Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-319/11/12-5/S/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-17
Teza: PIT w zakresie: kwalifikacji źródła przychodów wypłacanego uposażenia rodzinnego otrzymywanego przez członków rodzin zmarłego prokuratora
Słowa kluczowe: prokurator; płatnik; uposażenia; świadczenie-świadczenie pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2788/11 z dnia 13.06.2012 r. (data wpływu 10.09.2012 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 05.04.2011 r. (data wpływu 08.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji źródła przychodów wypłacanego uposażenia rodzinnego otrzymywanego przez członków rodzin zmarłego prokuratora – **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zakwalifikowania uposażenia rodzinnego do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 08.04.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji źródła przychodów wypłacanego uposażenia rodzinnego otrzymywanego przez członków rodzin zmarłego prokuratora.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny

Prokuratura Okręgowa wypłaca uposażenia rodzinne należne po zmarłych prokuratorach (art. 62a ust 1 ustawy o prokuraturze Dz. U. z 2008 r. Nr 7 poz. 39 z póź. zm.). Uprawnieni do pobierania uposażenia (świadczenia) rodzinnego to członkowie rodziny (mąż, żona, dzieci) zmarłego prokuratora albo prokuratora w stanie spoczynku spełniający warunki wymagane do uzyskania renty rodzinnej w myśl przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych.

Prokuratura jest organem wypłacającym uposażenia rodzinne (renty) po zmarłych prokuratorach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W której pozycji PIT - 11 lub PIT - 40 należy wykazywać przychód z uposażenia rodzinnego?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Wypłacane uposażenie rodzinne należy zaliczyć do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i w PIT - 11 wykazać jako przychód w pkt 1, PIT - 11 / PIT 40.

W dniu 30.06.2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-415-319/11-2/MK, stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 05.04.2011 r. (data wpływu 08.04.2011 r.) jest nieprawidłowe.

W ocenie organu podatkowego uposażenie należne członkom rodziny zmarłego sędziego nie jest rentą rodzinną należną członkom rodziny zmarłego pracownika (emeryta, rencisty). Renta rodzinna to świadczenie z ubezpieczenia społecznego przysługujące z tytułu utraty żywiciela pochodne od świadczenia z ubezpieczenia społecznego (renty z tytułu całkowitej niezdolności do pracy).

Uposażenie rodzinne jest świadczeniem pochodnym, od świadczenia ze stosunku pracy (uposażenia sędziego – jego wynagrodzenia za pracę) wypłacanym na podstawie powołanych wyżej przepisów Prawo o ustroju sądów powszechnych oraz ustawy o prokuraturze, co skutkuje tym, że wypłacanego uposażenia rodzinnego nie można zakwalifikować do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ze stosunku pracy o których mowa w art. 12 ust.1 ww. ustawy. Należy mieć na uwadze, że źródłem wypłaty tychże należności nie jest stosunek służbowy ani stosunek pracy łączący wnioskodawcę z członkami rodziny prokuratora.

W konsekwencji wypłacane członkom rodziny (mąż, żona, dzieci) zmarłego prokuratora albo prokuratora w stanie spoczynku przez Wnioskodawcę uposażenie rodzinne stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takim przypadku Wnioskodawca obowiązany jest do sporządzenia informacji (PIT–8C), o której mowa w art. 42a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem tutejszego organu i w dniu 15.07.2011 r. (data nadania 15.07.2011 r., data wpływu 18.07.2011 r.) na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, w dniu 22.08.2011 r. pismem Nr IPPB2/415-319/11-4/MK (doręczenie 24.08.2011 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Strona wniosła w dniu 19.09.2011 r., pismem z dnia 12.09.2011 r. otrzymana w dniu 19.09.2011 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie w całości.

Wyrokiem z dnia 13.06.2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2788/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, stwierdzając, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.

W dniu 10.09.2012r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 05.09.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2788/11 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

Zdaniem Sądu Minister Finansów, wydając w sprawie zaskarżoną interpretację indywidualną nie dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa będących podstawą do jej wydania.

Sąd po pierwsze zauważa, że wśród źródeł przychodów wskazanych w treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wymienił także rentę.

Przez rentę, stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego dyspozycji w sposób prawidłowy odwołuje się Prokuratura formułując zarzuty skargi, ustawodawca rozumie łączną kwotę świadczeń rentowych (podkreślenie Sądu), wraz z wzrostami dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Ustawodawca definiując w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 7 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1) rentę nie wskazuje, jak rozumieć ogólne pojęcie „świadczenie rentowe”, którym posługuje się na określenie renty.

W związku z tym, zdaniem Sądu Minister Finansów, który udzielał zaskarżonej interpretacji, powinien w treści uzasadnienia zaskarżonej interpretacji indywidualnej zastanowić się nad kwestią czy w pojęciu „świadczenie rodzinne”, do którego odwołuje się art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, mieści się „uposażenie rodzinne” wypłacane przez Prokuraturę po zmarłym prokuratorze bądź prokuratorze w stanie spoczynku, na mocy art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze w związku z art. 102 u.s.p.

W ocenie Sądu, rozważań z tego zakresu zabrakło w zaskarżonej interpretacji, czym naruszono treść art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: „O.p.”).

Pierwszy z przepisów - art. 14c § 1 O.p. stanowi, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Natomiast drugi z przepisów art. 14c § 2 O.p. wskazuje, że w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Skoro Minister Finansów uznał stanowisko Prokuratury za nieprawidłowe powinien, zdaniem Sądu przedstawić argumentację prawną, która przemawiała za trafnością stanowiska prezentowanego przez organ podatkowy. Tymczasem Minister wskazał jedynie, że „uposażenie rodzinne” nie jest rentą rodzinną świadczeniem wypłacanym z ubezpieczenia społecznego. Jest ono świadczeniem pochodnym od świadczenia ze stosunku pracy, wypłacanym na mocy u.s.p. i ustawy o prokuraturze. Powoduje to, że ww. uposażenia nie można zakwalifikować do źródeł przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Źródłem wypłaty tych świadczeń nie jest też stosunek służbowy, ani stosunek pracy łączący wnioskodawcę z członkami rodziny prokuratora. W konsekwencji zdaniem Ministra Finansów „uposażenie rodzinne” mieści się w źródle przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „inne źródła” i Prokuratura zobowiązana jest do sporządzenia informacji PIT-8C bez potrącania zaliczek na podatek dochodowy i przekazać ją podatnikowi i urzędowi skarbowemu właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika.

Zdaniem Sądu powyższe rozważania Ministra Finansów nie mogły być uznane za przedstawienie uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14c 1 i 2 O.p.

Zdaniem Sądu Prokuratura nie twierdziła, że „uposażenie rodzinne” jest rentą rodzinną. Uznała jedynie, że stanowi ono świadczenie rodzinne i może być zaliczone do źródeł przychodów o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, w związku z czym uznała, że powinna ten przychód wskazać w pkt 1 PIT-11/PIT-40 i odprowadzać od niego comiesięczne zaliczki.

Zdaniem Sądu w ogólnym pojęciu „świadczenie rentowe”, którym posługuje się przepis art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy mieści się uposażenie rodzinne, o którym mowa w art. 102 u.s.p. w związku z art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze.

Po pierwsze dlatego, że „uposażenie rodzinne”, o którym mowa w art. 102 u.p.s., wypłacane przez Prokuraturę, w związku z art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze, po śmierci prokuratora albo prokuratora w stanie spoczynku - członkom jego rodziny - pełni funkcję renty rodzinnej.

Członkowie rodziny zmarłego prokuratura albo prokuratora w stanie spoczynku muszą spełniać warunki wymagane do uzyskania renty rodzinnej w myśl przepisów „o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych”.

Wysokość procentowa uposażenia rodzinnego i renty rodzinnej, które przysługują po zmarłej osobie jest identyczna i zależy jedynie od liczby osób uprawnionych do jej poboru:

85% - u jednej osoby uprawnionej, 90% - u dwóch osób uprawnionych, 95% - u trzech osób uprawnionych.

Ustawodawca jedynie odnosząc się do kwoty, która będzie stanowiła bazę do procentowego wyliczenia kwoty świadczeń rentowych w art. 102 u.s.p. posługuje się pojęciem „podstawy wymiaru”, natomiast w art. 73 ustawy z 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 39, poz. 353 ze zm., dalej: „u.e.r.”) odwołuje się do „świadczenia, które przysługiwałoby zmarłemu”.

Zdaniem Sądu „uposażenie rodzinne”, o którym mowa w art. 102 u.p.s., wypłacane przez Prokuraturę, w związku z art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze, członkom rodziny zmarłego prokuratora albo zmarłego prokuratora w stanie spoczynku jest, na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych, „świadczeniem rentowym” – rentą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 12 ust. 7 ww. ustawy. Nie można go zatem zakwalifikować do „innych źródeł” przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po drugie Sąd wskazuje, że od czasu dokonania z dniem 1 stycznia 1998 r. zmian w u.s.p. - w orzecznictwie sądowym przyjmowano konsekwentnie, że uposażenie rodzinne, o którym mowa w art. 782 ustawy z dnia 20 czerwca 1985 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. z 1994 r. Nr 7, poz. 25 ze zm., dalej: „u.s.p. z 1985 r.”) jest szczególną formą renty rodzinnej wypłacanej uprawnionym przez resort sprawiedliwości. Właściwa jednostka organizacyjna resortu sprawiedliwości jest organem, którego rozstrzygnięcia w tym zakresie podlegają kontroli sądów powszechnych (por. postanowienie NSA w Warszawie z 4 marca 1999 r. sygn. akt II SAB 159/98 ONSA 2000/1/34).

W obecnie obowiązującym stanie prawnym o „uposażeniu rodzinnym” mówi przepis art. 102, który zawiera unormowania prawne analogiczne do swojego pierwowzoru - art. 732 u.s.p.

Na podstawie art. 211 § 2 u.p.s. w mocy pozostało ww. rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 1997 r., stanowiące akt prawny wydany w celu wykonania u.s.p. z 1985 r., o ile nie jest sprzeczne z ustawą.

Na mocy ww. rozporządzenia z 1997 r. Prokuratura zobowiązana jest do wypłaty ww. „uposażenia rodzinnego” ( 6 ust. 1 rozporządzenia z 1997 r.). Uposażenie rodzinne, na mocy § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia z 1997 r., wypłaca się osobie uprawnionej w formie pieniężnej, raz w miesiącu, z dołu, w terminie wypłat wynagrodzenia. Wypłata uposażenia w inny sposób może być dokonana na pisemny wniosek osoby uprawnionej (§ 7 ust. 2 rozporządzenia z 1997 r.).

Członek rodziny prokuratora zmarłego w czasie służby lub prokuratora w stanie spoczynku, uprawniony do renty rodzinnej stosownie do § 1 rozporządzenia z 1997 r. - jest osobą uprawnioną w rozumieniu przepisów ww. rozporządzenia i ma obowiązek złożyć we właściwej jednostce organizacyjnej wniosek o wypłatę „uposażenia rodzinnego”. Do wniosku należy załączyć odpowiednie dokumenty uzasadniające prawo tej osoby do renty rodzinnej ( § 5 rozporządzenia z 1997 r.).

Właściwa jednostka organizacyjna (w rozpoznawanej sprawie Prokuratura) ma także obowiązek zawiadomić na piśmie osobę uprawnioną o wysokości należnego w danym roku uposażenia rodzinnego oraz o dacie i miejscu jego wypłaty (§ 6 ust. 2 rozporządzenia z 1997 r.).

Właściwa jednostka organizacyjna (w rozpoznawanej sprawie Prokuratura) sprawdza zatem informacje, które osoba uprawniona wskazała we wniosku o wypłatę „uposażenia rodzinnego”, a następnie podaje na piśmie wszelkie niezbędne informacje o wysokości i dacie i miejscu wypłaty „uposażenia rodzinnego”, po to by następnie dokonać wypłaty ww. świadczenia.

W ocenie Sądu, zarówno treść art. 102 u.s.p. w związku z art. 62a ust 1 ustawy o prokuraturze, jak również powyższe regulacje prawne, wynikające z przepisów ww. rozporządzenia z 1997 r., wskazują, że wypłata członkom rodziny zmarłego prokuratora lub prokuratora w stanie spoczynku „,uposażenia rodzinnego”, które zastąpiło rentę rodzinną oraz stanowi świadczenie rentowe w rozumieniu art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, należy do ustawowych obowiązków Prokuratury.

Sąd wskazuje, że Minister Finansów w żaden sposób nie wziął pod rozwagę specyfiki ww. unormowań prawnych dotyczących wypłaty ww. „uposażenia rodzinnego”, które powodują, że Prokuratura wypłacając wyżej wymienione uposażenie działa, jak płatnik. Nie odniósł się ponadto w żaden sposób do wniosków płynących z treści art. 102 u.s.p. w związku z art. 62a ust.1 ustawy o prokuraturze, jak również z przepisów § 1 pkt 1 lit. c), 5, 6, 7 ww. rozporządzenia z 1997 r. do treści art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też treści art. 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z dyspozycji art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika m.in., że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy.

Z dyspozycji art. 34 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy m.in. emerytur i rent. Art. 34 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że zaliczki, o których mowa w ust. 1, za miesiące od stycznia do grudnia, ustała się w sposób określony w art. 32 ust. l-1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odejmując kwotę obliczoną zgodnie z art. 32 ust. 3 miesięcznie. Z art. 34 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że organy rentowe są obowiązane, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać roczne obliczenie podatku, według ustalonego wzoru, podatnikom uzyskującym dochód m.in. z emerytur i rent oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych; obowiązek ten nie dotyczy podatników: 1) w stosunku do których ustał obowiązek poboru zaliczek; 2) którym zaliczki były ustalane w sposób określony w art. 32 ust. 1a-1c, chyba że podatnik przed końcem roku podatkowego złoży oświadczenie o rezygnacji z zamiaru opodatkowania w sposób określony w art. 6 ust. 2 lub ust. 4; 3) w stosunku do których, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zwolniono organ rentowy w całości lub w części z obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy; 4) którym nie pobierano zaliczek na podatek dochodowy stosownie do postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Art. 34 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku gdy organ rentowy nie jest obowiązany do dokonania rocznego obliczenia podatku, o którym mowa w ust. 7, sporządza w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, imienną informację o wysokości uzyskanego dochodu, według ustalonego wzoru, i w tym samym terminie przekazuje podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, organ rentowy sporządza również w przypadku, gdy dokonuje wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 2, 75 i 100.

Z art. 34 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że jeżeli podatnik poza dochodami uzyskanymi od organu rentowego: 1) nie uzyskał w roku podatkowym innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e, 2) nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 10-l0b, 3) nie korzysta z możliwości łącznego opodatkowania jego dochodów z dochodami małżonka bądź nie korzysta z możliwości opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 4, 4) nie uzyskał dochodów powodujących obliczenie należnego podatku w sposób określony w art. 27 ust. 8, 6) nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 11, - podatek wynikający z rozliczenia rocznego obniżony o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w roku podatkowym przez organ rentowy ze środków podatnika, jest podatkiem należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości.

Sąd stwierdził, iż przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Minister Finansów zobowiązany będzie wziąć pod rozwagę specyfikę unormowań prawnych zawartych w przepisach art. 102 u.p.s. w związku z art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze oraz § 1 pkt 1 lit. c), 5, 6, 7 ww. rozporządzenia z 1997 r., a następnie ocenić możliwość zastosowania jednego z dwóch przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bądź art. 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Sądu, Minister Finansów powinien jednak uwzględnić przedstawione przez Sąd, wyżej rozważania, z których wynika, że „uposażenie rodzinne”, o którym mowa w art. 102 u.p.s., wypłacane przez Prokuraturę, w związku z art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze, członkom rodziny zmarłego prokuratora albo zmarłego prokuratora w stanie spoczynku jest, na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych „świadczeniem rentowym” - rentą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wydanym orzeczeniu Sąd uznał, iż konieczne w związku z tym będzie wskazanie, w którym punkcie 1 czy 3 formularza PIT-11 Prokuratura ma obowiązek wskazać przychody ze źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13.06.2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2788/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej zakwalifikowania uposażenia rodzinnego do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w pozostałym zakresie za nieprawidłowe.

Z treści art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze (Dz. U. z 2008 r. Nr 7, poz. 39 ze zm.) wynika, iż do prokuratorów stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 2 - 5, przepisy art. 69 - 71, art. 73 i 74, art. 76, art. 85 § 4, art. 99-102 i art. 104 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. Nr 98, poz. 1070 ze zm.). Przewidziane w tej ustawie uprawnienia Krajowej Rady Sądownictwa i Ministra Sprawiedliwości przysługują w stosunku do prokuratorów Prokuratorowi Generalnemu, a uprawnienia kolegiów i prezesów właściwych sądów - właściwym prokuratorom przełożonym.

Zgodnie z art. 102 § 1 ustawy Prawo o ustroju sądów powszechnych w razie śmierci sędziego albo sędziego w stanie spoczynku, członkom jego rodziny, spełniającym warunki wymagane do uzyskania renty rodzinnej w myśl przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, przysługuje uposażenie rodzinne w wysokości:

1.  dla jednej osoby uprawnionej - 85%,
2.  dla dwóch osób uprawnionych - 90%,
3.  dla trzech lub więcej osób uprawnionych - 95%

\- podstawy wymiaru.

Podstawę wymiaru uposażenia rodzinnego przysługującego rodzinie stanowi:

1.  w przypadku rodziny zmarłego sędziego w stanie spoczynku - uposażenie, jakie przysługiwało w chwili śmierci zmarłemu sędziemu w stanie spoczynku, z zastrzeżeniem pkt 2,
2.  w przypadku rodziny zmarłego sędziego albo zmarłego sędziego w stanie spoczynku przeniesionego na podstawie art. 100 § 1 - uposażenie, jakie przysługiwałoby mu w chwili śmierci zgodnie z art. 100 § 2 (art. 102 § 2 cyt. ustawy).

W razie zbiegu prawa do uposażenia rodzinnego z prawem do emerytury lub renty, na wniosek uprawnionego, przysługuje albo uposażenie rodzinne, albo emerytura lub renta (art. 102 § 4 cyt. ustawy).

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 października 1997 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu ustalania i wypłacania uposażeń oraz uposażeń rodzinnych sędziom i prokuratorom w stanie spoczynku oraz członkom ich rodzin (Dz. U. z dnia 24 października 1997 r.) ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

1.  osobie uprawnionej - rozumie się przez to:
    1.  sędziego w stanie spoczynku,
    2.  prokuratora w stanie spoczynku,
    3.  członka rodziny sędziego lub prokuratora zmarłego w czasie służby lub w stanie spoczynku, uprawnionego do renty rodzinnej,
    4.  sędziego lub prokuratora, który uzyskał prawo do emerytury lub renty przed dniem 1 stycznia 1998 r., jeżeli prawo to nabył zajmując stanowisko sędziego lub prokuratora
    5.  członka rodziny zmarłego sędziego lub prokuratora, pobierającego z tego tytułu przed dniem 1 stycznia 1998 r. rentę rodzinną z ubezpieczenia społecznego,
2.  uposażeniu - rozumie się przez to uposażenie osób, o których mowa w pkt 1,
3.  właściwej jednostce organizacyjnej - rozumie się przez to jednostkę organizacyjną, w której sędzia lub prokurator otrzymywał ostatnio wynagrodzenie lub uposażenie, bądź jednostkę organizacyjną, która przejęła zlikwidowany sąd lub prokuraturę, wypłacające to wynagrodzenie lub uposażenie.

W myśl § 6 pkt 1 ww. rozporządzenia uposażenie wypłacają właściwe jednostki organizacyjne.

Uposażenie rodzinne, na mocy § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia z 1997 r., wypłaca się osobie uprawnionej w formie pieniężnej, raz w miesiącu, z dołu, w terminie wypłat wynagrodzenia. Wypłata uposażenia w inny sposób może być dokonana na pisemny wniosek osoby uprawnionej (§ 7 ust. 2 rozporządzenia z 1997 r.).

Członek rodziny prokuratora zmarłego w czasie służby lub prokuratora w stanie spoczynku, uprawniony do renty rodzinnej stosownie do § 1 rozporządzenia z 1997 r. - jest osobą uprawnioną w rozumieniu przepisów ww. rozporządzenia i ma obowiązek złożyć we właściwej jednostce organizacyjnej wniosek o wypłatę „uposażenia rodzinnego”. Do wniosku należy załączyć odpowiednie dokumenty uzasadniające prawo tej osoby do renty rodzinnej (§ 5 rozporządzenia z 1997 r.).

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz.307 ze zm.) zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodu jest m.in. emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 7 ww. ustawy przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwot emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Z dyspozycji art. 34 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy m.in. emerytur i rent. Art. 34 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że zaliczki, o których mowa w ust. 1, za miesiące od stycznia do grudnia, ustała się w sposób określony w art. 32 ust. l-1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odejmując kwotę obliczoną zgodnie z art. 32 ust. 3 miesięcznie.

Stosownie do art. 34 ust. 7 ww. ustawy organy rentowe są obowiązane, w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, sporządzić i przekazać roczne obliczenie podatku, według ustalonego wzoru, podatnikom uzyskującym dochód z emerytur i rent, rent strukturalnych, rent socjalnych, świadczeń przedemerytalnych, zasiłków przedemerytalnych i nauczycielskich świadczeń kompensacyjnych oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych; obowiązek ten nie dotyczy podatników:

1.  w stosunku do których ustał obowiązek poboru zaliczek,
2.  którym zaliczki były ustalane w sposób określony w art. 32 ust. 1a-1c, chyba że podatnik przed końcem roku podatkowego złoży oświadczenie o rezygnacji z zamiaru opodatkowania w sposób określony w art. 6 ust. 2 lub ust. 4,
3.  w stosunku do których, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zwolniono organ rentowy w całości lub w części z obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy,
4.  którym nie pobierano zaliczek na podatek dochodowy stosownie do postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przypadku gdy organ rentowy nie jest obowiązany do dokonania rocznego obliczenia podatku, o którym mowa powyżej, wówczas sporządza w terminie do końca lutego, po upływie roku podatkowego, imienną informację o wysokości uzyskanego dochodu, według ustalonego wzoru, i w tym samym terminie przekazuje podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 34 ust. 8 ww. ustawy).

Z art. 34 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że jeżeli podatnik poza dochodami uzyskanymi od organu rentowego:

1.  nie uzyskał w roku podatkowym innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e,
2.  nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 10-10b,
3.  nie korzysta z możliwości łącznego opodatkowania jego dochodów z dochodami małżonka bądź nie korzysta z możliwości opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 4,
4.  nie uzyskał dochodów powodujących obliczenie należnego podatku w sposób określony w art. 27 ust. 8,
5.  (uchylony)
6.  nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 11,

\- podatek wynikający z rozliczenia rocznego obniżony o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w roku podatkowym przez organ rentowy ze środków podatnika, jest podatkiem należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest organem wypłacającym uposażenia rodzinne po zmarłych prokuratorach.

Uprawnionymi do pobierania uposażenia rodzinnego są członkowie rodziny (mąż, żona, dzieci) zmarłego prokuratora albo prokuratora w stanie spoczynku spełniający warunki wymagane do uzyskania renty rodzinnej w myśl przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. W związku z zaistniałą sytuacją powstała wątpliwość do jakiego źródła przychodu należy zakwalifikować wypłacane uposażenie.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż w pojęciu „świadczenie rentowe”, którym posługuje się przepis art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy mieści się uposażenie rodzinne, o którym mowa w art. 102 ustawy Prawo o ustroju sądów powszechnych w związku z art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze.

Uposażenie rodzinne, o którym mowa w art. 102 Prawo o ustroju sądów powszechnych, wypłacane przez Prokuraturę, w związku z art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze, po śmierci prokuratora albo prokuratora w stanie spoczynku - członkom jego rodziny - pełni funkcję renty rodzinnej.

Członkowie rodziny zmarłego prokuratura albo prokuratora w stanie spoczynku muszą spełniać warunki wymagane do uzyskania renty rodzinnej w myśl przepisów „o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych”.

Wysokość procentowa uposażenia rodzinnego i renty rodzinnej, które przysługują po zmarłej osobie jest identyczna i zależy jedynie od liczby osób uprawnionych do jej poboru: 85% - u jednej osoby uprawnionej, 90% - u dwóch osób uprawnionych, 95% - u trzech osób uprawnionych.

Ustawodawca jedynie odnosząc się do kwoty, która będzie stanowiła bazę do procentowego wyliczenia kwoty świadczeń rentowych w art. 102 ustawy Prawo o ustroju sądów powszechnych. posługuje się pojęciem „podstawy wymiaru”, natomiast w art. 73 ustawy z 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 39, poz. 353 ze zm., ) odwołuje się do „świadczenia, które przysługiwałoby zmarłemu”.

Zatem „uposażenie rodzinne”, o którym mowa w art. 102 ustawy Prawo o ustroju sądów powszechnych wypłacane przez Prokuraturę, w związku z art. 62a ust. 1 ustawy o prokuraturze, członkom rodziny zmarłego prokuratora albo zmarłego prokuratora w stanie spoczynku jest, na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych, „świadczeniem rentowym” – rentą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 12 ust. 7 ww. ustawy.

Konsekwencją powyższego jest uznanie, iż Wnioskodawca wypłacając wyżej wymienione świadczenie, działa jako płatnik (organ rentowy), o którym mowa w cytowanym art. 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym pobiera zaliczki miesięczne od dokonywanych wypłat i sporządza roczne obliczenie podatku (PIT-40A), albo informację o dochodach uzyskanych od organu rentowego (PIT-11A).

Reasumując: wypłacane „świadczenie rentowe” dla osób pobierających uposażenia rodzinne, po zmarłym prokuratorze stanowi dla tych osób przychód z renty, w rozumieniu art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej. Konsekwencją powyższego jest uznanie, iż Wnioskodawca wypłacając wyżej wymienione świadczenie działa jako płatnik (organ rentowy), o którym mowa w art. 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i obowiązany jest do poboru zaliczek miesięcznych od dokonywanych wypłat i sporządzenia rocznego obliczenia podatku (PIT-40A) albo informacji o dochodach (PIT-11A). Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe w części dotyczącej zakwalifikowania uposażenia rodzinnego do przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże nie można potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy odnośnie obowiązku sporządzenia informacji PIT-11 o dochodach oraz zaliczkach pobranych na podatek dochodowy, bądź deklaracji PIT-40 (roczne obliczenie podatku od dochodu uzyskanego przez podatnika), bowiem w związku z zakwalifikowaniem dla celów podatku dochodowego wypłacanego przez Wnioskodawcę uposażenia rodzinnego do renty na Wnioskodawcy ciąży obowiązek sporządzenia i przekazania rocznego obliczenia podatku bądź informacji PIT40A/11A zgodnie z dyspozycją ww. art. 34 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.