Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-466/14/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-04
Teza: Czy w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, w sytuacji wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu udzielonej pożyczki (udzielonych pożyczek) mu przez spółkę kapitałową/spółkę osobową oraz odsetek z tytułu tej pożyczki (tych pożyczek), poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji, bądź rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: konfuzja; spółki-likwidacja spółki; zobowiązanie-wygaśnięcie zobowiązania-wygaśnięcie zobowiązania podatkowego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2014 r. (data wpływu 18 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu umowy pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki w wyniku konfuzji na skutek rozwiązania tej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu umowy pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki w wyniku konfuzji na skutek rozwiązania tej spółki

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma i na moment zdarzenia przyszłego będzie miała miejsce zamieszkania w Polsce, podlega (i podlegać będzie) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Na moment opisanego poniżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej - spółki komandytowej lub spółki jawnej. Spółka osobowa powstanie z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zmiana formy prawnej prowadzenia działalności ze spółki kapitałowej na spółkę osobową nastąpi w drodze jej przekształcenia, zgodnie z art. 551 § 1 i następne ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.).

W wyniku przekształcenia cały majątek spółki kapitałowej stanie się majątkiem spółki osobowej. W ramach swojej działalności, spółka kapitałowa i spółka osobowa będzie prowadziła działalność zarobkową w szczególności:

*   w zakresie obrotu (handlu) papierami wartościowymi, akcjami czy udziałami;

*   działalność finansową (np. tym udzielanie pożyczek).

Wnioskodawca nie wyklucza prowadzenia przez spółkę kapitałową / spółkę osobową również innej działalności zarobkowej (w tym doradztwo gospodarcze, biznesowe i obrót towarami).

W toku działalności spółki osobowej, w wyniku decyzji biznesowej jej wspólników może w przyszłości dojść do likwidacji tej spółki, bądź też jej rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

W wyniku tych zdarzeń, Wnioskodawca może otrzymać stosownie do jego udziału w spółce osobowej:

*   środki pieniężne, lub

*   inne składniki majątku istniejące na moment likwidacji bądź rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, którymi w szczególności mogą być papiery wartościowe, akcje, udziały, wierzytelności z tytułu udzielanych pożyczek czy wierzytelności o zapłatę należności z tytułu innej działalności zarobkowej lub towary.

Dodatkowo należy wskazać, że w sytuacji udzielenia przez spółkę kapitałową/spółkę osobową pożyczki (pożyczek) do Wnioskodawcy i jej (ich) nie spłacenia przed likwidacją/rozwiązaniem spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w ramach majątku likwidacyjnego Wnioskodawca otrzyma wierzytelność (wierzytelności) z tytułu udzielonej pożyczki (udzielonych pożyczek) mu przez spółkę kapitałową/spółkę osobową oraz z tytułu odsetek z tytułu tej pożyczki (tych pożyczek). W wyniku takiego zdarzenia nastąpi wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu zaciągniętej pożyczki (pożyczek) oraz odsetek z tytułu tej pożyczki (tych pożyczek) poprzez tzw. kontuzję (confusio) - instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawca) prawa (wierzytelności spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej).

Spółka kapitałowa, jak również spółka osobowa będą mieć na moment opisanego zdarzenia przyszłego siedzibę i miejsce zarządu w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, w sytuacji wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu udzielonej pożyczki (udzielonych pożyczek) mu przez spółkę kapitałową/spółkę osobową oraz odsetek z tytułu tej pożyczki (tych pożyczek), poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji, bądź rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, w sytuacji wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu udzielonej pożyczki (udzielonych pożyczek) mu przez spółkę kapitałową/spółkę osobową oraz odsetek z tytułu tej pożyczki (tych pożyczek), poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji bądź rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu.

W uzasadnieniu tego stanowiska, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody uznaje się w szczególności wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy (art. 14 ust. 2 pkt 6).

Należy wskazać, że w omawianym przepisie ustawodawca posługuje się, w odniesieniu do wymienionych w nim kategorii przychodów, m.in. terminem „umorzonych zobowiązań". Pojęcie to nie zostało jednak zdefiniowane ww. ustawie.

W związku z powyższym, należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. I tak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl/szukaj/umorzony), „umorzyć" oznacza m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych". Termin „umorzony" zastosowany w odniesieniu do zobowiązania oznacza, zatem skutek w postaci zmniejszania lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. 2014, poz. 121), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części decyduje spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, w przypadku wierzyciela konieczne jest złożenie oświadczenia woli o zwolnieniu dłużnika z długu i po drugie, w przypadku dłużnika konieczne jest złożenie oświadczenia woli o tym, że zwolnienie to przyjmuje. Jedynie w takim przypadku, w wyniku złożenia dwóch oświadczeń woli uznać można, że jedna ze stron rezygnuje z przysługującego jej świadczenia pieniężnego, natomiast druga ze stron uzyskuje z tego tytułu przysporzenie majątkowe, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, w wyniku likwidacji bądź rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, wierzytelność spółki osobowej z tytułu udzielonej pożyczki (udzielonych pożyczek) Wnioskodawcy zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, wskutek czego Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu tej pożyczki (pożyczek). W przypadku natomiast, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby prawa (np. wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki/pożyczek) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (np. zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki/pożyczek), tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego.

Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej pożyczki (pożyczek) oraz odsetek z tytułu tej pożyczki (tych pożyczek) dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz z mocy prawa poprzez konfuzję prawa podmiotowego, następującą w wyniku likwidacji spółki osobowej i podziału jej majątku. W szczególności do wygaśnięcia tego zobowiązania nie dojdzie wskutek złożenia odpowiednich oświadczeń woli wierzyciela i dłużnika.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu pożyczki (pożyczek) oraz odsetek z tytułu tej pożyczki (tych pożyczek), poprzez konfuzję, następującą w wyniku likwidacji bądź rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki osobowej z tytułu pożyczki/pożyczek i odsetek) korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu pożyczki/pożyczek i odsetek), nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu.

Ponadto, należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych, lecz nieotrzymanych przez spółkę osobową z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonej Wnioskodawcy, zastosowanie powinien znaleźć dodatkowo przepis art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Jednocześnie podkreślić należy, iż konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym przychodem, jest m.in. wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny". Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny" znaczy tyle, co: „nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny" (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

Świadczenie nieodpłatne związane jest ze zdarzeniami prawnymi i gospodarczymi o charakterze zobowiązaniowym, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem nie będzie więc przysporzenie „samemu sobie". W sytuacji, gdy po obu stronach stosunku zobowiązaniowego stoją te same osoby, są one jednocześnie uprawnionymi i zobowiązanymi, zachodzi tzw. konfuzja, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania i jednoczesne wygaśnięcie wierzytelności w tej samej wysokości. Aktywa i zobowiązania zmniejszą się o tę samą kwotę, nie może być zatem mowy o jakimkolwiek przysporzeniu.

Reasumując, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej z tytułu udzielonej pożyczki (udzielonych pożyczek) mu przez spółkę kapitałową/spółkę osobową oraz odsetek z tytułu tej pożyczki (tych pożyczek), poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji bądź rozwiązania spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu, znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach prawa podatkowego, które dotyczyły zbliżonego stanu faktycznego:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2014 r. (sygn. ITPBl/415-1076b/13/MR) wydanej przez Dyrektora izby Skarbowej w Bydgoszczy;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2014 r. (sygn. ITPBl/415-1077b/13/MR) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2014 r. (sygn. ILPB1/415-1129/13-4/AA) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2013 r. (sygn. IPPB1/415-1026/13-2/MT) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2013 r. (sygn. ILPB4/423-279/13-4/DS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2013 r. (sygn. lTPB3/423-283a/13/DK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-896/13/MS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2013 r. (sygn. ITPB1/415-50/13/WM) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.