Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1356/10-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-16
Teza: Opodatkowania sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu.
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; lokal-prawo do lokalu; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2010 r. (data wpływu 27 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2011 r. (data wpływu 3 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 lutego 2011 r. (data wpływu 3 marca 2011 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe oraz o podpis drugiej osoby upoważnionej do reprezentowania Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy przysługuje własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego w Spółdzielni Mieszkaniowej X w Y. Prawo do lokalu Zainteresowany nabył w roku 1990, a więc nabycie nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Na prawo to składają się dwa lokale sklepowe z zapleczem, które od roku 2006 stały się przedmiotem odrębnych własnościowych praw spółdzielczych do lokalu.

W jednym z lokali Wnioskodawca od roku 1990 prowadzi sklep spożywczy. Drugi lokal był wynajmowany różnym podmiotom. W roku 2006 lokal ten został wynajęty osobie, która zamierzała prowadzić w nim aptekę. W związku z tym dokonała ona gruntownej modernizacji lokalu. Wysokość nakładów na ulepszenie określić można jako ok. 50% wartości całości prawa do lokalu. Ponieważ najemca zrezygnował ostatecznie z prowadzenia apteki, Zainteresowany odkupił od niego nakłady na aptekę. Od transakcji tej odprowadzono podatek VAT. Miała ona miejsce w roku 2006. Po ponad dwuletnim okresie prowadzenia apteki na własny rachunek, Wnioskodawca ponownie wynajął lokal, a obecnie zamierza sprzedać własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu.

Ze złożonego w dniu 3 marca 2011 r. uzupełnienia do wniosku wynika, iż:

1.  Zainteresowany jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Nakłady poniesione w roku 2006 na ulepszenie przedmiotowego lokalu przekroczyły 30% jego wartości początkowej. W stosunku do tych nakładów Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
3.  Zainteresowany oddał przedmiotowy lokal w najem z dniem 1 stycznia 2010 r. Lokal jest nadal wynajmowany.
4.  Ulepszenie lokalu nastąpiło z dniem 26 czerwca 2006 r. (data zapłaty za ulepszenia i ich odbiór przez Wnioskodawcę). Do dnia oddania w najem, tj. do końca roku 2009, lokal był wykorzystywany przez Zainteresowanego na prowadzenie sprzedaży leków (czynności opodatkowane). Od dnia 1 stycznia 2010 r. jest oddany w najem (także czynność opodatkowana).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż wyżej opisanego własnościowego prawa do lokalu użytkowego podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też będzie korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 albo pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei z definicji ustawowej „pierwszego zasiedlenia” zamieszczonej w art. 2 pkt 14 ustawy podatkowej wynika, że przez „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu;
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przedstawionym przypadku przez pierwsze zasiedlenie, w wyżej zaprezentowanym rozumieniu, należy rozumieć przejęcie lokalu do użytkowania przez Wnioskodawcę – użytkownika lokalu, po nabyciu przez niego nakładów na ulepszenie lokalu dokonanych przez najemcę w roku 2006, albowiem nabycie tych nakładów nastąpiło w drodze czynności podlegających opodatkowaniu. Teraz w wyniku planowanej sprzedaży prawa nastąpi dostawa lokalu (a więc części budynku) innemu nabywcy, przy czym pomiędzy pierwszym zasiedleniem w roku 2006, a obecną dostawą upłynie czas dłuższy niż 2 lata. Nie wystąpi więc żadna z dwóch okoliczności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jako wyjątki od podstawowej zasady – zwolnienia od podatku dostawy lokalu. Nie zajdzie w tej sytuacji potrzeba odwoływania się do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozpatrywania, czy wystąpiły określone w nim przesłanki. Zwolnienie dostawy od podatku od towarów i usług wynika bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powyższego, zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego traktować należy jak dostawę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) i zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy uznać sprzedaż, aport, a także najem oraz dzierżawę.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Literalne brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wskazuje bowiem, że jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia jest to, by w stosunku do dostawy danego obiektu nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługuje własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego w Spółdzielni Mieszkaniowej. Prawo do lokalu Zainteresowany nabył w roku 1990, a więc nabycie nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Na prawo to składają się dwa lokale sklepowe z zapleczem, które od roku 2006 stały się przedmiotem odrębnych własnościowych praw spółdzielczych do lokalu. W jednym z lokali Wnioskodawca od roku 1990 prowadzi sklep spożywczy. Drugi lokal był wynajmowany różnym podmiotom. W roku 2006 lokal ten został wynajęty osobie, która zamierzała prowadzić w nim aptekę. W związku z tym dokonała ona gruntownej modernizacji lokalu. Nakłady poniesione w roku 2006 na ulepszenie przedmiotowego lokalu przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Ponieważ najemca zrezygnował ostatecznie z prowadzenia apteki, Zainteresowany odkupił od niego nakłady na aptekę. Od transakcji tej odprowadzono podatek VAT. W stosunku do tych nakładów Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie nakładów miało miejsce w dniu 26 czerwca 2006 r. (data zapłaty za ulepszenia i ich odbiór przez Zainteresowanego). W dniu 1 stycznia 2010 r. Wnioskodawca oddał przedmiotowy lokal w najem, który nadal trwa. Do dnia oddania w najem, tj. do końca roku 2009, lokal był wykorzystywany przez Zainteresowanego na prowadzenie sprzedaży leków (czynności opodatkowane). Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie, tj. oddanie lokalu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, pierwszemu użytkownikowi po jego ulepszeniu, miało miejsce w dniu oddania ww. lokalu w najem, tj. 1 stycznia 2010 r. Jednakże na dzień wydania interpretacji, od pierwszego zasiedlenia nie upłynęły 2 lata, a zatem wystąpił przypadek (wyjątek), wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy. Tym samym sprzedaż tego prawa nie będzie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Sprzedaż ta nie będzie także korzystała ze zwolnienia, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy. Wnioskodawcy co prawda przy nabyciu ww. lokalu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże Zainteresowany ponosił wydatki na ulepszenie lokalu przekraczające 30% jego wartości początkowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a lokal w stanie ulepszonym nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem sprzedaż własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, według stawki 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.