Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-162/11-2/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-08-29
Teza: W jakim momencie należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione wydatki niezbędne dla uzyskania koncesji?
Słowa kluczowe: ekspertyza; koncesja; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; rozliczanie (rozliczenia); złoża
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2011 r. (data wpływu 28 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia w jakim momencie należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione wydatki dla uzyskania koncesji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia w jakim momencie należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione wydatki dla uzyskania koncesji oraz planu zagospodarowania złoża.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka Akcyjna) wystąpiła do Marszałka o zmianę koncesji na wydobywanie piaskowców kwarcytowych ze złoża, który to wniosek podyktowany był przede wszystkim poszerzeniem złoża oraz jego pogłębieniem.

W dniu 3 grudnia 2009 r. Marszałek Województwa wydał Decyzję, która zmieniła dotychczasową koncesję i wprowadziła jej nowe brzmienie, zgodnie z wnioskiem złożonym przez Spółkę. Koncesja udzielona została na okres do 31 grudnia 2035 r. Rozpoczęcie działalności w ramach wydanej decyzji może nastąpić od dnia w którym stała się ona ostateczna, tj. od 25 grudnia 2009 r.

Otrzymanie przez Spółkę decyzji zmieniającej koncesję uwarunkowane było dołączeniem do wniosku szeregu niezbędnych, wymaganych prawem dokumentów. Do wniosku o zmianę koncesji Spółka przedłożyła, mi.in. prawo do informacji geologicznej zawartej w dokumentacji geologicznej złoża, nowy projekt zagospodarowania tego złoża pozytywnie zaopiniowany przez Dyrektora Okręgowego Urzędu, decyzję Wójta Gminy ustanawiającą środowiskowe uwarunkowania dla przedsięwzięcia polegającego na wydobywaniu ze złoża. Tak, więc uzyskanie samej decyzji o zmianie koncesji poprzedzone było poniesieniem wydatków na badania geologiczne związane z udokumentowaniem nowych partii złoża, ekspertyzy, opinie, usługi podmiotów prowadzących prace rozpoznawczo – dokumentacyjne. Równolegle prowadzone były działania związane z uzyskaniem koncesji, które to następują na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W tym celu został wykonany projekt zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu górniczego na obszarze gminy, który został uchwalony Uchwałą Rady Gminy w dniu 24 lutego 2011 r. i w którego kosztach Spółka uczestniczyła.

Powyższa uchwała została opublikowana 11 kwietnia 2011 r. w dzienniku Urzędowym Województwa i stała się ostateczna po upływie 30 dni od daty ogłoszenia.

Poniesione wydatki na uzyskanie zmienionej koncesji i na plan zagospodarowania przestrzennego terenu górniczego, Spółka gromadziła na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów czynnych i zgodnie z art. 39 ustawy o rachunkowości zamierza je rozliczać w czasie z momentem rozpoczęcia działalności eksploatacyjnej na nowym obszarze złoża objętym dokumentami (przewidziany termin rozpoczęcia eksploatacji nowych partii złoża – sierpień 2011 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W jakim momencie należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione wydatki niezbędne dla uzyskania koncesji?
2.  W jakim momencie należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione wydatki dotyczące planu zagospodarowania złoża związane z wydobyciem piaskowców kwarcytowych ze złoża?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Natomiast w zakresie pytania nr 2 wniosek Spółki został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną nr IPTPB3/423-162/11-3/PM.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z przeprowadzeniem prac związanych z uzyskaniem zmiany koncesji na wydobywanie piaskowców kwarcytowych ze złoża i inne koszty z tym związane, jako inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu jaki pozostał do końca ważności przyznanej koncesji, tj. 31 grudnia 2035 r.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych, m.in.: przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie syg. IPPB5/423-128/08-2/MB z dnia 19 grudnia 2008 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy syg ITPB3/423-124/08/PS z dnia 24 kwietnia 2008 r. Ponadto w świetle art. 39 ustawy o rachunkowości Spółka powyższe nakłady jest zobowiązana rozliczać w ramach czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów proporcjonalnie do okresu, na który udzielono koncesji. Spółka uważa, że sposób rozliczenia powinien być w tym przypadku jednolity dla celów bilansowych i podatkowych.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji wyczerpania surowca w tej partii złoża przed w/w okresem lub wcześniejszym wycofaniem się z eksploatacji złoża ze względów ekonomicznych, Spółka będzie miała prawo odnieść nie odpisaną kwotę czynnych rozliczeń międzyokresowych jednorazowo w ciężar kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Koncesja jest aktem administracyjnym wydawanym przez organ koncesyjny. Akt ten upoważnia koncesjonariusza do prowadzenia ściśle określonej działalności gospodarczej. Koncesjonowanie wprowadza się w przypadku działalności, które mają szczególne znaczenie ze względu na bezpieczeństwo państwa lub obywateli albo inny ważny interes publiczny. Rodzaje działalności koncesjonowanej zostały wymienione enumeratywnie w rozdziale 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2007 r., Nr 155, poz. 1095 ze zm.), która reguluje podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zadania organów administracji publicznej w tym zakresie. Zgodnie z art. 46 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie poszukiwania lub rozpoznawania złóż kopalin, wydobywania kopalin ze złóż, bezzbiornikowego magazynowania substancji oraz składowania odpadów w górotworze, w tym w podziemnych wyrobiskach górniczych. Art. 47 ust. 1 pkt 3 stanowi natomiast, iż koncesji udziela się na czas oznaczony, nie krótszy niż 5 lat i nie dłuższy niż 50 lat, chyba że przedsiębiorca wnioskuje o udzielenie koncesji na czas krótszy.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, że aby dane wydatki można było zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów, muszą one pozostawać w związku przyczynowym z osiąganymi przez niego przychodami. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodów będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa. Kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W związku z tym, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Stwierdzić zatem należy, iż kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Kwestia potrącalności kosztów o charakterze pośrednim została uregulowana w przepisie art. 15 ust. 4d ww. ustawy, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Ponadto z treści art. 15 ust. 4e tej ustawy wynika, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego wynika zatem, że koszty pośrednie mogą zostać zarachowane już w dacie ich poniesienia, bądź proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.

Zdaniem Spółki, koszty związane z przeprowadzeniem prac związanych z uzyskaniem zmiany koncesji, jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu jaki pozostał do końca ważności przyznanej koncesji, tj. 31 grudnia 2035 r. na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z takim stanowiskiem Wnioskodawcy można by było się zgodzić, jeżeli koszty te dotyczyłyby okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego. Wówczas w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wobec powyższego, zastosowanie będą miały przepisy art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za takim stwierdzeniem przemawia fakt, iż tego rodzaju wydatki poniesione na uzyskanie zmienionej koncesji nie da się powiązać z konkretnym przysporzeniem. Koszty te warunkują jednak uzyskanie przychodów Spółki, które powinny być potrącane w dacie ich poniesienia.

Niemniej jednak wydatków tych, nie można również rozłożyć w czasie na okres obowiązywania zmiany koncesji na wydobywanie złoża, gdyż w zależności od eksploatacji i jej efektów, które na dzień ponoszenia wydatków są nieznane, tzn.:

*   koncesja ta może wygasnąć przed zakończeniem okresu, na który pierwotnie była wydana,

*   okres obowiązywania koncesji może zostać skrócony bądź przedłużony,

*   możliwość wcześniejszego wycofania się z eksploatacji złoża ze względów ekonomicznych,

*   efekty eksploatacji dotyczące wydobywania złóż mogą wskazywać na brak zasadności wystąpienia przez Spółkę z wnioskiem o wydanie koncesji na eksploatację nowych partii złoża.

\- poniesienie tych wydatków związane jest z zabezpieczeniem źródła przychodów w przyszłości (bliżej nieokreślonej przyszłości).

Reasumując wydatki niezbędne dla uzyskania koncesji przez Spółkę zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, należy zaliczyć do kosztów pośrednich, które powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż interpretacje te nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów upoważnionych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.