Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-706/14-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-17
Teza: w zakresie uznania opisanej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 22 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

1.  Opis transakcji.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) ma siedzibę na terytorium Niemiec. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT na terytorium Niemiec, również na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka zawarła z R. GmbH&Co. Spółka komandytowa, Oddział w Polsce (dalej: Dostawca) umowę na dostawę materiałów ze stali, głównie materiałów hutniczych ze stali węglowych sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod numerem 24.10.31.0. - wyroby płaskie walcowane na gorąco, o szerokości >= 600 mm, ze stali niestopowej (dalej: materiały stalowe).

Nabyte przez Spółkę materiały stalowe podlegają na terytorium Polski przerobowi na obudowy do turbin wg poniższego schematu:

1.  Spółka zleca przerób materiałów stalowych podmiotowi posiadającemu siedzibę na terytorium Polski i zarejestrowanemu dla potrzeb VAT (dalej: Podmiot Trzeci).
2.  Materiały stalowe będące własnością Spółki są dostarczane przez Dostawcę z jego siedziby do położonego w Polsce zakładu wskazanego przez Spółkę lub Podmiot Trzeci, celem wykonania na tych materiałach usług przerobu.
3.  Podmiot Trzeci zleca wykonanie usług przerobu Podwykonawcom. Podmiot Trzeci wystawia na rzecz Spółki faktury za usługi przerobu. Miejscem świadczenia tych usług dla potrzeb VAT są Niemcy tj. siedziba Spółki.
4.  Proces przerobu materiałów stalowych na obudowy do turbin polega na wycinaniu z materiałów stalowych elementów obudowy, formowaniu z tych elementów kształtów wg określonego wzoru oraz ich łączeniu.

W opisanym powyżej procesie przerobu w wyniku wycięcia elementów obudowy z materiałów stalowych powstają odpady stalowe. Założeniem procesu produkcji jest możliwe największe wykorzystanie materiałów stalowych i ograniczenie odpadu. Z uwagi na konieczność zachowania odpowiednich form oraz kształtów elementów obudowy nie jest możliwe uniknięcie powstania odpadów. Odpady te stanowią od kilkunastu do 60% powierzchni materiałów stalowych będących przedmiotem przerobu. Wielkość odpadu wynika z procesu przerobu i jest uzależniona od wielkości oraz kształtu wycinanego elementu. W ramach świadczenia usług przerobu Podmiot Trzeci jest zobligowany do zagospodarowania przedmiotowych odpadów. W tym celu Podmiot Trzeci dokonuje sprzedaży odpadów stalowych powstałych w procesie produkcji podmiotom uprawnionym do skupu takich odpadów.

Obudowy do turbin powstałe w wyniku przerobu są transportowane z Polski (z zakładu Podmiotu Trzeciego lub Podwykonawcy) do Niemiec do miejsc wskazanych przez Spółkę. Za organizację ww. transportu odpowiedzialna jest Spółka.

Przemieszczenie obudów do turbin z Polski do Niemiec nie jest powiązane z żadną transakcją dokonaną przez Spółkę. Obudowy do turbin są wykorzystywane przez Spółkę do celów prowadzonej w Niemczech działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Spółka posiada dokumenty potwierdzające wywóz obudów do turbin z terytorium Polski oraz ich dostarczenie i odbiór na terytorium Niemiec wystawiane przez firmę przewozową, podpisane przez Spółkę np. dokumenty CMR lub ich kopie lub specyfikacje dostaw lub specyfikacje elementów wysyłkowych. Na dokumentach tych wskazana jest specyfikacja sztuk ładunku.

Spółka posiada faktury dokumentujące przemieszczenia obudów do turbin z Polski do Niemiec, zawierające oświadczenie o dostarczeniu i odbiorze towarów na terytorium Niemiec, wskazujące Spółkę z polskim nr VAT UE jako dostawcę oraz Spółkę z niemieckim nr VAT UE jako odbiorcę.

Spółka posiada również dokumenty potwierdzające dokonanie przez Spółkę zapłaty na rzecz Dostawcy za materiały stalowe.

Pierwsze nabycia materiałów stalowych dokonane przez Spółkę od Dostawcy miały miejsce w 2010 r.

Pierwsze wywozy z terytorium Polski na terytorium Niemiec obudów do turbin powstałych w wyniku przerobu miały miejsce w grudniu 2010 r.

Spółka w kwietniu 2013 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R celem rejestracji jako podatnik VAT w Polsce oraz na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych jako podatnik VAT UE.

1.  Sposób podatkowego rozpoznania transakcji dla potrzeb VAT.

Dostawca jest zarejestrowanym w Polsce oddziałem niemieckiej spółki komandytowej. Dostawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Polsce, również na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Dostawca zaklasyfikował dostawy materiałów stalowych na rzecz Spółki jako sprzedaż krajową. W związku z powyższym Dostawca wystawiał rzecz Spółki faktury VAT z tytułu krajowej sprzedaży materiałów stalowych opodatkowanej VAT wg stawki VAT 22% lub odpowiednio 23% (do czasu zmiany przepisów ustawy o VAT w zakresie opodatkowania VAT dostaw wyrobów stalowych obowiązującej od 1 października 2013 r. wprowadzonej ustawą z dnia 26 lipca 2013 r. \[Dz. U. 2013, poz. 1027\]).

Spółka poprosiła dostawcę o zmianę klasyfikacji sprzedaży materiałów stalowych ze sprzedaży krajowej opodatkowanej stawką VAT 22% (odpowiednio 23%) na wewnątrzwspólnotową dostawę towarów zgodnie z przepisem par. 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799) oraz odpowiednio zgodnie z przepisem par. 10 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392). Dostawca odmówił zmiany klasyfikacji tej sprzedaży.

Wobec rozpoznania przez Dostawcę sprzedaży materiałów stalowych jako sprzedaży krajowej w Polsce, nie ulega wątpliwości, że Spółka jest zobowiązana do wykazania dla potrzeb polskiego VAT przemieszczenia z Polski do Niemiec obudów do turbin wykonanych z tych materiałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku numerem 1:

Czy wobec rozpoznania przez Dostawcę sprzedaży materiałów stalowych jako sprzedaży krajowej, przemieszczenie obudów do turbin wykonanych z tych materiałów stalowych z Polski do Niemiec przed rejestracją Spółki jako podatnika VAT UE Spółka powinna rozpoznać jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 3 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wobec rozpoznania przez Dostawcę sprzedaży materiałów stalowych jako sprzedaży krajowej, przemieszczenie obudów do turbin wykonanych z tych materiałów stalowych z Polski do Niemiec przed rejestracją Spółki jako podatnika VAT UE stanowi dla Spółki wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Uznanie przemieszczeń towarów dokonywanych przez Spółkę z terytorium Polski na terytorium Niemiec za WDT w ramach własnego przedsiębiorstwa.

Wobec rozpoznania przez Dostawcę sprzedaży materiałów stalowych jako sprzedaży krajowej Spółka jest zobowiązana do wykazania dla potrzeb polskiego VAT przemieszczenia z Polski do Niemiec obudów do turbin wykonanych z tych materiałów.

Zgodnie z przepisami art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in.: odpłatna dostawa towarów na terytorium Polski oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium Polski, o której mowa powyżej, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W opisanym stanie faktycznym przemieszczenie obudów do turbin z Polski do Niemiec nie jest powiązane z żadną transakcją dokonaną przez Spółkę. Tym samym w związku z tym przemieszeniem Spółka nie przenosi na inny podmiot prawa do rozporządzania obudowami do turbin jak właściciel. W konsekwencji przemieszczenie to nie stanowi dla Spółki krajowej dostawy towarów, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym należy rozważyć czy przemieszczenie obudów do turbin z Polski do Niemiec stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez WDT i rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności dostawy towarów na terytorium innego kraju Unii Europejskiej (dalej: UE).

Wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego stanowi WDT jeżeli zostaną spełnione łącznie dodatkowe warunki przewidziane przez polskiego ustawodawcę tj.:

*   nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski (art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT);

*   dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 13, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 ustawy o VAT (art. 13 ust. 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.).

Za WDT uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 13 ustawy o VAT lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej: WNT), albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów; jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika (art. 13 ust. 3 ustawy o VAT).

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami WDT w ramach własnego przedsiębiorstwa ma miejsce gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  materialne:
    *   towary należą do przedsiębiorstwa podatnika i zostały przez podatnika na terytorium Polski wytworzone, wydobyte, nabyte w tym również w ramach WNT albo zaimportowane (art. 13 ust. 3 ustawy o VAT),
    *   towary zostały faktycznie przemieszczone z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE (art. 13 ust. 3 ustawy o VAT),
    *   towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika (art. 13 ust. 3 ustawy o VAT),
2.  formalne:
    *   nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT),
    *   dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 13 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 ustawy o VAT (art. 13 ust. 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r.).

W opisanym stanie faktycznym przemieszenie obudów do turbin spełnia wszystkie wskazane powyżej warunki materialne ponieważ:

*   obudowy do turbin należą do Spółki i zostały przez Spółkę na terytorium Polski nabyte w formie materiałów stalowych.

*   obudowy do turbin zostały faktycznie przemieszczone z Polski do Niemiec,

*   obudowy do turbin służą działalności gospodarczej Spółki prowadzonej w Niemczech.

Co do zasady w zakresie warunków materialnych uznania transakcji za WDT w ramach własnego przedsiębiorstwa przepisy ustawy o VAT są zgodne z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT).

Jednakże obowiązujący do dnia 31 grudnia 2013 r. przepis art. 13 ust 6 ustawy o VAT wprowadzał dodatkowy warunek formalny tj. obowiązek rejestracji dostawcy jako podatnika VAT UE przed dokonaniem dostawy.

Taki warunek formalny nie został wskazany w przepisach Dyrektywy VAT tj.:

*   ani w przepisie art. 138 ust. 1 Dyrektywy VAT zgodnie z którym cyt.:

"(\`(...)\`) zwalniają z VAT dostawy towarów wysyłanych tub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów."

*   ani w przepisie art. 138 ust. 2 lit. c Dyrektywy VAT cyt.:

"Poza dostawami, o których mowa w ust. 1 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

(\`(...)\`)

c) dostawy towarów polegające na przemieszczeniu towarów do innego państwa członkowskiego, który byłyby objęte zwolnieniami przewidzianymi w ust. 1 oraz w lit. a) i b) Dyrektywy VAT, gdyby zostały dokonane na rzecz innego podatnika.

*   ani w przepisie art. 17 ust. 1 Dyrektywy VAT cyt.:

"Przemieszczenie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do innego państwa członkowskiego uznaje się za odpłatną dostawę towarów. Przemieszczenie do innego państwa członkowskiego oznacza każdą wysyłkę lub transport rzeczowego majątku ruchomego przez podatnika lub na jego rzecz do celów działalności jego przedsiębiorstwa, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, w którym ten majątek się znajduje, jednakże na terytorium Wspólnoty”.

Zgodnie z przepisami Dyrektywy VAT państwa członkowskie UE mogą wprowadzić dodatkowe warunki zastosowania zwolnienia z VAT do WDT (w Polsce odpowiednio stawki VAT 0%). Dodatkowe warunki mogą zostać jednak wprowadzone wyłącznie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnienia z VAT oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć (art. 131 Dyrektywy VAT).

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: TSUE), jeżeli warunki merytoryczne uznania transakcji za WDT, w tym w ramach własnego przedsiębiorstwa zostały spełnione, uzależnienie zastosowania zwolnienia (stawki 0% VAT) od spełnienia przez dostawcę dodatkowych warunków formalnych stanowi naruszenie przepisu art. 131 Dyrektywy VAT oraz przepisu art. 138 ust. 1 i 2 lit. c) Dyrektywy VAT.

Jedynym wyjątkiem jest sytuacja, w której spełnienie przez dostawcę warunku formalnego jest konieczne do udowodnienia, że spełnione zostały warunki merytoryczne (wyrok C-146/05 Albert Collee, TSUE).

Rejestracja dostawcy dla potrzeb VAT UE przed dokonaniem dostawy pozostaje bez wpływu na możliwość wykazania przez dostawcę, że spełnione zostały przesłanki merytoryczne uznania transakcji za WDT, w tym w ramach własnego przedsiębiorstwa.

Rejestracja ta nie jest bowiem konieczna:

*   ani do udowodnienia, że podatnik dokonał przemieszczenia towarów do innego niż Polska kraju UE,

*   ani do udowodnienia, że podatnik działa w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż Polska,

*   ani do udowodnienia, że transakcja została dokonana na takich samych warunkach jak WDT do innego podatnika.

W świetle powołanego powyżej wyroku TSUE nr C-146/05 wprowadzenie obowiązku rejestracji przed dokonaniem dostawy stanowi zatem naruszenie przepisu art. 131 Dyrektywy VAT oraz przepisu art. 138 ust. 1 Dyrektywy VAT. Oznacza to, że wprowadzający ten warunek przepis art. 13 ust. 6 ustawy o VAT był niezgodny z przepisem art. 131 Dyrektywy VAT oraz przepisem art. 138 Dyrektywy VAT.

Brak zgodności przepisu art. 13 ust 6 ustawy o VAT z przepisami art. 131 oraz 138 Dyrektywy VAT potwierdzają również jednoznacznie sądy administracyjne w licznych wyrokach m.in.:

*   Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z dnia 24 marca 2011 r. sygn. I FSK 1579/10, NSA w wyroku z dnia 11 marca 2010 r. sygn. I FSK 1941/08, NSA w wyroku z dnia 6 października 2010 r. sygn. I FSK 1710/09),

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Krakowie w wyroku z dnia 1 lutego 2011 r. sygn. I SA/Kr 1951/10, WSA w Warszawie w wyroku z dnia 22 lutego 2010 r. sygn. III SA/Wa 1120/09, WSA w Kielcach w wyroku z dnia 19 czerwca 2008 r. sygn. I SA/Ke 110/08, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 23 lipca 2008 r. sygn. I SA/Ol 237/08, WSA w Warszawie w wyroku z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. III SA/Wa 3275/10.

Brak zgodności przepisu art. 13 ust. 6 ustawy o VAT z przepisami art. 131 oraz 138 Dyrektywy VAT potwierdzają również jednoznacznie interpretacje indywidualne Ministra Finansów, m.in.: interpretacja indywidualna z dnia 7 kwietnia 2011 r. nr IPPP3/443-30/11-3/KC, interpretacja indywidualna z dnia 14 lipca 2011 r. nr IPPP3/443-376/11-3/KC, interpretacja indywidualna z dnia 29 października 2012 r., nr ILPP4/443-353/12-2/BA.

Z uwagi na brak zgodności przepisu art. 13 ust. 6 ustawy o VAT z przepisami Dyrektywy VAT od 1 stycznia 2014 r. Minister Finansów zmienił treść przepisu art. 13 ust. 6 ustawy o VAT w nowelizacji przepisów ustawy o VAT wprowadzonej ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 7 stycznia 2013 r., poz. 35).

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 13 ust. 6 ustawy o VAT obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. cyt.: "WDT występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o który mowa w art. 13 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT".

Na skutek wskazanej powyżej nowelizacji Minister Finansów usunął z przepisów ustawy o VAT sprzeczny z przepisami Dyrektywy VAT obowiązek rejestracji dostawcy jako podatnika VAT UE przed dokonaniem transakcji. Poprzez usunięcie formalnego warunku rejestracji dostawcy jako podatnika VAT UE dla uznania dostawy za WDT Minister Finansów dostosował polskie przepisy ustawy o VAT do przepisów Dyrektywy VAT.

Do dnia wprowadzenia nowelizacji przepisów ustawy o VAT, przepisy polskiej ustawy o VAT były niezgodne z przepisami Dyrektywy VAT. Podatnik, występując przed sądami lub organami podatkowymi, może bezpośrednio powoływać się na przepisy Dyrektywy VAT. W takim przypadku podatnik może powołać się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy VAT o ile są one wystarczająco jasne, precyzyjne i bezwarunkowe.

Obowiązek bezpośredniego zastosowania przez organy podatkowe przepisów Dyrektywy VAT w przypadku niezgodności z nimi przepisów krajowych został potwierdzony zarówno w orzeczeniach TSUE (np. orzeczenie TSUE C-150/99 Stockholm Lindoepark AB przeciwko Państwu Szwedzkiemu) jak i polskich sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2009 r., sygn. akt. I FPS 6/08, wydany w składzie 7 sędziów; cyt.:

"(\`(...)\`) w sytuacji, gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie regulacji krajowej znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z brzmieniem gramatycznym przepisu krajowego, sąd - w przypadku gdy podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - powinien odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić obywatelowi skorzystanie z unormowania wspólnotowego."

W konsekwencji uznania przepisu art. 13 ust. 6 ustawy o VAT za niezgodny z Dyrektywą VAT, również przez Ministra Finansów, Spółka może w tej sytuacji powołać się bezpośrednio na przepisy art. 138 Dyrektywy VAT, który wskazuje definicję WDT w sposób jasny, precyzyjny i bezwarunkowy.

Biorąc pod uwagę treść przepisu art. 17 ust. 1, art. 138 ust. 1 oraz art. 138 ust. 2 lit. c Dyrektywy VAT dokonane przez Spółkę przemieszczenia obudów do turbin z terytorium Polski na terytorium Niemiec spełniają łącznie wszystkie warunki uznania ich za WDT w ramach własnego przedsiębiorstwa, tj.:

1.  przemieszczane towary stanową część majątku Spółki,
2.  w wyniku przemieszczenia towary zostały przetransportowane z Polski do Niemiec,
3.  towary mają służyć działalności gospodarczej Spółki,
4.  Spółka jest podatnikiem VAT UE w innym niż Polska kraju UE, tj. w Niemczech.

Mając na uwadze wskazaną powyżej argumentację prawną, jednolite orzecznictwo, interpretacje indywidualne Ministra Finansów a także nowelizację przepisów ustawy o VAT wobec rozpoznania przez Dostawcę sprzedaży materiałów stalowych jako sprzedaży krajowej, przemieszczenia należących do Spółki i wykonanych z tych materiałów obudów do turbin z Polski do Niemiec przed rejestracją Spółki jako podatnika VAT-UE Spółka powinna rozpoznać jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie uznania opisanej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, jest prawidłowe.

Stosownie z dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwana dalej ustawą, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r. - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez terytorium kraju - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Wspólnoty rozumie się przez to terytoria państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej (…) - art. 2 pkt 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r.

Przez terytorium Wspólnoty rozumie się przez to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) - art. 2 pkt 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 ustawy od dnia 1 kwietnia 2011 r. przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W tym miejscu wskazać należy na art. 22 ust. 1 i 3 ustawy, zgodnie z którym miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

*   towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy;

*   towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika (art. 13 ust. 3 ustawy).

Ww. przepis rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności nie mające charakteru czynności dwustronnych (czynionych za wynagrodzeniem), polegające na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego kraju wspólnotowego, w którym mają posłużyć wykonywanej tam przez podatnika działalności gospodarczej.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Z kolei zgodnie z zapisem art. 13 ust. 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

W art. 97 w ust. 1 ustawy podaje się, że podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Zatem powyższe przepisy wskazują, że obowiązkiem rejestracji w charakterze „podatników VAT UE” zostały obciążone wszystkie te podmioty, które mogą rozpoznawać te transakcje a ich identyfikacja następuje poprzez zarejestrowanie się w charakterze "podatnika VAT UE".

Natomiast w myśl art. 13 ust. 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 z zastrzeżeniem ust. 7.

Z tego przepisu wynika, że nie ma wymogu - dla potraktowania dostawy jako wewnątrzwspólnotowej - aby dostawca (w momencie jej dokonywania) był podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT UE.

Jednakże podmiot ten nie może być podatnikiem korzystającym ze zwolnienia podmiotowego z podatku (przewidzianego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy). Zatem brak rejestracji w charakterze podatnika VAT (nie tylko podatnika VAT UE) nie jest przeszkodą do uznania transakcji za dostawę wewnątrzwspólnotową.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka ma siedzibę na terytorium Niemiec i jest zarejestrowana jako podatnik VAT na terytorium Niemiec, również na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka zawarła z kontrahentem - Spółka komandytowa, Oddział w Polsce (Dostawca) umowę na dostawę materiałów ze stali, głównie materiałów hutniczych ze stali węgłowych sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod numerem 24.10.31.0. - wyroby płaskie walcowane na gorąco, o szerokości >= 600 mm, ze stali niestopowej (materiały stalowe). Nabyte przez Spółkę materiały stalowe podlegają na terytorium Polski przerobowi na obudowy do turbin wg poniższego schematu:

1.  Spółka zleca przerób materiałów stalowych podmiotowi posiadającemu siedzibę na terytorium Polski i zarejestrowanemu dla potrzeb VAT (Podmiot Trzeci).
2.  Materiały stalowe będące własnością Spółki są dostarczane przez Dostawcę z jego siedziby do położonego w Polsce zakładu wskazanego przez Spółkę lub Podmiot Trzeci, celem wykonania na tych materiałach usług przerobu.
3.  Podmiot Trzeci zleca wykonanie usług przerobu Podwykonawcom. Podmiot Trzeci wystawia na rzecz Spółki faktury za usługi przerobu. Miejscem świadczenia tych usług dla potrzeb VAT są Niemcy tj. siedziba Spółki.

Proces przerobu materiałów stalowych na obudowy do turbin polega na wycinaniu z materiałów stalowych elementów obudowy, formowaniu z tych elementów kształtów wg określonego wzoru oraz ich łączeniu.

W wyniku wycięcia elementów obudowy z materiałów stalowych powstają odpady stalowe. Odpady te stanowią od kilkunastu do 60% powierzchni materiałów stalowych będących przedmiotem przerobu. W ramach świadczenia usług przerobu Podmiot Trzeci jest zobligowany do zagospodarowania przedmiotowych odpadów. W tym celu Podmiot Trzeci dokonuje sprzedaży odpadów stalowych powstałych w procesie produkcji. Dostawca (zarejestrowany w Polsce oddział niemieckiej spółki komandytowej jako podatnik podatku VAT w Polsce, również na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych) zaklasyfikował dostawy materiałów stalowych na rzecz Spółki jako sprzedaż krajową.

Obudowy do turbin powstałe w wyniku przerobu są transportowane z Polski (z zakładu Podmiotu Trzeciego lub Podwykonawcy) do Niemiec do miejsc wskazanych przez Spółkę. Za organizację w/w transportu odpowiedzialna jest Spółka. Przemieszczenie obudów do turbin z Polski do Niemiec nie jest powiązane z żadną transakcją dokonaną przez Spółkę. Obudowy do turbin są wykorzystywane przez Spółkę do celów prowadzonej w Niemczech działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Pierwsze nabycia materiałów stalowych dokonane przez Spółkę od Dostawcy miały miejsce w 2010 r. Pierwsze wywozy z terytorium Polski na terytorium Niemiec obudów do turbin powstałych w wyniku przerobu miały miejsce w grudniu 2010 r. Spółka w kwietniu 2013 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R celem rejestracji jako podatnik VAT Polsce oraz na potrzeby transakcji wewnątrz wspólnotowych jako podatnik VAT UE.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii, czy wobec rozpoznania przez Dostawcę sprzedaży materiałów stalowych jako sprzedaży krajowej, przemieszczenie obudów do turbin wykonanych z tych materiałów stalowych z Polski do Niemiec przed rejestracją Spółki jako podatnika VAT UE Spółka powinna rozpoznać jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem czynności podlegających opodatkowaniu. W przypadku kwalifikacji czynności jako dostawy towarów lub świadczenia usług należy uwzględnić przede wszystkim informacje wynikające z klasyfikacji statystycznych (art. 2 pkt 6, art. 8 ust. 1 i 3) oraz zapisy zawarte w umowie, na podstawie której czynności te są wykonywane.

Art. 138 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), stanowi, że państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.

W tym miejscu wskazać należy na orzeczenie C-409/04 w sprawie Teleos plc i inni, w którym TSUE stwierdził, iż: „uznanie danej dostawy lub nabycia za czynności wewnątrzwspólnotowe musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. (\`(...)\`) Wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego oraz w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawcy”. Tak więc ze wspólnotowej definicji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie wynika obowiązek rejestracji dostawcy towaru jako podatnika. Z kolei zagadnienie neutralności VAT, w aspekcie wymogów formalnych stanowionych przez państwa członkowskie w związku ze zwolnieniem od podatku z tytułu WDT, zostało rozwinięte przez TSUE w orzeczeniu w sprawie C-146/05 Albert Collée przeciwko Finanzamt Limburg an der Lahn, na co słusznie wskazuje Spółka w swoim uzasadnieniu.

Zatem, dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Przy czym może to być wywóz towarów własnych podatnika, o którym mowa w art. 15, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa nabyte, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika. Natomiast uznanie danej dostawy za czynności wewnątrzwspólnotowe powinno być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami, a nie wyłącznie od spełnienia obowiązków formalnych.

W analizowanej sytuacji, w wyniku zakupu na terytorium kraju materiałów stalowych oraz późniejszej ich obróbce na terytorium kraju przez Podmiot Trzeci powstał nowy towar w postaci obudów do turbin. Następnie obudowy te są transportowane przez Wnioskodawcę na terytorium innego kraju członkowskiego – do Niemiec. Obudowy do turbin są wykorzystywane przez Spółkę do celów prowadzonej w Niemczech działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Wobec tego, w przedmiotowej spawie zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 3 ustawy, gdyż dochodzi do przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa nabyte. Towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Tym samym przemieszczenie obudów do turbin wykonanych z tych materiałów stalowych z Polski do Niemiec przed rejestracją Spółki jako podatnika VAT UE stanowi dla Spółki wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w części uznania opisanej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w zakresie prawa zastosowania preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% dla opisanej transakcji, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.