Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.124.2018.2.WR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-20
Teza: zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość); podmiotami uprawnionymi do zastosowania zwolnienia z art. 31a ust. 1 pkt. 8 są wszystkie podmioty zobowiązane do uzyskania i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej (nie tylko te które zrealizowały przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej, ale także te które ich same nie zrealizowały ale są zobowiązane do nabycia i umorzenia tych świadectw lub do uiszczenia opłaty zastępczej)
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 maja 2018 r. (data wpływu 7 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowiącą zakład energochłonny;
*   **prawidłowe**\- w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych w oparciu o art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1114 ze zm., zwana dalej „ustawą” lub „ustawą o podatku akcyzowym”.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych.

Wyżej wymieniony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.), które stanowiło odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 3 lipca 2018 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.124.2018.1.WR.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Opis stanu faktycznego :

Wnioskodawca (dalej także: Spółka) jest przedsiębiorstwem działającym w obszarze wytwarzania oraz przesyłania i dystrybucji ciepła w oparciu o udzielone koncesje.

Działalność Spółki opiera się, co do zasady, na wytwarzaniu ciepła w ramach lokalnych i zdecentralizowanych źródeł ciepła opalanych paliwami gazowymi, które w przeważającej części zlokalizowane są w obiektach budowlanych, do których dostarczane jest ciepło.

W skład Spółki wchodzi także zorganizowana infrastruktura ciepłownicza w postaci źródła ciepła wraz z siecią ciepłowniczą (dalej: Kotłownia).

Kotłownia nie jest formalnie wyodrębniona ze struktury w organizacji całego podmiotu (nie stanowi formalnie wyodrębnionego oddziału lub zakładu), jednakże na potrzeby struktury wewnętrznej Spółki, jak również na potrzeby ustalania taryfy na sprzedaż i przesył ciepła, powyższa infrastruktura została zidentyfikowana jako kotłownia K52. W efekcie, Kotłownia jest wyodrębniona w sposób faktyczny w wewnętrznej strukturze organizacyjnej Spółki.

Faktyczne wyodrębnienie Kotłowni w ramach struktury wewnętrznej Spółki podkreśla sposób zorganizowania składników majątkowych i niemajątkowych przypisanych do tej infrastruktury.

Składniki materialne.

W skład Kotłowni wchodzą m.in.:

1.  nieruchomość gruntowa,
2.  budynek kotłowni,
3.  plac magazynowy na potrzeby składowania opału,
4.  urządzenia techniczne niezbędne do produkcji ciepła (m.in. kotły, kominy stalowe, zespoły nawęglania, odżużlania i odpylania),
5.  sieć ciepłownicza dostarczająca ciepło od Kotłowni do odbiorców ciepła, tj. budynków Spółdzielni Mieszkaniowej oraz wspólnot mieszkaniowych,
6.  zapas opału.

Składniki niematerialne

Kotłownia posiada własną grupę odbiorców, do których doprowadzane jest ciepło poprzez sieć ciepłowniczą przynależną do tej infrastruktury. W związku z realizacją dostaw do powyższych klientów, Kotłownia posiada również wierzytelności wynikające ze sprzedaży ciepła do tych podmiotów.

Do Kotłowni można przypisać również szereg zobowiązań m.in. wynikających z umów na obsługę techniczną infrastruktury Kotłowni, dostawę energii elektrycznej, wody i odbiór ścieków oraz dostawę paliwa (miału węgla kamiennego).

Ze względu na specyfikę procesu produkcji ciepła, odbiorcy ciepła zasilani z Kotłowni należą do osobnej grupy taryfowej funkcjonującej w ramach posiadanej przez Spółkę taryfy dla ciepła. Ceny i stawki opłat dla tej grupy taryfowej zawarte są w Taryfie dla ciepła akceptowanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Wyodrębnienie finansowe

Na potrzeby sprawozdawczości finansowej Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Zgodnie z obowiązującym w Spółce planem kont wraz z załącznikami, Kotłownia stanowi dla celów rachunkowości finansowej i zarządczej odrębną strukturę organizacyjną zidentyfikowaną jako odrębne stanowisko odpowiedzialności. Na tej podstawie Spółka jest w stanie zidentyfikować koszty oraz przychody związane z działalnością prowadzoną przez Kotłownię, a także należności i zobowiązania przypisane do tej części przedsiębiorstwa Spółki.

Podstawowym przychodem generowanym przez Kotłownię jest sprzedaż ciepła na rzecz klientów Spółki przyłączonych do sieci ciepłowniczej Kotłowni. Wytwarzane w Kotłowni ciepło pochodzi ze spalania miału węgla kamiennego (stanowiącego wyroby węglowe o kodzie CN 2701 w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym) i dostarczane jest poprzez sieć ciepłowniczą Kotłowni do odbiorców tj. budynków Spółdzielni Mieszkaniowej oraz wspólnot mieszkaniowych.

Ze względu na strukturę kosztów i przychodów Kotłowni, udział zakupu wyrobów węglowych do Kotłowni w wartości produkcji sprzedanej przez Kotłownię w latach 2016 oraz 2017 wynosił nie mniej niż 10%.

Spółka jest finalnym nabywcą węglowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym, nabywającym wyroby węglowe z zachowaniem zasad przewidzianych w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz ust. 4.

Jako przedsiębiorstwo energetyczne, Spółka objęta jest obowiązkiem uzyskania i umarzania świadectw efektywności energetycznej (tzw. białych certyfikatów) na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 831; dalej: ustawa o efektywności energetycznej). Spółka była objęta takim obowiązkiem również na podstawie ustawy o efektywności energetycznej z dnia 15 kwietnia 2011 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250; dalej: poprzednia ustawa o efektywności energetycznej).

Zgodnie z przepisami wynikającymi z ustawy o efektywności energetycznej Wnioskodawca uzyskuje (w ramach nabycia od innych podmiotów lub w ramach Towarowej Giełdy Energii) i przedstawia do umorzenia Prezesowi URE świadectwa efektywności energetycznej. Spółka nie otrzymuje świadectw efektywności energetycznej w ramach przeprowadzonych przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej.

W zakresie w jakim Spółka nie nabędzie i nie dokona umorzenia wskazanych powyżej świadectw pochodzenia, dokonuje zapłaty opłaty zastępczej, zgodnie z art. 11 ww. ustawy.

W celu realizacji obowiązku wynikającego z przepisów ustawy o efektywności energetycznej oraz poprzedniej ustawy o efektywności energetycznej, Spółka:

1.  zapłaciła (…) PLN opłaty zastępczej za okres od 1.01.2016 r. do 30.09.2016 r.,
2.  zamierza nabyć i przedstawić do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki, nie później niż do 30.06.2018r., świadectwa efektywności energetycznej oraz dokonać zapłaty opłaty zastępczej za okres od 1.10.2016r. do 31.12.2017 r.

Powyższy opis stanów faktycznych został przez Wnioskodawcę uzupełniony, w piśmie z dnia 12 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 3 lipca 2018 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.124.2018.1.WR, o następujące informacje.

Zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak zostało wskazane pierwotnie w stanie faktycznym, w skład Spółki wchodzi zorganizowana infrastruktura ciepłownicza w postaci własnego źródła ciepła wraz z siecią ciepłowniczą (dalej: Kotłownia).

Ciepło wytwarzane w źródle pochodzi ze spalania miału węgla kamiennego i dostarczane jest poprzez sieć ciepłowniczą do odbiorców tj. budynków Spółdzielni Mieszkaniowej oraz wspólnot mieszkaniowych. Kotłownia wypełnia zatem określone zadania gospodarcze.

Ze względu na specyfikę procesu produkcji ciepła, odbiorcy ciepła zasilani z Kotłowni należą do osobnej grupy taryfowej funkcjonującej w ramach posiadanej przez Spółkę taryfy dla ciepła dedykowanej immanentnie dla Kotłowni. Ceny i stawki opłat dla tej grupy taryfowej zawarte są w Taryfie dla ciepła akceptowanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

W ramach majątku wyodrębnionego funkcjonalnie do Kotłowni wyróżnić należy

1.  Składniki materialne m.in.:
    1.  nieruchomość gruntową,
    2.  budynek kotłowni,
    3.  plac magazynowy na potrzeby składowania opału,
    4.  urządzenia techniczne niezbędne do produkcji ciepła (m.in. kotły, kominy stalowe, zespoły nawęglania, odżużlania i odpylania),
    5.  sieć ciepłownicza dostarczająca ciepło od Kotłowni do odbiorców ciepła tj. budynków Spółdzielni Mieszkaniowej oraz wspólnot mieszkaniowych,
    6.  zapas opału.
2.  Składniki niematerialne, w tym m.in.:
    1.  wierzytelności wynikające ze sprzedaży ciepła do grupy odbiorców, do których doprowadzane jest ciepło poprzez sieć ciepłowniczą przynależną do Kotłowni,
    2.  szereg zobowiązań przypisanych do Kotłowni, m.in. wynikających z umów na obsługę techniczną infrastruktury (dzięki której między innymi zapewniony jest personel niezbędny do funkcjonowania Kotłowni), dostawę energii elektrycznej, wody i odbiór ścieków oraz dostawę paliwa (miału węgla kamiennego) do Kotłowni.

Kotłownia stanowi dla celów rachunkowości finansowej i zarządczej odrębną strukturę organizacyjną zidentyfikowaną jako odrębne stanowisko odpowiedzialności. Na tej podstawie Spółka jest w stanie zidentyfikować koszty oraz przychody związane z działalnością prowadzoną przez Kotłownię, a także należności i zobowiązania przypisane do tej części przedsiębiorstwa.

Choć Kotłownia nie jest formalnie wyodrębniona ze struktury w organizacji całego podmiotu (nie stanowi formalnie wyodrębnionego oddziału lub zakładu), to na potrzeby struktury wewnętrznej Spółki, jak również na potrzeby ustalania taryfy na sprzedaż i przesył ciepła, powyższa infrastruktura została zidentyfikowana jako kotłownia K52.

Faktyczne wyodrębnienie Kotłowni w ramach struktury wewnętrznej Spółki podkreśla przede wszystkim sposób zorganizowania składników majątkowych i niemajątkowych przypisany do tej infrastruktury.

Założenia wskazane powyżej potwierdzają, że wyodrębnienie księgowe Kotłowni, wyposażonej w składniki materialne oraz niematerialne (w tym odpowiedni personel) pozwala na przypisanie tejże Kotłowni przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z przedmiotem prowadzonej przy pomocy wskazanej infrastruktury działalności gospodarczej (to jest: dostawy ciepła do odbiorców).

Do Kotłowni przypisane są nieruchomości oraz urządzenia techniczne umożliwiające wytwarzanie ciepła. Kotłownia posiada własny magazyn opału. Sprzedaż ciepła do odbiorców związanych ze Spółką umowami i przypisanych jedynie do Kotłowni (z uwagi na model sprzedaży ciepła) następuje przy użyciu sieci ciepłowniczej Kotłowni. Umowy z klientami przyłączonymi do Kotłowni opierają się na taryfie dla ciepła uzyskanej przez Spółkę, wyszczególniającej ceny sprzedaży ciepła obowiązujące dla Kotłowni.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony stan faktyczny pozwala na ocenę, wyrażoną w uzasadnieniu do własnego stanowiska w sprawie, zgodnie z którym Kotłownia spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, o których mowa w art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym. Kotłownia stanowi bowiem majątek odrębny względem reszty składników majątkowych Spółki i posiada zorganizowaną strukturę umożliwiającą prowadzenie działalności w zakresie zaopatrzenia odbiorców w ciepło, niezależnie od tego czy Spółka prowadzi taką działalność.

Spełnienie przez Kotłownię powyższych przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego potwierdza (co Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu wniosku o interpretację) że w ocenie Spółki Kotłownia jest zdolna do samodzielnej realizacji powierzonych zadań (tj. w przedmiotowym przypadku wytwarzania i sprzedaży ciepła do odbiorców).

W związku z powyższym, odpowiedź na pytanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w ocenie Spółki, stanowi przedstawienie w opisie stanu faktycznego struktury Kotłowni oraz zakresu jej zadań, a także wskazanie w uzasadnieniu swojego stanowiska, że „(\`(...)\`) spełnienie przez Kotłownię przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego potwierdza, że Kotłownia jest zdolna do samodzielnej realizacji powierzonych zadań (tj. w przedmiotowym przypadku wytwarzania i sprzedaży ciepła do odbiorców).” W konsekwencji, zdaniem Spółki: „w oparciu o przyporządkowane składniki materialne i niematerialne, Kotłownia może funkcjonować jako osobne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania”.

Powyższe, w ocenie Spółki, potwierdza bowiem, że Kotłownia będąc strukturą wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie w ramach Spółki może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a tym samym mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym w stanie faktycznym zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowiącą zakład energochłonny w rozumieniu przepisów art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym?
2.  Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym Wnioskodawca będzie uprawniony, od dnia 1 lipca 2017 roku, do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, w stosunku do wyrobów węglowych nabywanych na potrzeby Kotłowni?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

W ocenie Wnioskodawcy opisany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań (Kotłownia), można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowiącą zakład energochłonny w rozumieniu przepisów art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie do stanowiska

Zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Spółki, aby dany zespół składników majątkowych mógł być traktowany, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1.  wyodrębnienie organizacyjne - wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa podatnika,
2.  finansowe wyodrębnienie w przedsiębiorstwie podatnika (wyodrębnienie finansowe),
3.  zespół składników materialnych i niematerialnych, które pozostają w funkcjonalnym związku i są przeznaczone do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
4.  przedmiotowy zespół składników niematerialnych i materialnych mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujące określone zdania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

W ocenie Spółki wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Nie jest to jednak równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym, wobec czego nie jest konieczne aby zorganizowana część przedsiębiorstwa była wyodrębniona m.in. w formie oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne zorganizowanej części przedsiębiorstwa może następować również w oparciu o faktyczne wyodrębnienie, które nie jest usankcjonowane w dokumentacji wewnętrznej Spółki, np. poprzez strukturę zarządzania czy podległość służbową i funkcjonalną pracowników danej jednostki wewnętrznej (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2012 r. sygn. IBPP3/443-1257/11/KO). Potwierdza to również Naczelny Sąd Administracyjny wskazując, że przez wyodrębnienie organizacyjne „można rozumieć takie wyodrębnienie zespołu składników istniejącego przedsiębiorstwa, które niezależnie od istniejącego przedsiębiorstwa pozwala jego zorganizowanej części i na samodzielne działanie.” (wyrok NSA z 20 stycznia 2017 r.; sygn. II FSK 2463/16)

W orzeczeniu z 18 marca 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1765/10), WSA w Warszawie podniósł kwestię istotności odpowiedniego wyodrębnienia finansowego oraz organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazał m.in. jak należy rozumieć powyższe terminy: „przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć (\`(...)\`) także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru).”

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że Kotłownia spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Kotłownia stanowi majątek odrębny względem reszty składników majątkowych Spółki. Posiada zorganizowaną strukturę umożliwiającą prowadzenie działalności w zakresie zaopatrzenia odbiorców w ciepło, niezależnie od tego czy Spółka prowadzi taką działalność. Działalność realizowana przez Kotłownię została wydzielona w sposób faktyczny. W skład Kotłowni wchodzą nieruchomości (grunty, budynki i budowle) oraz ruchomości w postaci sieci ciepłowniczych oraz urządzeń technicznych służących jedynie do wykonywania zadań realizowanych w ramach Kotłowni.

Wyodrębnienie finansowe

W zakresie wyodrębnienia finansowego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania.

Takie wyodrębnienie może nastąpić w ramach stosowanego w jednostce planu kont, ale również w przypadku, gdy faktycznie można powiązać dane finansowe z poszczególnymi częściami składowymi przedsiębiorstwa. Tym bardziej, wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa sporządzała samodzielnie bilans.

Zdaniem Spółki, za prawidłowy należy uznać pogląd wyrażany m.in. w judykaturze, zgodnie z którym „wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa .” (wyrok NSA z 20 stycznia 2017 r.; sygn. II FSK 2463/16)

Mając na uwadze informacje wskazane w zdarzeniu przyszłym, zgodnie z którymi księgi prowadzone przez Spółkę umożliwiają przyporządkowanie Kotłowni określonych przychodów i kosztów, aktywów i pasywów oraz należności i zobowiązań, należy uznać przedmiotowe kryterium za spełnione.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z przesłanką wyodrębnienia funkcjonalnego, składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwiać prowadzenie działalności gospodarczej.

Przykładowo, jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, uznano możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze, które realizowane były w dotychczasowym przedsiębiorstwie (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 grudnia 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-1159/11/CzP).

Podobnie jak w wypadku wydzielenia organizacyjnego i finansowego istotne jest bowiem to, aby dany zespól składników majątkowych miał potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że majątek zorganizowanej części przedsiębiorstwa „musi być wystarczająco wyodrębniony i kompletny, aby bez jakichkolwiek uzupełnień kontynuować działalność gospodarczą, jaka była dotychczas prowadzona z jego wykorzystaniem” Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2012 r., sygn. IBPP3/443-1257/11/KO.

W ocenie Spółki, Kotłownia spełnia powyższą przesłankę funkcjonalnego wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przede wszystkim, do Kotłowni przypisane są nieruchomości oraz urządzenia techniczne umożliwiające wytwarzanie ciepła. Kotłownia posiada własny magazyn opału. Sprzedaż ciepła do odbiorców związanych ze Spółką umowami i przypisanych jedynie do Kotłowni (z uwagi na model sprzedaży ciepła) następuje przy użyciu sieci ciepłowniczej Kotłowni. Umowy z klientami przyłączonymi do Kotłowni opierają się na taryfie dla ciepła uzyskanej przez Spółkę, wyszczególniającej ceny sprzedaży ciepła obowiązujące dla Kotłowni.

Powyższe elementy wyraźnie wskazują, że Kotłownię należy uznać za majątek wyodrębniony funkcjonalnie ze Spółki.

Ponadto, spełnienie przez Kotłownię przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego potwierdza, że Kotłownia jest zdolna do samodzielnej realizacji powierzonych zadań (tj. w przedmiotowym przypadku wytwarzania i sprzedaży ciepła do odbiorców). W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o przyporządkowane składniki materialne i niematerialne, Kotłownia może funkcjonować jako osobne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy spełnione zostały łącznie wszystkie ustawowe przesłanki do uznania Kotłowni za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

W ocenie Wnioskodawcy zakup i umorzenie tzw. białych certyfikatów lub wniesienie opłaty zastępczej (w całości lub w części, w której obowiązek wynikający z ustawy nie został spełniony poprzez umorzenie białych certyfikatów) zgodnie z zasadami ustawy o efektywności energetycznej albo poprzedniej ustawy o efektywności energetycznej, w tym za dwa lub trzy lata łącznie, uprawnia Spółkę do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy akcyzowej w stosunku do wyrobów węglowych nabywanych na potrzeby Kotłowni od dnia 1 lipca 2017 roku.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Od 1 lipca 2017 r., zgodnie z art. 31c pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej uznaje się uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250, zastąpionej przez ustawę z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej.

Tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym dotyczy podmiotów zobowiązanych do uzyskania i umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia opłaty zastępczej na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej lub na podstawie ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej, która zastępuje poprzednio obowiązującą ustawę.

Uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej odbywa się obecnie na zasadach i w zakresie określonym w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej. Zgodnie z przepisami tej ustawy uzyskiwanie i umarzenie świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenie opłaty zastępczej jest możliwe za dwa lub trzy lata łącznie. W takim przypadku umorzenia dokonuje się nie później niż do dnia 30 czerwca roku następującego po ostatnim roku z dwuletniego lub trzyletniego okresu realizacji tego obowiązku.

Stosownie do art. 30 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych. Oznacza to, że uzyskanie świadectw efektywności energetycznej to także nabycie tych świadectw zgodnie z art. 30 ustawy, tj. nabycie od innych podmiotów, które sprzedają uzyskane uprzednio przez siebie świadectwa.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka spełni wymóg określony w art. 31c pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym (w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2017 r.), będąc zobowiązaną do realizacji obowiązku określonego w art. 10 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej poprzez:

1.  zakup i umorzenie „białych certyfikatów", albo
2.  poprzez zakup i umorzenie „białych certyfikatów" oraz w części poprzez wniesienie opłaty zastępczej.

Powyższy wymóg zostanie spełniony także w przypadku, gdy obowiązek, o którym mowa powyżej realizowany jest przez Spółkę za dwa lub trzy lata łącznie, zgodnie z przepisami ustawy o efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej, podmiot zobowiązany do umorzenia świadectw efektywności energetycznej, może zrealizować ten obowiązek uiszczając opłatę zastępczą odpowiednio w wysokości 30% za 2016r, oraz 20% za 2017r.

Co więcej, na mocy art. 11 ust. 2 ustawy o efektywności energetycznej podmiot zobowiązany może również zrealizować obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, za 2016 r., 2017 r. i 2018 r., uiszczając opłatę zastępczą w zakresie wyższym niż wskazany w ust. 1, jeżeli wykaże, że w roku kalendarzowym, którego dotyczy ten obowiązek, składał zlecenia kupna praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej w transakcjach sesyjnych, lecz z powodu niewystarczającej liczby ofert sprzedaży tych praw lub gdy oferowana cena tych praw była wyższa niż jednostkowa opłata zastępcza, o której mowa w art. 12 ust. 2 i 3, nie nabył praw na sześciu sesjach w ciągu roku kalendarzowego, którego dotyczy obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1.

Podmiot zobowiązany może również zrealizować obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, za 2019 r. i za każdy kolejny rok, uiszczając opłatę zastępczą, jeżeli w transakcjach sesyjnych w ciągu roku kalendarzowego, którego dotyczy obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, nie nabył praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej z uwagi na fakt, że cena praw majątkowych wynikających z tych świadectw była wyższa niż wysokość jednostkowej opłaty zastępczej, o której mowa w art. 12 ust. 2 i 3, lub z uwagi na niewystarczającą liczbę ofert sprzedaży tych praw.

W ocenie Spółki należy zatem uznać, że dokonanie opłaty zastępczej w granicach i na zasadach przewidzianych w ustawie o efektywności energetycznej również prowadzi do spełnienia wymogów, o którym mowa w art. 31c pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, a tym samym uprawnia Spółkę do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z 6 lutego 2018r. (sygn.: 0111-KDIB3-3.4013.268.2017.2.WR).

W powyższej interpretacji organ stwierdził, że: „Podmiotami uprawnionymi do zastosowania ww. zwolnienia są wszystkie podmioty zobowiązane do uzyskania i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej (nie tylko te które zrealizowały przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej, ale także te które ich same nie zrealizowały ale są zobowiązane do nabycia i umorzenia tych świadectw lub do uiszczenia opłaty zastępczej).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy zakup i umorzenie tzw. białych certyfikatów lub wniesienie opłaty zastępczej (w całości lub w części, w której obowiązek wynikający z ustawy nie został spełniony poprzez umorzenie białych certyfikatów) zgodnie z zasadami ustawy o efektywności energetycznej albo poprzedniej ustawy o efektywności energetycznej, w tym za dwa lub trzy lata łącznie, uprawnia Spółkę do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy akcyzowej w stosunku do wyrobów węglowych nabywanych na potrzeby Kotłowni od dnia 1 lipca 2017 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy wyrobami węglowymi są wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy.

W poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy zostały wymienione:

*   węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych (CN ex 2701);
*   węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych (CN ex 2702);
*   koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych (CN ex 2704 00).

Finalnym nabywcą węglowym jest podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym (art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku akcyzowym).

W przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych (art. 9a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym).

Za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, 933 i 1132 oraz z 2018 r. poz. 398 i 650);
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (art. 9a ust. 2 ustawy).

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5 (art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym)

W tym miejscu podkreślić należy, że w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż tych wyrobów finalnemu nabywcy węglowemu, zaś użycie tych wyrobów przez finalnego nabywcę jest przedmiotem opodatkowania jedynie w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy.

Zasadą jest, że obrót wyrobami akcyzowymi objęty jest opodatkowaniem akcyzą, tym niemniej prawodawca przewidział liczne wyjątki od tej zasady.

Na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Stosownie do art. 31a ust. 3 ustawy warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Na mocy art. 31a ust 4 ustawy o podatku akcyzowym podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym).

Stosownie do art. 31c ustawy za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2017 r. poz. 568 i 1089 oraz z 2018 r. poz. 650) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz. U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2015 r. poz. 2167 i 2359 oraz z 2016 r. poz. 266 i 1250), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2004;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001:2011.

Wyżej wskazany art. 31c ustawy o podatku akcyzowym, jako jeden z systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej wskazał uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 2167 t.j. ze zm.) dokonywane przez podmioty zobowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej. Wspomniana ustawa o efektywności energetycznej z 2011 r. z dniem 1 października 2016 r. została zastąpiona przez ustawę z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 831 ze zm., zwana dalej „ustawą o efektywności energetycznej”).

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej podmioty, o których mowa w ust. 2, zwane dalej "podmiotami zobowiązanymi", są obowiązane:

1.  zrealizować przedsięwzięcie lub przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej u odbiorcy końcowego, w wyniku których uzyskuje się oszczędności energii finalnej w wysokości określonej w art. 14 ust. 1, potwierdzone audytem efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 25, lub
2.  uzyskać i przedstawić do umorzenia Prezesowi URE świadectwo efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 20 ust. 1

*   z zastrzeżeniem art. 11.

Na mocy art. 10 ust. 2 ustawy o efektywności energetycznej obowiązek, o którym mowa w ust. 1, realizują:

1.  przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania lub obrotu energią elektryczną, ciepłem lub gazem ziemnym i sprzedające energię elektryczną, ciepło lub gaz ziemny odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  odbiorca końcowy przyłączony do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będący członkiem giełdy w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 719) lub członkiem rynku organizowanego przez podmiot prowadzący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany, w odniesieniu do transakcji zawieranych we własnym imieniu na giełdzie towarowej lub na rynku organizowanym przez ten podmiot;
3.  odbiorca końcowy przyłączony do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będący członkiem giełdowej izby rozrachunkowej w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, w odniesieniu do transakcji zawieranych przez niego poza giełdą towarową lub rynkiem, o których mowa w pkt 2, będących przedmiotem rozliczeń prowadzonych w ramach tej izby przez spółkę prowadzącą giełdową izbę rozrachunkową, przez Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. lub przez spółkę, której Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.);
4.  odbiorca końcowy przyłączony do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej sprowadzający gaz ziemny w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, w odniesieniu do ilości tego gazu zużytego na własny użytek;
5.  towarowy dom maklerski lub dom maklerski w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, w odniesieniu do transakcji realizowanych na giełdzie towarowej lub na rynku organizowanym przez podmiot prowadzący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany, na zlecenie odbiorców końcowych przyłączonych do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy przedsiębiorstwa energetycznego sprzedającego ciepło odbiorcom końcowym, jeżeli łączna wielkość zamówionej mocy cieplnej przez tych odbiorców nie przekracza 5 MW w danym roku kalendarzowym.

W myśl art. 11 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, w zakresie:

1.  30% tego obowiązku za 2016 r.,
2.  20% tego obowiązku za 2017 r.,
3.  10% tego obowiązku za 2018 r.

*   podmiot zobowiązany może zrealizować, uiszczając opłatę zastępczą.

Na mocy art. 11 ust. 2 ustawy o efektywności energetycznej podmiot zobowiązany może również zrealizować obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, za 2016 r., 2017 r. i 2018 r., uiszczając opłatę zastępczą w zakresie wyższym niż wskazany w ust. 1, jeżeli wykaże, że w roku kalendarzowym, którego dotyczy ten obowiązek, składał zlecenia kupna praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej w transakcjach sesyjnych, lecz z powodu niewystarczającej liczby ofert sprzedaży tych praw lub gdy oferowana cena tych praw była wyższa niż jednostkowa opłata zastępcza, o której mowa w art. 12 ust. 2 i 3, nie nabył praw na sześciu sesjach w ciągu roku kalendarzowego, którego dotyczy obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1.

Podmiot zobowiązany może również zrealizować obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, za 2019 r. i za każdy kolejny rok, uiszczając opłatę zastępczą, jeżeli w transakcjach sesyjnych w ciągu roku kalendarzowego, którego dotyczy obowiązek, o którym mowa w art. 10 ust. 1, nie nabył praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej z uwagi na fakt, że cena praw majątkowych wynikających z tych świadectw była wyższa niż wysokość jednostkowej opłaty zastępczej, o której mowa w art. 12 ust. 2 i 3, lub z uwagi na niewystarczającą liczbę ofert sprzedaży tych praw (art. 11 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 30 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych. Prawa te są zbywalne.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawa o efektywności energetycznej Prezes URE, na wniosek podmiotu zobowiązanego, któremu przysługują prawa majątkowe wynikające ze świadectw efektywności energetycznej, w drodze decyzji, umarza te świadectwa w całości albo w części.

Świadectwo efektywności energetycznej umorzone do dnia 30 czerwca danego roku kalendarzowego jest uwzględniane przy rozliczeniu wykonania obowiązku określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2 za poprzedni rok kalendarzowy, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 i 2 (art. 32 ust. 3 ustawy o efektywności energetycznej)

Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem oraz przesyłaniem i dystrybucją ciepła w oparciu o udzielone koncesje. Co do zasady działalność Wnioskodawcy opiera się na wytwarzaniu ciepła w ramach lokalnych i zdecentralizowanych źródeł ciepła, w przeważających części zlokalizowanych w obiektach budowlanych, do których Spółka dostarcza ciepło.

Ponadto w skład Spółki wchodzi także zorganizowana infrastruktura ciepłownicza obejmująca źródło ciepła wraz siecią ciepłowniczą (określona we wniosku jako „Kotłownia”). Kotłownia nie została formalnie wyodrębniona w organizacji Wnioskodawcy, ale na potrzeby struktury Spółki oraz ustalenia taryfy na sprzedaż i przesył ciepła jest zidentyfikowana jako kotłownia K52. Tym samym Wnioskodawca dokonał faktycznego wyodrębnienia kotłowni w swej strukturze organizacyjnej. Do kotłowni przypisane są składniki materialne i niematerialne. Do składników materialnych wchodzą m.in. nieruchomość gruntowa, budynek kotłowni, a także sieć ciepłownicza. Wśród składników niematerialnych przypisanych na rzecz kotłowni znajdują się m. in. wierzytelności wynikające ze sprzedaży ciepła do odbiorców oraz zobowiązania, które między innymi wynikają z umów na obsługę techniczną infrastruktury, dostawę energii elektrycznej, czy też dostawę paliwa (miału węgla kamiennego).

Kotłownia na potrzeby rachunkowości stanowi odrębną strukturę i na tej podstawie Wnioskodawca jest w stanie przypisać kotłowni koszty i przychody związane z działalnością prowadzoną przez Kotłownię, a także należności i zobowiązania przypisane do Kotłowni.

Zgodnie z informacjami przedstawionymi przez Wnioskodawcę Kotłownia może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w rezultacie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania.

Wytwarzane przez kotłownię ciepło pochodzi ze spalania miału węgla kamiennego klasyfikowane do kodu Nomenklatury Scalonej CN 2701.

Wnioskodawca wskazał również, że udział zakupu wyrobów węglowych do Kotłowni w wartości produkcji sprzedanej zarówno w roku 2016 jak i 2017 wynosił nie mniej niż 10%.

Spółka jest finalnym nabywcą węglowym, nabywając wyroby węglowe zachowuje wymogi określone w przepisach art. 31a ust 3 pkt 1 oraz 31a ust. 4 ustawy.

Wnioskodawca jest objęty obowiązkiem uzyskania i umarzania świadectw efektowności energetycznej na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej. Zgodnie z przepisami tej ustawy Spółka uzyskuje (w ramach nabycia od innych podmiotów lub w ramach Towarowej Giełdy Energii) i przedstawia do umorzenia Prezesowi URE świadectwa efektywności energetycznej. Wnioskodawca zaznaczył również, że nie otrzymuje takich świadectw w ramach przeprowadzonych przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej.

Natomiast w zakresie w jakim Wnioskodawca nie nabędzie i nie dokona umorzenia świadectw efektywności energetycznej dokonuje zapłaty opłaty zastępczej.

Przedmiotem wątpliwości w niniejszej sprawie jest uznanie zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań za zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowiącą zakład energochłonny (pytanie 1) oraz prawo do korzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia określonego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym (pytanie 2).

Mając na uwadze powyższe przepisy w pierwszej kolejności wskazać należy, że podmiot ubiegający się o prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2017 r. obok zużywania wyrobów węglowych do celów opałowych, powinien spełniać również kumulatywnie obie pozostałe przesłanki wynikające z ww. przepisu, to jest:

*   winien to być podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 7 ustawy oraz
*   w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zakładem energochłonnym w myśl art. 31 ust. 7 ustawy może być całe przedsiębiorstwo lub też jedynie zorganizowana część przedsiębiorstwa (rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania), w którym udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa o której mowa w art. 31a ust. 7 ustawy, a która w kontekście analizowanej sprawy ma kluczowe znaczenie. Stosownie do tego przepisu, zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.).

Stosownie do tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Stosownie do przedstawionego opisu sprawy Kotłownia jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych, jak również jest wyodrębniona pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Wyodrębnienie organizacyjne nie jest dokonane w sposób formalny, ale wynika z faktu, że w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy została faktycznie wyodrębniona jako „kotłownia K52”, realizująca określone zadania gospodarcze. Natomiast wyodrębnienie finansowe wynika z okoliczności, że rachunkowość Spółki jest prowadzona w taki sposób, że jest możliwe przyporządkowanie do Kotłowni kosztów i przychodów związanych z jej działalnością, jak również należności i zobowiązań do niej przypisanych. Kotłownia mogłaby również stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania.

Ponadto, zgodnie z wyżej cytowaną definicją legalną zakładu energochłonnego, dla uznania za taki konieczne jest, aby udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosiła nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, dla którego ustalany jest procentowy udział.

Ustawodawca nie zdefiniował w przepisach dotyczących podatku akcyzowego pojęcia wartości produkcji sprzedanej, konieczne jest zatem odniesienie się do przepisów w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej.

I tak wartość produkcji sprzedanej w roku 2016 oblicza się w sposób określony w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 21 lipca 2015 r. w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej na rok 2016 (Dz. U. z 2015 r., poz. 1304, ze zm.), gdzie w dziale 1.46 „Działalność przemysłowa” pkt 6 i 7 określają, w odniesieniu do produkcji sprzedanej przemysłu:

*   zakres podmiotowy - podmioty prowadzące działalność gospodarczą zaklasyfikowaną według PKD do działalności w zakresie górnictwa i wydobywania (sekcja B), przetwórstwa przemysłowego (sekcja C), wytwarzania i zaopatrywania w energię elektryczną, gaz, parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych (sekcja D), dostawy wody; gospodarowania ściekami i odpadami oraz działalności związanej z rekultywacją (sekcja E);
*   zakres przedmiotowy - wartość produkcji sprzedanej w bieżących cenach bazowych, tj. przychód ze sprzedaży własnych wyrobów, robót i usług (bez podatku od towarów i usług), pomniejszony o podatek akcyzowy, a powiększony o dotacje otrzymane do produktu.

Natomiast wartość produkcji sprzedanej w roku 2017 oblicza się w sposób określony w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 lipca 2016 r. w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej na rok 2017 (Dz. U. z 2016 r., poz. 1426, ze zm.). Zawarte w tym rozporządzeniu zakresy podmiotowy i przedmiotowy, w odniesieniu do produkcji sprzedanej przemysłu, są tożsame z przepisami ww. rozporządzenia dotyczącego programu badań statystycznych statystyki publicznej na rok 2016.

Jak z powyższego wynika, wartość produkcji sprzedanej stanowi przychód ze sprzedaży własnych wyrobów, robót i usług, bez uwzględniania przychodów z działalności handlowej. Prawidłowość stosowania takiej metody obliczania wartości produkcji sprzedanej, z zastosowaniem przepisów w zakresie statystyki publicznej, potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 936/13.

Udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni, zarówno w roku 2016 jak i 2017 wyniósł nie mniej niż 10%.

Odpowiadając zatem na pierwsze z zadanych pytań stwierdzić należy, że Kotłownia stanowi zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, który jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa stanowiącą, w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy, zakład energochłonny.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe.

Warunkiem umożliwiającym zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2017 r. dla zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby węglowe jest również wprowadzenie w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Ustawodawca w art. 31c ustawy wymienia enumeratywnie systemy które są uznawane za prowadzące do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 31c pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym za jeden z systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 uznaje się uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 2167, ze zm.), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej.

Tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym dotyczy podmiotów zobowiązanych do uzyskania i umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia opłaty zastępczej na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (zastąpionej przez ustawę z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej).

Reasumując, podmiotami uprawnionymi do zastosowania ww. zwolnienia są wszystkie podmioty zobowiązane do uzyskania i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej (nie tylko te które zrealizowały przedsięwzięcia służące poprawie efektywności energetycznej, ale także te które ich same nie zrealizowały ale są zobowiązane do nabycia i umorzenia tych świadectw lub do uiszczenia opłaty zastępczej).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym po 1 lipca 2017 r. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem drugim jest prawidłowe.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniami 1 i 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionych stanów faktycznych lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Równocześnie przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania zainteresowanego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.