Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-618/15-3/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-12
Teza: w zakresie nieuznania dostawy Nieruchomości za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Działek niezabudowanych oraz opodatkowania dostawy Działek zabudowanych Budynkiem
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa; grunty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) i w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2015 r. (data wpływu do Ministerstwa Finansów 23 listopada 2015 r., data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 30 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania dostawy Nieruchomości za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

*   opodatkowania dostawy Działek niezabudowanych oraz

*   opodatkowania dostawy Działek zabudowanych Budynkiem **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2015 r. do Ministerstwa Finansów został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania dostawy Nieruchomości za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

*   opodatkowania dostawy Działek niezabudowanych oraz

*   opodatkowania dostawy Działek zabudowanych Budynkiem.

Wniosek przekazano do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową (data wpływu 30 listopada 2015 r.).

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 stycznia 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W listopadzie 2015 r. Spółka zawarła umowę sprzedaży nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość składa się z 4 działek gruntowych (dalej również jako: „Działki”):

*   działki o numerze 727/2, o powierzchni 0,0200 ha,

*   działki o numerze 728/5, o powierzchni 0,4038 ha,

*   działki o numerze 732/8, o powierzchni 0,0151 ha,

*   działki o numerze 734/4, o powierzchni 0,1472 ha

\-położonych w … województwo …, powiat M. …, gmina M. …, jednostka ewidencyjna …, obręb ewidencyjny ….

Według wiedzy Wnioskodawcy:

1.  działki o numerze 728/5 oraz o numerze 734/4 (dalej: „Działki zabudowane”) zabudowane są budynkiem o funkcji handlowo-usługowej, dla której Sąd Rejonowy w … VII Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW … (dalej jako: „Budynek”),
2.  działki o numerze 727/2 oraz 732/8 są działkami niezabudowanymi (dalej: „Działki niezabudowane”).

Działki objęte są jednostkami, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zostały opisane jako tereny o przeznaczeniu pod:

*   142\_U-11 – „usługi, w tym usługi handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 2000 m2”;

*   142\_KDG-01 – „ulicę główną (ul. …)”;

*   142\_KDL-02 – „ulicę lokalną oraz urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej”.

Nieruchomość została nabyta przez Spółkę w 2012 r., jej dostawa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku o wartości co najmniej 30% ich wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).

Jak wskazano powyżej, przedmiotem opisywanej transakcji jest dostawa Nieruchomości. Dodatkowo, na nabywcę przejdą wszelkie prawa wynikające z umów najmu zawartych przez Spółkę. Na nabywcę nie zostaną natomiast przeniesione:

*   inne składniki majątku Spółki (prawa majątkowe, roszczenia, wierzytelności, itp.),

*   zobowiązania Spółki związane z Nieruchomością,

*   rachunki bankowe,

*   pracownicy Spółki,

*   inne umowy niż umowy najmu.

W stosunku do Nieruchomości Spółka nie prowadziła odrębnych kont księgowych. Nieruchomość nie została w ramach majątku Spółki formalnie wyodrębniona organizacyjnie ani funkcjonalnie.

Zarówno Spółka, jak i nabywca Nieruchomości są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Działając na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Spółka oraz nabywca złożyli, przed dniem dostawy Nieruchomości, właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Budynku. Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie zawierało m.in.:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej Spółki oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy Nieruchomości;
3.  adres Nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że umowa sprzedaży Nieruchomości (tj. Działek zabudowanych Budynkiem oraz Działek niezabudowanych) została zawarta w listopadzie 2015 r. z „…”spółka jawna (dalej: „Nabywca”). Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, po dacie sprzedaży Nieruchomości Nabywca zmienił formę prawną prowadzenia działalności, tj. przekształcił się ze spółki jawnej w spółkę komandytową i obecnie prowadzi działalność pod firmą … sp. z.o.o. sp. k. W dacie zawarcia transakcji Nabywca przedmiotowej Nieruchomości nie był podmiotem powiązanym ze Spółką ani osobowo ani kapitałowo.

Nieruchomość będąca przedmiotem zbycia nigdy nie posiadała regulaminu ani innego aktu o podobnym charakterze regulującego jej funkcjonowanie. Po sprzedaży Nieruchomości, która miała miejsce w listopadzie 2015 r., Spółka nie zmieniła profilu wykonywanej działalności gospodarczej. W konsekwencji, w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nadal pozostaje wynajem i zarządzanie nieruchomościami oraz realizacja inwestycji budowlanych, i w tym zakresie Spółka będzie taką działalność prowadziła. Do Nieruchomości, będącej przedmiotem sprzedaży, nie jest przyporządkowana nazwa. Poszczególni najemcy posługują się natomiast identyfikującymi ich znakami graficznymi, które umieszczone są na Budynku. W związku z tym, że do Nieruchomości, będącej przedmiotem sprzedaży, nie jest przyporządkowana nazwa, zdaniem Wnioskodawcy – pytanie tut. Organu „czy po nabyciu przez Nabywającego przedmiotowej Nieruchomości jej nazwa zostanie zmieniona?”, jest bezprzedmiotowe.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że na podstawie umowy sprzedaży zostały zbyte wyłącznie Działki zabudowane Budynkiem oraz Działki niezabudowane. Dodatkowo na Nabywcę przeszły wszelkie prawa wynikające z umów najmu zawartych przez Spółkę. Wraz ze sprzedażą Nieruchomości Spółka nie sprzedała Nabywcy żadnych urządzeń, materiałów, towarów ani wyrobów. Wraz ze sprzedażą Nieruchomości Spółka nie sprzedała Nabywcy żadnych koncesji, licencji ani zezwoleń. Wraz ze sprzedażą Nieruchomości Wnioskodawca nie sprzedał Nabywcy żadnych patentów ani innych praw własności przemysłowej. Wraz ze sprzedażą Nieruchomości Spółka nie sprzedała Nabywcy tajemnic przedsiębiorstw, ksiąg ani dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki.

Fakt, że Nieruchomość nigdy nie była wyodrębniona na płaszczyźnie organizacyjnej, potwierdzają następujące okoliczności faktyczne (powyższe znajduje potwierdzenie w znanych Spółce interpretacjach indywidualnych, w tym interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 stycznia 2016 r. znak: IBPP3/4512-709/15/UH, zgodnie z którą „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.):

*   Nieruchomość nigdy nie została formalnie wydzielona w istniejącej strukturze organizacyjnej Spółki jako dział, wydział, oddział, zakład;

*   działalność Spółki wykonywana przy pomocy Nieruchomości nigdy nie została uregulowana w statucie, regulaminie lub innym akcie o podobnym charakterze.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego nie jest spełniony w odniesieniu do sprzedawanej Nieruchomości.

Fakt, że Nieruchomość nigdy nie była wyodrębniona funkcjonalnie, potwierdzają następujące okoliczności faktyczne (powyższe znajduje potwierdzenie w znanych Spółce interpretacjach indywidualnych, w tym interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 31 grudnia 2015 r. znak: IBPB-1-3/4510-524/15/SK, zgodnie z którą „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.):

*   Spółka nigdy nie wyodrębniła i nie przypisała do Nieruchomości istotnych składników materialnych i niematerialnych, które służyłyby wyłącznie do celów prowadzenia działalności przy wykorzystaniu Nieruchomości;

*   sprzedaż Nieruchomości nie obejmowała przeniesienia istotnych użytkowanych przed transakcją składników majątkowych, praw majątkowych, roszczeń, wierzytelności, zobowiązań, innych umów niż umowy najmu, środków pieniężnych;

*   przenoszone składniki (tj. Nieruchomości i umowa najmu) stanowiły zbiór, a nie zespół elementów niezbędnych do prowadzenia działalności;

*   Nieruchomość wraz z umową najmu nigdy nie byłaby w stanie funkcjonować samodzielnie jako niezależne przedsiębiorstwo w takim kształcie, w jakim została sprzedana przez Spółkę.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia funkcjonalnego nie jest spełniony w odniesieniu do sprzedawanej Nieruchomości.

Przedmiotowa Nieruchomość nigdy nie była wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej, tzn. Spółka nie posiadała odpowiednich narzędzi pozwalających na przyporządkowanie do działalności prowadzonej przy wykorzystaniu Nieruchomości przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań. Fakt, że Nieruchomość nigdy nie była wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej, potwierdzają następujące okoliczności faktyczne (powyższe znajduje potwierdzenie w znanych Spółce interpretacjach indywidualnych, w tym interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 stycznia 2016 r. znak: ITPB4/4511-510/15/JG „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).”):

*   Nieruchomość nigdy nie posiadała odrębnych rachunków bankowych dla prowadzonej działalności;

*   Nieruchomość nigdy nie posiadała odrębnego budżetu dla prowadzonej działalności;

*   dla Nieruchomości nigdy nie były prowadzone ewidencje rachunkowe na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym; równocześnie Spółka nie prowadziła ewidencji rachunkowej w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu należności, zobowiązań, kosztów oraz przychodów;

*   Spółka nigdy nie sporządzała dla Nieruchomości osobnego bilansu oraz rachunku zysków i strat;

*   Nieruchomość nigdy nie posiadała własnej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle powyższego, w opinii Spółki, warunek wyodrębnienia finansowego nie jest spełniony w odniesieniu do sprzedawanej Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy nabyty przez Nabywcę majątek (tj. Nieruchomość wraz z umową najmu) będzie mógł być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej. Jednakże będzie to możliwe tylko i wyłącznie wtedy, gdy Nabywca będzie posiadać odpowiednie zasoby do kontynuowania takiej działalności, tj. zasoby kadrowe, zaplecze techniczne oraz umowy niezbędne do utrzymania funkcjonowania takiej Nieruchomości, takie jak np. umowy na dostawę mediów, ochronę oraz sprzątanie. Natomiast sama Nieruchomość wraz z umowami najmu, w takim kształcie, w jakim została sprzedana przez Spółkę, nie będzie w stanie funkcjonować samodzielnie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Wnioskodawca wskazał, że w stosunku do Nieruchomości, stanowiącej Działki zabudowane nr 728/5 i 734/4 oraz Działki niezabudowane nr 727/2 i 732/8, przysługiwało mu przy ich nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Działki zabudowane i Działki niezabudowane, będące przedmiotem sprzedaży, nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Przedmiotowe Działki zostały nabyte przez Spółkę z zamiarem wykorzystywania ich do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności opodatkowanej VAT i działalność taka przy wykorzystaniu przedmiotowych Działek była faktycznie prowadzona. Przedmiotowa Nieruchomość była udostępniana przez Wnioskodawcę innym osobom/podmiotom na podstawie umowy najmu. Ponadto Spółka wyraziła zgodę na użyczenie działki o numerze 728/5 dla celów przebudowy rowu melioracyjnego oraz przebudowy zjazdu indywidualnego w ramach realizacji inwestycji „…”. W ocenie Spółki powyższe okoliczności pozostają jednak bez wpływu na ustalenie konsekwencji podatkowych sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę, a w szczególności na ustalenie, czy sprzedaż taka podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23% VAT. Powierzchnia Budynku położonego na Nieruchomości była przedmiotem następujących umów najmu:

*   Umowa najmu zawarta ze Spółką … Spółka Akcyjna – 28 lutego 2011 r.;

*   Umowa najmu zawarta ze Spółką … Spółka Jawna – 3 października 2012 r.;

*   Umowa najmu zawarta z … w dniu 4 czerwca 2014 r.;

*   Umowa najmu zawarta z … w dniu 30 marca 2015 r.

Cała powierzchnia Budynku była przedmiotem najmu.

Dodatkowo Spółka wyraziła zgodę na użyczenie działki o numerze 728/5 dla celów przebudowy rowu melioracyjnego oraz przebudowy zjazdu inwalidzkiego w ramach realizacji inwestycji „…”.

Budynek znajdujący się na Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy stanowi budynek handlowo-usługowy, który został sklasyfikowany pod symbolem „PKOB 1230 – Budynki handlowo-usługowe”. Budynek będący przedmiotem sprzedaży jest trwale związany z gruntem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa Nieruchomości stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy dostawa Działek niezabudowanych nie korzysta ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 stawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%?
3.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy dostawa Budynku oraz Działek zabudowanych nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Dostawa Nieruchomości nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
2.  Dostawa Działek niezabudowanych nie korzysta ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%.
3.  Dostawa Budynku oraz Działek zabudowanych nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

i. Uwagi wstępne.

W opisanym stanie faktycznym kluczowe dla oceny konsekwencji podatkowych zbycia Nieruchomości jest ustalenie, czy Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług i należy go zatem interpretować ściśle. Zastosowanie tego przepisu, prowadzące do wyłączenia określonej transakcji z zakresu opodatkowania VAT, uzależnione jest od możliwości uznania tej transakcji za transakcję „zbycia”, przy równoczesnym określeniu jej przedmiotu jako „przedsiębiorstwo” lub „zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. O ile określenie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do sprzedaży (oraz wszelkich czynności w wyniku których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel), o tyle dla celów poniższego wniosku pojęcie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) wymaga pogłębionej analizy.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” posłużyć się należy w tym zakresie definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.).

Według art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W powyższym przepisie ustawodawca wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej.

Zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa przewiduje, iż jest nią organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
3.  zespół składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby spełniona była definicja ZCP, nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest bowiem sumą poszczególnych składników, które potencjalnie mogłyby służyć do prowadzenia odrębnego przedsiębiorstwa, lecz zorganizowanym, autonomicznym zespołem tych składników.

Zarówno doktryna, jak i orzecznictwo sądów administracyjnych (przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 października 2014 r., sygn. I SA/Rz 594/14) wskazuje, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że:

*   zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład, poświadczone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego,

*   wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, kadra menedżerska, której podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej.

Równocześnie poprzez wyodrębnienie finansowe wskazuje się często (opisane przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13):

*   zdolność do samodzielności finansowej,

*   prowadzenie ewidencji rachunkowej na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym,

*   odrębny rachunek bankowy,

*   możliwe szczegółowe określenie pozycji finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu i rachunku zysków i strat),

*   należności i zobowiązania związane organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem służyć mają realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo.

Dla uznania danej masy majątkowej za ZCP konieczne jest także spełnienie przesłanki samodzielności, tj. by ZCP mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

ii. Analiza możliwości uznania Nieruchomości za przedsiębiorstwo lub ZCP.

1.  Kwestia wyodrębnienia organizacyjnego.

Przenosząc powyżej wskazane kryteria oceny wyodrębnienia organizacyjnego ZCP na grunt stanu faktycznego, w opinii Spółki, warunek wyodrębnienia organizacyjnego nie jest spełniony w odniesieniu do zbywanej Nieruchomości.

Zbywana Nieruchomość nigdy nie została formalnie wydzielona w istniejącej strukturze organizacyjnej Spółki jako dział, wydział, oddział, zakład. Przeniesieniu nie podlega również „oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa)”.

1.  Kwestia wyodrębnienia finansowego.

W ocenie Wnioskodawcy, nie można również uznać Nieruchomości za wyodrębnioną finansowo w ramach Spółki.

Zbywana Nieruchomość nie posiada (ani nigdy nie posiadała) zdolności do samodzielności finansowej. Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie wyodrębniono rachunków bankowych dla Nieruchomości. Dla Nieruchomości nie prowadzono również ewidencji rachunkowej na podstawie całkowicie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym.

Ponadto, przedmiotem omawianej transakcji nie są objęte należności, środki pieniężne ani inne aktywa związane z funkcjonowaniem Nieruchomości. Na Nabywcę nie przechodzą także zobowiązania związane z Nieruchomością.

1.  Ocena wyodrębnienia funkcjonalnego, samodzielności.

Ostatni warunek niezbędny do uznania Nieruchomości za ZCP odnosi się do wyodrębnienia funkcjonalnego.

W ocenie Wnioskodawcy, zbywana przez Spółkę Nieruchomość nie miałaby zdolności do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym po dokonaniu wydzielenia z przedsiębiorstwa. Nie może zostać również uznana za przedsiębiorstwo ze względu na brak kluczowych elementów wchodzących w skład kompleksu zbywanych składników, które decydują o istnieniu przedsiębiorstwa. W szczególności, wraz z Nieruchomością na rzecz Nabywcy nie został przeniesiony żaden z działów Spółki ani żaden pracownik.

W związku z powyższym, nie można stwierdzić, że Nieruchomość będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo w takim kształcie, w jakim zostanie zbyte przez Spółkę.

1.  Podsumowanie.

W ocenie Spółki, Nieruchomość nie stanowi wyodrębnionej organizacyjnie i finansowo części przedsiębiorstwa Spółki. Równocześnie, Nieruchomość nie może stanowić niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

W konsekwencji, opisywana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, przewidzianemu w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

i. Sposób opodatkowania VAT dostawy gruntów niezabudowanych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).

ii. Konsekwencje podatkowe dostawy Działek niezabudowanych.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczenie Działek niezabudowanych określono jako:

*   „usługi, w tym usługi handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 2000m2”,

*   „ulica główna (ul. …)”,

*   „ulica lokalna oraz urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej”.

Z powyższego wynika, że Działki niezabudowane stanowią na gruncie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a także przepisów o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę. W konsekwencji stwierdzić należy, że dostawa Działek niezabudowanych nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, a więc podlega opodatkowaniu według stawki 23%.

iii. Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy w orzecznictwie.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. ILPP1/443-954/13-3/JSK wskazano: „teren ww. działki znajduje się w obrębie terenu elementarnego o symbolu:

*   w części - D.D.6033.KD.L – teren drogi publicznej – ulica lokalna,

*   w części - D.D.6018.U, P, S, Ws – teren zabudowy usługowej, produkcyjnej, magazynów, składów oraz wody powierzchniowe śródlądowe,

*   w części - D.D.6020.U, P, S, Ws – teren zabudowy usługowej, produkcyjnej, magazynów, składów oraz wody powierzchniowe śródlądowe,

*   w części - D.D.6037.KD.D – teren drogi publicznej – ulica dojazdowa.

(\`(...)\`) W konsekwencji należy uznać, że dostawa nieruchomości gruntowej niezabudowanej (\`(...)\`), jako przeznaczonej pod zabudowę nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

Analogiczne stanowisko można odnaleźć m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 listopada 2014 r., sygn. IBPP1/443-782/14/DK lub interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 czerwca 2015 r., sygn. IBPP2/4512-203/15/KO.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

i. Ogólna zasada dotycząca opodatkowania VAT dostawy gruntów zabudowanych.

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu VAT w ten sam sposób, w jaki opodatkowana jest dostawa budynków lub budowli posadowionych na tym gruncie.

ii. Sposób opodatkowania VAT dostawy budynków oraz gruntów, na których budynki te są posadowione – zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, dostawa budynków podlega opodatkowaniu według stawki 23%.

Jednocześnie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT przewiduje zwolnienie z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy).

iii. Możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

iv. Sposób opodatkowania dostawy Budynku oraz Działek zabudowanych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na Działkach zabudowanych znajduje się Budynek. Dostawa Działek zabudowanych podlega więc opodatkowaniu w ten sam sposób, w jaki opodatkowana jest dostawa Budynku.

Spółka nabyła Budynek w 2012 r. i nie dokonywała w nim ulepszeń, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej Budynku. Oznacza to, że:

1.  dostawa Budynku dokonana przez Spółkę nie jest realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą dokonaną przez Spółkę upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż dostawa Nieruchomości w części zabudowanej Budynkiem powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tym samym, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT stronom transakcji przysługuje prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowanie powyższej dostawy.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym w niniejszym wniosku, Spółka oraz nabywca złożyli do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT oraz o wyborze opodatkowania dostawy Budynku. W konsekwencji wskazać należy, że dostawa Budynku nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, lecz będzie opodatkowana według stawki 23%. W ten sam sposób, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, opodatkowana będzie dostawa Działek zabudowanych.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2015 r., sygn. IPTPP2/4512-169/15-6/AJB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisu sprawy wynika, że w listopadzie 2015 r. Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży Nieruchomości, składającej się z 4 działek gruntowych:

*   działki o numerze 727/2, o powierzchni 0,0200 ha,

*   działki o numerze 728/5, o powierzchni 0,4038 ha,

*   działki o numerze 732/8, o powierzchni 0,0151 ha,

*   działki o numerze 734/4, o powierzchni 0,1472 ha.

Działki o numerze 728/5 oraz 734/4 zabudowane są Budynkiem o funkcji handlowo-usługowej, działki o numerze 727/2 oraz 732/8 są działkami niezabudowanymi. Działki objęte są jednostkami, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zostały opisane jako tereny o przeznaczeniu pod:

*   142\_U-11 – „usługi, w tym usługi handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 2000 m2”;

*   142\_KDG-01 – „ulicę główną (ul. Cieszyńska)”;

*   142\_KDL-02 – „ulicę lokalną oraz urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej”.

Dodatkowo na nabywcę przejdą wszelkie prawa wynikające z umów najmu zawartych przez Spółkę. Na nabywcę nie zostaną natomiast przeniesione: inne składniki majątku Spółki (prawa majątkowe, roszczenia, wierzytelności, itp.), zobowiązania Spółki związane z Nieruchomością, rachunki bankowe, pracownicy Spółki, inne umowy niż umowy najmu. W stosunku do Nieruchomości Wnioskodawca nie prowadził odrębnych kont księgowych. Nieruchomość nie została w ramach majątku Spółki formalnie wyodrębniona organizacyjnie ani funkcjonalnie. Nieruchomość będąca przedmiotem zbycia nigdy nie posiadała regulaminu ani innego aktu o podobnym charakterze regulującego jej funkcjonowanie. Po sprzedaży Nieruchomości Spółka nie zmieniła profilu wykonywanej działalności gospodarczej. Do przedmiotowej Nieruchomości nie jest przyporządkowana nazwa. Poszczególni najemcy posługują się natomiast identyfikującymi ich znakami graficznymi, które umieszczone są na Budynku. Wraz ze sprzedażą Nieruchomości Spółka nie sprzedała Nabywcy żadnych urządzeń, materiałów, towarów ani wyrobów, koncesji, licencji ani zezwoleń, patentów ani innych praw własności przemysłowej, czy też tajemnic przedsiębiorstw, ksiąg ani dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W świetle przywołanych uregulowań prawnych oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że przedstawione okoliczności nie potwierdzają, że będąca przedmiotem wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowi zbycie przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmuje istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabył szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem nieruchomości.

Sprzedaż Nieruchomości, o której mowa we wniosku, nie stanowi również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca, w stosunku do Nieruchomości Wnioskodawca nie prowadził odrębnych kont księgowych. Nieruchomość nie została w ramach majątku Spółki formalnie wyodrębniona organizacyjnie ani funkcjonalnie. Ponadto na nabywcę nie zostały przeniesione: inne składniki majątku Spółki (prawa majątkowe, roszczenia, wierzytelności, itp.), zobowiązania Spółki związane z Nieruchomością, rachunki bankowe, pracownicy Spółki, inne umowy niż umowy najmu.

W konsekwencji, skoro przedmiot sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to zbycie przedmiotowej Nieruchomości nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, transakcja ta stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Wobec powyższego, stanowisko Spółki odnośnie pytania oznaczonego jako pytanie nr 1 wniosku ORD-IN, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy zawartych w pytaniu nr 2 i 3 wniosku ORD-IN wskazać należy, iż podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z treści wyżej cytowanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlega dostawa, której przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r., poz. 199, z późn. zm.), ustawa określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt prawa administracyjnego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, iż aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy w skład Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy wchodzą działki o numerze 728/5 oraz 734/4 zabudowane Budynkiem o funkcji handlowo-usługowej, a także działki niezabudowane o numerze 727/2 oraz 732/8. Przedmiotowa Nieruchomość została nabyta przez Spółkę w 2012 r. i w stosunku do niej, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ww. Działki objęte są jednostkami, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zostały opisane jako tereny o przeznaczeniu pod: usługi, w tym usługi handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 2000 m2, ulicę główną (ul. ..), ulicę lokalną oraz urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej. Działki zabudowane i Działki niezabudowane nie były wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do celów działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Przedmiotowa Nieruchomość była udostępniana przez Wnioskodawcę innym osobom/podmiotom na podstawie następujących umów najmu:

*   Umowa najmu zawarta ze Spółką … Spółka Akcyjna – 28 lutego 2011 r.;

*   Umowa najmu zawarta ze Spółką … Spółka Jawna – 3 października 2012 r.;

*   Umowa najmu zawarta z … w dniu 4 czerwca 2014 r.;

*   Umowa najmu zawarta z … w dniu 30 marca 2015 r.

Cała powierzchnia Budynku była przedmiotem najmu.

Dodatkowo Spółka wyraziła zgodę na użyczenie działki o numerze 728/5 dla celów przebudowy rowu melioracyjnego oraz przebudowy zjazdu inwalidzkiego w ramach realizacji inwestycji „…”. Budynek znajdujący się na Nieruchomości będącej przedmiotem dostawy stanowi budynek handlowo-usługowy, który został sklasyfikowany pod symbolem „PKOB 1230 – Budynki handlowo-usługowe”. Ww. Budynek jest trwale związany z gruntem.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że skoro zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Działki niezabudowane o numerach 727/2 oraz 732/8 stanowią tereny o przeznaczeniu pod usługi, w tym usługi handlu o powierzchni sprzedaży poniżej 2000 m2, ulicę główną (ul. …) oraz pod ulicę lokalną oraz urządzenia i obiekty infrastruktury technicznej, to przedmiotowe Działki spełniały definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i dostawa ww. Działek niezabudowanych korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jednocześnie zauważyć należy, że ww. Działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, a ponadto Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu. W konsekwencji w odniesieniu do dostawy ww. gruntów nie znalazło również zastosowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym dostawa Działek niezabudowanych nr 727/2 i 732/8 podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Odnośnie natomiast Budynku o funkcji handlowo-usługowej, znajdującego się na Działkach o numerach 728/5 oraz 734/4, wskazać należy, że dostawa ww. Budynku nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Do pierwszego zasiedlenia doszło bowiem z chwilą nabycia przedmiotowej Nieruchomości przez Wnioskodawcę w 2012 r. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. Budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Wobec powyższego, dostawa przedmiotowego Budynku na rzecz Nabywcy korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednocześnie wskazać należy, że skoro Wnioskodawca i Nabywca spełnili warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy oraz Zainteresowany wybrał opcję opodatkowania podatkiem VAT dostawy ww. Budynku posadowionego na Działkach zabudowanych nr 728/5 i 734/4, to dostawa tego Budynku podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług. W konsekwencji – stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy – opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT podlegała również dostawa przedmiotowych Działek zabudowanych o numerach 728/5 i 734/4.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 i 3 wniosku ORD-IN należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.