Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.592.2024.4.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-15
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego dla usługi objętej Umowami (Umową Licencyjną albo Umową Komercyjnego Wyświetlania Filmów).
Słowa kluczowe: film; licencja; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi o charakterze ciągłym; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi ciągłe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 3

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego dla usługi objętej Umowami (Umową Licencyjną albo Umową Komercyjnego Wyświetlania Filmów).

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 19 listopada 2024 r. (data wpływu 19 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej też: „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce oraz będącą czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych. Spółka udziela Kinom (dalej też: „Klienci” / „Wyświetlający”) licencji / praw na wyświetlanie filmów na zasadach określonych poniżej (dalej też: „Umowy Licencyjne”, „Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów”, zwane łącznie „Umowami”).

Zasady udzielania licencji / praw do wyświetlania filmów

Wyżej wymienione Umowy składają się z następujących elementów: Warunków Ogólnych (Exhibition Terms), Potwierdzenia Zamówienia oraz - tam gdzie ma to zastosowanie - wszelkich innych zawartych w formie dokumentowej umów pomiędzy stronami.

Na podstawie Umów, Wnioskodawca udziela danemu Wyświetlającemu niewyłącznego uprawnienia i licencji na projekcję filmu, na podstawie przysługujących Wnioskodawcy praw autorskich, do wyświetlania dla publiczności filmu w okresie licencji oraz do korzystania z materiałów reklamowych, zgodnie z postanowieniami Umów. Zgodnie z postanowieniami Umów, wszelkie prawa własności intelektualnej do filmu, materiałów reklamowych oraz wszelkich elementów w nich zawartych pozostają przez cały czas własnością Wnioskodawcy lub odpowiednio licencjodawców Wnioskodawcy.

Zgodnie z Umowami, Wnioskodawca dokłada wszelkich starań, aby dostarczyć Wyświetlającemu film w odpowiednim stanie, drogą elektroniczną, satelitarną lub na materialnym nośniku, w zależności od posiadanej przez Wyświetlającego infrastruktury technicznej.

W przypadku, gdy Wnioskodawca dostarcza film Wyświetlającemu na materialnym nośniku, dostarczenie uznane jest za wykonane w momencie dostarczenia materialnego nośnika do Kina, a ryzyko i odpowiedzialność za nośnik przechodzi na Wyświetlającego z momentem dostarczenia. W przypadku z kolei, kiedy Wnioskodawca dostarcza film Wyświetlającemu drogą satelitarną lub przez Internet, dostarczenie uznane jest za wykonane, gdy sprzęt używany przez dostawcę Wnioskodawcy (świadczącego w imieniu Wnioskodawcy usługi dostarczania nośników do Kin) wskazuje, że dostarczenie zostało wykonane. O dostarczeniu nośnika z filmem Wnioskodawca jest informowany poprzez system dostawcy Wnioskodawcy, w którym Wnioskodawca może obserwować status doręczeń do wszystkich Kin.

Ponadto, Wnioskodawca, dostarcza Wyświetlającym tzw. klucz licencyjny do filmu pocztą elektroniczną, zasadniczo nie wcześniej niż czterdzieści osiem godzin przed pierwszym pokazem filmu. Wnioskodawca otwiera klucz licencyjny z kolei zasadniczo nie wcześniej niż 24 godziny przed pierwszym pokazem filmu.

Okres ważności klucza licencyjnego zależy wyłącznie od decyzji Wnioskodawcy. Wnioskodawca, zgodnie z Umowami, dostarcza także dalsze klucze licencyjne Wyświetlającemu, jeśli jest to konieczne uwzględniając dni pokazów. Okres ważności klucza pokrywa się z potwierdzonymi dniami pokazów. System Wnioskodawcy automatycznie przydziela klucz na potwierdzony okres wyświetlania. W przypadku przedłużenia wyświetlania, tworzony jest z kolei kolejny okres dni pokazów, na który przydzielany jest nowy klucz.

Klucz licencyjny zasadniczo działa więc na czas tygodnia pokazów (okresu projekcji). Wyświetlający dysponuje wszystkimi narzędziami licencyjnymi umożliwiającymi rozpoczęcie wyświetlania filmów na dzień pierwszego seansu.

Zasady wyświetlania filmu

Zgodnie z warunkami Umów, Wyświetlający wyświetla film w salach, w liczbie pokazów i w czasie tygodni pokazów (okresów projekcji), zgodnie z warunkami uzgodnionymi z Wnioskodawcą. Wyświetlający wyświetla każdy film zgodnie z ustaleniami programowymi wynikającymi z Potwierdzenia Zamówienia.

Zgodnie z Umowami, warunki przedłużenia wyświetlania filmu są negocjowane zasadniczo na podstawie liczby sprzedanych biletów na dany film w porównaniu z liczbą sprzedanych biletów na inne filmy wyświetlane w tym samym czasie w danym Kinie, w każdym przypadku w odniesieniu do liczby pokazów danego filmu i innych filmów oraz dostępności sal, w których wyświetlane są film i inne filmy, która zostanie ustalona na podstawie liczby sprzedanych biletów na dany film w ciągu weekendu.

Zestawienia

Biorąc pod uwagę, że opłata za udzielenie licencji / praw do wyświetlania filmów dla Kin wyliczana jest na zasadzie procentowej od ceny sprzedaży biletu (dopiero wówczas Wnioskodawca może bowiem powziąć informacje, na jakie kwoty może wystawić faktury), zgodnie z postanowieniami Umów, Wyświetlający przygotowują następujące kasowe zestawienia (dalej też: „Zestawienia”) dla każdej sali kinowej, w której wyświetlany jest film:

*   raporty dzienne (szczegółowe i uproszczone), które zawierają następujące informacje:
*   tytuł filmu;
*   nazwa Kina;
*   numer lub nazwa sali;
*   czas pokazu;
*   przychody brutto z danego filmu na danej sali;
*   przychody netto z danego filmu na danej sali;
*   całkowita liczba sprzedanych biletów wraz z rozbiciem na liczbę biletów sprzedanych w każdej dostępnej kategorii biletowej;
*   przychody brutto i przychody netto dla każdej kategorii biletowej;
*   wersja / format filmu (np. 2D, 3D, 4D, DBOX, SUB lub DUB);
*   numery seryjne lub inne identyfikatory wydanych biletów (za wyjątkiem sytuacji, gdy bilety są generowane komputerowo);
*   liczba pokazów, które się nie odbyły z powodu braku widzów;
*   liczba wydanych biletów bezpłatnych oraz w przypadku gdy występują różne rodzaje bezpłatnych biletów - zestawienie liczby takich biletów ze wskazaniem danej kategorii;
*   liczba biletów w ramach danego promocyjnego programu rabatowego, a w przypadku, gdy Wyświetlający stosuje różne programy rabatowe liczba z uwzględnieniem podziału na każdy z prowadzonych promocyjnych programów rabatowych.
*   dwa razy w tygodniu raport zbiorczy (szczegółowy i uproszczony), zawierający informacje wskazane powyżej najpóźniej w poniedziałek i najpóźniej w piątek.

Wyświetlający przekazuje raport dzienny codziennie za dzień poprzedni, a raport podsumowujący w każdy poniedziałek i piątek. Zestawienie uznawane jest za prawdziwy zapis na temat sprzedanych i wydanych biletów na dany film w danym Kinie. Forma Zestawienia nie ulega zmianie, chyba że Strony wspólnie uzgodnią inaczej. Wyświetlający dokłada wszelkich starań, aby dostarczyć Zestawienie zawierające bez wyjątków wszystkie wymagane informacje i dane.

Przesyłając Zestawienie, Wyświetlający gwarantuje Wnioskodawcy, że Zestawienie jest prawdziwym zapisem wyników wyświetlania filmu w Kinie w danym tygodniu pokazów.

Jeżeli Wyświetlający nie przesyła Zestawienia w terminie, Wnioskodawca ma prawo zawiesić wykonywanie Umowy Licencyjnej z Wyświetlającym. Zgodnie z postanowieniami Umów, Wnioskodawca może okresowo wymagać od Wyświetlającego dostarczenia Zestawienia potwierdzonego przez księgowego lub dyrektora finansowego Wyświetlającego.

W przypadku wystąpienia jakichkolwiek rozbieżności między informacjami dostarczonymi przez Wyświetlającego w Zestawieniu a informacjami dostarczonymi przez podmioty zewnętrzne, Wnioskodawca korzysta z informacji wskazujących na wyższe liczby sprzedanych biletów. Jeśli Wyświetlający zakwestionuje Informacje o sprzedaży biletów od podmiotów zewnętrznych, musi przedstawić Wnioskodawcy dowód potwierdzający swoje twierdzenia, pochodzący z automatycznego systemu kasowego Wyświetlającego.

Sposób rozliczania

W związku z realizacją usług objętych Umowami, Wnioskodawca wystawia Wyświetlającemu fakturę obejmującą procentową opłatę za film za każde kino i dany tydzień pokazów (okres projekcji), ustaloną na podstawie przychodów netto wykazanych w Zestawieniach za dany film w danym Kinie za dany tydzień pokazów (okres projekcji) lub na podstawie domniemanych przychodów netto za film obliczonych na podstawie domniemanych przychodów brutto.

W Umowach zdefiniowano tydzień pokazów (okres projekcji) jako każdy okres siedmiu kolejnych dni rozpoczynający się w piątek, przy czym pierwszy tydzień pokazów (okres projekcji) obejmuje wszelkie pokazy przedpremierowe uzgodnione przez Wnioskodawcę i Wyświetlającego.

Wnioskodawca na fakturze wskazuje kwotę należną Wnioskodawcy za dany tydzień pokazów (okres projekcji), wskazując jednocześnie na fakturze 7-dniowy okres konkretnego tygodnia pokazów (okresu projekcji), którego dotyczy faktura. Zgodnie z projektem Umów, na wszelki wypadek, Wnioskodawca zastrzega sobie również prawo do wystawiania faktur dwa razy w tygodniu za dany tydzień pokazów (okres projekcji), przy czym jedna faktura wystawiana jest za pokazy w dni powszednie, a druga za weekendowe pokazy w danym Kinie. Tego rodzaju mechanizm fakturowania (prawo do wystawiania faktur dwa razy w tygodniu za dany tydzień pokazów / okres projekcji) rzadko jednak występuje w praktyce.

Wyświetlający - zgodnie z brzmieniem Umów - dokonują opłaty za film w terminie lub przed terminem płatności określonym w odpowiedniej fakturze.

Jak zatem wynika z powyższego, w praktyce, sposób fakturowania Wyświetlających przez Wnioskodawcę następuje w pewnego rodzaju okresach, wyznaczonych w prawie wszystkich przypadkach przez zakończenie trwania danego, 7- dniowego tygodnia pokazów (okresu projekcji) lub - w istotnie rzadszych przypadkach - okresach wyznaczonych przez zakończenie trwania krótszego niż 7-dniowy okresu pokazów, jeśli dany Wyświetlający wyświetla film w krótszym okresie niż 7 dni).

W sytuacjach, gdy zachodzi konieczność zapewnienia minimalnej kwoty przychodów z tytułu wyświetlania konkretnego filmu przez dane Kino, określana jest wysokość tzw. kwoty gwarantowanej. Faktura wystawiana jest na kwotę gwarantowaną wówczas, gdy kwota należna (tj. procent od sprzedanych biletów) jest mniejsza niż określona w zamówieniu kwota gwarantowana. Dla kwot gwarantowanych faktura wystawiana jest na ostatni dzień okresu objętego kwotą gwarantowaną. Okres taki może być krótszy lub dłuższy niż tydzień pokazów.

Prawo do kontroli

Zgodnie z postanowieniami Umów, Wyświetlający prowadzi pełne i dokładne księgi i rejestry, w tym powyższe Zestawienia, wszelkie informacje utworzone lub prowadzone w związku z Umowami oraz te zawierające informacje źródłowe wykorzystywane do przygotowania Zestawień („Ewidencja"), zasadniczo przez okres co najmniej sześciu lat od zakończenia tygodnia pokazów (okresu projekcji), którego dotyczyły odpowiednie informacje. Wnioskodawca lub wyznaczony przez niego przedstawiciel może w dowolnym czasie dokonać kontroli i, na koszt Wnioskodawcy, otrzymać kopie i dokonać kontroli wszelkiej Ewidencji. Ponadto, Wnioskodawca lub wyznaczony przedstawiciel Wnioskodawcy może podjąć wszelkie uzasadnione kroki, w tym między innymi przeprowadzić kontrole w każdym Kinie, aby upewnić się, że wszystkie kwestie związane z biletami, Zestawieniami, płatnościami i pokazami filmu są realizowane przez Wyświetlającego zgodnie z Umowami.

Dodatkowo, w przypadku, gdy Wyświetlający nie zwróci materialnych nośników do miejsca wskazanego przez Wnioskodawcę w terminie siedmiu dni od ostatniego seansu w Kinie, Wnioskodawca - zgodnie z brzmieniem Umów - zastrzega sobie prawo do odzyskania od Wyświetlającego wszelkich kosztów naliczonych Wnioskodawcy przez dostawcę Wnioskodawcy w związku z tym zaniechaniem.

Zgodnie z postanowieniami Umów, z wyjątkiem okoliczności pozostających poza kontrolą Wyświetlającego lub gdy inaczej uzgodniono w formie dokumentowej pomiędzy Wyświetlającym a Wnioskodawcą, jeżeli Wyświetlający nie wyświetli filmu w tygodniu pokazów lub zgodnie z innymi warunkami uzgodnionymi pomiędzy Wnioskodawcą a Wyświetlającym w odpowiednim Potwierdzeniu Zamówienia, wówczas Wyświetlający mimo braku sprzedanych biletów, płaci Wnioskodawcy kwoty skalkulowane w sposób określony w Umowach.

Mając powyższe na uwadze, Spółka powzięła wątpliwości w zakresie prawidłowego rozpoznawania obowiązku podatkowego w VAT oraz CIT, biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej, model świadczenia usług. Wniosek dotyczy zarówno zdarzenia przyszłego, jak i zaistniałego stanu faktycznego.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

1) czy zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów zawierają postanowienia w zakresie wskazania konkretnych filmów na jakie zostanie udzielona licencja/zostaną udzielone prawa na wyświetlanie filmów (czy z Umów tych wynika w odniesieniu do jakich konkretnie filmów dostarczą Państwo tzw. klucze licencyjne do filmu)?

Tak, zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów zawierają postanowienia w zakresie wskazania konkretnych filmów na jakie zostanie udzielona licencja/zostaną udzielone prawa na wyświetlanie filmów.

Tak, z Umów tych wynika w odniesieniu do jakich konkretnie filmów Wnioskodawca dostarczy tzw. klucze licencyjne do filmu.

Integralną częścią każdej Umowy Licencyjnej jest Potwierdzenie Zamówienia na konkretny film, wraz ze wszystkimi szczegółami, takimi jak tytuł, data premiery, czas trwania filmu, format filmu, wersja napisów, czas trwania okresu wyświetlania, zasady rozliczania itp. Zgodnie z Potwierdzeniem Zamówienia, do obowiązków Wnioskodawcy należy dostarczenie klucza umożliwiającego otwarcie filmu.

2) czy zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów dotyczą / będą dotyczyć jednego filmu, czy też większej liczby filmów (czy na każdy film jest / będzie zawierana odrębna Umowa)?

Zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów dotyczą / będą dotyczyć jednego filmu. Na każdy film jest / będzie zawierana odrębna Umowa.

Każdy film jest traktowany jako odrębny produkt, dlatego też do każdego filmu podpisywana jest odrębna Umowa / odrębne Potwierdzenie Zamówienia.

3) czy zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów zawierają / będą zawierać postanowienia w zakresie określenia konkretnej liczby tygodni pokazów (okresów projekcji) dotyczącej danego filmu?

Tak, zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów zawierają / będą zawierać postanowienia w zakresie określenia konkretnej liczby tygodni pokazów (okresów projekcji) dotyczącej danego filmu, uwzględniając poniższe informacje.

W okresie premierowym (okres pierwszych 2 tygodni wyświetlania filmu) w Potwierdzeniu Zamówienia wskazywany jest termin obowiązywania czasu premierowego. Jeśli chodzi o dokładne daty / liczby seansów / dokładne godziny, kiedy dane Kino będzie wyświetlać film, jest to potwierdzane w oddzielnej korespondencji e-mail, która stanowi integralną część każdej Umowy na dany film. Popremierowe terminy pokazów dane Kino zamawia / potwierdza na odpowiednim Potwierdzeniu Zamówienia (Kino musi go uzupełnić i przesłać do Wnioskodawcy jako załącznik e-mail).

4) czy na każdy poszczególny film jest / będzie udzielana przez Państwa odrębna licencja / prawo na wyświetlanie filmu?

Tak, na każdy poszczególny film jest / będzie udzielana przez Wnioskodawcę odrębna licencja / prawo na wyświetlanie filmu.

5) jakie dokładnie dane zawiera / będzie zawierać Potwierdzenie Zamówienia, czy na każdy tydzień pokazów (okres projekcji) Wyświetlający składa / będzie składać odrębne zamówienie dotyczące danego filmu?

Potwierdzenie Zamówienia zawiera / będzie zawierać następujące dane:

*   Tytuł filmu,
*   Wskazanie miasta, konkretnego Kina, liczby ekranów,
*   Data premiery,
*   Czas trwania filmu,
*   Format filmu,
*   Wersja napisów,
*   Czas trwania okresu wyświetlania,
*   Zasady rozliczania pomiędzy Wnioskodawcą a danym Wyświetlającym,
*   Wskazanie obowiązków Wnioskodawcy m.in. w postaci dostarczenia klucza umożliwiającego otwarcie filmu,
*   Postanowienia dot.

a) ogólnych warunków wyświetlania,

b) obowiązków Wnioskodawcy (np. dostarczenie do Kina odpowiednich materiałów),

c) obowiązków Wyświetlającego (np. wysyłanie odpowiednich raportów dot. liczby sprzedanych biletów),

d) szczegółowych warunków zamówienia (odnoszących się np. do ewentualnych akcji promocyjnych),

e) wypowiedzenia zamówienia,

f) terminu wejścia w życie zamówienia.

Odpowiadając z kolei na pytanie dot. odrębnego zamówienia:

Przez pierwsze dwa tygodnie premierowe, zamówienie obejmuje przedział do 14 dni. Po upływie tego okresu przedłużenia mogą być różnej długości, np. 1 tydzień, 2 tygodnie lub dłużej, w zależności od konkretnego filmu i czy Kino jest w stanie określić z wyprzedzeniem jak długo chce wyświetlać film. Bez względu na to jaki okres obejmuje dane zamówienie, tydzień kinowy trwa od piątku do czwartku następnego tygodnia i na tej podstawie również ustalane są rozliczenia procentowe / negocjacje z tytułu odpłatności za film.

Jeżeli zatem dane Kino z góry zadeklaruje chęć wyświetlania danego filmu przez 2 tygodnie premierowe, a następnie przedłuży na kolejne 2 tygodnie, to nie ma potrzeby składania oddzielnych zamówień na każdy tydzień ponieważ z perspektywy Wnioskodawcy byłby to dodatkowy, nic nie wnoszący proces organizacyjny. Tygodniowe rozliczenia odnoszą się natomiast do praktyki kinowej odnośnie tygodnia kinowego (wspomniany okres od piątku do czwartku) - na tej bazie Wnioskodawca negocjuje z Kinami, jak również wystawia faktury, co przekłada się na sposób rozliczeń (każdy tydzień ma swój ustalony % do rozliczenia z Wnioskodawcą).

6) w jaki konkretnie sposób jest / będzie ustalane należne Państwu wynagrodzenie, co jest podstawą do ustalenia tego wynagrodzenia - w opisie sprawy wskazano „Biorąc pod uwagę, że opłata za udzielenie licencji / praw do wyświetlania filmów dla Kin wyliczana jest na zasadzie procentowej od ceny sprzedaży biletu (dopiero wówczas Wnioskodawca może bowiem powziąć informacje, na jakie kwoty może wystawić faktury), zgodnie z postanowieniami Umów, Wyświetlający przygotowują następujące kasowe zestawienia (dalej też: „Zestawienia”) dla każdej sali kinowej, w której wyświetlany jest film (\`(...)\`)” oraz jednocześnie wskazano: „W związku z realizacją usług objętych Umowami, Wnioskodawca wystawia Wyświetlającemu fakturę obejmującą procentową opłatę za film za każde kino i dany tydzień pokazów (okres projekcji), ustaloną na podstawie przychodów netto wykazanych w Zestawieniach za dany film w danym Kinie za dany tydzień pokazów (okres projekcji) lub na podstawie domniemanych przychodów netto za film obliczonych na podstawie domniemanych przychodów brutto” - zatem prosimy jednoznacznie i precyzyjnie określić w jaki dokładnie sposób (w oparciu o jaką zasadę / metodę) na podstawie jakich danych, w oparciu o jakie zmienne jest / będzie ustalane należne Państwu wynagrodzenie z tytułu wykonania będącej przedmiotem zapytania usługi objętej Umowami.

Należne Wnioskodawcy wynagrodzenie obliczane jest procentowo od ceny sprzedanego biletu.

Przykładowo:

Kino sprzedało w tygodniu wyświetlania 100 biletów po cenie 20 zł za każdy bilet, czyli łączny przychód ze sprzedaży biletów wyniósł 2 000 zł brutto. Informacja ta jest przekazywana do Wnioskodawcy i na tej podstawie jest wystawiana faktura.

Po potrąceniu 8% VAT (Kino jest podatnikiem VAT i płaci 8% VAT od sprzedaży biletów) wyliczona jest odpłatność procentowa dla Wnioskodawcy (warunki % są odrębne, ustalane dla każdego tygodnia wyświetlania).

Powyższy przykład zilustrowany na liczbach, w odpowiedniej sekwencji kroków:

1) Przychód ze sprzedaży biletów: 2.000,00 (100\*20)

2) Przychód po odjęciu 8%: 1.852,00 (2000/108%)

3) Odpłatność % dla Wnioskodawcy: \[X\] (rezultat formuły: 1,852 \* (\`(...)\`)%)

4) Wystawienie Faktury przez Wnioskodawcę na kwotę \[X\] netto plus 23% VAT z pkt 3.

7) wyjaśnienie, jakich sytuacji dotyczy wystawienie przez Państwa faktury „na podstawie domniemanych przychodów netto za film obliczonych na podstawie domniemanych przychodów brutto”. Proszę wskazać w jaki sposób będą Państwo pozyskiwać informację o wysokości należnego Państwu wynagrodzenia, co będzie podstawą wystawienia faktury.

W niniejszej kwestii chodzi o sytuacje kiedy np. Kino nie dostarczy Wnioskodawcy dowodu / raportu z tytułu wyświetlania filmu, na który została podpisana umowa oraz dostarczone klucze. W takiej sytuacji Wnioskodawca rości sobie prawo, aby w tak wyjątkowych okolicznościach wystawić fakturę na podstawie domniemanych przychodów (zasadniczo - na podstawie historii wyświetlania dla podobnego filmu / okresu). Tego rodzaju sytuacja nie wystąpiła w praktyce, jednak w Umowie jest przewidziany taki mechanizm.

8) czy klucz licencyjny do filmu otwierają / będą otwierać Państwo, czy też Wyświetlający - w opisie sprawy wskazano: „Wnioskodawca, dostarcza Wyświetlającym tzw. klucz licencyjny do filmu pocztą elektroniczną, zasadniczo nie wcześniej niż czterdzieści osiem godzin przed pierwszym pokazem filmu. Wnioskodawca otwiera klucz licencyjny z kolei zasadniczo nie wcześniej niż 24 godziny przed pierwszym pokazem filmu”.

Klucz licencyjny jest otwierany przez Wyświetlającego, w celu umożliwienia projekcji filmu, natomiast Wnioskodawca ma obowiązek tylko jego dostarczenia. W przypadku jakichkolwiek problemów technicznych, Wnioskodawca jest w kontakcie z Kinem / Wyświetlającym.

### Pytanie (w zakresie podatku od towarów i usług)

W jaki sposób należy ustalać obowiązek podatkowy w VAT dla usługi objętej Umowami?

### Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w VAT powinien być rozpoznawany na dzień zakończenia świadczenia usługi, tj. w oparciu o datę ostatniego dnia danego okresu pokazów (dopiero wówczas bowiem Wnioskodawca dysponuje informacjami o należnym wynagrodzeniu).

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Na podstawie natomiast art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Ponadto, przepis art. 19a ust. 5 ustawy o VAT, wymienia także przypadki w których obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury (przepis ten nie obejmuje jednak udzielenia licencji).

Jak wynika z całokształtu powyższej sekwencji przepisów, w przypadku jeśli strony nie przewidziały następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wykonania usługi lub - jeśli przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty - z datą otrzymania całości lub części zapłaty.

W opinii Wnioskodawcy, w niniejszym przypadku, mając na uwadze biznesową płaszczyznę świadczenia ww. usługi oraz ustalenia dotyczące sposobu rozliczania pomiędzy Wnioskodawcą a Wyświetlającymi (rozbudowany system przygotowywanych Zestawień, w których raportowane są informacje dot. przychodów), nie sposób za moment wykonania usługi przyjąć moment inny niż ostatni dzień danego okresu pokazów (zasadniczo - siódmy, ostatni dzień danego tygodnia pokazów). Wnioskodawca bowiem, z uwagi na specyfikę raportowania przez Wyświetlających o poziomie finansowej eksploatacji udzielonej licencji / praw do wyświetlania filmów (wspomniany, rozbudowany system Zestawień), może dopiero na koniec danego okresu pokazów dowiedzieć się o kwocie, jaka jest należna za udzielenie licencji / praw do wyświetlania filmów. Przed zakończeniem danego okresu pokazów, nie jest możliwe określenie wynagrodzenia należnego od Wyświetlającego z tytułu udzielenia mu licencji / praw do wyświetlania filmów.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższa specyfika świadczonej usługi, związana niezbywalnie z koniecznością raportowania przez Wyświetlających o poziomie finansowej eksploatacji udzielonej licencji / praw do wyświetlania filmów, powinna skutkować wnioskami podobnymi / analogicznymi, jak ustalanie obowiązku podatkowego w VAT w przypadku wykonania usług budowlanych, które były przedmiotem Wyroku TSUE ws. C-224/18 Budimex S.A.

W powyższym Wyroku TSUE zwrócił między innymi uwagę na fakt, że dla ustalenia momentu wykonania usługi istotne jest określenie wynagrodzenia należnego od usługobiorcy. W przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca dysponuje taką wiedzą dopiero na koniec ostatniego dnia danego okresu pokazów.

Ponadto, jak wynika z wyroku z 7 listopada 2013 r., Tulică i Plavoşin (C-249/12 i C-250/12, EU:C:2013:722, pkt 33), podstawę opodatkowania odpłatnego świadczenia usług stanowi świadczenie wzajemne, rzeczywiście otrzymane z tego tytułu przez podatnika. W rezultacie, w zakresie, w jakim nie jest możliwe określenie wynagrodzenia należnego od usługobiorcy przed dokonaniem przez niego odbioru usług (w przypadku przywołanego wyroku - budowlanych lub budowlano-montażowych), podatek od tych usług nie może stać się wymagalny przed owym odbiorem.

W ocenie Wnioskodawcy, brak argumentów za zawężeniem stosowania konkluzji płynących z powyższych wyroków tylko do usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Konkluzje płynące z ww. wyroków powinny znajdować także zastosowanie do innych usług o substancji (istocie) zbliżonej lub podobnej, a z takim przypadkiem mamy do czynienia w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Biorąc wszystko powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawioną w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego substancję usług, jak również wnioski płynące z ww. wyroków eksponujących potrzebę uwzględnienia natury danego świadczenia w kontekście ustalania daty obowiązku podatkowego (w tym - konieczność ustalenia wynagrodzenia), należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy dla celów VAT powinien zostać rozpoznany na moment zakończenia świadczenia usługi, tj. ostatni dzień danego okresu pokazów (zasadniczo - siódmy, lub ostatni dzień danego okresu pokazów). Rozpoznanie daty obowiązku podatkowego dla celów VAT w inny niż powyższy sposób, w ocenie Wnioskodawcy, nie koresponduje z naturą (istotą) opisanej usługi, w szczególności - ustalenie daty obowiązku podatkowego na którykolwiek dzień poprzedzający ostatni dzień danego okresu pokazów byłoby rażącym przejawem nieuwzględnienia natury opisanej usługi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Ponadto, stosownie do art. 19a ust. 2 ustawy:

w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Jednocześnie, w myśl art. 19a ust. 3 ustawy:

usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy:

jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Z okoliczności sprawy wynika, że udzielają Państwo Kinom (Klienci / Wyświetlający) licencji / praw na wyświetlanie filmów (Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów - łącznie Umowy). Umowy składają się z następujących elementów: Warunków Ogólnych (Exhibition Terms), Potwierdzenia Zamówienia oraz - tam gdzie ma to zastosowanie - wszelkich innych zawartych w formie dokumentowej umów pomiędzy stronami. Na podstawie Umów, udzielają Państwo danemu Wyświetlającemu niewyłącznego uprawnienia i licencji na projekcję filmu, na podstawie przysługujących Państwu praw autorskich, do wyświetlania dla publiczności filmu w okresie licencji oraz do korzystania z materiałów reklamowych, zgodnie z postanowieniami Umów. Zgodnie z postanowieniami Umów, wszelkie prawa własności intelektualnej do filmu, materiałów reklamowych oraz wszelkich elementów w nich zawartych pozostają przez cały czas Państwa własnością lub odpowiednio Państwa licencjodawców.

Zgodnie z Umowami, dokładają Państwo wszelkich starań, aby dostarczyć Wyświetlającemu film w odpowiednim stanie, drogą elektroniczną, satelitarną lub na materialnym nośniku, w zależności od posiadanej przez Wyświetlającego infrastruktury technicznej.

Ponadto, dostarczają Państwo Wyświetlającym tzw. klucz licencyjny do filmu pocztą elektroniczną, zasadniczo nie wcześniej niż czterdzieści osiem godzin przed pierwszym pokazem filmu. Wyświetlający otwiera klucz licencyjny z kolei zasadniczo nie wcześniej niż 24 godziny przed pierwszym pokazem filmu. Okres ważności klucza licencyjnego zależy wyłącznie od Państwa decyzji. Zgodnie z Umowami, dostarczają Państwo także dalsze klucze licencyjne Wyświetlającemu, jeśli jest to konieczne uwzględniając dni pokazów. Okres ważności klucza pokrywa się z potwierdzonymi dniami pokazów. Państwa system automatycznie przydziela klucz na potwierdzony okres wyświetlania. W przypadku przedłużenia wyświetlania, tworzony jest z kolei kolejny okres dni pokazów, na który przydzielany jest nowy klucz.

Klucz licencyjny zasadniczo działa więc na czas tygodnia pokazów (okresu projekcji). Wyświetlający dysponuje wszystkimi narzędziami licencyjnymi umożliwiającymi rozpoczęcie wyświetlania filmów na dzień pierwszego seansu.

Zgodnie z warunkami Umów, Wyświetlający wyświetla film w salach, w liczbie pokazów i w czasie tygodni pokazów (okresów projekcji), zgodnie z warunkami uzgodnionymi z Państwem. Wyświetlający wyświetla każdy film zgodnie z ustaleniami programowymi wynikającymi z Potwierdzenia Zamówienia.

Biorąc pod uwagę, że opłata za udzielenie licencji / praw do wyświetlania filmów dla Kin wyliczana jest na zasadzie procentowej od ceny sprzedaży biletu (dopiero wówczas mogą Państwo powziąć informacje, na jakie kwoty mogą wystawić faktury), zgodnie z postanowieniami Umów, Wyświetlający przygotowują następujące kasowe zestawienia (Zestawienia) dla każdej sali kinowej, w której wyświetlany jest film, tj. raporty dzienne (szczegółowe i uproszczone oraz dwa razy w tygodniu raport zbiorczy (szczegółowy i uproszczony), najpóźniej w poniedziałek i najpóźniej w piątek.

Wyświetlający przekazuje raport dzienny codziennie za dzień poprzedni, a raport podsumowujący w każdy poniedziałek i piątek. Zestawienie uznawane jest za prawdziwy zapis na temat sprzedanych i wydanych biletów na dany film w danym Kinie. Forma Zestawienia nie ulega zmianie, chyba że Strony wspólnie uzgodnią inaczej. Wyświetlający dokłada wszelkich starań, aby dostarczyć Zestawienie zawierające bez wyjątków wszystkie wymagane informacje i dane. Przesyłając Zestawienie, Wyświetlający gwarantuje Państwu, że Zestawienie jest prawdziwym zapisem wyników wyświetlania filmu w Kinie w danym tygodniu pokazów.

W związku z realizacją usług objętych Umowami, wystawiają Wyświetlającemu fakturę obejmującą procentową opłatę za film za każde kino i dany tydzień pokazów (okres projekcji), ustaloną na podstawie przychodów netto wykazanych w Zestawieniach za dany film w danym Kinie za dany tydzień pokazów (okres projekcji) lub na podstawie domniemanych przychodów netto za film obliczonych na podstawie domniemanych przychodów brutto.

W Umowach zdefiniowano tydzień pokazów (okres projekcji) jako każdy okres siedmiu kolejnych dni rozpoczynający się w piątek, przy czym pierwszy tydzień pokazów (okres projekcji) obejmuje wszelkie pokazy przedpremierowe uzgodnione przez Państwa i Wyświetlającego.

Wskazują Państwo na fakturze kwotę należną Państwu za dany tydzień pokazów (okres projekcji), wskazując jednocześnie na fakturze 7-dniowy okres konkretnego tygodnia pokazów (okresu projekcji), którego dotyczy faktura. Zgodnie z projektem Umów, na wszelki wypadek, zastrzegają Państwo sobie również prawo do wystawiania faktur dwa razy w tygodniu za dany tydzień pokazów (okres projekcji), przy czym jedna faktura wystawiana jest za pokazy w dni powszednie, a druga za weekendowe pokazy w danym Kinie. Tego rodzaju mechanizm fakturowania (prawo do wystawiania faktur dwa razy w tygodniu za dany tydzień pokazów / okres projekcji) rzadko jednak występuje w praktyce. Wyświetlający - zgodnie z brzmieniem Umów - dokonują opłaty za film w terminie lub przed terminem płatności określonym w odpowiedniej fakturze. W praktyce, sposób fakturowania Wyświetlających przez Państwa następuje w pewnego rodzaju okresach, wyznaczonych w prawie wszystkich przypadkach przez zakończenie trwania danego, 7- dniowego tygodnia pokazów (okresu projekcji) lub - w istotnie rzadszych przypadkach - okresach wyznaczonych przez zakończenie trwania krótszego niż 7-dniowy okresu pokazów, jeśli dany Wyświetlający wyświetla film w krótszym okresie niż 7 dni).

W sytuacjach, gdy zachodzi konieczność zapewnienia minimalnej kwoty przychodów z tytułu wyświetlania konkretnego filmu przez dane Kino, określana jest wysokość tzw. kwoty gwarantowanej. Faktura wystawiana jest na kwotę gwarantowaną wówczas, gdy kwota należna (tj. procent od sprzedanych biletów) jest mniejsza niż określona w zamówieniu kwota gwarantowana. Dla kwot gwarantowanych faktura wystawiana jest na ostatni dzień okresu objętego kwotą gwarantowaną. Okres taki może być krótszy lub dłuższy niż tydzień pokazów.

Jednocześnie wskazali Państwo, że Zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów zawierają postanowienia w zakresie wskazania konkretnych filmów na jakie zostanie udzielona licencja / zostaną udzielone prawa na wyświetlanie filmów. Z Umów tych wynika w odniesieniu do jakich konkretnie filmów dostarczą Państwo tzw. klucze licencyjne do filmu. Integralną częścią każdej Umowy Licencyjnej jest Potwierdzenie Zamówienia na konkretny film, wraz ze wszystkimi szczegółami, takimi jak tytuł, data premiery, czas trwania filmu, format filmu, wersja napisów, czas trwania okresu wyświetlania, zasady rozliczania itp. Zgodnie z Potwierdzeniem Zamówienia do Państwa obowiązków należy dostarczenie klucza umożliwiającego otwarcie filmu.

Zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów dotyczą / będą dotyczyć jednego filmu. Na każdy film jest / będzie zawierana odrębna Umowa. Każdy film jest traktowany jako odrębny produkt, dlatego też do każdego filmu podpisywana jest odrębna Umowa / odrębne Potwierdzenie Zamówienia. Zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów zawierają / będą zawierać postanowienia w zakresie określenia konkretnej liczby tygodni pokazów (okresów projekcji) dotyczącej danego filmu.

Przy czym, w okresie premierowym (okres pierwszych 2 tygodni wyświetlania filmu) w Potwierdzeniu Zamówienia wskazywany jest termin obowiązywania czasu premierowego. Jeśli chodzi o dokładne daty / liczby seansów / dokładne godziny, kiedy dane Kino będzie wyświetlać film, jest to potwierdzane w oddzielnej korespondencji e-mail, która stanowi integralną część każdej Umowy na dany film. Popremierowe terminy pokazów dane Kino zamawia / potwierdza na odpowiednim Potwierdzeniu Zamówienia (Kino musi go uzupełnić i przesłać do Państwa jako załącznik e-mail).

Na każdy poszczególny film jest / będzie udzielana przez Państwa odrębna licencja / prawo na wyświetlanie filmu.

Przez pierwsze dwa tygodnie premierowe, zamówienie obejmuje przedział do 14 dni. Po upływie tego okresu przedłużenia mogą być różnej długości, np. 1 tydzień, 2 tygodnie lub dłużej, w zależności od konkretnego filmu i czy Kino jest w stanie określić z wyprzedzeniem jak długo chce wyświetlać film. Bez względu na to jaki okres obejmuje dane zamówienie, tydzień kinowy trwa od piątku do czwartku następnego tygodnia i na tej podstawie również ustalane są rozliczenia procentowe / negocjacje z tytułu odpłatności za film.

Jeżeli zatem dane Kino z góry zadeklaruje chęć wyświetlania danego filmu przez 2 tygodnie premierowe, a następnie przedłuży na kolejne 2 tygodnie, to nie ma potrzeby składania oddzielnych zamówień na każdy tydzień ponieważ z perspektywy Wnioskodawcy byłby to dodatkowy, nic nie wnoszący proces organizacyjny. Tygodniowe rozliczenia odnoszą się natomiast do praktyki kinowej odnośnie tygodnia kinowego (wspomniany okres od piątku do czwartku) - na tej bazie negocjują Państwo z Kinami, jak również wystawia faktury, co przekłada się na sposób rozliczeń (każdy tydzień ma swój ustalony % do rozliczenia z Państwem).

Należne Państwu wynagrodzenie obliczane jest procentowo od ceny sprzedanego biletu.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonej przez Państwa na rzecz Wyświetlającego (Kina) usługi objętej Umowami (Umową Licencyjną albo Umową Komercyjnego Wyświetlania Filmów).

W odniesieniu do Państwa wątpliwości wskazać należy, że ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Jednakże przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Zatem, usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usług. Należy zaznaczyć, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Jednocześnie podkreślić należy, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny.

Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Ponadto, stosownie do art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast w sytuacji, gdy przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jednocześnie, ustawodawca w art. 19a ust. 3 ustawy wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Należy zauważyć, że powołany wyżej art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco:

„(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały - pod względem czasowym i funkcjonalnym - charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod. red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”.

Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać każdą usługę odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypłynąć obowiązki ciągłe lub okresowe.

W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie (czasie). Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, ponieważ jest ono realizowane stale - stan realizacji świadczenia trwa - przez określony czas. Pod pojęciem usługi „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

W związku z powyższym sformułować można wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy, i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi objętej Umowami (Umową Licencyjną albo Umową Komercyjnego Wyświetlania Filmów) powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi.

W rozpatrywanej sprawie nie znajduje zastosowania art. 19a ust. 2 ustawy, gdyż przepis ten dotyczy jedynie tych usług, które są usługami podzielnymi w sensie gospodarczym (np. usługi transportowe, spedycyjne czy przeładunkowe).

Ponadto, do świadczonej przez Państwa usługi objętej Umowami nie znajduje zastosowania art. 19a ust. 3 ustawy. W analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z sytuacją, w której w związku świadczeniem usługi objętej Umowami zostały ustalane następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń. Świadczona przez Państwa na podstawie umów usługa nie jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, zaś rozliczenie należności za tę usługę nie następuje w ramach danego okresu.

Z wniosku wynika, że zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów zawierają postanowienia w zakresie wskazania konkretnych filmów na jakie zostanie udzielona licencja / zostaną udzielone prawa na wyświetlanie filmów. Z Umów tych wynika w odniesieniu do jakich konkretnie filmów dostarczą Państwo tzw. klucze licencyjne do filmu. Integralną częścią każdej Umowy Licencyjnej jest Potwierdzenie Zamówienia na konkretny film, wraz ze wszystkimi szczegółami, takimi jak tytuł, data premiery, czas trwania filmu, format filmu, wersja napisów, czas trwania okresu wyświetlania, zasady rozliczania itp. Zgodnie z Potwierdzeniem Zamówienia do Państwa obowiązków należy dostarczenie klucza umożliwiającego otwarcie filmu.

Zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów dotyczą / będą dotyczyć jednego filmu. Na każdy film jest / będzie zawierana odrębna Umowa. Każdy film jest traktowany jako odrębny produkt, dlatego też do każdego filmu podpisywana jest odrębna Umowa / odrębne Potwierdzenie Zamówienia. Zawierane Umowy Licencyjne / Umowy Komercyjnego Wyświetlania Filmów zawierają / będą zawierać postanowienia w zakresie określenia konkretnej liczby tygodni pokazów (okresów projekcji) dotyczącej danego filmu. Na każdy poszczególny film jest / będzie udzielana przez Państwa odrębna licencja / prawo na wyświetlanie filmu.

Przy czym, w okresie premierowym (okres pierwszych 2 tygodni wyświetlania filmu) w Potwierdzeniu Zamówienia wskazywany jest termin obowiązywania czasu premierowego. Jeśli chodzi o dokładne daty / liczby seansów / dokładne godziny, kiedy dane Kino będzie wyświetlać film, jest to potwierdzane w oddzielnej korespondencji e-mail, która stanowi integralną część każdej Umowy na dany film. Popremierowe terminy pokazów dane Kino zamawia / potwierdza na odpowiednim Potwierdzeniu Zamówienia (Kino musi go uzupełnić i przesłać do Państwa jako załącznik e-mail).

Przez pierwsze dwa tygodnie premierowe, zamówienie obejmuje przedział do 14 dni. Po upływie tego okresu przedłużenia mogą być różnej długości, np. 1 tydzień, 2 tygodnie lub dłużej, w zależności od konkretnego filmu i czy Kino jest w stanie określić z wyprzedzeniem jak długo chce wyświetlać film. Bez względu na to jaki okres obejmuje dane zamówienie, tydzień kinowy trwa od piątku do czwartku następnego tygodnia i na tej podstawie również ustalane są rozliczenia procentowe / negocjacje z tytułu odpłatności za film.

Zatem w analizowanej sprawie występują odrębne czynności, które można zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie (czasie). W tym przypadku nie mamy do czynienia z sytuacją, w której Państwa świadczenia realizowane na podstawie Umów mają stały i powtarzalny charakter.

Tym samym, w analizowanej sprawie nie występuję tzw. usługa ciągła. Dla realizowanej przez Państwa na rzecz Wyświetlającego usługi nie zostały ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń i nie można uznać, że zostaje ona wykonana z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia.

Zatem w tym przypadku momentu powstania obowiązku podatkowego dla usługi objętej Umowami nie należy ustalać zgodnie z regułą wynikającą z art. 19a ust. 3 ustawy.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi objętej Umowami powstaje zgodnie ogólną zasadą wynikająca z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, w Umowach zdefiniowano tydzień pokazów (okres projekcji) jako każdy okres siedmiu kolejnych dni rozpoczynający się w piątek, przy czym pierwszy tydzień pokazów (okres projekcji) obejmuje wszelkie pokazy przedpremierowe uzgodnione przez Państwa i Wyświetlającego.

Zgodnie z postanowieniami Umów, Wyświetlający przygotowują kasowe zestawienia (Zestawienia) dla każdej sali kinowej, w której wyświetlany jest film, tj. raporty dzienne (szczegółowe i uproszczone oraz dwa razy w tygodniu raport zbiorczy (szczegółowy i uproszczony), najpóźniej w poniedziałek i najpóźniej w piątek. Na tej podstawie, opłata za udzielenie licencji / praw do wyświetlania filmów dla Kin wyliczana jest na zasadzie procentowej od ceny sprzedaży biletu (dopiero wówczas mogą Państwo powziąć informacje, na jakie kwoty mogą wystawić faktury).

Wskazują Państwo na fakturze kwotę należną Państwu za dany tydzień pokazów (okres projekcji), wskazując jednocześnie na fakturze 7-dniowy okres konkretnego tygodnia pokazów (okresu projekcji), którego dotyczy faktura. Zgodnie z projektem Umów, na wszelki wypadek, zastrzegają Państwo sobie również prawo do wystawiania faktur dwa razy w tygodniu za dany tydzień pokazów (okres projekcji), przy czym jedna faktura wystawiana jest za pokazy w dni powszednie, a druga za weekendowe pokazy w danym Kinie. Tego rodzaju mechanizm fakturowania (prawo do wystawiania faktur dwa razy w tygodniu za dany tydzień pokazów / okres projekcji) rzadko jednak występuje w praktyce. Wyświetlający - zgodnie z brzmieniem Umów - dokonują opłaty za film w terminie lub przed terminem płatności określonym w odpowiedniej fakturze. W praktyce, sposób fakturowania Wyświetlających przez Państwa następuje w pewnego rodzaju okresach, wyznaczonych w prawie wszystkich przypadkach przez zakończenie trwania danego, 7- dniowego tygodnia pokazów (okresu projekcji) lub - w istotnie rzadszych przypadkach - okresach wyznaczonych przez zakończenie trwania krótszego niż 7-dniowy okresu pokazów, jeśli dany Wyświetlający wyświetla film w krótszym okresie niż 7 dni.

Zatem należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku za moment wykonania usługi objętej Umowami należy uznać moment zakończenia wykonania tej usługi, tj. ostatni dzień okresu pokazów (siódmy - ostatni dzień danego tygodnia pokazów albo ostatni dzień krótszego niż 7-dniowy okresu pokazów).

W konsekwencji należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy dla świadczonej przez Państwa na rzecz Wyświetlającego (Kina) usługi objętej Umowami (Umową Licencyjną oraz Umowa Komercyjnego Wyświetlania Filmów) należy rozpoznać według zasad ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 ustawy, tj. momencie zakończenia wykonania tej usługi (ostatniego dnia danego okresu pokazów).

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).