Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-618/07/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-01-18
Teza: Czy przy ustalaniu proporcji uwzględnia się dotacje, WNT, import usług oraz przychody finansowe?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2007 r. (data wpływu 15 listopada 2007 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia transakcji, których nie uwzględnia się przy obliczaniu współczynnika proporcji - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2007 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem z dnia 28 listopada 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia transakcji, których nie uwzględnia się przy obliczaniu współczynnika proporcji.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe**:

Politechnika zgodnie z art. 94 i art. 97 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 ze zm.) otrzymuje dotacje na:

1.  zadania związane z kształceniem studentów studiów stacjonarnych, uczestników stacjonarnych studiów doktoranckich i kadr naukowych oraz utrzymaniem uczelni, w tym na remonty
,2.  zadania związane z bezzwrotną pomocą materialną dla studentów oraz dla doktorantów
,3.  dofinansowanie lub finansowanie kosztów realizacji inwestycji, w tym realizowanych z udziałem środków pochodzących z publicznych środków wspólnotowych w ramach kontraktów wojewódzkich
,4.  zadania związane z kształceniem i rehabilitacją leczniczą studentów niepełnosprawnych
,5.  finansowanie badań naukowych i prac rozwojowych, zakwalifikowanych do finansowania ze środków przewidzianych w budżecie państwa na naukę
.

Dotacje te udzielane są z budżetu państwa, którego dysponentem jest minister właściwy do spraw szkolnictwa wyższego. Uczelnia może otrzymywać inne środki finansowe z budżetu państwa oraz z budżetów jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków.

Wnioskodawca podnosi, iż określone powyżej zadania z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należą „do działalności zwolnionej, opodatkowanej a także związanej jednocześnie z działalnością zwolnioną i opodatkowaną”. Politechnika określa odrębnie kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Zakłada również, że w roku 2008 przystąpi do stosowania zasady wynikającej z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie**:

Zgodnie z obowiązującymi przepisami dotacje z budżetu państwa na zadania związane z kształceniem studentów studiów stacjonarnych, uczestników stacjonarnych studiów doktoranckich i kadr naukowych oraz utrzymaniem uczelni, w tym na remonty oraz na zadania związane z kształceniem i rehabilitacją leczniczą studentów niepełnosprawnych są rozliczane w całości w Uczelni w danym roku obrachunkowym, tj. kalendarzowym (ujęcie memoriałowe = ujęciu kasowemu). Natomiast środki otrzymane na naukę rozliczane są w danym roku obrachunkowym (kalendarzowym) do wysokości poniesionych kosztów własnych. Oznacza to, że środki niewykorzystane w danym roku przechodzą na rok następny jako rozliczenie międzyokresowe przychodów. W związku z powyższym, czy do obrotu danego roku stanowiącego podstawę ustalenia proporcji należy brać pod uwagę:

1.  dotacje i środki otrzymane z budżetu państwa, przy założeniu, że są to następujące dotacje:

*   podmiotowa na zadania związane z kształceniem studentów studiów stacjonarnych, uczestników stacjonarnych studiów doktoranckich i kadr naukowych oraz utrzymaniem uczelni, w tym na remonty a także na zadania związane z kształceniem i rehabilitacją leczniczą studentów niepełnosprawnych
,

*   podmiotowa na finansowanie działalności statuowej
,

*   podmiotowa na bezzwrotną pomoc materialną dla studentów oraz doktorantów
,

*   celowe na dofinansowanie lub finansowanie kosztów realizacji inwestycji
;

*   oraz środki finansowe przyznane na podstawie decyzji, przy czym szczegółowe warunki realizacji, przekazywania, wykorzystywania i rozliczania środków określają umowy i dotyczą one
:

*   projektów badawczych (projekty habilitacyjne oraz promotorskie)
,

*   projektów rozwojowych (projekty własne oraz realizowane z inicjatywy własnej Ministra)
,

*   projektów celowych (projekty o tematyce określonej przez Wnioskodawcę, zgłaszane przez przedsiębiorców lub inne podmioty mające zdolność bezpośredniego zastosowania wyników projektu w praktyce)

*   współpracy naukowej z zagranicą (projekty międzynarodowe współfinansowane i niewspółfinansowane),

*   programów lub przedsięwzięć określanych przez Ministra (określenie kierunków badań naukowych i prac rozwojowych, rozwój współpracy w sferze nauki i gospodarki, dostosowywanie kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej, tworzenie warunków do zatrudniania wybitnych uczonych oraz do rozwoju kadr naukowych, rozwój infrastruktury informacyjnej i informatycznej nauki),

1.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
,2.  import usług,
3.  przychody finansowe w postaci odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach i depozytach bankowych.

W przypadku, gdyby dotacje i środki otrzymane z budżetu państwa były brane do obrotu, to czy należy ujmować je w danym roku memoriałowo (środki rozliczone) czy kasowo (środki otrzymane).

Zdaniem Wnioskodawcy do obrotu stanowiącego podstawę ustalenia proporcji należy brać pod uwagę dotacje i środki otrzymane z budżetu państwa w ujęciu memoriałowym, a więc rozliczone w danym roku i kwoty z tytułu importu usług, ponieważ czynności importu usług powinny zostać zaklasyfikowane jako świadczenia usług. Nie należy natomiast uwzględniać kwot z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdyż czynności te nie stanowią sprzedaży oraz przychodów finansowych w postaci odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach i depozytach bankowych, jako że nie mają one charakteru odpłatnego świadczenia usług.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe**.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 powołanej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl natomiast art. 90 ust. 1 cytowanej ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Art. 90 ust. 2 stanowi, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się, zgodnie z ust. 3 powołanego przepisu, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja (art. 90 ust. 4 ustawy).

Z powołanych przepisów wynika jednoznacznie, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. To z obrotu bowiem wydziela się wartości potrzebne do jej wyliczenia. Pojęcie obrotu zostało zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy zgodnie, z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnych charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei przez sprzedaż, w myśl art. 2 ust. 22, należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że przy obliczaniu współczynnika proporcji uprawniającego do częściowego odliczenia podatku naliczonego (art. 90 ust. 3 ustawy), zgodnie z poglądem Wnioskodawcy wyrażonym we wniosku, nie uwzględnia się wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz przychodów finansowych w postaci odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach i depozytach bankowych. Jednakże wbrew opinii Politechniki, kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 ustawy nie powiększa również wartość importu usług. Kwoty jakie nabywający zobowiązany jest zapłacić z tytułu wskazanych transakcji nie stanowią bowiem obrotu w myśl art. 29 ust. 1 ustawy i tym samym nie należy ich uwzględniać przy ustalaniu proporcji.

Przy ustalaniu proporcji, nie uwzględnia się także kwot otrzymanych dotacji (subwencji) innych niż określone w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc dotacji (subwencji) podmiotowych przekazywanych podatnikowi na pokrycie kosztów jego ogólnej działalności (nie mających bezpośredniego związku z konkretnymi dostawami lub świadczeniami wpływającymi na cenę towaru lub usługi).

Natomiast w kwocie obrotu stanowiącego podstawę ustalenia proporcji należy brać pod uwagę te dotacje i środki z budżetu, które mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną), dla których obowiązek podatkowy powstał w danym roku podatkowym. Zgodnie zaś z art. 19 ust. 21 obowiązek podatkowy z tytułu należnych na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika. W przypadku uznania rachunku bankowego podatnika zaliczką z tytułu dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze obowiązek podatkowy powstaje w tej części.

Odnosząc powyższe do opisanych przez Politechnikę dotacji i środków z budżetu państwa, wskazać należy, iż przy obliczaniu proporcji, istotne jest ustalenie, czy środki te wchodzą do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W sytuacji, gdy są to dotacje o charakterze podmiotowym, ogólnym, otrzymane na dofinansowanie działalności – wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji. Natomiast, gdy są to dotacje przeznaczone na dofinansowanie dostawy konkretnego towaru czy też świadczenia konkretnego rodzaju usługi – należy je uwzględnić w tym rozliczeniu.

Regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług nie są też objęte dotacje celowe, otrzymywane jako dofinansowanie zakupów oraz realizowanych inwestycji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.