Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.88.2016.12.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-31
Teza: Obowiązki płatnika w związku z udostępnieniem pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; koszt-koszty uzyskania przychodów; paliwo; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; samochód-samochód służbowy; spółki; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1071/16 (data wpływu orzeczenia 2 października 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 1417/17 (data wpływu orzeczenia 8 listopada 2019 r.), stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykorzystywaniem przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 8 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykorzystywaniem przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 29 marca 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.1.SK, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 29 marca 2016 r. (data doręczenia 31 marca 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 6 kwietnia 2016 r. W dniu 13 kwietnia 2016 r. drogą mailową otrzymano skan oświadczenia Zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o udzielenie prokury samoistnej Pani X i skan KRS Spółki.

W dniu 20 kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.2.SK, w której stwierdził, że wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu udostępnienia przez pracodawcę osobom świadczącym pracę na podstawie umów o pracę do celów prywatnych samochodów służbowych, stanowi dla tychże osób przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), wyliczony na podstawie przepisu art. 12 ust. 2a cyt. ustawy. Dodano, że ryczałtowo określona wartość pieniężna nieodpłatnych świadczeń przysługująca pracownikom z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego na potrzeby prywatne wynosi odpowiednio 250 zł lub 400 zł i obejmuje wyłącznie koszty pracodawcy wynikające z udostępnienia pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych. W sytuacji, gdy koszt zużytego na cele prywatne paliwa zostaje opłacony przez Spółkę, wówczas pracownik uzyskuje dodatkowy przychód ze stosunku pracy, którego wartość należy ustalić w oparciu o art. 12 ust. 2 i 3 ustawy. Wobec tego Spółka, jako płatnik, będzie zobowiązana do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższą interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 20 kwietnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.2.SK, przesłano Wnioskodawcy za pośrednictwem poczty w dniu 21 kwietnia 2016 r. Skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 25 kwietnia 2016 r.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 20 kwietnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.2.SK, wniósł pismem z dnia 5 maja 2016 r. (data wpływu 10 maja 2016 r.), wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 2 czerwca 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.3.SJ, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 20 kwietnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.2.SK, w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca za pośrednictwem Organu podatkowego wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 lipca 2016 r. (data wpływu 7 lipca 2016 r.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 4 sierpnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.4.SJ, udzielił odpowiedzi na skargę z wnioskiem o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1071/16, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Organu podatkowego z dnia 20 kwietnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.2.SK, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Po otrzymaniu nieprawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1071/16 (data wpływu 14 marca 2017 r.) Szef Krajowej Administracji Skarbowej pismem z dnia 11 kwietnia 2017 r., Nr 0110-KWR5.4021.8.2017.2, wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. Następnie w dniu 16 maja 2017 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź Wnioskodawcy na skargę kasacyjną Organu.

W dniu 2 października 2019 r. do tutejszego Organu wpłynęło prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1071/16 wraz z aktami sprawy.

W uzasadnieniu ww. wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważył, że nie jest prawidłowe stanowisko Organu wskazujące na wyłączenie paliwa z wydatków związanych z użytkowaniem samochodu służbowego. Sąd podzielił w pełni stanowisko wyrażone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1595/15, w którym stwierdzono, że otrzymanym świadczeniem jest wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych. Prawodawca jednakże nie precyzuje i nie definiuje ściśle, co mieści się pod pojęciem „wykorzystywanie”. Sąd uznał zatem, że nie ma żadnego uzasadnienia, aby jeden rodzaj wydatków, jakim są wydatki na paliwo, uznać za stanowiące odrębne świadczenie. Przepis art. 12 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych nie zawiera ograniczeń dotyczących sposobu korzystania z samochodu, liczby przejechanych kilometrów, używania samochodu do jazd lokalnych, czy też pozamiejscowych. Pracodawca, w tym wypadku Wnioskodawca - Spółka, przekazując samochód służbowy, zgodnie z regulaminem jego użytkowania, oddaje poszczególnym pracownikom, zgodnie z regulaminem jego użytkowania, oddaje poszczególnym pracownikom do użytku pojazd do korzystania w sposób swobodny. „Pracownik nie będzie ponosił żadnych opłat z tytułu używania samochodu służbowego do celów prywatnych, w szczególności nie będzie ponosił: kosztów zakupu paliwa, kosztów ubezpieczenia, kosztów serwisowych i kosztów napraw powstałych w wyniku zwykłego korzystania z samochodu służbowego”. Tylko wówczas – zdaniem Sądu – możliwe jest skuteczne wykorzystywanie samochodu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zauważył następnie, że odmienne rozwiązanie, wskazujące na wyłączenie paliwa z wydatków związanych z użytkowaniem samochodu służbowego, a zatem wskazujące na jego odrębność, w konsekwencji rodziłoby dalsze komplikacje w zakresie prowadzenia niezbędnych ewidencji, a to niweczyłoby ideę ryczałtu i założonego nią celu.

Następnie w dniu 8 listopada 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 1417/17, oddalający skargę kasacyjną Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1071/16.

Pismem z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem e-mail 18 grudnia 2019 r.) pełnomocnik Wnioskodawcy doradca podatkowy Przemysław Prymas poinformował, że X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest następcą prawnym Y Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który wszedł we wszelkie prawa i obowiązki Y Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ podatkowy.

Zgodnie z treścią art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” prowadzi działalność w zakresie handlu i dystrybucji towarami FMCG wiodących europejskich marek i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka udostępnia pracownikom samochody służbowe w celu wykonywania pracy na rzecz Spółki. Samochody te nabywane są przez Spółkę, tj. Spółka jest ich właścicielem lub też są użytkowane przez Spółkę na podstawie umów leasingu.

W związku z udostępnianymi pracownikom samochodami służbowymi Spółka ponosi koszty, w szczególności w zależności od sytuacji:

1.  koszt zakupu, leasingu, dalej zwane „kosztami związanymi z nabyciem samochodu”;
2.  koszty ubezpieczeń obowiązkowych i nieobowiązkowych, dalej zwane „kosztami ubezpieczeń”;
3.  koszty eksploatacyjne (np. wymiana płynów eksploatacyjnych, wymiana i zakup opon, koszty serwisowania, koszty myjni, koszty remontów), dalej zwane „kosztami eksploatacyjnymi”;
4.  koszty paliwa.

Pracownicy korzystają z samochodów służbowych, zarówno do celów służbowych (związanych z wykonywaniem pracy na rzecz Spółki, zwanych dalej „korzystaniem do celów służbowych”), jak również do celów prywatnych (niezwiązanych z wykonywaniem pracy na rzecz Spółki, zwanych dalej „korzystaniem do celów prywatnych”).

Spółka udostępnia samochody służbowe pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę (osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę, zwane dalej „pracownikami”).

Samochody służbowe, o których mowa powyżej, to pojazdy, które nie zostały zgłoszone do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, jako wykorzystywane wyłącznie w celach działalności gospodarczej, wobec czego Spółka odlicza od wydatków z nimi związanych 50% kwoty podatku od towarów i usług naliczonego. Koszty eksploatacyjne, koszty ubezpieczeń oraz koszty paliwa tych pojazdów, można przypisać do danego pojazdu, a tym samym do danego pracownika i przydzielonego mu samochodu służbowego.

W związku ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 1662, dalej zwana: „ustawą o wykonywaniu działalności gospodarczej”), w szczególności zmianami do art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa pdof”), Spółka zmodyfikowała i rozważa dalsze modyfikacje zapisów w obowiązującym w Spółce „Regulaminie użytkowania samochodów służbowych Sp. z o.o.” (dalej zwanym „Regulaminem”). Jednym z wariantów rozpatrywanych przez Spółkę jest takie określenie zasad korzystania z samochodów służbowych, aby Spółka pokrywała wszelkie koszty związane z korzystaniem z samochodów służbowych, tj. koszty związane z nabyciem samochodu, koszty ubezpieczeń, koszty eksploatacyjne oraz koszty paliwa - zarówno związane z korzystaniem z samochodów służbowych przez pracowników do celów służbowych, jak i z korzystaniem do celów prywatnych.

W związku z udostępnieniem pracownikom samochodów służbowych z możliwością wykorzystywania ich na cele prywatne, Spółka (jako pracodawca) zamierza obliczać wartość nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika w wysokości i na zasadach określonych w art. 12 ust. 2a ustawy pdof, bez dodatkowego doliczania w szczególności wartości zużytego przez pracownika paliwa w wyniku używania samochodu służbowego do celów prywatnych.

W piśmie z dnia 6 kwietnia 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że:

1.  Zasady korzystania przez pracowników Spółki z samochodów służbowych, w tym również do celów prywatnych, będą określone w Umowie o pracę (dalej „Umowa”) oraz w Regulaminie stanowiącym Załącznik nr 2 do Umowy. Spółka nie zawiera i nie zamierza zawierać odrębnej umowy z pracownikami na korzystanie z samochodów służbowych w celach prywatnych, jak i służbowych.
2.  Spółka zawiera umowy z leasingodawcami na korzystanie z samochodów służbowych w formie tzw. leasingu finansowego.
3.  Pracownicy wykorzystują samochody służbowe, w których zamontowane są silniki o pojemności:
    *   poniżej 1 600 cm 3,
    *   powyżej 1 600 cm3.
4.  1.  W świetle postanowień Umowy oraz Regulaminu pracownik będzie mógł w szczególności:
        *   używać samochód służbowy do celów prywatnych w sposób swobodny przez cały miesiąc (w rozumieniu okresu rozliczeniowego), w całym okresie obowiązywania Umowy,
        *   pracownik nie będzie ponosił żadnych opłat z tytułu używania samochodu służbowego do celów prywatnych, w szczególności nie będzie ponosił:
            *   kosztów zakupu paliwa,
            *   kosztów ubezpieczenia,
            *   kosztów serwisowych i kosztów napraw powstałych w wyniku zwykłego korzystania z samochodu służbowego.
    2.  Co do zasady, samochody będą przypisane do poszczególnych pracowników, a Spółka nie będzie udostępniać samochodów do wspólnego użytku pracowników.
    3.  Zgodnie z postanowieniami Umowy, samochody służbowe przekazywane będą, co do zasady, na podstawie protokołu przekazania, a korzystanie z nich podlegać będzie określonym w Regulaminie ograniczeniom, w szczególności przykładowo samochody nie będą mogły być użytkowane podczas wyścigów, zawodów, nie będą mogły holować lub popychać innego pojazdu lub przyczepy, nie będzie można takim samochodem wozić dóbr wbrew przepisom celnym, przewozić ładunków przekraczających dopuszczalną ładowność, nie będzie można prowadzić samochodu pod wpływem narkotyków lub alkoholu, itd.
    4.  Pracownik będzie zobowiązany do zachowania dbałości o samochód, w tym umożliwienia pracodawcy dokonywania przeglądów technicznych, przestrzegania przepisów prawa o ruchu drogowym oraz przyjęcia odpowiedzialności materialnej za ewentualne jego uszkodzenie, niewynikające z normalnego użytkowania oraz kradzież będącą wynikiem niezachowania warunków właściwego zabezpieczenia samochodu.
    5.  Pracownik nie będzie uprawniony do udostępniania samochodu do korzystania osobom trzecim niebędącym pracownikami Spółki.
    6.  W związku z udostępnieniem pracownikom samochodów służbowych z możliwością wykorzystywania ich na cele prywatne, Spółka będzie obliczać wartość nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika w wysokości i na zasadach określonych w art. 12 ust. 2a ustawy pdof. W przypadku pracowników użytkujących samochody o pojemności silnika do 1 600 cm 3, Spółka ustali wartość nieodpłatnego świadczenia w wysokości 250 zł, natomiast w przypadku pracowników użytkujących samochody o pojemności silnika powyżej 1 600 cm3, Spółka ustali wartość nieodpłatnego świadczenia w wysokości 400 zł.

1.  Spółka nie ustaliła i nie ustali miesięcznego limitu kilometrów. Spółka nie ustaliła i nie ustali również żadnego innego limitu kilometrów, jakie pracownik może przejechać samochodem służbowym do celów prywatnych.
2.  Spółka dolicza wartość nieodpłatnego świadczenia z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o którym mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodu pracowników użytkujących samochody służbowe do celów prywatnych, jak również zamierza doliczać tę wartość nieodpłatnego świadczenia w przyszłości.
3.  Spółka udostępnia pracownikom korzystającym z samochodów służbowych do celów prywatnych wyłącznie samochody stanowiące własność Spółki. Spółka nie udostępnia i nie będzie udostępniać samochodów będących przedmiotem umowy leasingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie zobowiązana do ustalenia przychodu po stronie pracownika i tym samym do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu, który stanowi wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, obliczonego ryczałtowo i określonego w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Spółka prawidłowo ustala wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych, określoną w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przyjmuje, że wartość ta obejmuje całą wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik w związku z możliwością korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych, tj. w szczególności koszty związane z nabyciem samochodu, koszty ubezpieczeń, koszty eksploatacyjne oraz koszty paliwa ponoszone przez Spółkę, a tym samym Spółka nie ma obowiązku odrębnego ustalenia przychodu po stronie pracownika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości paliwa wykorzystanego przez pracownika podczas używania samochodu służbowego do celów prywatnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku, Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie zobowiązana do ustalenia przychodu po stronie pracownika i tym samym do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodu, który stanowi wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, obliczonego ryczałtowo i precyzyjnie określonego w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa pdof”).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy pdof, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednocześnie, pracodawca jest zobowiązany do działania w charakterze płatnika w odniesieniu do wszystkich elementów składowych przychodów pracowników ze stosunku pracy łączącego ich z tym pracodawcą.

Zgodnie bowiem z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast z art. 38 ust. 1 ustawy pdof wynika, że płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35 tej ustawy, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Ponadto zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy pdof, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Na mocy art. 12 ust. 2 ustawy pdof, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 2a ustawy pdof, wprowadzonym do ustawy pdof z dniem 1 stycznia 2015 r., Spółka winna ustalić wartość świadczenia pracownika z tytułu nieodpłatnego korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych odpowiednio w wysokości 250 zł, w przypadku gdy pracownik używa do celów prywatnych samochód służbowy z silnikiem o pojemności do 1 600 cm3, lub w wysokości 400 zł, w przypadku gdy pracownik używa do celów prywatnych samochód służbowy z silnikiem o pojemności powyżej 1 600 cm3.

Zdaniem Spółki, wskazane w art. 12 ust. 2a ustawy pdof świadczenie z tytułu prawa pracowników do korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych, wyczerpuje zakres opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczeń uzyskiwanych przez pracowników w związku z używaniem przez nich samochodów do celów prywatnych. Poza samą możliwością wykorzystania samochodu do celów prywatnych, pracownik nie uzyskuje żadnego innego świadczenia, w szczególności nie uzyskuje świadczenia związanego z paliwem stosowanym do napędu samochodu służbowego używanego do celów prywatnych, jak zostało to wskazane w zdarzeniu przyszłym.

Spółka stoi zatem na stanowisku, że nie ma obowiązku obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od paliwa zakupionego przez Spółkę, a zużytego przez pracowników w okresie wykorzystywania przez nich samochodów służbowych do celów prywatnych.

Odnośnie odpowiedzi na pytanie Nr 2 Spółka stwierdza, że prawidłowo ustala wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych, określoną w art. 12 ust. 2a ustawy pdof, jeżeli przyjmuje, że wartość ta obejmuje całą wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik w związku z możliwością korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych, tj. w szczególności koszty związane z nabyciem samochodu, koszty ubezpieczeń, koszty eksploatacyjne oraz koszty paliwa ponoszone przez Spółkę, a tym samym Spółka nie ma obowiązku odrębnego ustalenia przychodu po stronie pracownika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości paliwa wykorzystanego przez pracownika podczas używania samochodu służbowego do celów prywatnych.

Treść art. 12 ust. 2a ustawy pdof wprost wskazuje, że kwota przychodu z tytułu korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych obejmuje całą wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik, zatem w wartości świadczenia zawarte są w szczególności ponoszone przez Spółkę koszty związane z nabyciem samochodu, koszty ubezpieczeń, koszty eksploatacyjne oraz koszty paliwa. Taka interpretacja jest w pełni zgodna z zamiarem ustawodawcy wprowadzającego rozpatrywane przepisy.

Jak bowiem wynika z uzasadnienia do projektu ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (przypis nr 49 na s. 85 uzasadnienia projektu ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej), ustawodawca określił wysokość nieodpłatnego świadczenia w poniższy sposób: „Do obliczenia wartości przychodu za każdy miesiąc korzystania z samochodu przyjęto:

*   dla samochodów o pojemności skokowej silnika do 1 600 cm3 - iloczyn 300 km i stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3, o której mowa w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy z dnia 25 marca 2002 r. (Dz. U. z 2012 r., Nr 27, poz. 271, ze zm.), tj. 300 km x 0,8358 zł. Tak obliczony przychód wynosi 250,74 zł, po odrzuceniu groszy 250 zł,

*   dla samochodów o pojemności skokowej silnika powyżej 1 600 cm3 - przyjęto 160% przychodu obliczonego w sposób wskazany w pkt 1 (400 zł). Przychód ten ustalany będzie w skali miesiąca lub za jego część (1/30 x liczba dni), jeżeli pracownik nie będzie korzystał z samochodu przez cały miesiąc. Wówczas pracodawca obliczy przychód przypadający za okres wykorzystywania samochodu, np. 1/30 z 250 zł = 8,33 zł x 12 dni = 100 zł (po zaokrągleniu do pełnego złotego)”.

Jak wynika z powyższego, ustawodawca ustalając kwotę ryczałtu samochodowego założył średni przebieg na poziomie 300 km (choć nie wprowadził ograniczeń dotyczących liczby przejechanych kilometrów) oraz posłużył się kwotą tzw. wartością kilometrówki, wynoszącą 0,8358 zł za 1 km, która zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271, ze zm., dalej: „rozporządzenie dotyczące zwrotu kosztów używania pojazdów prywatnych”) jest wypłacana przez pracodawcę z tytułu używania pojazdów prywatnych do celów służbowych. Wskazana powyżej stawka kilometrówki obejmuje wszelkie koszty związane z używaniem przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych, w szczególności koszty ubezpieczeń, koszty eksploatacyjne oraz koszty paliwa. Stawka kilometrówki jest co do zasady kształtowana w ten sposób, aby pokrywać wszystkie wydatki związane z używaniem samochodu.

Skoro zatem, ustawodawca przy określaniu wysokości nieodpłatnego świadczenia z tytułu korzystania przez pracowników z samochodów służbowych do celów prywatnych posłużył się kwotą kilometrówki, obejmującą co do zasady, wszelkie koszty związane z używaniem samochodu, to w ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że celem ustawodawcy było określenie nieodpłatnego świadczenia w kwocie obejmującej wszystkie wydatki, w tym m.in. koszty ubezpieczeń, koszty eksploatacyjne oraz koszty paliwa. Określając kwotę nieodpłatnego świadczenia ustawodawca odwoływał się bowiem do stawek uwzględniających wszystkie wydatki związane z używaniem samochodów.

Ponadto, w uzasadnieniu do projektu ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej stwierdzono (na s. 84/85): „Mimo że istnieją zasady ustalania wartości tego świadczenia, pracodawcy zgłaszają problemy co do prawidłowego określenia skutków podatkowych związanych z wykorzystywaniem przez pracowników samochodu służbowego do celów prywatnych. Często przyjmuje się, że wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych, powinna bazować na koszcie wynajmu takiego samego pojazdu w wypożyczalni samochodów i taka wartość powinna stanowić podstawę do opodatkowania. Często jednak rozliczenie w tym zakresie nastręcza trudności, co sprzyja nieujawnianiu takich czynności dla celów podatkowych. W konsekwencji w wyniku braku precyzyjnych i prostych przepisów w tym zakresie wiele osób narażonych jest na ryzyko podatkowe. Nie ma dostępnych danych dotyczących wysokości wpływów do budżetu państwa z tego tytułu na podstawie obecnych rozwiązań, gdyż podatek w tym zakresie nie jest wyodrębniany, jako oddzielna pozycja we wpływach budżetowych z tytułu podatku dochodowego. Proponuje się zatem rozwiązanie polegające na określeniu wartości tego świadczenia, co pozwoli uniknąć wątpliwości co do sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu i zmniejszy ryzyko podatkowe podatników w zakresie prawidłowości wypełniania obowiązków podatkowych”.

W efekcie, celem zmiany w ustawie pdof było stworzenie precyzyjnych i prostych przepisów eliminujących ryzyko podatkowe dla podatników, wyeliminowanie bodźca do nieujawniania sytuacji używania przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych oraz wyeliminowanie wątpliwości, co do sposobu ustalania przychodu z tego tytułu. Jeżeli przyjmiemy, że np. koszty paliwa pozostają poza zakresem nowych regulacji, to zdaniem Spółki rozwiązanie takie nie likwiduje problemów i wątpliwości istniejących przed 1 stycznia 2015 r. Wręcz przeciwnie, pozostaną wątpliwości, a dodatkowo powstanie obciążenie dla pracodawców poprzez obowiązek prowadzenia trudnych i pracochłonnych wyliczeń, np. w zakresie ilości paliwa wykorzystanego przez pracownika na cele prywatne. W praktyce więc wprowadzona nowelizacja zmieniająca ustawę pdof nic by nie zmieniła, ograniczyłaby tylko zakres przedmiotowy wątpliwości, poprzez wyjęcie z obowiązku szacowania przychodu z tytułu samego udostępnienia samochodu, ale pozostawiając konieczność szacowania przychodu w szczególności z tytułu kosztów paliwa związanego z korzystaniem z samochodu służbowego do celów prywatnych.

Zdaniem Spółki, nie taki był cel ustawodawcy, który zmierzał do uproszczenia sposobu obliczania przychodu i rozwiania wątpliwości podatników oraz samych organów podatkowych, dotyczących sposobu obliczania przychodu pracownikom.

Spółka stoi zatem na stanowisku, że w sytuacji opisanej we wniosku, zastosowanie ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust. 2a ustawy pdof, jest wystarczające i kompletne dla określenia wartości przychodu pracownika z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wynikającego z możliwości korzystania z samochodu firmowego dla celów prywatnych. Nie ma natomiast konieczności naliczania jakiegokolwiek jeszcze innego przychodu z tytułu użytkowania tego samochodu przez pracownika na cele prywatne, a w szczególności związanego z paliwem wykorzystywanym do tych samochodów, do których dokonywania byłby zmuszony pracodawca, w związku z użytkowaniem samochodów służbowych do celów prywatnych.

Spółka dodaje, że dodatkowy argument przemawiający za zasadnością prezentowanego stanowiska, zgodnie z którym Spółka nie ma obowiązku dodatkowego obliczania, w szczególności wartości paliwa zużytego przez pracownika podczas użytkowania samochodu służbowego do celów prywatnych, wynika z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K7/14. W uzasadnieniu do tego wyroku Trybunał jasno wskazał, że wartość uzyskanego przez pracownika przysporzenia musi być wymierna, a nie jedynie przybliżona. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku wskazał cechy istotne kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń”, jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy pdof. Wskazał, na obiektywne kryteria, którymi należy się kierować przy określeniu, czy w konkretnym przypadku dochodzi do nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika. Stwierdził, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

1.  zostały spełnione za zgodą pracownika (korzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Jak bowiem wskazał Trybunał Konstytucyjny w pkt 3.4.7 uzasadnienia: „Podsumowując ten fragment analizy Trybunał stwierdza, że podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. To ostatnie może występować, gdy pracownik dobrowolnie skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę. W ocenie Trybunału, ustalone z uwzględnieniem przepisów u.p.d.o.f. rozumienie ustawowego sformułowania „inne nieodpłatne świadczenie” wyznacza przedmiot opodatkowania w sposób wystarczający. Rozumienie to jest doprecyzowane przez szczególny sposób określenia w kwestionowanych przepisach zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego osoby uzyskującej „inne nieodpłatne świadczenie”.

Natomiast nie jest możliwe prawidłowe określenie wysokości uzyskanego przez pracownika nieodpłatnego świadczenia z tytułu zużycia paliwa wskutek używania samochodu służbowego do celów prywatnych, nawet w sytuacji, gdy pracownik będzie prowadził dobrowolną w takim przypadku ewidencję przebiegu pojazdu. Nie sposób bowiem dokładnie oszacować, jaka była rzeczywista wartość uzyskanego przez pracownika przysporzenia.

Wartość ta musi być wymierna, a nie jedynie przybliżona, gdy tymczasem jedynymi danymi jakie byłyby dostępne dla pracownika (ale i dla każdego innego podmiotu, nie wyłączając kontrolujących taką ewidencję organów podatkowych) byłaby wartość przejechanych kilometrów oraz podana przez producenta danego samochodu średnia/statystyczna wartość zużycia paliwa przez samochód na sto kilometrów w podziale na użytkowanie pojazdu w mieście, poza miastem i w jeździe mieszanej, co jak wiadomo, nigdy nie jest zgodne z rzeczywistością, gdyż na rzeczywiste zużycie paliwa ma wpływ tak wiele niepowtarzalnych czynników, że nawet producent nie jest w stanie ich uwzględnić. Takie czynniki to np. indywidualny styl jazdy kierowcy, warunki panujące na drodze takie jak: wilgotność powietrza, temperatura, korki, itp.

Reasumując, w świetle przytoczonych wyżej argumentów, zdaniem Spółki wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych, określona w art. 12 ust. 2a ustawy pdof, obejmuje całą wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik w związku z możliwością korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych, tj. w szczególności koszty związane z nabyciem samochodu, koszty ubezpieczeń, koszty eksploatacyjne oraz koszty paliwa ponoszone przez Spółkę, a tym samym Spółka nie ma obowiązku odrębnego ustalenia przychodu po stronie pracownika i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości paliwa wykorzystanego przez pracownika podczas używania samochodu służbowego do celów prywatnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 1417/17 oraz w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1071/16 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykorzystywaniem przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.88.2016.2.SK, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1071/16 (data wpływu prawomocnego wyroku 2 października 2019 r.), w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 1417/17 (data wpływu wyroku 8 listopada 2019 r.).

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.