Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.382.2018.3.SŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-05
Teza: Określenie źródła przychodu z tytułu sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; działki; grunty-podział gruntu; nabycie; nieruchomości; przychód-źródła przychodu; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 20 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2018 r. (data wpływu 28 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości oraz podatku od towarów i usług –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Powyższy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 31 sierpnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.382.2018.1.SŻ, 0112-KDIL2-1.4012.388.2018.3.AP, wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 31 sierpnia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 14 września 2018 r.). W dniu 28 września 2018 r. (nadano w dniu 21 września 2018 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią K. M.-K., NIP …,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana J. K., PESEL …,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi. Pozostają w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. W kwietniu 2008 r. Zainteresowani kupili do majątku wspólnego dwie, sąsiadujące ze sobą działki budowlane (działka nr 1 i działka nr 2) w miejscowości \`(...)\`, o pow. odpowiednio ok. 5,5 arów i ok. 11,5 arów. Przedwstępna umowa sprzedaży tych nieruchomości, a następnie warunkowa umowa sprzedaży zostały zawarte w lutym 2008 r. W kwietniu 2008 r. została zawarta umowa przeniesienia własności. Działki zostały zakupione od osoby fizycznej, do ceny sprzedaży nie został doliczony podatek od towarów i usług (VAT). Zainteresowani mieli w planach nabycie tylko jednej działki, jednak ze względu na fakt, że sprzedający godził się na sprzedaż jedynie obu działek łącznie, ostatecznie zdecydowali się na nabycie dwóch działek. Lokalizacja działek odpowiadała Zainteresowanym. Ponadto, w tym czasie nie było na lokalnym rynku zbyt wielu porównywalnych ofert. Zakup działek Zainteresowani sfinansowali ze środków własnych (w ok. 5,5%) oraz ze środków pochodzących z dwóch kredytów bankowych (w ok. 94,5 %), zaciągniętych na zakup każdej z działek z osobna, we frankach szwajcarskich (CHF), po ówczesnym kursie tej waluty, wynoszącym w kwietniu 2008 r. ok. 2,10 zł, na okres kredytowania wynoszący 30 lat. Zainteresowani byli stroną umowy kredytowej w momencie zaciągania tego zobowiązania. Zgodnie z zawartą umową kredytu hipotecznego w walucie wymienialnej Nr … z dnia 11 kwietnia 200X r. pomiędzy Bankiem … z siedzibą w … ., Centrum … a K. M.-K. i J. K. kredyt został przeznaczony na:

*   zakup nieruchomości stanowiącej działkę nr 887/2, obręb … położonej w … o powierzchni 0,1144 ha, objętej KW nr …;

*   refinansowanie poniesionych środków własnych na zakup nieruchomości opisanej powyżej.

Zgodnie z drugą zawartą umową kredytu hipotecznego w walucie wymienialnej Nr … z dnia 11 kwietnia 200X r. pomiędzy Bankiem … z siedzibą w …, Centrum … a K. M.-K. i J. K. kredyt został przeznaczony na:

*   zakup nieruchomości stanowiącej działkę nr 887/1, obręb … położonej w … o powierzchni 0,0576 ha, objętej KW nr …;

*   refinansowanie poniesionych środków własnych na zakup nieruchomości opisanej powyżej.

Na zabezpieczenie spłaty kredytów, na obu działkach zostały ustanowione hipoteki na rzecz banku. Celem zakupu było wybudowanie na nieruchomości wolnostojącego budynku mieszkalnego, który zaspokajałby potrzeby mieszkaniowe rodziny.

W kwietniu 2008 r. Zainteresowana wystąpiła (przez pełnomocnika) z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego zlokalizowanego na zakupionych działkach nr 1 i nr 2. W maju 2008 r. Zainteresowana (przez pełnomocnika) dokonała korekty wniosku. Decyzja ustalająca warunki zabudowy została wydana w marcu 2009 r. W listopadzie 2010 r. Zainteresowani wystąpili (przez pełnomocnika) o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę. W marcu 2011 r. uzyskali decyzję o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z dwoma lokalami mieszkalnymi i garażu wolnostojącego, po czym przystąpili do realizacji zamierzenia budowlanego. Dom (jednorodzinny, dwulokalowy, z garażem) został postawiony na większej działce (działce nr 2). Prace budowlano-wykończeniowe były prowadzone w latach 2011-2017. Na dzień złożenia wniosku Zainteresowani mieszkają w ww. domu z dziećmi. Budowę tego domu Zainteresowani sfinansowali ze środków pochodzących ze sprzedaży w 2012 r. mieszkania z garażem, położonego w miejscowości \`(...)\` (mieszkanie zostało zakupione do majątku wspólnego małżeńskiego w 2009 r.).

W dacie zakupu działek, w granicach działek znajdował się prąd. W latach 2011-2013 ulica, przy której położone są działki została uzbrojona w gaz. Zainteresowani wybudowali we własnym zakresie studnię i szambo dla domu, w którym obecnie mieszkają, ponieważ ani w przeszłości, ani obecnie ulica nie jest uzbrojona w instalację wodno-kanalizacyjną. Każda z działek od momentu zakupu ma dostęp do drogi publicznej.

Działka nr 1, w przeszłości była wykorzystywana przez Zainteresowanych jako ogród. Nigdy nie była przedmiotem najmu, ani dzierżawy. Po kilku latach Zainteresowani postanowili na niezabudowanej części działki nr 2 oraz na działce nr 1 wybudować dom, który w przyszłości miałby być przeznaczony dla ich dzieci. W związku z tym, w kwietniu 2015 r. Zainteresowana złożyła wniosek (przez pełnomocnika) o wydanie pozwolenia na budowę drugiego budynku. We wrześniu 2015 r. została wydana decyzja o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z dwoma lokalami mieszkalnymi, o pow. ok. 125m2 każdy. Budowa rozpoczęła się w 2015 r i trwa nadal. Budynek, który znajduje się na gruncie działek nr 1 i 2 jest budynkiem, który jest częścią składowa gruntu w świetle przepisów prawa cywilnego. Dla każdego lokalu mieszkalnego w nowobudowanym budynku mieszkalnym jednorodzinnym zostanie wybudowane oddzielne szambo. Studnia będzie wspólna dla budynku, w którym mieszkają Zainteresowani i dla budowanego budynku. Środki na budowę domu pochodzą ze wspólnych dochodów Zainteresowanych oraz z darowizn pieniężnych od matki Zainteresowanej i pomocy w formie wykonawstwa częściowego ojca Zainteresowanego. W związku z budową Zainteresowani nie dokonywali rejestracji, jako podatnicy podatku od towarów i usług, ani nie dokonywali odliczeń podatku naliczonego VAT.

Ze względu na zmianę okoliczności, trudności finansowe, w szczególności rosnący i niestabilny kurs franka szwajcarskiego, w której to walucie Zainteresowani zaciągnęli kredyty na zakup działek nr 1 i nr 2, rozważają Oni możliwość sprzedaży w stanie surowym zamkniętym budynku mieszkalnego jednorodzinnego z dwoma lokalami mieszkalnymi. Uzyskane ze sprzedaży pieniądze Zainteresowani planują przeznaczyć m.in. na spłatę zadłużenia z tytułu kredytu zaciągniętego we frankach szwajcarskich na zakup działek nr 1 i nr 2, który na dzień dzisiejszy, ze względu na kurs franka szwajcarskiego, wzrósł uwzględniając obecny kurs o ok. 78 % (2,10 do 3,77 na dzień złożenia wniosku), zaspokojenie bieżących potrzeb rodziny, wykończenie budynku garażowego, ogrodzenia oraz zabezpieczenie potrzeb przyszłych rodziny.

Kredyt zaciągnięty: 421 201,42 CHF = 894 000 PLN

Pozostały kredyt do spłaty: 279 631,00 CHF = 1 055 887 PLN/ kurs 3,776

W przeliczeniu na polską walutę, pozostała na dzień złożenia wniosku do spłaty kwota kredytu jest wyższa niż kwota kredytu z daty jego zaciągnięcia w 2008 r., mimo że kredyt jest spłacany już przez 10 lat. Wcześniejsza spłata kredytu po optymalnym kursie pozwoli znacząco ograniczyć koszty kredytu.

Przy sprzedaży nieruchomości Zainteresowani nie będą korzystać z usług biur pośrednictwa obrotu nieruchomościami. Sprzedaż będzie miała charakter jednorazowy, bez zamiaru dokonywania podobnych czynności w przyszłości. Na dzień złożenia wniosku Zainteresowani jeszcze nie wiedzą, czy sprzedadzą budynek mieszkalny jednorodzinny z dwoma lokalami mieszkalnymi w całości, czy też każdy lokal mieszkalny w tym budynku oddzielnie. Będzie to zależało od okoliczności, w szczególności od ofert. Odpłatne zbycie działki/działek zabudowanej/ych budynkiem mieszkalnym Zainteresowani planują w okresie najbliższych 1-2 lat, po zakończeniu budowy.

W związku z tym, że budowany obecnie dom położony jest w granicach zarówno działki nr 1, jak i działki nr 2, Wnioskodawcy zainicjowali postępowanie administracyjne dotyczące działki nr 1 i nr 2, które docelowo miało doprowadzić do tego, że:

*   albo powstaną dwie działki, z których jedna obejmować będzie grunt pod budynkiem zamieszkałym przez Zainteresowanych, zaś druga grunt pod budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z dwoma lokalami mieszkalnymi będącym obecnie w budowie;

*   albo powstaną trzy działki, z których jedna działka obejmować będzie grunt pod budynkiem zamieszkałym przez Zainteresowanych, zaś dwie pozostałe działki obejmować będą grunty pod lokalami mieszkalnymi w obecnie budowanym budynku mieszkalnym jednorodzinnym (każda z dwóch działek grunt pod jednym lokalem).

W związku z tym, że nowopowstający budynek zajmuje częściowo teren działki nr 2, Zainteresowani wystąpili o podział działki nr 2 (nr ewid. 887/2) na dwie działki. Decyzją Prezydenta Miasta \`(...)\` z dnia 27 czerwca 201X r. działka nr 2 (nr ewid. 887/2) została podzielona na dwie działki o numerach ewidencyjnych: 887/6 oraz 887/7. Działka nr 1 pozostała bez zmian (nr ewid. 887/1). W efekcie ww. działań istnieją obecnie 3 działki, które mają następujące oznaczenie geodezyjne: nr 887/1 o pow. 0,0576 ha (działka oznaczona we wniosku jako nr 1), nr 887/6 o pow. 0,0934 ha, nr 887/7 o pow. 0,0210 ha (działki powstałe z podziału działki oznaczonej we wniosku jako nr 2), ale finalnie będą to znowu 2 działki, tylko o innych powierzchniach. Kolejnym etapem będzie przyłączenie nowopowstałej działki nr 887/7 do istniejącej działki nr 1 (nr ewid. 887/1), celem powiększenia powierzchni działki pod budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z dwoma lokalami mieszkalnymi będącym obecnie w budowie. Działki zostaną scalone.

Podział ww. nieruchomości nastąpił na podstawie art. 93 ust. 3, art. 95 pkt 7, art. 96 ust. 1, art. 97 ust. 1, 1a, 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.), rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie sposobu i trybu dokonywania podziałów nieruchomości (Dz. U. z 2004 r. Nr 268, poz. 2663), art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257, z późn. zm.).

Wnioskodawcy pozostawali i pozostają we wspólności ustawowej małżeńskiej w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku.

Na moment sprzedaży przedmiotowej nieruchomości powstaną dwie działki, z której jedna będzie obejmować grunt pod budynkiem zamieszkałym przez Zainteresowanych, a druga grunt pod budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z dwoma lokalami mieszkalnymi będącym obecnie w budowie. Niemniej, na wniosek zainteresowanych kupnem przedmiotowej nieruchomości, po zakupie lub w trakcie transakcji nabycia będzie istniała możliwość podziału działki (zniesienie współwłasności) pod nowobudowanym budynkiem dla każdego z lokali mieszkalnych oddzielnie. Pozwala na to Decyzja Prezydenta Miasta … (nr …) z dnia 7 września 201X r., zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę  „(…)” (działki oznaczone we wniosku jako nr 1 i nr 2). Zainteresowani przewidują, że zmiana granic działek będzie miała wpływ na sposób obciążenia nieruchomości hipotekami zabezpieczającymi spłatę kredytów zaciągniętych w 2008 r. na zakup nieruchomości, jednak na chwilę obecną trudno jednoznacznie orzec w jakim zakresie to nastąpi. Zainteresowani rozważają również obciążenie całością kredytów nieruchomości, na której stoi dom, w którym mieszkają Zainteresowani.

Oprócz wyżej opisanych dwóch działek, Zainteresowani w ramach majątku wspólnego małżeńskiego posiadają mieszkanie w miejscowości \`(...)\`, które zakupili w kwietniu 2017 r., i które na dzień złożenia wniosku jest przez nich wynajmowane (najem opodatkowany ryczałtem 8,5%). Zainteresowany w ramach majątku osobistego jest właścicielem mieszkania w \`(...)\`, zakupionego w 2005 r. na użytek własny. Do majątku osobistego Zainteresowanej należą: dwa mieszkania w \`(...)\`, jedno otrzymane w darowiźnie od rodziców w 2004 r., drugie nabyte w 2008 r. w 1/4 części na współwłasność z rodzicami (od 2017 r. jedynym właścicielem mieszkania jest Zainteresowana poprzez nabycie udziałów w nieruchomości w drodze spadkobrania i darowizny). Oba mieszkania są obecnie wynajmowane (najem opodatkowany ryczałtem 8,5%). Zainteresowana posiada również dwie działki rolne w \`(...)\` otrzymane w darowiźnie od rodziców w 1999 r. i w 2004 r., udział wynoszący ½ w prawie własności 6-ciu działek rolnych położonych w Polsce otrzymany w 2008 r. w drodze spadkobrania po ojcu, własność lokalu użytkowego w \`(...)\` nabytego w 2008 r. na zasadzie współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, w której Zainteresowana uczestniczy wraz z matką. Wynajem mieszkań (dwóch stanowiących majątek osobisty Zainteresowanej i jednego będącego składnikiem majątku wspólnego małżeńskiego Zainteresowanych) dokonywany jest przez samych Zainteresowanych, jako właścicieli, osoby fizyczne. Transakcja sprzedaży mieszkania w 2012 r. dokonana w celu uzyskania środków na pokrycie kosztów budowy domu, była jedyną transakcją sprzedaży zawartą przez Zainteresowanych i nie wygenerowała żadnych zysków. Zainteresowani nie są i nie byli właścicielami lub współwłaścicielami innych nieruchomości, które były lub będą przedmiotem sprzedaży bądź odpłatnego zbycia, po uprzednim dokonaniu czynności polegających na podziale nieruchomości na działki gruntu o mniejszej powierzchni, zmianie przeznaczenia nieruchomości (w tym pod budownictwo mieszkaniowe lub usługowe), dokonaniu nakładów na nieruchomości zwiększających wartość nieruchomości.

Zainteresowany jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę, nie prowadzi działalności gospodarczej, rozlicza się według skali podatkowej. Zainteresowana prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie i zarządzania nieruchomościami oraz rzeczoznawstwa majątkowego, na podstawie wpisu do CIDG, a ponadto jest wspólnikiem spółki cywilnej, sp. z o.o., członkiem rady nadzorczej spółki akcyjnej oraz wspólnikiem sp. jawnej w zawieszeniu. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Zainteresowana jest zarejestrowana, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Spółka cywilna, której wspólnikami są: Zainteresowana i Jej matka jest zarejestrowana w budynku mieszkalnym, w którym mieszkają Zainteresowani z dziećmi. Działki budowlane, ich części nie stanowią i nie będą stanowiły składnika majątkowego lub towaru handlowego w działalności gospodarczej Zainteresowanych lub innych osób. W ramach działalności gospodarczej obejmującej pośrednictwo w obrocie i zarządzanie nieruchomościami, Zainteresowana nie prowadziła budowy budynków mieszkalnych, przeznaczonych na sprzedaż. Zainteresowani nie prowadzą inwestycji budowlanych poza wskazanymi we wniosku.

Odnosząc się do sformułowanego w pkt h) wezwania pytania, czy odpłatne zbycie nieruchomości (działki/działek) nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), Zainteresowani wskazują, że ocena, czy opisane w części H., poz. 76 wniosku ORD-WS zachowanie Zainteresowanych nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, o której mowa w ww. przepisie, nie jest elementem opisu zdarzenia przyszłego. Stanowisko Zainteresowanych w zakresie oceny możliwości zakwalifikowania sprzedaży nieruchomości w opisanym zdarzeniu przyszłym jako noszącej zmaniona działalności gospodarczej, zostało przedstawione w części I., poz. 78 wniosku ORD-WS, w której Zainteresowani sformułowali własny sąd na ten temat. Intencją Zainteresowanych wskazaną w ostatecznie sformułowanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytaniu jest uzyskanie odpowiedzi, czy Zainteresowani prawidłowo postąpią zaliczając przychód z tytułu zbycia zabudowanych nieruchomości do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) (odpłatne zbycie nieruchomości). W tym kontekście opisano we wniosku (część H., poz. 76) zdarzenie przyszłe. Wydając interpretację organ powinien wysnuć własne wnioski w stosunku do przedstawionej we wniosku sytuacji Zainteresowanych. W niniejszej sprawie, dokonując oceny prawnopodatkowej zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, w ocenie Zainteresowanych, organ powinien przystąpić do wykładni sformułowanej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji działalności gospodarczej i analizy, czy sprzedaż nieruchomości opisana w niniejszym wniosku będzie spełniała znamiona ustawowej definicji działalności gospodarczej. Z powyższego wynika, że ustalenie, czy odpłatne zbycie nieruchomości przez Zainteresowanych nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej nie jest elementem opisu zdarzenia przyszłego, lecz oceną sytuacji prawnopodatkowej Zainteresowanych. Zdaniem Zainteresowanych, niezasadne jest zatem żądanie od Nich złożenia oświadczenia, co do tej kwestii w ramach przedstawienia opisu zdarzenia przyszłego. Jednocześnie zauważyć należy, że przedstawili Oni własne stanowisko w tym zakresie w części I., poz. 78 wniosku i szczegółowo je uzasadnili.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Zainteresowani będą mogli zaliczyć przychód z tytułu sprzedaży zabudowanych nieruchomości do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odpłatne zbycie nieruchomości)?
2.  Czy przychód ze sprzedaży zabudowanych nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w przypadku sprzedaży nieruchomości w 2018 r. lub później?
3.  Czy sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Zainteresowanych (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych), przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowił u Zainteresowanych przychód ze źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof.

Przepis art. 9 ust. 1 updof stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 updof zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W pkt 8 lit. a) tegoż artykułu, jako jedno ze źródeł przychodów wymienione jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 updof, pozarolnicza działalność gospodarcza stanowi odrębne źródło przychodów.

Art. 10 ust. 3 updof stanowi, że przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 updof mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof spełnione winny zostać, co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej (art. 10 ust. 3 updof),

*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności (art. 10 ust. 2 pkt 3 updof).

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest o działalności gospodarczej, to - zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 updof - działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 updof.

Ustawodawca przewidział zatem następujące warunki, których dopiero spełnienie łącznie powoduje, że działaniom podatnika należy nadać przymiot działalności gospodarczej:

1.  działalność ma mieć charakter zarobkowy,
2.  ma być jedną z działalności wymienionych w art. 5a pkt 6 updof,
3.  czynności mają być wykonywane w własnym imieniu bez względu na jej rezultat,
4.  działalność ma mieć charakter zorganizowany,
5.  ma cechować ją ciągłość,
6.  przychody z działalności nie mogą być zaliczone do źródeł przychodów wymienionych w przepisie art. 5a pkt 6 updof.

W relacji, do definicji działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 updof w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wypowiadano pogląd, że przy zaliczaniu przychodu do konkretnego źródła należy w pierwszej kolejności ustalić, czy przychód należy zaliczyć do innego źródła przychodu niż pozarolnicza działalność gospodarcza, a dopiero gdy próba ta się nie powiedzie, można uznać go za przychód z tej działalności (m.in. w wyrokach NSA: z dnia 14 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 678/08, z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1364/11 oraz z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2446/12).

W niniejszej sprawie nie są spełnione przesłanki pozwalające na uznanie sprzedaży nieruchomości przez Zainteresowanych za przejaw działalności gospodarczej.

Charakter zarobkowy działalności realizuje się w jej nastawieniu na uzyskiwanie zysku. Jednocześnie fizycznie zysk ten nie musi zaistnieć, a istotne dla wypełnienia tej przesłanki jest samo oczekiwanie zysku po danej transakcji. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie faktycznie ten zysk przynosić (np. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 27 kwietnia 2005 r., sygn. akt I SA/Wr 3237/03). Jednocześnie okoliczność, że dana czynność jest nastawiona na osiągniecie zysku nie może przesądzić o tym, że stanowi ona działalność gospodarczą, gdyż chęć osiągnięcia zysku występuje także podczas dokonywania czynności z zakresu zarządu majątkiem prywatnym, np. przy najmie, dzierżawie (ar. 10 ust. 1 pkt 6 updof) lub sprzedaży (art. 10 ust. 1 pkt 8 updof) składników majątku podatnika. Osoba fizyczna, która dysponuje swoim majątkiem w sposób wyżej przykładowo wskazany, również kieruje się chęcią osiągnięcia zysku. Dlatego też sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku z transakcji (czynności prawnej), nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof, bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 updof (tak stwierdził m.in. NSA w argumentacji wyroku z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14).

O ile w przypadku Zainteresowanych planowana, ewentualna, sprzedaż zabudowanych nieruchomości będzie spełnia definicję działalności handlowej oraz będzie dokonywana na własny rachunek, o tyle pozostałe przesłanki działalności gospodarczej nie zaistniały i nie wystąpią w niniejszej sprawie.

Zorganizowanie i ciągłość to kolejne cechy działalności gospodarczej. Pojęcie „zorganizowanie” można rozpatrywać w dwóch aspektach: zorganizowania formalnego (wybór formy organizacyjnej, ujawnienie działalności w odpowiedniej ewidencji, uzyskanie numerów ewidencyjnych i statystycznych, zgłoszenie do urzędu skarbowego) oraz zorganizowania faktycznego, rozumianego jako pewien stan obiektywny. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym i w stanowiskach organów podatkowych ukształtowało się jednolite stanowisko, że dla oceny, czy aktywność podatnika spełnia cechy „zorganizowania” w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof istotne jest wykazanie, że występuje tutaj element faktycznego zorganizowania działalności. O zaliczeniu określonych form aktywności podatnika do pozarolniczej działalności gospodarczej zadecyduje nie tyle dopełnienie przez niego wymogów formalnych, związanych z podjęciem i prowadzeniem działalności gospodarczej, ile okoliczności faktyczne świadczące o tym, że jego działania miały charakter zorganizowany i ciągły oraz, że były prowadzone w celu zarobkowym we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, a uzyskane w ten sposób przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (por. wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13.). Uwzględniając zatem aspekt faktyczny, należy stwierdzić, że na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej (wyrok NSA z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14).

Z kolei przez „ciągłość” działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Chodzi o czynności, które w istotny sposób odbiegają od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto okoliczności wskazujące, że podatnik uczynił z nich sobie (lub ma zamiar to uczynić) źródło stałego, a nie okazjonalnego zarobkowania.

Analiza omówionych wyżej przesłanek działalności gospodarczej w kontekście okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że planowana sprzedaż zabudowanych nieruchomości nie spełnia ustawowych kryteriów uznania jej za przejaw działalności gospodarczej Zainteresowanych. Sama tylko okoliczność, że Zainteresowani nie wykluczają uzyskania zysku z transakcji oraz, że dokonają transakcji w imieniu własnym i na własny rachunek nie pozwala przyjąć, że przychód ze sprzedaży należy zakwalifikować do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 855/14: „Brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof, podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem  normalnych w takich przypadkach  reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”. Taki właśnie charakter – optymalne zagospodarowanie majątku prywatnego  mają czynności podejmowane przez Zainteresowanych, co do części posiadanej przez Nich nieruchomości. Zasadniczym celem Zainteresowanych jest dążenie do uzyskania środków finansowych na cele prywatne, tj. na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego we frankach szwajcarskich na zakup nieruchomości, aby w ten sposób zmniejszyć koszty tego kredytu i poprawić sytuację ekonomiczną rodziny, a także na zaspokojenie bieżących potrzeb rodziny lub poczynienie oszczędności na przyszłość. Sprzedaż podyktowana jest czynnikami obiektywnymi, przede wszystkim chęcią ograniczenia kosztów kredytu bankowego obciążającego Zainteresowanych. Budynek mieszkalny jednorodzinny z dwoma lokalami mieszkalnymi, w momencie rozpoczęcia budowy, w zamyśle Zainteresowanych miał być przeznaczony na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Ich dzieci, jednakże z czasem okazało się, że z punktu widzenia interesu ekonomicznego i aktualnych potrzeb rodziny, optymalnym rozwiązaniem będzie sprzedaż domu. Zainteresowani nie będą podejmować czynności świadczących o zorganizowanym charakterze sprzedaży, takich jak prowadzenie akcji marketingowych, prowadzenie zorganizowanej sprzedaży. Sprzedaż będzie dokonywana poza prowadzoną przez Zainteresowaną działalnością gospodarczą (Zainteresowany nie prowadzi działalności gospodarczej). Zarówno działki, jak i znajdujący się na nich budynek mieszkalny dwulokalowy nie był dotychczas w żaden sposób wykorzystywany do celów zarobkowych. Budowa budynku finansowana jest ze środków prywatnych, od kosztów zakupu towarów i usług w związku z budową nie dokonywano odliczenia podatku od towarów i usług. Transakcja sprzedaży będzie miała charakter incydentalny. W przeszłości jedyną transakcją sprzedaży nieruchomości dokonaną przez Zainteresowanych była sprzedaż w 2012 r. lokalu mieszalnego, w celu uzyskania środków finansowych na budowę domu, w którym aktualnie zamieszkują.

W orzecznictwie wskazuje się, że znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć również indywidualne cechy przedmiotu transakcji, bądź okoliczności życiowe, w jakich znajdował się podatnik dokonujący transakcji, a które miały wpływ na jego decyzje. O ile zatem, w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z działalnością gospodarczą nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta (np. podatnik dokonuje sprzedaży gruntu z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego, w następstwie istotnych problemów finansowych albo też zbywa nieruchomość, którą nabył wprawdzie w celu gospodarczym, lecz z określonych powodów nie zadecydował o jej gospodarczym wykorzystaniu, nie weszła ona w skład przedsiębiorstwa, stała się zbędna dla realizacji pierwotnie założonych zamiarów). Podobnie postrzegać można sytuację, w której podatnik nabywa po atrakcyjnej cenie dużą nieruchomość, część z niej zabudowuje budynkiem mieszkalnym, a pozostały fragment zbywa (nawet po jego podzieleniu na mniejsze działki gruntu). Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy  w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego), nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi (wyrok NSA z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14).

W ocenie Zainteresowanych, planowana sprzedaż nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym z dwoma lokalami mieszkalnymi, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, nie jest wykonywaniem przez Nich działalności gospodarczej, a zatem przychody ze sprzedaży będą mogły być zaliczone do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof.

Zdaniem Zainteresowanych (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych), przychód ze sprzedaży w 2018 r. lub później, zabudowanych nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zasadą jest, że wzniesione na gruncie budynki stają się częścią składową gruntu (art. 48 i art. 143 Kodeksu cywilnego). Zainteresowani nabyli działki nr 1 i nr 2, na podstawie umowy sprzedaży w 2008 r. Budowa budynku, który ma być przedmiotem sprzedaży prowadzona jest od 2015 r. i trwa nadal. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. A contrario odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, a co za tym idzie, kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu. W przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Jeżeli budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Dlatego, za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek (tak: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2017 r., Nr 0111-KDIB2-2.4011.36.2017.1.KK).

Zatem w niniejszej sprawie, sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z dwoma lokalami mieszkalnymi, jeżeli przychód z tej sprzedaży zostanie zakwalifikowany do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof, nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu, gdyż będzie uzyskany po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (działki nr 1 i nr 2).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej  oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

Natomiast w świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Należy zatem zwrócić uwagę również na fakt, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wymagają jednak aby składnik majątku był przez podatnika wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Zainteresowanych do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi. Pozostają w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. W kwietniu 2008 r. Zainteresowani kupili do majątku wspólnego dwie, sąsiadujące ze sobą działki budowlane (działka nr 1 i działka nr 2) w miejscowości \`(...)\`, o pow. odpowiednio ok. 5,5 arów i ok. 11,5 arów. Przedwstępna umowa sprzedaży tych nieruchomości, a następnie warunkowa umowa sprzedaży zostały zawarte w lutym 2008 r. W kwietniu 2008 r. została zawarta umowa przeniesienia własności. Zakup działek Zainteresowani sfinansowali ze środków własnych (w ok. 5,5%) oraz ze środków pochodzących z dwóch kredytów bankowych (w ok. 94,5 %). Zainteresowani byli stroną umowy kredytowej w momencie zaciągania tego zobowiązania. Zgodnie z zawartą umową kredytu hipotecznego w walucie wymienialnej kredyty zostały przeznaczony na:

*   zakup nieruchomości stanowiącej działkę nr 887/2 i nr 887/1,

*   refinansowanie poniesionych środków własnych na zakup nieruchomości opisanej powyżej.

Na zabezpieczenie spłaty kredytów, na obu działkach zostały ustanowione hipoteki na rzecz banku. Celem zakupu było wybudowanie na nieruchomości wolnostojącego budynku mieszkalnego, który zaspokajałby potrzeby mieszkaniowe rodziny.

W kwietniu 2008 r. Zainteresowana wystąpiła (przez pełnomocnika) z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla zamierzenia inwestycyjnego zlokalizowanego na zakupionych działkach nr 1 i nr 2. W maju 2008 r. Zainteresowana (przez pełnomocnika) dokonała korekty wniosku. Decyzja ustalająca warunki zabudowy została wydana w marcu 2009 r. W listopadzie 2010 r. Zainteresowani wystąpili (przez pełnomocnika) o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę. W marcu 2011 r. uzyskali decyzję o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z dwoma lokalami mieszkalnymi i garażu wolnostojącego, po czym przystąpili do realizacji zamierzenia budowlanego. Dom (jednorodzinny, dwulokalowy, z garażem) został postawiony na większej działce (działce nr 2). Prace budowlano-wykończeniowe były prowadzone w latach 2011-2017. Na dzień złożenia wniosku Zainteresowani mieszkają w ww. domu z dziećmi. Budowę tego domu Zainteresowani sfinansowali ze środków pochodzących ze sprzedaży w 2012 r. mieszkania z garażem, położonego w miejscowości \`(...)\` (mieszkanie zostało zakupione do majątku wspólnego małżeńskiego w 2009 r.).

W dacie zakupu działek, w granicach działek znajdował się prąd. W latach 2011-2013 ulica, przy której położone są działki została uzbrojona w gaz. Zainteresowani wybudowali we własnym zakresie studnię i szambo dla domu, w którym obecnie mieszkają, ponieważ ani w przeszłości, ani obecnie ulica nie jest uzbrojona w instalację wodno-kanalizacyjną. Każda z działek od momentu zakupu ma dostęp do drogi publicznej.

Działka nr 1, w przeszłości była wykorzystywana przez Zainteresowanych jako ogród. Nigdy nie była przedmiotem najmu, ani dzierżawy. Po kilku latach Zainteresowani postanowili na niezabudowanej części działki nr 2 oraz na działce nr 1 wybudować dom, który w przyszłości miałby być przeznaczony dla ich dzieci. W związku z tym, w kwietniu 2015 r. Zainteresowana złożyła wniosek (przez pełnomocnika) o wydanie pozwolenia na budowę drugiego budynku. We wrześniu 2015 r. została wydana decyzja o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z dwoma lokalami mieszkalnymi, o pow. ok. 125m2 każdy. Budowa rozpoczęła się w 2015 r i trwa nadal. Budynek, który znajduje się na gruncie działek nr 1 i 2 jest budynkiem, który jest częścią składowa gruntu w świetle przepisów prawa cywilnego.

Ze względu na zmianę okoliczności, trudności finansowe, w szczególności rosnący i niestabilny kurs franka szwajcarskiego, w której to walucie Zainteresowani zaciągnęli kredyty na zakup działek nr 1 i nr 2, rozważają Oni możliwość sprzedaży w stanie surowym zamkniętym budynku mieszkalnego jednorodzinnego z dwoma lokalami mieszkalnymi. Uzyskane ze sprzedaży pieniądze Zainteresowani planują przeznaczyć m.in. na spłatę zadłużenia z tytułu kredytu zaciągniętego we frankach szwajcarskich na zakup działek nr 1 i nr 2, zaspokojenie bieżących potrzeb rodziny, wykończenie budynku garażowego, ogrodzenia oraz zabezpieczenie potrzeb przyszłych rodziny.

Przy sprzedaży nieruchomości Zainteresowani nie będą korzystać z usług biur pośrednictwa obrotu nieruchomościami. Sprzedaż będzie miała charakter jednorazowy, bez zamiaru dokonywania podobnych czynności w przyszłości. Na dzień złożenia wniosku Zainteresowani jeszcze nie wiedzą, czy sprzedadzą budynek mieszkalny jednorodzinny z dwoma lokalami mieszkalnymi w całości, czy też każdy lokal mieszkalny w tym budynku oddzielnie. Będzie to zależało od okoliczności, w szczególności od ofert. Odpłatne zbycie działki/działek zabudowanej/ych budynkiem mieszkalnym Zainteresowani planują w okresie najbliższych 1-2 lat, po zakończeniu budowy

W związku z tym, że nowopowstający budynek zajmuje częściowo teren działki nr 2, Zainteresowani wystąpili o podział działki nr 2 (nr ewid. 887/2) na dwie działki. Decyzją Prezydenta Miasta działka nr 2 została podzielona na dwie działki o numerach ewidencyjnych: 887/6 oraz 887/7. Działka nr 1 pozostała bez zmian (nr ewid. 887/1). W efekcie ww. działań istnieją obecnie 3 działki, które mają następujące oznaczenie geodezyjne: nr 887/1, nr 887/6 oraz nr 887/7 , ale finalnie będą to znowu 2 działki, tylko o innych powierzchniach. Kolejnym etapem będzie przyłączenie nowopowstałej działki nr 887/7 do istniejącej działki nr 1 (nr ewid. 887/1), celem powiększenia powierzchni działki pod budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z dwoma lokalami mieszkalnymi będącym obecnie w budowie. Działki zostaną scalone.

Wnioskodawcy pozostawali i pozostają we wspólności ustawowej małżeńskiej w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku.

Na moment sprzedaży przedmiotowej nieruchomości powstaną dwie działki, z której jedna będzie obejmować grunt pod budynkiem zamieszkałym przez Zainteresowanych, a druga grunt pod budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym z dwoma lokalami mieszkalnymi będącym obecnie w budowie. Niemniej, na wniosek zainteresowanych kupnem przedmiotowej nieruchomości, po zakupie lub w trakcie transakcji nabycia będzie istniała możliwość podziału działki (zniesienie współwłasności) pod nowobudowanym budynkiem dla każdego z lokali mieszkalnych oddzielnie.

Oprócz wyżej opisanych dwóch działek, Zainteresowani w ramach majątku wspólnego małżeńskiego posiadają mieszkanie w miejscowości \`(...)\`, które zakupili w kwietniu 2017 r., i które na dzień złożenia wniosku jest przez nich wynajmowane. Zainteresowany w ramach majątku osobistego jest właścicielem mieszkania w \`(...)\`, zakupionego w 2005 r. na użytek własny. Do majątku osobistego Zainteresowanej należą: dwa mieszkania w \`(...)\`, jedno otrzymane w darowiźnie od rodziców w 2004 r., drugie nabyte w 2008 r. w 1/4 części na współwłasność z rodzicami (od 2017 r. jedynym właścicielem mieszkania jest Zainteresowana poprzez nabycie udziałów w nieruchomości w drodze spadkobrania i darowizny). Oba mieszkania są obecnie wynajmowane. Zainteresowana posiada również dwie działki rolne w \`(...)\` otrzymane w darowiźnie od rodziców w 1999 r. i w 2004 r., udział wynoszący ½ w prawie własności 6-ciu działek rolnych położonych w Polsce otrzymany w 2008 r. w drodze spadkobrania po ojcu, własność lokalu użytkowego w \`(...)\` nabytego w 2008 r. na zasadzie współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, w której Zainteresowana uczestniczy wraz z matką. Wynajem mieszkań (dwóch stanowiących majątek osobisty Zainteresowanej i jednego będącego składnikiem majątku wspólnego małżeńskiego Zainteresowanych) dokonywany jest przez samych Zainteresowanych, jako właścicieli, osoby fizyczne. Transakcja sprzedaży mieszkania w 2012 r. dokonana w celu uzyskania środków na pokrycie kosztów budowy domu, była jedyną transakcją sprzedaży zawartą przez Zainteresowanych i nie wygenerowała żadnych zysków. Zainteresowani nie są i nie byli właścicielami lub współwłaścicielami innych nieruchomości, które były lub będą przedmiotem sprzedaży bądź odpłatnego zbycia, po uprzednim dokonaniu czynności polegających na podziale nieruchomości na działki gruntu o mniejszej powierzchni, zmianie przeznaczenia nieruchomości (w tym pod budownictwo mieszkaniowe lub usługowe), dokonaniu nakładów na nieruchomości zwiększających wartość nieruchomości.

Zainteresowany jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę, nie prowadzi działalności gospodarczej, rozlicza się według skali podatkowej. Zainteresowana prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie i zarządzania nieruchomościami oraz rzeczoznawstwa majątkowego, na podstawie wpisu do CIDG, a ponadto jest wspólnikiem spółki cywilnej, sp. z o.o., członkiem rady nadzorczej spółki akcyjnej oraz wspólnikiem sp. jawnej w zawieszeniu. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Zainteresowana jest zarejestrowana, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Spółka cywilna, której wspólnikami są: Zainteresowana i Jej matka jest zarejestrowana w budynku mieszkalnym, w którym mieszkają Zainteresowani z dziećmi. Działki budowlane, ich części nie stanowią i nie będą stanowiły składnika majątkowego lub towaru handlowego w działalności gospodarczej Zainteresowanych lub innych osób. W ramach działalności gospodarczej obejmującej pośrednictwo w obrocie i zarządzanie nieruchomościami, Zainteresowana nie prowadziła budowy budynków mieszkalnych, przeznaczonych na sprzedaż. Zainteresowani nie prowadzą inwestycji budowlanych poza wskazanymi we wniosku.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Dopiero z chwilą ustania małżeństwa wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Następnie małżonkowie mogą zdecydować o sposobie podziału majątku wspólnego.

Stosownie do art. 50 § 1 zd. 1 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.) przez „budynek” należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budynek mieszkalny jednorodzinny to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku (art. 3 ust. 2a ww. ustawy). Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego istotne jest wykonanie tylko tych elementów, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka).

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy Prawo budowlane. W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie, należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zgodnie zaś z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że planowane przez Zainteresowanych odpłatne zbycie działek/ki, nie nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychód jaki uzyskają Zainteresowani z odpłatnego zbycia ww. działek/ki nie będzie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działek/ki należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości, a nie przekształcenie, podział, czy scalenie danej nieruchomości.

Zatem, ww. pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 2013 r.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Zainteresowanych sprzedaż nieruchomości (działek/ki) nabytej przez Zainteresowanych do współwłasności majątkowej małżeńskiej w 2008 r., w związku z tym, że sprzedaż ww. nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie spowoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc Zainteresowani nie będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu. Jednocześnie, planowana przez Zainteresowanych w 2018 r. lub później sprzedaż ww. nieruchomości (działek/działki) nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. W konsekwencji, zamierzona przez Zainteresowanych sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Zainteresowanych nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznano za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Zainteresowanych. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie przyszłe opisane we wniosku różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.