Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.210.2021.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-30
Teza: czy: - zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielanych ze Spółki X do SPV w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT; - zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce X będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT; - w związku z otrzymaniem udziałów w SPV na skutek wydzielenia zespołu składników materialnych i niematerialnych ze Spółki X do SPV po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów SPV przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT; - w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki X nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do SPV, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT
Słowa kluczowe: definicja; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku z 7 maja 2021 r. (data wpływu do Organu za pośrednictwem systemu e-PUAP 8 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielanych ze Spółki X do SPV (obejmujący zarówno wybrane stacje (…) oraz wybrane umowy franczyzowe (…)) w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;
*   zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce X (obejmujący zarówno stacje (…), wybrane umowy franczyzowe (…) oraz segment sprzedaży hurtowej) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;
*   w związku z otrzymaniem udziałów w SPV na skutek wydzielenia zespołu składników materialnych i niematerialnych z Spółki X do SPV w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów SPV przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT;
*   w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki X nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do SPV, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

**We wniosku złożonym przez:**

**

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   Wnioskodawcę

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   Spółkę X

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

**

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest spółką dominującą w Grupie Kapitałowej (dalej: „Grupa”).

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka X”) jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka X również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Spółka X jest podmiotem zależnym od Wnioskodawcy, tj. Wnioskodawca posiada i na moment zaistnienia opisywanego zdarzenia przyszłego będzie posiadać 100% udziałów w Spółce X. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki X jest sprzedaż detaliczna paliw (…). Ponadto, Spółka X za pośrednictwem stacji paliw prowadzi również działalność w zakresie sprzedaży detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, jak również działalność w zakresie sprzedaży napojów i żywności oraz usług gastronomicznych.

Prowadzoną przez Spółkę X działalność można podzielić na dwa zasadnicze segmenty:

1.  Sprzedaż hurtową (…).
2.  Sprzedaż detaliczną (…).

(…)

Sprzedaż detaliczna paliw odbywa się głównie z wykorzystaniem:

1.  stacji paliw należących do Spółki X (…)
2.  stacji paliw należących do franczyzobiorców (…)

Obecnie, (…), planowane jest wydzielenie do odrębnego podmiotu części działalności związanej ze sprzedażą detaliczną.

W tym celu zostanie przeprowadzony podział Spółki X poprzez wydzielenie z jej majątku zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych do odrębnej spółki kapitałowej (dalej: „SPV”), w której Wnioskodawca będzie posiadać 100% udziałów. W skład wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą zarówno wybrane stacje paliw (…) oraz wybrane umowy franczyzowe (…).

Zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych do SPV

W części dotyczącej wydzielenia stacji (…), przeniesione do SPV zostaną w szczególności:

1.  grunty (…);
2.  wybrane wyposażenie stacji wraz z urządzeniami i instalacjami (…), m.in.:
3.  (…)
4.  paliwa (…);
5.  koncesje i zezwolenia (…);
6.  umowy związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje (…);
7.  zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje, które będą przedmiotem wydzielenia;
8.  przypisane należności handlowe związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje;
9.  relacje handlowe z podmiotami zaopatrującymi się w produkty oferujące przez poszczególne stacje;
10.  część środków pieniężnych przypisanych do poszczególnych stacji;
11.  regulaminy, akty organizacyjne itd. obejmujące funkcjonowanie poszczególnych stacji;
12.  inne wybrane aktywa niematerialne.

Ze względu na przyjęty model biznesowy, Spółka X nie zatrudnia pracowników do bezpośredniej obsługi (…). Pracownicy ci są zatrudniani bezpośrednio przez operatora danych stacji paliw. Wraz z wydzieleniem, tam gdzie będzie to prawnie możliwe, umowy na prowadzenie stacji przejdą na SPV. W konsekwencji, dotychczasowi pracownicy zatrudnieni przez operatora w całości lub części będą kontynuować zatrudnienie w ramach danej stacji paliw będącej przedmiotem wydzielenia. W ramach wyodrębnienia stacji (…) do SPV nie zostaną przeniesieni pracownicy wpierający działalność poszczególnych stacji (…) (np. działu (…)). Funkcje w tym zakresie zostaną co do zasady outsourcowane, tj. SPV zawrze z innymi podmiotami umowy o świadczenie usług. Nie wyklucza to jednak zatrudnienia przez SPV pracowników, w zależności od bieżących potrzeb. Za bieżące zarządzanie SPV (w tym w zakresie przejętej w wyniku opisywanej transakcji działalności) będzie odpowiadać jej zarząd.

Do SPV nie będą przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynika prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogą być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże SPV przed dokonaniem wydzielenia rozpocznie proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, by poszczególne stacje mogły prowadzić swoją działalność od dnia wydzielenia. Nie przewiduje się czasowego wstrzymania działalności.

W ramach wydzielenia, do SPV przeniesione zostaną umowy franczyzowe (…). Dodatkowo w ramach wydzielenia, do SPV przejdą niektóre grunty należące do Spółki X (…).

Zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce X

Po dokonaniu wyodrębnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, o którym mowa powyżej, w Spółce X pozostanie pozostała część stacji paliw działających w formie zarówno (…) oraz wybrane umowy franczyzowe (…) oraz zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do segmentu hurtowego.

Po dokonaniu wyżej opisanego wydzielenia, w Spółce X pozostanie pozostała część stacji modelu (…) i związane z nimi w szczególności:

1.  grunty (…);
2.  wyposażenie stacji wraz z urządzeniami i instalacjami (…), m.in.: (….)
3.  paliwa (…);
4.  koncesje i zezwolenia (…);
5.  umowy związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje (\`(...)\`);
6.  zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje;
7.  przypisane należności handlowe związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje;
8.  relacje handlowe z podmiotami zaopatrującymi się w produkty oferujące przez poszczególne stacje;
9.  środki pieniężne przypisanych do poszczególnych stacji;
10.  regulaminy, akty organizacyjne itd. obejmujące funkcjonowanie poszczególnych stacji;
11.  inne wybrane aktywa niematerialne.

Jednocześnie ww. wydzieleniu do SPV nie podlegają składniki materialne i niematerialne związane z segmentem sprzedaży hurtowej paliw, dlatego też składniki tegoż segmentu pozostaną w całości w Spółce X, w szczególności:

1.  budowle (…);
2.  relacje handlowe (…);
3.  paliwa należące do segmentu hurtowego (…);
4.  koncesje i zezwolenia (…);
5.  pozostałe umowy niezbędne do prawidłowego prowadzenia działalności (…);
6.  zobowiązania oraz należności handlowe (…);
7.  bieżące środki pieniężne (…);
8.  inne wybrane aktywa niematerialne.

Dodatkowo, po dokonaniu wydzielenia w Spółce X pozostanie również m.in.:

1.  know-how w zakresie prowadzonej działalności hurtowej i detalicznej;
2.  pozostała część nieruchomości niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej;
3.  bazy danych Spółki;
4.  pozostałe prawa związane z:
    1.  użytkowaniem wieczystym terenów (…);
    2.  dzierżawą samochodów;
    3.  dzierżawą budynków.

Jednocześnie w Spółce X pozostaną pracownicy wspierający działalność segmentu detalicznego oraz segmentu hurtowego (m.in. (…) etc.) oraz zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przenoszonych pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami.

Dla jednostek organizacyjnych wchodzących w skład Spółki X (w zakresie poszczególnych segmentów oraz w odniesieniu do poszczególnych stacji paliw) prowadzone są/będą na moment wydzielenia wyodrębnione budżety kosztowe. Spółka X będzie w stanie wydzielić koszty związane z działalnością wydzielonego zespołu składników oraz z działalnością zespołu składników, który pozostanie w Spółce X. Poszczególne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych Spółki X. Przed dokonaniem podziału sporządzone będą sprawozdania finansowe pro forma dla wydzielonego ze struktur Spółki X zespołu składników, w ramach których przedstawiona będzie symulacja rachunku zysków i strat, bilansu w sytuacji, gdyby podział przez wydzielenie doszedł do skutku.

Zarówno zespół wydzielanych składników majątkowych, jak również składniki pozostające w Spółce X stanowić będą wyodrębnione organizacyjnie, terytorialnie i strukturalnie działalności.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielanych ze Spółki X do SPV (obejmujący zarówno wybrane stacje modelu (…) oraz wybrane umowy franczyzowe (…) w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”)?
2.  Czy zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce X (obejmujący zarówno stacje modelu (…), wybrane umowy franczyzowe (…) oraz segment sprzedaży hurtowej) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?
3.  Czy w związku z otrzymaniem udziałów w SPV na skutek wydzielenia zespołu składników materialnych i niematerialnych ze Spółki X do SPV w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów SPV przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT?
4.  Czy w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki X nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do SPV, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  W ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielanych ze Spółki X do SPV w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.
2.  W ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w Spółce X będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.
3.  Zdaniem Zainteresowanych, w związku z otrzymaniem udziałów w SPV na skutek wydzielenia zespołu składników materialnych i niematerialnych ze Spółki X do SPV w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów SPV przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.
4.  Zdaniem Zainteresowanych, w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki X nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do SPV, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

1\. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i 2

1.1 Komentarz ogólny

i.Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych (np. zaprezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 21 grudnia 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF), na gruncie ustawy o CIT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2.  zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),
3.  zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Poniżej omówiono poszczególne elementy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

ii.Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.501.2020.2.ŚS).

Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, że składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych. Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej.

W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Zadania te mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, jeżeli mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2012 r., sygn. II FSK 1643/10). W podobny sposób Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się w wyrokach z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10 oraz z dnia 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10 i I FSK 1590/10 (jakkolwiek wyroki te dotyczyły wykładni art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, to niemniej porównując treść tego przepisu z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT należy zauważyć, że przepisy te mają tożsamą treść).

Zbliżone stanowisko zaprezentowano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Po 988/17, w którym jednoznacznie wskazano, że nie można zgodzić się z twierdzeniem, że warunkiem koniecznym do przyjęcia, że doszło do przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa było przejęcie pracowników. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 9 października 2014 r. I SA/Rz 594/14 stwierdził, że dla przyjęcia, że doszło do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie miało znaczenia to, że skarżąca nie przejęła pracowników w trybie art. 231 Kodeksu pracy.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że orzecznictwo sądowe dopuszcza uznanie wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa także wówczas, gdy zespół ten nie obejmuje bezpośrednio pracowników. Analiza orzecznictwa prowadzi do wniosku, że brak przeniesienia pracowników w przypadku możliwości outsourcingu wybranych usług, nie przesądza o niemożliwości przypisania wyodrębnionemu zespołowi składników usług materialnych i niematerialnych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

iii.Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza również, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.501.2020.2.ŚS).

Poniżej przedstawiono przykładowe elementy świadczące o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników materialnych i niematerialnych występujące w praktyce organów podatkowych:

\-w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2021 r., sygn.0111-KDIB1-1.4010.562.2020.1.MF, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Do poszczególnych działów alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z danym działem niezbędne do prowadzenia przez niego działalności. Do Działu Dostawcy Usług zostanie przypisana część aktywów i zobowiązań związana z działalnością operacyjną, w szczególności”:

*   nieruchomości Spółki przeznaczone wyłącznie do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług (tj. salon sprzedaży),
*   prawa i obowiązki wynikające z umów najmu lokali wykorzystywanych w prowadzeniu działalności Działu Dostawcy Usług (przede wszystkim umów najmu powierzchni przeznaczonej na salony sprzedaży),
*   środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności Działu Dostawcy Usług, w szczególności (\`(...)\`) - abonenckie urządzenie telekomunikacyjne przeznaczone do podłączenia bezpośrednio lub pośrednio do zakończeń sieci, router, (\`(...)\`),
*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Działu Dostawcy Usług,
*   prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych zawartych z klientami Wnioskodawcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług, w szczególności: umów o dostęp do infrastruktury telekomunikacyjnej, umów z agencjami marketingowymi, umów z nadawcami, umów z Organizacjami Zbiorowego Zarządzania dotyczących reemisji treści, umów o prowadzenie rachunków bankowych typu, umów leasingu samochodów wykorzystywanych w działalności operacyjnej,
*   prawa i obowiązki z innych umów niewymienionych powyżej, związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług,
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością Działu Dostawcy Usług (również umów wygasłych), w tym rozliczenia międzyokresowe i rezerwy,
*   oprogramowanie i licencje wykorzystywane w działalności Działu Dostawcy Usług (np. oprogramowanie służące do zarządzania relacjami z klientami, aplikacja mobilna (\`(...)\`) czy też narzędzia wykorzystywane podczas świadczenia usług detalicznych, np. przy ustalaniu danych osobowych),
*   należności i zobowiązania publicznoprawne,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z pracownikami i osobami zatrudnionymi na innej podstawie niż umowa o pracę, które wykonują czynności związane z działalnością Działu Dostawcy Usług,
*   znaki towarowe związane z działalnością Działu Dostawcy Usług (wszystkie znaki z wyłączeniem znaków z grupy „F\`(...)\`”, które pozostają związane z działalnością Działu Operatora Infrastruktury),
*   udziały w spółkach zależnych Wnioskodawcy, które prowadzą działalność operacyjną, co umożliwi utworzenie pionu operacyjnego w ramach Grupy, na którego czele w przyszłości stanie X SP;

\-w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego:

*   funkcjonowanie w ramach sporządzonej struktury organizacyjnej Spółki oraz w oparciu o wewnętrzne procedury i procesy m.in. proces P5 - Obsługa Klienta - Pion Przemysłowy,
*   wyodrębnienie organizacyjne Działu obsługi klienta korporacyjnego jako zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze uchwały Zarządu Spółki,
*   Dział obsługi klienta korporacyjnego posiada wyodrębnione składniki materialne (m.in. kontenery, magazyny kontenerowe, pojemniki MGB) oraz składniki niematerialne (m.in. baza klientów, wiedza i doświadczenie pracowników, oprogramowanie komputerowe wytworzone przez Spółkę i dotyczące obsługi klientów korporacyjnych przynależne do Działu obsługi klienta korporacyjnego);

\-w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2020.5.RK, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Ponadto, na moment przeprowadzenia aportu Pion handlowy spełniać będzie następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w ramach sporządzonej struktury organizacyjnej Spółki oraz w oparciu o wewnętrzny regulamin organizacyjny,
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze uchwały Zarządu Spółki,
*   Pion handlowy będzie posiadał wyodrębnione składniki materialne (m.in. maszyny systemu kolorowania, komputery, stanowiska pracownicze) oraz składniki niematerialne (m.in. baza klientów, wiedza i doświadczenie pracowników, oprogramowanie komputerowe przynależne do działalności Pionu handlowego) dotyczące działalności ZCP”;

iv.Wyodrębnienie finansowe

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF, organ stwierdził, że: „o wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową”.

Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokami NSA z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; oraz z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).

Wyodrębnienie finansowe również było przedmiotem rozważań Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w licznych interpretacjach indywidualnych, np.:

\-w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia finansowego:

*   „zakładowy plan kont Spółki zawiera odrębne konta ewidencyjne dotyczące wyłącznie gospodarki finansowej Działu obsługi klienta korporacyjnego,
*   rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) oraz ich odpowiednie przypisanie do ZCP,
*   w wyniku przedstawionego powyżej przyporządkowania przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów możliwe jest sporządzenie osobnego bilansu dla działalności ZCP”;

\-w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2020r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2020.5.RK, w której wskazano, że o wyodrębnieniu finansowym ZCP przesądza fakt, że: „rozliczenia księgowe będą prowadzone w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) oraz ich odpowiednie przypisanie do ZCP. Powyższe czynności zostaną dokonane z uwagi na fakt, iż sposób ewidencji zdarzeń gospodarczych istniejący przed i na moment wyodrębnienia ZCP w Spółce zapewnia taką możliwość. Ponadto, w wyniku takiego przyporządkowania będzie możliwe sporządzenie osobnego bilansu dla ZCP. Wskazać, należy, iż możliwe jest wystąpienie sytuacji w której nie wszystkie zobowiązania związane z prowadzoną działalnością zostaną przeniesione wraz z ZCP do Spółki powiązanej (w razie braku wyrażenia zgody na ich cesje przez kontrahentów Spółki)”.

v.Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także - co prawda w zakresie podatku od wartości dodanej, jednak ze względu na podobieństwo definicji, orzecznictwo te powinno również zostać uwzględnione w przedmiotowej sprawie - orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który stanął na stanowisku, że „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17).

W praktyce organów podatkowych w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego można wskazać na następujące przykłady interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\-w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.562.2020.1.MF, wskazano, że: „za wyodrębnieniem funkcjonalnym powinno przemawiać również to, iż Dział Dostawcy Usług będzie zdolny do samodzielnego generowania przychodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność operacyjna już teraz jest źródłem przychodów, w związku z czym jej wydzielenie do X SP nie powinno wpłynąć na tę okoliczność z uwagi na różne rodzaje działalności każdego z działów oraz różny portfel klientów”.

\-w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia funkcjonalnego:

*   „zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu obsługi klienta korporacyjnego stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki,
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Działu obsługi klienta korporacyjnego służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących jako główną działalność: obsługę klientów korporacyjnych w zakresie organizacji zarządzania gospodarką odpadami”.

\-w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.289.2020.2.JF (wydana na podstawie wniosku wspólnego), wnioskodawca wskazywał: „Tak jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, do Majątku Y. będą na moment Podziału w szczególności przypisane środki trwałe związane z elektrownią wiatrową Y., a także wyposażenie i części zamienne. Dodatkowo, do Majątku Y. przypisane będą pozostałe składniki majątku składające się na elektrownię wiatrową Y., tj.m.in. pozwolenie na budowę, projekty budowlane, umowy dzierżawy gruntów, a także udzielone przez EDPR finansowanie budowy Y. na podstawie Umowy Pożyczki Y. Co więcej, Spółka wygrała także aukcję na sprzedaż energii elektrycznej, co zapewnia zgodnie z modelem biznesowym, odpowiednie oczekiwane przychody ze sprzedaży energii elektrycznej. Dodatkowo, do A. wydzielona zostanie także Umowa Dystrybucyjna oraz umowa dotycząca Wewnątrzgrupowego O&M i Zewnętrznego O&M (\`(...)\`) Co więcej, także przedsiębiorstwa X. oraz Y. będą prowadzone w taki sam sposób przed i po Podziale w oparciu o Umowę o Zarządzanie oraz o analogiczną umowę o zarządzanie jaką z tym samym dostawcą zawarło już A”;

1.2Spełnienie przez wydzielany ze Spółki X zespół składników materialnych i niematerialnych (obejmujący zarówno wybrane stacje (…) oraz umowy franczyzowe (…)) definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa

i.Zespół wydzielanych składników może być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych

W ocenie Zainteresowanych składniki materialne i niematerialne wydzielane ze Spółki X stanowić będą zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia sprzedaży detalicznej paliw. W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne czy umowy) nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) przypisane do poszczególnych stacji (…) będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. Jednocześnie w ramach wydzielenia, do SPV przeniesione zostaną wybrane umowy franczyzowe, na podstawie których właściciele poszczególnych stacji (…) mogą prowadzić określoną działalność gospodarczą. Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w wyodrębnionych stacjach (…) pozostaną zobowiązania związane z prowadzoną działalnością.

Zdaniem Zainteresowanych dla uznania wydzielanego ze Spółki X zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wraz z wydzieleniem zespołu składników materialnych i niematerialnych do SPV nie przejdą pracownicy zaangażowani bezpośrednio w działalność stacji paliw, w sytuacji, gdy pracownicy ci są/będą zatrudnieni odpowiednio przez operatorów danych stacji (…) lub właścicieli stacji (…). Podobnie w zakresie braku przejścia pracowników wspierających działalność stacji paliw. Mając na uwadze to, że funkcje w tym zakresie będą realizowane przez inne podmioty na podstawie stosownych umów o świadczenie usług, możliwość kontynuacji prowadzonej dotychczas działalności przez Spółkę X zostanie zapewniona. Dodatkowo, za bieżące zarządzanie SPV (w tym w zakresie przejętej w wyniku opisywanej transakcji działalności) będzie odpowiadać jej zarząd. Zainteresowani stoją na stanowisku, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Zadania te mogą być wykonywane zarówno przez wewnętrzne działy przedsiębiorcy, jak również podmioty zewnętrzne (w tym w ramach usług outsourcingu). Zdaniem Zainteresowanych, przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, np. w zakresie usług informatycznych i finansowych - nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego. Stanowisko Zainteresowanych znajduje odzwierciedlenie w przytoczonych wyżej wyrokach sądów administracyjnych.

W świetle powyższego należy uznać, że przeniesiony do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych (obejmujący zarówno wybrane stacje paliw (…) oraz wybrane umowy franczyzowe (…)) będzie stanowił zorganizowaną część przeznaczoną do realizacji zadań związanych ze sprzedażą detaliczną paliw i tym samym będzie w stanie kontynuować działalność aktualnie prowadzoną przez Spółkę X.

ii.Przeniesiony do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony organizacyjnie (wyodrębnienie organizacyjne)

Zdaniem Zainteresowanych zespół składników materialnych i niematerialnych będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, o czym świadczy przede wszystkim:

*   do SPV zostaną przeniesione wyodrębnione stacje (…) wraz z przypisanymi do nich składnikami materialnymi i niematerialnymi (własność wybranych nieruchomości i innych środków trwałych tworzących poszczególne stacje itp.). Jednocześnie w ramach wydzielania przeniesione zostaną niektóre umowy franczyzowe (…);
*   wybrane składniki majątkowe będą co do zasady precyzyjne alokowane do poszczególnych stacji (…) przenoszonych do SPV. W ramach wyodrębnienia stacji (…), do SPV zostaną przeniesione m.in.:
    *   grunty, (…);
    *   wyposażenie stacji wraz z urządzeniami i instalacjami (…);
    *   paliwa (…);
    *   umowy związane z działalnością prowadzoną przez poszczególne stacje paliw (np. (…) itd.);
    *   relacje handlowe z podmiotami zaopatrującymi się w produkty oferujące przez poszczególne stacje;
    *   zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez stacje;
    *   należności handlowe związane z działalnością prowadzoną przez stacje;
*   widoczna jest niezależność organizacyjna poszczególnych stacji względem pozostałych. Poszczególne stacje posiadają niezależnego operatora, który samodzielnie zarządza daną stacją. Każda z przeniesionych stacji stanowi de facto wyodrębniony organizacyjnie podmiot, który jest w stanie prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw;
*   każda ze stacji paliw jest wyodrębniona terytorialnie (…);
*   jednocześnie, w ramach wyodrębnienia do SPV przeniesione zostaną umowy franczyzowe, na podstawie których właściciele poszczególnych stacji (…) prowadzą działalność gospodarczą poprzez niezależne organizacyjnie stacje.

Zdaniem Zainteresowanych przypisane do poszczególnych stacji składniki materialne i niematerialne bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. W świetle powyższych okoliczności, zdaniem Zainteresowanych zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący przenoszone stacje (…) oraz wybrane umowy franczyzowe (…), będzie spełniał przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

iii.Przeniesiony do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe)

Zainteresowani pragną wskazać, że wyodrębnienie finansowe przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych zostanie dokonane poprzez:

*   przypisanie do poszczególnych stacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - co zostało precyzyjnie opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;
*   możliwość zidentyfikowania kosztów i zobowiązań związanych z prowadzoną przez poszczególne stacje działalnością;
*   możliwość określenia przychodów oraz należności powiązanych z działalnością prowadzoną poprzez poszczególne stacje;
*   posiadanie rachunków bankowych i środków pieniężnych na nich zgromadzonych;
*   przygotowanie sprawozdań finansowych pro forma, które mają na celu zobrazowanie sytuacji finansowej w Spółce X i w SPV, która miałaby miejsce po dokonaniu podziału przez wydzielenie.

Zdaniem Zainteresowanych powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym przenoszonych do SPV składników. W świetle wskazanych czynników oraz przywołanych powyżej orzeczeń sądów administracyjnych i organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanych przenoszone stacje zostaną wyodrębnione w ramach prowadzonego przez Spółkę X przedsiębiorstwa również z punktu widzenia finansowego.

iv.Przeniesiony do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (wyodrębnione funkcjonalne)

Zainteresowani uważają, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych spełniać będzie przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

*   do przenoszonych stacji (…) będą przypisane składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (własność nieruchomości i innych środków trwałych tworzących poszczególne stacje, umowy, zobowiązania itp.).
*   każda ze stacji stanowi de facto wyodrębnioną operacyjnie jednostkę organizacyjną z niezależnym operatorem, który jest w stanie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw;
*   każda z wydzielanych stacji jest w stanie działać na wyodrębnionym geograficznie rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy – (…). Planowane wydzielenie nie wpłynie więc na zasięg rynkowy poszczególnych stacji;
*   jednocześnie, w ramach wyodrębnienia do SPV przeniesione zostaną umowy franczyzowe, na podstawie których właściciele poszczególnych stacji (…) prowadzą działalność gospodarczą;
*   co również istotne, poszczególne stacje będą również posiadały istotne relacje handlowe, które będą zapewniać możliwość prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe czynniki, a także przywołane powyżej stanowiska organów podatkowych przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych.

Zainteresowani stoją na stanowisku, że dla uznania wydzielanego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, iż wraz z wydzieleniem zespołu składników materialnych i niematerialnych do SPV nie przejdzie część zezwoleń, decyzji i innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Brak możliwości przeniesienia decyzji wynikać będzie bowiem nie z woli Spółki X, lecz z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, tj. przepisy nie przewidują możliwości przeniesienia określonych decyzji, czy uprawnień na odrębny podmiot, lecz podmiot ten musi samodzielnie wystąpić o takie zgody/uprawnienia. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie prawa administracyjnego funkcjonuje bowiem zasada nieprzenoszalności uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji. Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, brak regulacji przewidującej możliwość przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji jest równoznaczny z jej zakazem (tak: Wyrok NSA z dnia 19 marca 2019 r., sygn. II GSK 227/17). Przyjęcie odwrotnego od Zainteresowanych stanowiska prowadziłoby efektywnie do niemożności uznania większości zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane części przedsiębiorstwa, co z kolei wprowadziłoby nierówne traktowanie podatników (zróżnicowanie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności i obowiązek uzyskania decyzji czy zezwoleń w związku z prowadzoną działalnością).

Stanowisko Zainteresowanych potwierdzone jest w orzecznictwie TSUE, który w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. C497/01, uznał, że sprzeczne z prawem wspólnotowym jest uwarunkowanie stosowania wyłączenia z opodatkowania od posiadania przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Stanowisko TSUE znalazło poparcie również w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który argumentował, że: „brak przeniesienia wskazanych licencji i zezwoleń nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwłaszcza jeśli taki transfer jest niemożliwy do przeprowadzenia z perspektywy prawnej”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-1.4510.372.2016.1.NL. Wnioskodawca we wniosku wskazywał, że: „(\`(...)\`) pragnie podkreślić, że kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe”.

W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.

Z analogicznym stanowiskiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.289.2020.2.JF, w której wnioskodawca podnosił: „Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że działalność gospodarcza prowadzona w oparciu o Majątek Y. będzie prowadzona w taki sam sposób przed i po Podziale. Nie zmienia tego fakt, że A. wystąpi o wydanie nowej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej w oparciu o Majątek Y. Brak możliwości przeniesienia koncesji wydanej na B. jest podyktowany ograniczeniami administracyjnymi i prawnymi w tym zakresie. Tym samym, brak przeniesienia koncesji nie jest efektem decyzji B. czy A., tylko jest efektem stanu prawnego, który wprowadza w tym zakresie brak swobody”.

Zainteresowani wskazują, że wszelkie zgody i zezwolenia związane z prowadzoną poprzez poszczególne stacje działalnością, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej, zostaną wniesione do SPV w ramach wydzielenia. Z kolei SPV nie uzyska pozostałych koncesji lub zezwoleń związanych z działalnością tych stacji, które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej. Pod względem materialnoprawnym SPV będzie uprawniona do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po wydzieleniu zarówno stacje (…), jak również (…) będą mogły działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.

W związku z powyższym brak „automatycznego” przeniesienia niektórych koncesji i zezwoleń oraz innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które z uwagi na brak prawnej możliwości przeniesienia w ramach wydzielenia nie będą przeniesione do SPV, nie spowoduje braku ciągłości prowadzenia działalności poprzez poszczególne stacje.

Analogicznie, zdaniem Zainteresowanych na ocenę, czy wyodrębniany do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych (obejmujący zarówno stacje (…) oraz umowy franczyzowe (…)) będzie stanowić ZCP nie powinien mieć wpływu fakt, że do SPV nie przejdą osoby bezpośrednio zaangażowane w działanie stacji. Pracownicy w tym zakresie są zatrudnieni bezpośrednio przez operatora lub właściciela stacji co, z jednej strony wyklucza możliwość ich formalnego przeniesienia do SPV, z drugiej jednak strony pracownicy Ci faktycznie będą w całości lub części kontynuować świadczenie pracy na wydzielanych stacjach w związku z przeniesieniem umów na obsługę stacji (…) lub umów franczyzowych. Niezależnie, SPV zawrze nowe umowy handlowe (w tym w zakresie umów wsparcia bieżącej działalności) w niezbędnym zakresie, aby móc kontynuować działalność prowadzoną przez Spółkę X w zakresie detalicznej sprzedaży paliw.

1.3Spełnienie przez pozostający w Spółce X zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zarówno segment sprzedaży detalicznej (stacje (…) oraz umowy franczyzowe (…)) oraz segment sprzedaży hurtowej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa

i.Pozostały w Spółce X zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zarówno segment sprzedaży detalicznej oraz segment sprzedaży hurtowej będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych

W ocenie Zainteresowanych pozostający w Spółce X zespół składników materialnych i niematerialnych będzie przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia detalicznej i hurtowej sprzedaży paliw. W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne czy pracownicy nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) przypisane odpowiednio do segmentu sprzedaży detalicznej oraz segmentu sprzedaży hurtowej będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności.

Ponadto, zarówno pracownicy, jak i zawarte umowy będą elementami, bez których prowadzenie określonej działalności gospodarczej nie byłoby niemożliwe.

Zdaniem Zainteresowanych, niewydzielony do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych stanowić będzie wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez Spółkę X do momentu podziału. Świadczy o tym fakt, że obecnie Spółka X prowadzi działalność w zakresie sprzedaży detalicznej paliw przy użyciu stacji (…) oraz (…) oraz w zakresie sprzedaży hurtowej przy użyciu segmentu sprzedaży hurtowej, natomiast po dokonaniu podziału przez wydzielenie działalność ta będzie mogła być kontynuowana w sposób nieprzerwany przez zespół składników materialnych i niematerialnych niewydzielonych do SPV. Planowane wydzielenie nie zakłóci prowadzeniu działalności gospodarczej - pozostający w Spółce X zespół składników materialnych i niematerialnych jest w stanie w dalszym ciągu prowadzić dotychczasową działalność gospodarczą.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład zespołu składników pozostającego w Spółce X wejdą zobowiązania związane z prowadzoną działalnością, tj. zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami pozostających pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, a także zobowiązania wobec dostawców (np. dostawców energii elektrycznej).

W świetle powyższego należy uznać, że niewyodrębniony do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie przeznaczony do zadań związanych ze sprzedażą hurtową i detaliczną paliw.

ii. Pozostający w Spółce X zespół składników materialnych obejmujący zarówno segment sprzedaży detalicznej oraz segment sprzedaży hurtowej będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne)

Zdaniem Zainteresowanych, zespół niewyodrębnionych do SPV składników materialnych i niematerialnych obejmujący zarówno stacje (…), umowy franczyzowe (…) oraz segment sprzedaży hurtowej będą spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

*   przede wszystkim należy wskazać, że niewyodrębniony do SPV zespół składników materialnych i niematerialnych będzie składać się z segmentu sprzedaży detalicznej (stacje (…) oraz umowy franczyzowe (…)) oraz z segmentu sprzedaży hurtowej, które są wyodrębnione organizacyjnie w strukturach Spółki X (o czym szerzej w opisie zdarzenia przyszłego).
*   składniki majątkowe dotychczas wchodzące w skład poszczególnych stacji modelu (…) oraz segmentu sprzedaży hurtowej nie zostaną przeniesione do SPV;
*   ponadto, widoczna jest odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do segmentu sprzedaży detalicznej oraz segmentu sprzedaży hurtowej. Podstawową funkcją segmentu sprzedaży detalicznej (stacje (…) oraz stacje (…)) pozostanie sprzedaż detaliczna paliw, segment sprzedaży hurtowej są natomiast wyspecjalizowane wyłącznie w sprzedaży hurtowej paliw na rzecz klientów biznesowych;
*   ponadto, każda ze stacji paliw działa na rynku lokalnym (odnosi się to zarówno do stacji paliw wydzielanych, jak i tych pozostających) w odróżnieniu od działalności hurtowej, której skala dotyczyły terytorium całego kraju;
*   jednocześnie należy wskazać, że każda ze stacji (zarówno w (…) oraz (…)) stanowi wyodrębniony organizacyjnie podmiot, który jest w stanie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw.

Zdaniem Zainteresowanych przypisane do segmentu sprzedaży detalicznej oraz segmentu sprzedaży hurtowej składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. Jak wskazano, składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy przypisani do poszczególnych stacji oraz do segmentu sprzedaży hurtowej są związani z ich zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.

W świetle powyższych okoliczności zespół składników materialnych i niematerialnych pozostałych w Spółce X obejmujących zarówno segment sprzedaży detalicznej (stacje (…), umowy franczyzowe (…)) oraz segment sprzedaży hurtowej, zdaniem Zainteresowanych spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

iii.Zespół składników materialnych i niematerialnych pozostający w Spółce X obejmujący zarówno segment sprzedaży detalicznej oraz segment sprzedaży hurtowej będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe)

Zainteresowani pragną wskazać, że wyodrębnienie finansowe pozostałego w Spółce X zespołu składników materialnych i niematerialnych zostanie dokonane poprzez:

*   przypisanie odpowiednio do poszczególnych stacji (…) oraz segmentu sprzedaży hurtowej środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz bieżących środków pieniężnych - co zostało precyzyjnie opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;
*   możliwość zidentyfikowania kosztów i zobowiązań, a także przychodów i należności związanych z prowadzoną przez poszczególne stacje (…) oraz (…) oraz segment sprzedaży hurtowej działalnością;
*   przygotowanie sprawozdań finansowych pro forma, które mają na celu zobrazowanie sytuacji finansowej w Spółce X i w SPV, która miałaby miejsce po dokonaniu podziału przez wydzielenie.

Zdaniem Zainteresowanych powyższe elementy przesądzają jednoznacznie również o wyodrębnieniu finansowym pozostającego w Spółce X segmentu sprzedaży detalicznej (stacje (…) oraz (…)) oraz segmentu sprzedaży hurtowej. W świetle wskazanych czynników oraz przywołanych powyżej orzeczeń sądów administracyjnych i organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanych pozostający w Spółce X zespół składników materialnych i niematerialnych może zostać wyodrębniony również z punktu widzenia finansowego.

iv.Pozostający w Spółce X zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będą wyodrębnione funkcjonalne)

Zainteresowani uważają, że pozostający w Spółce X zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zarówno segment sprzedaży detalicznej (stacje (…) oraz umowy franczyzowe (…)) oraz segment sprzedaży hurtowej spełniać będą przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

*   odrębna będzie funkcja segmentu sprzedaży detalicznej w odniesieniu do segmentu sprzedaży hurtowej. Jak wyżej wspomniano, podstawową funkcją segmentu sprzedaży detalicznej jest detaliczna sprzedaż paliw na rzecz klientów indywidualnych poprzez działalność poszczególnych stacji paliw. Każda ze stacji paliw stanowi de facto wyodrębniony organizacyjnie podmiot, który jest w stanie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw. Przedmiotem działalności segmentu sprzedaży hurtowej jest natomiast sprzedaż paliw na rzecz klienta biznesowego. Jednocześnie segment sprzedaży hurtowej i segment sprzedaży detalicznej działają na odmiennych rynkach - zasięg rynku segmentu sprzedaży hurtowej obejmuje terytorium całej Polski, stacje paliw działają natomiast na rynkach lokalnych.
*   do poszczególnych stacji paliw oraz segmentu sprzedaży hurtowej przypisane zostaną składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (własność nieruchomości i innych środków trwałych, licencje itp.) oraz pracownicy.
*   istnienie specyficznych procedur wewnętrznych, które odnoszą się ściśle do działalności poszczególnych stacji oraz segmentu sprzedaży hurtowej;
*   co również istotne, poszczególne stacje oraz segment sprzedaży hurtowej będą również posiadały istotne relacje handlowe (klientelę), które będą zapewniać możliwość prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe czynniki, a także przywołane powyżej stanowiska organów podatkowych przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym opisywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

1.4Podsumowanie stanowiska własnego Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i 2

Podsumowując stanowisko własne Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i 2, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zarówno zespoły składników materialnych i niematerialnych wyodrębnianych z Spółki X do SPV, jak również pozostające w Spółce X stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że jak wskazali Zainteresowani, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesiony do SPV, jak również pozostający w Spółce X przeznaczony będzie do realizacji określonego celu gospodarczego oraz może zostać wyodrębniony na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej tj. będzie stanowić wyodrębniony zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania;
*   finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Spółkę X ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności do wyodrębnionych działalności;
*   funkcjonalnej, tj. opisane we wniosku zespoły składników materialnych i niematerialnych będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność tych jednostek wzmacniać będzie wyodrębnienie organizacyjne i finansowe poszczególnych stacji oraz segmentu sprzedaży hurtowej.

2.Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b ustawy o CIT, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Należy przy tym wskazać, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT stanowią jedynie wskazówkę w zakresie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu w wyniku podziału po stronie udziałowca spółki dzielonej została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 8b, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

W konsekwencji, po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie przychód w wysokości wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną, o ile zastosowania nie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy o CIT.

Mając na uwadze treść przywołanych powyżej przepisów, należy stwierdzić, że jeśli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wspólnik spółki dzielonej nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 i 2 wniosku należy zauważyć, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesionych do SPV jak również pozostających w Spółce X w ocenie Zainteresowanych spełniać będzie wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W związku z czym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, w tym m. in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.210.2020.2.AS;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.325.2020.4.IZ;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.333.2020.1.BS.

3.Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT.

Tym samym, analogicznie jak w przypadku konsekwencji podatkowych dla udziałowca spółki dzielonej, jeżeli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to spółka dzielona nie uzyskuje przychodu, zaś podział przez wydzielenie jest dla tej spółki neutralny podatkowo na gruncie CIT.

W świetle powyższego, po stronie Spółki X nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające w Spółce X stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Podobnie jak w przypadku uzasadnienia do stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3, stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 i 2 wniosku, w ocenie Zainteresowanych, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesionych do SPV, jak również pozostający w Spółce X, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W związku z czym po stronie Spółki X nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie m.in. w:

*   Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.333.2020.1.BS.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.