Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-748/14/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-20
Teza: w zakresie skutków podatkowych otrzymania i wydatkowania dotacji na zakup i wytworzenie środków trwałych oraz zakup drobnego sprzętu i wyposażenia za pośrednictwem Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w ramach Europejskiego Funduszu Rolnego
Słowa kluczowe: dotacja; ryczałt; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 26 czerwca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 13 października 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania i wydatkowania wskazanej we wniosku dotacji – **jest prawidłowe**,
*   ustalenia stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych właściwej do opodatkowania otrzymanej dotacji – **jest bezprzedmiotowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymania i wydatkowania dotacji na zakup i wytworzenie środków trwałych oraz zakup drobnego sprzętu i wyposażenia za pośrednictwem Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w ramach Europejskiego Funduszu Rolnego. Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 19 września 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-748/14/BK, IBPBI/1/415-1069/14/BK, IBPBI/1/415-784/14/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 października 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 15 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie, który zgodnie z PKD jest sklasyfikowany pod symbolami:

*   55.20.Z - obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania,
*   56.21.Z - przygotowywanie i dostarczanie żywności (catering),
*   56.29.Z - pozostała działalność gastronomiczna, która związana jest z organizowaniem imprez w postaci wesel, komunii i innych tego rodzaju imprez.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 10 stycznia 2013 r. w urzędzie skarbowym złożył oświadczenie, dokonując wyboru ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Do tej pory osiągał przychody, które wg stawek wynikających z ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (…) wynoszą w przypadku cateringu 8,5% i gastronomi 3%. W dniu 31 stycznia 2014 r. oddał do użytkowania i wprowadził do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej przypadającą na niego część budynku związaną ze świadczeniem usług noclegowych turystycznych i krótkotrwałego zakwaterowania. Ww. budynek kupił w 2010 roku, jako kawaler w udziale w nieruchomości 50%. Drugie 50% zakupiła, jako panna jego obecna żona. Od ślubu między Wnioskodawcą oraz jego żoną (współwłaścicielką 50% przedmiotowej nieruchomości) istnieje nieprzerwanie ustrój majątkowej wspólności małżeńskiej. W części powierzchni budynku należącej do niego – Wnioskodawca wydzielił fizycznie powierzchnie, którą przeznaczył na cele planowanej działalności gospodarczej w szczególności w zakresie świadczenia usług noclegowych. Obliczył także udział % powierzchni przeznaczonej na cele prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w powierzchni ogółem budynku. W dniu 18 lutego 2013 r. Wnioskodawca podpisał z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (dalej: „ARiMR”) umowę o przyznanie pomocy i tym samym stał się beneficjentem wnioskowanych środków. Zgodnie z umową, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 7 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju obszarów wiejskich (Dz.U. Nr 64, poz. 427, ze zm.), strony umowy postanowiły m.in. że:

1.  Program, to program obszarów wiejskich na lata 2007-2013 stanowiący załącznik do Obwieszczenia Ministra Rolnictwa z 12 października 2007 r. w sprawie rozwoju obszarów wiejskich;
2.  Ustawa, to ustawa z dnia 07 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich;
3.  Rozporządzenie 1698/2005, to Rozporządzenie Rady WE nr 1698/2005 z 20 września 2005 r. w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich przez Europejski Fundusz Rolny;
4.  Rozporządzenie 1974/2006, to Rozporządzenie Komisji WE nr 1974/2006 z 15 grudnia 2006 r.;
5.  Rozporządzenie 65/2011, to Rozporządzenie Komisji UE nr 65/2011 z 27 stycznia 2011 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonywania Rozporządzenia Rady WE 1698/2005;
6.  ustawa o uruchamianiu środków z budżetu UE to ustawa z dnia 22 września 2008 r. (Dz.U Nr 187, poz.1381);
7.  Rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 17 lipca 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej w ramach działania „Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw” objętego programem obszarów wiejskich 2007-2013;
8.  Operacja, to projekt lub inwestycja realizowana przez beneficjenta;
9.  Pomoc, to pomoc finansowa przyznana na realizację operacji z publicznych środków krajowych i wspólnotowych, polegająca na refundacji części kosztów kwalifikowanych operacji poniesionych przez beneficjenta w wysokości oraz zgodnie z warunkami określonymi w programie, rozporządzeniu, umowie oraz przepisach odrębnych;
10.  Transakcja, to dokonanie zapłaty;
11.  Agencja, to Agencja Płatnicza - ARiMR;

Zgodnie z umową z ARiMR:

1.  celem inwestycji będącym realizacją operacji jest rozwój działalności gospodarczej oraz wzrost zatrudnienia poprzez zakup wyposażenia i adaptację części budynku mieszkalnego na potrzeby obiektu noclegowego turystycznego. Operacja została zrealizowana;
2.  Agencja zobowiązała się do wypłacenia beneficjentowi jednorazowo 50% poniesionych kosztów kwalifikowanych w kwocie 80.892 zł.

W dniu 25 marca 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę o kredyt inwestycyjny, którego celem było dofinansowanie zmiany sposobu użytkowania budynku mieszkalnego na obiekt noclegowo-turystyczny. Z tychże środków oraz środków własnych Wnioskodawca zrealizował całą inwestycje zgodnie z planem. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 31 stycznia 2014 r. Wnioskodawca rozpoczął dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od lutego 2014, jednakże z uwagi na wybraną formę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów (winno być zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne) - odpis ten nie stanowi podatkowego kosztu uzyskania przychodu. W dniu 14 lutego 2014 r. (po zakończeniu prac, oddaniu do użytkowania i wprowadzeniu środków trwałych 31 stycznia 2014 r. do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) Wnioskodawca złożył w ARiMR wniosek o płatność. W dniu 23 kwietnia 2014 r. ARiMR przeprowadziła kontrolę realizacji inwestycji w nieruchomości, co dokumentuje spisany na tę okoliczność protokół. Pismem z 20 maja 2014 r. ARiMR poinformowała Wnioskodawcę, że kwota dotacji została obniżona do kwoty 80.087 zł. W dniu 09 maja 2014 r. ARiMR dokonała płatności zgodnie z umową i przelała na rachunek bankowy-kredytowy Wnioskodawcy kwotę 469,74 zł tytułem spłaty odsetek - dofinansowanie zmiany sposobu użytkowania budynku mieszkalnego oraz kwotę 79.617,26 zł tytułem spłaty rat - dofinansowanie zmiany sposobu użytkowania budynku mieszkalnego. Łącznie ARiMR przelała na rachunek bankowy kredytowy Wnioskodawcy kwotę 80.087 zł, jako zwrot 50% kosztów kwalifikowanych. Wnioskodawca nie posiada informacji, jaka część w otrzymanych środkach pochodziła z budżetu krajowego a jaka z UE.

Pomoc finansową Wnioskodawca otrzymał 9 maja 2014 r. Kosztami kwalifikowanymi były: dwa środki trwałe, tj. aneksy kuchenne oraz inwestycja w nieruchomości oraz drobne wyposażenie (do 1.500 zł/szt).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że z informacji zamieszczonych na stronie ARiMR (www.armir.gov.pl)/pomoc unijna/PROW 2007-2013 wynika, że PROW 2007-2013 obejmuje 22 działania, które są wdrażane w ramach 4 osi priorytetowych. Wszystkie te działania są finansowane z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz współfinansowane z krajowego budżetu.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 7 października 2014 r., wskazano m.in., że:

*   zakres określeń stosowanych w umowie o przyznanie pomocy, wskazuje, że:
    *   program to Program Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 stanowiący załącznik do obwieszczenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi dnia 12 października 2007 r. w sprawie Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 (M.P. Nr 94, poz. 1035 ze zm.),
    *   ustawa to ustawa z dnia 7 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Obszarów Wiejskich (Dz.U. Nr 64, poz. 427 ze zm.),
    *   rozporządzenie 16/2005 to rozporządzenie Rady (WE) nr 1698/2005 z 20 września 2005 r. w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich przez Europejski Fundusz Rolny na rzecz rozwoju obszarów wiejskich (EFPROW) (Dz.U.L277 z 21 października 2005 r. ze zm.),
    *   rozporządzenie to rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 17 lipca 2008 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej w ramach działania „Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw” objętego programem rozwoju obszarów wiejskich na lata 2007-2013 (Dz.U. nr 139, poz. 883 ze zm.),
    *   operacja to przedsięwzięcie, projekt lub inwestycja realizowane przez Beneficjenta w ramach działania „Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw”, zgodnie z kryteriami ustanowionymi w Programie oraz w sposób pozwalający na osiągniecie celów działania określonych w Programie i rozporządzeniu 1698/2005,
    *   koszty kwalifikowane operacji to koszty związane z realizacją operacji które zgodnie z przepisami rozporządzenia mogą zostać objęte pomocą w ramach działania „Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw”,
    *   pomoc to pomoc finansowa przyznana na realizację operacji z publicznych środków krajowych, wspólnotowych, polegająca na refundacji części kosztów kwalifikowanych operacji poniesionych przez Beneficjenta, w wysokości oraz zgodnie z warunkami określonymi w Programie, rozporządzeniu, umowie oraz w przepisach odrębnych,
    *   rachunek bankowy to rachunek bankowy lub rachunek prowadzony w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej Beneficjenta lub jego pełnomocnika lub cesjonariusza Beneficjenta wskazany w zaświadczeniu wydanym przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową,
*   zgodnie z § 2 Umowy – umowa określa prawa i obowiązki stron związane z realizacją operacji w ramach Programu w zakresie Osi 3 „Jakość życia na obszarach wiejskich i różnicowanie gospodarki wiejskiej”, działania „Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw. Natomiast stosownie do treści § 3 pkt 2 Umowy, w wyniku realizacji operacji osiągnięty zostanie cel: Rozwój działalności gospodarczej i wzrost zatrudnienia poprzez zakup wyposażenia i adaptację części budynku mieszkalnego na potrzeby obiektu noclegowego, turystycznego,
*   środki finansowe zostały przyznane na tzw. operację zdefiniowaną w § 1 pkt 8 Umowy, czyli przedsięwzięcie, projekt lub inwestycja realizowane przez Beneficjenta w ramach działania „Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw”, zgodnie z kryteriami ustanowionymi w Programie oraz w sposób pozwalający na osiągnięcie celów działania określonych w Programie i rozporządzeniu 1698/2005,
*   zgodnie z § 3 pkt 1 umowy Beneficjent zobowiązuje się do realizacji operacji, której zakres rzeczowy i finansowy określono w zestawieniu rzeczowo-finansowym operacji stanowiącym załącznik nr 1 do umowy, w którym zostały wyszczególnione następujące pozycje:
    *   roboty budowlane – zmiana sposobu użytkowania części istniejącego budynku mieszkalnego na obiekt noclegowy- turystyczny – kpl. 125.090 zł,
    *   zakup wyposażenia – mebli i sprzętu RTV wg zestawienia – kpl. 28.194 zł,
    *   koszty ogólne - 8.500 zł, w tym koszty projektu budowlanego 7.000 zł i kosztorys inwestorski 1.500 zł,
    *   suma kosztów kwalifikowanych operacji 161.784 zł,
*   zgodnie z zapisami Umowy (§ 4 pkt 1) Agencja zobowiązuje się do wypłaty Beneficjentowi na warunkach określonych w umowie oraz na podstawie złożonego wniosku o płatność, pomocy w wysokości 80.892 zł, jednak nie więcej niż 50% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji. Z kolei w § 1 pkt 10 zapisano, że pomoc to pomoc finansowa przyznana na realizację operacji z publicznych środków krajowych, wspólnotowych, polegająca na refundacji części kosztów kwalifikowanych operacji poniesionych przez Beneficjenta, w wysokości oraz zgodnie z warunkami określonymi w Programie, rozporządzeniu, umowie oraz w przepisach odrębnych. Zatem otrzymana od ARiMR pomoc finansowa zgodnie z zawartą umowa była refundacją do 50% poniesionych kosztów kwalifikowanych, którymi były: roboty budowlane (wytworzenie środka trwałego), zakup mebli (zakup środków trwałych), zakup drobnego sprzętu oraz sprzętu RTV stanowiących koszty pozostałe, których wartość pojedynczego przedmiotu nie przekroczyła 1.500 zł oraz opracowanie projektu i kosztorysu środka trwałego. W dniu 25 marca 2013 r. zawarta została umowa o kredyt inwestycyjny. Zgodnie z tą umową środki kredytu zostały przyznane na dofinansowanie zmiany sposobu użytkowania budynku mieszkalnego, na obiekt noclegowo-turystyczny. Wg zapisów § 3 pkt 1 wypłata kredytu nastąpi przelewem na rachunek kredytobiorcy. Stosownie do treści 9 pkt 1 ww. umowy kredytowej, prawne zabezpieczenie spłaty udzielonego kredytu, a także innych związanych z kredytem należności stanowi:
    *   weksel in blanco,
    *   poręczenie wekslowe,
    *   pełnomocnictwo do pobierania z rachunku bieżącego prowadzonego w Banku,
    *   cesja wierzytelności z tytułu umowy z 18 lutego 2013 r. zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a ARiMR,
*   Zgodnie z zapisami § 1 pkt 17 umowy z ARiMR – rachunek bankowy to rachunek bankowy lub rachunek prowadzony w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej Beneficjenta lub jego pełnomocnika lub cesjonariusza Beneficjenta wskazany w zaświadczeniu wydanym przez bank,
*   w dniu 9 maja 2014 r. ARiMR przelała na rachunek bankowy Banku kwotę 80.087 zł, który nie był rachunkiem kredytowym Wnioskodawcy. Z należnej Wnioskodawcy kwoty od ARiMR, która wpłynęła do Banku, ww. Bank pobrał samodzielnie kwoty 79.617,26 zł na spłatę kredytu inwestycyjnego (częściowo) oraz 469,74 zł – na spłatę odsetek.

Reasumując, wpływ od ARiMR środków pieniężnych w kwocie 80.087 zł do Banku był zwrotem należnym Wnioskodawcy, jako Beneficjentowi do 50% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji zgodnie z umową ARiMR oraz jej załącznikami, a nie spłatą kredytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymana, opisana w stanie faktycznym pomoc finansowa od ARiMR stanowi w całości lub w części przychód podatkowy z działalności gospodarczej i czy przychód ten w całości lub w części podlega opodatkowaniu, czy też korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym?
2.  W przypadku, gdyby organy skarbowe stały na stanowisku, że otrzymana przeze mnie pomoc finansowa z ARiMR podlega w całości lub w części opodatkowaniu podatkiem dochodowym i nie korzysta ze zwolnienia z art. 10 ustawy o ryczałcie w związku z art. 21 ust. 1 pkt 47c updof, to czy opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlega całość otrzymanej pomocy finansowej, czy tylko ta część otrzymanej pomocy, która dotyczy nabycia składników majątkowych nie będących środkami trwałymi, a część związana z nabyciem środków trwałych nie stanowi przychodu podatkowego na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 updof oraz jaka będzie prawidłowa stawka ryczałtu dla otrzymanej pomocy finansowej, która podlega opodatkowaniu?
3.  Czy odpis amortyzacyjny od środków trwałych w części pokrytej dotacją stanowi koszt podatkowy?

(pytania oznaczone we wniosku nr 1-3)

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana, opisana w stanie faktycznym od ARiMR pomoc finansowa w części dotyczącej wytworzenia/nabycia 2 środków trwałych (nieruchomości oraz aneksów kuchennych) nie stanowi przychodu podatkowego na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”), zaś pomoc finansowa otrzymana od ARiMR w części dotyczącej nabycia składników majątkowych nie będących środkami trwałymi (drobny sprzęt i wyposażenie) stanowi przychód podatkowy z działalności gospodarczej, ale przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w związku z art. 21 ust. 1 pkt 47c updof lub też całość otrzymanej kwoty 80.087 zł korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c updof i w takiej sytuacji nie ma znaczenia, jaka część otrzymanej pomocy związana jest z wytworzeniem środka trwałego a jaka składników nie będących środkami trwałymi.

Jak wskazuje Wnioskodawca, art. 14 ust. 2 pkt 2 updof stanowi, że za przychód z działalności gospodarczej uznaje się dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Literalny zapis art. 14 ust. 2 updof stanowi, że przychodem byłaby taka część otrzymanej pomocy, która nie wiąże się z wytworzeniem środka trwałego. Według Wnioskodawcy, w jego przypadku, większość otrzymanej kwoty dotyczy wytworzenia 2 środków trwałych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych w dniu 31 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c updof, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Z kolei art. 10 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że zwolnienia od podatku dochodowego, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 43, 46, 47a, 47c, 111, 114, 122, 125, 129, 136 i 137 ustawy o podatku dochodowym, stosuje się odpowiednio do podatników opłacających ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdyby organy skarbowe stały na stanowisku innym niż wyraził do pytania nr 1, to w jego ocenie część pomocy, która stanowi 50% zwrotu kosztów związanych z wytworzeniem/nabyciem 2 środków trwałych - nie stanowi przychodu podatkowego i nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 updof, z kolei część pomocy związanej z nabyciem składników majątkowych nie będących środkami trwałymi korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 10 ustawy o ryczałcie w związku z art. 21 ust. 1 pkt 47c updof, lub też, całość otrzymanej pomocy w wysokości 80.087 zł korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym, w tym zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Jeżeli zaś organy będą uważały inaczej, to zdaniem Wnioskodawcy, dla całości lub części otrzymanej pomocy z ARiMR na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. e ustawy o ryczałcie stawka ryczałtu wynosi 3%. W ocenie Wnioskodawcy, opodatkowaniu ewentualnie podlegać będzie ta część otrzymanej pomocy, która dotyczy nabycia składników nie będących środkami trwałymi.

Art. 12 ust. 1 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3,0% przychodów o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2 i 5-10 ustawy o podatku dochodowym. Z kolei art. 14 ust. 2 pkt 2 updof, stanowi że za przychód z działalności gospodarczej uznaje się: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpis amortyzacyjny od środków trwałych w części pokrytej pomocą finansową z ARiMR, nie stanowi podatkowego kosztu uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że w interpretacji indywidualnej z 20 października 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1069/14/BK wskazano m.in., że z uwagi na świadczenie usług sklasyfikowanych wg PKWiU z 2008 r. pod symbolem 46.19.1 (usługi pośrednictwa w sprzedaży hurtowej towarów rożnego rodzaju), prowadzona przez Wnioskodawcę pozarolnicza działalność gospodarcza nie może być opodatkowana w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, lecz na tzw. zasadach ogólnych. Z tej też przyczyny niniejszą interpretację indywidualną oparto o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymania dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Środki przyznane na zakup lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią przychodu podatkowego, natomiast konsekwencją otrzymania ww. środków na inny cel niż zakup lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest, co do zasady, konieczność ich uznania za przychód podatkowy.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika m.in., że w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca otrzymał dotację wypłaconą przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, na zakup wyposażenia i środków trwałych oraz na adaptację części budynku mieszkalnego na potrzeby obiektu noclegowego turystycznego, a więc na wytworzenie środka trwałego i tym samym stał się beneficjentem wnioskowanych środków. Środki pieniężne jakie otrzymał były zwrotem należnym mu jako Beneficjentowi (do 50% poniesionych kosztów kwalifikowanych operacji) zgodnie z umową zawartą z ARiMR. Pomoc, jaką Wnioskodawca otrzymał, to pomoc finansowa przyznana na realizację operacji z publicznych środków krajowych i wspólnotowych, polegająca na refundacji części kosztów kwalifikowanych operacji poniesionych przez beneficjenta.Przy czym, Agencja zobowiązała się do wypłacenia beneficjentowi jednorazowo 50% poniesionych kosztów kwalifikowanych w kwocie 80.892 zł. W dniu 25 marca 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę o kredyt inwestycyjny, którego celem było dofinansowanie zmiany sposobu użytkowania budynku mieszkalnego na obiekt noclegowo-turystyczny. Z tychże środków oraz środków własnych Wnioskodawca zrealizował całą inwestycje zgodnie z planem. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 31 stycznia 2014 r. Wnioskodawca rozpoczął dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od lutego 2014, jednakże z uwagi na wybraną formę opodatkowania (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych) odpis ten nie stanowi podatkowego kosztu uzyskania przychodu. W dniu 14 lutego 2014 r. (po zakończeniu prac, oddaniu do użytkowania i wprowadzeniu środków trwałych w dniu 31 stycznia 2014 r. do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) Wnioskodawca złożył w ARiMR wniosek o płatność. Po przeprowadzeniu kontroli, 9 maja 2014 r. ARiMR dokonała płatności, zgodnie z umową i przelała na rachunek bankowy kredytowy Wnioskodawcy kwotę w łącznej wysokości 80.087 zł, jako zwrot 50% kosztów kwalifikowanych. Pomoc finansową Wnioskodawca otrzymał 9 maja 2014 r. Kosztami kwalifikowanymi projektu były wydatki dotyczące dwóch środków trwałych, tj. aneksów kuchennych oraz nieruchomości wykorzystywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a także wydatki na zakup drobnego wyposażenia (do 1.500 zł/szt). Pomoc, jaką Wnioskodawca otrzymał obejmuje 22 działania, które są wdrażane w ramach 4 osi priorytetowych. Wszystkie te działania są finansowane z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz współfinansowane z krajowego budżetu.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki w części dotyczącej nabycia i wytworzenia ww. środków trwałych na mocy cyt. art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą stanowić przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Jako dofinansowanie związane z nabyciem i wytworzeniem środków trwałych środki te są bowiem wyłączone z tych przychodów.

Natomiast środki przyznane Wnioskodawcy na zakup drobnego sprzętu (wyposażenia), jako nie związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią, co do zasady, przychód z działalności gospodarczej. Nie oznacza to jednak, że środki te bezwzględnie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 47c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Sposób finansowania programów operacyjnych ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 4 tej ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:

1.  Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej „Sekcja Gwarancji”,
2.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji na wydatki, o których mowa w:
    *   art. 3 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1290/2005 z dnia 21 czerwca 2005 r. w sprawie finansowania wspólnej polityki rolnej (Dz.Urz. UE L 209 z 11.08.2005, str. 1),
    *   art. 3 ust. 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 1290/2005 z dnia 21 czerwca 2005 r. w sprawie finansowania wspólnej polityki rolnej,
3.  Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej oraz środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 4 lit. b tiret drugie.

W budżecie środków europejskich – w myśl art. 117 ust. 2 ww. ustawy – ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cytowanej ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe,
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
3.  dotacje celowe dla beneficjentów,
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe,
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ustawy o finansach publicznych, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów. Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić również należy, że w świetle przepisów ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zgodnie natomiast z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Przy czym, zgodnie z art. 127 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Mając powyższe na względzie, zważywszy, że Wnioskodawca jest beneficjentem projektu realizowanego w ramach działania „Tworzenie i rozwój mikroprzedsiębiorstw”, finansowanego z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz współfinansowanego z krajowego budżetu, to otrzymane przez niego z tego tytułu środki, co do zasady, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części pochodzącej z Unii Europejskiej oraz w art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, w części finansowanej z budżetu państwa. Zważywszy jednak, że otrzymanie tychże środków nastąpiło za pośrednictwem Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, która jest państwową agencją wykonawczą, przedmiotowe środki korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwencją zwolnienia z opodatkowania otrzymanych przez Wnioskodawcę środków na zakup wyposażenia, jest, co do zasady, brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej, wydatków sfinansowanych z tych środków. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W myśl natomiast art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanych we wniosku środków trwałych oraz zaliczania tych odpisów do kosztów podatkowych, wskazać należy, że zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl natomiast art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zatem w świetle ww. przepisu wydatki poniesione na nabycie, bądź wytworzenie składników majątku uznawanych za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w prowadzonej działalności gospodarczej, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Kosztem tym, mogą być (co do zasady) odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23. Jednakże w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Na gruncie przedmiotowej sprawy, oznacza to, że Wnioskodawca jest uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, których zakup został dofinansowany środkami pochodzącymi z przyznanej pomocy, jednakże część tych odpisów – przypadająca na te części wartości początkowych ww. składników majątku, które zostały(ną) sfinansowane z otrzymanych środków, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych otrzymania i wydatkowania wskazanej we wniosku dotacji na zakup i wytworzenie środków trwałych oraz zakup drobnego sprzętu (wyposażenia) uznano za prawidłowe. Tym samym bezprzedmiotowym jest odnoszenie się do przedstawionego we wniosku pytania Nr 2 i dotyczącego tego pytania stanowiska Wnioskodawcy w sprawie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić także należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwicach, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.