Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-114/15/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-03
Teza: Czy wysokość nadpłaconych diet (wraz z naliczonymi odsetkami), zakwestionowana przez Regionalną Izbę Obrachunkową, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie ich umorzenia?
Słowa kluczowe: dieta; przychód; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 3209/12 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 819/12, wniosku z 31 października 2011 r. (data wpływu do Biura – 10 listopada 2011 r.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zaniechania czynności zmierzających do odzyskania diet – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2011 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zaniechania czynności zmierzających do odzyskania diet.

W dniu 10 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB II/1/415-938/11/BJ, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i otrzymaniu odpowiedzi odmawiającej zmiany ww. indywidualnej interpretacji pismem z 26 kwietnia 2012 r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w wyniku rozpatrzenia skargi, wyrokiem z 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 819/12 uchylił zaskarżoną interpretację.

Od powyższego wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 6 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 3209/12 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 819/12 wpłynął do Biura 5 maja 2015 r.

W przedmiotowym wniosku o interpretację indywidualną został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zgodnie z art. 37b ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnymi (Dz. U. z 1996 r. Nr 13, poz. 74 ze zm.) rada gminy mogła ustanowić zasady, na jakich członkom organu wykonawczego jednostki pomocniczej oraz członkom rady dzielnicy (osiedla), rady sołeckiej, przysługiwała dieta lub zwrot kosztów podróży służbowej.

Na podstawie art. 37b ww. ustawy Rada Miasta przyjęła uchwałę nr (…) z dnia 7 stycznia -1998 r. w sprawie zasad ustalania i wypłacania diet dla przewodniczących, zastępców, członków Zarządów Dzielnic oraz członków Rad Dzielnic, zgodnie z którą członkowie Zarządów oraz członkowie Rad Dzielnic otrzymywali dietę za udział w pracach na sesjach Rady, w pracach Zarządów i komisji Dzielnic oraz zespołów problemowych, do których desygnowani zostali uchwałą Rady Dzielnicy.

Zgodnie z ww. uchwałą Rady Miasta, członkowie Rady oraz Zarządu Dzielnicy otrzymywali za udział w wymienionych pracach, zryczałtowaną miesięczną dietę ustaloną proporcjonalnie do przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej. Wysokość diety obliczana była według wzoru określonego w uchwale, przy przyjęciu współczynnika „A" - wskaźnik ten został określony w uchwale Rady Miasta Nr (…) z dnia 7 stycznia 1998 r. w sprawie zasad ustalania i wypłacania diet dla przewodniczących, zastępców, członków Zarządów Dzielnic oraz członków Rad Dzielnic - ustalanego corocznie uchwałą budżetową. W uchwałach Rady Miasta w sprawie budżetu Miasta na 1999 rok oraz na 2000 rok współczynnik „A" został ustalony w wysokości 1,3.

Regionalna Izba Obrachunkowa w 2003 r. przeprowadziła kontrolę doraźną w zakresie prawidłowości naliczania i wypłat diet dla radnych Miasta, radnych dzielnic oraz członków organów wykonawczych dzielnic Miasta za okres od 1 stycznia 2002 r. do 31 maja 2003 r. Ustalenia kontroli wykazały błędne naliczenie diet członkom rad i zarządów dzielnic oraz członkom rad dzielnic w wymienionym okresie, którego skutkiem było wypłacenie diet w zawyżonej kwocie we wszystkich dzielnicach Miasta. RIO ustaliła, że w latach 2001-2003 nie unormowano wysokości współczynnika krotności w uchwałach budżetowych, a jako podstawę obliczania i wypłaty diet radnym za ten okres przyjęto obowiązujący wcześniej współczynnik „A" w wysokości 1,3. Zastrzeżenia Regionalnej Izby Obrachunkowej dotyczyły błędnego zastosowania współczynnik „A" służącego do wyliczenia wysokości diet nie dotyczyły natomiast zgodności wyliczenia diet z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Regionalna Izba Obrachunkowa zakwestionowała naliczanie diet w oparciu o współczynnik A=1,3 ustalając jednocześnie, że w odniesieniu do kontrolowanego okresu jedyną prawidłową wysokością współczynnika A jest wysokość 1,0. Pismem z dnia 13 sierpnia 2003 r. Regionalna Izba Obrachunkowa zobowiązała Urząd Miasta do usunięcia ujawnionych w protokole pokontrolnym nieprawidłowości poprzez podjęcie dozwolonych prawem działań mających na celu zwrot nadpłaconych diet.

Urząd Miasta w marcu 2004 r. wystosował do wszystkich zobowiązanych członków organów dzielnic pisma z wezwaniem do zwrotu nadpłaconych diet wraz z określeniem ich kwoty, przeprowadzono również negocjacje z osobami zobowiązanymi mające na celu doprowadzenie do dobrowolnego spełnienia świadczenia. Z uwagi na to, że nie zdołano wyegzekwować zwrotu nadpłaconych diet w drodze negocjacji, podjęto kroki mające na celu przymusowe dochodzenie należności na drodze postępowania sądowego.

Mając na uwadze stosunkowo wysoki poziom skomplikowania prawnego i faktycznego, wystąpienie na drogę sądową z powództwem o zwrot wobec wszystkich (kilkuset) członków Rad Dzielnic obarczone było znacznym ryzykiem. Z uwagi na założenie wysokiego prawdopodobieństwa wystąpienia skutków negatywnych dla Gminy Miejskiej, kroki związane z przymusowym dochodzeniem przedmiotowych należności ograniczone zostały do czterech alfabetycznie wybranych członków Rad Dzielnic.

W dwóch przypadkach sądy zarówno I jak II instancji oddaliły powództwo Gminy. W trzecim przypadku sąd I instancji również oddalił powództwo. W czwartym przypadku radny nie wniósł sprzeciwu do nakazu zapłaty i w całości uregulował sporną kwotę (ok. 300 zł.). Gmina uznała, że brak jest podstaw zarówno prawnych jak i faktycznych do skutecznego kwestionowania wydanych orzeczeń sądów i nie wniosła odwołań do wyroków.

Powództwa Gminy Miejskiej przeciwko poszczególnym radnym zostały oddalone na podstawie art. 409 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – „obowiązek wydania korzyści lub zwrotu jej wartości wygasa, jeżeli ten, kto korzyść uzyskał, zużył ją lub utracił w taki sposób, że nie jest już wzbogacony, chyba że wyzbywając się korzyści lub zużywając ją powinien był liczyć się z obowiązkiem zwrotu”. Pozwani dowodzili, że wypłacone im kwoty zużyli w taki sposób, że nie byli już wzbogaceni, przeznaczając je m.in. na pokrycie kosztów swojej działalności w radzie dzielnicy (paliwo do samochodu, pokrycie kosztów eksploatacji komputera, telefony itd.). Przyjmując świadczenie radni nie mieli obowiązku przypuszczać, że będą zobowiązani do jego zwrotu. Diety, zasady ich przyznawania i wysokość, ustalane były przez właściwe organy gminy. Środki finansowe Gminy Miejskiej nie znajdowały się we władaniu radnych, a o wypłacie świadczenia decydowali upoważnieni pracownicy Gminy, których obowiązkiem było sprawdzenie, czy świadczenie przysługuje i podjęcie decyzji o jego wypłacie. Sąd uznał, opierając się na orzecznictwie Sądu najwyższego (wyrok SN z 7 sierpnia 2001 r., sygn. I PKN 408/00, publ. OSNP 2003/13/305), że „pracownik ma prawo uważać, że świadczenie wypłacane przez pracodawcę posługującego się wyspecjalizowanymi służbami jest spełniane zasadnie i zgodnie z prawem, a więc nie musi liczyć się z obowiązkiem jego zwrotu”.

W okolicznościach faktycznych sprawy nie występuje bezprawne działanie członków rad i zarządów dzielnic pozostające w związku przyczynowym z ewentualną szkodą. Zaznaczenia wymaga również, że zamiarem Gminy była wypłata diet w wysokości faktycznie wypłaconej (tj. w wysokości zakwestionowanej przez Regionalną Izbę Obrachunkową), a pracownicy Gminy obliczali należne diety będąc w przekonaniu o prawidłowości ich wysokości. Z powyższego wynika, że żadnej ze stron nie można przypisać tzw. „złej woli" postępowania.

Biorąc pod uwagę, że w sprawach prowadzonych przeciwko wylosowanym radnym zapadły prawomocne wyroki na niekorzyść Gminy, z dużym prawdopodobieństwem przyjęto, że powództwa wniesione przeciwko pozostałym radnym zakończyłyby się analogicznie.

Regionalna Izba Obrachunkowa zobowiązała Urząd Miasta do podjęcia dozwolonych prawem działań mających na celu zwrot nadpłaconych diet. Jednakże biorąc pod uwagę, że dotychczasowe starania o zwrot nadpłaconych diet okazały się w większości przypadków nieskuteczne, Gmina skłania się do zaniechania czynności zmierzających do ich odzyskania.

Za lata 2002 i 2003 Gmina sporządziła i przesłała w obowiązującym terminie członkom rad dzielnic oraz członkom zarządu dzielnic informacje według ustalonego wzoru o wypłaconych podatnikowi kwotach z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich (PIT-R) na kwotę faktycznie wypłaconej diety (w wysokości zakwestionowanej przez Regionalną Izbę Obrachunkową). W przypadku osób, które pobierały diety w wysokości przekraczającej miesięcznie kwotę wolną od podatku 2 280,00 zł, od nadwyżki naliczono i potrącono podatek dochodowy od osób fizycznych. Gmina sporządziła i przesłała im deklaracje podatkowe PIT-8B.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wysokość nadpłaconych diet (wraz z naliczonymi odsetkami), zakwestionowana przez Regionalną Izbę Obrachunkową, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie ich umorzenia?

Wnioskodawca, przywołując treść art. 9 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa, iż na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna, przy czym pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Mając na uwadze art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysporzeniem majątkowym i przychodem są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów. Zgodnie z powyższym, umorzenie zobowiązania osoby fizycznej należy zaliczyć do nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy, podlegających co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest powszechność opodatkowania, jednak zdaniem Wnioskodawcy, ocena przesłanek umorzenia nadpłaconych diet powinna zostać poprzedzona ustaleniem, czy zaległość będąca przedmiotem wniosku istnieje, a jeżeli tak – to w jakiej wysokości. Kwestia ta jest istotnym elementem ustalenia stanu faktycznego. Nie można mówić o umorzeniu zaległości, które wygasły, bez względu na powód ich wygaśnięcia.

Wnioskodawca podkreśla, że wygaśnięcie zobowiązania powoduje również wygaśnięcie odsetek za zwłokę w jego zapłacie. Powództwa Gminy Miejskiej przeciwko radnym zostały oddalone na podstawie art. 409 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - „obowiązek wydania korzyści lub zwrotu jej wartości wygasa, jeżeli ten, kto korzyść uzyskał, zużył ją lub utracił w taki sposób, że nie jest już wzbogacony, chyba że wyzbywając się korzyści lub zużywając ją powinien był liczyć się z obowiązkiem zwrotu". Sąd uznał jednocześnie, opierając się na orzecznictwie Sądu najwyższego (wyrok SN z 7 sierpnia 2001 r., sygn. i PKN 408/00, publ. OSNP 2003/13/305), że „pracownik ma prawo uważać, że świadczenie wypłacane przez pracodawcę posługującego się wyspecjalizowanymi służbami jest spełniane zasadnie i zgodnie z prawem, więc nie musi liczyć się z obowiązkiem jego zwrotu.”

Ponadto Wnioskodawca zauważa, że w polskim systemie prawa wyrok sądu nie stanowi podstawy tworzenia prawa, jest jedynie „orzeczeniem sądu dotyczącym winy i kary lub rozstrzygającym spór” (Słownik języka polskiego, PWN). Biorąc pod uwagę skutki podatkowe przedstawionego stanu faktycznego dla Wnioskodawcy nie ma znaczenia fakt, że tylko w kilku przypadkach nadpłaconych diet (na kilkuset członków rad i zarządów dzielnic) został wydany wyrok sądu. Powyższe dowodzi, że zakwestionowane przez RIO nadpłacone diety nie stanowią zaległości podlegającej umorzeniu. Oznacza to, że wysokość tych diet nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie zaniechania czynności zmierzających do ich odzyskania.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 10 lutego 2012 r. znak: IBPB II/1/415-938/13/BJ Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W interpretacji Organ stwierdził, że zaniechanie dochodzenia wypłaconych radnym i członkom organów wykonawczych środków, które w rzeczywistości nie stanowiły diet i nie były należne tym osobom wywołuje skutek w postaci powstania przychodu po stronie tych osób. Zaniechanie czynności zmierzających do odzyskania ww. kwot nie może prowadzić do ich nieopodatkowania. Po stronie radnych i członków organów wykonawczych powstało bowiem przysporzenie majątkowe. Tytułem tego przysporzenia nie były diety podlegające zwolnieniu podatkowemu. Zaniechanie odzyskania wypłaconych kwot powoduje powstanie konkretnego przychodu podatkowego. Przychodem podlegającym opodatkowaniu są również naliczone odsetki od niezwróconych kwot, zarówno dla osób, dla których opodatkowanie ma miejsce w chwili zaniechania dochodzenia roszczeń, jak i dla osób, u których opodatkowanie miało miejsce pierwotnie. Skoro nie doszło do zwrotu wypłaconych kwot i naliczono odsetki a obecnie odstępuje się od ich dochodzenia to osoby, którym naliczono te odsetki odnoszą korzyść majątkową w związku z niedochodzeniem naliczonych kwot.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 819/12 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z 10 lutego 2012 r. znak: IBPB II/1/415-938/13/BJ jako wydaną z naruszeniem prawa.

Sąd wskazał, że w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych znaczenie ma także przyporządkowanie określonego przychodu (dochodu) do konkretnego źródła przychodu.

Według Sądu, Organ nie może bagatelizować określonego w ustawie katalogu źródeł przychodów i do tego instytucji przedawnienia. Sąd stwierdził, że błędne wyliczenie podstawy opodatkowania (na skutek nieprawidłowego wyliczenia wysokości należnych diet) i w konsekwencji wysokości podatku dochodowego, a także zaniechanie dochodzenia nadpłaconych należności nie oznacza, że automatycznie doszło do zmiany charakteru tych należności. Innymi słowy, płatnik rozliczał należności z tytułu diet określone w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i niewłaściwe ich wyliczenie nie oznacza, że utraciły one charakter diet. Jeżeli tak kwalifikować należności wypłacone radnym to – zdaniem Sądu – przysporzenie majątkowe po stronie radnych powstało w momencie wypłaty diet (art. 9 ust. 1 i 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Sąd zauważył, że samo zaniechanie dochodzenia przez płatnika należności nie oznacza automatycznie konieczności ich opodatkowania. Organ musi respektować instytucję przedawnienia i kwalifikację przychodu do konkretnego źródła.

Od powyższego wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną. Wyrokiem z 6 lutego 2015 r. sygn. akt II FSK 3209/12 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż Sąd pierwszej instancji trafnie zwrócił uwagę, że organ nie wyjaśnił w jaki momencie powstać miałoby zobowiązanie podatkowe, jeżeli zdarzeniem relewantnym podatkowym byłoby „zaniechanie czynności zmierzających do odzyskania” nienależnie wypłaconych kwot. Według Sądu pamiętać należy, że skoro w świetle art. 21 ust. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia konkretnego zdarzenia, musi być ono konkretne i możliwe do uchwycenia.

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jak również rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), który stanowi, iż „ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia”, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 31 października 2011 r. stwierdza, że w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stanowisko Wnioskodawcy – jest prawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 51, poz. 307, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Stosownie do art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich – w roku 2002 do wysokości nie przekraczającej miesięcznie trzykrotnego najniższego wynagrodzenia za pracę ogłoszonego na podstawie odrębnych przepisów, za grudzień roku poprzedzającego rok podatkowy – w roku 2003 do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Zgodnie z ukształtowanym przez doktrynę poglądem, „za pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych uznaje się działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych”.

Jak wynika z powyższego, z obowiązkami społecznymi i obywatelskimi mamy więc do czynienia w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych, jakimi są obowiązki wynikające z funkcji np.: radnego, posła, czy senatora. Są to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu. Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a cyt. ustawy).

Stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Regionalna Izba Obrachunkowa w 2003 r. przeprowadziła kontrolę doraźną w zakresie prawidłowości naliczania i wypłat diet dla radnych Miasta, radnych dzielnic oraz członków organów wykonawczych dzielnic Miasta za okres od 1 stycznia 2002 r. do 31 maja 2003 r. Ustalenia kontroli wykazały błędne naliczenie diet członkom rad i zarządów dzielnic oraz członkom rad dzielnic w wymienionym okresie, którego skutkiem było wypłacenie diet w zawyżonej kwocie we wszystkich dzielnicach Miasta.

Izba Obrachunkowa zobowiązała Urząd Miasta do usunięcia ujawnionych w protokole pokontrolnym nieprawidłowości poprzez podjęcie dozwolonych prawem działań mających na celu zwrot nadpłaconych diet. Ponieważ nie zdołano wyegzekwować zwrotu nadpłaconych diet w drodze negocjacji, podjęto kroki mające na celu przymusowe dochodzenie należności na drodze postępowania sądowego. Powództwa Gminy przeciwko wylosowanym 3 radnym zostały oddalone na podstawie art. 409 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, który stanowi, iż obowiązek wydania korzyści lub zwrotu jej wartości wygasa, jeżeli ten, kto korzyść uzyskał, zużył ją lub utracił w taki sposób, że nie jest już wzbogacony, chyba że wyzbywając się korzyści lub zużywając ją powinien był liczyć się z obowiązkiem zwrotu. W przypadku jednego radnego doszło do zwrotu kwoty ponieważ radny nie wniósł sprzeciwu od nakazu zapłaty i uregulowania spornej kwoty. Biorąc pod uwagę, że dotychczasowe starania o zwrot nadpłaconych diet okazały się w większości przypadków nieskuteczne, Gmina skłania się do zaniechania czynności zmierzających do ich odzyskania.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż wypłacone członkom rad dzielnic oraz członkom zarządu dzielnic diety stanowią dla tych osób przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca dokonując wypłaty ww. diet zobowiązany był do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy. Jednocześnie w terminie wskazanym w art. 42 ust. 1a powinien złożyć we właściwym urzędzie skarbowym roczną deklarację PIT-4R, natomiast w terminie wskazanym w art. 42 ust. 2 pkt 1 przesłać podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imienną informację PIT-11.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że za lata 2002 i 2003 Gmina sporządziła i przesłała członkom rad dzielnic oraz członkom zarządu dzielnic informacje według ustalonego wzoru o wypłaconych podatnikowi kwotach z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich (PIT-R) na kwotę faktycznie wypłaconej diety (w wysokości zakwestionowanej przez Regionalną Izbę Obrachunkową). W przypadku osób, które pobierały diety w wysokości przekraczającej miesięcznie kwotę wolną od podatku, od nadwyżki naliczono i potrącono podatek dochodowy od osób fizycznych. Gmina sporządziła i przesłała im deklaracje podatkowe PIT-8B.

Otrzymane przez radnych i członków organów wykonawczych środki tytułem diet podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w roku ich uzyskania, natomiast nieprawidłowe wyliczenia wysokości należnych diet nie oznacza, że doszło do zmiany charakteru tych należności, tzn. że utraciły one charakter diet.

Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

W analizowanej sprawie przychód po stronie członków rad dzielnic oraz członków zarządu dzielnic powstał w momencie wypłaty przedmiotowych diet, tj. w 2002 i 2003 r.

Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. Konsekwencją przedawnienia zobowiązania podatkowego jest brak obowiązku zapłaty podatku. Istota przedawnienia ma to do siebie, że w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu nie mogą być dokonywane żadne czynności ani zwiększające, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym zobowiązanie podatkowe za 2002 r. przedawniło się z dniem 31 grudnia 2008 r., a zobowiązanie podatkowe za 2003 r. – z dniem 31 grudnia 2009 r. Skoro przedawniło się zobowiązanie podatkowe, to wraz z nim przedawnieniu uległy też odsetki.

Z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych za ww. lata zakwestionowane przez RIO nadpłacone diety (wraz z naliczonymi odsetkami) nie stanowią zaległości podatkowej. Należy więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie można mówić o umorzeniu zaległości, które wygasły. Oznacza to, że wysokość nadpłaconych diet nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie zaniechania czynności zmierzających do ich odzyskania.

Wobec przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 819/12 – stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych zaniechania czynności zmierzających do odzyskania diet uznaje się za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.