Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.578.2020.6.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-24
Teza: Skutki podatkowe wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2020 r. (data wpływu 18 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 13 października 2020 r. (data wpływu 16 października 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1\. Działalność Gospodarcza.

Wnioskodawca rozpoczął działalność (…) (dalej jako X) w 2000 roku na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przeważającą działalnością przedsiębiorstwa jest produkcja elektrycznego sprzętu oświetleniowego.

Siedziba X znajduje się (…). X posiada również dodatkowe stałe miejsce wykonywania działalności zlokalizowane w (…).

Wnioskodawca w czasie prowadzenia swojej działalności stworzył silną markę produktów oświetleniowych, cieszących się dużym zainteresowaniem ze strony Klientów. X posiada w ofercie bogatą gamę lamp zarówno nowoczesnych, jak i klasycznych dostępnych w różnorodnej kolorystyce.

X posiada własne samochody osobowe, zatrudnia ponad 15 pracowników m.in. na stanowiskach montera lamp oświetleniowych, specjalisty ds. obsługi sklepu, przedstawiciela handlowego, księgowej.

Wnioskodawca posiada również dwie nieruchomości, które związane są z prowadzoną działalnością:

*   przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą;
*   przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Do składników majątku ruchomego Wnioskodawcy stanowiącego wyposażenie nieruchomości przy ul. (…) należą m.in.: fotele biurowe, krzesła, biurka, szafa na segregatory, klimatyzacja, meble biurowe, drukarka, komputery, monitory, zmywarka, lodówka, mikrofalówka, telefon.

W majątku X (według ewidencji środków trwałych) znajduje się ok. 20 pozycji, w tym m.in.:

*   budynek produkcyjny,
*   hala magazynowo-produkcyjna,
*   licencja serwisowa systemu (…),
*   logotyp (…),
*   platforma (…),
*   samochody ciężarowe,
*   samochody osobowe,
*   wózek paletowy,
*   serwer wraz z oprogramowaniem.

W ramach prowadzonej działalności zawartych jest także szereg umów, w tym w szczególności:

1.  umowa kredytu w rachunku bieżącym,
2.  umowa kredytu inwestycyjnego, związanego z budową budynku biurowo-magazynowego,
3.  umowy pożyczek inwestycyjnych z funduszy unijnych na rozwój działalności,
4.  umowy leasingu operacyjnego,
5.  polisy ubezpieczeniowe,
6.  umowy handlowe,
7.  umowy związane z obsługą sklepu internetowego,
8.  umowy o transport i przesyłki,
9.  umowy związane z obsługą nieruchomości,
10.  umowy najmu lokalu biurowego, hali produkcyjnej z magazynem i lokalu usługowego,
11.  umowy związane z ochroną środowiska.

II. Spółka.

W 20xx roku Wnioskodawca nabył udziały w spółce (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka). Aktualnie struktura właścicielska kształtuje się następująco: 200 udziałów posiada Wnioskodawca, 100 udziałów posiada pani (…). Wnioskodawca jest zatem większościowym wspólnikiem Spółki. Ponadto Wnioskodawca jest prokurentem Spółki.

Spółka rozpoczęła działalność w 20xx roku. Działalność Spółki koncentruje się na sprzedaży hurtowej sprzętu oświetleniowego. Spółka jest importerem i dystrybutorem oświetlenia. W asortymencie Spółki znajduje się bogata gama produktów, począwszy od nowoczesnych, designerskich lamp sufitowych i wiszących, poprzez eleganckie żyrandole. Spółka posiada w ofercie również proste w formie, minimalistyczne kinkiety, lampy stojące czy biurkowe.

III. Planowane działania.

Obecnie Wnioskodawca rozważa wniesienie zdecydowanej większości prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa X opisanego powyżej w I punkcie do Spółki opisanej w drugim punkcie. Przeniesieniu ma ulec cały majątek wykorzystywany w działalności z wyłączeniem nieruchomości:

*   położonej przy ul. (…), objętej KW,
*   położonej przy ul. (…), objętej KW,

gdyż działalność ta będzie kontynuowana w zakresie najmu nieruchomości.

W konsekwencji wyłączone z aportu zostaną należności i zobowiązania związane z nieruchomościami, w tym umowa kredytu inwestycyjnego, umowy o dostawę mediów oraz obowiązujące umowy najmu lokalu biurowego, hali produkcyjnej z magazynem i lokalu usługowego, a dodatkowo zawarta zostanie nowa umowa najmu lokalu biurowego oraz magazynu ze Spółką. Wyłączone z aportu zostaną również składniki majątku ruchomego stanowiącego wyposażenie nieruchomości (biurka, meble, wyposażenie kuchni), jeden samochód osobowy stanowiący środek transportu właściciela przedsiębiorstwa oraz jeden zestaw komputerowy wraz z oprogramowaniem księgowym umożliwiającym prowadzenie dalej działalności w zakresie najmu i zarządzania nieruchomością. Wyłączeniu podlegał będzie także rachunek bankowy związany z działalnością wraz z częścią środków pieniężnych.

Celem planowanego aportu jest przede wszystkim konsolidacja majątku i działalności operacyjnej w jednym podmiocie, co ma pozwolić na zwiększenie zdolności kredytowej i inwestycyjnej, usprawnienie organizacji pracy i poprawienie wizerunku przedsiębiorstwa w ocenie klientów. Rozdzielenie działalności operacyjnej od majątku trwałego ułatwi znalezienie potencjalnego inwestora branżowego. Przeniesienie zdecydowanej większości przedsiębiorstwa z uwagi na zawarte umowy kredytu, leasingu oraz umowy handlowe wymaga odpowiedniego przygotowania, uzyskania stosownych zgód i dlatego transakcja aportu planowana jest na październik 20xx r.

Po dokonaniu aportu Wnioskodawca zamierza prowadzić w ramach indywidualnej działalności gospodarczej aktywność w zakresie najmu nieruchomości w (…). Z tego względu opisane nieruchomości i związane z nimi umowy zostaną wyłączone z aportu. Z uwagi na fakt, iż nieruchomość przy ul. (…) obejmuje znaczną działkę gruntu, która nie jest zabudowana w całości, Wnioskodawca nie wyklucza podziału nieruchomości i wybudowania na wydzielonej działce kolejnej nieruchomości magazynowej.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

*   Czy przedmiot aportu zostanie wyodrębniony:
    *   na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. będzie stanowić wyodrębnioną organizacyjnie część (zespół składników będzie wyodrębnioną w sposób faktyczny działalnością operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe); organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania; czy wyodrębnienie zostanie dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (tj. nastąpi ich faktyczne wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej),
    *   na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego,
    *   na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. czy zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą, w szczególności czy będzie w stanie prowadzić działalność bez nieruchomości wyłączonych z aportu?Przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego działalność będzie stanowić wyodrębnioną organizacyjnie część w ramach przedsiębiorstwa, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe. Wyodrębnienie to będzie miało charakter faktyczny. Przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego działalność będzie wyodrębniona także na płaszczyźnie finansowej. W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego niejednokrotnie podkreślone zostało przez sądy administracyjne, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności i zobowiązania do ZCP. Jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku z dnia 17 sierpnia 2020 r., wyodrębnienie finansowe działalności dot. produkcji sprzętu oświetleniowego będzie się wyrażało w prowadzeniu odpowiednich zapisów w ewidencjach i wykazach, rejestrach czy też księgach rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było rozliczenie tej części działalności, tak aby można było określić ich wartość na moment wniesienia aportem do Spółki, przez co możliwe będzie określenie jej wyniku finansowego. Możliwe zatem będzie przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności. Wnioskodawca wskazuje, że mająca zostać wydzielona i wniesiona aportem do Spółki zdecydowana większość przedsiębiorstwa, tzn. wspomniana powyżej działalność w zakresie produkcji sprzętu oświetleniowego zostanie wydzielona również na płaszczyźnie funkcjonalnej. Będzie na tyle zorganizowana, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą. Działalność ta przeznaczona będzie do realizacji określonych celów gospodarczych, w konsekwencji opisana w zdarzeniu przyszłym zdecydowana większość przedsiębiorstwa, która zostanie wniesiona do Spółki, będzie zdolna do kontynuowania swej działalności. Jak podkreślał Wnioskodawca we wniosku, wyłączenie z planowanego aportu składników majątku w postaci nieruchomości oraz umów mających służyć działalności w zakresie najmu nieruchomości pozostanie bez wpływu na prowadzenie działalności w zakresie produkcji sprzętu oświetleniowego. Nie jest konieczne, by czynność aportu obejmowała wskazane nieruchomości. Zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą bez względu na wyłączenie ww. nieruchomości z aportu.
*   Czy w ramach aportu do Spółki zostaną wniesione wszystkie niezbędne do prowadzenia działalności części przedsiębiorstwa należności i zobowiązania związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie produkcji elektrycznego sprzętu oświetleniowego? Zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym przedmiotem aportu do Spółki będą m.in. należności od innych podmiotów, zobowiązania finansowe oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów – w tym umów o pracę, umów najmu. W ramach aportu do Spółki zostaną zatem wniesione wszystkie związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie produkcji elektrycznego sprzętu oświetleniowego należności i zobowiązania potrzebne do prowadzenia tej części działalności.
*   Czy w ramach aportu do Spółki zostaną wniesione prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040)? Tak, w ramach aportu do Spółki zostaną wniesione prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy wnoszony przez Wnioskodawcę do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego zespół składników niematerialnych i materialnych, w tym zobowiązań, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT?
2.  Czy wniesienie aportem opisanego w zdarzeniu przyszłym zespołu składników materialnych i niematerialnych, które stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, w zamian za udziały w Spółce z o.o. do Spółki, opisanego w zdarzeniu przyszłym, spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu w wysokości wartości tego wkładu, jednakże przychód ten na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT będzie wolny od podatku?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W myśl art. 55\[1\] ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.; dalej: „KC”) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55\[2\] KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Na gruncie wydawanych interpretacji podatkowych przyjęto, że dla celów prawa podatkowego, przedsiębiorstwo jest to ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności, środków pieniężnych, udziałów) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Na mocy art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz art. art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) została zdefiniowana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że jednym z podstawowych wymogów uznania danego zbioru za ZCP jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań. Kolejnym warunkiem, koniecznym dla istnienia ZCP jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym już przedsiębiorstwie, które musi zachodzić na trzech płaszczyznach:

*   organizacyjnej – ZCP musi mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.,
*   finansowej – poprzez możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP,
*   funkcjonalnej – poprzez przeznaczenie ZCP do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2017 r. (znak 0461-ITPB1.4511.949.2016.2.PSZ) wskazał, że Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Ponadto dla uznania zespołu składników za ZCP konieczne jest, aby mógł on stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym już przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez ZCP można rozumieć wyłącznie tą część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową. ZCP tworzą tylko takie składniki, które pozostają w takich wzajemnych relacjach, że tworzą zespół, co oznacza, iż nie może być to zbiór pojedynczych elementów, które po prostu stanowią własność jednego podmiotu gospodarczego. A zatem ZCP nie jest sumą odrębnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym kluczowe znaczenie ma tutaj rola, którą dane składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o PIT oraz ustawy o VAT, można mówić o ZCP, jeżeli spełnione zostaną wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Aby ustalić, czy dane składniki przedsiębiorstwa stanowią jego zorganizowaną część, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

Zdaniem Wnioskodawcy planowana czynność wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, która ma być wniesiona aportem do Spółki obejmująca większość prowadzonego obecnie przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przywołanych wyżej przepisów.

Zważywszy okoliczności faktyczne związane z aktywnością opisaną w punkcie 3 stanu faktycznego, która będzie wyłączona z czynności aportu, można uznać ten zespół składników i zobowiązań za ZCP, ponieważ spełnia ona wymienione powyżej cztery przesłanki konieczne do takiej kwalifikacji.

*   Ad a – Zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązania.

Podstawowym kryterium jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania).

W dotychczasowych poglądach organów podatkowych wielokrotnie zostało podkreślone, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny dział, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) – stanowisko takie zostało podkreślone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (znak 0111-KDIB2-2.4011.52.2017.1.JW).

Należy podkreślić, że pojęcie ZCP nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że opisana w zdarzeniu przyszłym zdecydowana większość przedsiębiorstwa stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych. Obejmuje on także zobowiązania wynikające z zawartych umów bankowych, leasingu czy umów handlowych.

Jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę, wraz z wniesieniem działalności gospodarczej w formie aportu do Spółki wniesione zostaną niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w ramach tego przedsiębiorstwa.

Przedmiotem wniesienia do Spółki będą następujące składniki majątku związane z działalnością:

*   własność ruchomości (m.in. pojazdów, maszyn etc.),
*   wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością (m.in. należności od innych podmiotów, zobowiązania finansowe oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów – w tym umów o pracę, umów najmu);
*   umowy leasingu pojazdów wykorzystywanych do prowadzenia działalności;
*   część środków pieniężnych znajdujących się na rachunku bankowym na dzień aportu,
*   bazy danych (np. klientów, dostawców) oraz tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi rachunkowe (bądź – uwzględniając zasady prowadzenia tych ksiąg – księgi pomocnicze) i inną wymaganą przepisami prawa dokumentację związaną z ww. działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy opisana w zdarzeniu przyszłym zdecydowana większość przedsiębiorstwa, która zostanie wniesiona do Spółki będzie zdolna do kontynuowania swej działalności.

Ponadto wszystkie wymienione powyżej składniki niewątpliwie są ze sobą wzajemnie powiązane i tworzą zorganizowany zespół, który umożliwia dalsze prowadzenie działalności dotychczasowej.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla uznania wnoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie jest konieczne, by czynność aportu obejmowała nieruchomości, które mają być dalej wykorzystywane w zakresie najmu.

Bez znaczenia dla kwalifikacji planowanej operacji wniesienia aportem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa pozostaje zatem, w opinii Wnioskodawcy, wyłączenie z planowanego aportu składników majątku i umów mających służyć działalności w zakresie najmu nieruchomości. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku NSA z dnia 17 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 690/14 uznano, że W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań.

*   Ad b – Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego działalność jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo w ramach przedsiębiorstwa.

Pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego zostało wyjaśnione m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2015 r. (znak IBPB-2-2/4511-450/15/ZuK) zgodnie z którą Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne w tym zobowiązania odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podobnie w wyroku z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. II FSK 2463/16) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że pod pojęciem organizacyjnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć takie wyodrębnienie zespołu składników istniejącego przedsiębiorstwa, które niezależnie od istniejącego przedsiębiorstwa pozwala jego zorganizowanej części na samodzielne działanie.

Jak wskazano powyżej, działalność związana z produkcją elektrycznego sprzętu oświetleniowego dysponuje odpowiednimi środkami, posiada swoje zobowiązania i należności, a także pracowników związanych z tą działalnością, a zatem należy uznać, że posiada odrębny zespół składników majątku, który jest nierozerwalnie związany z funkcjonowaniem tej działalności i który umożliwia jej prowadzenie samodzielnej działalności, w oderwaniu od tej części, która nie będzie przedmiotem aportu.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego niejednokrotnie podkreślone zostało przez sądy administracyjne, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności i zobowiązania do ZCP.

Przykładowo, we wspomnianym powyżej wyroku z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. II FSK 2463/16) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza bowiem samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1823/15), w którym Sąd uznał, iż wbrew stanowisku organu, z treści analizowanego przepisu nie wynika też, że warunkiem finansowego wyodrębnienia ZCP jest pełne wyodrębnienie majątku (tu zobowiązań), czy też konieczność przypisania wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Spółki związanych z jej działalnością do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe działalności dot. produkcji sprzętu oświetleniowego będzie się wyrażało w prowadzeniu odpowiednich zapisów w ewidencjach i wykazach, rejestrach czy też księgach rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było rozliczenie tej części działalności tak, aby można było określić ich wartość na moment wniesienia aportem do Spółki.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, działalność związana z produkcją elektrycznego sprzętu oświetleniowego, która zostanie wniesiona aportem do Spółki, będzie spełniać wymóg wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego.

*   Ad c – Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia ZCP.

Aby część przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Wobec powyższego składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą umożliwiać prowadzenie działalności gospodarczej w ramach odrębnego niż dotychczasowe przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdził np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 19 września 2017 r. (sygn. I SA/Kr 796/17), wskazując, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdaniem Wnioskodawcy działalność dot. produkcji sprzętu oświetleniowego – jako jednostka organizacyjna dysponująca składnikami majątku, które umożliwiają samodzielne funkcjonowanie po ich wydzieleniu, będzie w pełni zdolna do prowadzenia działalności gospodarczej w oderwaniu od dotychczasowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W konsekwencji należy uznać, że przedstawiona/opisana powyżej działalność spełnia warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych.

*   Ad d – Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem koniecznym do spełnienia, aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł zostać uznany za przedsiębiorstwo lub ZCP, jest posiadanie przez ten zespół zdolności do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

W interpretacji z dnia 18 sierpnia 2017 r. (znak 0111-KDIB2-2.4011.94.2017.4.JW) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2011 r. (znak ILPP2/443-2032/10-2/AD) stwierdzono, że nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Po wyodrębnieniu i wniesieniu działalności związanej z produkcją sprzętu oświetleniowego do Spółki będzie ona nadal realizowała zadania gospodarcze, które realizuje w obecnym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca stoi ponadto na stanowisku, że zarówno działalność związana z produkcją sprzętu oświetleniowego jako większość przedsiębiorstwa, a także ta część działalności, która nie będzie przedmiotem aportu (tj. składniki majątku i umowy związane z działalnością w zakresie najmu nieruchomości), będą zdolne do stanowienia niezależnych przedsiębiorstw samodzielnie realizujących zadania gospodarcze. Z kolei, opisane w stanie faktycznym nieruchomości mogą zostać wykorzystane w przyszłości do najmu na rzecz Spółki, ale także do zupełnie nowych celów (nowej inwestycji) bez uszczerbku dla obu opisanych zakresów działalności.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że mająca zostać wydzielona i wniesiona aportem do Spółki zdecydowana większość przedsiębiorstwa, tzn. wspomniana powyżej działalność w zakresie produkcji sprzętu oświetleniowego, spełnia przesłanki do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie aportem do Spółki ZCP spowoduje powstanie przychodu w wysokości wartości wkładu określonego w statucie albo umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze, który jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Przychodem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Fakt, że wniesienie ZCP aportem do spółki jest zwolnione z opodatkowania PIT, potwierdzony został w wielu interpretacjach indywidualnych.

I tak, w interpretacji z dnia 3 sierpnia 2017 r. (znak 0113-KDIPT2-3.4011.96.2017.1.PW) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, w brzemieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Oznacza to, że jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Stanowisko to zostało powtórzone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 9 sierpnia 2017 r. (znak 0112-KDIL2-1.4012.127.2017.3.SS), a także w interpretacji z dnia 10 sierpnia 2017 r. (znak 0115-KDIT3.4011.119.2017.2.MPŁ), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część \`(...)\` W przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w momencie wniesienia wkładu po stronie podmiotu obejmującego udziały, powstaje w związku z tą transakcją przychód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 24 ust. 19 ustawy o PIT stanowi, że przepisów ust. 8a i art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Natomiast ust. 20 stanowi, że jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zatem, zgodnie z powyższymi regulacjami, wniesienie ZCP powinno być uzasadnione ekonomicznie, gdyż w przeciwnym razie uznaje się, iż głównym celem wniesienia ZCP jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie ZCP jako aportu do Spółki podyktowane jest względami biznesowymi wskazanymi w stanie faktycznym. Celem planowanego aportu jest przede wszystkim konsolidacja majątku i działalności operacyjnej w jednym podmiocie, co ma pozwolić na zwiększenie zdolności kredytowej i inwestycyjnej, usprawnienie organizacji pracy i poprawienie wizerunku przedsiębiorstwa w ocenie klientów.

Wniesienie przez Wnioskodawcę aportu związane jest z dążeniem do zwiększenia konkurencyjności i umocnienia pozycji rynkowej, gdyż będzie ona silniejsza w przypadku Spółki aniżeli jednoosobowej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na powyższe okoliczności, przepisy art. 24 ust. 19 oraz ust. 20 ustawy o PIT nie znajdą zastosowania przy opisanej przez Wnioskodawcę transakcji wniesienia ZCP do Spółki.

Tym samym, wniesienie ZCP aportem do Spółki spowoduje powstanie przychodu w wysokości wartości tego wkładu, który będzie wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego przepisu podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym – w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto jest wymagane, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym – organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa. Zatem przedmiot aportu na moment wniesienia do spółki musi stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach przedsiębiorstwa zajmującego się produkcją elektrycznego sprzętu oświetleniowego. Wnioskodawca posiada dwie nieruchomości, które związane są z prowadzoną działalnością. W majątku przedsiębiorstwa znajduje się ok. 20 środków trwałych (w tym m.in.: budynek produkcyjny, hala magazynowo-produkcyjna, licencja serwisowa systemu, logotyp, platforma, samochody ciężarowe, samochody osobowe, wózek paletowy, serwer wraz z oprogramowaniem), a także majątek ruchomy stanowiący wyposażenie nieruchomości będącej siedzibą przedsiębiorstwa. Ponadto w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawartych jest także szereg umów szczegółowo wymienionych w opisie sprawy. W 20xx r. Wnioskodawca nabył udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Działalność Spółki koncentruje się na sprzedaży hurtowej sprzętu oświetleniowego. Wnioskodawca rozważa wniesienie prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa do Spółki. Przeniesieniu ma ulec cały majątek wykorzystywany w działalności z wyłączeniem obydwóch nieruchomości, ponieważ działalność ta będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę w zakresie najmu nieruchomości. W konsekwencji, wyłączone z aportu zostaną należności i zobowiązania związane z nieruchomościami, w tym umowa kredytu inwestycyjnego, umowy o dostawę mediów oraz obowiązujące umowy najmu lokalu biurowego, hali produkcyjnej z magazynem i lokalu usługowego, a dodatkowo zawarta zostanie nowa umowa najmu lokalu biurowego oraz magazynu ze Spółką. Wyłączone z aportu zostaną również składniki majątku ruchomego stanowiącego wyposażenie nieruchomości (biurka, meble, wyposażenie kuchni), jeden samochód osobowy stanowiący środek transportu właściciela przedsiębiorstwa oraz jeden zestaw komputerowy wraz z oprogramowaniem księgowym umożliwiającym prowadzenie dalej działalności w zakresie najmu i zarządzania nieruchomością. Wyłączeniu podlegał będzie także rachunek bankowy związany z działalnością wraz z częścią środków pieniężnych. Celem planowanego aportu jest przede wszystkim konsolidacja majątku i działalności operacyjnej w jednym podmiocie, co ma pozwolić na zwiększenie zdolności kredytowej i inwestycyjnej, usprawnienie organizacji pracy i poprawienie wizerunku przedsiębiorstwa w ocenie klientów. Rozdzielenie działalności operacyjnej od majątku trwałego ułatwi znalezienie potencjalnego inwestora branżowego. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że przedmiot aportu będzie stanowić wyodrębnioną organizacyjnie część w ramach przedsiębiorstwa, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe. Wyodrębnienie to będzie miało charakter faktyczny. Wyodrębnienie finansowe przedmiotu aportu, tj. działalności dotyczącej produkcji sprzętu oświetleniowego będzie się wyrażało w prowadzeniu odpowiednich zapisów w ewidencjach i wykazach, rejestrach czy też księgach rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było rozliczenie tej części działalności tak, aby można było określić ich wartość na moment wniesienia aportem do Spółki, przez co możliwe będzie określenie jej wyniku finansowego. Możliwe zatem będzie przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności. Działalność w zakresie produkcji sprzętu oświetleniowego zostanie wydzielona również na płaszczyźnie funkcjonalnej. Będzie na tyle zorganizowana, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą. Działalność ta przeznaczona będzie do realizacji określonych celów gospodarczych, zatem przedmiot aportu, który zostanie wniesiony do Spółki, będzie zdolny do kontynuowania swej działalności. Przedmiotem aportu do Spółki będą m.in. należności od innych podmiotów, zobowiązania finansowe oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów – w tym umów o pracę, umów najmu. W ramach aportu do Spółki zostaną zatem wniesione wszystkie związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie produkcji elektrycznego sprzętu oświetleniowego należności i zobowiązania potrzebne do prowadzenia tej części działalności. W ramach aportu do Spółki zostaną również wniesione prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wyłączenie z planowanego aportu składników majątku w postaci nieruchomości oraz umów mających służyć działalności w zakresie najmu nieruchomości pozostanie bez wpływu na prowadzenie działalności w zakresie produkcji sprzętu oświetleniowego. Nie jest konieczne, by czynność aportu obejmowała wskazane nieruchomości. Zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą bez względu na wyłączenie ww. nieruchomości z aportu.

Mając na uwadze powyższe opisany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będący przedmiotem aportu do Spółki, z uwagi na jego wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne, stanowi – na podstawie art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując – wnoszony przez Wnioskodawcę do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego zespół składników niematerialnych i materialnych, w tym zobowiązań, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii opodatkowania aportu do spółki kapitałowej, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy – źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 9 omawianej ustawy: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis wskazuje na pojęcie „spółki”, przez którą – na podstawie art. 5a pkt 28 ww. ustawy – należy rozumieć:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Oznacza to, że jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki przedmiot aportu, który na moment wniesienia będzie stanowić – zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 1 – zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego w niniejszej sprawie opodatkowanie po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi.

Należy jednak zwrócić uwagę na treść art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi: przepisów ust. 8a i art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jeżeli wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 24 ust. 20 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak należy zauważyć, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.

Reasumując – wniesienie aportem do Spółki opisanj w zdarzeniu przyszłym zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zamian za udziały w Spółce spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych, jednak przychód ten na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy będzie wolny od podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Ponadto należy nadmienić, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.