Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-967/14-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-15
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury wystawionej przez Wykonawcę oraz refakturowania na Wykonawcę kosztów poniesionych w związku z nabyciem praw do gruntu zgodnie z zawartą umową
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt; nabycie-nabycie prawa; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; refundacja; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2014 r. (data wpływu 25 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury wystawionej przez Wykonawcę oraz refakturowania na Wykonawcę kosztów poniesionych w związku z nabyciem praw do gruntu zgodnie z zawartą umową **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury wystawionej przez Wykonawcę oraz refakturowania na Wykonawcę kosztów poniesionych w związku z nabyciem praw do gruntu zgodnie z zawartą umową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług polegających na przesyłaniu energii elektrycznej. W związku z wykonywaną działalnością Spółka nabywa na własność nieruchomości, celem posadowienia na nich obiektów stacyjnych. W niektórych przypadkach - Spółka nie nabywa prawa własności, lecz prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, jeszcze w innych przypadkach - w odniesieniu do nieruchomości, na których mają być posadowione linie przesyłowe - Spółka nabywa jedynie służebności przesyłu.

Spółka nie nabywa ww. praw do gruntu samodzielnie, lecz czynią to w jej imieniu i na jej rzecz inne podmioty, tzw. wykonawcy, z którymi Spółka podpisuje umowy na realizację inwestycji związanych z rozbudową sieci przesyłowych (dalej: „Wykonawcy”, bądź w odniesieniu do każdego z osobna: „Wykonawca”).

Umowy te są zawierane w trybie określonym w ustawie z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 907, dalej: „PZP”). Umowy mają charakter kompleksowy i obejmują projektowanie, nabycie prawa do gruntu (własność, użytkowanie wieczyste bądź służebność przesyłu, dalej łącznie zwane: „Prawami do Gruntu”) i budowę na nich urządzeń. Integralną częścią zawieranych umów są harmonogramy rzeczowo - finansowe (dalej; „Harmonogramy”), w których wyszczególnia się etapy realizacji prac.

Jednym z wyszczególnionych w Harmonogramach etapów realizacji prac jest etap pozyskania od osób trzecich Praw do Gruntów z przeznaczeniem na realizację inwestycji. Jak już wyżej wspomniano, Prawa do Gruntów nabywane są przez Wykonawcę w imieniu i na rzecz Spółki, na podstawie pełnomocnictw uprzednio przez nią udzielonych. Za wykonanie tego etapu realizacji umowy każdy z Wykonawców wystawia Spółce fakturę, w której określa się wynagrodzenie na poziomie wcześniej ustalonym w Harmonogramie. Wynagrodzenie to jest zryczałtowane i obejmuje ono zarówno przewidywaną (na moment przygotowania Harmonogramu) cenę nabycia określonego Prawa do Gruntu, wszelkie inne koszty związane z jego pozyskaniem oraz marżę Wykonawcy.

Równocześnie, oprócz wspomnianych faktur, Spółka otrzymuje również od Wykonawcy dokumentację pomocniczą, na którą składają się m.in. akty notarialne dla poszczególnych Gruntów.

Co do zasady, kwoty wykazywane na fakturze są wyższe niż kwoty faktycznie poniesione na zakup Praw do Gruntów, udokumentowanych w aktach notarialnych, bowiem uwzględniają one również marżę dla Wykonawcy oraz obejmują zapłatę za czynności, jakie Wykonawca musiał podjąć aby pozyskać Prawa do Gruntu. Wynagrodzenie fakturowane przez Wykonawcę jest wyłącznie zryczałtowanym odzwierciedleniem wynagrodzenia ustalonego w Harmonogramie, a więc odzwierciedleniem - przewidywanego przez strony - kosztu zakupu Praw do Gruntu, powiększonego o wszelkie inne konieczne wydatki związane z zakupem Praw do Gruntu oraz ustalonej marży.

Niezależnie od powyższego należy również nadmienić, że istnieją dwa sposoby rozliczania należności za nabyte Prawa do Gruntu w zależności od tego, kto jest podmiotem, od którego są one nabywane. Co do zasady są one nabywane od podmiotów niebędących podatnikami VAT (z tytułu zbycia Praw do Gruntu), i w konsekwencji w takim przypadku nie są opodatkowane podatkiem VAT. Jednakże zdarza się, że w niektórych sytuacjach zbywcą Praw do Gruntów jest podatnik VAT, a sama transakcja jest albo zwolniona z VAT albo nie spełnia warunków pozwalających na jej zwolnienie z tego podatku.

W takich przypadkach zbywca (osoba trzecia - podatnik VAT) wystawia fakturę bezpośrednio na Spółkę, gdyż Spółka - reprezentowana przez Wykonawcę - jest drugą stroną transakcji. Innymi słowy, to Spółka jest podmiotem wskazanym na fakturze jako jej „nabywca”. Jednocześnie Spółka wystawia refakturę na Wykonawcę, a należność za zakup Praw do Gruntu jest uiszczana przez Wykonawcę bezpośrednio do pierwotnego zbywcy Praw do Gruntu. Jako podstawę takiej refaktury wskazuje się zobowiązanie do nabywania Praw do Gruntów przyjęte przez Wykonawcę na podstawie umowy na realizację inwestycji zawartej pomiędzy nim a Spółką.

Spółka dokonuje odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury otrzymanej od zbywcy. Jednocześnie w tym samym okresie rozliczeniowym wykazuje w deklaracji VAT należny wynikający z refaktury wystawianej Wykonawcy. Podstawą do dokonywania wyżej opisanych rozliczeń (refaktura Spółki na rzecz Wykonawcy) jest treść umowy pomiędzy stronami, obejmująca zobowiązanie Wykonawcy do faktycznego ponoszenia wszelkich wydatków związanych z inwestycją w tym przeznaczonych na zakup Praw do Gruntów. Rozliczenie pomiędzy Spółką a Wykonawcą następuję w formie potrącenia wzajemnych należności.

W sytuacji natomiast, gdy zbywca Praw do Gruntu nie jest podatnikiem VAT z tego tytułu, nie wystawia on faktury na rzecz Spółki, a podstawą płatności realizowanej na jego rzecz przez Wykonawcę jest akt notarialny. W tych sytuacjach Spółka nie wystawia refaktury na rzecz Wykonawcy.

Jak już wyżej wspomniano, po wykonaniu określonego w Harmonogramie etapu prac polegającego na pozyskiwaniu od osób trzecich Praw do Gruntów z przeznaczeniem na realizację inwestycji, Wykonawca wystawia Spółce fakturę za dany etap prac, w której określa się zryczałtowane wynagrodzenie na poziomie ustalonym w Harmonogramie. Spółka odlicza VAT z tak wystawionej faktury od Wykonawcy. Spółka dokonuje odliczenia VAT niezależnie od tego, czy są one związane z nabywaniem przez Wykonawcę Praw do Gruntów od zbywców nie będących podatnikami VAT czy też od podatników VAT (a zatem niezależnie od tego, czy sama transakcja zbycia Prawa do Gruntu dokumentowana jest fakturą VAT wystawioną przez pierwotnego właściciela).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka postępuje właściwie, dokonując odliczenia VAT z faktury otrzymanej od Wykonawcy za etap realizacji Harmonogramu, polegający na pozyskiwaniu Praw do Gruntów?
2.  Czy w sytuacji, gdy Prawa do Gruntu są nabywane przez Wykonawcę, lecz w imieniu i na rzecz Spółki, od podmiotu, który jest podatnikiem podatku VAT i wystawia w związku ze zbyciem tych praw fakturę VAT na Spółkę, prawidłowe jest wystawienie refaktury przez Spółkę na Wykonawcę?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki odpowiedź na oba zadane pytania jest twierdząca, bowiem należy uznać, że:

1.  W świetle regulacji ustawy VAT, Spółka postępuje prawidłowo dokonując odliczenia VAT z faktury otrzymanej od Wykonawcy, w wyżej opisanym stanie faktycznym.
2.  Spółka postępuje prawidłowo refakturując na Wykonawcę fakturę otrzymaną od zbywcy Praw do gruntów, w sytuacji, gdy nabycie Praw do Gruntu następuje od podatnika VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Ad. 1)

W pierwszej kolejności należy uznać, że czynności, jakie podejmuje Wykonawca na rzecz Spółki, tj. realizacja etapu Harmonogramu, o której mowa powyżej, powinny zostać uznane za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Należy bowiem zauważyć, że są one podejmowanie przez podmiot (Wykonawcę), który samodzielnie wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 Ustawy VAT. Ponadto, w ramach realizacji prowadzenia działalności gospodarczej podejmuje on czynności na rzecz innego podmiotu i w zamian otrzymuje wynagrodzenie. Tym samym, czynności te wywołują konsekwencje na gruncie Ustawy VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy rozważyć jakiego typu świadczenie realizuje na rzecz Spółki Wykonawca. W szczególności, czy w analizowanym stanie faktycznym czynności podejmowane przez Wykonawcę na rzecz Spółki powinny zostać zakwalifikowane jako „dostawa towarów” czy jako „świadczenie usług” w rozumieniu w rozumieniu Ustawy VAT.

Zgodnie z Ustawą VAT, dostawą towaru jest każde przeniesienie prawa do jego rozporządzania jak właściciel (art. 7), natomiast świadczeniem usługi jest każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów (art. 8). Jednocześnie, przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jest każde przeniesienie ekonomicznego władztwa nad nim (pogląd szeroko przyjmowany przez orzecznictwo, jak i organy podatkowe - tytułem przykładu: uchwała Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. FPS 1/06). Z powyższych regulacji wynika, że pojęcie „świadczenia usługi” ma charakter dopełniający wobec pojęcia „dostawy towarów”. Należy zatem przyjąć, że na gruncie Ustawy VAT każda transakcja dokonywana przez podatnika VAT w ramach świadczonej przez niego działalności gospodarczej - która nie stanowi dostawy towarów - powinna zostać uznana za świadczenie usług.

Odnosząc powyższy dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu VAT na grunt analizowanej sprawy, nie można przyjąć, że Wykonawca dokonuje „dostawy towarów” na rzecz Spółki.

Należy bowiem zważyć, że dostawa towaru nierozłącznie powiązana jest z rozporządzeniem towarem „jak właściciel”. Natomiast w stanie faktycznym sprawy, Wykonawca dokonuje nabycia Praw do Gruntów bezpośrednio w imieniu i na rzecz Spółki, zatem ani przez chwilę nie staje się właścicielem (ani użytkownikiem wieczystym ani beneficjentem służebności przesyłu) gruntów, które wprowadzane są bezpośrednio z majątku zbywcy do majątku Spółki. Skoro zatem nie następuje nabycie własności (ani pozostałych Praw do Gruntu) przez Wykonawcę, to tym samym nie można twierdzić, że może on nimi rozporządzać jak właściciel (skoro nie nabył on własności, nie może zostać uznany za właściciela).

Biorąc powyższe pod uwagę przyjąć należy, że działania, jakie Wykonawca podejmuje na rzecz Spółki (tj. nabywanie Praw do Gruntów na rzecz i w imieniu Spółki w wykonywaniu zawartej z nią umowy i za wynagrodzeniem), ponieważ nie stanowią „dostawy towarów” powinny być zakwalifikowane jako „świadczenie usług”. Za takim przyjęciem przemawia również wypracowany w orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego sposób rozumienia tego pojęcia. Aby określona czynność (świadczenie) mogła zostać uznana za „świadczenie usług”, powinna charakteryzować się następującymi cechami:

*   być wykonywaną przez podatnika podatku od towarów i usług, który wykonuje je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (tytułem przykładu: wyrok składu 7 sędziów Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 10 marca 2012 r., I FPS 5/11);
*   nie stanowić dostawy towarów (ze względu na treść przepisu art. 8 ust. 1 Ustawy VAT);
*   być dokonywaną za wynagrodzeniem - ma charakter odpłatny (tytułem przykładu: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 września 2011 r., I FSK 1315/12);
*   posiadać „konsumenta” - istotnym jest bowiem, że podatek VAT obciąża konsumpcję (w świetle orzecznictwa sądowo-administracyjnego brak konsumenta powoduje, że świadczenie nie stanowi „usługi” w rozumieniu ustawy VAT - m.in. wyroki I SA/Kr 1162/09, I SA/Bk 254/07);
*   być opartą na istnieniu stosunku umownego pomiędzy usługobiorcą a usługodawcą (tytułem przykładu: wyrok WSA w Lublinie z dnia 15 kwietnia 2011 r., I SA/Lu 21/11).

W odniesieniu do dwóch ostatnich przesłanek warto powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 15 kwietnia 2011 r., wydany w sprawie pod sygnaturą I SA/Lu 21/11, w którym Sąd, powołując się na brzmienie i cel Dyrektywy 2006/112/WE, przedstawił charakterystykę konieczności dokonania „konsumpcji” świadczenia oraz istnienia stosunku umownego pomiędzy stronami w ramach „świadczenia usług”:

„(\`(...)\`) dla celów opodatkowania podatkiem VAT świadczenie ma u podstaw transakcję, która zakłada istnienie stosunku umownego, istnienie relacji pomiędzy dwoma podmiotami, które zgodnym zamiarem obejmują określone świadczenie, zachowanie się jednego podmiotu w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa na rzecz drugiego, adresata świadczenia, konsumenta. Brak konsumenta, beneficjenta świadczenia wyklucza świadczenie usługi. Definiowanie świadczenia usług jako transakcji oznacza, że świadczenie usług przez podatnika w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa na rzecz drugiej strony transakcji ma być objęte zgodnym zamiarem stron transakcji, wyrażonym w ich oświadczeniach woli, które mają określać przedmiot świadczenia, jego wykonawcę i adresata, konsumenta.”

W świetle powyżej poczynionych uwag, świadczenie wykonywane przez Wykonawcę na rzecz Spółki jest usługą w rozumieniu ustawy VAT. Jest to bowiem świadczenie realizowane przez podatnika VAT, działającego w ramach wykonywania tej działalności, na rzecz „konsumenta” usługi (Spółki), nabywającego ją na podstawie umowy zawartej pomiędzy stronami oraz za wynagrodzeniem.

Mając na względzie powyższe, tj. okoliczność, że świadczenie dokonywane przez Wykonawcę na rzecz Spółki jest usługą i nie korzysta z żadnego zwolnienia przewidzianego w Ustawie VAT, jak również nie korzysta z żadnej preferencyjnej stawki podatkowej, przyjąć należy, że usługi te winny zostać opodatkowane stawką podstawową, tj. aktualnie 23%.

Spółka - co do zasady - uprawniona jest do odliczenia VAT z faktury za usługi od Wykonawców na podstawie jej art. 86 Ustawy VAT, ponieważ zakup wiąże się z działalnością opodatkowaną Spółki i spełnione są pozostałe warunki określone w tym przepisie.

Biorąc jednakże pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego, należy rozstrzygnąć pewne wątpliwości dotyczące kwestii odliczania VAT z faktury dotyczącej opisywanej powyżej usługi na rzecz Spółki. Podstawowa wątpliwość z tym związana dotyczy odliczania tej części kwoty podatku VAT, który został skalkulowany od kwoty stanowiącej sumę wydatków Wykonawcy na zakup Praw do Gruntów.

Należałoby rozważyć, czy Spółka ma prawo do takiego odliczenia, biorąc pod uwagę, że można również bronić poglądu, że ta część wynagrodzenie nie stanowi elementu wartości samej usługi, lecz jest rekompensatą przyznawaną Wykonawcy za poniesione przez niego wydatki. W takim ujęciu należałoby przyjąć, że Spółka uprawniona jest do odliczenia podatku VAT wykazywanego na fakturach w części dotyczącej samej usługi, natomiast wartość kwoty VAT skalkulowanej na wartości odpowiadającej wydatkom na nabycie Praw do gruntów należałoby potraktować jako zwrot sum wydatkowanych przez Wykonawcę.

Ponadto powyższa wątpliwość wiąże się również z zagadnieniem, czy Wykonawca postępuje prawidłowo uwzględniając i traktując jako podstawę opodatkowania kwoty, które zostały przez niego poniesione na zakup Praw do Gruntu. Pojawia się w tym kontekście pytanie, czy nie powinien on uznawać tego typu wydatków jako spełniających dyspozycję przepisu art. 29a ust. 7 pkt 3 Ustawy VAT, a zatem jako zwrot wydatków ponoszonych na zakup Praw do Gruntów. Powyższe zagadnienie ma istotny wpływ na prawidłowość rozliczeń, jakich dokonuje Spółka, zatem w jej interesie leży prawidłowa ocena tego stanu rzeczy.

Wątpliwość Spółki dotyczy również treści przepisu art. 88 ust. 1a Ustawy VAT. W szczególności, czy może on stanowić podstawę do wyłączenia po stronie Spółki możliwości odliczania podatku naliczonego wykazywanego na fakturach otrzymanych od Wykonawcy.

Zgodnie z wymienionym przepisem art. 88 ust. 1a Ustawy VAT: Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3. Zgodnie zaś z treścią art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy VAT „Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku’’.

Należy jednakże zauważyć, że we wszystkich trzech rozważanych wariantach zasadnicza wątpliwość wiążąca się z możliwości odliczenia podatku naliczonego dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy część kwoty, jaką Spółka wypłaca Wykonawcy tytułem wynagrodzenia, ma charakter „zwrotu” kosztów, czy powinna być raczej kwalifikowana w całości jako zapłata za usługę.

W ocenie Spółki, jest ona uprawniona do dokonywania odliczania podatku VAT z faktur otrzymywanych od Wykonawcy, bowiem wynagrodzenie w nich określone nie powinno być dzielone (jego wartość wynika wprost z przyjętego Harmonogramu) i w żadnej części nie odzwierciedla zwrotu wydatków, jakie poniósł Wykonawca (elementem wynagrodzenia za dany etap jest jedynie prognozowana cena Praw do Gruntu, która zwykle odbiega od wartości wydatków, jakie za Prawa do Gruntu poniósł Wykonawca).

W rezultacie, zdaniem Spółki, faktura od Wykonawcy dokumentuje kompleksową usługę inwestycyjną. Uzasadniają to następujące okoliczności: przede wszystkim kwota wynagrodzenia, jaka określona jest w fakturze wystawionej przez Wykonawcę, jest zapłatą za usługę świadczoną przez niego, a nie rekompensatą wydatków, jakie poniósł. Należy przyjąć, że tytuł prawny będący podstawą zapłaty jest inny, niż zwrot kosztów poniesionych przez usługobiorcę.

W analizowanym stanie faktycznym, usługobiorca wykonuje usługę, która ma charakter samodzielny. Cena za nią nie jest prostym odzwierciedleniem kosztów, jakie zostaną przez niego poniesione, lecz stanowi wartość nakładu pracy Wykonawcy w realizację inwestycji, w tym w pozyskanie Praw do Gruntu.

Powyższe stanowisko, tj. że wynagrodzenie ujęte na fakturze wystawionej przez Wykonawcę nie stanowi „zwrotu” jego kosztów, potwierdza także okoliczność, że kwoty te (tj. wynagrodzenie i wydatki na Prawa do Gruntu) na ogół są różnej wartości. Co do zasady, wynagrodzenie jest znacznie wyższe, niż koszty poniesione przez Wykonawcę. Wynagrodzenie to nie może zatem stanowić zwrotu, gdyż zwrot powinno się przyjmować wyłącznie w sytuacji, kiedy następuje prosty do ustalenia, bezpośredni zwrot wydatku, jaki został poniesiony. W sytuacji natomiast, gdy kwota przekazana przez usługobiorcę nie jest prostym odzwierciedleniem wydatku poniesionego przez usługodawcę, nie można przyjąć, że mamy do czynienia ze „zwrotem”.

Nie można również uznać, że wynagrodzenie z faktury „w części” odpowiada poniesionym kosztom. Wynika to z tego, że w realiach niniejszej sprawy określanie tej części wynagrodzenia, jaka odpowiada kosztom, następuje na etapie przygotowania Harmonogramu, a więc przed poniesieniem tych kosztów. Jest ono zatem jedynie „prognozą”, która w zdecydowanej części przypadków różnić się będzie od kosztów, jakie faktycznie zostaną poniesione (koszty faktycznie poniesione stanowią odzwierciedlenie szeregu czynników, na które strony - co do zasady - nie mają wpływu, takich jak: wahania cen nieruchomości w określonej okolicy; czynniki rynkowe wpływające na ceny nieruchomości, np. zwiększona inflacja, kursy walut; negocjowanie ceny przez zbywcę; zmowy zbywców celem uzyskania korzystniejszych cen, itp.).

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, jest ona uprawniona do odliczania całości podatku VAT wykazanego na fakturze, bowiem kwota z faktury jest wynagrodzeniem za usługę wyświadczoną Spółce. Mimo, że usługa ma złożony charakter, (ponieważ ilość i intensywność czynności podejmowanych przez Wykonawcę na realizację inwestycji, w tym na pozyskanie danych Praw do Gruntu, może być różna), to jednak wszelkie poniesione przez Wykonawcę wydatki na jej realizację odzwierciedlone ryczałtowo w przyjętym Harmonogramie stanowią jedynie elementy kalkulacyjne tej usługi.

Jako dodatkowy argument przemawiający za takim stanowiskiem należy uznać okoliczność, że w rozpatrywanej sprawie kwota wydatku poniesiona przez podatnika (Wykonawcę) w imieniu i na rzecz usługobiorcy, nie jest ujmowana przejściowo w prowadzonej przez tego podatnika ewidencji na potrzeby podatku. Jakkolwiek Prawa do Gruntów nabywane są przez Wykonawcę, a zatem to Wykonawca ponosi ekonomiczny ciężar ich nabycia, to jednak kwoty poniesione na nabycie nie są ujmowane w sposób określony w art. 29a ust. 7 pkt 3 Ustawy VAT.

Zdaniem Spółki, w jej przypadku nie znajdzie również zastosowania art. 88 ust. 1a ustawy VAT.

Należy zauważyć, że jest to regulacja adresowana do usługobiorcy, który mógłby ponosić wydatki w imieniu i na rzecz usługodawcy oraz ujmowałby je przejściowo w ewidencji, a także jednocześnie odliczać VAT z faktur dokumentujących te wydatki - mimo, że w takich przypadkach odliczenie VAT przysługiwałoby bezpośrednio usługodawcy, na którego rzecz powinny być wystawione te faktury. Po drugie, nawet przyjmując, że potencjalnie art. 88 ust 1a Ustawy VAT mógłby mieć zastosowanie do usługodawcy (takiego jak Spółka), to jednak nie będzie miało to miejsca w omawianym stanie faktycznym, ponieważ ani wydatki faktycznie poniesione, ani przypadająca na nie kwota VAT, nie zostały w żaden sposób wyodrębnione na fakturze od Wykonawcy.

Podsumowując powyższe argumenty należałoby zatem uznać, że Spółka jest uprawniona do odliczania podatku naliczonego od faktur otrzymanych od Wykonawców w całości.

Ponadto, na powyższe stanowisko w żaden sposób nie wpływa również okoliczność, co stanowi przedmiot nabycia po stronie Spółki, a więc czy Wykonawca nabywa na rzecz i w mieniu Spółki własność nieruchomości, czy prawo użytkowania wieczystego, czy służebność przesyłu. Każdy z trzech przypadków, z perspektywy usługi inwestycyjnej realizowanej przez Wykonawcę na gruncie ustawy VAT, powinien być rozpoznawany w ten sam sposób.

Ad. 2)

Umowa zawarta pomiędzy stronami zobowiązuje Wykonawcę do zakupu Praw do Gruntów na rzecz i w imieniu Spółki oraz pokrycia wszelkich innych wydatków z nią związanych. Niekiedy może wystąpić sytuacja, że Prawo do Gruntu nabywane jest od podmiotu będącego podatnikiem VAT, który z tytułu zbycia wystawia fakturę VAT bezpośrednio na Spółkę. Wówczas, celem umożliwienia Wykonawcy prawidłowego rozliczenia takiej transakcji, Spółka dokonuje refaktury (przerzucając jedynie koszt związany z nabyciem Praw do Gruntu) na Wykonawcę. Podstawą takiej refaktury jest zobowiązanie do ponoszenia wszystkich kosztów inwestycji, w tym kosztów nabywania Praw do Gruntów, przyjęte przez Wykonawcę w związku z umową o realizację inwestycji zawartą pomiędzy nim a Spółką.

W ocenie Spółki, postępuje ona prawidłowo wystawiając refakturę na rzecz Wykonawcy w wyżej opisanych okolicznościach.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty, Spółka wnosi o potwierdzenie, że zaprezentowane przez nią stanowisko jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.