Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.671.2016.1.JJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-14
Teza: określenie czy z tytułu wykonywanych usług pilotażu wycieczek i przewodnictwa górskiego Wnioskodawca wykonuje samodzielną działalność gospodarczą
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; podatnik; przewodnik; umowa-umowa o dzieło; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2016r. (data wpływu 25 sierpnia 2016r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy z tytułu wykonywanych usług pilotażu wycieczek i przewodnictwa górskiego Wnioskodawca wykonuje samodzielną działalność gospodarczą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy z tytułu wykonywanych usług pilotażu wycieczek i przewodnictwa górskiego Wnioskodawca wykonuje samodzielną działalność gospodarczą.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się pilotażem wycieczek i przewodnictwem górskim. W 2015r. też wykonywał te czynności i wykonuje je aktualnie.

Z X Wnioskodawca zawiera umowy o dzieło, w ramach których podejmuje się wykonywać czynności pilotażu i przewodnictwa w oparciu o opracowany przez Wnioskodawcę program.

Umowy zawierane są na krótki odstęp czasu np. 5 dni lub jeden tydzień. Jedna umowa obejmuje jedną usługę pilotażu i przewodnictwa. W ramach takiej umowy Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie, które w przypadku nie wykonania umowy w terminie, wykonania wadliwego lub w sposób nienależyty może zostać pomniejszone lub ostatecznie nie wypłacone bez prawa do odszkodowania. Z tytułu zawartej umowy względem odbiorców czyli uczestników wycieczki za wykonanie umowy odpowiedzialność ponosi X.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że:

*   Nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie zawieranych umów o dzieło,
*   Z żadnego tytułu nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT,
*   Wszelkie uzyskane dochody z tytułu zawartych umów o dzieło Wnioskodawca rozlicza w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 pkt 8 (umowy o dzieło),
*   W ramach zawartych umów Wnioskodawca wykonuje czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT,
*   W ramach zawartych umów, co wynika z ich treści Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie usług,
*   Z tytułu wykonania czynności w ramach umowy o dzieło Wnioskodawca jest związany ze zlecającym wykonanie tych czynności więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wnioskodawca cytuje odpowiednie zapisy umowy o dzieło:

„Zamawiający zleca Wykonawcy wykonanie następujących czynności: pilotaż – przewodnictwo w oparciu o program autorski w terminie od…do… Nr imprezy…”.

„Za wykonanie prac określonych wyżej Wykonawca otrzyma wynagrodzenie w wysokości… brutto (słownie…). Wynagrodzenie po potrąceniu odpowiednich należności do US i ZUS zostanie wypłacona w terminie 14 dni od daty wystawienia rachunku”.

„W przypadku nie wykonania zlecenia w terminie, wykonania go wadliwie lub w sposób nienależyty, Zamawiający ma prawo do pomniejszenia wynagrodzenia lub w ostateczności anulowania zlecenia bez odszkodowania”.

„Ustala się, że za wykonane dzieło względem odbiorców tego dzieła odpowiada Zamawiający”.

„W sprawach nie objętych treścią umowy mają zastosowanie odpowiednie przepisy Kodeksu cywilnego”.

*   W 2015r. przychód z tytułu zawartych umów nie przekroczył 150 000 zł,
*   Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności, w tym czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z pytaniem, czy z tytułu wykonywanych przez Wnioskodawcę usług pilotażu wycieczek i przewodnictwa górskiego, które wykonywane są na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT Wnioskodawca nie wykonuje samodzielnej działalności gospodarczej z uwagi na wypełnienie dyspozycji tego przepisu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy skoro dyspozycja przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT jest spełniona to Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT, ponieważ nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej. Wnioskodawca wykonuje czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, a ze zlecającym wiążą Wnioskodawcę więzy tworzące stosunek prawny co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Podatnikami – wg zapisu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Natomiast zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością­-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
9.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

­

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zajmuje się pilotażem wycieczek i przewodnictwem górskim. W 2015r. też wykonywał te czynności i wykonuje je aktualne.

Z X Wnioskodawca zawiera umowy o dzieło, w ramach których podejmuje się wykonywać czynności pilotażu i przewodnictwa w oparciu o opracowany przez Wnioskodawcę program.

Umowy zawierane są na krótki odstęp czasu np. 5 dni lub jeden tydzień. Jedna umowa obejmuje jedną usługę pilotażu i przewodnictwa. W ramach takiej umowy Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie, które w przypadku nie wykonania umowy w terminie, wykonania wadliwego lub w sposób nienależyty może zostać pomniejszone lub ostatecznie nie wypłacone bez prawa do odszkodowania. Z tytułu zawartej umowy względem odbiorców czyli uczestników wycieczki za wykonanie umowy odpowiedzialność ponosi X.

Jednocześnie Wnioskodawca:

*   Nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie zawieranych umów o dzieło,
*   Z żadnego tytułu nie jest zarejesrtowanym podatnikiem VAT,
*   Wszelkie uzyskane dochody z tytułu zawartych umów o dzieło Wnioskodawca rozlicza w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 pkt 8 (umowy o dzieło),
*   W ramach zawartych umów Wnioskodawca wykonuje czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT,
*   W ramach zawartych umów, co wynika z treści Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie usług,
*   Z tytułu wykonania czynności w ramach umowy o dzieło Wnioskodawca jest związany ze zlecającym wykonanie tych czynności więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia o odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
*   W 2015r. przychód z tytułu zawartych umów nie przekroczył 150 000 zł,
*   Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności, w tym czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Z powołanych wcześniej przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, które muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że w przypadku czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą zostać spełnione pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast trzeba, że sformułowanie w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami.

Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że wykonywanie przez Wnioskodawcę usług pilotażu wycieczek oraz przewodnictwa górskiego nie stanowi samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca, jako osoba uzyskująca z tego tytułu przychody nie jest uznawana – w świetle art. 15 tej ustawy – za podatnika tego podatku, bowiem występują przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co oznacza, że zostały spełnione kryteria wyłączające świadczenie ww. usług z czynności podlegających tej ustawie.

Powyższe wynika z faktu, że jak wskazał Wnioskodawca – w ramach zawartych umów Wnioskodawca wykonuje czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, ponadto w ramach zawartych umów Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie usług (za wykonane dzieło względem odbiorców tego dzieła odpowiada zamawiający). Z tytułu wykonania czynności w ramach umowy o dzieło Wnioskodawca jest związany ze zlecającym wykonanie tych czynności więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy działanie Wnioskodawcy w ramach podpisanych umów o dzieło nie mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Działaniom Wnioskodawcy nie można bowiem przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi cechę działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, z tytułu wykonywanych usług pilotażu wycieczek i przewodnictwa górskiego, nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższych ustaleń stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność, a Wnioskodawca nie może korzystać z ochrony wynikającej z tej interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.