Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.717.2021.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-01
Teza: Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 świadczonych przez Wnioskodawcę usług.
Słowa kluczowe: nauczyciel; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 września 2021 r. (data wpływu 9 września 2021 r.) uzupełnionym pismem z 26 listopada 2021 r. (data wpływu 26 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 świadczonych przez Wnioskodawcę usług – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

9 września 2021 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Wniosek został uzupełniony pismem z 26 listopada 2021 r. (data wpływu 26 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 listopada 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.717.2021.1.AR.

**We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny:**

Od 1 stycznia 2021 r. Wnioskodawca prowadzi firmę C. Jest to jednoosobowa działalność gospodarcza. W sierpniu br. Wnioskodawca został płatnikiem VAT. Wnioskodawca jest absolwentem średniej szkoły muzycznej i mgr na kierunku zarządzanie i marketing. Działalność Wnioskodawcy polega na komponowaniu piosenek i zabaw dla dzieci w wieku przedszkolnym. Wnioskodawca tworzy piosenki, aranżuje do nich podkłady muzyczne i tworzy … szkolenia dla nauczycieli przedszkolnych, które w formie bezpłatnej emituje na platformie … . Oglądający to szkolenie mogą zakupić pakiet ze szkolenia, w którym znajduje się: link do filmu szkoleniowego, piosenki w wersji wokalnej i instrumentalnej, zapis nutowy, teksty piosenek i zaświadczenie o ukończeniu szkolenia.

Nauczyciel kupując wykonuje przelew na konto firmowe Wnioskodawcy, a Wnioskodawca wysyła mu wszystkie materiały wraz ze szkoleniem na jego email. Taką sprzedaż Wnioskodawca ewidencjonuje prowadząc zestawienie pt. weryfikacja do celów kasy fiskalnej. Część nauczycieli opłaca szkolenie z konta osobistego i prosi o fakturę na swoją placówkę oświatową. W takim przypadku Wnioskodawca wystawia fakturę, w której nabywcą jest gmina/miasto, odbiorcą przedszkole, a w opisie faktury Wnioskodawca zawiera adnotację, że faktura została opłacona z konta nauczyciela. Inna grupa nauczycieli kupuje szkolenie prosząc o fakturę terminową, by mogła ją opłacić placówka oświatowa. Wnioskodawca wystawia również faktury dla podmiotów gospodarczych prowadzących niepubliczne przedszkola, bądź zajmujące się działalnością edukacyjną.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy opisana wyżej działalność podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27?

**Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w piśmie z 26 listopada 2021 r.):**

Wnioskodawca wykonuje usługę prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym. Szkolenia Wnioskodawcy, w których prezentuje owoc swojej pracy oglądają i kupują nauczyciele wychowania przedszkolnego, dzięki czemu pozyskują inspiracje, pomysły, nowe piosenki i zabawy dla swoich wychowanków. Docelowym odbiorcą Wnioskodawcy są dzieci w wieku przedszkolnym. Tworząc piosenki i zabawy dla dzieci Wnioskodawca robi to z myślą o nich. Wykorzystuje do tego swoją wiedzę, którą zdobył podczas .. edukacji w … Szkoły Muzycznej w ….

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ponieważ Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność szkoleniową i osobiście prowadzi szkolenia w zakresie: piosenki i zabawy muzyczne dla dzieci.

Wnioskodawca jest osobą, która posiada wykształcenie muzyczne kierunkowe (ukończona Szkoła Muzyczna ….), legitymuje się wiedzą i kwalifikacjami zdobytymi w publicznym systemie nauczania. Zdobyte kwalifikacje i umiejętności pozwalają mu tworzyć szkolenia oparte na piosenkach i zabawach muzycznych dla dzieci, które są podstawą wychowania muzycznego w przedszkolu. Szkolenia Wnioskodawcy wyczerpują znamiona usług prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym i podstawowym.

Materiał nauczania pokrywa się z zakresem przewidzianym w placówkach oświatowych na poziomie przedszkolnym i podstawowym z zakresu wychowania muzycznego. Szkolenia są sprzedawane nauczycielom i placówkom oświatowym.

Wnioskodawca przygotowuje nauczycieli do prowadzenia ze swoimi wychowankami edukacji muzycznej opartej na swoich autorskich pomysłach, piosenkach i zabawach muzycznych. Nauczyciele uczestnicząc w szkoleniach Wnioskodawcy poszerzają swoją wiedzę w zakresie wychowania muzycznego, przez co szkolenia Wnioskodawcy stają się tym samym formą kształcenia zawodowego nauczycieli.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego** **stan faktyczny jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem, ale także przesłanki przedmiotowej, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób.

Nie stanowi natomiast usługi prywatnego nauczania usługa świadczona przez nauczyciela na rzecz np. szkoły czy uczelni. W takim bowiem przypadku nabywcą usługi nie jest uczeń (czy jego rodzic), ale inny podmiot gospodarczy i ten podmiot świadczy usługę edukacyjną na rzecz ucznia czy studenta (słuchacza).

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca od 1 stycznia 2021 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność ta polega na komponowaniu piosenek i zabaw dla dzieci w wieku przedszkolnym. Wnioskodawca tworzy piosenki, aranżuje do nich podkłady muzyczne i tworzy … szkolenia dla nauczycieli przedszkolnych, które w formie bezpłatnej emituje na platformie …. Oglądający to szkolenie mogą zakupić pakiet ze szkolenia, w którym znajduje się: link do filmu szkoleniowego, piosenki w wersji wokalnej i instrumentalnej, zapis nutowy, teksty piosenek i zaświadczenie o ukończeniu szkolenia. Nauczyciel kupując wykonuje przelew na konto firmowe Wnioskodawcy, a Wnioskodawca wysyła mu wszystkie materiały wraz ze szkoleniem na jego email. Taką sprzedaż Wnioskodawca ewidencjonuje prowadząc zestawienie pt. weryfikacja do celów kasy fiskalnej. Część nauczycieli opłaca szkolenie z konta osobistego i prosi o fakturę na swoją placówkę oświatową. W takim przypadku Wnioskodawca wystawia fakturę, w której nabywcą jest gmina/miasto, odbiorcą przedszkole, a w opisie faktury Wnioskodawca zawiera adnotację, że faktura została opłacona z konta nauczyciela. Inna grupa nauczycieli kupuje szkolenie prosząc o fakturę terminową, by mogła ją opłacić placówka oświatowa. Wnioskodawca wystawia również faktury dla podmiotów gospodarczych prowadzących niepubliczne przedszkola, bądź zajmujące się działalnością edukacyjną. Do tworzenia szkoleń Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę, którą zdobył podczas … edukacji w … Szkoły Muzycznej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym. Wymienione usługi nie będą świadczone na podstawie umów zawartych bezpośrednio z dziećmi/rodzicami dzieci. Nabywcą świadczonych przez Wnioskodawcę usług są nauczyciele, gminy (miasta) lub inne podmioty gospodarcze prowadzące niepubliczne przedszkola, bądź zajmujące się działalnością edukacyjną. Wnioskodawca w każdym przypadku będzie otrzymywał wynagrodzenie wyłącznie od nauczycieli, gminy/miasta lub ww. podmiotów. Nie można stwierdzić, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegającej na tworzeniu osobiście kursów i ich sprzedaży na platformie są nauczaniem, które ma charakter prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym, gdyż usługi Wnioskodawcy są świadczone na rzecz nauczycieli, gmin/miast lub ww. podmiotów gospodarczych, a nie bezpośrednio na rzecz dzieci/rodziców dzieci.

W konsekwencji wbrew stanowisku Wnioskodawcy przedmiotowe usługi nie będą zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, gdyż w analizowanym przypadku przede wszystkim nie zostanie spełniona przesłanka przedmiotowa zwolnienia – Wnioskodawca (jak zostało wyżej wskazane) nie świadczy usług w zakresie prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym i nie może zmienić tego faktu subiektywne odczucie Wnioskodawcy, że wykonuje taką usługę na poziomie przedszkolnym z zakresu wychowania muzycznego gdyż docelowym odbiorcą świadczonych usług są dzieci w wieku przedszkolnym, a prezentowany owoc jego pracy oglądają i kupują nauczyciele wychowania przedszkolnego dzięki czemu pozyskują inspiracje, pomysły, nowe piosenki i zabawy dla swoich wychowanków.

Podsumowując, realizowane przez Wnioskodawcę usługi polegającej na tworzeniu osobiście kursów i ich sprzedaży na platformie nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego usługi świadczone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Inne kwestie podniesione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do **Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego,** za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.