Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-275/08-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-06-03
Teza: Opodatkowanie przychodów uzyskanych ze zbycia gruntów rolnych.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; spadek; spadek-dział spadku; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2008 r. (data wpływu 9 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów rolnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów rolnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie warunkowej umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 7 marca 2008 roku Wnioskodawczyni warunkowo sprzedała opisane niżej nieruchomości spółce kapitałowej. Zainteresowana oświadczyła, że na przedmiotowej nieruchomości nie prowadziła działalności gospodarczej.

Przedmiotem zbycia jest gospodarstwo rolne oznaczone jako:

*   działka numer 1X(rola, pastwisko, użytki rolne), zabudowana o powierzchni 2,56,00 ha,
*   działka numer 1Y (rola, las), zabudowania o powierzchni 2,56,00 ha,
*   działki numer 1XY,1YX (rola, łąka o powierzchni 7,50,00 ha).

Działka numer 1Y zabudowana jest domem mieszkalnym nadającym się do kapitalnego remontu oraz dwoma budynkami gospodarczymi, z których jeden nadaje się do rozbiórki, a drugi w części znajduje się na działce numer 1X. Działki numer 1Y, 1X i 1XY przeznaczone są na podstawie planu zagospodarowania przestrzennego do powierzchniowej eksploatacji surowców. Natomiast działka numer 1YX oznaczona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni naturalnej.

Przedmiotem działalności kupującej spółki, zgodnie z oświadczeniem osób uprawnionych do jej reprezentowania, według Polskiej Klasyfikacji działalności 2007 (PKD) jest:

1.  uprawa zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu (kod PKD 01.11.Z),
2.  uprawa warzyw włączając melony oraz uprawa roślin korzeniowych i roślin bulwiastych (kod PKD 01.13.Z),
3.  pozostałe uprawy rolne inne niż wieloletnie (kod PKD 01.19.Z),
4.  uprawa drzew i krzewów owocowych ziarnkowych i pestkowych (kod PKD 01.24.Z),
5.  chów i hodowla bydła mlecznego (kod PKD 01.41.Z),
6.  chów i hodowla pozostałego bydła i bawołów (kod PKD 01.42.Z),
7.  działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną (kod PKD 01.61.Z),
8.  chów i hodowla ryb oraz pozostałych organizmów wodnych w wodach śródlądowych (kod PKD 03.22.Z),
9.  wydobywanie kamieni ozdobnych oraz kamienia dla potrzeb budownictwa, skał wapiennych, gipsu, kredy i łupków (kod PKD 08.11.Z),
10.  wydobywanie żwiru i piasku, wydobywanie gliny i kaolinu (kod PKD 08.12.Z),
11.  wydobywanie torfu (kod PKD 08.92.Z),
12.  przetwarzanie i konserwowanie ryb, skorupiaków i mięczaków (kod PKD 10.20.Z),
13.  produkcja wyrobów budowlanych z betonu (kod PKD 23.61.Z),
14.  produkcja masy betonowej prefabrykowanej (kod PKD 23.63.Z),
15.  działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami (kod PKD 39.00.Z),
16.  roboty związane z budową dróg i autostrad (kod PKD 42.11.Z),
17.  roboty związane z budową inżynierii wodnej (kod PKD 42.91.Z),
18.  rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych (kod PKD 43.11.Z),
19.  przygotowywanie terenu pod budowę (kod PKD 43.12.Z),
20.  pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej nie sklasyfikowane (kod PKD 43.99.Z),
21.  sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (kod PKD 45.11.Z),
22.  sprzedaż hurtowa i detaliczna pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (kod PKD 45.19.Z),
23.  sprzedaż hurtowa zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt (kod PKD 46.21.Z),
24.  sprzedaż hurtowa żywych zwierząt (kod PKD 46.23.Z),
25.  sprzedaż hurtowa owoców i warzyw (kod PKD 46.31.Z),
26.  sprzedaż hurtowa pozostałej żywności, włączając ryby, skorupiaki i mięczaki (kod PKD 46.38.Z),
27.  sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego (kod PKD 46.73.Z),
28.  sprzedaż detaliczna ryb, skorupiaków i mięczaków prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (kod PKD 47.23.Z),
29.  transport drogowy towarów (kod PKD 49.41.Z),
30.  magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów (kod PKD 52.10.B),
31.  kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (kod PKD 68.10.Z),
32.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (kod PKD 68.20.Z),
33.  wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (kod PKD 77.12.Z),
34.  pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (kod PKD 74.90.Z).

Kupujący w imieniu spółki oświadczyli, że spółka nie spełnia warunków określonych w art. 5 i 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. Nr 64, poz. 592).

Kupujący oświadczyli w akcie notarialnym, że pod warunkiem uzyskania koncesji spółka będzie wykorzystywać w działalności gospodarczej tylko działkę numer 1XY, zgodnie z jej przeznaczeniem w planie zagospodarowania przestrzennego, to jest do wydobycia piasku i żwiru. W związku z powyższym działka ta została wyceniona na 500.000,00 złotych. Pozostałe działki wraz z budynkami wyceniono na 300.000,00 złotych. Ponadto kupujący oświadczyli, że tylko przez okres eksploatacji żwiru i piasku działka numer 1XY chwilowo utraci swój charakter rolny w związku z zamiarem po zakończeniu eksploatacji żwiru prowadzenia na niej hodowli ryb. Natomiast pozostała część gospodarstwa rolnego nie utraci charakteru rolno – leśnego w związku z zamiarem użytkowania go zgodnie z dotychczasowym przeznaczeniem.

Umowa sprzedaży nieruchomości zawarta została pod warunkiem, że Agencja Nieruchomości Rolnych, działająca na rzecz Skarbu Państwa nie skorzysta z prawa pierwokupu przysługującego jej w myśl art. 3 ust. 4 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego.

Zainteresowana stała się właścicielem przedmiotowego gospodarstwa rolnego w drodze dziedziczenia oraz działu spadku zgodnie z postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku i dziale spadku z dnia 13 czerwca 2007 roku, w ten sposób, że:

*   spadek po bracie Wnioskodawczyni (w skład którego wchodziło gospodarstwo rolne) zmarłym w dniu 9 maja 1990 roku na podstawie ustawy nabyli: Zainteresowana, Jej matka, ojciec i brat,
*   spadek po ojcu Wnioskodawczyni, zmarłym w dniu 31 maja 1990 roku nabyli Zainteresowana, Jej brat i żona zmarłego – po 1/3 części nieruchomości każdy z nich,
*   spadek po bracie Wnioskodawczyni, zmarłym w dniu 6 grudnia 2006 roku nabyła Wnioskodawczyni w 5/8 części i Jej matka w 3/8 części.

Jednocześnie dokonano działu spadku po zmarłych w ten sposób, że wchodzące w skład spadku i wyczerpujące cały spadek prawo własności gospodarstwa rolnego przyznane zostało na wyłączną własność Zainteresowanej bez obowiązku spłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy do przedstawionego stanu faktycznego zastosowanie znajdują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku, czy też obowiązujące od dnia 1 stycznia 2007 roku?
2.  Czy zbycie przedmiotowego gospodarstwa rolnego w drodze warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości oraz przeniesienia własności nieruchomości jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych w całości bądź w części?
3.  W przypadku, gdyby okazało się, iż dochód uzyskany przez Zainteresowaną z przedmiotowej transakcji nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego w całości bądź w części to:

1.  czy w przypadku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskanych z opisanej wyżej transakcji, obowiązek podatkowy dotyczył będzie w równym stopniu dochodów uzyskanych z ułamkowych części nieruchomości nabytych bezpośrednio w drodze dziedziczenia przed rokiem 2007, jak i na podstawie działu spadku w 2007 roku, czy też wyłącznie dochodów uzyskanych ze zbycia części udziału w nieruchomości nabytych w drodze działu spadku w 2007 roku?
2.  czy obowiązek uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych będzie dotyczył wyłącznie tej części dochodu, która zostanie uzyskana ze zbycia uzyskanego w drodze działu spadku udziału w działce nr 1XY, która zgodnie z oświadczeniem kupującego będzie czasowo wyłączona z produkcji rolnej i przeznaczona do wydobycia żwiru, czy też od udziału nabytego w drodze działu spadku w całości gruntu, bądź też obowiązek podatkowy będzie dotyczył dochodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię ze zbycia udziału uzyskanego w drodze działu spadku w 2007 roku we wszystkich działkach wchodzących w skład gospodarstwa, a przeznaczonych na podstawie planu zagospodarowania przestrzennego do powierzchniowej eksploatacji surowców i czy obejmuje również dochody uzyskane ze zbycia części gruntów przeznaczonych na tereny zieleni naturalnej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają jednak zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 roku. Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem nieruchomości (gospodarstwa rolnego) w drodze dziedziczenia po zmarłym bracie i ojcu w 1990 roku, oraz po zmarłym w 2006 roku drugim bracie. W drodze działu spadku dokonanego w 2007 roku Wnioskodawczyni stała się właścicielem nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkodawca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem. Reasumując stwierdzić należy, że nabycie następuje w dniu otwarcia spadku, czyli śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkodawcy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data postanowienia sądu o nabyciu spadku, ale data stwierdzająca dzień otwarcia spadku (czyli data śmierci spadkodawcy). Tym samym zdaniem Zainteresowanej – dla oceny podatkowych skutków zbycia nieruchomości w przedmiotowej sprawie miarodajne są przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 roku.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie nieruchomości w tym gruntów, jeżeli sprzedaż nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości rolnych, z wyjątkiem gdy grunty w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Przepis ten w niezmienionym brzmieniu obowiązywał tak przed 31 grudnia 2006 roku, jak i obecnie.

Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej. Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika numer 6 do tego rozporządzenia. Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy. Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: lasy a także grunty zadrzewione i zakrzewione.

Zdaniem Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym nabycie nieruchomości nastąpiło częściowo – na podstawie spadku – odpowiednio 9 maja 1990 roku, 31 maja 1990 roku, 6 grudnia 2006 roku, zaś w pozostałej części - na skutek działu spadku – 13 czerwca 2007 roku. Ostatecznie Zainteresowana odziedziczyła w całości grunty będące gruntami rolnymi i leśnymi, o czym stanowią wypisy z rejestrów gruntów, a także odpisy z ksiąg wieczystych prowadzonych dla zbywanych nieruchomości. W wyniku sprzedaży, według oświadczeń nabywcy, grunty nie utracą charakteru rolno-leśnego, gdyż nabywca – poza ograniczonym czasookresem, w którym na działce numer 1XY zamierza wydobywać piasek i żwir – będzie wykorzystywał przedmiot umowy zgodnie z jego dotychczasowym przeznaczeniem – jako gospodarstwo rolne. Tym samym wypełnione są przesłanki, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym nieruchomości objętych warunkową umową sprzedaży.

Gdyby, argumentacja Wnioskodawczyni przedstawiona powyżej nie znalazła akceptacji organu podatkowego Jej zdaniem należy przyjąć, iż dochody uzyskane ze zbycia nieruchomości wchodzących w skład spadku nabytego odpowiednio przez Nią 9 maja 1990 roku, 31 maja 1990 roku i 6 grudnia 2006 roku, korzystają ze zwolnienia na mocy obowiązującego do dnia 31 grudnia 2006 roku przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem ewentualnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy obowiązującego od 1 stycznia 2007 roku art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać będą wyłącznie dochody uzyskane ze zbycia nieruchomości w części odpowiadającej ułamkowej części prawa ich własności uzyskanej w 2007 roku w drodze działu spadku (równowartość 11/24 całego spadku).

W wyniku sprzedaży, według oświadczeń nabywcy, grunty nie utracą charakteru rolno – leśnego, gdyż nabywca – poza ograniczonym czasookresem, w którym na działce numer 1XY zamierza wydobywać piasek i żwir – będzie wykorzystywał przedmiot umowy zgodnie z jego przeznaczeniem – jako gospodarstwo rolne. To samo również dotyczy działki nr 1YX, która dotychczas była i jest wykorzystywana na cele rolne. Tym samym wypełnione są przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28, dotyczące zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nieruchomości objętych warunkową umową sprzedaży, o których mowa w przedmiotowym wniosku w całości.

Wnioskodawczyni podnosi, że podobny stan faktyczny był przedmiotem interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2007 roku nr ILPB2/415-196/07-2/AJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) zwaną dalej updof, jednym ze źródłeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni sprzedała w formie warunkowej umowy sprzedaży grunty rolne. Wątpliwość Zainteresowanej budzi to, według którego stanu prawnego – obowiązującego do 31 grudnia 2006r., czy od 1 stycznia 2007r. - będzie opodatkowana sprzedaż przedmiotowych nieruchomości. Aby to ustalić należy określić moment ich nabycia przez Zainteresowaną.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawczynię poszczególnych części nieruchomości otrzymanych w drodze spadku są daty śmierci kolejnych spadkodawców.

Tak więc nabycie udziałów w przedmiotowej nieruchomości w drodze spadku miało miejsce w trzech datach, równoznacznych z datami śmierci ww. spadkodawców – tj. odpowiednio w dniu 9 maja 1990 roku, 31 maja 1990 roku, 6 grudnia 2006 roku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami uprawnionymi wyłącznie względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu spadku przedmiot wspólności. Jest to forma nabycia.

Zniesienie współwłasności (dział spadku) nie stanowi jednak nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej. Jeżeli natomiast wartość rzeczy otrzymanych w drodze działu spadku przekracza wartość udziału danego spadkobiercy w spadku – wówczas za datę nabycia rzeczy w tej części przyjmuje się datę działu spadku.

W niniejszej sprawie Sąd Rejonowy w dniu 13 czerwca 2007 roku wydał postanowienie o dziale spadku, na mocy którego Zainteresowana nabyła na wyłączną własność przedmiotowe nieruchomości wyczerpujące cały spadek bez obowiązku spłat na rzecz pozostałych spadkobierców.

Z powyższego wynika więc, że nabycie prawa własności zbywanych nieruchomości w wyniku działu spadku przekraczało udział jaki Wnioskodawczyni nabyła pierwotnie w spadku. Oznacza to, że do sprzedaży części nieruchomości odpowiadającej udziałowi jaki Wnioskodawczyni posiadała w spadku, będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku. Natomiast sprzedaż pozostałej części nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2007 roku.

Mając na względzie treść art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości nabytych przez Zainteresowaną w drodze spadkobrania w dniach 9 i 31 maja 1990 roku, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie minęło 5 lat.

Natomiast w odniesieniu do pozostałej części przychodu uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości stwierdzić należy co następuje.

Zarówno w 2006 roku jak i obecnie obowiązuje w niezmienionym brzmieniu przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 updof.

Zwalnia on od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiący własność lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 roku w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy. Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: lasy a także grunty zadrzewione i zakrzewione.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 updof, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

1.  zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
2.  muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
3.  grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jak wskazano wyżej jedną z istotnych przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego lub leśnego gruntu. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją.

Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę rolnego charakteru nawet wtedy, gdy według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, grunt ten położony jest na terenie upraw rolnych. Istotnym dla możliwości zastosowania zwolnienia jest aby z aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości lub innych niezaprzeczalnych dowodów wynikało, że nabywca nie będzie zmieniał przeznaczenia tej nieruchomości, że ma gospodarstwo rolne albo je tworzy.

Oceniając spełnienie tej przesłanki należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy gruntu, odnośnie dalszego przeznaczenia nieruchomości.

Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego wynika, iż zbywane grunty (działki numer 1Y, 1X, 1YX) nie utracą charakteru rolnego.

W związku z tym przychód uzyskany z ich sprzedaży jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 updof.

Grunt działki o numerze 1XY utraci natomiast charakter rolno – leśny. Zgodnie z oświadczeniem nabywcy na gruncie tym będzie bowiem prowadzona czasowo działalność gospodarcza w postaci wydobywania piasku i żwiru. Po zakończeniu działalności grunt ten powróci do swego dawnego charakteru rolno – leśnego.

Tutejszy organ podkreśla jednak, że przy ocenie przesłanek warunkujących zwolnienie przedmiotowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 28 updof, nie ma znaczenia czy grunt na stałe, czy tylko czasowo utraci charakter rolno - leśny.

W związku z tym przychód w tej części nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 updof.

Do tego przychodu – w części w jakiej grunt ten został nabyty w drodze spadku – będzie miał jednak zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) updof, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku. Stanowi on, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) - c) updof, w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Tak więc przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości (działki numer 1XY) w części jaka odpowiada udziałowi Wnioskodawczyni w spadku będzie korzystał ze zwolnienia.

Natomiast przychód uzyskany przez Zainteresowaną ze zbycia działki numer 1XY – w części nabytej w drodze działu spadku w 2007 roku – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 updof, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 roku, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), podatek wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji przepisów prawa podatkowego, tut. organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.