Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.360.2021.2.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-18
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji dostawy działek nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 i 1/7 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa własności ww. działek.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 31 maja 2021 r. (data wpływu 8 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy działek nr 1/1, 1/2 i 1/3 - **jest prawidłowe,**

*   opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy działek 1/4 i 1/5 w proporcji w jakiej powierzchnia ww. działek oznaczona jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej („1PP”) pozostaje do całości powierzchni działek oraz zwolnienia z podatku VAT powierzchni działek oznaczonych jako las („LS”) - **jest nieprawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz złożenia rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy i opodatkowania zabudowanych działek gruntu nr 1/6 i 1/7 - **jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa własności działek nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 i 1/7 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy działek nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 i 1/7 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa własności ww. działek.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Pana B.,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcą jest A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej „Wnioskodawca”).

Pan B. (dalej „Wnioskodawca 2”) był właścicielem:

*   nieruchomości składającej się z działek nr 1/1, 1/4 i 1/5 („Nieruchomość 1”), dla której Sąd Rejonowy w (…) VII Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…),

*   nieruchomości składającej się z działek nr 1/6, 1/2, 1/3 i 1/7 („Nieruchomość 2”), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 zwane będą dalej łącznie jako „Nieruchomość”.

Wnioskodawca zawarł w dniu 28 kwietnia 2021 r. z Wnioskodawcą 2 warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego (dalej „Umowa Warunkowa”). Na podstawie Umowy Warunkowej Wnioskodawca 2 pod warunkiem nieskorzystania przez (…) z prawa pierwokupu sprzedał, a Wnioskodawca pod tym warunkiem kupił prawo własności Nieruchomości. Przeniesienie własności i władztwa nad Nieruchomością na rzecz Wnioskodawcy nastąpiło w maju 2021 r. na podstawie umowy przenoszącej własność, która została zawarta przez Wnioskodawcę i Wnioskodawcę 2 w wykonaniu Umowy Warunkowej. Cena sprzedaży Nieruchomości obejmuje dostawę Nieruchomości bez wyodrębnienia na grunty oraz Budynki.

Na dzień zawierania umowy przenoszącej własność Nieruchomości wszystkie opisane powyżej działki wchodzące w skład Nieruchomości były niezabudowane, za wyjątkiem działek nr 1/7 i 1/6.

Działka 1/7 jest zabudowana następującymi budynkami (łącznie „Budynki 1-3”):

*   budynkiem o numerze ewidencyjnym 1 o funkcji „pozostały budynek niemieszkalny”, murowanym, o jednej kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy 41 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek 1”),

*   budynkiem o numerze ewidencyjnym 2 o funkcji „pozostały budynek niemieszkalny”, murowanym, o jednej kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy 9 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek 2”),

*   budynkiem o numerze ewidencyjnym 3 o funkcji „pozostały budynek niemieszkalny”, murowanym, o jednej kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy 24 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek 3”).

Działka 1/6 jest zabudowana budynkiem o numerze ewidencyjnym 4 o funkcji „pozostały budynek niemieszkalny”, murowanym, o dwóch kondygnacjach nadziemnych o powierzchni zabudowy 32 m2, identyfikator budynku (…) („Budynek 4”).

Budynki 1-3 oraz Budynek 4 zwane będą dalej „Budynkami”.

Wnioskodawca oraz Wnioskodawca 2 złożyli do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Wnioskodawcy oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Działki nr 1/6 oraz 1/7 powstały z podzielenia przez Wnioskodawcę działki, która powstała ze scalenia działek nr 2/1 oraz 2/4. Z kolei działka nr 2/4 powstała z dokonanego przez Wnioskodawcę podziału działki 2/2 na działki 2/3 i 2/4. Budynki wskazane powyżej zostały wybudowane przez poprzednich właścicieli i nabyte przez Wnioskodawcę 2 wraz z gruntem.

Wnioskodawca 2 nie dokonywał nakładów zwiększających wartość Budynków ani nakładów przekraczających 30% ich wartości. Budynki jako części składowe nieruchomości były przedmiotem dzierżawy działki 2/1 (Budynek 1) od 2008 r. i działki 2/4 (Budynek 2 i Budynek 3) od 2006 roku, a Budynek 4 był wykorzystywany w działalności Wnioskodawcy 2 ponad 2 lata przed dostawą na rzecz Wnioskodawcy.

Budynki będą w momencie dostawy stanowiły budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane oraz budynki w rozumieniu PKOB jako PKOB 1251. Budynki są trwale związane z gruntem.

Wskazana wyżej działka 2/1 była przedmiotem dzierżawy w okresie od 1 kwietnia 2004 r. do 15 listopada 2006 r. Po zakończeniu umowy dzierżawy w dniu 15 listopada 2006 r. działka 2/1 nie była wynajmowana/dzierżawiona, aż do 8 stycznia 2008 r., gdy została wynajęta na rzecz firmy C. do dnia dzisiejszego. Wyżej opisane dzierżawa oraz najem działki 2/1 (na której znajdował się Budynek 1) były czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Działka nr 2/4 była przedmiotem dzierżawy na rzecz firmy D. (potem E.) od 27 października 2006 r. do dnia dzisiejszego. Wyżej opisana dzierżawa działki 2/4 (na której znajdował się Budynek 2 i Budynek 3) były czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Działka nr 1/1 i 1/8 była użytkowana rolniczo bezpłatnie przez poprzedniego właściciela do 31 grudnia 2009 r.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy (…), zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy (…) (Dziennik Urzędowy Województwa (…); dalej „MPZP”), Nieruchomość położona jest na terenach oznaczonym na rysunku planu symbolami: (i) działki nr ewid.: 1/1, 1/2, 1/3 oraz 1/7 - „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej, (ii) działki nr ewid.: 1/4, 1/5 i 1/6 - w przeważającej części (i) „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej oraz w małej części (ii) „LS” o przeznaczeniu podstawowym terenu las. Nieruchomość 1 została przez Wnioskodawcę 2 nabyta na postawie umowy sprzedaży z 2004 r., a Nieruchomość 2 została przez Wnioskodawcę nabyta na podstawie umów sprzedaży z 1998 r. i 1999 r.

Wnioskodawcy 2 nie przysługiwało prawo i nie dokonał odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2. Na wniosek Wnioskodawcy 2 Starosta (…) wydał w dniu 29 czerwca 2017 r. decyzję nr (…), którą zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę hali magazynowo-produkcyjno-logistycznej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą towarzyszącą na Nieruchomości („Decyzja PnB”), która to Decyzja PnB jest ostateczna i prawomocna. Decyzja PnB decyzją Starosty (…) nr (…) z 18 lutego 2021 r. została przeniesiona na Wnioskodawcę, a następnie zmieniona decyzją Starosty (…), które to decyzje są ostateczne i prawomocne. Wydanie Decyzji PnB zostało poprzedzone wydaniem na Wniosek Wnioskodawcy 2 przez Wójta Gminy (…) w dniu 30 listopada 2016 roku decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach („DUŚ”), która to decyzja jest ostateczna i prawomocna. Wnioskodawca obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, jest jednak zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów, jako podatnik VAT czynny i odprowadza należny podatek od towarów i usług z tytułu zawartych umów dzierżawy.

Wnioskodawca 2 dokonał w przeszłości sprzedaży następujących działek:

1.  30 listopada 2006 r. działek nr 3/1 i 3/2 położonych w (…) w ramach działalności gospodarczej. Sprzedaż działki objętej ewidencją środków trwałych firmy F. Sprzedaż była opodatkowana VAT,
2.  23 lipca 2008 r. sprzedaż 1/2 udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr 3/3 położonej w (…). Sprzedaż odbyła się w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą F. i była opodatkowana podatkiem VAT,
3.  31 marca 2014 r. działka nr 3/4 położona w (…). Działka była objęta ewidencją środków trwałych firmy F. Sprzedaż dla firmy G. Spółka Jawna. Sprzedaż była opodatkowana VAT,
4.  31 marca 2014 r. sprzedaż działek 4/1, 4/2 oraz 4/3 położonych w (…). Działki były objęte ewidencją środków trwałych firmy F. Sprzedaż dla firmy G. Spółka Jawna. Sprzedaż działek 4/2 oraz 4/3 była opodatkowana VAT. Sprzedaż działki 39/164 podlegała zwolnieniu z uwagi, na to, że jest zabudowana budynkiem,
5.  9 marca 2014 r. sprzedaż 1/4 udziału działki nr 4/4 położonej w (…).

Działki opisane pod lit. a) zostały nabyte 29 listopada 2004 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Działka opisana pod lit. b) została nabyta 30 stycznia 2008 r. w ramach działalności gospodarczej na podstawie faktury VAT. Działka opisana pod lit. c) została nabyta 30 stycznia 2008 r. w ramach działalności gospodarczej i była objęta ewidencją środków trwałych. Została nabyta z naliczonym podatkiem VAT. Działki opisane pod lit. d) były zakupione w ramach działalności gospodarczej. Nieruchomości były nabywane i użytkowane w celu prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą F. Nieruchomość nie została przez Wnioskodawcę 2 nabyta i nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę 2 w celu zaspokojenia potrzeb osobistych (prywatnych) Wnioskodawcy 2.

Wnioskodawca planuje wybudować na Nieruchomości budynek lub budynki z powierzchniami magazynowymi lub produkcyjnymi lub biurowymi (dalej łącznie „Hala Magazynowa”), które zostaną przez Wnioskodawcę oddane w najem w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Poza Halą Magazynową Nieruchomość zostanie zabudowana infrastrukturą techniczną konieczną do korzystania z Hali Magazynowej.

Wnioskodawca na dzień składania niniejszego wniosku jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z planowaną w 2016 r. przez Wnioskodawcę 2 sprzedażą na rzecz podmiotu trzeciego nieruchomości składającej się między innymi z działek nr 1/1, 1/9, 2/1 i 2/4, Wnioskodawca 2 uzyskał w dniu (…) interpretację indywidualną znak: (…), zgodnie z którą Wnioskodawca 2 w odniesieniu do dostawy nieruchomości został uznany za podatnika VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/1, 1/2, 1/3 przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej?
2.  Czy transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/4 i 1/5 podlega: (i) opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w proporcji w jakiej powierzchnia odpowiednio działki nr 1/4 i nr 1/5 oznaczona w MPZP symbolem „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej pozostaje do całości powierzchni odpowiednio działki nr 1/4 i nr 1/5 oraz (ii) zwolnieniu z podatku VAT w proporcji w jakiej powierzchnia działki nr 1/4 i nr 1/5 oznaczona w MPZP symbolem „LS” o przeznaczeniu podstawowym terenu las pozostaje do całości powierzchni odpowiednio działki nr 1/4 i nr 1/5?
3.  Czy transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/6 i nr 1/7wraz z posadowionymi na nich Budynkami przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca oraz Wnioskodawca 2 mogli zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT dla dostawy działek nr 1/6 i nr 1/7 wraz z posadowionymi na nich Budynkami w przypadku złożenia zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?
4.  Czy Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 2 w związku ze sprzedażą działek nr 1/1, 1/2, 1/3 a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?
5.  Czy Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą działek nr 1/4 i 1/5, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?
6.  Czy Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 2 w związku ze sprzedażą działek nr 1/6 i 1/7 wraz z posadowionymi na nich Budynkami, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?

Stanowisko Zainteresowanych:

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/1, 1/2, 1/3 przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca 2 w celu dokonania dostawy nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W ocenie Wnioskodawcy transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/1, 1/2, 1/3 przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż przy jej dokonywaniu Wnioskodawca 2 działa jako podatnik VAT, a nie dokonuje jedynie jednorazowego zbycia składnika majątku prywatnego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca 2 dokonał dostosowania na potrzeby transakcji Nieruchomości poprzez:

1.  dokonanie w 2008 r. podziału działki nr 2/2 na działki nr 2/3 i 2/4, z uwagi na wydzielenie lasu oraz 1/10, 1/11 i 1/9 - również z uwagi na wydzielenie lasu,
2.  dokonanie w 2016 r. scalenia działek nr 2/1 i 2/4 i 2/3 a następnie podzielenia tak scalonej działki na działki nr 1/6 i 1/7,
3.  dokonanie w 2016 r. scalenia działek nr 1/11 i 1/9 i wydzieleniu z nich 1/4 i 1/5 (powyższe podziały zostały dokonane na powiększenie nieruchomości E., lecz transakcja nie doszła do skutku),
4.  uzyskanie DUŚ na potrzeby realizacji hali magazynowo-produkcyjno-logistycznej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą towarzyszącą,
5.  uzyskanie Decyzji PnB na potrzeby realizacji hali magazynowo-produkcyjno-logistycznej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą towarzyszącą,
6.  przeniesienie Decyzji PnB na Wnioskodawcę oraz ścisła współpraca z Wnioskodawcą w zakresie koniecznym do uzyskania decyzji zmieniającej Decyzję PnB na potrzeby realizacji przez Wnioskodawcę Hali Magazynowej na Nieruchomości.

Co więcej, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Nieruchomość nie została przez Wnioskodawcę 2 nabyta i nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę 2 w celu zaspokojenia potrzeb osobistych (prywatnych) Wnioskodawcy 2.

Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że dostawa działek nr 1/1, 1/2, 1/3 przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy nie może być uznana za mieszczącą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, ponieważ w przedmiotowej sprawie występują przesłanki obligujące uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy.

Wobec powyższego sprzedaż przez Wnioskodawcę 2 przedmiotowych działek nr 1/1, ½, 1,/3 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie zgodnie z art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak stanowi przy tym art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć mowa jest o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego działki nr 1/1, 1/2, 1/3 są niezabudowane i oznaczone w MPZP symbolem „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej, a zatem uznać należy, że spełniają definicję terenów budowlanych, a zatem ich dostawa nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Ponadto Wnioskodawca 2 nie wykorzystywał przedmiotowych działek do czynności zwolnionych od podatku, a zatem nie znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego uznać należy, że transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/1, 1/2, 1/3 przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej przewidzianej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/5 i 1/6 podlega:

1.  opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w proporcji w jakiej powierzchnia odpowiednio działki nr 1/5 i 1/6 oznaczona w MPZP symbolem „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej pozostaje do całości powierzchni odpowiednio działki nr 1/5 i nr 1/6 oraz
2.  zwolnieniu z podatku VAT w proporcji w jakiej powierzchnia działki nr 1/5 i nr 1/6 oznaczona w MPZP symbolem „LS” o przeznaczeniu podstawowym terenu las pozostaje do całości powierzchni odpowiednio działki nr 1/5 i nr 1/6.

W ocenie Wnioskodawcy transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/5 i 1/6 przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż przy jej dokonywaniu Wnioskodawca 2 działa jako podatnik VAT, a nie dokonuje jedynie jednorazowego zbycia składnika majątku prywatnego. Uzasadnienie powyższego stanowiska jest tożsame z uzasadnieniem w tym zakresie przedstawionym w stanowisku Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie zgodnie z art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak stanowi przy tym art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć mowa jest o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego działki nr 1/5 i nr 1/6 są niezabudowane i oznaczone w MPZP (i) w przeważającej części symbolem „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej, a w (ii) pozostałej niewielkiej części symbolem „LS” o przeznaczeniu podstawowym terenu lasu.

Wobec tego uznać należy, że działki nr 1/5 i nr 1/6:

1.  w zakresie w jakim są oznaczone w MPZP symbolem „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej spełniają definicję terenów budowlanych, a zatem ich dostawa nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT,
2.  w zakresie w jakim są oznaczone w MPZP symbolem „LS” o przeznaczeniu podstawowym terenu lasu nie spełniając definicji terenów budowlanych, a zatem ich dostawa korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Ponadto Wnioskodawca 2 nie wykorzystywał przedmiotowych działek do czynności zwolnionych od podatku, a zatem nie znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego uznać należy, że transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/5 i 1/6 przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy podlega:

1.  opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej (przewidzianej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT) w proporcji w jakiej powierzchnia odpowiednio działki nr 1/5 i nr 1/6 oznaczona w MPZP symbolem „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej pozostaje do całości powierzchni odpowiednio działki nr 1/5 i nr 1/6 oraz
2.  zwolnieniu z podatku VAT w proporcji w jakiej powierzchnia działki nr 1/5 i nr 1/6 oznaczona w MPZP symbolem „LS” o przeznaczeniu podstawowym terenu las pozostaje do całości powierzchni odpowiednio działki nr 1/5 i nr 1/6.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy transakcja polegająca na sprzedaży działek nr 1/6 i nr 1/7 wraz z posadowionymi na nich Budynkami przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca oraz Wnioskodawca 2 mogli zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT dla dostawy działek nr 1/6 i nr 1/7 wraz z posadowionymi na nich Budynkami z związku ze złożeniem zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie oraz jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe oraz okoliczność, że Budynki były przedmiotem dzierżawy dokonanej w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT (Budynek 1 od roku 2004, a Budynki 2 i 3 od roku 2006), a Budynek 4 był wykorzystywany w działalności Wnioskodawcy 2 ponad 2 lata przed dostawą na rzecz Wnioskodawcy należy uznać, że wszystkie Budynki były przedmiotem pierwszego zasiedlenia. Ponieważ w okresie ostatnich 2 lat inwestycje (remonty) w Budynki nie przekroczyły w odniesieniu do każdego budynku z osobna 30% jego wartości początkowej, to upłynął również okres dłuższy niż 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że dostawa działek nr 1/6 i nr 1/7 i wraz ze znajdującymi się na nich Budynkami jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a strony miały prawo do wyboru opcji opodatkowania o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT pod warunkiem że:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

*   złożyli, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

*   adres budynku, budowli lub ich części.

W konsekwencji, analiza przesłanek zwolnienia z podatku VAT wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dla dostawy działek nr 1/6 i nr 1/7 jest bezprzedmiotowa.

Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, a zatem grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Podsumowując, dostawa działek nr 1/6 i nr 1/7 wraz z posadowionymi na nich Budynkami przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca oraz Wnioskodawca 2 mogli zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT dla dostawy działek nr 1/6 i nr 1/7 wraz z posadowionymi na nich Budynkami w związku ze złożeniem zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 4

W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę 2 w związku ze sprzedażą działek nr 1/1, 1/2, 1/3, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  Dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  Dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  Nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały w odpowiedzi na pytanie nr 1 (przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe), a zatem rozstrzygnięcia wymaga kwestia z pkt 3 czyli spełnienie kryterium wykorzystywania działek nr 1/1, 1/2, 1/3 do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W pierwszej kolejności wskazać należy, iż wynajmując powierzchnie magazynowe, biurowe lub produkcyjne w Hali Magazynowej, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT.

Wynajem powierzchni w Hali Magazynowej stanowić będzie czynność opodatkowaną i nie zwolnioną z podatku VAT. Wobec powyższego, działki nr 1/1, 1/2, 1/3 wykorzystywane będą - przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT - do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 5

W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca uprawniony jest on do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą działek nr 1/4 i 1/5, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego w lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  Dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  Dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  Nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały w odpowiedzi na pytanie nr 2 (przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 zostanie uznane za prawidłowe), a zatem rozstrzygnięcia wymaga kwestia z pkt 3 czyli spełnienie kryterium wykorzystywania działek nr 1/4 i 1/5 do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że wynajmując powierzchnie magazynowe, biurowe lub produkcyjne w Hali Magazynowej, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Wynajem powierzchni w Hali Magazynowej stanowić będzie czynność opodatkowaną i nie zwolnioną z podatku VAT.

Wobec powyższego, działki nr 1/4 i 1/5 wykorzystywane będą - przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy VAT - do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 6

W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą działek nr 1/6 i nr 1/7, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony jest do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1.  Dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,
2.  Dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia w podatku VAT,
3.  Nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktów 1 i 2 rozstrzygnięte zostały w odpowiedzi na pytanie nr 3 (przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 zostanie uznane za prawidłowe), a zatem rozstrzygnięcia wymaga kwestia z pkt 3 czyli spełnienie kryterium wykorzystywania działek nr 1/6 i 1/7 do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że wynajmując powierzchnie magazynowe, biurowe lub produkcyjne w Hali Magazynowej, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Wynajem powierzchni w Hali Magazynowej stanowić będzie czynność opodatkowaną i nie zwolnioną z podatku VAT. Wobec powyższego działki nr 1/6 i nr 1/7 wykorzystywane będą - przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT - do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy działek nr 1/1, 1/2 i 1/3,

*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy działek 1/4 i 1/5 w proporcji w jakiej powierzchnia ww. działek oznaczona jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej („1PP”) pozostaje do całości powierzchni działek oraz zwolnienia z podatku VAT powierzchni działek oznaczonych jako las („LS”),

*   **prawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz złożenia rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy i opodatkowania zabudowanych działek gruntu nr 1/6 i 1/7,

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa własności działek nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 i 1/7.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, zgodnie z powołanymi przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Jak wskazano wyżej nie zawsze sprzedaż nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Sprzedaż nieruchomości nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy jest ona dokonywana przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Zbywca w celu dokonania dostawy nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, że nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego.

Z kolei z treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej TSUE) w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Natomiast w myśl art. 659 § 1 ww. ustawy, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższych przepisów, dzierżawa oraz najem są umowami dwustronnie obowiązującymi i wzajemnymi, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego/ wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierana pożytków, jest świadczenie dzierżawcy/najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wobec powyższego oddanie w ramach umowy dzierżawy lub najmu innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego/ wynajmującego i tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że sam zamiar z jakim Sprzedający nabył przedmiotowe nieruchomości, nie może przesądzać, że w każdym przypadku sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Znaczenie dla sprawy ma natomiast całokształt działań, jakie Zbywca podejmuje w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres ich posiadania.

Przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustaleniu zamiaru nie można poprzestać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy wskazać, że dokonana przez Zbywcę sprzedaż ww. działek została dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie Sprzedający dokonał uatrakcyjnienia sprzedawanych działek poprzez ich wyodrębnienie z innych działek. Jak wskazał bowiem Zbywca działki nr 1/6 i 1/7 powstały z podzielenia działki, która powstała ze scalenia działek nr 2/1 i 2/4. Natomiast działka nr 2/4 powstała z dokonanego przez Sprzedającego podziału działki 2/2 na działki 2/3 i 2/4. Ponadto działka 2/1 była przedmiotem dzierżawy w okresie od 1 kwietnia 2004 r. do 15 listopada 2006 r. działka 2/1 była przedmiotem dzierżawy w okresie od 1 kwietnia 2004 r. do 15 listopada 2006 r. Po zakończeniu umowy dzierżawy w dniu 15 listopada 2006 r. działka 2/1 nie była wynajmowana/dzierżawiona, aż do 8 stycznia 2008 r., gdy została wynajęta na rzecz firmy C. do dnia dzisiejszego. Wyżej opisane dzierżawa oraz najem działki 2/1 (na której znajdował się Budynek 1) były czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Działka nr 2/4 była przedmiotem dzierżawy na rzecz firmy D. (potem E.) od 27 października 2006 r. do dnia dzisiejszego. Wyżej opisana dzierżawa działki 2/4 (na której znajdował się Budynek 2 i Budynek 3) były czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Działka nr 1/1 i 1/8 była użytkowana rolniczo bezpłatnie przez poprzedniego właściciela do 31 grudnia 2009 r.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, Nieruchomość położona jest na terenach oznaczonym na rysunku planu symbolami: (i) działki nr ewid.: 1/1, 1/2, 1/3 oraz 1/7 - „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej, (ii) działki nr ewid.: 1/4, 1/5 i 1/6 - w przeważającej części (i) „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej oraz w małej części (ii) „LS” o przeznaczeniu podstawowym terenu las. Nieruchomość 1 została przez Wnioskodawcę 2 nabyta na postawie umowy sprzedaży z 2004 r., a Nieruchomość 2 została przez Wnioskodawcę nabyta na podstawie umów sprzedaży z 1998 r. i 1999 r.

Na wniosek Wnioskodawcy 2 Starosta wydał w dniu 29 czerwca 2017 r. decyzję, którą zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę hali magazynowo-produkcyjno-logistycznej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą towarzyszącą na Nieruchomości („Decyzja PnB”), która to Decyzja PnB jest ostateczna i prawomocna. Decyzja PnB decyzją z 18 lutego 2021 r. została przeniesiona na Wnioskodawcę, a następnie zmieniona decyzją z 19 marca 2021 r., które to decyzje są ostateczne i prawomocne. Wydanie Decyzji PnB zostało poprzedzone wydaniem na Wniosek Wnioskodawcy 2 przez Wójta w dniu 30 listopada 2016 roku decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, która to decyzja jest ostateczna i prawomocna. Wnioskodawca obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, jest jednak zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów, jako podatnik VAT czynny i odprowadza należny podatek od towarów i usług z tytułu zawartych umów dzierżawy.

Wnioskodawca 2 dokonał w przeszłości sprzedaży następujących działek:

1.  30 listopada 2006 r. działek nr 3/1 i 3/2 położonych w (…) w ramach działalności gospodarczej. Sprzedaż działki objętej ewidencją środków trwałych firmy F. Sprzedaż była opodatkowana VAT,
2.  23 lipca 2008 r. sprzedaż 1/2 udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr 3/3 położonej w (…). Sprzedaż odbyła się w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą F. i była opodatkowana podatkiem VAT,
3.  31 marca 2014 r. działka nr 3/4 położona w (…). Działka była objęta ewidencją środków trwałych firmy F. Sprzedaż dla firmy G. Sprzedaż była opodatkowana VAT,
4.  31 marca 2014 r. sprzedaż działek 4/1, 4/2 oraz 4/3 położonych w (…). Działki były objęte ewidencją środków trwałych firmy F. Sprzedaż dla firmy G. Sprzedaż działek 4/2 oraz 4/3 była opodatkowana VAT. Sprzedaż działki 4/1 podlegała zwolnieniu z uwagi, na to, że jest zabudowana budynkiem,
5.  9 marca 2014 r. sprzedaż 1/4 udziału działki nr 4/4 położonej w (…).

Działki opisane w pod lit. a) zostały nabyte 29 listopada 2004 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Działka opisana pod lit. b) została nabyta 30 stycznia 2008 r. w ramach działalności gospodarczej na podstawie faktury VAT. Działka opisana pod lit. c) została nabyta 30 stycznia 2008 r. w ramach działalności gospodarczej i była objęta ewidencją środków trwałych. Została nabyta z naliczonym podatkiem VAT. Działki opisane pod lit. d) były zakupione w ramach działalności gospodarczej. Nieruchomości były nabywane i użytkowane w celu prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą F. Nieruchomość nie została przez Wnioskodawcę 2 nabyta i nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę 2 w celu zaspokojenia potrzeb osobistych (prywatnych) Wnioskodawcy 2.

Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że dostawa działek nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 i 1/7, nie może być uznana za mieszczącą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, ponieważ w przedmiotowej sprawie występują przesłanki obligujące uznać Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy. To działalność gospodarcza wyznacza ramy nabycia, posiadania i zbycia działek, o których mowa we wniosku. W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowych działek przez Zbywcę podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że kwestia zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Przez tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Nieruchomość położona jest na terenach oznaczonym na rysunku planu symbolami: (i) działki nr ewid.: 1/1, 1/2, 1/3 oraz 1/7 - „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej, (ii) działki nr ewid.: 1/4, 1/5 i 1/6 - w przeważającej części (i) „1PP” o przeznaczeniu podstawowym określonym jako tereny działalności produkcyjno-przemysłowej oraz w małej części (ii) „LS” o przeznaczeniu podstawowym terenu las. Nieruchomość 1 została przez Sprzedającego nabyta na postawie umowy sprzedaży z 2004 r., a Nieruchomość 2 została nabyta na podstawie umów sprzedaży z 1998 r. i 1999 r. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo i nie dokonał odliczenia podatku naliczonego przez nabyciu ww. działek gruntu. Na wniosek Sprzedającego Starosta wydał 29 czerwca 2017 r. decyzję, którą zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę hali magazynowo-produkcyjno-logistycznej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą towarzyszącą na Nieruchomości, która to decyzja jest ostateczna i prawomocna. Decyzja ta została przeniesiona na Kupującego, a następnie została zmieniona. Wydanie decyzji zostało poprzedzone wydaniem na wniosek Kupującego w dniu 30 listopada 2016 r. decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, która to decyzja jest ostateczna i prawomocna.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, należy wskazać, że ww. działki gruntu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są w całości gruntami przeznaczonymi pod zabudowę, zatem grunty te spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Okoliczność, że w małej części działki nr 1/4, 1/5 i 1/6, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego określone są symbolem „LS” o przeznaczeniu podstawowym las, nie zmienia charakteru przeznaczenia całości gruntu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jako gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

W konsekwencji dostawa części działek gruntu nr 1/4 i 1/5, oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem „LS” o przeznaczeniu podstawowym las, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4 i 1/5 nie były przez Sprzedającego wykorzystywane wyłącznie do celów działalności zwolnionej. W związku z powyższymi okolicznościami dla dostawy ww. działek gruntu nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, jak wskazano powyżej dostawa działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4 i 1/5 nie korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa ww. działek w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 2 uznano za nieprawidłowe w części dotyczącej braku zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do części działek nr 1/4 i 1/5 oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem „LS” – las.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą również możliwości opodatkowania sprzedaży działek gruntu nr 1/6 i 1/7 na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co więcej, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr 1/6 i 1/7 na dzień zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości były zabudowane.

Działka 1/7 jest zabudowana następującymi budynkami:

*   budynkiem o numerze ewidencyjnym 1 o funkcji „pozostały budynek niemieszkalny”, murowanym, o jednej kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy 41 m2 („Budynek 1”),

*   budynkiem o numerze ewidencyjnym 2 o funkcji „pozostały budynek niemieszkalny”, murowanym, o jednej kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy 9 m2 („Budynek 2”),

*   budynkiem o numerze ewidencyjnym 3 o funkcji „pozostały budynek niemieszkalny”, murowanym, o jednej kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy 24 m2 („Budynek 3”).

Działka 1/6 jest zabudowana budynkiem o numerze ewidencyjnym 4 o funkcji „pozostały budynek niemieszkalny”, murowanym, o dwóch kondygnacjach nadziemnych o powierzchni zabudowy 32 m2 („Budynek 4”).

Nabywca oraz Zbywca złożyli do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynków na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Sprzedający nie dokonywał nakładów zwiększających wartość Budynków ani nakładów przekraczających 30% ich wartości. Budynki jako części składowe nieruchomości były przedmiotem dzierżawy działki 2/1 (Budynek 1) od 2008 r. i działki 2/4 (Budynek 2 i Budynek 3) od 2006 roku, a Budynek 4 był wykorzystywany w działalności Wnioskodawcy 2 ponad 2 lata przed dostawą na rzecz Wnioskodawcy.

Budynki w momencie dostawy stanowiły budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane oraz budynki w rozumieniu PKOB jako PKOB 1251. Budynki są trwale związane z gruntem.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie do sprzedaży działek gruntu nr 1/6 i 1/7 zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynków na nich się znajdujących nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z uwagi na przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynków, które znajdują się na działkach nr 1/6 i 1/7, nie następuje w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, ponieważ jak wynika z wniosku Budynki zostały wybudowane przez poprzednich właścicieli. Budynki jako części składowe nieruchomości były przedmiotem dzierżawy działki 2/1 (Budynek 1) od 2008 r. i działki 2/4 (Budynek 2 i Budynek 3) od 2006 r., a Budynek 4 był wykorzystywany w działalności Sprzedającego ponad 2 lata przed dostawą na rzecz Nabywcy. Sprzedający nie dokonywał nakładów zwiększających wartość Budynków ani nakładów przekraczających 30% ich wartości.

W związku z powyższym dostawa ww. Budynków korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ zostały spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta jest także dostawa gruntu, na którym Budynki są posadowione (art. 29a ust. 8 ustawy).

Wobec zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do dostawy ww. Budynków brak jest podstaw do analizy zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż jak już wskazano wyżej, zwolnienie to ma zastosowanie tylko w przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Skoro dostawa Budynków korzysta ze zwolnienia uregulowanego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT również badanie przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT stało się bezprzedmiotowe.

Dodatkowo w myśl ww. art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy Sprzedający oraz Kupujący mogli zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

Reasumując, należy stwierdzić, że Sprzedający mieli prawo do zastosowania, do dostawy opisanej Nieruchomości, zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją jej opodatkowania po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również rozstrzygnięcia kwestii, czy Kupujący jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia dziełek nr 1/1, 1/2, 1/3, ¼, 1/5, 1/6 i 1/7 oraz zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Strony transakcji są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Nabywca planuje wybudować na Nieruchomości budynek lub budynki z powierzchniami magazynowymi lub produkcyjnymi lub biurowymi („Hala Magazynowa”), które zostaną oddane w najem w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Poza Hala Magazynową Nieruchomość zostanie zabudowana infrastrukturą techniczną konieczną do korzystania z Hali magazynowej.

Jak rozstrzygnięto wyżej dostawa działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4 i 1/5 nie korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa ww. działek w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku. Natomiast w stosunku do zabudowanych działek gruntu nr 1/6 i 1/7, w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy Sprzedający oraz Kupujący mogli zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości. Zatem dostawa ww. nieruchomości była opodatkowana podatkiem VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zatem Nabywca jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę przedmiotowych działek zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz zwrotu różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym oceniając stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 4, 5 i 6 należało uznać je za prawidłowe.

Ponadto Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy. Tym samym w zakresie opodatkowania dostawy działek nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4 i 1/5 podstawową stawką podatku VAT, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.