Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.220.2021.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-02
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady poniesione na realizację projektu pn. „…”
Słowa kluczowe: miasto; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 marca 2021 r. (data wpływu 26 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 26 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady poniesione na realizację projektu pn. „…” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „….”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 maja 2021 r. (data wpływu 28 maja2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 21 maja 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.220.2021.1.AR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 26 maja 2021 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Miasto jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miasto jest w trakcie realizacji inwestycji pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, działanie 4.3 Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej, poddziałanie 4.3.2. Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej – RIT. Przedsięwzięcie realizowane jest przy współfinansowaniu ze środków zewnętrznych.

Projekt przyczyni się do rozwiązania problemu kluczowego, za jaki uznano zbyt wysoką energochłonność i niezadowalający poziom wskaźników emisyjności budynków mieszkaniowych oraz użyteczności publicznej na terenie W. Kluczowe korzyści wynikające z realizacji projektu obejmują przede wszystkim zmniejszenia zapotrzebowania na energię cieplną, pierwotną i elektryczną budynków, ograniczenie emisji pyłu PM 10, spadek emisji gazów cieplarnianych, co przełoży się na obniżenie kosztów utrzymania, a także poprawę komfortu użytkowników.

Celem projektu jest poprawa jakości powietrza, w tym obniżenie emisji do środowiska szkodliwych gazów i pyłów poprzez zwiększenie efektywności energetycznej w sektorze publicznym.

Projekt zakłada modernizację energetyczną budynków Miasta, takich jak: budynku użyteczności publicznej OSP, budynku warsztatowo-socjalnego Służb Komunalnych Miasta, budynków mieszkaniowych oraz kamienic.

Właścicielem infrastruktury oraz posiadaczem samoistnym objętej projektem jest Miasto.

Budynkami zarządzać będą Służby Komunalne Miasta w zakresie budynku warsztatowo-socjalnego, który jest w stałym zarządzie SKM, OSP w zakresie budynku użyteczności publicznej na podstawie umowy użyczenia oraz X sp. z o.o. w zakresie reszty budynków.

Realizować zadanie będą Służby Komunalne Miasta w zakresie budynku przez nich zarządzanego oraz Miasto w zakresie pozostałych budynków.

Faktury dotyczące inwestycji będą wystawiane na Miasto jako czynnego podatnika VAT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że niektóre z budynków w których Miasto przeprowadzi modernizację energetyczną są przez niego wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tzn.: Urząd Miasta wykonuje czynności statutowe, podlegające opodatkowaniu (np. dzierżawa gruntów) i zwolnione z opodatkowania (np. wynajem lokali mieszkalnych).

W części infrastruktury mieszkalnej znajdują się lokale wynajmowane tylko do celów mieszkalnych. W pozostałej części znajdują się poza lokalami mieszkalnymi, także wynajmowane lokale użytkowe. Faktury dotyczące budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych będą wystawiane oddzielnie na część mieszkaniową oraz oddzielnie na część usługową.

W przypadku SKM, jednostka realizuje jednocześnie zadania własne Gminy (niepodlegające opodatkowaniu VAT) oraz wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu. SKM jest jednostką budżetową Miasta, rozliczaną w ramach centralizacji VAT, nie posiadającej osobowości prawnej.

Nieruchomość zabudowana budynkiem z przeznaczeniem pod działalność Ochotniczych Straży Pożarnych, jest użytkowana przez Stowarzyszenie OSP na podstawie umowy użyczenia. Budynek OSP jest przeznaczony zgodnie z statutem stowarzyszenia na działalność przeciwpożarową. OSP bezpłatnie udostępnia pomieszczenia na cele spotkań mieszkańców, organizowanie przez nich imprez kulturalnych. W związku z powyższym, obecnie gmina nie czerpie żadnych dochodów z udostępnianych nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

Budynek warsztatowo-socjalny Służb Komunalnych Miasta będzie wykorzystywany do różnych kategorii czynności, czyli czynności niepodlegających opodatkowaniu (zadania własne Miasta takie jak bieżące utrzymanie dróg wewnętrznych, zieleni i innych zadań własnych związanych z bieżącym utrzymaniem Miasta) oraz czynności opodatkowanych (odpłatne przyjmowanie odpadów ponad określone limity oraz sprzedaż odzyskanych materiałów przez PSZOK).

Budynek użyteczności publicznej OSP będzie wykorzystywany do działalności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT takich jak ochrona przeciwpożarowa czyli wykonywanie zadań własnych Miasta.

Budynki mieszkaniowe będą wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku VAT w oparciu o postanowienia art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT czyli najem nieruchomości o charakterze mieszkalnym wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Kamienice będą wykorzystywane do różnych kategorii czynności, czyli czynności zwolnionych od podatku VAT w oparciu o postanowienia art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (najem nieruchomości o charakterze mieszkalnym wyłącznie na cele mieszkaniowe) oraz czynności opodatkowanych (usług najmu lokali na rzecz innych podmiotów gospodarczych na cele prowadzenia działalności gospodarczej).

Miasto jest w stanie przyporządkować w ramach realizacji projektu zakupów w całości do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT tylko w zakresie faktur dotyczących budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych wystawianych oddzielnie na część usługową.

Miasto jest w stanie przyporządkować koszty poniesione w ramach realizacji projektu do każdego budynku z osobna.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Miasto jako jednostka samorządowa realizując inwestycję w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, działanie 4.3 Efektywność Energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej, poddziałanie 4.3.2. Efektywność energetyczna i odnawiane źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej – RIT będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „…”?
2.  Czy w przypadku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „….” w przypadku budynku warsztatowo-socjalnego Miasto będzie mogło zastosować prewspółczynnik ustalony odrębnie dla jednostki organizacyjnej Miasta tj. Służb Komunalnych Miasta?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT). Oznacza to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą być uznane za podatników VAT wówczas, gdy dokonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wnioskodawca wykorzystuje budynki podlegające inwestycji do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT oraz czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji.

Natomiast na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że inwestycje będą przez Miasto wykorzystywane jednocześnie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zwolnionych z podatku VAT oraz pozostających poza zakresem ustawy o VAT, a Miasto jest w stanie dokonać tylko częściowo tzw. alokacji bezpośredniej (przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych lub niepodlegających ustawie o VAT), Miasto nie będzie mogła odliczyć całego VAT naliczonego z przedmiotowych wydatków, a wyłącznie jego część.

W konsekwencji, Miastu będzie przysługiwało częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na przeprowadzenie modernizacji energetycznej:

*   w przypadku faktur dotyczących obiektów wykorzystywanych zarazem do czynności opodatkowanych oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu (budynek warsztatowo-socjalny SKM) – za pomocą prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT,
*   w przypadku faktur dotyczących budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych w zakresie oddzielnej części usługowej danych obiektów – w całości,
*   w przypadku faktur dotyczących budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych w zakresie oddzielnej części mieszkaniowej oraz budynku OSP – nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości z uwagi na brak ich związku z czynnościami opodatkowanymi zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. 2020. 106 t.j. z dnia 2020.01.23 ze zm.).

Ad. 2

Prawodawca bezpośrednio w przepisach Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 roku w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników § 3 ust. 1 wskazał, że sposób określenia preproporcji określony w tym Rozporządzeniu ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu przez Miasto konsolidacji rozliczeń VAT, każda z jednostek organizacyjnych prowadzi część działalności gospodarczej Miasta (odpowiednio w swoim zakresie). Tym samym, prewspółczynnik stosowany do nabyć towarów i usług, które zostały przekazane jednostkom w celu wykonania tego fragmentu działalności będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez podatnika działalności tylko w sytuacji, gdy zastosujemy prewspółczynnik tejże jednostki. W świetle powyższych przepisów prewspółczynnik ma na celu odzwierciedlenie faktycznego wykorzystania dokonanych zakupów, a w przypadku Inwestycji przekazanych jednostkom organizacyjnym to te jednostki będą korzystały z wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących, choć ponosi je Miasto.

W związku z powyższym zdaniem wnioskodawcy Miasto będzie mogło zastosować prewspółczynnik jednostki, która zarządza infrastrukturą na podstawie stałego zarządu, w tym przypadku SKM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy pokreślić, że wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193 ze zm.).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
*   samorządowej jednostki budżetowej,
*   samorządowego zakładu budżetowego.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W myśl § 3 ust. 3 rozporządzenia jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Ponadto w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej a także w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 15 cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest w trakcie realizacji inwestycji pn. „…”. Projekt zakłada modernizację energetyczną budynków Miasta, takich jak: budynku użyteczności publicznej OSP, budynku warsztatowo-socjalnego Służb Komunalnych Miasta, budynków mieszkaniowych oraz kamienic. Właścicielem infrastruktury oraz posiadaczem samoistnym objętej projektem jest Miasto. Budynkami zarządzać będą Służby Komunalne Miasta w zakresie budynku warsztatowo-socjalnego, który jest w stałym zarządzie SKM, OSP w zakresie budynku użyteczności publicznej na podstawie umowy użyczenia oraz X sp. z o.o. w zakresie reszty budynków. Realizować zadanie będą Służby Komunalne Miasta w zakresie budynku przez nich zarządzanego oraz Miasto w zakresie pozostałych budynków.

Budynek warsztatowo-socjalny Służb Komunalnych Miasta będzie wykorzystywany do różnych kategorii czynności, czyli czynności niepodlegających opodatkowaniu (zadania własne Miasta takie jak bieżące utrzymanie dróg wewnętrznych, zieleni i innych zadań własnych związanych z bieżącym utrzymaniem Miasta) oraz czynności opodatkowanych (odpłatne przyjmowanie odpadów ponad określone limity oraz sprzedaż odzyskanych materiałów przez PSZOK).

Budynek użyteczności publicznej OSP będzie wykorzystywany do działalności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT takich jak ochrona przeciwpożarowa czyli wykonywanie zadań własnych Miasta.

Budynki mieszkaniowe będą wykorzystywane do działalności zwolnionej od podatku VAT w oparciu o postanowienia art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT czyli najem nieruchomości o charakterze mieszkalnym wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Kamienice będą wykorzystywane do różnych kategorii czynności, czyli czynności zwolnionych od podatku VAT w oparciu o postanowienia art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (najem nieruchomości o charakterze mieszkalnym wyłącznie na cele mieszkaniowe) oraz czynności opodatkowanych (usług najmu lokali na rzecz innych podmiotów gospodarczych na cele prowadzenia działalności gospodarczej).

Miasto jest w stanie przyporządkować w ramach realizacji projektu zakupy w całości do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT tylko w zakresie faktur dotyczących budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych wystawianych oddzielnie na część usługową, jak również jest w stanie przyporządkować koszty poniesione w ramach realizacji projektu do każdego budynku z osobna.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „…”

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy związanych z prawem do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady związane z modernizacją energetyczną przedmiotowych budynków należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Aby odpowiedzieć na zadane przez Wnioskodawcę pytanie należy odnosząc się do okoliczności sprawy dokonać analizy informacji przedstawionych w zakresie poszczególnych budynków.

Z wniosku wynika, że budynek warsztatowo-socjalny Służb Komunalnych Miasta będący w trwałym zarządzie jednostki budżetowej Miasta będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czynności opodatkowanych.

Poniesione w ramach projektu zakupy w części dotyczącej niniejszego budynku będą dotyczyły działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT jak również działalności wykonywanej poza zakresem podatku od towarów i usług.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, dokonując odliczenia podatku naliczonego winien zastosować sposób określenia proporcji przewidziany w przepisach art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika (preproporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do wydatków, których nie jest w stanie przypisać w całości do działalności gospodarczej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów, z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla jednostki budżetowej Miasta tj. dla Służb Komunalnych Miasta.

Podsumowując w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego przedsięwzięcia w części dotyczącej budynku warsztatowo-socjalnego, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika obliczonego dla jednostki organizacyjnej, wykorzystującej towary i usługi do prowadzonej działalności.

Przechodząc do budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych w zakresie oddzielnej części usługowej oraz oddzielnej części mieszkaniowej należy zauważyć, że jak wynika z informacji zawartych we wniosku w części infrastruktury mieszkalnej znajdują się lokale wynajmowane tylko do celów mieszkalnych. W pozostałej części znajdują się poza lokalami mieszkalnymi, także wynajmowane lokale użytkowe. Faktury dotyczące budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych będą wystawiane oddzielnie na część mieszkaniową oraz oddzielnie na część usługową.

Jak wynika z powyższego budynki mieszane mieszkaniowo-usługowe w zakresie oddzielnej części użytkowej wykorzystywane są do czynności opodatkowanych. Natomiast budynki mieszane mieszkaniowe-usługowe w zakresie oddzielnej części mieszkalnej wykorzystywane są do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Odnosząc się zatem do przedstawionego stanu faktycznego dotyczącego budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych w zakresie oddzielnej części usługowej, Miastu przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości od poniesionych wydatków w części ich związania z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast w odniesieniu do budynków mieszanych mieszkaniowo-usługowych w zakresie oddzielnej części mieszkaniowej Miastu nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od poniesionych wydatków w części ich związania z czynnościami zwolnionymi.

W odniesieniu natomiast do nieruchomości wykorzystywanej przez Ochotniczą Straż Pożarną należy zauważyć, że budynek ten nie jest związany z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności opodatkowanej VAT. Jest on użytkowany przez Stowarzyszenia OSP na podstawie umowy użyczenia.

W związku z powyższym, warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy nie będą spełnione, ponieważ jak wynika z opisu sprawy budynek ten będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu. W konsekwencji w zakresie nakładów poniesionych na realizację projektu w części dotyczącej budynku OSP. Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Reasumując, w konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady poniesione na realizacje projektu pn. „….” jest prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Zgodnie z art. 57a ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.