Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-78/12-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-04-25
Teza: W jakim roku podatkowym należy potrącić koszty z tytułu zapłaconych tantiem? W zeznaniu Wnioskodawcy złożonym za 2011 r., jako koszty związane bezpośrednio z osiągniętymi przychodami, czy w 2012 r. wówczas, gdy nastąpi płatność? Jeśli potrącenie miałoby następować w 2012 r., to czy kosztem uzyskania przychodu byłyby tantiemy naliczone w fakturze w momencie jej otrzymania, czy koszty uzyskania przychodu należałoby uznać w miesiącu faktycznej zapłaty?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; należność-należności licencyjne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należności licencyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należności licencyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, w formie wydawnictwa, polegającą na wydawaniu książek autorów zagranicznych. Cykl wydania książki obejmuje zawarcie umowy licencyjnej, otrzymanie licencji potwierdzonej fakturą, zapłatę za licencję, tłumaczenie, druk i dystrybucję.

Wnioskodawca rozlicza się w podatku dochodowym na zasadach ogólnych, tj. prowadzi książkę przychodów i rozchodów.

W maju 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę na wydanie powieści pomiędzy Jego wydawnictwem a autorem, będącym Kanadyjczykiem i mieszkającym w tym państwie, posiadającym przedstawicielstwo (c/o) w agencji literackiej ze Stanów Zjednoczonych, posiadającej przedstawicielstwo (c/o) w agencji cypryjskiej, współpracującej z agencją z siedzibą w Belgradzie, będącą przedstawicielem na Europę Środkowo-Wschodnią. W umowie potwierdzono, że osobą do której należą prawa autorskie jest autor powieści (wynika to z zapisów w umowie). Umowa na udzielenie licencji zawarta jest na okres 4 lat.

Z umowy tej wynika również, że 31 grudnia każdego roku, Wnioskodawca zobowiązany jest, jako wydawca, złożyć oświadczenie o liczbie sprzedanych egzemplarzy dzieła literackiego, na podstawie którego zostanie ustalona wysokość tantiem autorskich płatnych w terminie 60 dni po wystawieniu faktury. Wysokość tantiem zostanie ustalona w oparciu o tzw. cenę okładkową dzieła, (która zostaje ustalona przed rozpoczęciem procesu sprzedaży), po przemnożeniu, wskazanym w umowie procentem od tej sprzedaży, oraz ilości sprzedanych egzemplarzy. Wnioskodawca przekazał w terminie ustalonym ilość sprzedanych egzemplarzy do agencji cypryjskiej i czeka na wystawienie faktur w tym zakresie.

Faktura zostanie wystawiona w lutym 2012 r., a płatności należności w tym zakresie Wnioskodawca będzie dokonywał w marcu lub kwietniu 2012 r.

Opłatę za licencję oraz tantiemy autorskie, na podstawie wystawionych przez siebie faktur, otrzymuje w całości agencja cypryjska.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W jakim roku podatkowym należy potrącić koszty z tytułu zapłaconych tantiem? W zeznaniu Wnioskodawcy złożonym za 2011 r., jako koszty związane bezpośrednio z osiągniętymi przychodami, czy w 2012 r. wówczas, gdy nastąpi płatność?

Jeśli potrącenie miałoby następować w 2012 r., to czy kosztem uzyskania przychodu byłyby tantiemy naliczone w fakturze w momencie jej otrzymania, czy koszty uzyskania przychodu należałoby uznać w miesiącu faktycznej zapłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy, tantiemy są nierozłącznie związane z osiągniętym przychodem w 2011 r. Gdyby w 2011 r. sprzedaż nie wystąpiła, nie byłoby podstawy do ustalenia tantiem autorskich.

Z jednej strony, zgodnie z art. 22 ust. 5a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia złożenia zeznania, (w sytuacji Wnioskodawcy nie ma obowiązku sporządzania sprawozdania finansowego), nie później jednak, niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, są potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Z drugiej jednak strony, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 55 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu niewypłaconych należności, z tytułu określonego w art. 13 ust. 2, tj. z tytułu przychodów z wykonywanej osobiście działalności literackiej.

Wnioskodawca skłaniałby się jednak do tego drugiego rozwiązania, ponieważ chociażby w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania tego rodzaju należności nazywane są „należnościami licencyjnymi”, a więc określenia byłyby bliższe przychodom określanym w art. 13 ust. 2.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, tantiemy autorskie jako koszty uzyskania przychodu należałoby potrącić w 2012 r., zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w miesiącu zapłaty, ponieważ dotyczą należności wynikających z art. 13 ust. 2, mimo że płacone będą autorowi za pośrednictwem agencji, w tym przypadku, agencji cypryjskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Według art. 23 ust. 1 pkt 55 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6ba.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca dokona w marcu lub kwietniu 2012 r. wypłaty tantiem, w związku z zawartą umową z rezydentem Kanady, za pośrednictwem agencji cypryjskiej. Prawa autorskie należą do autora powieści (wynika to z zapisów w umowie). Umowa na udzielenie licencji zawarta jest na 4 lata.

Z umowy tej wynika również, że 31 grudnia każdego roku, Wnioskodawca zobowiązany jest, jako wydawca, złożyć oświadczenie o liczbie sprzedanych egzemplarzy dzieła literackiego, na podstawie którego zostanie ustalona wysokość tantiem autorskich płatnych w określonym terminie 60 dni po wystawieniu faktury. Faktura zostanie wystawiona przez agencję pośredniczącą, w lutym 2012 r., a płatności należności w tym zakresie Wnioskodawca dokona w marcu lub kwietniu 2012 r.

Opłatę za licencję oraz tantiemy autorskie, na podstawie wystawionych przez siebie faktur, otrzymuje w całości agencja cypryjska.

W art. 12 ust. 4 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Kanady w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 maja 1987 r. (Dz. U. Nr 38, poz. 216) wyjaśniono, iż określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza:

1.  wszelkiego rodzaju należności, uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego, patentu, znaku towarowego, rysunku lub modelu, planu, tajemnicy techniologii lub produkcji, lub za użytkowanie albo prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego bądź za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej; określenie to obejmuje należności wszelkiego rodzaju mające związek z filmami dla kin oraz z dziełami zarejestrowanymi na filmie lub taśmie w celu wykorzystywania ich w telewizji lub w radio, z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how).

Z kolei, tantiemą jest określony w procentach udział autora w dochodzie z wystawienia jego sztuki, wydania książki, realizacji filmu, itp. („Słownik języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN SA).

W myśl natomiast art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż wynagrodzenie należne autorowi za wykorzystanie utworu (tantiema), zawiera się w pojęciu należności licencyjnych, którymi są wszelkiego rodzaju należności, uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego, które z kolei, w myśl art. 13 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowane są do przychodów autora z osobiście wykonywanej działalności literackiej.

Ponadto, ani przepisy prawa podatkowego, ani cyt. wyżej Umowa nie przewidują odmiennego uregulowania w przypadku, gdy odbiorcą przedmiotowych należności, na podstawie wystawionych przez siebie faktur, będzie agencja pośrednicząca. Zatem, dokonana zapłata za fakturę do agencji pośredniczącej, będzie równoznaczna z wypłatą należności licencyjnych na rzecz właściciela praw autorskich (rezydenta Kanady).

Reasumując, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należności licencyjne w miesiącu, w którym dokona za nie faktycznej zapłaty. Nie stanowią bowiem, według art. 23 ust. 1 pkt 55 ww. ustawy, kosztów uzyskania przychodów niewypłacone, niedokonane lub niepostawione do dyspozycji wypłaty, świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych m.in. w art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, w tym przypadku nie będzie miał zastosowania art. 22 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, ponieważ o ile tantiemy są nierozerwalnie związane z osiągniętym przychodem 2011 r., to możliwość uznania ich za koszt uzyskania przychodu 2011 r. wyłącza przepis art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.