Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1241/13-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-10
Teza: Czy wydatki poniesione przed rozpoczęciem pozarolniczej działalności gospodarczej w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu adwokata w formie kancelarii adwokackiej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tej działalności (kol. 13 PKPiR)?
Słowa kluczowe: aplikacja-aplikacja adwokacka; działalność-działalność gospodarcza-rozpoczęcie działalności gospodarczej; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w latach 2010-2013 odbywał aplikację adwokacką, której ukończenie stanowiło warunek wzięcia udziału w egzaminie adwokackim. Egzamin taki Wnioskodawca zdał w dniu 16 kwietnia 2013 r. i w miesiącu maju 2013 r. został wpisany na listę adwokatów. Uzyskał zatem formalnie tytuł zawodowy i możliwość samodzielnego wykonywania zawodu adwokata w formie kancelarii adwokackiej.

Zainteresowany od sierpnia 2013 r. rozpoczął działalność gospodarczą. Działalność wykonuje samodzielnie, prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów metodą kasową. Jest czynnym podatnikiem VAT.

W związku z tym w pierwszym roku działalności gospodarczej Wnioskodawca postanowił rozliczyć wydatki poniesione na uzyskanie uprawnień zawodowych w latach 2010-2013.

Czesne za aplikację ustalone przez Okręgową Radę Adwokacką wynosiły:

*   w 2010 r. kwota 3.951,00 zł,
*   w 2011 r. kwota 4.158,00zł,
*   w 2012 r. kwota 4.200,00 zł co daje razem 12.309,00.

Opłata za egzamin adwokacki w 2013 r. wyniosła 1.280,00. Razem koszty poniesione na zdobycie kwalifikacji zawodowych za lata 2010-2013 wynoszą 13.589,00 zł.

Poniesione wydatki udokumentowane są przelewami.

Obowiązek uiszczenia opłat na aplikację i egzamin reguluje ustawa z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze. Art. 76b i 78b tejże ustawy szczegółowo określają koszt i sposób odbywania aplikacji oraz egzaminu adwokackiego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przed rozpoczęciem pozarolniczej działalności gospodarczej w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu adwokata w formie kancelarii adwokackiej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tej działalności (kol. 13 PKPiR)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do kosztów uzyskania przychodów w roku 2013 - pierwszym roku prowadzenia działalności zaliczyć koszty aplikacji z lat 2010-2013 w kwocie 13.589,00 zł.

W ocenie Wnioskodawcy aplikacja adwokacka jest specjalistycznym szkoleniem zawodowym, przygotowującym do wykonywania zawodu i prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej.

Z treści art. 22 ust. 1 updof wynika, że w koszty uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej (zarówno w roku podatkowym jak i w latach wcześniejszych) o ile istnieje związek z prowadzoną działalnością.

W sytuacji Wnioskodawcy związek taki niewątpliwie istnieje, gdyż odbycie aplikacji adwokackiej jest niezbędne i konieczne do wykonywania zawodu. W związku z tym wydatki poniesione na odpłatną aplikację spełniają definicję kosztów zawartą w art. 22 oraz 23 updof. W art. 23 nie wymienia się bowiem wydatków związanych z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych podatnika.

W ocenie sytuacji Zainteresowany kierował się interpretacjami w podobnych sprawach m.in. IPTPB1/415-227/11-2/ASZ Izby Skarbowej w Łodzi z 5 stycznia 2012 r., oraz wyrokami WSA w Poznaniu z dnia 31 maja 2013 r. nr I SA/Po 301/12, WSA w Poznaniu z dnia 4 kwietnia 2013 r. nr I SA/Po 50/13, WSA w Łodzi z dnia 4 kwietnia 2013 r. nr I SA/Łd 122/13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Wydatki ponoszone w ramach odbywanej aplikacji adwokackiej nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak już wskazano, dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Ze złożonego wniosku wynika, że w latach 2010-2013 Wnioskodawca odbywał aplikację adwokacką i ponosił z tego tytułu wydatki na czesne. Natomiast w sierpniu 2013 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług prawniczych. Natomiast w dniu 23 stycznia 2013 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w formie kancelarii adwokackiej.

Wobec powyższego faktu uznać należy, że celem jaki był związany z ponoszeniem tego rodzaju wydatków było niewątpliwie zdobycie wiedzy i umiejętności przez Zainteresowanego oraz należyte przygotowanie i możliwość samodzielnego wykonywania zawodu adwokata.

Jednakże, wydatki związane z aplikacją adwokacką nie były poniesione w celu uzyskania przychodu, są to wydatki o charakterze osobistym, związane z podnoszeniem poziomu wiedzy prawniczej i zdobyciem określonych uprawnień.

Skoro Wnioskodawca ponosił ww. wydatki przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, nie można uznać, że wydatki te poniósł w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (które jeszcze nie istniało). Przedmiotowe wydatki nie spełniają zatem przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mają one charakter wydatków typowo osobistych, w związku z czym nie można ich uznać za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu powołanego powyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wydatki poniesione przed rozpoczęciem pozarolniczej działalności gospodarczej w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu adwokata w formie kancelarii adwokackiej, nie mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, której prowadzenie Wnioskodawca rozpoczął w ramach indywidualnej kancelarii adwokackiej po zakończeniu odbywania aplikacji adwokackiej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu, podobnie jak tezy wyroków odmiennych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2577/12. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, że w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ponadto odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma urzędowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.