Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.53.2017.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-26
Teza: Czy zmiana umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością obejmująca podwyższenie kapitału zakładowego następujące w związku z połączeniem spółek kapitałowych powinna zostać opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 28 marca 2017 r. (data wpływu – 4 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek kapitałowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (Wnioskodawca) powstała w wyniku połączenia NZN Spółka z o.o. (jako spółki przejmującej) oraz NOR Spółka z o.o. (jako spółki przejmowanej) przez przeniesienie całego majątku NOR Sp. z o.o. na NZN Sp. z o.o. i podwyższenie jej kapitału zakładowego, metodą łączenia udziałów zgodnie z art. 44a ust. 2 i art. 44c ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016 r., poz. 1047), ponieważ na skutek połączenia nie nastąpiła utrata kontroli nad łączącymi się spółkami poprzez ich dotychczasowego wspólnika - Gminę N. Data połączenia spółek przypadała na dzień 2 stycznia 2017 roku. Przejęcie nastąpiło w oparciu o stosowną uchwałę Rady Miejskiej w N. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników NZN Sp. z o.o. jako spółki przejmującej wyraziło zgodę na połączenie spółek, a także uchwaliło Plan Połączenia Spółek i zmianę Aktu Założycielskiego.

Celem połączenia spółek była optymalizacja zarządzania majątkiem gminnym, a także konieczność zwiększenia i uporządkowania potencjału organizacyjnego i technologicznego miejskich spółek komunalnych, w szczególności do wykonania zadań inwestycyjnych. Przed połączeniem spółki działały na tym samym rynku. Połączenie podjęte zostało w celu usprawnienia funkcjonowania spółki przejmującej zarówno od strony ekonomicznej, organizacyjnej jak i prawnej, przy założeniu zmniejszenia kosztów ponoszonych w procesie zarządzania oraz w procesie sprawozdawczości. Uzyskane w ten sposób oszczędności pozwolą między innymi na zwiększenie inwestycji polegających głównie na modernizacji majątku.

Połączenie obu spółek pozwoli w szczególności na:

1.  rozszerzenie oferty rynkowej dla klientów,
2.  zmniejszenie kosztów sprzedaży poprzez utworzenie jednego centrum handlowego,
3.  ekonomiczne gospodarowanie zasobami ludzkimi,
4.  redukcję kosztów zarządu,
5.  oszczędności w administracji poprzez centralizację funkcji finansowo-księgowej,
6.  wzrost efektywności wykorzystania systemów informatycznych,
7.  uproszczenie struktury zarządzania.

Dzięki połączeniu Spółki stworzą mocniejszą ekonomicznie i spójniejszą organizację.

W związku z połączeniem, kapitał zakładowy NZN Sp. z o.o. został podwyższony z kwoty 27.195.500,00 zł do kwoty 38.062.500,00 zł, tj. o kwotę 10.867.000,00 zł poprzez utworzenie 21.734 udziałów o wartości nominalnej 500,00 zł każdy udział. Udziały NZN Sp. z o.o. ustanowione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego zostały objęte przez wspólnika spółki przejmowanej w ilości wynikającej z przyjętego parytetu wymiany udziałów (udziały zwykłe).

Z ostrożności NZN Sp. z o.o. dokonała zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zmiana umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością obejmująca podwyższenie kapitału zakładowego następujące w związku z połączeniem spółek kapitałowych powinna zostać opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego, które nastąpiło w trakcie połączenia spółek nie będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych.

Przywołując art. 1 ust. 1 lit. k) oraz pkt 2, art. 1 ust. 3 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) oraz art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Wnioskodawca wskazał, że w związku z powyższym, jego zdaniem, umowy spółki i ich zmiany, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W świetle powołanych przepisów, opodatkowaniu podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli jej efektem jest podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania. Cytując art. 2 pkt 6 ww. ustawy Wnioskodawca wskazał, że powołany przepis jednoznacznie wskazuje na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitałów w spółkach kapitałowych zostały dostosowane do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W przepisach tych wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z 21 lutego 2008 r., str. 11; dalej „Dyrektywa”). Zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. e) Dyrektywy, państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 4. Na mocy art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy, za działania restrukturyzacyjne uważa się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

W ramach dostosowania polskich przepisów do Dyrektywy, ustawą z dnia 7.11.2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1319) dodany został art. 2 pkt 6 ustawy, z mocą obowiązującą od dnia 1.01.2009 r. Intencją ustawodawcy było zwolnienie zmian umowy spółki związanych z łączeniem spółek kapitałowych z opodatkowania, na co wskazuje pkt 4 uzasadnienia do ustawy, który zakłada „wyłączenie z opodatkowania czynności niepodlegających podatkowi w świetle przepisów Dyrektywy, w tym przekształcenie spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową oraz czynności restrukturyzacyjnych spółek kapitałowych; za działania restrukturyzacyjne Dyrektywa uznaje łączenie spółek kapitałowych (\`(...)\`)”. Łączenie spółek polega na utworzeniu jednej spółki w miejsce biorących udział w procesie tej formy transformacji.

Przepis art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1578) przewiduje dwa tryby połączenia spółek:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Z dniem połączenia spółka przejmująca wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Również z tym dniem wspólnicy spółki przejmowanej stali się wspólnikami spółki przejmującej (art. 494 § 1 i 4 Kodeksu spółek handlowych).

Wnioskodawca podkreślił, że stanowisko dotyczące braku opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych połączenia spółek kapitałowych potwierdzone zostało w indywidualnych interpretacjach podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 2 pkt 6 lit. a) tej ustawy, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w wyniku połączenia NZN Spółka z o.o. (jako spółki przejmującej) oraz NOR Spółka z o.o. (jako spółki przejmowanej) przez przeniesienie całego majątku NOR na NZN i podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej.

Celem połączenia spółek była optymalizacja zarządzania majątkiem gminnym (udziałowcem łączonych spółek była Gmina N), a także konieczność zwiększenia i uporządkowania potencjału organizacyjnego i technologicznego miejskich spółek komunalnych, w szczególności do wykonania zadań inwestycyjnych.

W związku z połączeniem został podwyższony kapitał zakładowy NZN Spółka z o.o. Udziały NZN Spółka z o.o. ustanowione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego zostały objęte przez wspólnika spółki przejmowanej w ilości wynikającej z przyjętego parytetu wymiany udziałów (udziały zwykłe).

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578, z zm.), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Natomiast przepis art. 492 § 1 ww. ustawy przewiduje dwa tryby połączenia spółek:

1.  przez przejęcie, czyli przeniesienie całego majątku jednej spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej, albo
2.  przez zawiązanie nowej spółki (kapitałowej), na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki.

Z dniem połączenia spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z opisem przedstawionym przez Wnioskodawcę miało więc miejsce połączenie dwóch spółek kapitałowych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością). Podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej nastąpiło w związku z połączeniem.

Odnosząc prezentowane uregulowania prawne do opisanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji ma zastosowanie przepis art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przedstawione we wniosku połączenie spółek, będące w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmianą umowy spółki, nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.