Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.459.2019.1.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-05
Teza: W sytuacji gdy koszty opisanych świadczeń dodatkowych dla gości nieprowadzących działalności gospodarczej w całości będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego, na Wnioskodawcy z tytułu sfinansowania tych świadczeń nie będą ciążyły obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: agencja; catering; działalność-działalność artystyczna; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; napoje; nocleg; obowiązek-obowiązek płatnika; parking; przychód; przychód-przychody z innych źródeł; przychód-przychód z działalności gospodarczej; płatnik; transport; wyżywienie; zakwaterowanie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 28 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 17 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika, w odniesieniu do drugiego z zadanych we wniosku pytań – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 3 grudnia 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.448.2019.1.TR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 3 grudnia 2019 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 4 grudnia 2019 r.), zaś w dniu 17 grudnia 2019 r. (data nadania 9 grudnia 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące: stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

Zainteresowany (dalej: „Wnioskodawca”) jest samorządową instytucją kultury działającą na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1983, ze zm.) oraz w oparciu o swój statut. Wnioskodawca posiada osobowość prawną i jest wpisany do rejestru instytucji kultury.

Zgodnie z § 3 statutu Wnioskodawcy, do podstawowego zakresu działalności należy:

1.  prowadzenie działalności artystycznej, scenicznej, estradowej, kabaretowej, kinowej, rozpowszechnianie i produkcja filmów, działalność wydawnicza, działalność fonograficzna, działalność wystawiennicza;
2.  tworzenie i upowszechnianie programów artystycznych o wysokich walorach wykonawczych, poprzez:
    1.  tworzenie własnych zespołów artystycznych i prowadzenie ich działalności,
    2.  organizowanie i realizowanie imprez okolicznościowych o zasięgu lokalnym, krajowym i zagranicznym na zamówienie innych zleceniodawców,
    3.  organizowanie i realizowanie imprez krajowych i zagranicznych przygotowywanych przez inne jednostki organizacyjne, a także produkcja własna,
    4.  przygotowanie, organizowanie, realizowanie programów rozrywkowych w lokalach gastronomicznych wraz z działalnością gastronomiczną,
    5.  zarządzanie nieruchomościami na cele kulturalne,
    6.  dokonywanie nagrań muzycznych, słowno-muzycznych wszystkimi metodami,
    7.  wydawanie folderów, książek, kalendarzy, druków, płyt na wszystkich dostępnych nośnikach,
    8.  przygotowanie i realizowanie, w uzgodnieniu z władzami oświatowymi, działalności kulturalnej dla młodzieży szkolnej,
    9.  przygotowanie i realizowanie małych form teatralnych,
    10.  współpraca ze społecznym ruchem kulturalnym,
    11.  promocja lokalnego środowiska kulturalnego,
    12.  współpraca z instytucjami, stowarzyszeniami, społecznym ruchem artystycznym i twórcami indywidualnymi,
    13.  rozpowszechnianie filmów poprzez publiczne udostępnianie filmu w jakikolwiek sposób, produkcję, współprodukcję lub współfinansowanie filmów, upowszechnianie kultury filmowej poprzez organizację festiwali i przeglądów;
3.  prowadzenie samodzielnej działalności impresaryjnej na rzecz artystów i innych instytucji kulturalnych na terenie całego kraju.

Wnioskodawca w ramach realizowanych działań statutowych organizuje różnego typu wydarzenia kulturalne, w tym festiwale o charakterze krajowym jak i międzynarodowym. Z reguły są to imprezy biletowane, finansowane z dotacji oraz środków własnych. Wnioskodawca niekiedy prowadzi również imprezy plenerowe otwarte.

W związku z realizacją celów statutowych Wnioskodawca zapewnia artystom lub innym osobom, określone świadczenia dodatkowe na podstawie różnych więzi prawnych i w następujących konfiguracjach:

1.  umowy zawierane z artystami, krajowymi lub zagranicznymi oraz osobami pełniącymi obowiązki jurorskie bądź prowadzące warsztaty artystyczne (w zależności od sytuacji są to osoby nieprowadzące działalności gospodarczej lub osoby prowadzące działalność gospodarczą). Obok zapłaty tego honorarium, mając na uwadze okoliczność, że artyści nie mają miejsca zamieszkania w miejscowości, w której odbywa się wydarzenie, umowa z artystą zobowiązuje Wnioskodawcę do zapewnienia i sfinansowania artyście jednego lub kilku wskazanych świadczeń:
    1.  transportu lokalnego w miejscu wydarzenia na trasie: miejsce przyjazdu – hotel – miejsce wydarzenia miejsce odjazdu (Wnioskodawca wynajmuje autobus lub samochody przewożące artystów na wskazanej trasie),
    2.  zakwaterowania w miejscu odbywania się wydarzenia (Wnioskodawca wynajmuje hotel zgodnie ze standardem przewidzianym w umowie),
    3.  przelotu lub przejazdu na trasie: miejsce zamieszkania – miejsce wydarzenia –miejsce zamieszkania (Wnioskodawca zamawia i finansuje zakup biletu samolotowego dla artysty),
    4.  cateringu udostępnianego wszystkim artystom uczestniczącym w wydarzeniu.

Wnioskodawca zapewnia również świadczenia związane z wykonaniem dzieła takie jak: catering (ogólnodostępny posiłek dla osób zaangażowanych w realizację przedsięwzięcia), napoje ciepłe i zimne. W niektórych sytuacjach dana osoba sama ponosi koszty transportu, a Wnioskodawca dokonuje zwrotu poniesionych przez tę osobę wydatków związanych z transportem na miejsce wydarzenia. Zwrot dokonywany jest na podstawie przedstawionych biletów.

1.  zaproszeni goście tacy jak: dziennikarze, prelegenci, goście specjalni (np. prezydent, minister, prezesi firm, którzy współpracowali przy danym festiwalu/imprezie). Wnioskodawca każdemu z zaproszonych gości gwarantuje podczas pobytu: nocleg, catering (ogólnodostępny posiłek dla gości). Dodatkowo Wnioskodawca zapewnia transport (zakup biletów lotniczych czy kolejowych) lub zwrot kosztów podróży na podstawie przedstawionych biletów. Wnioskodawca zaprasza również przedstawicieli innych instytucji i organów państwowych. Na podstawie umowy o dofinansowanie z PISF-u (Polski Instytut Sztuki Filmowej) oraz MKiDN (Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego) Wnioskodawca ma obowiązek zagwarantować nocleg przedstawicielom wskazanych organów. Sporadycznie Wnioskodawca podpisuje z poszczególnymi z ww. gości porozumienia noclegowe oraz o zwrot kosztów podróży (na podstawie biletów). Dokument ten obliguje gościa do uczestnictwa w danej części festiwalu, aby podnieść jego rangę swoją obecnością. W takiej sytuacji gość ma zagwarantowany przez Wnioskodawcę nocleg i/lub zwrot kosztów podróży.
2.  umowy zawierane z agencjami artystycznymi (podmioty krajowe lub zagraniczne). Na podstawie umowy z agencją, zobowiązuje się ona zapewnić występ artysty za wynagrodzeniem. Niezależnie od tego na Wnioskodawcy ciąży obowiązek zagwarantowania artystom następujących świadczeń związanych z ich występem: transportu, noclegów, parkingu, cateringu (ogólnodostępnych posiłków dla osób zaangażowanych w realizację przedsięwzięcia), napojów ciepłych i zimnych. Wnioskodawca zapewnia wskazane świadczenia na zasadach wskazanych w punkcie 1.

Z tytułu zapewnienia przedstawionych powyżej świadczeń (dalej: „Świadczenia Dodatkowe”) nie pobiera od wskazanych osób wynagrodzenia. Wartość dodatkowych świadczeń nie jest zawarta w wartości honorarium uiszczanego na rzecz wskazanych wyżej osób. Osoby te nie zaliczają wartości otrzymanych do kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawca planuje zapewniać podobne Świadczenia Dodatkowe w okolicznościach wskazanych w punktach: 1, 2 i 3 niniejszego wniosku również w przyszłości.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia braków formalnych wniosku, Zainteresowany podał, co następuje.

Na wstępie uzupełnienia Wnioskodawca zaznaczył, że złożony przez Wnioskodawcę wniosek o interpretację indywidualną dotyczy wykładni art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) i ust. 13 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, ze zm., dalej: „ustawa o PIT”). W ocenie Wnioskodawcy, nie jest konieczna informacja dotycząca jurysdykcji, których artyści współpracujący z Wnioskodawcą są rezydentami.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska regulują prawo państw stron umowy do opodatkowania danej kategorii dochodów. Skoro wniosek o interpretację indywidualną złożony przez Wnioskodawcę dotyczy wykładni przepisu krajowego, należy uznać, że w przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach zastosowanie mogą znaleźć przepisy krajowe. Alternatywnie organ dokonując wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT może wskazać, iż przepis ten stosuje się z zastrzeżeniem postanowień stosownych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z tej perspektywy jurysdykcje poszczególnych artystów, z którymi współpracuje Wnioskodawca, nie wydają się czynnikiem niezbędnym do wydania rozstrzygnięcia w tej sprawie.

Z tych przyczyn, w ocenie Wnioskodawcy, do wydania interpretacji indywidualnej w sprawie Wnioskodawcy nie są niezbędne informacje, o które wnioskuje Dyrektor w wezwaniu. Wskazują na to również interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora w podobnych sprawach powołane przez Wnioskodawcę w treści wniosku.

Z tych samych przyczyn, w ocenie Wnioskodawcy, wniosek nie powinien podlegać dodatkowej opłacie uzależnionej od ilości jurysdykcji. W ocenie Wnioskodawcy, uiścił on opłatę od wniosku w prawidłowej wysokości. Jeśli jednak organ ma odmienną opinię w tym zakresie, Wnioskodawca poprosił o stosowne wezwanie do uiszczenia opłaty ze wskazaniem, zdaniem Dyrektora, jej prawidłowej wysokości.

Jednocześnie Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie opisanych – stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych następująco.

Stosunek prawny łączący Wnioskodawcę z wymienionymi osobami fizycznymi to umowa zlecenia, umowa o dzieło lub umowa o świadczenie usług.

Osoby fizyczne, z którymi współpracuje Wnioskodawca, są z różnych jurysdykcji, z uwagi na charakter działalności Wnioskodawcy. Wniosek dotyczy osób fizycznych będących rezydentami podatkowymi: Ukrainy, Francji, Rumunii, Wielkiej Brytanii, Belgii, Rosji.

Nierezydenci podatkowi prowadzą działalność gospodarczą oraz przedstawili, bądź przedstawią, Wnioskodawcy certyfikat rezydencji podatkowej.

Wnioskodawca zapewnia artystom określone świadczenia. To czy wskazane świadczenia w ogóle są przychodem stanowi przedmiot oceny prawnej stanu faktycznego, a nie jego element. W przypadku artystów, wskazane świadczenia są zapewniane artystom w związku ich występami – w tym sensie ich honorarium stanowi opłatę za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast w sytuacji jurorów, czy innych gości, przychód uzyskany od Wnioskodawcy przez nierezydentów podatkowych nie stanowi opłaty za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Nierezydenci podatkowi wykonujący usługi w ramach zawieranej umowy, nie posiadają na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zakładu lub stałej placówki w celu wykonywania działalności.

Usługi wykonywane w ramach umowy zawieranej z artystami-nierezydentami były usługami w zakresie działalności kulturalnej, widowiskowej lub rozrywkowej.

Działalność instytucji kultury (Wnioskodawcy) jest finansowana z dotacji organizatora (gminy miejskiej) i innych dotacji otrzymywanych z budżetu państwa oraz budżetu jednostki samorządu terytorialnego oraz ze środków własnych. Ocena charakteru prawnego tych świadczeń nie stanowi elementu stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego, ale ich element oceny prawnej. Czyniąc zadość wezwaniu i dokonując oceny prawnej, w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę wykładnię pojęcia środków publicznych wskazaną w art. 5 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 869, ze zm.), całość ww. źródeł finansowania stanowi środki publiczne zgodnie z powołaną regulacją. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane z umowy zawieranej z nierezydentem było finansowane w całości ze środków publicznych.

Agencje artystyczne, zarówno krajowe jak i zagraniczne, działają w różnych formach prawnych, w szczególności w formie sp. z o.o., jak i też w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Wniosek dotyczy agencji artystycznej, która jest prowadzona przez osobę fizyczną w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca współpracuje z agencjami artystycznymi z różnych jurysdykcji – pytanie Wnioskodawcy miało charakter ogólny. Czyniąc zadość treści wezwania (z zastrzeżeniami przedstawionymi powyżej) można przyjąć, iż wniosek dotyczy agencji artystycznej będącej rezydentem Grecji, prowadzonej w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Stosunek prawny łączący Wnioskodawcę z wymienioną agencją artystyczną to umowa o świadczenie usług.

Wymieniona agencja artystyczna będąca nierezydentem podatkowym nie posiada na terenie Rzeczypospolitej Polskiej zakładu lub stałej placówki w celu wykonywania działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w okolicznościach przedstawionych w pkt 1, Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik podatku dochodowego od równowartości przedstawionych we wniosku Świadczeń Dodatkowych do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od tych świadczeń?
2.  Czy w okolicznościach przedstawionych w pkt 2, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od równowartości przedstawionych we wniosku Świadczeń Dodatkowych, zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od tych świadczeń?
3.  Czy w okolicznościach przedstawionych w pkt 3, Wnioskodawca jest jako płatnik podatku dochodowego od równowartości przedstawionych we wniosku świadczeń Dodatkowych do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od tych świadczeń?

Zdaniem Wnioskodawcy, w żadnej z sytuacji wskazanych w punktach 1, 2 i 3 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie jest zobligowany do poboru równowartości Świadczeń Dodatkowych poniesionych przez Wnioskodawcę. W opinii Wnioskodawcy, świadczenia na rzecz wskazanych osób nie są w ogóle przychodem (w przypadku usług cateringu, posiłków, czy napojów ogólnodostępnych dla wszystkich osób zaangażowanych w poszczególne wydarzenia) lub korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT na warunkach określonych w przepisach wykonawczych, do których odnosi ten przepis. Wnioskodawca nie ma więc obowiązku pobrania podatku od Świadczeń Dodatkowych.

Informacje ogólne.

Wyrazem powszechności opodatkowania w ustawie o PIT jest art. 9 ust. 1, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przychodami są zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT z pewnymi zastrzeżeniami (\`(...)\`) otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wytyczne jak należy ustalić wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych zawiera art. 12 ust. 3 ustawy o PIT. Regulacje te wskazują, że wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy o PIT.

Nieodpłatne świadczenie.

Pojęcie „nieodpłatne świadczenie” nie zostało zdefiniowane w jakiejkolwiek ustawie podatkowej. Z tych przyczyn niezbędne jest odwołanie się do orzecznictwa sądowego, aby zrozumieć znaczenie tego pojęcia. Analizując orzecznictwo sądowe można stwierdzić, że nieodpłatnym świadczeniem dla potrzeb przepisów o podatku dochodowym jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, którego następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przysporzenie takie może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia, innymi słowy zaoszczędzenie wydatków.

Ważne wskazówki odnośnie znaczenia pojęcia „nieodpłatne świadczenie” sformułował Trybunał Konstytucyjny (dalej: „TK”) w wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. K 7/13. TK we wskazanym wyroku określił, jakie warunki musi spełniać dane świadczenie, aby można było mówić o przychodzie z tego tytułu.

Zdaniem TK przychód z nieodpłatnych świadczeń powstaje, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

*   po pierwsze konieczne jest, aby świadczenie było spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie). Innymi słowy wszelkie świadczenia, z których skorzystanie jest obowiązkowe nie skutkują powstaniem przychodu;
*   po drugie, świadczenia powinny być spełnione w interesie pracownika, a nie w interesie pracodawcy. Powinny ponadto przynosić mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby w przeciwnym razie ponieść samodzielnie;
*   po trzecie, korzyść ta powinna być wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Warto wskazać, że powyższe uwagi nie mają zastosowania wyłącznie do pracownika na gruncie przepisów prawa pracy. Dotyczą one również np. zleceniobiorcy – mogą więc mieć odpowiednie zastosowanie w przedstawionych przez Wnioskodawcę stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych.

O sposobie określania tej wartości (przychodu) stanowi art. 11 ust. 2 oraz ust. 2a ustawy o PIT. Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c. określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Niezindywidualizowany odbiorca – catering, napoje oraz posiłki.

Kwestia zapewnienia cateringu wskutek orzeczenia TK nie budzi wątpliwości i jest uznawana za świadczenie, które nie generuje przychodu po stronie osób korzystających. Tym samym nie jest zasadne opodatkowanie PIT w tej sytuacji. Wynika to z faktu, że w większości przypadków nie sposób jest określić, kto konkretnie i w jakim zakresie skorzystał z posiłków udostępnianych w ramach usługi cateringowej.

Jak podał Zainteresowany, w orzecznictwie i interpretacjach wskazuje się, że tak długo jak nie jest możliwe przyporządkowanie konkretnych świadczeń do konkretnych odbiorców (np. ze względu na to, że dane świadczenie jest udostępniane grupie odbiorców jako całości), przychód z nieodpłatnego świadczenia nie powstanie:

„gdy świadczeń nie można przyporządkować do konkretnie oznaczonego pracownika, gdzie koszt ponoszony jest przez pracodawcę ryczałtowo za wszystkich pracowników bez względu na to, czy pracownik ze świadczeń skorzysta, czy też nie, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów imprez integracyjnych (okolicznościowych)” – prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z 19 września 2014 r. sygn. I SA/Wr 1677/14).

Wnioskodawca podał, że tożsame konkluzje potwierdza szereg interpretacji podatkowych:

„Mimo faktu, że uczestnicy konsultacji narad (spotkań) ze świadczenia skorzystają w pełni dobrowolnie, to nie będzie spełnione kryterium wystąpienia po ich stronie przysporzenia majątkowego (korzyści). Nie można mówić o powstaniu przysporzenia majątkowego w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie wartości rzeczywistej korzyści, którą odniosą z tego tytułu konkretne osoby. Tym samym uznać należy, że wobec niemożności ustalenia konkretnej wartości świadczenia w związku z zapewnieniem przez Spółkę usług gastronomicznych (cateringu) w trakcie spotkań z przedstawicielami kontrahentów przypadającej na danego pracownika nie dojdzie po ich stronie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższe wynika z faktu, że w omawianej sytuacji nie zostanie spełniona jedna z podstawowych przesłanek wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny, jako warunek sine qua non dla rozpoznania danego świadczenia jako przychodu. Trybunał Konstytucyjny podkreślił bowiem, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie (indywidualnemu pracownikowi), w ustalonej dla niego indywidualnie wysokości. Tym samym, nie można mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy przypisana wartość świadczenia byłaby jedynie wartością statystyczną (ustaloną np. przez podzielenie kosztów usługi cateringowej przez całkowitą liczbę uczestników konsultacji, narad, spotkań), a nie odzwierciedlały rzeczywistej korzyści odniesionej przez daną osobę” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 marca 2018 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.521.2017.2.JM).

„W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym uznać należy, że zapewnienie pracownikom i zaproszonym gościom dostępności do nieodpłatnej kawy i herbaty w siedzibie Wnioskodawcy, są związane z organizacją spotkań, dotyczącym funkcjonowania Banku i są udostępniane do swobodnej konsumpcji pracownikom i zaproszonym gościom. Wobec powyższego, drobne artykuły spożywcze (kawa, herbata) nieodpłatnie udostępnione przez Bank, które każdy pracownik i zaproszony gość Banku może swobodnie wziąć do konsumpcji na miejscu wedle własnego uznania i potrzeb, nie stanowią dla nich nieodpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powyższe artykuły nie mają charakteru osobistego. Przychód nie powstanie w sytuacji, gdy niemożliwym jest zindywidualizowanie wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę. Zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku doliczania wartości tych wydatków do przychodów pracowników i zaproszonych gości. Po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią obowiązki płatnika, tj. obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek oraz obowiązki informacyjne, tj. wystawienia odpowiedniej informacji o dochodach pracowników i zaproszonych gości” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 kwietnia 2017 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.24.2017.1.JM).

Tezę dotyczącą bezpośrednio udostępnienia usług cateringowych artystom (zamówienie ilości posiłków uzależnionej od liczby artystów do skorzystania zależnie od preferencji) potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 czerwca 2016 r., nr IBPB2-1/4511-315/16/PM:

„w zakresie korzystania przez artystów z cateringu nie można mówić o przychodzie ze świadczenia nieodpłatnego. Korzystanie z cateringu organizowanego przez Wnioskodawcę, nie spełnia kryterium wystąpienia po stronie uczestników przysporzenia majątkowego (korzyści). Skoro wskazany catering będzie ogólnie dostępny w zależności od ilości uczestniczących w imprezie osób (artystów), to mimo że korzystanie z niego będzie dobrowolne, to po stronie uczestników nie pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Brak jest bowiem podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich artystów można było przypisać indywidualnym uczestnikom jako ich wymierną korzyść. Bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia nie można określić wysokość przychodu. W związku z powyższym, z tytułu przekazywania świadczeń w formie cateringu po stronie artystów nie powstanie przychód”.

Z tych przyczyn tak długo jak świadczenie usług cateringowych nie będzie zindywidualizowane na potrzeby danego artysty lub też innych osób i skonkretyzowane, w ocenie Wnioskodawcy i w świetle powołanych interpretacji indywidualnych przychód z nieodpłatnego świadczenia w ogóle nie powstanie.

Dlatego też, zapewnienie cateringu, ciepłych posiłków oraz napojów przez Wnioskodawcę czy to np. dla artysty, bądź dla zaproszonych gości, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno powodować powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia po stronie tych osób. Wnioskodawca wskazuje, że zapewnienie posiłków oraz napojów ma charakter ogólny (niezindywidualizowany). Wnioskodawca nie ma możliwości weryfikacji np. kto i jak wiele skonsumował lub wypił. W konsekwencji przychód nie powstanie, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystąpienia w roli płatnika.

Pozostałe świadczenia.

Świadczenia, które można przypisać indywidualnemu odbiorcy, co do zasady mogą stanowić przychód ich beneficjenta, lecz w określonych okolicznościach przychód ten może korzystać ze zwolnienia z PIT.

Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13 (art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT).

Obecnie właściwymi przepisami w tym zakresie są te ujęte w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U., poz. 167, dalej: „Rozporządzenie”).

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe zwolnienie można zastosować również do podróży osób niebędących pracownikami, a w szczególności do artystów, jurorów i osób prowadzących warsztaty zarówno polskich jak i zagranicznych, którzy współpracują z Wnioskodawcą.

Jeżeli więc określone świadczenia dodatkowe, które zapewnia Wnioskodawcy, są wskazane w treści Rozporządzenia, ich zapewnienie chociażby artystom może podlegać zwolnieniu z opodatkowania PIT na warunkach wskazanych w Rozporządzeniu.

Zgodnie z powołanym już przepisem wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w Rozporządzeniu z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

*   w celu osiągnięcia przychodów lub
*   w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
*   przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
*   przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Przepis ten warunkuje zastosowanie zwolnienia z podatku dochodowego (PIT) od tego, czy otrzymane świadczenia zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Sformułowanie „otrzymane świadczenia” jednoznacznie wskazuje, że aby możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT, to osoba uzyskująca Świadczenia Dodatkowe nie może zaliczyć ich wartości do kosztów uzyskania przychodu.

Powyższą konkluzję potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 września 2012 r., nr IPPB2/4l5-582/l2-4/MSI, w której Dyrektor wskazał, że:

„Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców, oraz zostały poniesione w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw”.

Drugim koniecznym warunkiem jest, aby określone świadczenia dodatkowe były poniesione przez finansującego (Wnioskodawcę):

*   w celu osiągnięcia przychodów lub
*   w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
*   przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
*   przez osoby pełniące funkcje obywatelskie. o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji (art. 21 ust. 13 pkt 1 ustawy o PIT).

Na prawidłowość takich wniosków wskazuje interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 października 2014 r. nr IPPB4/415-536/14-2/AM:

„W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa” dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot obejmujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ww. ustawy)”.

Podobne stanowisko wyrażono w m.in.:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 czerwca 2013 r. nr ILPB1/415-280/13-2/AG,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 kwietnia 2013 r. nr IPPB2/415-136/13-2/MG,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 lutego 2012 r. nr IBPBII/1/415-924/1l/BJ.

W ocenie Wnioskodawcy, oba ww. warunki w przypadku Świadczeń Dodatkowych (opisanych w stanach faktycznych) finansowanych przez Wnioskodawcę są spełnione. Wnioskodawca finansuje te świadczenia w celu uzyskania przychodów z biletów lub w związku z prowadzoną działalnością statutową opartą na podstawie odrębnych przepisów. Jednocześnie wartość tych świadczeń nie jest zaliczana przez m.in. artystów współpracujących z Wnioskodawcą oraz innych beneficjentów świadczeń do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe rozważania można uznać, że do świadczeń dodatkowych na rzecz artystów zastosowanie ma zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o PIT na warunkach określonych w Rozporządzeniu. Taki wniosek potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 października 2014 r. nr IPPB4/415-536/14-2/AM oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 lipca 2015 r. nr IPTPBI/451l-201/l5-4/SJ.

Całość powyższych uwag będzie miała odpowiednie zastosowanie do poszczególnych sytuacji wskazanych przez Wnioskodawcę we wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku Świadczeń Dodatkowych na rzecz artystów krajowych prowadzących działalność gospodarczą, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do poboru podatku od świadczeń dodatkowych (takich jak nocleg, transport, czy wyżywienie), niezależnie od tego, czy zakwalifikowane zostaną jako przychód artystów, bądź też nie. Wnioskodawca uważa, że w tej sytuacji nie będzie ona bowiem płatnikiem ewentualnego podatku. Tym samym to na artyście prowadzącym działalność gospodarczą będzie spoczywał ewentualny ciężar rozliczenia podatku od Świadczeń Dodatkowych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 lutego 2017 r., nr 2461-IBPB-2-2.4511.982.20l6.1.MMA:

„W związku z powyższym świadczenia dodatkowe w postaci sfinansowania przez Wnioskodawcę kosztów przelotów lub przejazdu oraz transportu lokalnego korzystają ze zwolnienia w wysokości wydatków poniesionych na przeloty lub przejazdy i opłaty dodatkowe. Gdy Wnioskodawca wyrazi zgodę na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej ryczałt nie przysługuje ale zwolnieniem będzie objęta kwota udokumentowanych kosztów wynikająca z biletów lub faktur. (…) Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy koszty świadczeń dodatkowych dla artystów polskich nieprowadzących działalności gospodarczej i zagranicznych artystów w całości będą korzystały ze zwolnienia z podatku na Wnioskodawcy z tytułu sfinansowania tych świadczeń nie będą ciążyły obowiązki płatnika. W stosunku do świadczeń dodatkowych dla polskich artystów prowadzących działalność gospodarczą Wnioskodawca w ogóle nie jest płatnikiem”.

Z kolei w sytuacji artystów nieprowadzących działalności gospodarczej, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Świadczeń Dodatkowych niezindywidualizowanych, tj. catering, ciepły posiłek, napoje ciepłe oraz zimne, nie sposób mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu po stronie osób korzystających. W ocenie Wnioskodawcy, nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki wynikające ze wskazanego wcześniej wyroku TK, co w konsekwencji powoduje, iż jakikolwiek przychód po stronie artystów nie powstanie. Skoro zapewnienie cateringu, posiłków oraz napojów ma charakter ogólny (niezindywidualizowany), co powoduje, że Wnioskodawca nie ma możliwości weryfikacji np. kto i jak wiele skonsumował lub wypił. Tym samym we wskazanej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, przychód w ogóle nie powstaje.

Z kolei w przypadku Świadczeń Dodatkowych zindywidualizowanych, tj. noclegów, zakup biletów lotniczych, czy kolejowych przez Wnioskodawcę, czy też zwrotu kosztów podróży na podstawie przedstawionych biletów przez artystę, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie zwolnienie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. Konsekwentnie Wnioskodawca uważa, że spełnione są również przesłanki z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT w postaci niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowych świadczeń przez artystów oraz, że poniesiony koszt na Świadczenia Dodatkowe służy Wnioskodawcy zarówno w celu osiągnięcia przychodów jak i w celu realizacji zadań Wnioskodawcy.

Tym samym zapewnienie noclegu (zakwaterowania) korzysta ze zwolnienia przedmiotowego i z limitu określonego w § 8 ust. 1 oraz § 16 ust. 1 Rozporządzenia. Wnioskodawca wskazuje, że w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 § 8 oraz w ust. 1 § 16 Rozporządzenia (§ 8 ust. 2 oraz 16 ust. 3 Rozporządzenia). Z kolei koszty podróży, tj. zarówno zakup biletów lotniczych przez Wnioskodawcę jak i zwrot kosztów na podstawie przedstawionych biletów, korzystają ze zwolnienia bez ograniczeń na zasadach określonych w § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

Tożsame konkluzje wynikają z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 września 2017 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.202.2017.2.RK:

„Wobec powyższego należy stwierdzić, że finansowanie przez Wnioskodawcę gościom krajowym kosztów podróży związanych z udziałem w konferencjach, sympozjach oraz prowadzoną współpracą naukową - na które składają się: koszty biletów (lotniczych, kolejowych, autobusowych), zakwaterowania i diet będzie korzystało ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do wysokości limitu określonego w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz pod warunkiem, że zostaną spełnione wymagania wynikające z ust. 13 tego artykułu.

Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w przywołanej już interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lutego 2019 r. nr 0115-KDIT2-2.4011.472.2018.4.HD i wskazanej wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 lutego 2017 r. nr 2461-IBPB-2-2.45ll.982.20l6.1.MMA oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 września 2019 r. nr 0113-KDIPT2-1.401l.322.2017.1.RK.

Reasumując zarówno w przypadku zapewnienia przez Wnioskodawcę świadczeń dodatkowych opisanych w pkt 1 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dla artystów prowadzących i nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób pełniących obowiązki jurorskie i prowadzących warsztaty - przychód ze Świadczeń Dodatkowych niezindywidualizowanych nie powstanie. Z kolei przychód ze Świadczeń Dodatkowych zindywidualizowanych będzie korzystał ze stosownych zwolnień wskazanych w Rozporządzeniu. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia. pobrania i zapłaty podatku dochodowego z tytułu Świadczeń Dodatkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Świadczeń Dodatkowych niezindywidualizowanych tj. catering, ciepły posiłek, napoje ciepłe oraz zimne, nie sposób mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu po stronie osób korzystających. W ocenie Wnioskodawcy, nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki wynikające ze wskazanego wcześniej wyroku TK. Przede wszystkim Wnioskodawca wskazuje, że zapewnienie cateringu, posiłków oraz napojów ma charakter ogólny (niezindywidualizowany). Wnioskodawca nie ma możliwości weryfikacji np. kto i jak wiele skonsumował lub wypił.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Świadczeń Dodatkowych zindywidualizowanych tj. noclegów, parkingu oraz zapewnienia biletów lotniczych czy też biletów na pociąg zastosowanie znajdzie zwolnienie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. Nawet w przypadku gdy umowa jest zawierana z agencją reprezentującą artystów (zarówno krajową jak i zagraniczną), nie zaś bezpośrednio z danym artystą. Wskazane świadczenia dodatkowe mogą korzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. Konsekwentnie Wnioskodawca uważa, że spełnione są również przesłanki z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT w postaci niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowych świadczeń przez artystów oraz, że poniesiony koszt na Świadczenia Dodatkowo służy Wnioskodawcy zarówno w celu osiągnięcia przychodów jak i w celu realizacji zadań Wnioskodawcy.

Tym samym zapewnienie noclegu (zakwaterowania) korzysta ze zwolnienia przedmiotowego zgodnie z limitem określonym w § 8 ust. 1 oraz § 16 ust. 1 Rozporządzenia. Wnioskodawca wskazuje, że w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 § 8 oraz w ust. 1 § 16 Rozporządzenia (§ 8 ust. 2 oraz § 16 ust. 3 Rozporządzenia). Z kolei koszty podróży, tj. zarówno zakup biletów lotniczych przez Wnioskodawcę jak i zwrot kosztów na podstawie przedstawionych biletów, korzystają ze zwolnienia bez ograniczeń na zasadach określonych w § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 ust. 2 Rozporządzenia, zwrot kosztów przejazdu przysługuje w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej ulgi na dany środek transportu, bez względu na to z jakiego tytułu ulga przysługuje. Powyższe dotyczy jednakowo podróży krajowych i zagranicznych.

Zgodnie z § 9 ust. 1 Rozporządzenia za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży krajowej pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety.

Zgodnie z § 9 ust. 3 Rozporządzenia przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli na wniosek pracownika pracodawca wyrazi zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lutego 2019 r. nr 0115-KDIT2-2.4011.472.2018.4.HD:

„Ponadto wskazać należy, że świadczenia polegające na pokrywaniu przez Wnioskodawcę kosztów wyżywienia, noclegów i podróży nieprowadzącym działalności gospodarczej artystom, wykonawcom i twórcom oraz osobom, którym agenci, agencje artystyczne, stowarzyszenia, fundacje lub instytucje kultury posługują się przy świadczeniu usługi – korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w związku z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. W związku z tym Wnioskodawca, jako płatnik, nie będzie miał obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych lub wykazania ich w informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy”.

Tożsame konkluzje wynikają z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 marca 2014 r. nr IPTPBI/415-766/13-2/DS:

„Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że świadczenie polegające na zapewnieniu noclegu twórcom - do wysokości określonej w powołanym powyżej rozporządzeniu – na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych pod warunkiem, że spełnione zostaną wymagania wynikające z ust. 13 tego artykułu. W związku z tym, Wnioskodawca jako płatnik nie będzie miał obowiązku pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Z kolei zapewnienie parkingu dla artystów będzie korzystało ze zwolnienia określonego w § 4 Rozporządzenia. Powyższe zostało potwierdzone również w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 29 czerwca 2017 r. sygn. I SA/Po 50/17:

„Zwrot innych udokumentowanych wydatków, określonych przez delegującego odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, o których mowa w Rozporządzeniu, tyczy się zatem łącznie kosztów związanych z dojazdem/przejazdem do miejsca wykonywania określonych czynności, a więc związanych z podróżowaniem w potocznym rozumieniu tego pojęcia, obejmuje takie dodatkowe wydatki, jak opłata za przejazd autostradą, czy opłata za parking – jeżeli podróż ta odbywa się pod warunkami wymienionymi w art. 21 ust. 13 ustawy o p.d.o.f, a więc, między innymi, pod warunkiem, że jest organizowana w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw (art. 21 ust. 13 pkt 2 ustawy o PIT). (\`(...)\`)”.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, przy zapewnieniu świadczeń dodatkowych opisanych w pkt 2 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przychód w ogóle nie powstanie (w stosunku do Świadczeń Dodatkowych niezindywidualizowanych). W przypadku Świadczeń Dodatkowych zindywidualizowanych powstały przychód zwolniony będzie z PIT na podstawie stosownych regulacji Rozporządzenia. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania i zapłaty podatku dochodowego z tytułu Świadczeń Dodatkowych.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Świadczeń Dodatkowych niezindywidualizowanych, tj. catering, ciepły posiłek, napoje ciepłe oraz zimne, nie sposób mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu po stronie osób korzystających. W ocenie Wnioskodawcy nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki wynikające ze wskazanego wcześniej wyroku TK, a sposób podania posiłków, napojów i zapewnienia cateringu ma charakter ogólny (niezindywidualizowany).

W przypadku Świadczeń Dodatkowych zindywidualizowanych tj. noclegi oraz zapewnienie podróży na podstawie przedstawionych biletów, świadczenia te mogą korzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o PIT. Zdaniem Wnioskodawcy, spełnione są również przesłanki z art. 21 ust. 13 ustawy o PIT w postaci niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dodatkowych świadczeń przez artystów oraz, że poniesiony koszt na Świadczenia Dodatkowe służy Wnioskodawcy zarówno w celu osiągnięcia przychodów jak i w celu realizacji zadań Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, pojawienie się znanych osobistości na wydarzeniu organizowanym przez Wnioskodawcę przyczynia się do promocji działalności kulturalnej Wnioskodawcy oraz do zwiększenia atrakcyjności organizowanych wydarzeń, a przez to zwiększenia wpływów z działalności Wnioskodawcy.

Tym samym nocleg (zakwaterowanie) korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w ramach limitu określonego w § 8 ust. 1 oraz § 16 ust. 1 Rozporządzenia. Z kolei w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 § 8 oraz w ust. 1 § 16 Rozporządzenia (§ 8 ust. 2 oraz § 16 ust. 3 Rozporządzenia). W zakresie zwrotu kosztów podróży należy stosować limit określony w § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

Powyższe potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 lipca 2018 r. nr 0113-KDIPT2-l.4011.311.2018.2.RK dotycząca pokrycia kosztów wizyty zagranicznych dziennikarzy:

„z uwagi na fakt, że do przychodów zagranicznych dziennikarzy z tytułu nieodpłatnych świadczeń polegających na pokryciu przez Wnioskodawcę, na zasadach przedstawionych w opisie stanu faktycznego, kosztów organizacji i wizy dziennikarzy zagranicznych, obejmujący organizację przelotu dla dziennikarzy oraz transferu do i z hotelu (tam i z powrotem), organizację transportu osób w miejscu wizyty (przejazdy lokalne), organizację zakwaterowania dla uczestników wizyty oraz zapewnienie wyżywienia w miejscu zakwaterowania jak i poza nim, znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (również z uwagi na spełnienie w przedstawionym stanie faktycznym warunków określonych w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) – Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C w odniesieniu do poniesionych na powyższych zasadach kosztów dotyczących organizacji przelotu dla dziennikarzy oraz transferu do i z hotelu (tam i z powrotem), organizacji transportu osób w miejscu wizyty (przejazdy lokalne), organizacji zakwaterowania dla uczestników wizyty oraz zapewnienia wyżywienia w miejscu zakwaterowania jak i poza nim – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju (zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.

Tożsame konkluzje wynikają z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 stycznia 2018 r. nr 01l4-KDIP3-3.401l.473.2017.2.IM dotyczącej wymiany naukowej. W interpretacji tej Dyrektor wskazał, że:

„sfinansowanie przez Wnioskodawcę gościom krajowym kosztów podróży związanych z udziałem w konferencjach, sympozjach oraz prowadzoną współpracą naukową – na które składają się: koszty biletów (lotniczych, kolejowych, autobusowych), zakwaterowania i diet będzie korzystało ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do wysokości limitu określonego w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz pod warunkiem, że zostaną spełnione wymagania wynikające z ust. 13 tego artykułu. Wobec powyższego u Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek wystawienia informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych (PIT-8C), gdyż zgodnie z treścią art. 42a ustawy o podatku dochodowym”.

Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 września 2019 r. nr 0114-KDIP3-3.4011.290.2019.3.MS2:

„Wobec powyższego należy stwierdzić, że poniesienie przez Wnioskodawcę kwot z tytułu zakwaterowania zleceniobiorców jest nieodpłatnym świadczeniem dla zleceniobiorcy i stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wartość tegoż świadczenia należałoby ustalać kierując się treścią art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione –według cen zakupu. Jednakże przychód z tytułu zakwaterowania zleceniobiorców może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ww. ustawy na zasadach i do wysokości określonej w rozporządzeniu o podróży służbowej”.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zapewnienia przez Wnioskodawcę świadczeń dodatkowych opisanych w pkt 3 stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w szczególności dla gości takich jak dziennikarze, czy też prelegenci, przychód po stronie tych osób w zakresie świadczeń niezindywidualizowanych nie powstanie, a przychód ze Świadczeń Dodatkowych zindywidualizowanych będzie zwolniony z PIT na podstawie stosownych regulacji Rozporządzenia. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania i zapłaty podatku dochodowego z tytułu Świadczeń Dodatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych: stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w odniesieniu do drugiego z zadanych we wniosku pytań jest prawidłowe.

Tut. organ informuje, że przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na drugie z zadanych we wniosku pytań, natomiast w przedmiocie odpowiedzi na pierwsze i trzecie z zadanych we wniosku pytań zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia o numerach odpowiednio: 0112-KDIL3-2.4011.448.2019.2.TR oraz 0112-KDIL3-2.4011.460.2019.1.TR. Jednocześnie wskazuje się, że zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną w uzupełnieniu wniosku, iż wniosek dotyczy interpretacji przepisu krajowego art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niniejsza interpretacja nie zawiera interpretacji przepisów stosownych umów międzynarodowych.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

− podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie natomiast z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.

Ustawa przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;
*   obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

*   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz
*   określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Żaden z przepisów nie nakłada jednak na dany podmiot obowiązków płatnika w stosunku do przychodów uzyskiwanych od tego podmiotu przez podatników z prowadzonej przez tychże podatników działalności gospodarczej.

W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, fakt czy przychód powstanie, czy nie, pozostaje bowiem bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie w zakresie obowiązków płatnika (Wnioskodawcy), ponieważ ewentualny przychód i tak powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a zatem do przychodów, co do których obowiązki płatnika nie mają zastosowania.

Niewątpliwie, gdyby nie przedmiotowa działalność gospodarcza prowadzona przez daną osobę, ta osoba tego przychodu by nie otrzymała.

Przepisy dotyczące obowiązków płatnika – stanowiące wyłom od zasady samoopodatkowania – nie dotyczą przychodów ze źródła, którym jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przechodząc natomiast do skutków podatkowych relacji prawnych Wnioskodawcy z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej, należy wskazać, co następuje.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Stosownie do art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określone zostały źródła przychodów, gdzie m.in. w pkt 9 wymieniono inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jednocześnie, na mocy art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że poniesienie przez Wnioskodawcę kosztów związanych z uczestnictwem zaproszonych gości może powodować, co do zasady, powstanie po ich stronie przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pokrycie kosztów oznacza bowiem wymierne i konkretne przysporzenie majątkowe po stronie osób uczestniczących, polegające na tym, że osoba zaproszona w związku ze swoim uczestnictwem nie musi ponosić kosztów we własnym zakresie i tym samym nie uszczupla swojego majątku (co miałoby miejsce w sytuacji, gdyby osoba zgłaszająca się chciała uczestniczyć w wizycie bez wsparcia Wnioskodawcy, przez co musiałaby ponieść powyższe koszty we własnym zakresie). Przychód taki powinien być przy tym traktowany jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając jednak na uwadze powyższe, należy wstępnie wyjaśnić, że dokonując oceny, czy na gruncie niniejszej sprawy ponoszenie wydatków na rzecz zaproszonych gości w postaci noclegu, cateringu (ogólnodostępnego posiłku), transportu lub zwrotu kosztów podróży nabycie usług gastronomicznych (catering) oraz napojów ciepłych i zimnych prowadzi do powstania po stronie osób nieprowadzących działalności gospodarczej przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą podatnika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie płatnika) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu podatnikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony płatnika za przychód podatnika z działalności wykonywanej osobiście, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w przywołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych. Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem – gdy świadczenie to, powoduje wystąpienie po stronie podatnika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem podatnika, gdy zostało spełnione za zgodą podatnika, tj. gdy podatnik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, płatnik spełnił określone świadczenie na rzecz podatnika, gdy dysponował uprzednią zgodą podatnika na jego przyjęcie.

Przychód podatnika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie podatnika (a nie w interesie płatnika) i przyniesie podatnikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem podatnika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu podatnikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

W sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie nie powoduje przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku, to wówczas nie można mówić o przychodzie z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne do sytuacji osób nieprowadzących działalności gospodarczej, o których mowa w analizowanym wniosku.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że poniesienie przez Wnioskodawcę kosztów w postaci zapewnienia gościom cateringu, który jest posiłkiem ogólnodostępnym, nie spowoduje powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 7 i 8 lit. a w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mimo faktu, że opisane osoby ze świadczenia skorzystają w pełni dobrowolnie, to nie będzie spełnione kryterium wystąpienia po ich stronie przysporzenia majątkowego (korzyści). Nie można mówić o powstaniu przysporzenia majątkowego w sytuacji gdy nie jest możliwe ustalenie wartości rzeczywistej korzyści, którą odniosą z tego tytułu konkretne osoby. Tym samym uznać należy, że wobec niemożności ustalenia konkretnej wartości świadczenia w związku z zapewnieniem przez Wnioskodawcę cateringu, który jest posiłkiem ogólnodostępnym, po stronie osób korzystających nie dochodzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższe wynika z faktu, że w omawianej sytuacji nie zostanie spełniona jedna z podstawowych przesłanek wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny, jako warunek sine qua non dla rozpoznania danego świadczenia jako przychodu. Trybunał Konstytucyjny podkreślił bowiem, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie, w ustalonej dla niej indywidualnie wysokości. Tym samym, nie można mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy przypisana wartość świadczenia byłaby jedynie wartością statystyczną (ustaloną np. przez podzielenie kosztów usługi cateringowej przez całkowitą liczbę osób korzystających), a nie odzwierciedlałyby rzeczywistej korzyści odniesionej przez daną osobę.

Biorąc pod uwagę specyfikę zapewnianych przez Wnioskodawcę świadczeń w postaci cateringu (ogólnodostępnego posiłku), należy podkreślić, że powyżej wskazane okoliczności uniemożliwiające przypisanie indywidualnej wartości uzyskanej przez opisane osoby muszą mieć charakter obiektywny, tzn. taki, aby nie można było uznać, że zorganizowanie wyżywienia w przywołany sposób ma na celu doprowadzenie do sytuacji, w której wartość faktycznej konsumpcji zostałaby celowo ukryta w celu osiągnięcia korzyści podatkowej.

W konsekwencji, uznać należy, że w niniejszej sprawie po stronie opisanych gości nieprowadzących działalności gospodarczej nie powstaje przychód z tytułu zapewnionych im usług w postaci cateringu (ogólnodostępnego posiłku), a na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek płatnika z tego tytułu.

Natomiast w odniesieniu do świadczeń dla gości nieprowadzących działalności gospodarczej, z tytułu których Wnioskodawcę mogłyby obciążać obowiązki płatnika, należy wskazać, że wartość świadczeń przekazywanych tym gościom może być zwolniona od opodatkowania w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

− do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu, korzystały ze zwolnienia, muszą być spełnione warunki, wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) cytowanej ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ww. ustawy).

Opisane we wniosku osoby (goście) nie są pracownikami Wnioskodawcy, tym samym w stosunku do nich może mieć zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od dnia 1 marca 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z treścią § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przy tym, zgodnie z § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

Stosownie do § 3 ust. 4 tego rozporządzenia, w przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1414, ze zm.).

W tym zakresie obowiązują przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. Nr 27, poz. 271 ze zm.).

Jak stanowi § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

Na podstawie § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia, wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.

Stosownie do § 9 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży krajowej pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety.

Ryczałt, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, jeżeli pracownik nie ponosi kosztów dojazdów (§ 9 ust. 2 rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli na wniosek pracownika pracodawca wyrazi zgodę na pokrycie udokumentowanych kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej (§ 9 ust. 3 rozporządzenia).

W związku z powyższym, świadczenia dodatkowe w postaci sfinansowania zaproszonym gościom przez Wnioskodawcę kosztów transportu (zakup biletów lotniczych i kolejowych) oraz zwrot kosztów podróży na podstawie przedstawionych biletów korzystają ze zwolnienia na zasadach wynikających z ww. rozporządzenia.

W odniesieniu do kosztów noclegów należy wyjaśnić, że w myśl § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (ust. 2 § 8 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 8 ust. 3 rozporządzenia, pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu, i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety.

Zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Reasumując: w sytuacji gdy koszty opisanych świadczeń dodatkowych dla gości nieprowadzących działalności gospodarczej w całości będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego, na Wnioskodawcy z tytułu sfinansowania tych świadczeń nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń oraz
*   zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, w odniesieniu do przywołanych we wniosku rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.