Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.428.2016.1.PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-06-14
Teza: W zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłaceniem odprawy w ramach Programu Dobrowolnych Odejść
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; odprawy; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2016 r. (data wpływu 9 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłaceniem odprawy w ramach Programu Dobrowolnych Odejść – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłaceniem odprawy w ramach Programu Dobrowolnych Odejść.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

…. S.A. planuje wprowadzenie Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników ….. S.A. – PDO (dalej zwanego: PDO), który zatwierdzony zostanie w formie Regulaminu. Celem programu jest zamiar dostosowania poziomu i struktury zatrudnienia do potrzeb przedsiębiorstwa. Program umożliwia pracownikom złożenie oświadczenia woli o deklaracji rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron na zasadach i w terminach określonych w PDO, a następnie rozwiązanie umowy o pracę po wyrażeniu zgody przez pracodawcę. Z programu mogą skorzystać pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, którzy do dnia wejścia w życie Regulaminu nie zawarli z pracodawcą porozumienia stron rozwiązującego umowę o pracę.

Pracownikom, którzy otrzymali od pracodawcy zgodę na rozwiązanie umowy o pracę na zasadach przewidzianych w Regulaminie PDO, będzie przysługiwała odprawa pieniężna w wysokości 10-krotności wynagrodzenia pracownika obliczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy. Powyższa odprawa pieniężna zawiera w sobie kwotę odprawy pieniężnej z tytułu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844, z późn. zm.) w wysokości określonej w art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Dodatkowo w stosunku do pracowników, którzy przystąpią do PDO, a którzy w ciągu pięciu lat od daty rozwiązania stosunku pracy nabyliby prawo do pierwszej lub kolejnej nagrody jubileuszowej, odprawa pieniężna zostanie powiększona o dodatkową kwotę, stanowiącą proporcjonalnie wyliczoną odprawę jubileuszową, do jakiej prawo nabyliby w przyszłości zgodnie z przepisami Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (zwany dalej ZUZP).

Odprawa, o której mowa w Regulaminie PDO składa się zatem z trzech części:

*   odprawy wynikającej z przepisów prawa pracy w wysokości uzależnionej od długości stażu pracy;

*   proporcjonalnie wyliczonej nagrody jubileuszowej, do której pracownik nabyłby uprawnienie w ciągu pięciu lat, gdyby do rozwiązania umowy o pracę nie doszło;

*   odszkodowania za utratę pracy stanowiącego rekompensatę mającą na celu zadośćuczynienie pracownikowi straty w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u Wnioskodawcy oraz umożliwienie pracownikowi zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji nagłej utraty źródła dochodu.

Charakter odszkodowawczy ma zatem jedynie ta część „odprawy”, która wykracza poza odprawę należną pracownikowi zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz poza proporcjonalnie wyliczoną część nagrody jubileuszowej. Wysokość tego odszkodowania będzie zatem uzależniona od indywidulanej sytuacji prawnej pracownika, jest jednakże możliwe każdorazowe jednoznacznie określenie jej wysokości.

Warunki PDO zostaną określone w Regulaminie PDO, który zatwierdza uchwałą Zarząd ….. S.A. Dodatkowo Wnioskodawca zawarł Porozumienie z organizacjami związkowymi działającymi na terenie zakładu pracy będącymi stroną ZUZP, dotyczące Programu Dobrowolnych Odejść PDO, którego celem jest zadośćuczynienie pracownikowi straty w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u pracodawcy oraz umożliwienie pracownikowi zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji nagłej utraty źródła dochodu.

Powyższy Regulamin PDO wraz z Porozumieniem stanowią regulację prawną, o której mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, stanowiąc źródło prawa pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zakład pracy (….. S.A.) ma obowiązek obliczenia, pobrania i przekazania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconej w ramach Programu Dobrowolnych Odejść PDO należnej pracownikom Wnioskodawcy „odprawy” o charakterze odszkodowania za utratę pracy, tj. w części przekraczającej odprawę wynikającą z przepisów ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz proporcjonalnie wyliczoną nagrodę jubileuszową, czy też część „odprawy” mająca charakter odszkodowania za utratę pracy będzie stanowiła dla pracowników przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, a tym samym nie będzie rodziła po stronie Wnioskodawcy obowiązków, o których mowa w art. 31 w zw. z art. 38 ust. 1 zd. 1 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie natomiast z art. 38 ust. 1 zd. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Co do zasady zatem Wnioskodawca ma obowiązek obliczyć, pobrać i przekazać do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych pracownikom dochodów uzyskanych przez nich z tytułu stosunku pracy, za wyjątkiem sytuacji, w której zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje pracownikom zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie wypłacone pracownikom w ramach PDO będzie stanowiło przychód zwolniony z opodatkowania, co nie rodzi po Jego stronie obowiązków, o których mowa w art. 31 w zw. z art. 38 ust. 1 zd. 1 ww. ustawy. W ocenie Wnioskodawcy nie ma przy tym znaczenia użyte w Regulaminie PDO nazewnictwo i zawarcie tego odszkodowania w granicach szeroko rozumianej „odprawy”, której dwa pozostałe elementy stanowi odprawa należna pracownikowi z ustawy oraz proporcjonalnie wyliczona nagroda jubileuszowa.

Warunki skorzystania ze zwolnienia podatkowego określone zostały w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: „Wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość i zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Konieczne jest zatem, aby świadczenie podlegające zwolnieniu podatkowemu spełniało poniższe warunki:

1.  miało charakter odszkodowania lub zadośćuczynienia.
2.  jego wysokość lub zasady ustalania wynikały wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw albo postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 k.p. (tj. źródeł prawa pracy).
3.  nie stanowiły wyjątków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a-g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłacane pracownikom odprawy i odszkodowania mają różnorodny charakter i są wypłacane niezależnie od siebie.

Odprawa jest jednorazowym świadczeniem wypłacanym pracownikowi w ramach stosunku pracy, w związku z zaistnieniem określonych zdarzeń prawnych, wynikających wprost z szeroko rozumianego prawa pracy (ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników).

Zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Odszkodowanie natomiast ma rekompensować stratę, jaką pracownik poniósł z powodu pozbawienia go możliwości uzyskania wynagrodzenia za świadczenie pracy.

Celem odszkodowania wypłaconego w ramach PDO będzie zatem zadośćuczynienie pracownikowi strat majątkowych i niemajątkowych związanych z brakiem możliwości dalszego otrzymywania wynagrodzenia od dotychczasowego pracodawcy. Odszkodowanie ma umożliwić zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych pracowników w sytuacji nagłej utraty źródła dochodu.

W ocenie Wnioskodawcy, ta część świadczenia wypłacanego na podstawie Regulaminu PDO, która nie stanowi odprawy wynikającej wprost z przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, jak również która nie stanowi proporcjonalnie wyliczonej pracownikowi nagrody jubileuszowej, ma charakter świadczenia odszkodowawczego, o którym mowa w art. 21 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pomimo użycia w regulaminie PDO zbiorczego terminu „odprawa” dla zdefiniowania wszystkich trzech rodzajów świadczeń wypłacanych pracownikom z tytułu rozwiązania za porozumieniem stron umowy o pracę w oparciu o Regulamin PDO, zdaniem Wnioskodawcy nie może to przesądzać o tym, że część świadczenia mająca charakter typowo odszkodowawczy powinna być traktowana jako odprawa pieniężna, od której nie przysługuje zwolnienie podatkowe.

Wręcz przeciwnie, to nie nazwa świadczenia, ale jego charakter winien decydować o tym, że w tej części świadczenie wypłacane pracownikowi objęte będzie zwolnieniem podatkowym, a zatem Wnioskodawcy nie obciążają obowiązki określone w art. 31 w zw. z art. 38 ust. 1 zd. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ilekroć jest w nim mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

W ocenie Wnioskodawcy, Regulamin PDO, określający zasady PDO, w szczególności wysokość i zasady wypłaty świadczeń dla osób korzystających z PDO, jest aktem, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Dodatkowo należy wskazać, że Wnioskodawca zawarł ze związkami zawodowymi będącymi stroną ZUZP, działającymi na terenie zakładu pracy, Porozumienie dotyczące wprowadzenia Regulaminu PDO.

Należy zatem uznać, że Regulamin PDO wraz z Porozumieniem zawartym ze związkami zawodowymi tworzą źródło prawa pracy, w rozumieniu Kodeksu pracy.

Świadczenie wypłacane przez Wnioskodawcę pracownikom Wnioskodawcy, którzy przystąpią do PDO, w części w której ma ono charakter odszkodowawczy, nie zawiera się w katalogu wyjątków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)-g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to tej części świadczenia, która nie będzie odprawą w rozumieniu przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników ani proporcjonalnie wyliczoną nagrodą jubileuszową.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy, część odszkodowawcza świadczenia należnego pracownikom, którzy przystąpią do PDO, stanowić będzie przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, co powoduje, że w tej części Wnioskodawca jako płatnik zwolniony będzie z obowiązków, o których mowa w art. 31 w zw. z art. 38 ust. 1 zd. 1 ustawy. Od tej odszkodowawczej części „odprawy” Wnioskodawca nie będzie zatem miał obowiązku obliczenia, pobrania i przekazania do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy. Jednocześnie obowiązek taki będzie na Wnioskodawcy ciążył w związku z wypłatą pracownikom pozostałej części odprawy, tj. odprawy wynikającej wprost z przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz proporcjonalnie wyliczonej nagrody jubileuszowej.

Należy podkreślić, że wysokość przychodu mającego charakter odszkodowawczy, będzie możliwa do jednoznacznego wyliczenia na podstawie indywidualnej sytuacji prawnej danego pracownika. Przychód ten stanowił będzie różnicę pomiędzy kwotą 10-krotności wynagrodzenia pracownika obliczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy a sumą odprawy pieniężnej z tytułu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. i proporcjonalnie wyliczonej nagrody jubileuszowej, do jakiej pracownik nabyłby prawo wciągu pięciu lat od daty rozwiązania stosunku pracy. Możliwe jest zatem obliczenie i pobranie zaliczki na podatek dochodowy jedynie od części wypłacanego pracownikowi świadczenia – jedynie w tej części, która nie jest objęta zwolnieniem podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 wymienił: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty w treści artykułu zwrot „w szczególności” oznacza, że wskazane kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 38 ww. ustawy zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a. (art. 38 ust. 1 ustawy).

Na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych (PIT-11).

Zwolnieniem określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte są tylko te odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeku pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) ww. ustawy, wyłączeniem ze zwolnienia przedmiotowego są objęte odprawy pieniężne wypłacane na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z definicją słownikową zamieszczoną w „Małym Słowniku Języka Polskiego” (Redakcja Słowników Języka Polskiego PWN, Warszawa 2004, s. 552) – odszkodowanie jest to „wynagrodzenie, zapłata za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy”. Parafrazując, odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Natomiast odprawa pieniężna to w istocie świadczenie pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy.

Istoty odprawy nie należy zatem doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie ma dorozumiany charakter odszkodowania (rekompensaty), czyli jest zadośćuczynieniem pracownikowi straty w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Odprawa jest świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy.

Ponadto, ilekroć ustawodawca posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określeniem „odprawa”, to za każdym razem dotyczy to wyłączenia od analizowanego zwolnienia przedmiotowego zawartego w lit. a), lit. b) i lit. c) ww. normy prawnej. Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, że zwolnieniu powyższemu podlegają wyłącznie odszkodowania lub zadośćuczynienia – co wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taki zapis ma na celu podkreślenie, żeby odpraw czy innych świadczeń nie utożsamiać z odszkodowaniem (co często mylnie jest czynione), jako że te kategorie świadczeń występują często obok siebie. Bezdyskusyjnym jednak jest, że nie są to świadczenia o takim samym charakterze.

Należy zaznaczyć, że przytoczony wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawęża zwolnienie z opodatkowania do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia.

Wymaga podkreślenia, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia, wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszystkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Przedmiotowym zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym nie są natomiast objęte odprawy pieniężne i to zarówno te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i odprawy pieniężne, rekompensaty i nagrody jubileuszowe, których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje wprowadzenie Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników Spółki – PDO (dalej zwanego: PDO), który zatwierdzony zostanie w formie Regulaminu. Celem programu jest zamiar dostosowania poziomu i struktury zatrudnienia do potrzeb przedsiębiorstwa. Program umożliwia pracownikom złożenie oświadczenia woli o deklaracji rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron na zasadach i w terminach określonych w PDO, a następnie rozwiązanie umowy o pracę po wyrażeniu zgody przez pracodawcę. Z programu mogą skorzystać pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, którzy do dnia wejścia w życie Regulaminu nie zawarli z pracodawcą porozumienia stron rozwiązującego umowę o pracę. Pracownikom, którzy otrzymali od pracodawcy zgodę na rozwiązanie umowy o pracę na zasadach przewidzianych w Regulaminie PDO, będzie przysługiwała odprawa pieniężna w wysokości 10-krotności wynagrodzenia pracownika obliczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy. Powyższa odprawa pieniężna zawiera w sobie kwotę odprawy pieniężnej z tytułu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844, z późn. zm.) w wysokości określonej w art. 8 ust. 1 tej ustawy. Dodatkowo w stosunku do pracowników, którzy przystąpią do PDO, a którzy w ciągu pięciu lat od daty rozwiązania stosunku pracy nabyliby prawo do pierwszej lub kolejnej nagrody jubileuszowej, odprawa pieniężna zostanie powiększona o dodatkową kwotę, stanowiącą proporcjonalnie wyliczoną odprawę jubileuszową, do jakiej prawo nabyliby w przyszłości zgodnie z przepisami Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (zwany dalej ZUZP).

Odprawa, o której mowa w Regulaminie PDO składa się zatem z trzech części:

*   odprawy wynikającej z przepisów prawa pracy w wysokości uzależnionej od długości stażu pracy;

*   proporcjonalnie wyliczonej nagrody jubileuszowej, do której pracownik nabyłby uprawnienie w ciągu pięciu lat, gdyby do rozwiązania umowy o pracę nie doszło;

*   odszkodowania za utratę pracy stanowiącego rekompensatę mającą na celu zadośćuczynienie pracownikowi straty w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u Wnioskodawcy oraz umożliwienie pracownikowi zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji nagłej utraty źródła dochodu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawa należy wskazać, że wypłacona pracownikom odprawa pieniężna o charakterze odszkodowawczym, tj. w części przekraczającej odprawę wynikającą z przepisów ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz proporcjonalnie wyliczoną nagrodę jubileuszową nie jest objęta zwolnieniem przedmiotowym z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki wynikające z art. 31 w zw. z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że Wnioskodawca dokonał również oceny prawnej dotyczącej obowiązku jaki będzie ciążył na Wnioskodawcy w związku z wypłatą pracownikom pozostałej części odprawy, tj. odprawy wynikającej wprost z przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz proporcjonalnie wyliczonej nagrody jubileuszowej, tutejszy Organ nie odniósł się do ww. kwestii, ponieważ nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.