Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.462.2024.1.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-02
Teza: Przyporządkowanie wysyłki lub transportu towarów do dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę, który w związku z tym powinien rozpoznać tę dostawę jako eksport towarów.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; eksport-eksport towarów; miejsce; transakcja-transakcja trójstronna; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów - transakcje łańcuchowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 1 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący przyporządkowania wysyłki lub transportu towarów do dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę, który w związku z tym powinien rozpoznać tę dostawę jako eksport towarów, wpłynął 4 października 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

XXXX Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT UE). Jednym z rodzajów działalności Wnioskodawcy jest kupno węgla oraz koksu od producenta bądź pośrednika w Polsce i sprzedaż tego towaru ostatecznym nabywcom lub pośrednikom, mającym siedzibę na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub w państwach nie należących do Unii Europejskiej.

Wnioskodawca planuje dokonywać transakcji między innymi w poniższym modelu:

1\. Wnioskodawca zakupi towary od polskiego producenta lub od polskiego pośrednika na warunkach Incoterms FCA (Wnioskodawca nabędzie prawo do dysponowania towarem jak właściciel w Polsce).

2\. Dokona swojej dostawy na rzecz ostatecznego nabywcy lub pośrednika na warunkach Incoterms CPT. Tym samym ryzyko ekonomiczne związane z towarami, takie jak ryzyko utraty czy też zniszczenia towaru, zostaną przeniesione na klienta Wnioskodawcy w momencie załadunku towaru na terytorium Polski. W ocenie Wnioskodawcy zastosowanie tych reguł Incoterms oznaczać będzie również, że prawo do dysponowania towarem jak właściciel zostanie przeniesione na klienta Wnioskodawcy na terytorium Polski.

3\. W związku z realizacją transakcji Wnioskodawca dokona następujących czynności związanych z organizacją transportu:

a) wyszuka przewoźnika lub spedytora;

b) pisemnie zleci przewóz towarów wybranemu przewoźnikowi (spedytorowi); rozpoczęcie zleconego przewozu nastąpi w Polsce, a zakończenie poza terytorium Unii Europejskiej;

c) przekaże przewoźnikowi niezbędne informacje do wystawienia dokumentu przewozowego (wzór dokumentu CMR);

d) dokona awizacji kierowców;

e) będzie monitorował transport;

f) będzie informował nabywcę o załadunku towarów;

4\. W wykonaniu transakcji towary będą wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy w Polsce do ostatniego w kolejności nabywcy, poza terytorium Unii Europejskiej.

5\. Wnioskodawca będzie zlecał agencji celnej odprawę wywożonego poza Unię Europejską towaru oraz będzie wskazany w zgłoszeniu celnym jako „eksporter”. Tym samym w tym modelu to Wnioskodawca będzie eksporterem dla potrzeb celnych.

### Pytanie

Czy w przedstawionym modelu wysyłka lub transport towarów, w rozumieniu art. 22 ust. 2a ustawy o VAT, powinna zostać przyporządkowana dostawie dokonanej przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji Wnioskodawca powinien potraktować swoją transakcję dostawy jako eksport towarów?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wysyłka lub transport towarów, w rozumieniu art. 22 ust. 2a ustawy o VAT, powinna zostać przyporządkowana dostawie dokonanej przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji Wnioskodawca powinien potraktować swoją transakcję dostawy jako eksport towarów.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie. Dodatkowo, zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Powyższy przepis odnosi się wprost do sytuacji, kiedy towar jest wysyłany (transportowany) przez nabywcę dokonującego również jego dostawy, czyli podmiot kupujący towar i sprzedający ten sam towar. W takiej sytuacji ustawodawca wskazał, że transport (wysyłka) przyporządkowane są dostawie realizowanej dla tego właśnie nabywcy (zasada ogólna). Zasada ta jest domniemaniem, które może zostać obalone w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę.

Dla ustalenia, której dostawie należy przypisać wysyłkę lub transport (którą dostawę traktować jako tzw. dostawę ruchomą) kluczowe jest zatem rozstrzygnięcie dwóch kwestii. Po pierwsze, który z podmiotów uczestniczących w transakcji jest odpowiedzialny za wysyłkę lub transport towarów (a więc, który z podmiotów organizuje transport). Po drugie, w przypadku, gdy podmiotem odpowiedzialnym za wysyłkę lub transport towarów jest nabywca będący jednocześnie dostawcą tych samych towarów (a więc podmiot występujący „w środku” łańcucha), na jakich warunkach została dokonana dostawa wykonywana przez ten podmiot.

Przepisy ustawy o VAT nie wskazują jakie „warunki dostawy” należy wziąć pod uwagę, aby móc uznać, że nie ma zastosowania zasada ogólna. Na gruncie jednak obecnej praktyki organów podatkowych, za warunki dostaw, o których mowa powyżej, uznać należy w szczególności okoliczności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy pośrednikiem organizującym transport oraz jego nabywcą. Tym samym w sytuacji przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy pośrednikiem (podmiotem organizującym transport) i jego nabywcą jeszcze w państwie rozpoczęcia wysyłki, wówczas wysyłkę należy przypisać do dostawy dokonywanej przez tego pośrednika. Trudno bowiem uznać, aby wcześniejsza dostawa (tj. dostawa dokonywana do tego pośrednika) mogła być dostawą ruchomą, skoro prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na kolejny podmiot jeszcze na terytorium państwa członkowskiego wysyłki.

Natomiast jeżeli przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel następuje pomiędzy pośrednikiem (podmiotem organizującym transport) i jego nabywcą już w państwie zakończenia wysyłki (w państwie trzecim), wówczas należy uznać, że zasada ogólna nie zostaje obalona, a tym samym wysyłkę należy przypisać do dostawy dokonywanej do tego pośrednika.

Stanowisko takie zostało ukształtowane pod wpływem wyroku TSUE z dnia 16 grudnia 2010 r., Euro Tyre Holding BV (C-430/09), w którym wskazano: „Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawy (\`(...)\`) - następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową. W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego. Do sądu krajowego należy ustalenie, czy warunek ten jest spełniony w rozpatrywanym przezeń sporze”.

Biorąc pod uwagę fakt, że na gruncie ukształtowanych i jednolitych obecnie poglądów, prezentowanych w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, przez podmiot wysyłający lub transportującego towar rozumie się tego uczestnika dostawy łańcuchowej, który planuje i koordynuje poszczególne etapy transportu oraz jest odpowiedzialny za techniczne i organizacyjne aspekty związane z organizacją transportu, bez względu na to, który podmiot formalnie opłaca transport lub też jest bezpośrednią stroną umowy z przedsiębiorstwem transportowym, to czynności związane z organizacją transportu, określone w zdarzeniu przyszłym, a realizowane przez Wnioskodawcę, przesądzają o tym, że to właśnie Wnioskodawca powinien zostać uznany za podmiot organizujący transport.

Jednocześnie, w związku z faktem, że Wnioskodawca przenosi prawo do dysponowania towarami jak właściciel na swojego nabywcę w państwie rozpoczęcia wysyłki towarów, tj. w Polsce, to dostawie dokonywanej przez Wnioskodawcę należy przyporządkować wysyłkę lub transport, tym samym dostawa ta stanowi eksport towarów.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak wskazano w art. 2 pkt 2 ustawy:

Przez państwo członkowskie rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii / Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz.Urz. UE L 29 z 31.01.2020, str. 7, z późn. zm.).

W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o VAT:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium państwa trzeciego - rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak wskazano w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 2a ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Zgodnie z art. 22 ust. 2e ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany jest tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Państwa wątpliwość dotyczy uznania, że w opisanym zdarzeniu przyszłym wysyłka lub transport towarów powinna zostać przyporządkowana dostawie dokonanej przez Wnioskodawcę, który transakcję dostawy powinien potraktować jak eksport towarów.

W opisie zdarzenia przyszłego Spółka podała, że będzie kupowała węgiel oraz koks od producenta bądź pośrednika w Polsce, a następnie dokonywała ich sprzedaży ostatecznym nabywcom lub pośrednikom, mającym siedzibę m.in. w państwach nienależących do Unii Europejskiej. W takim przypadku będzie miała miejsce transakcja łańcuchowa – w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy – gdzie węgiel oraz koks będą przedmiotem kolejnych dostaw (od producenta lub pośrednika w Polsce do Wnioskodawcy, a następnie od Wnioskodawcy do nabywcy lub pośrednika na terytorium państwa poza Unią Europejską), ale ich transport nastąpi tylko od pierwszego dostawcy w Polsce do ostatecznego nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. W tej sytuacji jedna z transakcji, dla której można ustalić miejsce świadczenia, będzie transakcją ruchomą, natomiast druga będzie transakcją nieruchomą, właściwą według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy.

Przepis art. 22 ust. 2 ustawy o VAT dotyczy sytuacji, w których transport lub wysyłka są przyporządkowane pierwszemu dostawcy lub ostatniemu w kolejności nabywcy. Przywołany przepis ma charakter ogólny.

W sytuacji, gdy dostawa towarów następuje na rzecz podmiotu, który z kolei dokonuje dostawy tych towarów na rzecz nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej, należy wskazać – co wynika z powołanego art. 22 ust. 2a ustawy – że w tym przypadku wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy (dostawa ruchoma). Przy czym przepis ten zawiera jedno zastrzeżenie – jeżeli z przeprowadzonej analizy warunków dostawy wyniknie, że wysyłkę należy przyporządkować dostawie dokonywanej przez drugi w kolejności podmiot, to wtedy dostawę ruchomą bezwzględnie należy przypisać jego dostawie. Wyłączona jest wówczas możliwość przyporządkowania wysyłki do dostawy dokonywanej na rzecz tego drugiego w łańcuchu nabywcy (będzie to dostawa nieruchoma).

Przez warunki dostawy, o których mowa w art. 22 ust. 2a ustawy, należy rozumieć w szczególności okoliczności, wedle których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel pomiędzy stronami. Ustawodawca nawiązuje w tym przepisie przede wszystkim do definicji dostawy zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyroku z 26 lipca 2017 r., sygn. C-386/16, w sprawie Toridas UAB (dotyczącym wprawdzie transportu wewnątrzwspólnotowego, jednak wskazującym na znaczenie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel), Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził:

„(…) W odniesieniu do transakcji tworzących (…) łańcuch dwóch następujących po sobie dostaw, w ramach których ma miejsce tylko jeden transport wewnątrzwspólnotowy, z orzecznictwa Trybunału wynika, po pierwsze, że ów transport może być przypisany tylko jednej z tych dwóch dostaw, która zatem – jako jedyna – zostanie zwolniona z opodatkowania na mocy art. 138 ust. 1 dyrektywy VAT (zob. podobnie wyrok z dnia 6 kwietnia 2006 r., EMAG Handel Eder, C-245/04, EU:C:2006:232, pkt 45). Po drugie, w celu ustalenia, do której z tych dwóch dostaw należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, należy dokonać całościowej oceny wszystkich szczególnych okoliczności sprawy (zob. podobnie wyroki: z dnia 16 grudnia 2010 r., Euro Tyre Holding, C-430/09, EU:C:2010:786, pkt 27; z dnia 27 września 2012 r., VSTR, C-587/10, EU:C:2012:592, pkt 32). Na podstawie tej oceny należy w szczególności ustalić, w którym momencie doszło do drugiego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz końcowego nabywcy. W rzeczywistości bowiem w sytuacji, w której drugie przeniesienie tego prawa, czyli druga dostawa, miało miejsce przed transportem wewnątrzwspólnotowym, transport ten nie może zostać przypisany pierwszej dostawie na rzecz pierwszego nabywcy (zob. podobnie wyrok z dnia 27 września 2012 r., VSTR, C-587/10, EU:C:2012:592, pkt 32 i przytoczone tam orzecznictwo). W przypadku dwóch następujących po sobie dostaw, w ramach których ma miejsce tylko jeden transport wewnątrzwspólnotowy, w celu ustalenia, do której z tych dwóch dostaw należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, należy zbadać, czy do wskazanego transportu doszło po drugiej dostawie. Gdyby tak było, jedynie druga dostawa powinna zostać uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę i w danym przypadku korzystałaby ona ze zwolnienia przewidzianego w art. 138 ust. 1 dyrektywy VAT”.

Wnioskodawca podał, że zakupi towary od polskiego producenta lub od polskiego pośrednika na warunkach Incoterms FCA (Spółka nabędzie prawo do dysponowania towarem jak właściciel w Polsce). Wnioskodawca dokona swojej dostawy na rzecz ostatecznego nabywcy lub pośrednika na warunkach Incoterms CPT. Tym samym ryzyko ekonomiczne związane z towarami, takie jak ryzyko utraty czy też zniszczenia towaru, zostaną przeniesione na klienta Wnioskodawcy w momencie załadunku towaru na terytorium Polski. Zastosowanie tych reguł Incoterms oznaczać będzie również, że prawo do dysponowania towarem jak właściciel zostanie przeniesione na klienta Wnioskodawcy na terytorium Polski. W związku z realizacją transakcji Spółka dokona następujących czynności związanych z organizacją transportu:

\- wyszuka przewoźnika lub spedytora;

\- pisemnie zleci przewóz towarów wybranemu przewoźnikowi (spedytorowi); rozpoczęcie zleconego przewozu nastąpi w Polsce, a zakończenie poza terytorium Unii Europejskiej;

\- przekaże przewoźnikowi niezbędne informacje do wystawienia dokumentu przewozowego (wzór dokumentu CMR);

\- dokona awizacji kierowców;

\- będzie monitorowała transport;

\- będzie informowała nabywcę o załadunku towarów.

Wnioskodawca będzie zlecał agencji celnej odprawę wywożonego poza Unię Europejską towaru oraz będzie wskazany w zgłoszeniu celnym jako „eksporter”.

Należy stwierdzić, że w tak przedstawionych okolicznościach sprawy zakres czynności wykonywanych przez Spółkę, w związku z transportem (wywozem) towarów, przesądza o tym, że to Wnioskodawca będzie organizował transport węgla oraz koksu od polskiego producenta lub pośrednika na terytorium kraju do nabywcy lub pośrednika na terytorium poza Unią Europejską. Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt kto jest obciążony kosztami transportu, co może wynikać z przyjętych przez strony formuł handlowych Incoterms, określających warunki sprzedaży.

Odnosząc się do przedstawionych we wniosku wątpliwości wskazać należy, że Wnioskodawca (pierwszy nabywca towarów) będzie nabywał prawo do rozporządzania towarami jak właściciel na terytorium Polski, tj. przed transportem towarów (w transakcji pomiędzy producentem lub pośrednikiem dostarczającym węgiel oraz koks a Spółką). Z kolei prawo do rozporządzania towarami jak właściciel zostanie przeniesione z Wnioskodawcy na ostatecznego nabywcę (w łańcuchu to trzeci podmiot z kraju docelowego) w Polsce. Zatem Wnioskodawca nie przeniesie tego prawa – do rozporządzania towarami jak właściciel – na ostatniego w kolejności nabywcę w kraju tego nabywcy, poza terytorium Unii Europejskiej. Do tego towary – w momencie przeniesienia na trzeci podmiot prawa do rozporządzania nimi jak właściciel – w ramach transakcji dostawy dokonywanej między Wnioskodawcą a nabywcą, znajdować się będą na terytorium Polski, tj. w państwie rozpoczęcia ich transportu. Nie można więc uznać, że w ramach pierwszej dostawy towar z kraju wyjechał. Zatem transport towarów należy przypisać (na podstawie art. 22 ust. 2a) dostawie dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz kolejnego podmiotu w łańcuchu – ostatecznego nabywcę z kraju poza terytorium Unii Europejskiej. Oznacza to, że druga dostawa towarów ma miejsce w kraju (dostawa ruchoma), a pierwsza dostawa będzie w tym wypadku dostawą nieruchomą. W ten sposób następuje obalenie domniemanego założenia, zawartego w art. 22 ust. 2a ustawy, stanowiącego, że w przypadku towarów, które są wysyłane lub transportowane przez nabywcę (drugi w łańcuchu podmiot), który dokonuje ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, do dostawy towarów dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz nabywcy lub pośrednika w państwie poza terytorium Unii Europejskiej – w przypadku, gdy prawo do rozporządzania towarami jak właściciel przechodzi na terytorium Polski ze Spółki na ostatecznego nabywcę – należy przypisać (na podstawie art. 22 ust. 2a ustawy) transport towarów. W ten sposób dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę będzie dostawą „ruchomą”, którą należy rozpoznać jako eksport towarów (przy spełnieniu pozostałych warunków definiujących eksport towarów). Natomiast dostawa towarów dokonywana przez producenta lub pośrednika w Polsce będzie dostawa nieruchomą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.