Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-637/11-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-29
Teza: opodatkowanie transakcji nabycia towarów
Słowa kluczowe: eksport; nabycie; opodatkowanie; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27.04.2011 r. (data wpływu 02.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.05.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

F. (dalej jako: „Spółka”) jest spółką prawa szwajcarskiego, zarejestrowaną dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce, nie posiada jednak siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest produkcja i sprzedaż przekładni i maszyn dla przemysłu cementowego i mineralnego w celu ich dalszej odsprzedaży. Spółka dokonuje dostaw w ramach transakcji łańcuchowych, których przedmiotem są głównie części do produkcji maszyn i części zamienne do maszyn. Spółka zamierza nabywać towary od ich producenta mającego siedzibę na terytorium Polski (dalej jako: „Producent”). Towary te będą następnie przedmiotem odsprzedaży na rzecz kolejnych nabywców (dalej jako: „Odbiorcy”), mających siedzibę na oraz poza terytorium Unii Europejskiej (dalej jako: „UE”). Ostatecznym Odbiorcą (dalej jako: „Ostateczny Odbiorca”) towarów będzie Odbiorca nabywający towary od bezpośredniego kontrahenta Spółki.

W konsekwencji, podmiotami uczestniczącymi w transakcji będą kolejno: Producent, Spółka, Odbiorcy i Ostateczni Odbiorcy.

Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Spółkę, towary będą transportowane bezpośrednio od Producenta do Odbiorców i do Ostatecznych Odbiorców do docelowego miejsca przeznaczenia znajdującego się poza UE.

Miejscem przekazania towarów Spółce przez Producenta będzie wskazane miejsce w Polsce lub poza Polską. Transakcje te mogą odbywać się na różnych warunkach Incoterms, ustalonych pomiędzy Spółką a Producentem, np. FCA (tree carrier), CPT (carriage paid to), FOT (free on truck) bądź innych. Niemniej, jak zostało już uprzednio zaznaczone, zależnie od wybranych szczegółowych warunków dostawy zgodnych z zasadami lncoterms, transakcje pomiędzy Spółką a Producentem będzie de facto można podzielić na dwa rodzaje:

1.  Transakcje, gdzie wskazane zostało miejsce przekazania towarów w Polsce
2.  Transakcje, gdzie wskazane zostało miejsce przekazania towarów poza Polską.

Jednocześnie miejscem przekazania towarów przez Spółkę bezpośredniemu Odbiorcy może być to samo miejsce, co miejsce przekazania towarów we wcześniejszej transakcji, tj. pomiędzy Spółką a Producentem lub też inne miejsce w Polsce lub poza Polską.

Co do zasady, w trakcie transportu towary nie będą magazynowane. Mogą zdarzyć się jednak sytuacje, że Producent będzie dostarczał towary do składu celnego należącego do Spółki, znajdującego się poza UE zgodnie z warunkami dostawy CPT skład celny. W konsekwencji, w składzie nastąpi przekazanie towarów Spółce, skąd Odbiorca lub Ostateczny Odbiorca pobierze je od Spółki w celu przetransportowania na miejsce przeznaczenia, do kraju znajdującego się również poza UE.

Niemniej, w przypadku wszystkich transakcji — niezależnie od miejsca przekazania towarów i zastosowanych warunków dostawy — odprawa celna eksportowa dokonywana będzie przez Producenta bądź na jego rzecz. Producent będzie dysponować wszystkimi stosownymi dokumentami celnymi potwierdzającymi wywóz towarów.

Ponadto, Producent będzie zawsze wskazywany jako eksporter w dokumencie celnym, potwierdzającym, iż towar wywieziono poza terytorium Wspólnoty.

Producent spełnia warunki do zastosowania procedury odprawy celnej w siedzibie firmy/fabryce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy Spółka będzie zobowiązania do wykazywania transakcji zakupu towarów od Producenta w rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług w Polsce?
2.  Czy Spółka będzie zobowiązana do wykazywania transakcji sprzedaży towarów na rzecz Odbiorców w rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług w Polsce?

Stanowisko Wnioskodawcy: zdaniem Spółki, nie będzie ona zobowiązana do uwzględniania opisanych powyższej transakcji zakupu towarów od Producenta i sprzedaży tych towarów na rzecz Odbiorców w prowadzonych przez siebie rozliczeniach z tytułu podatku od towarów i usług w Polsce. Jednocześnie podmiotem zobowiązanym do wykazania transakcji eksportowej będzie Producent. Transakcje, gdzie wskazane zostało miejsce przekazania towarów poza Polską.

1.  Pojęcie eksportera na gruncie regulacji celnych. Transakcje, gdzie wskazane zostało miejsce przekazania towarów poza Polską.

Z uwagi na brak w ustawie o VAT definicji eksportera, dokonanie wykładni przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., (dalej jako: ustawa o VAT”) w zakresie regulacji dotyczących eksportu towarów, koniecznym jest odniesienie się do odpowiednich przepisów prawa celnego. Za podmiot dokonujący wywozu towarów uznać należy podmiot, który dokonuje eksportu w myśl przepisów celnych.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że zgodnie z art. 788 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustalającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. L 253 z 11 października 1993 r.; dalej jako: „WKC”) „W rozumieniu art. 161 ust. 5 WKC, za eksportera uważa się osobę, na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie i która w chwili jego przyjęcia jest właścicielem towarów lub posiada podobne prawo do dysponowania danymi towarami.”

Natomiast przepis art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o administrowaniu obrotem towarowym z zagranicą (Dz. U. nr 97, poz. 963) stanowi, że „(importerem lub eksporterem wspólnotowym jest osoba), która ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty Europejskiej.” Z powołanych przepisów wynika, że eksporterem może być wyłącznie podmiot mający swoją siedzibę na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej, na rzecz którego dokonywane jest zgłoszenie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że jako eksporter w dokumentach celnych zawsze wskazywany będzie Producent. Ponadto, jak wynika ze stanu faktycznego, Spółka nie posiada siedziby na terytorium Wspólnoty. W związku z powyższym, uznać należy więc, że w przypadku dostawy dokonywanej przez Producenta na rzecz Spółki w świetle przepisów prawa celnego Producent występował będzie w roli eksportera. Tym samym także na gruncie podatku VAT eksporterem będzie Producent. Stąd podmiotem zobowiązanym do wykazania transakcji eksportowej będzie Producent. Transakcje, gdzie wskazane zostało miejsce przekazania towarów poza Polską.

1.  Dostawa dokonywana przez Producenta na rzecz Spółki. Transakcje, gdzie wskazane zostało miejsce przekazania towarów poza Polską.

Zdaniem Spółki, dostawę dokonywaną przez Producenta na rzecz Spółki należy potraktować jako dostawę eksportową, w wyniku której następuje wywóz towarów poza terytorium UE.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega eksport towarów.

Eksportem towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT jeżeli wywóz dokonywany jest przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz lub
2.  nabywcę mającego siedzibę na terytorium kraju, lub na jego rzecz.

Wobec powyższego, zgodnie z definicją ustawową, aby dana czynność została uznana za eksport towarów, muszą łącznie wystąpić następujące przesłanki:

1.  w ramach dokonywanej transakcji musi mieć miejsce czynność określona w przepisach art. 7 ustawy o VAT,
2.  w konsekwencji dokonania powyższej czynności, dochodzi do wywozu towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty;
3.  Wywóz towarów potwierdzony jest przez urząd celny określony w przepisach celnych

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie powyżej wskazane przesłanki pozwalające na uznanie dostawy dokonywanej przez Producenta na rzecz Spółki za eksport towarów. Poniżej przedstawione zostały argumenty Spółki przemawiające za prawidłowością przyjętego przez Spółkę stanowiska.

Przesłanki do uznania danej czynności za eksport towarów.

a) wykonanie czynności określonej w art. 7 ustawy o VAT

Dostawa towarów przez Producenta na rzecz Spółki będzie odbywać się w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT. W przedstawionym stanie faktycznym, wywóz towarów będzie dokonywany w wykonaniu sprzedaży towarów do Spółki, której siedziba znajduje się poza UE. Ponieważ wskutek powyższej transakcji następować będzie przekazanie towarów kontrahentowi spoza UE za wynagrodzeniem, który nabywać będzie prawo do rozporządzania towarami jako właściciel (tj. będzie nabywał fizyczne władztwo nad towarem i będą na niego przechodzić ryzyka związane z przedmiotowym towarem), transakcja ta niewątpliwie powinna zostać uznana za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

b) wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty

W wyniku dokonania powyższej dostawy towarów, każdorazowo będzie dochodzić do wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty. Zgodnie z informacjami Spółki, docelowe miejsce przeznaczenia towarów znajdować się będzie bowiem każdorazowo w kraju spoza terytorium UE.

Wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE może być dokonywany alternatywnie:

*   przez dostawcę lub na jego rzecz (zgodnie z art. 2 pkt 8 lit. a);

*   albo przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (zgodnie z art. 2 pkt 8 lit. b).

W zakresie definicji pojęcia eksportu towarów, ustawodawca dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jej wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz.

W sytuacji, gdy wywozu towarów z Polski poza terytorium UE dokonuje dostawca (eksporter) lub upoważniony przez niego podmiot, i na niego wystawiane są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej, taka dostawa stanowi tzw. eksport bezpośredni. Jeśli natomiast wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz, wówczas ma miejsce eksport pośredni. Niemniej, dla celów ustalenia czy dokonywane przez Spółkę w ramach opisanego schematu transakcje zakupu i sprzedaży powinny zostać uwzględnione w prowadzonych przez nią rozliczeniach z tytułu podatku od towarów i usług, nie jest istotne czy (i pod jakimi warunkami) dostawa dokonywana na jej rzecz przez Producenta będzie uznana za eksport pośredni czy eksport bezpośredni.

Mając na uwadze powyższe, niezależnie od zastosowanych warunków dostawy, a co za tym idzie miejsca przekazania towarów, tj. czy towary zostaną przekazane przez Producenta na rzecz Spółki już określonym miejscu na terytorium Polski czy dopiero w ustalonym miejscu poza terytorium Polski/poza UE, w każdym przypadku przeznaczeniem towarów będzie ich wywóz poza terytorium Wspólnoty.

W konsekwencji, w przypadku wszystkich dostaw warunek wywozu towarów poza terytorium UE w następstwie ich dostawy na rzecz Spółki ten będzie spełniony.

c) potwierdzenie wywozu towarów przez urząd celny

Niezależnie od miejsca przekazania towarów, przy wszystkich rodzajach stosowanych przez Spółkę warunków dostawy odprawa celna eksportowa dokonywana będzie przez Producenta w siedzibie firmy/fabryce. Każdorazowo Producent będzie posiadać stosowne dokumenty celne potwierdzające, iż towar wywieziono poza terytorium Wspólnoty. W dokumentach tych Producent będzie wskazywany jako eksporter.

W ocenie Spółki, w sytuacji gdy wywóz towarów będzie potwierdzony przez właściwy urząd celny, spełnione będą wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie, że powyższa dostawa stanowić będzie eksport towarów.

Za uznaniem dostawy dokonywanej przez Producenta na rzecz Spółki za eksport towarów przemawia również analiza przepisów prawa celnego przedstawiona przez Spółkę w punkcie 1 niniejszego wniosku.

Ponadto, uznanie dostawy na rzecz Spółki za eksport towarów zbieżne jest ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym we wskazanych poniżej pismach:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lipca 2010 roku, sygn. IPPP3/443-283/10- 6/KC, wydana w analogicznym stanie faktycznym, w której Dyrektor lS uznał za eksportera (bezpośredniego) podmiot wskazany na dokumencie celnym IE599 wskazując jednocześnie, iż; „przepisy prawa celnego nie określają osoby zobowiązanej do rozliczenia podatku VAT z tytułu eksportu oraz nie definiują osoby eksportera bezpośredniego czy pośredniego, pozostawiając to w gestii regulacji podatkowych. Jednakże, jednolite stosowanie zasad w definiowaniu osoby eksportera wskazanego w zgłoszeniu celnym jest szczególnie ważne. Biorąc pod uwagę powyższe fakty oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że komunikat IE-599 jest oryginalnym dokumentem uprawniającym do zastosowania stawki 0% w transakcji eksportowej, dla Producenta jako eksportera bezpośredniego a nie dla Wnioskodawcy \[zagranicznego podatnika zarejestrowanego na potrzeby podatku VAT w Polsce — przyp. Spółki\]”

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lipca 2009 r., sygn. IPPP2/443-416/09-2/IK, w której Dyrektor IS wskazał, iż „przez eksport towarów należy rozumieć potwierdzony przez urząd celny wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty dokonany przez dostawcę lub na jego rzecz (\`(...)\`). Zatem istotne jest, kto dokonuje eksportu towarów i występuje przed urzędem celnym jako eksporter.”

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 marca 2010 r., sygn. IPPP1/443-1377/09-2/IG, w której Dyrektor IS uznał za eksport (bezpośredni) wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium Ukrainy przez ukraińskiego kontrahenta podatnika w sytuacji, gdy w dokumentach eksportowych jako eksporter wskazany był polski podatnik: „wnioskodawca dokonuje sprzedaży na rzecz odbiorcy z Ukrainy, który odbiera towar z magazynu Spółki (exw) i przewozi za granicę. Na dowód potwierdzenia wywozu Spółka B otrzymuje z Agencji Celnej działającej na terenie RP komunika IE-599 w wersji elektronicznej w formacie xml zaopatrzony bezpiecznym podpisem elektronicznym. Zgłaszającym towar jest agencja celna działająca jako przedstawiciel bezpośredni Spółki B., nadawcą towaru wymienionym w dokumencie celnym jest również B. Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z eksportem bezpośrednim, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy, w związku z czym za dowód na udokumentowanie eksportu należy uznać dokument elektroniczny Komunikat IE-599 — „potwierdzenie wywozu” przesłany przez urząd celny wywozu czyli urząd celny rozpoczynający procedurę eksportową”.

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 października 2009 r., sygn. IPPP2/443-959/09-2/AS, w której Dyrektor IS potwierdził, iż: „,transakcje opisane przez Wnioskującą — z uwagi na dokonanie przez Spółkę zgłoszenia eksportowego w jej własnym imieniu i posiadanie elektronicznego potwierdzenia IE599 dla tych transakcji — będą stanowić tzw. eksport bezpośredni dla celów VAT”.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w literaturze. Za eksport (w tym przypadku pośredni) uznać należy sprzedaż np. na warunkach Incoterms EXW, kiedy towar przechodzi na własność zagranicznego nabywcy jeszcze w kraju (por. Bartosiewicz A., Kubacki R., Komentarz do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 04.54.535), (w:) A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz. Lex, 2009, wyd. II., komentarz do art. 2 ustawy).

Pogląd ten został również wyrażony m.in. w wyroku NSA z dnia 10 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1915/09, w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 6 października 2010 r., sygn. akt I SWOI 434/10.

Na podstawie powyższych argumentów przedstawionych przez Spółkę, potwierdzonych w stanowiskach organów podatkowych oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym pod warunkiem wywozu towarów poza terytorium UE oraz posiadania przez Producenta odpowiednich dokumentów celnych, w których będzie on wskazany jako eksporter, dostawa dokonywana przez Producenta na rzecz Spółki powinna zostać uznana za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka nie będzie zobowiązana do uwzględniania tej transakcji w prowadzonych przez siebie rozliczeniach z tytułu podatku od towarów i usług w Polsce.

W konsekwencji powyższej klasyfikacji dla celów podatku VAT dostawy dokonywanej przez Producenta na rzecz Spółki, w ocenie Spółki należy uznać, że również dostawy dokonywane na przez Spółkę na rzecz poszczególnych Odbiorców nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

1.  Dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz Odbiorców

Zdaniem Spółki w ramach pierwszej dostawy (tj. dostawy pomiędzy Producentem i Spółką) dochodzić będzie do eksportu towarów, w wyniku którego nastąpi wywóz towarów poza terytorium UE, mający z perspektywy polskiej jurysdykcji podatkowej zasadnicze znaczenie dla całego schematu transakcji opisanego w stanie faktycznym. W związku z powyższym dostawy następujące po dostawie pomiędzy Producentem a Spółką, tj. dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz poszczególnych Odbiorców i następująca po niej dostawa dokonywana przez Odbiorcę na rzecz jednego z Ostatecznych Odbiorców należy uznać za transakcje niepodlegające polskiej jurysdykcji podatkowej.

Powyższe oznacza, że dostawa dokonywana przez Spółkę na rzecz Odbiorców nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Właściwe do oceny konsekwencji podatkowych transakcji dokonywanych przez Spółkę na rzecz Odbiorców będą regulacje odpowiednich krajów poza UE. Reasumując, Spółka wnosi o potwierdzenie, że transakcje zakupu oraz sprzedaży opisane w stanie faktycznym nie powinny być uwzględnione w prowadzonych przez Spółkę rozliczeniach z tytułu podatku od towarów i usług w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. eksport towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia przy jego realizacji jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W przypadku transakcji łańcuchowych, tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów zawierających transakcje dotyczące jednego przedmiotu, który przekazywany jest przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego z podmiotów, ustanowiono szczególne zasady dotyczące miejsca świadczenia przy dostawie towarów. Regulują to przepisy art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy.

W treści art. 7 ust. 8 ustawy wskazano, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Przepisy art. 22 ustawy określają miejsce świadczenia przy dostawie towarów. Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest dostawa.

W myśl zasady, wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jak wynika natomiast z art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie regulacji art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z opisu przedstawionego w przedmiotowym wniosku wynika, iż Wnioskodawca dokonuje dostaw w ramach transakcji łańcuchowych, których przedmiotem są głównie części do produkcji maszyn i części zamienne do maszyn. Spółka zamierza nabywać towary od ich producenta mającego siedzibę na terytorium Polski. Towary te będą następnie przedmiotem odsprzedaży na rzecz kolejnych nabywców, mających siedzibę na oraz poza terytorium Unii Europejskiej. Ostatecznym Odbiorcą towarów będzie Odbiorca nabywający towary od bezpośredniego kontrahenta Spółki. Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Spółkę, towary będą transportowane bezpośrednio od Producenta do Odbiorców i do Ostatecznych Odbiorców do docelowego miejsca przeznaczenia znajdującego się poza UE. Co do zasady, w trakcie transportu towary nie będą magazynowane. Mogą zdarzyć się jednak sytuacje, że Producent będzie dostarczał towary do składu celnego należącego do Spółki, znajdującego się poza UE zgodnie z warunkami dostawy CPT skład celny.

Zależnie od wybranych szczegółowych warunków dostawy zgodnych z zasadami lncoterms, transakcje pomiędzy Spółką a Producentem będzie de facto można podzielić na dwa rodzaje:

1.  Transakcje, gdzie wskazane zostało miejsce przekazania towarów w Polsce
2.  Transakcje, gdzie wskazane zostało miejsce przekazania towarów poza Polską.

W przypadku wszystkich transakcji — niezależnie od miejsca przekazania towarów i zastosowanych warunków dostawy — odprawa celna eksportowa dokonywana będzie przez Producenta bądź na jego rzecz. Producent będzie dysponować wszystkimi stosownymi dokumentami celnymi potwierdzającymi wywóz towarów. Ponadto, Producent będzie zawsze wskazywany, jako eksporter w dokumencie celnym, potwierdzającym, iż towar wywieziono poza terytorium Wspólnoty. Producent spełnia warunki do zastosowania procedury odprawy celnej w siedzibie firmy/fabryce. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi obowiązek rozliczenia powyższych transakcji na terytorium Polski.

Należy zaznaczyć, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z transportem towarów do kraju znajdującego się poza terytorium UE w wykonaniu sprzedaży, a zatem ma miejsce eksport towarów.

Dostawa towarów pomiędzy Producentem Polskim a Wnioskodawcą jest dostawą opodatkowaną na terytorium kraju, do której zastosowanie znajdą przepisy dotyczące eksportu. Natomiast dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a kolejnymi podmiotami mającymi siedzibę zarówno na terytorium UE czy też poza UE jest dostawą opodatkowaną w kraju importu towarów.

I tak stosownie do treści art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług przez eksport towarów rozumie potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium UE, i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej - stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz. W tym przypadku Producent - polski eksporter sprzedaje towar podmiotowi zagranicznemu (Wnioskodawcy), a następnie wywozi go poza granicę Wspólnoty, i dokonuje odprawy celnej we własnym imieniu.

Mając na uwadze cyt. wyżej definicję eksportu, należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,

*   w konsekwencji tej czynności, nastąpić musi wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (tu: dostawa towaru) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek, powoduje iz nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

A zatem biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obwiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż dostawa towarów pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą jest dostawą opodatkowaną na terytorium kraju, do której znajdą zastosowanie przepisy dotyczące eksportu. Jednakże z wniosku wynika, iż eksporterem jest polski Producent i to on winien dokonać rozliczenia tej transakcji na terytorium Polski. Natomiast dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a kolejnymi nabywcami mającymi siedzibę na terytorium UE jak i poza UE będzie dostawą opodatkowaną na terytorium kraju nabywcy tego towaru. A opodatkowanie oraz udokumentowanie przedmiotowych transakcji winno odbyć się zgodnie z przepisami kraju zakończenia transportu towarów. Wobec tego Wnioskodawca nie będzie zobowiązanym do rozliczenia przedmiotowych transakcji na terytorium Polski.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że z opisu sprawy wynika, iż eksportem towarów będzie Producent, a nie Wnioskodawca, zatem przepisy dotyczące 0% stawki podatku nie znajdą zastosowania w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy. Stąd też interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana dla Wnioskodawcy nie może rozstrzygać kwestii odnoszących się do obowiązków czy też uprawnień w zakresie podatków jej kontrahentów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.