Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.202.2018.1.EN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-04
Teza: w zakresie momentu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt-koszty pośrednie; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 maja 2018 r. (data wpływu do Organu 29 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług w zakresie remontów i modernizacji maszyn i urządzeń górniczych, ich konserwacji i obsługi serwisowej. Wnioskodawca zajmuje się również dzierżawą Zakładów w X i Y (dalej: „ZPMW”). ZPMW wraz z przynależną infrastrukturą (w tym maszyny i urządzenia górnicze) jest w całości dzierżawione/wynajmowane spółce powiązanej z Wnioskodawcą na podstawie zawartych umów na warunkach rynkowych. Wnioskodawca, realizuje obecnie Projekt inwestycyjny w przedmiocie modernizacji i rozbudowy ZPMW oraz budowę dwóch pompowni (dalej: „Inwestycja”). Inwestycja jest realizowana przy wykorzystaniu środków z Agencji Rozwoju Przemysłu (dalej: „ARP”) niebędących pomocą publiczną. W wyniku przeprowadzonych modernizacji powstanie kilkadziesiąt lub kilkaset nowych lub zmodernizowanych dotychczas istniejących środków trwałych. Odbiory środków trwałych będą następować sukcesywnie w momencie zakończenia robót. Na skutek m.in. przyjmowania nowych środków trwałych i ich modernizacji, likwidacji środków trwałych, zakupu infrastruktury wartość przedmiotu dzierżawy ulega dynamicznym zmianom. Biorąc pod uwagę powyższe, wykonywanie umów wymaga stałej obsługi w zakresie m.in. rozliczeń i kalkulacji czynszu dzierżawnego. Ponadto, w ramach zawartych umów Wnioskodawca nadzoruje i kontroluje przedmiot dzierżawy/najmu prowadzi niezbędne czynności związane z gospodarką majątkiem ZPMW wraz z infrastrukturą oraz przeprowadza inne czynności i kontrole niezbędne z punktu widzenia zabezpieczenia prowadzonej działalności. Roczne przychody Spółki z tytułu najmu powyższych składników majątku stanowią istotną część całkowitych przychodów Spółki. Zarówno Inwestycja jak i umowy dzierżawy i najmu są wykonywane na podstawie uprzednich porozumień o współpracy inwestycyjnej ze spółką powiązaną. Zgodnie z postanowieniami Umowy Wsparcia zawartej 30 września 2016 r. pomiędzy Skarbem Państwa, a Spółką, kompleksowy nadzór nad realizacją Inwestycji, jak i zadania związanie z raportowaniem na czas realizacji Inwestycji jest prowadzony przez firmę zewnętrzną pełniącą funkcję Inżyniera Kontraktu (dalej: „IK”). Zgodnie z postanowieniami umowy o świadczenie usług Inżyniera Kontraktu, wynika, że IK jest odpowiedzialny m.in. za dobór materiałów, zgodność Inwestycji z obowiązującymi przepisami prawa, BHP, weryfikowanie kompletności i poprawności Inwestycji, wydawanie opinii projektowych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca utworzył nową komórkę organizacyjną - (dalej: „DIP”), do zadań której należy m.in. obsługa administracyjna umów dzierżawy ZPMW, sporządzanie korespondencji i wszelkiej dokumentacji dotyczącej prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w ramach ZPMW, w tym udzielanie zamówień w oparciu o prawo zamówień publicznych oraz w oparciu o wewnętrzny regulamin spółki, przyjmowanie i przekazywanie nieruchomości i ruchomości ZPMW, rozliczenie dzierżawy ZPMW, obsługa administracyjna ZPMW, wykonywanie zadań z zakresu nadzoru i gospodarki nad majątkiem ZPMW, nadzór nad majątkiem Spółki oraz wykonywanie wszelkich obowiązków wynikających z zawartych umów dzierżawy. Równocześnie, DIP współpracuje ze spółką powiązaną w związku z realizacją porozumień o współpracy inwestycyjnej. Nadto, DIP zajmuje się koordynacją wszelkich prac modernizacyjnych ZPMW, bieżącą współpracą z Inżynierem Kontraktu przy modernizacji ZPMW, koordynacją i realizacją Umowy Wsparcia zawartej pomiędzy Spółką a Skarbem Państwa w przedmiocie realizacji Inwestycji, prowadzenie procedur przetargowych związanych z realizacją Inwestycji, współpraca z Działem Finansowo-Księgowym i Działem Controllingu w zakresie rozliczania Inwestycji oraz przygotowywania sprawozdań do ARP w związku z realizacją Umowy Wsparcia z ARP, sporządzanie stosownych materiałów na Radę Nadzorczą oraz na Komitet Sterujący. Funkcjonowanie DIP generuje różnego rodzaju koszty. Obejmują one przede wszystkim koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi pracowników DIP oraz pozostałe koszty działalności DIP, tj. koszty materiałów i artykułów biurowych, odzieży i obuwia ochronnego, materiałów elektrycznych, środków czystości, ubezpieczenie osobowe oraz majątkowe, badania profilaktyczne, delegacje, odpisy na fundusz świadczeń socjalnych, usługi informatyczne, telefoniczne, wynajem maszyn i urządzeń, szkolenia, ogłoszenia w prasie o przetargach, ważenie pojazdów samochodowych, opłaty skarbowe i administracyjne, amortyzacja środków trwałych, świadczenie usług w ramach prowadzonej modernizacji ZPMW. Ponadto do kosztów funkcjonowania DIP zalicza się również podatek od nieruchomości.

W związku z tym, że zakres zadań DIP obejmuje zarządzanie i koordynację działalności gospodarczej Spółki prowadzonej w ramach ZPMW Wnioskodawca wskazuje, że nie jest możliwe precyzyjne wyodrębnienie spośród kosztów funkcjonowania DIP kosztów związanych bezpośrednio z realizacją Inwestycji oraz innych kosztów związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej w ramach ZPMW.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym koszty funkcjonowaniem DIP stanowić będą pośrednie koszty uzyskania przychodów rozliczane w kosztach bieżącego okresu, czy są to koszty zwiększające wartość początkową nowopowstałych lub zmodernizowanych środków trwałych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki funkcjonowania DIP powinny być uznane za pośrednie koszty uzyskania przychodów ujmowane w momencie ich poniesienia.

Stosownie do art. 15 ust. 1 zd. pierwsze ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, czyli w tzw. negatywnym katalogu wydatków. Ustawa CIT nie zawiera natomiast wykazu wydatków, który przesądzałby o możliwości ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. W myśl wyżej wskazanego przepisu podatnik ma zatem możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich pośredni bądź bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów.
*   został właściwie udokumentowany.

Ponadto, wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przedmiotowej sprawie zasadniczą kwestię stanowi rozpoznanie powiązania kosztów z przychodami, w szczególności ocena charakteru związku ponoszonych wydatków z Inwestycją i odpowiednie zakwalifikowanie ich do kosztu wytworzenia środka trwałego, bądź też do innych kosztów działalności Spółki.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów podatnik powinien rozpoznać rodzaj kosztów z przychodami. W tym kontekście koszty podatkowe dzieli się na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód, tzw. koszty bezpośrednie),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Jak stanowi art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z powyższego wynika, że koszty pośrednie są ujmowane w kosztach uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (chyba że spełnione zostają łącznie dwie przesłanki wskazane w przepisie - wtedy ustawodawca nakazuje rozliczyć dany koszt proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy). Biorąc pod uwagę powyższe, zauważyć należy, że kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem, a celem jakiemu ma służyć, Ustawa CIT wyróżnia koszty bezpośrednio związane z osiąganymi przycho¬dami i koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie). Do pierwszej kategorii należą wydatki których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów (a zatem przekłada się bezpośre¬dnio na wysokość przychodów). W przypadku kosztów bezpośrednich, możliwe jest ustalenie w jakim okresie i w jakiej, wysokości powstał związany z nim przychód. Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których poniesienie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych przychodów. Są to tzw. koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. W związku z powyższym jako koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, uważa się wydatki ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy w związku z charakterem prowadzonej działalności, np. wydatki na nabycie towarów, surowców przy działalności polegającej na sprzedaży tych towarów, tj. gdy można przypisać konkretnym kosztom konkretne przychody w danym okresie. Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie (bądź roku podatkowym) wystąpi przychód uzasadniający poniesienie takich kosztów - zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 marca 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.89.2017.1.AK.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na funkcjonowanie DIP powinny zostać zaliczone do drugiej z wymienionych wyżej kategorii, tj. do kosztów pośrednich. Jak zostało wspomniane w stanie faktycznym, oprócz obsługi Inwestycji, DIP zajmuje się szeroko rozumianym koordynowaniem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w ramach ZPMW (np. zawieraniem umów, dzierżawą majątku, nadzorem nad majątkiem ZPMW). Charakter ponoszonych przez Spółkę wydatków związanych z funkcjonowaniem DIP jest zatem związany z ogólnym funkcjonowaniem Spółki, dlatego nie może być rozpatrywany w kategorii kosztów bezpośrednich.

Dodatkowo, należy wskazać, że przepisy Ustawy CIT, zawierają szczegółowe unormowania odnośnie do potrącalności wynagrodzeń pracowników. Zgodnie z art. 15 ust. 4g Ustawy CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Z unormowania tego wynika, że wynagrodzenia ponoszone na rzecz pracownika mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, jednak pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Zamknięty katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów został natomiast zawarty w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT. Wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu ustawodawca wymienił m.in. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części oraz na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, (art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT).

Należy zaznaczyć, że wprowadzenie składnika majątku do ewidencji środków trwałych w pierwszej kolejności wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Z kolei, zasady kalkulacji wartości początkowej środków trwałych zostały unormowane w art. 16g ust. 1 Ustawy CIT. W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 Ustawy CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, natomiast w razie wytworzenia we własnym zakresie, koszt wytworzenia.

Zgodnie natomiast z treścią art. 16g ust. 4 Ustawy CIT, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

W szczególności zatem, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

1.  wartość - w cenie nabycia - rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
2.  wartość - w cenie nabycia - wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych,
3.  koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. głównie koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Podkreślenia wymaga, że ustawowa definicja ma charakter otwarty, co powoduje, że pojęciem kosztu wytworzenia środka trwałego, ustawodawca obejmuje wszelkie koszty, których poniesienie jest związane z wytworzeniem środka trwałego.

Na podstawie art. 16g ust. 4 Ustawy CIT, ustawodawca wyraźnie wyłączył natomiast z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w tym odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 kwietnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.1.2017.1.KB; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 stycznia 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1119.2016.1.SK) przez ogólne koszty zarządu, niezdefiniowane przez ustawodawcę, rozumie się koszty działania jednostki jako całości oraz zarządzania nią. W kosztach zarządu wyróżnia się:

*   koszty administracyjno-gospodarcze, na które składają się: wynagrodzenia wraz z pochodnymi pracowników zarządu, koszty delegacji, koszty eksploatacji samochodów służbowych, koszty zużycia materiałów biurowych, podatki o charakterze kosztowym, opłaty pocztowe, telekomunikacyjne i inne, koszty utrzymania budynków i pomieszczeń zarządu,
*   koszty ogólnoprodukcyjne obejmujące koszty prowadzenia i utrzymania komórek oraz obiektów ogólnego przeznaczenia, takich jak: magazyny, biura, laboratoria, bocznice kolejowe, a także koszty ochrony mienia jednostki, bezpieczeństwa i ochrony pracy, szkolenia załogi, racjonalizacji i wynalazczości;
*   koszty nieprodukcyjne, tj. nie przynoszące efektu gospodarczego, do których zalicza się koszty przestojów, ubytki naturalne i niedobory w magazynach.

Ponadto w doktrynie wskazuje się, że ogólnoadministracyjne koszty funkcjonowania danego podmiotu, takie jak: koszty obsługi administra¬cyjnej, księgowej, prawnej, koszty działań promocyjnych, wydatki na składki na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej czy też koszty mediów, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ujmowanych w dacie ich poniesienia. Równocześnie, jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2018 r., 0111-KDIB1-2.4010.417.2017.1.AW do kosztów pośrednich zalicza się: m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpiecze¬nia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Powyższe znajduje również poparcie w doktrynie, w której wskazuje się, że: wydatki pośrednio związane z daną inwestycją, mające charakter kosztów ogólnego zarządu, w ogóle nie będą powiększać wartości początkowej środków trwałych. Dotyczy to m.in. wydatków na zarządzanie, usługi konsultingowe, w tym również koszty obsługi prawnej.

Odnosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, koszty funkcjonowania DIP, będącego komórką organizacyjną Spółki odpowiedzialną za koordynację obsługi administracyjnej ZPMW wykorzystywanego w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie mogą zostać wkalkulowane w wartość początkową Inwestycji, należy je kwalifikować do pośrednich kosztów podatkowych. Powyższe wynika między innymi z faktu, że nie jest możliwe przypisanie bezpośredniego związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem tych kosztów, a konkretnymi przysporzeniami uzyskiwanymi przez Spółkę. Należy wskazać, że część spośród zadań DIP dotyczy czynności związanych z realizacją Inwestycji. Biorąc jednak pod uwagę fakt, że do zadań DIP należy również obsługa umów dzierżawy ZPMW, a także nadzór nad majątkiem ZPMW, uznać należy, że DIP koordynuje wszelkie działania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki w ramach ZPMW, nie tylko te które są bezpośrednią konsekwencją realizacji Inwestycji. Z powyższego wynika, że DIP jest jednostką odpowiedzialną za administracyjno-rozliczeniową obsługę działalności prowadzonej przez Spółkę w ramach ZPMW. Biorąc powyższe pod uwagę, funkcjonowanie DIP nie znajduje bezpośredniego przełożenia na wzrost przychodów z tytułu realizacji Inwestycji, bowiem związek pomiędzy Inwestycją a działaniem DIP nie ma charakteru ścisłego. Ponadto, jak wynika z opisu stanu faktycznego, nie jest możliwe precyzyjne wyodrębnienie spośród całości wydatków ponoszonych przez Spółkę na funkcjonowanie DIP części kosztów ponoszonych w związku z realizacją Inwestycji. Zakres zadań realizowanych przez DIP jest szeroki i nie ogranicza się do obsługi samej Inwestycji, ale również m.in. do szerokorozumianej obsługi dzierżawy ZPMW, stanowiącej istotną część działalności Spółki. Co więcej, w związku z zbywaniem i nabywaniem nieruchomości i ruchomości ZPMW, umowy dzierżawy mają charakter dynamiczny - możliwa jest zatem sytuacja, w której czas pracy DIP nad dzierżawą będzie różnił się w poszczególnych miesiącach . Nie można zatem uznać, że są to koszty, o których mowa w art. 16g ust. 4 Ustawy CIT tj. dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Ponadto, wskazać należy, że charakter czynności podejmowa¬nych przez DIP powinien być rozumiany jako ogólnoadministracyjne koszty funkcjonowania Spółki, gdyż jest związany m.in. z obsługą prawną i administracyjną ZPMW. Co również istotne, DIP zajmuje się nadzorem nad ZPMW, który stanowi majątek Spółki.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przychody uzyskiwane w związku z dzierżawą ZPMW stanowią istotną część przychodów Spółki, które są rozliczane przez DIP. Kosztów związanych z zakresem powyższych zadań nie sposób zatem uznać za bezpośrednio związane z realizowaną Inwestycją. Równocześnie, zakres obowiązków pracowników przypisanych do DIP nie ogranicza się wyłącznie do obsługi Inwestycji. Wszyscy pracownicy DIP zajmują się bowiem równocześnie wykonywaniem innych zadań leżących w gestii DIP, tj. obsługą dzierżawy ZPMW, na które składa się nadzór, obsługa administracyjna, rozliczenia etc. Ze względu na powyższe, nie jest możliwe precyzyjne wyodrębnienie z ich wynagrodzeń części stanowiącej wynagrodzenie wyłącznie za prace przy realizacji Inwestycji. Zgodnie z poglądem wyrażonym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.1.2017.1.KB: Decydującym kryterium pozwalającym zakwalifikować koszty pracownicze do wartości początkowej realizowanej inwestycji jest bez wątpienia stopień powiązania tych pracowników z inwestycją. Jeżeli wydatki osobowe (np. koszty wynagrodzeń wraz z narzutami) związane są z zaangażowaniem danych osób wyłącznie w procesie inwestycyjnym, stanowić będą - stosownie do treści art. 16g ust. 4 ustawy o CIT, część składową jego wartości początkowej.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę powyższy warunek nie został spełniony. Prowadzenie obsługi Inwestycji nie wyczerpuje zakresu obowiązków pracowników DIP, ponieważ są oni odpowiedzialni również za inne czynności, w tym m.in. rozliczanie przychodów uzyskiwanych przez Spółkę z tytułu dzierżawy ZPMW, a także przygotowywania całości dokumentacji związanej z umowami dotyczącymi prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w ramach ZPMW. W konsekwencji, nie jest zasadne kwalifikowanie kosztów pracowniczych do wartości początkowej środków trwałych wytworzonych w toku Inwestycji. Bez względu na powyższe Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów DIP zaliczają się również wydatki z tytułu podatku od nierucho¬mości. Wydatki te jako, wynikające z samego faktu posiadania przez Spółkę nieruchomości wykorzystywanej w prowadzonej przez Wniosko¬dawcę działalności gospodarczej, należą do kategorii kosztów stałych, ponoszonych niezależnie od faktu prowadzenia Inwestycji, co uzasadnia zakwalifikowanie ich do kosztów pośrednich, na co wprost wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2014 r. Znak: ILPB4/423-493/13-5/ŁM.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy koszty funkcjonowania DIP, będącego komórką organizacyjną Spółki odpowiedzialną za koordynację obsługi administracyjnej ZPMW wykorzystywanego w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, należą do kategorii kosztów związanych z ogólnym administrowaniem Spółką, stanowiących pośrednie koszty podatkowe w dacie ich poniesienia, bowiem nie można wskazać bezpośredniego związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem tych kosztów, a powstaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem konkretnych przychodów podatkowych, którym koszty te służą. Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że przyczyną wyodrębnienia DIP, była nie tylko realizowana Inwestycja, ale przede wszystkim rozszerze¬nie działalności Spółki o wynajem ZPMW oraz towarzyszącej jej infrastruktury. W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, przedstawione w opisie stanu faktycznego wydatki ponoszone na funkcjonowanie DIP należy kwalifikować jako pośrednie koszty uzyskania przychodów rozliczane w kosztach bieżącego okresu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo zauważyć należy, że od 1 stycznia 2018 r. zmienił brzmienie art. 15 ust. 1 zd. pierwsze ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm.) zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jednak zmiana ta nie ma wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.