Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-421/14/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-06-26
Teza: Czy transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkami i budowlami nie przedstawiającymi żadnej wartości ekonomicznej podlegała w dniu zbycia opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy jest to sprzedaż zwolniona? Jeśli nie podlegała opodatkowaniu, czy Gmina powinna dokonać korekty faktury VAT, pomimo że w ogłoszeniu sprzedaży była wskazana wartość nett plus VAT?
Słowa kluczowe: budowle; budynek; faktura; faktura-faktura korygująca; gmina; grunty-grunt zabudowany; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2014 r. (data wpływu 1 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym w dniach 29 kwietnia i 6 maja 2014 r. (daty wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej i obowiązku wystawienia faktury korygującej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniach 29 kwietnia i 6 maja 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej i obowiązku wystawienia faktury korygującej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Urząd Gminy ogłosił sprzedaż nieruchomości ujmując wartość działki: netto plus 23% podatku od towarów i usług. Dokonał sprzedaży na rzecz firmy nieruchomości o nr geodezyjnym XXX/2, położonej w obrębie miejscowości O. Wartość netto transakcji wynosiła 87.870,00 zł, podatek VAT wg 23% stawki podatku 20.210,10 zł. Gmina wystawiła fakturę VAT. Z analizy aktu notarialnego sporządzonego w dniu 21 grudnia 2012 r. wynika, że Gmina dokonała sprzedaży na rzecz firmy (na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą) zabudowanej nieruchomości położonej w obrębie 0016 miejscowości O., o pow. 1,0200 ha, oznaczonej w ewidencji gruntów nr geodezyjnym XXX/2 za cenę 87.870,00 zł plus podatek VAT 20.210,10 zł.

Według zapisów w akcie notarialnym, działka jest między innymi zabudowana dwoma budynkami murowanymi o wymiarach 12x9,7 m i 6x3 m, budynkiem o konstrukcji szkieletowej żelbetowej o wymiarach 42x12 m (przedłużenie budynku 12x9,7 m), zbiornikiem podziemnym do dystrybucji paliw, rampą przeładunkową. Działka jest ogrodzona siatką na słupkach żelbetowych. Wyżej wymieniona zabudowa (wszystkie obiekty w złym stanie technicznym) stanowiły nakłady Spółdzielni Kółek Rolniczych w miejscowości H. Nakłady w postaci przedmiotowych obiektów budowlanych usytuowanych na działce gruntu Spółdzielnia Kółek Rolniczych w H. przekazała nieodpłatnie na rzecz Gminy. Ponadto reprezentanci sprzedającego wskazali, że budynki nie przedstawiają dla spółdzielni żadnej wartości.

Od dnia otrzymania w drodze darowizny do dnia sprzedaży budynków i budowli, Gmina nie ponosiła żadnych nakładów związanych z rozbudową, ulepszeniem, remontem ww. obiektów, które zwiększałyby ich wartość początkową. W ww. okresie nie prowadziła na przedmiotowej nieruchomości żadnej działalności, nie dokonywała najmu lub dzierżawy tej nieruchomości, nie dokonała też rozbiórki przedmiotowych obiektów budowlanych. Obiekty te zostały sprzedane przez Gminę w takim stanie, w jakim były w momencie darowizny.

Przeniesienie prawa własności do nieruchomości nastąpiło w dniu podpisania aktu notarialnego, tj. 21 grudnia 2012 r. W tym też dniu nastąpiło wydanie przedmiotu umowy. W rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane, znajdujące się na nieruchomości zabudowania, tj.: budynek murowany o pow. 12x9,7 m, budynek murowany o pow. 6x3 m oraz budynek o konstrukcji żelbetowej 42x12 m, są budynkami. Znajdujące się na nieruchomości: zbiornik podziemny oraz rampa przeładunkowa są budowlami. W chwili sprzedaży nieruchomości nie obowiązywał aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W planie obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r. nieruchomość położona była na terenie bazy Spółdzielni Kółek Rolniczych w H. i przeznaczona dla urządzeń obsługi rolnictwa (zlewnia mleka, punkt unasienniania, punkt skupu) – pozostawia się w dotychczasowym użytkowaniu z możliwością rozwoju w kierunku południowo-wschodnim. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania Gminy, działka położona jest w strefie wielofunkcyjnego rozwoju wsi. W ewidencji gruntów nieruchomość składa się z następujących użytków: R kl. IV (grunty orne) – 0,7 ha; Br VI (zabudowane użytki rolne) – 6,9 ha; N (nieużytki) – 2,6 ha.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkami i budowlami nie przedstawiającymi żadnej wartości ekonomicznej podlegała w dniu zbycia opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy jest to sprzedaż zwolniona?

*   Jeśli nie podlegała opodatkowaniu, czy Gmina powinna dokonać korekty faktury VAT, pomimo że w ogłoszeniu sprzedaży była wskazana wartość nett plus VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja ta powinna być opodatkowana. Budynki i budowle znajdujące się na przedmiotowej działce w chwili otrzymania od Spółdzielni Kółek Rolniczych w H., zgodnie z protokołem przekazania nakładów z dnia 7 października 2010 r., nie stanowiły żadnej wartości ekonomicznej i były przeznaczone do rozbiórki. Gmina wskazała, że w momencie przyjęcia nieruchomości do ewidencji środków trwałych przyjęto na stan grunt, natomiast budynki i budowle nie były przyjęte. W związku z powyższym zdecydowano, że o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług decyduje status samego gruntu, a nie jego stan naniesień. Stwierdziła, że budynki i budowle przeznaczone do rozbiórki zostały pominięte dla potrzeb podatku od towarów i usług. Przy sprzedaży zastosowano stawkę podatku właściwą dla dostawy gruntu przeznaczonego pod zabudowę. Podniosła, że zgodnie z rozstrzygnięciami Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zwolnienie od podatku nie obejmuje transakcji dostawy terenu rzeczywiście przeznaczonego pod zabudowę. Gmina wskazała, ze z uwagi na to, ze transakcja podlegała opodatkowaniu według 23% stawki podatku nie ma obowiązku dokonywania korekty faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie ust. 11 cyt. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2- 1, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (…).

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy).

Z treści wniosku wynika, że w dniu 21 grudnia 2012 r. Gmina sprzedała nieruchomość zabudowaną budynkami i budowlami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane i opodatkowała tą czynność wg 23% stawki podatku od towarów i usług, dokumentując ją fakturą VAT. Wartość przedmiotu transakcji określono w następujący sposób cena netto plus 23% VAT. Zarówno budynki jak i budowle przeznaczone były do rozbiórki. Jednakże nie podjęto żadnych czynności związanych z ich rozbiórką.

Planowana dostawa działki gruntu na którym posadowione są budynki i budowle przeznaczone do rozbiórki nie oznacza, że o statusie gruntu – jak wskazała Gmina – decyduje tylko i wyłącznie stan budynków i sposób ich wykorzystywania, w tym przypadku zdaniem Gminy są to budynki przeznaczone do rozbiorki. Istotnym elementem jest to, czy podjęto czynności zmierzające do fizycznej rozbiórki tych budynków i budowli oraz, to na co wskazano powyżej, czy spełniają one definicje budynków i budowli w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, a to potwierdziła Gmina w uzupełnieniu wniosku.

Kwestia dostawy gruntu na którym posadowione są budynki przeznaczone do rozbiórki wraz z oceną co w istocie jest przedmiotem dostawy, była również rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku w sprawie C-461/08, stwierdzono między innymi, że: „(…) jeżeli przed dostawą gruntu ze starymi budynkami rozpoczęły się ich prace rozbiórkowe, realizowane przez sprzedawcę lub na jego koszt, to przedmiotem sprzedaży będzie tylko grunt niezabudowany (przeznaczony pod zabudowę) opodatkowany według stawki 23%, przy czym koszty prac rozbiórkowych podwyższą podstawę tej dostawy. Jeżeli jednak przed dostawą nieruchomości prace rozbiórkowe budynku jeszcze się nie rozpoczęły, mimo wydania np. decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę starego budynku - to dostawa tej nieruchomości - jeżeli budynek spełnia kryteria zwolnienia od VAT- będzie podlegała zwolnieniu od podatku, gdyż przedmiotem sprzedaży w takim przypadku jest jeszcze budynek wraz z gruntem”.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 106j ust. 5 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. – w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury – podatnik wystawia fakturę korygującą.

W podobny sposób kwestia ta była uregulowana, w § 14 ust. 1 obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 68, poz. 360, z późn. zm.).

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wskazano we wniosku – obiekty posadowione na przedmiotowej działce gruntu w momencie sprzedaży stanowiły budynki i budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, to przedmiotem dostawy w części zabudowanej tymi obiektami – wbrew stanowisku w nim zawartym – nie był sam grunt, ale grunt wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami. Samo stwierdzenie, że budynki i budowle nie przedstawiały w dniu dokonania dostawy żadnej wartości i nadawały się jedynie do rozbiórki nie skutkuje - na podstawie powołanych przepisów, a w szczególności powołanego orzeczenia TSUE – uznaniem, że dostawa dotyczyła wyłącznie gruntu. W takiej sytuacji dostawa budynków i budowli była zwolniona od podatku. Z uwagi na fakt, że miała miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, nie można było zastosować zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10. Dostawa ta podlegała jednak zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem budynków i budowli i nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wobec powyższego – przy uwzględnieniu treści art. 29 ust. 5 ustawy – dostawa gruntu w części związanej z budynkami i budowlami na nim posadowionymi była zwolniona od podatku. Natomiast dostawa pozostałej części gruntu podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, ponieważ z treści wniosku nie wynika, żeby przedmiotem dostawy był teren niezabudowany inny niż teren budowlany lub przeznaczony pod zabudowę. Wobec powyższego Gmina winna wystawić fakturę korygującą do pierwotnie wystawionej faktury dokumentującej tą sprzedaż. W konsekwencji stanowisko Gminy całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.