Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.594.2024.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-29
Teza: Czynność wniesienia przez Gminę wierzytelności aportem do Spółki w zamian za objęcie udziałów w jej podwyższonym kapitale nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.
Słowa kluczowe: aport; gmina; inwestycje; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; wierzytelność; wierzytelność-konwersja wierzytelności
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia wierzytelności aportem do Spółki w zamian za objęcie udziałów w jej podwyższonym kapitale (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· prawa do odliczenia podatku VAT w pełnych kwotach od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: Gmina) jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT).

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 wskazanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zakresu działania Gminy w zakresie jej zadań własnych, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania własne Gminy obejmują, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy, zaopatrzenie w energię elektryczną.

Gmina realizuje inwestycję pn. „(…)” (dalej: Inwestycja). Całkowita wartość Inwestycji wynosi ok. (…) PLN. Gmina uzyskała na realizację Inwestycji dofinansowanie ze środków Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych w kwocie ok. (…) PLN. W pozostałym zakresie Gmina sfinansuje Inwestycję ze środków własnych.

Inwestycja polega na wymianie nieenergooszczędnych opraw oświetleniowych na energooszczędne oprawy oświetleniowe gwarantujące możliwość zdalnego sterowania oraz posiadające odpowiednie certyfikaty.

W celu realizacji Inwestycji Gmina zawarła umowę z wykonawcą wyłonionym zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 września 2019 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1605 ze zm.). Wykonawca Inwestycji wystawia na Gminę faktury VAT z wykazanym podatkiem, dokumentujące wydatki na Inwestycję.

Urządzenia oświetlenia ulicznego objęte Inwestycją stanowią własność spółki A (dalej: Spółka), w której Gmina posiada udziały.

W konsekwencji, Gmina zawarła ze Spółką (…) umowę dzierżawy infrastruktury oświetlenia ulicznego (dalej: Umowa) w celu jej przebudowy. Przedmiotem ww. umowy jest udostępnienie Gminie urządzeń oświetlenia ulicznego (tj. zestawu oświetleniowego składającego się z dwóch elementów, tj. (…) sztuk opraw oświetleniowych oraz linii zasilających w zakresie niezbędnym do prawidłowego działania tych opraw; dalej: Przedmiot dzierżawy), stanowiących własność Spółki, w celu poprawy efektywności energetycznej i zwiększenia trwałości tych urządzeń poprzez przeprowadzenie przez Gminę Inwestycji.

Zgodnie z zawartą Umową, Gmina zobowiązała się płacić Spółce, w okresie od dnia wydania Gminie Przedmiotu dzierżawy do dnia jego zwrotu Spółce, miesięczny czynsz dzierżawny w wysokości stanowiącej iloczyn ilości opraw stanowiących przedmiot umowy oraz stawki jednostkowej.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, po zakończeniu okresu dzierżawy Gmina zwróci Spółce Przedmiot dzierżawy wraz z nakładami poniesionymi na Przedmiot dzierżawy w ramach Inwestycji. W myśl zapisów Umowy, wynagrodzenie należne Gminie z tego tytułu od Spółki zostanie skalkulowane w następujący sposób:

ND=WN-A12x LM

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

ND – należność dzierżawcy (Gminy);

WN – wartość nakładów poniesionych na Przedmiot dzierżawy przez Gminę;

A – roczna stawka amortyzacji wynosząca 4,5%;

LM – liczba miesięcy – od następnego miesiąca po dokonaniu wymiany opraw oświetleniowych do ostatniego dnia miesiąca, w którym zostanie dokonany zwrot Przedmiotu dzierżawy.

Tak obliczone wynagrodzenie Gminy będzie stanowiło wierzytelność Gminy względem Spółki. Jednocześnie zgodnie z zamiarem stron przedmiotowa wierzytelność Gminy względem Spółki zostanie wniesiona do Spółki aportem.

Intencją stron w przedmiotowej sprawie jest konwersja wierzytelności Gminy na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Przedmiotem transakcji będzie ww. wierzytelność pieniężna przysługująca Gminie od Spółki z tytułu zwrotu wartości nakładów poniesionych na Przedmiot dzierżawy przez Gminę. Wierzytelność ta zostanie wniesiona do Spółki aportem.

### Pytanie

1\. Czy czynność wniesienia przez Gminę wierzytelności aportem do Spółki w zamian za objęcie udziałów w jej podwyższonym kapitale będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT?

2\. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Czynność wniesienia przez Gminę wierzytelności aportem do Spółki w zamian za objęcie udziałów w jej podwyższonym kapitale będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

2\. Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnych kwotach od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się wszelkie czynności, polegające na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Ponadto w myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 niniejszej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano tej czynności.

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.

Aby czynność podlegała opodatkowaniu, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje stosowny związek.

Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłata w innym towarze lub usłudze) albo mieszaną (zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa). Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także, np. otrzymanie udziałów spółki, które jest dla wnoszącego aport pewną wymierną korzyścią.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można więc mówić w sytuacji, gdy (i) istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami, (ii) wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu oraz (iii) związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, działając we własnym imieniu i na własny rachunek – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Gmina wnosząc do Spółki wierzytelność pieniężną przysługującą jej od Spółki z tytułu zwrotu wartości nakładów poniesionych na Przedmiot dzierżawy będzie działała na podstawie umowy cywilnoprawnej – umowy zawartej pomiędzy Gminą i Spółką. W konsekwencji, w ramach przedmiotowej czynności Gmina będzie działała w charakterze podatnika VAT.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi) – w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały, akcje), które posiadają określoną wartość. Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania podatkiem VAT).

Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, więc jest nią także otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od jego przedmiotu – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym – w świetle art. 2 pkt 22 ustawy – uznawane jest za sprzedaż.

Zdaniem Gminy, nakłady ponoszone na Przedmiot dzierżawy będący majątkiem Spółki nie będą stanowić towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części).

W przypadku zbycia (aportu) nakładów, nie będzie dochodzić do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie ma tu odrębnej rzeczy, która mogłaby stanowić towar. Mimo to podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Zatem, odpłatna czynność zbycia (aportu) nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem nakładów na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, zdaniem Gminy, wniesienie do Spółki wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu wartości nakładów poniesionych na Przedmiot dzierżawy będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, w opinii Gminy, czynność ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od tego podatku.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

· wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

· wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT,

· nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy, stosownie do przytoczonego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

Wydatki te dotyczą bowiem wyłącznie odpłatnego świadczenia usług (aport nakładów) na rzecz Spółki, a więc czynności wykonywanej na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zdaniem Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Skoro Gmina będzie zobowiązana do rozliczania podatku VAT należnego z tego tytułu, to powinna ona mieć również prawo do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość wykonania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W ocenie Gminy, stanowisko odmienne do przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności fundamentalną zasadą opodatkowania podatkiem VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślaną wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że: „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie zwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu realizacji tej sprzedaży.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT zobowiązana będzie uiścić podatek VAT należny z tytułu wniesienia wierzytelności aportem do spółki w zamian za objęcie udziałów w jej podwyższonym kapitale, to powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość jego dostawy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Co istotne, z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, kiedy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.

Ponadto, aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którymi wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu, wniesienie aportu w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że aport, co do zasady, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy odnieść się do instytucji przelewu wierzytelności, która została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Stosownie do art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:

Wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Według art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego:

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Na mocy art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Ze wskazanych uregulowań wynika, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo inwestycję pn. „(…)” (Inwestycja). Inwestycja polega na wymianie nieenergooszczędnych opraw oświetleniowych na energooszczędne oprawy oświetleniowe gwarantujące możliwość zdalnego sterowania oraz posiadające odpowiednie certyfikaty. Urządzenia oświetlenia ulicznego objęte Inwestycją stanowią własność Spółki, w której posiadają Państwo udziały. W konsekwencji, zawarli Państwo ze Spółką umowę dzierżawy infrastruktury oświetlenia ulicznego (Umowa) w celu jej przebudowy. Zgodnie z postanowieniami Umowy, po zakończeniu okresu dzierżawy zwrócą Państwo Spółce Przedmiot dzierżawy wraz z nakładami poniesionymi na Przedmiot dzierżawy w ramach Inwestycji. Wynagrodzenie należne Państwu z tego tytułu od Spółki będzie stanowiło Państwa wierzytelność względem Spółki. Jednocześnie zgodnie z zamiarem stron Państwa wierzytelność względem Spółki zostanie wniesiona do Spółki aportem. Intencją stron w przedmiotowej sprawie jest konwersja Państwa wierzytelności na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Przedmiotem transakcji będzie ww. wierzytelność pieniężna przysługująca Państwu od Spółki z tytułu zwrotu wartości nakładów poniesionych na Przedmiot dzierżawy przez Państwa. Wierzytelność ta zostanie wniesiona do Spółki aportem.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia wierzytelności aportem do Spółki w zamian za objęcie udziałów w jej podwyższonym kapitale (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Biorąc powyższe pod uwagę oraz uwzględniając opis sprawy stwierdzam, że konwersja wierzytelności w zamian za udziały w Spółce będzie formą wygaszenia wierzytelności, jaka przysługuje Państwu względem Spółki, inaczej mówiąc będzie formą zapłaty kwoty należnej Państwu z tytułu dokonanych nakładów na udziały w kapitale zakładowym Spółki, przez co nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego. Jak wynika z ww. przepisów, wierzytelność jest prawem majątkowym i nie stanowi towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, tym samym konwersji wierzytelności na udziały nie należy rozpatrywać w kontekście dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Konwersja wierzytelności przysługującej Państwu na udziały będzie skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowić będzie wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Nie można w takim razie utożsamiać jej ze świadczeniem usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem, konwersja wierzytelności w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale Spółki nie będzie stanowiła dla Państwa czynności, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy, a więc nie będzie się mieściła w powołanym wcześniej art. 5 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, stwierdzam, że czynność wniesienia przez Państwa wierzytelności aportem do Spółki w zamian za objęcie udziałów w jej podwyższonym kapitale nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT w pełnych kwotach od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Jak Państwo wskazali, są Państwo czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonawca Inwestycji wystawia na Państwa faktury VAT z wykazanym podatkiem, dokumentujące wydatki na Inwestycję. Zwrócą Państwo Spółce Przedmiot dzierżawy wraz z nakładami poniesionymi na Przedmiot dzierżawy w ramach Inwestycji. Wynagrodzenie należne Państwu z tego tytułu od Spółki będzie stanowiło Państwa wierzytelność względem Spółki. Zgodnie z zamiarem stron Państwa wierzytelność względem Spółki zostanie wniesiona do Spółki aportem. Intencją stron jest konwersja Państwa wierzytelności na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

W niniejszej sprawie efekty ww. Inwestycji będą wykorzystywane przez Państwa na potrzeby konwersji wierzytelności z tytułu dokonania Inwestycji na obcym środku trwałym, tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, w przypadku towarów i usług nabywanych w ramach Inwestycji, wykorzystywanych przez Państwa – jak wyżej wskazałem – do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony. W związku z powyższym, nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji Inwestycji, ponieważ ww. wydatki nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

**Podsumowując, stwierdzam, że nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.**

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego/zdarzenia przyszłego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).