Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.137.2018.1.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-30
Teza: Opodatkowanie świadczonej usługi doradztwa
Słowa kluczowe: doradztwo; transakcja; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonej usługi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonej usługi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. A. w upadłości likwidacyjnej (dalej: Spółka A) była posiadaczem m.in. udziałów w grupie spółek z o.o. zarządzających poszczególnymi budynkami kompleksu biurowego (dalej: Spółki Zależne).

Ustanowiony przez sąd upadłościowy syndyk (dalej: Syndyk) poszukiwał możliwości zbycia aktywów Spółki A w celu zaspokojenia możliwie dużej części Wierzycieli tej spółki. Poprzedni syndyk podejmował przez dwa lata starania w tym kierunku i w wyniku niepowodzenia zrezygnował z funkcji syndyka. Wnioskodawca zaoferował nowemu Syndykowi wsparcie w przeprowadzeniu transakcji sprzedaży aktywów Spółki A (dalej: Transakcja) oraz negocjacje w sprawie Transakcji (dalej: Negocjacje) z podmiotem, który zgłosi zainteresowanie udziałem w Negocjacjach (dalej: inwestor). Syndyk zakładał, że Transakcja może obejmować również zbycie aktywów przez Spółki Zależne.

W związku z powyższym Wnioskodawca zawarł ze Spółką A (reprezentowaną przez Syndyka) oraz ze Spółkami Zależnymi umowę, zgodnie z którą Spółka A oraz Spółki Zależne powierzyły Wykonawcy świadczenie usług doradztwa transakcyjnego obejmującego pełnienie roli doradcy finansowego w procesie przygotowania oraz przeprowadzenia Transakcji i Negocjacji (dalej: Umowa). Szczegółowy zakres prac został zdefiniowany następująco:

1.  przygotowanie regulaminu oraz harmonogramu Negocjacji w sprawie nabycia aktywów Spółki A,
2.  wsparcie w wypracowaniu parametrów finansowych Transakcji – ustalenie procedury ofertowej oraz zakresowych warunków ofertowych, w szczególności:
    *   ocena w zakresie aspektów finansowych i transakcyjnych sporządzonych w formie operatów szacunkowych przygotowanych przez biegłych rzeczoznawców wycen pod kątem realności uzyskania zakładanych poziomów wartości oraz przygotowanie analizy wrażliwości wartości pod kątem zmian kluczowych paramentów (tj. stawki najmu, powierzchni pustostanów, kosztów eksploatacji etc.),
    *   sformułowanie rekomendacji dotyczących warunków finansowych Transakcji (w oparciu o sporządzone wyceny przez biegłych rzeczoznawców, które dostarczy Spółka A),
3.  wsparcie w Negocjacjach w zakresie aspektów finansowych (biznesowych) – wybór Inwestora oraz wynegocjowanie warunków sprzedaży w trybie przygotowanej likwidacji, w szczególności:
    *   wsparcie w wypracowaniu strategii negocjacyjnej (w zakresie parametrów finansowych),
    *   udział w spotkaniach negocjacyjnych z Inwestorem lub inwestorami oraz Spółkami Zależnymi w zakresie ustalenia aspektów finansowych,
    *   udzielanie Spółce A oraz Spółkom Zależnym porad w zakresie określania lub modyfikowania warunków Transakcji,
    *   pośredniczenie w prowadzeniu rozmów z Inwestorem wymianie informacji i dokumentów pomiędzy Spółką A, Spółkami Zależnymi a Inwestorem,
    *   obrona ustalonej przez Spółkę A lub/i Spółki Zależne ceny Transakcji w ramach prowadzonych Negocjacji z bankiem finansującym Spółkę A oraz Spółki Zależne oraz wypracowanie porozumienia z bankiem,
    *   wsparcie w negocjacji treści listu intencyjnego oraz przedwstępnej umowy sprzedaży aktywów Spółki A i/lub Spółek Zależnych,
4.  bieżące doradztwo finansowe pozostające w bezpośrednim związku z przeprowadzeniem Transakcji.

Na moment zawierania Umowy struktura Transakcji nie została sprecyzowana. Zamiar Spółki A został wyrażony jako przeprowadzenie transakcji sprzedaży aktywów Spółki A (co w praktyce oznaczało sprzedaż udziałów Spółek) lub sprzedaży aktywów samych Spółek (nieruchomości).

Wnioskodawca zrealizował usługę przewidzianą w Umowie zgodnie z jej zakresem, określonym powyżej, przy czym finalnie Transakcja polegała na sprzedaży przez Spółkę A Inwestorowi udziałów Spółek Zależnych.

Przed sfinalizowaniem Transakcji Wnioskodawca, Spółka A oraz Inwestor uzgodnili, że ciężar wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy w części poniesie Spółka A, a w części Spółki Zależne.

Wnioskodawca wystawił za usługę wyświadczoną na podstawie Umowy faktury VAT na Spółki Zależne oraz na Spółkę A, doliczając do umówionego wynagrodzenia w kwocie netto kwotę podatku VAT wg stawki 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że czynności jakie podejmował w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym podlegają opodatkowaniu według stawki 23% VAT i nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności jakie podejmował w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym podlegają opodatkowaniu według stawki 23% VAT.

Pomimo, że finalnie Transakcja polegała na sprzedaży przez Spółkę A Inwestorowi udziałów Spółek Zależnych, to czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie stanowiły usług pośrednictwa w sprzedaży udziałów, w związku z czym nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach – z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Dokonując oceny w zakresie możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust 1 pkt 40a należy również mieć na uwadze przepisy art. 43 ust. 15 i ust. 16 ustawy VAT.

Stosowanie do art. 43 ust. 15 ustawy VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z kolei, art. 43 ust. 16 ustawy o VAT stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Na wstępie należy zwrócić uwagę, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy VAT należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

W Umowie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką A (reprezentowaną przez Syndyka) oraz Spółkami Zależnymi nie zostało doprecyzowane, że Wnioskodawca świadczył swoje usługi w związku z tym, iż przedmiotem sprzedaży przez Spółkę A będą udziały (pierwotnie zapisy Umowy sformułowane były w ten sposób, że Transakcja dotyczyć ma sprzedaży aktywów; dopiero później aneksem dodano, że Transakcja dotyczyć ma sprzedaży aktywów lub udziałów). Zabieg ten był celowy. Na moment bowiem zawarcia Umowy Strony nie miały wiedzy, w jakim kierunku podążą rozmowy i negocjacje z potencjalnymi zainteresowanymi aktywami Spółki A oraz Spółek Zależnych. Strony zakładały, że Transakcja może ostatecznie przybrać różną formę, w tym sprzedaży poszczególnych składników majątkowych, zbycia przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części czy zbycia udziałów. W ramach Umowy Wnioskodawca podejmował czynności, które miały generalnie doprowadzić do zbycia aktywów Spółki A oraz Spółek Zależnych. W związku z tym doradztwo transakcyjne, do którego zobowiązywała Wnioskodawcę Umowa, obejmowało również czynności, które nie były nastawione na pośrednictwo w doprowadzeniu do sprzedaży udziałów Spółek Zależnych.

Praktyczne wskazówki, jak należy interpretować pojęcie pośrednictwa, można odnaleźć w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także: TSUE). W wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, TSUE stwierdził „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Jednocześnie w innym wyroku w sprawie C-235/00 TSUE wyjaśnił, że „Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in.: na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazaną definicję pośrednictwa, jak również wyłączenie w myśl art. 43 ust. 15 ustawy VAT usług doradczych spod zwolnienia, Wnioskodawca jest zdania, że świadczenia przedstawione w opisie stanu faktycznego nie będą korzystały ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy VAT.

W ramach zawartej przez Wnioskodawcę Umowy ze Spółką A oraz Spółkami Zależnymi Wnioskodawca świadczył usługi o charakterze doradczym. Już sama Umowa wspomina o usługach doradztwa transakcyjnego i pełnieniu roli doradcy finansowego, a nie pośredniczeniu w doprowadzeniu do zawarcia transakcji zbycia aktywów. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegały w szczególności na udzielaniu wsparcia: w ustalaniu warunków finansowych, przeprowadzaniu wycen, opracowywaniu strategii negocjacyjnych, udziale w negocjacjach, pośredniczeniu w wymianie informacji i dokumentów pomiędzy zleceniodawcą a Inwestorem. Czynności te należy uznać za czynności o charakterze doradczym. Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „doradztwo”. Wobec braku ustawowej definicji tego pojęcia należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN. Warszawa 1996), pod pojęciem „doradcy” należy rozumieć tego „kto doradza”, natomiast pojęcie „doradzić” oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych, doradztwo finansowe, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy usługi przez niego świadczone w ramach Umowy stanowiły usługi doradcze, które na podstawie art. 43 ust. 15 Ustawy VAT wyłączone zostały ze zwolnienia przewidzianego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 40a lit a Ustawy VAT.

Gdyby jednak organ podatkowy nie podzielił poglądu wyrażonego przez Wnioskodawcę w zakresie jak wskazane powyżej, to dodatkowo Wnioskodawca zwraca uwagę, że zgodnie ze stanowiskiem, prezentowanym m.in. przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zbycie 100% udziałów w spółce z ograniczona odpowiedzialnością (taką formę prawną miały też Spółki zależne opisane w stanie faktycznym) zrównane jest z przekazaniem całości przedsiębiorstwa. To z kolei oznacza, że nawet jeśli usługi świadczone przez Wnioskodawcę zostałyby zakwalifikowane do usług pośrednictwa, to przedmiotem usług pośrednictwa świadczonych przez Wnioskodawcę była transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa, a nie udziałów. Przepisy Ustawy VAT nie przewidują z kolei zwolnienia z opodatkowania dla usług pośrednictwa w sprzedaży przedsiębiorstwa.

W wyroku w sprawie C-29/08 Skatteverket v. AB SKF Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że w zakresie, w jakim zbycie akcji można zrównać z przekazaniem całości lub części przedsiębiorstwa w rozumieniu VI Dyrektywy bądź dyrektywy 2006/112 oraz pod warunkiem, że zainteresowane państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w tych przepisach, transakcja ta nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe oznacza, że skoro sprzedaż udziałów, w ramach której zbyto całe przedsiębiorstwo, obejmujące szereg składników materialnych niematerialnych, powiązanych ze sobą funkcjonalnie i pozwalających na prowadzenie działalności produkcyjnej, utożsamiana jest z transakcją sprzedaży przedsiębiorstwa, to nawet jeśli podmiot trzeci świadczy Usługi pośrednictwa w sprzedaży tych udziałów, nie może zastosować zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy VAT z uwagi na to, że świadczenie w rzeczywistości sprowadza się do pośrednictwa w zbyciu przedsiębiorstwa. Usługi takie podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 Ustawy VAT.

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2014 r., nr IPP3/443-928/14-2/KT. W interpretacji tej organ podatkowy wskazał, że odnosząc się do transakcji zbycia przez Kontrahenta 100% udziałów polskiej spółki z o.o. uznać trzeba, że w wyniku tej transakcji Kontrahent przeniósł na nabywcę prawa do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków w stosunku do spółki z o.o. Tym samym, sprzedaż przez Kontrahenta 100% posiadanych udziałów w spółce należy zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa tej spółki. W konsekwencji, dokonane przez Kontrahenta zbycie 100% udziałów w spółce z o.o. stanowiło dostawę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Oznacza to, że przedmiotem usług pośrednictwa świadczonych przez Spółkę była transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa. Wnioskodawca nie świadczył usług pośrednictwa, których przedmiotem są udziały – których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy – bowiem w sytuacji, gdy przedmiotem transakcji było 100% udziałów w spółce Wnioskodawca pośredniczył de facto w sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Zatem, odnosząc się do pytania nr 1 Wnioskodawcy należy stwierdzić, że art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, a tym samym – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług – świadczone przez Spółkę usługi pośrednictwa nie korzystałyby ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ww. przepisie, jako usługi dotyczące sprzedaży udziałów w spółkach – w sytuacji, gdyby miejsce świadczenia tych usług znajdowało się na terytorium Polski. W takim przypadku opisane usługi pośrednictwa podlegałyby opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że czynności, jakie podejmował w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym, podlegają opodatkowaniu według stawki 23% VAT i w przedmiotowym stanie faktycznym nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z regulacji art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca zawarł ze Spółką A (reprezentowaną przez Syndyka) oraz ze Spółkami Zależnymi Umowę, zgodnie z którą Spółka A oraz Spółki Zależne powierzyły Wykonawcy świadczenie usług doradztwa transakcyjnego obejmującego pełnienie roli doradcy finansowego w procesie przygotowania oraz przeprowadzenia Transakcji i Negocjacji. W szczegółowy zakres prac wchodzi: przygotowanie regulaminu oraz harmonogramu Negocjacji w sprawie nabycia aktywów Spółki A; wsparcie w wypracowaniu parametrów finansowych Transakcji – ustalenie procedury ofertowej oraz zakresowych warunków ofertowych (ocena w zakresie aspektów finansowych i transakcyjnych sporządzonych w formie operatów szacunkowych przygotowanych przez biegłych rzeczoznawców wycen pod kątem realności uzyskania zakładanych poziomów wartości oraz przygotowanie analizy wrażliwości wartości pod kątem zmian kluczowych paramentów, sformułowanie rekomendacji dotyczących warunków finansowych Transakcji); wsparcie w Negocjacjach w zakresie aspektów finansowych (biznesowych) – wybór Inwestora oraz wynegocjowanie warunków sprzedaży w trybie przygotowanej likwidacji (wsparcie w wypracowaniu strategii negocjacyjnej (w zakresie parametrów finansowych), udział w spotkaniach negocjacyjnych z Inwestorem lub inwestorami oraz Spółkami Zależnymi w zakresie ustalenia aspektów finansowych, udzielanie Spółce A oraz Spółkom Zależnym porad w zakresie określania lub modyfikowania warunków Transakcji, pośredniczenie w prowadzeniu rozmów z Inwestorem, wymianie informacji i dokumentów pomiędzy Spółką A, Spółkami Zależnymi a Inwestorem, obrona ustalonej przez Spółkę A lub/i Spółki Zależne ceny Transakcji w ramach prowadzonych Negocjacji z bankiem finansującym Spółkę A oraz Spółki Zależne oraz wypracowanie porozumienia z bankiem, wsparcie w negocjacji treści listu intencyjnego oraz przedwstępnej umowy sprzedaży aktywów Spółki A i/lub Spółek Zależnych); bieżące doradztwo finansowe pozostające w bezpośrednim związku z przeprowadzeniem Transakcji.

W związku z zaistniałą sytuacją Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące tego, czy świadczone przez niego czynności mające charakter doradztwa transakcyjnego podlegają opodatkowaniu według stawki 23% i nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy.

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółki podmiotach, jeżeli maja one osobowość prawną

– z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Ponadto, zgodnie z zapisem art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13 nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy stanowi odzwierciedlenie zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. f) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, s. 1, z późn. zm.), z którego wynika, że państwa członkowskie zwalniają z podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2 Dyrektywy.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” na potrzeby zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, należy odnieść się do definicji zawartej w Słowniku języka polskiego PWN, zgodnie z którym przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”.

Zatem pośrednictwo obejmuje czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi od zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie w imieniu oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, czyjegoś dobra.

Warto również w zakresie zdefiniowania pojęcia „pośrednictwo” odwołać się do orzecznictwa TSUE. W wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, TSUE stwierdził, że: „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd TSUE wskazał, że znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków dot. zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Odnosząc się natomiast do definicji doradztwa, wskazać należy iż w internetowym Słowniku Języka Polskiego doradztwo to „udzielanie fachowych porad”, natomiast „doradzać” oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Określenie „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowych, prawnych, finansowych. Zatem użyty ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko, ponadto art. 43 ust. 15 ustawy nie powołuje symbolu PKWiU odnoszącego się do usług doradczych.

W konsekwencji najistotniejszym w przedmiotowej sprawie jest charakter wykonywanych czynności. W ocenie tut. Organu mając na uwadze opis sprawy oraz powołane wyżej definicje, należy stwierdzić – w ślad za Wnioskodawcą – że świadczona przez niego usługa związana jest z doradztwem.

Należy zauważyć, że w przedstawionych okolicznościach całokształt podejmowanych działań i zaangażowania przez Wnioskodawcę świadczącego usługę doradztwa stanowią działania ponadstandardowe w odniesieniu do pośrednictwa finansowego w myśl cytowanego wyżej orzeczenia TSUE jako działalności, która obejmuje m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia danej umowy, kontaktowanie się z druga stroną, negocjowanie warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że usługi doradztwa transakcyjnego nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 40a w związku z art. 43 ust. 15 pkt 2 ustawy, bowiem istotą tych czynności jest usługa doradztwa. W konsekwencji czynności będące przedmiotem wniosku składające się na usługę doradztwa podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy stawką podstawową VAT 23%.

Podsumowując, czynności jakie podejmował w związku z opisanym doradztwem transakcyjnym podlegają opodatkowaniu według stawki 23% VAT i nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, tut. Organ informuje, że stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe odnosząc się do twierdzenia Wnioskodawcy dotyczącego wyłączenia ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT świadczonej przez niego usługi jako usługi doradczej zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy. Pozostałe kwestie zawarte w stanowisku własnym Wnioskodawcy – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – jako nieobjęte pytaniem nie są przedmiotem niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.