Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-371/15/LŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-05
Teza: Stawka podatku VAT przy sprzedaży działki zabudowanej stawem rybnym
Słowa kluczowe: budowle; działki; sprzedaż; stawka; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 5 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z 17 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży działki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży działki.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 10 lipca 2015 r. znak: IBPP3/4512-371/15/LŻ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 13 sierpnia 2014 r. została zawarta notarialna umowa sprzedaży Rep. … pomiędzy Wnioskodawcą (Gminą) jako sprzedającym, a małżonkami K.. i S….J….. jako kupującym

Przedmiotem umowy była nieruchomość położona w ……, obręb ….. składająca się z działki o nr ewidencyjnym … o powierzchni 0,3807 ha zapisana w księdze wieczystej …. Na ww. działce znajduje się staw rybny, który wcześniej dzierżawili J…\`(...)\`

Cena sprzedaży została ustalona na kwotę 62.238,00 zł brutto w tym podatek VAT w kwocie 11.638,00 zł według stawki 23 %.Zgodnie z zapisem planu zagospodarowania przestrzennego miasta działka nr 367/24 leży w terenie oznaczonym symbolem F 12 WS, gdzie WS to wody powierzchniowe. Ponadto na tym terenie dopuszcza się wybudowanie obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej, oraz symbolem FI 5 KDD ok. 2 m2, gdzie KDD to drogi dojazdowe.

Strony w umowie oświadczyły, że przedmiotowa nieruchomość jest niezabudowana i nieogrodzona. Obecnie kupujący kwestionują prawidłowość objęcia przedmiotowej umowy podatkiem VAT, na co przedłożyli indywidualną interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach pod sygnaturą IBPP1/443-706/14/DK. Ponadto można dodać, że Gmina przedmiotową nieruchomość nabyła decyzją Wojewody komunalizacja.

Ponadto Wnioskodawca w piśmie z 17 lipca 2015 r. wskazał, że:

1.  Przedmiotową nieruchomość tj. działka gruntu nr ….., na której znajduje się staw hodowlany, Wnioskodawca nabył w drodze komunalizacji mienia, co potwierdził Wojewoda wydając w dniu 2 stycznia 2013 r. decyzję w oparciu o przepisy art. 5 ust. l pkt 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. z 1990 r. Nr 32 poz.191 z późn. zm.).
2.  W momencie nabycia w skład ww. nieruchomości wchodził grunt, na którym znajduje się staw rybny, którego elementem się dwa mnichy spustowe. Jeden drewniany, a drugi betonowy.
3.  Dostawa na rzecz gminy przedmiotowej nieruchomości nie była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nabycie nieruchomości w drodze komunalizacji traktowane jest jako nabycie pierwotne, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
4.  Nabycie ww. nieruchomości nie było udokumentowane fakturą VAT. Wyjaśnienie jak w pkt 3.
5.  Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
6.  Wydaje, się Wnioskodawcy że staw rybny stanowi budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane tj. Dz.U. z 2013 r. poz.1409 ze zm.), poprzez fakt oznaczenia według PKOB 2153 \*, a według PKWIU 42.99.19.0\*.
7.  Elementami składowymi stawu są mnichy spustowe, w tym jeden drewniany, drugi betonowy. Betonowy mnich spustowy jest trwale z gruntem związany.
8.  Dokładnej daty wybudowania stawu hodowlanego Wnioskodawca nie zna. Jednakże z posiadanych informacji wynika, że przedmiotowy staw powstał przed II wojną światową i był prywatną własnością obywatela pochodzenia niemieckiego.
9.  Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm. ), nastąpiło w latach 50 tych ubiegłego wieku.
10.  Pierwsze zasiedlenie polegało na wydzierżawieniu przedmiotowego stawu hodowlanego przez Skarb Państwa Panu A… J…\`(...)\`
11.  Okres jaki upłynął pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dokonaną dostawą towaru to około 60 lat.
12.  Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
13.  Staw hodowlany na działce nr ….. był przedmiotem dzierżawy. Z dokumentów posiadanych przez Wnioskodawcę można stwierdzić, że od roku 1960 były zawierane umowy dzierżawy pomiędzy Skarbem Państwa a Panem A… J…\`(...)\` Również w latach 50 tych były zawierane umowy dzierżawy, lecz nie zachowały się z tego okresu dokumenty. To oznacza, że od zawarcia pierwszej umowy dzierżawy do dnia zawarcia umowy sprzedaży upłynęło ponad 60 lat.
14.  S. J. jako dzierżawca w umowie dzierżawy pojawia się po raz pierwszy w październiku 1999 r. razem z ojcem A…. J……, a od 2002 roku stroną umowy dzierżawy jest sam Pan S…. J…\`(...)\`
15.  Przedmiotem sprzedaży była działka nr ….., na której znajdował się staw hodowlany.

Wnioskodawca podtrzymuję swoje stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, z którego wynika, że Wnioskodawca prawidłowo objął podatkiem VAT w stawce 23% czynność sprzedaży nieruchomości składającej się z działki nr 367/24 o pow. 0,3807 ha, na której znajduje się staw hodowlany, zapisanej w księdze wieczystej …\`(...)\`

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo postąpił obejmując przedmiotową umowę sprzedaży podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy objęcie umowy sprzedaży działki nr ….. podatkiem od towarów i usług jest prawidłowe. Zgodnie bowiem z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. 2011 Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwalnia od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie przepisy o VAT nie precyzują jakiego rodzaju zabudowa lub możliwa zabudowa czyni grunt budowlanym. W związku z powyższym w opinii Wnioskodawcy należy przyjąć, że grunt przeznaczony pod zabudowę, to grunt na którym można wybudować jakikolwiek budynek lub budowlę w rozumieniu prawa budowlanego. A z takim według Wnioskodawcy ma do czynienia w tym wypadku.

Mając na uwadze powyższe rozważania oraz okoliczności stanu faktycznego, należy uznać sprzedaż nieruchomości na której znajduje się staw hodowlany, za dostawę terenu przeznaczonego pod możliwą zabudowę. Na terenie oznaczonym symbolem „WS”, dopuszczalna jest bowiem zabudowa w postaci budowli lub urządzeń służących gospodarce wodnej. Za takim stanowiskiem przemawia również orzecznictwo organów podatkowych (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2012 r. sygn. akt IPPZ/443-584/12-2/AO, a także sądów administracyjnych (tak NSA w wyroku z dnia 13 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1146/12.

Podsumowując w opinii Wnioskodawcy prawidłowo opodatkował przedmiotową umowę sprzedaży podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu sprawy wynika, że na przedmiotowej nieruchomości znajduje się staw rybny, który stanowi budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane przez fakt oznaczenia według PKOB 2153.

Zgodnie z art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3 oraz pkt 3a w ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych
2.  budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
3.  budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a. obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ustawa o podatku od towarów i usług, przez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki. Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

W świetle powyższego skoro przedmiotowa działka, co jednoznacznie wynika z opisu sprawy, jest zabudowana budowlą – stawem rybnym – brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W takiej sytuacji nie ma znaczenia, że zgodnie z zapisem planu zagospodarowania przestrzennego miasta, działka nr ….., leży w ternie oznaczonym symbolem F 12 WS, gdzie WS to wody powierzchniowe, a ponadto na tym terenie dopuszcza się wybudowanie obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej, oraz symbolem FI 5 KDD ok. 2 m2, gdzie KDD to drogi dojazdowe.

Wobec tego dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy opisanej we wniosku nieruchomości, należy przeanalizować możliwość zastosowania przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku VAT.

Stosowanie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższej regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z ustawowej definicji „pierwszego zasiedlenia” wynika, że pod tym pojęciem należy rozumieć:

*   oddanie do użytkowania,
*   w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
*   pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej.

Niewątpliwie przez czynności podlegające opodatkowaniu należy rozumieć nie tylko dostawę, ale również najem, dzierżawę, leasing lub podobne czynności (umowy), które w rozumieniu przepisów ustawy stanowią odpłatne świadczenie usług. Z kolei pod pojęciem oddania do użytkowania należy rozumieć przekazanie budynków, budowli lub ich części ich nabywcy lub użytkownikowi do korzystania w sposób zgodny z zakresem przekazanych do nich praw. Nabywca, na rzecz którego przeniesiono prawo do rozporządzania nieruchomością jak właściciel może w sposób dowolny dysponować tą nieruchomością, tj. może ją sprzedać, używać na własne potrzeby lub przekazać do użytkowania np. na podstawie umów najmu lub dzierżawy.

Podkreślić przy tym należy, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt, a następnie obiekt ten po wybudowaniu zostanie oddany do użytkowania na własne potrzeby tego podatnika (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych) nie oznacza to, że obiekt taki został zasiedlony. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika, które następuje jednak w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a, warunku o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Wykładnia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dana nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie danego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, co do zasady należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) lub jego dostawę.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem sprzedaży była działka nr 367/24 na której znajdował się staw rybny (hodowlany). Gmina nabyła tą nieruchomość w drodze komunalizacji mienia co potwierdził Wojewoda …., który w dniu 2 stycznia 2013 r. wydał decyzję w oparciu o przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 18 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. z 1990 nr 32, poz. 191 ze zm.). W skład nieruchomości wchodzi grunt, na którym znajduje się staw rybny, którego elementami składowymi się dwa mnichy spustowe – jeden drewniany, a drugi betonowy. Betonowy jest trwale z gruntem związany. Nabycie przez Gminę ww. nieruchomości nie było udokumentowane fakturą. Gminie w stosunku do tej nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 …….. był przedmiotem dzierżawy. Z dokumentów posiadanych przez Wnioskodawcę można stwierdzić, że od roku 1960 były zawierane umowy dzierżawy pomiędzy Skarbem Państwa a Panem A… J…\`(...)\` Również w latach 50 tych były zawierane umowy dzierżawy, lecz nie zachowały się z tego okresu dokumenty. To oznacza, że od zawarcia pierwszej umowy dzierżawy do dnia zawarcia umowy sprzedaży upłynęło ponad 60 lat. Pan S…. J… jako dzierżawca w umowie dzierżawy pojawia się po raz pierwszy w październiku 1999 r. razem z ojcem A…. J…., a od 2002 roku stroną umowy dzierżawy jest sam Pan S…. J….. Gmina nie ponosiła nigdy żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zrealizowana przez Gminę dostawa stawu rybnego nie była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budowli nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Przedmiotowa nieruchomość została już bowiem oddana do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu – co najmniej od października 1999 r. jest przedmiotem dzierżawy, a zatem nastąpiło pierwsze zasiedlenie tej nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT na więcej niż 2 lata przed dostawą nieruchomości na rzecz Nabywcy.

Od momentu nabycia nieruchomości Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budowli nie upłynie również okres krótszy niż 2 lata.

W związku z powyższym sprzedaż stawu rybnego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ponieważ dostawa ta nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Należy zatem stwierdzić, że dostawa budowli objętej wnioskiem podlega zwolnieniu od podatku na podstawie przytoczonego wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i jak wskazano bezzasadne staje się analizowanie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powyższego przepisu przy sprzedaży budynków i budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych.

W związku z powyższym również dostawa działki nr …. na której posadowiony jest staw rybny stanowiący budowlę, podlega zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia NSA i powołanej interpretacji organu podatkowego należy zauważyć, że nie stanowią one powszechnej wykładni przepisów prawa podatkowego, ponieważ wydawane są w indywidualnych sprawach i wiążą tylko strony postępowania. Wobec tego nie mogą mieć wpływu na treść zawartą w niniejszej interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.