Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.403.2018.2.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-13
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, iż podstawę opodatkowania dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych będzie stanowić wartość rynkowa przedsiębiorstwa będącego przedmiotem Transakcji, przy czym, jeżeli w umowie sprzedaży strony dokonają odpowiedniego wyodrębnienia wartości poszczególnych rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki podatku od czynności cywilnoprawnych (1% i 2%), Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; składnik; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 15 października 2018 r. (data wpływu − 17 października 2018 r.), uzupełnionym 23 października 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży składników niematerialnych i materialnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2018 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży składników niematerialnych i materialnych. Wniosek uzupełniono 23 października 2018 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (Sprzedawca);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Nabywca)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych Zainteresowanego będącego stroną postepowania (dalej: „Sprzedawca” lub „Spółka”). Sprzedawca jest polskim rezydentem podatkowym, posiadającym numer NIP oraz status podatnika podatku od towarów i usług czynnego.

Sprzedawca jest spółką celową, której zadaniem było nabycie nieruchomości gruntowej (opisanej poniżej, dalej: „Grunt”) i wybudowanie na Gruncie budynku biurowo-usługowego (zgodnie z opisem w pozwoleniu na użytkowanie, przy czym Budynek w kartotece budynków został ujawniony jako budynek biurowy), położonego w K., z przeznaczeniem na wynajem (dalej: „Budynek” lub „Biurowiec”). Sprzedawca w momencie składania wniosku kończy proces budowy przedmiotowego Budynku w celu prowadzenia w nim działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni (dalej: „Działalność”).

Sprzedawca zamierza zawrzeć umowę sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych Spółki z Zainteresowanym niebędącym stroną postepowania (dalej: „Nabywca”), w wyniku której Nabywca przejmie Działalność (dalej: „Transakcja”). Transakcja planowana jest na listopad/grudzień 2018 roku niemniej możliwe jest, iż do Transakcji dojdzie w późniejszym terminie (dopiero w 2019 r.).

Nabywca jest nowo powołaną spółką, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Nabywca nie prowadził dotychczas żadnej działalności gospodarczej za wyjątkiem przygotowania do zawarcia Transakcji. Nabywca po dokonaniu Transakcji będzie kontynuował Działalność, która będzie stanowić jego główną działalność (niewykluczone, że Nabywca będzie również prowadził działalność w innym zakresie, ale będzie to działalność dodatkowa/pomocnicza, o ograniczonym zakresie).

W dalszej części wniosku Sprzedawca oraz Nabywca określani są łącznie jako „Zainteresowani”.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi zarówno w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na moment składania wniosku Sprzedawca uzyskał już pozwolenie na użytkowanie Budynku. Jednocześnie, duża część powierzchni w Budynku, przeznaczonej w ramach Działalności pod wynajem, została już wynajęta, przy czym:

*   większość z tej powierzchni wynajęta została na rzecz jednego, głównego najemcy („Istniejąca Umowa Najmu 1”/„Istniejący Najemca 1”),
*   mniejsza część z tej powierzchni została wynajęta na rzecz najemcy, który zamierza prowadzić kantynę („Istniejąca Umowa Najmu 2”/„Istniejący Najemca 2”),
*   dodatkowo niewielkie pomieszczenie zostało wynajęte dla celów technicznych na rzecz dostawcy usług telekomunikacyjnych do Biurowca („Istniejąca Umowa Najmu 3”/„Istniejący najemca 3”),

(dalej łącznie: „Istniejące Umowy Najmu”).

Należy zaznaczyć przy tym, że część z już wynajętej powierzchni w Budynku, na moment składania wniosku, została fizycznie wydana najemcom, tj.:

*   na podstawie Istniejącej Umowy Najmu 1 została wydana część wynajętej powierzchni;
*   na podstawie Istniejącej Umowy Najmu 2 została wydana główna wynajęta powierzchnia, poza miejscami parkingowymi i powierzchnią magazynową;
*   na podstawie Istniejącej Umowy Najmu 3 została wydana wynajęta powierzchnia.

Najprawdopodobniej pozostała do wydania powierzchnia na podstawie Istniejącej Umowy Najmu 1 zostanie częściowo wydana przed zawarciem Transakcji, zaś reszta tej powierzchni będzie wydana po Transakcji, jak również miejsca parkingowe i powierzchnia magazynowa objęta Istniejącą Umową Najmu 2.

W związku z budową Biurowca Sprzedawca ponosił, ponosi i będzie ponosił szereg kosztów. Koszty są związane m.in. z:

1.  nabyciem Gruntu, na którym został wybudowany Budynek i budowle,
2.  budową Budynku i budowli,
3.  wykończeniem i wyposażeniem Budynku,
4.  komercjalizacją/wynajmem Budynku,
5.  utrzymaniem Gruntu oraz Budynku (dalej; „Koszty”).

Podatek od towarów i usług naliczony z tytułu Kosztów (tam gdzie był faktycznie naliczony) był i jest odliczany przez Sprzedawcę jako że Koszty związane były/są z zamiarem prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług w postaci wynajmu powierzchni w Budynku.

Jednocześnie Sprzedawca osiągał przychody z tytułu wynajmu powierzchni reklamowych na terenie budowy. W związku z występowaniem sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, Sprzedawca występował o zwroty nadwyżki podatku naliczonego.

Na moment dokonania Transakcji Sprzedawca może jeszcze nie osiągać przychodów z tytułu czynszów za wynajem powierzchni w Budynku, za wyjątkiem niewielkiej kwoty z tytułu wynajęcia powierzchni technicznej na rzecz dostawcy usług telekomunikacyjnych, tj. Istniejącej Umowy Najmu 3.

Jeżeli chodzi o Istniejące Umowy Najmu 1 i 2, to zarówno Sprzedawca, jak i Istniejący Najemcy 1 i 2 prowadzą jeszcze prace wykończeniowe na części wynajętych powierzchni. Istniejący Najemcy 1 i 2 są uprawnieni do korzystania z przedmiotu najmu w celu wykonania prac wykończeniowych w zamian za:

*   w przypadku Istniejącej Umowy Najmu 1 – wynagrodzenie równe wartości opłat eksploatacyjnych, tj. opłat związanych z utrzymaniem Budynku oraz Gruntu oraz odpowiednio wartości kosztów zużytych mediów,
*   w przypadku Istniejącej Umowy Najmu 2 – pokrycie kosztów zużycia mediów.

Począwszy od marca 2019 roku, to jest od dnia rozpoczęcia okresu najmu na podstawie Istniejących Umów Najmu 1 i 2, Istniejący Najemcy będą zobowiązani do płacenia czynszu obok płacenia opłat eksploatacyjnych, przy czym Sprzedawca udzielił Istniejącym Najemcom l i 2 rabatów dotyczących czynszu w różnych wysokościach w okresie po 1 marca 2019 r.

Podsumowując, na moment dokonania Transakcji Sprzedawca może jeszcze nie osiągać przychodów z tytułu czynszów za wynajem powierzchni w Budynku, za wyjątkiem Istniejącej Umowy Nąjmu 3. Niemniej jednak już na moment dokonania Transakcji Sprzedawca będzie uzyskiwał przychody opodatkowane podatkiem od towarów i usług w postaci obciążania Istniejącego Najemcy 1 opłatami eksploatacyjnymi. Dodatkowo Sprzedawca będzie refakturował na Istniejących Najemców 1 i 2 koszty mediów.

W związku z kontynuacją ponoszenia Kosztów, Sprzedawca będzie występował o zwroty nadwyżki podatku od towarów i usług. Możliwa jest sytuacja, w której Sprzedawca złoży wniosek o zwrot podatku od towarów i usług tuż przed dokonaniem Transakcji, gdzie termin zwrotu przypadać będzie już po dokonaniu Transakcji.

Ponieważ pytania Zainteresowanych zadane w ramach wniosku dotyczą głównie klasyfikacji Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, w dalszych punktach Zainteresowani opisują przedmiot Transakcji oraz Inne okoliczności związane z planowaną Transakcją.

(I) Przedmiot Transakcji.

Przedmiotem planowanej Transakcji ma być sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia Działalności, który będzie obejmował m.in. następujące elementy:

1.  Grunt, to jest nieruchomość gruntową składającą się z działki nr 336 (powstałej w wyniku scalenia działek nr 84/11, 84/13, 85/2, 88/2 oraz 89/9), będących własnością Sprzedawcy, ze zlokalizowanym na niej Budynkiem, to jest budynkiem biurowo-usługowym (zgodnie z opisem w pozwoleniu na użytkowanie, przy czym Budynek w kartotece budynków został ujawniony jako budynek biurowy) o pięciu kondygnacjach, z usługami na parterze i z dwukondygnacyjnym garażem podziemnym oraz ze zlokalizowanymi na niej budowlami i obiektami małej architektury, a także budowlami w postaci przyłączy teletechnicznych i wodno-kanalizacyjnych, stanowiących własność Sprzedawcy, znajdujących się również poza Gruntem. Grunt objęty jest księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy, przy czym w księdze tej scalenie działek, o którym mowa w zdaniu poprzednim nie zostało jeszcze ujawnione w wyżej wymienionej księdze wieczystej. Bryła Budynku zbudowana jest na rzucie wielokątnym zbliżonym do kwadratu z patio zagospodarowanym jako taras wewnętrzny, doświetlającym kondygnacje od dwa do pięć. Budynek posiada dwa wejścia obsługiwane przez dwa piony komunikacyjne złożone z klatki schodowej ewakuacyjnej oraz dwóch wind osobowych każdy. Lokale usługowe na parterze posiadają niezależne wejścia z zewnątrz. Budynek zrealizowano w konstrukcji żelbetowej monolitycznej słupowo-płytowej na siatce modularnej 8.1 m x 8,1 m, obudowany aluminiową cało szklaną ścianą osłonową. Na dachu Budynku pokrytym zielenią zlokalizowano na fragmencie taras widokowy. Budynek jest wyposażony w instalacje niezbędne do funkcjonowania Budynku, w tym: elektryczną wraz z wewnętrzną stacją trafo, słaboprądową, odgromową, grzewczą wraz z wymiennikownią, kanalizacyjną, wodociągową, hydrantową, ppoż., wentylacji mechanicznej i klimatyzacji, teletechniczną). Przy Budynku zlokalizowano dwa wolnostojące generatory prądu zapewniające zasilanie awaryjne. Dojazd do Budynku zapewnia zjazd publiczny z ulicy oraz droga wewnętrzna z naziemnymi miejscami postojowymi, prowadząca do wbudowanego zjazdu do wewnętrznego garażu podziemnego, wyposażona w szlabany i bramę wjazdową. Teren wokół Budynku zagospodarowany jest zielenią urządzoną niską, chodnikami oraz małą architekturą, na która składają się murki oporowe i słupki (bolardy – które wraz z murkami znajdują się poza Gruntem) stanowiące zabezpieczenie antyterrorystyczne, lampy oświetleniowe wzdłuż drogi, pylony Informacyjne przy wejściach oraz ławki i śmietniki.
2.  Środki trwałe inne niż Budynek i budowle, tj. m.in. wyposażenie i rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z Budynku zgodnie z jego przeznaczeniem, np. centrale telefoniczne, systemy alarmowe;
3.  Prawa i obowiązki wynikające z umów najmu powierzchni Budynku, które zostaną przejęte przez Nabywcę z mocy prawa, tj. na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego, jak i prawa wynikające z umów najmu, które nie zostaną przejęte przez Nabywcę z mocy prawa;
4.  Należności związane z działalnością przedsiębiorstwa Sprzedawcy z tytułu umów najmu powierzchni w Budynku, obowiązujących na moment Transakcji oraz innych umów zawartych przez Sprzedawcę przed Transakcją, z wyłączeniem opłaty za używanie wykończenia wykonanego przez Sprzedawcę jako wynajmującego) na części pomieszczeń wynajętych dla Istniejącego Najemcy 1 na podstawie Istniejącej Umowy Najmu 1 oraz z wyłączeniem zwrotu podatku od towarów i usług, który zostanie wykazany przez Sprzedawcę w deklaracji VAT za wrzesień 2018;
5.  Prawa przysługujące Sprzedawcy, wynikające z zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców, wymaganych do dostarczenia przez najemców, na podstawie umów najmu, zawartych przed Transakcją, o ile zostaną dostarczone przez najemców przed Transakcją, obejmujących np. gwarancje bankowe, gwarancje korporacyjne oraz oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji złożone przez najemców;
6.  Dokumentację prawną, techniczną, budowlaną i architektoniczną związaną z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w tym dokumentację dotyczącą Gruntu lub Budynku, dokumentację stworzoną przez architektów i wykonawców, protokoły odbiorów podpisane z architektami i wykonawcami, decyzje administracyjne, w tym uzyskane w związku z budową Budynku i budowli, świadectwa energetyczne, dokumentację związaną z umowami najmu (podpisane umowy najmu, kopie korespondencji z najemcami, dokumenty zabezpieczeń, protokoły przekazania, itp.), umowy z architektami i wykonawcami, umowy dotyczące świadczenia usług w związku z Gruntem lub Budynkiem, umowy o dostarczanie mediów do Budynku;
7.  Prawa przysługujące na dzień Transakcji Sprzedawcy z tytułu: (I) gwarancji jakości i rękojmi, udzielonych przez wykonawców na wykonaną przez nich dokumentację lub na wykonane prace związane z realizacją Budynku, budowli lub wykończenia Budynku, (II) gwarancji bankowych lub innych gwarancji dostarczonych przez powyższych wykonawców na zabezpieczenie wykonania ich obowiązków wynikających z gwarancji jakości i rękojmi, o których mowa w pkt (I), oraz (III) gwarancji jakości i rękojmi udzielonych przez architektów na wykonaną przez nich dokumentację związaną z realizacją Budynku, budowli lub wykończenia Budynku, przy czym sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do Działalności będzie obejmowała tylko te prawa z tytułu gwarancji jakości i rękojmi, a także zabezpieczeń, które na dzień Transakcji będą posiadane przez Sprzedawcę (w zakresie w jakim obowiązują). W zakresie w jakim prawa te nie będą przysługiwały Sprzedawcy na dzień Transakcji (np. prawa z gwarancji jakości i rękojmi od danego wykonawcy albo architekta nie zostały przeniesione na Sprzedawcę, albo nie rozpoczęły swojego biegu, lub w sytuacji, gdy rozpoczęły swój bieg, ale Sprzedającemu w odniesieniu do danej gwarancji jakości i rękojmi nie przysługują jeszcze prawa do zabezpieczenia, które jest wymagane od danego wykonawcy na podstawie zawartej z nim umowy). Sprzedawca zawrze przed Transakcją z jedną ze spółek z grupy kapitałowej, do której należy Sprzedawca (G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp.k.) umowę dotycząca gwarancji jakości w odniesieniu do dokumentacji lub prac, co do których Sprzedawca nie posiada jeszcze gwarancji jakości i rękojmi odpowiednio od wykonawcy lub architekta albo posiada takie prawa, ale nie zostały mu udzielone albo przelane na niego prawa z zabezpieczeń, które są wymagane w odniesieniu do takiej gwarancji jakości i rękojmi. W przypadku zawarcia powyższej umowy dotyczącej gwarancji jakości sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do Działalności będzie obejmowała również prawa z tej umowy;
8.  Decyzje o pozwoleniu na budowę oraz inne pozwolenia i decyzje administracyjne, w tym decyzje i pozwolenia na budowę dotyczące prac wykończeniowych w Budynku, jeżeli takowe będą istniały na moment Transakcji (o ile będzie to wymagane przez prawo, przeniesienie poszczególnych decyzji nastąpi w odpowiednim trybie administracyjnym);
9.  Wartości niematerialne i prawne w postaci praw autorskich majątkowych, praw zależnych od wszelkich innych praw z nimi związanych (w tym między innymi prawo do wykonywania autorskich praw osobistych) na określonych polach eksploatacji (Sprzedawca dokona ich przeniesienia na Nabywcę lub udzieli dalszego upoważnienia) do materiałów marketingowych dotyczących Budynku oraz planów i dokumentacji stworzonej w związku z realizacją Budynku lub pracami wykończeniowymi, jeżeli Sprzedawca będzie posiadał takowe na moment Transakcji;
10.  Prawa przysługujące Sprzedawcy wynikające z umowy o zarządzanie nieruchomością;
11.  Wartości niematerialne i prawne w postaci licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi Budynku;
12.  Prawa przysługujące Sprzedawcy z umów na prowadzenie rachunków bankowych związanych z Działalnością (na moment Transakcji Sprzedawca zamierza założyć nowe rachunki bankowe w PLN i EUR, odrębne od posiadanych wcześniej, które wraz ze zgromadzonymi na nich środkami nie zostaną przeniesione w ramach Transakcji, jako niezwiązane z Działalnością);
13.  Środki pieniężne zgromadzone na powyższych rachunkach bankowych, w tym kaucje od najemców oraz od wykonawców prac związanych z realizacją Budynku, budowli lub prac wykończeniowych (o ile takie zabezpieczenia zostaną dostarczone) (za wyjątkiem środków na nowych rachunkach bankowych, o których mowa w pkt 12, a także kwoty zwrotu podatku od towarów i usług, który zostanie wykazany przez Sprzedawcę w deklaracji VAT za wrzesień 2018);
14.  Prawa przysługujące Sprzedawcy wynikające z umów serwisowych i umów o dostarczanie mediów umożliwiających funkcjonowanie Budynku; są to głównie umowy o:
    *   dostawę mediów (w tym prąd, woda, odbiór ścieków, ogrzewanie, telekomunikacja, Internet) oraz odbiór odpadów komunalnych;
    *   ochronę Budynku;
    *   obsługę i zapewnienie separatora ropopochodnych;
    *   sprzątanie i utrzymanie czystości w Budynku i na terenie wokół Budynku;
    *   monitoring pożarowy;
    *   utrzymanie terenów zielonych;
    *   konserwację i utrzymanie techniczne Budynku, w tym urządzeń Instalacji technicznych;
    *   wywóz śmieci i nieczystości,
15.  Prawa przysługujące Sprzedawcy z umowy, która zostanie zawarta przed Transakcją z G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp.k., dotyczącą wykonania wykończenia na powierzchniach w Budynku dla Istniejącego Najemcy l, jak i powierzchni wynajętych na podstawie umów najmu, które zostaną zawarte do momentu Transakcji, jak i powierzchni w Budynku, które na dzień Transakcji pozostaną niewynajęte;
16.  Prawa przysługujące Sprzedawcy z umowy o development projektu i roboty budowlane („Project Management Agreement”) zawartej z G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp.k.;
17.  Prawa przysługujące Sprzedawcy z umowy dotyczącej uzyskania dla Budynku certyfikatu;
18.  Dokumentację księgową, kopie dokumentów podatkowych Sprzedawcy odnoszące się do funkcjonowania przedsiębiorstwa (np. faktury VAT, noty księgowe, kopie złożonych deklaracji na podatek od nieruchomości, itp.);
19.  Materiały marketingowe dotyczące Budynku;
20.  Zobowiązania Sprzedawcy wynikające z: (i) zawartych przez Sprzedawcę umów najmu, (II) zabezpieczeń umów najmu (np. kaucji, gwarancji bankowych, korporacyjnych) uzyskanych od najemców (co do zabezpieczeń przeniesionych przez Sprzedawcę na Nabywcę), (III) zabezpieczeń, o których mowa w pkt 7 (II) albo kaucji dostarczanych przez wykonawców (co do zabezpieczeń przeniesionych przez Sprzedawcę na Nabywcę), gwarancji jakości i rękojmi udzielonych Sprzedawcy na podstawie umów z wykonawcami i umów z architektami albo gwarancji jakości udzielonej na podstawie umowy z G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k., o której mowa w pkt 7 powyżej, (IV) umów z G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. k. na wykonanie wykończenia lokali oraz na development projektu i roboty budowlane, o których mowa w pkt 15 i 16 powyżej, (V) umów rachunków bankowych przenoszonych na Nabywcę, (VI) umowy dotyczącej uzyskania dla Budynku certyfikatu oraz (VII) umów serwisowych i umów o dostawę mediów oraz umowy o zarządzanie nieruchomością (w tym ostatnim przypadku powstających od dnia Transakcji);
21.  Nazwę, pod którą funkcjonuje przedsiębiorstwo Sprzedawcy;
22.  Prawa z umowy o wykonanie materiałów marketingowych, umów z architektami lub wykonawcami odpowiednio dokumentacji lub prac związanych z realizacją Budynku, budowlami lub pracami wykończeniowymi, jeżeli takowe będą posiadane przez Sprzedawcę (z wyłączeniem praw w odniesieniu do wad ujawnionych przed Transakcją), w tym prawa w zakresie dotyczącym odpowiedzialności odszkodowawczej za wady;
23.  Prawa i wierzytelności z tytułu ubezpieczenia Budynku i Gruntu, przy czym przeniesienie tych praw i wierzytelności nastąpi tylko wówczas, gdy przed Transakcją Budynek ulegnie uszkodzeniu, a szkoda nie zostanie całkowicie naprawiona przed Transakcją, a przeniesienie nastąpi w zakresie dotyczącym szkody;
24.  Prawa przysługujące Sprzedawcy wynikające z polisy ubezpieczenia tytułu prawnego do Gruntu, o ile zostanie wydana na Sprzedawcę przed Transakcją. Zainteresowani dopuszczają, że taka polisa może zostać wydana bezpośrednio na Nabywcę.

W przypadku praw z pewnych umów z podmiotami trzecimi (oraz wynikających z nich zobowiązań), lub gwarancji, praw autorskich i innych praw i zobowiązań, co do których przeniesienia będą wymagane zgody podmiotów trzecich, jeśli takie wystąpią na moment Transakcji, Zainteresowani podejmą działania mające na celu ich uzyskanie. W przypadku braku takowych zgód, umowy te mogą zostać rozwiązane, a gwarancje, prawa autorskie, te inne prawa i zobowiązania nie zostaną przeniesione. W takim wypadku, w odniesieniu do umów, Nabywca będzie mógł zawrzeć odpowiednie niektóre umowy we własnym zakresie. W okresie przejściowym możliwe jest, że w razie braku zgody podmiotu trzeciego na przeniesienie umów, Sprzedawca będzie refakturował na Nabywcę odpowiednie koszty (np. koszty zużycia mediów).

Po Transakcji Nabywca zamierza prowadzić działalność związaną z najmem komercyjnym/kontynuować Działalność w oparciu o składniki majątku Sprzedawcy będące przedmiotem Transakcji.

Po Transakcji w Spółce pozostaną jedynie elementy, których przeniesienie (i) prawnie lub umownie jest niedopuszczalne (np. zobowiązania publicznoprawne Sprzedawcy) bądź (ii) zwyczajowo nie jest praktykowane w transakcjach sprzedaży przedsiębiorstwa (np. niektóre zobowiązania Sprzedawcy wobec podmiotów z jego grupy). Nie są to przy tym elementy niezbędne do kontynuowania Działalności przez Nabywcę, ponieważ nie są one bezpośrednio związane z istotą prowadzonej przez Sprzedawcę Działalności. Składniki te stanowią co do zasady elementy korporacyjne związane z działalnością samej Spółki. Tym samym, niewłączenie ich do Przedmiotu Transakcji, nie uniemożliwi Nabywcy kontynuowania działalności w zakresie najmu komercyjnego na podobnych zasadach jak Sprzedawca przed Transakcją.

Elementy te obejmą w szczególności (dodatkowo, poza wskazanymi powyżej):

*   umowy ubezpieczeniowe zawarte przez Sprzedawcę, chyba że przed Transakcją Budynek ulegnie uszkodzeniu, a szkoda objęta taką umową nie zostanie całkowicie naprawiona przed Transakcją (pkt 23 powyżej), za wyjątkiem polisy ubezpieczenia tytułu do Gruntu, o której mowa w pkt 24 powyżej;
*   umowę najmu siedziby Sprzedawcy (Nabywca posiada własną siedzibę);
*   umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych, doradztwo podatkowe i biznesowe (jako że Nabywca będzie korzystał z usług innej firmy w tym zakresie), usługi pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości (ta umowa dotycząca de facto pośrednictwa w Transakcji nie będzie potrzebna do prowadzenia działalności przez Nabywcę);
*   umów na prowadzenie rachunków bankowych dotyczących nowych rachunków bankowych w PLN i EUR, odrębne od posiadanych wcześniej, wraz ze zgromadzonymi na nich środkami, o których mowa w pkt 12 powyżej, także z umów rachunków zastrzeżonych, które mogą zostać zawarte na potrzeby Transakcji;
*   dokumentację niezwiązaną z Działalnością, inną niż określona w pkt 6 i 18 powyżej;
*   zobowiązania publicznoprawne Sprzedawcy oraz zobowiązania wobec podmiotów powiązanych ze Sprzedawcą, za wyjątkiem zobowiązań wynikających z umowy o wykonanie projektu deweloperskiego i roboty budowlane oraz umowy dotyczącej wykonania wykończenia w niektórych pomieszczeniach w Budynku z zawartych z G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. k.;
*   zobowiązań z umów serwisowych i umów o dostawę mediów oraz umowy o zarządzanie nieruchomością istniejących przed dniem Transakcji.

Na Nabywcę nie przejdą również zobowiązania Sprzedawcy wobec banku z tytułu finansowania na budowę oraz zobowiązania Sprzedawcy z tytułu pożyczek wewnątrzgrupowych, z zastrzeżeniem kolejnego zdania. Przedmiotowe zobowiązania, potencjalnie z pewnymi włączeniami (w zakresie pożyczek wewnątrzgrupowych), zostaną uregulowane (spłacone) przez Sprzedawcę na moment Transakcji (nie będą istnieć po Transakcji), ze środków pozyskanych m.in. z ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji.

Nabywca będzie mógł prowadzić działalność gospodarczą polegającą na najmie komercyjnym w oparciu o składniki nabyte w ramach Transakcji, jednak w celu podjęcia działalności Nabywca pozyska osobne finansowanie (nie przejmując zobowiązań Zbywcy wobec banku i z tytułu pożyczek wewnątrzgrupowych) i pozyska usługi, które zapewnią mu wywiązywanie się z obowiązków wynikających z przepisów księgowo-podatkowych.

Wyłączenie z przedmiotu Transakcji pewnych elementów nie wpłynie na zdolność Nabywcy do kontynuowania działalności w zakresie najmu komercyjnego, czy też zdolność funkcjonowania sprzedawanego przez Spółkę zespołu składników w ramach przedsiębiorstwa u Nabywcy.

Należy zaznaczyć, że Nabywca po Transakcji może nabyć dodatkowe składniki majątku od innych podmiotów niż Sprzedawca, jeżeli uzna te za uzasadnione biznesowo dla lepszego rozwoju bądź usprawnienia prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponieważ Sprzedawca w obecnym modelu funkcjonowania nie zatrudnia żadnych pracowników (wszelkie funkcje są zlecane zewnętrznym dostawcom usług), w ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników Sprzedawcy na Nabywcę.

(II) Inne okoliczności związane z planowaną Transakcją.

Po dokonaniu Transakcji Sprzedawca nie będzie kontynuował Działalności. Jedyne aktywności jakie będzie realizował to: (I) wykonywanie obowiązków z umowy gwarancji czynszowej, która zostanie zawarta w przypadku określonym poniżej, (II) wykonywanie obowiązków określonych w umowie sprzedaży przedmiotu Transakcji (np. dokonywanie napraw uszkodzeń Budynku Istniejących przed Transakcją) oraz (III) ewentualne szukanie najemców na niewynajęte powierzchnie w Budynku w związku z umową gwarancji czynszowej, która zostanie zawarta w przypadku określonym poniżej.

Umowa gwarancji czynszowej zostanie zawarta pomiędzy Sprzedawcą i Nabywcą na moment dokonania Transakcji, jeżeli na dzień Transakcji część powierzchni Budynku nie będzie jeszcze przedmiotem najmu lub część powierzchni Budynku (wynajęta na podstawie nowych umów najmu, zawartych po dniu wniosku) objęta będzie zachętami udzielonymi najemcom (np. w postaci okresów bezczynszowych lub okresów obniżonego czynszu) lub w stosunku do tych powierzchni nie rozpocznie się najem oraz, w odniesieniu do Istniejącej Umowy Najmu 1 oraz Istniejącej Umowy Najmu 2, jeżeli pomimo dołożenia starań przez Sprzedawcę nie zostanie zmieniona przed Transakcją Istniejąca Umowa Najmu 1 i Istniejąca Umowa Najmu 2 w taki sposób, że Istniejący Najemcy 1 1 2 na podstawie tych umów najmu będą płacić pełen czynsz (bez obniżek 1 upustów) najpóźniej od daty Transakcji. Zgodnie z tą umową, Sprzedawca będzie zobowiązany do dokonywania przez określony czas płatności gwarancyjnych na rzecz Nabywcy w przypadku niewynajęcia całości powierzchni w Budynku, nierozpoczęcia okresu najmu w odniesieniu do zawartych umów najmu do dnia Transakcji oraz udzielenia najemcom zachęt w postaci okresów bezczynszowych (tzw. rent free period) bądź okresów obniżonego czynszu. Ma to związek z faktem, że cena sprzedaży objęta Transakcją zastanie skalkulowana w oparciu o założenie wynajęcia wszystkich powierzchni w Budynku 1 uzyskiwania czynszu w pełnej wysokości w odniesieniu do powierzchni całego Budynku. W przypadku niewynajęcia całości powierzchni Sprzedawca będzie zobowiązany do „wyrównania” Nabywcy poziomu osiąganych przychodów, do takiego poziomu, jaki zostałby osiągnięty w przypadku wynajęcia wszystkich powierzchni. W ocenie Zainteresowanych płatności wynikające z gwarancji czynszową powinny pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej ta kwestia jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonego równolegle przez Zainteresowanych.

Równocześnie, w okresie trwania umowy gwarancji czynszowej, Sprzedawca będzie uprawniony do szukania potencjalnych najemców na niewynajęte powierzchnie w budynku (celem zwolnienia się z obowiązków wynikających z umowy gwarancji czynszowej).

Po wykonaniu zobowiązań z tytułu umowy gwarancji czynszowej, Sprzedawca zostanie zlikwidowany.

Cena należna za sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia Działalności będzie należna w momencie dokonania Transakcji.

W umowie sprzedaży mogą być przewidziane również korekty ceny, tj. cena może podlegać korektom w górę lub w dół (podwyższenie lub obniżenie ceny) w przypadku spełnienia się określonych warunków/zajścia określonych okoliczności (m.in. faktyczne rozpoczęcie okresu najmu i rozpoczęcie opłacania czynszu przez Istniejącego Najemcę 1).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, iż podstawę opodatkowania dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych będzie stanowić wartość rynkowa przedsiębiorstwa będącego przedmiotem Transakcji, przy czym, jeżeli w umowie sprzedaży strony dokonają odpowiedniego wyodrębnienia wartości poszczególnych rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki podatku od czynności cywilnoprawnych (1% i 2%), Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych?

Zdaniem Zainteresowanych, podstawę opodatkowania dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych będzie stanowić wartość rynkowa przedsiębiorstwa będącego przedmiotem Transakcji, przy czym jeżeli w umowie sprzedaży strony dokonają odpowiedniego wyodrębnienia wartości rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki podatku (1% i 2%), to opisana powyżej Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład sprzedawanego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem podlegają enumeratywnie wymienione czynności cywilnoprawne, w tym m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Należy zatem stwierdzić, iż sprzedaż składników majątku Sprzedawcy mieści się w definicji czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi – zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. W świetle omawianej ustawy umowa sprzedaży przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży, bowiem ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera odrębnych regulacji dotyczących podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy nabyciu przedsiębiorstwa.

Zainteresowani przywołując interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB4.4014.122.2018.2.ASZ stwierdzili, że podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży przedsiębiorstwa stanowić będzie wartość rynkowa rzeczy lub prawe majątkowego będącego przedmiotem Transakcji, tj. w niniejszym przypadku przedsiębiorstwa.

W przypadku umowy sprzedaży przedsiębiorstwa, stawki omawianego podatku – określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – wynoszą:

*   2%, gdy przedmiot umowy stanowią nieruchomości, rzeczy ruchome, prawo użytkowania wieczystego, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego oraz prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym,
*   1% – inne prawa majątkowe (w tym wartość firmy).

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatek pobiera się według stawki najwyższej, jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych.

W świetle powyższego, w przypadku, gdyby cena sprzedaży przedsiębiorstwa, odpowiadająca jego wartości rynkowej, ustalona została przez strony czynności cywilnoprawnej w jednej kwocie, bez wyodrębniania wartości jej poszczególnych elementów, to Transakcja będzie opodatkowana stawką 2%. Natomiast, jeżeli Spółka i Nabywca wyodrębnią w umowie wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), to podatek należy uiścić według właściwych stawek.

Zatem w sytuacji, gdy strony Transakcji wyodrębniają w zawartej umowie sprzedaży składniki niematerialne i materialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa, wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych powinna zostać ustalona jako suma podatku obliczonego od wartości rynkowej, według stawki właściwej dla poszczególnych składników.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie przepisów art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania będzie stanowić wartość rynkowa przedsiębiorstwa będącego przedmiotem Transakcji, przy czym, jeżeli Nabywca i Sprzedawca wyodrębnią w umowie wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), podatek należy uiścić według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład sprzedawanego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 12 grudnia 2018 r., znak: 0114-KDIP4.4012.681.2018.2.EK.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony danej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedawca planuje sprzedaż na rzecz Nabywcy zespołu składników materialnych i niematerialnych opisanych we wniosku.

W interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2018 r. znak: 0114-KDIP4.4012.681.2018.2.EK w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzając stanowisko Zainteresowanych stwierdził, że „(…) przedmiotowa transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W związku z powyższym, skoro przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży składników materialnych i niematerialnych będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako sprzedaż przedsiębiorstwa, to transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży, w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ww. ustawy – organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika. W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu, notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. Niewątpliwie zatem należy posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w przepisie art. 551 Kodeksu cywilnego. Na mocy tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z treści art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jasno wynika, iż opodatkowaniu podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Wskazany przepis nie wymienia jakie konkretnie przedmioty umów sprzedaży podlegają opodatkowaniu. Dla opodatkowania czynności sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma zatem znaczenia czy umowa sprzedaży obejmuje przedsiębiorstwo, zorganizowaną jego część, nieruchomość czy wierzytelność, która stanowi prawo majątkowe. Istotnym jest, że przeniesienie własności następuje w drodze umowy sprzedaży.

W świetle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa sprzedaży przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży. Jej przedmiot stanowi przedsiębiorstwo – a nie poszczególne elementy zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży on na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego będącego przedmiotem transakcji, czyli tutaj przedsiębiorstwa.

Przy czym, jeżeli w opisanej we wniosku umowie sprzedaży strony wyodrębnią wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), podatek będzie należało uiścić według właściwych stawek. Jeżeli jednak dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności, nie zostaną wyodrębnione wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki, to na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatek będzie należało uiścić według stawki najwyższej (2%) od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych. Opodatkowanie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa stawką 2% ma bowiem zastosowanie w przypadku, gdy cena sprzedaży przedsiębiorstwa, odpowiadająca jej wartości rynkowej, ustalona jest przez strony czynności cywilnoprawnej w jednej kwocie, bez wyodrębniania wartości jej poszczególnych elementów.

Należy przy tym pamiętać, że dokonanie wyodrębnienia i oceny poszczególnych elementów umowy sprzedaży przedsiębiorstwa jest możliwe tylko w celu zastosowania dwóch stawek podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie umowa sprzedaży przedsiębiorstwa podlega ocenie jako całość – zespół powiązanych elementów, a nie poszczególne, przypadkowe elementy zbioru.

Wyodrębnienie w umowie sprzedaży przedsiębiorstwa konkretnych składników majątkowych umożliwia zastosowanie różnych stawek podatkowych, natomiast nie zmienia to faktu, że w dalszym ciągu przedmiot opodatkowania stanowi przedsiębiorstwo, które jest przecież przedmiotem umowy sprzedaży.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w odmiennym od sprawy stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.