Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-181/16-2/SO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-05
Teza: kwalifikacji oraz momentu powstania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na koszty egzekucyjne
Słowa kluczowe: czynności-czynności egzekucyjne; faktura-faktura korygująca; komornik-komornik sądowy; korekta; opłata; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 15; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 16 (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2016 r. (data wpływu 7 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji oraz momentu powstania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na koszty egzekucyjne:

*   w części dotyczącej zaliczek na wydatki poniesione przez komornika w toku egzekucji – **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej opłat wymienionych w rozdziale 7. ustawy o komornikach sądowych i egzekucji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji oraz momentu powstania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na zaliczki oraz opłaty komornicze.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi finansowe w postaci leasingu m.in. samochodów osobowych i ciężarowych. Spółka w swojej ofercie posiada zarówno leasing finansowy jak i operacyjny. Klientami Spółki są firmy i osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej część klientów nie reguluje należności, wówczas Spółka kieruje sprawy na drogę postępowania sądowego. Jeżeli dłużnik, pomimo wyroku sądowego lub nakazu zapłaty nadal nie reguluje należności, Spółka w celu ich odzyskania występuje na drogę postępowania egzekucyjnego. Komornik Sądowy (dalej: Komornik) przed podjęciem czynności egzekucyjnych wzywa Spółkę do zapłacenia opłat egzekucyjnych. Opłaty egzekucyjne ponoszone przez Spółkę dotyczą:

*   wydatków gotówkowych poniesionych przez Komornika w toku egzekucji. Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2015 r. poz. 790 ze zm., dalej: ustawa o komornikach), Komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji tylko w zakresie określonym ustawą. Artykuł 39 ust. 2 ustawy o komornikach zawiera zamknięty katalog wydatków gotówkowych, jakie ponosi Komornik egzekwujący należności wierzyciela. W związku z tym, Komornik może żądać od strony lub innego uczestnika postępowania, który wniósł o dokonanie czynności, zaliczki na pokrycie tych wydatków, uzależniając czynność od jej uiszczenia (art. 40 tej ustawy). Jeżeli zaliczka zostanie wpłacona, to czynność taka musi być przez Komornika podjęta niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 7 dni od dnia uiszczenia zaliczki. Komornik obowiązany jest rozliczyć zaliczkę w terminie miesiąca od dnia poczynienia wydatków, na które była przeznaczona i zwrócić jej niewykorzystaną część,
*   opłat egzekucyjnych za prowadzenie egzekucji i innych czynności wymienionych w ustawie o komornikach (art. 43 ww. ustawy),
*   opłat stałych. Zgodnie z art. 53a ustawy o komornikach, opłatę stałą w wysokości 2% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego Komornik pobiera od wierzyciela w przypadku otrzymania zlecenia poszukiwania majątku dłużnika w trybie art. 797 Kodeksu postępowania cywilnego,

łącznie zwanymi dalej wydatkami z tytułu opłat egzekucyjnych.

Wnioskodawca ponosi wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych na podstawie faktur zaliczkowych wystawianych przez Komorników. Jak bowiem wynika z interpretacji ogólnej Ministra Finansów w z dnia 9 czerwca 2015 r., nr PT1.050.1.2015.LJU.19 zmieniającej interpretację ogólną z dnia 30 lipca 2004 r., nr PP10-812-802/04/MR/1556PP, Komornik wykonując w szczególności czynności egzekucyjne prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, Spółka podkreśla, że zgodnie z wyjaśnieniem Ministerstwa Finansów przedstawionym w Broszurze Informacyjnej z dnia 21 września 2015 r. w sprawie opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych przez komorników sądowych, wydatki gotówkowe poniesione przez Komornika w toku egzekucji wymienione w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem VAT, ponieważ stanowią wydatki poniesione w imieniu i na rzecz usługobiorcy. W związku z powyższym, Spółka nie wyklucza, że w przyszłości może ponosić niektóre z wydatków z tytułu opłat egzekucyjnych na podstawie innych dokumentów źródłowych niż faktura zaliczkowa.

Spółka uznaje wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych za pośrednie koszty uzyskania przychodów. Wydatki te F. ewidencjonuje w księgach rachunkowych na podstawie faktur zaliczkowych (w przyszłości mogą to być inne dokumenty źródłowe) na konto księgowe dotyczące rozrachunków z Komornikiem. W przypadku wyegzekwowania roszczenia od dłużnika i przekazania opłat egzekucyjnych Spółce jako wierzycielowi, Komornik wystawia na rzecz Spółki fakturę korygującą. Spółka ewidencjonuje ww. fakturę korygującą na konto księgowe dotyczące rozrachunków z Komornikiem, co oznacza, że wydatki te nie są uznawane za koszty podatkowe a ich zwrot za przychody podatkowe. Z kolei, w przypadku otrzymania postanowienia o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego od Komornika, opłaty egzekucyjne Spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich przeksięgowania z konta księgowego dotyczącego rozrachunków z Komornikiem na konto księgowe kosztów. Jest to również moment zaliczenia tych opłat, jako koszty pośrednie, do kosztów podatkowych.

Spółka rozważa zmianę dotyczącą ewidencji opłat egzekucyjnych w księgach rachunkowych oraz momentu uznawania ich za koszty podatkowe. Zmiana polegałaby na ewidencjonowaniu opłat egzekucyjnych, na podstawie faktur zaliczkowych lub innych dokumentów wystawianych przez Komornika, na konto księgowe kosztów. Ujęcie wydatku jako koszt dla celów bilansowych byłoby również momentem ujęcia ww. opłat w kosztach podatkowych jako pośrednie koszty uzyskania przychodów. W przypadku gdy Komornik wystawiłby fakturę korygującą do uprzednio wystawionej faktur zaliczkowej, Spółka rozliczałaby korektę opłat egzekucyjnych zarówno dla celów bilansowych jak i podatkowych na bieżąco, tj. w dacie zarachowania faktury korygującej w księgach rachunkowych na koncie kosztowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w dacie ich zarachowania w księgach rachunkowych Spółki na koncie kosztowym na podstawie faktury zaliczkowej lub innego dokumentu wystawionego przez Komornika?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem F. wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w dacie ich zarachowania w księgach rachunkowych Spółki na koncie kosztowym na podstawie faktury zaliczkowej lub innego dokumentu wystawionego przez Komornika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki, które nie zostały wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, ponoszone przez podatników mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przez podatnika przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Powszechnie przyjmuje się, że aby dany wydatek mógł być uznany za koszt podatkowy muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   wydatek jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   został poniesiony na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej,
*   został poniesiony w celu osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   wydatek został właściwie udokumentowany,
*   nie został wyłączony z tych kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Z kolei na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań. Przepis ten dotyczy wyłącznie zobowiązań, a nie należności. Oznacza to zatem, że odnosi się on do kosztów egzekucyjnych ponoszonych przez dłużnika w związku z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązań. Nie ma natomiast zastosowania do kosztów egzekucyjnych ponoszonych przez wierzyciela na skutek egzekucji przysługującej mu należności.

Zdaniem F., wydatki związane z egzekwowaniem niezapłaconej należności służą zabezpieczeniu źródła przychodu. Postępowania egzekucyjne prowadzone przez Spółkę wobec jej dłużników mają na celu odzyskanie od dłużników wierzytelności. Bez uiszczenia wskazanych w stanie faktycznym opłat egzekucyjnych sprawy w ogóle nie byłyby egzekwowane przez Komornika. Tym samym, wydatki związane z postępowaniami egzekucyjnymi są niezbędnymi, jakie Spółka musi ponieść w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodu. Innymi słowy, wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych ponoszone są w celu zachowania i zabezpieczenia źródeł przychodów i jako niezawinione przez Spółkę winny być uznane za koszty uzyskania przychodów. Podobne stanowisko w analizowanej sprawie zajął m.in. Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu z 4 sierpnia 2006 r. nr 1471/DPD2/423-89/06/AB. Ponadto, Spółka nadmienia, że Ministerstwo Finansów Departament Podatków Bezpośrednich i Opłat w piśmie z dnia 28 lutego 1995 r., nr PO 3-722-980/94 zaprezentował pogląd, że: „(\`(...)\`) kwota wpłaconej komornikowi zaliczki jest kosztem uzyskania przychodów”.

Jednocześnie, w ocenie Spółki wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych mają definitywny charakter. Powszechnie przyjmuje się, że wypłata zaliczki nie może podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie ma charakteru definitywnego (ostatecznego) wydatku. Jeżeli jednak, na mocy umowy, przepisu prawa, czy określonych okoliczności faktycznych zaliczka przybierze formę definitywnego wydatku, to po udokumentowaniu tych okoliczności traci ona charakter niedefinitywnego wydatku i może zostać do takich kosztów zaliczona. W ocenie F. wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych przedstawione w stanie przyszłym mają definitywny charakter i nie stanowią zaliczki, ponieważ:

*   nie podlegają zwrotowi przed terminem wykonania usługi przez Komornika,
*   w większości przypadków nie podlegają zwrotowi z wynagrodzenia należnego Komornikowi. Opłaty te są zwracane przez Komornika, ale z majątku dłużnika w sytuacji wyegzekwowania długu przez Komornika. Powyższe prowadzi do wniosku, że zwrócone wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych nie stanowią zwrotu zaliczki, ale ich zwrot jest wynikiem rozliczenia Komornika ze Spółką z uwagi na charakter usług świadczonych przez Komornika,
*   niezależnie od tego, czy dany wydatek nazwany zostanie "zapłatą" czy "zaliczką", jeżeli z charakteru usługi wynika definitywny charakter tego wydatku, to może on zostać uznany za koszt w rozumieniu ustawy o PDOP,
*   w momencie ich ponoszenia Spółka nie ma wiedzy czy i kiedy zostaną Spółce zwrócone.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i pośrednio związane z przychodami. Kosztów pośrednich nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia, tj. koszty pośrednie. Wydatków z tytułu opłat egzekucyjnych nie można powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez Spółkę, są jednak ponoszone w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dla ochrony jej interesów.

Zasady dotyczące momentu rozliczania pośrednich kosztów uzyskania przychodów określają przepisy ustawy o PDOP. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d-4e ustawy o PDOP koszty pośrednie potrącalne są w dacie ich poniesienia, za którą uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych pismach przez organy podatkowe. Jako przykład wskazać można interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 lipca 2013 r., nr ITPB3/423-168a/13/PST, zgodnie z którą: „moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Zaksięgowanie kosztu w księgach rachunkowych określa więc datę powstania kosztu podatkowego, zatem stosowany przez Spółkę sposób rozliczania kosztów dla celów bilansowych powinien znaleźć odzwierciedlenie w sposobie zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych”. Z kolei w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 lutego 2015 r., nr IBPB1/2/423-1364/14/BG organ podatkowy uznał, że: „(\`(...)\`) Ujęcie podatkowe kosztu uzależnione jest co do zasady od ujęcia danego kosztu w księgach rachunkowych. Dotyczy to również sytuacji gdy koszt wprowadzony jest do ksiąg w innej dacie niż data otrzymania faktury (dowodu księgowego)”.

W przypadku, gdy Spółka otrzyma fakturę korygującą od Komornika, opłaty egzekucyjne zostaną zaewidencjonowane w księgach rachunkowych na koncie kosztowym (jako zmniejszenie kosztów). Dla celów podatkowych, Spółka będzie rozliczać korektę kosztów na bieżąco, tj. w dacie otrzymania faktury korygującej. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4i ustawy o PDOP, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Mając na uwadze powyższe argumenty, w ocenie Spółki wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych spełniają wszystkie warunki przemawiające za uznaniem ich za pośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w dacie zarachowania w księgach rachunkowych Wnioskodawcy na koncie kosztowym, na podstawie faktury zaliczkowej lub innego dokumentu wystawionego przez Komornika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie kwalifikacji oraz momentu powstania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na koszty egzekucyjne:

*   w części dotyczącej zaliczek na wydatki poniesione przez komornika w toku egzekucji – **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej opłat wymienionych w rozdziale 7. ustawy o komornikach sądowych i egzekucji – **jest prawidłowe.**

Pojęcie kosztów ponoszonych przez spółki kapitałowe reguluje ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. Nr 74, poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z definicją przedstawioną w art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi być pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
*   został właściwie udokumentowany;
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

To na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku przyczynowo-skutkowego. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Jak wskazano w przedmiotowym wniosku, w przypadku nieuregulowania należności przez kontrahentów Spółki, kieruje ona sprawy na drogę postępowania sądowego. Czynności wykonywane przez komornika sądowego podlegają regulacjom ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2015 r., poz. 790, z późn. zm.). W art. 39 ust. 2 ustawodawca wskazał zamknięty katalog wydatków związanych z postępowaniem egzekucyjnym (dalej: wydatki w toku egzekucji).

Wydatkami, o których mowa w ust. 1, są:

1.  należności biegłych;
2.  koszty doręczeń w pismach;
3.  koszty transportu specjalistycznego, przejazdu poza miejscowość, która jest siedzibą komornika, przechowywania i ubezpieczania zajętych ruchomości;
4.  należności osób powołanych, na podstawie odrębnych przepisów, do udziału w czynnościach;
5.  koszty działania komornika, o których mowa w art. 8 ust. 11, poza terenem rewiru komorniczego;
6.  koszty doręczenia środków pieniężnych przez pocztę lub przelewem bankowym;
7.  koszty uzyskiwania informacji niezbędnych do prowadzenia postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia;
8.  koszty doręczenia korespondencji, za wyjątkiem kosztów doręczenia stronom zawiadomienia o wszczęciu egzekucji bądź postępowania zabezpieczającego.

Na ich pokrycie komornik może żądać zaliczki od strony lub innego uczestnika postępowania, który wniósł o dokonanie czynności, uzależniając czynność od jej uiszczenia (art. 40 ww. ustawy). Jak stanowi art. 41 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, czynność, w związku z którą komornik zażądał zaliczki na pokrycie wydatków, musi podjąć niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 7 dni od dnia uiszczenia zaliczki.

Spółka ponosi także wydatki z tytułu opłat egzekucyjnych, których wysokość określona jest w rozdziale 7. ww. ustawy (dalej: opłaty egzekucyjne).

Zgodnie z art. 45 ww. ustawy za wykonanie postanowienia o udzieleniu zabezpieczenia roszczenia pieniężnego komornikowi przysługuje opłata w wysokości 2% wartości roszczenia, które podlega zabezpieczeniu, nie mniejsza jednak niż 3% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego i nie wyższa niż pięciokrotność tego wynagrodzenia (…). Art. 46 stanowi natomiast, że do wartości egzekwowanego świadczenia lub zabezpieczonego roszczenia, stanowiącej podstawę ustalenia opłaty wlicza się odsetki, koszty i inne należności podlegające egzekucji lub zabezpieczeniu wraz ze świadczeniem głównym w dniu złożenia wniosku lub rozszerzenia egzekucji. Nie wlicza się do tej wartości kosztów toczącego się postępowania egzekucyjnego lub wykonania postanowienia o udzielenie zabezpieczenia oraz kosztów zastępstwa przez adwokata lub radcę prawnego w tym postępowaniu.

Spółka wskazała, że ponosi opłatę stałą określoną w art. 53a ustawy o komornikach sądowych i egzekucji. W jego świetle opłatę stałą w wysokości 2% przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego komornik pobiera od wierzyciela w przypadku otrzymania zlecenia poszukiwania majątku dłużnika w trybie art. 7971 Kodeksu postępowania cywilnego (…).

Z powyższych uregulowań wynika, że wszelkie opłaty wymienione w rozdziale 7. ustawy o komornikach sądowych i egzekucji są opłatami obligatoryjnymi i nie mają charakteru zaliczkowego.

Wydatki w toku egzekucji oraz opłaty egzekucyjne nie zostały wymienione w katalogu wyłączeń zamieszczonych w art. 16 ust. 1. Znajduje się tam co prawda wyłączenie dotyczące kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań, jednak przepis ten, zgodnie z literalną wykładnią, należy odnieść wyłącznie do dłużnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji „zaliczki”. Przyjmuje się, że zaliczka to część pieniędzy wpłaconych na poczet czegoś. Jak wskazuje art. 41 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, komornik obowiązany jest rozliczyć zaliczkę w terminie miesiąca od dnia poczynienia wydatków, na które była przeznaczona, i zwrócić jej niewykorzystaną część. Jeżeli skutkiem wcześniejszego ukończenia postępowania lub z innych przyczyn opłacona zaliczkowo czynność w ogóle nie została dokonana, termin miesięczny biegnie od dnia ukończenia postępowania lub zaistnienia przyczyn niedokonania czynności. W tym celu komornik wydaje postanowienie, w którym określa w szczególności: stronę lub innego uczestnika postępowania, który uiścił zaliczkę i jej wysokość, czynności, na poczet których pobrano zaliczkę, ze wskazaniem daty ich dokonania, kwoty zaliczki zaliczone na pokrycie poszczególnych czynności, z jednoczesnym wskazaniem sposobu i podstaw ich wyliczenia, oraz kwotę podlegającą zwrotowi i oznaczenie osoby, na rzecz której zwrot ma nastąpić.

Z powyższego wynika, że zaliczka na pokrycie wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji nie ma charakteru definitywnego. Może ona zostać zmniejszona, zwiększona lub zwrócona w całości. Oznacza to, że w kontekście definicji kosztu uzyskania przychodów wydatki na zaliczki komornicze nie stanowią kosztu podatkowego w momencie ich zapłaty. Dopiero po otrzymaniu od komornika postanowienia o rozliczeniu wydatków, wydatki te będą miały charakter definitywny i będą mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychodów. Powinny być zatem przeniesione z konta dotyczącego rozrachunków z komornikiem na konto kosztowe dopiero w momencie otrzymania faktury od komornika. W tym samym czasie staną się także kosztem uzyskania przychodów, zgodnie z zasadą określoną w art. 15 ust. 4e, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Spółka nie może więc zmienić ewidencji dotyczącej zaliczek na wydatki gotówkowe poniesione w toku egzekucji określone w art. 39 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji.

Stanowisko Spółki dotyczące możliwości uznawania zaliczek na wydatki gotówkowe ponoszone przez komornika w toku egzekucji za koszty podatkowe w momencie ich poniesienia jest zatem nieprawidłowe.

Natomiast opłaty egzekucyjne wymienione w rozdziale 7. ww. ustawy nie mają charakteru zaliczek. Są to opłaty w ściśle określonej przez ustawodawcę wysokości i mają charakter obligatoryjny. Wydatki te mają charakter definitywny, stąd mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Jak wcześniej ustalono, wszelkie koszty ponoszone w związku z postępowaniem egzekucyjnym są kosztami pośrednimi. Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W związku z powyższym należy uznać, że Spółka może zmienić sposób ewidencji opłat egzekucyjnych określonych w rozdziale 7. ustawy o komornikach sądowych i egzekucji. Może je uznawać za koszty uzyskania przychodów już w momencie poniesienia.

W tej sytuacji, w przypadku otrzymania faktury korygującej (lub innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty) należy dokonać korekty kosztów.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. na podstawie ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r. poz. 1595; dalej: „ustawa nowelizująca”), wprowadzone zostały nowe przepisy dotyczące uproszczonych zasad korygowania kosztów uzyskania przychodów. Ustawa przewiduje rozwiązanie polegające na rozliczaniu faktury korygującej i innych dokumentów korygujących w zakresie korekty przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów (korekta podstawy opodatkowania w PIT i CIT) w bieżącym okresie rozliczeniowym. W uzasadnieniu do projektu „ustawy nowelizującej” wskazano, że brak kłopotliwego i pracochłonnego korygowania zeznań podatkowych z lat poprzednich i zapłaty powstałych wskutek tego zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę (w przypadku zmniejszenia kosztów lub zwiększenia przychodów) oraz brak konieczności zapłaty odsetek od zaliczek na podatek dochodowy (w przypadku zmniejszenia kosztów lub zwiększenia przychodów tego samego roku podatkowego) uproszczą rozliczenia podatkowe przedsiębiorców, w tym również tych, którzy będą korygować przychody i koszty uzyskania przychodu m. in. w wyniku zawartej ugody.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4i – jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Natomiast jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4I, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze, należy w podsumowaniu stwierdzić, że stanowisko Spółki w odniesieniu do:

*   zaliczek na wydatki poniesione przez komornika w toku egzekucji – jest nieprawidłowe,
*   opłat wymienionych w rozdziale 7. ustawy o komornikach sądowych i egzekucji – jest prawidłowe.

W odniesieniu do interpretacji indywidualnych oraz innych pism powołanych przez Wnioskodawcę, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.