Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.618.2022.2.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-26
Teza: Dotyczy możliwości zastosowania stawki VAT 0% właściwej dla eksportu towarów, w przypadku posiadania zestawów dokumentów opisanych we wniosku w pkt 1-5.
Słowa kluczowe: dokumenty; dokumenty-dokumenty celne; dokumenty-dokumenty dostawy; dokumenty-dokumenty handlowe; eksport; eksport-eksport towarów; IE599; przewóz; przewóz-dokumenty przewozowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku przy eksporcie towarów - dokument potwierdzający wywóz towarów poza UE; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Faktury wystawione w imieniu i na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 6a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 17

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 22 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania stawki VAT 0% właściwej dla eksportu towarów, w przypadku posiadania zestawów dokumentów opisanych we wniosku w pkt 1-5, wpłynął 9 grudnia 2022r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

1\. Uwagi ogólne

(…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w (…) to spółka zajmująca się produkcją części samochodowych. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT UE).

Spółka m.in. sprzedaje swoje towary odbiorcom zagranicznym. W przypadku sprzedaży na rzecz podmiotów zagranicznych, towary są wysyłane z terytorium Polski do nabywców w innych krajach Unii Europejskiej (dalej: „UE”) oraz w krajach spoza UE. Ze względu na przedmiot prowadzonej działalności, klientów Spółki stanowią przedsiębiorcy (dalej: „kontrahenci”). Wyroby sprzedawane są w takim przypadku w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów albo eksportu towarów (dalej: „eksport”), w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”). Transakcje są dokumentowane za pośrednictwem wystawianych przez Spółkę faktur VAT. Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie transakcji sprzedaży towarów w ramach eksportu na rzecz kontrahentów spoza UE.

W niektórych przypadkach towar będący przedmiotem eksportu jest transportowany do magazynu lub centrum logistycznego podmiotu trzeciego, który działa na rzecz kontrahenta (dalej: „magazyn”). Niemniej, w każdym z przypadków będących przedmiotem wniosku miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium poza UE.

Spółka, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu eksportu, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju poza terytorium UE. W tym celu Spółka współpracuje z agencjami celnymi, odpowiedzialnymi za odprawę celną towarów będących przedmiotem transakcji eksportu lub pozyskuje dokumenty celne potwierdzające wywóz towarów poza obszar UE bezpośrednio od kontrahentów.

Zasadniczo odprawa celna towarów przeprowadzana jest przez polskie organy celne. Po rozpoczęciu procedury wywozu Spółka pozyskuje dokument potwierdzający procedurę wywozu, o którym mowa w art. 41 ust. 8 Ustawy VAT (dalej: „dokument IE-529”). Zakończenie procedury wywozu potwierdzane jest dokumentem w formie elektronicznej otrzymanym z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, o którym mowa w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT (dalej: „dokument IE-599”).

2\. Aktualna procedura rozliczania transakcji eksportu przez Spółkę

W przypadku uzyskania przez Spółkę dokumentów celnych potwierdzających wywóz towarów poza obszar UE przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu eksportu, Spółka opodatkowuje transakcje eksportu stawką VAT 0%, zgodnie z art. 41 ust. 4, 6, 6a Ustawy VAT (w zw. z art. 41 ust. 11 Ustawy VAT). W tych wypadkach za wystarczające dowody dokonania eksportu Spółka uznaje aktualnie wyłącznie dokumenty wskazane wprost w art. 41 ust. 6a, tj. w praktyce dokumenty IE-599.

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 7 i 8 Ustawy VAT, w sytuacji gdy Spółka nie otrzyma w ww. terminie dokumentu potwierdzającego fakt wywozu towarów poza terytorium UE, ale pozyska dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (dokument IE-529), transakcja eksportu towarów wykazywana jest ze stawką VAT 0% w kolejnym okresie rozliczeniowym pod warunkiem otrzymania dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji za ten kolejny okres. W przypadku gdy Spółka w tym ustawowym terminie nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza obszar UE, transakcja eksportu wykazywana jest w kolejnym okresie rozliczeniowym ze stawką właściwą dla dostawy krajowej.

Zgodnie z art. 41 ust. 9 Ustawy VAT, w sytuacji otrzymania przez Spółkę dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE w terminie późniejszym niż określony art. 41 ust. 6 i 7 Ustawy VAT, Spółka dokonuje korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym pozyska ww. dokumenty.

3\. Przedmiot wniosku

W praktyce Spółki występują powtarzające się trudności/opóźnienia z uzyskiwaniem dokumentów IE-599 umożliwiających zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie. Spółka jest jednak zdania, że nawet w przypadkach, w których nie będzie posiadać w ustawowym terminie żadnego z dokumentów wskazanych wprost w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT, może być uprawniona do zastosowania stawki 0%, pod warunkiem posiadania innych dowodów.

Na powyższe mają wpływ okoliczności niezależne od Spółki, przykładowo opóźnienia w przesyłaniu przez urząd celno-skarbowy lub kontrahenta dokumentów celnych do Spółki czy też błędy w treści dokumentów celnych, uniemożliwiające jednoznaczne powiązanie towarów wskazanych na dokumencie celnym w stosunku do towarów wskazanych na fakturze VAT.

Spółka pragnie potwierdzić, że uprawnione jest wykazywanie transakcji eksportu ze stawką VAT 0% także w sytuacji nieuzyskania w ustawowym terminie dowodów wskazanych w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT, zakładając, że inne dowody uzyskiwane do tej pory oraz inne dowody, które Spółka uzyska w przyszłości będą jednoznacznie potwierdzać fakt wywozu towarów będących przedmiotem transakcji eksportu poza terytorium UE.

4\. Warianty gromadzonej dokumentacji

Uwzględniając dotychczasowe doświadczenie Spółki w zakresie realizowanych transakcji, w zależności od ich charakteru Spółka może być w posiadaniu różnych zestawów dokumentów potwierdzających fakt wywozu towaru poza terytorium UE.

Wariant I

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1\. faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2\. dokumentu transportowego (listu CMR) podpisanego przez przewoźnika oraz kontrahenta lub magazyn (rozumiany jw.), albo dokumentu delivery note (tj. dokumentu towarzyszącego transportowanym towarom) podpisanego przez kontrahenta lub magazyn.

Wariant II

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1\. faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport, wystawionej w trybie samofakturowania przez kontrahenta, zawierającej oświadczenie kontrahenta o otrzymaniu towarów wskazanych na fakturze - zgodnie z ustaleniami poczynionymi pomiędzy Spółką a kontrahentem, wystawienie faktury przez kontrahenta w ramach samofakturowania możliwe jest wyłącznie po otrzymaniu towarów przez kontrahenta,

2\. potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn.

Wskazali Państwo, że w zależności od sytuacji, potwierdzenie odbioru towaru może nastąpić w zróżnicowanej formie. Spółka otrzymuje oraz będzie otrzymywać tego rodzaju potwierdzenie w ramach:

\- podpisanej przez kontrahenta lub magazyn faktury dokumentującej eksport towarów - na fakturze znajdować się będzie w szczególności pieczątka oraz podpis pracownika kontrahenta lub magazynu. Ze względu na przyjęty obieg dokumentów tego rodzaju potwierdzenie jest i będzie uzyskiwane przez Spółkę wyłącznie po faktycznym dostarczeniu towarów będących przedmiotem eksportu do kontrahenta lub magazynu;

\- pisemnego oświadczenia kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierającego dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;

\- korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem - w ramach korespondencji kontrahent będzie potwierdzał odbiór dostaw zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. Spółka zastrzega ponownie, że w niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym magazyn taki znajduje się poza terytorium UE.

Wariant III

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1\. faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2\. oświadczenia spedytora lub przewoźnika - w oświadczeniu takim przewoźnik lub spedytor wskazuje, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego. W oświadczeniu takim wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data załadunku towaru oraz numer MRN.

Wariant IV

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1\. faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2\. dokumentu importowego wystawionego przez organy celne państwa przeznaczenia towaru, potwierdzającego wwóz towarów na terytorium państwa docelowego eksportu - na dokumencie zawarte są dane pozwalające na powiązanie go z dostawą Spółki.

Wariant V

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1\. faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2\. dokumentu celnego wystawionego przez organy celne innego państwa członkowskiego UE, potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE - na dokumencie celnym wskazywany jest m.in. numer faktury VAT, numer MRN, waga towaru oraz jego wartość, liczba sztuk towaru.

Zastrzeżenia dotyczące poszczególnych wariantów gromadzonej dokumentacji

Ponadto Spółka zaznacza, że w ramach każdego ze ww. wariantów gromadzonej dokumentacji może posiadać dowód zapłaty przez kontrahenta za towar będący przedmiotem eksportu.

Zaznaczenia wymaga również, że poszczególne wskazane w ramach ww. wariantów dokumenty Spółka gromadzi i będzie gromadzić - w zależności od konkretnego przypadku - w formie kopii elektronicznej (skanu) lub oryginału.

**Pytania**

1\. Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie I powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

2\. Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie II powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

3\. Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

4\. Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

5\. Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie V powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie I powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT;
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie II powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT;
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3\. Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT;
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

4\. Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT;
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

5\. Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie V powyżej powinny być, w świetle art. 41 Ustawy VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie
------------

1\. Uwagi ogólne
----------------

Warunki zastosowania stawki VAT 0% dla transakcji eksportu
----------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 41 ust. 4 Ustawy VAT, transakcje eksportu podlegają co do zasady opodatkowaniu według stawki VAT 0%. Jednocześnie, w myśl art. 41 ust. 6 Ustawy VAT stawka VAT 0% znajduje zastosowanie pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W art. 41 ust. 6a Ustawy VAT prawodawca doprecyzował, że dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium UE jest w szczególności:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1\. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3\. zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W myśl art. 41 ust. 7 Ustawy VAT, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy nie otrzyma dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, to eksport ten nie jest wykazywany w ewidencji za dany okres rozliczeniowy; w takiej sytuacji podatnik uprawniony do wykazania eksportu w następnym okresie rozliczeniowym stosując stawkę VAT 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. Nieotrzymanie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza obszar UE w ww. terminie skutkuje koniecznością zastosowania w stosunku do transakcji eksportu stawki właściwej dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie, w art. 41 ust. 8 Ustawy VAT ustawodawca wskazał, że skorzystanie z trybu przewidzianego w art. 41 ust. 7 Ustawy VAT jest uzależnione od posiadania przez podatnika dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9 Ustawy VAT).
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowo, zgodnie z art. 41 ust. 11 Ustawy VAT, ww. ust. 4 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium UE
--------------------------------------------------------

Uwzględniając powyższe Spółka pragnie zauważyć, że posłużenie się przez prawodawcę w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT sformułowaniem „w szczególności” wskazuje, iż wskazany w ustawie katalog dowodów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE w ramach eksportu nie ma charakteru zamkniętego. W rezultacie, Spółka będzie uprawniona do stosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do eksportu również w sytuacji posiadania dowodów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE, które nie zostały wskazane bezpośrednio w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych od lat szeroko aprobowany jest pogląd, iż podatnicy są uprawnieni do dokumentowania transakcji eksportu również za pośrednictwem dowodów niewskazanych wprost w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wskazał, przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w uchwale z 25 czerwca 2012 r., sygn. I FPS 3/12: „Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje - stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy - w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, w wyroku z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. I FSK 828/12, dotyczącym dokumentowania eksportu pośredniego, NSA wskazał jednoznacznie, iż: „\[\`(...)\`\] celem sformułowania określonych przez państwo członkowskie wymagań formalnych dla skorzystania ze stawki 0% w przypadku pośredniego eksportu towarów jest udowodnienie przez podatnika, że spełnione zostały warunki merytoryczne eksportu, głównie w zakresie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Jeżeli jednak okoliczność ta zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT”.

Również w wyroku z 10 września 2014 r., sygn. I FSK 1304/13 NSA wskazał jednoznacznie, że uzależnienie możliwość zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie od uzyskania określonego dokumentu celnego jest niedopuszczalne: „Jeżeli bowiem organ podatkowy w wyniku działań kontrolnych stwierdzi w sposób bezsporny, że towar został wyeksportowany, tzn. nie mogło dojść do jego "konsumpcji" na terytorium Wspólnoty, to bezpodstawne jest obciążanie obrotu podatnika stawką podatku 22% jak dla dostawy krajowej, skoro wiadomo, że obrót nie miał charakteru dostawy krajowej lecz eksportu towarów. W przeciwnym razie z uwagi na nadmierny formalizm organu podatkowego naruszona zostałaby zasada neutralności podatku VAT”.

Analogiczne stanowisko jest prezentowane także w szeregu rozstrzygnięć wojewódzkich sądów administracyjnych (dalej: „WSA”). Przykładowo, w ocenie WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 23 lutego 2021 r., sygn. I SA/GI 1459/20: „katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu”.

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane przez WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 24 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Rz 385/21.

Ponadto Spółka pragnie podkreślić, że na przykładowy charakter katalogu dowodów określonych w art. 41 ust. 6a Ustawy VAT wskazuje jednoznacznie treść uzasadnienia do ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2013 poz. 35), która wprowadziła ten przepis do Ustawy VAT.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Spółki dla prawa zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowe jest spełnienie przesłanki materialnoprawnej, tj. faktyczne wywiezienie towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”) w wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 Milan Vinś przeciwko Odvolaci finanćni reditelstvi:

„\[\`(...)\`.\] brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurę wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii. \[\`(...)\`\] art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurę celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Do powyższych wskazówek TSUE często odwołują się polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. I FSK 2005/17 stwierdził, że „w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0 % w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0 % VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana”.

Analogiczne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. I FSK 2022/17.

Należy więc zauważyć, iż zarówno w ocenie TSUE, jak i NSA, prawo do zastosowania stawki VAT 0% w ramach eksportu uzależnione jest zasadniczo od wywozu towaru będącego przedmiotem transakcji poza terytorium UE. Niespełnienie przez podatnika wymogów formalnych wynikających z przepisów prawa krajowego nie może naruszać w tym zakresie zasady neutralności podatku VAT i zasady opodatkowania w miejscu konsumpcji.

Spółka pragnie podkreślić, iż pozyskuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE. Jakkolwiek stosowanymi dotychczas przez Spółkę rodzajami dowodów są przede wszystkim dokumenty celne wydawane przez polskie organy celne w ramach realizowanej procedury wywozu (dokumenty IE-599), tak z uwagi na występujące niekiedy trudności/opóźnienia w ich pozyskiwaniu z przyczyn niezależnych od Spółki, Wnioskodawca gromadzi/zamierza gromadzić alternatywne dowody potwierdzające wywóz towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE, które w jego ocenie powinny być wystarczające dla zastosowania stawki 0% VAT.

2\. Poszczególne warianty gromadzonej dokumentacji

Wariant I

W ramach Wariantu I Spółka jest/będzie w posiadaniu faktury (lub jej kopii) dokumentującej transakcję eksportu oraz dokumentu transportowego (CMR) podpisanego przez przewoźnika oraz kontrahenta lub magazyn (działający na rzecz kontrahenta jak wyżej wyjaśniono), albo dokumentu delivery note (tj. dokumentu towarzyszącego transportowanym towarom) podpisanego przez kontrahenta lub magazyn.

Spółka pragnie podkreślić, że z treści dokumentu transportowego (listu CMR) jednoznacznie wynikać będzie fakt przemieszczenia towaru będącego przedmiotem eksportu poza terytorium UE, gdyż dokument taki będzie opatrzony stosownym podpisem przewoźnika oraz nabywcy, potwierdzającym odbiór towarów w miejscu dostawy, znajdującym się poza terytorium UE. Tego rodzaju stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK:

„Podsumowując, jeśli Spółka, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, posiada/będzie posiadała w swojej dokumentacji oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z dokumentów:

\[\`(...)\`\]

d) list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE,

dokonywane przez Spółkę dostawy towarów są/będą opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował również w interpretacji z dnia 23 lipca 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.244.2021.2.RM. W ocenie Spółki powyższe uwagi mają zastosowanie również do dokumentu transportowego delivery note, który będzie opatrzony podpisem odbiorcy, gdyż w tym zakresie w istocie spełni on analogiczną funkcję.

Wariant II

W ramach Wariantu II Spółka jest/będzie w posiadaniu faktury (lub jej kopii) dokumentującej transakcję eksportu oraz potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn, przy czym w zależności od sytuacji, potwierdzenie to może przybrać różnoraką postać. W tym zakresie, Spółka może posiadać:

\- podpisaną przez kontrahenta lub magazyn fakturę dokumentującą eksport towarów - na fakturze znajdować się będzie w szczególności pieczątka oraz podpis pracownika kontrahenta lub magazynu. Spółka pragnie podkreślić, że ze względu na przyjęty obieg dokumentów tego rodzaju potwierdzenie jest i będzie uzyskiwane przez Spółkę wyłącznie po faktycznym dostarczeniu towarów będących przedmiotem eksportu do kontrahenta lub magazynu;

\- pisemnego oświadczenia kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierającego dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentująca eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;

\- korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem, zawierającej oświadczenie o odbiorze przez niego dostaw zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie symbolu oraz ilości towaru. Spółka przesyła / będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła / będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. W niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym magazyn taki znajduje się poza terytorium UE.

W ocenie Spółki oświadczenie nabywcy lub magazynu działającego na rzecz nabywcy o otrzymaniu towarów będących przedmiotem eksportu cechuje się wystarczającą mocą dowodową na potrzeby zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie. Jako że oświadczenie wprost odnosi się do konkretnych towarów (np. poprzez wskazanie numeru faktury), to nie powinno być wątpliwości, że Spółka jest w stanie udowodnić, że dane towary te opuściły UE, a zatem ich dostawa jest opodatkowana stawką 0% VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP:

„Zdarza się, że w odniesieniu do takich transakcji nie dysponują Państwo dokumentem celnym potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE 599). W takich przypadkach posiadają Państwo jednak, oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

\[\`(...)\`\]

· oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

\[\`(...)\`\]

Jesteście Państwo w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których dotyczą powyższe dokumenty i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą (lub fakturami) na podstawie opisu towarów lub numerów faktur.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że posiadane przez Państwa dokumenty potwierdzają/będą potwierdzały wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i spełniają/będą spełniały warunki wskazane w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy o VAT”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował również w następujących interpretacjach indywidualnych:

\- z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK,

\- z dnia 23 marca 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.4.2022.1.KK,

\- z dnia 23 lipca 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.244.2021.2.RM.

Wariant III

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport, a także oświadczenia spedytora lub przewoźnika. W oświadczeniu takim przewoźnik lub spedytor wskazuje, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego, znajdującego się poza terytorium UE. Ponadto, w tego rodzaju oświadczeniu wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data załadunku towaru oraz numer MRN.

Spółka pragnie podkreślić, że dla uzasadnienia prawidłowości jej stanowiska w tym zakresie stosowne jest odniesienie się do argumentacji przywołanej w ramach uzasadnienia Wariantu II. W konsekwencji, w ocenie Spółki oświadczenie spedytora lub przewoźnika o wywozie towarów poza terytorium UE cechuje się wystarczającą mocą dowodową i uprawniać będzie Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% dla transakcji eksportu.

Potwierdzenie stanowiska Spółki znajduje również wyraz w ww. interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, w szczególności w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK:

„Podsumowując, jeśli Spółka, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, posiada/będzie posiadała w swojej dokumentacji oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z dokumentów:

\[\`(...)\`\]

c) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; lub

\[\`(...)\`\]

dokonywane przez Spółkę dostawy towarów są/będą opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%”.

Ponadto, analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP.

Wariant IV

W ramach Wariantu IV, Spółka będzie dysponować fakturą (lub jej kopią) dokumentującą transakcję eksportu oraz dokumentem importowym, wystawionym przez organy celne państwa przeznaczenia towaru, który potwierdzać będzie fakt wwiezienia towarów na terytorium państwa docelowego eksportu.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki dowodem potwierdzającym wywóz towaru z terytorium UE może być również dokument importowy (lub jego kopia), wydany przez organy celne kraju trzeciego. Tego rodzaju dokument wydawany jest przez organy celne kraju trzeciego wyłącznie w przypadku faktycznego wwiezienia towarów na terytorium docelowego państwa eksportu, potwierdzając tym samym fakt wywozu tych towarów poza terytorium UE. Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w ostatnim czasie przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z dnia 4 maja 2022 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.78.2022.1.MAZ, Dyrektor KIS stwierdził, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest m.in, kopia amerykańskiej dokumentacji celnej, potwierdzająca dokonanie odprawy importowej na terytorium Stanów Zjednoczonych. Pogląd w zakresie importowych dokumentów celnych był także aprobowany przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej:

\- z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP;

\- z dnia 15 lutego 2022 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.543.2021.2.PC;

\- z dnia 23 marca 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.4.2022.1.KK;

\- z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK.

Wariant V

W ramach Wariantu V, Spółka będzie dysponować fakturą (lub jej kopią) dokumentującą transakcję eksportu oraz dokumentem celnym (lub jego kopią), wystawionym przez organ celny innego państwa członkowskiego UE. Dokument ten jednoznacznie będzie potwierdzać, że towary będące przedmiotem transakcji eksportu opuściły terytorium UE. Wariant ten jest konsekwencją niektórych sytuacji, w których eksportowany z Polski towar opuszcza terytorium UE w innym państwie członkowskim.

Wyżej wskazana sytuacja nie powinna jednak stanowić przesłanki do zastosowania krajowej stawki VAT względem transakcji eksportu towarów. W ocenie Spółki dowodami uprawniającymi do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie mogą być również dokumenty celne wydawane przez organy celne innych państw członkowskich UE, jeżeli dokumenty takie będą potwierdzać jednoznacznie wywóz towarów z Polski poza terytorium UE.

Jak wskazano przykładowo w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 25 czerwca, sygn. I EPS 3/12, warunek wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium UE jest spełniony nie tylko wtedy, gdy procedura wywozu towarów rozpocznie się poprzez zgłoszenie do wywozu złożone w urzędzie celnym położonym na terytorium RP, ale także w sytuacji gdy procedura taka jest realizowana przez organy celne innego państwa członkowskiego UE.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w ostatnim czasie przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2021 r., nr 0112-KDIL3.4012.684.2020.2.AW, Dyrektor KIS potwierdził, że dokumenty celne wydane przez włoskie i węgierskie organy celne będą uprawniać podatnika do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie, jeżeli dokumenty te będą potwierdzały wywóz towarów z Polski poza terytorium UE. Analogiczne stanowisko zajął również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2018 r., nr 0111-KDIB3-3. 4012.289.2018.1.PJ, a także w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2020 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.480.2020.1.RM.

Mając na względzie przedstawioną argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż transakcje eksportu towarów udokumentowane w sposób wskazany w Wariantach od I do V powinny być opodatkowane stawką 0% VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z2022 r., poz. 931, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca, definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Aby zatem uznać daną czynność za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

§ musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w art. 7 ustawy;

§ w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni);

§ wywóz towaru musi być potwierdzony przez organ celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraj w celu dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się przez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Należy w tym miejscu zauważyć, jak wskazuje art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów. Jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Jak stanowi art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

W myśl art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Należy zauważyć, iż art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów. Jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Z powyższego wynika, że zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów mających być przedmiotem eksportu nie musi nastąpić w krajowym urzędzie celnym oraz towar podlegający eksportowi nie musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić przez każdy unijny urząd celny. Niezbędnym jest jednak, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby ten transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor) czy też towar nie mógł być przeładowany, czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

Aby możliwe było uznanie danej czynności za eksport towarów i jej opodatkowanie stawką w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpi wywóz towarów, i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Ponadto konieczne jest, aby wywóz ten nastąpił w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze.

W przedstawionych okolicznościach stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka podała, że m.in. sprzedaje swoje towary do nabywców w krajach spoza UE. Ze względu na przedmiot prowadzonej działalności, klientów Spółki stanowią przedsiębiorcy. Wyroby sprzedawane są w takim przypadku w ramach eksportu towarów. Transakcje są dokumentowane za pośrednictwem wystawianych przez Spółkę faktur VAT. W niektórych przypadkach towar będący przedmiotem eksportu jest transportowany do magazynu lub centrum logistycznego podmiotu trzeciego, który działa na rzecz kontrahenta. Niemniej, w każdym z przypadków będących przedmiotem wniosku miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium poza UE.

W celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu eksportu, Spółka gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju poza terytorium UE.

Zasadniczo odprawa celna towarów przeprowadzana jest przez polskie organy celne. W praktyce Spółki występują powtarzające się trudności/opóźnienia z uzyskiwaniem dokumentów IE-599 umożliwiających zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie.

Spółka przedstawiła różne warianty zestawu dokumentów potwierdzających fakt wywozu towaru poza terytorium UE. Mianowicie oprócz faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport (w tym faktury wystawionej w trybie samofakturowania przez kontrahenta), Spółka posiada/będzie w posiadaniu:

1\. dokumentu transportowego (listu CMR) podpisanego przez przewoźnika oraz kontrahenta lub magazyn (rozumiany jw.), albo dokumentu delivery note (tj. dokumentu towarzyszącego transportowanym towarom) podpisanego przez kontrahenta lub magazyn,

albo

2\. potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn, gdzie potwierdzenie odbioru towaru może nastąpić w zróżnicowanej formie. Spółka otrzymuje oraz będzie otrzymywać tego rodzaju potwierdzenie w ramach:

\- podpisanej przez kontrahenta lub magazyn faktury dokumentującej eksport towarów - na fakturze znajdować się będzie w szczególności pieczątka oraz podpis pracownika kontrahenta lub magazynu. Ze względu na przyjęty obieg dokumentów tego rodzaju potwierdzenie jest i będzie uzyskiwane przez Spółkę wyłącznie po faktycznym dostarczeniu towarów będących przedmiotem eksportu do kontrahenta lub magazynu;

\- pisemnego oświadczenia kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierającego dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;

\- korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem - w ramach korespondencji kontrahent będzie potwierdzał odbiór dostaw zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. Spółka zastrzega ponownie, że w niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym magazyn taki znajduje się poza terytorium UE,

albo

3\. oświadczenia spedytora lub przewoźnika - w oświadczeniu takim przewoźnik lub spedytor wskazuje, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego. W oświadczeniu takim wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data załadunku towaru oraz numer MRN.

albo

4\. dokumentu importowego wystawionego przez organy celne państwa przeznaczenia towaru, potwierdzającego wwóz towarów na terytorium państwa docelowego eksportu - na dokumencie zawarte są dane pozwalające na powiązanie go z dostawą Spółki,

albo

5\. dokumentu celnego wystawionego przez organy celne innego państwa członkowskiego UE, potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE - na dokumencie celnym wskazywany jest m.in. numer faktury VAT, numer MRN, waga towaru oraz jego wartość, liczba sztuk towaru.

Ponadto w ramach każdego ze ww. wariantów gromadzonej dokumentacji Spółka może posiadać dowód zapłaty przez kontrahenta za towar będący przedmiotem eksportu. Poszczególne wskazane w ramach ww. wariantów dokumenty Spółka gromadzi i będzie gromadzić - w zależności od konkretnego przypadku - w formie kopii elektronicznej (skanu) lub oryginału.

Dla opodatkowania eksportu towarów stawka VAT w wysokości 0% kluczowe jest posiadanie dokumentów, które w sposób jednoznaczny potwierdzą, że nastąpiło wyprowadzenie towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika zatem, że Spółka posiada faktury, a także dokumenty, które nie są wprawdzie literalnie wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy, co jednak nie stanowi przeszkody do przyjęcia, że spełnia/będzie spełniała przesłankę w zakresie udokumentowania wywozu. W konsekwencji pozwala to na uznanie, że w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego doszło/będzie dochodziło do eksportu towarów do kontrahentów spoza Unii Europejskiej.

Reasumując – w przedstawionej dostawie towarów do kontrahentów spoza Unii Europejskiej Spółka jest uprawniona, na podstawie posiadanych dokumentów (zgromadzonych w pięciu wariantach opisanych w zaprezentowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) zastosować stawkę podatku 0%, właściwą dla eksportu towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Organ zastrzega, że interpretację wydano przy założeniu wynikającym z opisu sprawy, że dowody uzyskiwane do tej pory oraz inne dowody, które Spółka uzyska w przyszłości, będą jednoznacznie potwierdzać fakt wywozu towarów będących przedmiotem transakcji eksportu poza terytorium UE. Rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi dysponuje lub będzie dysponować Wnioskodawca, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;

\- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.).