Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-64a/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-04-18
Teza: Czy w sytuacji, gdy w wyniku wniesienia ZCP do Spółki jako aport (wariant 1), w roku obrotowym kończącym się 31 października 2011 r., powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., na podstawie art. 16g ust. 10 i ust. 10a w związku z art. 16b ust. 1 pkt 6 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej zarejestrowanych znaków towarowych będących elementem składowym wnoszonej ZCP według ich wartości rynkowej i dokonywania, od wartości rynkowej tychże zarejestrowanych znaków towarowych odpisów amortyzacyjnych, które zgodnie z art. 15 ust. 6 omawianej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. będą stanowić koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rok-rok kalendarzowy; rok-rok podatkowy; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2011 r. (data wpływu 3 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji praw ochronnych na znaki towarowe wniesione aportem w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie pierwsze) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji praw ochronnych na znaki towarowe wniesione aportem w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z umową Spółki, przedmiotem działalności Spółki jest m.in. działalność usługowa oraz reklama, badanie rynku i opinii publicznej.

Pierwszy rok podatkowy Spółki jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. a zakończy się w dniu 31 października 2011 r. (dalej rok obrotowy kończący się 31 października 2011 r.), w związku z czym zastosowanie ma art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r., który w ust. 1 stanowi, że „podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.”. Jednocześnie art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. stanowi, że „przepisy art. 8–10 niniejszej ustawy stosuje się odpowiednio do: składników majątku wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez spółkę niebędącą osobą prawną wkładu wniesionego do takiej spółki albo składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego – do ostatniego dnia roku podatkowego, o którym mowa w ust. 1”.

Spółka rozważa następujące zdarzenia przyszłe, które miałyby zostać podjęte przed dniem 31 października 2011 r., t.j. przed zakończeniem roku podatkowego Spółki, do którego w myśl art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.:

1.  (Wariant 1) Wniesienie przez inny podmiot do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej ZCP), jako wkładu niepieniężnego, w zamian za udziały w Spółce. W skład ZCP będą wchodzić znaki towarowe. Wniesienie przez inny podmiot ZCP do Spółki – jako aport – nastąpi w formie aktu notarialnego;
2.  (Wariant 2) Wniesienie przez inny podmiot do Spółki wyłącznie znaków towarowych, jako wkładu niepieniężnego, w zamian za udziały w Spółce. Wniesienie przez inny podmiot znaków towarowych – jako aport – nastąpi w formie aktu notarialnego.

Znaki towarowe, które miałyby wchodzić w skład ZCP (wariant 1) lub znaki towarowe stanowiące wydzielony składnik majątkowy (wariant 2), zostaną wniesione do Spółki po wartości rynkowej ustalonej na podstawie wyceny przygotowanej przez niezależny podmiot, uwzględniającej ich znaczenie ekonomiczne dla Spółki. Znaki towarowe wnoszone aportem będą w przyszłości wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej przez nią działalności. Jednocześnie Spółka przyjmuje założenie, że zarejestrowane znaki towarowe wchodzące w skład ZCP (wariant 1) lub stanowiące wydzielony składnik majątku (wariant 2) podmiotu wnoszącego aport, nie zostały do tej pory, ani nie zostaną do dnia aportu wprowadzone przez tenże podmiot do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i nie są ani nie będą również przez niego amortyzowane.

Wartość otrzymanych przez Spółkę składników majątkowych w ramach aportu ZCP (wariant 1) lub wyodrębnionego znaku towarowego (wariant 2) zostanie w całości przekazana na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. Jednocześnie, w przypadku wariantu 1, Spółka przyjmuje założenie, że wniesienie ZCP tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki, wiązać się będzie z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji, gdy w wyniku wniesienia ZCP do Spółki jako aport (wariant 1), w roku obrotowym kończącym się 31 października 2011 r., powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., na podstawie art. 16g ust. 10 i ust. 10a w związku z art. 16b ust. 1 pkt 6 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej zarejestrowanych znaków towarowych będących elementem składowym wnoszonej ZCP według ich wartości rynkowej i dokonywania, od wartości rynkowej tychże zarejestrowanych znaków towarowych odpisów amortyzacyjnych, które zgodnie z art. 15 ust. 6 omawianej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. będą stanowić koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w sytuacji, gdy w danym miesiącu roku obrotowego Spółki, kończącego się dnia 31 października 2011 r., zostanie dokonany aport ZCP (wariant 1) i w tym samym miesiącu Spółka wprowadzi zarejestrowane znaki towarowe wchodzące w skład ZCP do własnej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, to Spółka zobowiązana będzie, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych począwszy od miesiąca następnego?
3.  Czy w sytuacji nabycia zarejestrowanych znaków towarowych w drodze wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego (aportu) w zamian za wydanie udziałów (wariant 2), w roku obrotowym kończącym się dnia 31 października 2011 r., na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej tychże zarejestrowanych znaków towarowych według ich wartości rynkowej i dokonywania, od wartości rynkowej zarejestrowanych znaków towarowych odpisów amortyzacyjnych, które zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. będą stanowić koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
4.  Czy w sytuacji, gdy w danym miesiącu roku obrotowego Spółki, kończącego się dnia 31 października 2011 r. zostanie dokonany aport wydzielonych zarejestrowanych znaków towarowych (wariant 2) i w tym samym miesiącu Spółka wprowadzi te znaki towarowe do własnej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, to Spółka zobowiązana będzie, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych począwszy od miesiąca następnego?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 (wariant 1). Ocena stanowiska Spółki w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczącego pytań oznaczonych we wniosku numerem 2 (wariant 1) oraz 3 i 4 (wariant 2) zostanie dokonana odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Stanowisko dotyczące pytania Nr 1).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy w wyniku wniesienia aportem ZCP w roku obrotowym kończącym się 31 października 2011 r., Spółka będzie uprawiona do ustalenia wartości początkowej zarejestrowanych znaków towarowych wchodzących w skład ZCP według ich wartości rynkowej i dokonywania od tejże wartości odpisów amortyzacyjnych, które będą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. „podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.”

W związku z powyższym – w ocenie Spółki – należy uznać, iż w roku podatkowym i obrotowym kończącym się 31 października 2011 r., winna ona stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji stanowią prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej.

Jak stanowi art. 120 ustawy – Prawo własności przemysłowej, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 153 ustawy – Prawo własności przemysłowej). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ustawy).

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że tylko znaki towarowe zarejestrowane w Urzędzie Patentowym, na które udzielone zostało prawo ochronne, należy uznać za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. W konsekwencji, przedmiot amortyzacji stanowić będzie prawo ochronne do znaku towarowego (dalej nazywane też jako prawo do znaku towarowego).

Jednocześnie, zgodnie z powołanym powyżej art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., amortyzacji podatkowej podlegać będą wyłącznie znaki towarowe spełniające łącznie następujące warunki:

1.  zostały nabyte przez podatnika na własność,
2.  nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
3.  okres ich używania jest dłuższy niż rok,
4.  wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Jak wskazano powyżej, ZCP miałby zostać wniesiony jako wkład niepieniężny do Spółki. Ze względu na fakt, że w skład ZCP będą wchodzić prawa ochronne do znaków towarowych, Spółka dokona nabycia tych praw w drodze aportu.

Ponadto, w chwili otrzymania aportu, prawa do znaków towarowych będą nadawać się do gospodarczego używania przez Spółkę. Obecnie są one bowiem używane przez podmiot wnoszący ZCP, natomiast od momentu dokonania aportu będą one używane przez Spółkę w toku jej działalności.

Także okres używania praw do znaków towarowych na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej przekroczy rok. Spółka będzie bowiem świadczyć usługi np. w zakresie marketingu i reklamy produktów, zarządzania produktami i rozwojem produktów z wykorzystaniem tych znaków. Ponadto, Spółka będzie świadczyła usługi licencji znaków towarowych.

Z uwagi na powyższe – zdaniem Spółki – prawa ochronne do znaków towarowych wniesione do niej aportem przez inny podmiot, w ramach ZCP, będą spełniały wszystkie wskazane powyżej warunki do uznania ich za wartości niematerialne i prawne podlegające w Spółce amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 i ust. 10a w związku z art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów amortyzacji, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych, które w podmiocie wnoszącym aport nie były wprowadzone do rejestru środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowi suma ich wartości rynkowej, jeżeli łącznie zostały spełnione następujące warunki:

1.  w wyniku transakcji powstała dodatnia wartość firmy, t.j. dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do Spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ustaloną na dzień ich wniesienia;
2.  składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny.

W odniesieniu do przedstawionych powyżej informacji, Jednostka wskazuje, iż prawa do znaków towarowych wchodzących w skład ZCP, która miałaby stać się przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu), nie są ani nie zostaną do dnia aportu wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport i tym samym nie są i nie będą przez niego amortyzowane. A zatem, aby Spółka mogła ustalić wartość początkową praw do znaków towarowych wniesionych aportem dla celów podatkowych według ich wartości rynkowej, konieczne jest powstanie w wyniku transakcji dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Z uwagi na powyższe – zdaniem Spółki – jeżeli w wyniku dokonania przez podmiot wnoszący aport w postaci ZCP do Spółki, w Spółce powstanie dodatnia wartość firmy dla celów podatkowych, wartość początkową dla celów amortyzacji praw do znaków towarowych stanowiących wartości niematerialnych i prawnych, które wejdą w skład aportu, należy ustalić według ich wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia aportu. W przypadku Spółki, będzie to wartość rynkowa wynikająca z wyceny dokonanej przez niezależny podmiot.

Podobne stanowisko w sprawie zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdzając w swojej interpretacji, że „w sytuacji, gdy składnik aportu nie był wprowadzony do ewidencji podmiotu wnoszącego aport – jego wartość początkową ustala się według zasad przewidzianych w art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mając powyższe na uwadze, w przypadku praw do znaków towarowych, które nie byty wprowadzone do ewidencji Spółki wnoszącej aport, Spółka otrzymująca aport będzie uprawniona do wykazania takich składników majątku, ustalenia ich wartości oraz ich amortyzacji dla celów podatkowych stosownie do treści powyższego przepisu. W związku z tym, aby ustalić wartość początkową praw do znaków towarowych nieujętych w ewidencji wnoszącego aport, należy wyliczyć wartość firmy.(\`(...)\`) W przypadku, gdy z powyższego wyliczenia uzyska się dodatnią wartość firmy, wartość początkową praw do znaków towarowych nieujętych w ewidencji spółki aportującej stanowić będzie ich wartość rynkowa, ustalona na dzień wniesienia wkładu” (interpretacja z dnia 3 czerwca 2009 roku, sygn. IPPB5/423-112/09-2/MB).

W konsekwencji, stanowisko Spółki, zgodnie z którym, jeżeli w wyniku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki, powstanie w Spółce dodatnia wartość firmy dla celów podatkowych, Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej zarejestrowanych znaków towarowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla celów amortyzacji według ich wartości rynkowej, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania pierwszego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80–219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.