Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-345/15/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-06
Teza: W zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 19 ustawy usługi bikefittingu
Słowa kluczowe: rehabilitacja; usługi-usługi fizjoterapeutyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 kwietnia 2015 r. (data wpływu 27 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 26 czerwca 2015 r. (data wpływu 1 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 19 ustawy usługi bikefittingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 19 ustawy usługi bikefittingu. Wniosek został uzupełniony pismem z 26 czerwca 2015 r. (data wpływu 1 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 16 czerwca 2015 r. znak: IBPP3/4512-345/15/AŚ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka V. (Wnioskodawca) świadczy usługi polegające na wykonaniu bikefittingu. Jest to usługa wykonywana przez pracownika zatrudnionego przez Spółkę, w wymiarze pełnego etatu, posiadającego wykształcenie fizjoterapeutyczne, polegająca na dopasowaniu roweru do indywidualnej budowy anatomicznej oraz stanu funkcjonalnego narządu ruchu klienta. Celem bikefittingu jest likwidacja i profilaktyka kontuzji klienta (zespoły bólowe kręgosłupa i kolan, neuropatie, dysfunkcje oraz kontuzję aparatu więzadłowego innych elementów układu mięśniowo-szkieletowego).

Bikefitting rozpoczyna się od wywiadu z fizjoterapeutą, podczas którego omawiane i diagnozowane są indywidualne problemy związane z funkcjonowaniem organizmu (zarówno te występujące na co dzień jak i podczas jazdy na rowerze). Kolejny etap to badanie funkcjonalne połączone z terapią manualną. Całość badania kończy się opracowaniem zestawu ćwiczeń z zakresu kinezyterapii nakierowanych na wykrytą wadę. Ćwiczenia są wykonywane przez klienta pod nadzorem fizjoterapeuty.

W dalszej kolejności fizjoterapeuta koryguje sylwetkę klienta za pomocą specjalistycznego sprzętu. Kierując się wynikami przeprowadzonych badań, dostosowuje się parametry roweru do prawidłowej sylwetki klienta.

W niektórych przypadkach korekcja sylwetki, w celu wyeliminowania dolegliwości i przeciwdziałaniu kontuzji, wymaga wykonania specjalistycznych wkładek do butów, które także wykonuje fizjoterapeuta na podstawie badań.

Usługa bikefittingu ma na celu wykonanie usług służących diagnostyce oraz profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia zgłaszających się klientów. Reprezentuje interdyscyplinarną wiedzę zakresu fizjoterapii, ortopedii biomechaniki ruchu. W praktyce bikefitting rozwiązuje zdrowotne problemy ludzi jeżdżących na rowerach, z którymi nie są w stanie poradzić sobie lekarze oraz terapeuci innych specjalności.

Zdaniem Wnioskodawcy usługa bikefittingu jest w pełni usługą fizjoterapeutyczną i podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, Dz.U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054.

Wnioskodawca zwraca się z pytaniem czy stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W piśmie z 26 czerwca 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wskazując, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i składa kwartalne deklaracje VAT. Usługi bikefittingu są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Pełny opis na czym polegają usługi bikefittingu został wpisany w wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącego podatku od towaru i usług. Wnioskodawca wskazał, że usługi te są innowacją na rynku usług fizjoterapeutycznych, rehabilitacyjnych i nigdzie w przepisach nie ma odniesienia do tej usługi. Usługi bikefittingu są nowością dlatego we wniosku Wnioskodawca starał się dowieść, że mieszczą się w zakresie opieki medycznej, służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Usługi bikefittingu świadczy fizjoterapeuta. Jest to zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 Dz.U. z 2015 r. poz. 618. Usługi bikefittingu przeprowadzą mgr fizjoterapii wraz z osobą posiadającą licencjat z fizjoterapii. Wnioskodawca jest podmiotem wykonującym działalność leczniczą, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej oraz, że nie jest wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca może korzystać za zwolnienia na podst. art. 43 ust. l pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, Dz.U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Usługa bikefittingu ma na celu wykonanie usług służących diagnostyce, profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia zgłaszających się klientów.

Zdaniem Wnioskodawcy usługa bikefittingu jest w pełni usługą fizjoterapeutyczną i podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, Dz.U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2- 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku VAT dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4.  psychologa.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie cyt. art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 618).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, osobą wykonującą zawód medyczny jest osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Z kolei przez świadczenia zdrowotne rozumie się działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Analizując powołane regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

*   przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,
*   przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Należy podkreślić, że forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej przez osoby wykonujące zawody wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 pozostaje bez znaczenia.

Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził bowiem wyraźnie w wyroku C-141/00 w sprawie Kügler że: „ art. 13(A)(1)(c) szóstej dyrektywy definiuje transakcje zwolnione z podatku przez odniesienie do charakteru świadczonych usług bez wspominania o formie prawnej osoby, która je świadczy. W dosłownej interpretacji, przepis ten nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe.”

„Zasada neutralności podatkowej wyklucza, między innymi, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą w takim samym zakresie (taką samą) są traktowane odmiennie, jeśli chodzi o pobieranie podatku VAT. Wynika z tego, że zasada ta zostałaby pominięta, jeśli możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego dla świadczenia opieki medycznej, o którym mowa w art. 13(A)(1)(c) zależałaby od formy prawnej, pod jaką podatnik prowadzi działalność gospodarczą.”

Odnosząc do kwestii zwolnienia od podatku VAT usługi bikefittingu świadczonej przez Wnioskodawcę, należy zauważyć, że prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, nakłada na podatników obowiązek spełnienia zarówno przedmiotowej, jak i podmiotowej przesłanki zwolnienia. Z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają świadczone w ramach wykonywanych zawodów (lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i osób świadczących powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej) usługi opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. Zatem należy zbadać, czy w przypadku opisanym w złożonym wniosku wypełniono ww. warunki.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, oprócz konkretnego wskazania tych wykonujących zawód lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej oraz psychologa, ustawodawca wskazał również na podmioty wykonujące zawód medyczny zdefiniowane w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Przewidziany w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz.U. z 2014 r. poz. 1145). Zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 229 - „Inni specjaliści ochrony zdrowia” kod zawodu 229201 – fizjoterapeuta, 229202 – specjalista fizjoterapii.

Zatem fizjoterapeuta jest osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Tym samym stwierdzić należy, że została przez Wnioskodawcę wypełniona przesłanka podmiotowa, uprawniająca do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT usługi bikefittingu, bowiem wskazane usługi są świadczone przez wykwalifikowanego fizjoterapeutę.

W celu oceny czy wskazane usługi mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 pozostaje rozpatrzenie przesłanki przedmiotowej wynikającej z tego przepisu. W tym miejscu raz jeszcze należy zaakcentować, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od VAT. Świadczenie usług medycznych bowiem - nawet w sytuacji, gdy jest wykonywane przez podmiot wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy - podlega opodatkowaniu VAT, jeśli usługi te nie odpowiadają koncepcji opieki medycznej.

W treści wniosku Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że usługi bikefittingu są usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Bikefitting rozpoczyna się od wywiadu z fizjoterapeutą, podczas którego omawiane i diagnozowane są indywidualne problemy związane z funkcjonowaniem organizmu (zarówno te występujące na co dzień jak i podczas jazdy na rowerze). Kolejny etap to badanie funkcjonalne połączone z terapią manualną. Całość badania kończy się opracowaniem zestawu ćwiczeń z zakresu kinezyterapii nakierowanych na wykrytą wadę. Ćwiczenia są wykonywane przez klienta pod nadzorem fizjoterapeuty. Celem bikefittingu jest likwidacja i profilaktyka kontuzji klienta (zespoły bólowe kręgosłupa i kolan, neuropatie, dysfunkcje oraz kontuzję aparatu więzadłowego innych elementów układu mięśniowo-szkieletowego).

Według definicji WHO (Światowa Organizacja Zdrowia) rehabilitacja to kompleksowe postępowanie w odniesieniu do osób niepełnosprawnych fizycznie i psychicznie, które ma na celu przywrócenie pełnej lub możliwej do osiągnięcia sprawności fizycznej i psychicznej, zdolności do pracy zarobkowania oraz zdolności do brania czynnego udziału w życiu społecznym.

W szeroko pojmowanym procesie rehabilitacji wyróżnia się rehabilitację medyczną inaczej leczniczą, społeczną i zawodową.

Na rehabilitację medyczną (fizjoterapię) składają się:

*   kinezyterapia, czyli leczenie ruchem,
*   fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury,
*   masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych.

Pod pojęciem rehabilitacji leczniczej (medycznej) rozumie się proces leczenia, który umożliwia przyspieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby.

Niewątpliwie zatem ww. działania podejmowane w ramach fizjoterapii na rzecz konkretnego pacjenta służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Wnioskodawca wskazał, że usługi bikefittingu są innowacją na rynku usług fizjoterapeutycznych, rehabilitacyjnych.

Odnosząc przedstawione we wniosku okoliczności do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że w zakresie świadczonych w ramach wykonywanej działalności usług bikefittingu Wnioskodawca będzie spełniał zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową wynikającą z treści art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy. Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi bikefittingu będą bowiem służyły przywracaniu i poprawie zdrowia i będą wykonywane przez osoby mieszczące się w grupie podmiotów wykonujących zawód medyczny, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, a więc osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Zatem świadczone w ramach działalności Wnioskodawcy usługi bikefittingu korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym usługa bikefittingu podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie zwolnienia od podatku usług wykonywanych przez techników masażystów zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.