Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-644/14/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-01
Teza: czy jeśli wycena dostawy ustalona przez strony transakcji odbiegałaby od ceny rynkowej, Wnioskodawca miałby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z dostawą oraz czy w opisanej sytuacji może mieć zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT tj. czy w opisanej planowanej sytuacji można domniemywać, że dostawca przyjmując sposób wyceny na poziomie wartości księgowej podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 czerwca 2014 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP do tut. organu 20 czerwca 2014 r.), uzupełniony pismem z 4 września 2014 r., pismem z 3 września 2014 r. (data wpływu 9 września 2014 r.) oraz pismem z 11 września 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy jeśli wycena dostawy ustalona przez strony transakcji odbiegałaby od ceny rynkowej, Wnioskodawca miałby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z dostawą oraz czy w opisanej sytuacji może mieć zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT tj. czy w opisanej planowanej sytuacji można domniemywać, że dostawca przyjmując sposób wyceny na poziomie wartości księgowej podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2014 r. do tut. organu wpłynął drogą elektroniczną e-PUAP ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy jeśli wycena dostawy ustalona przez strony transakcji odbiegałaby od ceny rynkowej, Wnioskodawca miałby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z dostawą oraz czy w opisanej sytuacji może mieć zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT tj. czy w opisanej planowanej sytuacji można domniemywać, że dostawca przyjmując sposób wyceny na poziomie wartości księgowej podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 4 września 2014 r., pismem z 3 września 2014 r. (data wpływu 9 września 2014 r.) oraz pismem z 11 września 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 5 września 2014 r. znak: IBPP1/443-644/14/ES.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o. Spółka Komandytowa) rozpoczął działalność od 16 stycznia 2013 r. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, Spółka dokonuje dostaw wyłącznie opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Udziałowcy Spółki są płatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest podmiotem powiązanym rodzinnie oraz kapitałowo z kilkoma innymi podmiotami.

Spółka rozważa nabycie nieruchomości od jednostki powiązanej rodzinnie. Dokonującym dostawy byłby czynny podatnik VAT, a Spółka korzysta z pełnego prawa do odliczenia podatku. Planowana transakcja nabycia nieruchomości objęta byłaby podstawową stawką podatku VAT (23%). Nieruchomość jaka miałaby być przedmiotem dostawy, przed transakcją zbycia zostałaby przez dokonującego dostawy gruntownie zmodernizowana, modernizacja polegałaby na zmianie przeznaczenia nieruchomości, obecnie jest to nieruchomość o charakterze mieszkalnym, po zmianie część nieruchomości miałaby przeznaczenie produkcyjne. Planowana zapłata za przedmiot dostawy nastąpiłaby w części w formie gotówkowej, w części w formie kredytu bankowego celowego udzielonego Spółce przez bank.

Wycena planowanej transakcji ustalona zostałaby na poziomie wartości księgowej nieruchomości zgodnie z ewidencją środków trwałych dokonującego dostawy. Strony nie planują na potrzeby transakcji dokonywać wyceny przez Biegłego Rzeczoznawcę. W związku z tak przyjętym sposobem wyceny, a w szczególności z faktem, iż bezpośrednio przed dostawą zakończono by zmianę przeznaczenia (wydatki na modernizacje mogą nie spowodować realnego wzrostu wartości nieruchomości) może zaistnieć sytuacja, że transakcja, o której mowa powyżej będzie odbiegała od ceny rynkowej, najprawdopodobniej przyjęty sposób wyceny spowoduje, iż transakcja byłaby wyceniona powyżej ceny rynkowej.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że na ustalenie ceny powyżej wartości rynkowej nie będzie miał wpływu związek o charakterze rodzinnym istniejący pomiędzy Wnioskodawcą a sprzedawcą.

Wynagrodzenie za nieruchomości będzie wyższe od wartość rynkowej ustalonej w rozumieniu art. 2 punkt 27b ustawy o VAT.

Sprzedający ma pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 ustawy o VAT.

Dla przedmiotowej transakcji organ podatkowy nie wydawał decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Faktura stwierdzać będzie czynności które zostaną dokonane.

Faktura podawać będzie kwoty zgodne z rzeczywistością rozumiane przez Spółkę jako prawdziwa cena jaką uzgodniły strony umowy według formalnych ustaleń.

Faktura nie będzie potwierdzać czynności do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu Cywilnego.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty kwoty wynikającej z wystawionej faktury i taką kwotę faktycznie uiści sprzedawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.Czy w sytuacji jeśli wycena dostawy ustalona przez strony transakcji odbiegałaby od ceny rynkowej, Spółka miałaby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z dostawą?

2.Czy w opisanej sytuacji może mieć zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług tj. czy w opisanej planowanej sytuacji można by domniemywać, że dostawca przyjmując sposób wyceny na poziomie wartości księgowej podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1. Bez względu na wartość rynkową nieruchomości na dzień dostawy Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z dostawą. Zgodnie ze stanem faktycznym transakcja winna zostać objęta podatkiem od towarów i usług, dokonujący dostawy jest czynnym podatnikiem VAT a Spółka korzysta z pełnego prawa do odliczenia podatku. Problem transakcji pomiędzy jednostkami powiązanymi został wyjaśniony jednoznacznie w objaśnieniach do 3 Dyrektywy 2006/69 cyt. „w celu zapewnienia, że nie wystąpi żadna strata podatkowa poprzez wykorzystanie stron powiązanych w celu uzyskania korzyści podatkowych”, oraz w motywie 26 Dyrektywy 2006/112: „aby zapobiec wystąpieniu utraty dochodów podatkowych w związku z wykorzystaniem stron powiązanych do celów uzyskania korzyści podatkowych”. Gdy towary lub usługi są dostarczane lub świadczone po sztucznie niskiej lub sztucznie wysokiej cenie między stronami, którym w związku z transakcją przysługuje pełne prawo do odliczenia - innymi słowy, gdy zarówno dostawca lub usługodawca, jak i klient dokonują jedynie transakcji podlegających opodatkowaniu - na tym etapie nie występuje uchylanie się od opodatkowania czy unikanie opodatkowania. W zakresie dotyczącym omawianej transakcji podatek jest całkowicie neutralny dla obu jej stron i pozostanie taki bez względu na ukształtowanie ceny. Na tym etapie nie występuje również „utrata” dochodów podatkowych. Tylko wtedy, gdy łańcuch dostaw kończy się na konsumencie - lub częściowo kończy się na mieszanym podatniku korzystającym z proporcjonalnego prawa do odliczenia - sztucznie niska lub sztucznie wysoka cena może doprowadzić do utraty dochodów podatkowych. Dopiero bowiem w tym momencie łączna kwota podatku VAT należna w związku z całym łańcuchem dostaw ostatecznie „krystalizuje się” i kwota ta jest proporcjonalna tylko do ceny końcowej, niezależnie od kwot naliczonych wcześniej na kolejnych etapach obrotu. Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia w świetle art. 32 Ustawy, czy aktualnych interpretacji podatkowych w podobnych sprawach m. in. ILPP1/443-25/14-4/JSK zdaniem Spółki fakt czy cena dostawy odbiegałaby od cen rynkowych nie może stanowić o pozbawieniu prawa do odliczenia podatku, a Spółka miałaby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z dostawą.

Ad 2. Kryterium „niezgodności z rzeczywistością” zdaniem Spółki dotyczy sytuacji, gdy kwota wynikająca z faktury nie wskazuje prawdziwej ceny, jaką uzgodniły strony umowy, co oznacza, że według nieformalnych ustaleń nabywca, za zgodą zbywcy, faktycznie ceny takiej w ogóle nie zapłaci lub zapłaci ją w odmiennej wysokości niż to wynika z faktury. Planowana transakcja dostawy miałaby być transakcją potwierdzoną Aktem Notarialnym, dotyczyłaby faktycznego przeniesienia prawa własności, planowany sposób wyceny nie byłby niezgodny z przepisami prawa, ponadto Nabywca zapłaci pełną kwotę zgodnie z dostawą. W związku z powyższym w opisanej sytuacji może nie mieć zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, przez świadczenie usług rozumie się - zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej lub wyższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług.

Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 tej ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 86a, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 86a, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 86a, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\-organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Stosownie do treści art. 32 ust. 2 ustawy, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Zgodnie z art. 32 ust. 3 ustawy o VAT, przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem (art. 32 ust. 4 cyt. ustawy).

W myśl art. 32 ust. 5 ww. ustawy, przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

W myśl art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Stosownie do art. 80 ust. 1 i 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej: Dyrektywa 2006/112/WE:

1.W celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki, ażeby podstawą opodatkowania w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz odbiorców, z którymi istnieją powiązania o charakterze rodzinnym lub inne bliskie powiązania o charakterze osobistym, powiązania organizacyjne, własnościowe, w zakresie członkostwa, finansowe lub prawne, określone przez państwo członkowskie, była wartość wolnorynkowa:

1.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej, a odbiorca dostawy towarów lub świadczenia usług nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177;
2.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej i dostawca lub usługodawca nie mają pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177, a dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają zwolnieniu na mocy art. 132, 135, 136, 371, 375, 376, 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390c;
3.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest wyższe od wartości wolnorynkowej, a dostawca lub usługodawca nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177.

Do celów akapitu pierwszego powiązania prawne mogą obejmować relacje między pracodawcą a pracownikiem lub członkami rodziny pracownika lub wszelkimi innymi blisko z nim związanymi osobami.

2.Czyniąc użytek z możliwości przewidzianej w ust. 1, państwa członkowskie mogą określić kategorie dostawców, usługodawców, nabywców lub usługobiorców do których wspomniane środki mają zastosowanie.

Z treści powyżej cytowanego art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że „w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki”. Oznacza to, że celem wprowadzenia tego przepisu jest zapobieganie uchylaniu się od opodatkowania lub unikania opodatkowania. Przepis ten został zatem wprowadzony przez ustawodawcę wspólnotowego w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania. Przy czym ustawodawca wspólnotowy szczegółowo zdefiniował przypadki, w których do takiego uchylania się od opodatkowania lub unikania może dojść. Korzystając z możliwości przewidzianej w art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie nie mają potrzeby powoływania się w przyjmowanym ustawodawstwie krajowym na cel wprowadzenia przepisu przez ustawodawcę wspólnotowego. Państwa członkowskie mogą wprowadzić ten przepis właśnie w celu zapobieżenia unikania i uchylania się od opodatkowania w konkretnych przypadkach wymienionych w Dyrektywie 2006/112/WE. Wystarczającym jest aby zaistniały przypadki wymienione w przepisie Dyrektywy 2006/112/WE (i implementującym go przepisie krajowym) aby w takich sytuacjach podstawą opodatkowania była wartość rynkowa. Zawartego w przepisie Dyrektywy 2006/112/WE określenia „w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania” nie należy traktować jako kolejnego warunku jaki powinien być spełniony aby podstawę opodatkowania określić w oparciu o wartość rynkową. Badanie zamiaru stron i udowadnianie w jakim celu stosują ceny odbiegające od cen rynkowych w praktyce byłoby niemożliwe.

W wyroku z dnia 26 kwietnia 2012 r. w sprawach połączonych C-621/10 i C-129/11 Balkan and Sea Properties ADSIC i C-129/11 Provadinvest OOD Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej: TSUE – wskazał: „Należy przypomnieć, że zgodnie z brzmieniem motywu 26 Dyrektywy VAT jej art. 80 ust. 1 ma na celu zapobieganie oszustwom i unikaniu opodatkowania.” (pkt 46). Następnie stwierdził, że „Zatem tylko gdy osoba zaangażowana w transakcję nie korzysta z pełnego prawa do odliczenia, istnieje ryzyko oszustw lub unikania opodatkowania, któremu zapobieganie umożliwia państwom członkowskim art. 80 ust. 1 tej dyrektywy.” (pkt 48).

Z cytowanego powyżej wyroku jednoznacznie wynika, że sam przepis art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE ma na celu zapobieganie oszustwom i unikaniu opodatkowania i państwa członkowskie mają możliwości wprowadzenia tego uregulowania właśnie w celu zapobiegania unikaniu opodatkowania lub nadużyciom. Oznacza to, że określenie „w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania” wskazuje na cel wprowadzenia art. 80 do przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, nie oznacza natomiast, że określenie to stanowi kolejny warunek jaki musi być przewidziany przez przepisy krajowe implementujące ten przepis Dyrektywy 2006/112/WE do prawa krajowego.

Podobnie, na cele wprowadzenia art. 80 do przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, wskazuje Rzecznik Generalna Eleanor Sharpston w przedstawionej w dniu 26 stycznia 2012 r. opinii do ww. spraw połączonych: „(\`(...)\`) art. 80 ust. 1 Dyrektywy 2006/112 stanowi, że celem wprowadzenia możliwości odstępstwa jest „zapobieżenie uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania”. Cel ten jest szerzej wyjaśniony w motywie 3 Dyrektywy 2006/69: ,,w celu zapewnienia, że nie wystąpi żadna strata podatkowa poprzez wykorzystanie stron powiązanych w celu uzyskania korzyści podatkowych”, oraz w motywie 26 Dyrektywy 2006/112: „aby zapobiec wystąpieniu utraty dochodów podatkowych w związku z wykorzystaniem stron powiązanych do celów uzyskania korzyści podatkowych. Gdy towary lub usługi są dostarczane lub świadczone po sztucznie niskiej lub sztucznie wysokiej cenie między stronami, którym w związku z transakcją przysługuje pełne prawo do odliczenia - innymi słowy, gdy zarówno dostawca lub usługodawca, jak i klient dokonują jedynie transakcji podlegających opodatkowaniu - na tym etapie nie występuje uchylanie się od opodatkowania czy unikanie opodatkowania. W zakresie dotyczącym omawianej transakcji podatek jest całkowicie neutralny dla obu jej stron i pozostanie taki bez względu na ukształtowanie ceny. Na tym etapie nie występuje również „utrata” dochodów podatkowych. Tylko wtedy, gdy łańcuch dostaw kończy się na konsumencie - lub częściowo kończy się na mieszanym podatniku korzystającym z proporcjonalnego prawa do odliczenia - sztucznie niska lub sztucznie wysoka cena może doprowadzić do utraty dochodów podatkowych. Dopiero bowiem w tym momencie łączna kwota podatku VAT należna w związku z całym łańcuchem dostaw ostatecznie „krystalizuje się” i kwota ta jest proporcjonalna tylko do ceny końcowej, niezależnie od kwot naliczonych wcześniej na kolejnych etapach obrotu.” (pkt 29 i 30 opinii).

Powołując się na preambułę do Dyrektywy 2006/112/WE Rzecznik Generalna w ww. opinii podkreśliła, że celem wprowadzenia przepisu art. 80 Dyrektywy było zapobieżenie wystąpieniu utraty dochodów podatkowych w związku z wykorzystaniem stron powiązanych do celów uzyskania korzyści podatkowych do jakich może dojść przy stosowaniu sztucznie niskich lub sztucznie wysokich cen w transakcjach dokonywanych pomiędzy podatnikami nieposiadającymi prawa do odliczenia lub mającymi tylko częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego. Rzecznik Generalna wskazuje jednocześnie, jakie przesłanki w podatku VAT mogą mieć wpływ na utratę dochodów budżetowych.

Zatem należy wskazać, że w sytuacji, gdy strony umowy będą miały pełne prawo do odliczenia podatku od towarów i usług nie znajdzie zastosowania przepis art. 32 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku, gdy którakolwiek ze stron nie będzie miała pełnego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług oraz zostaną spełnione pozostałe warunki wymienione w powołanych przepisach organ podatkowy będzie uprawniony do określenia wysokości obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) rozpoczął działalność od 16 stycznia 2013 r. i dokonuje dostaw wyłącznie opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółka rozważa nabycie nieruchomości od jednostki powiązanej rodzinnie. Dokonującym dostawy byłby czynny podatnik VAT, a Spółka korzysta z pełnego prawa do odliczenia podatku. Planowana transakcja nabycia nieruchomości objęta byłaby podstawową stawką podatku VAT (23%). Wycena planowanej transakcji ustalona zostałaby na poziomie wartości księgowej nieruchomości zgodnie z ewidencją środków trwałych dokonującego dostawy. Wynagrodzenie za nieruchomości będzie wyższe od wartość rynkowej ustalonej w rozumieniu art. 2 punkt 27b ustawy o VAT. Na ustalenie ceny powyżej wartości rynkowej nie będzie miał wpływu związek o charakterze rodzinnym istniejący pomiędzy Wnioskodawcą a sprzedawcą. Sprzedający ma pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 ustawy o VAT. Dla przedmiotowej transakcji organ podatkowy nie wydawał decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Odnosząc powyższe przepisy prawne do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszej sprawy należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której transakcje dokonywane pomiędzy stronami będą się odbywały w następujących uwarunkowaniach:

*   pomiędzy Wnioskodawcą a Spółkami będzie istniał związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (powiązania o charakterze rodzinnym w rozumieniu art. 32 ust. 3 ustawy),
*   w stosunku do przedmiotowej transakcji organ podatkowy nie wydawał decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi, o której mowa w art. 32 ust. 5 ustawy,
*   wynagrodzenie z tytułu transakcji dokonywanej pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem będzie wyższe od wartości rynkowej,
*   na ustalenie ceny powyżej wartości rynkowej nie będzie miał wpływu związek o charakterze rodzinnym istniejący pomiędzy Wnioskodawcą a sprzedawcą,
*   zarówno Wnioskodawca jak i sprzedający mają pełne prawo do odliczenia podatku VAT, zgodnie z art. 86 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji gdy - jak wskazał Wnioskodawca - pomiędzy stronami transakcji będzie istniał związek określony w art. 32 ust. 2 ustawy, jednakże związek ten nie będzie miał wpływu na wartość transakcji zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a sprzedającym, ponadto wysokość wynagrodzenia z tytułu dostawy nieruchomości będzie wyższa od wartości rynkowej lecz zarówno sprzedający jak i Wnioskodawca, zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 ustawy, będą mieć pełne prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego, to w tym przypadku nie znajdzie zastosowania przepis art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie zostaną spełnione łącznie wszystkie przesłanki przewidziane w tym przepisie.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1a cyt. ustawy).

Z art. 86 ww. ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.

Stosownie do art. 58 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2013 r., poz. 121), czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy.

Nieważna jest czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego (art. 58 § 2 tej ustawy).

W myśl art. 58 § 3 ww. ustawy, jeżeli nieważnością jest dotknięta tylko część czynności prawnej, czynność pozostaje w mocy co do pozostałych części, chyba że z okoliczności wynika, iż bez postanowień dotkniętych nieważnością czynność nie zostałaby dokonana.

Zgodnie z art. 83 § 1 cyt. ustawy, nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru. Jeżeli oświadczenie takie zostało złożone dla ukrycia innej czynności prawnej, ważność oświadczenia ocenia się według właściwości tej czynności.

Natomiast w myśl art. 83 § 2 tej ustawy, pozorność oświadczenia woli nie ma wpływu na skuteczność odpłatnej czynności prawnej, dokonanej na podstawie pozornego oświadczenia, jeżeli wskutek tej czynności osoba trzecia nabywa prawo lub zostaje zwolniona od obowiązku, chyba że działała w złej wierze.

Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2013 r., poz. 385), ceną jest wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Ceny towarów i usług, jak stanowi art. 2 ust. 1 ww. ustawy, uzgadniają strony zawierające umowę (\`(...)\`).

Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej lub wyższej niż rzeczywista wartość tych towarów lub usług. Podstawą opodatkowania jest wszystko to co stanowi zapłatę z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą lub znacznie wyższą.

Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy o VAT.

Jednak jak wynika z niniejszej interpretacji, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 32 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Oznacza to, że strony są wolne w kształtowaniu treści umowy. Wskazana zasada ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy prawa podatkowego, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podał, że faktura dokumentująca dostawę przedmiotowej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy stwierdzać będzie czynności, które zostaną dokonane. Faktura podawać będzie kwoty zgodne z rzeczywistością rozumiane przez Wnioskodawcę jako prawdziwa cena jaką uzgodniły strony umowy według formalnych ustaleń. Faktura nie będzie potwierdzać czynności do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu Cywilnego. Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty kwoty wynikającej z wystawionej faktury i taką kwotę faktycznie uiści sprzedawcy.

Planowana na rzecz Wnioskodawcy dostawa będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT i jej przedmiotem będzie nieruchomość o charakterze produkcyjnym, a Wnioskodawca dokonuje dostaw wyłącznie opodatkowanych podatkiem VAT – prowadzi działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami.

Tym samym skoro nabycie nieruchomości nastąpi w ramach czynności opodatkowanej i Wnioskodawca będzie tę nieruchomość wykorzystywał wyłącznie do czynności opodatkowanych, to będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości.

Jednocześnie stwierdzić należy, że w przypadku gdy w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, a wystawiona w związku z dostawą nieruchomości faktura będzie stwierdzać czynności, które faktycznie zostaną dokonane, będzie podawać kwoty zgodne z rzeczywistością tj. prawdziwą cenę jaką uzgodniły strony umowy, ponadto faktura nie będzie potwierdzać czynności do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego, a Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty kwoty wynikającej z wystawionej faktury i taką kwotę faktycznie uiści sprzedawcy, to w przedmiotowej sprawie nie będzie mieć zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz, że w opisanej sytuacji nie może mieć zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.