Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-354/14/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-02
Teza: Brak możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „ ...”.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; inspekcja; jednostka-jednostka budżetowa; odliczenia-brak prawa do odliczenia; organ-organ władzy publicznej; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 marca 2014 r. (data wpływu 25 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 1 czerwca 2014 r. (data wpływu 5 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „ \`(...)\`” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „ \`(...)\`”. Wniosek został uzupełniony pismem z 1 czerwca 2014 r. (data wpływu 5 czerwca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu nr IBPP3/443-354/14/KG z 22 maja 2014 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska w K., zwany dalej Inspektoratem (Wnioskodawcą), jest państwową jednostką budżetową i stanowi aparat pomocniczy wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska jako organu administracji rządowej w województwie. Inspektorat jest podatnikiem VAT czynnym. Realizuje zadania ustawowe nałożone ustawami: ustawa o Inspekcji Ochrony Środowiska, ustawa Prawo Ochrony Środowiska, ustawa Prawo wodne i inne, a czynności związane z ich realizacją są zwolnione od podatku od towarów i usług (art.15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług). Inspektorat świadczy również usługi w zakresie badań laboratoryjnych, badań i pomiarów środowiskowych dotyczących oceny stanu środowiska, zlecone przez podmioty zewnętrzne, które wykonywane są przez laboratorium w K. oraz podległe mu pracownie w T. i N. S.

Zgodnie z art. 28f ust. 6 ustawy o Inspekcji Ochrony Środowiska (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 686 ze zm.) oraz art. 5 ust. 2 pkt 3 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z tej działalności stanowią dochody budżetu państwa.

W latach 2012–2013 Inspektorat realizował projekt pn. „ \`(...)\`”, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007–2013, Oś Priorytetowa 7. Infrastruktura ochrony Środowiska Działanie 7.2 Poprawa jakości powietrza i zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii.

W zakresie kosztów kwalifikowanych projekt współfinansowany był w 85% ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego, a w 15% z budżetu państwa. Koszty niekwalifikowane poniósł w całości budżet państwa.

Prace zwiększające efektywność energetyczną przeprowadzono w dwóch budynkach: Delegatury w T. i N. S. W ramach projektu wykonano:

*   budynek Delegatury Inspektoratu w N. S.: przebudowę dachu pod potrzeby montażu instalacji solarnych, modernizację kotłowni wraz z wymianą kotła i instalacją solarną dla ciepłej wody, modernizację instalacji wentylacyjnej, wymianę instalacji wewnętrznej co., termomodernizację budynku;
*   budynek Delegatury Inspektoratu w T.: modernizację kotłowni wraz z wymianą kotła, instalację solarną dla ciepłej wody, modernizację instalacji wentylacyjnej, termomodernizację budynku wraz z izolacją termiczną ścian zewnętrznych piwnic.

Głównymi celami projektu były m.in.:

*   poprawa jakości powietrza atmosferycznego poprzez zmniejszenie zużycia energii i wykorzystanie odnawialnych źródeł energii;
*   zapewnienie lepszych warunków i podniesienie komfortu obsługi petentów w budynkach użyteczności publicznej;
*   poprawa warunków bezpieczeństwa i higieny pracy pracowników Inspektoratu,
*   dbałość o majątek Skarbu Państwa, poprzez modernizację i remont infrastruktury narażonej na niszczenie.

Produktami projektu są:

*   2 jednostki pozyskania energii słonecznej (instalacje kolektorów słonecznych w T. i N. S.);
*   2 wymienione urządzenia ciepłownicze (kotły gazowe) w T. i N. S.

Produkty projektu nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca stanowi aparat pomocniczy Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska jako kierownika wojewódzkiej inspekcji wchodzącej w skład zespolonej administracji wojewódzkiej. Działa na obszarze województwa.

Wojewódzki Inspektor OŚ wykonuje w imieniu Wojewody zadania i kompetencje Inspekcji Ochrony Środowiska określone w ustawie o Inspekcji Ochrony Środowiska z dnia 20 lipca 1991 r. (Dz.U. 2013 r. poz. 686) i innych przepisach, w tym w szczególności:

1.  kontroluje podmioty korzystające ze środowiska;
2.  uczestniczy w przekazywaniu do użytkowania obiektów lub instalacji realizowanych jako przedsięwzięcia mogące znacząco lub potencjalnie znacząco oddziaływać na środowisko;
3.  współdziała w zakresie ochrony środowiska z innymi organami państwowymi i samorządowymi;
4.  opracowuje i realizuje wojewódzki program monitoringu środowiska;
5.  prowadzi badania stanu środowiska oraz zachodzących w nim zmian;
6.  wdraża nowe metody analityczno-badawcze i kontrolno-pomiarowe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie państwowej jednostki budżetowej, a Wojewódzki Inspektor jest dysponentem środków budżetowych trzeciego stopnia w zakresie wykonywania budżetu państwa (§ 4 statutu Wojewódzkiego Inspektoratu OŚ – załącznik do zarządzenia nr 246/10 Wojewody z dnia 25 czerwca 2010 r.). Środki na wydatki Inspektorat otrzymuje z budżetu Państwa, do niego też odprowadza wszelkie pozyskane przez siebie środki finansowe.

W skład Inspektoratu wchodzą m.in. następujące komórki organizacyjne: Delegatura w N. S. i T. oraz Laboratorium z pracowniami badań środowiskowych w N. S. i T. Do zadań Laboratorium należy m.in.:

1.  pobieranie próbek, wykonywanie badań i pomiarów parametrów fizycznych oraz chemicznych w próbkach środowiskowych, weryfikacja uzyskanych wyników, zgodnie z obowiązującymi normami;
2.  wykonywanie badań i pomiarów na rzecz monitoringu środowiska, na potrzeby działań w przypadku wystąpienia poważnych awarii, wykonywanie badań i pomiarów na rzecz kontroli stanu środowiska oraz na potrzeby innych klientów Laboratorium;
3.  rejestracja i przechowywanie danych, opracowywanie sprawozdań z pomiarów i badań wykonywanych w Laboratorium;
4.  wykonywanie badań laboratoryjnych, badań i pomiarów środowiskowych, zleconych przez inne podmioty za zasadach określonych w odrębnych przepisach.

Zadania Delegatur odpowiadają powyższej opisanemu zakresowi czynności Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska oraz Laboratorium.

Zgodnie z treścią statutu i regulaminu organizacyjnego Inspektorat nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. 2013 r. poz. 672), tj. zarobkowej działalności wytwórczej, handlowej, usługowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Regulamin organizacyjny Wojewódzkiego Inspektoratu OŚ jako podstawy działania Inspektoratu wskazuje ustawę z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. 2009 r. poz. 157), nie wskazuje natomiast ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Poza przedstawionym powyżej zakresem działalności Inspektoratu, który stanowi realizowanie zadań określonych obowiązującymi przepisami z zakresu władztwa publicznego. Inspektorat w latach: 2012 i 2013 wykonywał odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych na rzecz osób trzecich (niewchodzących w skład organów administracji państwowej i samorządowej) usługi wchodzące w zakres działalności Laboratorium. Czynności te były wykonywane m.in. w Delegaturze w N. S. i T. Ich przedmiotem były badania fizyko-chemicznych próbek wód, gleb i ścieków polegające na określeniu składu pierwiastkowego i innych wskaźników w dostarczonych próbkach, a także wykonywanie w terenie pomiarów zanieczyszczeń powietrza, gazów odlotowych (np. zanieczyszczenia z kominów) pomiarów pól elektromagnetycznych oraz badań akustycznych (hałas). Laboratorium nie posiada żadnego dodatkowego sprzętu laboratoryjnego, ani aparatury do wykonywania usług świadczonych odpłatnie. Przyjmuje tylko takie zlecenia które można wykonać na istniejącym sprzęcie wykorzystywanym dla celów działalności statutowej (z zakresu administracji publicznej) z wykorzystaniem posiadanych materiałów (odczynników chemicznych) i w określonym czasie (najczęściej łącząc badania wykonywane odpłatnie z badaniami wykonywanymi w ramach czynności z zakresu administracji publicznej, np. wkładając próbki z obydwu zakresów razem do urządzenia w którym podlegają badaniu; niekiedy sprzęt jest uruchamiany wyłącznie dla potrzeb badań wykonywanych odpłatnie). Na potrzeby usług wykonywanych odpłatnie Laboratorium nie dokonuje specjalnych zakupów towarów ani usług. Jeśli są one wykonywane w tym samym czasie co inne badania (dla celów działalności statutowej) to koszt ich jest niewielki i wiąże się z zakupem odczynników chemicznych, pozostałe koszty bowiem (koszty stałe – np. prąd, gazy techniczne, wynagrodzenia pracowników, sprzątanie, utrzymanie budynku) WIOŚ i tak musi ponieść w związku z badaniami „statutowymi”. Czynności świadczone odpłatnie wykonują pracownicy Inspektoratu w ramach godzin pracy. Do przeprowadzenia badań nie jest potrzebna dodatkowa powierzchnia ani dodatkowe zatrudnienie. Usługi świadczone są nieregularnie.

W związku z tym nie jest możliwe w sposób realny i odzwierciedlający stan rzeczywisty, wyliczenie wszystkich kosztów bezpośrednich poniesionych dla celów usług świadczonych odpłatnie. W konsekwencji nie jest możliwe wyliczenie kwot podatku naliczonego związanego wyłącznie ze sprzedażą przez Laboratorium usług na podstawie umów cywilnoprawnych.

Laboratorium Inspektoratu wykonuje odpłatnie usługi w oparciu o przepis art. 28f ust. 1, 2 i 5 ustawy z dnia 20 lipca 1991 r. Zgodnie z ww. przepisem w wojewódzkich inspektoratach ochrony środowiska oraz ich delegaturach mogą działać laboratoria.

Do ich zadań należy w szczególności:

1.  wykonywanie badań, pomiarów i analiz w związku z realizacją zadań Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska;
2.  współpraca z krajowym laboratorium referencyjnym i wzorcującym w zakresie wdrażania systemów jakości, metodyk badawczych oraz aparatury pomiarowej;
3.  udział w interkalibracyjnych porównaniach międzylaboratoryjnych i badaniach biegłości.

Laboratoria, mogą pozyskiwać środki finansowe z tytułu sprzedaży usług zleconych, w szczególności w zakresie:

1.  badań laboratoryjnych, badań i pomiarów środowiskowych i innych czynności dotyczących oceny jakości stanu ochrony środowiska;
2.  prowadzenia szkoleń i egzaminów.

Środki pochodzące z wykonywanych przez laboratoria ww. usług stanowią dochody budżetu państwa, środki finansowe na działalność statutową i działalność, z której Inspektorat uzyskuje wpływy, otrzymuje on z budżetu Państwa. Stanowią one wpływy ze sprzedaży usług w rozumieniu art. 5 ust. 3 pkt 3 ustawy o finansach publicznych. Środki finansowe uzyskiwane z tytułu świadczenia usług na podstawie umów cywilnoprawnych w kwocie netto odprowadza na rachunek bankowy dochodów budżetu Państwa do Ministerstwa Finansów, natomiast należny podatek od towarów i usług jest gromadzony na odrębnym rachunku bankowym i następnie przekazywany do właściwego Urzędu Skarbowego. Inspektorat jako podatnik VAT czynny składa kwartalne deklaracje w podatku VAT, wykazując w nich wyłącznie podatek należy od przychodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży usług na podstawie umów cywilnoprawnych. Nie wykazuje natomiast w składanych deklaracjach podatku naliczonego, jako że – w ocenie Inspektoratu – nie jest możliwe wydzielenie z dokonywanych zakupów towarów i usług (tak w całości, jaki w jakiejkolwiek proporcji) dla celów działalności z zakresu administracji publicznej, tych zakupów które służą wyłącznie świadczonym odpłatnie usługom. Wobec powyższego cały podatek naliczony od dokonywanych przez Inspektorat zakupów tak usług, jak i towarów stanowi koszt bilansowy.

Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska (WIOŚ) w K. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w oparciu o dokonane zgłoszenie w zakresie usług wykonywanych odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług).

Rachunkowość WIOŚ w K. prowadzona jest zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. 2013 r. poz. 330) oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa (\`(...)\`) (Dz.U. 2010 r. poz. 861). Wojewódzki Inspektor OŚ w K. zarządzeniem z dnia 29 czerwca 2012 r. wprowadził Zasady Rachunkowości w WIOŚ w K. Ponieważ Inspektorat nie jest podatnikiem podatku dochodowego, więc nie uwzględnia w planie kont rozliczenia wyniku finansowego, tak jak czynią to przedsiębiorcy dla celów podatkowych. Ewidencja kosztów działalności Wnioskodawcy prowadzona jest tylko w układzie rodzajowym bez wyodrębnienia na działalność statutową i działalność opodatkowaną podatkiem VAT. Zgodnie z ww. przepisami oraz Zasadami Polityki, rachunkowość Inspektoratu jest dostosowana dla potrzeb sprawozdawczości budżetowej. Inspektorat nie prowadzi magazynu, zakupione towary służące prowadzonej przez Inspektorat działalności (tak z zakresu administracji publicznej, jak i umów cywilnoprawnych) są bezpośrednio księgowane w koszty w miesiącu nabycia i pobierane do wykorzystania przez komórki organizacyjne zamawiające towary. Nie ma prowadzonej odrębnej ewidencji kosztów dla działalności Inspektoratu, w podziale na zakres władztwa publicznego, jak i umów cywilnoprawnych (wszelkich kosztów, tj. tak kosztów stałych, jak i zakupów towarów oraz wynagrodzeń pracowników). Z uwagi na charakter usług wykonywanych przez Inspektorat na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i na nieregularność wpływów z tego tytułu nie ma możliwości prowadzenia w zakresie rozliczeń kosztów tych dwóch zakresów odrębnych ewidencji księgowych. Inspektorat nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych dlatego też nie jest zobowiązany do ustalania wyniku finansowego w zakresie świadczonych usług. W związku z powyższym Inspektorat nie prowadzi również rejestru zakupu towarów i usług na potrzeby VAT. Kierownik jednostki nie może prowadzić polityki w zakresie planowania perspektywicznego wykonywania tej działalności, bo nie jest wiadome w jakim zakresie Inspektorat będzie tę działalność prowadzić i jak długo. Inwestowanie w tę działalność, prowadzenie marketingu i inne działania podejmowane celem zwiększenia, np. wydajności, optymalizacji kosztów itp. jest bezzasadne i nie znajduje umocowania w obowiązujących przepisach, bowiem jednostki budżetowe Skarbu Państwa co do zasady nie są powołane do prowadzenia działalności gospodarczej ani świadczenia usług na podstawie umów cywilnoprawnych. Wszelkie wpływy z tego tytułu są odprowadzane na rachunek dochodów budżetu Państwa. Mogą to czynić jedynie wyjątkowo i doraźnie, w oparciu (obecnie) o art. 30 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. 2013 r. poz. 1645). Ustawodawca zezwolił na wykonywanie tych czynności jedynie okresowo, odrębnie – na mocy ustawy – udzielając zezwoleń na dany rok kalendarzowy. Obecnie Inspektorat posiada takie zezwolenie do końca 2014 r.

Dnia 17 kwietnia 2012 r. Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska w K. zawarł z Zarządem Województwa porozumienie o dofinansowanie projektu pn. „ \`(...)\`” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007–2013, Oś Priorytetowa 7. Infrastruktura ochrony środowiska. Działanie 7.2 Poprawa jakości powietrza i zwiększenie wykorzystania odnawianych źródeł energii z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (projekt).

Celem projektu była poprawa efektywności energetycznej budynków WIOŚ w K. –Delegatury w N. S. i T. Z uwagi na zły stan techniczny tych budynków, celowe i zasadne było przeprowadzenie prac objętych zrealizowanym projektem, a to wobec budynku w N. S.: przebudowy dachu i jego izolacji, modernizacji kotłowni wraz z wymianą kotła i zrobieniem instalacji solarnej, modernizacji instalacji wentylacyjnej, wymianę wewnętrznej instalacji co., termomodernizację i docieplenie ścian budynku. A wobec budynku w T.: modernizacji kotłowni wraz z wymianą kotła i zrobieniem instalacji solarnej, modernizacji instalacji wentylacyjnej, termomodernizację i docieplenie ścian budynku (w tym piwnic).

Całkowita wartość projektu wyniosła 2.910.565,40 zł, w tym wydatki kwalifikowane 2.275.719,97 zł. Otrzymane od Instytucji Zarządzającej na rzecz Beneficjenta (WIOŚ w K.) środki europejskie wyniosły 1.934.361,97 zł. Pozostałe wydatki związane z realizacją projektu (wkład własny Beneficjenta) poniósł Skarb Państwa. Wszelkie płatności ze środków europejskich realizowane były z budżetu środków europejskich poprzez portal BGK zlecenia – po uprzednim otrzymaniu środków z rezerwy celowej budżetu Państwa, natomiast na część stanowiącą wkład własny Beneficjenta (Inspektoratu) została zapłacona ze środków krajowych ze środków rezerwy celowej na podstawie decyzji Ministra Finansów.

Rozpoczęcie realizacji projektu zostało przewidziane na 1 czerwca 2010 r., a zakończenie na 31 grudnia 2013 r.

Wszystkie wydatki poniesione w związku z realizacją wyżej opisanego projektu są udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w K.

W termomodernizowanych budynkach Delegatur w N. S. i T. są wykonywane przez Inspektorat czynności niepodlegające przepisom ustawy o podatku VAT (jako państwowej jednostki budżetowej wchodzącej w skład organu władzy publicznej) z zakresu władztwa publicznego (opisane powyżej), a także nieregularnie: w Laboratorium oraz w terenie (w ramach działania Laboratorium) – odpłatne usługi (na podstawie umów cywilnoprawnych) na rzecz osób trzecich (poza zakresem Inspektoratu jako administracji publicznej) w zakresie szczegółowo opisanym powyżej. Czynności te podlegają, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem VAT. Na przedmiotowe usługi są wystawiane faktury VAT, odprowadzony jest od nich należny podatek i są składane deklaracje.

Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu będą służyły Inspektoratowi do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wykonywanych nieregularnie, a zasadniczo i w podstawowym zakresie do czynności niepodlegającym przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na uwarunkowania opisane wyżej Wnioskodawca nie jest w stanie określić kwoty naliczonego podatku związanego z czynnościami niepodlegającym przepisom ustawy o podatku od towarów i usług oraz czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem.

WIOŚ w K. nie stosuje rozliczenia proporcjonalnego, o którym mowa w art. 90 ust. 2–8 ustawy o podatku VAT, ponieważ sposób wyliczenia tej proporcji zgodnie z obowiązującą wykładnią powołanego przepisu oraz orzecznictwem sądów administracyjnych dotyczy wyłącznie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i zwolnionych przedmiotowo lub podmiotowo z tego podatku (literalnie przepis mówi o: czynnościach w związku z którymi nie przysługuje prawo obniżenia podatku VAT). Natomiast nie dotyczy on sytuacji w której czynności pozostają poza zakresem przedmiotowym ustawy a określone podmioty (organy władzy publicznej) nie są uznawane za podatników tego podatku. Innymi słowy wszelkie czynności wykonywane przez Inspektorat w ramach władztwa publicznego nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy o podatku VAT. Jedynym obrotem, Jaki uzyskuje Inspektorat zgodnie z przepisami powołanej ustawy jest obrót z tytułu odpłatnej sprzedaży usług na podstawie umów cywilnoprawnych. W ramach władztwa publicznego z tytułu wykonywanych czynności Wnioskodawca nie uzyskuje żadnego przychodu. Zatem nie jest możliwe ustalenie w jakiej proporcji pozostaje kwota podatku naliczonego związanego z odpłatnym świadczeniem usług do kwoty podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności z zakresu władztwa publicznego. W ocenie Wnioskodawcy nie istnieje żadna znana mu zasada lub sposób w którym taką proporcję można by ustalić. Dlatego też Wnioskodawca nie może podać proporcji o których mowa w piśmie Ministra Finansów z dnia 22 maja 2014 r.

Wydatki inwestycyjne dokonywane w ramach realizacji ww. projektu na termomodernizację budynków Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w K. Delegatura w N. S. i T. stanowią nakłady na ich ulepszenie i zwiększają wartość tych budynków, tj. majątku Skarbu Państwa. Ponieważ Inspektorat Ochrony Środowiska w K. jest dysponentem majątku Skarbu Państwa jest tak wyłącznie dla celów bilansowych, a nie podatku dochodowego. Przepis art. 86 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy wydatków ponoszonych na wytworzenie nieruchomości przez podatników podatku VAT prowadzących działalność gospodarczą (czyli przedsiębiorców). Państwowa jednostka budżetowa nie może prowadzić działalności gospodarczej, na takich zasadach jak inni przedsiębiorcy, tylko w formach prawnych, zgodnych z obowiązującymi przepisami. Również w zakresie opisanych powyżej czynności (odpłatnego wykonywania usług na podstawie umów cywilnoprawnych), ani Wojewódzki Inspektor Ochrony Środowiska, ani Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska w K. nie są podmiotami, które prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu tak ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, jak i ustawy o podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 2). Zatem Wnioskodawca uznaje, że w jego przypadku nie ma zastosowania art. 86 ust. 7 ustawy o podatku VAT.

Koszty niekwalifikowane w projekcie są finansowane ze środków własnych Beneficjenta. Koszty kwalifikowane są finansowane ze środków europejskich. Wszelkie wydatki w ramach projektu służą jego prawidłowej realizacji, osiągnięciu zamierzonego celu i efektu projektu. Ponieważ Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska w K. jest państwową jednostką budżetową środki na wydatki niekwalifikowane otrzymał z budżetu państwa jako rezerwę celową. Wyodrębnienie kosztów niekwalifikowanych zostało dokonane w oparciu o zasady obowiązujące w projekcie, przy czym wnioskodawcy nie mają swobody kwalifikacji kosztów w tym zakresie.

Koszty niekwalifikowane w realizowanym projekcie wynikały z procedur ustalonych przez Instytucję Zarządzającą w tym :

1.  katalogu wydatków kwalifikowanych w programie operacyjnym dla priorytetu, w ramach którego projekt był realizowany;
2.  oceny kwalifikowalności wydatków przez Instytucję Zarządzającą na etapie merytorycznej oceny wniosku oraz w trakcie realizacji projektu.

W projekcie niekwalifikowane były następujące rodzaje wydatków:

1.  Przebudowa dachu na budynku Delegatury w N. S.
2.  Część prac termomodernizacyjnych w budynkach Delegatur w T. i N. S. w zakresie, w jakim ich wartość przekroczyła dopuszczalny poziom określony w Wytycznych Instytucji Zarządzającej, a podlegający finansowaniu ze środków pomocowych.
3.  Aktualizacja Programów funkcjonalno-użytkowych, konieczna do prawidłowego przeprowadzenia postępowań przetargowych.

Ogółem wydatki niekwalifikowane wyniosły 621.843,46 zł co stanowi 23% całkowitego kosztu projektu.

Do wniosku aplikacyjnego o uzyskanie środków z projektu WIOŚ w K. złożył oświadczenie o braku możliwości odzyskania podatku VAT (tym samym wskazując, że podatek jest wydatkiem kwalifikowanym dla celów projektu). W uzasadnieniu złożonego oświadczenia Inspektorat wskazał, że pozyskuje środki z funduszy europejskich na działalność statutową, a nie w celu uzyskania dochodów. Dlatego też brak jest podstaw do odliczenia w całości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych dla potrzeb realizacji projektu. Stanowiska Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w K. w przedmiocie uznania, że naliczony podatek od towarów i usług zakupionych w ramach wydatków przy realizacji projektu jest wydatkiem kwalifikowanym dla jego celów nie podzieliła Instytucja Zarządzająca, która uznała, że Beneficjent (WIOS w K.) już na etapie składania wniosku miał w części możliwość odliczenia podatku VAT (w zakresie prowadzonej działalności komercyjnej polegającej na świadczeniu usług laboratoryjnych dotyczących oceny stanu środowiska, zleconych przez podmioty zewnętrzne).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 1 czerwca 2014 r.):

Czy Wnioskodawca może odliczyć w części podatek naliczony z tytułu zakupu towarów i usług dokonanych dla celów realizacji projektu pn. „ \`(...)\`” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007–2013, Oś Priorytetowa 7. Infrastruktura ochrony środowiska. Działanie 7.2 Poprawa jakości powietrza i zwiększenie wykorzystania odnawianych źródeł energii z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) w zakresie którym towary te i usługi są wykorzystywane dla celu odpłatnego świadczenia usług cywilnoprawnych przez Inspektorat, w sytuacji gdy wyłącznym obrotem Inspektoratu jako podatnika VAT (w rozumieniu powołanej ustawy) jest obrót z tytułu ww. usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostateczna wersja przedstawiona w piśmie z 1 czerwca 2014 r.):

Wnioskodawca stanowi aparat pomocniczy Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska i posiada status państwowej jednostki budżetowej. Inspektorat (w tym również delegatury w N. S. i T.) wykonują przede wszystkim zadania z zakresu administracji publicznej. Odpłatne świadczenie usług przez Inspektorat na podstawie umów cywilnoprawnych ma charakter wyłącznie nieregularny. Art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. dalej Dyrektywa 112) stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Ustawodawca, w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska w K. jako czynny podatnik podatku od towarów i usług nie może odliczyć – tak w całości, jak i w części – podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług dokonanych dla celów realizacji projektu pn. „ \`(...)\`” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007–2013, Oś Priorytetowa 7. Infrastruktura ochrony środowiska. Działanie 7.2 Poprawa jakości powietrza i zwiększenie wykorzystania odnawianych źródeł energii z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.). Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska w K. posiada status prawny państwowej jednostki budżetowej – urzędu – obsługującego organ administracji państwowej, jakim jest Wojewódzki Inspektor Ochrony Środowiska w K. Jako taki wykonuje w swoim podstawowym i najszerszym zakresie czynności z zakresu władztwa publicznego, zgodnie z obowiązującymi w tym przedmiocie przepisami.

Jedynie doraźnie i sporadycznie odpłatnie świadczy usługi na podstawie umów cywilnoprawnych. Nie można jednak uznać, że wykonywanie tych czynności stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Jak zostało to szczegółowo i wyczerpująco opisane w stanie faktycznym wniosku, Inspektorat prowadzi uproszczoną księgowość, jako państwowa jednostka budżetowa. Środki na ponoszenie wydatków w całości (w tym również w zakresie usług świadczonych na podstawie umów cywilnoprawnych) otrzymuje z budżetu Państwa, wszelkie zaś wpływy osiągane z tytułu świadczonych usług (co literalnie wynika z przepisów ustawy) stanowią dochód nie Inspektoratu, lecz budżetu Państwa i są przekazywane przez Inspektorat na jego rachunek.

Z racji: statusu prawnego, sposobu funkcjonowania, stosowanych zasad rachunkowości oraz posiadania obrotu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie świadczonych odpłatnie usług (co zostało dokładnie opisane w stanie faktycznym wniosku), Wnioskodawca nie ma, tak faktycznej jak i prawnej możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków i ustalenia odrębnie kosztów działalności wykonywanej jako organ administracji państwowej i jako usługodawca na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Tym samym nie może zastosować art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT, uprawniającego go do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Inspektorat nie może bowiem w żaden sposób ustalić kwoty podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Wnioskodawcy nie są znane żadne zasady oraz sposoby, które pozwolą mu ustalić proporcję obrotów, w jakiej podatek naliczony z tytułu zakupionych towarów i usług jest związany z jego działalnością z zakresu władztwa publicznego, a w jakiej jako usługodawcy, świadczącego odpłatnie usługi, na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. W ocenie Wnioskodawcy żaden ze sposobów obliczenia proporcji dopuszczony przez ustawodawcę w art. 90 ust. 2–8 ww. ustawy nie będzie miał w jego sytuacji zastosowania. Podkreślić też należy, że w ramach władztwa publicznego z tytułu wykonywanych czynności Wnioskodawca nie uzyskuje żadnego przychodu. Zatem nie jest możliwe ustalenie w jakiej proporcji (co do obrotu) pozostaje kwota podatku naliczonego związanego z odpłatnym świadczeniem usług do kwoty podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności z zakresu władztwa publicznego. Zatem Inspektorat nie może wydzielić w ramach zakupionych towarów i usług dla celu realizacji projektu podatku naliczonego wykorzystywanego dla celu usług świadczonych odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych w budynkach Delegatur w N. S. i T.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że z uwagi na fakt, że Wnioskodawca realizował przedmiotowy projekt w latach 2010–2013 i wskazał, że przedmiotowy wniosek dotyczy stanu faktycznego, to niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan prawny obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług;
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego;
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości może mieć zastosowanie szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego, który nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ww. ustawy o VAT, zgodnie którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Należy wskazać, że warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., w sprawie C-4/94 TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową i stanowi aparat pomocniczy wojewódzkiego inspektora ochrony środowiska jako organu administracji rządowej w województwie. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawcaw okresie od 1 czerwca 2010 r. do 31 grudnia 2013 r. realizował projekt pn. „ \`(...)\`”.

Prace zwiększające efektywność energetyczną przeprowadzono w dwóch budynkach: Delegatury w T. i N. S.. W ramach projektu wykonano:

*   budynek Delegatury Inspektoratu w N. S.: przebudowę dachu pod potrzeby montażu instalacji solarnych, modernizację kotłowni wraz z wymianą kotła i instalacją solarną dla ciepłej wody, modernizację instalacji wentylacyjnej, wymianę instalacji wewnętrznej co., termomodernizację budynku;
*   budynek Delegatury Inspektoratu w T.: modernizację kotłowni wraz z wymianą kotła, instalację solarną dla ciepłej wody, modernizację instalacji wentylacyjnej, termomodernizację budynku wraz z izolacją termiczną ścian zewnętrznych piwnic.

W termomodernizowanych budynkach są wykonywane przez Inspektorat czynności niepodlegające przepisom ustawy o podatku VAT (jako państwowej jednostki budżetowej wchodzącej w skład organu władzy publicznej) z zakresu władztwa publicznego, a także nieregularnie: w Laboratorium oraz w terenie (w ramach działania Laboratorium) – odpłatne usługi (na podstawie umów cywilnoprawnych) na rzecz osób trzecich (poza zakresem Inspektoratu jako administracji publicznej). Na potrzeby usług wykonywanych odpłatnie Laboratorium nie dokonuje specjalnych zakupów towarów ani usług. Jeśli są one wykonywane w tym samym czasie co inne badania (dla celów działalności statutowej) to koszt ich jest niewielki i wiąże się z zakupem odczynników chemicznych, pozostałe koszty bowiem (koszty stałe – np. prąd, gazy techniczne, wynagrodzenia pracowników, sprzątanie, utrzymanie budynku) WIOŚ i tak musi ponieść w związku z badaniami „statutowymi”. Czynności świadczone odpłatnie wykonują pracownicy Inspektoratu w ramach godzin pracy. Do przeprowadzenia badań nie jest potrzebna dodatkowa powierzchnia ani dodatkowe zatrudnienie. Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu będą służyły Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wykonywanych nieregularnie, a zasadniczo i w podstawowym zakresie do czynności niepodlegającym przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest w stanie określić kwoty naliczonego podatku związanego z czynnościami niepodlegającym przepisom ustawy o podatku od towarów i usług oraz czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem.

Jak już na wstępie wskazano, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu wskazać należy, że wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno-prawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Stosownie do treści art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Podkreślenia jednak wymaga, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Nie ulega wątpliwości, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi na podstawie umów cywilnoprawnych na rzecz osób trzecich (poza zakresem Inspektoratu jako administracji publicznej), podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu będą służyły Inspektoratowi do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wykonywanych nieregularnie, a zasadniczo i w podstawowym zakresie do czynności niepodlegającym przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie Organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W omawianych okolicznościach, zdaniem Organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z powziętą inwestycją. O ile nie można zaprzeczyć, że wspomniane zakupy inwestycyjne mają związek również ze sprzedażą opodatkowaną, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Wnioskodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawianą inwestycję.

W ocenie Organu, Wnioskodawcy w tym przypadku nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją wskazanego projektu, gdyż jego cel służy przede wszystkim czynnościom niepodlegającym ustawie o podatku VAT, a wykonywanie przez Laboratorium usług na podstawie umów cywilnoprawnych – jak wynika z okoliczności sprawy – w niewielkim i nieregularnym zakresie, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

Związek nabytych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych jest w rozpatrywanej sprawie zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych zakupów z czynnościami niepodlegającemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. „ \`(...)\`”, gdyż dokonane zakupy służą czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (jako państwowej jednostki budżetowej wchodzącej w skład organu władzy publicznej) z zakresu władztwa publicznego, a tym samym nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający podatnika VAT do odliczenia podatku naliczonego, wynikający z treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy zgodnie, z którym nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Pojęcie to należy rozumieć zgodnie z przepisami regulującymi zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Ponadto w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie nie objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.