Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.377.2019.3.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-24
Teza: Opodatkowanie najmu.
Słowa kluczowe: czynsz; media; najem; opłata; przychód; umowa-umowa najmu
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 7 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 11 grudnia 2019 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach usług ogólnobudowlanych i rozlicza się na zasadach ogólnych. Jest płatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności w ramach wynajmu lokali mieszkalnych. Wnioskodawca posiada 5 lokali mieszkalnych, które zakupił w celu zabezpieczenia przyszłości swojej i swoich dzieci.

Jeden lokal mieszkalny Wnioskodawca wynajmuje osobie prywatnej (jest to cudzoziemiec), a 4 lokale mieszkalne wynajmują firmy – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Są to obce firmy wobec wynajmującego i wobec najemców, każdy lokal mieszkalny wynajmuje inna firma.

Lokale mieszkalne zostały zakupione do majątku osobistego, nie są ujęte w działalności gospodarczej oraz nie są składnikami majątku związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą, lokale te wynajmowane są prywatnie tylko na cele mieszkaniowe.

Za wynajmowane lokale mieszkalne, zgodnie z podpisaną umową z najemcą, najemca płaci opłaty z tytułu czynszu najmu lokalu, opłaty za czynsz do spółdzielni mieszkaniowej oraz opłaty za media (gaz, prąd, woda, śmieci, internet itp.).

Zgodnie ze złożonym oświadczeniem do urzędu skarbowego, dotyczącym wynajmu lokali mieszkalnych, Wnioskodawca rozlicza się zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5% – na podstawie art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, o czym stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy).

W związku z powyższym Wnioskodawca zastosował stawkę podatku zryczałtowanego w wysokości 8,5% (do kwoty 100 000,00 zł) od przychodu tylko z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych, ponieważ ta kwota faktycznie stanowi jego dochód. Natomiast pozostałą kwotę, jaką Wnioskodawca otrzymuje od najemców, przeznacza na opłaty związane z użytkowaniem lokali mieszkalnych przez najemców (tzn.: opłaty czynszowe do spółdzielni mieszkaniowej, fundusz remontowy, media itp.), które są odprowadzane bezpośrednio do spółdzielni mieszkaniowej, gazowni, energetyki i innych odbiorców.

Obecnie wszystkie płatności za najem lokali mieszkalnych dokonywane są w formie przelewu na konto bankowe wynajmującego – czyli na konto Wnioskodawcy i nie ma znaczenia kwota, jaka widnieje na przelewie (czy opłaty są osobno, czy razem zsumowane za cały najem), ponieważ w umowie z najemcami są wyszczególnione opłaty, jakie ponoszą najemcy z tytułu wynajmowanych lokali mieszkalnych, tzn.: opłata za czynsz z tytułu najmu lokalu, opłata za czynsz do spółdzielni mieszkaniowej i opłata za media.

Do tej pory Wnioskodawca wystawiał faktury za opłaty, jakie ponosił najemca z tytułu wynajmowanego lokalu mieszkalnego ze stawką zwolnioną z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W umowie z najemcą jest następujący zapis: „wynajmujący oddaje lokal mieszkalny do używania wyłącznie w celach mieszkaniowych, wraz ze znajdującym się wyposażeniem” oraz zapis: „najemca nie może bez zgody wynajmującego użytkować lokalu mieszkalnego w inny sposób niż to wynika z treści niniejszej umowy, w szczególności w lokalu mieszkalnym nie może prowadzić działalności gospodarczej”, co upoważnia Wnioskodawcę – wynajmującego do zastosowania zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Za wynajmowany lokal mieszkalny osoba prywatna nieprowadząca działalności (cudzoziemiec) płaciła gotówką, ze względu na to, iż nie potrafiła zrobić przelewu w banku, ale za dokonane płatności otrzymywała faktury. W gotówce Wnioskodawca otrzymał również kaucję za lokal, która zostanie zwrócona po zakończeniu najmu lokalu mieszkalnego, chyba że wystąpią zaległości u najemcy z tytułu niezapłaconych opłat do jakich się zobowiązał, wynajmując lokal mieszkalny, cyt. z umowy: „kaucja zwrotna za wynajem lokalu mieszkalnego wynosi 1.500,00 zł (słownie: jeden tysiąc pięćset zł 00/100) i zostanie wpłacona przelewem na ww. rachunek bankowy w terminie do 30.03.2019 r. lub gotówką w dniu wydania lokalu. Kaucja służy do zabezpieczenia należności przysługujących wynajmującemu względem najemcy z tytułu niniejszej umowy, w tym z tytułu czynszu najmu za lokal mieszkalny i tytułem czynszu za lokal do spółdzielni mieszkaniowej, za nie zapłacone media oraz ewentualne szkody w lokalu mieszkalnym lub braku w wyposażeniu i umeblowaniu lokalu mieszkalnego”, w takim przypadku od kaucji zostanie zapłacony zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 8,5% do wysokości kwoty czynszu najmu lokalu mieszkalnego, pozostała kwota zostanie przekazana spółdzielni mieszkaniowej i pozostałym odbiorcom. Ewentualna nadwyżka z rozliczonej kwoty zostanie zwrócona najemcy. Obecnie wszyscy najemcy dokonują płatności za wynajmowany lokal mieszkalny przelewem bankowym. Umowy zawierane są na czas nieokreślony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

1.  Czy podatnik ma prawo do opodatkowania przychodów z najmu mieszkań zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z treścią art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w stawce 8,5% w odniesieniu do pozycji z faktury zwanej: „opłata z tytułu czynszu najmu lokalu”, bez ujmowania w podstawie rozliczenia tego podatku pozostałych pozycji z faktury, czyli „opłaty za czynsz do spółdzielni i opłaty za media”?
2.  Czy przelew w zakresie wskazanej w opisie umowy najmu w § 3 dotyczącym opłat z tytułu najmu lokalu, jedną kwotą obejmującą czynsz z tytułu najmu lokalu mieszkalnego oraz pozostałe opłaty rodzi u podatnika obowiązek opodatkowania całej wpłaty czy tak jak w pytaniu 1 tylko czynszu z najmu lokalu mieszkalnego jako jednej ze składowej tej wpłaty?

Treść pytań wynika z pisma z 9 grudnia 2019 r. stanowiącego uzupełninie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy zryczałtowany podatek dochodowy jest prawidłowo naliczany w wysokości 8,5% tylko od czynszu najmu za lokal mieszkalny zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Umowa podpisana pomiędzy wynajmującym a najemcą jest cywilnoprawną umową i jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Osoba nieprowadząca działalności gospodarczej ma prawo wystawić rachunek za wynajem lokalu mieszkalnego co wynika z art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej: „jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą na żądanie kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi”.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, uznać należy, że jedynie określona w umowie najmu kwota z tytułu czynszu najmu za lokal mieszkalny stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast wymienione przez wynajmującego opłaty dodatkowe, związane z użytkowaniem lokalu, do ponoszenia których zobowiązany jest zgodnie z zawartą umową najmu najemca, nie stanowi dla wynajmującego przysporzenia majątkowego. W zakresie uiszczania ww. opłat wynajmujący pełni bowiem jedynie rolę pośrednika pomiędzy najemcą a usługodawcami. Tym samym przychód dla wynajmującego, od którego powinien obliczać ryczałtowany podatek dochodowy, będzie stanowić wyłącznie kwota otrzymana od najemcy tytułem czynszu najmu rozumianego jako wynagrodzenie za oddanie przedmiotu najmu w używanie. W związku z tym nie ma znaczenia na przelewie kwota, jaką otrzymuje wynajmujący za lokal mieszkalny, ponieważ wszystkie szczegóły dotyczące opłat zawarte są w umowie z najemcą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.)  jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać na podstawie wyżej powołanego art. 11 tejże ustawy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145): przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43 z późn. zm.): osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a ww. ustawy: opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednak, aby powstał przychód po stronie wynajmującego, muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z lokalem, takie jak: czynsz uiszczany w spółdzielni lub wspólnocie mieszkaniowej, opłaty za wodę, energię, gaz, śmieci, internet itp.), jeżeli z umowy najmu wynikać będzie, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu mieszkalnego nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że oprócz czynszu za najem, najemca w umowie zobowiązał się do ponoszenia opłat z tytułu czynszu za lokal mieszkalny do spółdzielni oraz opłat eksploatacyjnych za media (gaz, prąd, woda, śmieci, internet itp.).

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa  przychodem do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym są otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty czynszu. Natomiast pozostałe należności z tytułu czynszu do spółdzielni oraz opłat eksploatacyjnych – skoro do ich ponoszenia jest zobowiązany najemca – nie będą stanowić przychodu ze źródła, jakim jest najem, i tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Opłaty te bowiem nie mieszczą się w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego. Nie ma przy tym znaczenia, w jaki sposób Wnioskodawca otrzyma powyższe kwoty – sam sposób ich przekazania jest kwestią techniczną. Zatem nawet w sytuacji, gdy ww. należności opłacone zostaną jednym przelewem, a z umowy najmu wynika, że to najemca jest zobowiązany do ponoszenia wydatków związanych z przedmiotem najmu, opodatkowaniu podlegać będzie tylko czynsz za najem.

Reasumując – podstawą obliczenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych będzie kwota czynszu otrzymana przez Wnioskodawcę od najemcy z tytułu wynajmu lokalu mieszkalnego – czynsz za najem. Natomiast czynsz na rzecz spółdzielni mieszkaniowej oraz opłaty eksploatacyjne nie stanowią u Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego, nie będą tym samym stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ponieważ z umowy wynika, że to najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Nie ma przy tym znaczenia, w jaki sposób Wnioskodawca otrzyma powyższe kwoty (zsumowane na jednym przelewie, czy też osobno).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie Organ informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.