobody umów (art. 353(1) KC), którymi są właściwość (natura) stosunku, ustawa lub zasady współżycia społecznego. Zgodnie z tą zasadą, strony zawierające umowę mogą poza tym ułożyć stosunek prawny według swojego uznania. Prawo cywilne nie wymaga również żadnej szczególnej formy dla umowy sprzedaży. Jak wskazuje się w doktrynie: „Stosunek gwarancji ma charakter umowny i podlega zasadzie swobody umów, co oznacza, że treść zobowiązania gwaranta może być, co do zasady, określona swobodnie (umożliwia to również ograniczenie obowiązków z gwarancji; zob. wyrok SA w Gdańsku z dnia 23 września 2009 r., I ACa 712/09, POSAG 2010, Nr 2, poz. 2; zob. niżej odnośnie do sporów dotyczących istoty gwarancji jako umowy, pkt D, Nt 8). Gwarancja jest udzielana dobrowolnie, a jej treść formułuje gwarant (…)” (vide: Kodeks cywilny. Komentarz, red. dr hab. Konrad Osajda, Rok: 2018, Wydanie: 19, Legalis).

Klient uzyskuje prawo do uzyskania tego sprawnego elementu w chwili zawarcia ustnej umowy, zmieniającej umowę sprzedaży urządzenia chłodniczego. Koszt takiej wymiany, choć początkowo nie został uwzględniony w cenie sprzedanego urządzenia, został przekalkulowany przez Spółkę, która oceniła, że bardziej korzystne będzie zachowanie dobrych relacji z klientem, niż odrzucenie jego prośby o wymianę wadliwego elementu, czyli de facto – oferty zmiany pierwotnej umowy sprzedaży i straty klienta oraz spodziewanych w przyszłości zamówień z jego strony na kolejne urządzenia. Stąd, dokonując korekty pierwotnych założeń umowy sprzedaży, Spółka wydaje nowy element urządzenia na podstawie tej korekty w ramach tej samej umowy sprzedaży.

Wszystkie przedstawione wyżej okoliczności wskazują, że w przypadku, gdy Spółka wydaje nowy element w miejsce wadliwego, nie dochodzi do nowej dostawy towarów, ani nie zachodzi nieodpłatne przekazanie, zrównane w skutkach podatkowych na gruncie ustawy o VAT z taką dostawą, ale miała miejsce zmiana pierwotnej umowy sprzedaży, przy jednoczesnym uwzględnieniu roszczenia klienta o wymianę elementu sprzedanego urządzenia z wadliwego na sprawny.

Poparcie takiego stanowiska znajdziemy również w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2016 r., gdzie czytamy: „Z powołanych przepisów ustawy wynika, iż dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy wykonaną czynnością (dostawą towarów) a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dostawę towarów w ramach stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dostawa towarów (musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towarów). (…) przysługujące nabywcy uprawnienia z tytułu gwarancji jakości bądź rękojmi są nierozerwalnie związane z transakcją sprzedaży i jako forma zabezpieczenia interesów nabywcy stanowią element stosunku prawnego jaki łączy sprzedawcę i kupującego. Oznacza to, że ewentualne świadczenia sprzedawcy obowiązanego do rękojmi bądź gwaranta wykonywane w razie ujawnienia się wad fizycznych rzeczy w okresie gwarancji bądź rękojmi stanowią jedynie realizację jego zobowiązań z tytułu rękojmi bądź udzielonej gwarancji mających na celu zapewnienie nabywcy rzeczy niezakłóconego korzystania z rzeczy sprzedanej w przypadku, gdy rzecz ta okaże się wadliwa. Świadczenia te nie mogą być więc traktowane jako dodatkowe świadczenia dokonywane na rzecz nabywcy rzeczy w oderwaniu od transakcji sprzedaży rzeczy” (vide: ILPP2/4512-1-278/16-2/MW).

W ocenie Spółki, brak możliwości uwzględnienia roszczeń klienta z tytułu gwarancji, ustalona w pierwotnej umowie sprzedaży, realizowanej w oparciu o Ogólne warunki umów Spółki, o wymianę wadliwego elementu sprzedanego urządzenia, zostaje zniesiony w wyniku zawarcia umowy ustnej (potwierdzonej lub nie – na piśmie). Sprawia to, że wydanie elementu sprawnego, w miejsce wadliwego, jest zdarzeniem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do stanu faktycznego 4

Wnioskodawca stoi na stanowiska, że istota problemu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy wydanie klientowi towaru na wymianę w ramach świadczenia reklamacyjnego sprzedającego, w sytuacji, kiedy nie ma podstaw do wydania towaru w Ogólnych warunkach umów, ale na podstawie porozumienia (umowy) z klientem, które zmienia treść pierwotnej umowy sprzedaży i stanowi o udzieleniu przez Spółkę gwarancji w konkretnym przypadku i zakresie, jako świadczenie gwarancyjne Spółki, które nie stanowi odrębnej dostawy towarów, ale jest oparte na pisemnej modyfikacji umowy sprzedaży zawartej zgodnie z Ogólnymi warunkami umów Spółki, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też podlega temu opodatkowaniu, jako odrębna dostawa towarów.

W ocenie Spółki, w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodne z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Spółka każde takie zgłoszenie, co do którego formalnie nie przysługują roszczenia gwarancyjne ani z tytułu rękojmi, rozpatruje indywidulanie. W uzasadnionych przypadkach, kierując się głównie chęcią utrzymania współpracy handlowej z klientem lub zachowania renomy, Spółka uznaje takie roszczenia klientów i wydaje towar na wymianę, w miejsce wadliwego, na podstawie pisemnego porozumienia, które modyfikuje warunki pierwotnej umowy sprzedaży, ustalone zgodnie z OWU Spółki. Klient podpisuje wówczas stosowne porozumienie (które, zgodnie z Ogólnymi warunkami umów, potwierdza ustne ustalenia), na mocy którego dochodzi do wydana towaru. Klient uzyskuje prawo do uzyskania tego sprawnego elementu w chwili zawarcia porozumienia zmieniającego umowę sprzedaży urządzenia chłodniczego. Koszt takiej wymiany, choć początkowo nie został uwzględniony w cenie sprzedanego urządzenia, został przekalkulowany przez Spółkę, która oceniła, że bardziej korzystne będzie zachowanie dobrych relacji z klientem, niż odrzucenie jego prośby o wymianę wadliwego elementu, czyli de facto – oferty zmiany pierwotnej umowy sprzedaży i straty klienta oraz spodziewanych w przyszłości zamówień z jego strony na kolejne urządzenia.

Wszystkie przedstawione wyżej okoliczności wskazują, że w przypadku, gdy Spółka wydaje nowy element w miejsce wadliwego, nie dochodzi do nowej dostawy towarów, ani nie zachodzi nieodpłatne przekazanie, zrównane w skutkach podatkowych na gruncie ustawy o VAT z taką dostawą, ale miała miejsce zmiana pierwotnej umowy sprzedaży i ustalenie odpowiedzialności gwarancyjnej Spółki za sprzedane urządzenia, przy jednoczesnym uwzględnieniu roszczenia klienta o wymianę elementu sprzedanego urządzenia z wadliwego na sprawny.

W ocenie Spółki, brak możliwości uwzględnienie roszczeń klienta z tytułu gwarancji, ustalona w pierwotnej umowie sprzedaży, realizowanej w oparciu o Ogólne warunki umów Spółki, o wymianę wadliwego elementu sprzedanego urządzenia, zostaje zniesiony w wyniku zawarcia umowy zmieniającej. Sprawia to, że wydanie elementu sprawnego, w miejsce wadliwego, jest zdarzeniem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do stanu faktycznego 5

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że istota problemu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy wydanie klientowi towaru na wymianę w ramach świadczenia gwarancyjnego sprzedającego, ustalonym w pisemnym porozumienia z klientem, które zmienia treść pierwotnej umowy sprzedaży i stanowi o udzieleniu przez Spółkę gwarancji w konkretnym przypadku i zakresie, może być traktowane jako świadczenie gwarancyjne Spółki, które nie stanowi odrębnej dostawy towarów, nawet w sytuacji, kiedy klient nie przestrzega zasad wymiany gwarancyjnej (np. terminu zbadania urządzenia albo zgłoszenia istnienia wady), nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też podlega temu opodatkowaniu jako odrębna dostawa towarów.

W ocenie Spółki, w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Spółka każde takie zgłoszenie, co do którego formalnie nie przysługują roszczenia gwarancyjne ani z tytułu rękojmi rozpatruje indywidulanie. W uzasadnionych przypadkach, nawet w sytuacji kiedy stały klient nie przestrzega ustalonych zasad dochodzenia roszczeń gwarancyjnych, kierując się głównie chęcią utrzymania współpracy handlowej z klientem lub zachowania renomy, Spółka uznaje takie roszczenia i wydaje towar na wymianę, w miejsce wadliwego. Sytuacje takie dotyczą głównie stałych klientów, którzy pomimo wynegocjowania indywidulanych warunków udzielenia przez Spółkę gwarancji (co dotyczy np. eksportu poza terytorium UE, gdzie co do zasady Spółka w ogóle nie udziela gwarancji, albo sytuacji, gdzie termin na zbadanie urządzenia wynosi 7 dni, a klient ma ustalone indywidualne dłuższe terminy), nie przestrzegają zasad ustalonych w takich umowach, ale powołując się np. na długoletnią współpracę, domagają się realizacji swoich roszczeń. W takich sytuacjach Spółka często uznaje roszczenia i dokonuje wymiany wadliwych elementów urządzeń, mimo braku faktycznych podstaw ku temu, kierując się interesem klienta, dobrem współpracy, obietnicą kolejnych zamówień.

Problematyczna w analizowanym przypadku pozostaje jednak ocena sytuacji, w której nie ma innej podstawy prawnej do takiej wymiany, oprócz porozumienia, które stanowi zmianę pierwotnej umowy sprzedaży, która nie przewidywała odpowiedzialności gwarancyjnej Spółki za urządzenia, a którego warunki narusza klient.

W ocenie Spółki, uznanie takich roszczeń następuje na podstawie „piętrowej” umowy, której warunki są ustalone pomiędzy stronami w sposób pisemny i ustny:

1.  Pierwotną podstawą braku roszczeń gwarancyjnych klienta jest umowa sprzedaży zawarta na podstawie OWU Spółki, które nie dają klientowi żadnych uprawnień gwarancyjnych,
2.  Umowa sprzedaży zostaje zmieniona na podstawie indywidulanego porozumienia Spółki z klientem, która stanowi o gwarancyjnej odpowiedzialności Spółki za sprzedane urządzenia i przyznaje klientowi konkretne uprawnienia z gwarancji,
3.  To porozumienie jest następnie zmienione ustną umową, która modyfikuje jego zasady w sposób korzystny dla klienta.

Koszt takiej wymiany wadliwego elementu, choć początkowo nie został uwzględniony w cenie sprzedanego urządzenia, został przekalkulowany przez Spółkę, która oceniła, że bardziej korzystne będzie zachowanie dobrych relacji z klientem, niż odrzucenie jego prośby o wymianą wadliwego elementu, nawet w warunkach naruszenia przez tego klienta ustalonych zasad wymiany.

Wszystkie przedstawione wyżej okoliczności wskazują, że w przypadku, gdy Spółka wydaje nowy element w miejsce wadliwego, nie dochodzi do nowej dostawy towarów ani nie zachodzi nieodpłatne przekazanie, zrównane w skutkach podatkowych na gruncie ustawy o VAT z taką dostawą, ale miała miejsce dwukrotna zmiana pierwotnej umowy sprzedaży i ustalenie odpowiedzialności gwarancyjnej Spółki.

W ocenie Spółki, brak możliwości uwzględnienia roszczeń klienta z tytułu gwarancji, zostaje zniesiony w wyniku zawarcia umowy zmieniającej i następnie kolejnej umowy ustnej, która też zmienia warunki i w efekcie klient jest uprawniony do żądania wymiany wadliwego elementu, a Spółka – do wydania elementu sprawnego w miejsce wadliwego, które to wydanie jest zdarzeniem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych (art. 2 pkt 8 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 2 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika (art. 7 ust. 3 ustawy).

W świetle art. 7 ust. 4 ustawy – przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy – przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, a także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 2 ustawy – w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Należy zauważyć, że celem określenia zasadniczych cech stosunku gwarancyjnego, który co do zasady jest elementem cywilistycznie rozumianej umowy sprzedaży, należy przytoczyć przepisy odrębne regulujące to zagadnienie.

Stosownie do art. 556 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia).

Ponadto, zgodnie z art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego – udzielenie gwarancji następuje przez złożenie oświadczenia gwarancyjnego, które określa obowiązki gwaranta i uprawnienia kupującego w przypadku, gdy rzecz sprzedana nie ma właściwości określonych w tym oświadczeniu. Oświadczenie gwarancyjne może zostać złożone w reklamie.

W myśl art. 577 § 2 Kodeksu cywilnego – obowiązki gwaranta mogą w szczególności polegać na zwrocie zapłaconej ceny, wymianie rzeczy bądź jej naprawie oraz zapewnieniu innych usług.

Zgodnie natomiast z art. 577 § 3 Kodeksu cywilnego – jeżeli została udzielona gwarancja co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że gwarant jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, o ile wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w oświadczeniu gwarancyjnym.

Obowiązek wymiany rzeczy z tytułu gwarancji wynika więc wprost z przepisów Kodeksu cywilnego. Źródłem powstania tego obowiązku jest umowa sprzedaży łącząca sprzedającego i kupującego oraz skutki przewidziane w tym zakresie w przepisach tego kodeksu.

Z powyższego wynika, że przysługujące nabywcy uprawnienia z tytułu gwarancji bądź rękojmi są nierozerwalnie związane z transakcją sprzedaży i jako forma zabezpieczenia interesów nabywcy stanowią element stosunku prawnego jaki łączy sprzedawcę i kupującego. Oznacza to, że ewentualne świadczenia sprzedawcy obowiązanego do rękojmi bądź gwaranta wykonywane w razie ujawnienia się wad fizycznych rzeczy w okresie gwarancji bądź rękojmi stanowią jedynie realizację jego zobowiązań z tytułu rękojmi bądź udzielonej gwarancji mających na celu zapewnienie nabywcy rzeczy niezakłóconego korzystania z rzeczy sprzedanej w przypadku, gdy rzecz ta okaże się wadliwa. Świadczenia te nie mogą być więc traktowane jako dodatkowe świadczenia dokonywane na rzecz nabywcy rzeczy w oderwaniu od transakcji sprzedaży rzeczy.

Wątpliwości Spółki w pierwszej kolejności dotyczą określenia, czy w przypadku, kiedy w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, dokonywanie dosłania brakujących elementów urządzeń lub takich elementów, które są zgodne z zamówieniem, a zatem doprowadzenie do stanu zgodności sprzedanych urządzeń z zamówieniem klienta, może być traktowane jak wydanie w ramach umowy sprzedaży urządzeń, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (pytanie nr 1).

Jak wskazała Spółka, doprowadza ona sprzedane urządzenia do stanu zgodnego z zamówieniem, co traktowane jest jako należyta realizacja umowy sprzedaży. Zatem opisana procedura dosłania brakujących elementów lub elementów zgodnych z zamówieniem jest skutkiem wykonania przez Spółkę zamówienia złożonego uprzednio przez klienta i związana ze sprzedanymi i wydanymi takiemu klientowi urządzeniami. Opisane dosłanie elementów urządzeń nie stanowi odrębnej transakcji dostawy towarów na rzecz klientów (Spółka nie dokonuje nowej sprzedaży towarów), ponieważ jest ono dokonywane w ramach realizacji umowy sprzedaży tych urządzeń i jest czynnością o charakterze wtórnym w stosunku do pierwotnej umowy sprzedaży urządzeń. Z powyższego opisu stanu faktycznego wynika, że niezgodności urządzeń z zamówieniem wynikają z niekompletnej lub nieprawidłowej realizacji przedmiotu umowy przez Spółkę, a dosłanie elementów urządzeń spowoduje, że pierwotnie zamówione urządzenia stają się zgodne ze złożonym przez klientów zamówieniem.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie w wyniku dosłania brakujących elementów lub elementów zgodnych z zamówieniem nie dochodzi do odrębnej dostawy towarów, to brak jest podstaw do uznania przedmiotowego wydania towarów za nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy i opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. A zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w sytuacji, kiedy w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, dokonywanie dosłania brakujących elementów urządzeń lub takich elementów, które są zgodne z zamówieniem, a zatem doprowadzenie do stanu zgodności sprzedanych urządzeń z zamówieniem klienta, może być traktowane jak wydanie w ramach umowy sprzedaży urządzeń. W konsekwencji w takim wypadku nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Spółki w powyższym zakresie jest prawidłowe.

W przypadku, kiedy nie doszło do zwrotu elementu urządzenia, podlegającego wymianie gwarancyjnej, wątpliwości Spółki dotyczą określenia, czy jest ona uprawniona do wydania reklamacyjnego towaru na wymianę, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (pytanie nr 2).

W opisanej sytuacji procedura wymiany wadliwych towarów (elementów urządzeń) na nowe nie powoduje zwrotu tych elementów przez klientów, w przypadku gdy elementów tych nie da się naprawić oraz w przypadku tańszych elementów, a zatem w sytuacjach, gdy zwrot taki nie ma sensu ekonomicznego dla Spółki. Należy stwierdzić, że opisana procedura wymiany gwarancyjnej elementów urządzeń – niezależnie od faktu braku zwrotu tych elementów przez klientów – jest skutkiem dokonanej uprzednio dostawy urządzeń na rzecz klientów i ściśle związana z tymi urządzeniami. Opisana wymiana elementów urządzeń nie stanowi odrębnej transakcji dostawy towarów na rzecz klientów (Spółka nie dokonuje nowej sprzedaży towarów), ponieważ jest ona dokonywana w ramach realizacji umowy sprzedaży tych urządzeń i jest czynnością o charakterze wtórnym w stosunku do pierwotnej czynności ich sprzedaży.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie w wyniku wydania reklamacyjnego towaru na wymianę nie dochodzi do odrębnej dostawy towarów, to brak jest podstaw do uznania przedmiotowego wydania towarów za nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy i opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. A zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w przypadku, kiedy nie doszło do zwrotu elementu urządzenia, podlegającego wymianie gwarancyjnej, Spółka jest uprawniona do wydania reklamacyjnego towaru na wymianę. W konsekwencji w takim wypadku nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Spółki w tym zakresie jest prawidłowe.

Pytanie nr 3 dotyczy określenia, czy w przypadku, kiedy pomimo wyłączenia odpowiedzialności Spółki jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę na podstawie ustnie udzielonej gwarancji, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że umowa jest czynnością prawną, którą zawiera się poprzez zgodne oświadczenia woli dwóch stron. Oświadczenie woli może być złożone w dowolnej formie, przez każde zachowanie się składającego oświadczenie woli, które ujawnia jego wolę w sposób dostateczny. Zatem umowy zawierane w formie ustnej stanowią także prawnie skuteczne umowy. Ustawa nie definiuje pojęcia „umowa”, przy czym pojęcie to nie jest terminem wyłącznie prawnym (wywodzącym się z prawa cywilnego), ale również terminem funkcjonującym w języku potocznym. Jednocześnie, nawet utożsamiając pojęcie „umowy” z regulacjami prawa cywilnego należy zaznaczyć, że nigdzie w polskim prawie nie zostało wprost zdefiniowane pojęcie samej „umowy”. Jedynie Kodeks cywilny definiuje wprost wyłącznie pojęcie „zobowiązania”, a następnie poszczególne rodzaje „umów”. Stąd, zgodnie z zasadami wykładni prawa, skoro w ustawie ani w innych aktach prawnych nie zdefiniowano wprost tego pojęcia, należy w pierwszej kolejności odwołać się do sposobu definiowania „umowy” ustalonego zgodnie z regułami wykładni językowej.

Według jednej ze słownikowych definicji jako „umowę” definiuje się „pisemne lub ustne porozumienie stron, mające na celu ustalenie wzajemnych praw i obowiązków; też: dokument, w którym są określone te prawa” (www.sjp.pwn.pl). Podobnie, na gruncie wypracowanej w prawie cywilnym koncepcji prawa umów przyjmuje się, że przez umowę należy rozumieć zgodne porozumienie dwóch lub więcej stron ustalające ich wzajemne prawa lub obowiązki. Według bardziej szczegółowej definicji umowa to stan faktyczny polegający na złożeniu dwóch lub więcej zgodnych oświadczeń woli zmierzających do powstania, uchylenia lub zmiany uprawnień i obowiązków podmiotów składających te oświadczenia woli. Umowy są zawsze co najmniej dwustronnymi czynnościami prawnymi.

W opisanej sytuacji procedura wymiany wadliwych towarów (elementów urządzeń) na nowe, która traktowana jest jak wydanie gwarancyjne, jest dokonywana na podstawie ustnej umowy z klientem, wbrew stosownym zapisom w Ogólnych warunkach umów Spółki i wyłączenia odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedawane urządzenia. Należy podkreślić, że jak stanowi art. 3531 Kodeksu cywilnego – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Z zasady tej wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Skoro zatem w ramach zawartej umowy ustnej strony, tj. Spółka i klienci, postanowili o dokonaniu przez Spółkę wymiany gwarancyjnej wadliwych elementów, to brak jest podstaw do nieuznania tak zawartej umowy w świetle prawa podatkowego. Należy stwierdzić, że opisana procedura wymiany gwarancyjnej elementów urządzeń jest skutkiem dokonanej uprzednio dostawy urządzeń na rzecz klientów i ściśle związana z tymi urządzeniami. Opisana wymiana elementów urządzeń nie stanowi odrębnej transakcji dostawy towarów na rzecz klientów (Spółka nie dokonuje nowej sprzedaży towarów), ponieważ jest ona dokonywana w ramach realizacji umowy sprzedaży tych urządzeń i jest czynnością o charakterze wtórnym w stosunku do pierwotnej czynności ich sprzedaży.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie w wyniku wydania reklamacyjnego towaru na wymianę nie dochodzi do odrębnej dostawy towarów, to brak jest podstaw do uznania przedmiotowego wydania towarów za nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy i opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. A zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w przypadku, kiedy pomimo wyłączenia odpowiedzialności Spółki jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę na podstawie ustnie udzielonej gwarancji. W konsekwencji w takim wypadku nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Spółka ma także wątpliwości, czy w przypadku, kiedy pomimo wyłączenia jej odpowiedzialności jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń, na podstawie porozumienia z klientem, ustalającego zakres gwarancji w tym konkretnym przypadku, może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (pytanie nr 4).

Odnosząc się do opisanej sytuacji, w której procedura wymiany wadliwych towarów (elementów urządzeń) na nowe, która traktowana jest jak wydanie gwarancyjne, jest dokonywana na podstawie pisemnego porozumienia z klientem, zamieniającego zapisy Ogólnych warunków umów Spółki w zakresie wyłączenia odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedawane urządzenia, należy stwierdzić, że skoro w ramach zawartego pisemnego porozumienia strony, tj. Spółka i klienci, postanowili o dokonaniu przez Spółkę wymiany gwarancyjnej wadliwych elementów, to brak jest podstaw do nieuznania tak zawartego porozumienia w świetle prawa podatkowego. Ponownie należy wskazać, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Opisana procedura wymiany gwarancyjnej elementów urządzeń jest skutkiem dokonanej uprzednio dostawy urządzeń na rzecz klientów i ściśle związana z tymi urządzeniami. Przedmiotowa wymiana elementów urządzeń nie stanowi odrębnej transakcji dostawy towarów na rzecz klientów (Spółka nie dokonuje nowej sprzedaży towarów), ponieważ jest ona dokonywana w ramach realizacji umowy sprzedaży tych urządzeń i jest czynnością o charakterze wtórnym w stosunku do pierwotnej czynności ich sprzedaży.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie w wyniku wydania reklamacyjnego towaru na wymianę nie dochodzi do odrębnej dostawy towarów, to brak jest podstaw do uznania przedmiotowego wydania towarów za nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy i opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. A zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w przypadku, kiedy pomimo wyłączenia odpowiedzialności Spółki jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń, na podstawie porozumienia z klientem, ustalającego zakres gwarancji w tym konkretnym przypadku, może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę. W konsekwencji w takim wypadku nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Pytanie nr 5 dotyczy określenia, czy w przypadku kiedy pomimo wyłączenia odpowiedzialności Spółki jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń, na podstawie porozumienia z klientem, ustalającego zakres gwarancji w tym konkretnym przypadku, może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę, nawet w przypadku, gdy klient nie dotrzymuje ustalonych w tym porozumieniu warunków, czy też w takim wypadku dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższy opis stanu faktycznego, w którym procedura wymiany wadliwych towarów (elementów urządzeń) na nowe, która traktowana jest jak wydanie gwarancyjne, jest dokonywana na podstawie pisemnego porozumienia z klientem, zamieniającego zapisy Ogólnych warunków umów Spółki w zakresie wyłączenia odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedawane urządzenia, należy stwierdzić, że skoro w ramach zawartego pisemnego porozumienia strony, tj. Spółka i klienci, postanowili o dokonaniu przez Spółkę wymiany gwarancyjnej wadliwych elementów, to brak jest podstaw do nieuznania tak zawartego porozumienia w świetle prawa podatkowego. Przy czym bez znaczenia jest to, że klienci nie dotrzymują ustalonych w tych porozumieniach (umowach) warunków. Skoro Spółka decyduje się, pomimo braku dochowania wskazanych w umowie warunków, dokonać wymiany wadliwych elementów tak, jakby klient wszystkie swoje obowiązki wykonał zgodnie z ustaleniami, to brak jest podstaw do nieuznania takiej czynności. To od woli Spółki w tym przypadku zależy dokonanie stosownej wymiany. Jak zostało wskazane w niniejszej interpretacji, strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Należy stwierdzić, że opisana procedura wymiany gwarancyjnej elementów urządzeń jest skutkiem dokonanej uprzednio dostawy urządzeń na rzecz klientów i ściśle związana z tymi urządzeniami. Przedmiotowa wymiana elementów urządzeń nie stanowi odrębnej transakcji dostawy towarów na rzecz klientów (Spółka nie dokonuje nowej sprzedaży towarów), ponieważ jest ona dokonywana w ramach realizacji umowy sprzedaży tych urządzeń i jest czynnością o charakterze wtórnym w stosunku do pierwotnej czynności ich sprzedaży.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie w wyniku wydania reklamacyjnego towaru na wymianę nie dochodzi do odrębnej dostawy towarów, to brak jest podstaw do uznania przedmiotowego wydania towarów za nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy i opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. A zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w przypadku kiedy pomimo wyłączenia odpowiedzialności Spółki jako sprzedającego z tytułu rękojmi oraz braku udzielenia gwarancji na sprzedane urządzenia, w uzasadnionych w ocenie Spółki przypadkach, przy sprzedaży eksportowej, dokonywanie wymiany wadliwych elementów urządzeń na podstawie porozumienia z klientem, ustalającego zakres gwarancji w tym konkretnym przypadku, może być traktowane jak wydanie gwarancyjne towaru na wymianę, nawet w przypadku, gdy klient nie dotrzymuje ustalonych w tym porozumieniu warunków. W konsekwencji w takim wypadku nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania przez Spółkę towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zrównanego z dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanów faktycznych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.