Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.239.2021.1.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-07
Teza: dostawa zabudowanej działki… będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
Słowa kluczowe: budowle; dostawa; działki; gmina; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 kwietnia 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawy zabudowanej działki …**– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

6 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawy zabudowanej działki….

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina… (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej również: „VAT”), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U.2020.713 t.j. z dnia 2020.04.21, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Gmina jest właścicielem działki oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka …, o powierzchni … m2, położonej w … w obrębie … (dalej: „Działka”, „Nieruchomość”).

Na działce tej znajdują się naniesienia budowlane, w tym w szczególności utwardzony plac o nawierzchni betonowej o powierzchni … m2.

Dodatkowo na działce znajdują się:

*   fragmenty sieci wodociągowej;

*   fragmenty sieci kanalizacji sanitarnej;

*   kablowe linie elektroenergetyczne;

*   trzy słupy latarni z odłączonym prądem;

*   dwie studzienki wodociągowe;

*   studzienka kanalizacji deszczowej.

Działka została nabyta przez Gminę w drodze decyzji komunalizacyjnej kilkadziesiąt lat temu. Od momentu nabycia przedmiotowej Nieruchomości była ona wykorzystywana przez Gminę do wykonywania jej zadań własnych.

Znajdujące się na działce naniesienia w postaci: placu o nawierzchni betonowej, fragmentów sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej, a także słupów latarni wybudowane zostały ok. 30 lat temu.

Zdaniem Gminy wyżej wskazane naniesienia stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U.2020.1333 t.j. z dnia 2020.08.03, dalej: „Prawo budowlane”).

W zakresie fragmentów sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej Gmina pragnie wskazać, iż przed sprzedażą działki zostanie ustanowiona (w drodze aktu notarialnego) służebność przesyłu dla tych sieci. Służebność w zakresie sieci wodociągowej będzie płatna jednorazowo, natomiast służebność sieci kanalizacyjnej będzie bezpłatna. Działka zostanie zatem zbyta z obciążeniem w postaci służebności przesyłu, wpisanym w księdze wieczystej.

Gmina nie ponosiła w ostatnich dwóch latach nakładów na Działkę, nie ponosiła również wydatków na ulepszanie budowli o wartości przekraczającej 30% jej wartości początkowej.

W momencie nabycia Nieruchomości, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina udostępniła część przedmiotowej Działki (z przeznaczeniem na ustawienie urządzeń dmuchanych dla dzieci), na podstawie umowy dzierżawy zawartej na okres 2 dni w 2020 r. Czynność polegającą na odpłatnym udostępnieniu Działki na podstawie umowy dzierżawy Gmina traktuje jako podlegającą opodatkowaniu VAT, naliczyła VAT należny z tego tytułu i wykazała w złożonych deklaracjach VAT-7.

We wcześniejszym okresie, około 20 lat temu, część Działki wykorzystywana była jako boisko sportowe. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, tj. przykładowo działka nie była dzierżawiona na cele rolnicze. Obecnie działka stanowi pusty teren, niewykorzystywany przez Gminę w żaden sposób.

Działka znajduje się na terenie, który nie jest objęty obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla Nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy zgodnie, z którą ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa Nieruchomości opisanej we wniosku będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa nieruchomości opisanej we wniosku będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zgodnie, z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 6 przedmiotowej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania własne w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich jednostka samorządu terytorialnego realizuje swoje zadania.

Jednakże stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Natomiast w świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak przykładowo: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, etc.

W opinii Gminy, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym przedmiotem dostawy będzie zatem nieruchomość gruntowa zabudowana budowlami, tj. w szczególności wybetonowanym placem.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) w Katowicach, z 3 czerwca 2003 r., sygn. II SA/Ka 1741/01, w którym wskazano: "wybetonowany lub wyasfaltowany bądź wyłożony warstwą kamienno-żużlową związaną betonem parking, biorąc pod uwagę treść art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 106, poz. 1126, z późn. zm.) zawarty w nim podział obiektów budowlanych należy zaliczyć do budowli. Natomiast samo wyłożenie terenu przeznaczonego na miejsce postoju samochodów żużlem nie można uznać za obiekt budowlany, a jego wykonanie nie wymaga pozwolenia na budowę lub zgłoszenia’’.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Poznaniu z dnia 19 lutego 2020 r., sygn. akt: II SA/Po 1117/19, w którym WSA wskazał, że: „do robót budowlanych polegających na budowie obiektu budowlanego można zaliczyć położenie płyt chodnikowych dla urządzenia miejsc postojowych dla samochodu. Obiektem budowlanym może być także nałożenie na powierzchnie gruntu warstwy betonu, czy warstwy kamienno-żużlowej, ale związanej betonem”.

Zbliżony pogląd zaprezentowany został w wyroku NSA z dnia 27 stycznia 2010 r., sygn. akt II OSK 186/09, w uzasadnieniu którego NSA zaznaczył, że: „budowlą jest każdy inny obiekt budowlany, który nie jest budynkiem lub obiektem małej architektury, ale który jest podobny do wymienionych w art. 3 pkt 3 p.b. wytworów ludzkiej działalności”.

W myśl natomiast przepisu art. 3 ust. 3a Prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Tym samym w opinii Gminy fakt, iż Nieruchomość zagospodarowana została przykładowo wybetonowanym placem oznacza, że zostały wypełnione przesłanki, do uznania jej za nieruchomość zabudowaną.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w ustawie o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie VAT niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wskazane zostały przesłanki uprawniające do zwolnienia z VAT w przypadku dostawy m.in. budowli przy spełnieniu określonych warunków.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest, co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa”), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia” lecz go nie definiują. Niemniej jednak z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) można wywieść, iż pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko, jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

W konsekwencji, z przytoczonych przepisów wynika, iż pierwsze zasiedlenie budowli lub ich części, po ich wybudowaniu, należy rozumieć jako pierwsze zajęcie budowli, lub ich części, oraz ich używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zdaniem Gminy, dostawa Nieruchomości wskazanej w opisie sprawy, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Powyższe wnioski Gmina wysnuwa z interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 21 kwietnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.71.2017.1.JG, w której Organ zaznaczył, że: „w odniesieniu do budowli znajdujących się na zbywanej działce doszło do ich pierwszego zasiedlenia w momencie ich użytkowania w działalności gospodarczej w 1992 r. i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minęły co najmniej 2 lata. W konsekwencji zostały spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie które wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania gruntu działki o numerze … utwardzonego kostką betonową i częściowo ogrodzeniem stalowym na cokole murowanym z cegły, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy".

Zbliżony pogląd zaprezentowany został w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.52.2017.2.MW, w której DKIS wskazał, że „Dostawa urządzeń technicznych podlega opodatkowaniu tak, jak budynki/budowle, do których przynależą. Natomiast znajdujące się na działkach nr … i nr … utwardzone drogi, stanowią budowle (obiekt liniowy) w rozumieniu art. 3 pkt 3 i pkt 3a Prawa budowlanego. Zatem wbrew twierdzeniu zawartemu we wniosku, działki nr … i nr … są zabudowane. (\`(...)\`) Zatem spełnione zostaną wszystkie przesłanki warunkujące możliwość korzystania tej dostawy, tj. dostawy budynku produkcyjnego, wiat oraz budowli (dróg), ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również dostawa utwardzonego placu, znajdującego się na działce nr …, jako urządzenia budowlanego przynależnego do budynku i budowli, będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPP3.4512.823.2016.1.RM, w której DIS wskazał, że „Spółka w zakresie dostawy działki nr … (0,0051 ha) oraz działki 588 (0,0697 ha) będzie miała prawo do skorzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10. W opisanym stanie faktycznym budowle posadowione na gruncie są użytkowane przez X S.A. do własnej działalności gospodarczej od 1999 r. i nie były ulepszane powyżej 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych – co oznacza, że wtedy wystąpiło pierwsze zasiedlenie – a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Oznacza to, że w opisanej sytuacji nie zaistniały przesłanki dyskwalifikujące zastosowanie ww. zwolnienia z VAT. Jednocześnie na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu taką samą stawką VAT jak budynki lub budowle na nim posadowione”.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy dostawa nieruchomości opisanej we wniosku będzie korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy prawa należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że z uwagi na fakt, że dostawa przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy), natomiast powyższa czynność w świetle ustawy jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem dostawa nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy czym, wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten ma także zastosowanie do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z okoliczności sprawy wynika, że działka została nabyta przez Gminę w drodze decyzji komunalizacyjnej kilkadziesiąt lat temu. Na działce tej znajdują się naniesienia budowlane, w tym w szczególności utwardzony plac o nawierzchni betonowej o powierzchni 600 m2. Dodatkowo na działce znajdują się: fragmenty sieci wodociągowej, fragmenty sieci kanalizacji sanitarnej, kablowe linie elektroenergetyczne, trzy słupy latarni z odłączonym prądem, dwie studzienki wodociągowe oraz studzienka kanalizacji deszczowej. Zdaniem Gminy wyżej wskazane naniesienia stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Od momentu nabycia przedmiotowej Nieruchomości była ona wykorzystywana przez Gminę do wykonywania jej zadań własnych. Gmina nie ponosiła w ostatnich dwóch latach nakładów na Działkę, nie ponosiła również wydatków na ulepszanie budowli o wartości przekraczającej 30% jej wartości początkowej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy, stwierdzić należy, że dostawa budowli znajdujących się na działce…, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – ww. budowle zostały przed planowaną sprzedażą zasiedlone. Ponadto należy wskazać, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli, a planowaną ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym, dostawa budowli znajdujących się na działce… będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jako dostawa dokonana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Tym samym, zwolnieniem od podatku – w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy – objęta będzie również dostawa grunt…, na którym posadowione są ww. budowle.

W konsekwencji, dostawa zabudowanej działki… będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.