Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.77.2020.1.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-23
Teza: Możliwość zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanego przez Spółkę sposobu dokumentowania wysyłki tych towarów do nabywcy.
Słowa kluczowe: dokumenty; dokumenty-dokumenty elektroniczne; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; faktura-faktura elektroniczna; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) i art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lutego 2020 r. (data wpływu – 13 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanego przez Spółkę sposobu dokumentowania wysyłki tych towarów do nabywcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanego przez Spółkę sposobu dokumentowania wysyłki tych towarów do nabywcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

XY sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką kapitałową, wchodzącą w skład międzynarodowej grupy kapitałowej XY. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”), a także podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce, jako podatnik VAT-UE. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż … - elementów do … samochodów ciężarowych (dalej jako: Produkty”).

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą będzie sprzedawać Produkty w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej jako: „WDT”). Nabywcami Produktów będą dwie kategorie podmiotów z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej poza terytorium Polski:

i. podmioty, które w ramach prowadzonej działalności korzystają z elektronicznego systemu przesyłania danych (…) (dalej odpowiednio jako: „Nabywca I” i „System …”);

ii. podmioty, które w ramach prowadzonej działalności nie korzystają z Systemu … (dalej jako: „Nabywca II”, a łącznie z Nabywcą I jako: „Nabywca”).

Nabywca na moment każdej z mających miejsce transakcji będzie podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w kraju, do którego dostarczane będą Produkty. Nabywca będzie więc posiadał właściwy i ważny numer identyfikacyjny nadany przez odpowiedni kraj UE, poprzedzony dwuliterowym kodem.

Wnioskodawca każdą sprzedaż Produktów na rzecz Nabywcy będzie dokumentować fakturą, na której umieszczone zostaną w szczególności: numer indentyfikacyjny Spółki dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Polsce, jak i numer indentyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych Nabywcy Produktów, nadany przez dane państwo członkowskie UE inne niż Polska.

Spółka będzie składać, w przewidzianym prawem polskim terminie, informację podsumowującą o dokonanym WDT do Nabywcy, zawierającą prawidłowe informacje o dostawie.

Na mocy zawartej przez Spółkę z Nabywcą umowy ramowej, określającej m.in. ogólne warunki dostaw Produktów do Nabywcy (dalej jako: „Umowa”), transport Produktów będzie organizowany przez Nabywcę. Transport będzie odbywał się z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Warunki dostawy na rzecz Nabywcy będą określane jako FCA, co oznacza, że Spółka będzie ponosić koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia tylko do momentu przekazania towarów pierwszemu przewoźnikowi, wskazanemu przez Nabywcę w oznaczonym miejscu na terytorium Polski. Towar będzie uważany za dostarczony w momencie załadunku przez ww. przewoźnika - w tym momencie nastąpi przeniesienie ryzyka uszkodzenia lub utraty towaru na Nabywcę.

Z uwagi na to, iż Spółka nie będzie odpowiadać za organizację transportu (a tym samym nie będzie miała podpisanej umowy z przewoźnikiem), nie będzie też podmiotem uprawnionym do otrzymywania papierowych dokumentów potwierdzających dostarczenie Produktów do Nabywcy.

Dostawa Produktów na rzecz Nabywcy I

Nabywca I to spółka z grupy dużego, międzynarodowego, renomowanego koncernu produkującego ciężarówki. Z uwagi na to, iż jest to firma działająca globalnie, w celu optymalizacji swoich procesów logistycznych, będzie stosować w odniesieniu do swoich dostawców, w tym również w stosunku do Spółki, zasadę automatyzacji operacji i wdrażania systemowych rozwiązań w celu zminimalizowania dokumentacji papierowej i pracy ręcznej.

W związku z tym, na potrzeby realizacji Umowy, Spółka będzie zobowiązana do korzystania z Systemu … . System … będzie służył do elektronicznej komunikacji z Nabywcą I. Będzie on wdrożony bezpośrednio do systemu finansowo-księgowego Wnioskodawcy (dalej jako: „System księgowy Spółki”), a jednocześnie będzie powiązany z systemem Nabywcy I. Wszelkie komunikaty wychodzące i przychodzące będą generowane i będą pojawiały się bezpośrednio w Systemie księgowym Spółki.

Należy jednocześnie podkreślić, iż System … jest systemem używanym powszechnie w praktyce gospodarczej, umożliwiającym bezpieczny transfer biznesowych informacji transakcyjnych pomiędzy kontrahentami. Wymiana informacji przy użyciu Systemu … wykorzystuje metody bezpieczeństwa i autoryzacji obowiązujące m.in. w systemach bankowych, co gwarantuje bezpieczeństwo i poufność przesyłanych danych oraz wykluczenie możliwości ingerencji podmiotów trzecich.

Wdrożenie Systemu … oznacza, że wszelka dokumentacja będzie przekazywana przy jego użyciu, a Nabywca I nie będzie dopuszczać innej formy przekazywania dokumentów.

System … będzie służył do wysyłania pomiędzy Spółką i Nabywcą I następujących komunikatów:

1\. Komunikat A - komunikat ten będzie służył do przekazywania do Spółki informacji o prognozach zamówień (w systemie rocznym) oraz do składania zamówień (w systemie tygodniowym).

Dane o prognozie i o bieżących zamówieniach będą pojawiały się bezpośrednio w Systemie księgowym Spółki. Dostęp do danych będzie miał dział zamówień i logistyki Wnioskodawcy.

Oprócz danych o prognozach i bieżących zamówieniach, w komunikacie tym będą także zapisane, w formie właściwego kodu, informacje o tym, czy wcześniejsze dostawy zostały zrealizowane (dostarczone). Potwierdzenie realizacji dostaw będzie następowało bezpośrednio po uprzednim ich przyjęciu przez osoby odpowiedzialne ze strony Nabywcy I. Przy czym dane te nie będą trafiały do Systemu księgowego Spółki z uwagi na ograniczenia techniczne w tym zakresie.

Spółka będzie mogła jednak uzyskać dane o wcześniejszych dostawach Produktów, ale tylko dokonując bezpośredniego sprawdzenia w komunikacie A. Przy czym, ze względu na to, że będzie to proces wymagający zaawansowanej wiedzy w zakresie IT oraz odpowiednich uprawnień systemowych, informacja ta będzie regularnie sprawdzana przez dział IT podmiotu z grupy kapitałowej, do której należy Spółka. Dział IT, o którym mowa, będzie otrzymywał od Nabywcy I plik A, który następnie przekazywany będzie podmiotowi zewnętrznemu SPS w celu dokonania transformacji pliku do postaci umożliwiającej jego odczyt. W wyniku tej operacji powstanie plik przetworzony, posiadający możliwość zaimplementowania go w Systemie księgowym Spółki oraz plik nieprzetworzony, który tej możliwości nie będzie posiadał (tzw. …). Gotowe pliki będą następnie odsyłane z powrotem do działu IT.

Na stronie sieci wewnętrznej grupy kapitałowej Wnioskodawcy (Intranet) prezentowane będą informacje na podstawie danych pobieranych z pliku … . Stanowić będą one potwierdzenia dostaw poszczególnych wysyłek Produktów z uwzględnieniem:

*   numeru Nabywcy I,
*   numeru zamówienia,
*   numeru przesyłki,
*   oczekiwanej ilości Produktów,
*   otrzymanej ilości Produktów,
*   daty wysyłki (będącej jednocześnie datą załadunku Produktów),
*   informacji czy przesyłka została dostarczona (Tak/Nie) (niniejszy wniosek dotyczy sytuacji, w której zaznaczona zostanie opcja „Tak”).

Spółka będzie sprawdzać w ten sposób każdą wysyłkę Produktów do Nabywcy I.

1.  Komunikat B - komunikat ten będzie przesyłany przez dział logistyki Wnioskodawcy do Nabywcy I po wysyłce Produktów do Nabywcy I i będzie miał na celu poinformowanie Nabywcy I o tej wysyłce.
2.  Komunikat C - komunikat ten będzie służył do wysyłki za pośrednictwem Systemu … faktur wystawionych przez dział księgowości Spółki, na rzecz Nabywcy I po wysyłce Produktów.

Oprócz Systemu … Spółka będzie miała dostęp do portalu dla dostawców Nabywcy I (dalej jako: „Portal”). W Portalu dostępna będzie informacja o zarejestrowanych i zaakceptowanych do płatności fakturach Wnioskodawcy. Zgodnie z procedurą kontroli wewnętrznej funkcjonującej u Nabywcy I, faktury będą przekazywane do płatności po potwierdzeniu otrzymania dostawy przez dział logistyki Nabywcy I. Portal stanowić więc będzie alternatywną formę dla potwierdzenia otrzymania przez Nabywcę I dostawy Produktów od Spółki. Jeżeli bowiem faktury zostaną zaakceptowane do płatności, będzie to oznaczać, że Nabywca I otrzymał dostawę Produktów od Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca będzie w stanie jednoznacznie powiązać otrzymaną od Nabywcy I płatność z dokonaną na jego rzecz dostawą.

Zatem Wnioskodawca będzie posiadał następujące dokumenty związane z dostawą Produktów do Nabywcy I:

*   informację o zamówieniu oraz dostawie, pozyskaną z sieci Intranet Wnioskodawcy, której źródłem będzie otrzymany od Nabywcy I plik A, zawierającą:
    *   numer Nabywcy I,
    *   numer zamówienia,
    *   numer przesyłki,
    *   oczekiwaną ilość Produktów,
    *   otrzymaną ilość Produktów,
    *   datę wysyłki (będącą jednocześnie datą załadunku Produktów),
    *   informację czy przesyłka została dostarczona (Tak/Nie) (niniejszy wniosek dotyczy sytuacji, w której zaznaczona zostanie opcja „Tak”),
    *   informację o wysyłce przekazaną Nabywcy I,
*   fakturę dokumentującą WDT,
*   potwierdzenie zapłaty za fakturę, stanowiące jednocześnie potwierdzenie dostarczenia Produktów (faktura zostanie opłacona po otrzymaniu Produktów przez Nabywcę I).

Co prawda wskazana powyżej informacja, czy przesyłka została doręczona, nie będzie zawierać konkretnej daty dostarczenia Produktów do Nabywcy I, niemniej jednak otrzymanie takiego komunikatu będzie jednoznaczne z tym, że Produkty zostały dostarczone do Nabywcy I przed datą jego wygenerowania. Co więcej, Wnioskodawca będzie otrzymywał ww. komunikat każdorazowo przed datą złożenia deklaracji VAT, co oznacza, że Produkty zostały dostarczone przed tą datą.

Produkty zostaną dostarczone do miejsca wskazanego na fakturze. Co istotne, Wnioskodawca będzie mógł jednoznacznie powiązać daną fakturę z potwierdzeniem dostarczenia Produktów wygenerowanym w ramach ww. komunikatu, który będzie dostępny na stronie sieci wewnętrznej grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Informacja potwierdzająca dostarczenie Produktów do Nabywcy I będzie bowiem zawierać numer, który będzie zamieszczany przez Wnioskodawcę na fakturze oraz ilość Produktów oczekiwanych oraz otrzymanych, która również zostanie odzwierciedlona na fakturze.

Wnioskodawca będzie tym samym każdorazowo posiadał informację, jakie Produkty (oraz w jakiej ilości), zostały dostarczone Nabywcy I do miejsca wskazanego na fakturze oraz w jakim przedziale czasowym (do którego dnia) ta dostawa miała miejsce.

Dostawa Produktów na rzecz Nabywcy II

W przypadku dostaw na rzecz Nabywcy II, który nie jest objęty Systemem …, osoby odpowiedzialne ze strony Nabywcy II (kontrolerzy logistyczni), po uprzednim zapytaniu przez Wnioskodawcę, zawierającym odwołanie do: (i) numeru faktury dokumentującej sprzedaż Produktów (która będzie zawierała informację odnośnie rodzaju oraz ilości dostarczonych Produktów, a także miejsce dostawy), a także (ii) daty wysyłki Produktów, będą drogą mailową dokonywać potwierdzeń dostaw Produktów do Nabywcy II. Dodatkowo Spółka będzie posiadać również zamówienie złożone przez Nabywcę II (określające m.in. rodzaj oraz ilość zamawianych Produktów oraz wartość zamówienia), fakturę dokumentującą WDT, a także potwierdzenie zapłaty za fakturę, stanowiące jednocześnie potwierdzenie dostarczenia Produktów (faktura zostanie opłacona po otrzymaniu Produktów przez Nabywcę II).

Co prawda korespondencja mailowa, otrzymana przez Wnioskodawcę, potwierdzająca, że Produkty zostały dostarczone do Nabywcy II, nie będzie zawierać konkretnej daty dostarczenia Produktów, niemniej jednak otrzymanie takiej wiadomości mailowej będzie jednoznaczne z tym, że Produkty zostały dostarczone do Nabywcy II przed datą jego wysyłki (każda wiadomość mailowa będzie potwierdzać w dacie jej wysyłki, że Produkty zostały dostarczone). Co więcej, Wnioskodawca będzie otrzymywał ww. korespondencję mailową każdorazowo przed datą złożenia deklaracji VAT, co oznacza, że Produkty zostały dostarczone przed tą datą.

Zatem, w przypadku dostawy Produktów na rzecz Nabywcy II, Wnioskodawca będzie posiadał następujące dokumenty:

*   zamówienie złożone przez Nabywcę II,
*   fakturę dokumentującą WDT,
*   potwierdzenie zapłaty za fakturę (stanowiące jednocześnie potwierdzenie dostarczenia Produktów),
*   potwierdzenie dostawy Produktów wysłane do Spółki przez Nabywcę II drogą mailową.

Zarówno w przypadku dostaw Produktów do Nabywcy I, jak i Nabywcy II, zapłata za fakturę, zgodnie z poczynionymi przez strony transakcji ustaleniami (w formie ustnej lub pisemnej), będzie następowała po dostarczeniu Produktów do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Spółka zgromadzi wskazane powyżej dokumenty każdorazowo do terminu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonywanych dostaw Produktów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wskazany przez Spółkę sposób dokumentowania wysyłki Produktów będzie uprawniał Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Nabywcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wskazany przez Spółkę sposób dokumentowania wysyłki Produktów będzie uprawniał Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Nabywcy.

Podstawa prawna

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT \[ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.)\], opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy VAT - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się - co do zasady - terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (pkt 3 ww. artykułu).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl natomiast art. 13 ust. 2 \[pkt 1\] ustawy VAT, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 1 ustawy VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy VAT. Zgodnie z jego brzmieniem, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: (i) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi) oraz (ii) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Przy czym ust. 4 oraz ust. 5 art. 42 ustawy VAT nie znajdą w omawianych okolicznościach zastosowania, ponieważ dotyczą odpowiednio wywozu towarów przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy (ust. 4) oraz wywozu przez nabywcę nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (ust. 5).

Natomiast w myśl art. 42 ust. 11 ustawy VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Powyższe przepisy stanowią implementację do polskiego porządku prawnego art. 138 Dyrektywy VAT \[dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347 z 11 grudnia 2006, s. 1, ze zm.\].

Przy czym brzmienie ww. przepisu Dyrektywy VAT uległo w ostatnim czasie zmianie na mocy nowelizacji wprowadzonej Dyrektywą Rady (UE) 2018/1910 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi (dalej jako: „Dyrektywa nowelizująca”). Zgodnie z jego brzmieniem po nowelizacji, państwa członkowskie zwalniają dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę lub przez nabywcę towarów lub na ich rzecz, jeżeli spełnione są następujące warunki:

1.  towary są dostarczane innemu podatnikowi lub osobie prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, na rzecz których dokonywana jest dostawa, są zidentyfikowani do celów VAT w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów oraz podali dostawcy ten numer identyfikacyjny VAT.

Zgodnie natomiast z ust. la ww. przepisu, zwolnienie przewidziane w ust. 1 nie ma zastosowania, jeżeli dostawca nie dopełnił przewidzianego w art. 262 i 263 obowiązku składania informacji podsumowującej lub jeżeli złożona przez niego informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych informacji dotyczących tej dostawy zgodnie z wymogami art. 264, chyba że dostawca może należycie, w sposób odpowiadający właściwym organom, uzasadnić swoje uchybienie.

Na podstawie art. 2 pkt 1 Dyrektywy nowelizującej, państwa członkowskie, w tym Polska, miały obowiązek implementować do swoich porządków prawnych wprowadzone Dyrektywą nowelizującą zmiany do dnia 1 stycznia 2020 r. Przy czym zgodnie z wydanym przez Ministerstwo Finansów komunikatem w sprawie implementacji dyrektywy 2018/1910 - tzw. pakiet Quick Fixes (dalej jako: „Komunikat”) - obecnie trwają intensywne prace legislacyjne w zakresie implementacji Dyrektywy nowelizującej, które jednak nie mogły zostać ukończone przed 1 stycznia 2020 r., natomiast wejdą one w życie w terminie późniejszym.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż z dniem 1 stycznia 2020 r. weszło w życie rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze \[Rady\] (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (dalej jako: „Rozporządzenie nowelizujące”). Zmiany wprowadzone Rozporządzeniem nowelizującym obowiązują bezpośrednio, bez konieczności jego implementacji do polskiego porządku prawnego.

Rozporządzenie nowelizujące wprowadza regulacje w zakresie dokumentów, których posiadanie skutkuje powstaniem domniemania, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium UE.

Zgodnie z art. 1 Rozporządzenia nowelizującego, do Rozporządzenia \[rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2011.77.1)\] został wprowadzony art. 45a, zgodnie z którym do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 Dyrektywy VAT domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

a. sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy; b. sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

i. pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

ii. co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit, a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

Zgodnie z ust. 2, organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1. Ust. 3 przewiduje natomiast, że do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty:

i. polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

ii. dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

iii. poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Analiza powołanych powyżej regulacji ustawy VAT pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest uznanie danej dostawy za dostawę o charakterze wewnątrzwspólnotowym oraz zastosowanie preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, tj.: (i) dostawca dokonujący dostawy towarów i nabywca muszą być zarejestrowani jako podatnicy VAT-UE oraz (ii) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju oraz ich dostarczenie do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE.

W ocenie Wnioskodawcy, w omawianych okolicznościach pierwszy ze wskazanych powyżej warunków będzie mógł zostać uznany za spełniony. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest i na moment transakcji oraz moment składania deklaracji, będzie zarejestrowana jako podatnik VAT-UE oraz będzie dokonywać dostawy Produktów na rzecz Nabywcy również zarejestrowanego jako podatnik VAT-UE, które w wyniku tej dostawy będą transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Za spełniony, w ocenie Wnioskodawcy, będzie można uznać również drugi ze wskazanych powyżej warunków. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka będzie posiadać dokumenty potwierdzające zarówno wywóz towarów z terytorium kraju, jak i ich dostarczenie do Nabywcy na terytorium innego państwa UE.

Katalog dokumentów, które powinien posiadać podatnik, aby udowodnić wywóz towarów z terytorium kraju oraz ich dostarczenie do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE, został wskazany w powołanym powyżej art. 42 ust. 3 ustawy VAT, którego uzupełnienie stanowi art. 42 ust. 11 ustawy VAT.

Przy czym, zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”) wyrażonym w uchwale z 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10), określony w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy VAT katalog dokumentacji nie jest zamknięty i tym samym należy go stosować z uwzględnieniem art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w świetle którego „jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”.

Dodatkowo NSA wyraźnie podkreślił, że określone w art. 42 ust. 3 ustawy VAT dowody nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. W konsekwencji - jeżeli posiadane przez podatnika dokumenty wskazane w tych przepisach zawierają pewne braki formalne lub jeżeli podatnik nie dysponuje wszystkimi z wymienionych dokumentów - podatnik ma prawo posłużyć się innymi dowodami, które potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca w przypadku dostaw Produktów na rzecz Nabywcy I korzystać będzie z Systemu … służącego do elektronicznej komunikacji z Nabywcą I, który został wdrożony bezpośrednio do Systemu księgowego Wnioskodawcy, a jednocześnie został powiązany z systemem Nabywcy I. Wszelkie komunikaty wychodzące i przychodzące będą generowane i będą pojawiały się bezpośrednio w Systemie księgowym Spółki. Za pośrednictwem komunikatów generowanych w Systemie …, Wnioskodawca w odniesieniu do dokonywanych na rzecz Nabywcy I dostaw będzie każdorazowo posiadał specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, tj. w szczególności informację o zamówieniu i dostawie otrzymaną w formie danych zamieszczonych na stronie w wewnętrznej sieci Intranet Wnioskodawcy, mających swoje źródło w otrzymanym od Nabywcy I pliku A, zawierającą takie informacje jak: numer Nabywcy I, numer zamówienia, numer przesyłki, oczekiwaną ilość Produktów, dostarczoną ilość Produktów, datę wysyłki, informację, że przesyłka została dostarczona („Tak”), a także fakturę oraz zamieszczoną przez Nabywcę I w Portalu informację o zarejestrowanych i zaakceptowanych do płatności fakturach Wnioskodawcy, a także potwierdzenie dokonania płatności, które jest w stanie powiązać z dokonaną na jego rzecz dostawą.

Potwierdzenie przez Nabywcę I dokonania płatności za daną fakturę będzie równoznaczne z otrzymaniem przez niego Produktów. Zgodnie z procedurą kontroli wewnętrznej funkcjonującą u Nabywcy I, faktury będą przekazywane do płatności po potwierdzeniu otrzymania dostawy przez dział logistyki Nabywcy I. Zgodnie bowiem z ustalonymi przez Nabywcę I procedurami, jeżeli faktury zostały zaakceptowane do płatności, oznacza to że Nabywca I otrzymał dostawę Produktów od Wnioskodawcy. Spółka będzie tym samym posiadała informację o dostarczeniu Produktów do Nabywcy I z dwóch niezależnych źródeł: (i) jako informację z Systemu …, a także (ii) w postaci potwierdzenia płatności przez Nabywcę I za fakturę mającą miejsce po otrzymaniu przez niego Produktów.

Natomiast w przypadku dostaw Produktów na rzecz Nabywcy II, dokumentami, które będą potwierdzały dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy, które będzie posiadał Wnioskodawca będą: mailowe potwierdzenie otrzymania Produktów przez Nabywcę II, wysyłane przez kontrolerów logistycznych Nabywcy II, a także zamówienie złożone przez Nabywcę II zawierające szczegółowe informacje o planowanej na rzecz Nabywcy II dostawie Produktów, fakturę dokumentującą WDT oraz potwierdzenie zapłaty za fakturę, stanowiące jednocześnie potwierdzenie dostarczenia Produktów (faktura zostaje opłacona po otrzymaniu Produktów przez Nabywcę II).

Powyższe oznacza, iż również w przypadku dostawy Produktów na rzecz Nabywcy II Wnioskodawca będzie posiadał informację o dostarczeniu Produktów z dwóch niezależnych źródeł: (i) jako informację otrzymaną w formie mailowej od Nabywcy II, a także (ii) w postaci potwierdzenia płatności przez Nabywcę II za fakturę mającą miejsce po otrzymaniu przez niego Produktów.

W dokumentacji Spółki, z uwagi na to, iż to Nabywca będzie odpowiedzialny za organizację transportu, brak będzie natomiast dokumentów przewozowych. Przy czym Spółka gromadzi dodatkową dokumentację, wskazaną powyżej, o której mowa w przepisie art. 42 ust. 11 ustawy VAT, a która w jej ocenie w sposób jednoznaczny będzie potwierdzać dokonanie dostawy Produktów do Nabywcy.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że brak dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT nie będzie pozbawiać Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli jednocześnie zgromadzi ona dokumentację dodatkową, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy VAT i zebrane dokumenty łącznie w sposób jednoznaczny będą potwierdzały dokonanie dostawy towarów do Nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Jednocześnie należy wskazać, że art. 42 ust. 11 ustawy VAT nie wprowadza wymogu gromadzenia dokumentacji potwierdzającej dokonanie WDT wyłącznie w formie papierowej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, co znajduje również potwierdzenie w stanowisku sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, akceptowalne jest, aby niektóre z dokumentów dodatkowych przyjmowały formę dokumentów elektronicznych lub też były Wnioskodawcy przesyłane w formie elektronicznej. Na zasadność powyższego wniosku wskazuje m.in. analiza wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „WSA”) w Warszawie z 25 lutego 2006 r. (sygn. akt III SA/WA 2140/07), w którym WSA wskazał, iż: „nie ma wymogu aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę „papierową”. Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem”.

W konsekwencji - pomimo braku dokumentu przewozowego - wskazane powyżej dokumenty, tj. w szczególności:

*   w przypadku Nabywcy I: informacja o zamówieniu i dostawie pozyskana z sieci wewnętrznej Intranet Wnioskodawcy, mająca swoje źródło w otrzymanym od Nabywcy I pliku A, łącznie z fakturą oraz potwierdzeniem zapłaty należności z niej wynikającej,
*   w przypadku Nabywcy II: zamówienie złożone przez Nabywcę II wraz z fakturą, mailowym potwierdzeniem otrzymania Produktów oraz potwierdzeniem zapłaty za Produkty dostarczone do Nabywcy II,

w sposób jednoznaczny będą potwierdzać, że będące przedmiotem dostawy Produkty zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wyznaczonego przez Nabywcę) na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „DKIS”) z 29 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.475.2017.1.PC), w której to organ podatkowy badał możliwość zastosowania 0% stawki VAT dla WDT w podobnym do niniejszego zdarzenia przyszłego stanie faktycznym. Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny wskazał, iż w jednym z przedstawionych wariantów dostaw wewnątrzwspólnotowych, w ramach komunikacji z nabywcami, korzysta z Systemu … . Organ wydając na rzecz wnioskodawcy pozytywną interpretację indywidualną, potwierdził możliwość stosowania stawki 0%, uznając, że:

„Mając na uwadze opis sprawy i powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca posiada dowody potwierdzające przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa unijnego innego niż Polska. Zatem posiadając fakturę, która zawiera specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz dowody potwierdzające przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa unijnego innego niż Polska Wnioskodawca posiada jeden z dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 uzupełniony dokumentem wymienionym w art. 42 ust. 11 pkt 4 ustawy, które łącznie potwierdzają dostarczenie towaru do nabywcy na terytorium kraju członkowskiego Unii Europejskiej innego niż terytorium kraju. Dokumenty w formie elektronicznej mają moc dowodową dokumentów (tak samo jak dokumenty papierowe) w rozumieniu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT i tym samym stanowią podstawę do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla realizowanych przez Wnioskodawcę transakcji WDT”.

Podobnie wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z 27 lipca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.43.2017.1.LG).

Wobec powyższego, biorąc pod uwagę stanowisko NSA oraz organów podatkowych w tym zakresie, należy wskazać, że posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty będą potwierdzały wywóz towarów z terytorium kraju oraz ich dostarczenie do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Tym samym drugi ze wskazanych w art. 42 ust. 1 ustawy VAT warunków, uprawniających do zastosowania 0% stawki VAT, także należy uznać za spełniony.

Jednocześnie biorąc pod uwagę regulacje, które - zgodnie z brzmieniem Dyrektywy nowelizującej - mają zostać implementowane do polskiego porządku prawnego, należy wskazać, że do polskiej ustawy VAT powinien zostać wprowadzony dodatkowy (trzeci) warunek, od którego spełnienia uzależnione będzie stosowanie 0% stawki VAT dla WDT. Wprowadzony do Dyrektywy VAT w art. 138 ust. la przewiduje bowiem, że zwolnienie wskazane w omawianym przepisie nie będzie miało zastosowania, jeżeli dostawca nie dopełni obowiązku złożenia informacji podsumowującej lub jeżeli złożona informacja nie zawiera prawidłowych informacji dotyczących tej dostawy. Jak jednak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka złoży w przewidzianym prawem polskim terminie informację podsumowującą o dokonanym WDT do Nabywcy, zawierającą prawidłowe informacje o dostawie. A zatem ten kolejny warunek także należy uznać za spełniony.

Z dniem 1 stycznia 2020 r. weszły w życie zmiany w Rozporządzeniu wprowadzone Rozporządzeniem nowelizującym, które obowiązują bezpośrednio państwach członkowskich UE - w tym również w Polsce - bez konieczności ich implementacji. Zmiany te zakładają m.in. wprowadzenie dodatkowego katalogu dokumentów, których posiadanie przez podatnika będzie równoznaczne z powstaniem domniemania, iż towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca ich przeznaczenia znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Przy czym, w przeciwieństwie do zmian przewidzianych w Dyrektywie nowelizującej, w przypadku Rozporządzenia, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, aby wraz z jego stosowaniem od 1 stycznia 2020 r. wprowadzone zostały jakiekolwiek dodatkowe obowiązki dokumentacyjne po stronie podatników, których spełnienie warunkowałoby możliwość stosowania 0% stawki VAT w przypadku WDT.

W pierwszej kolejności należy bowiem wskazać, że posiadanie przez podatnika dokumentów przewidzianych w treści wprowadzonego do Rozporządzenia art. 45a, ma stanowić dla przedsiębiorców praktyczne rozwiązanie, mające na celu powstanie domniemania. Domniemanie to będzie dawało organom podatkowym pewność co do tego, że wysyłka i dostawa towarów miała miejsce (pkt 5 preambuły do Rozporządzenia nowelizującego). Przy czym domniemanie to organ podatkowy może obalić, uznając, że dokumenty te nie są wystarczające lub nie potwierdzają wysyłki i dostarczenia towarów (art. 45a ust. 2 Rozporządzenia). Oznacza to tym samym, iż posiadanie dokumentów, o których mowa powyżej, nie jest równoznaczne z tym, że podatnik będzie miał pewność co do tego, że przechowywana dokumentacja będzie wystarczająca dla spełnienia jednego z warunków, o których mowa w art. 138 Dyrektywy VAT (i odpowiednio art. 42 ust. 1 ustawy VAT).

Wprowadzone zmiany mają być zatem jedynie rozwiązaniem, które może umożliwić (pomóc) podatnikowi w udokumentowaniu wysyłki i dostawy towarów, w ramach wewnątrz-wspólnotowej dostawy, a nie w ogóle warunkować uznanie zgromadzonych dowodów za wystarczające. Wskazywać na to może również okoliczność, iż ustawodawca unijny wprost w preambule do Rozporządzenia nowelizującego wskazał, że jednym z warunków zastosowania zwolnienia dostaw towarów z VAT jest zapewnienie, aby towary zostały wysłane lub przetransportowane z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (pkt 2 preambuły). Przy czym jednocześnie nie wskazał wprost, iż przewidziane w art. 45a Rozporządzenia dokumenty są niezbędne/konieczne dla jego spełnienia. Nie posłużył się również w tym zakresie sformułowaniem, że przepisy te wprowadzają kolejny „warunek” w tym zakresie.

Tym samym należy je traktować jako uzupełnienie katalogu dokumentów o dodatkowe pozycje, które z praktycznego punktu widzenia mają być dla przedsiębiorcy rozwiązaniem, które będzie pomagało w zgromadzeniu dowodów uznanych przez organ podatkowy za wystarczające. Należy je zatem uznać jedynie za element pomocniczy, mający na celu spełnienie warunku w postaci zapewnienia, że towary zostały wysłane i dostarczone do nabywcy w innym państwie członkowskim UE. Innymi słowy będą one miały charakter pomocniczy w celach dowodowych, tj. w celu potwierdzenia, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów miała miejsce. Natomiast właściwe dla celów potwierdzenia możliwości zastosowania stawki VAT w wysokości 0% będą nadal przepisy art. 42.

W tym kontekście należy zauważyć, iż pomimo wejścia w życie Rozporządzenia nowelizującego, w polskim porządku prawnym nadal obowiązuje art. 42 ust. 11 ustawy VAT przewidujący otwarty katalog dowodów potwierdzających, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Podkreślenia wymaga, że przepis ten nie pozostaje w sprzeczności z obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. art. 45a Rozporządzenia. Oznacza to, iż powinien on nadal znajdować zastosowanie w przypadku, gdy dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy VAT, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Natomiast wymienione w art. 45a Rozporządzenia dokumenty należałoby, w ocenie Wnioskodawcy, traktować raczej jako uzupełnienie o dodatkowe przykładowe dokumenty otwartego katalogu zawartego w art. 42 ust. 11 ustawy VAT, aniżeli (biorąc pod uwagę wcześniejsze uwagi Wnioskodawcy) jako nałożenie na podatników dodatkowych obowiązków dokumentacyjnych, które bezwarunkowo muszą zostać spełnione.

Powyższe uwagi znalazły wprost potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 11 czerwca 2019 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy (dalej jako: „Projekt”), która będzie implementowała do ustawy VAT przepisy wprowadzone Dyrektywą nowelizującą oraz w raporcie z konsultacji Projektu (dokument nr PT6.8100.1.2019), w którym Ministerstwo Finansów wyraziło stanowisko, zgodnie z którym:

„Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości dotyczących określenia relacji przepisów wprowadzonych rozporządzeniem wykonawczym 2018/1912 do obecnie obowiązujących przepisów krajowych, tj. art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3-5, ust. 11 i 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), należy zauważyć, że w projekcie uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 11 czerwca 2019 r. zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz ustawę - Kodeks karny skarbowy wskazano, że niespełnienie warunków domniemania wprowadzonego w art. 45a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego 2018/1912 nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji to dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie znajdzie zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama jak obecnie (tj. przed wejściem w życie art. 45a)”.

Również w wydanym przez Ministerstwo Finansów komunikacie, wyjaśniając relację między Rozporządzeniem a obecnie obowiązującymi przepisami krajowymi, wskazano, że:

„Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne”.

W kontekście powyższych uwag istotną wskazówką interpretacyjną dla wprowadzanego przepisu może być również porównanie literalnego brzmienia art. 45a Rozporządzenia z art. 138 ust. la Dyrektywy VAT. Przepis Dyrektywy VAT wprost wskazuje, iż w przypadku braku lub nieprawidłowego wypełnienia informacji podsumowującej, zwolnienie o którym mowa w art. 138 Dyrektywy VAT nie będzie miało zastosowania. Natomiast w przypadku art. 45a ustawodawca unijny wskazuje jedynie na powstanie domniemania, nie określając jednocześnie, że w przypadku braku posiadania wskazanych dokumentów, (i) po pierwsze domniemanie takie w ogóle nie powstanie lub (ii) po drugie brak będzie w ogóle możliwości zastosowania zwolnienia z art. 138 Dyrektywy VAT.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, wejście w życie z dniem 1 stycznia 2020 r. przepisów wprowadzonych Rozporządzeniem nowelizującym, nie powinno mieć wpływu na powyższe konkluzje w zakresie uznania, iż posiadane przez Spółkę dokumenty będą spełniały warunek, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT. Tym samym Spółka będzie uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT dla dokonywanych na rzecz Nabywcy wewnątrzwspólnotowych dostaw Produktów.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zgodnie z wyrokiem NSA z 17 sierpnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 1418/11), przepisy prawa UE także mogą stanowić przedmiot pytania zadanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Jak bowiem wskazał NSA w ww. wyroku:

„(\`(...)\`) w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie przesądzono, że organy wydające interpretacje prawa podatkowego w trybie art. 14b § 1 O.p. mają obowiązek uwzględnienia przepisów prawa UE.

Sporna kwestia przesądzona została w powołanym przez Sąd pierwszej instancji wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 marca 2010 r., I FSK 61/09 (Lex nr 785302), w którym Sąd orzekł, że w pojęciu „przepisów prawa podatkowego” w rozumieniu art. 14b § l w zw. z art. 3 pkt 2 O.p. mieszczą się przepisy dyrektywy 112, a minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, jest obowiązany wydać w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację w zakresie przepisów tej dyrektywy oraz ich implementacji do krajowych aktów prawnych normujących podatek od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę nie znalazł podstaw do odstąpienia od przedstawionego wyżej poglądu i w pełni go podziela”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii  art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast fakturą elektroniczną jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym  art. 2 pkt 32 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 – art. 13 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wskazać w tym miejscu należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10; dalej jako: „rozporządzenie 2018/1912” lub „rozporządzenie wykonawcze 2018/1912”), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1\. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

i. pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

ii. co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

iii. Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2\. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3\. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty:

i. polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

ii. dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

iii. poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Mając powyższe na uwadze zauważyć w pierwszej kolejności należy, że analiza krajowych regulacji  ustawy o VAT  pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji  jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą wskazanych wyżej przepisów dotyczących wewnątrz-wspólnotowej dostawy towarów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju.

Zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o VAT, możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Przy czym istotne jest to, aby dokumenty dotyczące transakcji zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego UE. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, ewentualnie uzupełnione dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy, zebrane razem mają zatem potwierdzać informację, której wymaga przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powołanych przepisach, o ile posiadane dokumenty wyraźnie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Przy tym wymienione przepisy nie stanowią o formie lub formacie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma lub format dokumentu, byle uprawdopodobniały wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu od odbiorcy w formie elektronicznej, np. jako skan lub wydruk wiadomości e-mail. Dla zastosowania stawki 0% dla transakcji WDT nie jest konieczne zatem posiadanie danego dokumentu w formie papierowej, wystarczy jego wersja elektroniczna. Jeżeli zatem będzie to otrzymany od odbiorcy towaru dokument, udostępniony w formie elektronicznej, jako e-mail lub skan niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności pochodzenia, integralności i czytelności treści, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zgodnie z art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

Podkreślenia wymaga fakt, że obowiązujące od 1 stycznia 2020 r. rozporządzenie wykonawcze 2018/1912, w art. 45a wprowadziło domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Na mocy rozporządzenia 2018/1912, od 1 stycznia 2020 r. domniemanie to stanowi, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Przy czym niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT oraz jako podatnik VAT-UE. Wnioskodawca dokonuje wewnątrz-wspólnotowej dostawy towarów (WDT) do dwóch grup nabywców – takich podmiotów, które w ramach prowadzonej działalności korzystają z elektronicznego systemu przesyłania danych (System …), jak również tych, które z tego systemu nie korzystają. Na moment każdej z mających miejsce transakcji, nabywca wewnątrzwspólnotowy będzie podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w kraju, do którego dostarczane będą produkty Spółki. Nabywca będzie więc posiadał właściwy i ważny numer identyfikacyjny nadany przez odpowiedni kraj UE, poprzedzony dwuliterowym kodem. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, Spółka zgromadzi dokumenty potwierdzające, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraj. Spółka nie będzie odpowiadała za organizację transportu towarów, nie będzie więc zobowiązana do otrzymywania papierowych dokumentów potwierdzających dostawę do nabywców. Transport towarów będzie organizowany przez nabywców, a warunki dostawy określane jako FCA. W przypadku nabywców korzystających z Systemu …, Wnioskodawca będzie posiadał następujące dokumenty związane z dostawą towarów: informację o zamówieniu oraz dostawie, której źródłem będzie otrzymany od nabywcy plik (będzie zawierał: numer nabywcy, numer zamówienia, numer przesyłki, oczekiwaną ilość produktów, otrzymaną ilość produktów, datę wysyłki, informację o dostarczeniu przesyłki, informację o wysyłce przekazaną nabywcy); fakturę dokumentującą WDT; potwierdzenie zapłaty za fakturę, stanowiące jednocześnie potwierdzenie dostarczenia produktów (faktura zostanie opłacona po otrzymaniu produktów przez nabywcę). W przypadku nabywców niekorzystających z elektronicznego systemu przesyłania danych, Spółka będzie posiadała następujące dokumenty związane z dostawą: zamówienie złożone przez nabywcę; fakturę dokumentującą WDT; potwierdzenie zapłaty za fakturę (stanowiące jednocześnie potwierdzenie dostarczenia produktów); potwierdzenie dostawy produktów wysłane do Spółki przez nabywcę drogą mailową. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w przewidzianym prawem terminie, będzie składał informację podsumowującą o dokonanej WDT do nabywców, zawierającą prawidłowe dane o dostawie.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrz-wspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanego przez Spółkę sposobu dokumentowania tej dostawy do nabywcy.

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów zauważyć należy, że prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów, potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towarów poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym kraju UE. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy, na terytorium innego państwa członkowskiego. Zasadniczą kwestią jest zatem, aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie potwierdzały, że towary te były przedmiotem WDT.

Odnosząc powyższe rozważania do materii sprawy należy zauważyć, że wywóz towarów będzie organizowany przez nabywców i oparty o zasady Incoterms (zgodnie z regułą FCA). W konsekwencji uzgodnień poczynionych z nabywcami, Spółka  poza fakturą dokumentującą WDT  będzie dysponowała dokumentami otrzymanymi od nabywców, potwierdzającymi dokonanie dostawy. Od nabywców korzystających z elektronicznego systemu przesyłania danych będą pochodziły: informacja zawierająca szczegółowe dane o zamówieniu oraz dostawie, a także potwierdzenie zapłaty za fakturę, będące równoznaczne z potwierdzeniem dostarczenia towarów. Od nabywców niekorzystających z elektronicznego systemu przesyłania danych będą pochodziły: zamówienie złożone przez nabywcę; potwierdzenie zapłaty za fakturę, będące równoznaczne z potwierdzeniem dostarczenia towarów; potwierdzenie dostawy produktów wysłane do Spółki przez nabywcę drogą mailową. Powyższe oznacza, że Wnioskodawca będzie dysponował dokumentami potwierdzającymi dokonanie WDT, pochodzącymi z dwóch niezależnych źródeł.

Wskazać w tym miejscu należy – jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego  dokumenty, którymi będzie dysponowała Spółka nie będą takimi dokumentami, jakie zostały literalnie wymienione w art. 45a rozporządzenia wykonawczego 2018/1912. Przy czym Organ pragnie zauważyć, że dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania stawki 0% podatku VAT, od 1 stycznia 2020 r. Spółka powinna dążyć do gromadzenia takich dowodów dokumentujących tę dostawę, o których jest mowa w art. 45a rozporządzenia 2018/1912.

Stwierdzić jednak trzeba, że posiadane przez Spółkę dokumenty będą w sposób prawidłowy, zgodny z przepisami ustawy o VAT, dokumentowały wysyłkę produktów w ramach WDT. Przy tym Wnioskodawca zaznaczył, że będzie terminowo składał  zawierającą prawidłowe dane o dostawie  informację podsumowującą o dokonanej WDT do nabywców.

Składając informację podsumowującą Spółka wypełni zatem warunek zawarty w art. 138 ust. 1a dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347 z 11 grudnia 2006, s. 1, ze zm.). Jak bowiem stanowi art. 138 ust. 1a ww. dyrektywy, zwolnienie przewidziane w ust. 1 nie ma zastosowania, jeżeli dostawca nie dopełnił przewidzianego w art. 262 i 263 obowiązku składania informacji podsumowującej lub jeżeli złożona przez niego informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych informacji dotyczących tej dostawy zgodnie z wymogami art. 264, chyba że dostawca może należycie, w sposób odpowiadający właściwym organom, uzasadnić swoje uchybienie.

Reasumując - w konsekwencji należy uznać, że wskazany przez Wnioskodawcę sposób dokumentowania wysyłki produktów, będzie uprawniał Spółkę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie wyłącznie w zakresie sformułowanego pytania, zatem swoim zakresem nie obejmuje oceny spełniania przez Wnioskodawcę pozostałych wymogów, uprawniających do stosowania stawki 0% dla realizowanych przez Spółkę transakcji WDT, ponieważ powyższe nie było przedmiotem wniosku. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonującą w obrocie prawnym interpretację indywidualną, Organ pragnie zauważyć, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i odnosi się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjującym tę sprawę wniosku. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Z kolei odnosząc się do powołanych w stanowisku Wnioskodawcy wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że dotyczą indywidualnych spraw podatników i w tym sensie kształtują ich sytuację prawnopodatkową. Przy tym wskazać należy, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Jak zastrzegł bowiem Naczelny Sąd Administracyjny, „… orzecznictwo sądów administracyjnych ma istotne znaczenie, ponieważ zawiera wskazówki co do interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz ich zastosowania. Nie kwestionując i w żaden sposób nie podważając tego znaczenia, podkreślić jednak należy, że istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia” (wyrok NSA z dnia 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2211/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.