Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1454/12/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-29
Teza: Skutki podatkowe uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 05 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 listopada 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem 1/2 części gospodarstwa rolnego o powierzchni 1.3010 ha. Do 2003 r. ww. gospodarstwo rolne było współwłasnością łączną rodziców.

Dnia 20 stycznia 2004 r., po śmierci matki, wnioskodawca nabył spadek w 1/3 części, w tym wchodzący w skład spadku udział w gospodarstwie rolnym na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 30 kwietnia 2008 r.

Zgodnie z decyzją Urzędu Skarbowego został zapłacony podatek od spadków i darowizn.

Dnia 25 lutego 2009 r. po śmierci ojca wnioskodawca nabył spadek w 1/2 części, w tym wchodzący w skład spadku udział w gospodarstwie rolnym na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 06 kwietnia 2009 r. Nabycie spadku w 2009 r. korzystało ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Gospodarstwo rolne zgodnie z wypisem z rejestru gruntów złożone jest z gruntów rolnych zabudowanych o powierzchni 0,285 ha oraz gruntów ornych o powierzchni 1,0160 ha. W skład zabudowań wchodzą: budynek gospodarczy dla rolnictwa o powierzchni 73 m2 oraz szklarnie o powierzchni 792 m2. Zgodnie z zaświadczeniem Urzędu Miasta o przeznaczeniu terenu w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, obszar nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W przyszłości wnioskodawca planuje z siostrą, która jest współwłaścicielką w 1/2 części sprzedać w całości opisane powyżej gospodarstwo rolne na cele rolnicze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany z tytułu dokonania sprzedaży gospodarstwa rolnego w części nabytej w dniu 29 lutego 2009 r. będzie korzystał z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem zastosowania zwolnienia, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 powołanej ustawy, jest zaistnienie łącznie dwóch przesłanek:

1.  sprzedaż ma dotyczyć nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
2.  w związku ze sprzedażą gruntów rolnych nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów.

W opisywanej sprawie dotyczącej zdarzenia przyszłego w skład sprzedawanego gospodarstwa rolnego wchodzą zgodnie z wypisem z rejestrów gruntów grunty rolne zabudowane o powierzchni 0,285 ha oraz grunty orne o powierzchni 1,0160 ha. W skład zabudowań wchodzi budynek gospodarczy dla rolnictwa o powierzchni 73 m2 oraz szklarnie o powierzchni 792 m2. Zgodnie z zaświadczeniem z Urzędu Miasta o przeznaczeniu terenu w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, obszar nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym spełnione są wszystkie warunki, aby sprzedawany grunt uznać za gospodarstwo rolne.

W ocenie wnioskodawcy sprzedaż gospodarstwa rolnego będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zarówno w części odziedziczonej po matce, jak i po ojcu (mimo że nie upłynął jeszcze wymagany okres 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym odziedziczył spadek po ojcu), ponieważ planowana transakcja nie będzie skutkowała utratą charakteru rolnego gruntu, gdyż nabywca zobowiąże się prowadzić gospodarstwo rolne.

Stanowisko takie znajduje także potwierdzenie w interpretacjach (np. interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 lipca 2012 r., Znak: IPTB2/415-306/12-2/TS, interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 01 sierpnia 2012 r., Znak: IPTB2/413-371/12-4/AK, interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 04 lipca 2011 r., Znak: IPTPB2/415-76/11-2/GG ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, że istotne w przedmiotowej sprawie jest ustalenie daty nabycia przez wnioskodawcę udziału w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne o powierzchni 1,3010 ha.

Z wniosku wynika, iż wnioskodawca udział w wysokości 1/2 w gospodarstwie rolnym nabył w drodze w spadku po rodzicach. Matka wnioskodawcy zmarła w 2004 r., natomiast ojciec zmarł w 2009 r.

Zgodnie z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci każdego ze spadkodawców, wtedy bowiem następuje nabycie spadku. W związku z powyższym udział 1/2 w przedmiotowym gospodarstwie rolnym wnioskodawca nabył w dwóch datach, tj. w 2004 r. w części odziedziczonej po matce oraz w 2009 r. w części odziedziczonej po ojcu.

Powyższe oznacza, że przychód uzyskany w przyszłości ze sprzedaży gospodarstwa rolnego przypadający na udział, który wnioskodawca nabył w drodze spadku po matce w 2004 r., zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ogóle nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tego udziału.

Natomiast pozostała część przychodu ze sprzedaży gospodarstwa rolnego uzyskanego przez wnioskodawcę tj. przychodu przypadającego na udział nabyty w drodze spadku po ojcu w 2009 r., będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r., w sytuacji gdy sprzedaż nastąpi przed końcem 2014 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Podsumowując, przychód jaki uzyska wnioskodawca ze sprzedaży gospodarstwa rolnego w części w jakiej przypada na udział nabyty przez wnioskodawcę w drodze spadku po matce w 2004 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, natomiast pozostały przychód tj. przychód przypadający na udział, który wnioskodawca nabył w 2009 r. - jeżeli sprzedaż nastąpi przed końcem 2014 r. - będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według poniższych zasad.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136 poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. u. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne,
2.  sady,
3.  łąki trwałe,
4.  pastwiska trwałe,
5.  grunty rolne zabudowane,
6.  grunty pod stawami,
7.  rowy.

W przedmiotowej sprawie klasyfikacja gruntów oraz ich łączna powierzchnia wskazują, że w świetle ustawy wnioskodawca jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z treścią przytoczonych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Należy także zauważyć, iż art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub grunt wchodzący w jego skład. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym lub jego części.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, iż wnioskodawca nabył w spadku wynoszący 1/2 udział w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne, jednak przedmiotem sprzedaży nie będzie udział wnioskodawcy, lecz cała nieruchomość, gdyż wnioskodawca planuje razem z drugim współwłaścicielem sprzedać w całości opisane gospodarstwo na cele rolnicze.

Zatem stwierdzić należy, że jeżeli w istocie w przedmiotowej sprawie spełniona zostanie przesłanka sprzedaży gospodarstwa rolnego, czyli przedmiotem sprzedaży nie będzie udział wnioskodawcy, ale całe gospodarstwo rolne, w którym wnioskodawca ma jedynie udział i gospodarstwo w wyniku sprzedaży nie utraci charakteru rolnego, to przychód uzyskany przez wnioskodawcę w części przypadającej na udział nabyty w drodze spadku po ojcu będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niezależnie od powyższego należy jednak podkreślić, że ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy będzie korzystał wyłącznie przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży gospodarstwa rolnego w części przypadającej na udział nabyty w 2009 r. w drodze spadku po ojcu. Pozostały przychód uzyskany przez wnioskodawcę tj. przychód przypadający na udział nabyty w 2004 r. w drodze spadku po matce w ogóle nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia minęło ponad 5 lat.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji Ministra Finansów, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.