Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.371.2021.2.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-12
Teza: Sprzedający dokonując sprzedaży opisanych działek korzystają/będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Sprzedających cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. nieruchomości, a dokonane i planowane dostawy - cech czynności podlegających opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: grunty; małżeństwo; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 10 maja 2021 r. (data wpływu 26 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z 27 lipca 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 16 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

10 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 27 lipca 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 16 lipca 2021 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.371.2021.1.MŻA.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana (…)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią (…)

Przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane pismem z 27 lipca 2021 r.):

W roku 2012 wraz z żoną, z którą Sprzedający ma wspólność małżeńską postanowili, że sprzedadzą ich wspólny dom we wsi (…), gm. (…), pow. (…), a za zaoszczędzone i uzyskane ze sprzedaży środki finansowe kupią działkę budowlaną w (…), na której wybudują ich nowy dom. Sprzedający znaleźli dwie sąsiadujące ze sobą działki położone w (…) przy ul. (…) w dogodnej dla nich lokalizacji.

1 sierpnia 2013 r. Sprzedający dokonali zakupu działki o nr 1 i pow. 0,5236 ha. Natomiast 7 stycznia 2014 r. dokonali zakupu sąsiedniej działki o nr 2 i pow. 0,1797 ha. Obie działki stanowiły wąskie i długie pasy gruntu. Ww. działki miały zostać przeznaczone pod budowę domu jednorodzinnego, a także służyć jako tereny rekreacyjne. Po kontakcie z architektem okazało się że choć łączna powierzchnia obu działek jest spora, to istnieje ograniczona możliwość zabudowy wymarzonym domem z uwagi na wymogi urbanistyczne, szerokość działek oraz słaby dostęp do drogi publicznej.

W związku z faktem, że w nabycie ww. działek Sprzedający zainwestowali swoje oszczędności a proponowany projekt domu nie spełniał ich oczekiwań, Sprzedający podjęli kroki w celu nabycia działki przyległej o nr 3. Sprzedający planował, że w wyniku takiego działania powstałaby stosunkowo ładna, duża działka na której mógłby postawić dom i tam zamieszkać wraz z rodziną.

Działka nr 3 należała do Gminy Miasta (…), jednakże Gmina nie była zainteresowana wyzbywaniem się majątku. Według pracowników Gminy jedynym rozwiązaniem problemu była zamiana w części pomiędzy Sprzedającymi a Gminą.

Jak się okazało, żeby w ogóle doszło do jakiejkolwiek zamiany to działki te muszą zostać podzielone. Żeby w ogóle mieć podstawę do podziału tych działek, to muszą one być objęte planem zagospodarowania przestrzennego lub mieć wydaną decyzję o warunkach zabudowy. Dla rozpatrywanego terenu opisywanych działek nr 3, 1 i 2 nie był w tamtym okresie opracowany plan zagospodarowania przestrzennego. W związku z powyższym jedyną podstawą opracowania wstępnej koncepcji podziału tych działek, było uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy. Poinstruowany przez pracowników Gminy Miasta (…), iż w celu przeprowadzenia zamiany (która będzie bazowała na przeprowadzonych operatach szacunkowych terenu, tj. wartości ziemi) najlepszym i najbardziej optymalnym rozwiązaniem jest podzielenie wszystkich działek na stosunkowo jak największą liczbę mniejszych działek, co pozwoli potem (na podstawie opracowanych operatów wartości) na przeprowadzenie zamiany w taki sposób, aby ewentualnie któraś ze stron jak najmniej musiała dopłacać drugiej stronie tzn. im mniejsze będą działki, które mają być przedmiotem zamiany tym dokładniej da się przeprowadzić proces zamiany, przy stosunkowo ewentualnej niedużej dopłacie którejś ze stron. Jak się później okazało Gmina Miasta (…) nie dopuszczała wariantu, że będzie musiała ewentualnie dopłacać do zamiany. Z tego co przedstawiano Sprzedającym zamiana nie miała mieć charakteru „metr za metr”, parametrem według którego miało dojść do zamiany miała być wartość poszczególnych działek. Tak więc po licznych konsultacjach z merytorycznymi pracownikami Gminy Miasta (…), Sprzedający wystąpili ostatecznie o decyzję o warunkach zabudowy dla 11 domów mieszkalnych. Po otrzymaniu decyzji o warunkach zabudowy uprawniony geodeta opracował koncepcję podziału i zamiany przedmiotowych działek. Po zaakceptowaniu przez obie strony opracowanej wstępnej koncepcji podziału, Urząd Miasta (…) zlecił opracowanie operatów szacunkowych w celu określenia wartości poszczególnych działek. Operaty te miały być podstawą do przeprowadzenia zamiany.

Następnie 6 września 2017 r. doszło do podpisania aktu notarialnego umowy zamiany i ustanowienia służebności gruntowej, która wynikała z wydzielenia drogi z działki nr 3 należącej do Gminy Miasta (…).

Niestety wystąpiły nieprzewidziane przez Sprzedających okoliczności, które opóźniały rozpoczęcie budowy. Niespełna na miesiąc przed podpisaniem aktu notarialnego, o którym mowa wyżej, jako czynny i będący w służbie oficer (…) Sprzedający został służbowo z urzędu przeniesiony z dotychczasowego miejsca pełnienia służby w (…) do w (…). Przeniesienie to było jednocześnie związane z obniżeniem stanowiska służbowego), a co za tym idzie ze znacznym obniżeniem uposażenia. Będąc przeniesionym do w (…), Sprzedający liczył się z tym, że może być gdzieś indziej jeszcze oddelegowywany. Tak też się działo: najpierw Sprzedający trafił do miejscowości (…)następnie był na rok oddelegowany do miasta (…). Jednakże czynione były wobec Sprzedającego starania aby był na stałe przeniesiony do pracy w (…). Cała ta sytuacja pracy zawodowej Sprzedającego spowodowała, iż marzenia o wybudowaniu domu opóźniały się. Nie bez znaczenia był również fakt obniżenia uposażenia Sprzedającego. Pomimo tych utrudnień Sprzedający nie poddawał się. Prowadził na działce prace porządkowe, przycinał drzewa, przygotowywał na ile mógł własnymi siłami teren pod budowę. W pewnym momencie Sprzedający zdecydowali się na sprzedaż dotychczasowego domu w (…) (Sprzedający wystawił nawet w tym okresie ogłoszenie na sprzedaż domu w (…) - którego ostatecznie nie udało się sprzedać). Uzyskane ze sprzedaży środki finansowe Sprzedający zamierzali przeznaczyć na budowę domu na działce przy ul. (…).

W tym czasie zgłosiła się do Sprzedającego osoba zainteresowana odkupieniem części działek. 9 stycznia 2018 r. Sprzedający sprzedał wraz z żoną jednorazowo, jednej osobie część opisywanego terenu, zostawiając sobie pozostałą część. Sprzedający chciałby podkreślić, że nie sprzedawał wraz z żoną pojedynczych działek budowlanych, ani też nie ogłaszał nigdzie, że mają działki na sprzedaż. Środki uzyskane ze sprzedaży miały w części zaspokoić potrzeby Sprzedających związane z koniecznym i niezbędnym remontem ich domu w (…), jak również w części pokryć koszty zakupu i wyremontowania dwupokojowego mieszkania w (…), które było niezbędne Sprzedającemu w związku z jego zatrudnieniem w (…) i realną możliwością jego stałego przeniesieniem do pracy w mieście (…).

Mając na uwadze ciągły brak stabilizacji w pracy zawodowej, oddelegowanie do pracy poza (…), dorastające dzieci i związane z tym wydatki, jak również lawinowy wzrost cen materiałów i usług budowlanych spowodowała, iż w obecnej chwili Sprzedający nie może z żoną podjąć ryzyka budowy domu. Osoba, która odkupiła od Sprzedających w 2018 r. część gruntu przy rozpatrywanej ul. (…) jest zainteresowana zakupem pozostałej całości rozpatrywanej nieruchomości i w związku z powyższym namawia Sprzedających na jej sprzedaż.

Sprzedający oraz jego żona są osobami fizycznymi nie prowadzącymi żadnej działalności gospodarczej. Zarówno Sprzedający, jak i jego żona – (…) nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz nie są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Działkę Sprzedający kupowali i czynili wszystkie opisane wyżej działania i starania z jedynym zamiarem, aby na działce tej wybudować swój wymarzony dom rodzinny. Sprzedający nigdy nie zamierzał wraz z żoną żadnej z tych działek sprzedawać, nigdzie ich nie ogłaszali i nikomu nie wskazywali, że chcą sprzedać którąkolwiek z działek. Sprzedający wraz z rodziną czynił na tej działce typowe działania mające na celu zadbanie o nią jako całość. Sprzedający działał wraz z żoną w celu pozyskania środków finansowych na budowę domu (ogłosił do sprzedania dom i działkę we wsi (…) - a uzyskane środki Sprzedający planowali przeznaczyć na budowę i aranżację działki przy ul. (…)). Natomiast Sprzedający nie czynił z żoną żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości ww. działek np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej, działania marketingowe, Sprzedający nie udostępniali również działek osobom trzecim. Ani Sprzedający ani jego żona nie udzielali i nie planują udzielać komukolwiek pełnomocnictwa, czy jakiegokolwiek umocowania prawnego do działania w imieniu Sprzedającego bądź żony w związku ze sprzedażą nieruchomości. Ww. działki nie były i nie są przez Sprzedających w żaden sposób wykorzystywane w celach zarobkowych, stanowią jedynie część majątku wspólnego Sprzedającego i żony. Wynikłe w życiu Sprzedającego zdarzenia, niezależne od niego spowodowały wbrew jego i żony woli oraz wbrew zamiarom i marzeniom Sprzedających, że muszą swoje plany życiowe niestety zmienić.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane pismem z 27 lipca 2021 r.):

1.  Czy dokonując planowanej dostawy ww. działek należy uznać, że Sprzedający działają w charakterze podatników VAT?
2.  Czy dokonując dostawy ww. działek w 2018 r. należy uznać, że Sprzedający działali w charakterze podatników VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane pismem z 27 lipca 2021 r.):

Ad. 1

Dokonując planowanej dostawy ww. działek należy uznać, że Sprzedający nie działają w charakterze podatników VAT.

Ad. 2

Dokonując dostawy ww. działek w 2018 r. należy uznać, że Sprzedający nie działali w charakterze podatników VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej - zawarta w ustawie - ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyrok NSA z 12 kwietnia 2018 r. w sprawie I FSK 45/18 i przywołane tam orzecznictwo).

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym dokonując dostawy działek w 2018 r. oraz w związku z planowaną dostawą pozostałej części działek Sprzedający wraz z żoną nie będą działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT polegającą na handlu nieruchomościami. Dla oceny sprawy bez znaczenia pozostaje fakt uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i podziału nieruchomości na mniejsze działki, gdyż z uwagi na brak miejscowego plan zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu podział nieruchomości był czynnością niezbędną do dokonania zamiany z Gminą Miasta (…). Dlatego też działania Sprzedających nie wykraczały poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Sprzedający korzysta wraz z żoną z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Ponadto istotny jest fakt, że opisane działki zostały nabyte do majątku prywatnego z zamiarem budowy domu dla Sprzedającego i jego żony, a niezrealizowanie tych planów ma związek z niezależnymi od Sprzedających okolicznościami życiowymi takimi jak brak stabilizacji w pracy zawodowej, zmiana miejsca świadczenia pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjęli/będą podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła/nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że w 2012 r. Sprzedający postanowili sprzedać ich wspólny dom, a za zaoszczędzone i uzyskane ze sprzedaży środki finansowe kupią działkę budowlaną, na której wybudują ich nowy dom. W 2013 r. Sprzedający dokonali zakupu działki o nr 1, a w 2014 r. dokonali zakupu sąsiedniej działki o nr 2. Ww. działki miały zostać przeznaczone pod budowę domu jednorodzinnego, a także służyć jako tereny rekreacyjne. W związku z faktem, że w nabycie ww. działek Sprzedający zainwestowali swoje oszczędności a proponowany projekt domu nie spełniał ich oczekiwań, Sprzedający podjęli kroki w celu nabycia działki przyległej o nr 3. Sprzedający planował, że w wyniku takiego działania powstałaby stosunkowo duża działka, na której mógłby postawić dom i tam zamieszkać wraz z rodziną. Działka nr 3 należała do Gminy, jednakże Gmina nie była zainteresowana wyzbywaniem się majątku a jedynym rozwiązaniem problemu była zamiana w części pomiędzy Sprzedającymi a Gminą. Aby doszło do zamiany to działki te musiały zostać podzielone. Z kolei aby mieć podstawę do podziału tych działek, to działki te musiały być objęte planem zagospodarowania przestrzennego lub mieć wydaną decyzję o warunkach zabudowy. Dla rozpatrywanego terenu opisywanych działek nr 3, 1 i 2 nie był w tamtym okresie opracowany plan zagospodarowania przestrzennego. W związku z powyższym jedyną podstawą opracowania wstępnej koncepcji podziału tych działek, było uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy. Sprzedający wystąpili ostatecznie o decyzję o warunkach zabudowy dla 11 domów mieszkalnych. Po otrzymaniu decyzji o warunkach zabudowy uprawniony geodeta opracował koncepcję podziału i zamiany przedmiotowych działek. Następnie 6 września 2017 r. doszło do podpisania aktu notarialnego umowy zamiany i ustanowienia służebności gruntowej, która wynikała z wydzielenia drogi z działki nr 3 należącej do Gminy. Do Sprzedającego zgłosiła się osoba zainteresowana odkupieniem części działek. 9 stycznia 2018 r. Sprzedający sprzedał wraz z żoną jednorazowo, jednej osobie część opisywanego terenu, zostawiając sobie pozostałą część. Sprzedający podał, że nie sprzedawał wraz z żoną pojedynczych działek budowlanych, ani też nie ogłaszał nigdzie, że mają działki na sprzedaż. Mając na uwadze ciągły brak stabilizacji w pracy zawodowej, oddelegowanie do pracy, dorastające dzieci i związane z tym wydatki, jak również lawinowy wzrost cen materiałów i usług budowlanych, w obecnej chwili Sprzedający nie może z żoną podjąć ryzyka budowy domu. Sprzedający oraz jego żona są osobami fizycznymi nie prowadzącymi żadnej działalności gospodarczej. Zarówno Sprzedający, jak i jego żona nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz nie są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Działkę Sprzedający kupowali i czynili wszystkie opisane wyżej działania i starania z jedynym zamiarem, aby na działce tej wybudować swój dom rodzinny. Sprzedający nigdy nie zamierzał wraz z żoną żadnej z tych działek sprzedawać, nigdzie ich nie ogłaszali i nikomu nie wskazywali, że chcą sprzedać którąkolwiek z działek. Sprzedający wraz z rodziną czynił na tej działce typowe działania mające na celu zadbanie o nią jako całość. Sprzedający działał wraz z żoną w celu pozyskania środków finansowych na budowę domu i nie czynił z żoną żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości ww. działek np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej, działania marketingowe, Sprzedający nie udostępniali również działek osobom trzecim. Ani Sprzedający ani jego żona nie udzielali i nie planują udzielać komukolwiek pełnomocnictwa, czy jakiegokolwiek umocowania prawnego do działania w imieniu Sprzedającego bądź żony w związku ze sprzedażą nieruchomości. Ww. działki nie były i nie są przez Sprzedających w żaden sposób wykorzystywane w celach zarobkowych, stanowią jedynie część majątku wspólnego Sprzedającego i żony.

Wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą kwestii braku uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dokonanej w 2018 r. i planowanej dostawy ww. działek.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Sprzedających należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy każdy ze Sprzedających działał/będzie działać w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Sprzedających w przedmiocie zbycia działek gruntowych, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Zarówno Sprzedający, jak i jego żona nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz nie są podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Działkę Sprzedający kupowali i czynili wszystkie działania i starania, aby na działce tej wybudować swój dom rodzinny. Sprzedający nigdy nie zamierzał wraz z żoną żadnej z tych działek sprzedawać, nigdzie ich nie ogłaszali i nikomu nie wskazywali, że chcą sprzedać którąkolwiek z działek. Sprzedający działali w celu pozyskania środków finansowych na budowę domu i nie czynili żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości ww. działek np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej, działania marketingowe, Sprzedający nie udostępniali również działek osobom trzecim. Ani Sprzedający ani jego żona nie udzielali i nie planują udzielać komukolwiek pełnomocnictwa, czy jakiegokolwiek umocowania prawnego do działania w imieniu Sprzedającego bądź żony w związku ze sprzedażą nieruchomości. Ww. działki nie były i nie są przez Sprzedających w żaden sposób wykorzystywane w celach zarobkowych, stanowią jedynie część majątku wspólnego Sprzedających.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku nie występuje ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż opisanych we wniosku działek gruntowych wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Powyższe wynika z faktu, że dokonana w 2018 r. sprzedaż działek oraz planowana sprzedaż kolejnych działek będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności. Sprzedający nie podejmowali takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Sprzedających należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedający sprzedając ww. działki korzystają/będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, które to czynności oznaczają działanie w sferze prywatnej, do której nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, Sprzedający dokonując sprzedaży opisanych działek korzystają/będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Sprzedających cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. nieruchomości, a dokonane i planowane dostawy - cech czynności podlegających opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych, należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.