Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.623.2019.1.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-13
Teza: w zakresie ustalenia, czy Wynagrodzenie za Usługi IT płacone przez Spółkę podlega opodatkowaniu podatkiem „u źródła.
Słowa kluczowe: podatek; usługi-usługi informatyczne; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 listopada 2019 r. (data wpływu 17 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wynagrodzenie za Usługi IT płacone przez Spółkę podlega opodatkowaniu podatkiem „u źródła”– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy Wynagrodzenie za Usługi IT płacone przez Spółkę podlega opodatkowaniu podatkiem „u źródła”.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

A. Usługi świadczone przez spółkę powiązaną R. Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) ponosi opłaty za korzystanie z usług informatycznych dostarczanych jej przez spółkę powiązaną – R. z siedzibą w Holandii. Usługi te obejmują:

1.  Obsługę centrów danych, w tym:

*   budowę i utrzymanie sieci wewnętrznej LAN,
*   utrzymanie i połączenia do sieci rozległej WAN,
*   udostępnianie i obsługę poprzez sieć WAN zintegrowanych systemów komputerowych,
*   udostępnianie i utrzymanie systemu do obsługi poczty elektronicznej.
*   utrzymanie sieci telefonicznej IP,
*   archiwizację i tworzenie kopii zapasowych danych poprzez sieć WAN:

3.  Monitorowanie i zapewnienie bezpieczeństwa danych;
4.  Standaryzację sprzętu i oprogramowania:
5.  Monitorowanie zgodności licencji na oprogramowanie zgodnie z wytycznymi dostawcy;
6.  Rozwijanie i wspieranie aplikacji systemu ERP, tam gdzie nie jest to zapewnione przez dostawcę;
7.  Wsparcie dla pozostałych aplikacji, tam gdzie nie jest to zapewnione przez dostawcę;,/li>
8.  Wspieranie telepracy (helpdesk).

Wynagrodzenie za powyższe prace określane jest na podstawie stawki godzinowej (ilość godzin przeznaczona na świadczenie usług dla Spółki pomnożona przez stawkę godzinową) oraz zwrotu kosztów przejazdu i zakwaterowania konsultantów IT (informatyków). W dalszej części wniosku wynagrodzenie płacone z tego tytułu określane jest jako „Wynagrodzenie za Usługi IT”. Usługi informatyczne świadczone na rzecz Spółki przez R. nie obejmują udzielania licencji na oprogramowanie. W ramach tych usług Spółka nie nabywa prawa do korzystania z oprogramowania. Ich przedmiotem jest wyłącznie bieżące wsparcie informatyków w zakresie funkcjonowania sieci wewnętrznej i zewnętrznej, infrastruktury sprzętowej, pomoc w konfiguracji sprzętu i szereg innych czynności w zakresie wspierania funkcjonowania systemów informatycznych wykorzystywanych w codziennej działalności gospodarczej. Dodatkowo świadczy o tym sam sposób ustalania wynagrodzenia za świadczone usługi, który wyraźnie wskazuje na to, że nie dotyczą one udzielania licencji. Wynagrodzenie skalkulowane jest bowiem na podstawie ilości czasu pracy poświęconego przez informatyków R. na świadczenie usług oraz stawki godzinowej (wynagrodzenie to zwiększone zostaje o koszty świadczenia usług takie jak koszty przejazdu i zakwaterowania informatyków). Spółka zaklasyfikowała ww. usługi do następujących kodów PKWiU:

*   61.10.20.0 Usługi połączeń przez sieci telekomunikacji stacjonarnej z innymi sieciami,
*   61.10.30.0 Usługi transmisji danych realizowane za pomocą sieci telekomunikacji stacjonarnej,
*   62.01.12.0 Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych,
*   62.02.10 Usługi związane z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego,
*   62.02.20.0 Usługi związane z doradztwem w zakresie oprogramowania komputerowego
*   62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego,
*   62.09.10.0 Usługi instalowania komputerów i urządzeń peryferyjnych
*   62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   63.11.19.0 Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych.

B. Usługi świadczone przez spółkę powiązaną S. Spółka ponosi na rzecz podmiotu powiązanego S. opłaty za korzystanie z określonych aplikacji komputerowych, w tym przede wszystkim za użytkowanie oprogramowania finansowo-księgowego. Spółka korzysta z oprogramowania wyłącznie na własne cele bez prawa do udostępniania go jakimkolwiek innym podmiotom. Oprogramowanie wykorzystywane jest do bieżącej działalności gospodarczej (prowadzenie ksiąg rachunkowych, sprawozdawczość finansowa i zarządcza). Wynagrodzenie za udostępnianie oprogramowania skalkulowane jest na podstawie zabudżetowanych na dany rok kosztów takich jak:

*   Amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych (licencji i kosztów implementacji zaliczonych do inwestycji);
*   Kosztów utrzymania licencji i kosztów wynikających z umowy Service Level Agreement zawartej pomiędzy S. i firmą P.;
*   Kosztów operacyjnych związanych z funkcjonowaniem działu IT (koszty wynagrodzeń, podróży służbowych, utrzymania obiektów i sprzętu komputerowego).

Koszty te dzielone są następnie przez ilość stacji roboczych, na których wykorzystywane jest oprogramowanie. Opłata za korzystanie z oprogramowania określana jest od każdej stacji roboczej. Oprogramowanie jest zainstalowane na serwerach zagranicznych należących do S. Spółka ma dostęp do oprogramowania za pośrednictwem łączy internetowych. Stroną umowy (licencjobiorcą) z M. jest S. Na korzystanie z oprogramowania nie została przez Spółkę zawarta ze S. żadna umowa.

W dalszej części wniosku wynagrodzenie płacone z tytułu korzystania z oprogramowania określane jest jako „Wynagrodzenie za Korzystanie z Oprogramowania”.

Usługi świadczone przez S. na rzecz Spółki związane z udzielaniem prawa do korzystania

z programów komputerowych są tzw. licencjami użytkownika końcowego (end-user). Spółka nie ma bowiem prawa modyfikowania, kopiowania, czy też powielania i rozpowszechniania oprogramowania.

Zgodnie art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych licencja jest umową o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub o korzystanie z utworu, obejmującą pola eksploatacji w niej wymienione. Wskazane pola eksploatacji to m.in. zwielokrotnianie utworu, obrót jego oryginałem bądź egzemplarzami czy też inne formy jego rozpowszechniania. Istotna jest tutaj także regulacja zawarta w art. 52 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którą, w przypadku braku odmiennych postanowień umownych, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu.

Tym samym uzyskiwana przez Spółkę licencja użytkownika końcowego nie stanowi licencji w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż nie obejmuje ona żadnych pól eksploatacji, jak również nie dochodzi na jej podstawie do przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

Zarówno S. jak i R. są spółkami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT tj. R. posiada 100% udziałów w S., zaś S. posiada 100% udziałów w Spółce.

Zarówno S. jak i R. są rezydentami (mają nieograniczony obowiązek podatkowy) w Holandii (…).

Spółka dysponuje aktualnymi certyfikatami rezydencji podatkowej potwierdzającymi, że R. oraz S. posiadają rezydencję podatkową na terytorium Holandii.

Spółka pragnie zaznaczyć, że już raz występowała do tutejszego organu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w odniesieniu do pytań wskazanych w dalszej części niniejszego wniosku. W dniu 24 września 2019 r. Dyrektor KIS wydał postanowienie (Znak: 0111-KDIB2-3.4010.174.2019.3.MK) o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z uwagi na braki formalne. W niniejszym wniosku uwzględnione zostały wszystkie uwagi organu zawarte w tym postanowieniu.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wynagrodzenie za Usługi IT płacone przez Spółkę podlega opodatkowaniu podatkiem „u źródła”?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Spółki, Wynagrodzenie za Usługi IT nie podlega opodatkowaniu podatkiem „u źródła”

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zdaniem Spółki, usług informatycznych świadczonych na jej rzecz przez R. nie da się zaklasyfikować do którejkolwiek z kategorii wskazanych w ww. przepisie. Analizując treść art. 21 ust. 1 Ustawy CIT można dojść do wniosku, że jedyną potencjalną kategorią, do której zaliczyć można by usługi informatyczne opisane we wniosku są usługi doradcze, ewentualnie usługi przetwarzania danych. Usług informatycznych nie można jednak uznać ani za usługi doradcze (ich celem jest umożliwienie korzystania z odpowiednich programów i rozwiązań informatycznych, nie zaś udzielanie porad), ani za usługi przetwarzania danych. Usługi informatyczne stanowią odrębną kategorię usług i nie są również usługami o podobnym charakterze do usług doradczych, czy usług przetwarzania danych.

Powyższe stanowisko podzielają organy podatkowe, np. Dyrektor KIS w interpretacjach z 19 lipca 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.151.2018.1.MS i z 14 marca 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.33.2018.1.BS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, ze zm., dalej: „updop”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że podatnicy, o których mowa w ww. przepisie, czyli nierezydenci podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, co oznacza z kolei,że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają wyłącznie dochody osiągnięte na terytorium Polski.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa sięw szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowyi wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw,z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracownikówi pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze -ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przy czym, zgodnie z art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z kolei, w myśl art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać,z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka ponosi opłaty za korzystanie z usług informatycznych dostarczanych jej przez spółkę powiązaną – R. z siedzibą w Holandii. Usługi te obejmują:

1.  Obsługę centrów danych, w tym:
    *   budowę i utrzymanie sieci wewnętrznej LAN,
    *   utrzymanie i połączenia do sieci rozległej WAN,
    *   udostępnianie i obsługę poprzez sieć WAN zintegrowanych systemów komputerowych,
    *   udostępnianie i utrzymanie systemu do obsługi poczty elektronicznej.
    *   utrzymanie sieci telefonicznej IP,
    *   archiwizację i tworzenie kopii zapasowych danych poprzez sieć WAN:
2.  Monitorowanie i zapewnienie bezpieczeństwa danych;
3.  Standaryzację sprzętu i oprogramowania:
4.  Monitorowanie zgodności licencji na oprogramowanie zgodnie z wytycznymi dostawcy;
5.  Rozwijanie i wspieranie aplikacji systemu ERP, tam gdzie nie jest to zapewnione przez dostawcę;
6.  Wsparcie dla pozostałych aplikacji, tam gdzie nie jest to zapewnione przez dostawcę;
7.  Wspieranie telepracy (helpdesk).

Wynagrodzenie za powyższe prace określane jest na podstawie stawki godzinowej (ilość godzin przeznaczona na świadczenie usług dla Spółki pomnożona przez stawkę godzinową) oraz zwrotu kosztów przejazdu i zakwaterowania konsultantów IT (informatyków).

Usługi informatyczne świadczone na rzecz Spółki przez R. nie obejmują udzielania licencji na oprogramowanie. W ramach tych usług Spółka nie nabywa prawa do korzystania z oprogramowania.

Ich przedmiotem jest wyłącznie bieżące wsparcie informatyków w zakresie funkcjonowania sieci wewnętrznej i zewnętrznej, infrastruktury sprzętowej, pomoc w konfiguracji sprzętu i szereg innych czynności w zakresie wspierania funkcjonowania systemów informatycznych wykorzystywanych w codziennej działalności gospodarczej. Dodatkowo świadczy o tym sam sposób ustalania wynagrodzenia za świadczone usługi, który wyraźnie wskazuje na to, że nie dotyczą one udzielania licencji. Wynagrodzenie skalkulowane jest bowiem na podstawie ilości czasu pracy poświęconego przez informatyków R. na świadczenie usług oraz stawki godzinowej (wynagrodzenie to zwiększone zostaje o koszty świadczenia usług takie jak koszty przejazdu i zakwaterowania informatyków).

Spółka zaklasyfikowała ww. usługi do następujących kodów PKWiU:

*   61.10.20.0 Usługi połączeń przez sieci telekomunikacji stacjonarnej z innymi sieciami,
*   61.10.30.0 Usługi transmisji danych realizowane za pomocą sieci telekomunikacji stacjonarnej,
*   62.01.12.0 Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych,
*   62.02.10 Usługi związane z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego,
*   62.02.20.0 Usługi związane z doradztwem w zakresie oprogramowania komputerowego,
*   62.02.30.0 Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego,
*   62.09.10.0 Usługi instalowania komputerów i urządzeń peryferyjnych,
*   62.09.20.0 Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   63.11.19.0 Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy Wynagrodzenie za Usługi IT płacone przez Spółkę podlega opodatkowaniu podatkiem „u źródła”.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości Wnioskodawcy zauważyć należy, że wprawdzie katalog

usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jej nazwa.

W przedmiotowej sprawie istotne będzie wyjaśnienie znaczenia pojęć: „usług doradczych”, „usług reklamowych”, „usług badania rynku”, „usług zarządzania i kontroli” oraz „usług przetwarzania danych”.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w updop, termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

W doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi.

W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

*   przejęcie zadań,
*   pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
*   pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
*   pomoc w rozwiązywaniu problemów,
*   pomoc w podejmowaniu decyzji,
*   przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,
*   przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,
*   przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
*   identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
*   przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,
*   dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Zdaniem F. Steele, doradztwo to „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą (F. Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975, s. 3).

Jak wskazuje Urszula Skurzyńska-Sikora, można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

1.  niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;
2.  specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;
3.  serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;
4.  identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;
5.  rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).

Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach. Najczęściej wyróżnia się dwa podstawowe wymiary doradztwa, a mianowicie:

*   instytucjonalny,
*   funkcjonalny.

Wymiar instytucjonalny przejawia się w świadczeniu usług doradczych na następujących płaszczyznach: indywidualnej, grupowej, organizacji, społeczeństwa. Natomiast wymiar funkcjonalny doradztwa ujmuje te usługi w aspektach: ogólnoekonomicznym, przedsiębiorstwa, technicznym, społecznym, psychologicznym, medycznym i innych.

Zróżnicowanie funkcjonalne rodzajów doradztwa doprowadziło do wykształcenia się różnych rodzajów doradztwa (np. gospodarczego, finansowego, w zakresie zarządzania tzw. doradztwa organizacyjnego itd. W tym ostatnim przypadku można wyróżnić rodzaje doradztwa dotyczące m.in. problemów informatycznego wspomagania zarządzania) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, op. cit., s. 164-165).

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997 r. sygn. akt I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei, pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów.

Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Z kolei przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem usług badania rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, że badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Z kolei, według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Z kolei, kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Według organu interpretacyjnego, pojęcie „zarządzania” musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Należy zaznaczyć, że w doktrynie prawa przyjęło się uważać, że zarządzanie w szerokim ujęciu oznacza „zrobienie czegoś za pomocą wysiłków innych osób” (B. Kudrycka, B.G. Peters, P.J. Suwaj, Nauka administracji, Warszawa 2009); organizowanie działań dla osiągnięcia określonych celów przy zachowaniu zasad skuteczności i sprawności organizacyjnej z uwzględnieniem realnej odpowiedzialności za osiągnięte rezultaty.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 491/15, wyrok WSA w Warszawie z 19 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 875/16 oraz wyrok WSA w Warszawie z 24 lipca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2118/16.

Istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson ,,Przetwarzanie danych dla programistów”, Wydawnictwo Helion 2006 r.). Przetwarzania danych dotyczy zarówno operacji w systemach informatycznych jak i papierowych kartotekach.

Biorąc pod uwagę wnioski płynące z analizy przedstawionych uregulowań prawnych oraz opis analizowanej sprawy stwierdzić należy, że ww. usługi IT nabywane od podmiotu powiązanego nie są podobne do wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop usług nie posiadają one bowiem żadnych cech wspólnych z ww. świadczeniami.

W związku z powyższym Usługi IT nie podlegają dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, a w konsekwencji Wnioskodawca, jako płatnik nie będzie zobowiązany do poboru podatku „u źródła”, o którym mowa w art. 26 ust. 1 updop.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 2 i 4 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.