Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1080/11-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-24
Teza: 1) Czy przychodami Spółki z tytułu udziału w Konsorcjum będą wyłącznie: kwota wynagrodzenia należna Spółce na podstawie załącznika stanowiącego integralną część Umowy Konsorcjum oraz dodatkowe wynagrodzenie należne Spółce z tytułu pełnienia funkcji Lidera Konsorcjum, natomiast pozostała zafakturowana przez nią część wynagrodzenia Konsorcjum, jako należna pozostałym spółkom tworzącym Konsorcjum, nie będzie stanowić przychodu Spółki? 2) Czy kwoty przekazywane Partnerom z tytułu ich udziału w przychodach Konsorcjum nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów Spółki?
Słowa kluczowe: konsorcjum; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.10.2011 r. (data wpływu 02.11.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w Konsorcjum – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w Konsorcjum.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z ogłoszonym przez spółkę komunalną (dalej: „Zamawiający” lub „Zleceniodawca”), w trybie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759, ze zm.), przetargiem na dostawę fabrycznie nowych pojazdów trakcyjnych, Spółka zawarła umowę konsorcjum (dalej: „Umowa konsorcjum”) z dwiema spółkami (dalej: „Partnerzy”), z których jedna jest rezydentem podatkowym Austrii, a druga Polski. Umowa została zawarta z uwagi na bardzo dużą skalę organizowanego przetargu połączoną z koniecznością dysponowania szerokimi referencjami, specjalistyczną wiedzą oraz wysokim zabezpieczeniem finansowym. Na podstawie zawartej Umowy Konsorcjum Spółka oraz Partnerzy (dalej: „Członkowie Konsorcjum”) zobowiązali się powołać pozbawione osobowości prawnej konsorcjum (dalej: „Konsorcjum”) będące tymczasowym związkiem Spółki oraz Partnerów powołanym w celu złożenia wspólnej oferty dostawy pojazdów trakcyjnych oraz w przypadku wygrania przetargu przez Konsorcjum do negocjowania i zawarcia z Zamawiającym umowy na ich dostawę (dalej: „Umowa dostawy” lub „Zlecenie”) oraz do kooperacji w zakresie jej wykonania.

Umowa Konsorcjum, wraz z załącznikiem stanowiącym jej integralną część, precyzyjnie określa zakres prac, do których wykonania jest zobowiązany każdy z Członków Konsorcjum. W ramach podziału obowiązków wynikających z zawartej Umowy Konsorcjum, Spółka zobowiązała się do zapewnienia: ogólnego zarządzania Konsorcjum, oddelegowania własnych pracowników, sporządzenia niezbędnej dokumentacji wraz z tłumaczeniami oraz przeprowadzenia szkoleń dla pracowników Zamawiającego. Ponadto, w celu zapewnienia technicznej oraz organizacyjnej koordynacji działań Członków Konsorcjum uzgodniono, że Spółka zostanie Liderem Konsorcjum. Do obowiązków Lidera Konsorcjum należy m.in.: koordynowanie prac Członków Konsorcjum związanych z realizacją Umowy dostawy, reprezentowanie Członków Konsorcjum w toku procesu negocjacyjnego z Zamawiającym oraz w trakcie ewentualnych negocjacji z organami administracyjnymi i osobami trzecimi, zwoływanie spotkań Członków Konsorcjum, pobór i dystrybucja płatności realizowanych przez Zamawiającego na rzecz Członków Konsorcjum oraz wykonywanie innych obowiązków wynikających z Umowy Konsorcjum lub uchwały Członków Konsorcjum. Pozostali Członkowie Konsorcjum są odpowiedzialni za dostawę, montaż, testowanie i rozruch nabywanych pojazdów trakcyjnych.

Zgodnie z zawartą Umową Konsorcjum, każdy z Członków Konsorcjum ponosi wszelkie koszty oraz ryzyka, w tym ekonomiczne i finansowe, związane z lub wpływające na przydzielony mu zakres prac. Wynika to z postanowień Umowy Konsorcjum wskazujących, że:

*   w relacjach między Członkami Konsorcjum każdy z nich jest samodzielnie i wyłącznie odpowiedzialny za prawidłowe oraz terminowe wykonanie zakresu przydzielonych mu prac,
*   w razie gdyby Zleceniodawca wystąpił przeciwko Konsorcjum z roszczeniem odszkodowawczym lub z tytułu kary umownej za ewentualne opóźnienia lub wady, w relacjach wewnętrznych odpowiedzialnym będzie wyłącznie winny Członek Konsorcjum,
*   każdy z Członków Konsorcjum ponosi indywidualnie ekonomiczne, finansowe, techniczne i organizacyjne ryzyko związane z jego zakresem prac, a uzyskany wynik finansowy, obciąża wyłącznie danego Członka Konsorcjum,
*   każdy z Członków Konsorcjum zawiera umowy z podwykonawcami, dostawcami materiałów i usługodawcami we własnym imieniu oraz na własny koszt i ryzyko,
*   każdy z Członków Konsorcjum otrzyma, określone kwotowo wynagrodzenie, zgodnie z wyceną swojej części oferty,
*   każdy z Członków Konsorcjum samodzielnie rozliczył wszelkie koszty poniesione przez siebie w związku z przygotowaniem oferty przetargowej.

Zawarta „Umowa Konsorcjum” jest umową nienazwaną, nieuregulowaną wprost przez przepisy polskiego prawa, która została zawarta w oparciu o wynikającą z art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ze zm.; dalej: „KC”) swobodę kontraktowania, a więc przy jej interpretacji należy ograniczyć się wyłącznie do zgodnego zamiaru stron (art. 65 § 2 KC) oraz przepisów bezwzględnie obowiązujących, w szczególności art. 56 i 354 KC. Zawarta Umowa Konsorcjum nie zawiera żadnych postanowień wskazujących, że jej przedmiotem jest utworzenie spółki, w szczególności spółki cywilnej. Członkowie Konsorcjum nie ustanowią również współwłasności środków trwałych wykorzystywanych przez każdego z nich w związku z dokonaniem dostawy na rzecz Zamawiającego. Ponadto, każdy z Członków Konsorcjum jest odpowiedzialny za wszelkie umowy związane z pozyskaniem ewentualnego finansowania zewnętrznego jego zakresu prac oraz za wszelkie koszty z tym związane. Jednocześnie, intencją Partnerów oraz Spółki było, aby wszelkie straty lub zyski Członków Konsorcjum nie były przyporządkowywane Konsorcjum, lecz poszczególnym ponoszącym je podmiotom. Spółka ponownie podkreśla, iż Umowa Konsorcjum została zawarta wyłącznie z uwagi na bardzo dużą skalę organizowanego przetargu połączoną z koniecznością dysponowania szerokimi referencjami, specjalistyczną wiedzą oraz wysokim zabezpieczeniem finansowym i nie miała na celu powołania wspólnego przedsięwzięcia lub spółki.

Wynagrodzenie poszczególnych Członków Konsorcjum z tytułu wykonania przydzielonego im zakresu prac zostało określone kwotowo w załączniku stanowiącym integralną część Umowy Konsorcjum. Ponadto, Spółce jako Liderowi Konsorcjum, przysługiwać będzie dodatkowe wynagrodzenie równe 0,1% całkowitej wartości Zlecenia.

Reasumując powyższy stan faktyczny, należy wskazać, że pomimo iż spółki tworzące Konsorcjum złożyły wspólną ofertę przetargową, to jednak jej faktyczna realizacja będzie spoczywać (w zakresie przypisanych prac) na każdym z Członków Konsorcjum. Ostatecznie wspólna oferta złożona przez Członków Konsorcjum została wybrana przez Zamawiającego. W konsekwencji, w dniu 2 lutego 2011 r. Członkowie Konsorcjum zawarli z Zamawiającym Umowę dostawy. Zgodnie z postanowieniami Umowy dostawy, płatność ceny należnej na rzecz Konsorcjum nastąpi na rachunek bankowy wskazany na fakturze przez Członków Konsorcjum. Cena z tytułu dostawy zamówionych pojazdów trakcyjnych będzie płatna w dwóch częściach:

*   95% ceny po podpisaniu przez Członków Konsorcjum i Zamawiającego protokołu przekazania poszczególnych pojazdów trakcyjnych do eksploatacji (wykonanie części Zlecenia),

*   5% ceny po dokonaniu odbioru końcowego całego przedmiotu Zlecenia.

Przed dokonaniem dostawy Zamawiający uiści na rzecz Członków Konsorcjum, podlegającą potrąceniu z płatnością za wykonanie poszczególnych części Zlecenia, zaliczkę w wysokości 5% wartości przedmiotu Zlecenia. Spółka, jako Lider Konsorcjum, będzie jedynym podmiotem wystawiającym faktury na rzecz Zamawiającego z tytułu dostaw wskazanych w Umowie dostawy. Na podstawie faktur wystawionych przez Spółkę Zamawiający będzie zobowiązany zapłacić całość wynagrodzenia z tytułu wykonania Umowy dostawy. Natomiast pozostali Członkowie Konsorcjum, z tytułu wykonania przydzielonego im zakresu prac, będą wystawiać faktury na rzecz Spółki i na tej podstawie otrzymają wynagrodzenie w związku z realizacją ich części Umowy dostawy. Po otrzymaniu zapłaty wynagrodzenia od Zamawiającego, Lider Konsorcjum dokona jego podziału pomiędzy poszczególnych Członków Konsorcjum w takich kwotach, jakie wynikają z załącznika do Umowy Konsorcjum i z faktur wystawionych przez Partnerów. Jednocześnie, Spółka będzie, jako Lider Konsorcjum, świadczyć ww. usługi koordynacyjne na rzecz Partnerów, za które otrzyma wynagrodzenie równe 0,1% całkowitej wartości Zlecenia. Wynagrodzenie to obciąży Partnerów proporcjonalnie do określonego w Umowie Konsorcjum kwotowego udziału w przychodach Konsorcjum (w podziale nie będzie uczestniczyć Spółka).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przychodami Spółki z tytułu udziału w Konsorcjum będą wyłącznie: kwota wynagrodzenia należna Spółce na podstawie załącznika stanowiącego integralną część Umowy Konsorcjum oraz dodatkowe wynagrodzenie należne Spółce z tytułu pełnienia funkcji Lidera Konsorcjum, natomiast pozostała zafakturowana przez nią część wynagrodzenia Konsorcjum, jako należna pozostałym spółkom tworzącym Konsorcjum, nie będzie stanowić przychodu Spółki?
2.  Czy kwoty przekazywane Partnerom z tytułu ich udziału w przychodach Konsorcjum nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów Spółki?
3.  Czy czynności dokonywane pomiędzy Partnerami a Liderem Konsorcjum w związku z dostawą pojazdów trakcyjnych na rzecz Zamawiającego (wykonaniem Umowy dostawy) będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (dalej: UVAT”) i w konsekwencji powinny być dokumentowane fakturami VAT?
4.  Czy Liderowi Konsorcjum będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawianych na jego rzecz przez Partnerów faktur VAT dokumentujących wynagrodzenie przypadające na tych Partnerów w związku z wykonaniem przez nich przydzielonych im w ramach Konsorcjum czynności?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytania nr 1 oraz nr 2.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1, przychodami Spółki z tytułu udziału w Konsorcjum będą wyłącznie: kwota wynagrodzenia należna Spółce na podstawie załącznika stanowiącego integralną część Umowy Konsorcjum oraz dodatkowe wynagrodzenie należne Spółce z tytułu pełnienia funkcji Lidera Konsorcjum, natomiast pozostała zafakturowana przez nią część wynagrodzenia Konsorcjum, jako należna pozostałym spółkom tworzącym Konsorcjum, nie będzie stanowić przychodu Spółki.

Jak zostało wskazane powyżej, umowa konsorcjum jest umową nienazwaną, której zawarcie służy zrealizowaniu wspólnego celu gospodarczego, w analizowanym przypadku, dostawie pojazdów trakcyjnych na rzecz Zamawiającego. Jednocześnie wobec braku przepisów regulujących opodatkowanie stron umowy konsorcjum w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397), dalej o CIT, w celu dokonania podatkowo-prawnej kwalifikacji rozliczeń dokonywanych między Członkami Konsorcjum należy odwołać się do ogólnych przepisów ustawy o CIT regulujących rozpoznawanie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Ustawa o CIT nie zawiera samodzielnej definicji przychodu jednak zgodnie z utrwalonym poglądem prezentowanym przez doktrynę prawa podatkowego decydujące znaczenie dla zaliczenia danego przysporzenia majątkowego do przychodów podatnika ma jego definitywny charakter, co oznacza, że w sposób ostateczny, faktycznie powiększa ono aktywa danej osoby prawnej (por. J. Marciniuk \[red.\] Podatek dochodowy od osób prawnych 2011, CH Beck, wyd. 11, Warszawa 2011, s. 177). Analogiczne stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2003 r. (III SA 3382/02), Sąd wskazał, że za przychód należy uznać tylko te wartości, które charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika. W konsekwencji tymczasowe wejście w posiadanie pewnych kwot pieniężnych, jako niemające definitywnego charakteru nie może zostać uznane za przychód podatkowy. Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W analizowanej sytuacji kwotami należnymi Spółce będzie tylko część wynagrodzenia Konsorcjum, określona w załączniku stanowiącym integralną część Umowy Konsorcjum oraz 0,1% całkowitej wartości Zlecenia należne Spółce w związku z pełnieniem funkcji Lidera Konsorcjum.

Pozostała część wynagrodzenia Konsorcjum będzie tylko tymczasowym, pozbawionym definitywnego charakteru, przysporzeniem majątkowym Spółki, które Spółka będzie obowiązana rozdzielić między Partnerów, a więc nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Spółki. W istocie bowiem, w odniesieniu do części wynagrodzenia należnego Partnerom, Spółka występować będzie wyłącznie w charakterze pośrednika w przekazywaniu środków finansowych Partnerom, tj. Spółka będzie dokonywała poboru wynagrodzenia od Zleceniodawcy i jego dystrybucji na rzecz Partnerów. Powyżej zaprezentowane stanowisko zostało potwierdzone, w analogicznym stanie faktycznym, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 maja 2011 r. (znak: IPPB5/423-334/11-3/DG) „do przychodów Lidera powinna być wyłącznie zaliczona ta kwota wynagrodzenia, która faktycznie jest jego wynagrodzeniem należnym wraz z dodatkowym udziałem w przychodach za „liderowanie”. Do przychodów Lidera nie powinno się doliczać pozostałej kwoty zafakturowanego na Zamawiającego wynagrodzenia, które faktycznie należne jest partnerowi”.

Ponadto, Spółka stoi na stanowisku, że Konsorcjum, w którym uczestniczy nie stanowi wspólnego przedsięwzięcia, o którym mowa w art. 5 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o CIT, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Przedstawiony w opisie stanu faktycznego charakter zawartej Umowy Konsorcjum jednoznacznie wskazuje, że nie może ona zostać uznana za tworzącą podmiot którego przychody powinny zostać ustalone na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o CIT. Wniosek ten wynika z:

*   ścisłego podziału obowiązków Członków Konsorcjum oraz odpowiedzialności związanej z ich realizacją oraz
*   przyjętego sposobu podziału przychodów i kosztów związanych z działalnością w ramach Konsorcjum — wynagrodzenie należne poszczególnym Członkom Konsorcjum zostało ustalone kwotowo, a jednocześnie każdy z Członków Konsorcjum będzie samodzielnie ponosić koszty związane z realizacją przypadających na niego prac.

Stanowisko Spółki znajduje swoje odzwierciedlenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lutego 2011 r. (III SA/Wa 1223/10), w którym Sąd pozytywnie rozpatrzył skargę, w której strona wskazywała, że „jeżeli w umowie konsorcjum określono dochody jego członków w inny sposób, niż poprzez ustalenie udziału procentowego w zysku konsorcjum (tj. kwotowo w zależności od złożonej przez każdego z członków wyceny własnych prac), a koszty własnych prac nie są przenoszone na drugiego konsorcjanta, to wówczas stosuje się zasady ogólne ustalania przychodów i kosztów, osobno u każdego z konsorcjantów (…)” jednocześnie wskazując, że „Twierdzenie organu, że niezależnie od wewnętrznych ustaleń dotyczących modeli rozliczeń przyjętych przez konsorcjantów mamy w dalszym ciągu do czynienia z konsorcjum - wspólnym przedsięwzięciem jest twierdzeniem nie uwzględniającym językowej i celowościowej wykładni art. 5 ustawy, mówiącego właśnie o wspólnym przedsięwzięciu.”. Wnioski Spółki potwierdza również, wydana w wyniku uprawomocnienia się powyższego wyroku, w analogicznym stanie faktycznym, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lipca 2011 r. (znak: IPPB5/423-667/09/11-10/S/DG). Pomimo, iż powyższe orzeczenie zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące powinno stać się przedmiotem pogłębionej analizy Organu podatkowego w związku z niniejszym wnioskiem. W orzecznictwie sądów administracyjnych w pełni bowiem zaaprobowana została teza doktryny prawa podatkowego, iż „orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powołanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacja podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej”, (B. Gruszczyński \[w:\] S. Babiarz, B. Dauter B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 5, Warszawa 2009, s. 563). Wiąże się to z „powinnością wyczerpującego odniesienia się do wszystkich wysuniętych przez odwołujący się podmiot zarzutów i żądań” (por. wyrok NSA z dnia 30 października 2001r. III SA 1409/00).

Ponadto, w ocenie Spółki, nawet jeżeli utworzone Konsorcjum zostałoby uznane za wspólne przedsięwzięcie w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, to i tak przychodem należnym Spółce byłby wyłącznie określony w Umowie Konsorcjum udział w przychodach. Z uwagi na fakt, iż art. 5 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, iż w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe, a contrario możliwe jest określenie w umowie nierównego udziału konsorcjantów w zysku. Sposób określenia tego udziału zależy wyłącznie od woli stron umowy i nie ma przeszkód, aby zamiast wskazywania procentowego udziału w przychodach, ustalić, iż każdy z konsorcjantów otrzyma określone kwotowo wynagrodzenie. Taki podział przychodów jest możliwy w szczególności w sytuacji, gdy można z góry przewidzieć kwotę wynagrodzenia całego konsorcjum, a taka sytuacja zachodzi w opisanym stanie faktycznym.

Z powyższych względów należy uznać, że przychodami Spółki z tytułu udziału w Konsorcjum będą wyłącznie: kwota wynagrodzenia należna Spółce na podstawie załącznika stanowiącego integralną część Umowy Konsorcjum oraz dodatkowe wynagrodzenie należne Spółce z tytułu pełnienia funkcji Lidera Konsorcjum, natomiast pozostała zafakturowana przez nią część wynagrodzenia Konsorcjum, jako należna pozostałym spółkom tworzącym Konsorcjum, nie będzie stanowić przychodu Spółki. Zapłata, która zostanie w całości przekazana przez Zleceniodawcę na rachunek bankowy Spółki będzie mieć dla Spółki definitywny charakter tylko w określonej kwotowo w Umowie Konsorcjum należnej jej części. Pozostała część zapłaty będzie mieć charakter prowizorycznego przysporzenia majątkowego, które Spółka niezwłocznie przekaże Partnerom, co implikuje tezę, że część zapłaty należna Partnerom nie może zostać uznana za przychód podatkowy Spółki.

Ad. 2

W ocenie Spółki, kwoty przekazywane Partnerom z tytułu ich udziału w przychodach Konsorcjum nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wskazana definicja ma wprawdzie charakter ogólny, pozwala jednak na sformułowanie przesłanek, których spełnienie pozwala na zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z powszechnie aprobowanym poglądem, aby wydatek stanowił koszt uzyskania przychodów podatnika powinien spełniać następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   ma definitywny charakter,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie został wymieniony w zamkniętym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów w świetle art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Poniesienie wydatku przez podatnika oznacza, że konkretny wydatek w ostatecznym rozrachunku został pokryty z jego zasobów majątkowych. W przedstawionym stanie faktycznym warunek ten nie zostanie spełniony. Jak zostało wskazane powyżej, Spółka będzie otrzymywać całość wynagrodzenia należnego Członkom Konsorcjum z tytułu realizacji Zlecenia. Jednocześnie, tylko kwotowo ustalona część otrzymywanej zapłaty będzie miała dla Spółki definitywny charakter i będzie stanowiła należny przychód podatkowy Spółki. Z uwagi na fakt, iż otrzymana od Zleceniodawcy część wynagrodzenia Konsorcjum nie stanowi przychodu Spółki powiększającego jej zasoby majątkowe, dokonanie dalszego przekazania otrzymanych środków na rzecz Partnerów nie może być uznane za wydatek Spółki. W praktyce Spółka pełnić będzie wyłącznie rolę pośrednika między Zamawiającym a Partnerami, za które otrzyma dodatkowe wynagrodzenie należne zgodnie z Umową Konsorcjum Liderowi Konsorcjum. Powyższe uniemożliwia uznanie płatności na rzecz Partnerów, które będą dokonywane przez Spółkę za jej wydatek, a w konsekwencji uniemożliwia zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Nawet gdyby uznać, że płatności, które będą dokonywane przez Spółkę będą stanowiły jej wydatki, niemożliwe byłoby wskazanie związku między ich poniesieniem a osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Warunek związku poniesionych wydatków z przychodami odnosi się bowiem do przychodów podatkowych. Tymczasem, jak zostało wskazane w pkt 1 niniejszego wniosku, Spółka nie wygeneruje przychodów podatkowych w części należnej Partnerom, zgodnie z Umową Konsorcjum, w związku z otrzymaniem płatności od Zleceniodawcy. Wobec braku przychodu podatkowego niemożliwe jest spełnienie wskazanego w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT warunku związku poniesionych wydatków z przychodami podatkowymi Spółki.

Spółka ponownie podkreśla, iż Konsorcjum nie może zostać uznane za jeden z podmiotów, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT. W tym zakresie aktualne pozostają uwagi zawarte w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie pkt 1 niniejszego wniosku. Z uwagi na fakt że Członkowie Konsorcjum otrzymają ustalone w Umowie Konsorcjum kwotowe wynagrodzenie, a rozliczenia Członków Konsorcjum będą odrębne, bowiem żaden z nich nie partycypuje ani w zyskach, ani kosztach pozostałych Członków Konsorcjum, lecz będzie uwzględniał wyłącznie poniesione przez siebie koszty, do ustalenia kosztów uzyskania przychodu Spółki należy zastosować powyżej wskazane zasady ogólne, a nie art. 5 ust. 2 ustawy o CIT.

Przedstawione w uzasadnieniu pkt 1 niniejszego wniosku uwagi wskazujące, iż nawet jeżeli utworzone Konsorcjum zostałoby uznane za wspólne przedsięwzięcie w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, to i tak przychodem należnym Spółce byłby określony w Umowie Konsorcjum udział Spółki w przychodach Konsorcjum, powinny być stosowane również do oceny, czy kwoty wypłacane przez Lidera na rzecz Partnerów mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Jak zostało wskazane, możliwe jest określenie w umowie nierównego, kwotowego udziału uczestników wspólnego przedsięwzięcia w przychodach. Działając w ramach swobody umów strony mogą również ustalić nierówny lub odmienny od udziału w przychodach, udział w kosztach wspólnego przedsięwzięcia. W Umowie Konsorcjum zostało ustalone, iż każdy z Członków Konsorcjum będzie samodzielnie ponosić przypadające na niego koszty. W konsekwencji, również w sytuacji, w której zawarta Umowa Konsorcjum zostałaby uznana za ustanawiającą wspólne przedsięwzięcie, Członkowie Konsorcjum byliby uprawnieni do ustalenia wyżej wskazanego sposobu przypisywania kosztów. W takim wypadku „wynagrodzenie przekazane przez Lidera pozostałym Uczestnikom Konsorcjum nie będzie również jego kosztem uzyskania przychodu, gdyż nie stanowi wydatku poniesionego przez Lidera w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, co zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy warunkuje uznanie wydatku za koszt podatkowy”, tak w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (znak: IPPB5/423-799/09/DG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia przedstawionego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.