Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.89.2023.1.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-14
Teza: Brak możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do dochodów pracownika zatrudnionego (zakontraktowanego) przez wykonawcę kontraktowego dostarczającego towary i usługi siłom zbrojnym USA.
Słowa kluczowe: podwykonawstwo; Stany Zjednoczone; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 46c

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Państwo jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce prowadzą działalność gospodarczą w zakresie realizacji dostaw towarów oraz świadczenia różnego rodzaju specjalistycznych usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki (dalej USA) – („siły zbrojne USA” lub „armia amerykańska”) oraz Sił Zbrojnych NATO stacjonujących na terytorium Polski i innych krajów europejskich.

W ramach tej działalności wykonują Państwo szereg zróżnicowanych projektów na rzecz Sił Zbrojnych USA, takich jak:

– zatrudnianie personelu cywilnego w charakterze wsparcia technicznego;

– świadczenie usług (\`(...)\`);

– świadczenie usług (\`(...)\`);

– wynajem sprzętu ((\`(...)\`));

– dostawa i montaż/budowa (\`(...)\`);

– przygotowywanie (\`(...)\`);

– świadczenie usług (\`(...)\`);

– świadczenie usług (\`(...)\`);

– świadczenie usług (\`(...)\`);

– dostawa wyposażenia (\`(...)\`).

Powyższa lista ma charakter otwarty, albowiem przedmiot zlecenia jest każdorazowo determinowany zapotrzebowaniem zgłoszonym przez Siły Zbrojne USA.

Realizują Państwo projekty, działając jako podwykonawca innych podmiotów gospodarczych (w tym podmiotów zagranicznych), zawierając z nimi umowy o wykonanie w Ich imieniu określonych prac, dostaw bądź usług na rzecz armii amerykańskiej („umowy o podwykonawstwo”), w tym przede wszystkim Departamentu Obrony Stanów Zjednoczonych Ameryki (ang. U.S. Departament of Defense).

Świadczą Państwo również usługi doradcze i szkoleniowe na rzecz innych podmiotów gospodarczych realizujących dostawy i usługi na rzecz Sił Zbrojnych USA bądź NATO, w tym w szczególności w zakresie (\`(...)\`).

Zrealizowali Państwo także kilka projektów szkoleniowych na zlecenie polskiego Ministerstwa Rozwoju przeznaczonych dla przedsiębiorców zainteresowanych rozpoczęciem współpracy z Siłami Zbrojnymi USA oraz opracowali (\`(...)\`).

W wypadku umów o podwykonawstwo zawieranych przez Państwa, główny wykonawca każdorazowo posiada lub będzie posiadał status wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e) EDCA bądź status wykonawcy kontraktowego USA w rozumieniu art. 2 lit. f) EDCA.

W przypadku tych umów bezpośrednimi Państwa kontrahentami są najczęściej podmioty polskie bądź podmioty zagraniczne z siedzibą na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki, będące wykonawcami bądź głównymi wykonawcami dostaw, usług lub robót świadczonych na rzecz Sił Zbrojnych USA.

W przypadku dostaw, usług bądź robót świadczonych przez Państwa bezpośrednio na rzecz Sił Zbrojnych USA, podmiotem zawierającym umowy z Państwem jest Departament Obrony Stanów Zjednoczonych Ameryki (U.S. Department of Defense), który jako taki nie posiada żadnego numeru identyfikacyjnego, w tym numeru identyfikacji podatkowej.

Jako wykonawca kontraktowy Sił Zbrojnych USA w rozumieniu art. 2 lit. e) EDCA, korzystają Państwo z możliwości zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług (VAT), na podstawie art. 19 EDCA, porozumienia wykonawczego między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do umowy między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych podpisanego w Warszawie 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817; „porozumienie wykonawcze”) oraz na podstawie § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1696).

Aby skorzystać z ww. preferencji, w przypadku dostaw towarów bądź świadczenia usług na rzecz Sił Zbrojnych USA (zarówno w roli wykonawcy jak i podwykonawcy), pozyskujecie Państwo świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, którego wzór stanowi załącznik do porozumienia wykonawczego. Dokument ten stanowi potwierdzenie, że odbiorcą dostaw towarów bądź usług od Państwa są Siły Zbrojne USA stacjonujące na terytorium Polski.

(\`(...)\`)

W celu realizacji dostaw towarów oraz świadczenia wyżej wymienionych usług na rzecz Sił Zbrojnych USA oraz NATO zatrudniają Państwo sześciu pracowników na podstawie umowy o pracę, oraz mogą zawierać w przyszłości z osobami fizycznymi dodatkowe umowy o pracę, a także umowy zlecenia lub umowy o dzieło, a także kontrakty menedżerskie. Do zadań tych osób będzie należało wspieranie Państwa w zakresie wykonywania różnych zleceń na rzecz Sił Zbrojnych USA lub NATO.

We wszystkich wymienionych przypadkach stronami tych umów mogą być zarówno obywatele Polscy, jaki zagraniczni.

**Pytanie**

Czy dochody (przychody) z tytułu świadczenia usług na rzecz Sił Zbrojnych USA otrzymywane przez osoby fizyczne na podstawie zawartych z Państwem umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz kontraktów menedżerskich mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w rezultacie czy Państwo powinniście być zobowiązani jako płatnik tego podatku do pobierania zaliczek na ten podatek i przekazania ich na rachunek właściwego organu podatkowego?

### Państwa stanowisko w sprawie

**Państwa zdaniem**, dochody (przychody) z tytułu świadczenia usług na rzecz Sił Zbrojnych USA otrzymywane przez osoby fizyczne na podstawie zawartych z Państwem umów o pracę, zlecenia, dzieło oraz kontraktów menedżerskich mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Państwo, działając jako płatnik, nie będziecie zobowiązani do pobrania i przekazania z tego tytułu zaliczek na podatek na podstawie art. 32 ust. 1, art. 38 ust. 1, art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o pit, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o pit źródłami przychodów jest również działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie zaś z art. 13 pkt. 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie zaś z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się również przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e) umowy między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154, „EDCA”) mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a) tej umowy lub budowy infrastruktury dla tych Sił Zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi Siłami Zbrojnymi lub na ich rzecz.

Mając na względzie fakt, że posiadają Państwo status wykonawcy kontraktowego, Państwa zdaniem osoby świadczące na Państwa rzecz pracę na podstawie umowy o pracę lub usługi na podstawie umów zlecenie, umów o dzieło względnie kontraktów menedżerskich również mają status wykonawcy kontraktowego, a dochody przez nich uzyskiwane stanowią dochody uzyskane na podstawie umowy zawartej na rzecz Sił Zbrojnych USA.

Pojęcie wykonawcy kontraktowego zdefiniowane w art. 2 lit. e) EDCA, odwołuje się nie tylko do osób fizycznych wykonujących dostawy i usługi bezpośrednio na rzecz armii amerykańskiej, lecz również do osób fizycznych dostarczających towary lub świadczących usługi Siłom Zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej na rzecz Sił Zbrojnych USA. Analogicznie został określony zakres zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym kontekście należy podkreślić, że z brzmienia art. 2 lit. e) EDCA oraz art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż świadczenie Siłom Zbrojnym USA usług ma się odbywać na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo. W obydwu ww. przepisach nie określono szczegółowo rodzaju umowy, a co za tym idzie żadnego wyłączenia w tym zakresie.

Należy również wskazać, że wyżej cytowane przepisy nie zawierają szczególnych ograniczeń, jeśli chodzi o zakres usług świadczonych na rzecz Sił Zbrojnych USA przez osoby fizyczne. Nie precyzują również sposobu ani formy ich wykonywania.

Zasadniczo świadczenie pracy stanowi podkategorię świadczenia usług, w obu bowiem przypadkach chodzi o wykonanie czynności na rzecz innych osób (J. Ciszewski (red.) P. Nazaruk (red.), Kodeks cywilny, komentarz aktualizowany, lex 2022).

Należy uznać, że świadczenie pracy stanowi świadczenie usług, z tym, że na ściśle określonych zasadach, tj. pod kierownictwem pracodawcy oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez niego. Ramy te w tym kontekście jednak nie pozbawiają pracy jako takiej charakteru usługi.

Również zlecenie i dzieło stanowią podkategorie świadczenia usług. W przypadku umowy zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie lub wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie (art. 734 Kodeksu cywilnego). Na usługowy charakter zlecenia wskazuje również brzmienie art. 750 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu. Również w przypadku umowy o dzieło chodzi o wykonanie czynności na rzecz innych osób – zgodnie z art. 627 Kodeksu cywilnego przez umowę o dzieło przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający do zapłaty wynagrodzenia.

(\`(...)\`)

Nie ma również wątpliwości, że osoby współpracujące na podstawie kontraktów menedżerskich świadczą różnego rodzaju usługi zarządzania. Do tej kategorii należą również osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, świadczące usługi w ramach tej działalności.

Mając powyższe na względzie, skoro zarówno z brzmienia art. 2 lit. e) EDCA, jak i art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, że zwolnienie z podatku dochodowego nie obejmuje dochodów otrzymywanych jako wynagrodzenie za dostawę towarów i świadczenie usług na rzecz Sił Zbrojnych USA z tytułu umowy o pracę, zlecenia lub dzieło oraz kontraktów menedżerskich, będzie ono podlegać zwolnieniu.

Literalne brzmienie omawianych przepisów, w tym w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest klarowne i nie pozwala na przyjęcie odmiennego stanowiska niż przedstawione powyżej, również ze względu na prymat wykładni językowej przy interpretacji prawa podatkowego. Jest ona powszechnie akceptowana zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie. Wskazuje się w nich jednolicie, że w szczególności regulacje prawa podatkowego powinny być interpretowane w pierwszej kolejności i przede wszystkim w zgodzie z ich literalnym brzmieniem, a możliwość sięgnięcia po inne dyrektywy wykładni dopuszczalna jest wyłącznie w sytuacjach wyjątkowych.

Trzeba podkreślić, że gdyby w niniejszej sprawie uznać, że w zakresie art 2 lit. e) EDCA oraz art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie mieści się dostarczanie towarów i świadczenie usług Siłom Zbrojnym USA na podstawie umowy o pracę, zlecenia lub dzieło oraz kontraktów menedżerskich, zróżnicowanie sytuacji osób fizycznych świadczących wskazane usługi z osobami świadczącymi je na podstawie innego rodzaju umów jest nieuzasadnione i brak jest argumentów, które miałyby świadczyć o tym, że preferencje podatkowe są uzależnione od formy zatrudnienia czy świadczenia usług.

Ostatecznie trzeba wskazać, że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych weszło w życie 1 stycznia 2022 r. na podstawie art. 1 pkt 13 lit. a) tiret czwarte ustawy z 17 września 2021 r. o zmianie ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2021 r. poz. 1981). Przed 1 stycznia 2022 r. zasadę tę regulowało rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 18 grudnia 2020 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawców kontraktowych z tytułu dostarczania towarów i usług Siłom Zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla Sił Zbrojnych USA (Dz. U. z 2020 r. poz. 2395).

Przyczyną takiej formy regulacji był fakt, że na gruncie EDCA nie zawarto żadnych zwolnień z podatków dochodowych dla wykonawców kontraktowych będących podmiotami polskimi.

W konsekwencji należało zrównać status podatkowy polskich podmiotów w porównaniu z podmiotami zagranicznymi będącymi wykonawcami kontraktowymi osiągającymi dochody (przychody) z tytułu umów zawieranych z Siłami Zbrojnymi USA. Głównym celem było zwiększenie konkurencyjności polskich podmiotów dostarczających towary i usługi lub budujących infrastrukturę na rzecz Sił Zbrojnych USA z podmiotami zagranicznymi.

Zaniechaniu poboru podlegały dochody (przychody) uzyskane w wyniku zawarcia umowy bezpośrednio z Siłami Zbrojnymi USA stacjonującymi na terytorium RP, jak również w wyniku zawarcia umowy między wybranym przez Siły Zbrojne USA wykonawcą a innym podmiotem (podwykonawcą), a także między podwykonawcą a dalszym podwykonawcą lub między dalszymi podwykonawcami.

Jednocześnie na podstawie art. 20 ust. 5 EDCA wprost zwolniono z opodatkowania na terytorium RP dochód - włączając w to wynagrodzenie i inne należności, otrzymywany wyłącznie z tytułu umowy o pracę z wykonawcą kontraktowym USA przez pracowników wykonawców kontraktowych USA.

Pojęcie „pracownik wykonawcy kontraktowego USA” zostało wyjaśnione w art. 2 lit. g) EDCA, zgodnie z którym oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej ani osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która pozostaje w stosunku pracy z wykonawcą kontraktowym USA i która wykonuje pracę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z umową lub umową o podwykonawstwo na dostawy towarów lub świadczenie usług Siłom Zbrojnym USA.

Na podstawie powyższego należy zauważyć, że dochody pracowników wykonawców kontraktowych USA z tytułu dostaw towarów lub świadczące usługi na rzecz Sił Zbrojnych USA są zwolnione z podatku dochodowego, podobnie jak dochody samych wykonawców Kontraktowych USA.

Mając powyższe na względzie, przyjęcie, że dochody pracownika wykonawcy kontraktowego nie będą korzystały ze zwolnienia, skutkuje dalszym utrzymywaniem zróżnicowania pod względem podatkowym wykonawców kontraktowych oraz wykonawców kontraktowych USA. Bowiem, pomimo że aktualnie oba te podmioty mogą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego, tylko jeden z nich – wykonawca kontraktowy USA – nie byłby dodatkowo obciążony obowiązkiem poboru i rozliczenia zaliczek na podatek dochodowy. Okoliczność ta z kolei spowodowałaby, że wykonawca kontraktowy byłby mniej konkurencyjny w porównaniu w wykonawcą kontraktowym USA, dążąc bowiem do zapewnienia tożsamych warunków zatrudnienia, w tym. m.in. wysokości wynagrodzenia „na rękę” podobnego do oferowanego przez wykonawcę kontraktowego USA, musiałby ponosić wyższe koszty pracy, w tym zapewnić pracownikom wyższe wynagrodzenie brutto.

Wyższy poziom wynagrodzeń (kosztów pracy) wypływałaby z kolei bezpośrednio na wysokość cen oferowanych przez Państwa. Trzeba również zauważyć, że częstym przypadkiem jest lub może być – tak jak w okolicznościach niniejszej sprawy – zatrudnienie przez wykonawców kontraktowych pracowników i zleceniobiorców amerykańskiego obywatelstwa (często w przeważającej mierze).

W konsekwencji główną różnicą pomiędzy wykonawcą kontraktowym a wykonawcą kontraktowym USA jest jedynie obrana forma prawna działalności na terytorium polski, podczas gdy inne aspekty tej działalności, w tym struktura właścicielska czy charakter zatrudnienia w obu tych podmiotach nie różnią się.

W tym kontekście warto wskazać na preambułę EDCA, która nakazuje dążyć: „do współdzielenia odpowiedzialności za utrzymanie pobytu Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w sposób sprawiedliwy i zrównoważony”. Tymczasem, w przypadku uznania, że dochody pracowników i zleceniobiorców wykonawców kontraktowych nie podlegałyby zwolnieniu z podatku dochodowego, skutkowałaby nie tylko pogorszeniem statusu i konkurencyjności polskich podmiotów, lecz również dodatkowymi obciążeniami dla podmiotów amerykańskich obierających polską formę działalności albo też podmiotów amerykańskich korzystających z usług podmiotów polskich.

Trzeba również podkreślić, że przyjęcie stanowiska, zgodnie, z którym dochody pracowników i zleceniobiorców polskich wykonawców kontraktowych nie podlegałyby zwolnieniu z podatku dochodowego, podczas gdy zwolnieniu podlegałyby dochody pracowników wykonawców kontraktowych USA osiągane z tytułu dostarczania tych samych towarów i świadczenia tego samego rodzaju usług, prowadziłoby do naruszenia zasady równości opodatkowania. Osoby charakteryzujące się jednakową cechą relewantną i znajdujące się w takiej samej sytuacji nie powinny być traktowane odmiennie, jeżeli konieczność zróżnicowania ich sytuacji prawnej nie jest uzasadniona innymi przepisami konstytucyjnymi albo nie wynika z potrzeby ochrony innych wartości (tak np. Sąd Administracyjny Warszawie w wyroku z 31 stycznia 2017 r., sygn. III SA/Wa 3549/15).

Powyższe prowadzi do wniosku, że dochody osób aktualnie zatrudnionych przez Państwa lub które będą zatrudnione przez Państwa na podstawie umowy o pracę, zlecenia lub dzieło oraz kontraktów menedżerskich, otrzymywane jako wynagrodzenie za dostawę towarów i świadczenie usług na rzecz Sił Zbrojnych USA będą zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego względów Państwo, działając jako płatnik, nie będziecie zobowiązani do pobrania i przekazania z tego tytułu zaliczek na podatek na podstawie art. 32 ust. 1, art. 38 ust. 1, art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Art. 3 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z kolei na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie zaś z art. 9 ust. 1 komentowanej ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Katalog zawarty w tym przepisie ma charakter rozłączny. To oznacza, że dany przychód jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

Źródłami przychodów są m. in.:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta – art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

2) działalność wykonywana osobiście – art. 10 ust. 1 pkt 2 komentowanej ustawy.

Art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast na podstawie art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

pkt 8 – przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku:

– tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

– obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Obowiązek poboru podatku przez płatnika dotyczy natomiast wyłącznie przypadków określonych w ustawie.

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

– określenie rodzaju podmiotu, który dokonuje wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników – przy czym ustawodawca określa rodzaj podmiotu poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

– określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

I tak, zgodnie z art. 31 ust. 1 komentowanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy'', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przy czym, art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. stanowił, że:

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 1 komentowanej ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zgodnie zaś z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów z tytułu umów, o których mowa w art. 13 pkt 8 i 9 reguluje art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do nierezydentów oraz art. 41 ust. 1 tej ustawy w przypadku osób, które posiadają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy:

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z kolei art. 41 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Natomiast art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjaśnia, że:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Od 1 stycznia 2022 r. – na mocy art. 1 pkt 13 lit. a tiret 4 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) – wprowadzono zwolnienie od opodatkowania zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Definicję „wykonawcy kontraktowego” zawiera Umowa między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisana w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153).

W myśl art. 2 lit. e ww. Umowy:

Dla celów niniejszej Umowy, wyrażenie: „wykonawca kontraktowy” – oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Wyrażenie „siły zbrojne USA” – zgodnie z art. 2 lit. a tej Umowy:

Oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Jak wynika z treści wniosku Państwo jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce prowadzą działalność gospodarczą w zakresie realizacji dostaw towarów oraz świadczenia różnego rodzaju specjalistycznych usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki (dalej USA) – („siły zbrojne USA” lub „armia amerykańska”) oraz Sił Zbrojnych NATO stacjonujących na terytorium Polski i innych krajów europejskich. Realizują Państwo projekty, działając jako podwykonawca innych podmiotów gospodarczych (w tym podmiotów zagranicznych), zawierając z Nimi umowy o wykonanie w Ich imieniu określonych prac, dostaw bądź usług na rzecz armii amerykańskiej („umowy o podwykonawstwo”), w tym przede wszystkim Departamentu Obrony Stanów Zjednoczonych Ameryki (ang. U.S. Departament of Defense). W wypadku umów o podwykonawstwo zawieranych przez Państwa, główny wykonawca każdorazowo posiada lub będzie posiadał status wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e) EDCA bądź status wykonawcy kontraktowego USA w rozumieniu art. 2 lit. f) EDCA. W przypadku tych umów bezpośrednimi Państwa kontrahentami są najczęściej podmioty polskie bądź podmioty zagraniczne z siedzibą na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki, będące wykonawcami bądź głównymi wykonawcami dostaw, usług lub robót świadczonych na rzecz Sił Zbrojnych USA. W przypadku dostaw, usług bądź robót świadczonych przez Państwa bezpośrednio na rzecz Sił Zbrojnych USA, podmiotem zawierającym umowy z Państwem jest Departament Obrony Stanów Zjednoczonych Ameryki (U.S. Department of Defense), który jako taki nie posiada żadnego numeru identyfikacyjnego, w tym numeru identyfikacji podatkowej. Jako wykonawca kontraktowy Sił Zbrojnych USA w rozumieniu art. 2 lit. e) EDCA, korzystają Państwo z możliwości zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług (VAT), na podstawie art. 19 EDCA, porozumienia wykonawczego między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do umowy między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych podpisanego w Warszawie 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817; „porozumienie wykonawcze”) oraz na podstawie § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1696). W celu realizacji dostaw towarów oraz świadczenia wyżej wymienionych usług na rzecz Sił Zbrojnych USA oraz NATO zatrudniają Państwo sześciu pracowników na podstawie umowy o pracę, oraz mogą zawierać w przyszłości z osobami fizycznymi dodatkowe umowy o pracę, a także umowy zlecenia lub umowy o dzieło, a także kontrakty menedżerskie. Do zadań tych osób będzie należało wspieranie Państwa w zakresie wykonywania różnych zleceń na rzecz Sił Zbrojnych USA lub NATO. We wszystkich wymienionych przypadkach stronami tych umów mogą być zarówno obywatele Polscy, jaki zagraniczni.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis oraz powołane przepisy, stwierdzić należy, że Państwa pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę oraz osoby, które będą w przyszłości zatrudnione na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło, a także na podstawie kontraktów menedżerskich nie są/nie będą ani wykonawcą, ani podwykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej. To Państwo są stroną umowy i umowy o podwykonawstwo polegającej na dostarczaniu towarów i usług siłom zbrojnym USA przy pomocy zatrudnionych osób. Wykonywane przez Państwa pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz osób, które będą w przyszłości zatrudnione na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło, a także na podstawie kontraktów menedżerskich czynności nie czynią z Nich podwykonawcy kontraktowego, o którym mowa w Umowie między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej.

Tym samym do otrzymywanych przez zatrudnione osoby na podstawie umów o pracę oraz przez osoby, które będą w przyszłości zatrudnione na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło, a także na podstawie kontraktów menedżerskich, dochodów nie ma/nie będzie mieć zastosowania zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji na Państwu będą ciążyć obowiązki płatnika polegające na pobieraniu zaliczek na podatek lub zryczałtowanego podatku, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 komentowanej ustawy i przekazywania ich na rachunek właściwego organu podatkowego zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).