Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-172/14-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-13
Teza: Stawka podatku dla opłat określonych w umowie najmu lokalu użytkowego.
Słowa kluczowe: czynsz; kaucja; lokal-lokal użytkowy; media; najem; odsetki; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2014 r. (data wpływu 8 lipca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 września 2014 r. (data wpływu 30 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w zakresie stawki podatku dla czynszu z tytułu najmu lokalu użytkowego oraz dla dostawy mediów realizowanej wraz z usługą najmu;
*   **nieprawidłowe** w zakresie stawki podatku dla wnoszonej przez najemców kaucji na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia oraz odsetek za zwłokę.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla opłat określonych w umowie najmu lokalu użytkowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 września 2014 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego będące odpowiedzią na pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka posiada dwie nieruchomości, które wynajmuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka zawarła z Najemcami umowy najmu, w których między innymi określiła opłaty z tytułu zawartej umowy. W paragrafie 7 umowy określone zostały następujące warunki finansowe:

1.  Najemca zobowiązany jest do zapłaty miesięcznego czynszu.
2.  Najemca niezależnie od czynszu zobowiązany jest do ponoszenia opłat eksploatacyjnych związanych z najmem za energię elektryczną i wodę wg wskazań liczników z kwocie wynikającej w urzędowych stawek za media powiększonych o stosowny podatek VAT.
3.  Najemca zobowiązany jest do pokrycia kosztów wywozu nieczystości w wysokości rachunków firmy wywozowej nieczystości.
4.  Najemca jest zobowiązany do wniesienia kaucji na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia.
5.  Najemca za zwłokę w płatnościach czynszu lub pozostałych opłat zobowiązany jest zapłacić Wynajmującemu odsetki.

W paragrafie 10 umowy określono, że umowa może być rozwiązana bez zachowania terminu wypowiedzenia, jeżeli Najemca m.in. uchyla się od zapłaty czynszu za co najmniej dwa okresy płatności.

W piśmie z dnia 25 września 2014 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku Zainteresowany wyjaśnił, że:

1.  przedmiotem najmu są lokale użytkowe;
2.  kaucja i zasady jej rozliczenia są określone w paragrafie 7 pkt 7 umowy najmu lokalu użytkowego „Dzierżawca wpłaci na konto Wydzierżawiającego kaucję w dwóch równych ratach w wysokości 4.000,00 zł każda w terminie do 20 listopada i do 20 grudnia 2010 r. Kaucja będzie służyła do rozliczenia ewentualnego zadłużenia Dzierżawcy, pokrycia zniszczeń (dewastacji) obiektu. Kaucja będzie zwrócona bez odsetek po upływie 3 lat dzierżawy pod warunkiem terminowej płatności wszystkich zobowiązań w tym okresie”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przestawionych zapisów umowy najmu Wnioskodawca postępuje prawidłowo stosując dla całości opłat określonych w paragrafie 7 umowy podstawową stawkę podatku VAT, w tym również dla refakturowania kosztów m.in. wody, dla których dostawca stosuje stawkę obniżoną?
2.  W przypadku uznania w świetle zapisów umowy najmu, że Wnioskodawca postępuje nieprawidłowo stosując dla całości opłat określonych w paragrafie 7 jednolitą podstawową stawkę podatku VAT - 23%, czy Spółka ma prawo do skorygowania stawki VAT podstawowej na stawkę VAT obniżoną w wystawionych fakturach VAT dokumentujących opłaty za media za okresy ubiegłe?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest to jedno kompleksowe świadczenie, a w związku z tym należy zastosować stawkę podatku VAT tak jak dla usługi najmu.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają między innymi wydane interpretacje:

1.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 lutego 2013 r., nr IPTPP4/443-865/12;
2.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 marca 2013 r., nr ITPP2/443-1546/12/PS.

Niemniej jednak wydawane są również interpretacje Dyrektorów Izb Skarbowych stanowiące o opodatkowaniu rafakturowania mediów, stawką zgodną ze stawką zastosowaną przez dostawcę. Dla dostawy wody czy wywozu śmieci - stawką obniżoną.

Ponadto zgodnie z pismem z dnia 25 września 2014 r. Spółka uważa, że w przypadku uznania w świetle zapisów umowy najmu, że Wnioskodawca postępuje nieprawidłowo stosując dla całości opłat określonych w paragrafie 7 jednolitą podstawową stawkę podatku VAT - 23% ma prawo do skorygowania stawki VAT podstawowej na stawkę VAT obniżoną w wystawionych fakturach VAT dokumentujących opłaty za media za okresy ubiegłe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie stawki podatku dla czynszu z tytułu najmu lokalu użytkowego oraz dla dostawy mediów realizowanej wraz z usługą najmu;
*   **nieprawidłowe** w zakresie stawki podatku dla wnoszonej przez najemców kaucji na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia oraz odsetek za zwłokę.

Ad. 1.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. serii L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stawka podatku - stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zaznaczyć jednak należy, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do niej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W art. 43 ust. 20 ustawy postanowiono, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36 nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (tj. usług związanych z zakwaterowaniem PKWiU-55). Jednakże ww. wyłączenie nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka posiada dwie nieruchomości, które wynajmuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka zawarła z Najemcami umowy najmu, w których między innymi określiła opłaty z tytułu zawartej umowy. W § 7 umowy określone zostały następujące warunki finansowe:

1.  Najemca zobowiązany jest do zapłaty miesięcznego czynszu.
2.  Najemca niezależnie od czynszu zobowiązany jest do ponoszenia opłat eksploatacyjnych związanych z najmem za energię elektryczną i wodę wg wskazań liczników z kwocie wynikającej w urzędowych stawek za media powiększonych o stosowny podatek VAT.
3.  Najemca zobowiązany jest do pokrycia kosztów wywozu nieczystości w wysokości rachunków firmy wywozowej nieczystości.
4.  Najemca jest zobowiązany do wniesienia kaucji na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia.
5.  Najemca za zwłokę w płatnościach czynszu lub pozostałych opłat zobowiązany jest zapłacić Wynajmującemu odsetki.

W § 10 umowy określono, że umowa może być rozwiązana bez zachowania terminu wypowiedzenia, jeżeli Najemca m.in. uchyla się od zapłaty czynszu za co najmniej dwa okresy płatności. Przedmiotem najmu są lokale użytkowe. Kaucja i zasady jej rozliczenia są określone w § 7 pkt 7 umowy najmu lokalu użytkowego „Dzierżawca wpłaci na konto Wydzierżawiającego kaucję w dwóch równych ratach w wysokości 4.000,00 zł. każda w terminie do 20 listopada i do 20 grudnia 2010 r. Kaucja będzie służyła do rozliczenia ewentualnego zadłużenia Dzierżawcy, pokrycia zniszczeń (dewastacji) obiektu. Kaucja będzie zwrócona bez odsetek po upływie 3 lat dzierżawy pod warunkiem terminowej płatności wszystkich zobowiązań w tym okresie”.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości jaką stawkę VAT powinien zastosować do opłat określonych w umowie najmu lokalu użytkowego takich jak: czynsz, media (energia elektryczna, woda, wywóz nieczystości), kaucja na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia oraz odsetki za zwłokę w płatnościach.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, w celu wyjaśnienia wątpliwości Zainteresowanego należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy ww. opłaty określone w umowie najmu składają się na kompleksową usługę najmu lokalu, czy są przedmiotem odrębnego świadczenia.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.

Na gruncie podatku od towarów i usług najem wpisuje się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, zatem czynsz z tytułu najmu - jako wynagrodzenie za świadczoną usługę - podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak wyjaśniono wyżej, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie wynajmowania i dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkalne, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

Należy zaznaczyć, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania przedmiotu najmu (np. energia, woda, odbiór nieczystości stałych i ciekłych), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (energia, woda, odbiór nieczystości stałych i ciekłych itp.). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych). Zaznaczyć należy, że strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z dostawcą ww. towarów bądź świadczącym usługi. W przypadku braku takich umów, najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu – najmu. Usługi i dostawy pomocnicze, takie jak zapewnienie dostępu do wody, energii elektrycznej i cieplnej, gazu czy odprowadzanie ścieków oraz wywozu śmieci nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, tj. usługi najmu. Pojedyncza usługa traktowana jest jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest taką samą stawką podatku. Bez usługi podstawowej - usługi najmu - odsprzedaż usług pomocniczych utraciłaby swój sens. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem lokalu, a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, gazu czy odprowadzania ścieków oraz wywozu śmieci stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Zatem w sytuacji, kiedy wynajmujący zawiera umowę na dostawę mediów do nieruchomości będącej przedmiotem najmu, nie przenosi kosztów dostawy tych mediów bezpośrednio na najemcę.

Ponadto z punktu widzenia usługobiorcy istotny jest zakup usługi najmu. Nie ma zatem podstaw prawnych aby w przedmiotowej sprawie sztucznie rozdzielać jedną usługę najmu na: usługę najmu i inne towary i usługi - dostarczanie mediów oraz stosować dla nich odrębne stawki VAT. Konsekwencje podatkowe powinny być przyporządkowane świadczeniu wiodącemu.

Na podstawie obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wynika z art. 29a ust. 6 ustawy (obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.), podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzyma z tytułu sprzedaży od usługobiorcy. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę. Nie ulega wątpliwości, że koszty mediów mają charakter cenotwórczy i bezsprzecznie stanowią istotny element usług związanych z korzystaniem z nieruchomości (użyczenia, użytkowania, najmu, dzierżawy). W konsekwencji powyższego, do podstawy opodatkowania wlicza się wszystko co ma cenotwórczy charakter.

Tym samym ponoszone przez wynajmującego wydatki (jeśli to Wnioskodawca ma bezpośrednio zawartą umowę z dostawcami mediów) stanowią wraz z czynszem podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu świadczenia usługi najmu lokalu na rzecz najemcy. Należy przy tym wskazać, że usługi te opodatkowane będą według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu, czyli w analizowanym przypadku - jako, że przedmiotem najmu są lokale użytkowe - stawką VAT w wysokości 23%.

Mając na uwadze przywołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca postępuje prawidłowo stosując do opłat wskazanych w § 7 pkt 1-3 umowy najmu lokalu użytkowego, tj. czynszu oraz opłat za media (energia elektryczna, woda wywóz nieczystości), podstawową - 23% stawkę podatku od towarów i usług.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy należało zatem ocenić jako prawidłowe.

Inaczej przedstawia się kwestia opodatkowania kaucji na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia wnoszonej przez najemców na podstawie § 7 pkt 4 umowy najmu oraz - wskazanych w § 7 pkt 5 ww. umowy - odsetek za zwłokę.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje pojęcia kaucji. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, „kaucją” jest suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania.

Z przytoczonej wyżej definicji wynika, że cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może ona zostać wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia zobowiązania. Zabezpieczenie wykonania umowy, poprzez ustanowienie kaucji ma charakter gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, że jest ona ustanowiona na wypadek, gdyby strona umowy, która złożyła kaucję nie wywiązała się z tej umowy. Wówczas druga strona umowy może zaspokoić swoje roszczenia ze złożonej kaucji. Co do zasady kaucja, nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie jest to bowiem otrzymanie części należności; nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za zadatek, ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę.

Podobnie na gruncie podatku od towarów i usług należy traktować odsetki za zwłokę (nieterminową zapłatę). Odsetki za zwłokę są bowiem naliczane tylko w sytuacjach, gdy dany podmiot nie wywiązuje się z postanowień zawartych w umowie, natomiast nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towaru ani też świadczenie usługi. Tego rodzaju płatności mają więc wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, natomiast podmiot dokonujący płatności nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego do tej płatności. Odsetki za zwłokę nie są zatem częścią kwoty należnej z tytułu dostawy towarów, czy świadczenia usług, ani też nie mają wpływu na cenę dostarczanych towarów bądź świadczonych usług, w związku z czym nie można uznać, że stanowią zapłatę, w myśl cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że odsetki za zwłokę nie należą do katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z zapisami umowy najmu lokalu użytkowego, najemcy Wnioskodawcy oprócz kwoty czynszu i opłat za media zobowiązani są uiścić kaucję na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia, a w przypadku zwłoki w płatnościach zobowiązani są zapłacić Wnioskodawcy odsetki za zwłokę. Wnioskodawca wskazał, że z treści umowy wynika, że kaucja jest zwrotna, tj. podlega zwrotowi bez odsetek po upływie 3 lat dzierżawy pod warunkiem terminowej płatności wszystkich zobowiązań w tym okresie.

Jak wyjaśniono wyżej opłaty takie jak kaucja zwrotna, czy odsetki za zwłokę mają specyficzny charakter. Kaucja - co do zasady - stanowi gwarancję wywiązania się z umowy i jest zwracana po jej zakończeniu lub w innym terminie wskazanym w umowie, a odsetki za zwłokę są formą rekompensaty za nieterminową wypłatę wynagrodzenia z tytułu realizacji świadczenia. Opłaty te nie wpływają ani na realizację ani na cenę świadczonej przez Wnioskodawcę usługi najmu niedopuszczalne jest zatem traktowanie ich jako elementu kompleksowej usługi najmu i opodatkowywanie stawką VAT właściwą dla tej usługi. Co więcej ww. opłaty - jako, że nie wpisują się w normę art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - w ogóle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do opodatkowania VAT kaucji na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia oraz odsetek za zwłokę należało uznać za nieprawidłowe.

W tym miejscu zaznaczyć jednak należy, że w przypadku gdy kaucja wpłacona celem zabezpieczenia wykonania umowy najmu, zostanie zaliczona - zgodnie z postanowieniami stron zawartymi w umowie najmu - na poczet niezapłaconego czynszu, wówczas będzie ona stanowić zapłatę za usługę najmu i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie kształtować się będzie opodatkowanie podatkiem VAT kaucji w sytuacji, gdy zostanie ona zaliczona na pokrycie kosztów zniszczeń. W tym przypadku jednak opodatkowanie tej opłaty zależeć będzie od konkretnych okoliczności w jakich nastąpi realizacja funkcji gwarancyjnej kaucji.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że Wnioskodawca postępuje prawidłowo traktując opłaty wskazane w § 7 pkt 1-3 umowy najmu lokalu użytkowego, tj. czynsz oraz opłaty za media (energia elektryczna, woda wywóz nieczystości) jako wynagrodzenie z tytułu świadczenia kompleksowej usługi najmu i stosując podstawową - 23% stawkę podatku od towarów i usług.

Nieprawidłowe jest natomiast włączanie przez Spółkę do wynagrodzenia z tytułu usługi najmu - wymienionych w § 7 pkt 4 i pkt 5 umowy najmu - opłat takich jak: kaucja zwrotna (w sytuacji gdy kaucja ta pełni wyłącznie funkcję zabezpieczenia) oraz odsetki za zwłokę. Opłaty te bowiem nie mają wpływu na wykonanie i cenę usługi najmu lokalu, nie mogą zatem stanowić jej integralnej części i jako kompleksowa usługa najmu lokalu użytkowego podlegać opodatkowaniu VAT. Ww. opłaty w ogóle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2.

Z uwagi na fakt, że w odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 tut. Organ stwierdził, że Spółka postępuje prawidłowo traktując opłaty za media jako element kalkulacyjny kompleksowej usługi najmu lokalu użytkowego i opodatkowując je 23% stawką VAT, odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 dotyczące obowiązku ewentualnej korekty wystawionych faktur w zakresie stawki podatku dla opłat za media, stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności sposobu dokumentowania opisanej transakcji oraz obowiązku ewentualnej korekty faktur w odniesieniu do kaucji na zabezpieczenie pokrycia ewentualnych kosztów zniszczeń lub rozliczenia zadłużenia oraz odsetek za zwłokę.

Jednocześnie tut. Organ ponownie - w ślad za wezwaniem z dnia 17 września 2014 r., nr ILPP5/443-172/14-2/KG - informuje, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku i uzupełnienia do wniosku załączniki nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.