Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.838.2016.1.DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-09
Teza: opodatkowanie 8% stawką VAT udziału w biegu oraz odliczenie VAT od zakupów dot. imprezy sportowej
Słowa kluczowe: impreza-impreza sportowa; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; sport; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2016 r. (data wpływu 31 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla usług polegających na pobieraniu opłaty startowej od uczestników biorących udział w imprezie sportowej, w tym kibiców tej Imprezy oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z Imprezą - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2016 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla usług polegających na pobieraniu opłaty startowej od uczestników biorących udział w imprezie sportowej, w tym kibiców tej Imprezy oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z Imprezą.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka X. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. wsparcie w organizacji imprez sportowych i rekreacyjnych oraz widowisk sportowych.

Spółka rozważa w przyszłości rozpoczęcie samodzielnego organizowania oraz zarządzania cyklem biegów sportowych, w tym także biegów ekstremalnych, co do zasady na terenie Polski (dalej: Impreza, Bieg). Spółka planuje przeprowadzenie pierwszej Imprezy w styczniu 2017 r.

W celu zorganizowania każdego Biegu, Spółka będzie zobowiązana do przeprowadzenia szeregu czynności, w tym nabywania towarów i usług. Do wyżej wymienionych należy zaliczyć m.in. zaprojektowanie trasy każdego Biegu, zakup i ustawienie przeszkód, wynajem i wykonanie zamkniętego toru Biegu, zakup materiałów, zakup i dystrybucję pakietów startowych dla zawodników, organizacja i pobór płatności za udział w Biegu przez zawodników, całościową obsługę logistyczną i transportową Imprezy, organizację obszernych i aktywnych akcji promocyjnych, organizację pomocy medycznej, służb porządkowych, obsługi strażackiej i ratowniczej, obsługi technicznej, usług ochrony, a także uzyskanie odpowiednich dokumentów oraz prowadzenia negocjacji i podpisania umów z kontrahentami.

W celu uczestnictwa w Biegu, każdy zainteresowany uczestnictwem zawodnik będzie dokonywał rejestracji pod linkiem wskazanym na stronie www (lub innej dedykowanej stronie www), a następnie w terminie wskazanym w regulaminie imprezy będzie wnosił opłatę startową na rzecz Spółki.

Uiszczenie opłaty startowej będzie uprawniało do wzięcia udziału w Imprezie, co jednocześnie będzie wiązało się z otrzymaniem pakietu startowego, w skład którego co do zasady będzie wchodziło: koszulka, zwrotny na mecie chip umożliwiający pomiar czasu, pamiątkowy medal, napoje, gadżety. Spółka nie wyklucza również powiększenia w przyszłości pakietu startowego o inne elementy.

Spółka pragnie podkreślić, że warunkiem koniecznym uczestnictwa w Imprezie oraz otrzymania pakietu startowego będzie uiszczenie opłaty startowej. Innymi słowy, bez otrzymania przez Spółkę wynagrodzenia w postaci opłaty startowej, uczestnik nie będzie mógł wziąć udziału w Imprezie.

Wysokość opłaty startowej jaką będą zobowiązani wnieść uczestnicy Biegu kalkulowana będzie przede wszystkim na bazie analizy cenowej rynku biegowego, długości trasy Biegu czy też kosztów związanych z organizacją Biegu. W kalkulacji opłaty startowej uwzględniona będzie wartość pakietu startowego biegacza oraz wszelkich dodatkowych świadczeń. Innymi słowy, Spółka nie będzie pobierała dodatkowego wynagrodzenia za jakiekolwiek czynności związane z uczestnictwem w Biegu, poza opłatą startową. Opłata startowa będzie jedynym i całościowym wynagrodzeniem danego uczestnika uiszczonego na rzecz Spółki za możliwość uczestnictwa w Biegu.

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie pobierała odrębną opłatę także od kibiców, którzy będą brali jedynie bierny udział Imprezie, tj. będą przyglądali się zmaganiom zawodników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługa, którą będzie świadczyła Spółka, polegająca na umożliwieniu udziału w Biegu (w tym także od kibiców będących biernymi uczestnikami) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, tj. wstęp na imprezy sportowe?
2.  Czy Spółka będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z otrzymanych faktur zakupowych związanych z nabyciem towarów i usług związanych z Imprezą?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Usługa, którą będzie świadczyła Spółka, polegająca na umożliwieniu udziału w Biegu (w tym także od kibiców będących biernymi uczestnikami), będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, tj. wstęp na imprezy sportowe.
2.  Spółka będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z otrzymanych faktur zakupowych związanych z nabyciem towarów i usług związanych z Imprezą.

UZASADNIENIE

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Z kolei na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, Spółka stoi na stanowisku, że świadczona przez nią usługa polegająca na umożliwieniu udziału w Biegu będzie świadczeniem złożonym, w której świadczeniem głównym będzie wstęp na imprezę sportową, która to usługa korzysta z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Stanowisko takie wynika przede wszystkim z analizy natury usługi, którą świadczyć będzie Spółka.

Działania polegające na organizacji Imprezy, w ramach których Spółka przygotuje i zabezpieczy trasę, przygotuje pakiety startowe, zapewni obsługę techniczną, logistyczną oraz pomoc medyczną itd. będą wykonywane w celu wyświadczenia usługi złożonej, gdzie usługę główną będzie stanowić wstęp na imprezę sportową.

Wykładnia językowa słowa „wstęp”

Zgodnie z pozycją 185 załącznika nr 3 ustawy o VAT usługą opodatkowaną stawką podatku w wysokości 8% (uwzględniając art. 146a pkt 2 ustawy o VAT) jest wstęp na imprezy sportowe bez względu na symbol PKWiU.

Spółka pragnie wskazać, że ustawodawca nie określił form ani kategorii "wstępu", które objął 8% stawką podatku od towarów i usług. Próżno także w ustawie o VAT szukać definicji słowa "wstęp". Pozycja 185 załącznika nr 3 ustawy o VAT nie odwołuje się do konkretnego grupowania w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Zatem zastosowanie będzie miała wykładnia językowa słowa "wstęp". Pod pojęciem "wstępu" określonym w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa - www.sjp.pwn.pl) rozumieć należy: możliwość wejścia gdzieś, uczestniczenia w czymś.

Oznacza to, że poz. 185 załącznika nr 3 ustawy o VAT należy interpretować - zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego - jako możliwość uczestniczenia w imprezach sportowych lub wejścia na imprezy sportowe.

Z uwagi na brak definicji pojęcia "wstęp" w ustawie o VAT i brak odwołania się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług należy przyjąć, że "wstęp na imprezy sportowe" może wiązać się zarówno z uczestnictwem czynnym, jak i biernym. Definicja słownikowa słowa "wstęp" nie wspomina o rozróżnieniu na uczestnictwo bierne albo czynne, a więc przy interpretacji słowa "wstęp" należy brać pod uwagę obydwie wspomniane opcje uczestnictwa. Oznacza to, że preferencyjną stawką podatku objęte jest zarówno uczestnictwo w danej imprezie w charakterze widza - np. biletowany wstęp na mecz piłki nożnej, jak i w charakterze uczestnika. Przykładem tej drugiej sytuacji jest odpłatne umożliwienie uczestnictwa w imprezie biegowej takiej jak będącej przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji. Wniosek ten jest tym bardziej uprawniony, że w przypadku Imprezy będącej przedmiotem niniejszego zapytania, w której uczestnictwo możliwe jest co do zasady w formie czynnej, Spółka nie wyklucza jednak udziału w formie biernej (jako kibiców).

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które definiując pojęcie wstępu, którym ustawodawca wielokrotnie posłużył się w treści załącznika nr 3 do ustawy o VAT nie ograniczają jego zakresu wyłącznie do uczestnictwa biernego.

Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 311/13) stwierdził, że „Usługi wskazane w pozycjach 182, 183, 184 i 185 załącznika numer 3 ograniczają zastosowanie stawki obniżonej wyłącznie do wstępu. Zatem ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. wesołego miasteczka, parku rozrywki, dyskoteki. Nie sposób zresztą sobie wyobrazić, że wstęp do tych obiektów ma polegać wyłącznie na biernym korzystaniu.”

Podobnie WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 30 stycznia 2013 r. (sygn. I SA/Bd 1044/12) odnoszącym się do zakresu pozycji nr 183 załącznika nr 3 do ustawy o VAT (tj. „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne”) wskazał, że biorąc pod uwagę charakter rozrywek w takich miejscach jak parki rozrywki czy wesołe miasteczka, należy uznać, że "wstęp" do tych miejsc wiąże się również z aktywnym korzystaniem ze znajdujących się tam rozrywek, atrakcji czy urządzeń, typowych w takich miejscach (np. strzelnica, automaty z grami, karuzele), a nie tylko z biernym przyglądaniem się występom czy pokazom. Sąd słusznie dostrzegł także, że z zasady doświadczenia życiowego wynika, że płacąc za wstęp na salę taneczną czy dyskotekę, uczestnik przychodzi tam, żeby wykazać się pewną sprawnością fizyczną, czyli mówiąc wprost przychodzi potańczyć. Mając to na uwadze, wstęp do wesołego miasteczka, parku rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne jest nierozerwalnie związany z aktywnym uczestnictwem i jednocześnie jest opodatkowany preferencyjną stawką podatku.

Należy przy tym pamiętać, że pozycje 183 i 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT występują w bliskim względem siebie sąsiedztwie, tak więc zgodnie z zasadami wykładni prawa, tym samym zwrotom nie należy nadawać różnych znaczeń. Jeśli słowo "wstęp" z poz. 183 wiąże się z aktywnym uczestnictwem, musi być tak samo interpretowane w stosunku do poz. 185, co wynika przykładowo z wyroku WSA w Warszawie z dnia 18 czerwca 2013 r. (sygn. III SA/Wa 126/13).

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w innym wyroku tj. z 14 maja 2014 r. (sygn. I FSK 943/13) stwierdził, że nieracjonalne byłoby preferowanie przez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów, w których znajdują się urządzenia rekreacyjne lub sportowe.

Podobne stanowisko zaprezentował ten sam sąd w wyrokach z 18 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 349/13) oraz z 7 marca 2014 r. (sygn. I FSK 504/13).

W kontekście powyższego bez wątpienia należy uznać, że świadczenie przez Spółkę usługi polegającej na umożliwieniu udziału w Biegu oznacza usługę wstępu, gdyż uczestnik dokonując rejestracji potwierdzonej uiszczeniem opłaty startowej będzie uzyskiwał prawo do udziału w imprezie tj. do przebiegnięcia wyznaczonej trasy biegu.

Pozycja 185 załącznika nr 3 ustawy o VAT określa usługę jako wstęp na imprezę sportową. Impreza sportowa ma na celu współzawodnictwo sportowe i popularyzowanie kultury fizycznej. Spółka pragnie wskazać, że na organizację Biegu będzie składał się szereg czynności, w wyniku których Spółka zapewni odpowiednie warunki do współzawodnictwa uczestników zawodów poprzez profesjonalnie zabezpieczoną trasę, pakiety startowe, obsługę techniczną, logistyczną czy pomoc medyczną. Niemniej, należy w tym miejscu podkreślić, że żaden z elementów składowych usługi złożonej, opisanej powyżej, nie stanowi odrębnego, samoistnego świadczenia. Wynika to z faktu, że Spółka nie realizuje żadnej z tych czynności oddzielnie, w oderwaniu od zasadniczego celu, tj. wstępu na imprezę sportową. Świadczenie każdej z usługi oddzielnie, tj. usługi logistycznej czy doraźnej opieki medycznej bez świadczenia głównego, tj. przygotowania i uczestnictwa w Biegu byłoby pozbawione sensu.

Dodatkowo, również przyjęty mechanizm ustalania wynagrodzenia, tj. z góry określona opłata za całą usługę w postaci opłaty startowej, potwierdza naturę jednego świadczenia, w którym podstawą opodatkowania usługi będzie wszystko to co stanowi zapłatę, a więc wnoszona przez każdego zawodnika opłata startowa.

Mając na uwadze, że przedstawiona usługa stanowi świadczenie złożone, charakter tego świadczenia należy ocenić na podstawie dominującego elementu, który nadaje mu decydujący charakter. W związku z faktem, że naturą i celem przedmiotowego świadczenia złożonego jest wstęp na imprezę sportową, w opinii Spółki, właśnie w taki sposób należy zaklasyfikować całość usługi.

Koncepcja świadczenia złożonego na gruncie orzecznictwa TSUE

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), polskich sądów administracyjnych, jak i stanowiskach organów podatkowych, prezentowanych poniżej.

Z art. 2 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. nr 347/1, dalej: Dyrektywa VAT) wynika, że każde świadczenie powinno być na gruncie VAT, co do zasady, uznawane za odrębne i niezależne.

Z orzecznictwa TSUE wynika jednak, że jeżeli transakcja składa się z zespołu składowych świadczeń i czynności, należy rozpatrzyć wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest dana transakcja.

Analizując takie świadczenia należy zatem wziąć pod uwagę, czy ten zespół świadczeń z ekonomicznego punktu widzenia stanowi jedno świadczenie (złożone ze świadczenia o charakterze głównym i o charakterze pobocznym), czy też są to dwie lub więcej odrębne transakcje, których skutki podatkowe należałoby analizować odrębnie.

Stanowisko takie zaprezentował przykładowo TSUE w wyroku z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien oraz wyrok w sprawie C-349/96 CPP. Powyższe potwierdza również wyrok TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, w którym TSUE uznał, że „należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie”.

Spółka pragnie jednocześnie zaznaczyć, że w oparciu o orzecznictwo TSUE można dojść do wniosku, że tak zwanym świadczeniem pobocznym w stosunku do świadczenia głównego, jest czynność, która sama w sobie nie stanowi celu konsumenta, a jest jedynie środkiem zapewniającym lepsze świadczenie dostawy świadczenia głównego. Stwierdził tak przykładowo TSUE w wyroku w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin.

Reasumując, w przypadku, gdy przedmiotem analizy jest transakcja składająca się z więcej niż z jednego elementu, kluczowym dla określenia konsekwencji na gruncie VAT takiego zdarzenia jest określenie, czy wśród czynności wchodzących w jej skład można wyodrębnić świadczenie o charakterze głównym, będące podstawowym celem dokonania zakupu przez klienta i czy świadczenia pozostałe można określić mianem pobocznych w stosunku do tegoż świadczenia głównego, które nie byłyby przedmiotem zakupu gdyby klient/nabywca/konsument nie dokonywał zakupu świadczenia głównego.

Jak wynika z orzecznictwa TSUE, w sytuacji gdy mamy do czynienia ze świadczeniem o charakterze złożonym, wszystkie elementy takiego świadczenia złożonego należałoby dla celów VAT potraktować jednakowo jeśli chodzi o określenie elementów konstrukcyjnych VAT (podstawa opodatkowania, stawka, obowiązek podatkowy itp.). Rozdzielenie tych świadczeń i odrębne ustalanie dla nich konsekwencji na gruncie VAT miałoby bowiem charakter sztuczny i nie odpowiadałoby charakterowi ekonomicznemu danej transakcji.

Stanowisko przedstawione powyżej potwierdzają m.in. następujące orzeczenia TSUE:

*   wyrok z dnia 27 października 2005 r., sygn. sprawy C-41/04 Levob Verzekeringen BV, w którym stwierdzono, że „Jeżeli dwa świadczenia lub więcej, lub czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej. Jest tak właśnie w przypadku transakcji, w ramach której podatnik dostarcza konsumentowi standardowe oprogramowanie wcześniej opracowane i oferowane do sprzedaży, zarejestrowane na nośniku, jak również zapewnia następnie przystosowanie tego oprogramowania do specyficznych potrzeb tego nabywcy, nawet jeśli następuje to za zapłatą dwóch odrębnych cen”;

*   wyrok z dnia 29 marca 2007 r., sygn. sprawy C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket. W orzeczeniu tym potwierdzona została teza zaprezentowana w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV. W uzasadnieniu Trybunał wskazał m.in., że „po pierwsze, z art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być zwykłe uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie(\`(...)\`). Jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny;

*   wyrok z dnia 3 kwietnia 2008 r., sygn. sprawy C-442/05 Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westelbien. Sprawa dotyczyła objęcia obniżoną stawką indywidualnego podłączenia do stałej sieci dostawy wody. Podatnik twierdził, że czynność podłączenia indywidualnego należy do zakresu dostawy wody, do której zastosowanie ma obniżona stawka podatku. Trybunał uznał indywidualne podłączenie wody, jako czynność poboczną do czynności głównej, czyli dostawy wody. W uzasadnieniu sędziowie Trybunału stwierdzili, że „Bezsporne jest, że bez wykonania podłączenia dostarczanie wody na rzecz właściciela lub posiadacza danej nieruchomości jest niemożliwe. Toteż podłączenie to jest niezbędne w celu dostarczania wody. (\`(...)\`) Ponieważ podłączenie indywidualne jest niezbędne do dostarczania wody ludności, jak wynika to z pkt 34 niniejszego wyroku, należy uznać, że należy ono również do zakresu dostawy wody wymienionej w kategorii 2 załącznika H do szóstej dyrektywy”.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że w zacytowanych powyżej wyrokach, TSUE zwraca szczególną uwagę na kwestię funkcjonalnego związku nabycia tzw. świadczenia głównego i poszczególnych świadczeń pobocznych, który charakteryzuje się tym, że (i) zakup świadczeń pobocznych zasadniczo nie miałby ekonomicznego uzasadnienia bez jednoczesnego nabycia świadczenia głównego, jak również, że (ii) nabycie świadczeń pobocznych ułatwia bądź wręcz umożliwia właściwe skorzystanie ze świadczenia o charakterze głównym.

W zdarzeniu przyszłym stanowiącym przedmiot niniejszego wniosku świadczeniem głównym będzie wstęp rozumiany jako „prawo do uczestniczenia w czymś”. W tym przypadku jest to prawo do uczestniczenia w imprezie sportowej - udział w zawodach biegowych. Natomiast świadczeniami pobocznymi, bez których świadczenie usługi głównej byłoby ekonomicznie i funkcjonalnie niemożliwe, nie będą stanowiły celu samego w sobie i należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym usługa wstępu na imprezę sportową ma charakter usługi głównej.

Orzeczenia polskich sądów administracyjnych

Spółka pragnie również przytoczyć przykładowe orzeczenia polskich sądów administracyjnych, zgodnie z którymi „w przypadku takiego rodzaju czynności o kompleksowym charakterze jak te (…), na które składa się czynność podstawowa, której wykonanie było celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej”. Stanowisko takie, identyczne do poglądu prezentowanego przez TSUE, zostało przedstawione przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 5 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 945/05.

Powyższa teza znalazła także odzwierciedlenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Krakowie z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1473/10, w którego ustnym uzasadnieniu wskazano, że „przy wykonywaniu usług kompleksowych, podmiot nie może występować jako podatnik w różnym charakterze płacąc dwie stawki podatku VAT, naruszałoby to zasadę neutralności VAT”.

Podobne wnioski zaprezentowano w orzeczeniu NSA z dnia 20 listopada 2008 r. sygn. Akt I FSK 1512/07, w którym wskazano, że jeżeli czynność ma charakter kompleksowy, o jej istocie, a zarazem wysokości stawki VAT, powinna przesądzać czynność główna.

Również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 4 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 274/08 uznał, że decydującą dla całej czynności jest stawka podatku dla czynności podstawowej (podobnie NSA w orzeczeniu z dnia 17 kwietnia 2009 r., sygn. akt I FSK 284/08).

Przytoczone powyżej orzeczenia polskich sądów administracyjnych wskazują jednoznacznie, że w przypadku czynności o kompleksowym charakterze należy przyjąć jedną stawkę VAT dla całego, kompleksowego świadczenia. Stawka ta powinna być zaś właściwa dla świadczenia głównego pośród świadczeń wykonywanych w ramach kompleksowej czynności.

Stanowisko organów podatkowych

Powyższe stanowisko znajduje także odzwierciedlenie w pismach organów podatkowych. Zostało ono potwierdzone m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2010 r., sygn. IPPP3/443-211/10-2/KC, który stwierdził, że „O świadczeniu złożonym zatem można mówić, jeśli istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość. Odnosząc wyżej przedstawione orzecznictwo do okoliczności badanej sprawy stwierdzić należy, że dostawa biomasy rolnej wraz z usługami wspomagającymi, bezpośrednio związanymi z dostawą może być uznana za świadczenie złożone. (\`(...)\`) w sytuacji, gdy Spółka dokonuje sprzedaży biomasy jako dostany towaru, w skład której wchodzą usługi wspomagające, bezpośrednio związane z tą dostawą, może opodatkować całość transakcji stawką właściwą dla dostarczanego towaru - biomasy rolnej o PKWiU 15.6, czyli 7% stawką podatku VAT”;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2010 r., sygn. ILPP2/443-787/10-2/EWW, w której wskazano, że pojedyncze świadczenie ma miejsce wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być dzielona dla celów podatkowych. Wynika to z samego charakteru usługi, która składa się z różnych świadczeń, prowadzących jednak do jednego celu, jakim w sytuacji Zainteresowanego jest kompleksowa usługa pomocy drogowej dla osób korzystających z określonego programu assistance”;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. IPPP3/443-356/10-3/MPe, który uznał, że „Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej”.

Ugruntowane stanowisko organów podatkowych oraz sądów administracyjnych w analogicznych sprawach wstępu na imprezę sportową

Spółka pragnie podkreślić, że powyższa argumentacja, uznająca prawo podatnika do zastosowania 8% stawki VAT dla usługi wstępu na imprezę sportową taką jak opisywana Impreza jest spójna w ugruntowanym już stanowiskiem organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych jak objęty niniejszym wnioskiem.

Przykładowo, organy podatkowe potwierdzały stanowiska podatników jako prawidłowe w interpretacji indywidualnej wydanej przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 kwietnia 2016 r. sygn. IBPP2/4512-32/16/KO,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 marca 2016 r. sygn. ITPP1/4512-1175/15/IK,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 lutego 2016 r. sygn. ILPP3/4512-1-245/15-2/AW,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 października 2015 r. sygn. IPPP2/4512-749/15-2/MJ,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2015 r. sygn. ITPP1/4512-21/15/EK,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 marca 2015 r. sygn. IBPP3/4512-70/15/MN.

W związku z powyższym, mając na uwadze orzecznictwo TSUE oraz sądów administracyjnych, a także pisma i ugruntowane stanowisko organów podatkowych, wszystkie elementy świadczonej przez Spółkę usługi należy dla celów VAT potraktować jednakowo, w szczególności określić wspólną stawkę podatku VAT, którą w tym przypadku będzie stawka 8%.

Mając na uwadze powyższe, usługa, którą będzie świadczyła Spółka, polegająca na umożliwieniu udziału w Biegu (w tym także od kibiców będących biernymi obserwatorami), będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, tj. wstęp na imprezy sportowe.

Ad. 2

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści tej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Co więcej, nabycie towarów i usług w związku z Imprezą, będzie służyło jej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. odpłatnego świadczenie usług - wstęp na imprezę sportową.

Mając na uwadze powyższe Spółka będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z otrzymanych faktur zakupowych związanych z nabyciem towarów i usług związanych z Imprezą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Podkreślić także należy, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. – 8%) wymienione zostały towary i usługi objęte obniżoną stawką podatku. I tak, pod pozycją 185 został wymieniony „Wstęp na imprezy sportowe” – bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 185 załącznika nr 3 do ustawy stanowi jedną z regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”. Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”.

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy należy – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy w związku z poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy – uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% usługi wstępu na imprezy sportowe, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to opłata startowa, jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia).

Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Zwrócić należy uwagę na różnicę pomiędzy pojęciem opłaty pobieranej od wstępu uczestników imprezy sportowej, a pojęciem wstępu widzów/kibiców na imprezę sportową. Opłata pobierana od wstępu uczestników imprezy sportowej związana jest z możliwością aktywnego uczestniczenia poprzez np. przebiegnięcie trasy, rozegranie meczu, natomiast opłata za wstęp na imprezę sportową wnoszona przez widza/kibica związana jest z możliwością uczestniczenia poprzez oglądanie imprezy sportowej. Zatem pojęcie „wstęp” nie należy kojarzyć wyłącznie z możliwością wejścia do określonego miejsca.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako czynny podatnik VAT prowadzi działalność w zakresie m.in. wsparcia w organizacji imprez sportowych i rekreacyjnych oraz widowisk sportowych.

Spółka rozważa w przyszłości rozpoczęcie samodzielnego organizowania oraz zarządzania cyklem biegów sportowych, w tym także biegów ekstremalnych, co do zasady na terenie Polski (Impreza, Bieg). Spółka planuje przeprowadzenie pierwszej Imprezy w styczniu 2017 r.

W celu uczestnictwa w Biegu, każdy zawodnik będzie dokonywał rejestracji na stronie www, a następnie w terminie wskazanym w regulaminie imprezy będzie wnosił opłatę startową na rzecz Spółki. Uiszczenie opłaty startowej będzie uprawniało do wzięcia udziału w Imprezie oraz otrzymania pakietu startowego, w skład którego co do zasady będzie wchodziło: koszulka, zwrotny na mecie chip umożliwiający pomiar czasu, pamiątkowy medal, napoje, gadżety. Spółka nie wyklucza również powiększenia w przyszłości pakietu startowego o inne elementy.

Wysokość opłaty startowej dla uczestnika Biegu kalkulowana będzie przede wszystkim na bazie analizy cenowej rynku biegowego, długości trasy Biegu czy też kosztów związanych z organizacją Biegu. W celu zorganizowania każdego Biegu, Spółka będzie zobowiązana do: wynajmu i wykonania zamkniętego toru Biegu, zakupu i ustawienia przeszkód, zakupu materiałów, zakupu i dystrybucji pakietów startowych dla zawodników, poboru płatności za udział w Biegu, całościowej obsługi logistycznej i transportowej Imprezy, organizacji akcji promocyjnych, pomocy medycznej, służb porządkowych, obsługi strażackiej i ratowniczej, obsługi technicznej, usług ochrony.

W kalkulacji opłaty startowej uwzględniona będzie wartość pakietu startowego biegacza oraz wszelkich dodatkowych świadczeń. Opłata startowa będzie jedynym i całościowym wynagrodzeniem danego uczestnika uiszczonego na rzecz Spółki za możliwość uczestnictwa w Biegu.

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie pobierała odrębną opłatę także od kibiców, którzy będą brali jedynie bierny udział Imprezie, tj. będą przyglądali się zmaganiom zawodników.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania 8% stawki podatku VAT dla zespołu świadczeń, za które pobierana jest opłata startowa oraz odrębna opłata od kibiców.

Ad 1

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W tym miejscu należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, że nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.”

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV p-ko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Tak więc orzecznictwo TSUE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach swoich wyroków TSUE podkreślał, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenia dla celów podatkowych.

Świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

W kontekście powyższych wyjaśnień należy uznać, że świadczenie, za które Wnioskodawca będzie pobierał „opłatę startową” jest świadczeniem złożonym, w którym świadczeniem głównym będzie wstęp na imprezę sportową. Wstęp w okolicznościach opisanej sprawy jest rozumiany jako „prawo do uczestniczenia w czymś”. W tym przypadku jest to prawo do uczestniczenia w imprezie sportowej – udział w zawodach biegowych itp.

Świadczenia dodatkowe, które obejmuje opłata startowa, takie jak: pakiet startowy (w skład którego będzie wchodzić: koszulka, chip umożliwiający pomiar czasu, pamiątkowy medal, napoje, gadżety) a także obsługa techniczna i pomoc medyczna oraz inne koszty poniesione na organizację Biegu nie będą stanowiły celu samego w sobie i należy je traktować jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym usługa wstępu na imprezę sportową ma charakter usługi głównej.

Jak wskazał Wnioskodawca, organizacja Biegu będzie składała się z szeregu czynności, a mianowicie poprzez profesjonalnie zabezpieczoną trasę, pakiety startowe, obsługę techniczną, logistyczną czy pomoc medyczną. Żaden z elementów składowych usługi złożonej, opisanej powyżej, nie stanowi odrębnego, samoistnego świadczenia. Świadczenie każdej usługi oddzielnie, tj. usługi logistycznej czy doraźnej opieki medycznej bez świadczenia głównego, tj. przygotowania i uczestnictwa w Biegu byłoby pozbawione sensu. Ponadto przyjęty mechanizm ustalania wynagrodzenia, tj. z góry określona opłata za całą usługę w postaci opłaty startowej, potwierdza naturę jednego świadczenia.

Zatem w okolicznościach rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że świadczoną przez Wnioskodawcę usługę polegającą na umożliwieniu udziału w imprezie sportowej - zawodach biegowych, za który w ramach wpisowego uczestnicy otrzymują ww. świadczenia ze strony organizatora, należy uznać za usługę złożoną. W tej sytuacji usługę zasadniczą stanowi wstęp na daną imprezę sportową, a pozostałe usługi są usługami pomocniczymi.

Należy wskazać, że w przypadku, gdy transakcja składa się z kilku elementów stanowiących jedną dostawę towarów lub świadczenie usług, tj. gdy jeden element należy postrzegać jako usługę pomocniczą względem usługi głównej, usługa pomocnicza jest opodatkowana tak jak usługa główna.

W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę – w zamian za opłatę startową – usługa polegająca na umożliwieniu udziału w Biegu oraz pozostałe świadczenia dodatkowe zapewniane ze strony Wnioskodawcy jako organizatora, będzie usługą kompleksową. Usługa ta opodatkowana będzie obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy oraz w związku z poz. 185 załącznika do tej ustawy.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przewiduje w przyszłości pobieranie opłat od kibiców będących obserwatorami uczestników biegu. W takiej sytuacji umożliwienie przez Wnioskodawcę oglądania zorganizowanej Imprezy sportowej i jej uczestników – czyli biernego uczestnictwa w zorganizowanej Imprezie sportowej w zamian za pobieraną od kibiców opłatę bezsprzecznie można zakwalifikować do usług wstępu korzystających z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy oraz w związku z poz. 185 załącznika do tej ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że będzie nabywał usługi i towary od różnych podmiotów w celu organizacji Imprezy sportowej.

Wnioskodawca oczekuje wyjaśnienia, czy będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w dokonanych w zakupach na poczet organizacji Imprezy sportowej.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zatem mając na uwadze treść powołanych przepisów, a w szczególności art. 86 ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług przysługuje w takim zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca w związku z organizowaniem Imprez sportowych będzie dokonywał różnych zakupów towarów i usług na potrzeby organizacji ww. przedsięwzięcia. Spółka będzie nabywać towary wydawane uczestnikom w ramach pakietu startowego (koszulka, chip umożliwiający pomiar czasu, pamiątkowy medal, napoje, gadżety), usługi obsługi technicznej, pomocy medycznej oraz będzie ponosić inne wydatki związane z organizacją Imprezy. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Jak wyżej wskazał tut. Organ Wnioskodawca pobierając od uczestników Biegu/Imprezy sportowej opłatę startową będzie w zamian za to wynagrodzenie świadczyć usługę wstępu podlegającą opodatkowaniu VAT w wysokości 8%. Podobnie w przypadku pobierania opłat od kibiców świadczona przez Wnioskodawcę usługa będzie podlegała opodatkowaniu VAT w wysokości 8%. Tak więc usługi, które Strona będzie wykonywać na rzecz uczestników Imprezy sportowej i jej kibiców podlegają opodatkowaniu VAT i nie korzystają ze zwolnienia od tego podatku. Tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków na organizację Imprezy sportowej z uwagi na ich związek z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT – w tym przypadku stawką podatku w wysokości 8%.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.