Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.370.2020.1.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-02
Teza: Uznanie opisanych czynności za świadczenie usług oraz obowiązek rozpoznania importu usług.
Słowa kluczowe: import-import usług; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm ), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 2 września 2020 r.), uzupełnionym za pośrednictwem platformy e-PAUP w dniu 18 września 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie braku obowiązku rozpoznania czynności podlegającej opodatkowaniu (pytanie nr 1),

*   **prawidłowe** w zakresie obowiązku rozpoznania importu usług w związku z udzieleniem licencji oraz uznania, że pozostała część płatności nie stanowi wynagrodzenia/zapłaty za świadczenie podlegające opodatkowaniu (pytanie nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2020 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania czynności podlegającej opodatkowaniu.

Wniosek uzupełniony został za pośrednictwem platformy e-PAUP w dniu 18 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Fundacja jest fundacją założoną i działającą na podstawie prawa polskiego. Fundacja została założona w 2013 r. i prowadzi działalność pomocową w Polsce i na świecie, zaś jej credo brzmi: „(…) ”. Od 2015 r. Fundacja jest wpisana do rejestru przedsiębiorców ze względu na prowadzoną również działalność gospodarczą - Fundacja jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Fundacja we współpracy z lokalnymi partnerami edukuje oraz pomaga w rozwiązywaniu problemów ludzi, trwale zmieniając świat. Fundacja działa jako platforma łącząca ludzi, pomysły i zasoby, aby skutecznie rozwiązywać problemy najbardziej potrzebujących społeczności. Specjalizuje się w niesieniu pomocy poprzez wsparcie konkretnych projektów realizowanych przez sprawdzonych, lokalnych partnerów, dzięki czemu możliwe jest inicjowanie trwałych zmian. Szczególną wagę przywiązuje do pomocy kobietom i dzieciom w Polsce i krajach rozwijających się.

Celem Fundacji jest wspieranie procesu pozytywnych przemian, które prowadzą do realnej zmiany społecznej. Prowadzone przez Fundację programy i projekty to m.in.:

1.  (…) - program mający na celu wsparcie żywienia dzieci;
2.  programy edukacyjne realizowane zarówno w Polsce, jak i na całym świecie;
3.  programy dotyczące wsparcia infrastruktury, takie jak budowa szkół czy domów, w tym domów opieki nad dziećmi oraz
4.  wiele innych projektów pomocowych.

Fundacja jest silnie zaangażowana w działania mające na celu zwalczanie współczesnego niewolnictwa na świecie. W tym zakresie Fundacja m.in. pomaga niekomercyjnym organizacjom pozarządowym, aby zwiększać ich skuteczność i rozwinąć działalność. Problematyka współczesnego niewolnictwa była również podnoszona przez Fundację w ramach innych programów telewizyjnych, w których realizację była zaangażowana Fundacja. Przy pracy nad tymi programami telewizyjnymi Fundacja odnosiła się do tematyki współczesnego niewolnictwa i organizacji z nią walczących, przykładowo odnośnie organizacji A. działającej w Bangladeszu, organizacji (…) działającej w Tajlandii czy (…) działającej w Nepalu.

Prezeską Fundacji jest (…), zajmująca się m.in. działalnością filantropijną oraz reporterską, która występowała w charakterze prowadzącej i dziennikarki w wielu odcinkach telewizyjnych i filmach dokumentalnych ukazujących niesprawiedliwość społeczną oraz wpływających na pozytywne zmiany społeczne na całym świecie (dalej: „Reporterka”). Reporterka nie tylko pełni określoną funkcję w ramach struktury Fundacji, ale również bierze aktywny udział w przedsięwzięciach podejmowanych przez Fundację, w ramach których to czynności działa także jako przedstawicielka/ambasadorka Fundacji.

Z kolei (…)., spółka utworzona i istniejąca zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych z siedzibą w (…)w USA (dalej: „Telewizja”), jako światowej klasy kanał informacyjny, który dociera do ponad 378 milionów gospodarstw domowych na całym świecie, począwszy od 2011 r. ukazuje problem współczesnego niewolnictwa, w szczególności poprzez regularne programy przedstawiające nielegalne działania związane ze współczesnym niewolnictwem oraz umożliwiające ofiarom przedstawienie swoich historii, przede wszystkim w ramach (…).

Mając na uwadze powyższe, pomiędzy Fundacją oraz Reporterką, zaangażowaną w przedsięwzięcie jako ambasadorka Fundacji a Telewizją (dalej odpowiednio: każda z osobna jako „Strona” lub łącznie jako „Strony”) została zawarta umowa o współpracy (dalej: „Umowa”) w celu połączenia sił w walce ze współczesnym niewolnictwem. Umowa została zawarta zgodnie z i podlega przepisom prawa Stanów Zjednoczonych.

Wspólne działania Stron w ramach zawiązanej współpracy regulowanej Umową mają doprowadzić do uświadomienia społeczności światowej o fakcie istnienia w dalszym ciągu problemu niewolnictwa i w efekcie doprowadzić do zmian w tym zakresie. Cel ten ma zostać osiągnięty poprzez oddziaływanie wyprodukowanej w ramach współpracy Stron serii filmów dokumentalnych ukazujących problem współczesnego niewolnictwa.

Fundacja zaznacza, iż kwestia oceny skutków podatkowych współpracy Fundacji i Telewizji była przedmiotem uprzednio uzyskanej przez Fundację indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych. Interpretacja ta została jednakże wydana na podstawie wniosku Fundacji, który w sposób nieprecyzyjny prezentował zasady oraz okoliczności współpracy Fundacji i Telewizji, przez co nie oddawał w pełni dokładnych warunków realizacji wspólnego przedsięwzięcia, między innymi sugerował, iż Fundacja nabywa prawa do Programów wytworzonych w ramach realizacji wspólnego przedsięwzięcia (podczas gdy taka sytuacja nie występuje). Mając na uwadze wskazane nieścisłości pierwotnego wniosku o wydanie interpretacji, które generowały rozbieżność pomiędzy relacją Stron a ich prezentacją we wniosku, po przeprowadzeniu szczegółowej analizy prawnej, Fundacja podjęła decyzję o ponownym wystąpieniu z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych, zawierającym precyzyjny opis faktycznych okoliczności współpracy.

Zgodnie z ustaleniami Stron oraz zawartą pomiędzy nimi Umową, prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia Stron ma się odbywać na następujących warunkach:

1.  Mając na uwadze fakt zaangażowania każdej ze Stron w działania dotyczące ukazywania problemu współczesnego niewolnictwa, Strony zdecydowały się na połączenie sił w walce ze współczesnym niewolnictwem poprzez współpracę w ramach przedsięwzięcia mającego na celu wywarcie efektu edukacyjnego i uświadamiającego. Osiągnięcie tego celu ma nastąpić poprzez współpracę przy produkcji czterech filmów dokumentalnych (dalej: „Programy”) przedstawiających los ludzi dotkniętych problemem współczesnego niewolnictwa i zmiany, które mogą zostać podjęte w celu ich ochrony;
2.  Strony planowały zakończyć produkcję Programów do końca pierwszego kwartału 2020 r., jednakże plany te musiały ulec modyfikacji z uwagi na sytuację związaną z pandemią koronawirusa COVID-19;
3.  Telewizja jest odpowiedzialna za kluczowe od strony technicznej aspekty działań związanych z pracami zdjęciowymi, edycją zgromadzonego materiału oraz jego post-produkcją, których zwieńczeniem będzie finalna wersja Programów, gotowa do upublicznienia - działania te stanowią kontrybucję Telewizji do wspólnego przedsięwzięcia;
4.  Celem zwiększenia oddziaływania Programów oraz mobilizacji innych podmiotów do podjęcia działań mających na celu przeciwdziałanie współczesnemu niewolnictwu, Programy będą również ukazywać działania Fundacji, zaproszonych do współpracy organizacji, ale także ambasadorki Fundacji - Reporterki. Ujęcie w Programach działań Reporterki na miejscu, nie tylko jako przedstawicielki Fundacji, ale również jako reporterki, mającej doświadczenie i wiedzę w zakresie wsparcia podmiotów zajmujących się prowadzeniem działań pomocowych, a zarazem posiadającą odpowiednią rozpoznawalność w zakresie działań pomocowych i prospołecznych, stanowi czynnik mający zwiększać oddziaływanie Programów. Wskazanie Reporterki jako ambasadorki Fundacji, a zarazem filantropki ma zaś stanowić czynnik mobilizujący, mający wpływać na inne podmioty/osoby w sposób zachęcający je do podejmowania działań pomocowych, dopasowanych do ich możliwości. Wskazane zaangażowanie Fundacji, jak również Reporterki działającej jako przedstawicielka/ambasadorka Fundacji, stanowi jeden z elementów kontrybucji Fundacji w ramach wspólnego przedsięwzięcia;
5.  Mając na uwadze istotny charakter współpracy Stron, w Programach będzie pojawiać się napis podkreślający zaangażowanie w realizację Programów współpracujących Stron - jako przykład można powołać odcinek (…). Pojawiający się w Programach napis, oprócz Stron, może również wskazywać inne organizacje, zaangażowane w ramach danego Programu;
6.  Do każdego Programu Telewizja wyprodukuje osobne filmy video (dalej: „Filmy video”) o długości pomiędzy 1:30 - 3:00 minut, przedstawiające:
    1.  główny problem ukazany w Programie;
    2.  działalność Fundacji, Reporterki oraz lokalnego podmiotu przedstawionego w Programie, które to Filmy video Fundacja/Reporterka oraz ich niekomercyjni i pozarządowi partnerzy przedstawieni w Programie będą mogli upublicznić w swoich wszystkich kanałach internetowych oraz na innych platformach społecznościowych w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu, pod warunkiem, że Filmy video będą zawsze ukazane w całości, bez jakiejkolwiek edycji, cięć lub elementów dodatkowych;
        *   upublicznienie Filmów video w kanałach internetowych/mediach społecznościowych Fundacji/Reporterki będzie dokonywane w celu dotarcia z informacją o Programach do jak największej liczby potencjalnych odbiorców, a tym samym przyczyniać się do zapewnienia jak największego zasięgu oddziaływania edukacyjno-uświadamiającego;
7.  Fundacja/Reporterka są uprawnieni bez ograniczeń do korzystania ze zwiastunów/teaserów (dalej: „Zwiastuny”) przedstawiających Programy, do celów informowania o Programie poprzez kanały internetowe oraz inne platformy społecznościowe, w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu, wskazując także zaangażowanie Stron oraz przedstawienie roli niekomercyjnych, pozarządowych, lokalnych podmiotów (dalej: „Organizacje”) w każdym Programie, pod warunkiem, że każdy Zwiastun będzie zawsze ukazany w całości, bez jakiejkolwiek edycji, cięć lub elementów dodatkowych:
    wykorzystanie Zwiastunów analogicznie jak w przypadku Filmów video, ma przyczynić się przede wszystkim do zwiększenia zasięgu oddziaływania Programów;
8.  Telewizja udzieli Fundacji/Reporterce ogólnoświatową, nieodwołalną, niewyłączną, wieczystą, licencję na użycie do trzech klipów, które zostaną przygotowane i wybrane przez Telewizję z każdego Programu (dalej: „Klipy”) na ich (Fundacji/Reporterki) wszystkich platformach społecznościowych/kanałach internetowych, w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu, z ujęciem Stron w czołówce;
9.  Telewizja upoważnia Fundację/Reporterkę oraz wyraża zgodę na publikację przez nie informacji na temat współpracy z Telewizją na swoich stronach internetowych, kontach na platformach społecznościowych (Facebook, Twitter i inne), pod warunkiem, że takie publikacje oraz ich treść zostaną uzgodnione przez Strony, co ma na celu wsparcie inicjatywy (…) oraz emisję przez Telewizję Programu;
10.  W związku z upublicznieniem przez Telewizję każdego Programu, Telewizja wyraża zgodę na upublicznienie fragmentu ukazującego Organizacje, które zostały przedstawione w Programie (na kanale Telewizji oraz jej innych cyfrowych kanałach);
11.  Strony uzgodniły, że Fundacja/Reporterka podczas wykonywania swoich zadań oraz zobowiązań sprecyzowanych w Umowie, funkcjonują jako niezależne, współpracujące podmioty, nie zaś jako pracownik, partner, wspólnik czy przedstawiciel Telewizji;
12.  Umowa nie upoważnia przy tym Fundacji/Reporterki do działania w imieniu lub reprezentowania Telewizji, jej podmiotów dominujących lub innych podmiotów powiązanych z Telewizją, jak również do udzielania jakichkolwiek obietnic, gwarancji lub zobowiązań w imieniu Telewizji, jej podmiotów dominujących lub innych podmiotów powiązanych, bez pisemnego upoważnienia ze strony Telewizji.

W odniesieniu do podziału prac nad Programami, a jednocześnie ponoszenia kosztów konkretnych działań w ramach wspólnego przedsięwzięcia, ustalenia Stron oraz Umowa przewidują m.in., że:

1.  Telewizja zobowiązuje się do zapewnienia wsparcia edytorskiego/produkcyjnego, w tym filmowania, przygotowania scenariusza, montażu Programów, jak również wszelkiego niezbędnego wsparcia post-produkcyjnego;
2.  Telewizja zobowiązuje się pokryć wszystkie koszty związane z własnymi pracownikami, wykonawcami oraz podwykonawcami, jak również jakimkolwiek zaproszonym przez Telewizję gościem, łącznie z kosztami międzynarodowego oraz lokalnego transportu i logistyki, zakwaterowania, wyżywienia i innymi niezbędnymi wydatkami;
3.  Fundacja zobowiązuje się pokryć wszystkie koszty związane z własnymi pracownikami, wykonawcami oraz podwykonawcami, jak również jakimkolwiek zaproszonym przez Fundację gościem, łącznie z kosztami międzynarodowego oraz lokalnego transportu i logistyki, zakwaterowania, wyżywienia i innymi niezbędnymi wydatkami;
4.  Strony zobowiązują się korzystać z lokalnych usług (transportu, logistyki, zakwaterowania), gdziekolwiek i kiedykolwiek to możliwe. Przy czym, Fundacja zgadza się pomagać Telewizji w zidentyfikowaniu odpowiednich lokalnych usługodawców dla ekipy filmowej na miejscu;
5.  Po stronie Fundacji leży również zidentyfikowanie bohaterów oraz historii dotyczących współczesnego niewolnictwa, które są istotne dla wszystkich Stron z perspektywy uwzględnienia ich w Programach. Jednakże, Telewizja zastrzega sobie prawo do ostatecznej decyzji oraz kontroli wszystkich aspektów dotyczących Programu, w tym wszystkich bohaterów, historii oraz innych aspektów edytorskich. Zadania przypisane Fundacji w ramach tego elementu procesu produkcyjnego obejmują w szczególności:
    1.  znalezienie i wstępne omówienie tematów wpisujących się w problematykę Programu, w tym:
        1.  przygotowanie wstępnego researchu tematów i organizacji;
        2.  przygotowanie opisów tematów i Organizacji pomocowych zajmujących się daną kwestią;
        3.  przygotowanie opisów Organizacji i jej możliwej pomocy przy tworzeniu Programów;
    2.  przedstawienie przygotowanych tematów pozostałym Stronom. Po zatwierdzeniu tematu przez Strony, Fundacja wysyła zespół dokumentacyjny (składający się standardowo z 2 lub 3 osób - w szczególności dokumentalisty i logistyka) na miejsce, w którym ma być kręcony Program;
    3.  przygotowanie raportu z pracy zespołu dokumentacyjnego, który wskazuje na: potencjalne profile bohaterów Programu, zestawienie konkretnych tematów i potencjalny plan zdjęć (w tym w szczególności możliwe lokalizacje do kręcenia Programu). Stworzony przez Fundację raport jest podstawą do faktycznej realizacji Programu przez Telewizję, Reporterkę, działającą jako ambasadorka Fundacji oraz innych przedstawicieli Fundacji lub podmiotów zaangażowanych/zaproszonych przez Fundację. Ponadto, Fundacja na bieżąco pomaga Telewizji w pracach nad Programem (bieżące wyjaśnienia powstałych wątpliwości oraz doraźna pomoc);
6.  Reporterce będzie przysługiwać prawo uzyskania dostępu do każdego Programu z wyprzedzeniem, co w praktyce może oznaczać uzyskanie do wglądu wersji roboczej Programu, która daje możliwość odtworzenia (oglądnięcia):
    1.  udostępnienie wersji roboczej danego odcinka Programu będzie następować w celu umożliwienia wykonania przez Fundację/Reporterkę przypisanej roli w zakresie prac produkcyjnych, tzn. oceny i weryfikacji od strony merytorycznej Programu przez Fundację/Reporterkę, a także ewentualnego przedstawienia uwag dotyczących tego jak lokalne organizacje, ich działalność i pracownicy oraz lokalne społeczności, ich zwyczaje oraz tradycje są ukazane w Programie (weryfikacja mająca zmierzać do wykluczenia ryzyka wystąpienia jakichkolwiek błędów merytorycznych oraz upewnienia się, iż lokalne organizacje i lokalne społeczności są traktowane oraz ukazane z największym szacunkiem);
    2.  analiza Programu wyedytowanego do przynajmniej pierwszej zdatnej do przeglądu wersji roboczej ma również na celu weryfikację od strony merytorycznej sposobu prezentacji Fundacji/Reporterki oraz wykluczenia ryzyka pojawienia się błędów w tym zakresie, w szczególności w celu zapewnienia spójności wydźwięku przygotowanego materiału z przyjętymi założeniami co do efektu edukacyjnego i uświadamiającego;
    3.  Telewizja zobowiązuje się wziąć pod uwagę wszystkie uwagi zgłoszone przez Fundację/Reporterkę przy pracy nad finalną wersją każdego Programu;
7.  Fundacja wyraża zgodę na współpracę z Telewizją przy jakichkolwiek zewnętrznych działaniach promujących Program, organizowanych niezależnie przez Fundację, jako że takie działania powinny być przeprowadzone we wspólnie ustalony sposób, zapewniający odpowiednie wsparcie inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu;
8.  Strony wezmą udział w „średniookresowym” przeglądzie dotychczasowego przebiegu wspólnego przedsięwzięcia, które będzie mieć miejsce po emisji trzech Programów na kanale Telewizji, w której uczestniczyć będą wszystkie Strony zaangażowane w prace zdjęciowe oraz produkcję Programów. Celem spotkania będzie analiza aktualnej współpracy pomiędzy Stronami, w szczególności zidentyfikowanie dotychczas wypracowanych dobrych praktyk, ale również identyfikacja aspektów współpracy wymagających poprawy.

Ustalenia Stron oraz Umowa regulują również kwestię praw autorskich do Programu oraz innych materiałów wytworzonych w ramach i w toku współpracy. Telewizja będzie posiadać nieograniczone czasem i miejscem wyłączne prawa do Programów, Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów i wszystkich powiązanych materiałów wyprodukowanych przez Telewizję, w tym nieograniczone prawa autorskie oraz odnawialne prawa autorskie.

Jednakże, Telewizja udzieli Fundacji ogólnoświatową, nieodwołalną, niewyłączną, wieczystą, nieograniczoną licencję do Filmów video, Zwiastunów i Klipów do stopnia sprecyzowanego w Umowie (czyli w zakresie umożliwiającym wykorzystanie Filmów video, Zwiastunów i Klipów w ramach ich udostępnienia w kanałach internetowych/mediach społecznościowych Fundacji/Reporterki, celem zwiększenia zasięgu Programów, a także wspierania wskazanej w Umowie inicjatywy Telewizji (…)

Telewizja wyraża przy tym zgodę na to, aby każda z przedstawionych Organizacji posiadała takie samo prawo do Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów, w których jest ukazana, jakie posiadają Fundacja/Reporterka.

W świetle Umowy Fundacja przekaże na rzecz Telewizji środki pieniężne określone w Umowie jako „Płatność” - zgodnie z intencją Stron środki te mają stanowić partycypację w kosztach wspólnego przedsięwzięcia (finansową kontrybucję Fundacji do wspólnego przedsięwzięcia).

Strony przyjęły, iż pewną część kwoty Płatności należy traktować jako środki pieniężne przekazywane przez Fundację z tytułu umożliwienia użycia Filmów video, Zwiastunów i Klipów w zakresie ustalonym w Umowie (tzn. wykorzystania Filmów video, Zwiastunów i Klipów w kanałach internetowych/platformach społecznościowych w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu). Taka alokacja części Płatności do licencji do Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów nie zmienia jednak faktu, iż owe licencje z perspektywy Fundacji nie mają żadnej wartości ekonomicznej, w szczególności z uwagi na brak możliwości ich komercyjnego wykorzystania w jakimkolwiek zakresie (Fundacja może wyłącznie wykorzystać Filmy video, Zwiastuny oraz Klipy w swoich kanałach internetowych i mediach społecznościowych, w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu, a więc wyłącznie w celu promowania wspólnego przedsięwzięcia).

Przekazanie ustalonych środków pieniężnych przez Fundację, jako element zaangażowania Fundacji we wspólne przedsięwzięcie (dodatkowy wkład we wspólne przedsięwzięcie, obok podejmowania określonych czynności w zakresie przygotowania do produkcji Programów, realizacji prac zdjęciowych oraz późniejszych działań post-produkcyjnych, a także zaangażowanie w ramach zapewnienia maksymalnego zasięgu Programów) ma być dokonane w dwóch równych częściach.

Mając na uwadze, iż Umowa pomiędzy Telewizją i Fundacją została zawarta pod prawem Stanów Zjednoczonych, zaś pewne jej aspekty były niejasne (mogły budzić ryzyko różnej interpretacji, co powodowałoby konieczność potwierdzania przez Strony Umowy wspólnych intencji oraz ustaleń) Strony podpisały aneks do Umowy, doprecyzowujący Umowę w duchu pierwotnych intencji i ustaleń Stron.

Reasumując powyższe należy wskazać, że:

1.  Strony podjęły decyzję o współpracy, której warunki zostały ujęte w Umowie, mającej na celu walkę ze współczesnym niewolnictwem poprzez wywieranie efektu uświadamiającego i edukacyjnego, w następstwie publikacji stworzonych w ramach współpracy serii Programów zajmujących się tą tematyką;
2.  Każda ze Stron jest zaangażowana w prace przy produkcji Programów, gdzie główny podział zadań jest następujący:
    1.  Fundacja odpowiada za sprawy związane ze znalezieniem odpowiedniego tematu i organizacji pomocowych;
    2.  Telewizja odpowiada za faktyczną produkcję Programu, jednakże Fundacja, a także Reporterka działająca jako przedstawicielka Fundacji, biorą również udział w pracach zdjęciowych oraz w pracach post-produkcyjnych, a także podejmują czynności związane z informowaniem o działaniach podejmowanych w ramach współpracy z Telewizją;
    3.  Telewizja obok wskazania swojego zaangażowania, zobowiązuje się również do przedstawienia działań pomocowych i zaangażowania wszystkich podmiotów ujętych w danym odcinku Programu (Fundacji/Reporterki oraz Organizacji);
3.  Strony prowadzą działania promocyjne dotyczące Programów i poruszanej w nich tematyki, zwiększając zakres odbiorców Programów, a tym samym forum odbiorców, na których będzie mógł oddziaływać Program poprzez swój wydźwięk edukacyjno-uświadamiający;
4.  Fundacja przekaże na rzecz Telewizji ustaloną kwotę jako element partycypacji we wspólnym przedsięwzięciu, która w przeważającym zakresie ma stanowić wsparcie Telewizji w związku z produkcją, promocją Programów, traktowaną całościowo jak wkład w realizację wspólnej inicjatywy (a jedynie w ograniczonym zakresie kwota ta jest alokowana do możliwości użycia Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów na platformach społecznościowych i kanałach internetowych, w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Fundacji, zgodnie z którym w związku z podjęciem i przeprowadzeniem przez Fundację oraz Telewizję wspólnego przedsięwzięcia, zmierzającego do przeciwdziałania i zwalczania problemu współczesnego niewolnictwa poprzez uświadamianie i edukowanie społeczeństwa o występowaniu w dalszym ciągu zjawiska niewolnictwa, który to cel ma zostać osiągnięty za pomocą wspólnie produkowanych Programów o charakterze edukacyjno-uświadamiającym, nie dochodzi do wykonywania pomiędzy Fundacją i Telewizją jakichkolwiek działań podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności nie będzie dochodzić do odpłatnego świadczenia jakichkolwiek usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  W razie udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy prawidłowe jest stanowisko Fundacji, zgodnie z którym czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest wyłącznie świadczenie usług przez Telewizję w postaci udzielenia licencji umożliwiających wykorzystanie Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w określonym zakresie, tj. użycia na platformach społecznościowych/kanałach internetowych, w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu, a tym samym tylko w tym zakresie będzie dochodzić do odpłatnego świadczenia usług przez podmiot zagraniczny w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, które Fundacja będzie zobowiązana rozpoznać na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT jako tzw. import usług, zaś pozostała część Płatności nie stanowi zapłaty za jakiekolwiek świadczenie Telewizji na rzecz Fundacji, które na gruncie ustawy o VAT stanowiłoby czynność polegającą opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dotyczące pytania 1

Zdaniem Fundacji w związku z podjęciem i przeprowadzeniem przez Fundację oraz Telewizję wspólnego przedsięwzięcia, zmierzającego do przeciwdziałania i zwalczania problemu współczesnego niewolnictwa poprzez uświadamianie i edukowanie społeczeństwa o występowaniu w dalszym ciągu zjawiska niewolnictwa, który to cel ma zostać osiągnięty za pomocą wspólnie produkowanych Programów o charakterze edukacyjno-uświadamiającym, nie dochodzi do wykonywania pomiędzy Fundacją i Telewizją jakichkolwiek działań podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności nie będzie dochodzić do odpłatnego świadczenia jakichkolwiek usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Dotyczące pytania 2

W razie udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, zdaniem Fundacji, czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest wyłącznie świadczenie usług przez Telewizję w postaci udzielenia licencji umożliwiających wykorzystanie Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w określonym zakresie, tj. użycia na platformach społecznościowych/kanałach internetowych, w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu. Tylko bowiem w stosunku do tych licencji została alokowana część kwoty ustalonej pomiędzy Stronami, jako element partycypacji Fundacji we wspólnym przedsięwzięciu, a tym samym tylko w zakresie tego elementu wspólnego przedsięwzięcia (i w odniesieniu do alokowanej do tego elementu części Płatności) będzie dochodzić do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ponieważ świadczenie owej usług (udzielenia licencji) będzie dokonywane przez Telewizję, czyli przez podmiot zagraniczny, niemający siedziby, ani stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej w Polsce, Fundacja będzie zobowiązana rozpoznać na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT tzw. import usług. Pozostała część Płatności nie stanowi zaś zapłaty za jakiekolwiek świadczenie Telewizji na rzecz Fundacji, które na gruncie ustawy o VAT stanowiłoby czynność polegającą opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska dotyczącego pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika zaś z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Rozumienie pojęcia „dostawa towarów" jest istotne z perspektywy ustalenia zakresu pojęciowego „świadczenia usług”, gdyż zgodnie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT za świadczenia usług uznaje się świadczenia, które nie wpisują się w definicję dostawy towarów.

Stosownie bowiem do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dla ustalenia czy w związku z wykonaniem Umowy zawartej pomiędzy Stronami dochodzi do wykonania jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, kluczowe jest zatem rozstrzygniecie czy można zidentyfikować jakiekolwiek świadczenie wzajemne występujące pomiędzy Stronami tej Umowy, a jeżeli tak, to czy takie świadczenia mają charakter odpłatny (odpłatność w postaci przekazania wynagrodzenia lub wykonania ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego).

Świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT

Ustawa o VAT, realizując zasadę powszechności opodatkowania VAT, zawiera, co do zasady, dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu VAT - dostawę towarów oraz świadczenie usług.

Przy czym, świadczenie usług ma charakter dopełniający wobec dostawy towarów, gdyż, co do zasady, obejmuje wszystkie te transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej, które nie stanowią dostawy towarów. Z powyższego wynika, że zakres pojęcia świadczenia usług zdefiniowany został szeroko i zdaje się obejmować wszystko, co nie jest dostawą towarów.

Niemniej jednak, w ocenie Fundacji ten zakres ma swoje granice. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 października 2016 r., sygn. akt I FSK 461/15), pomimo szerokiego określenia zakresu przedmiotowego ustawy o VAT nie można przyjąć, że świadczeniem usług jest każda czynność, czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania lub zaniechania innej strony.

Dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu na dostawę towarów i świadczenie usług nie oznacza bowiem, iż każde przesunięcie czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy dwoma różnymi podmiotami może zostać uznane za świadczenie usług, jeśli nie stanowi dostawy towarów (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 1980/13).

Usługa będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy możliwa będzie identyfikacja bezpośredniego związku świadczonej usługi z otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywdualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT (por. wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Ccstoms and Excise).

Tym samym, aby daną relację można było uznać za świadczenie usług, muszą zostać łącznie spełnione następujące przesłanki:

1.  muszą istnieć jasno określone strony świadczenia: podmiot świadczący usługę i jej konkretny, indywidualnie określony nabywca / jej bezpośredni konsument;
2.  świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony - istniejąca między stronami relacja prawna określa świadczenie wzajemne;
3.  istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie, które stanowi korzyść świadczącego usługę i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;
4.  świadczona jest określona (możliwa do zdefiniowania) usługa - czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT.

Mając na uwadze tak przedstawione elementy konstytuujące czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w postaci odpłatnego świadczenia usług, możliwość wystąpienia zdarzeń, które nie będą wypełniać wszystkich z przytoczonych przesłanek, prowadzi do konkluzji, iż nie wszystkie relacje pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, inne niż dostawa towarów, zawsze należy identyfikować jako podlegające opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług.

W konsekwencji, nie wszystkie czynności niebędące dostawą towarów, a wykonywane przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, są usługami w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Specyfika działań podejmowanych w ramach wspólnego przedsięwzięcia

Wyróżnienie czynności podejmowanych w ramach działalności gospodarczej, niebędących ani dostawą towarów, ani świadczeniem usług, znajduje zastosowanie w szczególności do różnego rodzaju umów współpracy, kooperacji, czy też umów dotyczących podejmowania działań w ramach konsorcjum, w przypadku których strony, w sposób uprzednio ustalony, dzielą się wykonaniem poszczególnych czynności, których realizacja ma doprowadzić do określonego celu (z reguły celu o charakterze ekonomicznym, takiego jak zakończenie pewnego procesu, np. procesu inwestycyjnego lub budowalnego, który w przyszłości ma wygenerować przychód należny uczestnikom takiego przedsięwzięcia i pomiędzy nich dzielony).

Umowa o wspólne przedsięwzięcie z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, dla którego została zawarta. Podmioty podejmujące współpracę w ramach wspólnego przedsięwzięcia realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem, a podjęte przez takie podmioty działania nie tworzą podmiotu gospodarczego, który byłby odrębnym podmiotem gospodarczym podlegającym rejestracji. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach wspólnego przedsięwzięcia są odrębnymi podatnikami VAT.

W konsekwencji w sytuacjach, w których przedmiotem umowy stron jest wspólna realizacja określonego celu, można przyjąć, że w zakresie działań każdej ze stron, wynikających z ich obowiązków umownych, nie dochodzi do wzajemnego odpłatnego świadczenia usług. Należy podkreślić, że w tego rodzaju przypadkach wszystkie strony umowy osiągają zamierzone cele, z tym, że osiągnięcie tych celów nie jest bezpośrednio związane ze świadczeniem innego podmiotu w ramach zawartej umowy.

Jako przykład orzecznictwa w ramach którego podejmowane były rozważania nad charakterem i skutkami podatkowym wspólnego przedsięwzięcia kilku podmiotów, można wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 29 kwietnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Gd 260/10, prawomocny) w którym wskazano, że: „Przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy kooperacyjne, należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania poszczególnych czynności służących realizacji tego celu dla potrzeb podatkowych w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego”.

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 10 maja 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 148/13, prawomocny) podniósł, iż: „Strony dały jednoznaczny wyraz swej woli, podkreślając zamiar kooperacji i wspólnej realizacji celu gospodarczego, jakim ma być organizacja koncertu. Brak jest zatem świadczenia, które miałoby stanowić podstawę do uznania, że zainteresowany realizuje na rzecz współorganizatora koncertu usługę”.

Ocena charakteru czynności podejmowanych przez Strony Umowy

Odnosząc powyższe rozważania dotyczące różnicowania charakteru świadczenia usług oraz realizacji wspólnego przedsięwzięcia do sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, w ocenie Fundacji w ramach współpracy Fundacji z Telewizją, nakierowanej na osiągnięcie podzielanego przez Strony celu w zakresie wywierania pozytywnego wpływu i zmieniania obecnej rzeczywistości, działaniom podejmowanym w czasie realizacji tego wspólnego przedsięwzięcia nie da się przypisać charakteru świadczenia usług. W szczególności wynika to z faktu, iż nie jest możliwe zidentyfikowanie jakichkolwiek działań, które byłyby podejmowane na rzecz Fundacji przez Telewizję.

Zdaniem Fundacji za takim stanowiskiem przemawia w szczególności fakt, iż:

1.  Umowa nie została zawarta pomiędzy Stronami w celu wykonania wspólnego przedsięwzięcia o charakterze gospodarczym, którego celem byłoby doprowadzenie do uzyskania przysporzenia ekonomicznego Stron;
2.  Umowa nie została również zawarta, ani wynikające z niej zadania Stron, nie są podejmowane z myślą o wzajemnych korzyściach ekonomicznych, lecz wyłącznie dla realizacji wspólnego celu w sposób najefektywniejszy, tzn. z wykorzystaniem posiadanych przez Strony zasobów, nie tylko w postaci zasobów technicznych, ale również zasobów w postaci doświadczenia oraz uzupełniającej się wiedzy fachowej;
3.  Nie jest możliwe przyjęcie, iż całość przedsięwzięcia stanowi działanie o usługowym charakterze, prowadzone przez Telewizję na rzecz Fundacji gdyż:
    1.  Telewizja jako podmiot, któremu bliskie jest podejmowanie inicjatyw prospołecznych, w tym działań związanych ze zwalczaniem i przeciwdziałaniem współczesnemu niewolnictwu, jest zainteresowana uzyskaniem zamierzonego efektu oddziaływania Programów w równym stopniu co Fundacja;
    2.  Przedstawiony w opisie stanu faktycznego podział zadań i prac pomiędzy Telewizję i Fundację, szczegółowo analizowany poniżej, również wskazuje na charakter podejmowanych działań jako wspólnego przedsięwzięcia (partnerskiego działania), nie zaś usługowego wykonania przez Telewizję prac związanych z produkcją Programów - odmienna konkluzja musiałaby być obarczona błędem polegającym na pominięciu wkładu i faktycznego zaangażowania Fundacji;
    3.  Zachowanie pełnych praw autorskich do Programów oraz wszystkich innych materiałów przez Telewizję wyklucza, zdaniem Fundacji, możliwość uznania, iż całość działań podejmowanych przez Telewizję stanów kompleksową usługę świadczoną na rzecz Fundacji;
    4.  Sprecyzowany w Umowie zakres praw i obowiązków, jak również zakres działań podejmowanych przez każdą ze Stron, w szczególności w zakresie prac przygotowawczych, samego przeprowadzenia prac zdjęciowych, obróbki i post-produkcji zebranego materiału, ale również działań w zakresie promowania Programów oraz wspólnego wspierania inicjatywy (…) nie uprawnia twierdzenia, iż całość prac związanych z realizacją Programów stanowi usługę wykonywaną przez Telewizję na rzecz Fundacji. Uniemożliwia także identyfikację poszczególnych, konkretnych działań, które mogłyby zostać rozpoznane jako świadczenie usług (brak możliwości „rozbicia" całego przedsięwzięcia na poszczególne świadczenia, które stanowiłyby czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT);
    5.  Zaangażowanie Fundacji oraz innych podmiotów działających w imieniu Fundacji (np. Reporterki) lub Organizacji zaproszonych do wzięcia udziału w Programie przez Fundację, w szczególności działania w zakresie analizy przygotowanych wstępnych wersji Programów, celem wypowiedzenia się w sposób merytoryczny zarówno odnośnie treści Programu, jak i prezentacji poszczególnych kwestii ujętych w Programie, stanowi z jednej strony zadanie przypisane Fundacji, z drugiej zaś strony stanowi wkład we wspólne przedsięwzięcie w postaci korzystania z posiadanej przez Fundację wiedzy i doświadczenia i stanowi istotne działanie z perspektywy dążenia do osiągnięcia wspólnie ustalonego przez Strony celu - walki ze współczesnym niewolnictwem, poprzez działania uświadamiająco-edukacyjne (nie ma zatem charakteru działania quasi nadzorczego, nastawionego na „czuwanie" nad wykonaniem zleconych innemu podmiotowi świadczeń, w oczekiwany sposób);
    6.  Wskazanie w treści Programu Fundacji/Reporterki lub innych podmiotów działających w imieniu Fundacji lub występujących w Programie na zaproszenie Fundacji nie powinno być analizowane w oderwaniu od całości okoliczności przedsięwzięcia i kontekstu. W Programie wskazywane jest również zaangażowanie w przedsięwzięcie Telewizji. Podkreślany jest także charakter relacji pomiędzy Stronami jako relacji o znamionach partnerstwa/współpracy. Wspólne wymienienie jako współautorów Programów Telewizji oraz Fundacji powinno być zdaniem Fundacji odczytywane jako spójne z intencjami Stron, które znalazły wyraz w Umowie - intencjami wspólnego działania, nie zaś czynności wykonanych niejako „na zlecenie" Fundacji (a takie rozumienie działania „na zamówienie" Fundacji musiałoby zostać przyjęte w przypadku nieuprawnionego dążenia do identyfikacji jakichkolwiek świadczeń Telewizji na rzecz Fundacji, co nie ma oparcia w faktycznej relacji Stron).

W szczególności nie istnieją jasno określone strony świadczenia, podmiot świadczący usługę i jej konkretny, indywidualnie określony nabywca/bezpośredni konsument.

W świetle ustaleń Stron oraz Umowy, a także faktycznego przebiegu wzajemnej współpracy Stron nie można twierdzić, że działają one wobec siebie w relacji usługodawca-usługobiorca, a Fundacja jest beneficjentem jakiegokolwiek świadczenia ze strony Telewizji.

Współpraca Stron na podstawie Umowy nie przybiera jakiejkolwiek postaci zbliżonej np. do umowy zlecenia czy umowy o świadczenie usług, na podstawie której Fundacja zlecałaby Telewizji, za wynagrodzeniem, produkcję i emisję Programów. Podejmowane przedsięwzięcie faktycznie ma charakter działania dla dobra ogółu - zarówno dla dobra społeczności dotkniętych problemami współczesnego niewolnictwa, jak i społeczeństw, do których będzie docierać Program (poprzez zwiększenie ich świadomości).

Nie jest świadczona pomiędzy Stronami żadna określona i możliwa do zdefiniowania usługa w rozumieniu ustawy o VAT. Strony bowiem wspólnie współdziałają dla realizacji przyświecającego im społecznie istotnego celu, jakim jest walka ze współczesnym niewolnictwem, a nie zlecają sobie do wykonania za wynagrodzeniem jakiś świadczeń. Dla osiągnięcia zamierzonego przez Strony celu kluczowa jest bowiem cała sekwencja podejmowanych czynności, tj. zarówno działań przygotowawczych, produkcyjnych, jak i promocyjnych. Nie jest możliwe twierdzenie, iż działania jednej ze Stron mają ważniejszy czy też przeważający charakter, względem działań drugiej Strony, a tym samym, iż możliwa jest identyfikacja beneficjenta którejkolwiek z aktywności wchodzących w skład procesu zmierzającego do wspólnej produkcji Programów i oddziaływania poprzez ich emisję na społeczeństwo, celem uzyskania oczekiwanego efektu edukacyjnego i uświadamiającego.

Telewizja dysponuje odpowiednim zapleczem technicznym i możliwościami nakręcenia niezbędnych materiałów, ich obróbki oraz przygotowania finalnej formy Programów. Jednakże bez wkładu Fundacji, specjalizującej się w działalności pomocowej, w tym działalności związanej z przeciwdziałaniem współczesnemu niewolnictwu, samodzielne przygotowanie oraz upewnienie się co do spójności merytorycznej takich Programów, przygotowywanych wyłącznie przez Telewizję (bez wsparcia Fundacji) byłaby co najmniej bardziej problematyczna niż w ramach współpracy z Fundacją.

W ślad za podziałem zadań pomiędzy uczestników tego przedsięwzięcia idzie również sposób pokrywania kosztów poszczególnych działań. Strony bowiem ustaliły, co znalazło odzwierciedlenie w treści Umowy, iż koszty generowane poprzez przypisane do poszczególnego podmiotu zadania będą ponoszone przez podmiot wykonujący te czynności - zaangażowanie Fundacji i osób działających z jej ramienia wiąże się z pokrywaniem tych kosztów przez Fundację. Koszty funkcjonowania specjalistów i techników prowadzących prace zdjęciowe na miejscu, ekipy wykonującej czynności przypisane Telewizji, są zaś pokrywane przez Telewizję.

W analizowanym przypadku nie będzie również dochodzić do świadczeń wzajemnych Telewizji i Fundacji, które można by traktować jako wzajemne świadczenia Stron, wpisujące się w definicję czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Czym innym bowiem jest wykonywanie poszczególnych czynności, stanowiących elementy spójnego, łącznego przedsięwzięcia, nastawionego na osiągnięcie ustalonego i oczekiwanego przez strony celu, a czym innym zaś jest sytuacja, gdy z tytułu wykonania jednej czynności, drugi podmiot wykonuje inne świadczenie wzajemne, a tym samym dochodzi do wymiany świadczeń pomiędzy tymi podmiotami.

Współpraca Fundacji i Telewizji nie polega bowiem na tym, iż z racji wykonania prac przygotowawczych przez Fundację lub osoby działające w jej imieniu lub na jej rzecz (np. wyszukania potencjalnych tematów, zebrania i opracowania informacji niezbędnych dla przygotowania scenariusza itd.), Telewizja wykonuje na rzecz Fundacji jakąś inną czynność (np. nagrywa materiał, dokonuje jego obróbki itp.). Beneficjentem działań przypisanych Fundacji nie jest bowiem Telewizja. Analogicznie, działania przypisane i wykonywane przez Telewizję nie są wykonywane na rzecz Fundacji. Całość prac podejmowanych przez Strony jest wykonywana na rzecz wspólnego przedsięwzięcia - jedynym beneficjentem jest przedsięwzięcie.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. W konsekwencji, w analizowanej sprawie nie można mówić też o wynagrodzeniu w znaczeniu korzyści usługodawcy za wykonane świadczenie. W związku z powyższym, Płatność do której zobowiązała się na podstawie Umowy Fundacja na rzecz Telewizji, pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT, jako forma wkładu pieniężnego dla realizacji wspólnego celu Stron Umowy, jakim jest walka ze współczesnym niewolnictwem. Powyższe potwierdzają zarówno zasady współpracy Stron przy realizacji Umowy i ich wspólnego celu, jak i samo brzmienie Umowy wskazujące, że Płatność stanowi kontrybucję Fundacji we wspólnym przedsięwzięciu.

Każda ze Stron umowy posiada szczególne kompetencje, które „wnosi” do realizacji wspólnego projektu i współdziała oraz wzajemnie się wspiera w realizacji przedsięwzięcia. Telewizja zapewnia m.in. filmowanie, edycję oraz post-produkcję Programów - czyli działania, które mieszczą się w obszarze jej szczególnej kompetencji. Z kolei Fundacja - opierając się na swojej wiedzy i doświadczeniu - zapewnia wsparcie eksperckie w zakresie przedstawiania tematyki współczesnego niewolnictwa poprzez w szczególności znalezienie odpowiednich tematów i organizacji oraz przygotowanie projektów scenariuszy poszczególnych Programów. Każda ze stron Umowy prowadzi działania promocyjne. Co istotne, każda ze Stron samodzielnie ponosi swoje koszty generowane w ramach współpracy. Dzięki temu Strony mają możliwość osiągnięcia zamierzonego celu a efekt ich wspólnych działań jest korzystniejszy niż gdyby każda ze Stron działała samodzielnie. Kompetencje Stron wzajemnie się uzupełniają, co oznacza, że dzięki ich współpracy mogą powstać lepsze Programy - zarówno od strony techniczno-warsztatowej, jak i merytorycznej. Dzięki temu zakładany cel - upowszechnianie świadomości problemów związanych ze współczesnym niewolnictwem - ma szansę być lepiej zrealizowany.

W kontekście oceny charakteru relacji Telewizji i Fundacji wydaje się również istotna podnoszona już kwestia praw autorskich.

Telewizja będzie bowiem posiadać nieograniczone czasem i miejscem wyłączne prawa do Programów, Filmów video, Zwiastunów, Klipów i wszystkich powiązanych materiałów wyprodukowanych przez Telewizję, w tym nieograniczone prawa autorskie oraz odnawiane prawa autorskie.

Fundacja uzyska wyłącznie możliwość korzystania w określonym zakresie z Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów. Sprecyzowany zakres wykorzystania tych materiałów przez Fundację (wykorzystanie w ramach swoich kanałów internetowych oraz mediach społecznościowych w celu promowania inicjatywy (…) oraz emisji Programu przez Telewizję), zdaniem Fundacji stanowi kolejny argument przemawiający na korzyść twierdzenia, iż pomiędzy Stronami nie dochodzi do wykonania jakichkolwiek świadczeń w rozumieniu ustawy o VAT. Uzyskanie bowiem prawa do wykorzystania Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w tak ograniczonym zakresie, jak wynika z Umowy (tylko de facto w zakresie bezpośrednio związanym z promowaniem wspólnego przedsięwzięcia Stron), w jednoznaczny sposób wskazuje na brak możliwości wykorzystania tych materiałów w sposób komercyjny. Udzielenie licencji do użycia Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w opisanym powyżej ograniczonym zakresie ma wyłącznie na celu umożliwienie legalnego wykorzystania tych materiałów w ramach ustalonego przez Strony sposobu promowania wspólnego przedsięwzięcia przez Fundację.

Trudno bowiem byłoby uzasadnić uzyskiwanie przez Fundację dostępu do Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów oraz ich wykorzystanie w ustalony przez Strony sposób, w oderwaniu od całości wspólnego przedsięwzięcia i jego okoliczności.

Mając na uwadze powyższe, należy również podkreślić, że stanowisko Fundacji znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 marca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 1106/16), wskazał m.in., że: „Zdaniem Sądu, w celu rozstrzygnięcia, czy wkład pieniężny koproducenta w produkcję filmu w zamian za udział w zysku z filmu podlega opodatkowaniu VAT oraz czy podlega opodatkowaniu nabycie przez koproducenta prawa filmu oraz związanego z nim udziału w zysku w produkcji filmowej konieczne jest wyjaśnienie, jakie czynności wykonywane są przez producenta i koproducenta w ramach obowiązków ciążących na nich wzajemnie na podstawie umowy koprodukcyjnej, której efektem jest podział zysków. W tym celu konieczna jest dokładna znajomość wzajemnych praw i obowiązków producentów i koproducentów, które wynikają z umowy koprodukcji, a w pozostałym zakresie z ustawy o kinematografii. (\`(...)\`) Koproducent został zobowiązany do przekazania kwoty pieniężnej zgodnie z umową o koprodukcję, a producent - do jej przeznaczenia wyłącznie na sfinansowanie produkcji filmu. Ponadto wskazano, że czynności obu stron wynikające z umowy koprodukcyjnej obejmują m.in. - po stronie producenta: dostarczenie scenariusza koproducentowi, organizowanie i wykonanie produkcji filmu, a koproducenta: wpłatę wkładu finansowego. (\`(...)\`) cel umowy koprodukcji to realizacja wspólnego przedsięwzięcia w postaci produkcji filmu. Wniosek ten potwierdza sposób ukształtowania stosunku prawnego między producentem i koproducentem (umowy koprodukcji), który dowodzi, że wkład koproducenta ma służyć wsparciu realizacji filmu przez jego współfinansowanie (obok kosztów ponoszonych przez producenta), czego konsekwencją jest nabycie przez koproducenta praw do filmu i zysku z tego tytułu. (\`(...)\`) Nie chodzi tu więc o wymianę usług, ale o wspólne stworzenie warunków do powstania przedmiotu mogącej być następnie świadczoną na rzecz innych podmiotów usługi”.

Przytoczony powyżej wyrok dotyczący charakteru relacji podmiotów będących stroną standardowej umowy koprodukcyjnej, zawartej pomiędzy podmiotami podejmującym wspólne przedsięwzięcie z nastawieniem na osiągnięcie określonego efektu ekonomicznego wskazuje, iż w ramach takiej współpracy nie dochodzi do świadczenia usług pomiędzy stronami umowy kooperacji.

Wskazane stanowisko powinno tym bardziej przemawiać na korzyść Fundacji zaangażowanej w niekomercyjne przedsięwzięcie, w ramach którego Fundacja nie liczy na jakiekolwiek przysporzenie ekonomiczne, nie uzyskuje praw autorskich do efektu współpracy, nie angażuje się w przedsięwzięcie w celu partycypacji w przyszłych zyskach, ani nie jest beneficjentem żadnego z elementów działań wykonywanych przez drugą stronę wspólnego przedsięwzięcia - przez Telewizję.

„W orzecznictwie sądowym zwracano już uwagę, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 u.p.t.u. jako przedmiotu opodatkowania, świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne, czy konsorcjalne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu” (tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2011 r., I FSK 461/15).

Analogicznie jak w przytoczonym powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, w analizowanej sprawie kluczowy dla oceny działań Stron podejmowanych w ramach wspólnego przedsięwzięcia powinien być cel, dla osiągnięcia którego przedsięwzięcie zostało powzięte. Uwzględnienie celu zawiązanej współpracy Stron, zdaniem Fundacji, powinno jednoznacznie wskazywać na brak jakichkolwiek czynności świadczonych pomiędzy Stronami, które na gruncie ustawy o VAT należałoby traktować jako czynności podlegające opodatkowaniu.

Charakter podjętej współpracy wyklucza również możliwość wyodrębniania, wyłącznie dla potrzeb podatkowych, poszczególnych elementów tej współpracy i osobnego ich analizowania, w oderwaniu od kontekstu całej sytuacji i celu porozumienia zawartego pomiędzy Stronami.

Partycypacja Fundacji nie tylko poprzez wykonanie konkretnych czynności, ale również poprzez partycypowanie w całościowych kosztach przedsięwzięcia

Partycypacja Fundacji w kosztach wspólnego przedsięwzięcia, która polega na pokrywaniu kosztów określonych czynności wykonywanych przez Fundację, jej przedstawicieli lub osoby zaproszone lub zaangażowane przez Fundację, ani partycypacja polegająca na przekazaniu ustalonej sumy na rzecz Telewizji, jako podmiotu podejmującego istotnie większą część czynności produkcyjnych, a tym samym generujących znacznie większe koszty po swojej stronie (zgodnie z ustaleniami Stron, ponoszone samodzielnie przez Telewizję), nie stanowią wynagrodzenia uiszczanego przez Fundacją na rzecz Telewizji.

Zgodnie z przedstawioną powyżej argumentacją, w ocenie Fundacji nie jest możliwe zidentyfikowanie jakichkolwiek świadczeń podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wykonywanych przez Telewizję na rzecz Fundacji. Zdaniem Fundacji nie jest również możliwe stwierdzenie istnienia takich skonkretyzowanych świadczeń, poprzez wywodzenie konieczności istnienia jakiś świadczeń w przypadku przekazywania środków pieniężnych pomiędzy stronami wspólnego przedsięwzięcia.

Nie jest bowiem możliwe przypisanie kwoty przekazywanej tytułem zaangażowania, w tym wypadku zaangażowania finansowego Fundacji we wspólne przedsięwzięcie, do konkretnych czynność, które Telewizja wykonywałaby na rzecz Fundacji. Działania Telewizji podejmowane są w celu osiągnięcia podzielanego z Fundacją, niewymiernego ekonomicznie celu w postaci walki ze współczesnym niewolnictwem, stanowiącego element działalności bez wątpienia komercyjnego podmiotu, jakim jest Telewizja, który jest motywowany innymi czynnikami niż czynniki finansowe (działanie będące przejawem odpowiedzialności społecznej biznesu i misyjnego charakteru podejmowanych czynności).

W ocenie Fundacji, faktu tego nie zmienia przyznanie na rzecz Fundacji licencji do Filmów video, Zwiastunów i Klipów. Licencje, a mówiąc precyzyjnie prawo do wykorzystania Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w określony sposób, tzn. poprzez ich udostępniania w mediach społecznościowych i kanałach internetowych Fundacji, w celu promowania inicjatywy (…) oraz w celu promowanie emisji przez Telewizję Programów, służą wyłącznie nadrzędnemu celowi tej współpracy, jakim jest walka ze współczesnym niewolnictwem poprzez przede wszystkim zwiększenie świadomości społeczności międzynarodowej w tym przedmiocie (w tym konkretnie aspekcie poprzez jak najszerszą promocję, zmierzającą do dotarcia do jak największej grupy odbiorców).

Tak wąski zakres wykorzystania Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów wskazuje również w sposób jednoznaczny na brak możliwość wykorzystania tych materiałów w sposób komercyjnych przez Fundację.

Biorąc pod uwagę powyższe, Fundacja stoi na stanowisku, że przekazanie określonych środków pieniężnych jako kontrybucja we wspólnym przedsięwzięciu, w treści Umowy nazwana jako Płatność, uiszczana w celu wsparcia Telewizji w procesie produkcji, promocji oraz publikacji Programów, Filmów Video, Zwiastunów oraz Klipów, jak również w związku z licencjami do Filmów video, Zwiastunów i Klipów (w celu ich wykorzystania dla potrzeb promowania inicjatywy (…) oraz emisji Programu przez Telewizję), nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług na rzecz Fundacji dla celów opodatkowania VAT.

Na gruncie okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym nie powinno być bowiem żadnych wątpliwości, że Strony nie są usługodawcami/usługobiorcami wobec siebie (w sprawie nie ma możliwości wyodrębnienia podmiotu, który świadczy usługę i tego, który świadczenie odbiera - konsumenta usługi), a czynności podejmowane na podstawie Umowy są wykonywane przez Strony nie na swoją rzecz, tylko na potrzeby osiągnięcia wspólnego celu, jakim jest walka ze współczesnym niewolnictwem.

W konsekwencji, relacja występująca pomiędzy Stronami, wynikająca z zawartej Umowy, nie daje podstaw do identyfikacji jakiegokolwiek świadczenia, które można by traktować jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W szczególności nie jest możliwe zidentyfikowanie jakiegokolwiek świadczenia o charakterze odpłatnym, wykonywanego przez Telewizję na rzecz Fundacji, które generowałoby obowiązek rozliczenia podatku VAT z tytułu nabycia usługi przez Fundację od zagranicznego podmiotu.

Działania podejmowane przez Strony na podstawie Umowy jako realizacja wspólnego przedsięwzięcia nie prowadzą do konieczności rozliczenie podatku VAT, gdyż w ramach tej współpracy nie dochodzi do świadczenia pomiędzy Stronami jakichkolwiek usług, wpisujących się w definicję czynności podlegających opodatkowaniu na gruncie podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Fundacji w związku z podjęciem i przeprowadzeniem przez Fundację oraz Telewizję wspólnego przedsięwzięcia, zmierzającego do przeciwdziałania i zwalczania problemu współczesnego niewolnictwa poprzez uświadamianie i edukowanie społeczeństwa o występowaniu w dalszym ciągu zjawiska niewolnictwa, który to cel ma zostać osiągnięty za pomocą wspólnie produkowanych Programów o charakterze edukacyjno-uświadamiającym, nie dochodzi do wykonywania pomiędzy Fundacją i Telewizją jakichkolwiek działań podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności nie będzie dochodzić do odpłatnego świadczenia jakichkolwiek usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska dotyczącego pytania 2

W razie udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, zdaniem Fundacji, czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest wyłącznie świadczenie usług przez Telewizję w postaci udzielenia licencji umożliwiających wykorzystanie Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w określonym zakresie, tj. użycia ich na platformach społecznościowych/kanałach internetowych, w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu. Tylko bowiem w stosunku do tych licencji została alokowana część kwoty ustalonej pomiędzy Stronami, jako element partycypacji Fundacji we wspólnym przedsięwzięciu, a tym samym tylko w zakresie tego elementu wspólnego przedsięwzięcia (i w odniesieniu do alokowanej do tego elementu części Płatności) będzie dochodzić do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ponieważ świadczenie owej usługi (udzielenia licencji) będzie dokonywane przez Telewizję, czyli przez podmiot zagraniczny, niemający siedziby, ani stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej w Polsce, Fundacja będzie zobowiązana rozpoznać na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT tzw. import usług. Pozostała część Płatności nie stanowi zaś zapłaty za jakiekolwiek świadczenie Telewizji na rzecz Fundacji, które na gruncie ustawy o VAT stanowiłoby czynność polegającą opodatkowaniu VAT.

Z perspektywy Fundacji, uzyskanie prawa do określonego wykorzystania Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów, czyli wykorzystania ich wyłącznie w kanałach internetowych, poprzez media społecznościowe i to w określonym celu, czyli promowania inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programów, nie powinno być rozpatrywane w oderwaniu od całego kontekstu współpracy Fundacji z Telewizją. Ponadto, w przypadku braku zaangażowania Fundacji we wspólne przedsięwzięcie z Telewizją, za mało prawdopodobne należałoby uznać nabycie takich praw przez Fundację.

Mając jednak na uwadze, iż w świetle ustaleń pomiędzy Fundacją i Telewizją, znajdujących odzwierciedlenie w treści Umowy, z tytułu umożliwienia wykorzystania Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów zostało ustalone określone wynagrodzenie, które da się przypisać do tego świadczenia, w ocenie Fundacji, przyjmując założenie, iż dochodzi do świadczenia pomiędzy Stronami jakiejkolwiek usługi, tylko w tym zakresie można zidentyfikować wykonywanie odpłatnego świadczenia na rzecz Fundacji przez Telewizję - tylko w kontekście tego aspektu współpracy Fundacji i Telewizji będzie dochodzić do czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W celu umożliwienia korzystania przez Fundację z Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów zostanie bowiem udzielona przez Telewizję licencja, uprawniająca do wykorzystania Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w kanałach internetowych oraz mediach społecznościowych w celu promowania inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programów. Udzielenie licencji na gruncie ustawy o VAT traktowane jest zaś jako świadczenie usług.

Zatem udzielenie licencji do Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów, do którego alokowana została część Płatności należałoby uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jako odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie zaś do brzmienia art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedź bę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Co do zasady, miejscem wykonania usług na rzecz podatnika, jeżeli nie występuje usługa co do której znajduje zastosowanie jedna ze szczególnych zasad ustalania miejsce wykonania usługi, za miejsce świadczenia usługi uznaje się miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika.

W przypadku wskazanych usług udzielenia licencji, wykonywanych na rzecz Fundacji, czyli podmiotu posiadającego siedzibę w Polsce, za miejsce wykonania tych usług będzie należało uznać Polskę.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług należy rozumieć świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wskazuje zaś, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, która podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT ma zastosowanie, gdy miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy, jest terytorium Polski.

Gdyby zatem przyjąć, iż Telewizja świadczy usługę udzielania licencji do Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów na rzecz Fundacji będącej podmiotem z siedzibą działalności gospodarczej w Polsce, miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania świadczonej przez Telewizję usługi, byłaby Polska.

Rozliczenie podatku VAT z tytułu świadczenia usług udzielenia licencji do Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów spoczywałoby zatem na Fundacji, jako na podmiocie będącym zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, nabywającym usługę od zagranicznego podmiotu (tj. Telewizji, podmiotu ze Stanów Zjednoczonych), czyli rozliczenia podatku VAT na podstawie mechanizmu odwrotnego obciążenia, znajdującego zastosowanie w przypadku tzw. importu usług.

Reasumując, w przypadku uznania stanowiska Fundacji dotyczącego pytania 1 za nieprawidłowe, czyli nie podzielenia poglądu Fundacji, iż całość działań podejmowanych na podstawie Umowy zawartej z Telewizja jako wykonywanie wspólnego przedsięwzięcia pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, zdaniem Fundacji, obowiązek rozliczenia podatku VAT przez Fundację z tytułu importu usług będzie ograniczać się wyłącznie do usługi świadczonej przez Telewizję w postaci udzielenia licencji do wykorzystania w określonym zakresie Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów, za które to świadczenie Telewizja otrzyma część Płatności.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Fundacji w razie udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest wyłącznie świadczenie usług przez Telewizję w postaci udzielenia licencji umożliwiających wykorzystanie Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w określonym zakresie, tj. użycia na platformach społecznościowych/kanałach internetowych, w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu. Z uwagi na fakt, iż do tej usługi została alokowana część kwoty ustalonej pomiędzy Stronami jako element partycypacji Fundacji we wspólnym przedsięwzięciu, a tym samym tylko w zakresie tego elementu realizacji wspólnego przedsięwzięcia (i w odniesieniu do alokowanej do tego elementu części Płatności) będzie dochodzić do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez podmiot zagraniczny, niemający siedziby, ani stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej w Polsce.

W konsekwencji Fundacja byłaby zobowiązana do rozpoznania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT tzw. importu usług. Pozostała część Płatności nie stanowi zaś zapłaty za jakiekolwiek świadczenie Telewizji na rzecz Fundacji, które na gruncie ustawy o VAT stanowiłoby czynność polegającą opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie braku obowiązku rozpoznania czynności podlegającej opodatkowaniu (pytanie nr 1),

*   **prawidłowe** w zakresie obowiązku rozpoznania importu usług w związku z udzieleniem licencji oraz uznania, że pozostała część płatności nie stanowi wynagrodzenia/zapłaty za świadczenie podlegające opodatkowaniu (pytanie nr 2).

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu stanowiąca świadczenie usług istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Z dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy.

W przypadku świadczenia usług od określonego na podstawie przepisów ustawy miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Na potrzeby stosowania przepisów ustawy dot. miejsca świadczenia, zgodnie z art. 28a ustawy,

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. W oparciu o ten przepis, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym w myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług do których nie znajduje zastosowanie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy czym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, która podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie gdy miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski. Przy tym warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy.

Z opisu sprawy wynika, że Fundacja prowadzi działalność pomocową w Polsce i na świecie i od 2015 r. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Celem Fundacji jest wspieranie procesu pozytywnych przemian, które prowadzą do realnej zmiany społecznej, w tym zwalczanie współczesnego niewolnictwa. W tym zakresie Fundacja m.in. pomaga niekomercyjnym organizacjom pozarządowym, aby zwiększać ich skuteczność i rozwinąć działalność. Pomiędzy Fundacją oraz Reporterką, zaangażowaną w przedsięwzięcie jako ambasadorka Fundacji a spółką prawa Stanów Zjednoczonych (…) (Telewizją) została zawarta umowa o współpracy (Umowa) w celu połączenia sił w walce ze współczesnym niewolnictwem. Prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia ma się odbywać zgodnie z ustaleniami Stron oraz na warunkach określonych zawartą pomiędzy nimi Umową. Wnioskodawca wymienił we wniosku poszczególne czynności, które, zgodnie z Umową zostały przypisane do realizacji przez poszczególne strony Umowy. Strony zdecydowały się na połączenie sił w walce ze współczesnym niewolnictwem poprzez współpracę w ramach przedsięwzięcia mającego na celu wywarcie efektu edukacyjnego i uświadamiającego. Osiągnięcie tego celu ma nastąpić poprzez współpracę przy produkcji czterech filmów dokumentalnych („Programy”) przedstawiających los ludzi dotkniętych problemem współczesnego niewolnictwa i zmiany, które mogą zostać podjęte w celu ich ochrony. Strony uzgodniły, że Fundacja/Reporterka oraz Telewizja podczas wykonywania swoich zadań oraz zobowiązań sprecyzowanych w Umowie, funkcjonują jako niezależne, współpracujące podmioty. Ustalenia Stron oraz Umowa regulują również kwestię praw autorskich do Programu oraz innych materiałów wytworzonych w ramach i w toku współpracy. Telewizja będzie posiadać nieograniczone czasem i miejscem wyłączne prawa do Programów, Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów i wszystkich powiązanych materiałów wyprodukowanych przez Telewizję, w tym nieograniczone prawa autorskie oraz odnawialne prawa autorskie. Jednakże, Telewizja udzieli Fundacji ogólnoświatową, nieodwołalną, niewyłączną, wieczystą, nieograniczoną licencję do Filmów video, Zwiastunów i Klipów do stopnia sprecyzowanego w Umowie (czyli w zakresie umożliwiającym wykorzystanie Filmów video, Zwiastunów i Klipów w ramach ich udostępnienia w kanałach internetowych/mediach społecznościowych Fundacji/Reporterki, celem zwiększenia zasięgu Programów, a także wspierania wskazanej w Umowie inicjatywy Telewizji(…)). W świetle Umowy Fundacja przekaże na rzecz Telewizji środki pieniężne określone w Umowie jako „Płatność” - zgodnie z intencją Stron środki te mają stanowić partycypację w kosztach wspólnego przedsięwzięcia (finansową kontrybucję Fundacji do wspólnego przedsięwzięcia). Strony przyjęły, iż pewną część kwoty Płatności należy traktować jako środki pieniężne przekazywane przez Fundację z tytułu umożliwienia użycia Filmów video, Zwiastunów i Klipów w zakresie ustalonym w Umowie (tzn. wykorzystania Filmów video, Zwiastunów i Klipów w kanałach internetowych/platformach społecznościowych w celu wsparcia inicjatywy (…) oraz emisji przez Telewizję Programu). Fundacja wskazuje, że taka alokacja części Płatności do licencji do Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów nie zmienia faktu, iż owe licencje z perspektywy Fundacji nie mają żadnej wartości ekonomicznej, w szczególności z uwagi na brak możliwości ich komercyjnego wykorzystania w jakimkolwiek zakresie (Fundacja może wyłącznie wykorzystać Filmy video, Zwiastuny oraz Klipy w swoich kanałach internetowych i mediach społecznościowych, w celu wsparcia inicjatywy(…) oraz emisji przez Telewizję Programu, a więc wyłącznie w celu promowania wspólnego przedsięwzięcia). Przekazanie ustalonych środków pieniężnych przez Fundację, jako element zaangażowania Fundacji we wspólne przedsięwzięcie (dodatkowy wkład we wspólne przedsięwzięcie, obok podejmowania określonych czynności w zakresie przygotowania do produkcji Programów, realizacji prac zdjęciowych oraz późniejszych działań post-produkcyjnych, a także zaangażowanie w ramach zapewnienia maksymalnego zasięgu Programów) ma być dokonane w dwóch równych częściach. Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że partycypacja Fundacji we wspólnym przedsięwzięciu nie przejawia się wyłącznie w wykonaniu konkretnych czynności, ale również poprzez partycypowanie w całościowych kosztach przedsięwzięcia, co wynika z tego, że Telewizja jest podmiotem podejmującym istotnie większą część czynności produkcyjnych, a tym samym generujących znacznie wyższe koszty po swojej stronie. Dokonana przez Fundację Płatność stanowi kontrybucję we wspólnym przedsięwzięciu, która w przeważającym zakresie ma stanowić wsparcie Telewizji w związku z produkcją, promocja Programów, traktowaną całościowo jako wkład w realizację wspólnej inicjatywy a jedynie w ograniczonym zakresie kwota ta jest alokowana do możliwości użycia Filmów video, zwiastunów oraz Klipów na platformach społecznościowych i kanałach internetowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w związku z podjęciem i przeprowadzeniem przez Fundację oraz Telewizję wspólnego przedsięwzięcia, dojdzie do wykonywania pomiędzy Fundacją a Telewizją odpłatnego świadczenia usług podlegających opodatkowaniu. Jeśli tut. Organ uzna, że w niniejszej sprawie dochodzi do świadczenia usług, to czy będzie to tylko świadczenie usług przez Telewizję w postaci udzielenia Fundacji licencji umożliwiających wykorzystanie Filmów video, Zwiastunów oraz Klipów w określonym zakresie.

W pierwszej kolejności odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy ustalić, czy pomiędzy podmiotami (Telewizją i Fundacją) w zamian za przekazane na rzecz Telewizji środki pieniężne (Płatność) dochodzi do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano wcześniej, w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z wyżej wskazanymi regulacjami, przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni jego odbiorca odnoszący korzyść związaną z tym świadczeniem.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Fundacja i Telewizja realizują wspólne przedsięwzięcie polegające na wyprodukowaniu czterech filmów dokumentalnych (Programy). Telewizja zachowa pełne prawa autorskie do Programów oraz wszystkich innych materiałów, co oznacza że Fundacja nie nabędzie współudziału w prawach do tych Programów (na co zwraca uwagę Wnioskodawca). Nie można zatem uznać, że Płatność następuje w zamian za udzielenie takich praw. Jak Wnioskodawca wskazuje, dokonana przez Fundację Płatność ma na celu wsparcie Telewizji w związku z ponoszeniem przez nią większych kosztów na realizację wspólnego przedsięwzięcia. Należy jednak zwrócić uwagę, że Telewizja udzieli Fundacji ogólnoświatowej, nieodwołalnej, niewyłącznej, wieczystej, nieograniczonej licencji do Filmów video, Zwiastunów i Klipów do stopnia sprecyzowanego w Umowie (czyli w zakresie umożliwiającym wykorzystanie Filmów video, Zwiastunów i Klipów w ramach ich udostępnienia w kanałach internetowych/mediach społecznościowych Fundacji/Reporterki, celem zwiększenia zasięgu Programów, a także wspierania wskazanej w Umowie inicjatywy Telewizji(…). Należy zatem stwierdzić, że część Płatności dokonanej przez Fundację na rzecz Telewizji spełnia wszelkie warunki do uznania jej za wynagrodzenie z tytułu udzielonej licencji. W przedstawionym zdarzeniu wystąpi więc świadczenie, w którym istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść, jakim jest Fundacja. Świadczeniem w tym przypadku jest udzielenie przez Telewizję licencji do Filmów video, Zwiastunów i Klipów. Oznacza to, że czynność pomiędzy Fundacją a Telewizją w części dotyczącej udzielenia licencji jest w konsekwencji odpłatna i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W pozostałym zakresie należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przekazana Płatność (poza kwotą przypadająca na udzielenie licencji) nie podlega opodatkowaniu ponieważ nie wiąże się z żadną usługą wykonaną przez Telewizję na rzecz Fundacji. Jak wynika z wniosku kwota ta została przeznaczona na wsparcie Telewizji w związku z ponoszonymi przez Telewizję wyższymi kosztami poniesionymi na realizację wspólnego przedsięwzięcia.

Odnośnie obowiązku rozpoznania przez Fundację importu usług, jak wskazano wcześniej, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ustawy, w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy miejscem świadczenia usług jest, co do zasady, miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego uznać należy, że w niniejszej sprawie nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W konsekwencji, do świadczonej na rzecz Fundacji przez Telewizję usługi mają zastosowanie zasady ogólne ustalania miejsca świadczenia wynikające z art. 28b ustawy. Zatem skoro Telewizja świadczy przedmiotową usługę na rzecz Fundacji, która posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania świadczonej przez Telewizję usługi, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, jest miejsce w którym Fundacja posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Polska. Przy tym Fundacja, jako zarejestrowany w Polsce czynny podatnik VAT, spełnia warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy. Co więcej skoro Telewizja posiada siedzibę w innym kraju niż Polska (USA) oraz z wniosku nie wynika aby posiadała na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, spełniony jest również warunek określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy. Wobec powyższego Fundacja (zarejestrowany podatnik VAT czynny), nabywając usługę od zagranicznego podmiotu (Telewizji) polegającą na udzieleniu przez Telewizję licencji do Filmów video, Zwiastunów i Klipów powinna rozpoznać w tym zakresie import usług, który będzie opodatkowany zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa na terytorium Polski w myśl art. 28b ustawy w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 2 pkt 9 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku rozpoznania czynności podlegającej opodatkowaniu (pytanie nr 1) należy uznać za nieprawidłowe zaś stanowisko w zakresie obowiązku rozpoznania importu usług w związku z udzieleniem licencji oraz uznania, że pozostała część płatności nie stanowi wynagrodzenia/zapłaty za świadczenie podlegające opodatkowaniu (pytanie nr 2) należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądowych m.in. WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2017 r. sygn. III SA/Wa 1106/16, NSA z dnia 28 października 2016 r. sygn. I FSK 461/15 należy podkreślić, że zapadły one na gruncie odmiennego stanu faktycznego, niż przedstawiony w niniejszej sprawie, gdzie nie zaszły wszystkie okoliczności o jakich mowa we wniosku. Wskazane przez Wnioskodawcę wyroki potraktowane zostały jako element argumentacji Wnioskodawcy lecz nie mogły one wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii, gdyż orzeczenia te są osadzone w odmiennych stanach faktycznych. Przy tym należy zauważyć, że w szeroko cytowanym wyroku sygn. III SA/Wa 1106/16 Sąd dokonując oceny czy doszło do świadczenia usług powoływał się na ustawę o kinematografii i wskazywał jakie prawa i obowiązki należą do producenta, a jakie do koproducenta. Sąd stwierdził m.in., że „nabycia współudziału w autorskich prawach majątkowych przez koproducenta nie można uznać za „przeniesienie praw”, o czym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i co mogłoby wskazywać na istnienie tu świadczenia podlegającego opodatkowaniu. W wyniku koprodukcji nie dochodzi do przeniesienia, lecz do nabycia (pierwotnego, jak słusznie zauważył Skarżący) praw autorskich w związku z określoną ustawą o kinematografii (i umową o koprodukcji) czynnością koproducenta (wniesienie wkładu finansowego). Koproducent nabywa te prawa nieodpłatnie, choć w konsekwencji wniesienia wkładu pieniężnego, które jest ustawowym i umownym warunkiem nabycia praw (bez tego nie ma mowy o koprodukcji i wynikającego stąd nabycia praw majątkowych do filmu)”. Zatem powyższy wyrok dotyczył odmiennej sytuacji, niż będący przedmiotem niniejszego wniosku, przez co nie może stanowić poparcia stanowiska Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie. Wyrok zaś z dnia 28 października 2016 r. sygn. I FSK 461/15 dotyczył m.in. umowy konsorcjum gdzie uczelnia przekazywała konsorcjantowi biznesowemu prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, gdzie Sąd uznał iż nie dochodzi do świadczenia usług, a uczelni nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Choć sprawa dotyczyła kwestii czy określone czynności można uznać za świadczenie usług to jednak i w tej sprawie nie są to okoliczności tożsame z przedstawionymi przez Wnioskodawcę. Przytoczony wyrok z dnia 10 maja 2013 r. sygn. I SA/Po 148/13 dotyczył zaś współorganizacji koncertu, co również nie wpisuje się w tematykę złożonego wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi - w odpowiedniej części - wyłącznie w przypadku uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej.

W związku z powyższym, nienależna opłata w kwocie 80 zł, uiszczona w dniu 1 września 2020 r., zostanie zwrócona - stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – na rachunek bankowy wskazany w piśmie złożonym w dniu 18 września 2020 r.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.