Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.342.2021.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-28
Teza: Wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych (salonów obsługi klienta) nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a jego przeniesienie, w drodze wkładu niepieniężnego, do powiązanej spółki komandytowej, będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik; składnik-przeniesienie składników majątkowych; składnik-składnik majątkowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu – 28 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych (salonów obsługi klienta) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przeniesienie, w drodze wkładu niepieniężnego, do powiązanej spółki komandytowej, będzie transakcją niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 28 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych (salonów obsługi klienta) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przeniesienie, w drodze wkładu niepieniężnego, do powiązanej spółki komandytowej, będzie transakcją niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka (dalej także jako: „Wnioskodawca”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz prowadzi działalność gospodarczą dotyczącą sprzedaży usług telekomunikacyjnych … oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych … w zakresie: telefonii komórkowej, telefonii stacjonarnej, internetu mobilnego, telewizji cyfrowej.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka dokonała wyodrębnienia zorganizowanego zespołu składników niematerialnych oraz materialnych w postaci salonów obsługi klienta. Fakt formalnego wyodrębnienia zostanie potwierdzony na podstawie uchwały wspólników Spółki. Jednocześnie w ramach wyodrębnienia do ZCP \[„zorganizowanej części przedsiębiorstwa”\] zostaną przypisane geograficznie oznaczone salony sprzedaży oraz obsługi usług telekomunikacyjnych. Przykładowo, do działalności ZCP zostaną przypisane salony zlokalizowane w głównych miastach w Polsce … wraz z ich strukturą organizacyjną, pracownikami, należnościami, zobowiązaniami oraz umowami. Dodatkowo, po dokonaniu wspomnianych czynności, ZCP zostanie przeniesione do powiązanej Spółki komandytowej w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aport ZCP).

Tym samym ZCP spełnia i na moment dokonania transakcji aportu spełniać będzie następujące cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa:

· jest wyodrębnione organizacyjnie jako zespół składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie, w drodze uchwały wspólników Spółki;

· posiada wyodrębnione składniki materialne (m.in. zestawy komputerowe, szafy metalowe, niszczarki, drukarki, klimatyzatory, regały, stoliki, krzesła, kasetony reklamowe przyporządkowane do każdego z salonów) oraz składniki niematerialne (m.in. oprogramowanie MS Office);

· rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie aktywów i pasywów oraz kosztów, jak również ich odpowiednie przypisanie do ZCP;

· na podstawie prowadzonych przez Spółkę ksiąg rachunkowych oraz sporządzonego planu kont możliwe jest przypisanie zobowiązań i rezerw przyporządkowanych do każdego z salonów wchodzących w skład ZCP, takich jak: koszty HR, media, internet, wydatki związane z ochroną, artykuły biurowe (koszty cykliczne) oraz wydatki promocyjne, delegacje, badania (koszty niecykliczne);

· do ZCP przypisane są również należności w postaci kaucji gotówkowych, gwarancji bankowych, do których zwrotu na rzecz Spółki zobowiązani są wynajmujący powierzchnie handlowe na rzecz Spółki, jak również należności od podwykonawców Wnioskodawcy, dotyczące m.in. opłat czynszowych, eksploatacyjnych oraz marketingowych, opłat ubezpieczeniowych, wydatków związanych z monitoringiem oraz opłat licencyjnych;

· zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład ZCP stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki;

· składniki majątkowe przyporządkowane do ZCP służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących jako główną działalność sprzedaż usług telekomunikacyjnych oraz obsługę klientów indywidualnych i biznesowych …;

· przeniesienie ZCP wiązać się będzie z przejściem pracowników (ponad 200 osób) w trybie art. 231 Kodeksu pracy ze Spółki do Spółki komandytowej.

Jednocześnie w związku z aportem, w celu zapewnienia kontynuacji współpracy w Spółce komandytowej z osobami współpracującymi obecnie ze Spółką, w zakresie związanym z działalnością ZCP, na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie, umowa B2B), zostaną zawarte porozumienia o przejściu praw i obowiązków z tych umów na Spółkę komandytową.

W tym zakresie szczególnie istotnym faktem jest wskazanie, iż w Spółce, w ramach majątku pozostałego po wydzieleniu ZCP, pozostaną wyłącznie prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów … . Może jednak powstać sytuacja, w której do ZCP nie zostanie przyporządkowana umowa zawarta z osobą pełniącą kluczowe funkcje kierownicze jako członek zarządu komplementariusza Spółki. Wskazana osoba wykonywać będzie obowiązki na rzecz Spółki na podstawie obecnie zawartej umowy.

Równocześnie, na podstawie dodatkowych czynności prawnych (odrębnych porozumień), na Spółkę komandytową przejdą zobowiązania związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością w zakresie sprzedaży oraz obsługi działalności telekomunikacyjnej. Po dokonaniu aportu w Spółce pozostanie ciężar ekonomiczny spłaty wszelkich zobowiązań publicznoprawnych (przykładowo: zobowiązania podatkowe, składki na ubezpieczenia społeczne), jak również zobowiązań, w odniesieniu do których nie uzyskano zgody od podmiotów będących wierzycielami z tytułu tych zobowiązań na ich przeniesienie na Spółkę komandytową.

Dodatkowo, w związku z planowaną transakcją aportu ZCP, Spółka komandytowa (w przypadku uzyskania zgód podmiotów trzecich) stanie się stroną w szczególności następujących umów:

· umów najmu powierzchni handlowej, w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów,

· umów podnajmu powierzchni handlowej, w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów,

· umów w zakresie zapewnienia monitoringu lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP,

· umów dotyczących zapewnienia sieci internetowej do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP,

· umów dotyczących doprowadzenia energii elektrycznej, wody oraz gazu do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP.

Dodatkowo Wnioskodawca potwierdza, iż Spółka komandytowa będzie kontynuować działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w dotychczasowym zakresie, obejmującym świadczenie sprzedaży usług telekomunikacyjnych oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu. Zespół składników materialnych oraz niematerialnych wchodzących w skład ZCP umożliwiać będzie kontynuację działalności prowadzonej przez Spółkę. Wskazana działalność ZCP w oparciu o przeniesione składniki majątku będzie mogła być prowadzona samodzielnie, tj. bez konieczności angażowania przez Wnioskodawcę innych składników majątku. Zaznaczyć jednak należy, iż w celu prawidłowego wykonywania opisanej działalności gospodarczej Spółka komandytowa zawrze umowę podwykonawstwa działalności agencyjnej ze Spółką, tj. w praktyce wykonywać będzie działalność sprzedaży usług telekomunikacyjnych na podstawie umowy podwykonawstwa z Wnioskodawcą. Przedmiotowa umowa obowiązywać będzie od momentu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci ZCP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług):

1\. Czy podlegający wydzieleniu zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT? – pytanie nr 2 we wniosku;

2\. Czy transakcja przeniesienia własności wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych, kwalifikowanego jako ZCP na gruncie ustawy o VAT, w formie wkładu niepieniężnego, będzie stanowić transakcję niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? – pytanie nr 3 we wniosku.

**Zdaniem Wnioskodawcy**:

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, wydzielony zespół składników materialnych oraz niematerialnych opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT .

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy transakcja przeniesienia własności w formie wkładu niepieniężnego wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych, kwalifikowanego jako ZCP, będzie stanowić transakcję niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Definicja ZCP została wskazana w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, który stanowi, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jednocześnie, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem wskazanym w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, w celu stwierdzenia, iż wyodrębniona część przedsiębiorstwa będzie stanowić ZCP niezbędne jest wykazanie:

1) istnienia zespołu składników niematerialnych oraz materialnych, w tym zobowiązań;

2) wyodrębnienia organizacyjnego;

3) wyodrębnienia finansowego;

4) wyodrębnienia funkcjonalnego.

Powyższe potwierdza teza Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawiona w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.31.2020.1.ŚS, w której wskazano, iż „nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych)”.

Poniżej przedstawiono zatem analizę spełnienia poszczególnych warunków uznania za ZCP przez wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych.

Istnienie zespołu składników niematerialnych oraz materialnych

Uznanie danej masy majątkowej za ZCP wymaga istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także prawa wynikające z umów pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż do ZCP przypisane są określone składniki majątkowe w postaci zestawów komputerowych, szaf metalowych, niszczarek, drukarek, klimatyzatorów, regałów, stolików, krzeseł, kasetonów reklamowych, przyporządkowane do każdego z salonów, jak również składniki niematerialne, takie jak oprogramowanie MS Office. Zaznaczyć również należy, iż w związku z planowaną transakcją aportu ZCP, Spółka komandytowa (w przypadku uzyskania zgód podmiotów trzecich) stanie się stroną w szczególności umów najmu/podnajmu powierzchni handlowej w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów, jak również umów w zakresie zapewnienia monitoringu, sieci internetowej, energii elektrycznej, wody oraz gazu do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP.

Równocześnie, na podstawie dodatkowych czynności prawnych (odrębnych porozumień), na rzecz Spółki komandytowej przejdą zobowiązania związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie ZCP. Wskazać należy, iż możliwe jest wystąpienie sytuacji, w której nie wszystkie zobowiązania związane z przenoszoną działalnością zostaną przeniesione wraz z ZCP (w razie braku wyrażenia zgody na ich cesje przez kontrahentów Spółki). Jednakże, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w interpretacjach podatkowych, dla zachowania statusu ZCP nie jest konieczne przeniesienie wszystkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Przykładowo powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.171.2018.2.AK: „W związku ze sprzedażą ZCP do Sp.k. zostaną również wniesione zobowiązania. W opinii Zainteresowanych, dla uznania części przedsiębiorstwa za ZCP nie jest konieczne by do ZCP zostały przyporządkowane wszystkie zobowiązania związane z tą częścią przedsiębiorstwa” (organ podatkowy odstąpił od uzasadnienia interpretacji w całości, stwierdzając prawidłowość stanowiska podatnika).

Tym samym, należy uznać, iż warunek dotyczący istnienia zespołu składników niematerialnych oraz materialnych zostanie niewątpliwie spełniony.

Warunek wyodrębnienia organizacyjnego

Na podstawie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych, zachowujący miejsce w strukturze organizacyjnej (dział, oddział, pion lub wydział). Podkreślić jednak należy, iż istotne jest zachowanie faktycznego wyodrębnienia części majątku, nawet jeśli nie znajduje ono odzwierciedlenia w dokumentacji podatnika. Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 marca 2016 r., sygn. III SA/Wa 455/15, zgodnie z którym:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje – możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

W świetle powyższego należy wskazać, iż fakt wyodrębnienia zostanie potwierdzony na podstawie uchwały wspólników Spółki, która przedstawi w szczególności wykaz przypisanych do ZCP składników materialnych i niematerialnych. W tym kontekście wskazać należy, iż ZCP pod kątem organizacyjnym obejmuje wyodrębniony w danej lokalizacji salon sprzedaży posiadający własną strukturę (m.in. składniki majątku, pracowników, zobowiązania, należności, wymienione umowy podlegające przeniesieniu).

Dodatkowo, w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na ZCP posiada następującą charakterystykę:

· przypisane środki trwałe w postaci m.in. zestawów komputerowych, szaf metalowych, niszczarek, drukarek, klimatyzatorów, regałów, stolików, krzeseł, kasetonów reklamowych służących wyłącznie wykonywaniu działalności ZCP;

· przypisane wartości niematerialne i prawne w postaci oprogramowania służącego wyłącznie działalności wykonywanej przez ZCP;

· do ZCP zostaną przeniesione wszelkie umowy (takie jak: umowy najmu/podnajmu, umowy zapewnienia sieci internetowej, monitoringu) umożliwiające wykonywanie działalności gospodarczej przez każdy z salonów sprzedaży.

Należy mieć również na uwadze, iż w ramach aportu ZCP przeniesiona zostanie zdecydowana większość majątku Wnioskodawcy. W Spółce pozostaną jedynie prawa i obowiązki wynikające z umowy agencyjnej.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż warunek wyodrębnienia organizacyjnego został spełniony.

Warunek wyodrębnienia finansowego

W świetle wykładni przepisów regulujących tematykę ZCP, wyodrębnienie finansowe rozumiane jest jako stan, w którym poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Zespół składników materialnych stanowiących ZCP nie musi stanowić jednostki samodzielnej finansowo, nie jest również zobowiązany do sporządzania samodzielnego bilansu w ramach przedsiębiorstwa podatnika. Zgodnie z interpretacjami podatkowymi (przykładowo: interpretacja z 4 maja 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB3-2. 4012.197.2020.1.MGO) podkreśla się, że w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Przenoszone zobowiązania i należności powinny być wyodrębnione oraz przyporządkowane organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku, tak aby można było przejąć funkcje wyodrębnionego majątku w sposób umożliwiający przejęcie funkcji gospodarczych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż w sytuacji takiego prowadzenia ksiąg rachunkowych, aby możliwe było zidentyfikowanie przyporządkowanych do ZCP kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), możliwe będzie prowadzenie przez ten wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych samodzielnych funkcji gospodarczych.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż do każdego z salonów sprzedaży, wchodzących w skład ZCP, przypisywane są na bieżąco koszty bieżącej działalności m.in. zobowiązania związane z dostarczaniem mediów, sieci internetowej, ochrony, artykułów biurowych oraz wydatki niecykliczne, dotyczące akcji promocyjnych, badań, delegacji. Jednocześnie do ZCP, w związku z przeniesieniem wszystkich salonów sprzedaży, przypisana zostanie zdecydowana większość kosztów generowanych przez Wnioskodawcę. Podkreślić również warto, iż plan kont Wnioskodawcy umożliwia rozliczenia kosztów na poziomie każdego z salonów wchodzących w skład ZCP.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż warunek wyodrębnienia finansowego został spełniony.

Warunek wyodrębnienia funkcjonalnego

Wyodrębnienie funkcjonalne, w świetle ujednoliconego stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe, oznacza, że dany zespół składników majątkowych służy realizowaniu w przedsiębiorstwie określonej działalności i zadań gospodarczych. Zgodnie z interpretacjami podatkowymi (przykładowo interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.363.2019.4.ŚS) podkreśla się, iż: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Tym samym ZCP pełnić będzie działalność dotyczącą sprzedaży usług telekomunikacyjnych … oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych w zakresie: telefonii komórkowej, telefonii stacjonarnej, internetu mobilnego, telewizji cyfrowej. Ponadto warto zauważyć, iż zostało ona wyposażona w środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz przejmuje szereg umów związanych ze wspomnianą działalności gospodarczą, co pozwala na samodzielne pełnienie powyższych zadań. Podkreślić również należy, iż zdaniem Wnioskodawcy, każdy z salonów przyporządkowanych do ZCP może samodzielnie prowadzić przedmiotową działalność z uwagi na posiadanie odpowiedniego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz substratu osobowego (pracowników).

Oznacza to w praktyce wypełnienie warunku w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego przez ZCP.

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą krajowych sądów administracyjnych, decydującą okolicznością jest, aby poszczególny wyodrębniony zespół składników materialnych oraz niematerialnych mógł samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nie jest istotne dla posiadania statusu ZCP wyłączenie niektórych elementów w procedurze jego wyodrębnienia. Przedmiotowe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku NSA z dnia 21 czerwca 2012 r., \[sygn. akt\] I FSK 1586/11, wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. III SA/Wa 2514/13 oraz wyroku WSA w Szczecinie z dnia 11 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Sz 84/19, w których uznano, iż:

„Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21.06.2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11, gdzie wskazano, że decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu części przedsiębiorstwa można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Zbadać należy czy właśnie w tym konkretnym stanie faktycznym mamy do czynienia z minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w rozumieniu art. 5 (8) VI Dyrektywy wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Wobec powyższego zawarcie przez Spółkę komandytową umowy podwykonawstwa działalności agencyjnej ze Spółką nie spowoduje utraty przez ZCP przymiotu wyodrębnienia funkcjonalnego.

Tym samym, w związku ze spełnieniem warunków wyodrębnienia funkcjonalnego, finansowego oraz organizacyjnego, należy uznać, iż wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych opisany w zdarzeniu przyszłym stanowi ZCP, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad 3.

Przeniesienie własności ZCP w formie wkładu niepieniężnego jako transakcja niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym kontekście termin „zbycie” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jako obejmująca wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przykładowo: sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, tj. aportu. Oznacza to w praktyce, iż w sytuacji kwalifikacji wkładu niepieniężnego podlegającego przeniesieniu przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki komandytowej jako ZCP, wskazana transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazane stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone w ujednoliconej linii interpretacyjnej. Przykładowo w interpretacji z 3 czerwca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.239.2020.2.MC, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż „skoro - jak wynika z okoliczności sprawy - składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem aportu, wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności deweloperskiej, będą stanowiły organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych, to ww. składniki majątkowe i niemajątkowe wykorzystywane do prowadzenia działalności deweloperskiej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji wniesienie aportem tak wyodrębnionej przez Wnioskodawcę części przedsiębiorstwa w zakresie prowadzenia działalności deweloperskiej do spółki komandytowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy”.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż transakcja przeniesienia własności w formie wkładu niepieniężnego wydzielonego zespołu składników zespołu składników materialnych i niematerialnych kwalifikowanego jako ZCP będzie stanowić transakcję niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług, w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego,** **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych, wymienionych w pkt 1 powołanego przepisu, należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.Spółka dokonała wyodrębnienia zorganizowanego zespołu składników niematerialnych oraz materialnych w postaci salonów obsługi klienta. Fakt formalnego wyodrębnienia zostanie potwierdzony na podstawie uchwały wspólników Spółki. W ramach wyodrębnienia do zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną przypisane geograficznie oznaczone salony sprzedaży oraz obsługi usług telekomunikacyjnych. Przykładowo, do działalności ZCP zostaną przypisane salony zlokalizowane w głównych miastach w Polsce … wraz z ich strukturą organizacyjną, pracownikami, należnościami, zobowiązaniami oraz umowami. Po dokonaniu wspomnianych czynności, ZCP zostanie przeniesione do powiązanej Spółki komandytowej w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aport ZCP).

ZCP spełnia i na moment dokonania transakcji aportu spełniać będzie następujące cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa:

· jest wyodrębnione organizacyjnie jako zespół składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie, w drodze uchwały wspólników Spółki;

· posiada wyodrębnione składniki materialne (m.in. zestawy komputerowe, szafy metalowe, niszczarki, drukarki, klimatyzatory, regały, stoliki, krzesła, kasetony reklamowe przyporządkowane do każdego z salonów) oraz składniki niematerialne (m.in. oprogramowanie MS Office);

· rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie aktywów i pasywów oraz kosztów, jak również ich odpowiednie przypisanie do ZCP;

· na podstawie prowadzonych przez Spółkę ksiąg rachunkowych oraz sporządzonego planu kont możliwe jest przypisanie zobowiązań i rezerw przyporządkowanych do każdego z salonów wchodzących w skład ZCP, takich jak: koszty HR, media, internet, wydatki związane z ochroną, artykuły biurowe (koszty cykliczne) oraz wydatki promocyjne, delegacje, badania (koszty niecykliczne);

· do ZCP przypisane są również należności w postaci kaucji gotówkowych, gwarancji bankowych, do których zwrotu na rzecz Spółki zobowiązani są wynajmujący powierzchnie handlowe na rzecz Spółki, jak również należności od podwykonawców Wnioskodawcy, dotyczące m.in. opłat czynszowych, eksploatacyjnych oraz marketingowych, opłat ubezpieczeniowych, wydatków związanych z monitoringiem oraz opłat licencyjnych;

· zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład ZCP stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki;

· składniki majątkowe przyporządkowane do ZCP służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących jako główną działalność sprzedaż usług telekomunikacyjnych oraz obsługę klientów indywidualnych i biznesowych …;

· przeniesienie ZCP wiązać się będzie z przejściem pracowników (ponad 200 osób) w trybie art. 231 Kodeksu pracy ze Spółki do Spółki komandytowej.

W związku z aportem, w celu zapewnienia kontynuacji współpracy w Spółce komandytowej z osobami współpracującymi obecnie ze Spółką, w zakresie związanym z działalnością ZCP, na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie, umowa B2B), zostaną zawarte porozumienia o przejściu praw i obowiązków z tych umów na Spółkę komandytową. W Spółce, w ramach majątku pozostałego po wydzieleniu ZCP, pozostaną wyłącznie prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów … . Na podstawie dodatkowych czynności prawnych (odrębnych porozumień), na Spółkę komandytową przejdą zobowiązania związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością w zakresie sprzedaży oraz obsługi działalności telekomunikacyjnej. Po dokonaniu aportu w Spółce pozostanie ciężar ekonomiczny spłaty wszelkich zobowiązań publicznoprawnych (przykładowo: zobowiązania podatkowe, składki na ubezpieczenia społeczne), jak również zobowiązań, w odniesieniu do których nie uzyskano zgody od podmiotów będących wierzycielami z tytułu tych zobowiązań na ich przeniesienie na Spółkę komandytową.

W związku z planowaną transakcją aportu ZCP, Spółka komandytowa (w przypadku uzyskania zgód podmiotów trzecich) stanie się stroną w szczególności następujących umów:

· umów najmu powierzchni handlowej, w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów,

· umów podnajmu powierzchni handlowej, w której prowadzona jest działalność wyodrębnionych w ramach ZCP salonów,

· umów w zakresie zapewnienia monitoringu lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP,

· umów dotyczących zapewnienia sieci internetowej do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP,

· umów dotyczących doprowadzenia energii elektrycznej, wody oraz gazu do lokali, w których znajdują się salony wyodrębnione w ramach ZCP.

Spółka komandytowa będzie kontynuować działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w dotychczasowym zakresie, obejmującym świadczenie sprzedaży usług telekomunikacyjnych oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu. Zespół składników materialnych oraz niematerialnych wchodzących w skład ZCP umożliwiać będzie kontynuację działalności prowadzonej przez Spółkę. Wskazana działalność ZCP w oparciu o przeniesione składniki majątku będzie mogła być prowadzona samodzielnie, tj. bez konieczności angażowania przez Wnioskodawcę innych składników majątku. W celu prawidłowego wykonywania opisanej działalności gospodarczej Spółka komandytowa zawrze umowę podwykonawstwa działalności agencyjnej ze Spółką, tj. w praktyce wykonywać będzie działalność sprzedaży usług telekomunikacyjnych na podstawie umowy podwykonawstwa zawartej z Wnioskodawcą. Przedmiotowa umowa obowiązywać będzie od momentu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci ZCP.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych (salonów obsługi klienta) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której przeniesienie, w drodze wkładu niepieniężnego, do powiązanej Spółki komandytowej, będzie transakcją niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE wskazać należy, że przedmiotem aportu do powiązanej Spółki komandytowej nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa. W opisie zdarzenia przyszłego Spółka podała, że prowadzi działalność gospodarczą dotyczącą sprzedaży usług telekomunikacyjnych … oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych … . Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w Spółce – po wydzieleniu majątku, który ma zostać przeniesiony do powiązanej Spółki komandytowej – pozostaną wyłącznie prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów … . Zauważyć zatem należy, że te prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów stanowią kluczowe aktywo dla funkcjonowania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Tym samym pozostawienie w Spółce tych praw i obowiązków związanych z umową agencyjną powoduje, że planowany do wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z jednej strony bowiem ten zespół składników niematerialnych i materialnych ma być zdolny do samodzielnej kontynuacji działalności Spółki w zakresie sprzedaży usług telekomunikacyjnych … oraz obsługi klientów indywidualnych i biznesowych. Z drugiej jednak strony Spółka nie planuje, aby w skład wydzielanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wchodziły prawa i obowiązki związane z umową agencyjną w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych oraz obsługi klientów grupy (\`(...)\`). Oznacza to zatem, że ten zespół składników materialnych i niematerialnych nie będzie mógł samodzielnie realizować zadań, do realizacji których został wydzielony i będzie przenoszony do Spółki komandytowej – pozbawiony będzie kluczowego aktywa, pozwalającego na realizację zadań temu zespołowi przypisanych.

Tym samym, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych nie został wydzielony na płaszczyźnie funkcjonalnej. Należy bowiem zauważyć, że dopiero Spółka komandytowa zawrze umowę podwykonawstwa działalności agencyjnej ze Spółką. Czyli dopiero wówczas Spółka komandytowa będzie w praktyce wykonywać działalność sprzedaży usług telekomunikacyjnych na podstawie umowy podwykonawstwa z Wnioskodawcą. Zatem po dokonaniu wydzielenia, a przed wniesieniem do Spółki komandytowej, ten zespół składników materialnych i nie-materialnych nie będzie mógł stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania wykonywane przez Spółkę (sprzedaż usług telekomunikacyjnych oraz obsługa klientów indywidualnych i biznesowych). Sam bowiem Wnioskodawca zaznaczył, że dla prawidłowego wykonywania opisanej działalności gospodarczej (w zakresie sprzedaży usług komunikacyjnych i obsługi klientów) niezbędne będzie zawarcie przez Spółkę komandytową ze Spółką umowy podwykonawstwa tej działalności agencyjnej. Oznacza to, że podlegający wydzieleniu zespół składników materialnych i niematerialnych, opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W tych okolicznościach czynność wniesienia tego zespołu składników materialnych i nie-materialnych do Spółki komandytowej w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji wniesienie tego zespołu składników do Spółki komandytowej będzie stanowiło transakcję podlegającą opodatkowaniu – nie będzie korzystało z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, oceniane łącznie w zakresie obu zadanych pytań, należało uznać za nieprawidłowe.

Organ pragnie wskazać, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, którego dotyczą pytania nr 1 i 4 zadane we wniosku, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Spółki. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawcy powołali się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych – art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.