Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.479.2020.1.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-09
Teza: Zachowanie prawa do odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów, które zostały utracone w wyniku kradzieży.
Słowa kluczowe: kradzież; niedobory; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2020 r. (data wpływu 30 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zachowania prawa do odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów, które zostały utracone w wyniku kradzieży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2020 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zachowania prawa do odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów, które zostały utracone w wyniku kradzieży.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw do silników, oleju napędowego przeznaczonego do celów opałowych, towarów poza paliwowych oraz usług we własnej sieci Stacji Paliw. Sprzedaż ww. towarów i innych usług jest w całości opodatkowana. Wnioskodawcy w związku z zakupem towarów przysługuje w całości odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego w myśl art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

W 2019 r. na jednej ze stacji paliw miała miejsce kradzież paliw oraz towarów handlowych przez osobę zobowiązaną do prowadzenia obsługi i pośrednictwa handlowego na podstawie umowy agencyjnej, według której Wnioskodawca to „Dający zlecenie”, natomiast druga strona to „Prowadzący stację paliw”. Prowadzący stację paliw to osoba, która miała założoną działalność gospodarczą wpisaną do CEIDG. Zgodnie z paragrafem 6 umowy agencyjnej - Dający zlecenie zleca zaś Prowadzący stację paliw zobowiązuje się do wykonywania w ramach prowadzonej działalności swego przedsiębiorstwa na rzecz i w imieniu Dającego zlecenie pośrednictwa handlowego w zakresie:

1.  Sprzedaży paliw płynnych, olejów, smarów oraz innych towarów stanowiących własność Dającego zlecenie;
2.  Świadczenia usług przy pomocy dostępnych na stacji urządzeń przekazanych przez Dającego zlecenie i stanowiących własność Dającego zlecenie zgodnie z przekazanymi instrukcjami wytycznymi.

W myśl paragrafu 8 umowy agencyjnej pkt 1 - Prowadzący stację paliw będzie rozliczał się Dającemu zlecenie z powierzonego mienia na podstawie przeprowadzonych inwentaryzacji.

W toku jednej ze standardowych inwentaryzacji kontrolnych stwierdzono znaczny niedobór w paliwach. Sprawę zgłoszono na policję, zapadł w niej wyrok sądowy. Jak podał Sąd Rejonowy w wyroku z dnia 25 lipca 2019 r. (wyrok uprawomocnił się dnia 2 sierpnia 2019 r.) sprawcę czynu oskarżono o to, że: „W okresie od 2 lipca 2018 roku do 1 lutego 2019 roku w (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), województwo (\`(...)\`), działając z góry powziętym zamiarem w krótkich odstępach czasu, będąc zatrudnionym na stacji paliw (…) na podstawie umowy agencyjnej, dokonał zaboru w celu przywłaszczenia pieniędzy w różnych kwotach wynikających z różnicy pomiędzy sprzedanymi paliwami a stanem faktycznym czym działał na szkodę (..) Sp. z o.o. z/s w (..) podając straty w łącznej kwocie 143.362,83 zł., tj. o przestępstwo z art. 278 par. 1 k.k. z zw. z art. 12 par. 1 k.k.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów, które zostały skradzione czy też należy skorygować naliczony podatek VAT od zakupionych i później skradzionych towarów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów, które zostały w terminie późniejszym skradzione i nie musi w związku ze stratą towarów, dokonywać teraz korekty podatku naliczonego.

Towary zostały zakupione przez Spółkę w dobrej wierze, w związku z prowadzoną działalnością i sprzedażą opodatkowaną. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz 124.

Nigdzie w ustawie nie jest napisane, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT tylko od towarów, które zostały sprzedane.

Mając na uwadze powyższe, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, natomiast u Wnioskodawcy występuje tylko sprzedaż opodatkowana. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Zatem najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi podatku od towarów i usług skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Dodatkowo w odniesieniu do powyższego Wnioskodawca zauważa, iż w toku prowadzonej działalności gospodarczej mogą u niego wystąpić niedobory towarów, zarówno zawinione, jak i niezawinione.

Niedobory zawinione, są to niedobory, które powstały na skutek niedopełnienia obowiązków przez osobę odpowiedzialną za powierzone jej mienie. Natomiast niedobory niezawinione to te, które powstały z przyczyn niezależnych od osób odpowiedzialnych. Niedobory te mogą powstać na skutek zdarzeń losowych np.: pożaru, kradzieży, powodzi, zalania, jak również wskutek transportu, braku prądu itp. Są to przyczyny, na które osoba odpowiedzialna nie miała żadnego wpływu.

A zatem w przypadku powstania niedoborów (czy to zawinionych czy niezawinionych) dochodzi do sytuacji, w której nabyte towary nie zostaną wykorzystane do działalności opodatkowanej, co jest niezbędnym warunkiem dokonania odliczenia.

Jednakże zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy odwołać się do orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, w którym Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia zostaje zachowane.

W świetle powyższego dla przedmiotowej sprawy istotne jest ustalenie, czy Wnioskodawca dochował należytej staranności w nadzorze nad osobą, której powierzył prowadzenie stacji na podstawie umowy agencyjnej.

Obowiązek prawidłowej organizacji pracy oraz podjęcia działań organizacyjnych mających na celu wyeliminowanie sytuacji sprzyjających powstaniu szkody w mieniu obciąża przede wszystkim Wnioskodawcę, ponieważ to on ponosi ryzyko swojej działalności gospodarczej. Wnioskodawca, zatrudniając osobę do prowadzenia stacji, jest zobowiązany do zachowania należytej staranności w celu uchronienia się od negatywnych zachowań, przejawiającej się przede wszystkim w zastosowaniu odpowiednich dla danej sytuacji środków ostrożności służących przeciwdziałaniu możliwości dokonania przywłaszczenia powierzonych środków obrotowych.

Działania organizacyjne mające na celu wyeliminowanie sytuacji sprzyjających powstaniu szkody na rzecz Wnioskodawcy to:

1.  Okresowe inwentaryzacje kontrolne, polegające na spisie z natury paliw, towarów na sklepie i porównania ich ze stanem ewidencyjnym;
2.  Comiesięczne uzgadnianie rozliczeń finansowych z tytułu sprzedaży z wpłacanymi do banku dziennymi utargami;
3.  Wyrywkowe, niezapowiedziane kontrole stanów paliw i towarów w ciągu roku.

Mimo stosowania powyższych środków ostrożności nie dało to Wnioskodawcy możliwości wcześniejszego wykrycia niezgodności i braków w towarach oraz w rozliczeniach finansowych, ponieważ osoba, której powierzono prowadzenie stacji sprytnie manewrowała dokumentami oraz miała zgodne rozliczenia sprzedaży wraz z wpłatami do banku, ponieważ swój proceder kradzieży dokonywała poza systemem informatycznym firmy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w towarach i usługach, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie art. 91 ust. 7 ww. ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie przepisu art. 91 ust. 7d ww. ustawy w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw do silników, oleju napędowego przeznaczonego do celów opałowych, towarów poza paliwowych oraz usług we własnej sieci Stacji Paliw. Sprzedaż ww. towarów i innych usług jest w całości opodatkowana. Wnioskodawcy w związku z zakupem towarów przysługuje w całości odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego w myśl art. 86 ust. 1 ustawy VAT.

W 2019 r. na jednej ze stacji paliw miała miejsce kradzież paliw oraz towarów handlowych przez osobę zobowiązaną do prowadzenia obsługi i pośrednictwa handlowego na podstawie umowy agencyjnej, według której Wnioskodawca to „Dający zlecenie”, natomiast druga strona to „Prowadzący stację paliw”. W toku jednej ze standardowych inwentaryzacji kontrolnych stwierdzono znaczny niedobór w paliwach. Sprawę zgłoszono na policję, zapadł w niej wyrok sądowy. Jak podał Sąd Rejonowy w wyroku z dnia 25 lipca 2019 r. (wyrok uprawomocnił się dnia 2 sierpnia 2019 r.) sprawcę czynu oskarżono o to, że: „W okresie od 2 lipca 2018 roku do 1 lutego 2019 roku w (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), województwo (\`(...)\`), działając z góry powziętym zamiarem w krótkich odstępach czasu, będąc zatrudnionym na stacji paliw (…) na podstawie umowy agencyjnej, dokonał zaboru w celu przywłaszczenia pieniędzy w różnych kwotach wynikających z różnicy pomiędzy sprzedanymi paliwami a stanem faktycznym czym działał na szkodę (…) Sp. z o.o. z/s w (…) podając straty w łącznej kwocie 143.362,83 zł., tj. o przestępstwo z art. 278 par. 1 k.k. z zw. z art. 12 par. 1 k.k.”

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów, które zostały skradzione czy też należy skorygować naliczony podatek VAT od zakupionych i później skradzionych towarów.

Jak wskazał Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z niedoborami spowodowanymi kradzieżą przez pracownika odpowiedzialnego materialnie za ich powstanie. Zdarzenie utraty towaru odbyło się bez wiedzy i woli Wnioskodawcy oraz z przyczyn od niego niezależnych. Ponadto z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym a towary, co do których następnie stwierdzono niedobory, były nabywane przez Wnioskodawcę z zamiarem wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych.

W przedmiotowej sprawie należy odwołać się do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV, w którym Trybunał stwierdził (odwołując się do zasady neutralności podatku VAT), że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika, nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo podatnika do odliczenia podatku VAT zostaje zachowane.

W świetle powołanego wyroku TSUE należy stwierdzić, że w przypadku gdy zakup danego towaru przez Wnioskodawcę był dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do czynności podlegających opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to pomimo utraty danego towaru z przyczyn niezależnych, tj. w sposób niezawiniony, czy jak to ujął Trybunał – „z powodów pozostających poza kontrolą podatnika”, jego prawo do odliczenia w związku z nabyciem tego towaru zostaje zachowane.

Zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z niedoborami spowodowanymi kradzieżą dokonaną przez osobę zatrudnioną na stacji paliw na podstawie umowy agencyjnej. Wobec tego, niedobory te należy uznać za niezawinione przez Wnioskodawcę.

Wobec powyższego, w sytuacji utraty towaru z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem utraconych towarów zostaje zachowane, a co za tym idzie nie ma podstaw do dokonywania korekt odliczonego podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`)za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.