Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.295.2019.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-22
Teza: CIT - w zakresie ustalenia czy w związku z Podziałem po stronie H. nie powstanie dochód (przychód), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przychód; skutki podatkowe; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2019 r. (data wpływu 2 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z Podziałem po stronie H. nie powstanie dochód (przychód), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z Podziałem po stronie H. nie powstanie dochód (przychód), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

H. B.V. (dalej: „H.” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz rezydentem podatkowym w Holandii i podlega w Holandii nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), będącej producentem oraz dystrybutorem dóbr konsumpcyjnych. W skład Grupy wchodzi wiele podmiotów z siedzibą w wielu różnych krajach w Europie i na świecie.

Reorganizacja Grupy na świecie - perspektywa globalna

Poniższy opis przedstawia planowaną reorganizację na poziomie Grupy, natomiast opis zdarzenia przyszłego na poziomie Polski znajduje się w kolejnych sekcjach.

18 października 2017 r. Grupa ogłosiła decyzję o strategicznej reorganizacji swojego globalnego biznesu (dalej: „Reorganizacja”), której celem jest stworzenie warunków dla trwałego wzrostu („sustainable outperformance”). W ramach Reorganizacji, Grupa utworzyła dwie wyspecjalizowane i samodzielne globalne jednostki biznesowe („business units”) / segmenty biznesowe, tj. segment / jednostkę, która obejmuje przede wszystkim produkcję i dystrybucję produktów leczniczych, wyrobów medycznych i kosmetyków („Z.”), oraz segment/jednostkę, która obejmuje produkcję i dystrybucję artykułów gospodarstwa domowego oraz środków higieny osobistej („Y.”) - tak by możliwe było podejmowanie przez te jednostki samodzielnych decyzji w celu zapewnienia maksymalnego wzrostu i przychodów efektywnie i w krótkim czasie w ramach danego obszaru działalności, poprzez kierownictwo odrębnych dedykowanych globalnych zespołów kierowniczych. Do każdego segmentu przyporządkowano marki produkowanych i dystrybuowanych przez Grupę produktów. Reorganizacja realizowana jest w skali całego świata w ponad 50 krajach.

Decyzja o Reorganizacji o globalnym zasięgu została podjęta na poziomie spółki matki Grupy, tj. P. (dalej: ,,P.”). Decyzja ta jest konsekwencją wieloletniego planu strategicznego Grupy, stanowiącego odpowiedź na zaostrzającą się konkurencję na rynku. P. jest bezpośrednim udziałowcem spółki C. (dalej: „C.”) i jest notowana na Londyńskiej Giełdzie Papierów Wartościowych.

W ciągu ostatnich 10 lat Grupa odnotowała znaczący wzrost, głównie w wyniku transakcji przejęcia spółek/ marek związanych z produkcją/ dystrybucją produktów leczniczych, wyrobów medycznych i kosmetyków. Obok wzrostu i dywersyfikacji portfela Grupy, rezultatem tych transakcji jest powstanie „silosów” w sensie geograficznym, pojawienie się dodatkowych trudności i podejścia do działalności operacyjnej zorientowanego „do wewnątrz”. Dodatkowo należy uwzględnić gwałtowne zmiany, jakie zaszły w otoczeniu Grupy, w tym w obszarze zachowań konsumenckich w odniesieniu do kanałów cyfrowych i e-handlu, pojawienie się bardziej inteligentnych i wyspecjalizowanych firm konkurencyjnych oraz ogólną dynamikę środowiska makroekonomicznego. W tym kontekście Grupa zainicjowała proces reorganizacji, by zapewnić lepsze pozycjonowanie Grupy, jej pracowników i marek, co ma doprowadzić do ożywienia wzrostu i lepszych wyników w skali globalnej.

W czerwcu 2017 roku Grupa przejęła grupę M., będącą właścicielem uznanych na całym świecie marek konsumenckich mlek modyfikowanych dla niemowląt i specjalistycznych produktów żywieniowych, co stanowi naturalne rozszerzenie portfela Z. Grupy. Transakcja ta stworzyła możliwość zapewnienia dalszego wzrostu działalności segmentu Z. dzięki utworzeniu jednej dedykowanej jednostki Z. skoncentrowanej na zarządzaniu działalnością Z., pozwalając na wykorzystanie efektu synergii działalności Z. Grupy i grupy M.

W ostatnich latach przychody uzyskiwane globalnie z działalności Y. spadły poniżej oczekiwań Grupy, a udział w rynku tych produktów zmniejszył się, po części dlatego, iż marki przypisane do Y. zakorzenione są na rozwiniętych rynkach o niskim wzroście, a częściowo dlatego, że Grupa w ciągu ostatniej dekady nadała strategiczny priorytet markom Z.. Ponadto, jednostka Y. nie dostosowała się do rewolucyjnych zmian mających wpływ na konkurencję na rynku, takich jak e-handel oraz pojawienie się mniejszych graczy „digital” na rynku lokalnym bazujących na bezpośredniej relacji z klientem. Nawyki konsumenckie w segmencie artykułów gospodarstwa domowego i środków higieny osobistej uległy zmianie, ale jednostka Y. nie zdołała się do nich dostosować.

Baza klientów, konkurencja, modele wzrostu, strumienie innowacyjne oraz strategie go-to-market (w tym kanały cyfrowe i e-handel) działalności Z. i działalności Y. są znacząco odmienne. Istotne różnice między tymi segmentami dotyczą również obszaru produkcji, marketingu, wymogów regulacyjnych i sprzedaży na rzecz konsumentów produktów każdej z tych działalności. (Na przykład otoczenie regulacyjne produktów zdrowotnych dla konsumentów, takich jak stosowane w leczeniu choroby lub jako suplementy odżywiania, jest znacząco inne niż otoczenie regulacyjne artykułów gospodarstwa domowego, takich jak środki czyszczące). W związku z tym Grupa jest zdania, że wskazane / preferowane jest prowadzenie każdego z tych obszarów działalności odrębnie i niezależnie od siebie.

W odpowiedzi na powyższe, Grupa utworzyła dwie niezależne, wyspecjalizowane i sprawnie działające globalne jednostki biznesowe, które będą podejmowały samodzielne decyzje w celu zwiększenia innowacyjności i zapewnienia maksymalnego wzrostu dla każdej z nich indywidualnie, przy jednoczesnym zapewnieniu korzyści skali „jednej Grupy”, co ma zwiększyć przychody. Oczekuje się, że rozdzielenie tych dwóch segmentów, w tym przypisanej do każdego z nich kadry kierowniczej i zespołu operacyjnego, w połączeniu z raportowaniem bezpośrednio do nadzorujących je globalnych zespołów kierowniczych, również przyczyni się do przyspieszenia procesu wprowadzania innowacji rynkowych i usprawnienia podejmowania decyzji dla każdego segmentu.

Każda z jednostek będzie dysponować „masą krytyczną” na kluczowych rynkach i w konsekwencji platformą do „zdobywania rynku” („win in the market”). Z. i Y. nie byłyby jednak dobrze pozycjonowane do „zdobywania rynku”, jeśli musiałyby ze sobą konkurować w obszarze zasobów (np. wspólny personel sprzedaży i wspólne kierownictwo), tak jak to było w dotychczasowej strukturze organizacyjnej. Dzięki rozdzieleniu działalności Z. i Y. i dostosowaniu każdego obszaru działalności w skali globalnej, samodzielny zespół kierowniczy każdej z tych jednostek będzie w stanie skoncentrować swoje wysiłki na swym własnym obszarze działalności i wykorzystywać związaną z tym wiedzę i doświadczenie. Każda jednostka będzie w szczególności skupiać się na rozwijaniu własnych umiejętności i personelu (np. poprzez tworzenie dedykowanych globalnych struktur sprzedażowych i dedykowanego kierownictwa globalnego), dzięki czemu nie będzie zmuszona do korzystania z zasobów innego segmentu działającego w odmiennym sektorze.

Jednostki biznesowe Z. i Y. działały dotychczas w ramach tego samego podmiotu prawnego w danym kraju, co prowadziło do braku przejrzystości/ jasnego wyodrębnienia tych dwóch rodzajów działalności, gdyż były one traktowane łącznie z punktu widzenia sprawozdawczości finansowej. Ponadto, dotychczasowa struktura własnościowa i model operacyjny stanowiły przeszkodę na drodze do bezpośredniej odpowiedzialności za wyniki uzyskiwane w ramach danego segmentu tj. Z. i Y. W związku z powyższym, w celu umożliwienia osiągnięcia celu, jakim jest reorganizacja sposobu działania, Grupa realizuje projekt wyodrębnienia jednostek Z. i Y. z punktu widzenia struktury własności kapitałowej w skali globalnej, w możliwym zakresie, tak by doprowadzić do wprowadzenia nowej, odrębnej struktury holdingowej, jak i raportowania, dla każdej z tych jednostek do poziomu P. Oznacza to restrukturyzację struktury własnościowej biznesów pod dwie odrębne spółki holdingowe (posiadane przez P., spółkę córkę P.), tj.:

*   spółkę (Z.) Ltd. („T.”, nowo utworzoną spółkę w Wielkiej Brytanii) będącą docelowo właścicielem globalnej grupy Z. i

*   spółkę (Y.) Ltd. („O.”, nowo utworzoną spółkę w Wielkiej Brytanii) będącą docelowo właścicielem globalnej grupy Y.

Planowana struktura własnościowa i model operacyjny powinny pozwolić kierownictwu Z. i Y. na lepsze zrozumienie i zwiększenie odpowiedzialności za ogólne wyniki każdej z jednostek biznesowych, w tym na zwiększenie przejrzystości w zakresie zyskowności danego segmentu, przepływów pieniężnych, sald kapitału obrotowego netto, aktywów własnych, zarówno z perspektywy lokalnej (krajowej), jak i globalnej. Pozwoli ona również na formalne rozdzielenie zarządczej i statutowej sprawozdawczości finansowej obu jednostek biznesowych, lepsze rozumienie wyników i lepszą ocenę każdej z jednostek biznesowych (np. w zakresie odpowiednich modelów wynagradzania pracowników). Zwiększenie przejrzystości jest ważne również dla skutecznej oceny możliwości rozwoju obu jednostek biznesowych, identyfikacji nieefektywności modelu operacyjnego, właściwego określania wynagrodzeń pracowniczych i poprawienia ogólnych wyników finansowych, za które kierownictwo będzie odpowiedzialne. Oddzielne jednostki biznesowe będą miały wyraźny rozdział sprawozdawczości zarządczej i odpowiedzialności z perspektywy globalnej, zwiększając tym samym koncentrację każdego zespołu kierowniczego na swojej linii biznesowej.

Reorganizacja w Polsce

Dystrybucja produktów Grupy na rynku polskim prowadzona jest przez X. S.A. (dalej: „X.” lub „Spółka Dzielona”), która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz rezydentem podatkowym w Polsce i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka Dzielona jest jednocześnie zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. W dacie składania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej akcjonariuszami w X. są S. B.V. (dalej: „S.”), która posiada 68,92% akcji, H., która posiada 18,60% akcji oraz N. Limited (dalej: „N.”), która posiada 12,48% akcji w spółce X. S. oraz H. są rezydentami podatkowymi w Holandii, a N. jest rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii. Struktura własnościowa X. zostanie w przyszłości uproszczona. Docelowo możliwe jest, że jedynym bezpośrednim akcjonariuszem X. będzie S.. W szczególności planuje się, że N. przeniesie akcje w X. na rzecz S., co nastąpi jeszcze w 2019 r., przed podziałem przez wydzielenie opisanym poniżej w niniejszym wniosku.

W Polsce siedzibę posiada również V. Sp. z o.o. (dalej: „V.”), której głównym przedmiotem działalności jest produkcja towarów dla spółek powiązanych. Spółka ta produkuje przede wszystkim produkty Y. i dla wewnątrzgrupowych celów organizacyjnych znajduje się w segmencie Y.. W marginalnym zakresie spółka ta produkuje towary dla segmentu Z. (pod marką Dettol). Sprzedaż produktów Z. stanowiła jedynie 2,6% przychodów za rok 2018 osiąganych przez V.. V. świadczy usługi na rzecz X. w szczególności w zakresie usług finansowych, usług wynajmu powierzchni magazynowej, licencjonowania prawa do użytkowania znaku towarowego Bryza, a także usługi na rzecz innych spółek z Grupy.

100% udziałów w V. posiada X..

Jak wskazano powyżej, na poziomie Grupy, do każdego z dwóch segmentów - Z. oraz Y., przyporządkowane są odpowiednie marki produktów dystrybuowanych przez Grupę, np. marki\`(...)\` są przykładami marek przyporządkowanych do Z., a marki \`(...)\`są przykładami marek przypisanych do Y. Analogiczne przyporządkowanie zostało zastosowane w X.. Dodatkowo, X. zajmuje się dystrybucją produktów pod marką Bryza, której znak towarowy jest własnością V.

Obecnie, X. prowadzi działalność gospodarczą w ramach dwóch wyodrębnionych jednostek organizacyjnych:

*   Działu zajmującego się dystrybucją głównie produktów leczniczych, wyrobów medycznych i kosmetyków pod markami Z. (dalej: „Dział Z.”), oraz

*   Działu zajmującego się dystrybucją artykułów gospodarstwa domowego oraz środków higieny osobistej pod markami Y. (dalej: „Dział Y.”).

Dla celów wewnątrzgrupowej sprawozdawczości zarządczej, budżetów i planów finansowych oraz celów organizacyjnych, działy te już od kilkunastu miesięcy funkcjonują jako odrębne jednostki organizacyjne, co zostanie formalnie potwierdzone uchwałą zarządu.

Zespół zarządzający Działem Y. składa raporty dotyczące działalności do odpowiednich globalnych jednostek Y. w ramach Grupy. Analogicznie wygląda sytuacja w odniesieniu do Działu Z. tj. zespół zarządzający Działem Z. składa raporty dotyczące działalności tego działu do odpowiednich globalnych jednostek Z. w ramach Grupy.

Dział Y. samodzielnie decyduje o sprzedaży, marketingu i dostawach w ramach swoich potrzeb. Proces podejmowania decyzji w tym zakresie jest zależny od akceptacji dedykowanych pracowników Działu Y. w ramach ustalonego budżetu przydzielonego do jego działalności. Analogicznie odbywa się to w zakresie Działu Z., tj. dział ten również samodzielnie decyduje o sprzedaży, marketingu i dostawach w ramach swoich potrzeb. Proces podejmowania decyzji w tym zakresie jest zależny od akceptacji dedykowanych pracowników Działu Z. w ramach ustalonego budżetu przydzielonego do działalności danego Działu.

W celu realizacji swoich zadań, X. jest w trakcie przypisywania składników materialnych (m.in. komputerów, sprzętu biurowego, samochodów), niematerialnych i odpowiednich zasobów kadrowych do Działu Z. i Działu Y. (dalej: „Działy”). Każdy z Działów posiada oddzielnie funkcjonujące zespoły pracowników odpowiedzialnych za sprzedaż, marketing, dostawy, a także osobne zespoły prawne, controllingu, regulacyjne, IT oraz HR. Każdy z Działów posiada również odrębny zespół zarządzający, który jest odpowiedziany za dany Dział. X. jest na etapie rozdzielania zespołów customer service, kontroli należności oraz administracji, które będą funkcjonowały oddzielnie nie później niż od 1 października 2019 r. Planowane jest również wprowadzenie od 1 października 2019 r. procedur i polityk wewnętrznych oddzielnie dla pracowników Działu Z. oraz Działu Y. regulujących w szczególności świadczenia dodatkowe przyznawane pracownikom.

W związku z globalną Reorganizacją Grupy opisaną powyżej, na poziomie Polski planowany jest podział spółki X. (dalej: „Podział”) poprzez przeniesienie części jej majątku do B. sp. z o.o. (dalej: „B.” lub „Spółka Przejmująca”).

B. została zawiązana przez S. oraz J. Ltd w dniu 14 lutego 2019 r. i zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 15 kwietnia 2019 r. B. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przed Podziałem, J. Ltd dokona sprzedaży udziału w B. na rzecz S. W ramach globalnej reorganizacji Grupy, po Podziale planowane jest docelowo przeniesienie udziałów w Spółce Przejmującej (która otrzyma majątek związany z działalnością Y.) do spółki z Grupy z segmentu Y. w ramach uporządkowania struktury prawnej Grupy w dwa odrębne piony: Z. oraz Y.

Jak wspomniano wcześniej, przed Podziałem dojdzie do zmian w strukturze własnościowej X., w wyniku których akcjonariuszami w Spółce Dzielonej na moment Podziału będą S. i H. (dalej: „Akcjonariusze”).

Podział X. nastąpi stosownie do postanowień art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „K.S.H.”). W ramach Podziału część majątku X., jako spółki dzielonej, związana z Działem Y., zostanie przeniesiona na istniejącą spółkę, tj. B., jako spółkę przejmującą, co stanowić będzie podział przez wydzielenie. Oczekiwane jest, że w ramach Podziału Akcjonariusze X. (tj. podmioty, które będą miały akcje w X. na dzień Podziału) otrzymają nowoutworzone udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, w łącznej wartości odpowiadającej wartości rynkowej części majątku X., która będzie przeniesiona do Spółki Przejmującej. Innymi słowy, łączna wartość udziałów, które zostaną przyznane Akcjonariuszom X. na skutek Podziału, powinna odpowiadać wartości rynkowej majątku X. związanego z Działem Y. podlegającego przeniesieniu do Spółki Przejmującej. Wartość rynkowa przenoszonego majątku, o której mowa powyżej, zostanie ustalona w oparciu o wycenę dokonaną przez niezależny podmiot na określony dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym zostanie złożony wniosek o ogłoszenie planu podziału w Monitorze Sądowym i Gospodarczym (planuje się, że powyższy wniosek o ogłoszenie planu podziału zostanie złożony we wrześniu 2019 r., natomiast wycena zostanie dokonana na określony dzień sierpnia 2019 r.).

Na moment składania wniosku, nie są planowane ewentualne dopłaty, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 K.S.H., tj. Spółka Przejmująca oraz Akcjonariusze X. (obok nowych udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej) nie otrzymają jakichkolwiek dopłat w gotówce. Nowe udziały w Spółce Przejmującej zostaną przyznane Akcjonariuszom w proporcji odzwierciedlającej ich akcje posiadane w Spółce Dzielonej.

Podział nastąpi na podstawie uchwał Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki Dzielonej i Zgromadzenia Wspólników Spółki Przejmującej.

Zgodnie z wymogami art. 536 § 1 K.S.H., zarządy Spółki Przejmującej i Spółki Dzielonej sporządzą pisemne sprawozdanie zawierające: uzasadnienie podziału, jego podstawy prawne i ekonomiczne, stosunek wymiany udziałów wraz z kryteriami ich podziału. W przypadku szczególnych trudności związanych z wyceną udziałów, sprawozdanie będzie wskazywać na te trudności.

Zgodnie z art. 530 § 2 K.S.H., podział następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia). W przypadku planowanego Podziału będzie to dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (dalej: "Dzień Wydzielenia"). W Dniu Wydzielenia, część majątku Spółki Dzielonej związana z Działem Y., określona w planie podziału sporządzonym zgodnie z przepisami K.S.H., zostanie z mocy prawa przeniesiona z X. na B.

Oczekuje się, że podział zostanie sfinansowany z kapitału zakładowego i kapitałów własnych X. innych niż kapitał zakładowy, tj. z kapitału zapasowego X. Kapitał zapasowy znajdujący się obecnie w Spółce Dzielonej składa się głównie z zysku wypracowanego w poprzednich latach.

Podział X. zostanie dokonany poprzez przeniesienie na Spółkę Przejmującą części majątku Spółki Dzielonej związanej z Działem Y., w tym w szczególności przypisanych do Działu Y. środków trwałych, umów związanych z prowadzoną działalnością (w tym umów handlowych, umów cywilnoprawnych itp.), udziałów w V., części środków pieniężnych X. alokowanych do Działu Y., należności związanych z prowadzoną działalnością i zobowiązań. W wyniku Podziału dojdzie także do przejścia części zakładu pracy X. związanego z Działem Y. zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy, w wyniku którego Spółka Przejmująca stanie się z mocy prawa stroną w stosunkach pracy z pracownikami Spółki Dzielonej, alokowanych do Działu Y.. W X. pozostanie natomiast część majątku Spółki Dzielonej stanowiąca Dział Z. wraz z przypisanymi mu składnikami majątku X. związanymi z Działem Z., w tym w szczególności środkami trwałymi, umowami związanymi z prowadzoną działalnością (w tym umowami handlowymi, umowami cywilnoprawnymi itp.), częścią środków pieniężnych, pracownikami, należnościami oraz zobowiązaniami związanymi z prowadzoną działalnością.

Obecnie oczekiwane jest, że Dzień Wydzielenia przypadnie na 3 lutego 2020 roku lub później.

Planuje się, że na Dzień Wydzielenia wyodrębnione i przenoszone na rzecz Spółki Przejmującej składniki materialne i niematerialne alokowane do Działu Y. będą składać się w szczególności z następujących elementów:

1.  Personel (w tym pracownicy i współpracownicy) posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, przypisany do Działu Y., składający się z zespołów pracowników odpowiedzialnych za sprzedaż, marketing, dostawy, a także zespół prawny, regulacyjny, finansowy, controllingu, IT, customer service, kontroli należności, administracji oraz zespół HR, wraz z prawami, obowiązkami, wierzytelnościami i zobowiązaniami wynikającymi z umów o pracę lub umów cywilnoprawnych (w tym rezerwy na zobowiązania pracownicze dotyczące alokowanego personelu), na podstawie których ww. osoby fizyczne świadczyły pracę lub świadczyły usługi związane z Działem Y. w X.
2.  Środki trwałe, w tym komputery, sprzęt biurowy, meble i samochody przypisane do Działu Y.
3.  Rachunki bankowe oraz depozytowe dedykowane do Działu Y. wraz ze środkami pieniężnymi alokowanymi do Działu Y.
4.  Prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami X., które dotyczą Działu Y. Część umów zawartych przez X. dotyczy wyłącznie Działu Z. albo Działu Y. i są one odpowiednio alokowane do Działu Z. albo Działu Y.. Umowy dotyczące Działu Y. zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej w ramach tzw. sukcesji generalnej zgodnie z art. 531 K.S.H., tj. stroną tych umów w miejsce X. zostanie Spółka Przejmująca bez konieczności uzyskiwania zgód kontrahentów (klientów) X. na przeniesienie praw i obowiązków wynikających z tych umów (jednakże umowy te mogą przewidywać określone obowiązki notyfikacyjne w związku z planowanym Podziałem). Na dzień składania wniosku, z powodów praktycznych, jest też znaczna ilość umów z klientami (które zazwyczaj negocjowane są na okres jednego roku), która jest wspólna dla obu Działów tj. obejmuje swoim zakresem zarówno sprzedaż produktów pod markami dotyczącymi Działu Y., jak i Działu Z.. Umowy te będą renegocjowane, tak aby prawa i obowiązki w zakresie Działu Y. po Podziale dotyczyły B.. W tym celu X. zamierza negocjować z klientami podpisanie trójstronnych aneksów (wiążących X., B. oraz danego klienta), na podstawie których przedmiot istniejących umów zostanie ograniczony do działalności Działu Z. (w tym zakresie umowy będą wiązać X. i klienta po planowanym Podziale) lub Działu Y. (w tym zakresie umowy zostaną przeniesione w wyniku Podziału na Spółkę Przejmującą i będą wiązać po planowanym Podziale Spółkę Przejmującą i klienta), natomiast w zakresie działalności odpowiednio Działu Y. lub Działu Z. (w zależności do którego Działu istniejąca umowa zostanie ograniczona) - aneks będzie stanowił zawarcie odrębnej umowy pomiędzy odpowiednio B. lub X. a klientem, która będzie obowiązywać od momentu Podziału. Alternatywnie, w zależności od sytuacji biznesowej i negocjacji z kontrahentami, w odniesieniu do części umów z klientami, które są wspólne dla Działu Z. oraz Y., X. planuje również renegocjowanie umów, w wyniku czego zakres obecnie obowiązujących umów zostanie ograniczony wyłącznie do jednego z Działów, tj. Z. lub Y., a w odniesieniu do drugiego z Działów, odpowiednio przez X. albo B., zostanie zawarta odrębna umowa z danym klientem.
5.  Należności i zobowiązania związane z ww. umowami sprzedażowymi, alokowane do Działu Y. W związku z faktem, że znaczna ilość umów z klientami jest obecnie wspólna dla obu Działów, a wystawiane faktury na tych klientów dotyczą zarówno produktów Z., jak i produktów Y., planowane są zmiany w zasadach składania zamówień i związane z tym zmiany w systemie księgowym SAP, które umożliwią automatyczne wyodrębnienie należności dotyczących Działu Y. oraz Działu Z.. Obecnie na wystawianych fakturach są wyszczególnione pozycje dotyczące poszczególnych towarów / marek i możliwe jest alokowanie należności do odpowiednich Działów, niemniej jednak wymaga to pracochłonnej analizy poszczególnych pozycji na fakturach. Po wprowadzeniu ww. zmian (które są planowane na 1 października 2019 r.) oraz uzyskaniu zgód klientów na otrzymywanie oddzielnych faktur dotyczących obu Działów, faktury będą wystawiane osobno dla obu Działów. W konsekwencji, po uruchomieniu zmian w systemie księgowym należności wynikające z faktur będą księgowane osobno dla obu Działów. W zakresie należności i zobowiązań wynikających z faktur wystawionych przed 1 października 2019 lub faktur, w przypadku których klienci nie zgodzili się na składanie odrębnych zamówień na produkty Y. oraz Z., alokacja będzie dokonywana na podstawie manualnej weryfikacji poszczególnych pozycji lub zastosowania klucza alokacji (np. przychodowego). Wierzytelności i zobowiązania związane z umowami sprzedażowymi i alokowane do Działu Y. zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej.
6.  Wszelkie prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z umowy dystrybucyjnej z grupowym dostawcą produktów Y. - B.V. Ponieważ umowa ta dotyczy jedynie produktów Y., z umowy tej obecnie korzysta jedynie Dział Y.
7.  Prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami zewnętrznymi (w tym dotyczące dostawy kontraktów terminowych sprzedaży euro oraz tzw. mediów, usług obsługi magazynów, usług transportowych, doradców zewnętrznych, agencji marketingowych, jak również usług świadczonych przez podmioty z Grupy) w zakresie związanym z prowadzeniem działalności przez Dział Y., w tym zobowiązania Działu Y. w stosunku do swoich kontrahentów (co do zasady, obejmujące zobowiązania finansowe powstałe przed Dniem Wydzielenia). Znaczna część umów zawarta przez X. z dostawcami zewnętrznymi obejmuje oba Działy (w związku z tym, że podmiotem prawnym jest X., a nie wewnętrzne jednostki organizacyjne). W przypadku kontrahentów, którzy nie zgodzą się przed Podziałem na zawarcie odrębnych umów odpowiednio w zakresie Działu Z. i Działu Y. funkcjonujących w ramach jednego podmiotu prawnego (X.). Spółka Przejmująca zawrze odrębne umowy z dostawcami zewnętrznymi.
8.  Decyzje administracyjne, pozwolenia i zezwolenia związane z działalnością Działu Y., w zakresie, w jakim pod względem prawnym będzie możliwe ich przeniesienie do Spółki Przejmującej. X. posiada pozwolenia na obrót produktami biobójczymi, o których mowa w ustawie z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2231; dalej: ustawa o produktach biobójczych). Pozwolenia te są wykorzystywane w działalności Działu Y. W związku z przeniesieniem działalności Działu Y. do B. planowane jest dokonanie przerejestrowania pozwoleń wydanych na rzecz X. na B. w odpowiednim urzędzie (tj. złożenie wniosków o dokonanie zmiany podmiotu odpowiedzialnego zgodnie z ustawą o produktach biobójczych i wydanie przez urząd pozwolenia na obrót na rzecz podmiotu odpowiedzialnego wstępującego w prawa i obowiązki dotychczasowego podmiotu odpowiedzialnego). Alternatywnie, B. wystąpi o nowe pozwolenia na obrót. Sposób postępowania będzie ustalany każdorazowo w odniesieniu do danego pozwolenia, w zależności od możliwości prawnych i biznesowych (w tym kosztów związanych z uzyskaniem pozwolenia i ewentualnymi kosztami obowiązkowego ściągnięcia zapasów z rynku). Dodatkowo, w celu zabezpieczenia możliwości sprzedawania produktów biobójczych przez B. w okresie przejściowym (między Dniem Wydzielenia a dniem wpisania Spółki Przejmującej jako podmiotu odpowiedzialnego i/lub posiadacza ww. pozwoleń i zezwoleń, w sytuacji gdyby postępowania w urzędzie uległy przedłużeniu), planowane jest podpisanie umowy pomiędzy X. i B. dotyczącej korzystania przez B. z pozwoleń lub zezwoleń, których posiadaczem jest X.
9.  Prawo do korzystania z programu SAP - Spółka Przejmująca będzie korzystała z licencji SAP udzielonej na podstawie ramowej umowy zawartej pomiędzy spółką z Grupy a zewnętrznym dostawcą licencji.
10.  100% udziałów w V., spółce alokowanej do segmentu Y. w ramach struktur organizacyjnych Grupy.
11.  Umowa zawarta z V. dotycząca usług finansowych, w zakresie w jakim V. świadczy usługi na rzecz Działu Y. Umowa ta, zawarta przez X., na dzień składania wniosku dotyczy obu Działów. Prawa i obowiązki (oraz należności / zobowiązania) wynikające z umowy zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, natomiast Spółka Dzielona rozważa obecnie zawarcie nowej umowy na usługi finansowe z innym podmiotem po Dniu Wydzielenia.
12.  Umowa wynajmu powierzchni magazynów z V. oraz dostawcami zewnętrznymi w zakresie, w jakim dotyczy Y. Obecnie zarówno X., jak i B. posiadają zawarte umowy dotyczące wynajmu powierzchni od V. Umowa zawarta przez X. dotyczy na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji obu Działów. Umowa zawarta przez B. dotyczy wynajmu powierzchni administracyjnej w budynku magazynu V. Do ww. umów zostaną sporządzone aneksy, tak by odzwierciedlić zmianę w zakresie zapotrzebowania na powierzchnię magazynową i administracyjną po Podziale, wynikającą z faktu, że B. przejmie Dział Y. Umowy z dostawcami zewnętrznymi, w zakresie jakim dotyczą działalności Y. zostaną alokowane do Działu Y. i przeniesione na B.
13.  Zobowiązania i rezerwy związane z bieżącą działalnością Działu Y. O ile faktycznie będą występowały na Dzień Wydzielenia, rezerwy i zobowiązania bezpośrednio związane z działalnością Działu Y. zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą (w zakresie w jakim obowiązujące przepisy prawne będą pozwalały na przeniesienie poszczególnych pozycji).
14.  Zapasy dotyczące Działu Y.

Spółka Przejmująca będzie miała siedzibę operacyjną w tym samym budynku, w którym mieści się siedziba Spółki Dzielonej. Niemniej jednak, Spółka Przejmująca zawrze oddzielną umowę najmu z właścicielem budynku, która będzie obejmować pomieszczenia zajmowane przez Spółkę Przejmującą oraz części wspólne, z których Spółka Przejmująca będzie korzystać. Umowa najmu zawarta przez X. będzie odpowiednio dostosowana. Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona nie planują zawierania umowy podnajmu. Przed Dniem Wydzielenia X. przypisze meble odpowiednio do Działu Z. i Działu Y., w zależności od tego w której części biura się znajdują (dedykowanej do Działu Z. / Działu Y.). W przypadku powierzchni wspólnej wynajmowanej od właściciela budynku (recepcja, kuchnia), podział mebli na powierzchni wspólnej zostanie dokonany kluczem alokacji. W przypadku mebli z powierzchni wspólnej wykorzystywanych przez oba Działy (np. w aneksie kuchennym), dokonane mogą zostać też odpowiednie rozliczenia między Działami, a po Podziale - między spółkami.

Dodatkowo, X. posiada umowę najmu powierzchni biurowej w innej lokalizacji niż biuro wspomniane wyżej, dedykowanej tylko dla zespołu Global IS, który pozostanie w Dziale Z. (X. po Podziale). Statutowa siedziba Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej znajdują się w Nowym Dworze Mazowieckim. Obie spółki wynajmują powierzchnię od V., która jest właścicielem nieruchomości (na podstawie odrębnych umów).

Co do zasady, Spółka Przejmująca i Dzielona nie powinny świadczyć wzajemnie na swoją rzecz usług po Podziale. Zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółka Dzielona, będą posiadały swoje własne zespoły odpowiedzialne za sprzedaż, marketing, dostawy, a także zespół prawny, regulacyjny, finansowy, controllingu, IT, customer service, kontroli należności, administracji oraz zespół HR. Jedynie w sytuacji, gdy zatrudnienie odrębnego pracownika nie byłoby uzasadnione z perspektywy biznesowej, dana funkcja wykonywana będzie przez pracownika w ramach jednej spółki, natomiast druga spółka będzie nabywała te usługi od pierwszej spółki. Na Dzień Wydzielenia planuje się, że dotyczyć to będzie jednego wykwalifikowanego pracownika odpowiedzialnego za obsługę programu SAP (EE Turbo Implementation and SAP Improvement Manager), który zaalokowany zostanie do Działu Y.. W związku z jego pracą wykonywaną na rzecz Działu Z., po Podziale B. świadczyć będzie usługi na rzecz X. w tym zakresie.

W zależności od zapotrzebowania, X. oraz B. będą również nabywać usługi (np. usługi księgowe, prawne, rozliczeń i inne) od innych podmiotów. Wszelkie takie usługi będą nabywane przez każdą ze spółek we własnym zakresie. Spółki mogą korzystać z tych samych dostawców usług (w tym spółek powiązanych z X. oraz B.).

Jak wskazano w punkcie 7 powyżej, niektóre czynności wymagane do prowadzenia działalności przez Spółkę Przejmującą będą wykonywane na podstawie nowych umów z dostawcami zewnętrznymi zawartych przez Spółkę Przejmującą.

Na Dzień Wydzielenia wyodrębnione i pozostające w Spółce Dzielonej składniki materialne i niematerialne alokowane do Działu Z. będą składać się w szczególności z następujących elementów:

1.  Personel (w tym pracownicy i współpracownicy) posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, przypisany do Działu Z., składający się z zespołów pracowników odpowiedzialnych za sprzedaż, marketing, dostawy, a także zespół prawny, regulacyjny, finansowy, controllingu, IT, customer service, kontroli należności, administracji oraz zespół HR, Global IS i Sourcing Team wraz z prawami, obowiązkami, wierzytelnościami i zobowiązaniami wynikającymi z umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych (w tym rezerwy na zobowiązania pracownicze dotyczące alokowanego personelu), na podstawie których ww. osoby fizyczne świadczyły pracę lub świadczyły usługi związane z Działem Z. w X..
2.  Środki trwałe, w tym komputery, sprzęt biurowy, meble i samochody przypisane do Działu Z.
3.  Rachunki bankowe oraz depozytowe dedykowane do Działu Z. wraz ze środkami pieniężnymi przypisanymi do Działu Z.
4.  Prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami X., które dotyczą Działu Z. Część umów zawartych przez X. dotyczy wyłącznie Działu Z. albo Działu Y. i są one odpowiednio alokowane do Działu Z. albo Działu Y.. Umowy dotyczące Działu Z. pozostaną w X. Na dzień składania wniosku, z powodów praktycznych, jest też znaczna ilość umów z klientami (które zazwyczaj negocjowane są na okres jednego roku), która jest wspólna dla obu Działów tj. obejmuje swoim zakresem zarówno sprzedaż produktów pod markami dotyczącymi Działu Y., jak i Działu Z.. Umowy te będą renegocjowane, tak aby prawa i obowiązki w zakresie Działu Z. po Podziale dotyczyły X.. W tym celu X. zamierza negocjować z klientami podpisanie trójstronnych aneksów (wiążących X., B. oraz danego klienta), na podstawie których przedmiot istniejących umów zostanie ograniczony do działalności Działu Z. (w tym zakresie umowy będą wiązać X. i klienta po planowanym Podziale) lub Działu Y. (w tym zakresie umowy zostaną przeniesione w wyniku Podziału na Spółkę Przejmującą i będą wiązać po planowanym Podziale Spółkę Przejmującą i klienta), natomiast w zakresie działalności odpowiednio Działu Y. lub Działu Z. (w zależności od tego, do którego Działu istniejąca umowa zostanie ograniczona) - aneks będzie stanowił zawarcie odrębnej umowy pomiędzy odpowiednio B. lub X. a klientem, która będzie obowiązywać od momentu Podziału. Alternatywnie, w zależności od sytuacji biznesowej i negocjacji z kontrahentami, w odniesieniu do części umów z klientami, które są wspólne dla Działu Z. oraz Y., X. planuje również renegocjowanie umów, w wyniku czego zakres obecnie obowiązujących umów zostanie ograniczony wyłącznie do jednego z Działów, tj. Z. lub Y., a w odniesieniu do drugiego z Działów, odpowiednio przez X. albo B., zostanie zawarta odrębna umowa z danym klientem.
5.  Należności i zobowiązania związane z umowami sprzedażowymi w zakresie jakim dotyczą Działu Z. W związku z faktem, że znaczna ilość umów z klientami jest obecnie wspólna dla obu Działów, a wystawiane faktury na tych klientów dotyczą zarówno produktów Z., jak i produktów Y., planowane są zmiany w zasadach składania zamówień i związane z tym zmiany w systemie księgowym SAP, które umożliwią automatyczne wyodrębnienie należności dotyczących Działu Y. oraz Działu Z.. Obecnie na wystawianych fakturach są wyszczególnione pozycje dotyczące poszczególnych towarów/ marek i możliwe jest alokowanie należności do odpowiednich Działów, niemniej jednak wymaga to pracochłonnej analizy poszczególnych pozycji na fakturach. Po wprowadzeniu zmian w zasadach składania zamówień i systemie księgowym (które są planowane na 1 października 2019 r.) oraz uzyskaniu zgód klientów na otrzymywanie oddzielnych faktur dotyczących obu Działów, faktury będą wystawiane osobno dla obu Działów. W konsekwencji, po uruchomieniu zmian należności wynikające z faktur będą księgowane osobno dla obu Działów. W zakresie należności i zobowiązań wynikających z faktur wystawionych przed 1 października 2019 lub faktur, w przypadku których klienci nie zgodzili się na składanie odrębnych zamówień na produkty Y. oraz Z., alokacja będzie dokonywana na podstawie manualnej weryfikacji poszczególnych pozycji lub zastosowania klucza alokacji (np. przychodowego). Wierzytelności i zobowiązania związane z umowami sprzedażowymi i alokowane do Działu Y. zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej. Wierzytelności i zobowiązania związane z umowami sprzedażowymi i alokowane do Działu Z. pozostaną w X.
6.  Wszelkie prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z umowy dystrybucyjnej z grupowym dostawcą produktów Z. - Limited. Ponieważ umowa ta dotyczy jedynie produktów Z., z umowy tej na dzień dzisiejszy korzysta jedynie Dział Z..
7.  Prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami zewnętrznymi (w tym dotyczące kontraktów terminowych sprzedaży euro oraz dostawy tzw. mediów, usług obsługi magazynów, usług transportowych, doradców zewnętrznych, agencji marketingowych) w zakresie związanym z prowadzeniem działalności przez Dział Z., w tym zobowiązania Działu Z. w stosunku do swoich kontrahentów (co do zasady, obejmujące zobowiązania finansowe powstałe przed Dniem Wydzielenia). Znaczna część umów zawarta przez X. z dostawcami zewnętrznymi obejmuje oba Działy (w związku z tym, że podmiotem prawnym jest X., a nie wewnętrzne jednostki organizacyjne). W przypadku kontrahentów, którzy nie zgodzą się przed Podziałem na zawarcie odrębnych umów odpowiednio w zakresie Działu Z. i Y., funkcjonujących w ramach jednego podmiotu prawnego (X.), Spółka Przejmująca zawrze odrębne umowy z dostawcami zewnętrznymi, zaś X. dostosuje odpowiednio swoje umowy z kontrahentami.
8.  Decyzje administracyjne, zezwolenia i koncesje związane z działalnością Działu Z..
9.  Prawo do korzystania z programu SAP - X. będzie korzystała z licencji SAP udzielonej na podstawie ramowej umowy zawartej pomiędzy spółką z Grupy a zewnętrznym dostawcą licencji.
10.  Umowa zawarta z V. dotycząca usług finansowych, w zakresie w jakim V. świadczy usługi na rzecz Działu Z. Umowa ta, zawarta przez X., na dzień składania wniosku dotyczy obu Działów. Prawa i obowiązki (oraz należności / zobowiązania) wynikające z umowy zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, natomiast Spółka Dzielona rozważa zawarcie nowej umowy na usługi finansowe z innym podmiotem po Dniu Wydzielenia.
11.  Umowa wynajmu powierzchni magazynów z V. oraz dostawcami zewnętrznymi w zakresie, w jakim dotyczy Z. Obecnie zarówno X., jak i B. posiadają zawarte umowy dotyczące wynajmu powierzchni od V.. Umowa zawarta przez X. dotyczy na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji obu Działów. Umowa zawarta przez B. dotyczy wynajmu powierzchni administracyjnej w budynku magazynu V.. Do ww. umów zostaną sporządzone aneksy, tak by odzwierciedlić zmianę w zakresie zapotrzebowania na powierzchnię magazynową i administracyjną po Podziale wynikającą z faktu, że B. przejmie Dział Y. Umowy z dostawcami zewnętrznymi, które dotyczą działalności Z. zostaną alokowane do Działu Z. i pozostaną w X.
12.  Zobowiązania i rezerwy związane z bieżącą działalnością Działu Z..
13.  Tytuły prawne do nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby Działu Z..
14.  Zapasy dotyczące Działu Z.

Wnioskodawca zaznacza, że do Dnia Wydzielenia Spółka Dzielona będzie prowadzić regularną działalność gospodarczą, co oznacza, że w tym okresie będą następowały zmiany w składzie i strukturze aktywów i pasywów. W ogólności, jakiekolwiek nowe aktywa, prawa lub zobowiązania, w tym także wierzytelności, należności i roszczenia wobec osób trzecich, związane z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością Działu Y., jak również wynikające z lub uzyskane w wyniku realizacji praw i zobowiązań przypadających zgodnie z planem podziału Spółce Przejmującej, staną się składnikami majątku przenoszonego na B.. W pozostałym zakresie nowe aktywa, prawa i zobowiązania pozostaną w Spółce Dzielonej.

X. przygotowuje dla celów zarządczych oddzielne rachunki zysków i strat dla obu Działów za okres od stycznia 2018 r. W systemie księgowym przychody i koszty ewidencjonowane są zgodnie z miejscem ich powstawania (w ramach Działów można wyróżnić miejsca powstawania kosztów, dzięki którym możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów bezpośrednich do danego Działu). Ponadto, możliwe jest przyporządkowanie kosztów pośrednich do danego Działu (np. kosztów administracyjnych), przy czym niektóre koszty ogólne mogą być przypisane do poszczególnych Działów tylko przy zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacji. Oddzielnie dla obu Działów przygotowywane są również budżety i plany finansowe.

Pomimo, iż X. prowadzi jeden wspólny rejestr środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, środki trwałe przypisane do poszczególnych pracowników są alokowane do odpowiedniego Działu. Spółka Dzielona jest w trakcie przypisywania pozostałych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do poszczególnych Działów Rozdzielenie wszystkich aktywów nastąpi w 2019 r., tj. przed Dniem Wydzielenia. Wartości niematerialna i prawna związana z wdrożeniem SAP w Spółce Dzielonej pozostanie w Spółce Dzielonej, natomiast po Podziale zostanie podpisana umowa pomiędzy X. a B. na korzystanie z tej wartości niematerialnej i prawnej (funkcjonalności SAP wdrożonych pierwotnie na potrzeby Spółki Dzielonej, z których będzie korzystać też B.).

Jak wskazano powyżej, funkcjonalność systemu księgowego SAP, wdrożonego w X., nie pozwala obecnie na automatyczne wyodrębnienie i przypisanie do Działów niektórych należności i zobowiązań w celu przygotowania odrębnych bilansów (ze względu na to, że część faktur dokumentuje jednocześnie sprzedaż produktów pod markami Z. i Y.). W dacie składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, X. może jednak alokować należności i zobowiązania do danych Działów na podstawie manualnej alokacji poszczególnych pozycji lub zastosowania kluczy alokacji (opartych np. o wielkość przychodów Działów), przy czym przygotowanie bilansu na podstawie manualnej alokacji byłoby czasochłonne i utrudnione. Na moment przygotowania planu podziału przyporządkowanie należności do danego Działu zostanie zatem dokonane na podstawie klucza alokacji. Od 1 października 2019 r. (a więc przed Dniem Wydzielenia planowanym na 3 lutego 2020 r.) planowane jest wprowadzenie zmian w sposobie fakturowania oraz składania zamówień, które umożliwią alokację należności i zobowiązań do obu Działów w sposób automatyczny w zakresie faktur wystawianych po dacie wdrożenia nowych zasad (tj. od 1 października 2019 r.). W sytuacji, gdy kontrahenci nie zgodzą się na powyższe zmiany, alokacja należności i zobowiązań dotycząca takiego kontrahenta będzie dokonywana manualnie. Na koniec bieżącego roku finansowego tj. na 31 grudnia 2019 r. (a więc jeszcze przed Dniem Wydzielenia) X. dokona alokacji wszystkich istniejących na 31 grudnia 2019 r. należności i zobowiązań do obu Działów (przy czym w zakresie należności wynikających z faktur sprzedażowych wystawionych przed wprowadzeniem tych zmian lub braku zgody klienta na składanie odrębnych zamówień - manualnie na podstawie analizy faktur).

Kontrahenci X. są informowani o planowanej reorganizacji i zobowiązani do wystawiania zamówień, faktur dotyczących wydatków handlowych, not obciążających oraz innych dokumentów księgowych na konkretny Dział, a połączone zamówienia I faktury co do zasady nie powinny być przyjmowane po terminie 1 października 2019 r. Umożliwi to precyzyjną alokację środków pieniężnych otrzymywanych od 1 października - w zakresie płatności otrzymywanych z zamówień, faktur wystawionych po tej dacie.

Jednocześnie, kwoty wynikające z faktur, not korygujących, faktur dotyczących wydatków handlowych i innych dokumentów księgowych wystawionych do 30 września 2019 r. powinny zostać uiszczone na poprzedni, wspólny dla obu Działów numer rachunku bankowego. Kwoty te, w tym środki pieniężne zgromadzone na depozytach, będą alokowane do poszczególnych Działów przy użyciu klucza alokacji. Kontrakty terminowe (swapy walutowe) na sprzedaż euro również będą podzielone kluczem alokacji.

Planowane jest, że przed Podziałem możliwe będzie wyodrębnienie oraz przypisanie wszystkich należności i zobowiązań do danego Działu. Wobec powyższego, przed Dniem Wydzielenia możliwe będzie sporządzenie odrębnego rachunku zysków i strat oraz odrębnego bilansu dla obu Działów w celu dokonania wyodrębnienia finansowego.

W związku z powyższym, zarówno Dział Z., jak i Dział Y., jako wyodrębnione części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, będą w stanie samodzielnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje działania gospodarcze, w tym w szczególności zawierać i realizować umowy z kontrahentami, przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu pracowników i kadry zarządzającej.

Po Podziale, X. będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie działalności Działu Z.. W konsekwencji, po Podziale Spółka Dzielona nie będzie sprzedawać produktów należących do obszaru działalności Y. (produktów pod markami przypisanymi do segmentu Y.) oraz nie będzie uzyskiwała przychodów bądź ponosiła kosztów związanych z działalnością Y.. Działalność w tym zakresie będzie bowiem realizowana wyłącznie przez B.

Jednocześnie, po Dniu Wydzielenia B. będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie działalności Y.. W konsekwencji, po Dniu Wydzielenia B. nie będzie sprzedawać produktów należących do obszaru działalności Z. oraz nie będzie uzyskiwała przychodów bądź ponosiła kosztów związanych z działalnością Z.. Działalność w tym zakresie będzie bowiem realizowana przez X.

X. świadczy obecnie usługi na rzecz zagranicznych spółek z Grupy, które dotyczą głównie Działu Z., z tytułu których pobiera wynagrodzenie od tych zagranicznych podmiotów. Po Podziale świadczenie usług będzie kontynuowane przez X.

Po Dniu Wydzielenia, z wyjątkiem kwestii związanych z umowami z zewnętrznymi dostawcami niektórych usług (które opisane są powyżej), jak również wskazanych lub wymaganych przez prawo rejestracji (dotyczących nieruchomości, samochodów, produktów biobójczych itp.), nie będzie konieczne podejmowanie dodatkowych działań zmierzających do wyposażenia Spółki Dzielonej czy też Spółki Przejmującej w dodatkowe aktywa, czy też zatrudnianie dodatkowych pracowników. Takie działania mogą wynikać wyłącznie z bieżących potrzeb i rozwoju działalności, niezwiązanych z samym procesem Podziału.

Podział X. przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie konsekwencji na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dla pozostałego Akcjonariusza, Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej, w zakresie konsekwencji na gruncie podatku od towarów i usług dla Spółki Dzielonej oraz w zakresie konsekwencji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych dla Spółki Przejmującej w ramach przedstawionej transakcji złożone zostały odrębne wnioski o wydanie interpretacji indywidualnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z Podziałem po stronie H. nie powstanie dochód (przychód), podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym Podziałem po stronie H. nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych akcjonariusza spółki dzielonej w zakresie podziału przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm.; dalej: CIT). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się również przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

*   przychody spółki dzielonej.

Podkreślenia wymaga jednak fakt, że art. 7b ustawy o CIT ma jedynie charakter pomocniczy. Celem art. 7b jest bowiem określenie rodzajów przychodów przypisywanych do źródła, jakim są zyski kapitałowe. Tym samym, art. 7b ustawy o CIT nie jest samoistną podstawą opodatkowania, a powstanie ewentualnego przychodu w wyniku podziału spółki dla akcjonariusza reguluje art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, przychodów wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiących wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Tym samym po stronie akcjonariusza spółki dzielonej nie powstanie przychód w wysokości wartości emisyjnej udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą, chyba że zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT przychodem jest ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT wartość emisyjna udziałów (akcji) oznacza cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o CIT wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Wnioskując zatem z treści art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, w przypadku podziału przez wydzielenie przychód po stronie akcjonariusza spółki dzielonej powstanie, jeżeli:

*   majątek przejmowany na skutek podziału przez spółkę przejmującą nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lub

*   majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Konsekwentnie, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT w przypadku, gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek wydzielany do spółki nabywającej, jak również majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, to transakcja podziału przez wydzielenie jest neutralna podatkowo na gruncie ustawy o CIT i tym samym transakcja ta nie skutkuje dla akcjonariusza spółki dzielonej powstaniem jakiegokolwiek przychodu podatkowego.

Podkreślenia wymaga treść art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, zgodnie z którym wyłączenia z przychodów, o którym mowa powyżej, nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W konsekwencji,

*   gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek wydzielany do spółki nabywającej, jak również majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, oraz

*   podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania,

wówczas podział nie spowoduje u akcjonariusza spółki dzielonej powstania przychodu podatkowego.

Na powyższe nie ma wpływu treść art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, zgodnie z którym jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Ustawodawca w treści tego przepisu wprowadził jedynie domniemanie, zgodnie z którym w braku uzasadnionych przyczyn ekonomicznych przy połączeniu, podziale spółek, wymianie udziałów lub wniesieniu wkładu niepieniężnego, czynność została dokonana w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepisy 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b ustawy o CIT mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
2.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT przepisy te stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o CIT, tj. w przypadku Rzeczpospolitej Polskiej do spółki akcyjnej i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z treści przywołanych powyżej przepisów wynika, iż podział przez wydzielenie, gdzie spółka dzielona oraz spółka przejmująca są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie akcjonariusza spółki podlegającej podziałowi, jeżeli:

*   majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

*   podział ten realizowany jest z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Wnioskowanie to znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników (np. Dyrektor Krajowej Informacji w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2018 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.199.2018.1.JG).

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc określić skutki podatkowe Podziału na gruncie ustawy o CIT konieczne jest w pierwszej kolejności zweryfikowanie, czy majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i majątek wydzielany do Spółki Przejmującej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza ,,organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na gruncie powyższych regulacji, w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, jak również orzecznictwo sądów administracyjnych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   wykazanie, że zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest odniesienie się do każdej z nich osobno. Należy zauważyć, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wielokrotnie podkreślały, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz jest to pewien określony zespół tych składników. Tym samym, podstawowym wymogiem dla uznania zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ) wskazał, że: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)". Zbieżne stanowisko zostało również zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 12 czerwca 2017 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.38.2017.2.JKT,

*   z dnia 8 czerwca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.133.2018.1.BS,

*   z dnia 20 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK.

Podobne stanowisko wyrażają również sądy administracyjne, przykładowo:

*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 808/16,

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 988/17,

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 6/17,

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym majątek związany z Działem Y. oraz majątek związany z Działem Z. będą na Dzień Wydzielenia stanowiły zespoły składników majątkowych wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach X., które będą mogły stanowić niezależne, samodzielnie działające przedsiębiorstwa, zdolne do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu i tym samym na moment podziału będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT. W opinii Wnioskodawcy świadczą o tym następujące fakty i argumenty:

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te powinny pozostawać między sobą w takich wzajemnych interakcjach, by można było traktować je jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu. Dodatkowo, zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca te składniki powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość, poprzez którą możliwe jest prowadzenie działań gospodarczych, którym służy ona w strukturze przedsiębiorstwa.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.207.2017.1.MG wskazał, że „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, funkcjonujące obecnie w X. działy-Dział Z. i Dział Y., realizują określone zadania gospodarcze, tj. zajmują się sprzedażą dwóch różnych typów produktów - Dział Z. dystrybuuje głównie produkty lecznicze, wyroby medyczne i kosmetyki, natomiast Dział Y. zajmuje się dystrybucją artykułów gospodarstwa domowego oraz środków higieny osobistej. Produkty te, różnią się znacząco docelową grupą konsumentów oraz otoczeniem konkurencyjnym, w związku z czym konieczne jest stosowanie odmiennych, indywidualnych strategii rynkowych oraz marketingowych do ww. dwóch grup produktowych. Dodatkowo, wymogi regulacyjne (m.in. konieczność uzyskania odpowiednich pozwoleń i licencji czy też dokonania rejestracji) dla produktów Z., takich jak produkty lecznicze czy też wyroby medyczne, są bardziej wymagające niż w przypadku produktów Y..

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno do Działu Z. jak i do Działu Y. zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne (komputery, sprzęt biurowy, samochody) i odpowiednio wykwalifikowane zasoby kadrowe. Do Działu Y. przypisano także udziały w V., produkującej głównie produkty Y.. Każdy z Działów będzie posiadać oddzielnie funkcjonujące zespoły pracowników odpowiedzialnych za sprzedaż, marketing, dostawy, a także osobne zespoły prawne, regulacyjne, finansowe, controllingu, IT, customer service, kontroli należności, administracji oraz HR. Każdy z Działów posiada również odrębny zespół zarządzający, który jest odpowiedziany za dany Dział.

Zorganizowana działalność Działu Z., jak i działalność Działu Y. jest więc prowadzona w oparciu o składniki materialne i niematerialne niezbędne do realizacji określonych dla danego Działu zadań gospodarczych. Oba rodzaje działalności będą kontynuowane po Podziale w oparciu o te składniki materialne i niematerialne: całość zadań gospodarczych w zakresie działalności Działu Y. będzie prowadzona przez B. w oparciu o wspomniane składniki materialne i niematerialne, natomiast całość działań gospodarczych w zakresie działalności Działu Z. - przez X..

O wyodrębnieniu funkcjonalnym Działu Z. oraz Działu Y. będą świadczyć zarówno odrębne zadania gospodarcze, jak i przypisanie wyłącznie do ich działalności odrębne składniki materialne i niematerialne, w tym aktywa i pasywa, umożliwiające realizację postawionych im celów. W szczególności, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego składniki wydzielane z X. związane z Działem Y., jak i składniki pozostające w X. na potrzeby Działu Z., będą pozostawać w funkcjonalnym związku z aktywnością gospodarczą, odpowiednio, Działu Y. w zakresie dystrybucji artykułów gospodarstwa domowego oraz środków higieny osobistej, oraz Działu Z. w zakresie dystrybucji głównie produktów leczniczych, wyrobów medycznych i kosmetyków. Dodatkowo, po dniu Podziału X. oraz B. będą prowadzić działalność gospodarczą na przestrzeniach biurowych opartych na odrębnych umowach najmu zawartych z właścicielem budynku.

Jednocześnie, Dział Y. posiada możliwość samodzielnego decydowania o sprzedaży, marketingu i dostawach w ramach swoich potrzeb. Proces podejmowania decyzji w tym zakresie jest zależny od akceptacji dedykowanych pracowników działalności Działu Y. w ramach ustalonego budżetu przydzielonego do działalności tego Działu. Analogicznie odbywa się to w zakresie Działu Z., tj. ten Dział również posiada możliwość samodzielnego decydowania o sprzedaży, marketingu i dostawach w ramach swoich potrzeb. Proces podejmowania decyzji w tym zakresie jest zależny od akceptacji dedykowanych pracowników działalności Działu Z. w ramach ustalonego budżetu przydzielonego do działalności tego Działu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, zespół składników majątkowych składających się na Dział Z. nie będzie stanowił zbioru przypadkowych elementów, lecz będzie zespołem składników, powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy, które pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach. Składniki te będą wyodrębnione jako w pełni odrębna jednostka w ramach X. i będą tworzyć określoną funkcjonalną całość, która umożliwi prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podobnie, zespół składników majątkowych składających się na Dział Y. nie będzie stanowił zbioru przypadkowych elementów, lecz będzie zespołem składników, powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy, które pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach. Składniki te będą wyodrębnione jako w pełni odrębna jednostka w ramach X. i będą tworzyć określoną funkcjonalną całość, która umożliwi podjęcie samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki świadczą zatem o wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach X. zarówno Działu Z., jak i Działu Y.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. W doktrynie podkreśla się, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu \[które - przyp \] może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu" (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019).

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.207.2017.1.MG stwierdził, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne”. Analogicznie organy podatkowe wypowiedziały się w m.in. następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 20 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1- 2.4010.419.2017.3.AK,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 9 lutego 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 29 czerwca 2016 r. o sygn. IBPB-1-2/4510-483/16/BG.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Wnioskodawcy zarówno Dział Z., jak i Dział Y. będą spełniały wymogi do uznania ich za wyodrębnione organizacyjnie w ramach X.. W szczególności świadczy o tym wyodrębnienie obu Działów na podstawie uchwały zarządu oraz funkcjonowanie Działów jako odrębne jednostki organizacyjne dla celów wewnątrzgrupowej sprawozdawczości zarządczej, budżetów, planów finansowych oraz dla celów organizacyjnych.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że Dział Y. kierowany będzie przez odrębny zespół zarządzający, który będzie odpowiadał za zarządzanie i funkcjonowanie wyłącznie Działu Y.. Jak zostało to już zaznaczone, Dział Y. działa w oparciu o wyodrębnione zasoby kadrowe X.. Zespół pracowników odpowiedzialnych za sprzedaż, marketing, dostawy, a także osobne zespoły prawne, controllingu, regulacyjne, IT oraz HR pracują wyłącznie dla Działu Y. (zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym).

Jednocześnie, Dział Z. również będzie kierowany przez odrębny zespół zarządzający, który będzie odpowiadał za zarządzanie i funkcjonowanie wyłącznie Działu Z.. Dział Z. działa w oparciu o wyodrębnione zasoby kadrowe X.. Zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, dla Działu Z. pracuje dedykowany zespół pracowników odpowiedzialnych za sprzedaż, marketing, dostawy, a także osobne zespoły prawne, controllingu, regulacyjne, IT oraz HR.

Z Dniem Wydzielenia pracownicy Spółki Dzielonej, których praca związana jest z Działem Y., zostaną automatycznie, tj. w trybie art. 231 Kodeksu pracy (w ramach przejścia części zakładu pracy), przeniesieni do B.. Po Podziale pracownicy ci będą wykonywać tę samą pracę dla Spółki Przejmującej. Po Podziale, których praca związana jest z Działem Z., będą natomiast kontynuować pracę w X.. Dodatkowo, jak to zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, jedynie w sytuacji, gdy zatrudnienie odrębnego pracownika nie byłoby uzasadnione z perspektywy biznesowej, dana funkcja wykonywana będzie przez pracownika w ramach jednej spółki, natomiast druga spółka będzie nabywała te usługi od pierwszej spółki. Jak wskazano w stanie faktycznym, oczekuje się, że sytuacja ta będzie dotyczyła 1 wykwalifikowanego pracownika. Biorąc pod uwagę jego kwalifikacje, doświadczenie oraz wiedzę o SAP wdrożonym w X., biznesowo uzasadnione jest korzystanie z usług wykonywanych przez tę osobę.

W związku z tym, okoliczność, iż pracownicy będą realizować te same obowiązki zarówno przed, jak i po Dniu Wydzielenia, świadczy o tym, że jest to wyodrębniona organizacyjnie część przedsiębiorstwa. Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 marca 2018 r. o sygn. akt II FSK 808/16, w którym stwierdził: „Należy bowiem uwzględnić przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie stosunki prawne wynikające z krajowych regulacji z zakresu prawa pracy. Skoro pracownicy realizowali te same obowiązki zarówno przed zawarciem umowy dzierżawy, jak i w momencie dokonywania aportu, świadczy to o tym, że jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwiająca prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

O organizacyjnym wyodrębnieniu Działu Y. w X. decyduje ponadto fakt odrębnego raportowania do Grupy. Zespół zarządzający Działem Y. składa raporty dotyczące działalności do odpowiednich globalnych jednostek Y. w ramach Grupy. Analogicznie wygląda sytuacja w odniesieniu do Działu Z., tj. zespół zarządzający Działem Z. składa raporty dotyczące działalności tego działu do odpowiednich globalnych jednostek Z. w ramach Grupy.

Dodatkowo, zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębnienie organizacyjne realizowane będzie poprzez przypisanie odrębnie do Działu Z. oraz do Działu Y. poszczególnych składników majątku, takich jak: środki trwałe, umowy związane z prowadzoną działalnością, część środków pieniężnych X., należności i zobowiązań służących do realizacji powierzonych im zadań.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji oraz biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego zaprezentowany na wstępie niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy Dział Z. oraz Dział Y. będą stanowiły dwa odrębne zespoły składników majątkowych wyodrębnionych organizacyjnie w ramach X. Tym samym, spełniać będą kryterium wyodrębnienia organizacyjnego niezbędne dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe

W ustawie o CIT nie zdefiniowano również pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie". W literaturze poświęconej prawu podatkowemu podkreśla się, że „w zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019).

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, uznaje się, że niniejsza przesłanka jest spełniona, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zaprezentował m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.49.2018.2.NL, który stwierdził, że „wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane również m.in. w indywidualnych interpretacjach wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 10 stycznia 2014 r. o sygn. ILPP2/443-1044/12-4/EN,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 20 sierpnia 2013 r. o sygn. IBPBI/2/423-557/13/PH,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 3 lipca 2012 r. o sygn. IPTPP2/443-303/12-5/IR.

Pojęcia „wyodrębnienie finansowe” nie należy jednak utożsamiać z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako, że jednostki organizacyjne nie mają odrębnej od osoby prawnej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi. W doktrynie przyjmuje się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, a w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 lutego 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „o wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową". Nie ma zatem konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w celu spełnienia tej przesłanki. Wystarczy, by system księgowy przedsiębiorstwa umożliwiał przypisanie poszczególnych zdarzeń gospodarczych do zorganizowanych części przedsiębiorstwa, których zdarzenia te dotyczą.

W konsekwencji, aprobując stanowisko wyrażone w doktrynie, należy przyjąć, iż „powiązanie wyników danego podmiotu ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa może być dokonywane \[\`(...)\`\] na podstawie samej rachunkowości zarządczej” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019).

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, Dział Z. i Dział Y. będą wyodrębnione finansowo w ramach przedsiębiorstwa X.

Dla obu Działów przygotowywane są odrębne budżety i plany finansowe, a także raporty dla celów zarządczych.

System księgowy, z którego korzysta X., umożliwia przypisanie przychodów i kosztów związanych z działalnością poszczególnych Działów.

Biorąc pod uwagę zakres funkcjonowania Działu Y., główne źródło przychodów stanowią przychody z tytułu dystrybucji produktów pod markami przypisanymi do tego Działu, podczas gdy głównym strumieniem przychodowym Działu Z. są przede wszystkim przychody z dystrybucji produktów przypisanych tamże.

Po zmianach w zasadach składania zamówień przez klientów i związanych z tym zmianach w systemie SAP (przed Podziałem), faktury wystawiane przez X. będą księgowane w sposób automatyczny osobno dla obu Działów, co pozwoli na automatyczne rozdzielanie należności z tytułu sprzedaży towarów odpowiednio do Działu Y. oraz Z. (należności powstałe wcześniej alokowane są kluczem alokacji lub na podstawie analizy dotyczących ich faktur).

Ponadto, przed Dniem Wydzielenia, zarówno w ramach funkcjonowania Działu Z., jak i w ramach funkcjonowania Działu Y., możliwe będzie wyodrębnienie bezpośrednich kosztów związanych z prowadzonymi przez nie działalnościami gospodarczymi, natomiast koszty wspólne, związane z działalnością danego Działu są do nich przypisywane według określonego klucza podziału (poprzez odpowiednie centra kosztowe).

Do działalności obu Działów przyporządkowane będą funkcjonalnie związane z tymi aktywnościami składniki majątkowe, w tym aktywa i pasywa (zobowiązania). Przed Podziałem, X. będzie mogła dokonać alokacji należności i zobowiązań do poszczególnych Działów.

Przed Dniem Wydzielenia, X. sporządzi odrębny rachunek zysków i strat oraz odrębny bilans dla każdego z Działów. Po Dniu Wydzielenia oba Działy będą prowadziły samodzielną księgowość.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka wyodrębnienia finansowego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa będzie spełniona zarówno w odniesieniu do Działu Z., jak również do Działu Y.

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem uznania konkretnego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

W opinii Wnioskodawcy, zespoły składników majątkowych, które tworzą Dział Z. oraz Dział Y. będą miały możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP stwierdził, że: „Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy). Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Wyżej przedstawione stanowisko potwierdzają również stanowiska zaprezentowane m.in. interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 20 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 16 maja 2016 r. o sygn. ILPB3/4510-1-42/16-4/EK.

W ocenie Wnioskodawcy, Dział Z. oraz Dział Y. będą stanowić wyodrębnione części przedsiębiorstwa X., które samodzielnie będą mogły realizować określone zadania gospodarcze wykorzystując przypisany zespół składników majątkowych niezależnie od innych zdarzeń. Do Działu Y. alokowane są udziały w spółce V. (co zostanie potwierdzone uchwałą Zarządu). V. zajmuje się produkcją głównie produktów gospodarstwa domowego, tj. produktów Y., których sprzedażą zajmuje się Dział Y.

Dział Z. i Dział Y. stanowią organizacyjnie i finansowo wyodrębnione zespoły składników majątkowych, stworzone i przygotowane do prowadzenia określonej działalności gospodarczej jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne samodzielnie realizować zadania i cele gospodarcze. Świadczy o tym fakt, iż po Dniu Wydzielenia oba Działy będą mogły prowadzić działalność gospodarczą w odrębnych podmiotach prawnych.

W konsekwencji, zarówno Dział Z., jak i Dział Y. będą samodzielnie realizowały swoje zadania gospodarcze w praktyce.

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Działu Z., jak i do Działu Y. mogą jednocześnie stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Podsumowanie

Mając na uwadze całą przytoczoną powyżej argumentację, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jego zdaniem:

1.  Dział Y. będzie stanowił (na Dzień Wydzielenia) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:
    *   zostanie do niego przypisany zespół składników materialnych / niematerialnych / osobowych, obejmujący również zobowiązania;
    *   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie X.;
    *   będzie wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie X.;
    *   zespół składników przypisany do Działu Y. będzie przeznaczony do prowadzenia oraz realizacji określonych zadań gospodarczych odrębnych od działalności Działu Z. w X.;
    *   ma zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.
2.  Dział Z. będzie stanowił (na Dzień Wydzielenia) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:
    *   zostanie do niego przypisany zespół składników materialnych / niematerialnych / osobowych, obejmujący również zobowiązania;
    *   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie X.;
    *   będzie wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie X.;
    *   zespół składników przypisany do Działu Z. będzie przeznaczony do prowadzenia oraz realizacji określonych zadań gospodarczych odrębnych od działalności Działu Y.;
    *   ma zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

Przy założeniu, że planowany podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, należy uznać, że podział Spółki Dzielonej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy. Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że przedmiotem pytania nie jest ocena czy planowany podział przez wydzielenie przeprowadzony zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w związku z planowanym Podziałem po stronie H. nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego** w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie – **jest prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.