Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.207.2020.2.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-22
Teza: braku obowiązku zastosowania mechanizmu podzielonej płatności zgodnie z art. 108a ust. 1 d ustawy, w związku z dokonywaniem potrąceń wierzytelności dokonywanych w drodze oświadczenia złożonego przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa
Słowa kluczowe: faktura; kompensata; mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 lutego 2020 r. (data wpływu 5 marca 2020 r.), uzupełnionym wnioskiem z 27 maja 2020 r. (data wpływu 28 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zastosowania mechanizmu podzielonej płatności zgodnie z art. 108a ust. 1 d ustawy, w związku z dokonywaniem potrąceń wierzytelności dokonywanych w drodze oświadczenia złożonego przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa … - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2020 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zastosowania mechanizmu podzielonej płatności zgodnie z art. 108a ust. 1 d ustawy, w związku z dokonywaniem potrąceń wierzytelności dokonywanych w drodze oświadczenia złożonego przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa ….

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 maja 2020 r. (data wpływu 28 maja 2020 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 12 maja 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.207.2020.1.ICZ.

We wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcy przysługują względem spółki z siedzibą w … (dalej: „…”) wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia za świadczenie usług. Z kolei …przysługują względem wnioskodawcy wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia za sprzedaż towarów. Towary sprzedawane przez … na rzecz wnioskodawcy są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT. Podstawą prawną wszystkich tych wierzytelności są umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a …. … jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Ww. wierzytelności przysługujące … względem wnioskodawcy są dokumentowane fakturami VAT, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm.; dalej: „prawo przedsiębiorców”), tj. przekracza 15.000 złotych brutto.

Wnioskodawca dokonuje potrąceń ww. wymagalnych i możliwych do dochodzenia przed sądem wierzytelności pieniężnych przysługujących mu względem … z ww. wymagalnymi i możliwymi do dochodzenia przed sądem wierzytelnościami pieniężnymi przysługującymi … względem wnioskodawcy. Potrącenia te są dokonywane w drodze oświadczenia o potrąceniu, złożonego w formie pisemnej spółce … przez Wnioskodawcę. Wskutek dokonanego potrącenia wzajemne wierzytelności … oraz Wnioskodawcy umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Umowy zawarte pomiędzy … a Wnioskodawcą stanowiące podstawy prawne wierzytelności potrącanych (tj. ww. wierzytelności … przysługujących względem Wnioskodawcy oraz ww. wierzytelności Wnioskodawcy przysługujących wobec Wnioskodawcy) podlegają prawu …. W związku z tym prawem właściwym dla dokonywanego przez Wnioskodawcę potrącenia wierzytelności (w drodze złożonego przez Wnioskodawcę oświadczenia do spółki …) jest prawo … (tj. przepisy … Kodeksu zobowiązań, stanowiące odpowiednik art. 498 Polskiej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz.U. z 2019 r. poz. 1145, ze zm.)

Pismem z 27 maja 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy i wyjaśnił co następuje:

Działając za spółkę pod firmą … sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), w odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Organ”) z dnia 12 maja 2020 r. (data doręczenia Spółce: 13 maja 2020 r.; sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.207.2020.1.ICZ; dalej: „Wezwanie”), w zakresie uzupełnienia wniosku z dnia 24 lutego 2020 r. (dalej: „Wniosek”), ustosunkowując się do kwestii wskazanych w Wezwaniu stwierdzam, co następuje:

W Wezwaniu Organ zwrócił się z prośbą o uzupełnienie przedstawionego we Wniosku opisu sprawy w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

Czy potrącenie wierzytelności dokonywanych w drodze oświadczenia złożonego przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa …, stanowi potrącenie, o którym mowa w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.)?

Wnioskodawca w odpowiedzi na ww. pytanie Organu wskazuje, iż w ocenie Wnioskodawcy potrącenie wierzytelności wskazanych we Wniosku, dokonywane przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa …, stanowi potrącenie spełniające wszystkie przesłanki wskazane w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.; dalej: „Kodeks cywilny”).

Powyższe wynika z faktu, iż przepisy prawa … (tj. … kodeksu zobowiązań), na podstawie których Wnioskodawca dokonuje potrącenia wierzytelności wskazanych we Wniosku, stanowią odpowiednik art. 498 polskiego Kodeksu cywilnego (tj. potrącenie dokonywane na podstawie … kodeksu zobowiązań charakteryzuje się takimi samymi cechami co potrącenie dokonywane na podstawie art. 498 polskiego Kodeksu cywilnego). W związku z tym Wnioskodawca wskazuje, iż dokonywane przez niego potrącenie wierzytelności (stanowiących przedmiot Wniosku) na podstawie przepisów prawa … spełnia wszystkie przesłanki wskazane w art. 498 polskiego Kodeksu cywilnego, tj.:

*   stanowi tzw. ustawowe potrącenie wierzytelności,
*   stanowi potrącenie wierzytelności wzajemnych, tj. zarówno Wnioskodawca, jak i … … są jednocześnie, względem siebie dłużnikami i wierzycielami,
*   jest dokonywane pomiędzy dwoma podmiotami, w drodze tzw. jednostronnej czynności prawnej, tj. przez oświadczenie o potrąceniu złożone przez Wnioskodawcę …,
*   stanowi potrącenie wierzytelności w zakresie jednorodzajowych świadczeń, tj. przedmiotem obu wierzytelności stanowiących przedmiot Wniosku są świadczenia jednego rodzaju - pieniądze,
*   stanowi potrącenie wierzytelności wymagalnych,
*   ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

W odniesieniu do powyższego Wnioskodawca zwraca uwagę, iż art. 108a ust. 1d ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm.; dalej: „Ustawa VAT”), przewidujący wyłączenie z obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności, posługując się zwrotem: „w przypadku dokonania potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego” - nie precyzuje, iż chodzi jedynie o potrącenie dokonane na podstawie art. 498 Kodeksu cywilnego. Biorąc jednakże pod uwagę wykładnię funkcjonalną/celowościową ww. przepisu, należy wskazać iż ww. przepis powinien być rozumiany jako dopuszczający możliwość wyłączenia podatnika VAT z obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie tylko w przypadku potrącenia wierzytelności dokonanego na podstawie art. 498 Kodeksu cywilnego, lecz w przypadku każdego potrącenia wierzytelności dokonanego w sposób wskazany w art. 498 Kodeksu cywilnego, tj. w sposób spełniający warunki wskazane w art. 498 Kodeksu cywilnego (co ma miejsce w przypadku dokonywanego przez Wnioskodawcę, na podstawie przepisów prawa .…, potrącenia wierzytelności, które spełnia wszystkie warunki wskazane w art. 498 Kodeksu cywilnego).

Odnosząc się z kolei do stwierdzenia Organu zawartego w treści Wezwania (str. 2), iż: „Organ nie jest uprawniony do oceny prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w kontekście umów zawieranych przez Wnioskodawcę na podstawie prawa .…”, Wnioskodawca wskazuje, iż przedmiotem Wniosku nie są przepisy prawa …. Przedmiotem Wniosku (zgodnie z jego treścią) jest natomiast przepis art. 108a ust. la i ust. 1d Ustawy VAT, który zawiera w swojej treści art. 498 Kodeksu cywilnego. Tym samym Wnioskodawca wskazuje, iż prawidłowa ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zastosowania przepisów art. 108a ust. la i ust. Id Ustawy VAT (tj. ustalenia czy Wnioskodawca byłby zobowiązany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności w przypadku potrącenia wierzytelności dokonywanego na podstawie przepisów prawa …, lecz w sposób zgodny z art. 498 Kodeksu cywilnego) jest uzależniona od dokonania przez Organ właściwej oceny prawnej (wykładni) przepisów prawa polskiego.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdzie wskazuje się, iż: „ (\`(...)\`) dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego organy podatkowe zobowiązane są posiłkować się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych dziedzin prawa" (tak, m.in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 14 lutego 2017 r., sygn. akt SA/Po 911/16; wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 644/13; wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1737/07).

Ponadto jak wskazał, m.in. NSA w wyroku z dnia 18 maja 2018 r. (sygn. akt II FSK 1392/16): „Pojęcie „przepisów prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie można ograniczać się wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie - wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zważyć należy, że wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, czy wysokość tych zobowiązań, a także podstaw do zwolnienia od opodatkowania od zdarzeń, czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach niebędących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ord. pod. w związku z art. 3 pkt 1 ord. pod. Są to m.in. przepisy prawa cywilnego, budowlanego lub handlowego. Mimo że konsekwencje podatkowe wynikają wyłącznie z przepisów prawa podatkowego, to przepisy te znajdą w wielu przypadkach zastosowanie wyłącznie po spełnieniu przesłanek określonych dla danej czynności lub zdarzenia w przepisach innych gałęzi prawa. Wypełnienie przesłanek wynikających z innych przepisów prawa niż przepisy podatkowe stanowi nieraz podstawę dla dokonywania analizy konkretnych przepisów podatkowych, jako że przepisy inne aniżeli przepisy aktów prawnych o charakterze podatkowym stanowią warunek sine qua non ich zastosowania, a co za tym idzie ustalenia konsekwencji podatkowych dla danego podmiotu" (tak samo, m.in. wyrok NSA z dnia 5 listopada 2019, sygn. akt II FSK 1122/19; WSA we Wrocławiu z dnia 5 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1771/15; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2011 r„ sygn. akt I SA/GI 272/11).

Z powyższego stanowiska sądów administracyjnych należy zatem wywnioskować, iż jeżeli w toku wydawania interpretacji indywidualnej koniecznym jest, aby organ podatkowy sięgnął do przepisów innych gałęzi prawa niż podatkowe i dokonał ich wykładni, gdy przepisy te warunkują stosowanie regulacji podatkowych, organ ten jest zobowiązany do ich oceny prawnej. W tym kontekście pod pojęciem „prawa podatkowego" w rozumieniu przepisów o wydawaniu interpretacji indywidualnych należy zatem rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem również normy prawne nieznajdujące się w ustawach podatkowych.

Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę, iż również w praktyce wydawania interpretacji indywidualnych prawa podatkowego nie budzi wątpliwości konieczność odwoływania się do znaczenia pojęć wynikających z innych regulacji prawnych, przykładowo w przypadku definiowania pojęcia budynku i budowli dla potrzeb określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Należy bowiem zauważyć, iż przyjęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby w praktyce pozbawienie podatnika ochrony wynikającej z możliwości uzyskania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w odniesieniu do norm prawnych wynikających z ustaw podatkowych w zakresie, w jakim normy te posługują się terminami prawnymi zdefiniowanymi w innych aktach prawnych. W takiej sytuacji to na podatnika zostałby bowiem przerzucony ciężar wykładni norm prawa podatkowego.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy nieprawidłowe jest zawarte przez Organ w treści Wezwania (str. 2) stwierdzenie, iż: „Z cyt. wyżej przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji mogą być wyłącznie przepisy prawa podatkowego w rozumieniu ww. przepisów art. 3 ustawy Ordynacja podatkowa”. Tym samym w celu dokonania prawidłowej oceny stanowiska Wnioskodawcy zawartego we Wniosku (tj. celem ustalenia czy Wnioskodawca byłby zobowiązany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności w przypadku potrącenia wierzytelności dokonywanego na podstawie przepisów prawa …) Organ zobowiązany jest dokonać właściwej oceny prawnej (wykładni) nie tylko przepisów art. 108a ust. la i ust. 1d Ustawy VAT, ale również przepisu art. 498 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku potrąceń ww. wierzytelności dokonywanych w drodze oświadczenia złożonego przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa … Wnioskodawca - w zakresie w jakim kwoty ww. Wierzytelności są potrącane - nie jest zobowiązany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonywaniu płatności za nabyte od … towary wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy zgodnie z art. 108a ust. 1a w zw. z ust. w ustawy VAT w zakresie w jakim kwoty ww. wierzytelności są potrącane w drodze oświadczenia złożonego przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa …, nie jest on zobowiązany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonywaniu płatności za nabyte od … towary wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT. Zgodnie z art. 108a ust. 1a ustawy VAT przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 prawa przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.

W myśl art. 108a ust. 1d ustawy VAT, w przypadku dokonania potrącenia, o którym mowa w art. 498 kodeksu cywilnego, przepisów o obowiązkowym mechanizmie podzielonej płatności nie stosuje się w zakresie, w jakim kwoty należności są potrącane.

Stosownie zaś do art. 498 § 1 kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. W myśl art. 498 § 2 kodeksu cywilnego, wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Z kolei zgodnie z art. 499 Kodeksu cywilnego, ww. potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie, a oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy Kodeksu cywilnego należy wyodrębnić następujące istotne cechy charakterystyczne tzw. ustawowego potrącenia wierzytelności, do którego odsyła art. 108a ust. 1d ustawy VAT:

*   dotyczy wierzytelności wzajemnych, tj. gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami,
*   jest dokonywane pomiędzy dwoma podmiotami w drodze tzw. jednostronnej czynności prawnej, tj. przez oświadczenie o potrąceniu złożone przez jedną ze stron drugiej stronie,
*   dotyczy jednorodzajowych świadczeń, tj. przedmiotem obu wierzytelności powinny być pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku,
*   dotyczy wierzytelności wymagalnych,
*   ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

Dla porównania art. 120 ust. 1 … kodeksu zobowiązań z dnia 30 marca 1911 r. (pełna nazwa aktu: Federal Act of 30 march 1911 on the Amendment of the Swiss Civil Code, part five: the code of obligations; dalej: „… kodeks zobowiązań”), właściwy dla potrącenia wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy względem …, stanowi:

„w przypadku gdy dwie osoby są dłużne względem siebie w zakresie kwot pieniężnych lub wykonania identycznych zobowiązań i pod warunkiem, że obie wierzytelności stały się wymagalne, każda ze stron może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony” (brzmienie w języku angielskim: „where two persons owe each other sums of money or performance of identical obligations, and provided that both claims have fallen due, each party may set off his debt Against his claim”).

Z kolei stosownie do art. 124 ust. 1 … kodeksu zobowiązań: „potrącenie następuje tylko wtedy, gdy dłużnik powiadomi wierzyciela o zamiarze wykonania prawa do potrącenia” (brzmienie w języku angielskim: „a set-off takes place only if the debtor notifies the creditor of his intention to exercise his right of set-off”).

Przy czym w myśl art. 124 ust. 2 … Kodeksu zobowiązań: „po zaistnieniu takiej sytuacji \[potrącenia - przyp.\], w zakresie, w jakim się wzajemnie znoszą \[wierzytelności - przyp.\], roszczenie i roszczenie wyrównawcze uznaje się za spełnione od momentu, gdy po raz pierwszy stały się możliwe do potrącenie” (brzmienie w języku angielskim: „once this has occurred, to the extent that they cancel each other out, the claim and countervailing claim are deemed to have been satisfied as of the time they first became susceptible to set-off”).

Porównując obie ww. regulacje w zakresie potrącenia wierzytelności, tj. przepisy Kodeksu cywilnego i …Kodeksu zobowiązań, należy dojść do wniosku, iż są one tożsame.

Obie ww. regulacje charakteryzują się bowiem następującymi, istotnymi cechami:

*   wprowadzają tzw. ustawowe potrącenie wierzytelności,
*   przewidują potrącenie wierzytelności wzajemnych, tj. gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami,
*   dotyczą potrącenia wierzytelności dokonywanego pomiędzy dwoma podmiotami, w drodze tzw. jednostronnej czynności prawnej, tj. przez oświadczenie/zawiadomienie o potrąceniu złożone przez jedną ze stron drugiej stronie,
*   dotyczą potrącenia wierzytelności w zakresie jednorodzajowych świadczeń, tj. przedmiotem obu wierzytelności powinny być świadczenia jednego rodzaju (m.in. pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku),
*   dotyczą potrącenia wierzytelności wymagalnych,
*   potrącenie wierzytelności dokonane na mocy obu ww. regulacji (tj. zarówno polskiej, jak i … ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe).

Biorąc pod uwagę tożsamy charakter instytucji tzw. ustawowego potrącenia wierzytelności, przewidzianej w polskim art. 498 Kodeksie cywilnego i przepisach … Kodeksu zobowiązań, w ocenie Wnioskodawcy nieprawidłowa byłaby wykładnia art. 108a ust. 1d ustawy VAT, zgodnie z którą wyłączenie z obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności obejmuje jedynie potrącenia dokonywane w oparciu o przepis prawa polskiego, tj. art. 498 Kodeksu cywilnego. Taka interpretacja art. 108a ust. 1d ustawy VAT stanowiłaby bowiem przejaw tzw. dyskryminacji podatkowej w stosunku do podatników uczestniczących w obrocie gospodarczym z podmiotami zagranicznymi (tj. mającymi siedzibę na terytorium innego kraju niż Polska) i tym samym zobowiązanymi do dokonywania potrąceń w oparciu o prawo inne niż polskie. Z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP), jak również z zasady równości (art. 32 Konstytucji RP) oraz z zasady powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP) wynika bowiem zakaz dyskryminacji podatkowej podmiotów podobnych (tj. znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej).

Należy ponadto zauważyć, iż obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności polski ustawodawca objął nie tylko polskich podatników (tj. mających siedzibę albo stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce), lecz również podatników zagranicznych (tj. niemających w Polsce siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej), zobowiązanych do rozliczania w Polsce podatku VAT od nabytych towarów (usług) objętych załącznikiem nr 15 do ustawy VAT (o którym mowa w art. 108a ust. 1a ustawy VAT). Okoliczność ta potwierdza zdaniem Wnioskodawcy, że wykładnia art. 108a ust. 1d ustawy VAT powinna być dokonywana w sposób niedyskryminujący podmiotów dokonujących potrąceń wierzytelności na podstawie przepisów prawnych innych niż polskie. Z ww. zasad konstytucyjnych należałoby wyprowadzić wniosek, iż dany podatnik nie może być zobowiązany do ponoszenia większych ciężarów podatkowych od innych adresatów (podmiotów podobnych) tej samej ustawy prawa podatkowego.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca zwraca również uwagę, iż zawarty w art. 108a ust. 1d ustawy VAT zwrot: „(\`(...)\`) W przypadku dokonania potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego” powinien być interpretowany zgodnie z wykładnią funkcjonalną/celowościową. Biorąc pod uwagę ww. wykładnie w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, iż polski ustawodawca odnosząc się w art. 108a ust. 1d ustawy VAT do art. 498 Kodeksu cywilnego miał na myśli jedynie tryb/sposób w jaki odbywa się potrącenie uregulowane w art. 498 kodeksu cywilnego, a nie konieczność dokonania takiego potrącenia wyłącznie na podstawie art. 498 Kodeksu cywilnego (tj. przepisu prawa polskiego).

Podobny zabieg legislacyjny ustawodawca zastosował również w art. 108a ust. 1a ustawy VAT, gdzie posłużył się zwrotem: „(\`(...)\`) Kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - prawo przedsiębiorców”. Zgodnie natomiast ze stanowiskiem prezentowanym w doktrynie: „(\`(...)\`) art. 108a ust. 1a u.p.t.u. odsyła nie do przepisu art. 19 pkt 2 pr. Przeds., tylko do kwoty z tego przepisu” (tak m.in. A. Bartosiewicz, komentarz do art. 108a ust. 1a ustawy VAT, fakultatywność zastosowania mechanizmu podzielonej płatności, wyd. El./lex 2019).

W związku z powyższym kierując się logiką ustawodawcy, który zastosował podobną technikę legislacyjną zarówno w art. 108a ust. 1a ustawy VAT, jak i w art. 108a ust. 1d ustawy VAT, należy przyjąć podobny sposób interpretacji obu ww. przepisów. Tym samym ww. odesłanie z art. 108a ust. 1d ustawy VAT, należy interpretować w podobny sposób jak odesłanie z art. 108a ust. 1a ustawy VAT, a więc w ten sposób, że art. 108a ust. 1d ustawy VAT odsyła nie do przepisu art. 498 kodeksu cywilnego, a tylko do trybu/sposobu w jaki powinno odbywać się potrącenie wierzytelności w stosunku do którego nie stosuje się przepisów o obowiązkowym mechanizmie podzielonej płatności.

Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1751; dalej: „uzasadnienie”), na mocy której wprowadzono do ustawy VAT m.in. Art. 108a ust. 1d: „regulacja zawarta w dodawanym art. 108a ust. 1d \[ustawy VAT - przyp.\] Reguluje sytuację stosowania w rozliczeniach miedzy podatnikami kompensat wzajemnych należności. Dokonanie takich czynności nie będzie traktowane jako naruszenie przepisów nakładających obowiązek uregulowania danej faktury w mechanizmie podzielonej płatności. Przepisy nie będą więc zmuszały do dokonywania płatności przelewami, za towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, jeżeli cała należność z faktury, obejmującej te towary lub usługi, zostanie uregulowana w drodze kompensaty. Należy jednakże pamiętać, że gdyby po dokonaniu wzajemnego potrącenia pozostała jeszcze kwota do zapłaty, różnicę tę należy uregulować w mechanizmie podzielonej płatności, jeżeli faktura zawierała pozycje z towarami lub usługami, wymienionymi w I załączniku nr 15 do ustawy”.

Ponadto odnosząc się do odpowiedzi Ministerstwa Finansów na najczęściej zadawane pytania podatników dotyczące mechanizmu podzielonej płatności, opublikowanych z dniem 1 sierpnia 2019 r. (źródło: www.podatki.gov.pl; dalej jako: „odpowiedzi MF”), odpowiadając na pytanie w zakresie: „co w sytuacji, gdy rozliczenie następuje w formie potrąceń ? Czy obowiązkowy MPP ma zastosowanie w takiej sytuacji?”, odpowiedziano, iż: „jeśli rozliczenie następuje w formie potrąceń, obowiązkowy MPP nie będzie mieć zastosowania do wysokości potrącanej kwoty”.

W związku z powyższym, należy zauważyć, iż zarówno uzasadnienie do projektu ustawy nowelizującej w zakresie w jakim wskazuje na wyłączenie z obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności, jak również odpowiedzi MF odnoszą się jedynie ogólnie do instytucji kompensaty i potrącenia wierzytelności, nie precyzując przy tym, iż chodzi jedynie o potrącenie dokonane na podstawie art. 498 kodeksu cywilnego. Biorąc pod uwagę tę okoliczność, w ocenie Wnioskodawcy art. 108a ust. 1d ustawy VAT powinien być rozumiany jako dopuszczający możliwość wyłączenia podatnika VAT z obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie tylko w przypadku potrącenia wierzytelności dokonanego na podstawie art. 498 Kodeksu cywilnego, lecz w przypadku każdego potrącenia wierzytelności dokonanego w sposób wskazany w art. 498 Kodeksu cywilnego, tj. w sposób spełniający warunki wskazane w art. 498 kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca znajduje również potwierdzenie w objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie mechanizmu podzielonej płatności (dalej: „objaśnienia MF”), gdzie na str. 11 wskazano, że: „wyjątkiem od konieczności dopełnienia obowiązków związanych z obligatoryjnym MPP \[mechanizmem podzielonej płatności - przyp.) jest możliwość skorzystania z instytucji przewidzianej w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (dalej: k.c.), czyli potrącenia”. Objaśnienia MF posługując się ww. sformułowaniem „możliwość skorzystania z instytucji przewidzianej w art. 498 \[kodeksu cywilnego - przyp.\]” wyraźnie zatem wskazują, iż obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności nie powinno się stosować w każdym przypadku potrącenia wierzytelności w sposób zgodny z art. 498 Kodeksu cywilnego, a nie tylko w przypadku potrącenia dla którego podstawę prawną stanowi art. 498 kodeksu cywilnego. Jednocześnie biorąc pod uwagę stanowisko prezentowane w doktrynie (m.in. J. Matarewicz, komentarz do art. 108a ustawy vat, wyd. El./lex 2019), można wyprowadzić wniosek, iż powodem wprowadzenia przez ustawodawcę w art. 108a ust. 1d ustawy VAT wyłączenia z obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności w przypadku potrącenia wierzytelności jest okoliczność, iż na skutek potrącenia wierzytelności nie dochodzi do faktycznego obiegu środków pieniężnych pomiędzy kontrahentami.

Biorąc pod uwagę ww. przyczynę wprowadzenia w art. 108a ust. 1d ustawy VAT wyłączenia z obowiązku zastosowania mechanizmu podzielonej płatności, należy zauważyć, iż zarówno w przypadku potrącenia dokonywanego na podstawie art. 498 Kodeksu cywilnego, jak również w przypadku potrącenia dokonywanego w sposób zgodny z art. 498 Kodeksu cywilnego, lecz na podstawie przepisów prawa innego niż polskie - w zakresie w jakim kwoty wierzytelności są potrącane nie następuje faktyczny obieg środków pieniężnych pomiędzy kontrahentami. Tym samym nieuzasadnionym (tj. pozbawionym jakiejkolwiek logiki) byłaby interpretacja art. 108a ust. 1d ustawy VAT wyłączająca z obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności jedynie potrącenia wierzytelności dokonane na podstawie polskiego przepisu, tj. art. 498 Kodeksu cywilnego.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy wykładnia przepisów ustawy VAT o mechanizmie podzielonej płatności prowadzi do wniosku, że przepisów o obowiązkowym mechanizmie podzielonej płatności nie stosuje się w każdym przypadku, w jakim wierzytelności są potrącane (niezależnie czy potrącenie to następuje na zasadach wskazanych w art. 498 kodeksu cywilnego czy też innych). Z art. 108a ust. 1a ustawy VAT wynika bowiem, że podzielona płatność musi być stosowana przy dokonywaniu płatności za towary lub usługi w nim wskazane. Przez płatność w ocenie wnioskodawcy należy rozumieć taki sposób regulowania zobowiązania, który polega na przeniesieniu własności pieniędzy na inny podmiot w celu umorzenia zobowiązania. Oznacza to, że obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie dotyczy wszystkich przypadków regulowania zobowiązań na inne sposoby niż przez dokonanie płatności. Takimi innymi sposobami regulowania zobowiązań są np. potrącenia (kompensaty) wierzytelności. W ich przypadku zdaniem Wnioskodawcy nie ma obowiązku stosowania podzielonej płatności, ponieważ nie dokonuje się płatności. Nieuzasadniona w ocenie wnioskodawcy byłaby taka wykładnia przepisów ustawy VAT, zgodnie z którą w zakresie, w jakim faktura powinna być opłacona z zastosowaniem podzielonej płatności, zabronione jest korzystanie z innych sposobów regulowania zobowiązań. Nie wynika to z treści tych przepisów (nie zabraniają one regulowania zobowiązań w innej prawnie dopuszczalnej formie).

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy zgodnie z art. 108a ust. 1a w zw. z ust. 1d ustawy VAT - w zakresie w jakim kwoty wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wierzytelności są potrącane w drodze oświadczenia złożonego przez wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa … - nie jest on zobowiązany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonywaniu płatności za nabyte od … towary wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 13 września 2019 r., poz. 1751) z dniem 1 listopada 2019 r. m.in. wprowadzono nowy blok przepisów zawartych w rozdziale 1a w art. 108a-108e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020, poz. 106 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 108a ust. 1 ww. ustawy podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności.

W myśl art. 108a ust. 1a ww. ustawy przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.

W art. 108a ust. 1b ww. ustawy podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

W art. 108a ust. 1c ustawy przepisy ust. 1-1b stosuje się odpowiednio do płatności, o których mowa w art. 19a ust. 8. W takim przypadku w komunikacie przelewu, o którym mowa w ust. 3, podatnik w miejsce informacji, o której mowa w ust. 3 pkt 3, wpisuje wyraz „zaliczka”.

Zgodnie z art. 108a ust. 1d ustawy w przypadku dokonania potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego, przepisów ust. 1a i 1b nie stosuje się w zakresie, w jakim kwoty należności są potrącane.

W myśl art. 108a ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.

Od 1 listopada 2019 r. ustawodawca w art. 108a wprowadza zmiany w zakresie mechanizmu podzielonej płatności. Wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności z faktury, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty i faktura ta obejmuje swym zakresem towary lub usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy. Co do zasady faktura taka powinna być oznaczona przez wystawcę informacją „mechanizm podzielonej płatności”. Należy jednak zwrócić uwagę, że wprowadzany obowiązek zapłaty takiej faktury w mechanizmie podzielonej płatności nie jest uzależniony od tego, czy na fakturze zawarto takie oznaczenie. Zatem nawet jeżeli sprzedawca nie dopełnił obowiązku i nie oznaczył takiej faktury, nabywca ma obowiązek zapłaty kwoty należności za towary lub usługi z załącznika nr 15 w mechanizmie podzielonej płatności. Nabywca bowiem musi być zorientowany, co jest przedmiotem transakcji, to nabywca bowiem inicjuje płatność i odpowiada za wybór formy płatności. Nabywca nie może polegać więc wyłącznie na informacjach od sprzedawcy, który może chcieć uniknąć zapłacenia mu w podzielonej płatności, tylko musi samodzielnie analizować, jakie towary lub usługi nabył i czy wiążą się z tym dla niego określone obowiązki. Podkreślić jednakże należy, że obowiązek uregulowania należności w mechanizmie podzielonej płatności dotyczy wyłącznie kwoty należności z tytułu nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy należy wyjaśnić, że do 31 października 2019 r. korzystanie z mechanizmu podzielonej płatności jest fakultatywne, a o jego zastosowaniu decyduje nabywca. Natomiast od 1 listopada 2019 r. wchodzą przepisy wprowadzające obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności w odniesieniu do zapłaty za nabywane towary z określonej listy (załącznik nr 15 ), których wartość przekracza 15.000 zł.

Nabywca dowolnych towarów lub usług niewymienionych na tej liście będzie mógł fakultatywnie (jak dotychczas) skorzystać z mechanizmu podzielonej płatności.

Natomiast norma prawna zawarta w dodawanym art. 108a ust. 1d reguluje sytuację stosowania w rozliczeniach między podatnikami kompensat wzajemnych należności. Dokonanie takich czynności nie będzie traktowane jako naruszenie przepisów nakładających obowiązek uregulowania danej faktury w mechanizmie podzielonej płatności. Ww. przepisy nie wprowadzają obowiązku do dokonywania płatności przelewami, za towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, jeżeli cała należność z faktury, obejmującej te towary lub usługi, zostanie uregulowana w drodze kompensaty.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługują względem spółki z siedzibą w … - „…” wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia za świadczenie usług. Z kolei … przysługują względem wnioskodawcy wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia za sprzedaż towarów. Towary sprzedawane przez … na rzecz wnioskodawcy są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT. Podstawą prawną wszystkich tych wierzytelności są umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a …. … jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Ww. wierzytelności przysługujące … względem wnioskodawcy są dokumentowane fakturami VAT, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, tj. przekracza 15.000 złotych brutto.

Umowy zawarte pomiędzy … a Wnioskodawcą stanowiące podstawy prawne wierzytelności potrącanych (tj. ww. wierzytelności … przysługujących względem Wnioskodawcy oraz ww. wierzytelności Wnioskodawcy przysługujących wobec Wnioskodawcy) podlegają prawu …. W związku z tym prawem właściwym dla dokonywanego przez Wnioskodawcę potrącenia wierzytelności (w drodze złożonego przez Wnioskodawcę oświadczenia do spółki …) jest prawo … (tj. przepisy … Kodeksu zobowiązań, stanowiące odpowiednik art. 498 Polskiej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz.U. z 2019 r. poz. 1145, ze zm.)

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w przypadku potrąceń ww. wierzytelności dokonywanych w drodze oświadczenia złożonego przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów prawa … Wnioskodawca - w zakresie w jakim kwoty ww. wierzytelności są potrącane - nie jest zobowiązany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy dokonywaniu płatności za nabyte od … towary wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT.

Zgodnie z art. 498 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145)., gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

W myśl art. 486 § 2 ww. ustawy K.c. wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem tej drugiej strony. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Nie dochodzi do efektywnej zapłaty w pieniądzu. Pomimo, iż potrącenie dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co w rezultacie skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i osiągnięciem przez to celu zobowiązania. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Potrącenie wierzytelności jest więc jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami.

Analiza powołanych regulacji prawnych w oparciu o przedstawiony opis sprawy prowadzi do stwierdzenia, że wyjątkiem od konieczności dopełnienia obowiązków związanych z obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności jest możliwość skorzystania z instytucji przewidzianej w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, czyli potrącenia. Jeżeli należność z faktury dotyczącej nabycia towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 zostanie uregulowana w drodze potrącenia, obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności nie obejmuje kwoty objętej potrąceniem.

Zatem na mocy przepisu art. 108a ust. 1d ustawy – obowiązującego od dnia 1 listopada 2019 r. – obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności nie obejmuje należności wynikającej z faktury dokumenującej towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 objętej potrąceniem (uregulowanej w drodze kompensaty).

W art. 108a ust. 1d ustawy o VAT jest jednoznaczne odesłanie do potrącenia, o którym mowa w art. 498 § 1 K.c. Stosując wykładnię literalną art. 108a ust. 1d ustawy o VAT należy stwierdzić, że dokonanie potrącenia innego niż w oparciu o art. 498 § 1 k.c., nie będzie wyłączało obowiązku stosowania mechanizmu podzielonej płatności.

Tym samym, mechanizm podzielonej płatności będzie obowiązkowy przy regulowaniu płatności, w której ogólna kwota należności stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, oraz w sytuacji, gdy faktura obejmuje swym zakresem towary/usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy. Zatem uregulowanie zobowiązania wobec kontrahenta o wartości powyżej 15.000 zł, które dokumentuje dostawę towarów/świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 15 poprzez dokonanie kompensaty innej niż wynikającej z art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego oznaczać będzie naruszenie przepisu art. 108a ust. 1a i 1b ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że wyłączenie mechanizmu podzielonej płatności w chwili obecnej nie może być zastosowane przy innych potrąceniach, niż te które uregulowane są w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Podsumowując, w odpowiedzi na zadane pytanie należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w przypadku, w którym zobowiązanie wobec kontrahenta wynikające z wystawionej faktury o wartości powyżej 15.000 zł, gdy faktura obejmuje swym zakresem towary/usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy, regulowane na podstawie przepisów prawa …, Wnioskodawca jest zobowiązany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ust. 1a ustawy. Nie zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności spowoduje możliwość powstania sankcji wynikającej z art. 108a ust. 7 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.