Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-291/16-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-09
Teza: Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, środków pieniężnych w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, należności z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę Komandytową, w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, Ekspektatywy w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych? Czy spłata Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) otrzymanej w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej na rzecz Wnioskodawcy będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: ekspektatywa; konfuzja; pożyczka; spółki-likwidacja spółki; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji/rozwiązania spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji/rozwiązania spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Wnioskodawca”). Podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej („Spółka Komandytowa”). Oznacza to, że Wnioskodawcy przysługuje tzw. ogół praw i obowiązków w Spółce Komandytowej, o którym mowa w art. 10 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: „KSH”). Przedmiotem działalności Spółki Komandytowej jest doradztwo biznesowe realizowane na rzecz innych podmiotów oraz świadczenie usług w zakresie pośrednictwa finansowego (co obejmuje również udzielanie pożyczek).

Spółka Komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, otrzymała w formie darowizny od podmiotu mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Podmiot”), środki finansowe oraz ekspektatywę powstania należności z tytułu świadczonych przez Podmiot usług pośrednictwa („Ekspektatywa”).

W toku działalności Spółki Komandytowej, Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodów osiąganych za pośrednictwem tej spółki stosownie do posiadanego prawa do udziału w zyskach Spółki Komandytowej. W konsekwencji, w związku z otrzymaniem przez Spółkę Komandytową Ekspektatywy oraz środków finansowych, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki Komandytowej rozpoznał przychód podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Spółka Komandytowa może również uzyskiwać przychody z tytułu usług świadczonych na rzecz innych podmiotów oraz z tytułu odsetek od pożyczek udzielanych na rzecz innych podmiotów. W takim przypadku Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki Komandytowej, również rozpoznawać będzie przychód podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przypadku podjęcia przez wspólników decyzji o zakończeniu wspólnego prowadzenia działalności w ramach Spółki Komandytowej, nastąpi likwidacja bądź też rozwiązanie Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. W wyniku powyższego, działalność Spółki Komandytowej zostanie zakończona, a cały jej majątek zostanie podzielony pomiędzy wspólników, a następnie wydany wspólnikom, w tym Wnioskodawcy, in natura.

Majątek Spółki Komandytowej, na moment jej likwidacji bądź rozwiązania obejmować będzie w szczególności:

*   środki pieniężne,
*   należności z tytułu pożyczki i pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę Komandytową,
*   Ekspektatywę.

W efekcie, w razie likwidacji/rozwiązania Spółki Komandytowej, Wnioskodawca otrzyma poszczególne składniki Spółki Komandytowe, w tym środki pieniężne, należności z tytułu pożyczki/pożyczek wobec Wnioskodawcy, Ekspektatywę.

W przypadku należności z tytułu pożyczki/pożyczek wobec Wnioskodawcy, ich otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach likwidacji/rozwiązania Spółki Osobowej będzie skutkowało skupieniem w jednym podmiocie należności oraz zobowiązania w ramach tego samego stosunku prawnego. W konsekwencji, dojdzie do wygaśnięcia należności i zobowiązań na zasadzie tzw. confusio.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, środków pieniężnych w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, należności z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę Komandytową, w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, Ekspektatywy w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy spłata Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) otrzymanej w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej na rzecz Wnioskodawcy będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
5.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 4, w jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić wydatki na nabycie Ekspektatywy otrzymanej w związku z rozwiązaniem bądź też likwidacją Spółki Komandytowej, które stanowić będą koszt uzyskania przychodu w przypadku ewentualnej przyszłej spłaty Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) na rzecz Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, środków pieniężnych w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Różnice proceduralne pomiędzy rozwiązaniem spółki osobowej bez likwidacji a likwidacją spółki osobowej nie powinny mieć wpływu na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy na gruncie ww. ustawy. Zarówno bowiem likwidacja spółki osobowej, jak również jej rozwiązanie, mają ten sam skutek w postaci zakończenia działalności spółki.

Na potwierdzenie swojego stanowiska, Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 sierpnia 2014 r., sygn. IBPBII/2/415-582/14/KB,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 maja 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-157/14/JS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 marca 2014 r., sygn. IB PB 1/1/415-1301/13/KB,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 grudnia 2013 r., sygn. IBPB1/1/415-971/13/AB,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 sierpnia 2013 r., sygn. (PPB1/415-654/13-2/EC.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy otrzymanie przez Niego, jako wspólnika Spółki Komandytowej, środków pieniężnych w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Niego jako wspólnika Spółki Komandytowej, należności z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę Komandytową, w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 8 ustawy o PIT, który został dodany ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1478): „Przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.”

W przypadku gdy należności z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę Komandytową zostaną wydane w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Różnice proceduralne pomiędzy rozwiązaniem spółki osobowej bez likwidacji a likwidacją spółki osobowej nie powinny mieć wpływu na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy na gruncie ww. ustawy. Zarówno bowiem likwidacja spółki osobowej, jak również jej rozwiązanie, mają ten sam skutek w postaci zakończenia działalności spółki.

W konsekwencji, od dnia 1 stycznia 2015 r., wydanie wierzytelności pożyczkowej przysługującej spółce osobowej w przypadku likwidacji, bądź też rozwiązania spółki osobowej jest traktowane analogicznie jak wydanie środków pieniężnych w związku z jej likwidacją.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, należności z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę Komandytową, w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, Ekspektatywy w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art, 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść art. 8 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalności gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust 1 pkt 125.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o PIT wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o PIT wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny". Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny" znaczy tyle, co: „nie wymagający opłaty" (www.sjp.pwn.pi - słownik języka polskiego).

W świetle powyższego, uznać należy, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Mając powyższe na uwadze można stwierdzić, że otrzymanie nieodpłatnego świadczenia ma zasadniczo miejsce wówczas, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami (stosunku zobowiązaniowego - zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego), jedna ze stron tego stosunku jest wyłącznym jego beneficjentem, a zatem otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony tego stosunku prawnego.

W konsekwencji, w przypadku darowizny na rzecz Spółki Komandytowej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, należy wskazać, że spółka osobowa stanowi odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym, podobnie jak osoby prawne. Spółki osobowe są podmiotami prawa, a więc mają zdolność prawną co oznacza, że mogą w pełnym zakresie uczestniczyć w obrocie gospodarczym, być podmiotami stosunków prawnych. Wynika to m.in. z art. 8 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t,j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), który stanowi, że spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Należy także wskazać na treść art. 28 Kodeksu spółek handlowych, według którego majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Zarówno ten przepis, jak i wcześniej przytoczony art. 8 w sposób jednoznaczny przesądzają, że majątek spółki osobowej jest wyodrębniony od majątku wspólników.

W świetle powyższego, mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie oraz powołane przepisy prawne należy stwierdzić, że wartość nieodpłatnego świadczenia w postaci darowizny dokonana na rzecz spółki komandytowej będzie podlegała przepisom ustawy o PIT.

Reasumując, przyznane na rzecz Spółki Komandytowej prawa handlowego nieodpłatne świadczenie w postaci darowizny Ekspektatywy będzie stanowiło przychód tej spółki - a tym samym przychód dla Wnioskodawcy stosownie do jego udziału w zysku - zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 8 ustawy o PIT, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Powyższe przepisy, w zależności od kategorii wierzytelności, zrównują podatkowe traktowanie tych zdarzeń z wypłatą środków pieniężnych lub otrzymaniem przez wspólnika składnika majątkowego.

Reasumując, ponieważ otrzymana w wyniku darowizny Ekspektatywa stanowiła dla wspólników Spółki Komandytowej przychód należny, wydanie Ekspektatywy w ramach rozwiązania, bądź też likwidacji Spółki Komandytowej powinno być traktowane analogicznie jak wydanie środków pieniężnych.

W konsekwencji, otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Komandytowej, Ekspektatywy w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) otrzymanej w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej na rzecz Wnioskodawcy nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spłata Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) na rzecz Wnioskodawcy powinna być neutralna podatkowo. Wynika to z faktu, iż spłata wierzytelności stanowi wyłącznie kasową realizację wartości przychodu, który został już wcześniej uwzględniony jako przychód podatkowy (wartość wierzytelności została zarachowana jako przychód należny) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub prawnych w zależności od statusu wspólnika na poziomie wspólników Spółki Komandytowej. Tym samym, otrzymanie przez Wnioskodawcę spłaty Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) będzie stanowiło tylko techniczny przepływ środków pieniężnych (już opodatkowanych), a nie kolejne zdarzenie generujące powstanie przychodu podatkowego. W sytuacji, gdyby uznać inaczej, nastąpiłoby podwójne opodatkowanie tych samych środków pieniężnych, które powstały z tej samej transakcji gospodarczej (otrzymanie Ekspektatywy i późniejsza jej spłata) - pierwszy raz w momencie otrzymania Ekspektatywy, a drugi raz w momencie jej spłaty.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Wprawdzie cytowane, jak i wskazywane poniżej interpretacje podatkowe dotyczą wierzytelności powstałych z tytułu sprzedaży aktywów spółki osobowej powodujących powstanie po stronie wspólników spółki osobowej przychodu należnego, to w ocenie Wnioskodawcy, wnioski płynące z tych interpretacji znajdują również zastosowanie do otrzymania w formie darowizny Ekspektatywy i rozpoznania przychodu z tego tytułu przez wspólników Spółki Komandytowej. Przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2014 (sygn. IPPB1/415-96/14-2/JB). Zdaniem powołanego organu „W rozpatrywanej sprawie, przychód ze sprzedaży udziałów spółki kapitałowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczany jest do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza i powstaje w momencie, gdy staje się on należny, stosownie do przywoływanego wyżej art. 14 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji, spłata wierzytelności jest obojętna podatkowo, gdyż stanowi kasową realizację kwot przychodu, w stosunku do których „przychód do opodatkowania" powstał w momencie gdy stał się należny. Stwierdzić zatem należy, że spłata wierzytelności - otrzymanej w wyniku rozwiązania spółki jawnej - nie będzie wiązała się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Powyższy pogląd znalazł także potwierdzenie w następujących interpretacjach:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2014 r. sygn.IPPB1/415-93/14-2/JB wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn.IPPB1/415-94/14-2/JB wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2014 r. sygn. IPPB1/415-95/14-2/JB wydanej przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2013 r., sygn. ILPB1/415-1008/12-3/AMN wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Reasumując, spłata Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) otrzymanej w wyniku likwidacji, bądź też rozwiązania Spółki Komandytowej na rzecz Wnioskodawcy nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 4, Wnioskodawca powinien ustalić wydatki na nabycie Ekspektatywy otrzymanej w związku z rozwiązaniem bądź też likwidacją Spółki Komandytowej, które stanowić będą koszt uzyskania przychodu w przypadku ewentualnej przyszłej spłaty Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) na rzecz Wnioskodawcy w wysokości wartości przychodu należnego rozpoznanego przez wspólników Spółki Komandytowej w związku z otrzymaną darowizną Ekspektatywy.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę (przepisy art. 22 ust. 8a ustawy o PIT stosuje się odpowiednio).

Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „odpłatne zbycie” użyte w ww. art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, nie powinno być wyłącznie ograniczone do ich zbycia na podstawie umowy sprzedaży, ale powinno być rozumiane szeroko i uwzględniać również inne formy dysponowania majątkiem, które prowadzą do tego samego efektu gospodarczego, tj. w zamian za wyzbycie się danych składników majątkowych podatnik otrzymuje wynagrodzenie. Przykładowo, odpłatne zbycie powinno również obejmować spłatę wierzytelności innych niż pożyczkowe oraz zarachowane jako przychód należny przez spółkę osobową. Gdyby ustawodawca chciał ograniczyć stosowanie art. 24 ust. 3d ustawy o PIT wyłącznie do sytuacji, w której zbycie nastąpi na podstawie umowy sprzedaży, to wyraźnie by to w przepisie określił.

Jednocześnie Wnioskodawca chciałby zauważyć, iż przepisy podatkowe nie zawierają regulacji, które wskazywałyby bezpośrednio zasady określania wydatków na nabycie wierzytelności otrzymanych w formie darowizny przez spółkę osobową, a następnie wydanych w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki osobowej.

Ponieważ jednak, jak to zostało wskazane powyżej, otrzymanie darowizny Ekspektatywy przez Spółkę Komandytową jest zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu, zaś wartość otrzymanej darowizny Ekspektatywy stanowi przychód, który co do zasady podlega opodatkowaniu, to nie powinno ulegać wątpliwości, że wartość ta powinna stanowić jednocześnie koszt uzyskania przychodu z tytułu spłaty Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy), bądź też rozporządzenia nią w inny odpłatny sposób.

W przypadku przyjęcia odmiennego stanowiska, dochodziłoby efektywnie do podwójnego opodatkowania tej samej wartości, tj. po raz pierwszy w momencie otrzymania darowizny Ekspektatywy, a następnie przy jej spłacie (należności, której Ekspektatywa dotyczy), bądź też innym rozporządzeniu tym majątkiem.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 4, Wnioskodawca powinien ustalić wydatki na nabycie Ekspektatywy otrzymanej w związku z rozwiązaniem bądź też likwidacją Spółki Komandytowej, które stanowić będą koszt uzyskania przychodu w przypadku ewentualnej przyszłej spłaty Ekspektatywy (należności, której Ekspektatywa dotyczy) na rzecz Wnioskodawcy w wysokości wartości przychodu należnego rozpoznanego przez wspólników Spółki Komandytowej w związku z otrzymaną darowizną Ekspektatywy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych likwidacji/rozwiązania spółki komandytowej jest prawidłowe.

Ad. 1, 2 i 3

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 58 ww. ustawy rozwiązanie spółki powodują:

*   przyczyny przewidziane w umowie spółki,
*   jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
*   ogłoszenie upadłości spółki,
*   śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
*   wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
*   prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W świetle powyższych przepisów, wskazać należy, że skoro spółka osobowa ma na celu prowadzenie przedsiębiorstwa, to zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, wspólnicy spółki osobowej prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji wskazane w ww. art. 58 Kodeksu spółek handlowych, rozwiązanie spółki osobowej skutkuje zakończeniem działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto podkreslić należy, że w przypadku rozwiązania spółki osobowej przeprowadzenie likwidacji nie jest obligatoryjne. Tym samym, w myśl przepisów ww. Kodeksu, nie należy uzależniać rozwiązani spółki od jej likwidacji.

Ponadto stwierdzić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszące się do likwidacji działalności gospodarczej należy interpretować w związku z przepisami Kodeksu spółek handlowych odnoszącymi się do rozwiązania spółki, a nie procesu jej likwidacji.

Zatem w przypadku rozwiązania spółki osobowej - zarówno w sytuacji przeprowadzenia likwidacji, jaki i bez procesu przeprowadzenie likwidacji - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać należy zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej.

W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacji jak i rozwiązanie spółki osobowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Spółka osobowa to spółka prawa handlowego, która nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej bądź komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 3 tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 5 pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródła przychodów, jest pozarolnicza działalność gospodarczą.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do kategorii przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej są zaliczane wszystkie przychody osiągane w związku z tą działalnością. Wyjątki od powyższej zasady wprowadza art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazujący na przysporzenia uzyskiwane w związku z tą działalnością, które nie są uważane za przychody podatkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Jak wynika z literalnej wykładni art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy, otrzymanie przez osobę fizyczną środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego, której był wspólnikiem, jest dla niego neutralne podatkowo - wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika.

Omawiany przepis zostały wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. – mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) – jako jedno z unormowań mających na celu sprecyzowanie sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną.

Jednocześnie wskazać należy, że ustawodawca wprowadził do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   ust. 2 pkt 17 lit. b, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki;
*   ust. 3 pkt 12 lit. b, wedle którego do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Rozwiązania przyjęte przez ustawodawcę w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   zostały skonstruowane w oparciu o regulację art. 8 ust. 1 i 2 tej ustawy, przewidującą system bieżącego, proporcjonalnego rozpoznawania przez wspólników spółek niebędących osobami prawnymi skutków podatkowych działań gospodarczych prowadzonych przez te spółki;
*   służą wyeliminowaniu podwójnego opodatkowania zysków osiągniętych przez spółkę niebędącą osobą prawną wypłacanych wspólnikom z tytułu likwidacji spółki osobowej, które – jako uzyskane przez spółkę w okresie jej funkcjonowania – podlegały uwzględnieniu dla potrzeb rozliczeń podatkowych jej wspólników będących podatnikami podatków dochodowych, na podstawie art. 8 ust. 1 omawianej ustawy;
*   zakładają zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany.

Jak wyjaśniano w uzasadnieniu projektu ww. ustawy zmieniającej (uzasadnienie rządowego projektu ustawy zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych – druk sejmowy Nr 3500, Sejm RP VI kadencji), w przypadku otrzymania przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji tej spółki:

*   środków pieniężnych – ich wartość nigdy (tj. ani na moment ich otrzymania ani później) nie będzie stanowiła przychodu podatnika;
*   innych składników majątku – ich wartość nie będzie stanowiła przychodu wspólnika na moment ich otrzymania, ale (co do zasady) będzie stanowiła przychód u wspólnika w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Rozwiązanie to miało na celu uproszczenie systemu podatkowego, poprzez „przesunięcie” momentu opodatkowania do chwili realizacji przychodu z tych składników majątku.

Z dniem 1 stycznia 2015 r. – mocą ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1328, z późn. zm.) – powyższy katalog regulacji dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki niebędącej osobą prawną został rozbudowany, poprzez wprowadzenie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 14 ust. 8. W myśl tego przepisu, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Powołany przepis rozszerzył zakres stosowania art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nakazuje bowiem traktować jak środki pieniężne określone wierzytelności spółki niebędącej osobą prawną otrzymywane przez wspólników w związku z jej likwidacją. Aby wierzytelność otrzymana przez wspólnika podlegała regulacji art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy musi spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi to być wierzytelność uprzednio zarachowana przez spółkę niebędącą osobą prawną jako przychód należny, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług albo wierzytelność z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki;
*   nie może być to wierzytelność z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty ani wierzytelność z tytułu odsetek od takiej pożyczki;
*   wierzytelność ma zostać spłacona na rzecz otrzymującego ją wspólnika.

Jak wynika z omawianego art. 14 ust. 8 ww. ustawy, jako środki pieniężne mogą zostać potraktowane wyłącznie tzw. wierzytelności własne spółki niebędącej osobą prawną i to takie, których spłata – gdyby nastąpiła w okresie istnienia spółki niebędącej osobą prawną – byłaby neutralna podatkowo dla wspólników tej spółki.

Analizowany przepis wyłącza natomiast możliwość uznania za środki pieniężne wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelność z tytułu odsetek od pożyczki udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną.

Przy czym podkreślić należy, że treść i cel powołanych przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie dają podstaw do ograniczenia zakresu ich stosowania jedynie do sytuacji, gdy spółka niebędąca osobą prawną jest rozwiązywana po przeprowadzeniu likwidacji w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych. Regulacje te odnoszą się do szerzej rozumianej sytuacji otrzymania przez podatnika składników majątku jako należności przysługujących mu – jako wspólnikowi spółki niebędącej osobą prawną – w związku z procesem zakończenia działalności tej spółki (jej rozwiązaniem).

Z opisu zdarzenia przyszłego wywieść należy, że spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, otrzymała w formie darowizny od podmiotu mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej środki finansowe oraz ekspektatywę powstania należności z tytułu świadczonych przez podmiot usług pośrednictwa. W związku z otrzymaniem przez Spółkę Komandytową ekspektatywy, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki Komandytowej rozpoznał przychód podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji/rozwiązania spółki komandytowej nie będzie stanowić na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 powoływanej ustawy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei w celu określenia skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę w związku likwidacją/rozwiązaniem spółki komandytowej należności - wierzytelności z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez tę spółkę (wraz z ewentualnie należnymi odsetkami) należy rozważyć, czy spełniają one warunki uznania je za środki pieniężne na podstawie art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że należności - wierzytelności z tytułu pożyczki/pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez spółkę osobową, (obejmujące kwotę główną pożyczki/pożyczek) należy uznać za środki pieniężne zgodnie z art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast ewentualne wierzytelności z tytułu odsetek od tych pożyczek, nie mieszczą się w zakresie zastosowania art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie, powinny być one traktowane jako inne niż środki pieniężne składniki majątku otrzymane w związku z likwidacją/rozwiązanie spółki komandytowej, które nie stanowią przychodu na moment ich otrzymania przez wspólnika.

Ponadto otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki komandytowej ekspektatywy w wyniku likwidacji/rozwiązania tej spółki, która uprzednio została zarachowana (rozpoznana) przez wspólników tej spółki jako przychód należny nie będzie również skutkowało - w świetle przeanalizowanych regulacji prawnych, powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto z uwagi na okoliczność, że pytanie oznaczone nr 5 w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zostało sformułowana w sposób warunkowy (tj. uzależniona od negatywnej odpowiedzi tut. Organu podatkowego na pyt. nr 4 - co nie ma miejsca w rozpatrywanej sprawie), w związku z tym odpowiedź na pyt. nr 5 stała się bezprzedmiotowa.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Powoływane interpretacje indywidualne dotyczyły tylko konkretnych sprawy podatnika, wydanych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.