Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-170/08-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-04-07
Teza: Czy w przedstawionej sytuacji powstaje obowiązek naliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku u źródła od wynagrodzenia przekazywanego kontrahentowi od opłat z tytułu wykonywania umowy na udzielenie licencji na oprogramowanie „F s”, jeżeli umowa ta:
Słowa kluczowe: Czechy; licencja; oprogramowanie; opłata; podatek-podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 03.01.2008r. (data wpływu 07.01.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 12 umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodów i majątku (Dz. U. z 1994 r., Nr 47, poz. 189; dalej umowa polska- czeska) - **jest nieprawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 07.01.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego postanowienia art. 12 umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodów i majątku (Dz. U. z 1994 r., Nr 47, poz. 189).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Strona jest osobą prawną - prowadzącą działalność w branży usług telekomunikacyjnych, w szczególności w zakresie usług s. W dniu 1 kwietnia 2004 r zawarta została umowa na udzielenie licencji na oprogramowanie „F s”, pomiędzy Stroną, a kontrahentem mającym siedzibę na terytorium Czech.

Zgodnie z pkt. 2.1 umowy jej przedmiotem jest udzielenie licencji na użytkowanie oprogramowania realizującego usługi s do sieci stacjonarnej („F s”). Oprogramowanie to jest wykorzystywane do realizacji usług „F s” w Polsce na rzecz operatorów telekomunikacyjnych. Na podstawie pkt 3.1 umowy Strona ponosi opłaty na rzecz kontrahenta w wysokości 0,15 PLN (piętnaście groszy) za każdą poprawnie przygotowaną wiadomość s przez ten system, w danym miesiącu kalendarzowym. Strona wskazuje, iż analizując jedynie zapisy słowne umowy prawdziwe jest twierdzenie, iż jej przedmiotem jest udzielenie licencji na użytkowanie wyłącznie egzemplarza programu komputerowego na potrzeby Wnioskodawcy, a płatność jest ustalona za korzystanie z oprogramowania. W praktyce umowa ta realizowana jest w ten sposób, że Strona wykorzystuje oprogramowanie do tego, aby klienci - firmy telekomunikacyjne mogły przekonwertować tekst s i wysłać go do sieci stacjonarnych. Przychód realizowany jest, więc generalnie nie ze sprzedaży oprogramowania, czy realizacji praw majątkowych, ale z wykorzystania programu w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Jednakże, mimo tego, że w zapisach umowy licencyjnej z kontrahentem nie zostało to potwierdzone, Strona w umowach z klientami udziela prawa do wykupu systemu „F s”, wraz z oprogramowaniem. W razie realizacji tego prawa dochodziłoby do przeniesienia praw autorskich, na wielu polach eksploatacji wliczając w to prawo do kopiowania, powielania, modyfikowania oraz dalszego przenoszenia licencji na oprogramowanie na osoby trzecie za wyjątkiem modułu „t to s”. Do tej pory, nie było jednak przypadku, aby klient Strony skorzystał z tej opcji.

Wnioskodawca podkreśla, iż faktem jednak jest, że w rzeczywistości, kontrahent udzielił, słownie, Stronie prawa do dalszej odsprzedaży systemu oprogramowania „F s” klientom w Polsce, ale w umowie pisemnej nie nastąpiło przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionej sytuacji powstaje obowiązek naliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku u źródła od wynagrodzenia przekazywanego kontrahentowi od opłat z tytułu wykonywania umowy na udzielenie licencji na oprogramowanie „F s”, jeżeli umowa ta:

1.  została sporządzona na piśmie,
2.  jej zakres na piśmie dotyczył tylko przeniesienia egzemplarza programu komputerowego „F.s” na rzecz Strony,
3.  w praktyce umowa ma szerszy zakres, gdyż na jej podstawie X Polska udziela klientom opcji do zakupu oprogramowania wraz z prawem do dalszej odsprzedaży - na ten szerszy zakres zgadza się Licencjodawca - kontrahent,
4.  do tej pory opcja zakupu oprogramowania nie została wykorzystana przez klientów, czyli dotychczas Strona realizuje swój przychód wyłącznie ze świadczenia usług w oparciu umowę licencyjną z 1 kwietnia 2004r ?.

Zdaniem Strony dotychczas obowiązek naliczenia i pobrania podatku u źródła nie wystąpił.

Wynika to z następujących okoliczności:

1.  Zgodnie z art. 53 ustawy o prawach pokrewnych i prawach autorskich przewiduje, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych powinna być sporządzona na piśmie pod rygorem nieważności. Umowa, którą podpisała Strona z kontrahentem z Czech została sporządzona na piśmie, ale jej zakres nie dotyczył przeniesienia autorskich praw majątkowych, lecz dotyczył wyłącznie licencji na użytkowanie oprogramowania „F s” przez Wnioskodawcę. W rzeczywistości dotyczył więc egzemplarza oprogramowania, dzięki któremu Strona może świadczyć swoje usługi. Kontrahent z Czech nie przeniósł, więc skutecznie na Stronę autorskich praw majątkowych. W konsekwencji, jeżeli klient Strony zechce skorzystać w przyszłości z opcji zakupu oprogramowania F s, to Wnioskodawca powinien wtedy uzyskać od kontrahenta, na podstawie pisemnej umowy, autorskie prawa majątkowe. Wtedy dopiero opcja przeniesienia autorskich prawa majątkowych będzie mogła być skutecznie i zgodnie z prawem zrealizowana.

W rezultacie, zdaniem Strony dopiero, gdy zostanie zrealizowana opcja sprzedaży oprogramowania dla klienta będzie mowa o przeniesieniu autorskich praw majątkowych i dopiero od takiej sprzedaży powstanie obowiązek pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku u źródła. Dotychczas jednak, przychody spółki X Polska wynikające z używania oprogramowania „F s” są przychodami z tytułu świadczenia usług. W konsekwencji płatności przekazywane dotychczas przez Stronę kontrahentowi z tytułu mowy licencyjnej na oprogramowanie F.s” nie podlegały podatkowi u źródła. 2. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje zapisu takiego, jaki znajduje się w art. 5 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym czynności podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W związku z tym, jeżeli nawet realizowane byłyby przychody z praw autorskich na terenie Polski, ale umowa pomiędzy stronami, która podlega prawu polskiemu, nie jest zawarta w formie pisemnej, to w związku z bezwzględną nieważnością umowy ustnej (art. 53 prawa autorskiego), podatek u źródła nie będzie należny. 3. Skoro X Polska nabyła, na podstawie pisemnej umowy, licencję na program komputerowy na użytek świadczonych przez siebie usług, a nie w celu dalszej dystrybucji, to wobec przedstawionego wyżej stanu prawnego nie ma ustawowego obowiązku pobrania podatku od należności wypłaconej X Czechy.

Strona uważa, iż biorąc pod uwagę umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisaną pomiędzy Rzeczpospolitą Polską, a Czechami 7 października 1993 r (Dz. U. Nr 47/1994 poz. 189 i 190) oraz art. 12 modelowej konwencji OECD, należności przekazywane kontrahentowi mającemu siedzibę w Czechach, nie będą objęte dyspozycją art. 12 tej umowy oraz dyspozycją przepisów art. 21 i 26 ustawy. Oznacza to, że Strona dokonując wypłaty należności licencyjnych z tytułu umowy z 1 kwietnia 2004 r. nie jest obowiązana do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego.

W takiej sytuacji, dochód kontrahenta w postaci wynagrodzenia, jakie otrzymuje z tytułu udzielenia licencji na oprogramowanie komputerowe, należy kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko-czeskiej. Zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje, o ile kontrahent nie posiada zakładu” (tzw. p o) na terytorium polski, w rozumieniu art. 7 umowy polsko - czeskiej. Jednakże, sam fakt udzielenia licencji na oprogramowanie nie powoduje powstania zakładu czeskiej spółki w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Opodatkowanie wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym należności z tytułu nabycia praw do korzystania z oprogramowania komputerowego, jako dochodów z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw, regulują przepisy art. 21 ust. 1 updop. W przypadku gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy uwzględnić przepisy tej umowy (art. 21 ust. 2 updop).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy z dnia 24 czerwca 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz.189) określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej i naukowej.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, brak wyraźnego wskazania programów komputerowych, których użytkowanie lub prawo użytkowania stanowiłoby podstawę naliczenia należności licencyjnych objętych definicją zawartą w art. 12 ust. 3 umowy polsko-czeskiej, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień artykułu.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko – czeskiej, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie umowa polsko - czeska.

I tak, w celu określenia zakresu praw autorskich wg polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), zwanej dalej ustawą o prawie autorskim, który stwierdza, iż przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ponadto, w art. 1 ust. 2 pkt 1, stwierdza się, iż przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Nie ulega wątpliwości, iż art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawiera ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Wyszczególnienie to nie ma jednak charakteru rozłącznego. W przeciwnym razie, utwory publicystyczne nie mieściłyby się w pojęciu utworu literackiego, czy też utwór kartograficzny nie mógłby być dziełem naukowym. Podobne wnioski wynikają z kolejnych punktów zawartych w art. 1 ust. 2 wskazanej ustawy, mianowicie, inne niż rozłączne traktowanie wymienionych utworów prowadziłoby do wniosku, iż utwór wzornictwa przemysłowego nie może być dziełem plastycznym. Zatem, automatyczne wykluczenie programów komputerowych, jako utworów literackich czy też naukowych, nie znajduje uzasadnienia. Pogląd ten znalazł odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek zamiejscowy z dnia 16 września 2002 r. (sygn. akt I SA/Ka 1230/01).

Reasumując, należy stwierdzić, iż w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie.

Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego, i jak wskazano wcześniej nie ma znaczenia, iż wymieniony został obok dzieła naukowego czy literackiego. Wyliczenie egzemplifikujące zawarte w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich, pozwala dopuścić, iż istnieją programy komputerowe, które mogą być jednocześnie dziełem naukowym.

Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w art. 12 ust. 3 umowy polsko-czeskiej, należy podkreślić, że Państwa-Strony tejże umowy posłużyły się sformułowaniem „każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego”, obejmując tym samym całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, iż program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego.

Intencją Państw-Stron umowy było objęcie zakresem dyspozycji art. 12 ust. 3 umowy polsko-czeskiej, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem (por. uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek zamiejscowy z dnia 16 września 2002 r. – sygn. akt I SA/Ka 1230/01: „(\`(...)\`) postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD)”.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym zastrzega sobie prawo do traktowania i opodatkowania jako należności licencyjnych wszelkich dochodów z tytułu oprogramowania, o ile dochód ten nie jest osiągany z tytułu całkowitego przeniesienia praw autorskich związanych z tym oprogramowaniem.

Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się Strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a mianowicie objęcie pojęciem należności również dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania praw autorskich objętych programem komputerowym.

Zatem brak wyraźnego wymienienia kategorii programów komputerowych jako utworów, w związku z którymi wypłacane należności objęte są zakresem dyspozycji art. 12 ust. 3 umowy polsko-czeskiej nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień tego artykułu.

Jednocześnie należy podkreślić fakt, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, zgodnego z prawem autorskim, przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień, dotyczących programu.

O należnościach licencyjnych, w przypadku korzystania z oprogramowania komputerowego, można bowiem mówić wtedy, kiedy umowa między stronami określa zakres korzystania z oprogramowania komputerowego w taki sposób, iż korzystanie przez nabywcę z oprogramowania w zakresie objętym umową ale bez tej umowy, stanowiłoby naruszenie autorskich praw majątkowych (zakres korzystania z oprogramowania komputerowego bez „dodatkowego” zezwolenia właściciela praw określa art. 75 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Należy również podkreślić, że pojęcie „należności licencyjnych” zawarte w umowach u unikaniu podwójnego opodatkowania nie dotyczy wszelkich opłat dokonywanych w związku z umowami których przedmiotem są prawa na dobrach niematerialnych, lecz wyłącznie opłat, wynikających z ustanowienia prawa do użytkowania takich praw. Na uwagę zasługuje wyrok NSA z siedzibą w Krakowie z dnia 16 kwietnia 1998 r. (sygn. akt I SA/Kr 917/97) w którym Sąd uznał, iż „pojęcie należności licencyjnych, o którym mowa w art. 12 ust. 3 umowy pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189) (…) nie obejmuje należności z wszelkich umów związanych z prawami na dobrach niematerialnych, ale jedynie tych spośród nich, które polegają na ustanowieniu prawa do użytkowania tych praw”.

W przedstawionym stanie faktycznym, zaliczenie należności wypłacanych przez Stronę na rzecz kontrahenta zagranicznego do odpowiedniej kategorii dochodów, w rozumieniu umowy polsko-czeskiej zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego

Zgodnie z brzmieniem ust. 2 Komentarza O do art. 12, jeżeli z umowy zawartej pomiędzy polskim, a zagranicznym kontrahentem wynika, że nabywca oprogramowania komputerowego nabywa egzemplarz lub egzemplarze oprogramowania i nie ma między nim a zbywcą żadnej szczególnej umowy dotyczącej zakresu korzystania z takiego oprogramowania, w takim przypadku nie następuje udzielenie prawa do korzystania z cudzych praw majątkowych. Chodzi tu o sytuację, w której zakres uprawnień nabywcy do korzystania z egzemplarza oprogramowania komputerowego jest ograniczony jedynie do działań umożliwiających mu skorzystanie z legalnie zakupionego egzemplarza tego oprogramowania. Tym samym należność za użytkowanie oprogramowania w takim zakresie nie jest należnością licencyjną w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ponadto, płatności nie stanowią należności licencyjnych, jeżeli przekazane prawo do użytkowania programu komputerowego nie narusza ustawodawstwa w zakresie praw autorskich.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Strona na podstawie umowy pisemnej zawarte z kontrahentem czeskim nabyła prawo na użytkowanie wyłącznie egzemplarza programu.

Jeżeli więc umowa nie przenosi praw autorskich ani nie daje prawa do użytkowania prawa autorskiego, a korzystający może eksploatować taki program komputerowy wyłącznie na potrzeby własne i nie ma prawa do modyfikacji oraz dalszej odsprzedaży cudzych praw majątkowych - nie dochodzi wówczas do zapłaty, którą można by zakwalifikować jako należności z tytułu praw autorskich.

Zakres umowy nie dotyczył przeniesienia autorskich praw majątkowych, lecz odnosił się tylko do prawa na użytkowanie oprogramowania „F s” przez Wnioskodawcę. W rzeczywistości dotyczył, zatem egzemplarza oprogramowania, dzięki któremu Strona może świadczyć swoje usługi. W rezultacie kontrahent z C nie przeniósł skutecznie na Stronę autorskich praw majątkowych.

Jednocześnie jednak Strona podkreśliła, iż w praktyce umowa ma szerszy zakres, gdyż na jej podstawie Wnioskodawca udziela klientom opcji do zakupu oprogramowania wraz z prawem do dalszej odsprzedaży. Na ten szerszy zakres zgodę udzielił słownie kontrahent czeski. Do tej pory jednak opcja zakupu oprogramowania nie została wykorzystana przez klientów. W przypadku realizacji tej dochodziłoby do przeniesienia praw autorskich, na wielu oraz dalszego przenoszenia licencji na oprogramowanie na osoby trzecie za wyjątkiem modułu „t to s”.

W przekonaniu Strony powyższe działanie stanowiłoby jednak naruszenie art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którym umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności. Stad też, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli nawet realizowane byłyby przychody z praw autorskich na terenie Polski, ale umowa pomiędzy stronami, która podlega prawu polskiemu, nie jest zawarta w formie pisemnej, to w związku z bezwzględną nieważnością umowy ustnej (art. 53 prawa autorskiego), podatek u źródła nie będzie należny.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, powyższy pogląd Wnioskodawcy nie zasługuje na aprobatę. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Zdaniem organu podatkowego powinno się odróżnić czynności, które nie mogą być w żadnym przypadku przedmiotem prawnie skutecznej umowy, od czynności wynikających z umów nieważnych na gruncie prawa cywilnego. Te drugie umowy mogą być ważne i prawnie skuteczne, jeżeli zostaną spełnione wymagane przez przepisy warunki, np. co do formy oświadczenia woli. Powinno się bowiem odróżnić czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy od czynności prawnie dozwolonych, ale wykonywanych bez zachowania określonych przepisami prawa warunków.

Jeżeli zostanie zawarta umowa, która odnosi się do czynności, które mogą być przedmiotem ważnej i prawnie skutecznej umowy, ale z pewnych powodów umowa taka jest nieważna na gruncie prawa cywilnego, to nie powinno się przyjmować, iż przychody pochodzące z takiej czynności nie będą podlegały opodatkowaniu. W sytuacji bowiem, gdy nieważność umowy nie jest spowodowana istotą danej czynności, ale wynika jedynie z braku spełnienia wymaganych przez prawo warunków, to wówczas przychód odsunięty w związku z taką umową, jeżeli stanowi przychód podatkowy w rozumieniu przepisów podatkowych, powinien być objęty zakresem przedmiotowym ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W rezultacie, w przypadku, gdy na podstawie umowy o korzystanie z oprogramowania komputerowego miałoby miejsce przeniesienia praw autorskich, a korzystający z oprogramowania zwielokrotnia, wprowadza zmiany lub rozpowszechnia ww. oprogramowanie, dochodzi wówczas do zapłaty, którą należałoby zakwalifikować jako należność z tytułu praw autorskich.

W związku z tym, taka należność przekazywana podmiotowi zagranicznemu podlegałaby w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy w związku z art. 12 umowy polsko-czeskiej. Mając na uwadze powyższe, postanowiono jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

****