Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-776/14-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-04
Teza: Solidarna odpowiedzialności Wnioskodawcy za zaległości swego dostawcy i innych podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; odpowiedzialność-odpowiedzialność solidarna; paliwo; towar-towar wrażliwy; zaległości podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 105 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy za zaległości swego dostawcy i innych podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie solidarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy za zaległości swego dostawcy i innych podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (zwana dalej Spółką) z siedzibą w Polsce zajmuje się handlem paliwami ciekłymi. Spółka zamierza dokonywać zakupów od podmiotów krajowych, którzy są dostawcami paliw produkcji krajowej, paliw pochodzących z importu (z krajów trzecich oraz krajów Unii Europejskiej). Przedmiotowe paliwa mogą być nabyte bezpośrednio od podmiotu krajowego będącego ich importerem, bądź od podmiotu krajowego, który nie jest importerem, lecz nabył importowane paliwo. W tym drugim przypadku, dostawca paliwa na rzecz dostawcy naszej Spółki, może być po prostu kolejnym pośrednikiem (dystrybutorem) w łańcuchu dostaw.

Nabyte w ten sposób paliwo Spółka zamierza odsprzedawać na rynku krajowym na rzecz swoich klientów zajmujących się handlem hurtowym lub detalicznym paliwami. Spółka wskazuję, że wartość towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, które zamierza nabywać od jednego podmiotu krajowego dokonującego ich dostawy, bez kwoty podatku przekroczy w danym miesiącu kwotę 50.000 zł.

Ponieważ paliwa które zamierza nabywać Spółka od podmiotów krajowych w opisany powyżej sposób zostały wymienione w załączniku nr 13 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej „ustawa o VAT”) dodanym przez ustawę z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 1027 - dalej „ustawa zmieniająca”), Spółka ma wątpliwości, co do zakresu jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe dotyczące całego łańcucha dostawców do tych podmiotów krajowych, od których Spółka zamierza nabywać paliwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie, że ewentualna odpowiedzialność Spółki za zaległości w VAT dostawcy paliw wynikająca z art. 105a ust. 1 ustawy o VAT ogranicza się wyłącznie do zaległości w VAT jej bezpośredniego dostawcy (i tylko w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz Spółki) i nie obejmuje zaległości w VAT innych podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw paliw do Spółki?

Spółka stoi na stanowisku, że na podstawie art. 105a ust. 1 ustawy o VAT wprowadzonym ustawą zmieniającą, ewentualna odpowiedzialność Spółki za zaległości w VAT dostawcy paliwa ogranicza się wyłącznie do odpowiedzialności za zaległości w VAT bezpośredniego dostawcy Spółki (i tylko w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz Spółki) i nie obejmuje zaległości w VAT innych podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw paliw do Spółki, którzy nie dokonali na rzecz Spółki bezpośredniej dostawy towarów wrażliwych.

Zgodnie z art. 105a ust. 1 ustawy o VAT dodanym przez ustawę zmieniającą, podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

1.  wartość towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nabywanych od jednego podmiotu dokonującego ich dostawy, bez kwoty podatku przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50.000 zł, oraz
2.  w momencie dokonania dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

W pozycji 10 załącznika nr 13 ustawy o VAT wymieniono: benzyny silnikowe, oleje napędowe, gazy przeznaczone do napędu silników spalinowych - w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Zatem paliwa które zamierza nabywać Spółka od jej dostawcy w opisanym schemacie dostaw należą do wyrobów, w przypadku których ustawa o VAT przewiduje solidarną odpowiedzialność nabywcy za zaległości podatkowe dostawcy.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 105a ust. 1 ustawy o VAT, należy wskazać, że przepis ten odnosi się do bezpośredniego dostawcy wyrobów wymienionych w załączniku nr 13 do ustawy o VAT. Wskazuje na to wyraźnie użyte w tym przepisie stwierdzenie, iż podatnik na rzecz którego dokonano dostawy wyrobów wymienionych w załączniku nr 13 do ustawy o VAT odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe. Podmiotem dokonującym dostawy na rzecz, nabywcy (tj. na rzecz Spółki) jest jego bezpośredni dostawca, a nie wszystkie podmioty w łańcuchu dostawy. Zatem należy stwierdzić, że odpowiedzialność solidarna, o której mowa w art. 105a ustawy o VAT dotyczy wyłącznie dostaw realizowanych na rzecz Spółki przez jej bezpośrednich dostawców i nie obejmuje ewentualnych zaległości podatkowych mogących powstać na wcześniejszych etapach obrotu nabywanymi przez Spółkę paliwami.

Za opisanym powyżej rozumieniem art. 105a ust. 1 ustawy o VAT przemawiają również kolejne sformułowania zawarte w tym przepisie art. 105a ust. 1 ustawy o VAT przewiduje bowiem, że nabywca ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe zbywcy jeżeli w momencie dokonania dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego. Wprowadzenie odpowiedzialności nabywcy za zaległości podatkowe wszystkich dostawców w łańcuchu nie jest możliwe. Wynika to zarówno z faktu, że ustalenie tożsamości podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw byłoby dla podatnika bardzo trudne, a w wielu przypadkach niemożliwe. W rezultacie, podatnik nie mógłby wiedzieć, czy nawet mieć uzasadnionych podstaw, aby przypuszczać, że kwota podatku przypadająca na dostawę na jego rzecz nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Również w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej nie zawarto żadnych stwierdzeń, z których mogłoby wynikać, że odpowiedzialność solidarna, o której mowa w art. 105a ustawy o VAT dotyczy nie tylko bezpośrednich dostawców wyrobów wymienionych w załączniku nr 13, lecz wszystkich dostawców w łańcuchu dostaw tych wyrobów na rzecz podatnika.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że w opisanym schemacie zakupu paliwa (benzyny silnikowej, oleju napędowego, gazu przeznaczonego do napędu silników spalinowych) od dostawcy, Spółka ponosi odpowiedzialność za zaległości w VAT wyłącznie swojego bezpośredniego dostawcy i tylko w części podatku proporcjonalnie do wysokości zadłużenia z faktur nie zapłaconych do urzędu skarbowego i dotyczących faktur wystawionych na Spółkę, co odpowiednio reguluje zmiana ustawy:

„Podstawą objęcia nabywcy odpowiedzialnością solidarną będzie wyłącznie zaległość podatkowa dostawcy wynikająca z nie wpłaconego przez niego podatku. Będzie to zatem podatek wynikający z deklaracji lub z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, jeśli organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określiłby je w innej wysokości. W konsekwencji nie będzie możliwe orzeczenie odpowiedzialności solidarnej, w przypadku gdy dostawca wykaże w swoim rozliczeniu kwotę różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT. Nabywcy będą mogli odpowiadać za nie wpłacony podatek wyłącznie w części przypadającej na dostawę dokonaną na ich rzecz. Kwota ta będzie uwzględniać również podatek naliczony u dostawcy związany z tą dostawą”.

Odpowiedzialność ta nie obejmuje natomiast zaległości w VAT, które mogłyby powstać na wcześniejszych etapach obrotu tymi wyrobami. Dlatego w myśl tego zapisu Spółka uważa, że nie może odpowiadać solidarnie za zaległości podatkowe dotyczące całego łańcucha dostawców do dostawcy, który dostarcza paliwo Spółce, tylko odpowiada solidarnie za zaległości podatkowe tylko swojego bezpośredniego dostawcy i to proporcjonalnie do wystawionych faktur na Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w pkt 22 powołanego artykułu, który stanowi, że sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Od 1 października 2013 r. wprowadzono instytucję odpowiedzialności podatkowej nabywcy za zobowiązania podatkowe w VAT sprzedawcy w zakresie dostaw towarów wymienionych w dodanym do ustawy o VAT załączniku nr 13 (towary wrażliwe), tj.:

*   niektórych wyrobów stalowych nieobjętych mechanizmem odwrotnego obciążenia,
*   paliw,
*   złota nieobrobionego.

Odpowiedzialność solidarną podatnika z podmiotem dokonującym dostawy reguluje przepis art. 105a ustawy.

I tak na mocy art. 105a ust. 1 podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

1.  wartość towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nabywanych od jednego podmiotu dokonującego ich dostawy, bez kwoty podatku przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł, oraz
2.  w momencie dokonania dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Podatnik miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego, jeżeli okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki, na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej (art. 105a ust. 2).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika zatem, że podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, na rzecz którego dokonano dostawy towarów wrażliwych, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, przy czym odpowiedzialność podatkowa nabywcy jest ograniczona do części podatku proporcjonalnie przypadającej na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów. Odpowiedzialność podatkowa nabywcy będzie miała zastosowanie w odniesieniu do transakcji o dużej wartości, tj. w przypadku gdy wartość nabywanych towarów wrażliwych od jednego dostawcy, bez kwoty podatku, przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł.

Przesłanka do zastosowania tej instytucji wystąpi, gdy w momencie dokonania dostawy towarów wrażliwych nabywca wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Stosownie do art. 105b ust. 1 ustawy o VAT podmiot dokonujący dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nieposiadający zaległości podatkowych, może złożyć w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną stanowiącą zabezpieczenie zapłaty podatku w związku z dokonywaniem dostaw tych towarów. Warunek nieposiadania zaległości podatkowych ocenia się według stanu na dzień składania kaucji gwarancyjnej.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca zajmuje się handlem paliwami ciekłymi. Spółka zamierza dokonywać zakupów od podmiotów krajowych, którzy są dostawcami paliw produkcji krajowej, paliw pochodzących z importu (z krajów trzecich oraz krajów Unii Europejskiej). Przedmiotowe paliwa mogą być nabyte bezpośrednio od podmiotu krajowego będącego ich importerem, bądź od podmiotu krajowego, który nie jest importerem, lecz nabył importowane paliwo. W tym drugim przypadku, dostawca paliwa na rzecz dostawcy naszej Spółki, może być po prostu kolejnym pośrednikiem (dystrybutorem) w łańcuchu dostaw. Nabyte w ten sposób paliwo Spółka zamierza odsprzedawać na rynku krajowym na rzecz swoich klientów zajmujących się handlem hurtowym lub detalicznym paliwami. Spółka wskazuję, że wartość towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, które zamierza nabywać od jednego podmiotu krajowego dokonującego ich dostawy, bez kwoty podatku przekroczy w danym miesiącu kwotę 50.000 zł.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy należy stwierdzić, że przepis art. 105a ust. 1 ustawy o VAT, stanowiący o odpowiedzialności solidarnej odnosi się do bezpośredniego dostawcy towarów wymienionych w załączniku nr 13 do ustawy o VAT. W przepisie tym ustawodawca stwierdził bowiem, że podatnik na rzecz którego dokonano dostawy wyrobów wymienionych w załączniku nr 13 do ustawy o VAT odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy. Podmiotem dokonującym dostawy na rzecz nabywcy jest jego bezpośredni dostawca, a nie wszystkie podmioty w łańcuchu dostawy konkretnego wyrobu. Zatem należy stwierdzić, że odpowiedzialność solidarna, o której mowa w art. 105a ustawy o VAT, dotyczy wyłącznie dostaw realizowanych na rzecz Wnioskodawcy przez jego bezpośredniego dostawcę i nie obejmuje ewentualnych zaległości podatkowych powstałych na wcześniejszych etapach obrotu towarem.

Zatem nabywca może odpowiadać solidarnie wraz z sprzedawcą jedynie w odniesieniu do tych zaległości sprzedawcy które związane są ze sprzedażą na rzecz tego nabywcy. A contrario instytucja odpowiedzialności podatkowej nabywcy za zobowiązania podatkowe w VAT sprzedawcy nie dotyczy zobowiązań sprzedawcy powstałych z tytułu innych czynności. Dlatego też Wnioskodawca nie odpowiada solidarnie za zobowiązania swego dostawcy, z tytułu odpowiedzialności solidarnej wobec zobowiązań jego dostawcy.

Tym samym, na podstawie art. 105a ust. 1 ustawy o VAT wprowadzonym ustawą zmieniającą, odpowiedzialność Spółki za zaległości w VAT dostawcy paliwa ogranicza się wyłącznie do odpowiedzialności za zaległości w VAT bezpośredniego dostawcy Spółki (i tylko w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz Spółki) i nie obejmuje zaległości w VAT innych podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw paliw do Spółki, którzy nie dokonali na rzecz Spółki bezpośredniej dostawy towarów wrażliwych (paliw ciekłych).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.