Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-801/14-1/MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-08
Teza: zakresie zwolnienia od podatku badań psychologicznych przeprowadzanych w ramach badań profilaktycznych
Słowa kluczowe: usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 17 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 152/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 14 czerwca 2017 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1314/15 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 8 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku badań psychologicznych przeprowadzanych w ramach badań profilaktycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku badań psychologicznych przeprowadzanych w ramach badań profilaktycznych.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 8 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP3/443-801/14/LŻ, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania badań psychologicznych przeprowadzanych w ramach badań profilaktycznych.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 8 października 2014 r. znak: IBPP3/443-801/14/LŻ wniósł pismem z 27 października 2014 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z żądaniem zmiany wydanej interpretacji.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 26 listopada 2014 r. znak: IBPP3/4432-52/14/LŻ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania badań psychologicznych przeprowadzanych w ramach badań profilaktycznych.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 8 października 2014 r. znak: IBPP3/443-801/14/LŻ w przedmiocie podatku od towarów i usług złożył skargę z 27 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 stycznia 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 5 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 1197/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 8 października 2014 r. znak: IBPP3/443-801/14/LŻ.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 17 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 152/15 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach złożył skargę kasacyjną z 12 maja 2015 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 24 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1314/15 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie zwolnienia z opodatkowania badań psychologicznych przeprowadzanych w ramach badań profilaktycznych wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca oprócz prowadzonej działalności polegającej na udzielaniu stacjonarnych świadczeń zdrowotnych w oddziałach szpitalnych Zakładu i ambulatoryjnych w Przychodniach, wykonuje również badania profilaktyczne wstępne, okresowe, kontrolne wynikające z art. 229 § 1 i 2 Kodeksu Pracy.

Badania profilaktyczne są przeprowadzane zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z 30 maja 1996 r w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie Pracy.

Na wielu stanowiskach pracy wymagana jest od pracowników pełna sprawność psychoruchowa, między innymi od: kierowców, pracowników obsługujących żurawie, wózki widłowe, suwnice, platformy hydrauliczne, ciężki sprzęt budowlany itp. W związku z czym w zakresie badania profilaktycznego (wstępne lub okresowe) konieczne jest wykonanie przez psychologa testów sprawności psychoruchowej. Skierowanie na testy sprawności psychoruchowej, które wykonuje psycholog wydaje lekarz medycyny pracy, ale jest wyjątek kiedy pracodawca wydaje obok skierowania na badania profilaktyczne odrębne skierowanie na testy psychoruchowe z ustawy o transporcie drogowym.

Badanie psychologiczne jest częścią składową końcowego orzeczenia wydawanego przez lekarza medycyny pracy. Reasumując należy stwierdzić, że badania psychologiczne są częścią profilaktycznej opieki zdrowotnej, sprawowanej przez służbę medycyny pracy nad pracującymi, a wynik badania psychologicznego, przeprowadzonego w ramach wstępnych okresowych i kontrolnych badań lekarskich pracowników stanowi warunek wykonywania określonego zawodu lub określonych czynności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy badania psychologiczne kierowców zlecone w ramach badań profilaktycznych, o których mowa w art. 39k ust. 1 i 39l ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. z 2007 r. Nr 125 poz. 874) wynikające z Kodeksu Pracy (art. 229 § 1 i 2) są objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy skoro badania psychologiczne stanowią element badań z zakresu medycyny pracy tym samym również i one realizują cechy profilaktyki zdrowotnej, mieszcząc się w pojęciu usług z zakresu opieki medycznej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 23 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1350/12. Świadczenie usługi psychologicznej w ramach badania profilaktycznego zapobiega chorobom i służy ich wykrywaniu co w rezultacie pozwala też na kontrolowanie stanu zdrowia pracowników. Dlatego też, usługi psychologiczne stanowiące element badań profilaktycznych powinny być opodatkowane stawką podatku VAT „zw.”, a nie jak wynika to z dotychczasowej interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2012 r. nr IBPP3/443-910/12/ASz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach stawką podstawową (23%).

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działania lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 17 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 152/15, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1314/15 oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie należy uznać, że stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w przedmiocie zwolnienia z opodatkowania badań psychologicznych przeprowadzanych w ramach badań profilaktycznych – jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku – art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3. art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że oprócz prowadzonej działalności polegającej na udzielaniu stacjonarnych świadczeń zdrowotnych w oddziałach szpitalnych Zakładu i ambulatoryjnych w Przychodniach, wykonuje również badania profilaktyczne wstępne, okresowe, kontrolne. Na wielu stanowiskach pracy wymagana jest od pracowników pełna sprawność psychoruchowa, między innymi od: kierowców, pracowników obsługujących żurawie, wózki widłowe, suwnice, platformy hydrauliczne, ciężki sprzęt budowlany. Badanie psychologiczne jest częścią składową końcowego orzeczenia wydawanego przez lekarza medycyny pracy. Reasumując należy stwierdzić, że badania psychologiczne są częścią profilaktycznej opieki zdrowotnej, sprawowanej przez służbę medycyny pracy nad pracującymi, a wynik badania psychologicznego, przeprowadzonego w ramach wstępnych okresowych i kontrolnych badań lekarskich pracowników stanowi warunek wykonywania określonego zawodu lub określonych czynności.

Analiza stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca będący podmiotem leczniczym, świadcząc opisane usługi wypełnia przesłankę podmiotową, wynikającą z ww. art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec tego, należy dokonać oceny, czy usługa badań psychologicznych pracowników wykonujących czynności służbowe jako kierowca, zleconych w ramach badań profilaktycznych, o których mowa w art. 39k ust. 1 i 39l ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. z 2007 r. Nr 125 poz. 874) wynikające z Kodeksu Pracy (art. 229 § 1 i 2) spełnia warunek przedmiotowy określony w tym przepisie, tzn. czy ze względu na cel może zostać uznana za usługę w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem pytania Wnioskodawcy, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 152/15 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1314/15.

WSA w wyroku z 17 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 152/15 wskazał: „Przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1997r. o służbie medycyny pracy (Dz.U. z 2004r. Nr 125, poz. 1317), wskazują, że powyższa służba utworzona została w celu ochrony zdrowia pracujących przed wpływem niekorzystnych warunków środowiska pracy i sposobu jej wykonywania, jak również sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w tym kontroli zdrowia pracujących.

Art. 1. ust.1 powyższej ustawy stanowi, iż w celu ochrony zdrowia pracujących przed wpływem niekorzystnych warunków środowiska pracy i sposobem jej wykonywania oraz sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w tym kontroli zdrowia pracujących, tworzy się służbę medycyny pracy.

Art. 1. ust. 2 tej ustawy stanowi, iż systematyczna kontrola zdrowia pracujących, prowadzona także w celu aktywnego oddziaływania na poprawę warunków pracy przez pracodawcę i ograniczania w ten sposób ryzyka zawodowego, obejmuje procedury i badania służące ocenie zdrowia pracujących ukierunkowanej na identyfikowanie tych elementów stanu zdrowia, które pozostają w związku przyczynowym z warunkami pracy.

Natomiast art. 1 ust. 3 stanowi, iż w ramach kontroli zdrowia osoby pracujące otrzymują informacje i wskazania lekarskie odnośnie sposobów zapobiegania niekorzystnym zmianom w stanie zdrowia.

Według art. 2. ust. 1 tejże ustawy zadania służby medycyny pracy wykonują: lekarze, pielęgniarki, psycholodzy i inne osoby o kwalifikacjach zawodowych niezbędnych do wykonywania wielodyscyplinarnych zadań tej służby.

Zaś art. 4 pkt 1 stanowi, że Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) profilaktycznej opiece zdrowotnej - należy przez to rozumieć ogół działań zapobiegających powstawaniu i szerzeniu się niekorzystnych skutków zdrowotnych, które w sposób bezpośredni lub pośredni mają związek z warunkami albo charakterem pracy.

Natomiast art. 6 ust. 2 pkt 2a przedmiotowej ustawy stanowi, że służba medycyny pracy jest właściwa do sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w szczególności przez wykonywanie badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przewidzianych w kodeksie pracy.

Powyższe przepisy wskazują, że badania służą ocenie zdrowia pracowników, pozwalają na zapobieganie niekorzystnym zmianom w stanie zdrowia, a służba medycyny pracy jest właściwa do realizowania zadań m.in. z zakresu badań wstępnych, okresowych i kontrolnych, a badania psychologiczne stanowią element badań z zakresu medycyny pracy.

Badania wstępne, okresowe, kontrolne, to kompleks różnorakich badań, w tym i psychologicznych, tam, gdzie jest to w odniesieniu do danego stanowiska pracy niezbędne. Są to badania określone przez Kodeks pracy jako profilaktyczne, a zgodnie z ustawą o służbie medycyny pracy, nie służą one jedynie, jak twierdzi organ, tylko stwierdzaniu predyspozycji do określonej pracy. W wyroku TS z 20 listopada 2003 r., C-307/01, wyraźnie Trybunał opowiedział się za interpretacją art. 13A ust. 1 lit. c uprzednio obowiązującej VI Dyrektywy 9 (obecnie art. 132 ust. 1 lit. b i c Dyrektywy 112) w ten sposób, że zwolnienie z podatku VAT stosuje się do usług medycznych polegających m.in. na prowadzeniu badań lekarskich osób fizycznych dla potrzeb pracodawców, pod warunkiem, że usługi te mają na celu przede wszystkim ochronę zdrowia danej osoby.

Uznając, że zasadniczą kwestią, mającą znaczenie dla podjęcia rozstrzygnięcia w kwestii zwolnienia z podatku VAT usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 VATU, jest cel wykonywanych usług medycznych, zauważyć należy, że niezbędne jest ustalenie kontekstu w jakim usługi te są wykonywane, tak aby móc ocenić, czy ich celem jest ochrona zdrowia pojęta także jako profilaktyka (patrz wyrok TS z dnia 20 listopada 2003 r., w sprawie C 212-01).

Zatem w niniejszej sprawie, kiedy spółka podaje, że badania psychologiczne są badaniami z zakresu medycyny pracy jako badania wstępne, okresowe i kontrolne, przeprowadzane na zlecenie pracodawcy w ramach jego obowiązków z art. 229 KP, stanowisko organu, że usługi te korzystają ze zwolnienia, jest prawidłowe”.

Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny, orzekając w niniejszej sprawie wskazał: „W sprawie tej istotne było to, czy badania psychologiczne kierowców, zlecone w ramach badań profilaktycznych, o których mowa w art. 39k ust. 1 i art. 391 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym wynikające z art. 229 § 1 k.p. objęte są zwolnieniem z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u.”.

Ponadto w ocenie składu orzekającego nie ma w zasadzie rozbieżności między stanowiskiem stron odnośnie tego, że kryterium decydującym o kwalifikacji usługi jako wpisującej się w powyższe regulacje jest cel świadczenia usługi.

Jednakże zdaniem NSA: „Określenie celu świadczonej usługi nie zawsze jest jednak rzeczą oczywistą. Często bowiem- tak jak w niniejszej sprawie usługi – mają charakter mieszany, tj. z jednej strony służą dostarczeniu informacji podmiotom trzecim odnośnie stanu zdrowia osoby badanej na potrzeby zawodowe (charakter sprawozdawczy), a zarazem wpisują się w szeroko pojmowaną indywidualną profilaktykę zdrowotną. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w zasadzie w sposób jednolity przyjmuje się, że badania psychologiczne przeprowadzane w ramach medycyny pracy realizują cel zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u. W wyrokach z 23 lipca 2013 r., I FSK 1350/12 oraz z 22 marca 2016 r., I FSK 1815/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że badania psychologiczne są częścią badań wstępnych, kontrolnych i okresowych wykonywanych przez medycynę pracy. Katalog badań profilaktycznych medycyny pracy nie ma charakteru zamkniętego. Jeśli badania psychologiczne były do nich włączone, to podlegają zwolnieniu z podatku VAT. W wyrokach tych wskazano, że nie można sztucznie rozdzielać badań wstępnych, kontrolnych i okresowych, abstrahując od specyfiki określonej pracy. Celem tych badań jest bowiem szeroko rozumiana profilaktyka zdrowotna i zawsze kompleks tych badań kończy się wydaniem zaświadczenia dla pracodawcy, które jest niezbędnym warunkiem zatrudnienia pracownika. Podobną ocenę charakteru w zakresie badań psychologicznych kierowców zawarto w wyroku z 20 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2031/14.

Autor skargi kasacyjnej co prawda podnosił, że badania psychologiczne kierowców przeprowadzane są czasami na podstawie skierowania na testy psychoruchowe z ustawy o transporcie drogowym, odrębnego od skierowania na badania profilaktyczne, niemniej jednak powyższe nie pozbawia świadczonej usługi waloru informującego osobę badaną o stanie zdrowia. Badanie to jest wówczas także, jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, częścią składową końcowego orzeczenia wydawanego przez lekarza medycyny pracy. Wskazane we wniosku o udzielenie interpretacji badania psychologiczne stanowią też element diagnostyki lekarskiej, który może prowadzić w efekcie do podjęcia leczenia zdiagnozowanych chorób lub zaburzeń zdrowia (zob. wyrok z 10 czerwca 2010 r. w sprawie C 86/09, Future Health Technologies). To zaś powinno oznaczać, że realizują cel związany z profilaktyką zdrowotną.”

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia WSA w Rzeszowie oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiotowej sprawie, należy wskazać, że w myśl art. 229 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1502 z późn. zm.), wstępnym badaniom lekarskim podlegają osoby przyjmowane do pracy, pracownicy młodociani przenoszeni na inne stanowiska pracy i inni pracownicy przenoszeni na stanowiska pracy, na których występują czynniki szkodliwe dla zdrowia lub warunki uciążliwe.

Zgodnie z art. 229 § 2 tej ustawy, pracownik podlega okresowym badaniom lekarskim. W przypadku niezdolności do pracy trwającej dłużej niż 30 dni, spowodowanej chorobą, pracownik podlega ponadto kontrolnym badaniom lekarskim w celu ustalenia zdolności do wykonywania pracy na dotychczasowym stanowisku.

Z kolei art. 229 § 4 Kodeksu pracy mówi, że pracodawca nie może dopuścić do pracy pracownika bez aktualnego orzeczenia lekarskiego stwierdzającego brak przeciwwskazań do pracy na określonym stanowisku.

W myśl art. 229 § 4a Kodeksu pracy, wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie przeprowadza się na podstawie skierowania wydanego przez pracodawcę.

W § 8 ww. artykułu została zawarta delegacja do określenia przez Minister Zdrowia i Opieki Społecznej w porozumieniu z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej w drodze rozporządzenia w kwestii:

1.  trybu i zakresu badań lekarskich, o których mowa w § 1, 2 i 5, oraz częstotliwość badań okresowych, a także sposób dokumentowania i kontroli badań lekarskich;
2.  trybu wydawania i przechowywania orzeczeń lekarskich do celów przewidzianych w Kodeksie pracy i w przepisach wydanych na jego podstawie;
3.  zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej, o której mowa w § 6 zdanie drugie
4.  dodatkowego wymagania kwalifikacyjne, jakie powinni spełniać lekarze przeprowadzający badania, o których mowa w § 1, 2 i 5, oraz sprawujący profilaktyczną opiekę zdrowotną, o której mowa w § 6 zdanie drugie.

Dyspozycja ww. treści przepisu została zrealizowana na podstawie rozporządzenia Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy (Dz.U. z 1996 r. Nr 69, poz. 332 ze zm.), które daje uprawnienie do świadczenia przez Wnioskodawcę usługi z zakresu medycyny pracy polegające na przeprowadzaniu badań profilaktycznych pracowników, służące profilaktycznej opiece zdrowotnej, przeprowadzaniu badań i wydawaniu orzeczeń do celów przewidzianych w Kodeksie pracy.

Instytucją właściwą do realizowania zadań z zakresu sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w szczególności przez wykonywanie badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przewidzianych w Kodeksie pracy jest służba medycyny pracy.

W ustawie z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie medycyny pracy (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1184) zawarte są regulacje dotyczące badań lekarskich pracowników. Według art. 1 ust. 1 tej ustawy, w celu ochrony zdrowia pracujących przed wpływem niekorzystnych warunków środowiska pracy i sposobem jej wykonywania oraz sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w tym kontroli zdrowia pracujących, tworzy się służbę medycyny pracy.

W świetle art. 1 ust. 2 cyt. wyżej ustawy, systematyczna kontrola zdrowia pracujących, prowadzona także w celu aktywnego oddziaływania na poprawę warunków pracy przez pracodawcę i ograniczania w ten sposób ryzyka zawodowego, obejmuje procedury i badania służące ocenie zdrowia pracujących ukierunkowanej na identyfikowanie tych elementów stanu zdrowia, które pozostają w związku przyczynowym z warunkami pracy. W ramach kontroli zdrowia – zgodnie z art. 1 ust. 3 ww. ustawy – osoby pracujące otrzymują informacje i wskazania lekarskie odnośnie sposobów zapobiegania niekorzystnym zmianom w stanie zdrowia. Na mocy art. 4 pkt 1 ww. ustawy, przez profilaktyczną opiekę zdrowotną należy rozumieć ogół działań zapobiegających powstawaniu i szerzeniu się niekorzystnych skutków zdrowotnych, które w sposób bezpośredni lub pośredni mają związek z warunkami albo charakterem pracy. Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. a ww. ustawy, służba medycyny pracy jest właściwa do realizowania zadań z zakresu sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w szczególności przez wykonywanie badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przewidzianych w Kodeksie pracy.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Podkreślenia więc wymaga, że zakres wstępnych, okresowych i kontrolnych badań lekarskich pracowników, tryb ich przeprowadzania oraz sposób dokumentowania i kontroli tych badań, jak też częstotliwość wykonywania badań okresowych określony został w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy (Dz. U. Nr 69, poz. 332). Kwestie te określają wskazówki metodyczne w sprawie przeprowadzania badań profilaktycznych pracowników stanowiące załącznik nr 1 do rozporządzenia (§ 2 ust. 1 rozporządzenia). Lekarz przeprowadzający badania profilaktyczne może poszerzyć jego zakres o dodatkowe specjalistyczne badania konsultacyjne oraz badania dodatkowe, a także wyznaczyć krótszy termin następnego badania, niż to określono we wskazówkach metodycznych, jeżeli stwierdzi, że jest to niezbędne dla prawidłowej oceny stanu zdrowia osoby przyjmowanej do pracy lub pracownika. Wskazane specjalistyczne badania konsultacyjne oraz badania dodatkowe stanowią część badania profilaktycznego (§ 2 ust. 2 i 3 rozporządzenia). W akcie tym przewidziano m.in., że w przypadku prac wymagających pełnej sprawności psychoruchowej, pomocniczym badaniem przy badaniach wstępnych i okresowych jest test sprawności psychoruchowej, przeprowadzany co 3-4 lata, a w przypadku pracowników powyżej 50 roku życia, co 2 lata.

Stosownie do unormowań zawartych w art. 39a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1414, z późn. zm.), przedsiębiorca lub inny podmiot wykonujący przewóz drogowy może zatrudnić kierowcę, jeżeli osoba ta nie ma przeciwwskazań psychologicznych do wykonywania pracy na stanowisku kierowcy.

Kierowca wykonujący przewóz drogowy podlega badaniom psychologicznym przeprowadzanym w celu stwierdzenia istnienia lub braku przeciwwskazań psychologicznych do wykonywania pracy na stanowisku kierowcy (art. 39k ust. 1 ww. ustawy o transporcie drogowym).

Zgodnie z art. 39l ust. 1 pkt 1 ustawy o transporcie drogowym, przedsiębiorca lub inny podmiot wykonujący przewóz drogowy jest obowiązany do kierowania kierowców na:

1.  szkolenia okresowe,
2.  badania lekarskie i psychologiczne.

W świetle art. 39l ust. 1 pkt 2 ustawy o transporcie drogowym, przedsiębiorca lub inny podmiot wykonujący przewóz drogowy jest obowiązany do pokrywania kosztów badań lekarskich i psychologicznych.

W myśl art. 39l ust. 1 pkt 3 ustawy o transporcie drogowym, spełnienie przez przedsiębiorcę lub przez inny podmiot wykonujący przewóz drogowy obowiązku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b, uznaje się za równoznaczne ze spełnieniem obowiązków pracodawcy w zakresie wykonywania wstępnych i okresowych badań lekarskich, o których mowa w art. 229 § 1 i 2 Kodeksu pracy.

Zatem kierując się oceną prawną wyrażoną wyroku NSA w niniejszej sprawie – należy stwierdzić, że opisane we wniosku badania psychologiczne kierowców są częścią profilaktycznej opieki zdrowotnej, sprawowanej przez służbę medycyny pracy nad pracującymi.

Skutkiem powyższego, w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku usług badań psychologicznych kierowców, spełniona jest przesłanka przedmiotowa warunkująca skorzystanie ze zwolnienia od podatku.

Mając zatem na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku opis sprawy, treść powołanych przepisów oraz ocenę prawną wyrażoną w ww. orzeczeniach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku badań psychologicznych kierowców zleconych w ramach badań profilaktycznych, o których mowa w art. 39k ust. 1 i 39l ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. z 2007 r. Nr 125 poz. 874) wynikające z Kodeksu Pracy (art. 229 § 1 i 2), jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.