Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.576.2024.6.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-22
Teza: Opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek na podstawie
art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT usługi wynajmu
nieruchomości przez podmioty powiązane na rzecz Spółki
opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek oraz
opodatkowanie wydatków w związku z przeprowadzaniem
prac remontowo; budowlanych w wynajmowanych
nieruchomościach, które Spółka wykorzystuje w działalności
gospodarczej.
Słowa kluczowe: najem-najem na cele działalności
podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek
dochodowy
prace-prace remontowe
wydatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Dochód podlegający
opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie uznania, że:
        usługa wynajmu wskazanych nieruchomości przez podmioty powiązane na rzecz
        Spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek nie będzie stanowiła dla tej
        Spółki ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w
        konsekwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
        na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT - jest prawidłowe;
        ponoszone przez Spółkę wydatki w związku z przeprowadzaniem prac remontowo -
        budowlanych w wynajmowanych nieruchomościach, które Spółka wykorzystuje w
        działalności gospodarczej nie stanowią dla Spółki ukrytego zysku w rozumieniu art.
        28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu
        ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT–
        jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 października 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej w zakresie braku powstania po stronie Spółki ukrytych zysków,
    o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 ustawy o CIT.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 listopada 2024 r. (data
    wpływu 29 listopada 2024 r.) Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Na podstawie art. 14 r w zw. z art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
    podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm., dalej: Ordynacja podatkowa A.
    Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą (...), dalej jako Wnioskodawca (dalej
    również jako Spółka), niniejszym składa wniosek o pisemną interpretację przepisów prawa
    podatkowego.
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną
    odpowiedzialnością. W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: ustawa
    o CIT) podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka prowadzi
    głównie praktykę lekarską specjalistyczną, działalność fizjoterapeutyczna (...).
    Wnioskodawca nie posiada udziałów, akcji w kapitale jakiejkolwiek innej spółki, nie
    posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub instytucji wspólnego
    inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych
    praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia, jako założyciel
    (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o
    charakterze powierniczym.
    Spółka prowadzi księgi rachunkowe w sposób zapewniający prawidłowe określenie
    wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku
    oraz określenie w kapitale własnym kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków
    podzielonych odniesione na kapitał, wypracowanych w latach opodatkowanych ryczałtem

    i kwoty niepokrytych start poniesionych w latach przed opodatkowaniem. Wspólnikami
    Spółki są wyłącznie osoby fizyczne. Spółka również składa sprawozdanie finansowe bez
    zasady MSR. Dochody kapitałowe (z wierzytelności, z odsetek i pożytków od wszelkiego
    rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw
    autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, ze zbycia i
    realizacji praw z instrumentów finansowych) nie przekraczają 50% przychodów podatnika.
    Spółka nie jest przedsiębiorstwem finansowym lub instytucją pożyczkową oraz nie osiąga
    przychodów/ dochodów zwolnionych z podatku z tytułu działalności SSE i decyzji o
    wsparciu. Wnioskodawca nie jest postawiony w stan upadłości oraz likwidacji.
    Spółka powstała w wyniku podziału, na podstawie planu podziału ze stycznia 2019 roku. W
    wyniku podziału do Spółki wniesiono aport w formie zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa w 2019 roku. Spółka nie wniosła tytułem wkładu do innego podmiotu w
    tym na poczet kapitału uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo,
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o
    wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych 10.000,00 euro. Wnioskodawca
    również nie posiada więcej niż 50% przychodów brutto z transakcji powiązanych.
    Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością wynajmuje nieruchomości od
    podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ustawy o CIT.
    Pierwszą umowę najmu Spółka zawarła ze Spółką B. z ograniczoną odpowiedzialnością z
    siedzibą w miejscowości (...) w czerwcu 2019 roku.
    Przedmiotem umowy były nieruchomości gruntowe położone miejscowości (...) wraz z
    wybudowanym na działce budynkiem o powierzchni (...) m2 przychodni lekarskiej oraz w
    miejscowości (...) wraz z wybudowanym na działce budynkiem przychodni lekarskiej o
    powierzchni (...) m2.
    Zgodnie z treścią umowy najemca zobowiązany jest do prowadzenia prac remontowo-
    budowlanych i adaptacyjnych na swój koszt oraz pokrycia wszelkich kosztów związanych z
    prowadzeniem działalności gospodarczej i bieżącym utrzymaniu przedmiotu najmu. W
    tym w szczególności ubezpieczeń, mediów, kosztów uzyskania niezbędnych zgód i
    pozwoleń dla celów prac remontowo -budowlanych, opłat za wieczyste użytkowanie.
    Wspólnik Spółki A.A., zamieszkała (...) wynajmuje Spółce od grudnia 2021 roku mieszkanie
    położone w (...) na cele magazynowe. Wspólnik A.A. wynajmuje nieruchomość na
    podstawie umowy najmu. Wspólnik A.A. wynajmuje również inne nieruchomości na rzecz
    podmiotów niepowiązanych. Czynsz opłacany w związku z powyższymi umowami najmu,
    Spółka płaci w oparciu o stawki rynkowe odpowiednie dla powierzchni budynku i parkingu
    w centrum miasta.
    Wnioskodawca na powyżej podane adresy zarejestrował prowadzoną przez siebie
    działalność leczniczą. Dodatkowo wszystkie odbiory sanitarne prowadzone przez
    Wojewódzką Stację Sanitarno- Epidemiologiczną są przypisane do tych adresów. Również
    wszystkie umowy z NFZ są powiązane z tymi adresami.
    Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodu spółek, dalej: estoński CIT,
    od 1 stycznia 2024 roku, zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    Jeden ze wspólników ma działalność zawieszoną od około dwóch lat, dwóch pozostałych
    prowadzi aktywnie działalności jednoosobowe - Wspólnik B.B. prowadzi działalność w
    zakresie usług prawnych, ale nie wystawia z tego tytułu faktur na Wnioskodawcę. Trzeci ze
    wspólników, Wspólnik C.C. prowadzi działalność lekarską w ramach swojej jednoosobowej
    działalności gospodarczej i współpracuje m.in. z Wnioskodawcą w ramach poradni
    reumatologicznej.
    Wypłacane na rzecz podmiotów powiązanych wynagrodzenia z tytułu najmu
    nieruchomości w rzeczywistości nie służą dokapitalizowaniu tych podmiotów

    powiązanych. Bez względu na powiązanie spółka nabyłaby usługi najmu nieruchomości od
    innego podmiotu gospodarczego. Przedmiotową działalnością spółki jest praktyka
    lekarska która to niewątpliwie wymaga odpowiedniego miejsca do świadczenia ww. usług.
    Dodatkowo na uwadze należy mieć fakt, że placówka medyczna musi spełniać szereg
    wymagań uregulowanych w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 26 marca 2019 roku,
    które to w obecnych realiach gospodarczych bardzo ciężko uzyskać w krótkim czasie.
    Spółka nie może mieć przestoju w związku z brakiem możliwości wykonywania
    działalności do momentu uzyskania zezwolenia. Również na uwadze należy mieć, że
    potencjalna sprzedaż nieruchomości do spółki spowodowałaby utratę statusu placówki
    medycznej. Zmiana właściciela nieruchomości nie powoduje automatycznego
    przeniesienia wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą (art. 107-
    110 ustawy o działalności leczniczej). Podmiot, który nabywa nieruchomość, musi uzyskać
    własny wpis, jeżeli zamierza prowadzić działalność leczniczą. Wobec powyższego w
    obecnej praktyce gospodarczej nieuzasadnione byłoby nabycie nieruchomości przez
    spółkę, ponieważ czynnik determinujący zawarcie umowy najmu wynika z zezwoleń które
    dana nieruchomość posiada, a w obecnych realiach jest to proces czasochłonny,
    wstrzymałby całkowicie działalność operacyjną spółki co skutkowałby niekorzystnymi
    efektami biznesowymi.
    Dla zachowania stabilności działalności operacyjnej Wnioskodawca postanowił zawrzeć
    umowę najmu z podmiotem powiązanym, która to umożliwia mu prowadzenie
    operacyjnej działalności. W obszarze działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie ma
    analogicznego obiektu, spełniającego powyższe warunki na wynajem od podmiotu
    niepowiązanego.
    Umowa najmu zawiera postanowienia które to określają w przypadku wypowiedzenia
    umowy przez wynajmującego zwrot poniesionych kosztów na prace remontowo-
    budowlane. Jednakże przewiduje ona również okres (10 lat) po którym to nakłady te nie
    będą zwracane najmującemu ze względu na wyeksploatowanie poszczególnych
    składników.
    Spółka zawarłaby umowę najmu z podmiotem niepowiązanym gdyby była taka możliwość
    faktyczna. Jest to niezbędne do prowadzonej przez Wnioskodawcę operacyjnej
    działalności gospodarczej. Nastąpiłoby to na analogicznych warunkach jak obecnie. W
    postanowieniach umownych zostały zastrzeżone następujące warunki: czas trwania,
    zryczałtowana kwota najmu, kary umowne oraz okres zachowania wypowiedzenia
    analogiczne dla rynkowych.
    W odpowiedzi na pytania: czy wspólnicy zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne
    dla prowadzonej działalności gospodarczej, w co konkretnie Spółka została wyposażona, w
    jaki sposób te aktywa są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej oraz
    czy pozwoliłyby one na prowadzenie działalności gospodarczej, Wnioskodawca udzielił
    następującej odpowiedzi: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawa
    Kodeks Spółek Handlowych nie przewidują takiego wymogu, zadane pytanie przez Organ
    nie koresponduje z przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji
    podatkowej. Jednakże Wnioskodawca udzieli na te pytanie odpowiedzi. W relacjach
    gospodarczych podmioty powiązane oraz niepowiązane nabywają od siebie usługi.
    Aspekty ekonomiczno-gospodarcze zmuszają przedsiębiorców do nabywania świadczeń
    (również wzajemnych). Zgodnie z powyższym oraz uwzględniając niezbędność ww. usług
    Spółka postanowiła nabyć świadczenia od podmiotu powiązanego, czyli wspólnik
    zaopatrza oraz ówcześnie zaopatrzył spółkę w niezbędne wyposażenie do prowadzenia
    operacyjnej działalności gospodarczej.
    Spółka posiada własnych pracowników, sprzęt oraz środki trwałe.
    Wnioskodawca nie wynajmuje nieruchomości od innych podmiotów. Nieruchomość
    najmowana przez Wnioskodawcę nigdy nie była jego własnością.

    Wnioskodawca świadczy wysoko wyspecjalizowane usługi, niezbędne jest aby były
    wykonywane one w dostosowanym do tego miejscu. Wnioskodawca dzięki najmowaniu
    nieruchomości jest w stanie przeznaczyć środki na rozwój operacyjnej działalności,
    jednorazowy zakup obciążyłby Spółkę co mogłoby skutkować z problemami finansowymi.
    Dodatkowo na uwadze należy mieć położenie obu nieruchomości, które w branży
    Wnioskodawcy ma duże znaczenie pod kątem konkurencyjności, najmowana
    nieruchomość umożliwia mu uzyskanie większej ilości klientów.
    Pytania
    1. Czy usługa wynajmu wskazanych nieruchomości przez podmioty powiązane na rzecz
      Spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek będzie stanowiła dla tej Spółki
      ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji czy
      będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na
      podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?
    2. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z przeprowadzaniem prac remontowo -
      budowlanych w wynajmowanych nieruchomościach, które Spółka wykorzystuje w
      działalności gospodarczej należy traktować jako ukryty zysk w rozumieniu art. 28m
      ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji czy będzie podlegała opodatkowaniu
      ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2
      ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, wydatki związane z wynajmem wskazanych nieruchomości oraz
    wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z przeprowadzaniem prac remontowo-
    budowlanych w wynajmowanych nieruchomościach nie stanowią dla Spółki ukrytych
    zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będą
    podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie
    art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Uzasadnienie
    Ad 1
    Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega
    dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków.
    Ustawodawca wskazał, że przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne,
    niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
    prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
    bezpośrednio lub pośrednio jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
    powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
    akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej
    przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi za pośrednictwem
    tworzonych z zysku funduszy lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem,
    akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od
    pożyczki udzielonej przez te podmioty podatnikowi; świadczenia wykonane na rzecz:
    fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
    przedsiębiorstwu prowadzonego przez taką fundację albo takie podmiot, lub rzecz
    beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu, trustu lub innego podmiotu albo
    stosunku prawnego o charakterze powierniczym; nadwyżkę wartości rynkowej transakcji
    ponad ustaloną cenę tej transakcji; nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do
    spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym, jeżeli
    dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się
    według średniego kursu waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na dzień
    odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia; wypłacone z zysku
    wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów (akcji), ze zmniejszenia wartości udziałów
    (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika

    w spółce; równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
    darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju; wydatki na reprezentację; dopłaty
    wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów; odsetki od udziału
    kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę; zysk przeznaczony na
    uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki; świadczenia pieniężne i niepieniężne
    wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
    Ustawa o CIT w art. 28m ust. 4 wskazuje natomiast, ze do ukrytych zysków nie zalicza się:
    wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o
    PIT, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej
    - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej
    osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia
    wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7,
    8 i 9 ustawy o PIT, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego
    wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne
    wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie
    fizycznej; wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty
    wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu
    lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: w pełnej wysokości - w
    przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności
    gospodarczej; w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są
    wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej; kwoty pożyczki (kredytu)
    zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub
    podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
    Zarówno w przypadku pierwszej, jak i drugiej umowy najmu, mamy do czynienia z
    transakcjami pomiędzy podmiotami powiązanymi. W konsekwencji kryterium powiązania
    pomiędzy podmiotami zostało spełnione. Z tytułu świadczenia wyżej wymienionych usług
    najemcy otrzymują od Spółki wynagrodzenie ustalone w oparciu o cenę rynkową.
    Wskazać jednocześnie należy, że usługi najmu nie zostały wymienione w katalogu
    wyłączeń, o których mowa w art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT za ukryte zyski uznawana jest nadwyżka
    ponad wartość rynkową danego świadczenia, która została wypłacona podmiotowi
    powiązanemu przez podatnika ryczałtu od dochodu spółek w związku z prawem do
    udziału w zysku podatnika przez ten podmiot powiązany.
    Zgodnie z art. 28c pkt 1 w zw. z art. 11 a ust. 1 pkt 4 i art. 11a ust.2 ustawy o CIT
    podmiotami powiązanymi są: podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ
    na co najmniej jeden inny podmiot, lub podmioty, na które wywiera znaczący wpływ: ten
    sam inny podmiot lub małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby
    fizycznej wywierające znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub spółka niemająca
    osobowości prawnej i jej wspólnicy, lub podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku
    podatkowej grupy kapitałowej - spółka kapitałowa wchodząca w jej skład i jej zagraniczny
    zakład. W zakresie ustalenia rynkowości ceny ustalonej pomiędzy podmiotami
    powiązanymi zastosowanie znajdują warunki przewidziane dla cen transferowych.
    Zgodnie ze wskazanymi regułami podmioty powiązane są obowiązane ustalić ceny na
    warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
    W konsekwencji, jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone
    warunki różniące się od warunków, które ustaliłby między sobą podmioty niepowiązane i
    w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy od tego jakiego należałoby oczekiwać,
    wówczas kryterium rynkowości cen nie zostaje zachowane.
    Podczas oceny, czy zachowano warunki rynkowe, bierze się pod uwagę, przebieg i
    okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej
    transakcji. Warto tu podkreślić, że kryterium cen rynkowych będzie spełnione jeżeli w
    porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierując się racjonalnością

    ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonały
    innej czynności uwzględniając: warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane
    oraz fakt, że warunki między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny
    transferowej na takim poziomie, na jakim zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierując
    się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie
    zawarcia transakcji.
    Wnioskodawca nigdy nie był w posiadaniu wynajmowanych nieruchomości. Również
    model prowadzonej działalności nigdy nie zakładał, że Spółka stanie się właścicielem
    nieruchomości. W konsekwencji racjonalnie uzasadnione jest sporządzenie umowy najmu,
    za wynagrodzeniem na zasadach rynkowych. Zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku
    czynsz płacony na rzecz najemcy, nie powinien zostać uznany za ukryty zysk, skoro w
    analizowanym stanie faktycznym nie może być uznany za świadczenie ekwiwalentne
    dywidendzie, tj. dystrybucji zysku, lecz powinno być uznane za świadczenie służące
    działalności operacyjnej, mające na celu wypracowanie zysku Spółki.
    Warto również zwrócić uwagę na praktykę gospodarczą, która pokazuje, że pozostawienie
    danego aktywa poza majątkiem podmiotu prowadzącego działalność jest racjonalnym
    postępowaniem i służy zabezpieczeniu tego aktywa przed ryzykiem. Niedopuszczalne
    wydaje się uznanie takiej transakcji za zapewnienie sobie wypłaty zysków z takiego
    podmiotu. Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca rzeczywiście prowadzi
    działalność na terenie wynajmowanych nieruchomości, czego potwierdzeniem są wpisy do
    rejestrów wymaganych przy prowadzeniu działalności leczniczej.
    Na koniec warto dodać, że usługi nabyte przez Wnioskodawcę nie mają związku z prawem
    do udziału w zyskach.
    Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 czerwca
    2024 roku o sygn.: I SA/Łd 251/24 wskazał, że art. 28m ust. 3 ustawy o CIT definiuje ukryte
    zyski stanowiąc, iż przez zyski te rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne,
    odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału
    w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio,
    jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub
    pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.
    Zatem z powyższej definicji wynika, że wymienione w nim świadczenia stanowią ukryty
    zysk pod warunkiem, że są wykonane w związku z prawem do udziału w zyskach. A
    contrario z przepisu tego wynika, że świadczenia, których beneficjentem, bezpośrednio
    lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany
    bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo
    wspólnikiem, lecz które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku nie
    stanowią ukrytego zysku w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Wniosek powyższy
    dotyczy wszystkich świadczeń, których przykłady zostały wymienione w punktach 1-12 ust.
    3 art. 28m ustawy CIT.
    Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na zachowanie warunków
    rynkowych przedmiotowych transakcji, jak i niewykonywanie opisanych usług przez
    Podmioty powiązane w związku z prawem do udziału w zysku Spółki, jak również
    faktyczne potrzeby biznesowe Spółki dokonania ww. transakcji, wydatki na rzecz
    Podmiotów powiązanych z tytułu dzierżawy/najmu Nieruchomości nie będą stanowiły
    ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 Ustawy CIT, a w
    konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na
    podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT. Warto podkreślić również, że działalność
    lecznicza była prowadzona w wyżej wymienionych nieruchomościach, jeszcze przed
    powstaniem Spółki.
    Ad 2

    Biorąc pod uwagę powyżej wskazaną legalną definicję ukrytych zysków oraz katalogu
    wyłączeń, wydatki związane z pracami remontowo-budowlanymi w ocenie Wnioskodawcy
    nie będą stanowiły ukrytych zysków.
    Warto podkreślić, że przeprowadzenie prac remontowo-budowlanych jest niezbędnym
    elementem do funkcjonowania przychodni. Wnioskodawca prowadzi praktykę lekarską,
    która opiera się na przyjmowaniu pacjentów w gabinecie lekarskim. Dodatkowo
    Wnioskodawca cyklicznie musi udostępniać pomieszczenia Wojewódzkiej Stacji Sanitarno-
    Epidemiologicznej.
    W konsekwencji poniesienie takich wydatków jest naturalną konsekwencją podpisanej
    umowy najmu. W relacji spółka - podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej
    ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej
    działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną
    działań polegających na dokapitalizowaniu w następstwie tego spółki, tj.
    dokapitalizowaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki.
    Biorąc pod uwagę stan faktyczny, wydatki związane z pracami remontowo-budowalne nie
    można uznać za dokapitalizowaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki. Warto
    również zwrócić uwagę na fakt, że dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku
    wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów
    powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany
    (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby
    świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na
    działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie
    powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami
    powiązanymi, niezależnie od ich formy.
    Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki
    opodatkowanej ryczałtem, może być oceniane w kontekście świadczenia ekwiwalentnego
    dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując
    czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby
    poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy. Zdaniem Wnioskodawcy aby świadczenie
    wykonywane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z
    tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną
    wewnątrz danej grupy podmiotów powiązanych.
    Świadczeniami które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytych
    zysków mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży dokonywane w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej, które byłyby wykonywane na warunkach analogicznych z
    podmiotem niepowiązanym.
    Oznacza to, że jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące
    się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem,
    ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego
    podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej
    działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu
    ukrytego zysku.
    Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 2 czerwca 2023 r. sygn.KDIB1-
    2.4010.159.2023.2.AK, aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie
    stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać
    poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy
    spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować
    powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży,
    dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w
    przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec
    podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia
    podwykonawców. Zdaniem Ministra Finansów, jeśli warunki określonej transakcji z

    podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności
    podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak
    transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i
    transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być
    one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku. Zdaniem Ministerstwa
    Finansów, ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami
    niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji
    (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do
    zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy
    doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej
    oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności,
    zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki
    czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.
    Specyfika prowadzenia działalności leczniczej jest szczególna i wymaga ciągłych prac
    remontowo -budowlanych ze względu na wymogi sanitarne i dostosowywanie się do
    obowiązujących przepisów.
    Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki związane z
    wynajmem wskazanych nieruchomości oraz wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z
    przeprowadzaniem prac remontowo-budowlanych w wynajmowanych nieruchomościach
    nie stanowią dla Spółki ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a
    w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po
    stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
      zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:
      Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
      niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
      prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
      bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
      udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
      1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi,
      akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku
      funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub
      wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu)
      udzielonej przez te podmioty podatnikowi;
      2) świadczenia wykonane na rzecz:
      a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
      przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz
      beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
      b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
      3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad
      ustaloną cenę tej transakcji;

      4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
      5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze
      zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze
      zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
      6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
      7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
      8) wydatki na reprezentację;
      9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
      10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
      11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
      12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia
      udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
    Natomiast zgodnie z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
      1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
      ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
      zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w
      części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej
      osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia
      wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13
      pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
      nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w
      sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za
      miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
      2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty
      wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu
      lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
      a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
      b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
      3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi
      lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
      wynagrodzeń i opłat.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane
    przez Spółkę na rzecz Wspólnika z tytułu najmu nieruchomości nie będzie stanowiło
    ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i tym samym nie będzie
    podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym
    przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają
    również inne formy dystrybucji.

    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do
    opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na
    rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub
    pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
        wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
        inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
        nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
        odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
        wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub
        podmiotu powiązanego,
        wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem
        /akcjonariuszem.
    Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu
    ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z
    tytułu ukrytych zysków).
    Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT,
    zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne,
    odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału
    w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio,
    jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z
    podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.
    W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń,
    które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane
    zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych
    przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c
    ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego
    przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi
    zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.
    Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem
    powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych
    zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w
    której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość
    rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.
    Ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie
    powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości
    rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej
    transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej
    transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy
    uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności
    zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy
    faktycznych jej potrzeb biznesowych.
    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde
    świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny

    podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym
    niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku
    uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.
    W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy
    wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności
    gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań
    polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu
    w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania
    nieruchomości).
    Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod
    pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do
    korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby
    zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.
    Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z
    funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem
    jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem
    (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być
    związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem
    ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z
    uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie
    uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej
    ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie.
    Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności
    prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez
    wypłatę zysku w formie dywidendy.
    Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do
    obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek
    polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka
    opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania
    dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży,
    dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w
    przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec
    podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia
    podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki
    towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem
    powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika
    opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje
    dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest
    niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w
    aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.
    Z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia
    których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
    wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
    udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi głównie praktykę lekarską specjalistyczną,
    działalność fizjoterapeutyczna (...). Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od
    dochodu spółek, tj. estoński CIT, od 1 stycznia 2024 roku, zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7
    ustawy o CIT. Wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne.
    Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością wynajmuje nieruchomości od
    podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ustawy o CIT. Pierwszą umowę najmu
    Spółka zawarła ze Spółką B. z ograniczoną odpowiedzialnością w czerwcu 2019 roku.
    Przedmiotem umowy były nieruchomości gruntowe położone w: (...) wraz z

    wybudowanym na działce budynkiem o powierzchni (...) m2 przychodni lekarskiej oraz w
    (...) wraz z wybudowanym na działce budynkiem przychodni lekarskiej.
    Zgodnie z treścią umowy najemca zobowiązany jest do prowadzenia prac remontowo-
    budowlanych i adaptacyjnych na swój koszt oraz pokrycia wszelkich kosztów związanych z
    prowadzeniem działalności gospodarczej i bieżącym utrzymaniu przedmiotu najmu. W
    tym w szczególności ubezpieczeń, mediów, kosztów uzyskania niezbędnych zgód i
    pozwoleń dla celów prac remontowo-budowlanych, opłat za wieczyste użytkowanie.
    Wspólnik Spółki A.A., zamieszkały w miejscowości (...), wynajmuje Spółce na podstawie
    umowy najmu od grudnia 2021 roku mieszkanie położone w (...) na cele magazynowe.
    Czynsz opłacany w związku z powyższymi umowami najmu, Spółka płaci w oparciu o
    stawki rynkowe. Wspólnik A.A. wynajmuje również inne nieruchomości na rzecz
    podmiotów niepowiązanych.
    Wnioskodawca na powyżej podane adresy zarejestrował prowadzoną przez siebie
    działalność leczniczą. Dodatkowo wszystkie odbiory sanitarne prowadzone przez
    Wojewódzką Stację Sanitarno - Epidemiologiczną są przypisane do tych adresów. Również
    wszystkie umowy z NFZ są powiązane z tymi adresami.
    Wypłacane na rzecz podmiotów powiązanych wynagrodzenia z tytułu najmu
    nieruchomości w rzeczywistości nie służą dokapitalizowaniu tych podmiotów
    powiązanych. Bez względu na powiązanie spółka nabyłaby usługi najmu nieruchomości od
    innego podmiotu gospodarczego. Przedmiotową działalnością Spółki jest praktyka
    lekarska, która to niewątpliwie wymaga odpowiedniego miejsca do świadczenia ww. usług.
    Zdaniem Wnioskodawcy w obecnej praktyce gospodarczej nieuzasadnione byłoby nabycie
    nieruchomości przez spółkę, ponieważ czynnik determinujący zawarcie umowy najmu
    wynika z zezwoleń które dana nieruchomość posiada, a w obecnych realiach jest to proces
    czasochłonny, wstrzymałby całkowicie działalność operacyjną spółki co skutkowałby
    niekorzystnymi efektami biznesowymi.
    Spółka zawarłaby umowę najmu z podmiotem niepowiązanym gdyby była taka możliwość
    faktyczna. Jest to niezbędne do prowadzonej przez Spółkę operacyjnej działalności
    gospodarczej. Umowa najmu zawiera postanowienia, które to określają w przypadku
    wypowiedzenia umowy przez wynajmującego zwrot poniesionych kosztów na prace
    remontowo-budowlane.
    Wspólnik zaopatrzył spółkę w niezbędne wyposażenie do prowadzenia operacyjnej
    działalności gospodarczej. Spółka posiada własnych pracowników, sprzęt oraz środki
    trwałe.
    Wnioskodawca nie wynajmuje nieruchomości od innych podmiotów. Nieruchomość
    najmowana przez Wnioskodawcę nigdy nie była jego własnością. Wnioskodawca świadczy
    wysoko wyspecjalizowane usługi, niezbędne jest aby były wykonywane one w
    dostosowanym do tego miejscu. Wnioskodawca dzięki najmowaniu nieruchomości jest w
    stanie przeznaczyć środki na rozwój operacyjnej działalności, jednorazowy zakup
    obciążyłby Spółkę co mogłoby skutkować z problemami finansowymi. Dodatkowo na
    uwadze należy mieć położenie obu nieruchomości, które w branży Wnioskodawcy ma
    duże znaczenie pod kątem konkurencyjności, najmowana nieruchomość umożliwia mu
    uzyskanie większej ilości klientów a co za tym idzie uzyskania przychodów.
    W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego
    opisu sprawy stwierdzić należy, że wypłata wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz
    Wspólnika w postaci czynszu za najem nieruchomości nie będzie stanowiła dochodu z
    tytułu ukrytego zysku, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od
    dochodów spółek w myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że wypłata
    wynagrodzenia na rzecz wspólnika nie służy dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego,
    ani Spółki. Umowa najmu została zawarta na warunkach rynkowych, a do jej zawarcia
    doszłoby również gdyby nie powiązania pomiędzy podmiotami. Umowa najmu wynika z

    faktycznych potrzeb biznesowych Spółki, bowiem położenie obu nieruchomości ma duże
    znaczenie pod kątem konkurencyjności, a nabycie tej nieruchomości nie byłoby
    racjonalne, bowiem Spółka musiałaby nabyć własny wpis do rejestru podmiotów
    wykonujących działalność leczniczą, co skutkowałoby niekorzystnymi efektami
    biznesowymi. Tym samym zawarcie umowy najmu jest niezbędne do prowadzenia
    działalności gospodarczej.
    W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za
    prawidłowe.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia czy wydatki ponoszone
    przez Spółkę w związku z przeprowadzaniem prac remontowo-budowlanych w
    wynajmowanych nieruchomościach, które Spółka wykorzystuje w działalności
    gospodarczej nie stanowią dla Spółki ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3
    ustawy o CIT.
    Jak wynika z opisu sprawy działalnością Spółki jest praktyka lekarska która wymaga
    odpowiedniego miejsca do świadczenia ww. usług. Placówka medyczna musi spełniać
    szereg wymagań uregulowanych w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 26 marca
    2019 roku, które to w obecnych realiach gospodarczych bardzo ciężko uzyskać w krótkim
    czasie. Spółka nie może mieć przestoju w związku z brakiem możliwości wykonywania
    działalności do momentu uzyskania zezwolenia. Również na uwadze należy mieć, że
    potencjalna sprzedaż nieruchomości do spółki spowodowałaby utratę statusu placówki
    medycznej. Zmiana właściciela nieruchomości nie powoduje automatycznego
    przeniesienia wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą (art. 107-
    110 ustawy o działalności leczniczej). Podmiot, który nabywa nieruchomość, musi uzyskać
    własny wpis, jeżeli zamierza prowadzić działalność leczniczą. Wobec powyższego w
    obecnej praktyce gospodarczej nieuzasadnione byłoby nabycie nieruchomości przez
    spółkę, ponieważ czynnik determinujący zawarcie umowy najmu wynika z zezwoleń które
    dana nieruchomość posiada, a w obecnych realiach jest to proces czasochłonny,
    wstrzymałby całkowicie działalność operacyjną spółki co skutkowałby niekorzystnymi
    efektami biznesowymi.
    Umowa najmu zawiera postanowienia, tj. zabezpieczenie interesów Spółki, które określają
    w przypadku wypowiedzenia umowy przez wynajmującego zwrot poniesionych kosztów
    na prace remontowo-budowlane. Podjęte przez Państwa działania polegające na
    poniesieniu wydatków na ww. prace są naturalną konsekwencją podpisanej umowy najmu
    oraz znajdują uzasadnienie biznesowe, nie służą dokapitalizowaniu Wspólnika.
    Konieczność poniesienie nakładów na remont/dostosowanie nieruchomości do wymagań
    sanitarnych jest działaniem niezbędnym do prowadzenia tego typu działalności tj. do
    funkcjonowania przychodni. Wnioskodawca prowadzi praktykę lekarską, która opiera się
    na przyjmowaniu pacjentów w gabinecie lekarskim. Dodatkowo Wnioskodawca cyklicznie
    musi udostępniać pomieszczenia Wojewódzkiej Stacji Sanitarno-Epidemiologicznej.
    Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Spółkę w
    związku z przeprowadzaniem prac remontowo-budowlanych w wynajmowanych
    nieruchomościach nie stanowią dla Spółki ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3
    pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od
    dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Jak wynika z opisu
    stanu faktycznego Spółka ponosi ww. wydatki w celu spełniania ustawowych wymogów
    określonych w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia. Oznacza to, że ponoszenie wydatków na
    remont wynajmowanych nieruchomości wynika z faktycznych potrzeb Spółki. Zatem
    wydatki te należy uznać za racjonalnie i ekonomicznie uzasadnione. Przeprowadzanie
    prac remontowo–budowalnych w wynajmowanych nieruchomościach nie jest przyczyną
    działań polegających na dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać
    należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani
    konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też
    zdarzenia przyszłego. Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników
    posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości
    zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia
    doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.