Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-991/14-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-13
Teza: niedokończona inwestycja budowlana – stawka podstawowa podatku VAT dla dostawy
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; inwestycje; nieruchomości; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 9 września 2014 r. (data wpływu 9 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla dostawy nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mieszkaniowa w wyniku odstąpienia od realizacji zadania inwestycyjnego dotyczącego wielorodzinnego budownictwa mieszkaniowego sprzedała deweloperowi grunt wraz z projektem zatwierdzonym do realizacji prawomocną decyzją Prezydenta Miasta o pozwoleniu na budowę z dnia 30 stycznia 2012 r. i fundamentem pierwszego budynku mieszkalnego za łączną cenę 4 540 000,00 zł. netto.

W tej sprawie w dniu 26 czerwca 2014 r. został podpisany Akt Notarialny . Protokół z przekazania przedmiotu kupna-sprzedaży podpisano w dniu 2 czerwca 2014 r.

Na życzenie dewelopera spółdzielnia zafakturowała przedmiot sprzedaży z wyodrębnieniem wartości netto:

*   gruntu 3 240 000,00 zł.
*   fundamentu 525 000,00 zł.
*   dokumentacji projektowej 775 000,00 zł.

Deweloper zadeklarował kontynuację rozpoczętej budowy osiedla mieszkaniowego na podstawie zatwierdzonego projektu i pozwolenia na budowę. Zdaniem Spółdzielni dominującym przedmiotem obrotu był grunt o wartości przekraczającej 71% ogólnej wartości oraz dokumentacja projektowa, stanowiąca ponad 17% wartości netto, wobec czego zastosowano stawkę VAT dla łącznego przedmiotu obrotu w wysokości 23%.

Tylko około 12% wartości obrotu stanowił fundament budynku mieszkalnego. Zastosowano zasadę podziału obrotu w zależności od struktury wartości dominującej.

Przyjęto założenie, że deklaracja dewelopera co do kontynuacji budowy osiedla mieszkaniowego wielorodzinnego nie stanowi pewnego warunku realizacji tego planu i jest obarczona ryzykiem zmiany planów zabudowy. Zarówno deweloper jak i spółdzielnia są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Wobec powyższego dla łącznego przedmiotu transakcji zastosowano stawkę VAT w wysokości 23%.

W dniach 23-28 lipca 2014 r. Urząd Skarbowy przeprowadził czynności sprawdzające w ramach kontroli krzyżowej dewelopera, który nabył od Spółdzielni grunt. Zdaniem Urzędu Skarbowego Spółdzielnia przy przedmiotowej sprzedaży zastosowała niewłaściwą stawkę VAT.

Urząd Skarbowy przeprowadził w dniach 23-28 lipca 2014 r. czynności sprawdzające polegające m.in. na kontroli krzyżowej dewelopera i Spółdzielni w zakresie transakcji kupna-sprzedaży gruntu wraz z dokumentacją projektową i fundamentem pod budynek mieszkalny. Jak wynika z protokołu US zakwestionował terminy rozliczenia podatku i stawki podatku VAT. Spółdzielnia skorygowała już terminy rozliczenia podatku, natomiast nie dokonała korekty stawki podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zastosowana stawka VAT w wysokości 23% od całej transakcji obejmującej grunt, dokumentację projektową i fundament była prawidłowa ?
2.  Czy do przedmiotowej transakcji należało zastosować stawkę 8% od wartości gruntu i fundamentu, zaś dla dokumentacji projektowej 23% ?

Zdaniem Wnioskodawcy stawka VAT w wysokości 23% jest prawidłowa, ponieważ nie ma gwarancji, że nabywca zrealizuje na tej działce budownictwo mieszkaniowe wielorodzinne. Fundament pod budynek mieszkalny stanowił niewielką wartość w całej transakcji, a ponadto nie istnieje ryzyko, że deweloper w przyszłości zmieni przeznaczenie działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41 ustawy o VAT do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300m2 ,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150m2 .

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Należy zwrócić uwagę na treść art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Według ww. rozporządzenia, obiektami budowlanymi są konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Natomiast budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Powołane rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zawiera usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji pojęcia budynek, budowla. Zatem należy posłużyć się definicjami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.), jako najbardziej oddającą istotę sprawy.

Stosownie do treści art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy Prawo budowlane przez:

*   obiekt budowlany należy rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury
*   budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT terenem budowlanym jest grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, że Wnioskodawca w wyniku odstąpienia od realizacji zadania inwestycyjnego dotyczącego wielorodzinnego budownictwa mieszkaniowego sprzedał deweloperowi grunt wraz z projektem zatwierdzonym do realizacji prawomocną decyzją prezydenta miasta o pozwoleniu na budowę i fundamentem pierwszego budynku mieszkalnego. Na życzenie dewelopera Zainteresowany zafakturował przedmiot sprzedaży z wyodrębnieniem gruntu, fundamentu oraz dokumentacji projektowej. Deweloper zadeklarował kontynuację rozpoczętej budowy osiedla mieszkaniowego na podstawie zatwierdzonego projektu i pozwolenia na budowę.

Wątpliwości Zainteresowanego sprowadzają się do zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla sprzedaży nieruchomości.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że przedmiotem dokonanej przez Zainteresowanego dostawy są grunty niezabudowane. Niedokończona inwestycja budowlana w postaci budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego, gdy prace budowlane zostały zakończone na etapie fundamentów - nie wypełnia definicji budynku, gdyż nie jest zadaszona, oraz nie nosi cech budowli. Bez znaczenia jest, że deweloper zadeklarował kontynuację rozpoczętej budowy osiedla mieszkaniowego. Skutki prawnopodatkowe konkretnego zdarzenia powstają w momencie dokonanej dostawy nieruchomości – w chwili sprzedaży (tj. czerwiec 2014 r.) Zainteresowany posiadał jedynie grunt wraz z naniesieniami w postaci fundamentów, który nie może być zaklasyfikowany ani w świetle przepisów prawa budowlanego, ani według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, budowla lub ich część.

Jak bowiem zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C-326/11 J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV: „Komisja Europejska ze swej strony uważa, że kwestia dostawy nowego budynku może pojawić się tylko w wypadku ukończenia przebudowy lub przynajmniej dostatecznego zaawansowania robót, aby powstał budynek istotnie odmienny, który może zostać zasiedlony” (pkt 31).

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana niedokończoną inwestycją budowlaną, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, budowli lub ich części, należy dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej taki obiekt traktować jako niezabudowany teren budowlany (z wniosku wynika, że jest to grunt przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną). Transakcję taką należy opodatkować podstawową stawką podatku w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie znajduje dla niej zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ani też preferencyjna stawka podatku przewidziana w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT dla dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego. Wnioskodawca prawidłowo zastosował dla sprzedaży nieruchomości, w skład której wchodzą grunty (wraz ze znajdującymi się na nich fundamentami budynku) oraz przypisaną do nich dokumentacją techniczną, podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.