Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.319.2024.1.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-06
Teza: Ustalenie miejsca opodatkowania realizowanego przez Spółkę świadczenia.
Słowa kluczowe: Chiny; dropshipping; internet-sklep internetowy; sprzedaż-sprzedaż towarów na odległość
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów - transakcje łańcuchowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów dokonanej przez podatnika z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 4

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 czerwca 2024 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia miejsca opodatkowania realizowanego przez Spółkę świadczenia. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Stan faktyczny dotyczy modelu biznesowego podatnika, który powszechnie funkcjonuje pod nazwą dropshipping. Świadczona przez podatnika usługa pośrednictwa polega na zbieraniu zamówień od klientów poprzez stronę internetową i zawieraniu w ich imieniu umów kupna-sprzedaży z podmiotami zagranicznymi (z Chin), obsłudze płatności i przekazywaniu zamówień do podmiotu zagranicznego, będącego sprzedawcą danego towaru, wraz z całkowitą opłatą za zamówienie po wcześniejszym potrąceniu prowizji za usługę pośrednictwa, oraz, w razie ewentualnej potrzeby, pomoc klientom w postępowaniu reklamacyjnym z zagranicznym sprzedawcą i bieżącą obsługę zapytań od klientów.

Po otrzymaniu płatności za towar, podmiot zagraniczny realizuje jego wysyłkę bezpośrednio do klienta i dopełnia wszystkich formalności związanych z przekazaniem podatku VAT od importu towaru do odpowiednich instytucji. Zakupiony w ten sposób towar nie trafia do pośrednika handlowego, tj. podatnika, lecz zawsze bezpośrednio do klienta. W żadnym momencie pośrednik nie staje się właścicielem towaru, nie dokonuje sprzedaży towarów we własnym imieniu i na własny rachunek, a jedynie pośredniczy w sprzedaży towarów będących własnością podmiotów zagranicznych, którzy są sprzedawcami. Działalność ta polega na przeniesieniu procesu wysyłki towaru na dostawcę i jest prowadzona w formie pośrednictwa handlowego w sklepie internetowym.

Wnioskodawca wystawia produkty od chińskiego sprzedawcy na stronie internetowej. Jeżeli kupujący złoży zamówienie na stronie internetowej Wnioskodawcy i wpłaci mu z góry pieniądze za dany produkt, Wnioskodawca zamówi go i opłaci u sprzedawcy z Chin, poda dane kupującego do wysyłki i sprzedawca z Chin wyśle produkt bezpośrednio do klienta.

Przychodem Wnioskodawcy jest zawsze prowizja (wpłata pieniędzy za produkt od klienta minus zapłata za produkt u Chińskiego sprzedawcy). Kupujący po zakupie wpłaca pieniądze bezpośrednio na konto Wnioskodawcy, a Wnioskodawca zamawia dla kupującego produkt i opłaca go u chińskiego sprzedawcy. Wnioskodawca pośredniczy w płatnościach oraz zamówieniach.

Wnioskodawca nie ma podpisanej umowy pośrednictwa ze sprzedawcą z Chin a jedynie zgodę na sprzedaż jego produktów i wykorzystywanie zdjęć. Od chińskiego sprzedawcy nie otrzymuje faktury VAT za zakup, rachunku, czy innego dokumentu potwierdzającego zakup. Jedynym potwierdzeniem zakupu jest potwierdzenie przelewu bankowego za zakup produktów po potrąceniu prowizji lub wygenerowanie przez specjalny program dowodu zakupu. Sprzedaż produktu jest udokumentowana poprzez pobranie dowodów sprzedaży ze sklepu, albo poprzez potwierdzenie wpłat bankowych za sprzedaż na konto bankowe Wnioskodawcy. W ten sposób są sporządzane miesięczne zestawienia zrealizowanych transakcji. Wnioskodawca nie wystawia paragonów, a jedynie fakturę/rachunek na prośbę Kupującego, na kwotę prowizji. W sklepie internetowym jest jasno opisane w regulaminie, że Wnioskodawca jedynie pośredniczy w płatnościach i zamówieniach, oraz że dane osoby która zamawia dany produkt będą wysyłane do osób trzecich (do sprzedawcy z Chin) w celu wysłania zamówienia. Zakupiony towar nigdy nie trafi do Wnioskodawcy, tylko bezpośrednio do kupującego.

Wnioskodawca nie jest importerem, ponieważ tylko pośredniczy w płatnościach i zamówieniach, nie sprowadza towaru na własny rachunek. Przychodem jest prowizja czyli różnica kwoty wpłaconej przez klienta a zapłatą za towar u sprzedawcy z Chin, więc podstawą opodatkowania jest kwota prowizji. Zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w prowadzonych księgach handlowych.

Świadczenie usług pośrednictwa dla dostawców zagranicznych (np. z Chin) nie podlega opodatkowaniu w Polsce, ponieważ miejscem świadczenia takiej usługi jest kraj siedziby usługobiorcy (dostawcy), czyli Chiny i w rezultacie Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest pośrednikiem, więc cały obowiązek płatności cła oraz podatku VAT (jeżeli paczki z produktami przekroczą odpowiednie kwoty co do podatku VAT) spoczywa na kupującym.

Podsumowując - forma współpracy podatnika polega wyłącznie na świadczeniu usługi pośrednictwa handlowego. Jako użytkownik sklepu internetowego nie prowadzi on sprzedaży we własnym imieniu ani na własny rachunek, nie dokonuje zakupu towarów będących przedmiotem transakcji, a jego rola ogranicza się wyłącznie do zbierania zamówień dla dostawcy oraz przyjmowania od klientów zapłaty i przekazywaniu jej dostawcy, po pomniejszeniu otrzymanej kwoty o należną mu prowizję za pośrednictwo.

Podatnik posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną pod kodem 47.91 .Z Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Przychody podlegają opodatkowaniu w wysokości 9% w ramach podatku dochodowego od osób prawnych.

Podatnik świadczy usługi od (…) 2022 r. Zasady dotyczące pośrednictwa handlowego na rzecz dostawcy chińskiego, w tym sposób ustalania należności (wynagrodzenia) za świadczone usługi, są uregulowane przez regulamin sklepu internetowego. Wynagrodzenie (prowizja) należne z tytułu świadczenia usług pośrednictwa handlowego jest ustalane odrębnie dla każdej transakcji handlowej, w momencie dokonania zakupu przez klienta.

Dostawcy zagraniczni, dla których świadczone są usługi pośrednictwa, nie są podatnikami, o których mowa w art. 28a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.). Ci dostawcy są zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług w swoich własnych krajach, czyli w państwach trzecich. Dostawcy zagraniczni, dla których wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa, nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce ani w innym kraju różnym od kraju, w którym mają siedzibę działalności gospodarczej.

Informacje dotyczące towarów od dostawców zagranicznych, które są oferowane na stronie internetowej ze sklepem są modyfikowane. Ta praktyka pozwala na dostosowanie opisów produktów do wymagań i oczekiwań lokalnego rynku, jak również zapewnienie, że wszystkie niezbędne informacje są przekazane w jasny i zrozumiały sposób dla potencjalnych kupujących. Opisy towarów są tłumaczone na język polski, dodawane są dodatkowe opisy, a także dokonywana jest edycja graficzna zdjęć towarów prezentowanych na stronach internetowych. Celem tych działań jest dostosowanie prezentowanych towarów do potrzeb odbiorcy, co pozwala na lepsze zrozumienie oferty.

Decyzja o tym, jakie towary od dostawców zagranicznych z krajów trzecich są oferowane do sprzedaży na stronie internetowej ze sklepem, należy do wnioskodawcy. To oznacza, że wnioskodawca jest odpowiedzialny za selekcję produktów, które wnioskodawcy zdaniem najlepiej odpowiadają potrzebom i oczekiwaniom klientów, a także mają potencjał sprzedażowy. Decyzję o cenie, za jaką towary są oferowane do sprzedaży, również podejmuję wnioskodawca.

Jako pośrednik w dokonywaniu transakcji przez Internet, wnioskodawca dysponuje dowodem zakupu, jednak nie zawsze jest to możliwe, ponieważ w niektórych przypadkach dostawca z Chin nie załącza do sprzedaży żadnego dokumentu sprzedaży. Nabywca towarów (klient) dysponuje dwoma rodzajami dokumentów: dokumentem nabycia od dostawcy, o ile dany dostawca wystawia taki dokument, oraz dokumentem nabycia usługi pośrednictwa. Umowa z nabywcami towarów (klientami) zostaje zawarta z chwilą dokonania zakupu. Postanowienia jakie wynikają z tych umów, tzn. prawa i obowiązki stron są zawarte w regulaminie strony internetowej sklepu. Pełne dane sprzedającego są wskazywane nabywcy (klientowi) w dokumentach dostawy.

Klient nie ma możliwości bezpośredniego wyboru sprzedawcy z kraju trzeciego (dostawcy zagranicznego), od którego zamierza kupić towary.

Wnioskodawca nadzoruje prawidłowość realizacji zamówienia. Udziela klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży. Przeprowadza procedurę zwrotu towarów, w sytuacji gdy klient chce odstąpić od umowy sprzedaży. Zwroty towarów są dokonywane bezpośrednio od klientów do dostawców zagranicznych. Kupujący, czyli klient, jest zobowiązany do pokrycia kosztów zwrócenia ceny za oddany (zwrócony) przez niego towar. Wnioskodawca udziela klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży. Obejmuje to informacje o terminie, w jakim klient może odstąpić od umowy, warunkach, które muszą być spełnione do skutecznego odstąpienia, oraz sposobie i procedurze dokonywania zwrotu towaru. Pośrednik przeprowadza i rozpoznaję postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru prezentowanego na stronie internetowej ze sklepem. Oznacza to, że jest odpowiedzialny za przyjmowanie i rozpatrywanie reklamacji od klientów, które mogą dotyczyć niezgodności towaru z opisem, wad fizycznych czy innych problemów związanych z zakupionym produktem. Nie ponosi odpowiedzialności tytułem rękojmi za wady towaru prezentowanego na stronach internetowych. Odpowiedzialność z tytułu rękojmi za wady towaru zwykle spoczywa na sprzedawcy, czyli dostawcy zagranicznym, od którego towar został zakupiony. Instrukcja użytkowania towaru oraz wszelkie niezbędne dokumenty związane z towarem są dostarczane klientowi przez dostawcę wraz z towarem.

Ponadto Spółka wskazała, że:

*   nie jest zarejestrowana do procedury szczególnej dotyczącej sprzedaży na odległość towarów importowanych IOSS. Spółka w żadnym momencie nie jest właścicielem towaru, nie dokonuje importu towaru z terytorium Chin, pośredniczy tylko w kontakcie miedzy nabywcą towaru a sprzedawcą z Chin, Spółka nie sprzedaje towarów;
*   towary oferowane przez Spółkę na stronie internetowej nie mają wartości rzeczywistej przekraczającej równowartość 150 euro;
*   Spółka na swojej stronie oferuje asortyment do domu i ogrodu. Są to gadżety, elementy wystroju, organizacyjne itd.;
*   klient może zakupić towar wyłącznie z oferty strony Spółki;
*   Spółka wykonuje usługę pośrednictwa, nawiązania transakcji dla klientów którzy są zarówno osobami fizycznymi jak i podatnikami podatku od towarów i usług;
*   ostateczni klienci Spółki to klienci posiadający miejsce zamieszkania bądź siedzibę działalności na terytorium Polski;
*   towary dostarczane są z państwa trzeciego tj. Chin bezpośrednio do klientów, Spółka nie uczestniczy w ogóle w transakcji dostawy towaru;
*   chiński sprzedawca działa przez portale takie jak (\`(...)\`);
*   proces dostawy towarów, od momentu wyboru oferty przez klienta na stronie internetowej do momentu odbioru zamówienia przez klienta:
*   wybór oferty przez klienta: klient przegląda naszą stronę internetową i wybiera interesujące go produkty;
*   złożenie zamówienia: klient finalizuje zakup poprzez nasz system zamówień online;
*   przekazanie zamówienia do dostawcy: zamówienie jest przekazywane do chińskiego sprzedawcy, z którym współpracujemy w ramach dropshippingu;
*   realizacja zamówienia przez chińskiego sprzedawcę: chiński sprzedawca przygotowuje zamówiony towar do wysyłki;
*   wysyłka towaru: towar jest wysyłany bezpośrednio od chińskiego sprzedawcy do klienta (w łańcuchu dostaw nie występują inne podmioty pośredniczące oprócz Spółki);
*   dostawa do klienta: klient otrzymuje zamówiony towar bezpośrednio od chińskiego sprzedawcy.
*   Spółka nie ma podpisanej umowy pośrednictwa ze sprzedawcą z Chin, a jedynie zgodę na udostępnienie oferty z jego produktami oraz wykorzystywanie zdjęć oraz filmów;
*   Spółka dokonuje zamówienia towaru u chińskiego sprzedawcy przez stronę (\`(...)\`);
*   Spółka składając zamówienie u chińskiego sprzedawcy posługuje się kontem Spółki oraz wskazuje dane adresowe klienta do wysyłki towaru;
*   chiński sprzedawca ma świadomość, że Spółka nie jest ostatecznym nabywcą towarów. Wynika to ze zgody na udostępnienie oferty z jego produktami;
*   w żadnym momencie Spółka nie jest właścicielem towaru, nie ma prawa do jego rozporządzenia;
*   przeniesienie prawa do rozporządzania towarem między podmiotami biorącymi udział w transakcji następuje przy dostarczeniu towaru do klienta;
*   gdy klient odstępuje od umowy, Spółka zobowiązana jest do zwrotu zapłaconej kwoty przez klienta z tytułu zakupu towaru. Proces ten wygląda następująco:
*   odstąpienie przez klienta: klient informuje Spółkę o odstąpieniu od umowy i zwraca zakupiony towar do sprzedawcy;
*   zwrot pieniędzy klientowi: Spółka dokonuje zwrotu zapłaconej kwoty na konto klienta;
*   Spółka ubiega się o zwrot od chińskiego sprzedawcy: po dokonaniu zwrotu klientowi, Spółka kontaktuje się z chińskim sprzedawcą, aby odzyskać wartość zwróconego towaru.
*   chiński sprzedawca nie ma prawa do zmian w opisach na stronie internetowej Spółki lub do jakiejkolwiek ingerencji po umieszczeniu towaru na stronie internetowej;
*   żadnym wypadku Spółka nie dokonuje dostawy towaru na rzecz klientów, towary są dopuszczane do obrotu na terytorium Polski, wprowadzeniem towarów a co za tym idzie wywiązanie się ze wszelkich obowiązków celno-skarbowych zajmuje się dostawca z Chin,
*   w opisanej transakcji jako importer towarów rozliczający podatek z tego tytułu występuje dostawca z Chin;
*   chiński sprzedawca nie ma wpływu na wysokość wynagrodzenia Spółki;
*   transport wysyłki dokonuje chiński sprzedawca. Spółka nie uczestniczy w ogóle w transakcji dostawy towaru.

**Pytanie**

Czy w świetle przepisów ustawy o VAT usługa pośrednictwa świadczona przez podatnika na rzecz podmiotu zagranicznego (w Chinach) podlega czy nie podlega opodatkowaniu podatkiem o towarów i usług w Polsce.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Istota problemu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy czynności podjęte przez podatnika (pośrednika), polegające na sprzedaży towarów przez internet, skutkują opodatkowaniem VAT obrotu z tej sprzedaży, rozumianego jako całość świadczenia otrzymanego od kupującego, czy też aktywność podatnika (pośrednika) polega jedynie na pośrednictwie handlowym w zakupie towaru, w oparciu o tzw. dropshipping, co prowadzi do opodatkowania jedynie prowizji, stanowiącej różnicę między kwotą otrzymaną od kupującego, a kwotą należną sprzedawcy za towar.

Właściwa kwalifikacja ma istotne znaczenie, ponieważ może wpływać także na inne uprawnienia lub obowiązki w zakresie VAT, w tym np. na możliwość uznania, że w świetle przepisów ustawy o VAT, usługa pośrednictwa świadczona na rzecz podmiotu zagranicznego nie podlega opodatkowaniu podatkiem o towarów i usług w Polsce. Podatnik świadczy usługę pośrednictwa dla podmiotu zagranicznego, z Chin. W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa”) inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a,art. 28g ust. 1, art.28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy. W analizowanej sprawie, miejsce świadczenia przedmiotowych usług pośrednictwa handlowego należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy, zatem będzie to miejsce, w którym usługobiorca (przedsiębiorca zagraniczny) posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Tym samym, przedmiotowe usługi pośrednictwa handlowego na rzecz kontrahentów nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce lecz w kraju, w którym przedsiębiorca zagraniczny posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującymi w danym kraju. W konsekwencji, zdaniem Spółki, przy prowadzeniu działalności pośrednictwa handlowego w sprzedaży prowadzonej w oparciu o model logistyczny w formie dropshippingu za pośrednictwem Internetu, tak jak ma to miejsce w przypadku podatnika, świadczenie usług pośrednictwa handlowego dla kontrahentów mających siedzibę poza Unią Europejską, na terytorium państwa trzeciego, w tym przypadku Chin, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) - zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy:

przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

przez sprzedaż rozumie odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei art. 2 pkt 7 ustawy stanowi, że:

przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Definicja ustawowa importu towarów kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu, czy stosunek prawny w ramach którego dokonano przywozu, gdyż jeżeli towar został faktycznie przywieziony, to ma miejsce import.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Stosownie do art. 28c ust. 1-3 ustawy:

miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Ww. przepis wprowadza regułę, zgodnie z którą w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami miejscem świadczenia usługi jest państwo siedziby usługodawcy, ewentualnie kraj stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w sytuacji gdy usługa jest świadczona z takiego miejsca i znajduje się ono w innym państwie niż siedziba usługodawcy. Albo też miejscem świadczenia usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce w którym usługodawca posiada stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w sytuacji gdy nie posiada on siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalności w oparciu o model dropshippingu. Działalność Spółki polega na przeniesieniu procesu wysyłki towaru na dostawcę i jest prowadzona w formie pośrednictwa handlowego w sklepie internetowym. Spółka na swojej stronie oferuje asortyment do domu i ogrodu, są to gadżety, elementy wystroju, organizacyjne itd. Towary te nie mają wartości rzeczywistej przekraczającej równowartość 150 euro. Dostawcy zagraniczni to sprzedawcy głównie z Chin, zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług w swoich krajach, czyli w państwach trzecich. Sprzedawcy z Chin działają przez portale takie jak (\`(...)\`) na których to Spółka dokonuje zamówienia towaru. Spółka składając zamówienie u chińskiego sprzedawcy posługuje się kontem Spółki oraz wskazuje dane adresowe klienta do wysyłki towaru. Klientami Spółki są natomiast zarówno osoby fizyczne jak i podatnicy podatku od towarów i usług posiadający miejsce zamieszkania bądź siedzibę działalności na terytorium Polski. Spółka zbiera zamówienia od klientów poprzez stronę internetową i zawiera w ich imieniu umowy kupna-sprzedaży z podmiotami zagranicznymi z Chin. Klient może zakupić towar wyłącznie z oferty strony Spółki i nie ma możliwości bezpośredniego wyboru sprzedawcy z kraju trzeciego, od którego zamierza kupić towary. Ponadto Spółka obsługuje płatności i przekazuje zamówienia do podmiotu zagranicznego, będącego sprzedawcą danego towaru wraz z całkowitą opłatą za zamówienie po wcześniejszym potrąceniu prowizji za usługę pośrednictwa. Po otrzymaniu płatności za towar, chiński sprzedawca realizuje jego wysyłkę / transport bezpośrednio do klienta i dopełnia wszystkich formalności związanych z przekazaniem podatku VAT od importu towaru do odpowiednich instytucji. W opisanej transakcji jako importer towarów rozliczający podatek z tego tytułu występuje dostawca z Chin. Zakupiony w ten sposób towar nie trafia do Spółki, tj. podatnika, lecz zawsze bezpośrednio do klienta.

Spółka nie ma podpisanej umowy pośrednictwa ze sprzedawcą z Chin, a jedynie zgodę na udostępnienie oferty z jego produktami oraz wykorzystywanie zdjęć oraz filmów. Spółka dokonuje modyfikacji ofert poprzez dostosowanie opisów produktów (tłumaczenie na język polski), dodawanie dodatkowych opisów, edycję zdjęć towarów w celu dopasowania do wymagań i oczekiwań lokalnego rynku. Dostawca zagraniczny nie ma natomiast prawa do zmian w opisach na stronie internetowej Spółki lub do jakiejkolwiek ingerencji po umieszczeniu towaru na stronie internetowej, jak również nie ma wpływu na wysokość wynagrodzenia Spółki. Ponadto decyzje o tym, jakie towary od dostawców zagranicznych z krajów trzecich są oferowane do sprzedaży na stronie internetowej ze sklepem, należy do Spółki. To Spółka jest odpowiedzialna za selekcję produktów. Również decyzję o cenie, za jaką towary są oferowane do sprzedaży podejmuję Spółka. Spółka odpowiedzialna jest również za udzielanie klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży. Przeprowadza procedurę zwrotu towarów, w sytuacji gdy klient chce odstąpić od umowy sprzedaży. Zwroty towarów są dokonywane bezpośrednio od klientów do dostawców zagranicznych. Kupujący, czyli klient, jest zobowiązany do pokrycia kosztów zwrócenia ceny za oddany (zwrócony) przez niego towar. Spółka udziela klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży. Obejmuje to informacje o terminie, w jakim klient może odstąpić od umowy, warunkach, które muszą być spełnione do skutecznego odstąpienia, oraz sposobie i procedurze dokonywania zwrotu towaru. Spółka przeprowadza i rozpoznaję postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru prezentowanego na stronie internetowej ze sklepem. Oznacza to, że jest odpowiedzialna za przyjmowanie i rozpatrywanie reklamacji od klientów, które mogą dotyczyć niezgodności towaru z opisem, wad fizycznych czy innych problemów związanych z zakupionym produktem. Nie ponosi odpowiedzialności tytułem rękojmi za wady towaru prezentowanego na stronach internetowych. Odpowiedzialność z tytułu rękojmi za wady towaru zwykle spoczywa na sprzedawcy, czyli dostawcy zagranicznym, od którego towar został zakupiony. Instrukcja użytkowania towaru oraz wszelkie niezbędne dokumenty związane z towarem są dostarczane klientowi przez dostawcę wraz z towarem. Natomiast w sytuacji gdy klient odstępuje od umowy, Spółka zobowiązana jest do zwrotu zapłaconej kwoty przez klienta z tytułu zakupu towaru.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy transakcja opisana we wniosku podlega opodatkowaniu na terytorium Polski.

W swoim stanowisku wskazali Państwo, że w związku z przedstawionym powyżej modelem sprzedaży towarów, w ramach którego Państwa Spółka uczestniczy w transakcji sprzedaży towaru od dostawcy zagranicznego do ostatecznego nabywcy dla celów przepisów podatku od towarów i usług Spółka powinna być traktowana jako podmiot świadczący usługę i transakcja ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Aby odpowiedzieć na Państwa wątpliwości odnośnie miejsca opodatkowania transakcji w której uczestniczy Spółka należy w pierwszej kolejności ustalić czy w opisanym zdarzeniu transakcja w której uczestniczy Spółka jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, czy też nosi znamiona świadczenia usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Transakcja opisana we wniosku wpisuje się w dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności wypełniają znamiona handlu towarami a nie znamiona świadczenia usług. Należy zauważyć, że przedmiotem nabycia przez klientów są konkretne towary oferowane na stronie internetowej należącej do Spółki, wbrew Państwa twierdzeniom, Spółka posiada władztwo ekonomiczne nad tymi towarami i praktyczną możliwość dysponowania nimi jak właściciel. Bowiem to Spółka dokonuje zamówienia towaru u chińskiego sprzedawcy przez stronę (\`(...)\`), Spółka wyszukuje i decyduje jakie towary i za jaką cenę zostaną zaoferowane do sprzedaży na stronie internetowej. Chiński sprzedawca nie ma prawa do zmian w opisach na stronie internetowej Spółki lub do jakiejkolwiek ingerencji po umieszczeniu towaru na stronie internetowej. Chiński sprzedawca nie ma również wpływu na wysokość wynagrodzenia Spółki. Wynagrodzenie (prowizja) należne z tytułu wykonywanych świadczeń jest ustalane przez Spółkę odrębnie dla każdej transakcji handlowej, w momencie dokonania zakupu przez klienta. Decyzję o cenie, za jaką towary są oferowane do sprzedaży podejmuje Spółka. Również decyzja o tym, jakie towary od dostawców zagranicznych z krajów trzecich są oferowane do sprzedaży na stronie internetowej, należy do Spółki. Ponadto Klient może zakupić towar wyłącznie z oferty strony Spółki i nie ma możliwości bezpośredniego wyboru sprzedawcy z kraju trzeciego (dostawcy zagranicznego). Płatności za towar od klientów dokonywane są na rachunek bankowy Spółki. Spółka nie ma też podpisanej żadnej umowy pośrednictwa z dostawcą zagranicznym, a jedynie zgodę na udostępnienie oferty z jego produktami oraz wykorzystywanie zdjęć oraz filmów, jak zresztą sami Państwo wskazali. Dodatkowo Spółka nadzoruje prawidłowość realizacji zamówienia. Udziela klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży, przeprowadza procedurę zwrotu towarów, w sytuacji gdy klient chce odstąpić od umowy sprzedaży. Wnioskodawca udziela klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży. Obejmuje to informacje o terminie, w jakim klient może odstąpić od umowy, warunkach, które muszą być spełnione do skutecznego odstąpienia, oraz sposobie i procedurze dokonywania zwrotu towaru. Spółka przeprowadza i rozpoznaje postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru prezentowanego na stronie internetowej ze sklepem. Oznacza to, że Spółka jest odpowiedzialna za przyjmowanie i rozpatrywanie reklamacji od klientów, które mogą dotyczyć niezgodności towaru z opisem, wad fizycznych czy innych problemów związanych z zakupionym produktem. Zatem, mając na uwadze powyższe okoliczności należy uznać, że Spółka posiada ekonomiczne władztwo nad sprzedawanymi na swojej stronie internetowej towarami.

Mając na względzie okoliczności niniejszej sprawy w tym fakt, że efektem wykonanych czynności (istotą zamówienia) jest konkretny towar w postaci produktu prezentowanego na stronie internetowej Spółki, który w takiej postaci jest dostarczany bezpośrednio klientowi (ostatecznemu nabywcy), a Spółka w ramach transakcji przenosi na klienta prawo do dysponowania towarem jak właściciel, świadczenie stanowi dla celów podatku od towarów i usług dostawę towarów. Czynności podejmowane przez Spółkę w celu zrealizowania zamówienia nie stanowią dla klientów celu samego w sobie, klient jest zainteresowany nabyciem konkretnego produktu.

Jak już powyżej wskazałem pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Zatem, chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość dysponowania towarem w postaci np. jego sprzedaży, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym. Co ważne, istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Zatem, skoro to Spółka decyduje jakie towary będą oferowane na stronie internetowej, Spółka tworzy ofertę poprzez modyfikację ofert tj. ich tłumaczenie, dostosowanie zdjęć, tworzenie opisów itp. Spółka decyduje za jaką cenę towary zostaną zaoferowane do sprzedaży na stronie internetowej i zapłata za towar trafia na konto bankowe Spółki oraz to Spółka nadzoruje prawidłowość realizacji zamówienia, udziela klientowi niezbędnych informacji w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży, przeprowadza procedurę zwrotu towarów, w sytuacji gdy klient chce odstąpić od umowy sprzedaży to realizowane świadczenie należy uznać za dostawę towarów. Bowiem z opisu sprawy wynika, że Spółka ma możliwość dysponowania rzeczą pomimo braku fizycznego kontaktu z towarem i dokonuje sprzedaży (przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel) na rzecz Klienta końcowego.

Nie można uznać, że w opisywanym przypadku Spółka świadczy usługę pośrednictwa na rzecz sprzedawcy z Chin. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „pośrednictwo”, a zatem przy określaniu zakresu przedmiotowego tego pojęcia należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Uniwersalny słownik języka polskiego PWN), przez pojęcie „pośrednictwo” należy rozumieć: działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych.

Analogiczną definicję pośrednictwa można znaleźć w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Przykładowo, w uzasadnieniu wyroku Volker Ludwig v. Finanzamt Luckenwalde (wyrok z dnia 21 czerwca 2007 r., C-453/05) TSUE wskazał, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści ww. umowy”.

W praktyce, na podstawie orzecznictwa TSUE i polskich sądów administracyjnych ukształtowały się przesłanki jakie powinny zostać spełnione, aby daną usługę zakwalifikować jako usługę pośrednictwa. W tym zakresie, wskazuje się, że usługa pośrednictwa powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji o świadczenie usług, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia strony transakcji usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element tej transakcji,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji o świadczenie usług).

Należy wskazać, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Oznacza to, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych, jednakże umowy te nie mogą zmieniać obowiązków jakie wynikają z prawa podatkowego. Kwestia sformułowania umowy (regulaminu) z klientem, rodzaju wykonywanych czynności, ustalenia sposobu wynagrodzenia za wszystkie przewidziane umową (regulaminem) i wykonane czynności, nie może wywoływać skutków na gruncie podatkowym. Zatem fakt, że w regulaminie sklepu jest przedstawiony cały proces transakcji i Klient ma świadomość, że towar dostarczany jest od Sprzedawcy chińskiego pozostają bez znaczenia na gruncie przepisów podatku od towarów i usług. Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie uzależniają kwalifikacji danej dostawy/nabycia od treści zawartej przez strony umowy (regulaminu), lecz odnoszą się do rzeczywiście zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Państwa wątpliwości dotyczą natomiast ustalenia czy realizowane przez Spółkę świadczenie, które jak powyżej ustaliłem stanowi dostawę towarów podlega opodatkowaniu na terytorium Polski.

Tym samym odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie miejsca opodatkowania realizowanej przez Spółkę transakcji należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jednocześnie zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z kolei jak stanowi art. 22 ust. 2-2d ustawy:

2\. w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

2a. w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

2b. w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

2c. w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

2d. przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

W świetle art. 22 ust. 2e ustawy:

w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy:

w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Przy tym stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy:

w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika, który również jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium kraju. Powyższe przepisy regulują zasady ustalania miejsca opodatkowania dostaw towarów. Jednocześnie przepis art. 22 ust. 4 ustawy o VAT powinien być interpretowany jako specyficzna zasada ustalania miejsca opodatkowania w odniesieniu do towarów importowanych. W szczególności, powyższy przepis ustanawia zasadę, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru (transakcja łańcuchowa) na terytorium kraju opodatkowana jest transakcja stanowiąca import towarów - to na importerze spoczywa obowiązek rozliczenia cła i VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Jednocześnie w myśl art. 26a ust. 1 ustawy:

miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Należy wskazać, że w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z transakcją łańcuchową. W transakcję tą zaangażowane są następujące podmioty: chiński dostawca, serwis internetowy (np. (\`(...)\`)), Państwa Spółka oraz ostateczny klient. Przy czym platforma sprzedażowa jest jedynie miejscem w którym wyszukują Państwo towary oferowane przez chińskich sprzedawców. To tutaj Spółka zamawia towar u dostawcy poprzez platformę sprzedażową (np. (\`(...)\`)), a towar wysyłany jest bezpośrednio z kraju trzeciego do Polski (ostatecznego klienta) w łańcuchu sprzedaży. W opisanym przypadku mamy do czynienia z transakcją w której można mówić o relacji podmiotu chińskiego (dostawcy) dokonującego sprzedaży na rzecz Spółki (B2B), a Spółką dokonującą sprzedaży na rzecz ostatecznego klienta który może być osobą fizyczną (relacja B2C) jak i podatnikiem podatku od towarów i usług (relacja B2B).

Do ustalenia miejsca opodatkowania przedmiotowej transakcji, w której to Państwa Spółka dokonuje sprzedaży towarów na rzecz klienta ostatecznego istotna jest wskazana przez Państwa w opisie stanu faktycznego informacja, że w transakcji tej jako importer towarów rozliczający podatek z tego tytułu występuje dostawca z Chin.

W takiej sytuacji transakcja dokonana przez chińskiego dostawcę na Państwa rzecz podlegać będzie opodatkowaniu na terytorium Polski stosownie do ww. art. 22 ust. 4 ustawy. Jak już wskazano, przepis ten ustanawia zasadę, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru (transakcja łańcuchowa) na terytorium kraju opodatkowana jest transakcja stanowiąca import towarów - to na importerze spoczywa obowiązek rozliczenia cła i VAT.

Powyższe oznacza, że dostawa dokonana przez Państwa na rzecz ostatecznego klienta jest w analizowanym przypadku dostawą towarów niewysyłanych i nietransportowanych (tzw. dostawa nieruchoma) opodatkowaną w miejscu w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy). Będzie to zatem transakcja krajowa również opodatkowana w Polsce.

Podsumowując, w analizowanej sprawie w okolicznościach wskazanych we wniosku, Państwa Spółka dokonuje dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i uczestniczy w transakcji łańcuchowej a nie świadczy usługę pośrednictwa. Ponieważ, jak Państwo wskazali, podatnikiem z tytułu importu towarów na terytorium Polski będzie dostawca z Chin, Państwa sprzedaż dokonana na rzecz ostatecznego klienta będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju, jako transakcja następująca po imporcie.

W konsekwencji stanowisko Spółki należało uznać za **nieprawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).