Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-526/12-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-12
Teza: zakresie konsekwencji podatkowych jakie mogą zaistnieć po stronie Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (której Wnioskodawca jest wspólnikiem) w spółkę kapitałową oraz w zakresie konsekwencji połączenia Wnioskodawcy ze spółką kapitałową lub spółką komandytowo-akcyjną..
Słowa kluczowe: połączenie; przekształcanie; przychód-powstanie przychodu; spółki-spółka kapitałowa; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 23 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   konsekwencji podatkowych po stronie Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (której Wnioskodawca jest wspólnikiem) w spółkę kapitałową – **jest prawidłowe,**
*   konsekwencji podatkowych związanych z połączeniem Wnioskodawcy ze spółką kapitałową (połączenie poprzez przejęcie) – **jest prawidłowe,**
*   konsekwencji podatkowych związanych z połączeniem Wnioskodawcy ze spółką komandytowo-akcyjną (połączenie poprzez przejęcie) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych jakie mogą zaistnieć po stronie Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (której Wnioskodawca jest wspólnikiem) w spółkę kapitałową oraz w zakresie konsekwencji połączenia Wnioskodawcy ze spółką kapitałową lub spółką komandytowo-akcyjną..

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: pdop).
2.  Rozważana jest restrukturyzacja działalności prowadzonej przez Spółkę, w ramach której może zostać dokonane połączenie Spółek. Wnioskodawca rozważa dwa warianty:
    1.  połączenie przez przejęcie ze spółką kapitałową \[SPV\] powstałą z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej \[SKA\], tj. połączenie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r., kodeks spółek handlowych \[ksh\], Dz.U. nr 94, poz. 1037 ze zm. Wnioskodawca będzie akcjonariuszem SKA.
    2.  połączenie poprzez przejęcie SKA, również w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ksh, tj. poprzez przeniesienie całego majątku (przedsiębiorstwa) SKA na Wnioskodawcę.
3.  Połączenie nie będzie wiązało się w wniesieniem dopłat gotówkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z przekształceniem SKA w SPV dojdzie do powstania przychodu w pdop po stronie Wnioskodawcy?
2.  Czy przekształcenie SKA w SPV podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych \[pcc\] i jaka jest podstawa opodatkowania tym podatkiem?
3.  Czy połączenie z SPV przez przejęcie będzie prowadziło do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy (spółki przejmującej) w pdop?
4.  Czy połączenie przez przejęcie SKA przez Wnioskodawcę będzie prowadziło do powstania przychodu w pdop po stronie spółki przejmującej (Wnioskodawcy)?
5.  Jaka jest podstawa opodatkowania pcc przy połączeniu SKA i Wnioskodawcy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1, pytanie nr 3 oraz pytanie nr 4 wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek Spółki w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad 1. Przekształcenie SKA w SPV nie prowadzi do powstania przychodu w pdop po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki przekształcanej (SKA) i przekształconej (SPV).

Ad 3. Połączenie Wnioskodawcy z SPV przez przyłączenie SPV nie będzie prowadziło do powstania przychodu w pdop po stronie Wnioskodawcy.

Ad 4. Połączenie Wnioskodawcy z SKA nie będzie podlegało opodatkowaniu pdop.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

1.  Zgodnie z art. 552 ksh spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do krajowego rejestru sądowego. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Natomiast na podstawie art. 553 § 1 ksh spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. W doktrynie oraz judykaturze prawa handlowego powszechnie przyjmuje się, że powyższe przepisy konstytuują zasadę tożsamości podmiotu przekształcanego i przekształconego. „W przypadku art. 553 k.s.h. mowa jest o tym, że prawa i obowiązku „przysługują”, co oznacza, że przysługują one spółce przekształcanej również po przekształceniu, czyli spółka jest cały czas ex lege podmiotem tych praw i obowiązków” (A. Szumański, Prawo spółek, 2001, s. 881; A. Witosz, Kodeks, s. 1231; S. Krześ, Kodeks, s. 63l-633).
2.  Updop nie odnosi się specyficznie do opodatkowania przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową. Jedynym przepisem dotyczącym bezpośrednio przekształcenia, lecz w przeciwnym kierunku, tj. przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, jest art. 10 ust. 1 pkt 8 updop, odnoszący się do opodatkowania wartości niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe.
3.  Wnioskodawca uważa, że w przypadku przekształcenia SKA w SPV nie ma zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, odnoszący się do opodatkowania aportów do spółek kapitałowych. Zgodnie z tym przepisem, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. l-3 stosuje się odpowiednio. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że objęcie udziałów w spółce przekształconej (SPV) nie będzie jednoznaczne z ich objęciem w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego do SPV przez Wnioskodawcę. Potwierdzają to komentatorzy ksh („nie znajdą zastosowania przy przekształceniu spółki (\`(...)\`): przepisy o wniesieniu wkładów przez wspólników, w tym o wniesieniu wkładów niepieniężnych (aportów). Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy spółka przekształconą jest spółka osobowa, jak i spółka kapitałowa” — A. Szumański w: S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Kodeks Spółek Handlowych, t. IV, Warszawa 2004, s. 1041, nr b. 7).
4.  Reasumując, w wyniku przekształcenia SKA w SPV, Wnioskodawca jako wspólnik SKA nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. W wyniku przekształcenia stan majątkowy Wnioskodawcy - wspólnika SKA, nie ulegnie zmianie, w szczególności nie ulegnie zmianie w drodze podwyższenia wartość majątku Wnioskodawcy, zmieni się jedynie forma prawna spółki przekształcanej (SKA), co pociągnie za sobą zmianę formy partycypacji Wnioskodawcy. Nie spowoduje to jednak w żadnym momencie sytuacji, w której Spółka uzyskałaby jakiekolwiek rzeczywiste i definitywne korzyści majątkowe.
5.  Stanowisko takie potwierdzone zostało m.in. przez:
    *   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji Indywidualnej z 10 marca 2011 r., nr IPPB3/423-934/10-4/DP;
    *   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji Indywidualnej z 4 czerwca 2010 r., nr ILPB3/423-240/10-2/JG,;
    *   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji Indywidualnej 29 kwietnia 2009 r., nr IBPBI/2/423-194/09/MO;
    *   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji Indywidualnej z 28 maja 2008 r., nr IPPB3-423-240 108-3/MS.

Ad 3.

1.  Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ksh, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).
2.  Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 5) updop, w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej uważane są za przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 pdop, przy połączeniu łub podziale spółek kapitałowych, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.
3.  Na mocy art. 10 ust. 5 ww. ustawy, przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
    2.  w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
    3.  w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 updop.
4.  Jednocześnie, na mocy art. 10 ust. 4 ww. ustawy, przepisu ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
5.  Jak wynika z cytowanych przepisów, w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej stanowi dochód z udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
6.  Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że połączenie SPV i Wnioskodawcy przez przejęcie SPV nie będzie podlegało opodatkowaniu pdop, jeżeli zostanie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.
7.  Stanowisko takie potwierdzone zostało m.in. przez:
    *   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w Interpretacji Indywidualnej z 25 lutego 2011 r., nr ITPB3/423-657/10/MT,
    *   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w Interpretacji Indywidualnej z 26 listopada 2010 r., nr ILPB4/423-163/10-3/DS,
    *   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji Indywidualnej z 10 listopada 2010 r., nr IPPB3/423-548/10-2/AG.

Ad 4.

1.  Zgodnie z art. 491 § 1 ksh, spółki kapitałowe mogą łączyć się między sobą oraz ze spółkami osobowymi, przy czym spółka osobowa nie może być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
2.  Updop nie odnosi się specyficznie do łączenia spółek kapitałowych i osobowych. W związku powyższym, Wnioskodawca uważa, że skoro żaden przepis podatkowy nie wskazuje, że przejęcie majątku spółki osobowej przez spółkę kapitałową w wyniku połączenia przez przejęcie rodzi przychód podatkowy, przychód taki nie powstanie po stronie Spółki w wyniku połączenia ze SKA.
3.  Neutralność w pdop przejęcia spółki osobowej przez spółkę kapitałowa potwierdza m.in.:
    *   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji Indywidualnej z 5 września 2011 r., nr IPPB3/423-417/11-4/AG,
    *   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w Interpretacji Indywidualnej z 25 sierpnia 2010 r., nr ITPB3/423-255/10/MT,
    *   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w Interpretacji Indywidualnej z 19 lutego 2010 r., nr ILPB3/423- 1097/09-2/KS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 1, pytania nr 3 oraz pytania nr 4, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.