Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.349.2022.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-22
Teza: 1. Czy prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy, rozpoznawane wewnętrznie przez Wnioskodawcę jako działalność B+R, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 pdoprU a w konsekwencji, czy koszty kwalifikowane tych prac objęte są ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 pdoprU („Ulga B+R”)? 2. Czy odpisy amortyzacyjne od stanowiących środek trwały maszyn i aparatów badawczych będących wynikiem prowadzonych prac rozwojowych, mogą być uznane za koszt kwalifikowany działalności B+R odpowiednio w rozliczeniu za okres, w którym zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w części w jakiej koszty poniesione na wytworzenie wskazanych środków trwałych spełniły kryteria kosztu kwalifikowanego działalności B+R zawarte w art. 18d ust. 2-3 pdoprU? 3. Czy wynagrodzenia Pracowników bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, odprawy dla zwalnianego pracownika, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 pdoprU? 4. Czy koszty materiałów i surowców w tym energii elektrycznej bezpośrednio związanych z działalnością B+R dotyczącą zarówno opracowywania maszyn i aparatów badawczych jak i opracowywania nowych technologii produkcji wyrobów gotowych stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 pdoprU? 5. Czy koszty poniesione w związku z opracowaniem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych w tym wyników prowadzonych badań naukowych, świadczonych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; ekspertyza; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; opinia; prace-prace badawczo-rozwojowe; surowiec; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wydatek; wynagrodzenia-wynagrodzenie pracownika; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
==========================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy, rozpoznawane wewnętrznie przez Wnioskodawcę jako działalność B+R, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 pdoprU a w konsekwencji, czy koszty kwalifikowane tych prac objęte są ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 pdoprU („Ulga B+R”),

\- odpisy amortyzacyjne od stanowiących środek trwały maszyn i aparatów badawczych będących wynikiem prowadzonych prac rozwojowych, mogą być uznane za koszt kwalifikowany działalności B+R odpowiednio w rozliczeniu za okres, w którym zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w części w jakiej koszty poniesione na wytworzenie wskazanych środków trwałych spełniły kryteria kosztu kwalifikowanego działalności B+R zawarte w art. 18d ust. 2-3 pdoprU,

\- wynagrodzenia Pracowników bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, odprawy dla zwalnianego pracownika, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 pdoprU,

\- koszty materiałów i surowców w tym energii elektrycznej bezpośrednio związanych z działalnością B+R dotyczącą zarówno opracowywania maszyn i aparatów badawczych jak i opracowywania nowych technologii produkcji wyrobów gotowych stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 pdoprU,

\- koszty poniesione w związku z opracowaniem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych w tym wyników prowadzonych badań naukowych, świadczonych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem (wpływ 16 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W Spółka z o. o. (dalej jako „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest \`(...)\` na rynku krajowym i \`(...)\` producentem wyrobów \`(...)\` . Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z zawartą umową Spółki, Przedsiębiorstwo prowadzi działalność sklasyfikowaną do poniższych kodów nomenklatury PKD:

\- PKD 22.19.Z Produkcja pozostałych wyrobów z gumy,

\- PKD 20.52.Z Produkcja klejów,

\- PKD 45.32.Z Sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,

\- PKD 46.77.Z Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu,

\- PKD 46.90.Z Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana,

\- PKD 47.78.Z Sprzedaż detaliczna pozostałych nowych wyrobów prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

\- PKD 71.12.Z Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,

\- PKD 71.20.B Pozostałe badania i analizy techniczne.

Zasadniczą działalnością Wnioskodawcy jest wykonywanie \`(...)\`. i przewodów o różnych zastosowaniach, wykorzystywanych w ciągnikach, maszynach rolniczych, wózkach widłowych i samochodach osobowych produkowanych przez kontrahentów Wnioskodawcy. Zgodnie ze specyfiką rynku docelowego, podstawową metodą realizacji modelu biznesowego jest wytworzenie wyrobu dostosowanego do indywidualnych wymagań klientów. W sensie operacyjnym oznacza to konieczność opracowania technologii wytworzenia, wykonania prototypów, narzędzi wykorzystywanych w procesie produkcji oraz zorganizowania produkcji seryjnej wyrobów zindywidualizowanych, zgodnych z zamówieniem klienta i tworzonych pod jego spersonalizowane wymogi. W skład gotowego produktu wchodzą również dodatkowe elementy (doposażenie), które mogą być zamawiane u zewnętrznego dostawcy (np. trójniki, opaski, szybkozłącza, itd.). Elementy zamawiane u zewnętrznych dostawców są sprawdzane i poddawane testom przez Wnioskodawcę. Z uwagi na dużą dynamikę zmian oczekiwań klientów, Wnioskodawca opracowuje i konstruuje również aparaty pomiarowe i maszyny używane w celu pomiaru parametrów narzędzi i wyrobów gotowych.

Istota działalności badawczo-rozwojowej, prowadzonej przez Wnioskodawcę skupia się zatem na dwóch obszarach:

\- opracowywaniu nowych technologii wytwarzania produktów w celu poszerzenia oferty rynkowej Wnioskodawcy i skuteczniejszej odpowiedzi na oczekiwania klientów (rozwój produktu),

\- wytwarzaniu we własnym zakresie środków trwałych stanowiących maszyny i aparaty badawcze, wykorzystywane później również do celów badań jakościowych produkcji seryjnej.

Kontrahenci Wnioskodawcy, co do zasady nie posiadają wiedzy koniecznej do zaprojektowania wyrobu, który spełniłby ich wymagania. Oznacza to, że w celu realizacji zamówień Wnioskodawca opracowuje technologię wytwarzania wyrobu gotowego. W szczególności projektuje wyrób, wykonuje jego modele 3D, prototypy, projektuje i wytwarza narzędzia wykorzystywane w produkcji seryjnej, dobiera skład mieszanki użytej jako materiał wyrobu, przeprowadza próby technologiczne i badania dotyczące spełnienia przez wyrób gotowy wymogów kontrahenta. Po zakończeniu cyklu rozwoju technologii, Wnioskodawca przystępuje do produkcji wyrobu gotowego na rzecz kontrahenta. W praktyce oznacza to, że to na Wnioskodawcy spoczywa umowny obowiązek rozwoju wyrobu. Typowy cykl realizacji zamówienia obejmuje następujące kroki:

\- opracowanie i rozwój technologii wyrobu gotowego i wykonanie prototypu,

\- produkcja seryjna wyrobu gotowego, w tym wykonanie produkcji próbnej wyrobu gotowego, budżetowanie i wykonanie planowanej produkcji wyrobu gotowego.

Oznacza to, że poza działalnością bezpośrednio związaną z realizacją zadań podstawowych (produkcja podstawowa), Wnioskodawca od dłuższego czasu prowadzi działalność badawczo-rozwojową, która została zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „pdoprU”). W związku z dalszym rozwojem działalności innowacyjnej w zakresie prac rozwojowych zdefiniowanych w art. 4a pkt 28 pdoprU. Wnioskodawca zamierza wykorzystać preferencję określoną w art. 18d-18e pdoprU, po raz pierwszy w rozliczeniu podatku dochodowego za rok 2021. Wnioskodawca do tej pory nie korzystał z ulgi badawczo-rozwojowej a postawione w dalszej części wniosku pytania interpretacyjne dotyczą zdarzeń odnoszących się do roku podatkowego 2021.

Opracowywanie technologii produkcji wyrobów gotowych.

W zakresie rozwoju produktu należy wskazać następujące fazy realizacji:

\- analiza faktycznych potrzeb klienta i skonfrontowanie ich z przedmiotem zamówienia - Wnioskodawca otrzymuje od klienta wymagania dotyczące produktu, a następnie projektuje, modeluje wyrób w sposób odpowiadający implementacji go przez kontrahenta. Produkty tworzone są ściśle pod klienta i jego wytyczne,

\- opracowanie technologii wytworzenia wyrobu - z wykorzystaniem modelowania komputerowego konstruuje się docelowy schemat wyrobu, dobiera materiały i konieczne akcesoria wyrobu, wykonuje prototypowe narzędzia które będą służyć realizacji produkcji wyrobu gotowego,

\- przeprowadzenie prób laboratoryjnych prototypu oraz prób przedprodukcyjnych w celu spełnienia wymagań Klienta i zapewnienia seryjnej powtarzalności wyrobu gotowego,

\- sporządzenie dokumentacji projektu, w tym schematów, receptur, opisów technicznych i pozostałych zasad implementacji technologii.

Narzędzia (środki trwałe) wykorzystywane w produkcji seryjnej a powstałe na etapie rozwoju technologii produktu stanowią własność Wnioskodawcy i nie są sprzedawane na rzecz kontrahentów.

Opracowywanie maszyn i aparatów badawczych.

Działanie polegające na rozwoju maszyn i aparatów badawczych obejmuje takie elementy jak:

\- projektowanie, tworzenie i ulepszanie maszyn oraz urządzeń wykorzystywanych do produkcji i badań,

\- projektowanie nowych rozwiązań teleinformatycznych,

\- rozruch prototypów nowych maszyn i urządzeń.

Jak wskazano powyżej, zmiana wymagań kontrahentów Wnioskodawcy rodzi konieczność opracowywania nowych urządzeń, m.in. do przeprowadzania prób zmęczeniowych wyrobów i materiałów używanych do produkcji wyrobów gotowych. W celu zapewnienia opomiarowania procesu badań, urządzenia pomiarowe są wyposażane w opracowane przez Wnioskodawcę oprogramowanie. Po oddaniu urządzeń do użytkowania, są one wykorzystywane zarówno w działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy jak i w działalności produkcyjnej jako aparatura do przeprowadzania badań jakościowych wyrobów gotowych.

Wszystkie zamierzenia związane z działaniami B+R Wnioskodawcy są zarządzane poprzez osobne projekty, których dokumentacja jest ewidencjonowana przez osoby odpowiedzialne za koordynację działań B+R.

W celu realizacji działań badawczo-rozwojowych, Wnioskodawca w swojej organizacji biznesowej wyodrębnił macierzowo zespół specjalistów z różnych dziedzin, o kwalifikacjach niezbędnych do prac rozwojowych, określony jako „Zespół badawczo-rozwojowy”(dalej: „ZBR”). Podział kompetencyjny pracy w ramach ZBR został opisany w dokumencie wewnętrznym ZBR pt. „Zakres kompetencyjny podziału prac badawczo-rozwojowych W sp. z o.o ”. Zgodnie z jego brzmieniem, w skład zespołu badawczo-rozwojowego wchodzą pracownicy działów funkcjonalnych Wnioskodawcy:

\- Działu Badawczo-Wdrożeniowego,

\- Działu Technologii i Normowania,

\- Działu Kontroli Jakości i Laboratorium,

\- Pracowni Projektowej,

\- Działu Automatyki, Informatyki i Rozwoju Technicznego,

\- Warsztatu Narzędziowego.

Pracownicy tworzący ZBR posiadają w swoim zakresie obowiązków stanowiskowych oraz wiążących ich umowach o pracę oraz umowach o współpracę dyspozycje do pracy na stanowisku w zakresie działalności badawczo-rozwojowej realizowanej przez Wnioskodawcę. Zespół składa się z:

\- Głównego Technologa (koordynatora) (dalej: „DWT”),

\- Pełnomocnika Dyrektora ds. Technologicznych (dalej: „DNT”),

\- Projektantów, technologów i pracowników Działu Technologii i Normowania (dalej: „TTT”),

\- Technologów, materiałoznawców Działu Badawczo-Wdrożeniowego (dalej: „WTB”),

\- Specjalistów Kontroli Jakości i Laborantów z Działu Laboratorium Wnioskodawcy (dalej: „DK” i „DKL”),

\- Specjalistów Warsztatu Narzędziowego (dalej: „TN”),

\- Projektantów i konstruktorów z Pracowni Projektowej Wnioskodawcy (dalej: „TK”),

\- Automatyków i informatyków z Pracowni Automatyki (dalej: „AA”).

Kompetencjami Głównego Technologa są: organizowanie, planowanie, koordynacja działań i kontrola rezultatów podjętych prac rozwojowych oraz uruchamianie produkcji nowych wyrobów, jak również czynny udział w pracach Zespołu badawczo-rozwojowego, polegających na znalezieniu najbardziej optymalniej metody realizacji projektu, do czego wykorzystuje swoją specjalistyczną wiedzę i doświadczenie z zakresu przedstawiania innowacyjnych rozwiązań. Jest odpowiedzialny za funkcjonowanie podległego zespołu w zakresie tworzenia technologii produkcji wyrobów \`(...)\` i jest zaangażowany w proces realizacji zadań na wszystkich etapach pracy. Do jego zadań należy planowanie, organizowanie i kontrolowanie działalności badawczej i projektowej polegającej na prowadzeniu prac rozwojowych. Koordynuje, nadzoruje oraz czynnie uczestniczy w pracach badawczo-rozwojowych związanych z opracowywaniem technologii wytwarzania nowych wyrobów, począwszy od pracy koncepcyjnej po wykonanie produktu. Wyznacza kierunki rozwoju i prac badawczo-rozwojowych. Szczególną rolą koordynatora (Głównego Technologa) jest podejmowanie decyzji w zakresie realizacji inicjatyw rozwojowych Wnioskodawcy.

Do zadań zespołu badawczo-rozwojowego należy:

\- kwalifikowanie nowych projektów do rozpoczęcia prac badawczo-rozwojowych,

\- opracowywanie i tworzenie wymaganej dokumentacji technologicznej oraz założeń materiałowych dla nowo uruchamianych detali,

\- projektowanie nowej technologii produkcji dla wykonywanych prototypów,

\- prototypowanie wyrobów na bazie opracowywanych technologii,

\- ocena poprawności wykonywania oprzyrządowania prototypowego,

\- przeprowadzenie oceny spełnienia wymagań przez prototypy wyrobów.

Zgodnie z regulacjami wewnętrznymi Wnioskodawcy, zadaniem koordynatorów procesów, technologów, materiałoznawców w zakresie realizowanych działań B+R jest:

\- weryfikacja przydatności mieszanek \`(...)\` oraz środków pomocniczych do wykorzystania w projektach realizowanych w ramach prac badawczo-rozwojowych,

\- opracowywanie nowych receptur mieszanek \`(...)\` oraz technologii ich wytwarzania pod kątem optymalizacji parametrów przerobowych oraz fizykomechanicznych w celu zastosowania w projektach badawczo-rozwojowych,

\- testowanie, ocena laboratoryjna oraz ocena parametrów technicznych nowych surowców i zamienników stosowanych do produkcji mieszanek gumowych lub silikonowych z uwzględnieniem właściwości i cech umożliwiających ich zastosowanie w projektach badawczo-rozwojowych,

\- projektowanie prac badawczo-rozwojowych pod kątem wprowadzania rozwiązań innowacyjnych w wyrobach,

\- projektowanie technologii wytworzenia wyrobu w celu obniżenia kosztów wykonania lub przystosowania do możliwości technicznych Wnioskodawcy,

\- prowadzenie testów laboratoryjnych oraz przedprodukcyjnych mieszanek gumowych i silikonowych w zakresie ulepszania technologii produkcji,

\- konstruktywna współpraca z poszczególnymi działami firmy w zakresie prac badawczo- rozwojowych podczas przeprowadzanych prób i badań wdrożeniowych,

\- rozwój procesów badawczych, wdrażanie nowych metod badań surowców, mieszanek gumowych, silikonowych oraz wyrobów gotowych, celem dostosowania zakresu badań wykonywanych w laboratorium Wnioskodawcy do realizowanych prac badawczo-rozwojowych,

\- udział w szkoleniach technicznych, konferencjach, naradach i spotkaniach z zakresu rozwoju elastomerów, nowych technologii, nowych metod produkcji i podnoszenia jakości wyrobów, w celu rozszerzenia możliwości ich wykorzystania w pracach badawczo-rozwojowych.

W zakresie prowadzonej działalności B+R, zadaniami pracowników DK i DKL jest:

\- współudział w wykonaniu mieszanek \`(...)\` mających zastosowanie w projektach badawczo-rozwojowych,

\- przygotowywanie próbek do przeprowadzenia badań,

\- przeprowadzanie badań mieszanek \`(...)\` zakwalifikowanych do projektu badawczo-rozwojowego (m.in.: własności fizyko-mechanicznych, starzenia, badań Teologicznych i tym podobnych),

\- przeprowadzenie badań laboratoryjnych detali gumowych zakwalifikowanych do prac badawczo- rozwojowych (m.in. odporności pulsacyjnej, odporności na podciśnienie, badań niszczących, etc.),

\- przeprowadzenie badań sprawdzających własności fizyko-mechaniczne detali gumowych zakwalifikowanych do prac badawczo-rozwojowych.

Pracownicy Warsztatu Narzędziowego, w zakresie realizowanych działań B+R są odpowiedzialni za:

\- prowadzenie prac obejmujących operacjonalizację i dostosowanie korekty założeń opracowywanych technologii w zakresie próbnego oprzyrządowania potrzebnego do uruchamiania produkcji zindywidualizowanej,

\- wykonywanie narzędzi prototypowych służących do operacjonalizacji opracowywanych technologii.

Projektanci i konstruktorzy Pracowni Projektowej Wnioskodawcy realizują działania związane z:

\- opracowywaniem modeli 3D wyrobów,

\- opracowywaniem zapotrzebowania finansowo-rzeczowego projektów nowych technologii,

\- pracami na etapie uruchamiania nowych technologii, związanymi tworzeniem dokumentacji konstrukcyjnej.

Automatycy i informatycy Działu Automatyki, Informatyki i Rozwoju Technicznego, zgodnie z wprowadzonym podziałem zadań w ramach realizowanych prac rozwojowych zajmują się:

\- projektowaniem, tworzeniem i ulepszaniem maszyn oraz urządzeń wykorzystywanych do produkcji i badań,

\- projektowaniem nowych rozwiązań teleinformatycznych,

\- realizacją czynności rozruchu nowych maszyn i urządzeń,

\- inicjowaniem i wdrażaniem nowych rozwiązań technicznych poprawiających wyniki, bezpieczeństwo oraz wydajność pracy.

W ramach zadań realizowanych przez ZBR obowiązki wykonują również członkowie personelu pomocniczego. Rolą personelu pomocniczego jest wsparcie działań administracyjnych związanych z obsługą projektu, w szczególności dokonywanie analiz prawnych, ekonomicznych, rozliczeń finansowych działań, ewidencja czasu pracy pracowników ZBR, nadzór nad dokumentacją, ewidencja księgowa działań oraz poradnictwo organizacyjne w zakresie czynności ZBR. Żaden z pracowników oddelegowanych do prac rozwojowych nie przeznacza 100% swojego budżetu czasu pracy na działalność B+R.

Zgodnie z wewnętrznymi regulacjami Wnioskodawcy, w odniesieniu do każdego miesiąca obrachunkowego, Zespół badawczo-rozwojowy na bieżąco sporządza Rejestr projektów ZBR, którego faktyczne rozliczenie następuje ex post w oparciu o sporządzane karty projektów. Karty Projektów zawierają:

\- opis projektu,

\- czas rozpoczęcia projektu,

\- czas zakończenia projektu,

\- wykaz osób zaangażowanych przy projekcie,

\- wykaz prac stworzonych w ramach projektu.

Zatwierdzone w danym miesiącu karty projektów tworzą ewidencję kosztów pracy B+R Wnioskodawcy. Z rejestru wynika, jaka część pracy w okresie objętym ewidencją została przeznaczona przez zaangażowanych pracowników na działalność B+R. Czas pracy członków personelu pomocniczego oraz koordynatora w części związanej z zarządzaniem procesami i czynnościami pomocniczymi nie jest wliczany do czasu pracy w ramach ewidencji czasu pracy przeznaczonego na działalność B+R.

Ewidencja kosztów działalności umożliwia rozliczenie i zaewidencjonowanie kosztów wynagrodzeń w części służącej działalności B+R Wnioskodawcy. W przypadku kosztów takich jak koszty zużytych materiałów, usług obcych i pozostałych, stosowne dokumenty opisywane są informacją o wykorzystaniu na cele B+R oraz oznakowane symbolem konta przypisanego w ewidencji księgowej do działalności B+R Wnioskodawcy. Ewidencja księgowa kosztów prac B+R oparta jest o wydzielony zespół kont księgowych zespołu 5 odzwierciedlających miejsce powstania kosztu. Koszty związane z działalnością B+R, które nie mogą być objęte przedmiotową preferencją podatkową ujmowane są na odrębnych kontach księgowych. System księgowy Wnioskodawcy umożliwia wskazanie rzeczywiście poniesionych kosztów uzyskania przychodu poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, a wszelkie niejasności w związku z rozliczeniem czasu pracy są możliwe do rozwiania w oparciu o prowadzoną sprawozdawczość wewnętrzną, w szczególności o prowadzoną ewidencję czasu pracy oraz ewidencję materiałową.

W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca ponosi następujące koszty przypisane ZBR:

1\. Wydatki związane z wykonaniem w ramach prowadzonych prac rozwojowych aparatów pomiarowych i maszyn, które w trakcie realizacji są księgowane przez Wnioskodawcę jako poniesione na środek trwały w budowie. Po zakończeniu procesu budowy maszyny i aparaty pomiarowe są oddawane do użytkowania jako środek trwały. Dla powstałych środków trwałych Wnioskodawca stosuje roczną stawkę amortyzacji zgodnie z treścią załącznika nr 1 do pdoprU.

2\. Poniesione koszty z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy technologów procesu i koordynatora prac ZBR w danym miesiącu. Należy wskazać, że Wnioskodawca nie rozpatruje nakładu pracy personelu pomocniczego i działań związanych z zarządzaniem i czynnościami pomocniczymi jako kosztu kwalifikowanego związanego z działalnością B+R.

3\. Poniesione w ramach projektów realizowanych przez ZBR koszty nabycia materiałów i surowców, w tym energii elektrycznej bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową,

4\. Poniesione w ramach projektów realizowanych przez ZBR koszty związane z opracowaniem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych w tym wyników prowadzonych badań naukowych, świadczonych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że:

\- jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 pdoprU,

\- nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,

\- koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 pdoprU nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie,

\- prowadzone prace badawczo-rozwojowe nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a pdoprU,

\- nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej,

\- koszty prac badawczo-rozwojowych nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo-badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 pdoprU oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością,

\- koszty ponoszone na rzecz działalności badawczo-rozwojowej są, w ślad za regulacją art. 9 ust. 1b pdoprU, ewidencjonowane w systemie księgowym na kontach zespołu 5 z wyodrębnioną analityką. Analityką jest miejsce powstawania (MPK) w zakresie kosztów wynagrodzeń, materiałów i surowców, amortyzacji środków trwałych. Koszty badań i testów są rejestrowane na koncie 5 odpowiedniego MPK. Natomiast koszty wytworzenia urządzeń prototypowych będących środkami trwałymi są rejestrowane na koncie zespołu 5 oraz 7 z analityką. Koszty wynagrodzeń ZBR dotyczące pracy bezpośrednio na rzecz budowanego prototypu środka trwałego są przeksięgowywane z konta zespołu 5 na zespół 7. Przy czym koszt wynagrodzenia wliczanego do kosztu wytworzenia nowego prototypu jest kalkulowany na podstawie miesięcznej stawki godzinowej obliczanej dla poszczególnego MPK, stanowiącej iloczyn pełnego kosztu pracowników i dostępnych godzin w okresie miesiąca. Do dokonania alokacji kosztów stosuje się klucze podziału kosztów opracowane w oparciu o pomocniczą ewidencję projektów w zakresie: podziału czasu pracy (karty pracy), zużycia materiałów i surowców (dokumenty obiegu magazynowego oraz ewidencja zużycia energii elektrycznej i paliw w oparciu o układy pomiarowe).

W skład kosztów wynagrodzeń pracowników poniesionych z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi wchodzą:

\- premie zadaniowe,

\- wynagrodzenie za nadgodziny,

\- nagrody uznaniowe,

\- nagrody regulaminowe,

\- ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,

\- składki PPK,

\- odprawy zwalnianego,

\- sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS w odniesieniu do Pracowników w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R Wnioskodawcy.

Odliczeniu w ramach ulgi B+R nie podlegają składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Tytułem uzupełnienia, pismem które wpłynęło 16 sierpnia 2022 r., w ramach odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo, że:

Opisana w stanie faktycznym działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach przedstawionych obszarów spełnia przesłanki:

\- „twórczości”,

\- Systematyczności”,

\- „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Twórczość.

Działania sprecyzowane w opisie okoliczności stanu faktycznego sprawy posiadają twórczy charakter. W ramach podejmowanej działalności badawczo - rozwojowej Wnioskodawca opracowuje w sposób twórczy rozwiązania, które pozwalają mu osiągnąć zakładane cele koncepcyjne. Przejawia się to m.in. w konieczności każdorazowego podjęcia prac o charakterze koncepcyjnym, które polegają np. na szczegółowej i zaawansowanej analizie wymagań dotyczących oczekiwanych właściwości produktu. Dla osiągnięcia celu, Wnioskodawca jest zobligowany nie tylko do stworzenia koncepcji produktu i technologii jego wytwarzania ale również całej wiązki procesów pomocniczych realizowanych w celu uzyskania oczekiwanych parametrów wyrobu. Poza projektem i prototypowaniem wyrobu gotowego, Wnioskodawca dostarcza klientowi kompleksowe rozwiązanie organizacyjne związane z operacjonalizacją i opomiarowaniem procesu produkcyjnego wyrobu gotowego. W ślad za opisem okoliczności stanu faktycznego przedstawionym we wniosku działania badawczo - rozwojowe podejmowane przez Wnioskodawcę obejmują również wytworzenie narzędzi, które będą wykorzystywane w produkcji wyrobu gotowego oraz maszyny i aparaty badawcze projektowane dla zapewnienia kontroli właściwości wytworzonych wyrobów. Prace każdorazowo wymagają indywidualnego podejścia pod kątem przyjętego celu (funkcjonalności do opracowania) i nie mają charakteru odtwórczego.

Działania badawczo - rozwojowe podejmowane przez Wnioskodawcę obejmują również wytwarzanie narzędzi, które będą wykorzystywane w produkcji wyrobu gotowego oraz maszyny i aparaty badawcze projektowane dla zapewnienia kontroli właściwości wytworzonych wyrobów. Prace każdorazowo wymagają indywidualnego podejścia pod kątem przyjętego celu (funkcjonalności do opracowania) i nie mają charakteru odtwórczego.

Systematyczność.

Zważając na przedmiot opisanych w stanie faktycznym Wniosku prac badawczo - rozwojowych Wnioskodawca oświadcza, że prowadzone są one w sposób systematyczny. Prace w ramach poszczególnych obszarów realizowane są w sposób uporządkowany. W celu umożliwienia odpowiedniego planowania prac i przypisanych do nich zasobów oraz monitorowania tych obszarów, Wnioskodawca wyodrębnia w ewidencji oddzielne projekty badawczo - rozwojowe realizowane w ramach prowadzonej działalności. W ramach prac w sposób bieżący monitorowane są postępy w celu weryfikacji prowadzenia prac zgodnie z założonym harmonogramem oraz analizowane są różnego rodzaju aspekty techniczne w celu potwierdzenia zasadności kontynuowania prac rozwojowych. Działalność badawczo - rozwojowa prowadzona przez Wnioskodawcę ma charakter ciągły, o czym świadczą zrealizowane wcześniej projekty.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ślad za przedłożonym dnia 9 maja 2022 r. wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej podejmując współpracę z kontrahentem, Wnioskodawca jest zobligowany do opracowania, w zgodzie ze swoją najlepszą wiedzą fachową, rozwiązania czyniącego zadość wymaganiom swojego klienta. Opracowanie technologiczne wraz projektami wykonawczymi i schematami narzędzi wytworzonych w celu użycia w cyklu produkcyjnym wyrobu stanowi samoistny zasób wiedzy, mogący być przedmiotem obrotu w postaci praw własności intelektualnej. Z uwagi na aspekty techniczne, osiągnięcie rezultatu w postaci technologii wytwarzania wyrobu, jej operacjonalizacji w warunkach produkcji seryjnej oraz opracowaniu aparatury pomiarowej koniecznej do monitorowania jakości wyrobu stanowi cel trudny do osiągnięcia i uzyskanie zamierzonego rezultatu wiąże się z wieloma wyzwaniami praktycznymi, obarczonymi wysokim ryzykiem porażki oraz konieczności przeprowadzenia testów na różnym etapie prowadzonych prac.

Zważając na przedmiot opisanych w stanie faktycznym wniosku prac badawczo - rozwojowych, podejmowana działalność B+R przyczynia się do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystanie tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca podkreśla, że jak dotąd nie dokonał zbycia licencji na produkcję wyrobu lub aparatu lub maszyny wytworzonych w ramach prac badawczo - rozwojowych.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania związane z opracowywaniem nowych technologii wytwarzania produktów w celu poszerzenia oferty rynkowej Wnioskodawcy i skuteczniejszej odpowiedzi na oczekiwania klientów (rozwój produktu) oraz wytwarzania we własnym zakresie środków trwałych stanowiących maszyny i aparaty badawcze, wykorzystywane później również do celów badań jakościowych produkcji seryjnej spełniają definicję prac rozwojowych. W ślad za powyższym sformułowaniem, podejmowana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów. Wnioskodawca podkreśla, że podejmowana działalność w swojej istocie nie obejmuje działań rutynowych i okresowych.

Wnioskodawca oświadcza, że koszty kwalifikowane rozliczane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej nie są i nie będą mu w żaden sposób zwracane oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca oświadcza, że każdorazowo koszty odliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej są pierwotnie klasyfikowane jako podatkowy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj.:

\- zostały poniesione przez Wnioskodawcę, tj. w ostatecznym rozrachunku muszą one zostać pokryte z zasobów majątkowych Wnioskodawcy,

\- są definitywne (rzeczywiste), tj. wartość poniesionych wydatków nie została Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostają w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą,

\- poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub mogą mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów Wnioskodawcy,

\- zostały należycie udokumentowane,

\- nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca nie stosuje zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczącego dochodów z zastrzeżeniem ust. 4- 6d, z działalności gospodarczej osiągniętych z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie prowadzi działalności ani ramach realizacji nowych inwestycji ani w ramach specjalnych stref ekonomicznych oraz nie zamierza jej prowadzić.

**Pytania:**

1\. Czy prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy, rozpoznawane wewnętrznie przez Wnioskodawcę jako działalność B+R, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 pdoprU a w konsekwencji, czy koszty kwalifikowane tych prac objęte są ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 pdoprU („Ulga B+R”)?

2\. Czy odpisy amortyzacyjne od stanowiących środek trwały maszyn i aparatów badawczych będących wynikiem prowadzonych prac rozwojowych, mogą być uznane za koszt kwalifikowany działalności B+R odpowiednio w rozliczeniu za okres, w którym zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w części w jakiej koszty poniesione na wytworzenie wskazanych środków trwałych spełniły kryteria kosztu kwalifikowanego działalności B+R zawarte w art. 18d ust. 2-3 pdoprU?

3\. Czy wynagrodzenia Pracowników bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, odprawy dla zwalnianego pracownika, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 pdoprU?

4\. Czy koszty materiałów i surowców w tym energii elektrycznej bezpośrednio związanych z działalnością B+R dotyczącą zarówno opracowywania maszyn i aparatów badawczych jak i opracowywania nowych technologii produkcji wyrobów gotowych stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 pdoprU?

5\. Czy koszty poniesione w związku z opracowaniem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych w tym wyników prowadzonych badań naukowych, świadczonych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1.

Prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy, rozpoznawane przez Wnioskodawcę jako działalność B+R, stanowią działalność badawczo-rozwojową w zakresie prac rozwojowych, w rozumieniu art. 4a pkt 26 pdoprU, a w konsekwencji koszty kwalifikowane tych prac objęte są Ulgą B+R.

Ad. 2.

Odpisy amortyzacyjne od stanowiących środek trwały maszyn i aparatów badawczych będących wynikiem prowadzonych prac rozwojowych, mogą być uznane za koszt kwalifikowany działalności B+R odpowiednio w rozliczeniu za okres, w którym zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w części w jakiej koszty poniesione na wytworzenie tych środków trwałych spełniły kryteria kosztu kwalifikowanego działalności B+R zawarte w art. 18d ust. 2-3 pdoprU.

Ad. 3.

Wynagrodzenia Pracowników poniesione z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, odprawy dla zwalnianego pracownika, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R Wnioskodawcy.

Ad. 4.

Koszty materiałów i surowców w tym energii elektrycznej bezpośrednio związanych z działalnością B+R i dotyczących zarówno opracowywania maszyn i aparatów badawczych jak i opracowywania nowych technologii produkcji wyrobów gotowych stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 pdoprU.

Ad. 5.

Koszty poniesione w związku z opracowaniem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych w tym wyników prowadzonych badań naukowych, świadczonych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową będą stanowić koszty kwalifikowane działalności B+R.

Uzasadnienie stanowiska.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 pdoprU, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Na podstawie przytoczonej definicji, należy wyodrębnić poniższe przesłanki świadczące o prowadzeniu działalności B+R:

\- działalność ma charakter twórczy,

\- działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe

\- działalność podejmowana jest w sposób systematyczny,

\- działalność podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W dalszej części Wnioskodawca uzasadnił swoje stanowisko dot. spełnienia powyższych przesłanek.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 pdoprU, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

\- badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

\- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 478; dalej: „PoSWiN”), badania naukowe są działalnością obejmującą:

\- badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

\- badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 4a pkt 28 pdoprU, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych, oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PoSWiN.

Stosownie do art. 4 ust. 3 PoSWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 pdoprU, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Za koszty kwalifikowane uznaje się m in. poniesione w danym miesiącu:

1\. Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

2\. Poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu,

3\. Nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową,

4\. Nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych,

5\. Ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 PoSWiN, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej,

6\. Odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

7\. Nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

8\. Dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 pkt 3 pdoprU, w przypadku podatników nieposiadających statusu centrum badawczo-rozwojowego, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć 100% kosztów wskazanych w punktach 3-8 powyżej oraz 200% kosztów wskazanych w punktach 1-2 powyżej w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. i 100% w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 pdoprU, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 18d ust. 6 pdoprU, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z przepisu art. 18d ust. 8 pdoprU wynika, że odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1 pdoprU.

Jak wynika z przepisu art. 18e pdoprU, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1b pdoprU, podatnicy prowadzący działalność badawczo- rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 pdoprU, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Wobec powyższego, przysługiwanie prawa do odliczenia kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, w ramach zeznania podatkowego jest uzależnione od łącznego spełnienia następujących warunków:

\- podatnik poniósł koszty na działalność B+R,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszt uzyskania przychodu w rozumieniu pdoprU,

\- koszty na działalność B+R mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 pdoprU,

\- wyżej wymienione koszty uzyskania przychodu stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu pdoprU,

\- podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b pdoprU, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w pdoprU,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Uzasadnienie w zakresie pytań

Uzasadnienie w zakresie pytania 1 (stanowisko ostatecznie sformułowane we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku)

Spełnienie przez Wnioskodawcę przesłanek uznania podejmowanej aktywności za działalność badawczo-rozwojową.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania nr 1 wskazać należy, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności B+R, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową, co będzie opierało się na weryfikacji spełnienia następujących kryteriów:

\- „twórczości”,

\- „systematyczności” i

\- „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Podejmowane prace muszą również wpisywać się w definicję badań naukowych lub prac rozwojowych.

Twórczy charakter podejmowanej działalności.

Z ustawowej definicji działalności B+R wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Twórczość jest związana z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej w stopniu minimalnym wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się z opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika (ust. 32 i 33 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX; dalej: „Objaśnienia”, str. 12). Zgodnie z treścią Podręcznika Frascati (zob. OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl; dalej: „Podręcznik”), twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Zdaniem Wnioskodawcy, działania sprecyzowane w opisie okoliczności sprawy posiadają twórczy charakter. W ramach podejmowanej Działalności B+R Wnioskodawca opracowuje w sposób twórczy rozwiązania, które pozwalają mu osiągnąć zakładane cele koncepcyjne. Przejawia się to m.in. w konieczności każdorazowego podjęcia prac o charakterze koncepcyjnym, które polegają np. na szczegółowej i zaawansowanej analizie wymagań dotyczących oczekiwanych właściwości produktu. Dla osiągnięcia celu, Wnioskodawca jest zobligowany nie tylko do stworzenia koncepcji produktu i technologii jego wytwarzania ale również całej wiązki procesów pomocniczych realizowanych w celu uzyskania oczekiwanych parametrów wyrobu. Poza projektem i prototypowaniem wyrobu gotowego, Wnioskodawca zapewnia klientowi kompleksowe rozwiązanie organizacyjne związane z operacjonalizacją i opomiarowaniem procesu produkcyjnego wyrobu gotowego. W ślad za opisem okoliczności stanu faktycznego działania badawczo-rozwojowe podejmowane przez Wnioskodawcę obejmują również wytworzenie narzędzi, które będą wykorzystywane w produkcji wyrobu gotowego oraz maszyny i aparaty badawcze projektowane dla zapewnienia kontroli właściwości wytworzonych wyrobów. Prace każdorazowo wymagają indywidualnego podejścia pod kątem przyjętego celu (funkcjonalności do opracowania) i nie mają charakteru odtwórczego.

Systematyczny charakter podejmowanej działalności.

Działalność B+R musi być podejmowana w systematyczny sposób. Prowadzenie w sposób systematyczny oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zaplanowanie, uporządkowanie). Zgodnie z Objaśnieniami, działalność B+R jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo- rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogramy i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (ust. 39 i 40 Objaśnień, str. 14).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/), słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

Zważając na przedmiot opisany w stanie faktycznym Wniosku prac B+R, w ocenie Spółki, prowadzone są one w sposób systematyczny. Prace w ramach poszczególnych obszarów realizowane są w sposób uporządkowany. W celu umożliwienia odpowiedniego planowania prac i przypisanych do nich zasobów oraz monitorowania tych obszarów, Wnioskodawca wyodrębnia w ewidencji oddzielne projekty B+R realizowane w ramach prowadzonej działalności. W ramach prac w sposób bieżący monitorowane są postępy w celu weryfikacji prowadzenia prac zgodnie z założonym harmonogramem oraz analizowane są różnego rodzaju aspekty techniczne w celu potwierdzenia zasadności kontynuowania prac rozwojowych. Działalność B+R prowadzona przez Wnioskodawcę ma charakter ciągły, o czym świadczą zrealizowane wcześniej projekty.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność B+R powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Działalność B+R to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego, czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat (ust. 43 i 45 Objaśnień, str. 16). W swoim stanowisku Ministerstwo Finansów wskazało również, że w kontekście prac rozwojowych, poprzez „nowe zastosowania” należy rozumieć planowanie produkcji oraz projektowanie i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług (ust. 44 Objaśnień, str. 16). Odnosząc się również do podręcznika Frascati, charakterystycznym elementem dla działalności B+R jest też osiągnięcie postępu technologicznego, co niewątpliwie nie byłoby możliwe bez wykorzystania dostępnej lub nowej wiedzy, w celu tworzenia nowych zastosowań.

Koncepcja opracowywanych technologii wytwarzania wyrobów zakłada innowacyjne zastosowanie znanych metod produkcyjnych do wytworzenia niedostępnych na rynku wyrobów. Innowacja w zakresie opracowywania technologii produkcji wyrobów gotowych już na etapie modelowania wyrobu gotowego. Dla oceny innowacyjności procesu projektowania technologii wytwarzania nowego wyrobu konieczne jest podkreślenie, że wyrób oferowany przez Wnioskodawcę nie jest samoistnym, skończonym elementem oferowanym użytkownikowi końcowemu. Węże i przewody gumowe i silikonowe, wytwarzane przez Wnioskodawcę są elementami układów, w które jest wyposażony specjalistyczny sprzęt, oferowany przez kontrahentów Wnioskodawcy. W praktyce oznacza to, że wielkość produkcji danego wyrobu z jednej strony jest limitowana co do poziomu przez cykl życia np. pojazdów, które są oferowane przez kontrahentów Wnioskodawcy, a z drugiej jakakolwiek zmiana konstrukcyjna, modyfikacja lub zmiana funkcjonalna w ramach gotowego pojazdu wytwarzanego przez kontrahenta Wnioskodawcy powoduje potrzebę wykonania nowego wyrobu, o innym kształcie, właściwościach czy formie. Oznacza to, że podejmując współpracę z kontrahentem, Wnioskodawca jest zobligowany do opracowania, w zgodzie ze swoją najlepszą wiedzą fachową, rozwiązania czyniącego zadość wymaganiom swojego klienta. Opracowanie technologiczne wraz z projektami wykonawczymi i schematami narzędzi wytworzonych w celu użycia w cyklu produkcyjnym wyrobu stanowi samoistny zasób wiedzy, mogący być przedmiotem obrotu w postaci praw własności intelektualnej. Z uwagi na aspekty techniczne, osiągnięcie rezultatu w postaci technologii wytwarzania wyrobu, jej operacjonalizacji w warunkach produkcji seryjnej oraz opracowaniu aparatury pomiarowej koniecznej do monitorowania jakości wyrobu stanowi cel trudny do osiągnięcia i uzyskanie zamierzonego rezultatu wiąże się z wieloma wyzwaniami praktycznymi, obarczonymi wysokim ryzykiem porażki.

Zważając na przedmiot opisanych w stanie faktycznym Wniosku prac B+R, podejmowana działalność B+R przyczynia się do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodność z definicją badań naukowych lub prac rozwojowych.

Zgodnie z treścią pdoprU, aby działalność mogła zostać uwzględniona w ramach ulgi B+R musi spełniać definicję badań naukowych lub prac rozwojowych. Należy przede wszystkim zauważyć, że aby skorzystać z ulgi B+R, wystarczające jest prowadzenie jedynie badań naukowych lub prac rozwojowych.

Stosownie do art. 4 ust. 3 PoSWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co do zasady, spełnienie definicji prac rozwojowych, jest zbieżne z okolicznościami spełnienia poprzedniej przesłanki mówiącej o tym, że działalność B+R podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wynika to z brzmienia definicji prac rozwojowych oraz faktu, że poprzez „nowe zastosowania” (analizowane w poprzedniej przesłance), zgodnie z Objaśnieniami (ust. 44 Objaśnień, str. 16), należy rozumieć właśnie „planowanie produkcji oraz projektowanie i tworzenie zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług” (zgodnie z definicją prac rozwojowych). Wcześniejsza argumentacja uzasadnia zatem w tej części zbieżność z definicją prac rozwojowych. Efekty działalności B+R, każdorazowo walidowane są i testowane pod kątem możliwości zastosowania ich w warunkach docelowych (produkcyjnych), co stanowi charakterystyczny element prac rozwojowych.

Należy w tym miejscu wskazać, że w odniesieniu do opisywanych działań Wnioskodawcy istotą podejmowanych wysiłków jest takie wykorzystywanie dostępnych zasobów wiedzy aby w wyniku ich połączenia, modyfikacji, grupowania uzyskać rezultat w postaci nowej metody przeprowadzania procesu produkcyjnego. Wiąże się z dostosowywaniem składu mieszanek wyrobów, wyposażenia wyrobów w akcesoria, techniką stosowanych wzmocnień i materiałów używanych do wzmocnień, wykorzystywanych narzędzi, przeprowadzanych procesów chemicznych oraz kształtów wyrobów w celu opracowania technologii. Za każdym razem są to działania nakierowane na operacjonalizację technologii do użytku przemysłowego co oznacza, że są one zbieżne z definicją prac rozwojowych prezentowanych w Objaśnieniach i stanowią prace rozwojowe w rozumieniu pdoprU).

Trzeba wskazać, że definicja prac rozwojowych dodatkowo wyłącza z jej zakresu prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zgodnie z opisem stanu faktycznego, prace B+R dokonywane w ramach opisywanej aktywności Wnioskodawcy każdorazowo wymagały koncepcyjnej pracy o twórczym charakterze i polegają na ewolucyjnym rozwoju technologii wyrobów oraz aparatów pomiarowych. Charakter wytwarzanych wyrobów powoduje, że o ile sam wyrób produkowany jest w setkach lub tysiącach sztuk, o tyle wskazana wcześniej metodologia działania uniemożliwia proste i rutynowe zmiany w obrębie już istniejącej technologii produkcji wyrobu. Nie jest bowiem możliwe wytworzenie wyrobu na tyle powtarzalnego, aby pasował do skomplikowanych układów stosowanych przez różnych kontrahentów Wnioskodawcy w różnych modelach maszyn i pojazdów. Powyższe okoliczności wskazują, że praca wykonywana przez technologów ZBR nie ma charakteru rutynowego i nie sprowadza się do okresowych dostosowań wyrobu. Głównym przedmiotem działania pracowników ZBR jest aktywne rozwiązywanie problemów praktycznych związanych z realizacją celu projektowego czyli opracowania technologii produkcji wyrobu.

Analizując powyższe przesłanki należy uznać, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania związane z opracowywaniem maszyn i aparatów badawczych oraz technologii wytwarzania wyrobów spełniają definicję prac rozwojowych. Jednocześnie trzeba podkreślić, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania związane z opracowywaniem maszyn i aparatów badawczych oraz technologii wytwarzania wyrobów nie stanowią badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 PoSWiN.

Podsumowując, opisana w poprzedniej części wniosku działalność prowadzona w ramach przedstawionych obszarów, rozpoznawana wewnętrznie przez Wnioskodawcę jako działalność B+R, spełnia wszystkie przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 pdoprU, co potwierdza powyższe uzasadnienie spełnienia następujących kryteriów:

\- „twórczości”,

\- systematyczności”,

\- „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”,

\- „zgodności z definicją prac rozwojowych”.

W konsekwencji, koszty kwalifikowane tych prac mogą być objęte ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 pdoprU , zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

Konkludując przedstawione we wniosku wyjaśnienia i wskazany opis okoliczności stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy, stanowią działalność badawczo-rozwojową w zakresie prac rozwojowych, w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 5 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji, wskazane we wniosku koszty wspomnianych prac stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2-3 ustawy z dnia 5 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie w zakresie pytania 2.

Jak wskazano we wcześniejszej części Wniosku, w ramach podejmowanej działalności B+R wytwarza on samodzielnie specjalistyczne maszyny i aparaty badawcze. Z reguły nie stanowią one przedmiotu obrotu gospodarczego i nie spełniają warunku uznania za wytworzoną w ramach prac rozwojowych wartość niematerialną i prawną Wnioskodawcy, o której mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 lit c. w zw. z art. 15 ust. 4a pdoprU. W takim przypadku gotowa maszyna lub aparat badawczy może w ewidencji księgowej stanowić składnik zapasów Wnioskodawcy lub też zostać przyjęta jako środek trwały (o ile spełnione są wskazane przepisami przesłanki) i być wykorzystywana przez Wnioskodawcę na własne potrzeby.

W takiej sytuacji może się również zdarzyć, że po jakimś czasie Wnioskodawca sprzedaje taki prototyp/maszynę lub aparat badawczy i opodatkowuje taką sprzedaż na zasadach ogólnych, zaliczając wartość prototypu/maszyny lub aparatu badawczego (lub niezamortyzowaną wartość w przypadku środka trwałego) do kosztów uzyskania przychodów w momencie jego sprzedaży. W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku prototypów, które nie mają zidentyfikowanego nabywcy i po zakończeniu prac rozwojowych stają się składnikiem zapasów lub środkami trwałymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d pdoprU w części odpowiadającej zaliczonej do kosztów podatkowych wartości sprzedanego później zapasu lub niezamortyzowanej wartości początkowej danego środka trwałego – w przypadku jego późniejszej sprzedaży.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 lit. b pdoprU, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

Wyjątki określone w art. 16 ust. 1 lit. a pdoprU, odnoszą się do wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Dodatkowo, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 pdoprU, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z literalnego brzmienia tego przepisu jasno wynika, że w przypadku, gdy Wnioskodawca poniesie wydatki związane z prototypem, dla którego nie zidentyfikowano nabywcy, nie będzie mógł tych wydatków traktować jako koszty uzyskania przychodu, a tym samym, jako koszty kwalifikowane na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d Ustawy CIT. Prawo takie uzyska w momencie uznania odpisu amortyzacyjnego od maszyny lub aparatu badawczego za koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z dyspozycją art. 18d ust. 1 pdoprU, za koszt kwalifikowany może być uznany jedynie prawidłowo ustalony koszt uzyskania przychodu. Oznacza to, że aby mogła być mowa o prawie do rozpoznania kosztu jako kwalifikowanego, musi on w pierwszej kolejności (pierwotnie) być uznany za koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 15 ust. 1 pdoprU, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

\- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,

\- musi być definitywny, a więc bezzwrotny,

\- musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- musi zostać właściwie udokumentowany,

\- nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 pdoprU.

Ponadto, aby koszt mógł zostać uznany za kwalifikowany koszt działalności badawczo-rozwojowej, musi znajdować się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych, wskazanych w art. 18d ust. 2-3 pdoprU. Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 pdoprU).

Zgodnie z wcześniej prezentowanymi okolicznościami sprawy, Wnioskodawca zdecydował się na ujmowanie kosztów ponoszonych na wytworzenie maszyn i aparatów badawczych jako nakładów na wytwarzane przez siebie środki trwałe.

Jak wskazano w opisie okoliczności sprawy, Wnioskodawca w ramach podejmowanej działalności badawczo-rozwojowej projektuje, wykonuje, testuje i wdraża do cyklu produkcyjnego maszyny i aparaty badawcze stanowiące rezultat jego prac rozwojowych. Dla wykonania aparatu lub maszyny, Wnioskodawca stosując posiadane kompetencje w dziedzinie robotyki, automatyki i programowania planuje oraz realizuje budowę prototypów. W szczególności należy podkreślić, że podejmowane działania nie mają charakteru modyfikacji, konwersji ulepszeń bądź montażu nabytych lub posiadanych środków trwałych. Powstający w ramach realizowanych działań badawczo-rozwojowych jest zarówno koncepcyjnie jak i faktycznie opracowywany przez ZBR Wnioskodawcy. Po opracowaniu i wykonaniu, maszyny i aparaty badawcze są wdrażane w ciąg produkcyjny zorganizowany przez Wnioskodawcę. Po wdrożeniu maszyny oraz aparaty badawcze są wykorzystywane zarówno do celów działalności B+R jak również do celu badań jakościowych i działań operacyjnych podstawowego procesu produkcyjnego.

W nawiązaniu do powyższego należy wskazać, że na gruncie analizowanej sprawy Wnioskodawca jest uprawniony do rozpoznania kosztów kwalifikowanych działalności B+R związanej z opracowywaniem i budową maszyn i aparatów badawczych dopiero w momencie uznania za koszt uzyskania przychodu dokonanego odpisu amortyzacyjnego.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca może nie być uprawniony do uznania całości odpisu amortyzacyjnego za koszt kwalifikowany w wyniku niespełnienia przez tworzące wartość początkową środka trwałego wydatki kryterium kosztu kwalifikowanego, za koszt kwalifikowany uznaje on jedynie tę część odpisu amortyzacyjnego, która odpowiada kosztom spełniającym kryterium kwalifikacji. Inaczej mówiąc, odpis amortyzacyjny od powstałego w wyniku działalności badawczo-rozwojowej środka trwałego stanowi dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w tej części, w jakiej wydatki poniesione na środek trwały spełniają warunek uznania za koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2-3 pdoprU. W szczególności bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że wytworzony środek trwały jest użytkowany zarówno w działalności podstawowej jak i badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że omawiany odpis amortyzacyjny nie jest kosztem kwalifikowanym działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy zgodnie z art. 18d ust. 3 pdoprU jako koszt uzyskania przychodu wynikający ze zużycia (odpowiedniego) środka trwałego wykorzystywanego w działalności B+R. Jest on kosztem uzyskania przychodu wynikającym ze zużycia środka trwałego który sam w sobie jest efektem prac badawczo-rozwojowych. Odniesienie wskazanego odpisu amortyzacyjnego jest zatem momentem faktycznego spełnienia warunku pierwotnego kwalifikowalności kosztu - uznania go za podatkowy koszt uzyskania przychodu.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w poglądzie organu podatkowego, który znajduje wyraz m.in. w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej z 18 marca 2019 r. (0111-KDIB1-

3.4010.51.2019.1.MO) wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdzie wskazuje on, że „Dopiero w momencie zaliczania do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od tych prototypów, Wnioskodawca będzie miał możliwość zaliczenia wydatków o których mowa w art. 18d ust. 2 pdoprU, poniesionych na ich wytworzenie do kosztów kwalifikowanych w części nieprzekraczającej wartości odpisu. Przy czym, kosztem kwalifikowanym nie będą odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej prototypu, który zostanie zakwalifikowany jako środek trwały, lecz wydatki na jego wytworzenie w zakresie w jakim są to wydatki o których mowa w art. 18d ust. 2 Ustawy o CIT. Z art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, wynika bowiem, że kosztem kwalifikowanym są odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją. Natomiast, w sytuacji późniejszej sprzedaży prototypu, który został przyjęty jako środek trwały, Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w odniesieniu do części poniesionych kosztów, to znaczy do wydatków (wskazane w art. 18d ust. 2) pomniejszonych o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT - na skutek rozpoznania kosztu uzyskania przychodu odpowiadającego niezamortyzowanej na moment sprzedaży wartości takiego prototypu”.

Powyższe potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. W tezie wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 12 września 2019 r. (I SA/Go 578/19) wskazuje się, że „Nie sposób uznać, że powstały na skutek prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej prototyp, polegający na opracowaniu demonstracyjnej linii technologicznej, stanowi środek trwały służący tej działalności. Prototyp nie jest bowiem środkiem trwałym wykorzystywanym w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, lecz jest efektem tej działalności (powstaje w wyniku prowadzenia prac rozwojowych). Oznacza to, że odpisy od wartości początkowej prototypu nie stanowią kosztów kwalifikowanych, o których mowa wart. 18d ust. 3 pdoprU. Kosztami kwalifikowanymi podlegającymi odliczeniu w ramach ulgi B+R są natomiast wydatki na jego wytworzenie, w części, w jakiej stanowią wydatki wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a pdoprU”.

W konsekwencji, na gruncie analizowanej sprawy odpisy amortyzacyjne od stanowiących środek trwały maszyn i aparatów badawczych będących wynikiem prowadzonych prac rozwojowych, będą mogły być uznane za koszt kwalifikowany działalności B+R odpowiednio w rozliczeniu za okres, w którym zostaną rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w części w jakiej koszty poniesione na wytworzenie wskazanych środków trwałych spełniły kryteria kosztu kwalifikowanego działalności B+R zawarte w art. 18d ust. 2 - 3 pdoprU.

Uzasadnienie w zakresie pytania 3.

Uznanie wynagrodzeń Pracowników bezpośrednio zaangażowanych w prace w ramach działalności B+R wraz z ich pochodnymi za koszty kwalifikowane.

Odnosząc się do pytania oznaczonego numerem 3 stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń Pracownika który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Istotne jest przy tym, aby osoba faktycznie wykonywała zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, gdyż jedynie wówczas wynagrodzenie takiej osoby będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany. Należy podkreślić, iż art. 18d ust. 2 pkt 1 pdoprU, odnoszą się do proporcji, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika lub świadczenia usługi przez Współpracownika w danym miesiącu

Zatem, w przypadku, gdy Pracownik wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z opisem stanu faktycznego, celem określenia części wydatków z tytułu umów pracę podlegającej alokacji do wydatków na rzecz działalności B+R, dokonywana jest analiza nieobecności Pracowników (zarówno ze względu na urlopy, jak i zwolnienia zdrowotne). Dodatkowo, dla każdego Pracownika określa się jaka część jego czasu faktycznie przepracowanego w danym miesiącu dotyczyła projektów B+R. W celu alokacji kosztów do ulgi B+R, z całkowitych wynagrodzeń odejmowana jest odpowiednia część związana z nieobecnościami oraz czasem poświęconym na obowiązki inne niż działalność B+R.

Zgodnie z przepisami pdoprU, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „pdofizU”), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pdofizU, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 pdofizU, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 pdoprU.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 pdofizU, zwrot „w szczególności” wskazuje na katalog otwarty przychodów ze stosunku pracy, wobec czego tego rodzaju przychodem są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika PIT powstaniem przysporzenia majątkowego mającym swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W rezultacie, wynagrodzenia zasadnicze Pracowników wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, koszty benefitów i świadczeń o charakterze niepieniężnym (takie jak karnety sportowe, dofinansowanie do prywatnej opieki medycznej), ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, nagrody jubileuszowe, odprawy zwalnianego, a także sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS, mogą zdaniem Wnioskodawcy stanowić koszty kwalifikowane.

Wobec powyższego, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, do kosztów kwalifikowanych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności B+R powinny zostać zaliczone wydatki na wynagrodzenia Pracowników bezpośrednio realizujących prace B+R, z którymi zostały zawarte umowy o pracę. Kluczową kwestią jest to, że osoby te wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności B+R.

Zgodnie z uzasadnieniem, w przypadku wynagrodzeń w ramach umowy o pracę, Wnioskodawca prawidłowo, zgodnie z wymogami pdoprU, rozpoznaje koszty wynagrodzeń w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, koszty te mogą obejmować wynagrodzenia zasadnicze wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, koszty benefitów i świadczeń o charakterze niepieniężnym (takie jak karnety sportowe, dofinansowanie do prywatnej opieki medycznej), ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, nagrody jubileuszowe, odprawy zwalnianego, a także sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza praktyka interpretacyjna, przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 października 2020 r., (0111-KDIB1-3.4010.370.2020.2.APO): „wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac B+R oraz wynagrodzenia współpracowników kooperujących ze Spółką w celu realizacji prac B+R zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia wraz z ich pochodnymi, w tym premie i nagrody uznaniowe oraz regulaminowe, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, odprawa emerytalna oraz karnety sportowe, dofinansowanie do prywatnej opieki medycznej, ubezpieczenia na życie, bony i karty podarunkowe, jak również związane z prowadzeniem prac B+R koszty szkoleń pracowników i ich podróży służbowych, które Spółka zalicza do przychodów ze stosunku pracy pracowników/współpracowników na podstawie art. 12 ust. 1 pdofizU, lub art. 13 pkt 8 lit. a pdofizU, poniesione przez Spółkę, w części w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, powinny zostać uznane za koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a pdoprU”. (Podobne stanowisko można również odnaleźć w Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 kwietnia 2021 r. 0111-KDIB1-3.4010.74.2021.2.APO). Podsumowując, wynagrodzenia Pracowników bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, odprawy dla zwalnianego pracownika, a także sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS w odniesieniu do Pracowników w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane.

Uzasadnienie w zakresie pytania 4.

Uznanie kosztów materiałów i surowców w tym energii elektrycznej bezpośrednio związanych z działalnością B+R dotyczącą zarówno opracowywania maszyn i aparatów badawczych jak i opracowywania nowych technologii produkcji wyrobów gotowych za koszty kwalifikowane działalności B+R w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 pdoprU.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2 pkt 2 pdoprU może zaliczyć poniesione koszty materiałów i surowców zużytych w działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 pdoprU stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red ), Bek- Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław. Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Warto wskazać, że koszty zużycia energii elektrycznej oraz paliw zużytych bezpośrednio w działalności B+R stanowią koszty kwalifikowane zużycia materiałów i surowców w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 pdoprU.

Stanowisko takie potwierdzone zostało m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 29 grudnia 2020 r. (0111-KDIB1-2.4010.453.2020.2.SK), gdzie organ uzasadnia, że „koszty nabycia surowców wykorzystywanych do testów prowadzonych w ramach Projektu B+R, wartość nabycia surowców wykorzystywanych do testów prowadzonych w ramach Projektu B+R, koszty nabycia ciągadła z otworem profilowym i piły tarczowe oraz koszty przerobu (energii elektrycznej oraz gazu) użytych w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d ust. 2 pdoprU stanowią koszty kwalifikowane”.

Powyższe potwierdza również utrwalona praktyka interpretacyjna w zakresie omawianej regulacji, znajdująca wyraz m in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 25 lutego 2019 r. (0114-KDIP2-1.4010.553.2018.1.JS), czy interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 stycznia 2020 r., (0111-KDIB1-3.4010.505.2019.2.JKT), w której organ wskazał, iż: „Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 pdoprU ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy należy stwierdzić, że koszty materiałów i surowców w szczególności składników mieszanek, elementów konstrukcyjnych prototypów wyrobów, elementów konstrukcyjnych narzędzi i maszyn i aparatów pomiarowych, narzędzi i wyposażenia oraz energii elektrycznej i paliw zużywanych bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy stanowią koszt kwalifikowany działalności B+R, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 pdoprU. Należy wskazać, że Wnioskodawca zapewnia odpowiednie rozliczenie materiałów i surowców zużywanych do celów bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową poprzez odpowiednią organizację obiegu dokumentacji magazynowej oraz zapewnienie układów pomiarowych zużycia energii elektrycznej i paliw. Ustalone w ten sposób klucze podziału kosztów służą do alokacji kosztów kwalifikowanych działalności B+R w ramach ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b pdoprU.

Uzasadnienie w zakresie pytania 5.

Uznanie wydatków poniesionych w związku z opracowaniem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych w tym wyników prowadzonych badań naukowych, świadczonych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową za koszt kwalifikowany działalności badawczo-rozwojowej. Z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności B+R, Wnioskodawca dla realizacji celów działań nabywa ekspertyzy, opinie oraz usługi doradcze zarówno od uczelni jak i innych instytucji badawczych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 pdoprU za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

\- uczelnie,

\- federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”,

\- Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2018 r. poz. 1475), zwana dalej „PAN”,

\- instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”,

\- instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 736),

\- międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”,

\- Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”,

\- inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 pdoprU, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

\- na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,

\- na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca podkreśla, że w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej dla celów kontroli jakości, badania bezpieczeństwa procesu oraz określania potencjalnych zagrożeń związanych z rozwojem technologii produkcji wyrobów i opracowywaniem maszyn i aparatów badawczych, Wnioskodawca nabywa od podmiotów wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce opinie, ekspertyzy i usługi równorzędne w m. in. w zakresie:

\- badania podatności materiałów na tworzenie obrostów biologicznych,

\- badania właściwości fizykochemicznych opracowywanych mieszanek, które mogą być stosowane w wytwarzanych wyrobach,

\- badań spektralnych opracowywanych mieszanek,

\- ekspertyzy techniczne, dotyczące planowanych zmian oraz modyfikacji wytwarzanych maszyn i aparatów pomiarowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione w ramach działalności B+R koszty związane z nabywaniem wskazanych usług zewnętrznych od zewnętrznych podmiotów kwalifikowanych o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, spełniają definicję kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o pdoprU. Podobny pogląd dotyczący możliwości uznania kosztów ekspertyz i opinii świadczonych przez uprawnione podmioty można odnaleźć m.in. interpretacji indywidualnej z 10 maja 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0111-KDIB1-3.4010.170.2021.2.AN).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Ustawodawca w art. 4a pkt 28 updop wyjaśnił, że pod pojęciem „prace rozwojowe” należy rozumieć prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

1.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 updop).

Przy czym, w art. 18d ust. 5 updop, zawarto zastrzeżenie, że:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 18d ust. 6 updop:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop:

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 updop,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

8\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 1, tj. ustalenia, czy prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy, rozpoznawane wewnętrznie przez Wnioskodawcę jako działalność B+R, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop a w konsekwencji, czy koszty kwalifikowane tych prac objęte są ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 updop („Ulga B+R”) wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że działania Spółki, o których mowa we wniosku stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop. Działania te mają bowiem charakter twórczy, a działalność w zakresie opracowywania, tworzenia nowych rozwiązań, które będą oferowane klientom w postaci nowych produktów oraz w zakresie wytwarzania we własnym zakresie środków trwałych stanowiących maszyny i aparaty badawcze, wykorzystywane później również do celów badań jakościowych produkcji seryjnej, ma charakter innowacji produktowej i procesowej. Spółka systematycznie prowadzi działania ukierunkowane na wprowadzenie do sprzedaży nowych produktów bądź ulepszenie już funkcjonujących (będących w sprzedaży), oferowanych klientom rozwiązań, a działania obejmujące wytwarzanie narzędzi, które będą wykorzystywane przy produkcji wyrobu gotowego oraz maszyny i aparaty badawcze wymagają indywidualnego podejścia pod kątem przyjętego celu (funkcjonalności do opracowania). Celem działań Spółki jest również zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem, słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy, rozpoznawane przez Wnioskodawcę jako działalność B+R, stanowią działalność badawczo-rozwojową w zakresie prac rozwojowych, w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop, a w konsekwencji koszty kwalifikowane tych prac objęte są Ulgą B+R.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Przedmiotem wątpliwości objętych zakresem pytania nr 2 jest kwestia ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od stanowiących środek trwały maszyn i aparatów badawczych będących wynikiem prowadzonych prac rozwojowych, mogą być uznane za koszt kwalifikowany działalności B+R odpowiednio w rozliczeniu za okres, w którym zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w części w jakiej koszty poniesione na wytworzenie wskazanych środków trwałych spełniły kryteria kosztu kwalifikowanego działalności B+R zawarte w art. 18d ust. 2-3 updop.

W tym miejscu należy wskazać, że kosztami kwalifikowanymi mogą być również – zgodnie z cytowanym wyżej art. 18d ust. 3 updop – dokonywane w roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych stanowiły koszty kwalifikowane.

Odpisy amortyzacyjne mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

\- zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

\- nie dotyczą środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

\- środek trwały/wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Kosztem kwalifikowanym może być tym samym tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, w ocenie tut. Organu, odpisy amortyzacyjne od wytworzonych środków trwałych mogą stanowić koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, ale tylko w takiej części, w jakiej służą one prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, odpisy amortyzacyjne w pozostałej części wykorzystywanej do podstawowej (bieżącej) Państwa działalności nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych, bowiem nie spełniają kryteriów wykorzystywania do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W uzasadnieniu do stanowiska w zakresie pytania nr 2 wskazaliście Państwo bowiem, że: (…) _W szczególności bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że wytworzony środek trwały jest użytkowany zarówno w działalności podstawowej jak i badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy_.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe w części dotyczącej uznania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych służących wyłącznie prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej oraz za nieprawidłowe w części, w której odpisy te dotyczą środków trwałych wykorzystywanych do działalności podstawowej.

Ad. 3.

Odnosząc się do zakresu pytania nr 3, które dotyczy uznania za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, wynagrodzeń Pracowników bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premii zadaniowych, wynagrodzeń za nadgodziny, nagród uznaniowych, nagród regulaminowych, ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, składek PPK, odpraw dla zwalnianego pracownika, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, wskazać należy, że Wnioskodawca w przedstawionym opisie sprawy wskazał m.in., że: (…) _W skład kosztów wynagrodzeń pracowników poniesionych z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi wchodzą:_

\- _premie zadaniowe,_

\- _wynagrodzenie za nadgodziny,_

\- _nagrody uznaniowe,_

\- _nagrody regulaminowe,_

\- _ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,_

\- _składki PPK,_

\- _odprawy zwalnianego,_

\- _sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o SUS w odniesieniu do Pracowników w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R Wnioskodawcy._

_Odliczeniu w ramach ulgi B+R nie podlegają składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych._

Odnosząc się do tzw. „kosztów pracowniczych”, zwraca się uwagę, że kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników, o których mowa we wniosku (osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło) oraz kosztów składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części sfinansowanej przez Spółkę do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a updop.

Z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop wynika, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Natomiast art. 18d ust. 2 pkt 1a updop stanowi, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzenia osoby zatrudnionej na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło, która realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze oraz różnego rodzaju dodatki, wymienione są wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika, tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy – zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)”.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Odnosząc się do możliwości uznania składek PPK za koszty kwalifikowane na potrzeby zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej nadmienia się, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę czy zleceniodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika, zleceniobiorcy wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R, jako należność z tytułu art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 8 lit. a updof, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Wyjaśnić jednak należy, że w odniesieniu do części składki do PPK sfinansowanej przez pracownika/zleceniobiorcę, należy mieć na uwadze, że nie podlega ona odrębnemu (dodatkowemu) zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych, gdyż składka taka nie została wymieniona w zamkniętym katalogu wydatków kwalifikowanych działalności B+R zawartym w art. 18d ust. 2 updop. W tym przypadku pracownik/zleceniobiorca finansują część składki do PPK z własnych środków, pochodzących z wynagrodzenia. Obowiązek potrącenia z wynagrodzenia składek do PPK finansowanych przez tzw. uczestnika PPK, wynika wprost z art. 27 ust. 9 ustawy o PPK, który wskazuje, że: „wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu”. Jako koszt kwalifikowany w takim przypadku należy uznać jedynie wynagrodzenia (należności), o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, z których po opodatkowaniu pracownik/zleceniobiorca finansuje swoją część składki do PPK.

W świetle powyższego, wskazane we wniosku koszty wynagrodzeń Pracowników bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, odprawy dla zwalnianego pracownika, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu mogą stanowić koszty kwalifikowane działalności B+R Wnioskodawcy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu.

Biorąc pod uwagę ww. wyjaśnienia, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 uznano również za prawidłowe.

Ad. 4.

Przechodząc z kolei do kosztów materiałów i surowców, w tym energii elektrycznej bezpośrednio związanych z działalnością B+R dotyczącą zarówno opracowywania maszyn i aparatów badawczych jak i opracowywania nowych technologii produkcji wyrobów gotowych jak już powyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Natomiast, konstrukcja cytowanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie bezspornym jest, że koszty materiałów i surowców, w tym energii elektrycznej, stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R. Jednak w omawianej sytuacji nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, która twierdzi, że koszty te należy zaliczyć do kwalifikowanych kosztów działalności B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 3 updop. Przepis ten dotyczy bowiem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycia od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej i nie znajdzie on zastosowania w rozpatrywanej sprawie objętej zakresem pytania nr 4.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 18d ust. 1 updop będą u Wnioskodawcy wydatki związane z nabyciem materiałów i surowców oraz poniesione koszty energii elektrycznej, w tej części, w jakiej została ona wykorzystana do prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5.

Jak już wyżej wskazano, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, do kosztów kwalifikowanych zalicza się wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1\. uczelnie;

2\. federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

3\. Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2020 r. poz. 1796), zwana dalej „PAN”;

4\. instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

5\. instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1383);

6\. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;

6a) Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. U. z 2020 r. poz. 2098);

6b) instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”;

7\. Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

8\. inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

\- na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,

\- na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z wniosku wynika, że w ramach Ulgi B+R Wnioskodawca zamierza rozliczyć koszt poniesione w ramach projektów realizowanych przez Zespół badawczo-rozwojowy związane z opracowaniem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych w tym wyników prowadzonych badań naukowych, świadczonych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- prace realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy, rozpoznawane wewnętrznie przez Wnioskodawcę jako działalność B+R, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop a w konsekwencji, czy koszty kwalifikowane tych prac objęte są ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 updop („Ulga B+R”) jest prawidłowe,

\- odpisy amortyzacyjne od stanowiących środek trwały maszyn i aparatów badawczych będących wynikiem prowadzonych prac rozwojowych, mogą być uznane za koszt kwalifikowany działalności B+R odpowiednio w rozliczeniu za okres, w którym zostały rozpoznane jako koszt uzyskania przychodu w części w jakiej koszty poniesione na wytworzenie wskazanych środków trwałych spełniły kryteria kosztu kwalifikowanego działalności B+R zawarte w art. 18d ust. 2-3 updop

\- w części dotyczącej uznania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych służących wyłącznie prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej jest prawidłowe,

\- w części, w której odpisy te dotyczą środków trwałych wykorzystywanych do działalności podstawowej jest nieprawidłowe,

\- wynagrodzenia Pracowników bezpośrednio wykonujących prace w ramach Działalności B+R wraz z ich pochodnymi, w tym premie zadaniowe, wynagrodzenie za nadgodziny, nagrody uznaniowe, nagrody regulaminowe, ekwiwalentny za niewykorzystany urlop, składki PPK, odprawy dla zwalnianego pracownika, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop jest prawidłowe,

\- koszty materiałów i surowców w tym energii elektrycznej bezpośrednio związanych z działalnością B+R dotyczącą zarówno opracowywania maszyn i aparatów badawczych jak i opracowywania nowych technologii produkcji wyrobów gotowych stanowią koszty kwalifikowane działalności B+R w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 updop jest prawidłowe,

\- koszty poniesione w związku z opracowaniem ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych w tym wyników prowadzonych badań naukowych, świadczonych na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia,

· Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.