Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-490/13/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-14
Teza: uznanie, czy umowy powierniczego przelewu wierzytelności należy traktować jako "zbycie w jakiejkolwiek formie" uniemożliwiające zastosowanie ulgi na złe długi
Słowa kluczowe: korekta; nieściągalność; wierzytelność; zobowiązanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013r. (data wpływu do tut. organu 27 maja 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy umowy powierniczego przelewu wierzytelności należy traktować jako "zbycie w jakiejkolwiek formie" uniemożliwiające zastosowanie ulgi na złe długi - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2013r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy umowy powierniczego przelewu wierzytelności należy traktować jako "zbycie w jakiejkolwiek formie" uniemożliwiające zastosowanie ulgi na złe długi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje często powierniczego przelewu własnych wierzytelności, powstałych w toku działalności gospodarczej na podmiot zajmujący się m.in. profesjonalnym obrotem wierzytelnościami oraz windykacją wierzytelności. Z umów cesji wynika, że podmiot (Wnioskodawca) przenosi na powiernika nieuregulowane dotychczas wierzytelności. Powiernik podejmuje czynności zmierzające do odzyskania kwot wynikających z tych wierzytelności, za które to czynności otrzymuje należne mu wynagrodzenie. W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca ma wątpliwość, co do tego, czy w stosunku do wskazanych wierzytelności istnieje możliwość zastosowania przez Wnioskodawcę „ulgi na złe długi" uregulowanej w art. 89a ustawy z 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy umowy powierniczego przelewu wierzytelności należy traktować jako "zbycie w jakiejkolwiek formie" uniemożliwiające zastosowanie ulgi na złe długi w świetle art. 89a ust. 1a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowy powierniczego przelewu wierzytelności nie powodują przeniesienia ich własności i tym samym nie mogą być one traktowane jako zbycie w jakiejkolwiek formie. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zawarcie powyższych umów nie wyklucza zastosowania przez Wnioskodawcę "ulgi na złe długi". W konsekwencji, pomimo zawarcia tego typu umów cedent ma możliwość dokonania korekty należnego podatku w oparciu o art. 89a ustawy o VAT.

Umowa skutkująca dokonaniem cesji jest zazwyczaj realizowana jako "zbycie rzeczy lub praw". Jednakże w analizowanym przypadku przedmiotem zawartych umów jest powierniczy przelew wierzytelności, a nie ich sprzedaż. Celem zawartych umów jest bowiem przeniesienie wierzytelności (a nie ich zbycie) na podmiot trzeci w celu podjęcia przez ten podmiot czynności zmierzających do odzyskania należności. Cedent otrzymuje po wyegzekwowaniu przez powiernika należnej kwoty, zapłatę za przekazaną wierzytelność. Dopiero wówczas również powiernik może dokonać potrącenia swojego wynagrodzenia należnego od cedenta (najczęściej w postaci określonego procentu od kwoty egzekwowanej wierzytelności). W momencie podpisania umowy powierniczego przelewu wierzytelności nie powstają żadne zobowiązania pieniężne powiernika wobec cedenta, a cedent nie ma roszczeń pieniężnych w stosunku do powiernika. Zobowiązania i roszczenia powstają dopiero z chwilą wyegzekwowania wierzytelności. Umowa powierniczego przelewu wierzytelności ma charakter czasowy, każda ze stron może ją wypowiedzieć i tym samym wierzytelności podlegać będą zwrotnemu przelewowi na rzecz cedenta. Reasumując na podstawie umowy powierniczego przelewu wierzytelności powiernik wprawdzie nabywa prawa do windykowania wierzytelności we własnym imieniu ale czyni to na rachunek Cedenta, nie przejmuje ryzyka niewypłacalności dłużnika, nie powstają żadne należności cedenta do powiernika a umowa może być wypowiedziana. Często zdarza się, że pomimo zawarcia umowy powierniczego przelewu wierzytelności nie udaje się wyegzekwować zaległej kwoty. W takiej sytuacji Spółka nie widzi przeszkód do skorzystania z "ulgi na złe długi".

W związku z faktem, iż przepisy ustawy o VAT nie odnoszą się do tego, w jaki sposób należy interpretować pojęcie „zbycia wierzytelności w jakiejkolwiek formie”, z praktycznego punktu widzenia, zdaniem Wnioskodawcy można w tym zakresie odwołać się pomocniczo do interpretacji podatkowych wydawanych przez Ministerstwo Finansów. W interpretacji sygn. IBPP2/443-125/09/ICz z 30 kwietnia 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zawarł obszerne wyjaśnienia dotyczące charakteru umów powierniczych oraz zaznaczył, że firma windykacyjna nabywająca wierzytelności na podstawie umowy określanej potocznie mianem „przelewu powierniczego”, nie przejmuje ryzyka niewypłacalności dłużnika, chociaż działa w imieniu własnym. Dlatego istotą omawianej czynności prawnej nie jest sprzedaż wierzytelności (powiększenie majątku cesjonariusza o wartość przelanej wierzytelności), lecz odpłatne świadczenie usługi ściągania długów oraz ewentualnie pośrednictwo w obrocie wierzytelnościami.

Omawiana usługa przyjmuje formę przelewu wierzytelności wyłącznie dla potrzeb prawa procesowego ponieważ większość firm windykacyjnych nie ma statusu kancelarii adwokackich lub radcowskich i z tego powodu nie może reprezentować wierzyciela przed sądem. Po nabyciu wierzytelności firma windykacyjna może występować przeciwko dłużnikowi jako wierzyciel, a więc strona postępowania cywilnoprawnego. Firmy windykacyjne mogą także zbywać wierzytelność na warunkach ustalonych z cedentem, jeżeli jednak po upływie określonego czasu, nabywca nie zostanie znaleziony, wierzytelność powraca do cedenta. Powierniczy przelew wierzytelności dokonywany jest na podstawie umowy, która nie została uregulowana wprost w przepisach prawa cywilnego (tzw. umowa nienazwana). W praktyce przelew powierniczy nie jest niczym innym, jak zleceniem windykacji należności, z przeniesieniem na windykatora praw przysługujących wierzycielowi. Przelew powierniczy jak wspomniano nie jest umową sprzedaży wierzytelności, lecz zawierany jest dla stworzenia prawnych podstaw dla windykacji należności, której ryzyko zapłaty przez cały czas ciąży na pierwszym wierzycielu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołany stan prawny należy stwierdzić, że cesja zawarta na podstawie powierniczego przelewu wierzytelności nie oznacza ich zbycia w jakiejkolwiek formie, o ile z zawartej, pomiędzy cedentem a firmą windykacyjną umowy wynika m.in., a) że ryzyko nieściągalności wierzytelności obciąża cedenta, b) w której ustalono czas obowiązywania umowy, po upływie którego przy braku skuteczności działań windykacyjnych wierzytelność wraca do pierwotnego wierzyciela tj. cedenta albo też umowa może zostać rozwiązana na skutek wypowiedzenia, c) firma windykacyjna nie dokonała zapłaty cedentowi, aż do czasu ściągnięcia długu lub zbycia wierzytelności ani też nie jest do tej zapłaty zobowiązana. Z zawartych umów wynika, iż przelew zwrotny następuje zawsze w razie rozwiązania umowy przez którąkolwiek ze stron. Takie postanowienia umowne, zdaniem Wnioskodawcy, bezsprzecznie potwierdzają, że umowy powierniczego przelewu wierzytelności nie przenoszą permanentnie własności wierzytelności, a tym samym nie stanowią one odpłatnego zbycia w jakiejkolwiek formie. Wobec tego ich zawarcie nie stoi na przeszkodzie skorygowaniu należnego podatku na podstawie art. 89a ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy zawarte umowy nie mogą zostać zakwalifikowane jako zbycie wierzytelności w jakiejkolwiek formie na rzecz podmiotu trzeciego uniemożliwiające zastosowanie „ulgi na złe długi”. Podsumowując, z uwagi na całokształt przedstawionej argumentacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że umowy powierniczego przelewu wierzytelności nie stanowią odpłatnego zbycia wierzytelności w jakiejkolwiek formie, dlatego też ich zawarcie nie ma wpływu na skorygowanie należnego VAT na podstawie art. 89a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku od towarów i usług w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT.

Należy wskazać, iż od 1 stycznia 2013r. normy prawne, zawarte w art. 89a i 89b ustawy o podatku od towarów i usług, regulujące powyższe kwestie, obowiązują w brzmieniu nadanym na podstawie art. 11 ustawy z dnia 16 listopada 2012r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012r. poz. 1342).

I tak, zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ww. ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Zgodnie z art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  (uchylony)
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
4.  (uchylony)
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
6.  (uchylony).

Stosownie do treści art. 89a ust. 3 ustawy, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (89a ust. 4 ustawy).

Wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika (89a ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1–5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2–4.

W tym miejscu wskazać należy, iż wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje często powierniczego przelewu własnych wierzytelności, powstałych w toku działalności gospodarczej na podmiot zajmujący się m.in. się profesjonalnym obrotem wierzytelnościami oraz windykacją wierzytelności. Z umów cesji wynika, że podmiot (Wnioskodawca) przenosi na powiernika nieuregulowane dotychczas wierzytelności. Powiernik podejmuje czynności zmierzające do odzyskania kwot wynikających z tych wierzytelności, za które to czynności otrzymuje należne mu wynagrodzenie.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca ma wątpliwość, co do tego, czy w stosunku do wskazanych wierzytelności istnieje możliwość zastosowania przez Wnioskodawcę „ulgi na złe długi" uregulowanej w art. 89a ustawy o VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy czy umowy powierniczego przelewu wierzytelności nie powodują przeniesienia ich własności i tym samym nie mogą być one traktowane jako zbycie w jakiejkolwiek formie, wskazać należy, że przepisy Kodeksu cywilnego nie zawierają regulacji prawnej instytucji powiernictwa. Nie ma jednak przeszkód do zawierania tego typu umów – pozwala na to zasada swobody umów wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swojego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą dla dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 k.c. Zgodnie z wymienionym przepisem wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Przelew wywiera taki skutek, że na osobę trzecią przechodzą wszelkie związane z wierzytelnością prawa, w tym roszczenie o odsetki. Przelew powierniczy nie jest jednak typową umową sprzedaży wierzytelności, lecz raczej podstawą do przeprowadzenia windykacji przez podmiot trudniący się ściąganiem długów.

Najistotniejsze postanowienia umowy przelewu powierniczego wierzytelności są następujące:

1.  nabywca wierzytelności posiada uprawnienie do zwrotu wierzytelności w przypadku nieskuteczności windykacji,
2.  ryzyko nieściągalności wierzytelności obciąża cedenta, czyli podmiot, który dokonał powierniczego przelewu,
3.  ustala się czas obowiązywania umowy, po upływie którego, przy braku skuteczności działań windykacyjnych, wierzytelność „wraca” do pierwotnego wierzyciela,
4.  nie dokonuje się zapłaty cedentowi aż do czasu ściągnięcia długu lub zbycia wierzytelności,
5.  wynagrodzenie firmy windykacyjnej ustalane jest najczęściej w określonym procencie odzyskanej kwoty i jest ono potrącane ze ściągniętego długu.

Jak wynika z powyższego, firma windykacyjna, „nabywająca” wierzytelności na podstawie umowy określanej potocznie mianem „przelewu powierniczego”, nie przejmuje ryzyka niewypłacalności dłużnika, chociaż działa w imieniu własnym. Dlatego istotą omawianej czynności prawnej nie jest sprzedaż wierzytelności (powiększenie majątku cesjonariusza o wartość przelanej wierzytelności), lecz odpłatne świadczenie usługi ściągania długów oraz ewentualnie pośrednictwo w obrocie wierzytelnościami.

Omawiana usługa przyjmuje formę przelewu wierzytelności wyłącznie dla potrzeb prawa procesowego, ponieważ większość firm windykacyjnych nie ma statusu kancelarii adwokackich lub radcowskich i z tego powodu nie może reprezentować wierzyciela przed sądem. Po nabyciu wierzytelności firma windykacyjna może występować przeciwko dłużnikowi jako wierzyciel, a więc strona postępowania cywilnoprawnego. Firmy windykacyjne mogą także zbywać wierzytelność na warunkach ustalonych z cedentem, jeżeli jednak po upływie określonego czasu, nabywca nie zostanie znaleziony, wierzytelność powraca do cedenta.

Powierniczy przelew wierzytelności dokonywany jest na podstawie umowy, która nie została uregulowana wprost w przepisach prawa cywilnego (tzw. umowa nienazwana). W praktyce przelew powierniczy nie jest niczym innym, jak zleceniem windykacji należności, z przeniesieniem na windykatora praw przysługujących wierzycielowi.

Przelew powierniczy, jak wspomniano, nie jest umową sprzedaży wierzytelności, lecz zawierany jest dla stworzenia prawnych podstaw dla windykacji należności, której ryzyko zapłaty przez cały czas ciąży na pierwszym wierzycielu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż zawarcie przez Wnioskodawcę umowy powierniczego przelewu wierzytelności nie jest/nie będzie równoznaczne ze zbyciem wierzytelności. Wobec powyższego zawarcie umowy powierniczego przelewu wierzytelności nie oznacza ich zbycia, o ile z zawartej, pomiędzy Wnioskodawcą a firmą windykacyjną, umowy wynika/będzie wynikać m.in., że ryzyko nieściągalności wierzytelności obciąża cedenta, czyli Wnioskodawcę, w której ustalono czas obowiązywania umowy, po upływie którego, przy braku skuteczności działań windykacyjnych, wierzytelność „wraca” do pierwotnego wierzyciela, tj. Wnioskodawcy, firma windykacyjna nie dokona zapłaty Wnioskodawcy aż do czasu ściągnięcia długu lub zbycia wierzytelności.

Odnosząc zatem wskazany wyżej stan prawny do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że powierniczy przelew wierzytelności przez wierzyciela nie stanowi uregulowania w jakiejkolwiek formie należności przez dłużnika.

Natomiast brzmienie przepisów regulujących zasady korekty kwoty podatku wynikającej z niezapłaconej faktury wskazuje, że okoliczność przelewu wierzytelności, uprawnia Wnioskodawcę (jako wierzyciela) do skorzystania z ulgi na złe długi, określonej przepisami art. 89a ust. 1 i 1a ustawy o VAT. Uprawnienie to wynika wprost z regulacji powołanych w ww. artykułach ustawy o VAT. Jeśli bowiem wierzytelność wynikająca z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, to wówczas wierzyciel może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny. Z brzmienia ust. 1 oraz 1a ww. artykułu ponadto wynika, że uprawnienie do złożenia korekty nie powstanie, jeśli należność zostanie uregulowana najpóźniej do końca okresu rozliczeniowego, w którym upłynął termin 150 dni.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.