Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-654/10/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-10-04
Teza: Montaż zabudów przestrzennych. Montaż sprzętu AGD.
Słowa kluczowe: montaż; remonty; sprzęt-sprzęty gospodarstwa domowego; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi montażowe; usługi-usługi remontowo-budowlane; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2010 r. (data wpływu 5 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 20 września 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu stałej zabudowy w postaci blatów kuchennych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług montażu stałej zabudowy w postaci blatów kuchennych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługi remontowo-budowlano-montażowe, które obejmują kompleksowe przygotowanie lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca świadcząc powyższe usługi oferuje klientom np.: stawianie ścianek działowych, malowanie ścian, kafelkowanie, układanie podłóg, które klasyfikuje następująco:

*   PKWiU 45.44.21 – roboty związane z malowaniem wnętrz budynków,
*   PKWiU 45.43.12 – roboty związane z wykładaniem płytkami podłóg i ścian wewnętrznych,
*   PKWiU 45.43.2 - roboty związane z związane z wykładaniem podłóg i ścian, pozostałe.

Ponadto Wnioskodawca świadczy usługi związane z montażem futryn, drzwi, okien (PKWiU 45.42.11), roboty związane z montażem pozostałych metalowych elementów stolarki budowlanej (PKWiU 45.42.12), roboty związane z montażem pozostałych niemetalowych elementów stolarki budowlanej (45.42.13.). W przypadku wykonywania i montażu stałych zabudów, w pierwszej kolejności dokonywane są pomiary, projekt a następnie zakup płyt, blatów, przycięcie ich na wymiar, montaż półek, prowadnic, szuflad, zawiasów, itp. oraz sprzętu AGD i urządzeń sanitarnych uprzednio wybranego i uzgodnionego przez zlecającego usługę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku wykonania i montażu stałych zabudów przestrzennych z wykorzystaniem zakupionych i przygotowanych przez siebie materiałów w obiekcie zaliczanym do budownictwa mieszkaniowego Wnioskodawca ma prawo zastosować 7% stawkę VAT do całości usług?
2.  Czy w przypadku wykonania kompleksowej usługi budowlano-remontowo-montażowej, w skład której wchodzi wykonanie i montaż stałej zabudowy wraz z montażem sprzętu AGD Wnioskodawca ma prawo zastosować 7% stawkę VAT do całości usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przedmiotem umowy jest wykonanie usługi, polegającej na wykonaniu i montażu stałej zabudowy przestrzennej, która zaklasyfikowana jest do grupowania PKWiU 45 i wykonywana jest w obiekcie zaliczanym do budownictwa mieszkaniowego, to do całej wartości usługi należy zastosować 7% stawką podatku VAT. Ponadto Wnioskodawca uważa, że w ramach wykonania kompleksowej usługi budowlano-remontowo-montażowej, która obejmuje montaż sprzętu AGD, wydzielenie wartości sprzętu będzie zabiegiem sztucznym. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zgodnie z orzeczeniem ETS, jeżeli efektem usługi remontowo-budowlanej jest przygotowanie mieszkania „pod klucz” to integralnym elementem takiej usługi jest zarówno malowanie, czy tapetowanie ścian, jak i montaż mebli (szaf, zabudów kuchennych) oraz podłączenie sprzętu AGD, a także wywiezienie śmieci, sprzątanie. Wydzielenie poszczególnych czynności z całości usługi głównej jest w takich okolicznościach zabiegiem sztucznym. Roboty budowlane z natury rzeczy są usługami kompleksowymi, których co do zasady nie należy dzielić (wyrok NSA z 2 grudnia 2008 r., o sygn. I FSK 1938/07). Wnioskodawca powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, uważa, że nie ma obowiązku wyodrębniania z usługi budowlanej związanej z budownictwem mieszkaniowym (opodatkowanej stawką 7%) dostaw towarów (opodatkowanych stawka 22%). Zatem prawidłowym jest opodatkowanie całej usługi preferencyjna stawką 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, za towary uważa się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Pojęcie świadczenie usług zostało określone w art. 8 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7(…).

Zgodnie z ust. 3 powołanego wyżej przepisu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy - wynosi 22%. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tegoż artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Ponadto zgodnie z § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano – montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

*   w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte stawką na podstawie art. 41 ust. 12 -12c ustawy.

Według norm zawartych w przytoczonych przepisach, 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Należy zauważyć, iż w treści powołanych wyżej przepisów ustawodawca użył pojęć: roboty budowlano-montażowe, remonty oraz roboty konserwacyjne nie podając konkretnych symboli statystycznych dla tych usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia roboty budowlano-montażowe, remont i konserwacja, dlatego też należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 7 i 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez:

*   roboty budowlane – należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego, zaś przez
*   remont – należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Z kolei konserwacja – zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 sierpnia 1999 r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. Nr 74, poz. 836) – oznacza wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku.

Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, W-wa 1999, s. 336), konserwacja oznacza czynność mającą na celu utrzymanie czegoś w dobrym stanie, konserwowanie.

Zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Nadmienić należy, iż w myśl postanowień art. 2 pkt 6 i art. 8 ust. 3 ustawy, zarówno towary, jak i usługi dla potrzeb podatku od towarów i usług identyfikowane są na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. u. Nr 207, poz. 1293 ze zm.), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Natomiast zgodnie z generalnym trójpodziałem działalności gospodarczej, działalność dzieli się na trzy grupy: produkcja, handel i usługi. Znajduje to swoje odzwierciedlenie w grupowaniach statystycznych. Zgodnie z pkt 5.3.4 statystycznych zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w zależności od tego kto: producent, firma usługowa, czy handlowa dokonuje montażu artykułów branży budowlanej, tak klasyfikowana jest wykonywana przez niego czynność. Roboty instalacyjne i montażowe wykonane na miejscu przeznaczenia są klasyfikowane w odpowiednich grupowaniach podkategorii wyodrębnionych w tym celu w ramach klas obejmujących instalowane (montowane) wyroby z zastrzeżeniem, iż roboty instalacyjne, wykonywane przez producenta wyrobu siłami własnymi, są klasyfikowane łącznie z wyrobem w tym samym grupowaniu oraz gdy w określonej klasie nie została wyodrębniona odpowiednia podkategoria dla robót instalacyjnych i montażowych, to czynności te klasyfikuje się w grupowaniach obejmujących dany wyrób. Ponadto budowlane roboty instalacyjne i montażowe klasyfikuje się w dziale PKWiU 45, a roboty instalacyjne wykonywane przez sprzedawcę detalicznego, jako usługa związana ze sprzedażą określonego wyrobu, klasyfikowane są tak jak handel detaliczny w odpowiednim grupowaniu działu PKWiU 52.

W dziale 45 PKWIU mieszczą się roboty budowlane, w zakres których wchodzą:

1.  prace polegające na wznoszeniu nowych budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, począwszy od przygotowania terenu przez zróżnicowany zakres robót ziemnych, fundamentowych (stan zerowy), wykonywanie elementów nośnych, przegród budowlanych, układanie i pokrywanie dachów (stan surowy) do robót montażowych, instalacyjnych i wykończeniowych,
2.  prace związane z przebudową, rozbudową, nadbudową, modernizacją, rozbiórką, odbudową, remontem i konserwacją już istniejących budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, prace związane z inżynierią lądową i wodną,
3.  instalowanie budynków i budowli z prefabrykatów, instalowanie konstrukcji stalowych.

Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, iż stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Skoro zatem preferencyjna, 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, montażu różnych towarów, m.in. okapu, zmywarki, zlewozmywaka, płyty gazowej lub elektrycznej uznać należy, iż czynności te nie korzystają z preferencji podatkowej. W swej istocie czynności Wnioskodawcy polegające na montażu, instalacji sprzętu są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych, a jedynie podnoszące użyteczność funkcjonalność mieszkania. Czynności tych nie można też zaliczyć do remontów, czy też robót konserwacyjnych. Byłoby to bowiem niedopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, która jest wyłączona w odniesieniu do przepisów mających charakter wyjątkowy, a takimi są właśnie normy statuujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej.

Wprawdzie przepisy podatkowe nie regulują zasad zawierania umów cywilnoprawnych z klientami (kwestie te zostały uregulowane w przepisach Kodeksu cywilnego), a treść umowy cywilnoprawnej jest indywidualną sprawą stron, które ją zawierają i zależy od ich uzgodnień, to jednakże w ocenie tut. organu, nie można poprzez zawarcie o odpowiedniej treści umowy cywilnoprawnej wywodzić korzystnych dla siebie skutków podatkowych w postaci preferencji podatkowych.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Po odłączeniu, sprzęt AGD stanowi samoistną rzecz, która może być przedmiotem obrotu.

Jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku, Wnioskodawca świadczy usługi remontowo-budowlano-montażowe, polegające na wykonaniu i montażu stałych zabudów kuchennych oraz montażu uprzednio wybranego i uzgodnionego ze zlecającym usługę sprzętu AGD. Świadczone usługi wykonania i montażu stałej zabudowy przestrzennej klasyfikowane są przez Wnioskodawcę do PKWiU działu 45 „roboty budowlane”

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, iż skoro wykonywane przez Wnioskodawcę usługi, polegające na montażu stałych zabudów przestrzennych mieszczą się w PKWiU w dziale 45 roboty budowlane (a podana klasyfikacja jest prawidłowa), a ponadto wykonywane są w obiektach budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, to zastosowanie znajdzie 7% stawka podatku, właściwa ze względu na rodzaj robót. Natomiast czynności montażu sprzętu AGD, stanowiącego odrębnie sklasyfikowane towary w stałej zabudowie, wykonanej przez Wnioskodawcę w budynkach i lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11), zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. W związku z tym niniejszej interpretacji udzielono wyłącznie w oparciu o klasyfikację przedstawioną we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcęi stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.