Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.231.2017.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-25
Teza: 1. uznanie usługi dzierżawy Hali na rzecz CKSiR za czynność opodatkowaną podatkiem VAT, 2. prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej i sposobu zrealizowania tego prawa, 3. prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane z Halą poniesione po zawarciu umowy dzierżawy.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2017 r. (data wpływu 28 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

4\. uznania usługi dzierżawy Hali na rzecz CKSiR za czynność opodatkowaną podatkiem VAT,

5\. prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej i sposobu zrealizowania tego prawa oraz

6\. prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane z Halą poniesione po zawarciu umowy dzierżawy

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

7\. uznania usługi dzierżawy Hali na rzecz CKSiR za czynność opodatkowaną podatkiem VAT,

8\. prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową hali sportowej i sposobu zrealizowania tego prawa oraz

9\. prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane z Halą poniesione po zawarciu umowy dzierżawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina S. (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Gmina realizuje inwestycję polegającą na budowie hali sportowej wraz z basenem w ramach zadania „…” (dalej określane łącznie jako: „Hala”). Właścicielem Hali będzie Gmina.

Wartość inwestycji przekroczy 15.000 zł. Początek robót budowlanych miał miejsce w dniu 8 listopada 2016 r. Pierwsze wydatki związane z budową Hali Gmina poniosła w grudniu 2016 r.

Zakończenie budowy Hali przewidziane zostało na wrzesień 2018 r.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione na Halę są wystawiane z podaniem danych Gminy. Gmina Finansuje wydatki inwestycyjne ze środków własnych. Ponadto, Gmina otrzymała dofinansowanie na realizację inwestycji do kwoty brutto ze środków Funduszu Rozwoju Kultury Fizycznej w ramach Programu Rozwoju Szkolnej Infrastruktury Sportowej Edycja 2016 (VAT stanowił wydatek kwalifikowany, a zatem został dofinansowany). Gmina wystąpiła jednakże do Ministerstwa Sportu i Turystyki z pismem w przedmiocie zmiany kwalifikowalności VAT, wnioskując, aby kwota dofinansowania objęła wyłącznie kwotę netto.

Gmina przystąpiła do budowy Hali z zamiarem jej odpłatnego wydzierżawienia na rzecz Centrum Kultury Sportu i Rekreacji „S.” w S. (dalej: „CKSiR”). Zamiarem Gminy jest bowiem to, aby infrastruktura sportowa na terenie Gminy była zarządzana przez jeden podmiot, tj. przez CKSiR. Planowana dzierżawa jest częścią przyjętego przez Gminę rozwiązania polegającego na skupieniu zarządzania w jednym podmiocie obiektami gminnymi spełniającymi funkcje sportowe (oprócz przedmiotowej Hali Gmina zamierza również udostępnić na rzecz CKSiR inne obiekty sportowe). W tym celu podjęto już stosowne czynności np. zatrudniając osobę odpowiedzialną w CKSiR za nadzorowanie i organizowanie działalności sportowej, dokonując weryfikacji statutu CKSiR oraz analizując treść istniejących aktów regulujących zarządzenie obiektami sportowymi. Przyjęta przez Gminę strategia pozwoli w jej ocenie na podniesienie jakości zarządzania infrastrukturą sportową, oraz przyczyni się do obniżenia kosztów jej funkcjonowania i maksymalizacji zysków z tytułu jej udostępniania.

Przewidywany model współpracy zakłada, że CKSiR będzie udostępniać przedmiotową Halę jednostkom oświatowym na cele edukacyjne (być może za stosowną odpłatnością – co jeszcze jest przedmiotem analiz), oraz będzie uprawniony do udostępniania Hali za odpłatnością na rzecz zainteresowanych mieszkańców Gminy, przy czym uzyskane wpłaty będą stanowić przychód CKSiR. Równocześnie w związku z możliwością pobierania pożytków. CKSiR zobowiązany będzie do uiszczania wynagrodzenia na rzecz Gminy.

CKSiR jest samorządową instytucją kultury, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jednolity – Dz.U. z 2012, poz. 406 ze zm.). Ustawa ta nadaje CKSiR osobowość prawną. CKSiR nie podlega „scentralizowanemu” modelowi rozliczeń VAT. Do statutowych zadań CKSiR należy m.in. zaspokajanie potrzeb sportowych ogółu społeczeństwa oraz uczestniczenie w upowszechnianiu sportu poprzez organizowanie imprez rekreacyjno-wypoczynkowych oraz sportowych, nadzorowanie i organizację działalności rozrywkowo-rekreacyjnej, sportowej turystycznej i wypoczynkowej, monitorowanie i realizowanie wszelkich projektów realizowanych w ramach funduszy zewnętrznych w dziedzinie sportu i rekreacji.

O zamiarze Gminy, aby przedmiotową Halę udostępnić w odpłatną dzierżawę świadczy przede wszystkim to, że w maju 2016 r. Gmina konsultowała możliwość i skutki takiej czynności z zewnętrzną kancelarią, od której otrzymała stosowną opinię prawną. Po tych konsultacjach władze Gminy podjęły decyzję, że po zakończeniu budowy Hali zostanie ona oddana w odpłatną dzierżawę na rzecz CKSiR.

Konsekwentnie, przed przystąpieniem do realizacji inwestycji Gmina podpisała z CKSiR w dniu 6 października 2016 r. list intencyjny, wyrażający intencję odpłatnej dzierżawy Hali na rzecz CKSiR pod warunkiem uzyskania zgody Ministra Sportu i Turystyki na odpłatną dzierżawę Hali. W tym celu Gmina podejmowała dalsze działania, w tym w szczególności stale współpracowała z kancelarią prawną. W ramach tej współpracy szczegółowej analizie została poddana umowa o dofinansowanie zawarta ze Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra Sportu i Turystyki, co skutkowało wystosowaniem przez Gminę pisma do Ministra Sportu i Turystyki z zapytaniem o zgodę na wydzierżawienie Hali na rzecz CKSiR. Podpisanie umowy dzierżawy (dalej: Umowa) nastąpi w jak najkrótszym możliwym czasie po oddaniu Hali do użytkowania.

Gmina nie wyklucza również, że po oddaniu Hali do użytkowania może ponosić również pewne wydatki bieżące, remontowe lub inwestycyjne na przedmiotową Halę.

W związku z powyższym Gmina pragnie potwierdzić w drodze niniejszej interpretacji skutki udostępnienia Hali w odpłatną dzierżawę na gruncie podatku od towarów i usług.

Gmina nie odliczała do tej pory podatku VAT wynikającego z zakupów związanych z Halą, gdyż odliczenie podatku nie stanowi jej obowiązku (jest przysługującym jej uprawnieniem). Korzystając z uprawnień przewidzianych przepisami Ordynacji podatkowej (w zakresie mocy ochronnej interpretacji indywidualnej; Dz. U. 1997 nr 137 poz. 926 z późn. zm.) Gmina podjęła decyzję o tym, że w pierwszej kolejności wystąpi do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej, a dopiero po otrzymaniu odpowiedzi dokona korekty podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługa dzierżawy Hali, świadczona przez Gminę na rzecz Centrum Kultury Sportu i Rekreacji „S”, podlega opodatkowaniu VAT?
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego, wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę Hali?
3.  Czy w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2. Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała faktury dokumentujące wydatki na budowę Hali, co w zakresie przeszłych wydatków będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT?
4.  Czy w analizowanym przypadku Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane z Halą poniesione po zawarciu umowy dzierżawy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1

Usługa dzierżawy Hali, świadczona przez Gminę na rzecz Centrum Kultury Sportu i Rekreacji „S”, podlega opodatkowaniu VAT.

Ad 2

Gminie przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego, wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę Hali.

Ad 3

Gmina ma prawo odliczyć powyższe kwoty podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała faktury dokumentujące wydatki na budowę Hali, co w zakresie przeszłych wydatków będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT.

Ad 4

Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane z Halą poniesione po zawarciu umowy dzierżawy.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. I ustawy o VAT. przez świadczenie usługi rozumie się każde świadczenie na rzecz, osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów .

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność odpłatnej dzierżawy Hali nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, że umowa o odpłatnej dzierżawie ma charakter cywilnoprawny, w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. odpłatnej dzierżawy Hali na rzecz CKSiR, Gmina działać będzie w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, że Gmina będzie wykonywać usługi odpłatnej dzierżawy na rzecz CKSiR za wynagrodzeniem i tym samym działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcja ta nie korzysta również ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, że wykonywanie, na podstawie umowy dzierżawy odpłatnych świadczeń polegających na oddaniu Hali w dzierżawę na rzecz CKSiR, jest czynnością opodatkowaną zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, tj. nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, Gmina jest podatnikiem VAT, gdyż na podstawie cywilnoprawnej umowy dzierżawy, będzie dokonywać odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, to należy wskazać, że umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną i w konsekwencji Gmina, która działa w roli podatnika, zobligowana będzie do odprowadzania podatku należnego z tego tytułu. Zdaniem Gminy istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę Hali z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usługi odpłatnej dzierżawy. Gdyby bowiem Gmina nie ponosiła wydatków na budowę Hali, nie powstałby przedmiot umowy dzierżawy i tym samym Gmina nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia podlegającej opodatkowaniu VAT usługi dzierżawy.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy uznać za spełnioną.

Konsekwentnie, w ocenie Gminy, ma ona prawo do odliczenia VAT z tytułu wydatków na budowę Hali, która:

*   jest budowana z zamiarem odpłatnego udostępnienia na rzecz CKSiR oraz
*   bezpośrednio po jej ukończeniu będzie przedmiotem odpłatnej dzierżawy na rzecz CKSiR.

Wynika to z faktu, że wydatki na Halę pozostają całkowicie w bezpośrednim i bezspornym związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji z dnia 29 lipca 2015 r. o sygnaturze IBPP3/4512-394/15/MN wskazał, że: „ (\`(...)\`) w sytuacji, gdy Gmina realizuje inwestycje z zamiarem ich odpłatnego udostępnienia i przewiduje, że porozumienia o odpłatnym udostępnieniu zostaną podpisane po ukończeniu inwestycji to ze względu na związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem FAT, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur związanych z modernizacją świetlic i budową budynku R., z uwzględnieniem ograniczeń zawartych w art. 88 ustawy o VAT. ”

Podobne stanowisko zajęli np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2016 r., sygn. IBPP3/4512-497/16-1/KG: „w sytuacji gdy \[\`(...)\`\] wydatki dotyczące części inwestycji będą służyły Gminie wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z tą częścią inwestycji, która dotyczy budowy hali sportowej i łącznika wraz z przebudową istniejącej sali gimnastycznej na zaplecze hali sportowej z dwoma salkami gimnastycznymi i instalacjami. Spełniona bowiem zostanie podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2016 r., sygn. IBPP3/4512-402/16-1/JP: Jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wydatki poniesione przez Gminę na budowę świetlicy związane są z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT w postaci odpłatnego udostępnienia świetlicy na rzecz BIOK. Jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca, Gmina przystąpiła do budowy świetlicy z zamiarem jej odpłatnego udostępnienia. Zatem przystępując do budowy świetlicy Gmina działała w charakterze podatnika podatku VAT. W konsekwencji ze względu na związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem FAT. przysługuje jej prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, wynikającego z faktur związanych z budową świetlicy, z uwzględnieniem ograniczeń zawartych w art. 88 ustawy o VAT.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. IBPP3/4512-664/15/AŚ wskazał, iż „Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji gdy Gmina realizowała inwestycję z zamiarem jej odpłatnego udostępnienia na rzecz samorządowej instytucji kultury co znajduje odzwierciedlenie w posiadanej przez Wnioskodawcę dokumentacji tj. podpisanym z GOK przez Wnioskodawcę w dniu 4 września 2013 r. liście intencyjnym, wyrażającym intencję odpłatnego udostępnienia obiektów sportowych na rzecz GOK, pod warunkiem uzyskania zgody instytucji zarządzającej PROW na odpłatne udostępnienie Infrastruktury – to ze względu na związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, przysługuje jej prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, wynikającego z faktur związanych z budową Infrastruktury, z uwzględnieniem ograniczeń zawartych w art. 88 ustawy o VAT.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2015 r., sygn. IBPP3/4512-662/15/KS stwierdził, że „(\`(...)\`) należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a zakupy dokonane w związku z realizacją inwestycji mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, które będą wykonywane na podstawie porozumienia, które Gmina planuje zawrzeć ze Spółką.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, ma ona prawo do odliczenia całości VAT z tytułu wydatków na budowę Hali, która będzie przedmiotem odpłatnej dzierżawy na rzecz CKSiR.

Ad 3

Przesłanką do dokonania odliczenia podatku jest związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. Jak wskazano powyżej, Hala zostanie wybudowana z zamiarem jej odpłatnej dzierżawy na rzecz CKSiR.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 1 14. art. 1 19 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy oraz podatnik otrzymał fakturę.

Natomiast na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, l0d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle zaś art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, l0d. 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w przypadku wydatków inwestycyjnych związanych z budową Hali, Gmina ma prawo dokonać odliczenia w oparciu o art. 86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o VAT, czyli co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy i Gmina otrzymała fakturę za wydatki inwestycyjne, lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych. Przy czym należy mieć również na uwadze przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Ad 4

Jak Gmina wskazała w uzasadnieniu swojego stanowiska w odniesieniu do pytań nr 2 i 3, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku, po zawarciu przez Gminę umowy dzierżawy z CKSiR, powyższe przesłanki pozostają spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z Halą.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać bowiem fakt, iż ponoszone wydatki inwestycyjne i bieżące dotyczące Hali będą wówczas bezpośrednio związane z jej odpłatnym udostępnieniem w drodze dzierżawy na rzecz CKSiR.

Bez ich poniesienia, świadczenie przedmiotowej usługi dzierżawy, opodatkowanej VAT. byłoby utrudnione a nawet niemożliwe. Jednocześnie, świadczenie usługi odpłatnej dzierżawy Hali jest uzależnione od utrzymania jej w odpowiednim stanie, co jest możliwe poprzez systematyczne ponoszenie wydatków na jej bieżące funkcjonowanie (tj. w szczególności na zakup tzw. mediów, wyposażenia, usług remontowych, konserwacji, etc.).

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcy od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VA T, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT. zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej usługi dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość jej świadczenia.

Gmina pragnie zwrócić uwagę, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach Ministra Finansów wydawanych w podobnych stanach faktycznych dla innych gmin.

Przykładem może być interpretacja indywidualna z dnia 9 lipca 2012 r., sygn. ITPP2/443-505/12/MD, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, odnosząc się do analogicznego stanu faktycznego, potwierdził w pełni stanowisko Wnioskodawcy, iż „Przedmiotowa inwestycja będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem nabyte w ramach realizacji projektu towary i usługi będą służyły wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym. Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową sieci kanalizacji sanitarnej, ponieważ przedmiotowa inwestycja będzie służyła czynnościom opodatkowanym.

Podobne stanowisko zaprezentował również:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-172/1 1-2/AK wskazał, iż Jeżeli zatem uzyskany przez Gminę czynsz dzierżawny jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy – z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi – przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wytworzeniem przedmiotowego lodowiska. Reasumując, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową lodowiska, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi – uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy – z uwzględnieniem ograniczeń wynikających w art. 88 ustawy”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 czerwca 2009 r., sygn. IBPP4/443- 562/09/KG, który uznał, iż „Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego inwestycji jaką jest budowa kanalizacji gminnej, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (uzyskiwaniem przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości)”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2013 r., sygn. IPTPPI/443-582/13-9/MG, w której uznał, iż „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz nie podlegających temu podatkowi”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 grudnia 2011 . sygn. IPTPP1/443-915/11-3/MW, w której organ podatkowy stwierdził, że „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że pobierane przez Gminę opłaty za odprowadzanie ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem przedmiotowa inwestycja będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. I ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem nabyte w ramach realizacji projektu towary i usługi będą służyły wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym. Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową sieci kanalizacji sanitarnej, ponieważ przedmiotowa inwestycja będzie służyła czynnościom opodatkowanym”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. ILPP2/443-1286/11-6/EN, w której organ podatkowy stanął na stanowisku, że ,,W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia są spełnione, gdyż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji w postaci budowy targowiska z częściowym zadaszeniem oraz wydatki na jego bieżące utrzymanie (\`(...)\`) są związane z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem, jak wskazano w’ wydanej interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-12H6/11-5/EN z dnia 29 listopada 2011 r., w której stwierdzono, iż w stosunku do czynności odpłatnego udostępnienia miejsc na targowisku podmiotom zajmującym się handlem Gmina występują w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (\`(...)\`) Zatem Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatki naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę przedmiotowego targowiska oraz na jego bieżące utrzymanie”.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy ma ona prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz wydatki inwestycyjne związane z Halą poniesione po oddaniu Hali w dzierżawę na rzecz CKSiR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Należy wskazać, że w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

Z treści powołanych przepisów wynika, że jednostka organizacyjna wykonująca we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osoby fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powyższego wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z treści wniosku wynika, że Gmina realizuje inwestycję, polegającą na budowie hali sportowej wraz z basenem. Gmina przystąpiła do budowy Hali z zamiarem jej odpłatnego wydzierżawienia na rzecz CKSiR, która jest samorządową instytucją kultury, posiadająca osobowość prawną. CKSiR nie podlega „scentralizowanemu” modelowi rozliczeń VAT. Przed przystąpieniem do realizacji inwestycji Gmina podpisała z CKSiR w dniu 6 października 2016 r. list intencyjny, wyrażający intencję odpłatnej dzierżawy Hali na rzecz CKSiR. pod warunkiem uzyskania zgody Ministra Sportu i Turystyki na odpłatną dzierżawę Hali. Gmina nie wyklucza również, że po oddaniu Hali do użytkowania może ponosić również pewne wydatki bieżące, remontowe lub inwestycyjne na przedmiotową Halę. Gmina nie odliczała do tej pory podatku VAT wynikającego z zakupów związanych z Halą, gdyż odliczenie podatku nie stanowi jej obowiązku (jest przysługującym jej uprawnieniem).

Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459), dalej K.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

Z powyższego wynika, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie hali sportowej na podstawie zawartej umowy dzierżawy z instytucją kultury jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną. W niniejszej sprawie Gmina działać będzie jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynności ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) hali sportowej na rzecz zewnętrznego podmiotu, za którą Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Gminę Hali sportowej na rzecz CKSiR, na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania usługi dzierżawy Hali na rzecz CKSiR za czynność opodatkowaną podatkiem VAT, jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz sposobu realizacji tego prawa w związku z wydatkami poniesionymi z tytułu realizowanej inwestycji, która następnie zostanie oddana w dzierżawę instytucji kultury (odrębnemu podmiotowi).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z ww. przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji, jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

W kwestii prawa do odliczenia wielokrotnie w swych orzeczeniach wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wskazywał on, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego i określić zakres takiego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (por. wyroki TSUE w sprawach C-29/08 SKF, C-435/05 Investrand). Uzupełnienie tej reguły stanowi przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia, gdy taki bezpośredni i ścisły związek nie występuje, lecz poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów i usług. Takie wydatki mają bowiem bezpośredni związek z całością działalności gospodarczej podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie C-126/14 Sveda UAB). Z orzecznictwa TSUE wynika ponadto, że krajowe organy podatkowe i sądy, stosując owe kryteria bezpośredniego związku, powinny brać pod uwagę wszelkie okoliczności, w jakich przebiegały rozpatrywane transakcje i uwzględnić tylko te z pośród nich, które były w sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie C-104/12 Becker).

Innymi słowy, prawo do odliczenia powstaje zarówno wtedy, gdy dany wydatek pozostaje w ścisłym związku z konkretną czynnością opodatkowaną, jak również, gdy jest związany z większą liczbą takich czynności, a także, gdy zostaje poniesiony w związku z ogółem czynności, kształtujących zakres działalności gospodarczej podatnika. W każdym bowiem z tych przypadków podatek naliczony zapłacony w cenie nabytych towarów lub usług stanowi, w sposób pośredni lub bezpośredni, element cenotwórczy czynności opodatkowanych, pozostając z nimi w ten sposób ścisłym związku, wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że ze względu na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych (dzierżawa Hali), Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie hali sportowej, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko do pytania 2, zgodnie z którym Gminie przysługuje do odliczenia całości VAT naliczonego, wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki na budowę Hali, jest prawidłowe.

Natomiast w kwestii okresów za jakie Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych należy mieć na uwadze poniższe regulacje prawne.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10–13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, l0d i l0e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku jest liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Jeżeli Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okresy, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy zaznaczyć, że Wnioskodawca może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten okres rozliczeniowy, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego ma prawo odliczyć powyższe kwoty podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała faktury dokumentujące wydatki na budowę Hali, co w zakresie przeszłych wydatków będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT jest prawidłowe.

Kolejną kwestią wymagająca rozpatrzenia jest prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane z Halą poniesione po zawarciu umowy dzierżawy.

Jak wykazano wyżej, odpłatne udostępnienie przez Gminę Hali na rzecz CKSiR, na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a przyszłe wydatki bieżące i ewentualnie inwestycyjne związane z Halą, ponoszone po zawarciu umowy dzierżawy z instytucją kultury będą miały związek wyłącznie z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem z uwagi na związek przyszłych wydatków bieżących i ewentualnie inwestycyjnych dotyczących Hali, ponoszonych po zawarciu umowy dzierżawy z CKSiR, z czynnościami opodatkowanymi, Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących wydatki bieżące oraz ewentualne wydatki inwestycyjne związane z Halą poniesione po zawarciu umowy dzierżawy, jest prawidłowe.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei z okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę nie wynika, iż nie zostały spełnione przesłanki zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy. Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to oceny faktycznych relacji pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym dokona organ podatkowy w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, a interpretacja nie wywoła skutków prawnych. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania.

Zaznaczyć należy, że w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.