Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.475.2018.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-14
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: bilety; dojazdy; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2018 r. (data wpływu 24 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni od grudnia 2017 r. prowadzi indywidualną praktykę lekarsko-dentystyczną opodatkowaną na zasadach ogólnych. Zaliczki na podatek dochodowy opłaca miesięcznie.

Po ukończeniu studiów (2016 r.) i zakończeniu rocznego stażu Wnioskodawczyni planowała podjąć pracę w oparciu o umowę o pracę, ale jedyną formą jaką pracodawcy jej proponowali była umowa cywilno-prawna. W związku z tym konieczne było założenie przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Taka forma zatrudnienia jest najczęstsza w branży stomatologicznej.

Stałym miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni jest A. i tam także zarejestrowała firmę. Ze względu na brak w tym mieście ofert pracy dla stomatologów po studiach i nie mając możliwości finansowych oraz wystarczającego doświadczenia, żeby otworzyć własny gabinet w A. Wnioskodawczyni rozpoczęła świadczenie usług stomatologicznych w B. i w C. ostatecznie podjęła pracę w C. i D. (obydwa miejsca znajdują się na trasie B.-E.).

Codzienne dojazdy do pracy z A. do ww. miejscowości dla Wnioskodawczyni są niemożliwe ze względu na duże odległości (około 85 km) oraz nielimitowany czas pracy (często tryb 12-godzinny). Ponadto Wnioskodawczyni nie dysponuje własnym środkiem transportu, przez co jest zmuszona polegać na przejazdach PKP, które są w dużym stopniu zredukowane. Stąd Wnioskodawczyni podjęła decyzję o wynajęciu pokoju w B. w pięcioosobowym mieszkaniu, z dostępem do kuchni i łazienki. Jest to jedna z najtańszych form wynajmu. Wynajem pokoju w B. jest podyktowany jedynie pracą w okolicach tego miasta. W wynajmowanym lokalu Wnioskodawczyni spędza zaledwie kilka godzin w ciągu dnia. Głównie w nim nocuje. Kilka razy w tygodniu wychodzi z domu przed godziną 7 i wraca po godzinie 22. Mieszkanie w B. umożliwia jej bezproblemowy dojazd do obydwu miejsc pracy, a co za tym idzie prowadzenie własnej działalności i daje źródło dochodów.

Bilet miesięczny szybkiej kolei miejskiej służy tylko i wyłącznie do celu dotarcia do pracy. Wnioskodawczyni nie korzysta z niego dla celów prywatnych. Linia ta nie obsługuje tras poza E. więc jadąc do A. Wnioskodawczyni kupuje bilet PKP na trasie B. - A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni może zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodu wydatki poczynione na wynajem pokoju w B. w wysokości 800 zł miesięcznie?
2.  Czy Wnioskodawczyni może zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodu wydatki poczynione na zakup biletu miesięcznego na trasie B. – C. (23 km, 130 zł), który umożliwia jej dojazd do obu miejsc pracy i z którego korzysta tylko i wyłącznie w celach zawodowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni bez wynajęcia pokoju w B. nie mogłaby współpracować z kontrahentami w D. i C. co doprowadziłoby do zawieszenia lub zlikwidowania własnej działalności gospodarczej z koniecznością przekwalifikowania, wyjazdu za granicę lub przejścia na zasiłek dla bezrobotnych. Wybór B. na miejsce zamieszkania jest podyktowany wyłącznie względami ekonomicznymi i realną szansą zdobycia zatrudnienia.

Młodzi lekarze, którzy pragną pracować we własnym kraju zmuszeni są często na pracę w małych ośrodkach, z dala od domu oraz na łączenie ze sobą kilku miejsc pracy. Mieszkanie w B. ma na tyle optymalną lokalizację, że pozwala na bezproblemową komunikację zarówno z „X.Y.”, które chętniej przyjmuje młodych lekarzy bez doświadczenia, jak i w razie ewentualnej utraty aktualnej posady z F. i G. – zapewnia to ciągłość zawodową i płynność finansową.

Wnioskodawczyni wskazuje ponadto, że dojazdy do D./C. służą tylko i wyłącznie celom zawodowym. Wnioskodawczyni w ww. miejscowościach nie posiada ani rodziny, ani przyjaciół. Nigdy nie jechała w tym kierunku w celach prywatnych.

Wnioskodawczyni jest przekonana, że koszty wynajmu pokoju oraz wydatki na dojazdy do pracy są poniesione w celu uzyskania przychodów, bez których Wnioskodawczyni nie miałaby możliwości utrzymania się. Kwota rzędu 1.000 zł za wynajem pokoju w związku z pracą i na dojazdy jest dla Wnioskodawczyni, jako początkującego dentysty, dużym wydatkiem, a wliczanie go w koszty umożliwiłoby Wnioskodawczyni podjęcie koniecznych, często kosztownych szkoleń zawodowych, dających jej perspektywy na utrzymanie i rozwijanie prowadzonej przez nią działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 23 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów).

Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Należy przy tym zaznaczyć, że sam fakt, iż określony wydatek nie został wymieniony w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest również wykazanie związku ponoszonych kosztów z uzyskiwanymi przychodami.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej spełniających powyższe kryteria nie można jednak zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa także obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni od grudnia 2017 r. prowadzi indywidualną praktykę lekarsko-dentystyczną opodatkowaną na zasadach ogólnych. Stałym miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni jest A i tam także zarejestrowała firmę. Ze względu na brak w tym mieście ofert pracy dla stomatologów po studiach i nie mając możliwości finansowych oraz wystarczającego doświadczenia, żeby otworzyć własny gabinet w A. Wnioskodawczyni rozpoczęła świadczenie usług stomatologicznych w B i w C ostatecznie podjęła pracę w C i D (obydwa miejsca znajdują się na trasie B-E). Codzienne dojazdy do pracy z A do ww. miejscowości dla Wnioskodawczyni są niemożliwe ze względu na duże odległości (około 85 km) oraz nielimitowany czas pracy (często tryb 12-godzinny). Ponadto Wnioskodawczyni nie dysponuje własnym środkiem transportu, przez co jest zmuszona polegać na przejazdach PKP, które są w dużym stopniu zredukowane. Stąd Wnioskodawczyni podjęła decyzję o wynajęciu pokoju w B w pięcioosobowym mieszkaniu, z dostępem do kuchni i łazienki. W wynajmowanym pokoju Wnioskodawczyni spędza zaledwie kilka godzin w ciągu dnia. Głównie w nim nocuje. Kilka razy w tygodniu wychodzi z domu przed godziną 7 i wraca po godzinie 22. Bilet miesięczny szybkiej kolei miejskiej służy tylko i wyłącznie do celu dotarcia do pracy. Linia ta nie obsługuje tras poza E więc jadąc do A Wnioskodawczyni kupuje bilet PKP na trasie B - A.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że do wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię z tytułu najmu pokoju w A, z której ułatwiony będzie dojazd do obydwu miejsc prowadzenia działalności gospodarczej (C i D) oraz wydatków związanych z zakupem biletów miesięcznych na dojazdy do miejsca prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, niemających charakteru wydatków osobistych, znajdują zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te spełniają bowiem kryterium celowości, o którym mowa we wspomnianym uprzednio przepisie, i jednocześnie nie są wymienione w tzw. negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodów, ujętym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy. Zatem ww. wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za prawidłowe.

Jednakże podkreślić należy, że obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów z tej działalności (lub na zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów), obciąża podatnika.

Należy przy tym pamiętać o obowiązku właściwego udokumentowania ponoszonych z ww. tytułu wydatków. Przy czym niezbędne jest, aby zgromadzone dokumenty umożliwiały w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z uzyskanymi przychodami (lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), a ponadto potwierdzały racjonalność poniesionych wydatków.

Wskazać przy tym należy, że zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.