Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.513.2018.2.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-17
Teza: W zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczeń pieniężnych.
Słowa kluczowe: odsetki; praca-wypadek przy pracy; renta; wyrok; zadośćuczynienie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2018 r. (data wpływu 6 listopada 2018 r.), uzupełnione pismem z dnia 7 grudnia 2018 r. (data nadania 7 grudnia 2018 r., data wpływu 11 grudnia 2018 r.), na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.513.2018.1.MS2 z dnia 26 listopada 2018 r. (data nadania 27 listopada 2018 r., data doręczenia 30 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczeń – **jest**:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od otrzymanego zadośćuczynienia oraz renty,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od otrzymanych odsetek.

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 26 listopada 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.513.2018.1.MS2 (data nadania 27 listopada 2018 r., data doręczenia 30 listopada 2018 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 7 grudnia 2018 r. (data nadania 7 grudnia 2018 r., data wpływu 11 grudnia 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wyrokiem Sądu Okręgowego, zmienionym następnie częściowo wyrokiem Sądu Apelacyjnego na rzecz Wnioskodawcy zasądzone zostały prawomocnie następujące rodzaje należności: należność główna w kwocie 140.685 złotych tytułem zadośćuczynienia za wypadek przy pracy (dalej „Zadośćuczynienie za wypadek”), renta z tytułu utraconych zarobków i zwiększonych potrzeb w łącznej kwocie na dzień 5 lipca 2018 roku 66.125 złotych oraz w kwocie po 527,74 złotych na każdy kolejny miesiąc (dalej „Renta”) oraz odsetki od Renty w kwocie 39.116,97 złotych (dalej „Odsetki”). Zadośćuczynienie za wypadek, Renta oraz Odsetki zostały wyegzekwowane w drodze postępowania komorniczego w całości. Renta za okres od sierpnia 2018 roku jest wypłacana przez ubezpieczyciela pozwanego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał o następujące informacje.

Przedmiotowe świadczenia zostały przyznane od byłego pracodawcy Wnioskodawcy. Renta została przyznana na podstawie przepisów prawa cywilnego, tj. art. 442 § 2 kodeksu cywilnego. Zadośćuczynienie nie zostało przyznane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Zadośćuczynienie za wypadek dotyczy rekompensaty za doznaną przez Wnioskodawcę krzywdę w związku z wypadkiem przy pracy. Zostało ono przyznane na podstawie art. 445 § 1 k.c. oraz art. 444 k.c. Nie dotyczy ono korzyści, jakie Wnioskodawca mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Odsetki w części dotyczącej zadośćuczynienie zostały naliczone od dnia wydania przez Sąd I instancji nieprawomocnego wyroku, tj. od dnia 29 września 2016 roku, do wyegzekwowania przez Komornika.

Odsetki w części dotyczącej renty zostały zasądzone od dnia następującego po dniu płatności każdej z rent i były naliczane odrębnie dla każdej kwoty renty do dnia ich wyegzekwowania przez Komornika. Renta wyrównawcza i na zwiększone potrzeby zasądzona została w kwotach:

*   1655, 47 zł miesięcznie za okres od 1 października 2010 r. do 31 lipca 2011 r.,

*   1639, 07 zł miesięcznie za okres od 1 sierpnia 2011 r. do 31 stycznia 2012 r.,

*   527, 74 zł miesięcznie od dnia 1 lutego 2012 roku 2015 r.,

płatnych do 10 - go dnia każdego miesiąca wraz z ustawowymi odsetkami w przypadku uchybienia terminowi płatności którejkolwiek z rat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zasądzone oraz wyegzekwowane przez Wnioskodawcę od Pozwanego Zadośćuczynienie za wypadek należy kwalifikować jako przychód i czy w związku z tym Wnioskodawca zobowiązany jest do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z otrzymaniem takiej należności?
2.  Czy zasądzoną oraz wyegzekwowaną przez Wnioskodawcę od Pozwanego Renta należy kwalifikować jako przychód i czy w związku z tym Wnioskodawca zobowiązany jest do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z otrzymaniem takiej należności?
3.  Czy zasądzone oraz wyegzekwowane przez Wnioskodawcę od Pozwanego Odsetki należy kwalifikować jako przychód i czy w związku z tym Wnioskodawca zobowiązany jest do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z otrzymaniem takiej należności?

Zdaniem Wnioskodawcy, z analizy przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnione od podatku dochodowego są:

1.  Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b) odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
2.  Zgodnie z art. 21 ust. 1 lit. 3c) odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

W odniesieniu do Odsetek Wnioskodawca wskazał, że w orzecznictwie, tj. w wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2014 r. (sygn. akt II FSK 289/12), zostało wskazane, że: „(\`(...)\`) odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną - a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób”. Co prawda przedmiotowy wyrok dotyczył opodatkowania przychodu ze sprzedaży gospodarstwa rolnego w związku z przeznaczeniem go na cele publiczne oraz odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty, jednakże z treści przedmiotowego uzasadnienia można byłoby wysnuć wniosek, że skoro jakiś przychód jest zwolniony z opodatkowania, to również odsetki od nieterminowej zapłaty nie podlegają opodatkowaniu, ponieważ mają one charakter akcesoryjny (dodatkowy) w stosunku do świadczenia głównego.

W odniesieniu do opodatkowania odszkodowań, powyższy wniosek można byłoby podsumować w sposób następujący: skoro odszkodowania oraz inne świadczenia z tytułu ubezpieczeń osobowych lub majątkowych (również w ramach obowiązkowego ubezpieczenia OC posiadacza pojazdu mechanicznego), niezależnie od tego, czy zostały przyznane na podstawie uznania ubezpieczyciela, ugody pozasądowej lub sądowej, są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - to również powinny zostać zwolnione z opodatkowania odsetki za zwłokę w wykonaniu zobowiązania cywilnoprawnego (np. wypłacone przez ubezpieczyciela odsetki z tytułu nie wypłacenia odszkodowania w terminie przewidzianym przepisami prawa).

Wnioskodawca wskazał, że podstawą zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych są:

*   w odniesieniu do kwoty zadośćuczynienia przyznanego na podstawie art. 445 § 1 k.c. oraz odsetek od tej kwoty - art. 21 ust. 1 pkt 3b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   w odniesieniu do kwoty renty przyznanej na podstawie art. 444 § 2 k.c. oraz odsetek od tej kwoty - art. 21 ust. 1 pkt 3c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym Zadośćuczynienie za wypadek, Renta oraz Odsetki winny być zwolnione z konieczności zapłaty podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od otrzymanego zadośćuczynienia oraz renty, nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania zwolnienia od otrzymanych odsetek.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wyrokiem Sądu na rzecz Wnioskodawcy zasądzone zostały prawomocnie następujące rodzaje należności: należność główna tytułem zadośćuczynienia za wypadek przy pracy, renta z tytułu utraconych zarobków i zwiększonych potrzeb oraz odsetki od renty. Przedmiotowe świadczenia zostały przyznane od byłego pracodawcy Wnioskodawcy. Renta została przyznana na podstawie przepisów prawa cywilnego, tj. art. 442 § 2 kodeksu cywilnego. Zadośćuczynienie zostało przyznane na podstawie art. 445 § 1 k.c. oraz art. 444 k.c. Odsetki w części dotyczącej zadośćuczynienia zostały naliczone od dnia wydania przez Sąd I instancji nieprawomocnego wyroku, tj. od dnia 29 września 2016 roku, do wyegzekwowania przez Komornika. Odsetki w części dotyczącej renty zostały zasądzone od dnia następującego po dniu płatności każdej z rent i były naliczane odrębnie dla każdej kwoty renty do dnia ich wyegzekwowania przez Komornika. Renta wyrównawcza i na zwiększone potrzeby zasądzona została w kwotach płatnych do 10 - go dnia każdego miesiąca wraz z ustawowymi odsetkami w przypadku uchybienia terminowi płatności którejkolwiek z rat.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i 17.

Należy podkreślić, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie „w szczególności”, świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, nie wymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Odszkodowanie lub zadośćuczynienie stanowi, co do zasady, przychód w rozumieniu cytowanego wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że wszystkie odszkodowania czy zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, określonym w art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści oraz świadczeń otrzymanych w związku z działalnością gospodarczą. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3c ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

Zgodnie z treścią art. 444 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu. Z przepisu art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty.

Stosownie do art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego – w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym, sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Na podstawie art. 448 Kodeksu cywilnego w razie naruszenia dobra osobistego sąd może przyznać temu, czyje dobro zostało naruszone, odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę lub na jego żądanie zasądzić odpowiednią sumę pieniężną na wskazany przez niego cel społeczny, niezależnie od innych środków potrzebnych do usunięcia skutków naruszenia.

Podkreślenia wymaga, że zadośćuczynienie, analogicznie jak odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Co prawda w doktrynie i judykaturze powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia „zadośćuczynienia” z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym), jednakże tego rodzaju rozróżnienia nie dokonują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji pojęcie odszkodowania odnosi się również do zadośćuczynienia, będącego formą wynagrodzenia szkody.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że wypłacone Wnioskodawcy na podstawie wyroku sądowego zadośćuczynienie za wypadek przy pracy, jest wolne od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ – jak wynika ze stanu faktycznego – nie zostało otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, ani nie dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W odniesieniu natomiast do zasądzonej na rzecz Wnioskodawcy renty z tytułu utraconych zarobków i zwiększonych potrzeb należy stwierdzić, że świadczenie to wolne jest od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ – jak wynika ze stanu faktycznego – zostało przyznane na podstawie przepisów prawa cywilnego, tj. na podstawie art. 442 § 2 kodeksu cywilnego, spełniającego przesłanki wskazane w tymże przepisie.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania otrzymanego zadośćuczynienia oraz renty uznano za prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii opodatkowania zasądzonych odsetek od ww. świadczeń, należy wskazać, że instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże, gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

W myśl art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego, od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy.

Zgodnie z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 155, z późn. zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne.

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne zwolnienie. Ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.

I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

*   pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. poz. 776);

*   pkt 95 – odsetki z tytułu realizacji nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;

*   pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;

*   pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

*   pkt 130a ‒ odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,

*   pkt 130b ‒ odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Skoro ustawodawca wyraźnie określa, że w tych przypadkach także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy.

Ponadto dodać należy, że jak wynika z dyspozycji wyżej zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy, zwolnieniu podlegają odsetki, które spełniają następujące warunki:

1.  świadczenia, od których są naliczane, zaliczone zostały do określonego źródła przychodu,
2.  przysługują z tytułu nieterminowej wypłaty tych świadczeń.

W świetle powyższego, przedmiotowe zwolnienie od podatku zastosowanie znajdzie do odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty świadczeń, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w tym renty.

Przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych (art. 12 ust. 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Odnosząc się natomiast do drugiego warunku należy stwierdzić, że z „nieterminową wypłatą świadczenia” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy mamy do czynienia wówczas, gdy w terminie wymagalności danego świadczenia, przysługującego na podstawie zawartej umowy, ugody lub prawomocnego orzeczenia, nie zostało ono przez zobowiązanego wypłacone na rzecz poszkodowanego. Odsetki naliczane od tego momentu kwalifikują się jako odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczenia.

W przypadku renty, która jest przyznawana na żądanie poszkodowanego (o ile dojdzie do zawarcia umowy, ugody lub ogłoszenia wyroku sądu, określających w szczególności wysokość oraz terminy wypłaty przyznanego świadczenia), przepis ten znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy – od momentu zawarcia umowy, ugody lub uprawomocnienia się wyroku sądu, przyznających rentę – zobowiązany spóźni się z jej wypłatą poszkodowanemu, tj. nie dotrzyma wyznaczonego terminu płatności tej renty.

Natomiast odsetki ustawowe od renty zasądzone za okres od dnia wystąpienia z roszczeniem do dnia uprawomocnienia się orzeczenia przyznającego tę rentę nie spełniają drugiego warunku określonego w 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem skoro ustawodawca nie zamieścił w katalogu zwolnień odsetek przysługujących od zasądzonych kwot tytułem zadośćuczynienia, odszkodowania oraz renty, określonych przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego, to należy stwierdzić, że odsetki te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze wskazaną powyżej regułą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również pokreślić, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

Stanowisko Organu podatkowego potwierdza orzecznictwo sądów, zgodnie z którym roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 ustawy Kodeks cywilny) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 31 stycznia 1994 r., sygn. akt III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały Sądu Najwyższego z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Dodatkowo, wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1629/06, uznał, że: „Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę)”. W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r., sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stanowisko Organu potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1502/15, w którym stwierdzono, że „Skarżący oparł swoją interpretację na treści ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2014 r., II FSK 289/12 i przekonaniu, że odsetki za zwłokę w wypłacie przyznanego przez sąd odszkodowania powinny być traktowane tak samo jak odszkodowanie, a tym samym powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżący wskazywał też na szczególną funkcję odsetek, co dodatkowo powinno przemawiać za zwolnieniem podatkowym. W ocenie Sądu, skarżący tak naprawdę pomija istniejące w tym zakresie, przepisy podatkowe. Niewątpliwie art. 21 ust.1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia z podatku jedynie „inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie”. Nie zostały więc w nim wymienione „odsetki” za zwłokę. Odszkodowanie jest czymś innym niż odsetki związane z opóźnieniem w jego wypłacie. Przyczyną wypłaty odszkodowania jest poniesienie szkody przez uprawnionego; natomiast źródłem obowiązku wypłaty odsetek jest niedotrzymanie terminu wypłaty odszkodowania przez zobowiązanego. Słusznie organ podkreślał, że cywilistycznie rozróżnia się odszkodowanie jako roszczenie główne od odsetek za zwłokę, jako roszczenie uzupełniające (tzw. roszczenie akcesoryjne)”.

Orzecznictwo w omawianej kwestii nie było jednolite, jednakże wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji odsetek zostały ostatecznie rozstrzygnięte przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 6 czerwca 2016 r., sygn. akt II FPS 2/16. Zapadła ona na tle stanu faktycznego dotyczącego odsetek od nieterminowej zapłaty ceny za zbyte akcje, jednakże ma ona zastosowanie do wszystkich sytuacji związanych z zapłatą odsetek od należności głównej, których skutków podatkowych nie przewidziano w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istota uchwały sprowadza się do twierdzenia, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie, w związku z tym należy je rozliczać oddzielnie i zaliczyć do przychodów z innych źródeł, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b oraz pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od opodatkowania nie tylko należność główną stanowiącą zadośćuczynienie czy rentę, ale także wszelkie prawa uboczne, w tym otrzymane przez podatnika odsetki.

Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą odszkodowania w postaci renty, zadośćuczynienia, a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie tychże przepisów.

Podkreślić należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) stanowiącego, że każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania – skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że zasądzonych Wnioskodawcy wyrokiem sądowym odsetek od zadośćuczynienia za wypadek przy pracy oraz odsetek od renty z tytułu utraconych zarobków i zwiększonych potrzeb, nie można utożsamiać z kwotami z tytułu zadośćuczynienia oraz renty. W związku z tym, tego rodzaju odsetki nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b i pkt 3c oraz pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odsetki te stanowią podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych odsetek od zadośćuczynienia i renty uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.