Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-492/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-10
Teza: Jakie są skutki podatkowe udostępniania samochodu firmowego zleceniobiorcy?
Słowa kluczowe: samochód-samochód służbowy; zleceniobiorca; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2014 r. (data wpływu do Biura – 11 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udostępniania samochodu firmowego zleceniobiorcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udostępniania samochodu firmowego zleceniobiorcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem dochodowym. Dla celów tej działalności posiada i wykorzystuje samochód ciężarowy Fiat Doblo, który jest własnością Spółki. Spółka zawarła umowę zlecenia ze zleceniobiorcą, w której zobowiązuje się do udostępniania swojego majątku zleceniobiorcy bez przenoszenia praw własności niezbędnych do realizacji zlecenia na rzecz Spółki. Spółka zleca zleceniobiorcy na podstawie umowy zlecenia wykonywanie czynności polegających na realizacji procesu zamówień towaru do lokalu gastronomicznego prowadzonego przez Spółkę. W umowie wskazane jest m.in., iż do wykonania zlecenia zleceniodawca zapewnia zleceniobiorcy materiały i środki niezbędne do wykonania zlecenia.

W ramach umowy zlecenia udostępniono zleceniobiorcy samochód dostawczy. Spółka ponosi także koszty zakupu paliwa do udostępnianego pojazdu samochodowego oraz inne koszty niezbędne do wykonania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy. Spółka w umowie zlecenia wskazała miejsce parkowania samochodu firmowego w miejscu siedziby Spółki albo w miejscu zamieszkania zleceniobiorcy, które znajduje się w bliższej odległości niż miejsce siedziby Spółki od lokalu gastronomicznego i od sklepów, w których zaopatruje się Spółka. Zleceniobiorca ma jednak ograniczoną możliwość korzystania z udostępnionego majątku, używa go bowiem wyłącznie w celu świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy.

Dopuszczalna ładowność samochodu Fiat Doblo wynosi 750 kg, zaś dopuszczalna masa całkowita 2.040 kg. Wskazany typ samochodu posiada świadectwo homologacji, z którego wynikają następujące dane: rodzaj pojazdu – samochód ciężarowy, podrodzaj – van, rok produkcji 2014 r., masa własna – 1.290 kg, dopuszczalna ładowność – 750 kg, największy dopuszczalny nacisk na oś – 11,17 kN, dopuszczalna masa całkowita pojazdu – 2.040 kg, dopuszczalna masa całkowita zespołu pojazdów – 3.040 kg, liczba miejsc – 2.

Ponoszone przez Spółkę inne koszty niezbędne do wykonania zlecenia są to m.in. opłaty za parking, opłaty za autostrady, płyn do spryskiwaczy i inne koszty eksploatacji pojazdu na niezbędny okres wykonania zlecenia oraz niezbędne do wykonania zlecenia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy udostępnianie samochodu firmowego, w tym możliwość parkowania w miejscu zamieszkania zleceniobiorcy, stanowi przychód z nieodpłatnych świadczeń u zleceniobiorcy zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Spółki, przekazanie składników majątkowych zleceniobiorcy, jeżeli mają one być wykorzystywane tylko na potrzeby działalności Spółki, a nie do celów osobistych podmiotu, któremu zostały przekazane, nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Dodatkowo zgodnie z art. 741 Kodeksu cywilnego – przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie.

Przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnego świadczenia występuje jedynie wówczas, gdy ma miejsce uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 stycznia 2000 r., I SA/Gd 2285/98: „te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy”. O przychodzie z nieodpłatnego świadczenia należy mówić jedynie wówczas, gdy nie występuje żadna forma świadczenia wzajemnego, ekwiwalentu dla podmiotu przekazującego je.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udostępniania samochodu firmowego zleceniobiorcy.

W zakresie podatku od towarów i usług – wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca, w art. 10 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, wyróżnia jako odrębne źródło przychodów działalność wykonywaną osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy – za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Przepis art. 11 ust. 2a ww. ustawy stanowi, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W prawie cywilnym pojęcie „świadczenia” rozpatruje się na tle stosunku zobowiązaniowego w ten sposób, że przez świadczenie rozumie się zachowanie dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu podlegającego ochronie interesowi wierzyciela (art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121)). Najogólniej rzecz biorąc świadczenie polegać może na zachowaniu się czynnym – działaniu lub zachowaniu się biernym, tj. zaniechaniu, czyli powstrzymywaniu się od jakiegoś działania.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia dla celów podatkowych ma jednak szerszy zakres niż w prawie cywilnym. I tak przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

W doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, iż na pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” składają się łącznie dwa elementy: po pierwsze chodzi o wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w wyniku których podatnik otrzymuje w sposób nieodpłatny, tj. nie związany z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, oraz po drugie takie przysporzenie majątkowe jest uzyskiwane kosztem innego podmiotu.

Świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. Świadczenie ma charakter nieodpłatny tylko wówczas, gdy otrzymujący w związku z wykonanym na jego rzecz świadczeniem nie świadczy niczego w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości. Przychód może być wyrażony wyłącznie w pieniądzu. Stąd też przychodem są nie tyle same świadczenia, lecz ich wartość.

Przychód z tytułu otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw oraz wartości innych nieodpłatnych świadczeń powstaje w przypadku, gdy podatnik otrzymuje rzecz, prawo lub innego rodzaju świadczenie w sposób nieodpłatny, podczas gdy w warunkach rynkowych otrzymanie tego rodzaju świadczenia odbywałoby się z zachowaniem odpłatności. W szczególności, zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – za wyjątkiem przypadków określonych w pkt 1-3 – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Spółka z o.o.) prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem dochodowym. Dla celów tej działalności posiada i wykorzystuje samochód ciężarowy Fiat Doblo, który jest własnością Spółki. Spółka zawarła umowę zlecenia ze zleceniobiorcą, w której zobowiązuje się do udostępniania swojego majątku zleceniobiorcy bez przenoszenia praw własności niezbędnych do realizacji zlecenia na rzecz Spółki. Spółka zleca zleceniobiorcy na podstawie umowy zlecenia wykonywanie czynności polegających na realizacji procesu zamówień towaru do lokalu gastronomicznego prowadzonego przez Spółkę. W umowie wskazane jest m.in., iż do wykonania zlecenia zleceniodawca zapewnia zleceniobiorcy materiały i środki niezbędne do wykonania zlecenia.

W ramach umowy zlecenia udostępniono zleceniobiorcy samochód dostawczy. Spółka ponosi także koszty zakupu paliwa do udostępnianego pojazdu samochodowego oraz inne koszty niezbędne do wykonania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy. Spółka w umowie zlecenia wskazała miejsce parkowania samochodu firmowego w miejscu siedziby Spółki albo w miejscu zamieszkania zleceniobiorcy, które znajduje się w bliższej odległości niż miejsce siedziby Spółki od lokalu gastronomicznego i od sklepów, w których zaopatruje się Spółka. Zleceniobiorca ma jednak ograniczoną możliwość korzystania z udostępnionego majątku, używa go bowiem wyłącznie w celu świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy. Ponoszone przez Spółkę inne koszty niezbędne do wykonania zlecenia są to m.in. opłaty za parking, opłaty za autostrady, płyn do spryskiwaczy i inne koszty eksploatacji pojazdu na niezbędny okres wykonania zlecenia oraz niezbędne do wykonania zlecenia.

Jak zatem wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Wnioskodawca zobowiązał się do zapewnienia zleceniobiorcy wyposażenia w postaci samochodu ciężarowego. Samochód ten ma służyć wyłącznie do pracy wykonywanej na rzecz Wnioskodawcy. Dotyczy to również sytuacji gdy samochód parkowany jest w miejscu zamieszkania zleceniobiorcy. Również wówczas zleceniobiorca nie może korzystać z ww. samochodu w innym celu aniżeli świadczenie usługi na rzecz Wnioskodawcy.

W przypadku takiego udostępnienia i wykorzystywania składnika majątkowego zleceniodawcy (Wnioskodawcy) nie sposób uznać, że zleceniobiorca uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umożliwienie zleceniobiorcy korzystania z ww. samochodu należącego do firmy, z którą zawarł umowę zlecenia, należy traktować jako formę zabezpieczenia przez firmę realizacji ww. umowy.

Osoba ta uzyskiwałaby nieodpłatne świadczenie w sytuacji, gdyby korzystała z tego samochodu dla celów prywatnych, natomiast Spółka ponosiłaby koszty takiego korzystania w całości lub w części.

Należy bowiem wyróżnić dwa przypadki:

1.  gdy składnik majątkowy wykorzystywany jest jako narzędzie pracy (służy tylko celom służbowym) – wydatki ponoszone przez Spółkę, związane z jego udostępnieniem i eksploatacją, nie stanowią przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń;
2.  gdy składnik majątkowy służy osobistej korzyści podatnika i realizacji jego prywatnych celów – wydatki ponoszone przez Spółkę, związane z jego udostępnieniem i eksploatacją, stanowią przychody (zleceniobiorcy) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że – jak wykazano powyżej – świadczenia te nie są nieodpłatnymi świadczeniami i w związku z tym nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się natomiast do wskazanego przez Wnioskodawcę we wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że orzeczenia sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.