Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1275/15-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-17
Teza: Obowiązek rozliczenia podatku VAT w oparciu o dyspozycję art. 86 ust. 2a ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-rozliczanie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku VAT w oparciu o dyspozycję art. 86 ust. 2a ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku VAT w oparciu o dyspozycję art. 86 ust. 2a ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X (dalej jako: Spółka) jest organizacją utworzoną na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o zużytym sprzęcie elektronicznym (Dz.U.2013.1155 j.t. ze zm.; dalej jako: ustawa o zużytym sprzęcie elektronicznym), będącą czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Spółka jest zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców, prowadzonym przez Sąd Rejonowy dla Wydział Gospodarczy-KRS, pod numerem \`(...)\`.

Ramy działania i funkcjonowania Spółki, jak również jej obowiązki, wyznacza ustawa o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym. Ustawa ta ulegnie znacznym zmianom z dniem 1 stycznia 2016 r.

Po dniu 1 stycznia 2016 r. przedmiot działalności Spółki będzie regulowany przez art. 61 ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz.U.2015.1688 t.j., dalej jako: ustawa o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.). Zgodnie z tym artykułem, przedmiotem działania organizacji odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego jest działalność związana z organizowaniem, zarządzaniem lub prowadzeniem przedsięwzięć związanych ze zbieraniem, przetwarzaniem, recyklingiem i innymi niż recykling procesami odzysku oraz unieszkodliwianiem zużytego sprzętu lub zużytych baterii lub zużytych akumulatorów lub prowadzenie zbierania tych odpadów, w tym publiczne kampanie edukacyjne.

Spółka zamierza po dniu 1 stycznia 2016 r., świadczyć usługi w zakresie organizowania, przetwarzania, recyklingu, odzysku oraz unieszkodliwiania zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego oraz zużytych baterii i akumulatorów na rzecz:

*   wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.;

*   wprowadzających baterie lub akumulatory, w rozumieniu ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o bateriach i akumulatorach (Dz.U.2015.687 j.t. ze zm.; dalej jako ustawa o bateriach i akumulatorach).

Zgodnie z ustawą o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., przez wprowadzającego sprzęt elektryczny i elektroniczny rozumie się osobę fizyczną, jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej lub osobę prawną, która, bez względu na wykorzystywaną technikę sprzedaży, w tym za pomocą środków porozumiewania się na odległość:

1.  ma siedzibę na terytorium kraju i produkuje sprzęt pod własną nazwą lub znakiem towarowym lub wprowadza do obrotu pod własną nazwą lub znakiem towarowym na terytorium kraju sprzęt zaprojektowany lub wyprodukowany dla niego,
2.  ma siedzibę na terytorium kraju i pod własną nazwą lub znakiem towarowym odsprzedaje na terytorium kraju sprzęt wytworzony przez inne podmioty; odsprzedającego nie uznaje się za wprowadzającego sprzęt, jeżeli na sprzęcie znajdują się nazwa lub znak towarowy wprowadzającego sprzęt, lub ma siedzibę na terytorium kraju i wprowadza do obrotu w ramach swojej działalności sprzęt z innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego lub państwa niebędącego państwem członkowskim

\- z tym że za wprowadzającego sprzęt nie uznaje się podmiotu, który realizuje finansowanie na zasadzie wyłączności w ramach lub zgodnie z umową finansową, chyba że jednocześnie działa on jako wprowadzający sprzęt.

Z kolei, przez wprowadzającego baterie lub akumulatory, zgodnie z ustawą o bateriach i akumulatorach, rozumie się przedsiębiorcę, który wykonuje działalność gospodarczą w zakresie wprowadzania do obrotu baterii lub akumulatorów, w tym zamontowanych w sprzęcie lub pojazdach, po raz pierwszy na terytorium kraju; za wprowadzającego baterie lub akumulatory uważa się także przedsiębiorcę:

1.  dokonującego importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia baterii lub akumulatorów na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej,
2.  który zlecił wytworzenie baterii lub akumulatorów i którego oznaczenie zostało umieszczone na bateriach lub akumulatorach.

Wymienione powyżej usługi Spółka będzie opodatkowywać podatkiem VAT, lub w przypadku, gdy usługobiorcami będą podmioty nie mające siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski - Spółka będzie wystawiać faktury z adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Niezależnie od powyższego, po dniu 1 stycznia 2016 r. Spółka zamierza również prowadzić publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu i na podstawie ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. oraz ustawy o bateriach i akumulatorach.

Jako organizacja odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego, Spółka będzie miała obowiązek prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektrycznym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. Z art. 62 tejże ustawy wynika bowiem, że organizacja odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego (a taką jest Spółka) jest obowiązana do prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych i przeznaczania na ten cel co najmniej 5% przychodów netto uzyskanych w poprzednim roku kalendarzowym z przejęcia obowiązków, spoczywających na wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny (tj. z tytułu przejęcia obowiązków w zakresie organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego i elektronicznego). Jednocześnie prowadzenie kampanii edukacyjnych przez organizację odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego zwalnia z tego obowiązku wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny, którzy są pierwotnie zobowiązani do prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Przez publiczne kampanie edukacyjne - zgodnie z brzmieniem ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. - należy rozumieć każde działanie mające na celu podnoszenie stanu świadomości ekologicznej społeczeństwa oraz wspomaganie osiągnięcia wysokiego poziomu zbierania zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego, obejmujące informowanie o możliwym wpływie zużytego sprzętu na środowisko i zdrowie ludzi oraz o prawidłowym postępowaniu ze zużytym sprzętem, w szczególności o metodach selektywnego zbierania, dostępnych systemach zwrotu oraz roli użytkowników sprzętu w przyczynianiu się do ponownego użycia i odzysku, w tym recyklingu, zużytego sprzętu, w tym kampanie w środkach masowego przekazu, ulotki i broszury informacyjne, plakaty, konkursy, konferencje oraz imprezy o charakterze informacyjno-edukacyjnym.

Ponadto, po dniu 1 stycznia 2016 r. Spółka zamierza również prowadzić publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach.

Odmiennie niż w przypadku publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., Spółka nie będzie bezpośrednio zobowiązana do prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach. Ustawa o bateriach i akumulatorach daje jednak Spółce możliwość przejęcia w tym zakresie obowiązków spoczywających na wprowadzających baterie i akumulatory (w takiej sytuacji wprowadzający baterie i akumulatory będą zwolnieni z obowiązku prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych).

Przez publiczne kampanie edukacyjne - zgodnie z brzmieniem ustawy o bateriach i akumulatorach - należy rozumieć wszelkie działania mające na celu podnoszenie stanu świadomości ekologicznej społeczeństwa w zakresie prawidłowego postępowania z odpadami w postaci zużytych baterii i zużytych akumulatorów oraz wspomagające osiągnięcie wysokiego poziomu selektywnego zbierania tych odpadów, w tym informowanie przy wykorzystaniu środków masowego przekazu, ulotek, broszur informacyjnych i plakatów oraz organizowanie konkursów, konferencji i akcji o charakterze informacyjno-edukacyjnym. Publiczne kampanie edukacyjne powinny uwzględniać informowanie użytkowników końcowych w szczególności o:

1.  możliwym wpływie substancji stosowanych w bateriach i akumulatorach na środowisko i zdrowie ludzi;
2.  zaleceniu prowadzenia selektywnego zbierania;
3.  dostępnych dla nich systemach zbierania i recyklingu;
4.  ich roli w przyczynianiu się do recyklingu zużytych baterii i zużytych akumulatorów;
5.  znaczeniu symboli, których wzory są określone w załącznikach nr 3 i 4 do ustawy.

Spółka zamierza prowadzić publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie - elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. oraz ustawy o bateriach i akumulatorach, w sposób ciągły i częstotliwy.

Spółka nie będzie bezpośrednio organizować publicznych kampanii edukacyjnych, ale zamierza zlecać ich organizację fundacjom i przedsiębiorcom.

Publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., będą finansowane z przychodów uzyskanych przez Spółkę od wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny (zgodnie z regulacjami przewidzianymi w ustawie o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym).

Natomiast z tytułu przejęcia przez Spółkę obowiązków prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach, Spółce będzie przysługiwać odrębne wynagrodzenie od wprowadzających baterie i akumulatory. Wynagrodzenie to Spółka zamierza wykazywać na fakturze wystawianej na rzecz podmiotu wprowadzającego baterie i akumulatory jako osobną pozycję i opodatkowywać podatkiem VAT.

Po dniu 1 stycznia 2016 r. Spółka będzie dokonywać zakupu towarów i usług, które będą wykorzystywane dla celów prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, wykonywanych przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu i na podstawie przepisów ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. będzie skutkowało tym, że Spółka po dniu 1 stycznia 2016 r. będzie zobowiązana do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji przewidzianym w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?
2.  Czy prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu i na podstawie przepisów ustawy o bateriach i akumulatorach będzie skutkowało tym, że Spółka po dniu 1 stycznia 2016 r. będzie zobowiązana do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji przewidzianym w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, prowadzenie przez nią publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu i na podstawie ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. nie będzie skutkowało powstaniem u Spółki obowiązku obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji przewidzianym w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT - który wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. - w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wynika tym samym, że odliczanie VAT na podstawie „sposobu określenia proporcji” będzie miało zastosowanie wyłącznie, gdy spełnione zostaną następujące przesłanki:

*   podatnik dokonał zakupu towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem celów osobistych);

*   przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Tym samym kluczowe znaczenie dla odpowiedzi na pytanie, czy podatnik jest zobowiązany dokonywać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie ze „sposobem określenia proporcji” czy też nie, ma ustalenie, czy zakupione przez podatnika towary i usługi wykorzystywane są wyłącznie do celów działalności gospodarczej, czy też również do tzw. „celów innych”, niewchodzących w zakres działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią uzasadnienia do ustawy wprowadzającej zmiany do ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2016 r., „cele prowadzonej działalności gospodarczej” należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie na podstawie art. 15 ust. 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2010.51.307 j.t. ze zm.; dalej jako ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Ponadto, zgodnie z uzasadnieniem do ustawy wprowadzającej zmiany do ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2016 r. w pojęciu definicji działalności gospodarczej będą się mieścić nie tylko działania generujące opodatkowanie VAT, ale również działania oraz sytuacje niegenerujące opodatkowania tym podatkiem, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.

W ocenie Spółki, prowadzenie przez nią publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., będzie spełniało powyżej wskazane przesłanki działalności gospodarczej, a zatem będzie mieściło się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT. W rezultacie prowadzenie przez Spółkę publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu i na podstawie ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., nie będzie skutkowało powstaniem u Spółki obowiązku obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji przewidzianym w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Po pierwsze należy wskazać, że definicja działalności gospodarczej zamieszczona w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny i co do zasady obejmuje każdą działalność prowadzoną przez producentów, handlowców oraz usługodawców.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub m sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Spółka pragnie podkreślić, że jako organizacja odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego, po dniu 1 stycznia 2016 r. będzie ona prowadzić działania w zakresie organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego i elektronicznego, za co będzie pobierać wynagrodzenie od wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny. W rezultacie należy uznać, że prowadzone przez Spółkę działania w zakresie organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego i elektronicznego - jako, że nie będą one mogły być zakwalifikowane jako dostawy towarów, gdyż w ramach nich nie będzie dochodzić do przeniesienia prawa rozporządzania towarami jak właściciel - powinny być traktowane jako świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem Spółki, również prowadzenie przez nią publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., powinno być traktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Należy podkreślić, że przez fakt realizacji przez Spółkę publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., wprowadzający sprzęt elektryczny i elektroniczny będą z obowiązku prowadzenia kampanii zwolnieni, a zatem otrzymają oni od Spółki korzyść, tj. świadczenie, które będzie klasyfikowane jako usługa zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl, którego każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów powinno być klasyfikowane jako świadczenie usług.

Jednocześnie należy zwrócić, uwagę, że chociaż Spółka nie będzie otrzymywać odrębnego wynagrodzenia z tytułu realizacji ww. publicznych kampanii edukacyjnych, to de facto prowadzenie tych kampanii będzie tak ściśle związane z realizacją przez Spółkę zadań w zakresie organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego, że powinno być traktowane jako jedno kompleksowe świadczenie.

Należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE) wielokrotnie podkreślano, że nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Przykładowo, w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV TSUE podkreślił, że czynność złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana. TSUE stwierdził, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter to wszystkie te czynności stanowią jedno niepodzielne świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Podobnie orzekł TSUE w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, który podkreślił, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób że, tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenia dla celów podatkowych. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE takie jednolite świadczenie kompleksowe podlega regulacjom opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jakie dotyczą świadczenia głównego. Świadczenia wykonywane w ramach dostawy albo usługi złożonej są więc opodatkowane podatkiem od towarów i usług na poziomie całej dostawy albo usługi złożonej, a nie jako odrębne czynności.

Należy wskazać, że prowadzenie publicznych kampanii edukacyjnych jest wymogiem prawnym nałożonym na organizacje odzysku sprzętu elektrycznego (a taką organizacją jest Spółka). Zgodnie bowiem z ustawą o zużytym sprzęcie elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., zbieranie i przetwarzanie sprzętu elektrycznego i elektronicznego powoduje obowiązek przeznaczenia przez organizację odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego (w tym Spółkę) 5% przychodów netto na realizację publicznych kampanii edukacyjnych. W rezultacie Spółka nie może prowadzić swojej podstawowej działalności z pominięciem publicznych kampanii edukacyjnych. Tym samym należy uznać, że prowadzenie ww. publicznych kampanii edukacyjnych, jest tak ściśle związane z działaniami organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego i elektronicznego, że czynności te powinny być traktowane łącznie jako jedno świadczenie dla celów VAT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, należy uznać, że prowadzenie publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. będzie miało charakter odpłatnego świadczenia usług, a tym , samym będzie spełniało przesłanki do objęcia definicją działalności gospodarczej dla celów VAT jako, że działalność gospodarcza określona w przepisach ustawy o VAT, obejmuje co do zasady wszelką działalność usługodawców.

Po drugie, z art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT wynika również, że pojęcie działalności gospodarczej obejmuje wyłącznie czynności wykonywane w sposób profesjonalny. Takie podejście jest też powszechnie akceptowane w doktrynie prawa podatkowego. Przykładowo w „Komentarzu do ustawy o VAT” Adam Bartosiewicz (A. Bartosiewicz „Komentarz do ustawy o VAT” wyd. Wolters Kluwer, 2015) wskazał, że „Aczkolwiek ustawa nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny”.

Spółka pragnie podkreślić, że posiada status przedsiębiorcy, a jej dane zostały opublikowane w rejestrze przedsiębiorców prowadzonym przez Sąd Rejonowy dla Wydział Gospodarczy - KRS. W związku z faktem, iż Spółka posiada status przedsiębiorcy należy zatem uznać, że czynności wykonywane przez Spółkę, w tym prowadzenie po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., będzie miało charakter profesjonalny i zorganizowany i będzie to działalność wykonywana za wynagrodzeniem, gdyż odpłatność z tego tytułu będzie mieścić się w odpłatności pobieranej za przejęcie od wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny obowiązków w zakresie organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego.

Tym samym prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. będzie spełniało przesłanki działalności gospodarczej określone w ustawie o VAT.

Jednocześnie należy wskazać, że po dniu 1 stycznia 2016 r., zakres profesjonalnej działalności Spółki i ramy jej funkcjonowania będzie wyznaczać ustawa o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., w szczególności art. 61 tejże ustawy. Zgodnie ze wskazanym artykułem, przedmiotem działania organizacji odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego (a taką organizacją jest Spółka) jest działalność związana z organizowaniem, zarządzaniem lub prowadzeniem przedsięwzięć związanych ze zbieraniem, przetwarzaniem, recyklingiem i innymi niż recykling procesami odzysku oraz unieszkodliwianiem zużytego sprzętu lub zużytych baterii lub zużytych akumulatorów lub prowadzenie zbierania tych odpadów, w tym publiczne kampanie edukacyjne. Zdaniem Spółki chociaż nie będzie ona otrzymywać odrębnego wynagrodzenia z tytułu realizacji publicznych kampanii edukacyjnych, to de facto prowadzenie tych kampanii będzie tak ściśle związane z realizacją zadań w zakresie organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego (prowadzenie zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego i elektronicznego powoduje bowiem obowiązek przeznaczenia przez organizację odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego 5% przychodów netto na realizację publicznych kampanii edukacyjnych), że powinno być traktowane jako część działalności gospodarczej Spółki. Takie stanowisko potwierdza też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 września 2010 r., sygn. IPPP3-443-581/10-4/JF, wydana wprawdzie na podstawie ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., jednakże - ze względu na analogiczne brzmienie przepisów regulujących przedmiot działalności w roku 2010 i roku 2016 - aktualna również w stanie prawnym obowiązującym po dniu 1 stycznia 2016 r. W interpretacji tej organ podatkowy wskazał, że „(\`(...)\`) organizacje odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego prowadzą działalność wyłącznie wskazaną w tym przepisie. Oznacza to, że nie mogą jednocześnie prowadzić innego rodzaju działalności niż wynikająca z tego przepisu. Ponadto, analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, że publiczne kampanie edukacyjne są częścią prowadzonej działalności gospodarczej związanej z organizowaniem, zarządzaniem lub prowadzeniem przedsięwzięć związanych ze zbieraniem, przetwarzaniem, recyklingiem i innymi niż recykling procesami odzysku oraz unieszkodliwianiem zużytego sprzętu. Zatem prowadzenie takich kampanii jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przedsiębiorstwa”.

Po trzecie, z treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że konstytutywną cechą działalności gospodarczej jest częstotliwość wykonywania czynności.

Spółka pragnie podkreślić, że prowadzone przez nią po dniu 1 stycznia 2016 r. publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., będą miały charakter częstotliwy i ciągły, a zatem będą posiadały konstytutywne cechy działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe Spółka uważa, że cele prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., powinny być traktowane w świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jako cele działalności gospodarczej, a nie „cele inne”, a tym samym, w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, Spółka nie będzie po dniu 1 stycznia 2016 r. zobowiązana do obniżania podatku należnego o podatek naliczony zgodnie ze sposobem określenia proporcji przewidzianym w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że z uzasadnienia do ustawy zmieniającej ustawę o VAT z dniem 1 stycznia 2016 r. wynika, że przez „cele inne” rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika. W ocenie Spółki brak jest podstaw, aby uznać, że prowadzenie przez Spółkę publicznych kampanii edukacyjnych może zostać zakwalifikowane jako jakakolwiek ze sfer niebędących działalnością gospodarczą, wskazanych w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej ustawę o VAT z dniem 1 stycznia 2016 r.

Po pierwsze, prowadzenie publicznych kampanii edukacyjnych (w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.) nie będzie stanowiło realizowania zadań administracji publicznej, gdyż Spółka prowadząc ww. wskazane kampanie będzie występować w roli przedsiębiorcy, a nie organu władzy publicznej.

Po drugie, prowadzenie publicznych kampanii edukacyjnych (w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.) nie będzie mogło zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług na cele prywatne w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż de facto Spółka będzie działać odpłatnie, tj. publiczne kampanie edukacyjne będą finansowane ze środków pochodzących od wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny.

Po trzecie, prowadzenie publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.) nie będzie mogło zostać uznane za nieodpłatną działalność statutową. Bezpośrednimi beneficjentami kampanii edukacyjnych będą bowiem wprowadzający sprzęt elektryczny i elektroniczny, którzy w związku z faktem realizacji przez Spółkę publicznych kampanii edukacyjnych będą z obowiązku prowadzenia kampanii zwolnieni, który nakłada na nich art. 15 ust. 1 ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.). Chociaż wprowadzający sprzęt elektryczny i elektroniczny nie będą zobowiązani do zapłaty na rzecz Spółki odrębnego wynagrodzenia z tytułu realizacji publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.), to można uznać, że wynagrodzenie to wkalkulowane jest wynagrodzenie jakie Spółka otrzymuje z tytułu organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego i elektronicznego (Spółka bowiem na podstawie ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym finansuje kampanie edukacyjne z przychodów otrzymanych od wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny z tytułu przejęcia ich obowiązków w zakresie organizacji zbierania i przetwarzania sprzętu elektrycznego i elektronicznego).

Tym samym, prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych, w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., nie będzie mogło zostać uznane jako „cele inne” wskazane w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że prowadzenie publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. będzie mieściło się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT i nie będzie stanowiło tzw. „celów innych” wskazanych w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Tym samym, prowadzenie ww. kampanii nie będzie skutkowało po dniu 1 stycznia 2016 r. obowiązkiem stosowania przez Spółkę sposobu określenia proporcji przewidzianego w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT do obniżania podatku należnego o podatek naliczony w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, prowadzenie przez nią po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu i na podstawie ustawy o bateriach i akumulatorach nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji przewidzianym w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT - który wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. - w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wynika tym samym, że odliczanie VAT na podstawie „sposobu określenia proporcji” będzie miało zastosowanie wyłącznie, gdy spełnione zostaną następujące przesłanki:

*   podatnik dokonał zakupu towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem celów osobistych);

*   przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Tym samym kluczowe znaczenie dla odpowiedzi na pytanie, czy podatnik jest zobowiązany dokonywać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, czy też nie, ma ustalenie, czy zakupione przez podatnika towary i usługi wykorzystywane są wyłącznie do celów działalności gospodarczej, czy też również do tzw. „celów innych”, niewchodzących w zakres działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią uzasadnienia do ustawy wprowadzającej zmiany do ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2016 r., „cele prowadzonej działalności gospodarczej” należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie na podstawie art. 15 ust. 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2010.51.307 j.t. ze zm.; dalej jako ustawa o podatku , dochodowym od osób fizycznych);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Ponadto, zgodnie z uzasadnieniem do ustawy wprowadzającej zmiany do ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2016 r. w pojęciu definicji działalności gospodarczej będą się mieścić nie tylko działania generujące opodatkowanie VAT, ale również działania oraz sytuacje niegenerujące opodatkowania tym podatkiem, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.

W ocenie Spółki, prowadzenie przez nią publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach będzie spełniało powyżej wskazanej przesłanki działalności gospodarczej, a zatem będzie mieściło się w pojęciu działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT. W rezultacie prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu i na podstawie ustawy o bateriach i akumulatorach nie będzie skutkowało powstaniem u Spółki obowiązku obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, zgodnie ze sposobem określenia proporcji przewidzianym w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Po pierwsze należy wskazać, że definicja działalności gospodarczej zamieszczona w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny i co do zasady obejmuje każdą działalność prowadzoną przez producentów, handlowców oraz usługodawców.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano i czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Spółka pragnie podkreślić, że prowadzenie przez nią po dniu 1 stycznia 2016 r. kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach (w zamian za wyodrębnione na fakturze wynagrodzenie od wprowadzających baterie i akumulatory) nie będzie mogło być kwalifikowane jako dostawa towarów, gdyż przedmiotem świadczenie nie będzie przeniesienie prawa rozporządzania towarami jak właściciel. W rezultacie należy uznać, że prowadzenie przez Spółkę ww. kampanii za wynagrodzeniem - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - powinno być traktowane jako świadczenie usług, co oznacza, że Spółka prowadząc po dniu 1 stycznia 2016 r. publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach będzie działać jako usługodawca. Skoro zatem prowadząc po dniu 1 stycznia 2016 r. publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach Spółka będzie działać jako usługodawca, to tym samym prowadzenie publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach jako działalność usługodawcy będzie spełniało przesłanki do objęcia jej definicją działalności gospodarczej przewidzianą w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż z przepisu tego wynika, że działalność gospodarcza obejmuje, co do zasady, wszelką działalność usługodawców.

Ponadto, z art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT wynika również, że pojęcie działalności gospodarczej obejmuje wyłącznie czynności wykonywane w sposób profesjonalny. Takie podejście jest też powszechnie akceptowane w doktrynie prawa podatkowego. Przykładowo w „Komentarzu do ustawy o VAT” Adam Bartosiewicz (A. Bartosiewicz „Komentarz do ustawy o VAT” wyd. Wolters Kluwer, 2015) wskazał, że „Aczkolwiek ustawa nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w i sposób profesjonalny”.

Należy wskazać, że Spółka posiada status przedsiębiorcy a jej dane zostały opublikowane w rejestrze przedsiębiorców prowadzonym przez Sąd Rejonowy dla miasta stołecznego Warszawy XII Wydział Gospodarczy - KRS. W związku z faktem, iż Spółka posiada status przedsiębiorcy należy zatem uznać, że czynności wykonywane przez Spółkę, w tym prowadzenie po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach, będą miały charakter profesjonalny i zorganizowany, a tym samym będą spełniać przesłanki działalności gospodarczej określone w ustawie o VAT.

Z treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika z kolei, że konstytutywną cechą działalności gospodarczej jest częstotliwość wykonywania czynności.

Spółka pragnie podkreślić, że prowadzone przez nią po dniu 1 stycznia 2016 r. publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach będą miały charakter częstotliwy i ciągły, a zatem będą posiadały konstytutywne cechy działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe Spółka uważa, że cele prowadzonych przez nią po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach powinny być traktowane - w świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT - jako cele działalności gospodarczej, a nie „cele inne”, a tym samym w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, Spółka nie będzie zobowiązana do obniżania podatku należnego o podatek naliczony zgodnie ze sposobem określenia proporcji przewidzianym w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że z uzasadnienia do ustawy zmieniającej ustawę o VAT z dniem 1 stycznia 2016 r. wynika, że przez „cele inne” rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika. W ocenie Spółki, brak jest podstaw, aby uznać, że prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach może zostać zakwalifikowane jako jakakolwiek ze sfer niebędących działalnością gospodarczą, wskazanych w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej ustawę o VAT z dniem 1 stycznia 2016 r.

Po pierwsze prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach nie będzie stanowiło realizowania zadań administracji publicznej, gdyż Spółka prowadząc ww. kampanie będzie występować w roli przedsiębiorcy, a nie organu władzy publicznej.

Po drugie, prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach nie będzie mogło zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług na cele prywatne w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż Spółka z tytułu przejęcia obowiązków wprowadzających baterie i akumulatory będzie otrzymywać wynagrodzenie (wykazywane jako odrębna pozycja na fakturze), podlegające opodatkowaniu VAT.

Po trzecie prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach nie będzie mogło zostać uznane za nieodpłatną działalność statutową. Spółka bowiem z tytułu świadczenia usług w zakresie prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach będzie otrzymywać wynagrodzenie, a zatem nie ulega wątpliwości, że jej działalność będzie miała charakter odpłatny.

Mając na uwadze powyżej wskazane argumenty należy uznać, że prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach nie będzie mogło zostać uznane jako „cele inne” wskazane w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że prowadzenie przez nią po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach będzie mieściło się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT i nie będzie stanowiło tzw. „celów ,, innych” wskazanych w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Tym samym, prowadzenie przez Spółkę po dniu 1 stycznia 2016 r. publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach nie będzie skutkowało obowiązkiem stosowania sposobu określenia proporcji przewidzianego w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT do obniżania podatku należnego podatek naliczony, w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych dla celów prowadzenia ww. kampanii oraz dla celów innych czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z pózn. zm.), zwana dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w cenie towarów i usług, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej, przy czym związek ten powinien mieć charakter bezsporny. Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zasada wyłącza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych oraz nie podlegających opodatkowaniu.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Dalsze przepisy, tj. art. 86 ust. 2b – 2h ustawy o VAT regulują zasady sposobu określania proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT o podatku od towarów i usług, natomiast art. 90b i 90c ustawy o VAT reguluje obowiązki dotyczące dokonywania ewentualnej korekty podatku odliczonego wg art. 86 ust. 2a-2h.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, określa zakres odliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz art. 8 ust. 5 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takiej sytuacji kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Z wniosku wynika, że Spółka jest organizacją utworzoną na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o zużytym sprzęcie elektronicznym (Dz. U z 2013 r. poz. 1155, z późn. zm.), zwana dalej jako ustawa o zużytym sprzęcie elektronicznym, będącą czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Ramy działania i funkcjonowania Spółki, jak również jej obowiązki, wyznacza ustawa o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym.

Spółka zamierza po dniu 1 stycznia 2016 r., świadczyć usługi w zakresie organizowania, przetwarzania, recyklingu, odzysku oraz unieszkodliwiania zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego oraz zużytych baterii i akumulatorów na rzecz:

*   wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.;

*   wprowadzających baterie lub akumulatory, w rozumieniu ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o bateriach i akumulatorach (Dz. U. z 2015 r. poz.687, z późn. zm.), zwana dalej jako ustawa o bateriach i akumulatorach.

Niezależnie od powyższego, po dniu 1 stycznia 2016 r. Spółka zamierza również prowadzić publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu i na podstawie ustawy o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. oraz ustawy o bateriach i akumulatorach. Po dniu 1 stycznia 2016 r. Spółka będzie dokonywać zakupu towarów i usług, które będą wykorzystywane dla celów prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych oraz dla celów innych czynności opodatkowanych, wykonywanych przez Spółkę. Spółka zamierza prowadzić publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. oraz ustawy o bateriach i akumulatorach, w sposób ciągły i częstotliwy. Spółka nie będzie bezpośrednio organizować publicznych kampanii edukacyjnych, ale zamierza zlecać ich organizację fundacjom i przedsiębiorcom. Wymienione powyżej usługi Spółka będzie opodatkowywać podatkiem VAT, lub w przypadku, gdy usługobiorcami będą podmioty nie mające siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski - Spółka będzie wystawiać faktury z adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Publiczne kampanie edukacyjne w rozumieniu ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., będą finansowane z przychodów uzyskanych przez Spółkę od wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny (zgodnie z regulacjami przewidzianymi w ustawie o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym).

Zgodnie z art. 61 ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym, przedmiotem działania organizacji odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego jest działalność związana z organizowaniem, zarządzaniem lub prowadzeniem przedsięwzięć związanych ze zbieraniem, przetwarzaniem, recyklingiem i innymi niż recykling procesami odzysku oraz unieszkodliwianiem zużytego sprzętu lub zużytych baterii lub zużytych akumulatorów lub prowadzenie zbierania tych odpadów, w tym publiczne kampanie edukacyjne.

W myśl art. 62 ust. 1 ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym, organizacja odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego jest obowiązana do prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych.

Organizacja odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego, wykonując obowiązek, o którym mowa w ust. 1, przeznacza na publiczne kampanie edukacyjne co najmniej 5% przychodów netto uzyskanych w poprzednim roku kalendarzowym z przejęcia obowiązków, o których mowa w art. 18 i art. 19 (art. 62 ust. 2 ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym).

Z art. 15 ust. 1 ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym wynika, że wprowadzający sprzęt jest obowiązany do prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych w stosunku do sprzętu, który został przez niego wprowadzony do obrotu.

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, wykonywany przez wprowadzającego sprzęt za pośrednictwem organizacji odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego uznaje się za zrealizowany w ramach art. 62 (art. 15 ust. 2 ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym).

Zatem, prowadzenie kampanii edukacyjnych przez organizację odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego zwalnia z tego obowiązku wprowadzających sprzęt elektryczny i elektroniczny, którzy są pierwotnie zobowiązani do prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Należy zwrócić uwagę na wynikający z art. 61 ustawy o zużytym sprzęcie elektronicznym fakt, że organizacje odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego prowadzą działalność wyłącznie wskazaną w tym przepisie. Analiza wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że publiczne kampanie edukacyjne są częścią prowadzonej działalności gospodarczej związanej z organizowaniem, zarządzaniem lub prowadzeniem przedsięwzięć związanych ze zbieraniem, przetwarzaniem, recyklingiem i innymi niż recykling procesami odzysku oraz unieszkodliwianiem zużytego sprzętu. Zatem prowadzenie takich kampanii jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą tej organizacji.

Z wniosku wynika również, że z tytułu realizacji przez Spółkę obowiązków prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych w rozumieniu ustawy o bateriach i akumulatorach, Spółce będzie przysługiwać odrębne wynagrodzenie od wprowadzających baterie i akumulatory. Wynagrodzenie to Spółka zamierza wykazywać na fakturze wystawianej na rzecz podmiotu wprowadzającego baterie i akumulatory jako osobną pozycję i opodatkowywać podatkiem VAT. W tym przypadku mamy do czynienia z beneficjentami usługi organizacji i przeprowadzania kampanii edukacyjnych, którzy aby uwolnić się od obowiązku prowadzenia publicznych kampanii edukacyjnych zlecają tą czynność Wnioskodawcy, który wykonuje je za wynagrodzeniem.

Z wniosku wynika, że sfera aktywności Wnioskodawcy ograniczona jest do działalności realizowanej przez Stronę jako podmiot gospodarczy nastawiony na generowanie przychodów i osiąganie zysku. Strona nie podejmuje innej aktywności niż stanowiąca lub związana z działalnością gospodarczą. Stąd, ogół realizowanych przez Spółkę czynności wynika z wykonywanej przez nią działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy o VAT będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Jak wskazano wyżej czynności realizowane w związku z nałożonym obowiązkiem ustawowym i wykonywane na zlecenie są związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tym samym należy uznać, że mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zatem, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek stosowania proporcji, o której mowa w art . 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.