Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.176.2024.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-21
Teza: Obowiązki płatnika w zakresie przychodu w związku z uczestnictwem pracowników w systemie kafeteryjnym.
Słowa kluczowe: przychód-moment powstania przychodów; płatnik; systemy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zakłady pracy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z wykonywanej pracy.-Ustalanie świadczeń w naturze.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 2b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem Państwa pracowników w programie kafeteryjnym. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 maja 2024 r. (data wpływu 14 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

\`(...)\` (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest oddziałem francuskiej spółki, która wchodzi w skład (\`(...)\`) (również jako: „Grupa”). Działalność Grupy opiera się m.in. na (\`(...)\`).

Spółka zatrudnia w Polsce pracowników w oparciu o umowy o pracę na zasadach przewidzianych w polskich przepisach prawa pracy (dalej jako: „Pracownicy”).

Spółka, w celu zwiększenia motywacji i atrakcyjności wynagrodzenia oraz zwiększenia przywiązania do firmy zatrudnionych Pracowników, postanowiła wprowadzić tzw. Program kafeteryjny (dalej jako: „Program kafeteryjny”), poprzez który Pracownicy otrzymują punkty o określonej wartości uprawniające ich do zakupu określonych towarów bądź skorzystania z usług oferowanych na specjalnej platformie (dalej jako: „Platforma kafeteryjna”), do której dostęp ma każdy Pracownik Spółki.

Wnioskodawca zawarł umowę z zewnętrznym dostawcą \`(...)\`Spółka Akcyjna (dalej jako: „Dostawca platformy kafeteryjnej”) na świadczenie usługi zapewniającej Spółce oraz Jej Pracownikom dostęp do platformy kafeteryjnej oraz uprawnienie do nabywania lub zamawiania świadczeń, bonów lub pakietów abonamentowych.

W ramach Programu kafeteryjnego Pracownik otrzymuje co miesiąc określoną ilość punktów na swoje indywidualne konto na Platformie kafeteryjnej. Punkty te w chwili przyznania posiadają określoną wartość wymierną, tj. zgodnie z regulaminem Programu kafeteryjnego stanowią ekwiwalent wartości pieniężnych - każdy jeden punkt odpowiada 1 PLN. Pracownicy już od momentu przyznania punktów mogą je wymienić na szereg towarów lub usług oferowanych przez Platformę kafeteryjną, na której znajduje się informacja o przyznanych od Spółki punktach, całkowitej wartości zgromadzonych punktów oraz ofercie towarów i usług, które można za te punkty nabyć. Pracownicy mogą wymieniać zebrane punkty na określone towary lub usługi aż do wyczerpania puli zebranych punktów.

W przypadku, gdy liczba punktów zebranych na Platformie kafeteryjnej jest niewystarczająca do zakupu określonego towaru lub usługi istnieje możliwość dopłacenia brakującej kwoty z prywatnych środków Pracowników. Dostawca Platformy kafeteryjnej oferuje możliwość skorzystania z serwisu płatniczego, przy czym Pracownicy wykorzystując taką możliwość nie mogą nabyć dodatkowych punktów, tylko pokryć różnicę pomiędzy rzeczywistą wartością danego towaru lub usługi, a liczbą zgromadzonych przez nich punktów.

Wnioskodawca pragnie także zwrócić uwagę, że nie ma możliwości, aby zgromadzone przez Pracowników punkty zostały wypłacone w gotówce.

W przypadku rozwiązania umowy o pracę, Pracownik uzyskuje status „Byłego Użytkownika” Platformy kafeteryjnej. Zgodnie z założeniami Programu kafeteryjnego, Byli Użytkownicy mogą w dalszym ciągu korzystać z Platformy kafeteryjnej przez 30 dni od momentu zmiany ich statusu w systemie. W tym okresie Byli Użytkownicy nie otrzymują nowych punktów, tylko wykorzystują dotychczas zebrane i niewykorzystane punkty.

W przypadku, gdy Pracownik nie wykorzysta całej zebranej puli punktów, pozostała część punktów przepada. Zgodnie z umową między Dostawcą platformy kafeteryjnej a Spółką, dostawca ten dwa razy w roku dokonuje kasowania punktów opłaconych przez Spółkę i niewykorzystanych przez Byłych Użytkowników.

Jednocześnie z chwilą zamknięcia konta na Platformie kafeteryjnej, wszystkie pakiety abonamentowe są dezaktywowane, przy czym:

a) zamknięcie konta z datą do 15 dnia miesiąca włącznie oznacza dezaktywację pakietu abonamentowego z ostatnim dniem bieżącego miesiąca;

b) zamknięcie konta po tej dacie oznacza dezaktywację pakietu abonamentowego z miesięcznym opóźnieniem.

Spółka nabywa punkty, którymi są zasilane konta Pracowników, regularnie w jednomiesięcznych okresach rozliczeniowych a Dostawca platformy kafeteryjnej wystawia notę księgową najpóźniej

i. do 7 dnia miesiąca za okres od 1 do 1 dnia roboczego miesiąca, w którym nastąpiło zasilenie oraz

ii. do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zasilenie, za okres od 2 dnia do końca poprzedzającego miesiąca.

Następnie w terminie 14 dni od daty wystawienia przez Dostawcę platformy kafeteryjnej noty księgowej i/lub faktury VAT Spółka dokonuje zapłaty za nabyte przez nią punkty.

Tym samym Spółka zobowiązana jest do zapłaty za dostępne dla Pracowników świadczenia na Platformie kafeteryjnej już z tytułu faktu samego zasilenia kont Pracowników punktami, a nie dopiero w momencie wykorzystania owych punktów przez Pracowników.

W przypadku skasowania opłaconych przez Spółkę i niewykorzystanych punktów przez Byłych Użytkowników, Dostawca platformy kafeteryjnej wystawia notę uznaniową, odpowiadającą sumarycznej liczbie punktów opłaconych przez Spółkę i niewykorzystanych przez Byłych Użytkowników.

Świadczenie w postaci przyznawania Pracownikom przez Spółkę punktów jest finansowane ze środków obrotowych Spółki.

Uzupełnienie wniosku
--------------------

Program kafeteryjny nie został wprowadzony/udostępniony na podstawie regulaminu sporządzonego w oparciu o art. 771 lub art. 772 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.).

Program kafeteryjny, o którym mowa we wniosku, nie będzie stanowić części regulacji z zakresu wynagradzania pracowników.

Program kafeteryjny skierowany zostanie do wszystkich pracowników.

Pytanie:
--------

Czy świadczenie polegające na przyznaniu Pracownikom określonej liczby punktów na Platformie kafeteryjnej (o wartości 1 PLN każdy) stanowi dla Pracownika przychód ze stosunku pracy w momencie zasilenia konta Pracownika przyznanymi punktami, przez co na Spółce będzie ciążyć obowiązek płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (w tym obowiązek informacyjny)?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

W opinii Wnioskodawcy, świadczenie polegające na przyznaniu Pracownikom określonej liczby punktów na Platformie kafeteryjnej stanowi dla nich przychód ze stosunku pracy w momencie zasilenia punktami kont Pracowników na Platformie kafeteryjnej.

W związku z powyższym na Spółce będzie ciążyć obowiązek płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako: „PIT”), określony w art. 32 ust. 1 oraz obowiązek informacyjny określony w art. 39 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „Ustawa o PIT”).

Na podstawie art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których zaniechano poboru podatku na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT za odrębne źródło przychodu ustawodawca uznaje m.in. stosunek pracy, do którego, zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, zalicza się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Za przychody ze stosunku pracy uważa się zatem wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, które skutkują powstaniem przysporzenia majątkowego, mającego swoje źródło w stosunku służbowym łączącym danego pracownika z pracodawcą. Powyższe oznacza, że przychodem ze stosunku pracy są nie tylko wynagrodzenia lub inne wypłaty gotówkowe, wynikające wprost z postanowień umowy o pracę czy też regulaminu wynagradzania, lecz także inne świadczenia pieniężne i rzeczowe (w tym te, które charakteryzują się nieodpłatnością lub częściową odpłatnością), które w jakikolwiek sposób dotyczą obowiązków wykonywanych w ramach stosunku pracy.

Tak szeroka definicja przychodów ze stosunku pracy wskazuje na to, że za każdym razem, w którym pracownicy otrzymują realną korzyść (rozumianą jako rzeczywiste przysporzenie majątkowe o konkretnej wartości nominalnej) w związku ze stosunkiem łączącym ich z pracodawcą, to powstaje obowiązek uwzględnienia wartości takiej korzyści jako przychodu pracownika ze stosunku pracy, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych - tj. w art. 21 Ustawy o IT.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie w postaci przyznania Pracownikom punktów o określonej wartości na Platformie kafeteryjnej powinno być zakwalifikowane jako „inne nieodpłatne świadczenie”.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w przepisach podatkowych nie zdefiniowano pojęcia „nieodpłatnych świadczeń”. Niemniej jednak Naczelny Sąd Administracyjny w uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. (sygn. akt FPS 9/02) oraz z dnia 16 października 2006 r. (sygn. akt FPS 1/06) ustalił znaczenie tego terminu na tle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczeni” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. (sygn. akt II FPS 1/10) organ umocnił prezentowane stanowisko i potwierdził, że takie same postanowienia mają zastosowanie w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 i ust. 3 Ustawy o PIT.

Z kolei pojęcie „innych świadczeń pracowniczych” w zakresie świadczeń pracowniczych było przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13, dalej jako: „Wyrok TK”) wskazał kryteria, jakimi należy się kierować podczas określania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracownika. Zgodnie z wyrokiem TK, aby dane świadczenie mogło stanowić przychód z „innych nieodpłatnych świadczeń” w ramach pełnionych obowiązków służbowych, musi ono spełniać łącznie trzy warunki:

\- zostało ono spełnione za zgodą pracownika (tj. skorzystał z niego w pełni dobrowolnie);

\- świadczenie to zostało spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie mu rzeczywistą korzyść w postaci przysporzenia (powiększenia aktywów) lub pozwoli uniknąć mu wydatków, które normalnie musiałby ponieść;

\- korzyść ta jest wymierna i możliwa do przypisania indywidualnemu pracownikowi (tzn. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów/pracowników).

Warunkiem więc uznania danego świadczenia za przychód jest rzeczywiste przysporzenie majątkowe, więc istotnym jest faktyczne otrzymanie danego świadczenia przez pracownika.

Zdaniem Wnioskodawcy, Pracownik otrzymując punkty na Platformie kafeteryjnej uzyskuje rzeczywiste przysporzenie majątkowe o określonej wartości, tj. iloczynu liczby przyznanych przez Spółkę punktów i wartości jednego punktu (1 PLN).

W opinii Wnioskodawcy za zasadne należy uznać stanowisko, że przychód ten podlega kwalifikacji (rozpoznaniu) już w momencie rzeczywistego przyznania określonej liczby punktów na Platformie kafeteryjnej. Punkty te posiadają wartość wymierną, a w chwili ich przyznania pozostają one do swobodnej dyspozycji i wymiany na określone towary bądź usługi przez Pracownika na Platformie kafeteryjnej.

Bez znaczenia pozostaje, w którym momencie Pracownik zdecyduje się na wymianę otrzymanych punktów na towar bądź usługę na Platformie kafeteryjnej. Środki w postaci punktów zgromadzone przez Pracownika na Platformie kafeteryjnej pozostają bowiem do wyłącznej dyspozycji Pracownika przez cały okres zatrudnienia w Spółce oraz przez 30 dni po ustaniu stosunku pracy.

Z uwagi na fakt, że da się przypisać konkretnemu Pracownikowi wymierną korzyść finansową w momencie przyznania punktów, według Wnioskodawcy, bezzasadne byłoby uznanie, że dopiero w momencie wymiany punktów na towar bądź usługi po stronie Pracownika powstaje przychód.

Spółka zwraca również uwagę, że dokonuje płatności Dostawcy platformy kafeteryjnej za przydzielane Pracownikom punkty na bieżąco, tj. w miesiącu lub miesiącu następującym po miesiącu zasilenia konta Pracownika punktami, a nie dopiero w momencie wykorzystania punktów przez Pracowników.

Co więcej należy zaznaczyć, że w przytoczonej definicji ogólnej przychodu stanowią go wartości pieniężne otrzymane lub pozostawione podatnikowi do dyspozycji. Ustawodawca nie uzależnia zatem powstania przychodu od faktycznego wykorzystania pozostawionych do jego dyspozycji wartości pieniężnych. Zgodnie z regulaminem Programu kafeteryjnego świadczenia w postaci przyznanych punktów stanowią ekwiwalent wartości pieniężnych a ich pozostawienie do dyspozycji w tym przypadku oznacza, że Pracownik uzyskał prawa do dysponowania danym składnikiem majątku (punktami na Platformie kafeteryjnej).

Odmienna ocena skutkowałaby naruszeniem postanowień zawartych w art. 9 Ustawy o PIT, który zawiera ogólną zasadę opodatkowania przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne. Skoro punkty mają określoną wartość wymierną, a przy tym spełniają warunki określone w wyroku TK, to stanowią one przychód nawet wówczas, gdy nie zostaną wykorzystane lub wymienione na towar czy usługę w przyszłości.

Podsumowując powyższe rozważania, w opinii Spółki, świadczenie w postaci nieodpłatnie przyznanych punktów (o wymiernej wartości) uprawniających do ich wymiany na określone towary lub usługi stanowi przychód z nieodpłatnych świadczeń uzyskiwanych w ramach wiążącego Pracownika stosunku pracy ze Spółką. Tak zakwalifikowany przychód powstaje w momencie zasilenia konta Pracownika przyznanymi punktami.

Na podstawie art. 32 ust. 1 Ustawy o PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

W odniesieniu do art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 32, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154 Ustawy o PIT. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro świadczenie w postaci przyznania punktów w ramach Programu kafeteryjnego stanowi przychód pracownika z innych nieodpłatnych świadczeń w ramach stosunku pracy w momencie samego przyznania punktów, to w oparciu o przedstawione wyżej przepisy na Spółce, jako pracodawcy będzie ciążyć obowiązek płatnika PIT wyrażony w art. 32 ust. 1 Ustawy o PIT oraz obowiązek informacyjny określony w art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Art. 11 ust. 2b ww. ustawy stanowi, że:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (…).

Za przychody, należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne świadczenie, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu świadczenie, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt II FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 NSA, ustalił znaczenie terminu nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdził bowiem, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar.

W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie także odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i ust. 3 tej ustawy.

Ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ww. ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane w ten sposób, że inne nieodpłatne świadczenie oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji.

W konsekwencji, zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

\- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

\- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

\- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Ponadto warunkiem uznania, że dane świadczenie w naturze stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów podatkowych jest faktyczne otrzymanie świadczenia przez pracownika.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

W świetle art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w art. 32, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach Programu kafeteryjnego Pracownik otrzymuje co miesiąc określoną ilość punktów na swoje indywidualne konto na Platformie kafeteryjnej. Punkty te w chwili przyznania posiadają określoną wartość wymierną, tj. zgodnie z regulaminem Programu kafeteryjnego stanowią ekwiwalent wartości pieniężnych - każdy jeden punkt odpowiada 1 PLN. W przypadku, gdy liczba punktów zebranych na Platformie kafeteryjnej jest niewystarczająca do zakupu określonego towaru lub usługi istnieje możliwość dopłacenia brakującej kwoty z prywatnych środków Pracowników. Nie ma możliwości, aby zgromadzone przez Pracowników punkty zostały wypłacone w gotówce. W przypadku, gdy Pracownik nie wykorzysta całej zebranej puli punktów, pozostała część punktów przepada.

Biorąc powyższe pod uwagę, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Otrzymanie zaś oznacza przysporzenie w majątku w postaci czegoś, za co pracownik nie zapłacił lub zapłacił częściowo, a co ma określoną wartość wyrażoną w pieniądzu. Świadczenie nieodpłatne, czy też częściowo odpłatne, to taki rodzaj świadczenia, w przypadku którego otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym lub też za co częściowo płaci, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian lub przekazuje świadczenie (płatność) nieekwiwalentne. Zatem obok pieniędzy i wartości pieniężnych ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Świadczenia w naturze to wszelkie takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa. Powyższe związane jest z przyjętą zasadą kompletności opodatkowania, w myśl której opodatkowaniu powinny podlegać niemal wszelkie przysporzenia majątkowe, a nie tylko te o charakterze pieniężnym. Podstawową różnicą pomiędzy przychodami w postaci pieniędzy i wartości pieniężnych a nieodpłatnymi świadczeniami w naturze i innymi nieodpłatnymi świadczeniami jest odmienny moment powstania przychodu. W przypadku bowiem pierwszej kategorii świadczeń przychód powstaje w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, natomiast w przypadku drugiej kategorii przychód powstaje wyłącznie w chwili otrzymania. Nie ma natomiast znaczenia moment postawienia świadczenia do dyspozycji podatnika.

Wobec tego zasadnym jest twierdzenie, że u Państwa pracowników powstanie przychód ze stosunku pracy w momencie otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie określonego świadczenia (towaru i/lub usługi), tj. w momencie wymiany punktów na ww. świadczenie. Pracownicy nie będą bowiem otrzymywali „gotowych” świadczeń, a punkty, które będą mogli na te świadczenia wymienić. Rola pracowników w opisanym stanie faktycznym polega w istocie na postawieniu do ich dyspozycji punktów, za które mogą oni nabyć określone świadczenia. W opisanym stanie faktycznym Państwa działanie polega w istocie na postawieniu do dyspozycji pracownika punktów, za które dopiero mogą nabyć określone świadczenia.

Z przytoczonego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że nieodpłatne świadczenia, ażeby mogły być uznane za przychód – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – muszą być otrzymane. Zatem przychód u Państwa pracowników powstaje w momencie dokonania wymiany punktów na wybrane przez nich świadczenie dostępne w ramach Programu kafeteryjnego. Wówczas na Państwu ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 32 ust. 1 oraz art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Państwa stanowisko należało zatem uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).