Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.39.2019.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-04
Teza: Opodatkowania 23% stawką podatku czynności sprzedaży nakładów i wystawienia faktury z tytułu ww. świadczenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury z tytułu przedmiotowej sprzedaży.
Słowa kluczowe: nakłady; odliczenia-prawo do odliczenia; sprzedaż; spółki; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 stycznia 2019 r. (data wpływu 24 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 marca 2019 r. (data wpływu 21 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 23% stawką podatku czynności sprzedaży nakładów i wystawienia faktury z tytułu ww. świadczenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury z tytułu przedmiotowej sprzedaży – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 23% stawką podatku czynności sprzedaży nakładów i wystawienia faktury z tytułu ww. świadczenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury z tytułu przedmiotowej sprzedaży. Wniosek uzupełniono w dniu 21 marca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przedstawienie własnego stanowiska oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz o pełnomocnictwa spełniające rygory wymienione w art. 138a § 4 Ordynacji podatkowej.

We wniosku złożonym przez:

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Panią Y

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pani Y nabyła działkę 28 kwietnia 2016 r. Dnia 30 kwietnia 2016 r. w (…) została zawarta umowa najmu pomiędzy Wnioskodawcami – tj. Y jako Wynajmującym a X z siedzibą pod adresem (…) jako Najemcą. Przedmiot niniejszej umowy stanowi działka o powierzchni 17.247 m2 będąca własnością Pani Y. Najemca wynajął niniejszą działkę Wynajmującemu, który prowadzi na nim działalność gospodarczą w przedmiocie prowadzenia autoryzowanej stacji obsługi pojazdów marki (…). Zgodnie z przepisami umowy Najemca może dokonywać nakładów na przedmiocie najmu za zgodą Wynajmującego. Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony do dnia 30 kwietnia 2026 r. Szczegóły niniejszej umowy przedstawia załącznik do niniejszego wniosku o wydanie interpretacji. Na podstawie ww. umowy X rozpoczęła i zakończyła budowę inwestycji na cudzym gruncie. Inwestycja polegała na budowie salonu samochodowego z zapleczem warsztatowo-serwisowym i instalacjami wewnętrznymi, murem oporowym, zjazdami, parkingiem, drogami wewnętrznymi, przyłączami, kanalizacją deszczową oraz kanalizacją sanitarną i ścieków technologicznych z separatorem. Inwestycja ta została oddana do użytkowania na podstawie prawomocnego pozwolenia na użytkowanie z dnia (…). X na daną inwestycję poniosła wszystkie nakłady ze środków własnych oraz kredytu inwestycyjnego. Pani Y jest czynnym podatnikiem VAT od stycznia 2004 r., natomiast X od 21 kwietnia 2015 r.

W chwili obecnej X zamierza sprzedać właścicielce gruntu Pani Y poczynione nakłady, czyli salon samochodowy z całym zapleczem – całość wybudowaną na cudzym gruncie, na którą X poniosła własne nakłady. Spółka z tytułu sprzedaży zamierza wystawić fakturę (opiewającą na całość poniesionych nakładów inwestycyjnych) z naliczonym podatkiem VAT w wysokości 23%.

W uzupełnieniu z dnia 12 marca 2019 r., Zainteresowany uzupełnił opis sprawy wskazując co następuje:

„1. Uzupełnienie dotyczy warunków zawartej umowy pomiędzy Stronami.

Y oświadcza w ww. umowie, że przedmiotem umowy jest działka o powierzchni 17.247 m2.

Najemca czyli X oświadcza, że wynajmuje przedmiot umowy na prowadzenie działalności gospodarczej. Po zakończeniu najmu Najemca zwróci Wynajmującemu przedmiot umowy w stanie niepogorszonym. Najemca może dokonywać nakładów inwestycyjnych za zgodą Wynajmującego. Umowa została zwarta do roku 2026 aczkolwiek zawarta umowa przewiduje możliwość wcześniejszego rozwiązania umowy przez Strony.

2\. Pani Y zamierza wykorzystywać nabyte nakłady będące przedmiotem wniosku wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy X z tytułu dokonanej sprzedaży prawidłowo wystawi fakturę z tytułu świadczenia usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT i opodatkuje ją stawką 23%?
2.  Czy w związku z planowaną sprzedażą Pani Y będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od otrzymanej faktury z tytułu przedmiotowej sprzedaży?

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe. Najemca, który odsprzedaje na rzecz wynajmującego poniesione nakłady, świadczy na jego rzecz usługę. Takie stanowisko prezentowane jest również powszechnie w interpretacjach organów podatkowych. I tak, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 maja 2014 r. (sygn. ILPP1/443-156/14-2/NS) wskazywano:

(\`(...)\`) że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa VAT), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy VAT). Opodatkowaniu podlegać może także nieodpłatna dostawa towarów, w szczególności darowizna, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia towarów.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT. Według organów podatkowych ta odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, podlega opodatkowaniu VAT. Zaakcentowali to m.in. Dyrektorzy Izb Skarbowych: w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2011 r. (nr ILPP1/443-937/11-4/NS),

w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 15 stycznia 2014 r. (nr IPTPP2/443-826/13-4/JN) oraz w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2015 r. (nr IBPP1/4512-224/15/LSz).

Podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (zob. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Mając na uwadze treść powyższego przepisu wynajmujący będzie mógł odliczyć VAT naliczony, o ile nabycie usługi będzie pozostawało w związku z prowadzoną przez niego działalnością opodatkowaną, co będzie miało miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym. Zdaniem Wnioskodawcy w związku z wystawieniem przez X faktury ze stawką 23% Pani Y jako czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku z faktury.

W piśmie z dnia 12 marca 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany wskazał ponadto, że:

Stanowisko Wnioskodawcy pokrywa się z przedstawionym stanowiskiem organów podatkowych. Zdaniem Wnioskodawcy wystawiona faktura, która będzie opiewała na całość poniesionych nakładów inwestycyjnych stanowi prawo majątkowe, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Zdaniem Wnioskodawcy niniejsze odpłatne zbycie nakładów stanowi przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na rzecz Pani Y – co z kolei zdaniem Wnioskodawcy stanowi odpłatne świadczenie usług. W tej sytuacji Wnioskodawca uważa, że z tytułu sprzedaży prawidłowo wystawi fakturę z tytułu świadczenia usług i opodatkuje ją stawką 23% VAT. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nakładów poniesionych na inwestycję na cudzym gruncie uznać należy za świadczenie usług.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zwrot nakładów wiąże się z czynnością opodatkowaną, ale jest nią w tym przypadku świadczenie usług, podlegające – co istotne – opodatkowaniu 23% stawką VAT. W praktyce, nakłady inwestycyjne poniesione na budowę na cudzym gruncie są często uznawane przez władze podatkowe za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 grudnia 2009 r., znak ILPP2/443-1330/09-4/MN, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 grudnia 2009 r., znak IBPP1/443-986/09/AW, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 grudnia 2010 r., znak ITPP1/443-952/10/MS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” natomiast, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wynajmujący nabył działkę 28 kwietnia 2016 r. Dnia 30 kwietnia 2016 r. została zawarta umowa najmu pomiędzy Wnioskodawcami – tj. Wynajmującym a Spółką jako Najemcą. Przedmiot niniejszej umowy stanowi działka o powierzchni 17.247 m2 będąca własnością Wynajmującego. Zgodnie z przepisami umowy Najemca może dokonywać nakładów na przedmiocie najmu za zgodą Wynajmującego. Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony do dnia 30 kwietnia 2026 r. Na podstawie ww. umowy Spółka rozpoczęła i zakończyła budowę inwestycji na cudzym gruncie. Inwestycja polegała na budowie salonu samochodowego z zapleczem warsztatowo-serwisowym i instalacjami wewnętrznymi, murem oporowym, zjazdami, parkingiem, drogami wewnętrznymi, przyłączami, kanalizacją deszczową oraz kanalizacją sanitarną i ścieków technologicznych z separatorem. Inwestycja ta została oddana do użytkowania na podstawie prawomocnego pozwolenia na użytkowanie z dnia 17 marca 2017 r. Spółka na daną inwestycję poniosła wszystkie nakłady ze środków własnych oraz kredytu inwestycyjnego. Wynajmujący jest czynnym podatnikiem VAT od stycznia 2004 r., natomiast Spółka od 21 kwietnia 2015 r. W chwili obecnej Spółka zamierza sprzedać właścicielowi gruntu poczynione nakłady czyli salon samochodowy z całym zapleczem – całość wybudowaną na cudzym gruncie, na którą Spółka poniosła własne nakłady. Spółka z tytułu sprzedaży zamierza wystawić fakturę (opiewającą na całość poniesionych nakładów inwestycyjnych) z naliczonym podatkiem VAT w wysokości 23%. Wynajmujący oświadcza w ww. umowie, że przedmiotem umowy jest działka o powierzchni 17.247 m2. Najemca, czyli Spółka oświadcza, że wynajmuje przedmiot umowy na prowadzenie działalności gospodarczej. Po zakończeniu najmu Najemca zwróci Wynajmującemu przedmiot umowy w stanie niepogorszonym. Najemca może dokonywać nakładów inwestycyjnych za zgodą Wynajmującego. Umowa została zwarta do roku 2026 aczkolwiek zawarta umowa przewiduje możliwość wcześniejszego rozwiązania umowy przez Strony. Wynajmujący zamierza wykorzystywać nabyte nakłady będące przedmiotem wniosku wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Na tle powyższego wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy Spółka z tytułu sprzedaży nakładów poczynionych na nieruchomości będącej własnością Wynajmującego, prawidłowo postąpi wystawiając fakturę z tytułu świadczenia usług opodatkowanych stawką VAT w wysokości 23%.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., zgodnie z którym nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 powołanego przepisu, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych (art. 694 k.c.).

W myśl art. 676 k.c., jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 k.c.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, z punktu widzenia prawa cywilnego, nakłady poniesione na nieruchomość (np.: wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli), stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela (użytkownika wieczystego) gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. W związku z tym, w sytuacji, gdy Najemca (Spółka) wykonał inwestycję polegającą na budowie salonu samochodowego z zapleczem (tj. zapleczem warsztatowo-serwisowym i instalacjami wewnętrznymi, murem oporowym, zjazdami, parkingiem, drogami wewnętrznymi, przyłączami, kanalizacją deszczową oraz kanalizacją sanitarną i ścieków technologicznych z separatorem) na cudzym gruncie, tj. poniósł nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności, nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi.

W świetle powyższych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady jakie poniosła Spółka na użytkowanym majątku nie będą stanowić towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Nakłady nie będą stanowić zatem odrębnej rzeczy, a jedynie będą skutkować powstaniem po stronie Najemcy (Spółki) roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie będzie stanowić natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym, prawo to nie będzie mogło również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów, nie będzie dochodzić do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy w związku z tym przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych na cudzym gruncie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakłady są prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Zgodnie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zbycie nakładów, które jest odpłatnym świadczeniem usług, nie zostało wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz nie zostało uwzględnione w przepisach o podatku od towarów i usług jako objęte obniżoną stawką podatku lub zwolnieniem od podatku, zatem podlega opodatkowaniu stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy w okresie do dnia 31 grudnia 2018 r. lub art. 146aa ust. 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przez sprzedaż – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przytoczonych przepisów wynika, że podatnik, który dokonuje sprzedaży – co do zasady – jest zobowiązany do wystawienia faktury.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Należy w tym miejscu podkreślić, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług, czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynność sprzedaży nakładów poczynionych przez Spółkę (Najemca) na gruncie należącym do Pani Y (Wynajmujący), stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki w wysokości 23%. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, czynność ta powinna zostać przez Spółkę udokumentowana fakturą.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 oceniono jako prawidłowe.

Obok rozstrzygniętej wyżej kwestii wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również ustalenia, czy w związku z planowaną sprzedażą Pani Y będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej przedmiotową sprzedaż.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają bezpośredni i bezsporny związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak rozstrzygnięto wyżej, w analizowanym przypadku, czynność sprzedaży nakładów poczynionych przez Spółkę na nieruchomości będącej własnością Pani Y, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%, co udokumentowane zostanie fakturą. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, Pani Y jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a nabyte nakłady zamierza wykorzystywać wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy Pani Y będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej przedmiotową transakcję.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie oceniono jako prawidłowe.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić również uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.