Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-449/08-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-06-10
Teza: CIT - różnice kursowe
Słowa kluczowe: kredyt; kurs-kurs faktycznie zastosowany; pożyczka; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 04 marca 2008 r. (data wpływu 10 marca 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.03.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

1.  Spółka w roku 2001 zawarła ze swoim udziałowcem (Pożyczkodawca) umowę pożyczki na ogólne, statutowe cele Spółki. Kwota pożyczki zaciągniętej początkowo wynosiła 12.000.000 USD a następnie w tym samym roku została podwyższona do kwoty 14.000.000 USD. Początkowo pożyczka miała być spłacona 1 maja 2002r., następnie termin przedłużono do 1 maja 2003r. a w rezultacie strony ostatecznie ustaliły, że pożyczka stanie się natychmiast wymagalna w chwili złożenia przez Pożyczkodawcę pisemnego żądania spłaty w terminie nie krótszym niż 3 dni od daty złożenia żądania. W okresie do 2007 roku Spółka spłaciła część pożyczki w kwocie 7.000.000 USD (częściowo poprzez spłatę w formie gotówkowej, częściowo poprzez konwersję na kapitał). W roku 2007 nastąpiła konwersja pożyczki na kapitał w kwocie 5.000.000 USD. Pożyczkodawca 20 lipca 2007r. wezwał Spółkę do spłaty pozostałej części pożyczki w kwocie 2.000.126,37 USD. Pożyczka do tej pory nie została jednak spłacona. Planowane jest skonwertowanie tej pożyczki na dopłaty.
2.  W 2003 roku Spółka zawarła z Pożyczkodawcą kolejną umowę pożyczki opiewającą na kwotę 3.000.000 USD. Termin spłaty został określony analogicznie jak w przypadku pożyczki opisanej w punkcie 1, tzn. spłata pożyczki miała nastąpić na żądanie Pożyczkodawcy w terminie nie krótszym niż 3 dni. Pożyczkodawca 20 lipca 2007r. wezwał Spółkę do spłaty pozostałej części pożyczki w kwocie 3.000.000 USD. Pożyczka do tej pory nie została jednak spłacona. Planowane jest skonwertowanie tej pożyczki na dopłaty. W dniu 01.02.2008r. Strony zawarły aneksy do Umów Pożyczek (dalej: Aneksy), zgodnie z treścią których Strony postanowiły, że przedmiotowe pożyczki zostaną przewalutowane z USD na PLN z dniem 01.02.2008r. według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski negocjowanego ustalonego na dzień dokonania przewalutowania.

Kwoty niespłaconych pożyczek stanowią po stronie Pożyczkodawcy wierzytelność wobec Spółki. Jak wskazano powyżej Pożyczkodawca, który jest jednocześnie jedynym udziałowcem Spółki zamierza dokapitalizować Spółkę w formie dopłat. Dopłaty mają zostać wniesione do Spółki poprzez konwersję wierzytelności wynikających z tytułu niespłaconych pożyczek na dopłaty. Zgodnie z art. 177 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037) umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziałów. Z powyższego wynika, że z uwagi na fakt, że wartość udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością określona jest w złotych, kwota dopłaty również powinna być wyrażona w złotych. W związku z powyższym jak również w związku z faktem, że udziałowiec (Pożyczkodawca) w celu uniknięcia ryzyka związanego z wniesieniem dopłat w nieprawidłowej wysokości (w związku z różnicami, które mogłyby powstać na dzień dokonania konwersji wierzytelności Pożyczkodawcy z tytułu pożyczki wyrażonej w walucie obcej na dopłaty) strony postanowiły dokonać przewalutowania pożyczki na złote polskie, a następnie dokonać konwersji pożyczek wyrażonych w PLN na dopłaty. Należy jednakże podkreślić, że w okresie pomiędzy zaciągnięciem przez Spółkę przedmiotowych pożyczek w USD, a dniem dokonania przewalutowania przez Pożyczkodawcę, wartość złotówkowa pożyczek, w wyniku ruchów kursów walut na rynku, uległa zmianie. W konsekwencji w wyniku dokonania przedmiotowego przewalutowania (przeliczenia należności Pożyczkodawcy z tytułu udzielonych pożyczek z USD na PLN), w związku z faktem, że wartość złotówkowa pożyczek pozostająca do spłaty w dniu dokonania przewalutowania będzie różna od wartości historycznej w PLN tych pożyczek w chwili ich zaciągnięcia, po stronie Spółki powstaną bilansowe różnice kursowe. Należy bowiem zauważyć, iż w wyniku dokonania powyższego przewalutowania po stronie Spółki de facto dojdzie do wyksięgowania zobowiązania wobec Pożyczkodawcy z tytułu zaciągniętych pożyczek w USD wyliczonego według kursu historycznego (z dnia uruchomienia pożyczki) oraz zaksięgowania zobowiązania w PLN w wartości wynikającej z Aneksów do Umów Pożyczek. Dodatkowo, Spółka na podstawie odpowiednich przepisów z zakresu rachunkowości będzie zobowiązana do zaksięgowania złotówkowej różnicy pomiędzy powyższymi wartościami jako przychód z tytułu bilansowych różnic kursowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny po stronie Spółki pojawia się wątpliwość odnośnie podatkowego traktowania różnicy powstającej pomiędzy złotówkową wartością niespłaconej części pożyczki w dniu jej otrzymania (tj. wartości w USD obliczonej przy zastosowaniu kursu historycznego), a złotówkową wartością niespłaconej części pożyczki w dniu dokonania jej przewalutowania (tj. wartości w USD obliczonej przy zastosowaniu kursu przewalutowania). W szczególności rodzi się pytanie czy wspomniana różnica będzie efektywna podatkowo, tj.:

1.  gdy złotówkowa wartość niespłaconej części pożyczki w dniu jej otrzymania będzie wyższa niż złotówkowa wartość niespłaconej części pożyczki w dniu jej przewalutowania, Spółka powinna rozpoznać kiedykolwiek wspomnianą różnicę jako przychód podatkowy,
2.  gdy złotówkowa wartość niespłaconej części pożyczki w dniu jej otrzymania będzie niższa niż złotówkowa wartość niespłaconej części pożyczki w dniu jej przewalutowania, Spółka powinna rozpoznać kiedykolwiek wspomnianą różnicę jako koszt podatkowy.

Ponadto, w obu powyższych przypadkach uznania powyżej wspomnianej różnicy jako efektywnej podatkowo (tj. jako przychód lub koszt podatkowy) pojawia się dodatkowo pytanie, kiedy wspomniana różnica powinna zostać rozpoznana jako przychód (koszt) podatkowy.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, przychodami podatkowymi są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto, zgodnie z art. 15a ustawy o pdop różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3 tegoż artykułu. Dodatnie/ujemne różnice kursowe powstają w następujących przypadkach, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote wg kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa/wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote wg kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa/niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa/wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa/wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa/niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej wg faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Spółka zauważyła, że w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz 16 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 12 ustawy o pdop zrealizowane różnice kursowe powstające na spłacie pożyczki walutowej są efektywne podatkowo (tj. stanowią odpowiednio przychód lub koszt podatkowy). Mając natomiast na uwadze wspomniane powyżej przepisy ustawy o pdop, zdaniem Spółki, przychody/koszty na gruncie pdop z tytułu różnic kursowych występują wyłącznie w przypadku różnic kursowych zrealizowanych tj. w przypadku, gdy dane walutowe zobowiązanie z tytułu pożyczki zostanie zapłacone.

W rezultacie w przedmiotowym przypadku należy rozstrzygnąć, mając na uwadze, że de facto spłata pożyczki nastąpi w PLN (Spółka dokona spłaty pożyczki po dniu jej przewalutowania w PLN według wartości ustalonej na podstawie Aneksu do Umowy Pożyczki poprzez skonwertowanie jej na dopłaty), czy dokonanie przewalutowania pożyczki przez Pożyczkodawcę można traktować dla celów podatkowych jako spłatę, gdyż tylko w takim przypadku różnice kursowe powinny być efektywne podatkowo.

Zdaniem Spółki różnica złotówkowej wartości pożyczki powstała pomiędzy dniem zaciągnięcia pożyczki a dniem jej przewalutowania nie jest różnicą kursową w rozumieniu przepisów ustawy o pdop. Nie może więc być zaliczona ani do kosztów uzyskania przychodu, ani do przychodów podatkowych. Różnica ta pozostaje nadal częścią kwoty pożyczki, a ta nie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu na podstawie ustawy o pdop.

Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2002 r. (sygn. akt III SA 1059/2001), w którym NSA stwierdził, iż „(..) spłata kredytu, zarówno w dacie, kiedy był to kredyt dewizowy nominowany w złotych, jak i po dokonaniu jego przewalutowania na złote, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów. Za taki koszt mogą być uznane wyłącznie odsetki od udzielonego kredytu, jeżeli zostały zapłacone".

Ponadto Spółka podkreśliła, że cytowany powyżej art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o pdop zawiera zamknięty katalog sytuacji, w przypadku których mogą powstać różnice kursowe i w myśl obowiązujących reguł interpretacyjnych stosowanych w odniesieniu do prawa podatkowego niedopuszczalne jest stosowanie interpretacji rozszerzającej.

Spółka zwróciła uwagę na przepis art. 15a ust. 7 ustawy o pdop, zgodnie z którym, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3 tegoż artykułu uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu, a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności (dodatkowo ust. 2 i 3 przewiduje, że różnice kursowe mogą zrealizować się w wyniku spłaty pożyczki, mimo iż sama spłata nie stanowi kosztu/przychodu podatkowego).

W przypadku zatem przewalutowania pożyczki przez Pożyczkodawcę, nie dochodzi do spłaty zobowiązania, lecz jedynie do zmiany waluty, w którym jest ono wyrażone. Należy zaznaczyć, że zmiana ta nie wywołuje żadnych konsekwencji w zakresie stosunku zobowiązaniowego łączącego Pożyczkodawcę ze Spółką. Nie ulega bowiem zmianie tożsamość, ani też treść samej Umowy Pożyczki (poza postanowieniami dotyczącymi waluty, w której jest pożyczka). Spółka nadal pozostaje dłużnikiem (pożyczkobiorcą), a Pożyczkodawca wierzycielem, pożyczka pozostaje nadal niespłacona, a stosunek prawny wynikający z Umowy Pożyczki, w świetle powyższych rozważań, nie ulega w ogóle zmianie. Jedyną konsekwencją przedmiotowej transakcji jest zatem zmiana waluty (z USD na PLN), której nie można, zdaniem Spółki, utożsamiać z faktyczną spłatą należności wobec Pożyczkodawcy.

Spółka powołała piśmiennictwo władz skarbowych, które jednoznacznie przedstawia pogląd, że w przypadku przewalutowania nie dochodzi nigdy do realizacji różnic kursowych dla celów podatkowych. Pogląd taki został przedstawiony miedzy innymi w pismach i odpowiedziach Ministerstwa Finansów na interpelacje poselskie (co prawda dotyczących głównie kompensat - z uwagi na zmianę przepisów od 1 stycznia 2007r. w odniesieniu do kompensat powyższe pisma nie będą miały zastosowania, jednakże tylko w stosunku do kompensat natomiast dalej pozostaną aktualne dla czynności przewalutowania - jakkolwiek argumentacja przedstawiona w powyższych pismach w zakresie zapłaty znajduje także zastosowanie w przypadku przewalutowania). Jako warte przytoczenia wskazano pisma PO 4/GK -722-88/95 z 9 maja 1995 r., PB 4/MS-802-485/55/00 z 10 kwietnia 2000 r., PO 4/BA-722-563/95 z 18 lipca 1995 r., w których Ministerstwo Finansów jednoznacznie stwierdza, że powstanie różnic kursowych dla celów podatkowych istnieje jedynie przy efektywnej zapłacie, dokonanej w pieniądzu. Stanowisko swoje Ministerstwo Finansów podtrzymało także w odpowiedzi na interpelację poselską nr 6361.

Spółka podkreśliła, że podobne stanowisko w odniesieniu do konsekwencji podatkowych związanych z dokonaniem przewalutowania kredytu/pożyczki, w analogicznej sytuacji do przedstawionej przez Spółkę w stanie faktycznym powyżej, zajął Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław - Stare Miasto w swoich pismach z dnia 7 listopada 2005r., nr PD III 423-1/39/26461/2005 oraz PD III 423-1/38/26459/2005, w których Naczelnik stwierdził, iż „(\`(...)\`) w wyniku dokonania przewalutowania zaciągniętego kredytu nie dojdzie do faktycznej zapłaty zobowiązania spółki wobec banku z tytułu zawartej umowy kredytowej. W związku z powyższym nie powstaną różnice kursowe w myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej mające wpływ na koszty uzyskania przychodów Jednostki", oraz iż (\`(...)\`) w wyniku dokonania przewalutowania zaciągniętego kredytu nie dojdzie do faktycznej zapłaty zobowiązania spółki wobec banku z tytułu zawartej umowy kredytowej. W związku z powyższym nie powstaną różnice kursowe w myśl art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej mające wpływ na przychód Jednostki."

Zdaniem Spółki zmiana przepisów, która weszła w życie od 1 stycznia 2007r. precyzująca niektóre zagadnienia dotyczące zasad rozliczania różnic kursowych pozostała bez wpływu na kwestie związane z przewalutowaniem zobowiązań/wierzytelności z tytułu pożyczek wyrażonych w jednej walucie na inną walutę. W związku z czym w opinii Spółki nadal obowiązuje podejście, zgodnie z którym różnica między kursem historycznym z dnia otrzymania/udzielenia pożyczki a kursem z dnia dokonania przewalutowania nigdy nie była uważana za różnicę kursową w rozumieniu przepisów ustawy o pdop, a tym bardziej w takim przypadku nigdy nie dochodzi do realizacji takich różnic a w konsekwencji powyższa różnica nigdy nie będzie odpowiednio przychodem ani kosztem podatkowym. W konsekwencji wnioski przedstawione w cytowanych powyżej pismach pozostają nadal aktualne również w obowiązującym obecnie stanie prawnym.

Tożsame stanowisko dotyczące podatkowego traktowania różnic powstałych w związku z przewalutowaniem kredytu zajęły także urzędy i izby skarbowe w następujących pismach, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2006r.:

*   Pismo nr ZD/406-42/CIT/05 z dnia 27 maja 2005r., w którym Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu uznał, iż „(..) dodatnie różnice kursowe generujące przychody podatkowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznego transferu środków pieniężnych w walutach obcych. Różnice kursowe, wpływające na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, mają więc charakter kasowy.(\`(...)\`) Począwszy od dnia przewalutowania kredytu nie ma możliwości przyrównania zmiennych kursów walut, gdyż waluta w której był on wyrażony została zmieniona. Zarówno kredyt, jak i odsetki od niego, będą spłacane w złotówkach. Wobec faktu, iż czynność przewalutowania kredytu nie jest powiązana z faktycznym transferem waluty obcej, dodatnie różnice powstałe pomiędzy kwotą otrzymanego kredytu wyrażoną w dewizach (EURO), a kwotą tego kredytu podlegającą spłacie wyrażoną w walucie krajowej (PLN), nie stanową różnic kursowych w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.";

*   Pismo nr 1472/ROP1/423-44-24/05/PK z dnia 4 marca 2005 r., w którym Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie uznał, iż „(\`(...)\`) różnice kursowe zmniejszające lub zwiększające przychody oraz koszty podatkowe, powstają wyłącznie w przypadku faktycznego transferu waluty, mają więc charakter kasowy. Z chwilą przewalutowania pożyczki powstaje różnica pomiędzy wartością pożyczki udzielonej w walucie obcej, a wartością tej pożyczki wyrażonej w złotych polskich, która nie jest różnicą kursową w rozumieniu prawa podatkowego. ";

*   Pismo nr PD/423-2l/AB/04 z dnia 15 marca 2004 r., w którym Warmińsko-Mazurski Urząd Skarbowy uznał, iż „ (\`(...)\`) w sytuacji, gdy nastąpiło przewalutowanie kredytu walutowego na kredyt złotowy różnice kursowe powstały na skutek przeliczenia kredytu w stosunku do waluty obcej i miały one wpływ na wysokość spłacanego kredytu, jednak nie spowodowały powstania i konieczności ustalania różnic kursowych w rozumieniu prawa podatkowego. W wyniku przewalutowania kredyt walutowy sial się zobowiązaniem złotówkowym, wobec czego jego splata nie następuje w walucie obcej lub w odniesieniu do waluty obcej. W związku z powyższym nie jest słuszne stanowisko Spółki wyrażone w piśmie z dnia 12 lutego 2004 roku, iż dodatnie różnice z przewalutowania kredytu są przychodem podatkowym, a ujemne różnice kosztem podatkowym ";

*   Pismo nr PD/1-415-19/04 z dnia 2 marca 2004 r., w którym Urząd Skarbowy w Cieszynie uznał, iż „(\`(...)\`) w związku z zapłatą raty kredytu zaciągniętego w EURO i spłaconego w EURO, czyli do momentu przewalutowania, mogą powstać dodatnie lub ujemne różnice kursowe, które odpowiednio zmniejszają lub zwiększają koszty uzyskania przychodów, natomiast operacja przewalutowania nie rodzi skutków podatkowych z tytułu różnic kursowych.";

*   Pismo nr OP/423-1/04 z dnia 20 lutego 2004 r., w którym Urząd Skarbowy w Wadowicach stwierdził, iż „ (\`(...)\`) sama czynność zmiany waluty (przewalutowania), w której zostaje wyrażony kredyt nie zmienia faktu, że kredyt pozostaje kredytem, pomimo, iż w wyniku przewalutowania może nastąpić zmiana wartości jego części kapitałowej. Przewalutowanie kredytu pozostaje zatem obojętne, z punktu widzenia rozliczeń podatkowych. (\`(...)\`) W okresie spłaty kredytu po jego przewalutowaniu na złote, (\`(...)\`) przepis art. 15 ust. 1 a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania. Spłata kredytu jest już bowiem określona i realizowana w złotych. Nie można więc stwierdzić, że powstają jakiekolwiek różnice kursowe wynikające z różnych kursów waluty obcej na dzień otrzymania i zapłaty zobowiązania, ";

*   Pismo nr 1MUS-1471/DPD/423/80/04/MŻ, z dnia 19 maja 2004 r., w którym Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie uznał, iż „ (\`(...)\`) w momencie przewalutowania powstaną różnice pomiędzy kwotą otrzymanego kredytu a kwotą kredytu do spłaty. Jednak różnice te nie są różnicami kursowymi w rozumieniu podatkowym. Operacja przeliczenia kredytu dewizowego na równowartość w złotych polskich powoduje bowiem w istocie tylko zmianę wysokości kapitału do spłaty. Spółka nie ponosi zatem z tego tytułu żadnych wydatków. Oznacza to, że w przypadku zwiększenia w wyniku przewalutowania kapitału podlegającego spłacie, wydatki na spłatę tak ustalonego kredytu nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów”.

*   Pismo nr BI/005-0936/03 z dnia 1 czerwca 2004 r., w którym Izba Skarbowa w Gdańsku zauważyła, iż „(\`(...)\`) w momencie przewalutowania wierzytelności nie następuje faktyczne otrzymanie należności (i obowiązek wykazania przychodu dla celów podatkowych). Zatem spółka zobowiązana jest jedynie - zgodnie z wymogami rachunkowości - ująć powstałe dodatnie niezrealizowane różnice kursowe na koncie "przychody finansowe". Przedmiotowe naliczone różnice, jako niezrealizowane na moment przewalutowania wierzytelności, nie mogą być uznane za przychód dla celów podatkowych. ";

*   Pismo nr 1472/ROP1/423-137/07/RM z dnia 11 czerwca 2007 r., w którym Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie stwierdził, że „stosownie do przepisów art. 15a ust. 2 pkt 4 oraz ust. 3 pkt 4 ustawy różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty. Aby zatem powstały różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych konieczne jest wystąpienie dwóch zdarzeń, a mianowicie pierwszym takim zdarzeniem jest udzielenie pożyczki, natomiast drugim jest otrzymanie jej zwrotu (\`(...)\`) przewalutowanie nie może być zdarzeniem powodującym powstanie różnic kursowych (\`(...)\`)."

*   Pismo nr ZD/4061-262/2/06 z dnia 28 lutego 2007 r., Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, w którym przedstawiona została teza, że „ (\`(...)\`) by powstały różnice kursowe musi dojść do otrzymania lub dokonania zapłaty w ogóle. Musi zatem mieć miejsce faktyczne uregulowanie zobowiązań - bądź w drodze realnego transferu pieniędzy, bądź w drodze potrącenia wzajemnych należności i zobowiązań (art. 15a ust. 7 ustawy). W przypadkach dotyczących przewalutowania pożyczek (kredytów) nie dochodzi natomiast do uregulowania zobowiązań. Po przewalutowaniu pożyczki pożyczkobiorca nadal jest obowiązany ją spłacić, a pożyczkodawca nadal może się domagać zwrotu tej pożyczki. Tak więc dokonanie przewalutowania pożyczki nie ma wpływu na wygaśnięcie zobowiązania wynikającego z jej zaciągnięcia. Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdza się, iż w przypadku przewalutowania w 2007 r. pożyczek udzielonych przez Spółkę innemu podmiotowi, nie dojdzie do uregulowania zobowiązania przez kontrahenta Wnioskującej. Wobec tego w opinii organu podatkowego, przy okazji przewalutowania tych pożyczek, dokonanego w 2007 r. nie dojdzie do powstania różnic kursowych, o których stanowi ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Przewalutowanie będzie neutralne podatkowo. "

*   Pismo nr ITPB3/423-94/07/MT z dnia 26 listopada 2007 r. - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego w imienin Ministra Finansów: „W przedstawionym stanie faktycznym zaistniała różnica pomiędzy wartością otrzymanej przez Spółkę pożyczki, wyrażoną w USD w przeliczeniu na złote według kursu z dnia faktycznego otrzymania tej pożyczki, a wartością tej pożyczki w przeliczeniu na złote według kursu z dnia jej przewalutowania. Ta różnica kursowa nie ma związku ze spłatą zobowiązania. Nie wynika również z faktycznego transferu środków w walucie obcej. Nie może zostać wobec tego uznana za dodatnią różnicę kursową, powiększającą przychód, o której mowa w art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym, przewalutowanie kredytu jest neutralne pod względem podatkowym, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie kosztów uzyskania przychodu ani po stronie przychodów. Powstałe różnice kursowe mają charakter wyłącznie rachunkowy - powodują zmniejszenie wyrażonej w księgach rachunkowych kwoty pożyczki do spłaty w PLN”.

Odnosząc się do przedstawionych powyżej pism, prezentujących stanowisko organów podatkowych Spółka podkreśliła, że stanowią one potwierdzenie tezy przedstawionej przez Spółkę, że zmiana od 1 stycznia 2007 r. stanu prawnego w odniesieniu do zasad rozliczania różnic kursowych pozostał bez wpływu na podatkowe traktowanie przewalutowania pożyczek. Ponadto zaznaczyła, że stanowisko organów podatkowych jest ugruntowane i nie są znane stanowiska odmienne.

Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, Spółka pragnie wskazać, iż jej zdaniem w wyniku dokonanego przewalutowania zobowiązania Spółki wobec Pożyczkodawcy, nie dochodzi do faktycznej zapłaty zobowiązania Spółki wobec Pożyczkodawcy z tytułu zawartej Umowy Pożyczki. W konsekwencji powstałą różnicę należy uznać za rodzaj różnicy jedynie o charakterze statystycznym ujmowanej wyłącznie dla celów bilansowych, która nigdy nie będzie miała wpływu na podstawę opodatkowania pdop.

Spółka nie znajduje także żadnych innych przepisów ustawy o pdop, które mogłyby wiązać z takim wydarzeniem możliwość rozpoznania dla celów podatkowych takiej różnicy jako kosztu bądź przychodu podatkowego.

Dodatkowo Spółka podkreśliła, że ewentualna spłata dokonana w formie konwersji pożyczki złotówkowej na dopłaty wyrażone w PLN także nie wywoła żadnych efektów podatkowych, co wynika z jasnej dyspozycji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 10 pkt a), zgodnie z którym spłata pożyczki/kredytu nie jest efektywna podatkowo (z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek).

W związku z powyższym, zgodnie ze stanowiskiem Spółki, powstała różnica pomiędzy złotówkową wartością niespłaconej części pożyczki w dniu jej otrzymania (tj. wartości w USD obliczonej przy zastosowaniu kursu historycznego), a złotówkową wartością pożyczki ustaloną dla celów przewalutowania nie będzie nigdy efektywna podatkowo dla Spółki.

Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie prawidłowości przedstawionej interpretacji przepisów, a w przypadku odmiennego zdania Organu, o wskazanie właściwego traktowania omawianych kwestii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.