Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.16.2025.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-11
Teza: Uznanie transakcji zamiany nieruchomości za czynność
podlegającą opodatkowaniu VAT oraz brak zwolnienia od
podatku zamiany nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
zamiana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji zamiany
    nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz braku zwolnienia od
    podatku zamiany nieruchomości jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie podatku od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie
    – pismem z 22 stycznia 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT.
    Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne w imieniu
    własnym i na własną odpowiedzialność w myśl art. 2 ust.1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą
    sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych
    podmiotów. Stosownie do art. 7 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym do zadań własnych gminy należą m.in:
    1) sprawy z zakresu ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony
    środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
    Gmina w dniu (...) przed notariuszem zawarła w formie aktu notarialnego umowę zamiany,
    której przedmiotem jest zamiana nieruchomości gruntowych z osobami fizycznymi.
    Przedmiotem umowy zamiany, są nieruchomości gruntowe oznaczone:
      1. stanowiąca własność Gminy – działka nr 1 o powierzchni 0,0756 ha dla, której Sąd
        Rejonowy (...) prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (...). Przedmiotowa
        działka położona jest w rejonie drogi publicznej – (...), nie znajdują się na niej wody
        płynące ani stojące w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo Wodne (t. j.
        Dz.U. z 2024 r. poz. 1087 ze zm.). Nieruchomość ta znajduje się na terenie objętym
        miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Rady Gminy (...).
        Działka nr 1 (...) leży w jednostce „6UT”- tereny usług turystycznych (100%
        powierzchni), na wymienionym terenie nie wyznaczono obszaru zdegradowanego i
        obszaru rewitalizacji na podst. art. 8 ustawy o rewitalizacji z dnia 9.10.2015 r. jak
        również nie ustanowiono Specjalnej Strefy Rewitalizacji zgodnie z art. 25 tejże
        ustawy.
    Wartość rynkowa prawa własności nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1 została
    określona na kwotę 98 400,00 zł brutto – zgodnie z operatem szacunkowym
    sporządzonym dnia 21.08.2024 r. przez rzeczoznawcę majątkowego.
    oraz
      2. współużytkownicy wieczyści do dnia (...) gruntu (będącego własnością Skarbu
        Państwa) działki o nr 2 o pow.0,0082 ha, nr 3 o pow. 0,0227 ha, nr 4 o pow. 0,0101
        ha, nr 5 o pow. 0,0054 ha, nr 6 o pow. 0,0031 ha, której użytkownikami wieczystymi
        są osoby fizyczne, dla której prowadzona jest księga wieczysta (...). Przedmiotowe
        działki położone są w rejonie drogi publicznej – (...), nie znajdują się na działkach
        wody płynące ani stojące w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo Wodne
        (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1087 ze zm.). Nieruchomości te znajdują się na terenie
        objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Rady
        Gminy (...). Działki o numerze 2 i 3 (...) leżą w jednostce "9ZL” – tereny lasów (100%
        powierzchni), działki nr 4, 5 oraz 6 (...) leżą w jednostce „6UT”- tereny usług
        turystycznych (100% powierzchni). Na wymienionym terenie nie wyznaczono
        obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji na podst. art. 8 ustawy o
        rewitalizacji z dnia 9.10.2015 r. jak również nie ustanowiono Specjalnej Strefy
        Rewitalizacji zgodnie z art. 25 tejże ustawy.

    Pismem (...) Starosta (....) reprezentujący Skarb Państwa w sprawach gospodarowania
    nieruchomościami wyraża zgodę na odłączenie przedmiotowych działek o pow. łącznej
    0,0495 ha położonych w (...) stanowiących własność Skarbu Państwa w użytkowaniu
    wieczystym osób fizycznych wymienionych w akcie notarialnym z księgi wieczystej (...) oraz
    założenia dla nich nowej księgi wieczystej.
    Wartość rynkowa prawa użytkowania wieczystego nieruchomości została określona na
    łączną kwotę (...) zgodnie z operatami szacunkowymi sporządzonym dnia (...).06.2024 r.
    przez rzeczoznawcę majątkowego, Rada Gminy (...) uchwałą nr (....) z dnia (....) w sprawie
    wyrażenia zgody na zamianę nieruchomości położonych w (...), wyraziła zgodę na
    dokonanie zamiany prawa własności nieruchomości położonej w (....) oznaczonej nr 1 o
    pow. 0,0756 ha stanowiącej własność Gminy (...), dla której prowadzona jest księga
    wieczysta (...) na prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w
    (...) wymienionych w pkt 2, dla których prowadzona jest księga wieczysta (...).
    Zamieniane działki Gmina zamierza przeznaczyć pod budowę ścieżek rowerowych.
    W związku z nierówną wartością zamienianych nieruchomości zastosowano dopłatę w
    wysokości równej różnicy zamienianych nieruchomości tj. (...) należnej Gminie (...).
    W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:
    1. Czy na dzień zamiany działka nr ma/będzie miała przeznaczenie budowlane zgodnie z
    obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, bądź czy dla tej
    działki została wydana/będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu lub decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego?
    Ad.1.
    Jak wskazano we wniosku, działka nr 1 położona w (...), na dzień nabycia tj. (..).12.2024 r.
    była oznaczona w MPZP jako:
    - 6UT – Tereny usług turystycznych.
    Zgodnie z § 21 ust.1 pkt 1b Uchwały (...), przeznaczenie terenów usług turystycznych
    oznaczonych symbolem 1UT, 2UT, 5UT - 8UT, ustalono jako „zabudowa usługowa w
    zakresie: sportu, rekreacji, kultury, rozrywki, zdrowia, odnowy biologicznej, gastronomii,
    handlu”.
    W związku z powyższym należy stwierdzić, że działka na dzień nabycia będzie miała
    przeznaczenie budowlane. Ponadto od dnia nabycia MPZP nie uległ zmianie, dlatego też
    przeznaczenie przedmiotowej działki na dzień dzisiejszy pozostaje bez zmian – czyli ma
    przeznaczenie budowlane.
    Z uwagi na to, iż teren całej Gminy (...) objęty jest MPZP Gmina nie wydaje warunków
    zabudowy. Dla przedmiotowej działki nie planuje się również wydania decyzji o lokalizacji
    inwestycji celu publicznego.
    2. Czy w stosunku do działki 1 przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego?
    Ad. 2.
    Wojewoda (...) decyzją z (....) na podstawie art. 18 ust. 1 w związku z art. 14 ustawy z dnia
    (...) maja 1990 roku – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i
    ustawą o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191 z późn. zm.) po
    rozpatrzeniu wniosku Zarządu Gminy (...) przekazał na własność Gminie (...) grunt
    oznaczony w ewidencji gruntów nr 2 o pow. 2,6265 ha, położonej w (...), objęty zbiorem
    dokumentów nr (...), prowadzonym w Sądzie Rejonowym (...), opisany w protokole
    inwentaryzacyjnym stanowiącym integralną część decyzji.
    Następnie:
    - decyzją administracyjną (...); działka (...) uległa podziałowi na działki (....),

    - decyzją administracyjną (...); nastąpił podział działki (...) na działki (...),
    - decyzją administracyjną (...); nastąpił podział działki (...) na działki (...),
    - decyzją administracyjną (...); nastąpił podział działki (...) na działki (...),1, (...)
    Ustawa z dnia 11.03.2004 o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 poz. 361, późn.
    zm.) w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku „dostawę terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane.”
    W omawianej sprawie nieruchomość położona w (...) nr 1 o pow. 0,0756 ha stanowiąca
    własność Gminy (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta (...) znajduje się na
    terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w jednostce
    „6UT”- tereny usług turystycznych -100% powierzchni. Czyli znajduje się na terenie
    budowlanym przeznaczonym pod zabudowę usług turystycznych i rekreacyjnych. Tym
    samym, nie może mieć zastosowania tutaj zwolnienie z podatku od towarów i usług na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
    Dalej, art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę towarów
    wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu
    nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich
    dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy, do dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym
    przepisie, tj.:
    1. towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich
    posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
    2. brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
    wytworzeniu) tych towarów.
    Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia
    dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w wymienionym art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 powołał
    się na dyrektywę z 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z późn. zm.) w którym
    wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc
    również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie
    ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych
    przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od
    podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia
    podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie
    podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske
    Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z
    uprawnienia tego nie skorzystał”.
    Dalej, w wyroku, na który powołuje się NSA, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do
    których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w
    art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE
    wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie
    wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może
    mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w
    wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od
    towarów i usług.

    W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku
    od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będą spełnione, ponieważ
    Gmina nabyła przedmiotową działkę (która uległa podziałom wskazanym wyżej) na
    podstawie decyzji Wojewody (...) z dnia (...) stwierdzającej nabycie z mocy prawa,
    nieodpłatne mienia Skarbu Państwa. W momencie nabycia nieruchomości przez Gminę
    nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Gminie nie
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, skoro dostawa nie była objęta
    tym podatkiem. W tej sytuacji nie można mówić, że Gminie przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu powyższej nieruchomości lub, że takie prawo
    nie przysługiwało.
    W zaistniałej sytuacji brak spełnienia łącznie wymienionych wyżej dwóch warunków,
    wyklucza zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    W związku z powyższym, w opisanej sytuacji czynność zamiany nieruchomości gruntowej
    przez Gminę w drodze umowy zamiany:
    1. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stawką 23%), zgodnie
      z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy,
    2. a także Gmina nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.
      1 pkt 9 ustawy.
    3. Czy działka 1 była wykorzystywana przez Państwa wyłącznie na cele działalności
    zwolnionej od podatku?
    Ad.3
    Nieruchomość opisana wyżej stanowiła własność Gminy, nie była zajęta na działalność
    gospodarczą. Nabyta w drodze decyzji Wojewody (...) na podstawie art. 18 ust. 1 w związku
    z art. 14 ustawy z dnia 10 maja 1990 roku – Przepisy wprowadzające ustawę o
    samorządzie terytorialnym i ustawą o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz.
    191 z późn. zm.). Działka stanowiła do dnia zbycia teren porośnięty trawą, zakrzaczony,
    niezabudowany, bez jakichkolwiek śladów zagospodarowania go na cel turystyczny.
    Gmina nie poniosła wydatków inwestycyjnych na ulepszenie przedmiotowej
    nieruchomości. Nieruchomość stanowiąca działkę oznaczoną nr 1 nie była udostępniana
    przez Gminę w sposób odpłatny bądź nieodpłatny na rzecz jakiegokolwiek podmiotu.
    Mając na uwadze art. 7 ustawy, nie każda czynność stanowiąca dostawę podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana
    tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem
    będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.
    Dalej art. 15 ust.2 ustawy stanowi: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych”.
    Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy: „Nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.”

    Zapisy te są odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada
    2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347
    str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:
    „Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie
    są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami,
    których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty,
    składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
    Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji,
    są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby
    wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.
    W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w
    związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań
    sprawia, że mogą być one pominięte”.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez
    nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych, czyli w omawianej sprawie:
    umowa zamiany nieruchomości zawarta przez Gminę. Tylko bowiem w tym zakresie ich
    czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Z uwagi na fakt, że zamiana nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną
    (nie zaś publicznoprawną), dla czynności zamiany działek Gmina będzie występowała w
    charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa czynność w świetle
    ustawy będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, podlegająca opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1
    ustawy.
    Zatem, mimo tego, iż wymieniona działka nie była wykorzystywana do prowadzenia
    działalności opodatkowanej podatkiem VAT przez Gminę, to w omawianej sprawie
    nieruchomość położona w (...) oznaczona nr 1 o pow. 0,0756 ha stanowiąca własność
    Gminy (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta (...), znajduje się na terenie
    objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w jednostce „6UT”-
    tereny usług turystycznych - 100% powierzchni. Czyli znajduje się na terenie budowlanym
    przeznaczonym pod zabudowę usług turystycznych i rekreacyjnych zgodnie z Miejscowym
    Planem Zagospodarowania Przestrzennego. To, tym samym, nie może mieć zastosowanie
    w tym przypadku zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    9 ustawy, jak wskazano wyżej.
    Pytania (z których pytanie oznaczone nr 2 ostatecznie sformułowano w piśmie z 22
    stycznia 2025 r.)
    1. Czy zamiana opisanych nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
    2. Czy zamiana działek w drodze umowy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania
      podatkiem VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Zdaniem Wnioskodawcy - dokonana zamiana prawa własności nieruchomości położonej w
    (...) oznaczonej nr 1 o pow. 0,0756 ha stanowiącej własność Gminy (...), dla której
    prowadzona jest księga wieczysta (...) na prawo użytkowania wieczystego nieruchomości
    gruntowej położonej w (...) wymienionych wyżej, dla których prowadzona jest księga
    wieczysta (...), podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zastosowana stawka
    opodatkowania 23% wartości nieruchomości netto.
    Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., 361 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, podlegają między innymi, odpłatna dostawa towarów i
    odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast stosownie do treści art. 7 ust.
    1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku
    od towarów i usług stanowiącym, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a
    także wszelkie postacie energii.
    Natomiast definicja terenów budowlanych zawarta została w pkt 33 art. 2 ustawy
    stanowiąc, że przez tereny budowlane - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod
    zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w
    przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym.”
    Jak wskazano, o przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego:
    miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w
    przypadku jego braku w zależności od rodzaju inwestycji, będzie to albo decyzja o
    lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy. W omawianej
    sprawie nieruchomość położona w (...) oznaczona nr 1 o pow. 0,0756 ha stanowiąca
    własność Gminy (...), dla której prowadzona jest księga wieczysta (...) znajduje się na
    terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w jednostce
    „6UT”- tereny usług turystycznych -100% powierzchni (Uchwała Rady Gminy (...). Czyli
    znajduje się na terenie budowlanym przeznaczonym pod zabudowę usług turystycznych i
    rekreacyjnych.
    Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których
    przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w
    przypadku gruntów niezabudowanych tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl
    art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, że ustawa o podatku
    od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi,
    przyjąć trzeba, że pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na
    których przewidziane są różne formy zabudowy.
    Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy
    towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Dla uznania czynności za
    odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu
    w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tą czynność. W
    niniejszym przypadku wartości te zostały określone w zawartej umowie zamiany na
    podstawie operatów szacunkowych sporządzonymi przez obie strony umowy. A w związku
    z nierówną wartością zamienianych nieruchomości zastosowano dopłatę w wysokości
    równej różnicy zamienianych nieruchomości należnej Gminie (...).
    Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zamiana gruntów co do zasady jest
    czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 7 ust. 1 tejże
    ustawy, ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia
    towarami jak właściciel.

    Z przytoczonych wyżej przepisów wynika też, iż grunty są towarami w rozumieniu ustawy,
    co powoduje, iż ich zamiana jest zamianą towarów, czyli odpłatną dostawą towarów
    podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Na podstawie zawartej przez Gminę umowy zamiany nieruchomości nastąpiło
    przeniesienie pomiędzy stronami prawa do rozporządzania nieruchomościami
    gruntowymi jak właściciel. Zgodnie bowiem z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz.1061 ze zm.) „umowa sprzedaży, zamiany,
    darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia
    własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że
    przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.”
    A zatem w przypadku zamiany nieruchomości gruntowych, których strony są właścicielami
    nastąpi dostawa towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.
    Przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks
    cywilny, każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w
    zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Przenosząc na siebie
    wzajemnie własność rzeczy, obie strony umowy występują zarówno w charakterze
    dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.
    Z kolei art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że „ do zamiany stosuje się odpowiednio
    przepisy o sprzedaży.” Różnica umowy zamiany w stosunku do umowy sprzedaży polega
    na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia
    własności rzeczy. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do
    rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.
    Natomiast zgodnie z art. 158 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że umowa zobowiązująca do
    przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.
    To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania
    istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości;
    zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Zatem umowa przeniesienia własności
    nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Co też w
    powyższej sprawie uczyniono – umowę zamiany zawarto w formie aktu notarialnego.
    Jednakże, nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku
    od towarów i usług, podlega opodatkowaniu, bowiem aby dana czynność była
    opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej
    wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Art. 15 ustawy o VAT określa, że ust. 1 „podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności” (ust. 2 „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.)”
    Natomiast ust. 6 cytowanego wyżej artykułu ustawy o VAT, stanowi, że nie uznaje się za
    podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych, czyli np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych). W opisanej sytuacji Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od
    towarów i usług VAT bowiem dokonuje czynności zamiany nieruchomości na podstawie
    umowy cywilnoprawnej.

    Uwzględniając przytoczone przepisy prawa i stan faktyczny Gmina (...) stoi na stanowisku,
    że w opisanej sytuacji czynność zamiany nieruchomości gruntowej podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT a zastosowana stawka winna wynosić 23%.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania transakcji
    zamiany nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz braku
    zwolnienia od podatku zamiany nieruchomości jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:
      Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:
      Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
      na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę
      towarów.
    Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z
    art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy
    towarów.
    Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT,
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność
    podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w
    związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z
    którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
    Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji,
    są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby
    wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.
    W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w
    związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań
    sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi
    charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają
    te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym
    skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie
      zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
    Z opisu sprawy wynika, że dokonali Państwo zamiany działki gminnej na działki, których
    użytkownikami wieczystymi są osoby fizyczne.
    Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że – co do
    zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że
    odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać
    pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać
    rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszana – zapłata w części
    pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną,
    wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w
    stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.
    Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.,
    poz. 1061 ze zm.):

      Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę
      własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej
      rzeczy.
    Na gruncie regulacji ustawy Kodeks cywilny, w wyniku umowy zamiany następuje
    przeniesienie własności rzeczy o charakterze odpłatnym, bowiem w wyniku
    rozporządzenia prawem własności na rzecz drugiej strony następuje wzajemne
    rozporządzenie prawem własności innej rzeczy stanowiące o odpłatnym charakterze
    zawartej umowy. Zatem, w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie
    własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze
    nabywcy.
    Na mocy art. 604 Kodeksu cywilnego:
      Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.
    Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w
    stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się
    obowiązek drugiej strony do przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny
    charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.
    Natomiast, w świetle art. 158 Kodeksu cywilnego:
      Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być
      zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej
      własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio
      zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być
      w akcie wymienione.
    Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest
    czynnością cywilnoprawną.
    Dostawa towarów jest – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – przeniesieniem prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel, co również ma miejsce w przypadku umowy
    zamiany w odniesieniu do obu stron transakcji. Dokonanie zatem zamiany nieruchomości
    jest zamianą towarów, czyli odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach jego
    działalności gospodarczej.
    Z uwagi na fakt, że zamiana nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną
    (nie zaś publicznoprawną), dla czynności zamiany działki występują Państwo w
    charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa czynność w świetle
    ustawy stanowi odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.
    W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie uznania transakcji zamiany
    nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jest prawidłowe.
    Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych rozumie się przez
      to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem

      zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z
      decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w
      przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    Powyższe oznacza, że w przypadku dostawy nieruchomości gruntowych niezabudowanych
    opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone
    pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących
    gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od
    podatku VAT.
    Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy
    wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
    W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o
    planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
      Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
      uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego
      gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem
      morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej
      oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    W myśl zapisów art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego –
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
      1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
      inwestycji celu publicznego;
      2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala
      się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Stosownie zaś do art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym:
      W planie miejscowym, określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie
      rozgraniczające tereny o rożnym przeznaczeniu lub różnych zasadach
      gospodarowania.
    O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego
    braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.
    W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren
    budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa
    członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.
    W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych
    opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny
    przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach
    zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów
    niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego

    oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o
    podatku od towarów i usług w kontekście zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży
    gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego
    planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.
    Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany
    uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod
    zabudowę.
    Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści
    ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie
    określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.
    Z opisu sprawy wynika, że działka 1, będąca Państwa własnością, zgodnie z MPZP
    oznaczona jest jako 6UT – tereny usług turystycznych. Zgodnie z uchwałą Rady Gminy w
    sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy,
    przeznaczenie terenów usług turystycznych oznaczonych symbolem 1UT, 2UT, 5UT-8UT,
    ustalono jako zabudowa usługowa w zakresie sportu, rekreacji, kultury, rozrywki, zdrowia,
    odnowy biologicznej, gastronomii, handlu.
    Zatem działka 1 stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.
    W konsekwencji zamiana Państwa działki 1 nie jest objęta zwolnieniem od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż spełnia ona definicję terenu budowlanego.
    Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające
    zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do
    zastosowania zwolnienia dla dostawy tej nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust.
    1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być
    łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
    - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
      działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
      przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
    - brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu)
      tych towarów.
    Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia
    dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.
    Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627
    /12 wskazał, że:
    Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również
    wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma
    prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami
    dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por.
    art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w
    poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała

    opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S)
    oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego
    nie skorzystał.
    W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów,
    w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle
    określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy
    2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w
    ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia
    podatku VAT.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może
    mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w
    wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od
    towarów i usług.
    Jak wynika z opisu sprawy nabyli Państwo przedmiotową działkę (która uległa podziałom)
    na podstawie decyzji Wojewody z dnia 23.03.1993 stwierdzającej nabycie z mocy prawa,
    nieodpłatne mienia Skarbu Państwa. W momencie nabycia nieruchomości nie wystąpił
    podatek od towarów i usług. Wskazali Państwo również, że nie prowadzili Państwo na
    przedmiotowej działce żadnej działalności gospodarczej.
    Skoro podatek VAT nie wystąpił w momencie nabycia działki, to zamiana tej działki nie
    korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
    W konsekwencji, zamiana działki 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT z
    zastosowaniem właściwej stawki podatku.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie braku zastosowania zwolnienia dla zamiany
    działki 1 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i
    stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Wydana interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań. Inne kwestie
    przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały
    objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej –
    rozpatrzone.
    Jeżeli chcą Państwo otrzymać informację o prawidłowej wysokości stawki dla opisanej
    transakcji, można wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o
    wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS)
    Przy czym wniosek o WIS może dotyczyć:
    - stanu prawnego, który obowiązuje od dnia 1 lipca 2020 r. oraz
    - czynności będących w realizacji na dzień złożenia wniosku o wydanie WIS lub czynności
      dopiero planowanych.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku
    postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego
    organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w
    sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym,
    mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego,
    uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację
    indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd
    dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w
    odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego
    (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.