Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.619.2022.3.EJU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-09
Teza: Prawa do odliczenia
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

\- prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu w odniesieniu do Urzędu Miejskiego w P. wyłącznie w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT jest nieprawidłowe;

\- prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu w odniesieniu do Ośrodka Sportu i Rekreacji w P. jest prawidłowe.

\- braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu w odniesieniu do Ośrodka Pomocy Społecznej w P. jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu w odniesieniu do Urzędu Miejskiego w P., dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu w odniesieniu do Ośrodka Sportu i Rekreacji w P. oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu w odniesieniu do Ośrodka Pomocy Społecznej w P. Uzupełnili go Państwo –pismem z 30 sierpnia 2022 r. (wpływ 2 września 2022 r.) w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 października 2022 r. (wpływ 26 października 2022 r.) oraz pismem z 28 października 2022 r. (wpływ 28 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina P., jako jednostka samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 9 ust. 4 Ustawy z dnia 8 marca 1990r. O samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022r. poz. 559), realizuje zdania użyteczności publicznej, którymi są zadania własne gminy.

Zadania te realizowane są przez Gminę zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych – czynności nie stanowiące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, jak i na podstawie umów cywilnoprawnych, czyli czynności stanowiące działalność gospodarczą.

Gmina jest czynnym podatnikiem, zarejestrowanym we właściwym urzędzie skarbowym. W zakresie jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto Gmina składa jako podatnik stosowne deklaracje rozliczeniowe dla potrzeb podatku od towarów i usług. Dodatkowo, zgodnie z Ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), wprowadzony został obowiązek wspólnego rozliczania w zakresie VAT jednostki samorządu terytorialnego oraz wszystkich podległych jednostek organizacyjnych.

Gmina będzie realizowała projekt w ramach Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej Oś V. Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia – REACT-EU Działanie 5.1 Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia.

Celem projektu jest wsparcie rozwoju cyfrowego instytucji samorządowych oraz zwiększenie cyberbezpieczeństwa. Zgodnie z koncepcją projektu będą przeprowadzone działania polegające na zakupach sprzętu teleinformatycznego, usług informatycznych, usług z zakresu cyberbezpieczeństwa oraz usług doradczych.

W ramach projektu zaplanowano działania w 3 obszarach:

1\. Cyfryzacją urzędów JST i jednostek im podległych oraz nadzorowanych poprzez nabycie sprzętu IT i oprogramowania, licencji niezbędnych do realizacji e-usług, pracy i edukacji zdalnej.

2\. Edukację cyfrową dla JST w zakresie obsługi nabytego sprzętu oraz oprogramowania i licencji.

3\. Analizą stanu cyberbezpieczeństwa JST, a także zapewnieniem cyberbezpieczeństwa samorządowych systemów informatycznych.

Opis koncepcji realizacji projektu wpisuje się w cele Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej Oś V. Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia – REACT-EU Działanie 5.1 Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia, jakim jest zwiększenie zdolności JST oraz podmiotów im podległych w zakresie realizacji usług publicznych na drodze teleinformatycznej, pracy i nauki zdalnej oraz wzmocnienie cyfrowe odporności na zagrożenia.

Dodatkowo ma to przyczynić się do ograniczenia negatywnych skutków społecznych, gospodarczych oraz edukacyjnych wywołanych przez pandemię COVlD-19 w latach 2020/2021.

W projekcie Gmina wskazuje podatek VAT jako koszt kwalifikowalny w części , ponieważ istnieje możliwość jego odzyskania zgodnie z art. 86 ust. 2a, jak również art. 90 ustawy – w części zakupy towarów i usług w projekcie będą wykorzystywane zarówno do działalności nieopodatkowanej, opodatkowanej i zwolnionej. Podatek VAT w związku z tym podlega częściowemu odliczeniu.

Z uwagi na to, że przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Gminie przysługuje częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z zakupami, ponieważ efekty tych prac będą służyć czynnościom opodatkowanym jak również i nieopodatkowanym podatkiem od towarów i usług, gdyż w tym zakresie Gmina częściowo działa w charakterze podatnika.

Projekt będzie generować częściowe przychody, w związku z powyższym istnieje związek pomiędzy czynnościami podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, powstanie sprzedaż opodatkowana (wystąpi podatek należny.). Nabyte towary i usługi w celu zrealizowania projektu mają częściowy związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi (wystąpi podatek naliczony w części).

Zakupione towary (środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) oraz usługi w ramach projektu, którego dotyczy zapytanie, zostaną zainstalowane w Urzędzie Gminy P.

Gmina będzie ich właścicielem, będzie też ponosiła niezbędne koszty pozwalające na prawidłowe funkcjonowanie usługi wytworzone w ramach projektu, zaś za korzystanie z usług nie będą pobierane żadne opłaty. Jednak część zakupionych towarów (środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) będzie wykorzystywana zarówno do sprzedaży opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu.

Gmina wskazuje, że nie jest w stanie wyodrębnić odpowiednich zakupów do poszczególnych kategorii czynności (tj. osobno do czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz osobno do czynności podlegających opodatkowaniu – opodatkowanych i zwolnionych).

Gmina nie potrafi wskazać w jakim zakresie system będzie wykorzystywany do każdego rodzaju działalności. W związku ze specyfiką działalności prowadzonej przez gminy, zakres ten stale się zmienia w zależności od rodzaju rozpoznawanych spraw, których nie da się z góry przewidzieć. Podatek VAT w projekcie zostanie zaliczony jako częściowy koszt kwalifikowany, przez co będzie podlegał częściowemu dofinansowaniu ze środków pomocowych Unii Europejskiej. VAT w projekcie jako częściowy koszt częściowy niekwalifikowalny przyjęto w oparciu o „Wytyczne w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020” opracowane przez Ministerstwo Rozwoju. Zgodnie z tymi wytycznymi, podatek od towarów i usług może być uznany za wydatek kwalifikowalny tylko wtedy gdy spełniony jest warunek: – podatek VAT został faktycznie poniesiony i – beneficjent nie ma prawnej możliwości jego odzyskania.

Z uwagi na to, że beneficjent ma prawną możliwość odzyskania części podatku nie można uznać go w całości jako kwalifikowany bez względu na to czy zostanie faktycznie odzyskany czy też nie.

Należy również zaznaczyć, iż zgodnie z założeniami projektu, zachodzi prawdopodobieństwo, że cyfryzacją JST objęte również zostaną dwie podległe jednostki, zarówno Ośrodek Pomocy Społecznej w P. i Rekreacji w P., w celu integracji obiegu dokumentów pomiędzy jednostkami podległymi.

W związku z powyższym, w celu odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych przez Gminę, w celu realizacji projektu Gmina będzie musiała przyporządkować koszty poniesione w ramach grantu odrębnie dla Urzędu Miejskiego w P., odrębnie dla Ośrodka Pomocy Społecznej w P. i odrębnie dla Ośrodka Sportu i Rekreacji w P. i powinna zastosować prewspółczynnik właściwy dla danej jednostki.

W uzupełnieniu podali Państwo, że :

Program Opreacyjny Polska Cyfrowa w latach 2014-2020 Oś Priorytetowa V Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienia cyfrowej odporoności na zagrożenia REACT-EU dotyczy realizacji projektu grantowego pn. „xxx”.

Termin realizacji projektu do dnia 23 września 2023 r.

Efekty projektu będą wykorzystywane przez :

Urząd Gminy do :

\- czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

\- czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług,

\- czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ośrodek Sportu i Rekreacji w P. do:

\- czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

\- czynności nepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ośrodek Pomocy Społecznej :

\- czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina nie ma możlwiości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina jest w stanie przyporządkować koszty poniesione w ramach realizacji ww. projektu odrębnie do Urzędu Gminy, Ośrodka Sportu i Rekreacji, Ośrodka Pomocy Społecznej.

### Pytania

1\. Czy Gmina realizując projekt w ramach Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej Oś V. Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia - REACT-EU Działanie 5.1 Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia, w odniesieniu do Urzędu Miejskiego w P., którego efekty będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu, będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług w trakcie jego realizacji oraz po zakończeniu?

2\. Czy Gmina realizując projekt w ramach Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej Oś V. Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia - REACT-EU Działanie 5.1 Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia, w odniesieniu do Ośrodka Pomocy Społecznej w P., którego efekty będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu, będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług w trakcie jego realizacji oraz po zakończeniu?

3\. Czy Gmina realizując projekt w ramach Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej Oś V. Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia - REACT-EU Działanie 5.1 Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia, w odniesieniu do Ośrodka Sportu i Rekreacji w P., którego efekty będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu, będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług w trakcie jego realizacji oraz po zakończeniu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko i uzasadnienie w zakresie pytania 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, Gmina ma możliwość częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w odniesieniu do Urzędu Miejskiego w P.

Stanowisko i uzasadnienie w zakresie pytania 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 2, Gmina nie ma możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w odniesieniu do Ośrodka Pomocy Społecznej w P.

Stanowisko i uzasadnienie w zakresie pytania 3.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 3, Gmina ma możliwość częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w odniesieniu do Ośrodka Sportu i Rekreacji w P.

Uzasadnienie

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku (Dz.U. z 2022r. poz. 1137) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (np. działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Natomiast Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193) wprost określa do jakich podatników przepisy mają zastosowanie i są to jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa wart. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go-dla tej czynności -za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku. Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy należy wskazać, że w przypadku, gdy dokonywane są zakupy towarów i usług będą służyć do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do naliczony od zakupów w danej jednostce organizacyjnej, ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej. Sposób określenia proporcji wyznacza wymienione już wcześniej rozporządzenie i ustala się go odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym w przypadku nabycia towarów i usług związanych z realizacją projektu przez Gminę, wykorzystywanych przez daną jednostkę organizacyjną, Gminie przysługuje możliwość odliczenia podatku należnego, zgodnego dla danej jednostki organizacyjnej wykorzystującej efekty projektu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

\- prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu w odniesieniu do Miejskiego Urzędu w P. wyłącznie oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT jest nieprawidłowe;

\- prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu w odniesieniu do Ośrodka Sportu i Rekreacji w P. wyłącznie oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT jest prawidłowe;

\- braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu w odniesieniu do Ośrodka Pomocy Społecznej w P. jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności, które nie są opodatkowane podatkiem VAT oraz korzystają ze zwolnienia z tego podatku.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

W rozporządzeniu tym, ustawodawca w § 3 ust. 1 wskazał:

w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

W przepisie § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 powołanego rozporządzenia wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową i zakład budżetowy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy,

w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy,

jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy,

proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że

proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy,

w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy,

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy,

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559),

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

do zakresu działania gminy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,

do zadań własnych gminy należy zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT i zwolnionej od podatku) oraz działalności innej niż gospodarcza. W przypadku zakupów bezpośrednio związanych wyłącznie z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych wyłącznie z działalnością inną niż gospodarcza lub czynnościami zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle. Natomiast w przypadku, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Następnie w sytuacji gdy zakupy są wykorzystywane zarówno do celów działalność opodatkowanej, jak i zwolnionej od podatku VAT, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy. Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą, zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i realizują Państwo projekt pn. _„xxx_”. Celem projektu jest wsparcie rozwoju cyfrowego instytucji samorządowych oraz zwiększenie cyberbezpieczeństwa. Projekt będzie realizowany w Urzędzie Miejskim, Ośrodku Sportu i Rekreacji oraz Ośrodku Pomocy Społecznej.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu w odniesieniu do Urzędu Miejskiego.

Z okoliczności sprawy wynika, że wydatki (zakupy) dotyczące realizacji projektu pn. xxx” w odniesieniu do Urzędu Miejskiego, ze względu na specyfikę działania Gminy, będą wykorzystywane do wykonywania czynności zarówno opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, jak Państwo wskazali, Gmina nie nie jest w stanie wyodrębnić odpowiednich zakupów do poszczególnych kategorii czynności (tj. osobno do czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz osobno do czynności podlegających opodatkowaniu – opodatkowanych i zwolnionych).

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w związku z realizacją projektu w Urzędzie Miejskim, w świetle obowiązujących przepisów z uwagi na fakt, że nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a Gmina nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Gminy, to przy odliczaniu podatku naliczonego od zakupów związanych z przedmiotowym projektem w ww. zakresie powinny znaleźć zastosowanie odpowiednie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Ponadto, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – nabywane towary i usługi dotyczące realizacji projektu w odniesieniu do Urzędu Miejskiego będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, to w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo obowiązani do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W konsekwencji stwierdzić należy, że będą mieli Państwo prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących realizacji projektu w odniesieniu do Urzędu Miejskiego, wyliczonego zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, i rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a w dalszej kolejności przepisów art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże, uzasadniając własne stanowisko w sprawie nie wskazali Państwo na konieczność zastosowania art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy przy ustalaniu kwoty przysługującej do odliczenia w związku z realizacją inwestycji. Tym samym, mimo, że zasadniczo wywiedli Państwo trafny skutek prawny wskazując ogólnie, że „w zakresie pytania 1, Gmina ma możliwość częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w odniesieniu do Urzędu Miejskiego w P.”, to jednak Państwa uzasadnienie stanowiska jest niepełne, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, inwestycja będzie wykorzystywana również do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 oceniane całościowo jest nieprawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu w odniesieniu do Ośrodka Sportu i Rekreacji w P.

W zdarzeniu przyszłym podali Państwo, że efekty projektu będą wykorzystywane przez Ośrodek Sportu i Rekreacji w P. do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi więc na fakt, że nabyte towary i usługi w odniesieniu do Ośrodka Sportu i Rekreacji będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a Państwo nie macie możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Gminy, to przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowym projektem powinny znaleźć zastosowanie odpowiednie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

W tych okolicznościach zgodzić się z Państwem należy, że w przypadku nabycia towarów i usług związanych z realizacją projektu przez Gminę, wykorzystywanych przez daną jednostkę organizacyjną, Gminie przysługuje możliwość odliczenia podatku naliczonego, ustalonego dla danej jednostki organizacyjnej wykorzystującej efekty projektu.

Zatem Państwa stanowisko, że „w zakresie pytania 3, Gmina ma możliwość częściowego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w odniesieniu do Ośrodka Sportu i Rekreacji w P.” jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu w odniesieniu do Ośrodka Pomocy Społecznej w P. (pytanie nr 2).

Odnosząc się do realizacji przedmiotowego projektu w części dotyczącej Ośrodka Pomocy Społecznej w P. wskazać należy, że nie występuje związek dokonywanych zakupów ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Wskazali Państwo, że efekty projektu będą wykorzystywane przez Ośrodek Pomocy Społecznej do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu w odniesieniu do Ośrodka Pomocy Społecznej w P.

Tym samym Państwa stanowisko „w zakresie pytania 2, Gmina nie ma możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu w odniesieniu do Ośrodka Pomocy Społecznej w P.”, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jesteśmy ściśle związani przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź w Państwa stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).