Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1258/13/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-24
Teza: Czy kara umowna w w/w wypadku stanowi koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; umowa-wykonanie umowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 24 września 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 września 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kary umownej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Polski. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest spedycja krajowa i zagraniczna.

W ramach prowadzonej działalności Spółka podpisała wieloletnie umowy o współpracy z S.A. (spółka prawa polskiego), która zarządza siecią taborów kolejowych.

S.A. podjęła współpracę z Wnioskodawcą na warunkach określonych w umowach, w których to Spółka zobowiązuje się do zlecania, ww. spółce w imieniu swoich klientów usług transportowych. W umowach został zawarty punkt o rozliczaniu umowy w określonych cyklach, w których Wnioskodawca deklaruje zlecić S.A. określoną masę przewożonych towarów. W przypadku niewywiązania się z postanowień umowy, poprzez niezlecenie przewozu określonej masy towarów, zgodnie z określonymi w umowie warunkami S.A. będzie miało prawo do naliczenia kary umownej w wysokości 30% wartości usług niezleconych do przewozu, wyliczonej zgodnie z umową. Określenie w umowie mas przewożonych towarów nastąpiło zgodnie z deklaracjami kontrahentów Spółki, dotyczącej przyszłych okresów. W trakcie realizacji umów złożone przez Wnioskodawcę zamówienia nie osiągnęły zakładanych planów, ze względu na zmiany na rynku przewozów kolejowych, a w szczególności na wejście (w trakcie trwania umowy), na rynek usług spedycyjnych prywatnych przewoźników z korzystniejszymi ofertami oraz na wprowadzenie embarga na dostawy ropy z Ukrainy i Kazachstanu, co skutkowało zaprzestaniem importu przez kontrahenta Spółki i niezrealizowaniem deklarowanych mas. Spółka, zgodnie z umową, została zatem obciążona karami umownymi za niezlecone usługi. Spółka nie zapłaciła jednak not obciążeniowych, dlatego S.A. skierowała sprawę do Sądu Arbitrażowego. Wnioskodawca powoływał fakt, że realizacja warunków umowy nie była możliwa ze względów obiektywnie niezależnych od Spółki, jednak Sąd Arbitrażowy nie uwzględnił postulatów Wnioskodawcy i podtrzymał obowiązek zapłaty kary umownej. Zapłata kar umownych nastąpiła po wydaniu wyroku sądu arbitrażowego w 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kara umowna w w/w wypadku stanowi koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przedsiębiorca płaci kontrahentowi karę umowną z innego tytułu niż wymieniony w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a wydatek ten poniósł w celu uzyskania przychodu, to może tę kwotę zapłaconej kary umownej uznać za koszt uzyskania przychodu. Przytoczona sytuacja nie mieści się w definicji w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie ma charakteru wady wykonanych robót i usług ani zwłoki w usunięciu wady wykonanych robót i usług. Niezrealizowanie deklarowanych mas mieściło się w ryzyku biznesowym niezależnym bezpośrednio od Spółki, ale związanym z realizacją umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Treść przywołanego art. 15 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków - po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W konsekwencji, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższego wynika więc, że jeżeli wydatki nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ustawy, mogą stanowić – co do zasady – koszt uzyskania przychodu na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem wykazania ich związku z uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie zauważyć należy, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną uznane za koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. W konsekwencji przepis ten wyklucza wprost z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania wyłącznie z tytułów w nim wymienionych.

Wymienione w treści przepisu kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań (jest to katalog zamknięty). Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka zapłaciła karę umowną wynikającą z zawartej pomiędzy Spółką a S.A. umowy, w związku z nie wywiązaniem się z postanowień ww. umowy na skutek niezlecenia przewozu określonej masy towarów.

Przedmiotowa kara nie mieści się w katalogu, wyłączającym ją z kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże aby uznać przedmiotową karę za koszt podatkowy trzeba zbadać istnienie drugiej przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, tj. czy istnieje związek przyczynowo–skutkowy poniesionego wydatku z przychodem, bądź czy wydatek ten służył zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka wskazała, że w ramach prowadzonej działalności podpisała wieloletnie umowy o współpracy z S.A., w ramach których Spółka zobowiązała się do zlecania ww. spółce w imieniu swoich klientów usług transportowych. W umowach został zawarty punkt o rozliczaniu umowy w określonych cyklach, w których Wnioskodawca deklaruje się zlecić S.A. określoną masę przewożonych towarów. W przypadku niewywiązania się z postanowień umowy poprzez niezlecenie przewozu określonej masy towarów, zgodnie z określonymi w umowie warunkami S.A. będzie miała prawo do naliczenia kary umownej w wysokości 30% wartości usług niezleconych do przewozu. Określenie w umowie mas przewożonych towarów nastąpiło zgodnie z deklaracjami kontrahentów Spółki dotyczącym przyszłych okresów. W trakcie realizacji umów złożone przez Wnioskodawcę zamówienia nie osiągnęły zakładanych planów, ze względu na zmiany na rynku przewozów kolejowych, a w szczególności na wejście (w trakcie trwania umowy), na rynek usług spedycyjnych prywatnych przewoźników z korzystniejszymi ofertami oraz na wprowadzenie embarga na dostawy ropy z Ukrainy i Kazachstanu, co skutkowało zaprzestaniem importu przez kontrahenta Spółki i niezrealizowaniem deklarowanych mas.

Zatem, w przedstawionym stanie faktycznym naliczona kara wynikała z okoliczności, na które Spółka nie miała wpływu i jest związana z przychodem z uzyskiwanym w ramach prowadzonej działalności, to uznać ją więc należy za koszt poniesiony w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996 r., przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie niezmienionym, nienaruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można więc przyjąć, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W tym miejscu należy również podkreślić, że ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo–skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku. Podatnik musi wykazać, iż jego działania można uznać za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad należytej staranności. Inaczej mówiąc, Spółka musi wykazać, że zapłata kary umownej nie wynikała z zaniedbań i braku staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że Spółka ma prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów kary umownej, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zaznaczyć należy, iż to organ podatkowy w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego dokonuje analizy zakwalifikowanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków, w oparciu o zgromadzony przez tychże podatników materiał dowodowy. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy kosztami a przychodami Spółki.

Tym samym stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.