Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-618/11-5/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-10
Teza: CIT - w zakresie art. 5 i 7 konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku
Słowa kluczowe: dochód; Luksemburg; należność; oddział; odsetki; opodatkowanie; pożyczka-odsetki od pożyczki; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca; wycena; zakład; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 30.06.2011r. (data wpływu 04.07.2011r.) uzupełnionego pismem z dnia 16.08.2011 r. (data wpływu 17.08.2011 r.) oraz pismem z dnia 12.09.2011 r. (data wpływu 14.09.2011 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 19.08.2011 r. Nr IPPB5/423-618/11-2/PS (data nadania 22.08.2011 r., data doręczenia 07.09.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 i 7 konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527; dalej: konwencja polsko - luksemburska) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.07.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 i 7 umowy polsko - luksemburska.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z przedmiotem działalności zdefiniowanym w umowie spółki, Spółka prowadzi działalność gospodarczą obejmującą m. in. finansowanie działalności innych podmiotów (w szczególności poprzez udzielanie oprocentowanych pożyczek), jak również obrót wierzytelnościami (w tym wierzytelnościami z tytułu pożyczek).

Na potrzeby prowadzenia powyższej działalności finansowej Spółka założyła oddział w siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga (dalej: „Oddział”). Zgodnie z definicją oddziału zawartą w art. 5 pkt 4 Ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. - Dz.U. z 2010 r. Nr 220 poz. 1447, ze zm.), oddział jest wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie częścią działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Charakter prawny Oddziału Spółki w Luksemburgu odpowiada zacytowanej powyżej definicji. Stanowiąc jednostkę wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie, Oddział pozostaje częścią Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej (z prawnego punktu widzenia Oddział i Spółka stanowią jeden podmiot).

Oddział został utworzony na podstawie przepisów prawa Luksemburga, aktu założycielskiego Spółki oraz odpowiednich uchwał podjętych przez właściwe organy Spółki.

Oddział będzie prowadzić działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie finansowania działalności innych podmiotów (w szczególności poprzez udzielanie oprocentowanych pożyczek), jak również obrotu wierzytelnościami, w tym wierzytelnościami z tytułu kredytów i pożyczek, przy czym:

*   finansowane mogą być zarówno podmioty powiązane, jak i niepowiązane ze Spółką;
*   finansowanie może występować zarówno w walutach obcych, jak i w PLN;
*   wierzytelności mogą być nabywane w różny sposób, w szczególności w drodze zakupu, zamiany, jak również w postaci wkładu niepieniężnego (aportu);
*   wierzytelności mogą być nabywane zarówno po cenie nominalnej, jak i z dyskontem.

W konsekwencji prowadzonej działalności przychodami Oddziału mogą być w szczególności odsetki uzyskiwane przez Oddział w związku z finansowaniem innych podmiotów, dochody z tytułu uzyskania spłaty wierzytelności w kwocie wyższej od kwoty nabycia, dochody z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności oraz ewentualne dochody z tytułu różnic kursowych związanych z działalnością Oddziału.

W chwili obecnej Spółka dokonuje kalkulacji różnic kursowych w oparciu o tzw. metodę podatkową (tj. na podstawie art. 15a Ustawy CIT). Spółka nie wyklucza jednak, że w przyszłości skorzysta z możliwości przewidzianej w art. 9b Ustawy CIT i w celu kalkulacji różnic kursowych będzie stosowała przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm., dalej: „Ustawa o rachunkowości”).

Oddział dysponuje aktywami niezbędnymi do realizacji powierzonych mu funkcji, zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego (np. powierzchnią biurową oraz sprzętem biurowym, usytuowanymi w Luksemburgu). Za bieżącą działalność Oddziału odpowiedzialny jest tzw. kierownik Oddziału, który będzie wykonywał swoje obowiązki zgodnie z ogólnymi strategicznymi wytycznymi sformułowanymi przez zarząd Spółki. Kierownik Oddziału jest odpowiednio umocowany do zawierania transakcji w imieniu Oddziału oraz podejmowania wszelkich niezbędnych czynności związanych z dokonywaniem tych transakcji.

Na podstawie uchwały zarządu Spółki, Spółka wyposaży Oddział w aktywa finansowe niezbędne do prowadzenia przezeń działalności. Przedmiotem alokacji będą wierzytelności Spółki z tytułu pożyczek udzielonych podmiotom trzecim. Wierzytelności te zostaną przeniesione na Spółkę w drodze aportu dokonanego przez udziałowca Spółki na pokrycie kapitału zakładowego Spółki. W związku z dokonanym przez udziałowca aportem Spółka stanie się wierzycielem z tytułu przedmiotowych pożyczek. Wartość aportu wniesionego do Spółki zostanie wyceniona zgodnie z przepisami o rachunkowości oraz z przepisami ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej; „KSH”).

Wierzytelności pożyczkowe alokowane przez Spółkę będą stanowić „quasi-kapitał” Oddziału (środki, w oparciu o które funkcjonuje Oddział). W przypadku, gdyby okazało się, że środki alokowane do Oddziału są niewystarczające w stosunku do jego potrzeb, Oddział może samodzielnie pozyskiwać dodatkowe fundusze od podmiotów trzecich (powiązanych lub niepowiązanych), co do zasady w formie pożyczek bądź kredytów, jak również będzie samodzielnie prowadził obsługę zaciągniętych pożyczek, kredytów, tzn. dokonując wypłaty odsetek na rzecz pożyczkodawców oraz spłat kapitałów (kwot głównych) tych pożyczek/ kredytów.

Księgi rachunkowe Oddziału będą prowadzone w Oddziale w walucie obcej, zgodnie z przepisami obowiązującymi w Luksemburgu. Dla potrzeb prawidłowości rozliczeń księgowych w Polsce, Spółka będzie również prowadziła odpowiednią ewidencję księgową, zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości. Oddział będzie ponadto utrzymywał rachunki bankowe w EUR i USD. Pożyczkobiorcy będą spłacać odsetki z wierzytelności alokowanych do Oddziału bezpośrednio na wskazany rachunek bankowy Oddziału.

Podział funkcji pomiędzy Spółkę i Oddział w zakresie dotyczącym działalności finansowej będzie przedstawiał się następująco (wykaz funkcji realizowanych w związku z działalnością finansową opiera się na dokumencie OECD: „Report on the Attributiort of Profits to Permanent Establishments” wydanym w dniu 22 lipca 2010 r:

Oddział będzie realizował funkcje (i ponosił adekwatne koszty) związane bezpośrednio z działalnością finansową, w szczególności wszelkie funkcje związane z finansowaniem innych podmiotów i obrotem wierzytelnościami (np. podejmowanie decyzji w przedmiocie udzielenia oraz warunków udzielenia pożyczek, obrotu wierzytelnościami, prowadzenie księgowości Oddziału, bieżące zarządzanie Oddziałem i zapewnienie obsługi technicznej Oddziału).

Spółka będzie realizowała funkcje (oraz ponosiła adekwatne koszty) związane z działalnością finansową Oddziału wyłącznie w zakresie tworzenia strategicznej polityki Oddziału. W tym celu, zarząd Spółki będzie ustalał wytyczne, może także dokonywać okresowej oceny celem weryfikacji, czy działania Oddziału są zgodne z tymi wytycznymi. Natomiast podział ryzyka ponoszonego przez Spółkę i Oddział w stosunku do prowadzonej działalności finansowej będzie przedstawiał się następująco:

Spółka będzie alokowała kapitał do Oddziału w formie wierzytelności pożyczkowych lub środków pieniężnych wykorzystywanych do udzielania nowych pożyczek. Oddział będzie ponosił ryzyko kredytowe związane z każdą alokowaną lub udzielaną bezpośrednio pożyczką.

Spółka będzie dostarczała Oddziałowi środki finansowe, lecz sama nie będzie udzielała bezpośrednio pożyczek ani nie będzie nabywać wierzytelności pożyczkowych, którymi miałby zarządzać Oddział. W konsekwencji, Spółka będzie ponosiła jedynie w sposób pośredni ryzyko, jako podmiot zapewniający fundusze, ale nie będzie ponosiła ryzyka inwestycyjnego, które ponosi Oddział.

W konsekwencji, Oddział będzie wypełniać zdecydowaną większość funkcji związanych z zarządzaniem udzielonymi pożyczkami oraz ponosić ryzyko finansowe związane z zarządzaniem wierzytelnościami pożyczkowymi oraz inwestowaniem środków pieniężnych w działalność pożyczkową. W związku z tym, do Spółki będzie alokowana jedynie część, przychodu uzyskiwanego za pośrednictwem Oddziału (bez uwzględniania różnic kursowych), odpowiadająca funkcjom pełnionym przez Spółkę w związku z działalnością finansową Oddziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Oddział w Luksemburgu będzie stanowił zagraniczny zakład Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy CIT oraz art. 5 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 2 Konwencji?
2.  Czy, ze względu na fakt, że działalność finansowa Spółki będzie prowadzona przez Oddział w Luksemburgu, dochody Oddziału będą zwolnione z opodatkowania w Polsce, na podstawie art. 24 ust. 1 lit a) Konwencji oraz art. 17 ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT (w tym w szczególności: dochody w postaci odsetek od pożyczek płaconych do Oddziału oraz dochody z tytułu zbycia lub spłaty alokowanych do Oddziału należności pożyczkowych)?
3.  Czy alokowanie do Oddziału wierzytelności Spółki z tytułu pożyczek (wniesionych aportem przez udziałowca Spółki) nie spowoduje powstania po stronie Spółki opodatkowanego w Polsce przychodu z odsetek z tytułu korzystania przez Oddział z kapitału Spółki?
4.  Czy potencjalne różnice kursowe powstałe w związku z pożyczkami alokowanymi do Oddziału, a także w przypadku zbycia posiadanych przez Oddział aktywów finansowych, będą stanowić odpowiednio przychód (dodatnie różnice kursowe) albo koszt (ujemne różnice kursowe) Oddziału dla celów podatkowych?
5.  Czy, biorąc pod uwagę, iż księgi Oddziału będą prowadzone w walucie obcej, potencjalne różnice kursowe (dodatnie lub ujemne) powstałe przy wycenie majątku Oddziału w PLN dla celów rachunkowych w Polsce, nie będą wpływały na podstawę opodatkowania w Polsce?

Stanowisko Spółki

Stanowisko odnośnie Pytania nr 1

Zdaniem Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym, Oddział w Luksemburgu będzie stanowił zagraniczny zakład Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy CIT oraz art. 5 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 2 Konwencji.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 Ustawy CIT, określenie „zagraniczny zakład” oznacza, m. in. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie tub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych - chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Spółka pragnie podkreślić, że oddział jest jedną z form wymienionych wprost w przepisach Ustawy CIT jako stanowiące zagraniczny zakład podatnika.

Powyższa definicja koresponduje z definicją zakładu zawartą w art. 5 Konwencji. I tak, zgodnie z art. 5 ust. 1 Konwencji, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Aby doszło do powstania zakładu konieczne jest zatem łączne spełnienie następujących warunków:

1.  istnienie placówki w drugim państwie;
2.  stały charakter tej placówki;
3.  prowadzenie działalności przedsiębiorstwa lub jej części za pośrednictwem placówki;
4.  nieużytkowanie placówki dla celów wymienionych w przepisie art. 5 ust. 4 Konwencji, statuującego katalog przesłanek negatywnych, wyłączających daną placówkę z pojęcia zakładu.

W tym aspekcie, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 Konwencji, określenie zakład obejmuje w szczególności miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat oraz kopalnię, źródło ropy naftowej tub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

W opinii Spółki charakter prawny Oddziału Spółki w Luksemburgu odpowiada definicji zakładu zawartej w art. 5 ust. 1 Konwencji. Świadczą o tym poniższe okoliczności:

Po pierwsze, utworzenie przez Spółkę Oddziału w Luksemburgu zostało przeprowadzone z zachowaniem wymogów formalnych wynikających z przepisów prawnych i zgodnie z aktem założycielskim Spółki poprzez stosowne uchwały organów Spółki. Oddział Spółki został zarejestrowany w Luksemburgu.

Zgodnie komentarzem do art. 5 Modelowej Konwencji OECD określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Istotne jest dysponowanie pewną przestrzenią, umożliwiającą funkcjonowanie. Nie ma przy tym znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy też dysponuje nimi na podstawie innych tytułów prawnych.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Oddział będzie prowadzić w Luksemburgu biuro (będące przedmiotem najmu), wyposażone w niezbędną infrastrukturę biurową, w którym będzie pracować zaangażowany personel. Oddział będzie płacił czynsz najmu z tytułu korzystania z powierzchni biurowej w celu prowadzenia działalności finansowej. Odwołując się zatem wprost do art. 5 ust. 1 Konwencji można stwierdzić, że faktyczne istnienie pozostającej do dyspozycji Spółki placówki w Luksemburgu stanowi przesłankę do powstania w Luksemburgu zakładu Spółki, w rozumieniu Konwencji. W ocenie Spółki, Oddział można uznać za filię, względnie biuro, o których mówi przepis art. 5 ust. 2 Konwencji.

Po drugie, tworzona przez Spółkę placówka będzie miała charakter stały. Świadczy o tym nie tylko forma prawna placówki, ale także zakładane regularne prowadzenie działalności za jej pośrednictwem w określonym miejscu. Oddział będzie utrzymywać biuro w Luksemburgu przez okres prowadzenia tamże działalności finansowej, a zatrudniony personel (kierownik Oddziału lub inny właściwy pracownik) będzie przebywał w tym biurze przez określoną liczbę godzin w tygodniu. Powyższe potwierdza, iż w założeniu Oddział został utworzony na dłuższy okres. Także źródło przychodów Spółki uzyskiwanych za pośrednictwem Oddziału ma w założeniu charakter trwały.

Po trzecie, poprzez Oddział w Luksemburgu - jako państwie funkcjonowania stałej placówki - Spółka będzie prowadzić działalność finansową, a Oddział będzie odpowiedzialny za jej prowadzenie, tak jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego. Wpłaty i wypłaty z tytułu alokowanych do Oddziału umów dokonywane będą na rachunek Oddziału prowadzony w banku luksemburskim dla potrzeb rozliczeń transakcji. Ostatecznie, zyski wypracowane przez Oddział przekazywane będą na rzecz Spółki. Ponadto, kierownik Oddziału będzie umocowany przez Spółkę do zarządzenia działalnością Oddziału.

Opisane czynności Oddziału pozwalają na stwierdzenie, że Oddział będzie stanowić placówkę, za pośrednictwem której Spółka prowadzić będzie działalność finansową w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 Konwencji.

Działalność Oddziału nie spełni również przesłanek negatywnych zawartych w przepisie art. 5 ust. 4 Konwencji. Zgodnie z powyższym przepisem, nie stanowią zakładu m.in. placówki prowadzącej działalność wyłącznie o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym. Działalność finansowa Spółki praktycznie będzie prowadzona poprzez Oddział w Luksemburgu. Luksemburski Oddział Spółki będzie stanowić ponadto istotną część działalności Spółki jako całości. W świetle komentarza do przepisu art. 5 Modelowej Konwencji OECD działalność taka w żadnej mierze nie może zostać uznana za przygotowawczą ani pomocniczą.

Reasumując, w ocenie Spółki w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego oczywistym jest, że Oddział Spółki w Luksemburgu będzie stanowić zakład w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 Konwencji. Przewidywany zakres działalności Oddziału pozwała stwierdzić, że zarejestrowany i działający w Luksemburgu Oddział polskiej Spółki będzie stanowić placówkę, posiadającą atrybut stałości, pozostającą do dyspozycji Spółki, poprzez którą Spółka będzie prowadzi swoją działalność finansową (w tym pożyczkową).

Stanowisko odnośnie Pytania nr 2

Zdaniem Spółki, ze względu na fakt, że działalność finansowa Spółki będzie prowadzona przez Oddział w Luksemburgu, odsetki z tytułu pożyczek płacone do Oddziału, jak również zyski i straty wynikające ze zbycia lub spłaty alokowanych do Oddziału przez Spółkę należności pożyczkowych będą stanowiły dla celów podatkowych zyski/straty Oddziału (zgodnie z art. 1 ust. 2 Konwencji). Tym samym, dochód uzyskany przez Oddział z tytułu wyżej wskazanej działalności będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT w związku z art. 7 ust. 1 oraz art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji.

Zdaniem Spółki, analizę podatkowych skutków transakcji dokonywanych poprzez luksemburski Oddział Spółki należy przeprowadzić w oparciu o przepisy Ustawy CIT, w powiązaniu z odpowiednimi przepisami Konwencji, tam, gdzie interpretacja polskiej ustawy wymaga odwołania do uregulowań Konwencji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT, dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski i z tego tytułu podlegających w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania, są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi. Dla zastosowania zwolnienia przewidzianego przez Ustawę CIT, należy zatem odwołać się do odpowiednich postanowień Konwencji.

Art. 7 ust. 1 Konwencji ustanawia generalną zasadę opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo mające siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa w drugim Umawiającym się Państwie. Stosownie do tego przepisu, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z kolei w myśl art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, podwójnego opodatkowania w Polsce będzie się unikać w sposób następujący: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Umowy może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni taki dochód od opodatkowania.

W konsekwencji, skoro (zgodnie ze stanowiskiem Spółki przedstawionym w odniesieniu do pytania nr 1) Oddział będzie stanowił zakład Spółki w rozumieniu Konwencji, dochody, jakie w myśl postanowień Konwencji będą przypisane do Oddziału będą podlegać opodatkowaniu w Luksemburgu i jednocześnie będą zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce (na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT w związku z art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji).

Jak już wskazano w przedstawionym w niniejszym wniosku opisie zdarzenia przyszłego, Oddział będzie prowadzić działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie finansowania działalności innych podmiotów (w szczególności poprzez udzielanie oprocentowanych pożyczek) jak również obrotu wierzytelnościami, w tym wierzytelnościami z tytułu kredytów i pożyczek. W związku z powyższym, w opinii Spółki, dochody przypisane do Oddziału (i zwolnione z opodatkowania w Polsce) będą obejmować w szczególności:

*   dochody z odsetek uzyskiwanych przez Oddział w związku z finansowaniem innych podmiotów,
*   dochody z tytułu uzyskiwania spłaty wierzytelności pożyczkowych w kwocie wyższej od kwoty nabycia,
*   dochody z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności pożyczkowych.

W kontekście powyższego, w ocenie Spółki, przy określaniu wielkości dochodu, który będzie opodatkowany tylko w Luksemburgu, należy wziąć również pod uwagę funkcje pełnione w ramach działalności finansowej prowadzonej przez Spółkę i przez Oddział.

Ustawa CIT nie zawiera postanowień, które wprost wskazywałyby, czy i w jaki sposób dochód uzyskiwany przez Oddział i, co do zasady, zwolniony z opodatkowania w Polsce, powinien być przypisany tylko do Oddziału lub też częściowo do Spółki, ze względu na pełnione przez nią funkcje. Przepisy art. 15 ust. 2 i 2a Ustawy CIT odnoszą się jedynie do zasad przypisywania ponoszonych kosztów do przychodów ze źródeł zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu. Nie regulują natomiast proporcji, W jakiej odpowiedni zysk winien być przypisany do funkcji pełnionych przez Spółkę i znajdujących odzwierciedlenie w ponoszonych kosztach.

Brak alokacji zysku do Spółki byłby jednakże, w ocenie Spółki, nieuzasadniony ekonomicznie, szczególnie z uwagi na fakt wypełniania przez nią pewnych funkcji wspomagających generowanie dochodów z działalności finansowej. Ponadto, zdaniem Spółki, zasadność dokonania odpowiedniej alokacji uzyskiwanego dochodu między Oddziałem a Spółką należy wywodzić z zawartego w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT odwołania do postanowień umowy międzynarodowej („jeżeli umowa tak stanowi”). Sposób alokacji zysków (i kosztów) do zakładu w celu odzwierciedlenia pełnionych przezeń funkcji regulują, zdaniem Spółki, przepisy art. 7 ust. 2 i 3 Konwencji.

I tak, stosownie do art. 7 ust. 2 Konwencji, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem. Z kolei, zgodnie z art. 7 ust. 3 Konwencji, przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się potrącenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym jest położony zakład, czy gdzie indziej.

Reasumując, dochody z opisanej w niniejszym wniosku działalności finansowej Spółki prowadzonej przez Oddział w Luksemburgu będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT w związku z art. 7 ust. 1 oraz art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, natomiast dla celów odpowiedniej alokacji zysków (i kosztów) pomiędzy Spółkę i Oddział zastosowanie znajdą przepisy art. 7 ust. 2 i ust. 3 Konwencji.

Stanowisko odnośnie Pytania nr 3

Zdaniem Spółki, ponieważ środki uzyskane od udziałowca Spółki będą alokowane na „kapitał” Oddziału, nie będą występować jakiekolwiek „hipotetyczne” odsetki z tytułu przekazanych przez Spółkę aktywów, które miałyby być płacone przez Oddział do Spółki i które podlegałyby opodatkowaniu w Polsce.

Jak już wskazano w przedstawionym w niniejszym wniosku opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem alokacji do Oddziału będą wierzytelności Spółki z tytułu pożyczek udzielonych podmiotom trzecim (stanowiące aktywa finansowe Oddziału). Wierzytelności te zostaną przeniesione na Spółkę w drodze aportu dokonanego przez udziałowca Spółki na pokrycie jej kapitału zakładowego.

Zdaniem Spółki, w związku z wyposażeniem Oddziału w ww. aktywa finansowe, Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu (w szczególności postaci odsetek). Powyższe wynika z faktu, iż Oddział jest jedynie wyodrębnioną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej, a tym samym nie jest możliwe dokonanie skutecznej czynności prawnej pomiędzy Spółką a Oddziałem (alokacja wierzytelności pożyczkowych przez Spółkę do Oddziału jest jedynie wewnętrznym przesunięciem aktywów w obrębie tej samej osoby prawnej).

W konsekwencji, wszelkie przepływy pieniężne pomiędzy Spółką a Oddziałem są przepływami w ramach jednego podmiotu (pomiędzy jego poszczególnymi częściami organizacyjnymi), a zatem brak jest podstaw do uznania, że Spółka uzyskuje jakikolwiek przychód podatkowy w związku z udostępnieniem aktywów finansowych na rzecz Oddziału (pochodzących z jej kapitału zakładowego wskutek wniesionego przez udziałowca Spółki aportu). Co więcej, środki uzyskane od udziałowca Spółki alokowane są na „kapitał” Oddziału, który (zgodnie również z podejściem wypracowanym przez OECD) będzie miał charakter zbliżony do kapitału zakładowego. W szczególności, brak jest podstaw do naliczania przez Oddział od ww. aktywów jakichkolwiek „hipotetycznych” odsetek, które należałoby uiszczać na rzecz Spółki oraz opodatkować w Polsce.

Stanowisko odnośnie Pytania nr 4

Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż działalność finansowa może być prowadzona przez Oddział w walutach innych niż waluta, w której prowadzona będzie księgowość Oddziału, potencjalne różnice kursowe powstałe w związku z pożyczkami alokowanymi do Oddziału, a także w przypadku zbycia posiadanych przez Oddział aktywów finansowych będą stanowić odpowiednio przychód (dodatnie różnice kursowe) albo koszt (ujemne różnice kursowe) Oddziału dla celów podatkowych.

Spółka pragnie zauważyć, iż w związku z prowadzeniem działalności finansowej przez Oddział wystąpić mogą ujemne lub dodatnie różnice kursowe. Różnice te mogą realizować się na wszelkich transakcjach prowadzonych w walutach obcych innych niż waluta, w jakiej prowadzone będą księgi Oddziału w Luksemburgu. Zasadniczo, różnice kursowe mogą powstać przede wszystkim w stosunku do pożyczek udzielanych przez Oddział podmiotom zewnętrznym, a także, dodatkowo, w odniesieniu do ewentualnych pożyczek, które Oddział będzie zaciągał od podmiotów zewnętrznych (o ile takie pożyczki będą miały miejsce), jak również w wyniku transakcji dotyczących sprzedaży aktywów (np. wierzytelności pożyczkowych) alokowanych przez Spółkę do Oddziału.

Zdaniem Spółki, opisane wyżej różnice kursowe będą w całości stanowić odpowiednio przychód/koszt przypisany do Oddziału (na gruncie art. 7 ust. 1 i ust. 2 Konwencji). Spółka stoi na stanowisku, że powstałe w związku z prowadzeniem działalności finansowej za pośrednictwem Oddziału różnice kursowe nie powinny wpływać na podstawę alokacji zysków pomiędzy Spółką a Oddziałem. Podejście takie wynika z faktu, iż wszelkie powstałe różnice kursowe będą wprost związane z działalnością Oddziału oraz walutą, w której będą prowadzone rozliczenia finansowe Oddziału w Luksemburgu, natomiast nie będą miały żadnego związku z funkcjami pełnionymi przez Spółkę (tj. funkcjami o charakterze zarządzania strategicznego). Z uwagi na powyższe, uwzględnienie ww. różnic kursowych w podstawie alokacji przychodów/kosztów do Oddziału mogłoby prowadzić do zniekształcenia (zaniżenia lub zawyżenia) kwot dochodu podlegających opodatkowaniu w Polsce jako zysk Spółki (ustalanego na podstawie pełnionych przez nią funkcji).

Stanowisko odnośnie Pytania nr 5

Zdaniem Spółki, zważywszy, iż księgi Oddziału będą prowadzone w walucie obcej (innej niż PLN) potencjalne różnice kursowe (dodatnie lub ujemne) powstałe przy wycenie majątku Oddziału w PLN dla celów rachunkowych w Polsce, nie będą wpływały na podstawę opodatkowania w Polsce.

Spółka pragnie wskazać, iż skoro księgi Oddziału będą prowadzone w walucie obcej, różnice kursów (dodatnie lub ujemne) mogą również wystąpić przy wycenie majątku Oddziału w Luksemburgu w PLN dla celów rachunkowych w Polsce. Z uwagi na to jednakże, iż wycena taka będzie dotyczyć działalności gospodarczej Oddziału w Luksemburgu, jakiekolwiek dodatnie lub ujemne różnice kursowe powstałe w wyniku takiej wyceny nie będą wpływać na podstawę opodatkowania w Polsce, W konsekwencji, ewentualne różnice kursowe wynikające z bilansowej wyceny aktywów i pasywów Oddziału nie powinny być uwzględniane dla potrzeb wyliczenia dochodu Spółki, podlegającego opodatkowaniu w Polsce, przy założeniu, że Spółka rozpoznaje różnice kursowe dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o tzw. metodę podatkową, opartą na art. 15a Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki, zaprezentowane w niniejszym wniosku, znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w:

*   Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-665/10-2/PS;

*   Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-594/10-5/PS;

*   Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2010 r., sygn. IPPB5/423-54/10-7/PS;

*   Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 grudnia 2009 r., sygn. IPPB5/423-591/09-4/PS;

*   Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 lipca 2009 r., sygn. IPPB5/423-243/09-2/PS;

*   Interpretacji Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 listopada 2008 r., sygn. IP-PB3/423-1210/08-4/PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie odnośnie punktów 1-5.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.