Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-401/14-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-15
Teza: obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i korekta rozliczenia
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; energia-energia elektryczna; ewidencja; faktura-faktura korygująca; korekta
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2014 r. (data wpływu 2 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i korekty rozliczenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej i korekty rozliczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest obrót (sprzedaż) energią elektryczną. Działalność ta prowadzona jest w oparciu o koncesję udzieloną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (URE), zgodnie z uregulowaniami prawnymi zawartymi w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne. Spółka dokonuje sprzedaży energii m.in. dla podmiotów będących nabywcami końcowymi. Z tego tytułu Spółka jest podatnikiem podatku akcyzowego. Spółka na podstawie dokonanych prognoz wystawia swoim klientom (nabywcom końcowym) faktury 1-wszego dnia danego miesiąca z terminem płatności w tym samym miesiącu, obejmujące okres danego miesiąca (np. FV wystawiona 1 marca 2014 r. za marzec 2014 r. z terminem płatności 15 marca 2014 r.) lub obejmująca okres danego miesiąca i miesiąca następnego (np. FV wystawiona 1 marca 2014 r. za okres 1 marca 2014 r. - 30 kwietnia 2014 r. z terminem płatności 15 marca 2014 r.). Ww. faktury szacunkowe zawierają ilość energii podaną w MWh oraz podatek akcyzowy pobrany z tego tytułu (oczywiście są to wielkości szacunkowe). Spółka przynajmniej 2 razy w roku na podstawie posiadanych pomiarów, wystawia nabywcom faktury rozliczeniowe obejmujące okres od ostatniej faktury rozliczeniowej do obecnej faktury rozliczeniowej (lub od początku realizacji umowy do bieżącej faktury rozliczeniowej). W fakturze rozliczeniowej Spółka podaje ilość i wartość energii zafakturowaną za dany okres na podstawie prognoz (FV szacunkowe) oraz ilość faktycznie zużytą w rozliczanym okresie. W wyniku tego porównania powstaje należność z tytułu większej sprzedaży niż wynikało to z prognoz lub też zobowiązanie z tytułu zmniejszenia sprzedaży wynikające z rzeczywistego zużycia mniejszego niż wcześniej zafakturowane na podstawie prognoz. W przypadku faktury rozliczeniowej zwiększającej sprzedaż wskazany jest termin płatności należności z niej wynikającej, natomiast w przypadku faktury rozliczeniowej zmniejszającej sprzedaż, kwota nadpłaty podlega zaliczeniu na poczet zaległości lub przyszłych zobowiązań (w szczególnych przypadkach podlega zwrotowi). Ponadto w niektórych przypadkach Spółka wystawia faktury korygujące np. z powodu błędów w otrzymanych pomiarach lub też z powodu błędnie wystawionej faktury szacunkowej. W związku z zaistnieniem ww. sytuacji Wnioskodawca wystawia następujące rodzaje korekt: korekty zwiększające podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym oraz korekty zmniejszające podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym. W przypadku faktur korygujących in minus nadpłata wynikająca z korekty rozliczeń może zostać rozdysponowana na poczet zaległości z tytułu rozliczenia za sprzedaną energię elektryczną, na poczet płatności ustalonych na najbliższy okres rozliczeniowy lub zwrócona Odbiorcy. Natomiast w przypadku faktur korygujących in plus wynikających z błędów, które spowodowały zaniżenia należności za pobraną energię elektryczną Spółka na ww. fakturze korygującej in plus wskazuje termin płatności dla korekty rozliczeń (dopłaty).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wystawione przez Spółkę na podstawie prognoz faktury szacunkowe, których termin płatności upływa w innym miesiącu (wcześniejszym) niż termin płatności wynikający z faktury ostatecznej rodzi obowiązek zapłaty podatku akcyzowego (np. czy FV szacunkowa wystawiona 1 marca 2014 r. z terminem płatności 15 marca 2014 r. rodzi obowiązek wykazania w deklaracji (AKC-4 i AKC-4H) za marzec 2014 r. podatku akcyzowego z niej wynikającego i zapłaty go w terminie do 25 kwietnia 2014 r.)?
2.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu faktur rozliczeniowych, w których wykazywane jest zwiększenie ilości energii faktycznie zużytej w okresie rozliczeniowym w stosunku do wcześniejszych prognoz wykazanych na fakturach szacunkowych i czy obowiązek podatkowy powstaje tylko od ww. różnicy (np. faktura rozliczeniowa wystawiona 1 marca 2014 r. za okres 1 stycznia 2014 r. - 28 lutego 2014 r. z terminem płatności 15 marca 2014 r. na zwiększenie sprzedanej energii o 1 MWh, co przekłada się na zwiększenie akcyzy o 20 zł. Przy czym ww. faktura rozliczeniowa dotyczy zwiększenia sprzedanej energii o 3 MWh w stosunku do FV szacunkowej za styczeń 2014 r., która miała termin płatności 15 stycznia 2014 r. i zmniejszenia sprzedanej energii o 2 MWh w stosunku do FV szacunkowej za luty 2014 r., która miała termin płatności 15 lutego 2014 r.)?
3.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu faktur rozliczeniowych, w których wykazywane jest zmniejszenie ilości energii faktycznie zużytej w okresie rozliczeniowym w stosunku do wcześniejszych prognoz wykazanych na fakturach szacunkowych i czy obowiązek podatkowy powstaje tylko od ww. różnicy (np. faktura rozliczeniowa wystawiona 1 marca 2014 r. za okres 1 stycznia 2014 r. - 28 lutego 2014 r. z terminem płatności 15 marca 2014 r. na zmniejszenie sprzedanej energii o 5 MWh, co przekłada się na zmniejszenie akcyzy o 100 zł. Przy czym ww. faktura rozliczeniowa dotyczy zwiększenia sprzedanej energii o 2 MWh w stosunku do FV szacunkowej za styczeń 2014 r., która miała termin płatności 15 stycznia 2014 r. i zmniejszenia sprzedanej energii o 7 MWh w stosunku do FV szacunkowej za luty 2014 r., która miała termin płatności 15 lutego 2014 r.)?
4.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu faktur korygujących „in plus” (np. FV korygująca wystawiona 1 kwietnia 2014 r. z terminem płatności 15 kwietnia 2014 r. do FV rozliczeniowej wymienionej w pkt 2 wynikająca ze zmiany rozliczenia w stosunku do FV szacunkowej za luty 2014 r. (było zmniejszenie o 2 MWh, powinno być zmniejszenie o 1 MWh), co per saldo powoduje zwiększenie FV rozliczeniowej o 1 MWh)?
5.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu faktur korygujących „in minus” (np. FV korygująca wystawiona 1 kwietnia 2014 r. do FV rozliczeniowej wymienionej w pkt 3 wynikająca ze zmiany rozliczenia w stosunku do FV szacunkowej za styczeń 2014 r. (było zwiększenie o 2 MWh, powinno być zwiększenie o 1 MWh), co per saldo powoduje zmniejszenie FV rozliczeniowej o 1 MWh)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zgodnie z art. 11 pkt 1 i 2 oraz art. 24 pkt 2 wystawione przez Spółkę na podstawie prognoz faktury szacunkowe rodzą obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. W przedstawionym przykładzie Spółka ma obowiązek wykazać podatek akcyzowy w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności FV szacunkowej tj. w deklaracji AKC-4 i AKC-4H za marzec 2014 r. i wpłacić do Urzędu Celnego najpóźniej do 25 kwietnia 2014 r.
2.  Zgodnie z art. 11 pkt 1 i 2 oraz art. 24 pkt 2 w przypadku faktur rozliczeniowych, w których wykazywane jest większe faktyczne zużycie energii w okresie rozliczeniowym w stosunku do wcześniejszych prognoz wykazanych na fakturach szacunkowych, obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstaje tylko od różnicy i powinien być rozliczony w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności FV rozliczeniowej (np. FV rozliczeniowa za okres 1 stycznia 2014 r. - 28 lutego 2014 r. wykazująca zwiększenie ilości faktycznie zużytej energii w stosunku do prognoz, z terminem płatności 15 marca 2014 r., powinna być rozliczona najpóźniej do 25 kwietnia 2014 r. w deklaracji za marzec 2014 r. (podatek akcyzowy wynikający z tej FV również powinien być wpłacony do Urzędu Celnego najpóźniej do 25 kwietnia 2014 r.).
3.  Zgodnie z art. 11 pkt 1 i 2 oraz art. 24 pkt 2 w przypadku faktur rozliczeniowych w których wykazywane jest mniejsze faktyczne zużycie energii w okresie rozliczeniowym w stosunku do wcześniejszych prognoz wykazanych na fakturach szacunkowych, obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstaje od różnic na poszczególnych okresach sprawozdawczych i powinien być rozliczony odpowiednio w rozliczeniu za okres (ewentualnie okresy), w którym przypadał termin płatności FV szacunkowych, których owa faktura rozliczeniowa dotyczy. I tak posługując się przykładem zawartym w pytaniu 3 Spółka powinna złożyć korektę deklaracji AKC-4 i AKC-4H za styczeń 2014 r. i dopłacić akcyzę należną od 2 MWh energii oraz złożyć korektę AKC-4 i AKC-4H za luty 2014 r. i wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty akcyzy od 7 MWh energii.
4.  Podobnie jak w przypadku opisanym w pkt 2, FV korygująca „in plus” powinna być rozliczona w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności należności wynikającej z tej FV korygującej, czyli w przykładzie opisanym w pkt 4 w deklaracji AKC-4 i AKC-4H za kwiecień 2014 r., płatnej do 25 maja 2014 r.
5.  Podobnie jak w przypadku opisanym w pkt 3, FV korygująca „in minus” powinna być rozliczona w rozliczeniu za okres, w którym przypadał termin płatności należności wynikającej z FV rozliczeniowej, do której jest ta faktura korygująca, chyba, że FV rozliczeniowa była „in minus”, to wtedy w rozliczeniu za okres, w którym przypadał termin płatności FV szacunkowej, do której wystawiona była dana FV rozliczeniowa. Posługując się tutaj przykładem zawartym w pytaniu 3, jeżeli FV korygująca byłaby „in minus” i byłaby wystawiona do FV rozliczeniowej „in minus” opisanej w pytaniu 3, a korekta dotyczyłaby zmniejszenia ilości MWh sprzedanej energii za luty 2014 r. (było zmniejszenie w FV rozliczeniowej o 7 MWh, a powinno być o 8 MWh), to Spółka powinna złożyć korektę deklaracji AKC-4 i AKC-4H za luty 2014 r. i wystąpić o stwierdzenie nadpłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Natomiast stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy przez wyroby akcyzowe rozumie się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię.

Na podstawie uregulowań zawartych w art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

Przy czym w myśl ust. 2 cytowanego artykułu wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Ponadto w myśl art. 91 ust. 1 ustawy podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, zużywający energię elektryczną w sytuacji, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4, a także podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5, są obowiązani do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

Zgodnie art. 91 ust. 3 ustawy ewidencja, o której mowa w ust. 1 i 2, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

1.  wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej, zakupionej na terytorium kraju energii elektrycznej;
2.  energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju;
3.  energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne;
4.  energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej;
5.  energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne;
6.  energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6 i 7 oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2;
7.  strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka dokonuje sprzedaży energii m.in. dla podmiotów będących nabywcami końcowymi. Z tego tytułu Spółka jest podatnikiem podatku akcyzowego. Spółka na podstawie dokonanych prognoz wystawia swoim klientom (nabywcom końcowym) faktury pierwszego dnia danego miesiąca z terminem płatności w tym samym miesiącu, obejmujące okres danego miesiąca (np. FV wystawiona 1 marca 2014 r. za marzec 2014 r. z terminem płatności 15 marca 2014 r.) lub obejmująca okres danego miesiąca i miesiąca następnego (np. FV wystawiona 1 marca 2014 r. za okres 1 marca 2014 r. - 30 kwietnia 2014 r. z terminem płatności 15 marca 2014 r.). Ww. faktury szacunkowe zawierają ilość energii podaną w MWh oraz podatek akcyzowy pobrany z tego tytułu (są to wielkości szacunkowe). Spółka przynajmniej 2 razy w roku na podstawie posiadanych pomiarów wystawia nabywcom faktury rozliczeniowe obejmujące okres od ostatniej faktury rozliczeniowej do obecnej faktury rozliczeniowej (lub od początku realizacji umowy do bieżącej faktury rozliczeniowej). W fakturze rozliczeniowej Spółka podaje ilość i wartość energii zafakturowaną za dany okres na podstawie prognoz (FV szacunkowe) oraz ilość faktycznie zużytą w rozliczanym okresie. W wyniku tego porównania powstaje należność z tytułu większej sprzedaży niż wynikało to z prognoz lub też zobowiązanie z tytułu zmniejszenia sprzedaży wynikające z rzeczywistego zużycia mniejszego niż wcześniej zafakturowane na podstawie prognoz. W przypadku faktury rozliczeniowej zwiększającej sprzedaż wskazany jest termin płatności należności z niej wynikającej natomiast w przypadku faktury rozliczeniowej zmniejszającej sprzedaż, kwota nadpłaty podlega zaliczeniu na poczet zaległości lub przyszłych zobowiązań (w szczególnych przypadkach podlega zwrotowi).

Wątpliwości Spółki dotyczą m.in. obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od wystawionych faktur szacunkowych (na podstawie prognoz zużycia energii) oraz od faktur rozliczeniowych, w których wykazywane jest zwiększenie ilości energii elektrycznej faktycznie zużytej w stosunku do wcześniejszych prognoz.

Jak wskazano w ww. art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, które jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię.

Natomiast z uregulowań art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika obowiązek złożenia deklaracji i zapłaty podatku akcyzowego (w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu), w którym upłynął termin płatności (określony w umowie, wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika) lub po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument.

W związku z powyższym Spółka ma obowiązek zapłaty podatku akcyzowego z wystawionej na podstawie prognoz faktur szacunkowych (z faktur tych wynika bowiem zapłata należności za sprzedaną energię).

W podanym przykładzie do pytania nr 1 z faktury szacunkowej wystawionej 1 marca 2014 r. z terminem płatności 15 marca 2014 r. Spółka będzie miała obowiązek wykazać należy podatek akcyzowy od energii elektrycznej w deklaracji AKC-4 i AKC-4H za marzec 2014 r. i zapłacić go w terminie do 25 kwietnia 2014 r.

Podobnie należy rozpatrywać kwestię faktur rozliczeniowych, w których wykazywane jest zwiększenie ilości energii elektrycznej faktycznie zużytej w stosunku do wcześniejszych prognoz. W tej sytuacji należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że fakturę tę należy wykazać w rozliczeniu, w którym przypada termin płatności określony w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż dopiero po wystawieniu faktury rozliczeniowej jest możliwe określenie ilości dostarczanej energii elektrycznej, jak również wartości należnego podatku akcyzowego. Przy czym należy podkreślić, że co prawda obowiązek podatkowy powstanie w momencie dostarczenia energii, jednakże wykazaniu w ww. rozliczeniu podlegać będzie jedynie wartość dodatkowa wykazana w fakturze rozliczeniowej zwiększającej ilość dostarczonej energii.

Jak wskazano we wniosku, w ww. fakturze rozliczeniowej wykazującej zwiększenie ilości energii elektrycznej zużytej w okresie rozliczeniowym wskazany jest nowy termin płatności należności z niej wynikającej.

Z uwagi zatem na fakt, że okresem rozliczeniowym w przypadku energii elektrycznej jest termin płatności wynikający z faktury (o ile termin ten nie został określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej), fakturę rozliczeniową zwiększającą ilość dostarczonej energii elektrycznej odbiorcy końcowemu należy ująć w deklaracji dla podatku akcyzowego składanej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności wynikający z tej faktury rozliczeniowej. W tym też terminie należy doliczyć i wpłacić akcyzę w związku z wystawieniem ww. faktury rozliczeniowej zwiększającej ilość sprzedanej energii.

Zatem w opisanym przypadku faktura rozliczeniowa za okres 1 stycznia 2014 r. - 28 lutego 2014 r., wykazująca zwiększenie ilości faktycznie zużytej energii w stosunku do prognoz, z terminem płatności 15 marca 2014 r., powinna być rozliczona w deklaracji za marzec 2014 r., składanej do 25 kwietnia 2014 r. W terminie do 25 kwietnia 2014 r. powinien być również wpłacony podatek akcyzowy (od stwierdzonej różnicy).

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą również sytuacji, gdy w wystawionych fakturach rozliczeniowych wykazywane jest mniejsze faktyczne zużycie energii w okresie rozliczeniowym w stosunku do wcześniejszych prognoz wykazanych na fakturach szacunkowych.

W tej sytuacji należy w szczególności zwrócić uwagę na moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju, tj. moment wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, który jest związany z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, jak też regulacje dotyczące ewidencji, zawarte w art. 91 ust. 1 i 3 ustawy oraz przepisach rozporządzenia w sprawie ewidencji energii elektrycznej, w której łączna ilość energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą sprzedaży wykazaną w fakturze. Na gruncie ustawy o podatku akcyzowym faktura rozliczeniowa zmniejszająca ilość dostarczonej energii (w stosunku do prognoz) oznacza, że zafakturowano nabywcy końcowemu większą ilość energii elektrycznej niż faktycznie sprzedano.

Zatem gdy faktura rozliczeniowa dotyczy zmniejszenia wykazanej w fakturze szacunkowej pierwotnej ilości sprzedanej energii, Spółka będzie zobowiązana do korekty deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym uwzględniła fakturę szacunkową, w przeciwnym bowiem przypadku deklaracja za ten okres odzwierciedlałaby ilość sprzedanej energii elektrycznej, która faktycznie nie została sprzedana odbiorcy końcowemu, a tym samym od takiej „sprzedaży” nie mógłby powstać obowiązek podatkowy, gdyż nie doszło do wydania energii nabywcy końcowemu, a przynajmniej nie w takiej ilości jak wynikałoby to z faktury szacunkowej i deklaracji. Ponadto wartości wykazane w ewidencji sprzedanej energii elektrycznej nabywcom końcowym winny wynikać z faktur - w tym przypadku z faktur rozliczeniowych, gdyż to one będą odzwierciedlać faktyczną ilość sprzedanej energii. Tym samym deklaracje podatkowe za dany okres rozliczeniowy, które są uzewnętrznieniem danych zawartych w ewidencji, winny zawierać rzeczywiste wartości sprzedanej energii. W związku z powyższym wystawienie ww. faktury rozliczeniowej skutkuje obowiązkiem dokonania korekty deklaracji w trybie art. 81 Ordynacji podatkowej, w której uwzględniono fakturę pierwotną.

W związku z tym, że wystawienie faktury rozliczeniowej zmniejszającej ilość dostarczonej energii skutkuje obowiązkiem dokonania korekty deklaracji w trybie art. 81 Ordynacji podatkowej, w której uwzględniono fakturę szacunkową (pierwotną) - w tej też deklaracji winna być rozliczona faktura rozliczeniowa, w której obniżono ilość energii elektrycznej dostarczonej nabywcy końcowemu w danym okresie rozliczeniowym.

W przykładzie przedstawionym we wniosku faktura rozliczeniowa wystawiona jest 1 marca 2014 r. za okres 1 stycznia 2014 r. - 28 lutego 2014 r. na zmniejszenie sprzedanej energii o 5 MWh, przy czym ww. faktura rozliczeniowa dotyczy zwiększenia sprzedanej energii o 2 MWh w stosunku do faktury szacunkowej za styczeń 2014 r., która miała termin płatności 15 stycznia 2014 r. i zmniejszenia sprzedanej energii o 7 MWh w stosunku do faktury szacunkowej za luty 2014 r., która miała termin płatności 15 lutego 2014 r. W tej sytuacji Spółka powinna złożyć korektę deklaracji AKC-4 i AKC-4H za styczeń 2014 r. i dopłacić akcyzę należną od 2 MWh energii oraz złożyć korektę AKC-4 i AKC-4H za luty 2014 r. i wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty akcyzy od 7 MWh energii.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Podobne zasady należy zastosować w przypadku wystawiania faktur korygujących np. z powodu błędów w otrzymanych pomiarach lub też z powodu błędnie wystawionej faktury szacunkowej, gdzie w związku z zaistnieniem tych sytuacji Wnioskodawca wystawia korekty zwiększające podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym oraz korekty zmniejszające podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym.

W przypadku faktur korygujących „in plus” należy brać pod uwagę ww. przepisy art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 oraz art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z przepisów tych wynika, że okresem rozliczeniowym w przypadku energii elektrycznej jest termin płatności wynikający z faktury, o ile termin ten nie został określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka na ww. fakturach wskazuje termin płatności dla korekty rozliczeń (dopłaty).

Zatem fakturę korygującą zwiększającą ilość dostarczonej energii elektrycznej odbiorcy końcowemu należy ująć w deklaracji dla podatku akcyzowego składanej w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności wynikający z tej faktury korygującej. W tym też terminie należy doliczyć i wpłacić akcyzę w związku z wystawieniem ww. faktury korygującej zwiększającej ilość sprzedanej energii. W opisanym przypadku faktura korygująca wystawiona jest 1 kwietnia 2014 r. z terminem płatności 15 kwietnia 2014 r. do faktury rozliczeniowej wymienionej w pkt 2, wynikająca ze zmiany rozliczenia w stosunku do faktury szacunkowej za luty 2014 r. (było zmniejszenie o 2 MWh, powinno być zmniejszenie o 1 MWh), co powoduje zwiększenie FV rozliczeniowej o 1 MWh. Zatem faktura korygująca „in plus” powinna być rozliczona za okres, w którym przypada termin płatności należności z niej wynikającej, tj. w deklaracji AKC-4 i AKC-4H za kwiecień 2014 r., płatnej do 25 maja 2014 r.

Natomiast dla rozliczenia faktury korygującej „in minus”, z uwagi na uregulowania dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju i fakt, że deklaracja podatkowa powinna odzwierciedlać ilość energii elektrycznej, która została faktycznie sprzedana nabywcy końcowemu, Spółka ma obowiązek dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym uwzględniła fakturę pierwotną.

Zatem w opisanym stanie faktycznym faktura korygująca „in minus” powinna być rozliczona za okres, w którym przypadał termin płatności należności wynikającej z faktury rozliczeniowej, do której jest wystawiona ta faktura korygująca. Jeśli natomiast korygowana faktura rozliczeniowa była „in minus”, to wtedy należy skorygować okres, w którym przypadał termin płatności faktury szacunkowej, do której wystawiona była dana faktura rozliczeniowa. Dla przykładu z pytania nr 3, jeżeli faktura korygująca byłaby „in minus” i byłaby wystawiona do faktury rozliczeniowej „in minus” opisanej tym pytaniu, a korekta dotyczyłaby zmniejszenia ilości MWh sprzedanej energii za luty 2014 r. (było zmniejszenie z faktury rozliczeniowej o 7 MWh, a powinno być o 8 MWh), Spółka powinna złożyć korektę deklaracji AKC-4 i AKC-4H za luty 2014 r. i wystąpić o stwierdzenie nadpłaty.

Stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.