Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-401/15/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-08
Teza: Czy zbycie Domu Działkowca podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką zw.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.) uzupełnionym pismem z 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dokonanej w miesiącu marcu 2014 r. dostawy Domu Działkowca – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dokonanej w miesiącu marcu 2014 r. dostawy Domu Działkowca.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 kwietnia 2015 r. znak: IBPP1/4512-80/15/ES.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (S.A.) dokonał w marcu 2014 r. sprzedaży gruntów, praw wieczystego użytkowania gruntów (dalej: „Grunty”) oraz prawa własności obiektów wymienionych w pkt B-D poniżej, położonych na tych Gruntach (dalej; „Obiekty”). Grunty i Obiekty objęte były siedmioma księgami wieczystymi. Grunty składają się z 139 działek wyodrębnionych ewidencyjnie (dalej: „Działki”). Na każdą księgę wieczystą składa się po kilka Działek.

Na terenie, na którym położone są Grunty i Obiekty obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

W skład Gruntów i Obiektów będących przedmiotem sprzedaży weszły:

1.  Działki, o różnym przeznaczeniu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, niezabudowane Obiektami;
2.  Działki zabudowane budowlami lub budynkami w rozumieniu Ustawy - Prawo Budowlane (dalej: „UPB”);
3.  Działki o różnym przeznaczeniu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, na których znajdują się ogrodzenia (tzn. odgradzające całą nieruchomość w znaczeniu wieczysto-księgowym od innych nieruchomości) jak i wewnętrzne (tzn. rozgraniczające niektóre z Działek);
4.  Działki, na których znajdują się ogrody działkowe z obiektami małej architektury;
5.  Działki, na których znajdują się różne kombinacje Obiektów wskazanych w pkt B-D.

Obiekty posadowione na Gruntach były co do zasady wybudowane przez poprzednika prawnego Spółki przed 1993 r. (w stosunku do tych Obiektów nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT), niemniej jednak Spółka zidentyfikowała 25 Obiektów wybudowanych po 1993 r. (w stosunku do części z tych Obiektów przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT).

Na jednej z Działek będących przedmiotem sprzedaży znajduje się budynek wybudowany przez podmioty trzecie (dalej: „Dom Działkowca”). Dom Działkowca został wprowadzony do ksiąg Spółki 22 lipca 2008 roku jako ujawnienie środka trwałego (w wyniku legalizacji samowoli budowlanej).

Od 2000 r. Dom Działkowca był przedmiotem umowy użyczenia na rzecz P. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Domu Działkowca w wartości wyższej niż 30% jego wartości początkowej. Z tytułu zużycia mediów na Działkach, o których mowa w pkt D oraz przez Dom Działkowca, Spółka obciążała kosztami z tego tytułu Pracowniczy (…) działający przy Spółce.

Grunty i Obiekty były wykorzystywane przez Spółkę przed sprzedażą do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji energii elektrycznej i ciepła. Spółka już pod koniec 2012 r. wyłączyła Grunty i Obiekty ze swojej podstawowej działalności gospodarczej z zamiarem ich sprzedaży (w szczególności z dniem 30 listopada 2012 r. E. została wykreślona decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z treści posiadanej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej i ciepła w źródle E. dla Obiektów oraz księgowo Spółka rozpoznawała przedmiotowe Grunty i Obiekty jako przeznaczone do sprzedaży). W lipcu 2012 r. został również przedłożony Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki „Plan…”, zmierzający do likwidacji Obiektów.

Główną wartość ekonomiczną stanowiły dla Spółki i nabywcy Grunty. W szczególności zgodnie z posiadaną przez Spółkę wyceną opracowaną przez niezależnych rzeczoznawców, wartość Obiektów przy założeniu wyceny metodą likwidacyjną była ujemna i obniżała wycenę wartości.

Zgodnie z zamiarem Spółki (uwzględnionym w akcie notarialnym sprzedaży w postaci zapisu zobowiązującego nabywcę do likwidacji skutków działalności elektrowni), Obiekty znajdujące się na Gruntach miały zostać fizycznie zlikwidowane przez nabywcę (zgodnie z wiedzą Spółki nabywca realizuje obecnie te postanowienia). Fizyczna rozbiórka Obiektów rozpoczęła się jednak po dniu sprzedaży Gruntów i Obiektów.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca podał, że ujawnienie środka trwałego w księgach należy rozumieć jako późniejsze wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych, niż w miesiącu przekazania go do używania.

Legalizacja samowoli budowlanej w postaci Domu Działkowca nastąpiła poprzez zgłoszenie samowoli do właściwego organu nadzoru budowlanego i przeprowadzenie przez ten organ postępowania legalizacyjnego zakończonego zatwierdzeniem projektu budowlanego.

Przed wprowadzeniem ww. obiektu do ksiąg Spółki 22 lipca 2008 r. jako ujawnienie środka trwałego Wnioskodawca nie wszedł w ekonomiczne posiadanie przedmiotowego obiektu. Z kolei w sensie prawnym, Wnioskodawca jako właściciel gruntu był właścicielem przedmiotowego obiektu wzniesionego na tym gruncie. Wnioskodawca nie dokonywał na rzecz osoby trzeciej zwrotu nakładów poniesionych przez nią na wybudowanie Domu Działkowca.

Na pytanie tut. organu: „Czy podmiot ten (osoba trzecia) działał dla tej transakcji w charakterze podatnika VAT?”, Wnioskodawca odpowiedział, że odpowiedź na zadane przez Organ pytanie wymaga interpretacji art. 15 Ustawy o VAT. W konsekwencji, odpowiadając na zadane pytanie, Spółka zaznacza, iż odpowiedź ta stanowi jej stanowisko własne w sprawie.

Podmiot ten (osoby trzecie - działkowcy użytkujący ogródki działkowe) nie działał dla tej transakcji w charakterze podatnika VAT. Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki wybudowanie Domu Działkowca miało miejsce przed 1993 r., tj. przed wejściem w życie systemu VAT.

Nabycie przez Wnioskodawcę ww. nakładów nie zostało udokumentowane fakturą VAT, gdyż zdaniem Wnioskodawcy, będącym jego stanowiskiem w sprawie, osoba trzecia nie działała dla tej transakcji w charakterze podatnika VAT, a Wnioskodawca nabył nakłady nieodpłatnie.

Przy nabyciu nakładów nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż zdaniem Wnioskodawcy, będącym jego stanowiskiem w sprawie nabycie to nie podlegało opodatkowaniu VAT (nabycie nastąpiło z mocy prawa poprzez wybudowanie Domu Działkowca na gruncie, którego właścicielem był Wnioskodawca).

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki Dom Działkowca został wybudowany w 1992 r. (ze względu na upływ czasu nie istnieją już dokumenty potwierdzające te informacje). Wnioskodawca jako właściciel gruntu od momentu wybudowania był właścicielem przedmiotowego obiektu.

Na pytanie tut,. organu: „Z wniosku wynika, że od 2000 r. Dom Działkowca był przedmiotem użyczenia na rzecz P., zatem czy to Wnioskodawca go użyczał, skoro dopiero 22 lipca 2008 r. ww. obiekt został wprowadzony do ksiąg Spółki jako środek trwały?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„Wnioskodawca pragnie doprecyzować, iż od lutego 2000 r. użyczał grunt na którym znajdował się Dom Działkowca na rzecz P. (a zatem użyczeniu podlegał również Dom Działkowca wybudowany przez osoby trzecie, znajdujący się na tym gruncie jako część składowa gruntu). Przedmiotowy grunt był w posiadaniu E. od lat 60tych XX wieku. Dokumenty z tego okresu nie są dostępne. Na podstawie dostępnych dokumentów Wnioskodawca ustalił, iż od lutego 2000 r. z tytułu użyczenia gruntu, na którym znajdował się Dom Działkowca pobierał on wynagrodzenie w wysokości kosztów zużytych mediów. Natomiast od stycznia 2009 r. sformalizowano istniejący stan faktyczny, poprzez wskazanie w aneksie (do umowy użyczenia z lutego 2000 r.), iż również z tytułu użyczenia Domu Działkowca należne jest wynagrodzenie w wysokości kosztów zużytych mediów.”

Wnioskodawca użyczał grunt, na którym znajdował się Dom Działkowca na rzecz P. (a zatem użyczeniu podlegał również Dom Działkowca wybudowany przez osoby trzecie, znajdujący się na tym gruncie) od lutego 2000 r. do lutego 2014 r.

Na pytanie tut. organu: „Skoro Wnioskodawca użyczył Dom Działkowca na rzecz P., to dlaczego kosztami za media obciążał Pracowniczy (…)?”, Wnioskodawca odpowiedział, że:

„Koszty zużycia przedmiotowych mediów dotyczyły Pracowniczego (…) działającego na terenach, o których mowa w lit. D stanu faktycznego wniosku o interpretację. W związku z umową użyczenia z lutego 2000 r. wraz z aneksami ustalono, iż Pracowniczy (…) jako podmiot, którego te koszty dotyczą będzie obciążany kosztami mediów. Takie też ustalenia zostały zawarte w umowie użyczenia łączącej strony.

Wnioskodawca nadmienia, iż zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz.U. 2005 nr 169 poz. 1419; dalej: „Ustawa o ROD” obowiązująca do 19 stycznia 2014 r.): „Pracownicze ogrody działkowe istniejące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy stają się rodzinnymi ogrodami działkowymi w jej rozumieniu.” Art. 28 ust. 1 Ustawy o ROD wskazywał natomiast, iż jednostkami organizacyjnymi Polskiego Związku Działkowców jest m.in. rodzinny ogród działkowy jako podstawowa jednostka organizacyjna. Analogiczne postanowienia zawiera również art. 27 Ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych. (Dz.U. 1981 nr 12 poz. 58), wskazujący iż ogniwem organizacyjnym Polskiego Związku Działkowców jest pracowniczy ogród działkowy.

Na podstawie powyżej wskazanych przepisów, Pracowniczy (…) stanowi jednostkę organizacyjną P. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy można stwierdzić, iż poprzez obciążanie kosztami mediów Pracowniczego (…), jako podmiotu, którego te koszty dotyczą obciążenie za media dotyczyło de facto P. (z którym została zawarta umowa użyczenia za wynagrodzeniem w wysokości kosztów mediów).

Wzajemne rozliczenia P. i Pracowniczego (….) pozostają poza wiedzą Wnioskodawcy.

W związku z doprecyzowaniem stanu faktycznego w odpowiedzi na pytanie 11, Spółka pragnie również wskazać, iż zgodnie z jej najlepszą wiedzą pobierała opłaty za media w związku z użyczeniem gruntu, na którym znajdował się Dom Działkowca od marca 2000 r. Natomiast w wyniku sformalizowania istniejącego stanu faktycznego (tj. faktu, iż de facto koszty mediów dotyczyły zarówno gruntu jak i samego Domu Działkowca), Wnioskodawca aneksem ze stycznia 2009 r. do umowy użyczenia z lutego 2000 r. wprowadził doprecyzowanie, iż opłaty za media są pobierane również w związku z użyczeniem Domu Działkowca. Opłaty te były pobierane do lutego 2014 r.

Na pytanie tut. organu: „Czy, a jeśli tak to kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie Domu Działkowca, dokonane w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), tj. kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi przedmiotowego budynku lub jego części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

oraz jaka konkretnie czynność stanowiła to pierwsze zasiedlenie?,

Należy w tym miejscu także wyjaśnić, że pierwszym zasiedleniem w rozumieniu ww. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nie jest samo zamieszkanie w obiekcie lub rozpoczęcie użytkowania, lecz jak już wskazano oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu tj. np. sprzedaż przez podmiot działający dla danej transakcji w charakterze podatnika VAT, najem, dzierżawa.”, Wnioskodawca odpowiedział, że:

„Odpowiedź na zadane przez Organ pytanie wymaga interpretacji art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, gdyż zmierza do ustalenia czy zgodnie z Ustawą o VAT użyczenie Domu Działkowca na rzecz P. za odpłatnością w wysokości zużytych mediów stanowi pierwsze zasiedlenie. W konsekwencji, odpowiadając na zadane pytanie, Spółka zaznacza, iż odpowiedź ta stanowi jej stanowisko własne w sprawie:

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, na podstawie istniejących dokumentów pierwsze zasiedlenie Domu Działkowca dokonane w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zostało dokonane w marcu 2000. Czynnością stanowiącą pierwsze zasiedlenie było użyczenie gruntu wraz z Domem Działkowca na rzecz P. za odpłatnością w wysokości zużytych mediów.”

Na pytanie tut. organu: „Na czym to pierwsze zasiedlenie polegało, kto, komu, kiedy i na podstawie jakiej umowy wydał budynek lub jego części?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„Odpowiedź na zadane przez Organ pytanie wymaga interpretacji art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, gdyż zmierza do ustalenia czy zgodnie z Ustawą o VAT użyczenie Domu Działkowca na rzecz P. za odpłatnością w wysokości zużytych mediów stanowi pierwsze zasiedlenie. W konsekwencji, odpowiadając na zadane pytanie, Spółka zaznacza, iż odpowiedź ta stanowi jej stanowisko własne w sprawie:

Pierwsze zasiedlenie polegało na użyczeniu gruntu wraz z Domem Działkowca na rzecz P. w zamian za wynagrodzenie w wysokości kosztów mediów w marcu 2000 r.”

Na pytanie tut. organu: „Jaki okres upłynął pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku lub jego części, a dostawą?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„Odpowiedź na zadane przez Organ pytanie wymaga interpretacji art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, gdyż zmierza do ustalenia czy zgodnie z Ustawą o VAT użyczenie Domu Działkowca na rzecz P. za odpłatnością w wysokości zużytych mediów stanowi pierwsze zasiedlenie. W konsekwencji, odpowiadając na zadane pytanie, Spółka zaznacza, iż odpowiedź ta stanowi jej stanowisko własne w sprawie:

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku (marzec 2000 r.) a dostawą (marzec 2014 r.) upłynęło 14 lat.”

Na pytanie tut. organu: „Czy Dom Działkowca był przedmiotem najmu, dzierżawy, jeśli tak, to w jakim okresie (proszę o wskazanie daty zawarcia pierwszej umowy) oraz jakie pożytki Wnioskodawca czerpał z tego tytułu?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„Odpowiedź na zadane przez Organ pytanie wymaga interpretacji kwestii czy zgodnie z Ustawą o VAT użyczenie Domu Działkowca na rzecz P. za odpłatnością w wysokości zużytych mediów stanowi usługę kompleksową (odpowiadającą umowie najmu). W konsekwencji, odpowiadając na zadane pytanie, Spółka zaznacza, iż odpowiedź ta stanowi jej stanowisko własne w sprawie:

Grunt wraz z Domem Działkowca był przedmiotem użyczenia na rzecz P. za odpłatnością w wysokości zużytych mediów od marca 2000 r. (zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy) Wnioskodawca pobierał z tego tytułu wynagrodzenie w wysokości kosztów mediów zużytych przez najemcę (użytkownika).

Poza powyżej wskazaną umową użyczenia z odpłatnością w wysokości kosztów mediów, Dom Działkowca nie był przedmiotem najmu lub dzierżawy.”

Dom Działkowca do lutego 2000 r. nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę. Od marca 2000 r. Wnioskodawca użyczał Dom Działkowca na rzecz P. za wynagrodzeniem w wysokości kosztów mediów.

Na pytanie tut. organu: „W jakim okresie i w jaki sposób nieruchomość ta była związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, czy była wykorzystywana do czynności opodatkowanych czy zwolnionych?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„Odpowiedź na zadane przez Organ pytanie wymaga ustalenia czy zgodnie z Ustawą o VAT użyczenie Domu Działkowca na rzecz P. za odpłatnością w wysokości zużytych mediów stanowi usługę kompleksową (odpowiadającą umowie najmu).

W konsekwencji, odpowiadając na zadane pytanie, Spółka zaznacza, iż odpowiedź ta stanowi jej stanowisko własne w sprawie:

Nieruchomość ta (tj. grunt na którym położony jest Dom Działkowca wraz z tym Domem) była związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w okresie od marca 2000 r. do lutego 2014 r. poprzez użyczenie na rzecz P. za odpłatnością w wysokości zużytych mediów, co zdaniem Wnioskodawcy stanowi czynność opodatkowaną.”

Na pytanie tut. organu: „Jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że jego zamiarem było zlikwidowanie przez nabywcę obiektów?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„Zgodnie z zapisami aktu notarialnego dokumentującego transakcję sprzedaży E., nabywca został zobowiązany do: „przywrócenia rzeźby terenu do stanu pierwotnego poprzez wyburzenie budynków, demontaż budowli, a także demontaż lub likwidację urządzeń oraz zagospodarowanie powstałego w ten sposób odpadu zgodnie z obowiązującymi przepisami.” Wnioskodawca poprzez powyższy zapis miał na celu umowne przeniesienie kosztów powyżej cytowanych działań i odpowiedzialności za ich wykonanie na nabywcę.”

Na pytanie tut. organu: „Jak konkretnie brzmiał i z czego konkretnie wynikał zapis w akcie notarialnym zobowiązujący nabywcę do „likwidacji skutków działalności elektrowni”? Czy a jeśli tak to kiedy zostały wydane jakieś decyzje administracyjne (jeśli tak to jakie, kiedy i przez kogo), nakazy lub złożono wnioski o pozwolenie np. na rozbiórkę?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„Zgodnie z prośbą Organu, Spółka wskazuje brzmienie zapisów w akcie notarialnym zobowiązującym nabywcę do „likwidacji skutków działalności elektrowni”:

„Kupujący oświadcza, że:

1.1. znany mu jest „Plan …" z datą lipiec 2012 r., w szczególności nałożone tam obowiązki na Sprzedającego oraz terminy ich realizacji, stanowiący załącznik nr 1 do umowy (zwany dalej „Planem”), 1.2 znane mu są przepisy prawa administracyjnego, w szczególności przepisy ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013 poz. 1232 z późniejszymi zmianami), ustawy z dnia 13 kwietnia 2007 r. o zapobieganiu szkodom w środowisku i ich naprawie (Dz. U, z 2007r., Nr 75, poz. 493 z późniejszymi zmianami) oraz ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U, z 1997r, Nr 54, poz. 348 z późniejszymi zmianami), na podstawie, których odpowiednie organy administracji publicznej mogą w przyszłości nałożyć na Sprzedającego obowiązki dotyczące usunięcia skutków działania E, 2. Mając na uwadze złożone oświadczenia w pkt 1, w oparciu o ort. 392 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z I964r, Nr 16, poz. 93 późniejszymi zmianami), Kupujący zobowiązuje się zwolnić Sprzedającego z wszelkich obowiązków, w tym od obowiązków publicznoprawnych istniejących w chwili zawarcia umowy, jak i mogących powstać w przyszłości \[nałożonych w drodze decyzji bądź jakiejkolwiek innej formie na Sprzedającego w związku z usunięciem skutków działania E. lub w związku ze zdarzeniami prawnymi bądź faktycznymi dotyczącymi nieruchomości stanowiących Przedmiot Sprzedaży. Za zdarzenia faktyczne uważa się w szczególności szkody w środowisku w rozumieniu art. 6 pkt 11 ustawy z dnia 13 kwietnia 2007 r. o zapobieganiu szkodom w środowisku i ich naprawie (Dz.U. z 2007r., Nr 75, poz. 493 z późniejszymi zmianami. W celu Wykonania przez Kupującego zobowiązania, o którym mowa w punkcie 2, Kupujący przeprowadzi do dnia trzydziestego pierwszego grudnia dwa tysiące piętnastego roku (31-12-2015r.) - co nie wyłącza obowiązku podejmowania czynności opisanych poniżej także po tej dacie - likwidację skutków działania instalacji spalania paliw w E., zgodnie z Planem Działań, stanowiącym załącznik numer 1 do niniejszej umowy oraz zgodnie z powszechnie obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawnymi, także zgodnie z obowiązkami nałożonymi lub tymi, które mogą zostać nałożone na Sprzedającego w przyszłości w drodze decyzji lub jakiejkolwiek innej formie. Kupujący zobowiązuje się w szczególności do: 3.1. usunięcia szkody w środowisku powstałej na skutek działalności Spółki Akcyjnej Oddział E., bez względu na rodzaj tej szkody, termin oraz miejsce jej ujawnienia (zwanej dalej „Szkodą w środowisku”). Szkoda w środowisku powinna zostać usunięta zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, Planem lub ewentualnymi wytycznymi organów administracji publicznej, także wtedy, gdy wytyczne te skierowane zostaną do Sprzedającego, w szczególności w drodze skierowania do Sprzedającego jakiekolwiek decyzji administracyjnej wydanej w związku z wykryciem Szkody w środowisku. Zobowiązanie opisane w niniejszym postanowieniu obejmuje również podjęcie wszelkich innych działań, których podjęcie wymagane jest w związku z wykryciem Szkody w środowisku. 3.2. wykonania wszelkich obowiązków wynikających z ewentualnych decyzji wydanych przez organy administracji publicznej w związku z wykryciem negatywnego oddziaływania Spółki Akcyjnej Oddział E. na środowisko lub zagrożenia środowiska, także wtedy, gdy decyzje te zostaną skierowane do Sprzedającej. Zobowiązanie opisane w niniejszym postanowieniu obejmuje w szczególności obowiązek wykonania decyzji wydanych na mocy ort. 362 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (tj. Dz. U, z 2013 poz. 1232 z późniejszymi zmianami), 3.3. wykonania wszelkich obowiązków wynikających z przepisów prawa oraz decyzji administracyjnych wydanych na mocy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2013r., poz. 1409 z późniejszymi w szczególności decyzji nakładających obowiązek rozbiórki dotyczących nieruchomości stanowiących Przedmiot Sprzedaży. 3.4 wykonania wszelkich nie wymienionych w punktach powyżej obowiązków nałożonych na Sprzedającego przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki lub inne organy administracji publicznej w związku z zakończeniem działalności Spółki Akcyjnej Oddział E. Zobowiązanie opisane w niniejszym postanowieniu obejmuje również obowiązek wykonania wszelkich zaleceń, wezwań oraz podobnych żądań, skierowanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki, Urząd Regulacji Energetyki lub inne organy administracji publicznej lub ich urzędy, nawet jeżeli nie zostaną one ujęte w formie decyzji administracyjnej. 3.5. przywrócenia rzeźby terenu do stanu pierwotnego poprzez wyburzenie budynków, demontaż budowli, a także demontaż lub likwidację urządzeń oraz zagospodarowanie powstałego w ten sposób odpadu zgodnie z obowiązującymi przepisami.” Zapisy te wynikały m. in. z obowiązku usunięcia negatywnych skutków oddziaływania na środowisko, spoczywającym na Spółce (wynikających m.in. z ustawy z dnia 13 kwietnia 2007 r. o zapobieganiu szkodom w środowisku i ich naprawie - Dz.U. z 2007r., Nr 75, poz. 493 z późniejszymi zmianami). Strony postanowiły w umowie sprzedaży, iż powyższe obowiązki zostaną wykonane przez nabywcę. W dniu 30 listopada 2012 r. została wydana decyzja Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki dotycząca ograniczenia zakresu koncesji w związku z wyłączeniem z eksploatacji E. w związku z przedłożonym przez Spółkę "Planem" oraz zobowiązaniem do dołożenia należytych starań celem zrealizowania działań w zakresie likwidacji działalności w E. Spółka nie złożyła wniosku o pozwolenie na rozbiórkę, wniosek ten został złożony przez nabywcę po dokonaniu transakcji kupna-sprzedaży. Likwidacja skutków działalności elektrowni nie obejmowała konieczności rozbiórki wszystkich obiektów posadowionych na działkach wymienionych we wniosku w pkt B-D. W szczególności likwidacja skutków działalności elektrowni nie obejmowała konieczności rozbiórki obiektów wymienionych w pkt C, D oraz niektórych obiektów wymienionych w pkt B (tj. innych niż obiekty służące spalaniu paliw stałych). W szczególności Nabywca nie miał obowiązku wyburzania Domu Działkowca i według informacji Wnioskodawcy obiekt ten nie podlegał będzie wyburzeniu. Na pytanie tut. organu: „Dlaczego likwidacji dokonuje nabywca a nie Wnioskodawca?”, Wnioskodawca odpowiedział: „Na podstawie zasady swobody stron w kształtowaniu umów będącej jedną z fundamentalnych zasad prawa, strony uzgodniły, iż likwidacji dokonuje nabywca a nie Wnioskodawca. Taka forma jest wynikiem analizy ekonomicznej po stronie Wnioskodawcy ponieważ po sprzedaży nie ponosi on kosztów związanych z likwidacją a majątek nie był już przydatny do działalności gospodarczej.” Nabywca mógł nie dokonać likwidacji np. niektórych budynków i przebudować je np. na własne potrzeby i dalej je wykorzystywać dla własnych potrzeb. Nabywca był natomiast zobowiązany na podstawie umowy do likwidacji obiektów związanych z działalnością koncesjonowaną E. Strony nie umawiały się co do celu nabycia/sprzedaży nieruchomości ani też w zakresie sposobu ich wykorzystania przez nabywcę. Cel ten zależy od woli nabywcy, która nie jest sprzedającemu znana. Rozbiórka dokonywana jest na koszt nabywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (pytanie oznaczone we wniosku nr 6):

Czy zbycie Domu Działkowca podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką zw.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, zbycie Domu Działkowca podlega opodatkowaniu podatkiem VAT stawką zw.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o VAT w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe regulacje stanowią, że zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, która nie odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz dostawa następująca w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Natomiast jeżeli dostawa odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia, tuż przed nim lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia podlega ona zwolnieniu, jeżeli spełnione zostaną łącznie dwa warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z powyższego przepisu wynika, że umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną. Jednakże jeśli pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie (np. z tytułu kosztów dodatkowych), to na gruncie przepisów Ustawy o VAT umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, tym samym jako taka podlega opodatkowaniu.

Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym umowy na dostawy mediów nie są zawierane z dostawcą bezpośrednio przez biorącego Dom Działkowca w użyczenie, kwoty należne z tytułu tych świadczeń pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy użyczenia, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej. Przedmiotowe świadczenie nie stanowi odrębnej usługi, ale jest elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie - usługę użyczenia.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy zawarta z kontrahentem umowa użyczenia, w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT stanowi odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji podlega ono opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT. Na marginesie Spółka zwraca uwagę, iż nawet gdyby uznać, iż zawarta umowa użyczenia stanowi nieodpłatne świadczenie usług, podlegałoby ono opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 Ustawy o VAT.

W odniesieniu zatem do Domu Działkowca, doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. W związku z tym, pierwsza z przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT jest spełniona tj. dostawa nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Jednocześnie również druga przesłanka wynikająca z przedmiotowego przepisu została spełniona, bowiem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Domu Działkowca upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Nawet jednak jeśli uznać, iż w przedstawionym stanie faktycznym do pierwszego zasiedlenia dojdzie dopiero w wyniku sprzedaży Domu Działkowca, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust 10a Ustawy o VAT. Spełnione zostaną bowiem wszystkie przesłanki o których mowa w tym przepisie.

Jak wynika bowiem z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, to podmioty trzecie a nie Spółka poniosły wydatki na wytworzenie Domu Działkowca. W konsekwencji Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w stosunku do obiektu. Zatem zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a została spełniona tj. w stosunku do obiektu (Domu Działkowca), nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka podkreśla także, iż również w późniejszym czasie (tj. po wybudowaniu obiektu) nie ponosiła wydatków na ulepszenie Domu Działkowca w wartości wyższej niż 30% jego wartości początkowej. Zatem zdaniem Wnioskodawcy, również warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b został spełniony. Reasumując Spółce powinno przysługiwać zwolnienie z VAT w stosunku do dostawy Domu Działkowca również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, iż w rozumieniu ww. przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usługi należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.). Zgodnie z tym artykułem Dyrektywy, w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jako czynności opodatkowanych stawką obniżoną lub zwolnionych od podatku jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego usługi (najmu, dzierżawy, usługi o podobnym charakterze), których przedmiotem są lokale niemieszkalne (przeznaczone na cele użytkowe) opodatkowane są stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT (obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.), podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z wolą ustawodawcy zapłata obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Zapłata jest sprzedawcy należna z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub ze świadczeniem usług, które zwiększają zapłatę z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Istotą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest opodatkowanie działalności gospodarczej. Z tego względu mając na uwadze autonomiczny charakter regulacji zawartej w ustawie o VAT związanej ściśle z prawem wspólnotowym, przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania tą ustawą decydujące znaczenie powinny mieć aspekty ekonomiczne i cel danej czynności, a nie jej cywilnoprawna forma. Takie założenie pozwala na utrzymanie wspólnego systemu opodatkowania tym podatkiem w krajach Unii Europejskiej, w których obowiązują różne rozwiązania w zakresie prawa cywilnego.

Zatem w przypadku usług o kompleksowym charakterze nie ma podstawy do dzielenia tej czynności z punktu widzenia obowiązku w podatku od towarów i usług na kilka czynności z tego powodu, że mogą być one przedmiotem odrębnych stosunków zobowiązaniowych na gruncie prawa prywatnego.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 i art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, stwierdzić należy, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy wszystko co stanowi kwotę należną, zapłatę tj. kwotę wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, iż „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Z powyższego wyroku nie płyną jednak wyraźne wskazówki, co do tego, od którego momentu podział danego świadczenia obejmującego z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, byłby sztuczny. Trybunał zaakcentował „ekonomiczny punkt widzenia” oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV p-ko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Zauważyć należy, iż w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia - dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość lub jedną usługę.

Ponadto, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego Wnioskodawca (Spółka) dokonał w marcu 2014 r. sprzedaży gruntów, praw wieczystego użytkowania gruntów oraz prawa własności obiektów wymienionych w pkt B-D poniżej, położonych na tych gruntach Grunty składają się z 139 działek wyodrębnionych ewidencyjnie. Na terenie, na którym położone są Grunty i Obiekty obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

W skład Gruntów i Obiektów będących przedmiotem sprzedaży weszły:

1.  Działki, o różnym przeznaczeniu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, niezabudowane Obiektami;
2.  Działki zabudowane budowlami lub budynkami w rozumieniu Ustawy - Prawo Budowlane (dalej: „UPB”);
3.  Działki o różnym przeznaczeniu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, na których znajdują się ogrodzenia (tzn. odgradzające całą nieruchomość w znaczeniu wieczysto-księgowym od innych nieruchomości) jak i wewnętrzne (tzn. rozgraniczające niektóre z Działek);
4.  Działki, na których znajdują się ogrody działkowe z obiektami małej architektury;
5.  Działki, na których znajdują się różne kombinacje Obiektów wskazanych w pkt B-D.

Obiekty posadowione na Gruntach były co do zasady wybudowane przez poprzednika prawnego Spółki przed 1993 r. (w stosunku do tych Obiektów nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT), niemniej jednak Spółka zidentyfikowała 25 Obiektów wybudowanych po 1993 r. (w stosunku do części z tych Obiektów przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT).

Na jednej z Działek będących przedmiotem sprzedaży znajduje się Dom Działkowca - budynek wybudowany przez podmioty trzecie. Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki Dom Działkowca został wybudowany w 1992 r.

Dom Działkowca został wprowadzony do ksiąg Spółki 22 lipca 2008 r. jako ujawnienie środka trwałego (w wyniku legalizacji samowoli budowlanej).

Ujawnienie środka trwałego w księgach należy rozumieć jako późniejsze wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych, niż w miesiącu przekazania go do używania.

Legalizacja samowoli budowlanej w postaci Domu Działkowca nastąpiła poprzez zgłoszenie samowoli do właściwego organu nadzoru budowlanego i przeprowadzenie przez ten organ postępowania legalizacyjnego zakończonego zatwierdzeniem projektu budowlanego.

Przed wprowadzeniem ww. obiektu do ksiąg Spółki 22 lipca 2008 r. jako ujawnienie środka trwałego Wnioskodawca nie wszedł w ekonomiczne posiadanie przedmiotowego obiektu. Z kolei w sensie prawnym, Wnioskodawca jako właściciel gruntu był właścicielem przedmiotowego obiektu wzniesionego na tym gruncie. Wnioskodawca nie dokonywał na rzecz osoby trzeciej (działkowców użytkujących ogródki działkowe) zwrotu nakładów poniesionych przez nią na wybudowanie Domu Działkowca. Nabycie przez Wnioskodawcę ww. nakładów nie zostało udokumentowane fakturą VAT, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu.

Od 2000 r. Dom Działkowca był przedmiotem umowy użyczenia na rzecz P. za wynagrodzeniem w wysokości kosztów mediów. Z tytułu zużycia mediów na Działkach, o których mowa w pkt D oraz przez Dom Działkowca, Spółka obciążała kosztami z tego tytułu Pracowniczy (…) działający przy Spółce, który stanowi jednostkę organizacyjną P. W związku z umową użyczenia z lutego 2000 r. wraz z aneksami ustalono, iż Pracowniczy (…) jako podmiot, którego te koszty dotyczą będzie obciążany kosztami mediów. Takie też ustalenia zostały zawarte w umowie użyczenia łączącej strony.

Na podstawie dostępnych dokumentów Wnioskodawca ustalił, iż od lutego 2000 r. z tytułu użyczenia gruntu, na którym znajdował się Dom Działkowca pobierał on wynagrodzenie w wysokości kosztów zużytych mediów. Natomiast od stycznia 2009 r. sformalizowano istniejący stan faktyczny, poprzez wskazanie w aneksie do umowy użyczenia z lutego 2000 r., iż również z tytułu użyczenia Domu Działkowca należne jest wynagrodzenie w wysokości kosztów zużytych mediów.

Wnioskodawca użyczał grunt, na którym znajdował się Dom Działkowca na rzecz P. (a zatem użyczeniu podlegał również Dom Działkowca wybudowany przez osoby trzecie, znajdujący się na tym gruncie) od lutego 2000 r. do lutego 2014 r. Wnioskodawca pobierał z tego tytułu wynagrodzenie w wysokości kosztów mediów zużytych przez najemcę (użytkownika). Do lutego 2000 r. Dom Działkowca nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę.

Poza powyżej wskazaną umową użyczenia z odpłatnością w wysokości kosztów mediów, Dom Działkowca nie był przedmiotem najmu lub dzierżawy.

Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Domu Działkowca w wartości wyższej niż 30% jego wartości początkowej.

Mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne uznać należy, iż opisana powyżej usługa użyczenia jest usługą złożoną tzn. taką, która łączy w sobie usługę sensu stricte użyczenia budynku Domu Działkowca i przyporządkowane do niej świadczenia związane z zapewnieniem możliwości pełnowartościowego użytkowania użyczanego budynku takie jak dostawa mediów, które są nierozerwalnie ze sobą związane.

Odnosząc się do przedstawionego wyżej stanu faktycznego, wskazać należy, iż wszystkie świadczenia (dostawy towarów jak i świadczone usługi) powinny być opodatkowane na takich samych zasadach jak usługa podstawowa, która nadaje całości zasadniczy charakter.

Należy zatem uznać, iż w przedmiotowej sprawie usługą podstawową jest wynikająca z umowy usługa użyczenia budynku użytkowego (Domu Działkowca) świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz biorącego w użyczenie ww. budynek, natomiast kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy. Stanowią one integralną część świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej jaką jest umowa użyczenia budynku. Przedstawiony w niniejszej sprawie stan faktyczny jednoznacznie wskazuje, że dostawa tzw. mediów jest ściśle związana z usługą oddania w użytkowanie ww. budynku i nie może być od niej w żaden sposób odłączona. Tym samym opłata za media jest niczym innym jak elementem należności za usługę użyczenia, a nie odrębnym świadczeniem.

Wskazać należy, iż ww. kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów jest należnością Wnioskodawcy, wynikającą z umowy na podstawie której doszło do udostępnienia Domu Działkowca, a więc jest należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usługi. Nie jest odrębnym elementem, ale tworzy pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej – usługi użyczenia budynku - odsprzedaż mediów utraciłaby swój sens. Opłaty z tytułu dostawy mediów służą tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania usługi głównej i korzystania z niej.

Opłaty z tytułu „mediów”, są dodatkowymi kosztami i stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę użyczenia.

Należy także podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dana czynność podlega opodatkowaniu, nie jest istotna nazwa zastosowana przez dostawcę towarów czy świadczącego usługę dla wykonywanej czynności, lecz najistotniejsze jest to, czym dana czynność jest w rzeczywistości.

Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem wniosku trzeba zauważyć, że umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, bowiem zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy, jednakże jeśli pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, a więc jako taka, co do zasady podlega opodatkowaniu.

Jednocześnie w przedmiotowej sprawie koszty związane z zapewnieniem mediów na potrzeby użytkownika budynku Domu Działkowca nie mogą być przedmiotem odsprzedaży, bowiem stanowią one element cenotwórczy usługi.

Tym samym świadczenia z tytułu dostawy mediów nie stanowią odrębnych usług, ale są elementem pewnej całości, stanowiącej jedno świadczenie - oddanie w użyczenie. W związku z tym usługa oddania w użyczenie wraz z ww. świadczeniami dodatkowymi stanowi jedną kompleksową usługę.

Reasumując, opłaty pobierane przez Wnioskodawcę z tytułu zapewnienia mediów należy uznać za element kalkulacyjny świadczenia zasadniczego, tj. jako należność z tytułu udostępnienia budynku.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji zawarcia umowy nieodpłatnego użyczenia, na podstawie której biorący do używania ponosił koszty użytkowania budynku (koszty dostawy mediów), czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowiły świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem należy stwierdzić, że czynności udostępniania przez Wnioskodawcę na podstawie umowy użyczenia budynku Domu Działkowca podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania dostawy budynku Domu Działkowca.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Dana nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie danego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 ww. ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 2a)budynku mieszkalnym jednorodzinnym – należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; 3a)obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, w celu ustalenia czy dokonana w marcu 2014 r. dostawa budynku Domu Działkowca może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby zatem dostawa przedmiotowego budynku mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie mogła być dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tego budynku nie mógł upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Z opisu sprawy wynika, że Dom Działkowca został wybudowany w 1992 r. przez podmioty trzecie. Dom Działkowca został wprowadzony do ksiąg Spółki 22 lipca 2008 r. jako ujawnienie środka trwałego (w wyniku legalizacji samowoli budowlanej). Wnioskodawca nie dokonywał na rzecz osoby trzeciej (działkowców użytkujących ogródki działkowe) zwrotu nakładów poniesionych przez nią na wybudowanie Domu Działkowca. Nabycie przez Wnioskodawcę ww. nakładów nie zostało udokumentowane fakturą VAT, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu.

Od 2000 r. Dom Działkowca był przedmiotem umowy użyczenia na rzecz P. za wynagrodzeniem w wysokości kosztów mediów, z tytułu zużycia których Spółka obciążała Pracowniczy (…) działający przy Spółce, który stanowi jednostkę organizacyjną P. Od lutego 2000 r. z tytułu użyczenia gruntu, na którym znajdował się Dom Działkowca Wnioskodawca pobierał wynagrodzenie w wysokości kosztów zużytych mediów. Natomiast od stycznia 2009 r. sformalizowano istniejący stan faktyczny, poprzez wskazanie w aneksie do umowy użyczenia z lutego 2000 r., iż również z tytułu użyczenia Domu Działkowca należne jest wynagrodzenie w wysokości kosztów zużytych mediów.

Od lutego 2000 r. do lutego 2014 r. Wnioskodawca pobierał z tytułu użyczenia wynagrodzenie w wysokości kosztów mediów zużytych przez najemcę (użytkownika). Do lutego 2000 r. Dom Działkowca nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę.

Poza powyżej wskazaną umową użyczenia z odpłatnością w wysokości kosztów mediów, Dom Działkowca nie był przedmiotem najmu lub dzierżawy.

Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Domu Działkowca w wartości wyższej niż 30% jego wartości początkowej.

Ponadto jak wynika z niniejszej interpretacji, w sytuacji zawarcia umowy nieodpłatnego użyczenia, na podstawie której biorący do używania ponosił koszty użytkowania budynku (koszty dostawy mediów), czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowiły świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, do przedmiotowej dostawy budynku tj. Domu Działkowca, w związku z którym Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie w wartości wyższej niż 30% jego wartości początkowej i który był przedmiotem umowy użyczenia, w związku z którą od lutego 2000 r. do lutego 2014 r. Wnioskodawca pobierał wynagrodzenie w wysokości kosztów mediów zużytych przez użyczającego, a więc oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi, należy stwierdzić, że dostawa tego budynku nie była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dokonaną sprzedażą nie upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dokonana przez Wnioskodawcę dostawa budynku Domu Działkowca korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dokonaną dostawą nie upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponieważ dokonana w marcu 2014 r. dostawa budynku Domu Działkowca objęta była zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to badanie czy w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę dostawa przedmiotowego budynku objęta była zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a o VAT - jest bezprzedmiotowe.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż zbycie Domu Działkowca korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.