Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.379.2019.4.LM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-16
Teza: omawiana we wniosku Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, przy czym będzie z tego podatku zwolniona w zakresie działek (...), to w części dotyczącej transakcji sprzedaży prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu – działek (...) oraz posadowionych na nich budynków wraz z elementami z nimi trwale związanymi oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu – działki (...) (z wyłączeniem znajdujących się na niej naniesień), które podlegają zwolnieniu w podatku od towarów i usług nie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W tej części transakcja będzie zatem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w stawce 2%. Natomiast w pozostałych zakresie, tj. działek nr (…) oraz (…), które będą opodatkowane 23% stawką podatku od towarów i usług (nie obejmie ich bowiem zwolnienie) znajdzie zastosowanie powyższe wyłączenie, czyli to, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Odrębnie jednak należy odnieść się do sprzedaży w części dotyczącej nawierzchni utwardzonej płytami, służącej jako droga znajdująca się na działce nr (…), będącej w użytkowaniu wieczystym. W oparciu o art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych powyższy składnik winno się traktować jako ruchomość (zgodnie z art. 48 w powiązaniu z art. 235 Kodeksu cywilnego, nie można stwierdzić, że sprzedaż tychże naniesień na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu, to sprzedaż części składowych nieruchomości – nieruchomość nie jest bowiem przedmiotem sprzedaży w przypadku działki (…). W tej części transakcja będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy zapisu art. 2 pkt 4 lit. b) cyt. ustawy. W związku z powyższym ta części transakcji nie będzie zatem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; własność
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 15 października 2019 r. (data wpływu – 21 października 2019 r), uzupełnionym 04 i 12 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości gruntowych częściowo zabudowanych, do których przysługują prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności:

*   w części dotyczącej nawierzchni utwardzonej płytami służącej jako droga − **jest nieprawidłowe**.
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości gruntowych częściowo zabudowanych, do których przysługują prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności.

Wniosek uzupełniono 04 grudnia 2019 r. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym w piśmie z 28 listopada 2019 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.633.2019.2.MO i 0111-KDIB4.4014.379.2019.3.LM wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 12 grudnia 2019 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Sp. z o.o. 1 (Kupujący);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Sp. z o.o. 2 (Sprzedający)

**przedstawiono następujące (zmodyfikowane uzupełnieniem) zdarzenie przyszłe:**

Strony Transakcji.

Sp. z o.o. 1 (dalej: ,,Nabywca”, ,,Kupujący”) jest spółką prawa polskiego zajmującą się działalnością deweloperską. Nabywca jest właścicielem nieruchomości gruntowej, na której planuje realizację projektu deweloperskiego tzn. budowę budynku lub budynków w celu jego/ich odsprzedaży lub wynajmu (dzierżawy) w całości lub w części. W celu realizacji projektu, Nabywca planuje nabycie nieruchomości graniczących z jego nieruchomością.

Sp. z o. 2 (dalej: ,,Sprzedawca”) jest spółką prawa polskiego, która jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym nieruchomości będących przedmiotem wniosku.

Przedmiot transakcji.

Sprzedawca jest:

*   właścicielem nieruchomości o księdze wieczystej KW (…) składającej się z jednej działki gruntu o numerze (…) (o powierzchni 373 m2),
*   użytkownikiem wieczystym nieruchomości o księdze wieczystej KW (…) składającej się z pięciu działek gruntu o numerach (…) (o powierzchni 625 m2), (…) (o powierzchni 211 m2), (…) (o powierzchni 165 m2), (…) (o powierzchni 222 m2) i (…) (o powierzchni 517 m2),
*   użytkownikiem wieczystym nieruchomości o księdze wieczystej KW (…) składającej się z jednej działki o numerze (…) (o powierzchni 219 m2),

zwane dalej łącznie „Nieruchomość”.

Nabywca oraz Sprzedawca planują zawrzeć transakcję (dalej: ,,Transakcja”) sprzedaży Nieruchomości.

Nieruchomość objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego uchwalonym Uchwałą Rady Miasta, na podstawie którego Nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym jako teren zabudowy mieszkaniowo-usługowej zawierający tereny mieszkaniowe i usługowe, w proporcji: usługi minimum 20% powierzchni użytkowej.

Na Nieruchomości znajdują się obecnie następujące obiekty lub ich części:

*   Działki nr (…) – ruiny zabytkowych budynków, dawnych spichlerzy objętych ochroną wynikającą z wpisu do rejestru zabytków; budynki aktualnie są pozbawione dachu, częściowo zawalone ściany;
*   Działka nr (…) – z nawierzchnią utwardzoną płytami służącą jako droga;
*   Działki nr (…) – fragmenty ścian oddzielających dawne spichlerze pozostałych do poziomu fundamentów;
*   Działka nr (…) – z fragmentami zawalonych murów ogrodzeniowych pozostałych do poziomu fundamentów, a także wolnostojącą studnią zbudowaną z kręgów betonowych.

Wszystkie powyższe obiekty znajdowały się na Nieruchomości już w dacie nabycia ich przez Sprzedawcę. Sprzedawca ich nie wybudował jak również nie wybudował na Nieruchomości jakichkolwiek innych obiektów. Wszystkie powyższe obiekty znajdują się w bardzo złym stanie technicznym, w większości są to ruiny dawnych obiektów.

W ocenie stron, mając na względzie zapisy ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane:

*   Działki nr (…) – są zabudowane częściami budynków (dawne spichlerze) w rozumieniu prawa budowlanego;
*   Działka nr (…) – jest zabudowana budowlą w rozumieniu prawa budowlanego tj. nawierzchnią utwardzoną płytami, służącą jako droga;
*   Działka nr (…) – jest zabudowana budowlą w rozumieniu prawa budowlanego w postaci studni,
*   Działki nr (…) – nie są zabudowane budynkami ani budowlami w rozumieniu prawa budowlanego (same fundamenty nie spełniają zawartych w tym prawie definicji budynku lub budowli).

Nieruchomość jest obciążona:

*   hipoteką umowną stanowiącą zabezpieczenie wierzytelności z tytułu umowy kredytu bankowego,
*   hipoteką umowną stanowiącą zabezpieczenie wierzytelności z tytułu pożyczki od podmiotu prywatnego,
*   roszczeniem innego podmiotu prywatnego o zawarcie umowy przyrzeczonej,
*   roszczeniami egzekucyjnymi.

Strony przewidują zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości a następnie, po spełnieniu warunków umownych, umowy finalnej (właściwej umowy sprzedaży).

W uzupełnieniu wniosku z 04 grudnia 2019 r. Zainteresowani przedstawili aktualne ustalenia pomiędzy stronami Transakcji, tj.:

*   nabycie Nieruchomości przez Nabywcę/Kupującego (tzn. zawarcie umowy finalnej) nastąpi w stanie obciążonym, tzn. w stanie, w którym księgi wieczyste Nieruchomości będą wykazywać opisane we Wniosku obciążenia;
*   tym samym Sprzedawca nie doprowadzi do wykreślenia obciążeń przed Transakcją;
*   zapłata przez Nabywcę Ceny za Nieruchomość będzie uwzględniała ten fakt i może odbywać się z rachunku powierniczego (lub rachunków powierniczych);
*   Nabywca będzie dokonywał płatności Ceny według następujących założeń:
    *   na zasadzie instytucji przekazu, część Ceny zostanie zapłacona bezpośrednio na rachunek i zaspokojenie bankowego wierzyciela hipotecznego, po otrzymaniu od tego wierzyciela skutecznego oświadczenia pozwalającego na wykreślenie hipoteki;
    *   cześć Ceny zostanie zapłacona bezpośrednio na rachunek Sprzedawcy w celu zaspokojenia prywatnego wierzyciela hipotecznego, po otrzymaniu od tego wierzyciela skutecznego oświadczenia pozwalającego na wykreślenie hipoteki;
    *   cześć Ceny zostanie zapłacona bezpośrednio na rachunek Sprzedawcy w celu zaspokojenia roszczenia podmiotu prywatnego o zawarcie umowy przyrzeczonej, po otrzymaniu od tego wierzyciela skutecznego oświadczenia pozwalającego na wykreślenie roszczenia wpisanego do ksiąg wieczystych;
    *   na zasadzie instytucji przekazu, część Ceny zostanie zapłacona bezpośrednio na rachunek i zaspokojenie organu gminy tytułem potencjalnego zadłużenia Sprzedawcy z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste (wraz z odsetkami i opłatami), po otrzymaniu zaświadczeń właściwego organu o wysokości tego zadłużenia;
    *   część Ceny zostanie zapłacona bezpośrednio na rachunek Sprzedawcy w celu zaspokojenia potencjalnych zaległości podatkowych (wraz z odsetkami i opłatami) Sprzedawcy, po otrzymaniu zaświadczeń właściwych organów podatkowych o wysokości tych zaległości;
    *   na zasadzie instytucji przekazu, część Ceny zostanie zapłacona bezpośrednio na rachunek organu egzekucyjnego tytułem zaspokojenia roszczeń i kosztów egzekucyjnych, po otrzymaniu informacji o ich wysokości od organu egzekucyjnego;
    *   pozostała część Ceny, po zaspokojeniu z niej ewentualnych innych zobowiązań Sprzedawcy (które mogłyby stanowić obciążenie Nieruchomości), zostanie zapłacona na rachunek Sprzedającego, na podstawie prawidłowo wystawionej faktury VAT (płatność kwoty VAT z faktury nastąpi przy użyciu mechanizmu płatności podzielonej).

Reasumując, Nabywca nie będzie przejmował (w rozumieniu umowy przejęcia długu) żadnych zobowiązań Sprzedawcy a ustalona metoda zapłaty Ceny zmierza do osiągnięcia stanu, w którym Wnioskodawca efektywnie nabędzie Nieruchomość i własnym staraniem doprowadzi do wykreślenia wszelkich obciążeń.

Należy podkreślić, że nie jest intencją Nabywcy ani Sprzedawcy zbycie/nabycie całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części Sprzedawcy. W ramach Transakcji – poza Nieruchomością – nie zostaną nabyte ani przekazane żadne inne materialne składniki ani prawa majątkowe Sprzedawcy, w szczególności transakcją nie będą objęte:

*   nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
*   własność innych nieruchomości lub ruchomości,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nabywca nie przejmie także żadnych pracowników ani współpracowników Sprzedawcy.

W ramach umowy sprzedaży Sprzedawca spowoduje przeniesienie na Nabywcę decyzji administracyjnych obejmujących pozwolenie na budowę oraz pozwolenie wodnoprawne.

Sposób nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę.

Sprzedawca nabył Nieruchomość w toku licytacji komorniczych.

W wyniku licytacji komorniczej zgodnie z prawomocnym postanowieniem z 06 marca 2015 r. Sądu Rejonowego, przysądzone zostało Sprzedawcy prawo własności działki nr (…).

W wyniku licytacji komorniczej zgodnie z prawomocnym Postanowieniem z dnia 29 października 2014 r. Sądu Rejonowego, przysądzone zostało Sprzedawcy prawo użytkowania wieczystego działek nr (…) oraz (…). Prawo użytkowania wieczystego tych działek przysługiwało dłużnikowi egzekucyjnemu (poprzednikowi prawnemu Sprzedawcy) od 2006 roku na mocy umowy o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie.

Nabycie Nieruchomości na powyższych podstawach zostało opodatkowane podatkiem od towarów i usług i potwierdzone fakturami VAT wystawionymi przez płatnika – komornika działającego przy sądzie rejonowym.

Stan oraz sposób użytkowania Nieruchomości.

Według oświadczenia Sprzedawcy, intencją nabycia Nieruchomości był jej zakup pod realizację projektu deweloperskiego. Sprzedawca czynił prace koncepcyjno-architektoniczne, prace archeologiczne oraz prace przygotowawcze (wycinka drzew). Sprzedawca uzyskał w 2017 roku pozwolenie na budowę na Nieruchomości budynku usługowo-biurowego. Nie przystąpił jednak do budowy.

Obiekty znajdujące się na Nieruchomości nie były przez Sprzedawcę użytkowane (użytkowanie ich nie było możliwe z uwagi na ich zły stan techniczny). Sprzedawca nie prowadził działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, a zatem obiekty te nie były użytkowane dla celów działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Obiekty nie były również oddane przez Sprzedawcę podmiotom trzecim do używania.

Sprzedawca nie dokonywał i nie będzie dokonywał żadnych nakładów na Nieruchomość oraz posadowione na Nieruchomości obiekty, w szczególności takich, które podnosiłyby wartość początkową tych obiektów w stopniu przekraczającym 30 %.

Uwagi końcowe.

Nieruchomość jest jedynym aktywem Sprzedawcy o materialnej wartości. Nieruchomość nie została wyodrębniona przez Sprzedawcę w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa. W szczególności, nie dokonano wyodrębnienia prawnego, organizacyjnego oraz pełnego wyodrębnienia księgowego.

Nabywca ma zamiar nabytą Nieruchomość wykorzystać dla działalności deweloperskiej tzn. w celu realizacji inwestycji budowlanej na sprzedaż lub wynajem (tj. dla działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług). To zamierzenie gospodarcze nie jest jednak kontynuacją planów gospodarczych/deweloperskich Sprzedawcy, lecz stanowić będzie samodzielne i niezależne przedsięwzięcie Nabywcy.

Końcowo wskazać należy, iż pozostała część opisu zdarzenia przyszłego, która została przedstawiona przez Zainteresowanych w treści uzupełnienia wniosku z 11 grudnia 2019 r. (data wpływu – 12 grudnia 2019 r), jako że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem od towarów i usług przedstawiona została w interpretacji z 15 stycznia 2020 r., znak: 0113-KDIPT1-2.4012.633.2019.4.MO.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (Pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyłącznie w zakresie działek nr (…). Transakcja nie będzie podlegała temu podatkowi w zakresie działek nr (…) oraz (…).

Zgodnie z art. 2 ust 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach.

Zatem, w zakresie działek nr (…) oraz (…) Transakcja nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych jako opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w zakresie pozostałych działek (nr …) – z uwagi na zwolnienie od podatku od towarów i usług – Transakcja będzie podlegała temu podatkowi według 2 % stawki podatku.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części zostało uznane za prawidłowe, natomiast w części za nieprawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 15 stycznia 2020 r., znak: 0113-KDIPT1-2.4012.633.2019.4.MO.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1 ww. Kodeksu część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (§ 2 cyt. przepisu). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (§ 3 ww. przepisu).

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1).

Odrębna własność budynków istnieje w przypadku budynków pozostających na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste: budynki wzniesione przez użytkownika wieczystego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowią jego własność (art. 235 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy podkreślić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży, a jej przedmiotem będzie np. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania; natomiast z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych – przy zwolnieniu z podatku od towarów i usług – korzystać będą umowy sprzedaży w tej części, w której nie dotyczą przedmiotów wymienionych w lit. b) art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będą następujące składniki majątku Sprzedawcy (Nieruchomość):

1.  prawo własności nieruchomości gruntowej działki o numerze (…) wraz z posadowionymi na niej zabudowaniami spełniającymi definicję budynku lub budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, tj. studni,
2.  prawo wieczystego użytkowania działek o numerach (…) oraz (…) wraz z posadowionymi na nich zabudowaniami spełniającymi definicję budynku lub budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, tj. działki o numerach (…) zabudowane są częściami budynków – dawne spichlerze, a działka o numerze (…) jest zabudowana budowlą – nawierzchnią utwardzoną płytami służącą jako droga,
3.  prawo wieczystego użytkowania działek nr (…), które nie są zabudowane budynkami ani budowlami w rozumieniu prawa budowlanego (same fundamenty nie spełniają zawartych w tym prawie definicji budynku lub budowli).

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja sprzedaży – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w jakim zakresie, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia omawianej sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przy czym, jeżeli do części transakcji będzie zastosowanie miało zwolnienie z podatku od towarów i usług i zwolnienie to dotyczyć będzie sprzedaży prawa własności gruntu (zabudowanego lub niezabudowanego), prawa wieczystego użytkowania lub też budynku stanowiącego nieruchomość (czyli położonego na gruncie w wieczystym użytkowaniu), to transakcja w tej części będzie objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej 15 stycznia 2020 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.633.2019.4.MO, dotyczącej podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – uznając stanowisko Zainteresowanych za prawidłowe – stwierdził, że: „do omawianej transakcji zbycia działek nr (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. 23%.

(…) dostawa budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach nr (…) będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie zrezygnują z ww. zwolnienia. Ponadto należy stwierdzić, że skoro wszystkie budynki i budowle znajdujące się na działkach nr (…) korzystają ze zwolnienia, to na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy również dostawa gruntów, na których znajdują się przedmiotowe budynki i budowle, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.”.

Zatem, skoro omawiana we wniosku Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, przy czym będzie z tego podatku zwolniona w zakresie działek (\`(...)\`), to w części dotyczącej transakcji sprzedaży prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu – działek (\`(...)\`) oraz posadowionych na nich budynków wraz z elementami z nimi trwale związanymi oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu – działki (\`(...)\`) (z wyłączeniem znajdujących się na niej naniesień), które podlegają zwolnieniu w podatku od towarów i usług nie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W tej części transakcja będzie zatem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w stawce 2%. Natomiast w pozostałych zakresie, tj. działek nr (…) oraz (…), które będą opodatkowane 23% stawką podatku od towarów i usług (nie obejmie ich bowiem zwolnienie) znajdzie zastosowanie powyższe wyłączenie, czyli to, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w tej części należało uznać za prawidłowe.

Odrębnie jednak należy odnieść się do sprzedaży w części dotyczącej nawierzchni utwardzonej płytami, służącej jako droga znajdująca się na działce nr (…), będącej w użytkowaniu wieczystym. W oparciu o art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych powyższy składnik winno się traktować jako ruchomość (zgodnie z art. 48 w powiązaniu z art. 235 Kodeksu cywilnego, nie można stwierdzić, że sprzedaż tychże naniesień na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu, to sprzedaż części składowych nieruchomości – nieruchomość nie jest bowiem przedmiotem sprzedaży w przypadku działki (…). W tej części transakcja będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy zapisu art. 2 pkt 4 lit. b) cyt. ustawy.

W związku z powyższym ta części transakcji nie będzie zatem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało w tej części uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.