Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.771.2020.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-02
Teza: Kwestia ustalenia czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w związku z otrzymaniem – w wyniku utraty statusu zakładu pracy chronionej – zwrotu nadpłaconych środków z tytułu zaliczek na podatek dochodowy pobranych przez niego jako płatnika.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; pracownik-wydatki na rzecz pracowników; przychód-przychód z działalności gospodarczej; utrata; wynagrodzenia; zakład-zakład pracy-zakład pracy chronionej; zaliczka-zaliczka na podatek; zaliczka-zwrot zaliczki; zwrot-zwrot zaliczek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2020 r. (data wpływu 21 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem w dniu 9 lutego 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w związku z otrzymaniem – w wyniku utraty statusu zakładu pracy chronionej – zwrotu nadpłaconych środków z tytułu zaliczek na podatek dochodowy pobranych przez niego jako płatnika - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w ww. zakresie. Wniosek uzupełniony został pismem w dniu 9 lutego 2021 r.

W ww. wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze statusem wspólnika spółki jawnej. Spółka legitymowała się statusem pracodawcy prowadzącego zakład pracy chronionej i w związku z tym jako płatnik odprowadzała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w 40% na PFRON, w 60% na ZFRON - stosownie do art. 38 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decyzją z dnia 1 lutego 2018 r. wojewoda stwierdził utratę - z dniem 20 lipca 2012 r. - statusu zakładu pracy chronionej przyznanego spółce.

Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją z dnia 24 października 2018 r., doręczoną pełnomocnikowi dnia 5 listopada 2018 r., i z tym dniem stała się ostateczna.

W związku z uchyleniem statusu zakładu pracy chronionej z mocą wsteczną, spółka miała prawo korzystać z regulacji wynikającej z art. 38 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie od 20 lipca 2012 r. do 31 grudnia 2017 r.

Wedle przytoczonego przepisu, płatnicy, o których mowa w art. 31, którzy utracili status zakładu pracy chronionej, zatrudniający osoby niepełnosprawne, kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów tych osób z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez tych płatników tym osobom:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują w wysokości:
    1.  25% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 25 do 30%,
    2.  50% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 30 do 35%,
    3.  75% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości od 35 do 40%,
    4.  100% na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych - w przypadku płatników osiągających wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 40% -w pozostałej części na zasadach określonych w ust. 1;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód osoby niepełnosprawnej uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1, kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnicy przekazują na zasadach określonych w ust.1.

Z uwagi na okoliczność, że spółka w okresie 2012 - 2017 posiadała wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych powyżej 50%, a w konsekwencji zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od osób niepełnosprawnych powinny były być w całości przekazywane na rachunek bankowy zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Zaliczki pobrane od osób pełnosprawnych winny były być za ten okres przekazywane do urzędu skarbowego.

W zakresie środków przekazywanych w 2018 r., to w myśl art. 38 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 2a i 2b stosuje się w okresie 5 lat, licząc od końca roku, w którym płatnik utracił status zakładu pracy chronionej, jeżeli spełnia warunki określone w przepisach ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. W konsekwencji, od 1 stycznia 2019 r. spółka powinna była przekazywać całość pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych do urzędu skarbowego.

W związku ze wstecznym uchyleniem statusu zakładu pracy chronionej - powstała nadpłata we wpłatach na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, nadpłata na zakładowym funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz zaległość wobec urzędu skarbowego.

Spółka jako pracodawca zobowiązany do wpłat na PFRON wystąpiła do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych o zwrot nadpłaty, składając wymagane korekty deklaracji DEK-II, a prezes zarządu PFRON ustalił prawo do zwrotu nadpłaty za okresy 2012/12-2018/10 i równocześnie odmówił zwrotu nadpłaty za okresy 2012/07-2012/11 z powodu przedawnienia.

Od przedmiotowej decyzji spółka wniosła odwołanie, a następnie skargę do WSA, która została uwzględniona – spółka oczekuje na stwierdzenie prawomocności tego wyroku.

PFRON dokonał zwrotu nadpłaty w kwietniu 2019 r. za okresy 2012/12-2018/10.

Nadpłata dotyczyła tylko i wyłącznie pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych - pobieranych stosownie do przytoczonych wyżej przepisów art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzenia w kwocie brutto.

Spółka dokonała przekazania należnych środków uzyskanych ze zwróconej nadpłaty do urzędu skarbowego w grudniu 2019 r. prawidłowo za okresy 2012/12-2017/12, a w zakresie środków należnych za okresy od 2018/01, uzupełniając środki stosownie do reguł obowiązujących wszystkich płatników - zgodnie ze wskazaniami urzędu skarbowego już w 2020 r.

Zwrotu środków do urzędu skarbowego pochodzących ze zwrotu nadpłaty wpłat na PFRON dokonano pod koniec 2019 r. w związku z koniecznością dokładnego przeanalizowania skutków prawnych uchylenia statusu zakładu pracy chronionej z mocą wsteczną i równocześnie nieprzedawnienia wpłat.

W tym okresie spółka oczekiwała także na rozstrzygnięcie dwóch spraw toczących się przed sądami administracyjnymi wiążących się bezpośrednio z kwestią powstania nadpłaty, w tym sprawy ze skargi na decyzję Państwowej Inspekcji Pracy stwierdzającej brak spełniania wymogów bhp w niektórych z użytkowanych pomieszczeń zakładu, która stanowiła podstawę uchylenia statusu zakładu pracy chronionej oraz skargi na decyzję utrzymującą w mocy decyzję uchylającą status zakładu pracy chronionej, gdzie wniesiono skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wobec powyższego, płatnik - spółka dokonała ostatecznego, zgodnego z obowiązującymi przepisami rozliczenia pobranych zaliczek na podatek dochodowy, a w konsekwencji, jej zdaniem nie doszło do powstania przychodu z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych dla Wnioskodawcy – wspólnika tejże spółki.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku sformułował następujące pytanie.

Czy środki pobrane przez spółkę jawną jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, wpłacone do PFRON, a następnie zwrócone jako nadpłata przez Prezesa Zarządu PFRON spółce i przekazane do urzędu skarbowego stanowią przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dla Wnioskodawcy – wspólnika tejże spółki?

**W sformułowanym w uzupełnieniu wniosku własnym stanowisku Wnioskodawca podaje, że jego zdaniem** środki pobrane przez spółkę jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, wpłacone do PFRON, a następnie zwrócone jako nadpłata przez Prezesa Zarządu PFRON i przekazane do urzędu skarbowego nie stanowią przychodu do opodatkowania dla niego jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną.

Spółka wywiązała się ze swoich obowiązków jako płatnik składek, najpierw stosując przepisy właściwe dla zakładu pracy chronionej (art. 38 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a następnie stosując przepisy właściwe dla pracodawcy, który ten status utracił - art. 38 ust. 2a-2c za okres 2012-2017, i wreszcie przepisy właściwe dla ogółu płatników począwszy od 2018 r. W konsekwencji, nie można uznać kwot pobranych zaliczek, którymi czasowo dysponowała spółka jawna - pracodawca - do chwili ich oddania do urzędu skarbowego, za przychód do opodatkowania dla osoby fizycznej - Piotra Winiarskiego - wspólnika tejże spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia majątkowe, uzyskane w związku z tą działalnością, o ile ustawa nie wyłącza ich z tej kategorii.

Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się zwróconych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A contario, z przepisu tego wynika, że kwoty zwrotu wydatków, które uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, należy zaliczyć do przychodów z tej działalności.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego w związku ze wstecznym uchyleniem w stosunku do spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem statusu zakładu pracy chronionej powstała nadpłata we wpłatach na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Nadpłata dotyczyła tylko i wyłącznie pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobieranych przez spółkę jako płatnika zgodnie z art. 38 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzenia w kwocie brutto.

Należy zatem przyjąć, że skoro spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzenia w kwocie brutto, to z chwilą zaliczenia ich do kosztów uzyskania również zaliczki na podatek dochodowy stały się kosztem podatkowym. W związku z powyższym otrzymane środki z PFRON należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 1 i art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika spółki, powstanie przychód proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w spółce.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.