Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.64.2019.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-23
Teza: Czy Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej wyodrębnionych lokali, stanowiącej równowartość nakładów przypadających na dany lokal, powiększonej o wartość Lokalu określoną w umowie darowizny z 2016 r. - w wysokości odpowiadającej stosunkowi powierzchni lokalu do całej powierzchni Lokalu określonej w umowie darowizny, a jeżeli tak, to od kiedy?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; darowizna; lokal-lokal użytkowy; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 18 marca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem są m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz wynajem i zarządzenia nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W 2016 r. ojciec Wnioskodawcy darował jemu dwie nieruchomości - samodzielne lokale niemieszkalne (dalej: osobno Lokal i łącznie Lokale) wraz z udziałem w części nieruchomości wspólnej, którą stanowił grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służyły wyłącznie do użytku właścicieli Lokali. Darowizna była zwolniona z podatku od spadku i darowizn. Po otrzymaniu Lokali Wnioskodawca w 2016 r. wprowadził je - jako kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - do ewidencji środków trwałych i wartość niematerialnych i prawnych, ale nie dokonywał od nich odpisów amortyzacyjnych, ponieważ Lokale te zostały poddane modernizacji celem dostosowania ich do potrzeb rynkowych. Na wynajem Lokali w stanie sprzed modernizacji nie było zainteresowania. Wartość nakładów na każdy z Lokali przekraczała 30% wartości początkowej lokali (tj. wartości określonej w umowie darowizny, odpowiadającej ich wartości rynkowej). W wyniku modernizacji Lokale podzielono w ten sposób, że wyodrębniono z nich kilkanaście samodzielnych lokali. Lokale te, na podstawie oświadczeń Wnioskodawczyni o ustanowieniu odrębnej własności lokali, stały się odrębnym przedmiotem własności. Część wyodrębnionych lokali została sprzedana, część została przed 1 stycznia 2018 r. wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, każdy po wartości początkowej równej wartości wartość nakładów przypadających na dany lokal, powiększonej o wartość Lokalu określoną w umowie darowizny z 2016 r. Począwszy od 2018 r. Wnioskodawca amortyzuje wyodrębnione lokale, dokonując odpisów amortyzacyjnych wyłącznie od wartości nakładów przypadających na dany lokal, wyłączając wartość przypadającą na dany lokal z umowy darowizny z 2016 r. Wyłączenie wartości darowizny wynikało ze zmian wprowadzonych nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy wobec zmiany stanowiska Ministerstwa Finansów, zgodnie z którym; konstytucyjna zasady ochrony praw nabytych nakazuje przyjąć, że rozwiązania wprowadzone nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r., co oznacza, że składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą podlegają amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r., a Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych i zaliczać je w całości do KUP od wartości początkowej uwzględniającej wartość Lokali określonej w umowie darowizny z 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej wyodrębnionych lokali, stanowiącej równowartość nakładów przypadających na dany lokal, powiększonej o wartość Lokalu określoną w umowie darowizny z 2016 r. - w wysokości odpowiadającej stosunkowi powierzchni lokalu do całej powierzchni Lokalu określonej w umowie darowizny, a jeżeli tak, to od kiedy?

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej lokali, stanowiącej równowartość nakładów przypadających na dany lokal, powiększonej o wartość Lokalu określoną w umowie darowizny z 2016 r. - w wysokości odpowiadającej stosunkowi powierzchni poszczególnych lokali do całej powierzchni Lokalu określonej w umowie darowizny. Odpisów amortyzacyjnych od tak ustalonej wartości może dokonywać nieprzerwanie od dnia przyjęcia poszczególnych lokali do używania, w tym również przez cały rok 2018. Zgodnie z art. 22 ust. 1 PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23. Stosownie do art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: - budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, - maszyny, urządzenia i środki transportu, - inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Przy czym, w myśl art. 22c pkt 1 PIT, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny jeżeli: - nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub - dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub - nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku. Zatem do końca 2017 r. odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze spadku lub darowizny, mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: Pierwsza Ustawa Nowelizująca) zmieniono m.in. art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a. Zgodnie z jego brzmieniem obowiązującym po wejściu w życie Pierwszej Ustawy Nowelizującej nie uważało się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli: - nabycie to nie stanowiło przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw - dochód z tego tytułu był zwolniony od podatku dochodowego, lub - nabycie to korzystało ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub - nabycie to stanowiło dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku. Należy mieć przy tym na uwadze, że dnia 7 listopada 2017 r. (a zatem jeszcze przed wejściem w życie Pierwszej Ustawy Nowelizującej) Ministerstwo Rozwoju i Finansów wydało komunikat, z którego wynikało, iż nowelizacja przepisów Ustawy PIT we wskazanym wyżej zakresie zostanie częściowo zmieniona ze skutkiem wstecznym, tj. w odniesieniu do dochodów osiąganych po 1 stycznia 2018 r. W ramach realizacji powyższej zapowiedzi, uchwalona została ustawa z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: Druga Ustawa Nowelizująca), wchodząca w życie z dniem 19 lipca 2018 r. Na mocy tejże ustawy w art. 23 Ustawy PIT został dodany ustęp 9, zgodnie z którym przepisu ust. 1 pkt 45a lit. a nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15. Z treści art. 23 ust. 9 Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 19 lipca 2018 r. wynika, że w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze darowizny od których darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych nie stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a Ustawy PIT. Zaliczanie do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od takich składników majątku jest zatem możliwe, przy czym obdarowany obowiązany jest do ustalenia wartości początkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w wartości określonej w ewidencji darczyńcy, a także do kontynuacji metody amortyzacji przyjętej przez darczyńcę, z uwzględnieniem wartości odpisów dokonanych przed darowizną. Wskazać przy tym jednak należy, że ustawodawca poprzestał na wskazaniu, iż nowe regulacje wynikające z Drugiej Ustawy Nowelizującej wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. Druga Ustawa Nowelizująca w szczególności nie reguluje sytuacji podatników, którzy wprowadzili środki trwałe do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze darowizny przed dniem 1 stycznia 2018 r. Zdaniem Wnioskodawcy w takiej sytuacji konieczne jest przyjęcie, że odpisy amortyzacyjne od składników majątku otrzymanych przed 1 stycznia 2018 r. na mocy darowizny, która podlegała zwolnieniu z podatku od spadków i darowizn, powinny być amortyzowane na zasadach obowiązujących w dniu dokonania darowizny. Stanowisko odmienne stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, tj. zasadą ochrony interesów w toku oraz ochrony praw nabytych. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. P 10/11, w analogicznym stanie fatycznym uznał za niekonstytucyjny przepis pozbawiający podatników możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do ewidencji przed dniem wejścia w życie przepisów ustawy nowelizującej, która nie przewidywała w tym zakresie przepisów przejściowych. W wyroku tym wskazano m.in., że „taki sposób działania ustawodawcy: pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, gdyż podatnik zostaje pozbawiony prawa osiągnięcia celu amortyzacji, jakim jest zaliczenie w koszty podatkowe całości wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych rozłożonych w czasie. (\`(...)\`) ustawodawca nie powinien w trakcie amortyzacji zmieniać zasad polegających na wykluczeniu z obiektów podlegających amortyzacji składnika majątku, którego amortyzację rozpoczęto ale przed tymi zmianami nie zakończono”. Co więcej, przyjęte stanowisko potwierdza komunikat Ministerstwa Rozwoju i Finansów wydany w odpowiedzi na pytanie złożone przez redakcję Dziennika Gazety Prawnej dotyczące stanowiska Ministerstwa w zakresie stosowania nowych przepisów dotyczących amortyzowania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze spadku lub darowizny. Zgodnie z odpowiedzią Ministerstwa Rozwoju i Finansów: „Z uwagi na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, nowe rozwiązania nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r. Składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą, podlegają amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r.” Należy dodatkowo wskazać, że odpowiedź ta została opisana w artykule z dnia 16 lipca 2018 r. pt. „Amortyzacja darowizny sprzed 2018 r. dla przedsiębiorcy: Obdarowani zachowają preferencję”, który ukazał się na łamach Dziennika Gazety Prawnej. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy należy przyjmować, że zarówno Pierwsza Ustawa Nowelizująca, jak i Druga Ustawa Nowelizująca powinny być stosowane wyłącznie do darowizn dokonanych po 31 grudnia 2017 r., a zatem w odniesieniu do darowizn dokonanych przed tym dniem należy kontynuować zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych (m.in wartość początkowa i stawka amortyzacji), przyjmowane zgodnie z przepisami obowiązującymi na moment otrzymania nieruchomości w drodze darowizny. Biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca lokale wyodrębnione na skutek modernizacji Lokali darowanych mu w 2016 r. przyjął do używania przed 1 stycznia 2018 r., to należy przyjąć, że Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej może zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej wyodrębnionych lokali, stanowiącej równowartość nakładów przypadających na dany lokal, powiększonej o wartość Lokalu określoną w umowie darowizny z 2016 r. - w wysokości odpowiadającej stosunkowi powierzchni poszczególnych lokali do całej powierzchni Lokalu określonej w umowie darowizny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie zaś do treści art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
*   budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przepisu art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ww. ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem do końca 2017 r. odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze spadku lub darowizny, mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) zmieniono m.in. art. 23 ust. 1 pkt 45 lit. a.

Zgodnie z jego nowym brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Od dnia 1 stycznia 2018 r. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Obowiązujące od dnia 1 stycznia 2018 r. rozwiązania w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątku nabytych w spadku lub darowiźnie, modyfikuje następnie ustawa z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r. poz. 1291). W przypadku nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze darowizny, ustawa przewiduje kontynuację przez obdarowanego amortyzacji na zasadach przyjętych przez darczyńcę.

I tak zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 23 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisu ust. 1 pkt 45a lit. a nie stosuje się do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze darowizny, jeżeli darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od tych składników. W tym przypadku stosuje się odpowiednio przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 i nie stosuje się przepisu art. 22g ust. 15.

Na podstawie art. 4 pkt 1 powołanej ustawy zmieniającej z dnia 15 czerwca 2018 r., przepis art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Zatem, z uwagi na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, nowe rozwiązania nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r. Składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą, podlegają amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r.

Z opisu zamieszczonego we wniosku wynika, że w 2016 r. ojciec Wnioskodawcy darował jemu dwie nieruchomości - samodzielne lokale niemieszkalne (dalej: osobno Lokal i łącznie Lokale) wraz z udziałem w części nieruchomości wspólnej, którą stanowi) grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służyły wyłącznie do użytku właścicieli Lokali. Darowizna była zwolniona z podatku od spadku i darowizn. Po otrzymaniu Lokali Wnioskodawca w 2016 r. wprowadził je - jako kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - do ewidencji środków trwałych i wartość niematerialnych i prawnych, ale nie dokonywał od nich odpisów amortyzacyjnych, ponieważ Lokale te zostały poddane modernizacji celem dostosowania ich do potrzeb rynkowych. Na wynajem Lokali w stanie sprzed modernizacji nie było zainteresowania. Wartość nakładów na każdy z Lokali przekraczała 30% wartości początkowej lokali (tj. wartości określonej w umowie darowizny, odpowiadającej ich wartości rynkowej). W wyniku modernizacji Lokale podzielono w ten sposób, że wyodrębniono z nich kilkanaście samodzielnych lokali. Lokale te, na podstawie oświadczeń Wnioskodawczyni o ustanowieniu odrębnej własności lokali, stały się odrębnym przedmiotem własności. Część wyodrębnionych lokali została sprzedana, część została przed 1 stycznia 2018 r. wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, każdy po wartości początkowej równej wartości wartość nakładów przypadających na dany lokal, powiększonej o wartość Lokalu określoną w umowie darowizny z 2016 r. Począwszy od 2018 r. Wnioskodawca amortyzuje wyodrębnione lokale, dokonując odpisów amortyzacyjnych wyłącznie od wartości nakładów przypadających na dany lokal, wyłączając wartość przypadającą na dany lokal z umowy darowizny z 2016 r.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz opisany stan faktyczny i zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że skoro darowizna środków trwałych miała miejsce w 2016 r., to Wnioskodawca ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych w 2018 r. zgodnie z zasadami obowiązującymi do 31 grudnia 2017 r.

Z uwagi na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, nowe rozwiązania nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r. Składniki majątku przyjęte do używania przed tą datą, podlegają amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r.

Zatem należy przyjąć, iż do składników majątku przyjętych do używania przed 1 stycznia 2018 r. nie miały zastosowania przepisy nowelizacji zawartej w ustawie z dnia 15 czerwca 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1291) jak i wcześniejszej nowelizacji zawartej w ustawie z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2017.2175).

Konsekwencją powyższego jest przyjęcie stanowiska, iż Wnioskodawca miał (ma) prawo zaliczać odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów również w 2018 r., z uwzględnieniem odpowiednich wartości wynikających z umowy darowizny w odniesieniu do wyodrębnionych lokali przyjętych do używania przed 1 stycznia 2018 r. Zatem nieprawidłowe ustalenie kosztów wiąże się koniecznością ich ujęcia w okresach rozliczeniowych, których koszty dotyczyły (korekta wstecz) bowiem nie istniały żadne ograniczenia co do możliwości ich ujęcia jako kosztu uzyskania przychodów. Należy zaznaczyć, iż błędna interpretacja przepisu czy też zastosowanie przepisu, który nie odnosi się do sytuacji podatnika nie może mieć wpływu na możliwość zaliczenia kosztu w innym okresie niż powinien on być ujęty.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.