Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1175/12-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-14
Teza: kwalifikacje prawnopodatkowe przychodu z tytułu wykupu i umorzenia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych, kwalifikacje prawnopodatkowe przychodu ze zbycia lokat (bez wykupu i umorzenia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych) oraz kwalifikacje prawnopodatkowe przychodu z umorzenia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego w związku z jego likwidacją
Słowa kluczowe: certyfikaty; fundusz; likwidacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29.11.2012 r. (data wpływu 30.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji prawnopodatkowej przychodu z tytułu wykupu i umorzenia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych – **jest prawidłowe,**

*   kwalifikacji prawnopodatkowej przychodu ze zbycia lokat (bez wykupu i umorzenia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych) – **jest prawidłowe,**

*   kwalifikacji prawnopodatkowej przychodu z umorzenia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego w związku z jego likwidacją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.11.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej przychodu z tytułu wykupu i umorzenia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych, przychodu ze zbycia lokat i przychodu z umorzenia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego w związku z jego likwidacją oraz opodatkowania w Polsce ww. przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Informacje ogólne

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Luksemburgu (dalej: „Inwestor”), która jest rezydentem podatkowym w Luksemburgu w rozumieniu Umowy z Luksemburgiem oraz nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu Umowy z Luksemburgiem.

Jako członek międzynarodowej grupy kapitałowej specjalizującej się w inwestycjach na rynku nieruchomości, Inwestor od lat angażuje się w Polsce w projekty inwestycyjne o znacznym zakresie, wartości dodanej oraz potencjale komercyjnym.

Jedną z naczelnych zasad polityki inwestycyjnej Inwestora oraz grupy, do której należy jest wybór takich projektów, które ze względu na szczególną atrakcyjność dla lokalnych przedsiębiorców poszukujących powierzchni handlowej wysokiej jakości zapewniają stabilne przychody z wynajmu w dłuższej perspektywie. Przykładem zastosowania tej strategii są zrealizowane w Polsce inwestycje w przedsięwzięcia obejmujące nowoczesne centra handlowe. Własność budynków i inne prawa do nieruchomości tworzących te centra handlowe należą do dwóch polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółki Celowe”), w których Inwestor posiadał, przed nabyciem certyfikatów inwestycyjnych Funduszu (zob. poniżej), niemal 100% udziałów (bez jednego udziału w każdej z nich). Pozostałe dwa udziały w Spółkach Celowych, nienależące do Inwestora, należą do dwóch polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółki Polskie”), w których Inwestor posiada 100% udziałów.

Inwestor występował w realizowanych projektach jako inwestor finansowy, zapewniając efektywną alokację środków oraz zarządzanie ryzykiem handlowym, nie angażując się jednak w bieżące zarządzanie nieruchomościami, ani też nie uczestnicząc w zarządzaniu przepływami finansowymi związanymi z tymi nieruchomościami. Z tego względu, Inwestor poszukiwał formuły prawnej zgodnej z prawem polskim i bardziej odpowiedniej dla zakresu i profilu jego zaangażowania w projekty związane z nieruchomościami, w tym zwłaszcza zwiększającej płynność posiadanych aktywów oraz elastyczność zarządzania przepływami pieniężnymi, w porównaniu z tradycyjnym modelem polegającym na utrzymywaniu udziałów bezpośrednio w spółkach będących właścicielami nieruchomości.

W świetle ustalonej praktyki gospodarczej, Inwestor za właściwą dla jego potrzeb uznał zwłaszcza możliwość podejmowania lub kontynuacji niektórych projektów w formie funduszy inwestycyjnych, w tym ze względu na zwiększone możliwości pozyskiwania finansowania zewnętrznego oraz wiarygodność na rynku kapitałowym, dodatkową profesjonalizację i standaryzację zarządzania projektami realizowanymi w Polsce (w tym dzięki poddaniu działalności funduszy nadzorowi publicznemu oraz w wyniku zaangażowania niezależnego towarzystwa funduszy inwestycyjnych) czy zwłaszcza możliwość rzeczywistej konsolidacji wyniku finansowego uzyskiwanego w danym okresie w poszczególnych projektach (a w rezultacie także dywersyfikację ryzyka, szczególnie istotną w okresie potencjalnego pogorszenia się sytuacji rynkowej). Co więcej, formuła funduszu inwestycyjnego może znacznie ułatwić pozyskanie nowych inwestorów potencjalnie zainteresowanych udziałem i lokowaniem środków w dalszy rozwój wspomnianych przedsięwzięć.

Z tego względu, Inwestor nabył certyfikaty inwestycyjne wyemitowane przez polski fundusz inwestycyjny zamknięty aktywów niepublicznych (dalej: „Fundusz”). Fundusz funkcjonuje na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm., dalej: Ustawa o Funduszach Inwestycyjnych”).

Statut Funduszu przewiduje m. in. możliwość opłacania certyfikatów inwestycyjnych w postaci udziałów i akcji w polskich spółkach, możliwość wykupywania certyfikatów inwestycyjnych od uczestników Funduszu, a także możliwość wypłacania dochodów oraz przychodów Funduszu uczestnikom Funduszu bez odkupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Inwestor nabył certyfikaty inwestycyjne w Funduszu w zamian za wpłatę w postaci wniesienia do Funduszu posiadanych (100% bez jednego udziału w każdej Spółce Celowej) udziałów w Spółkach Celowych. Co więcej, niewielka ilość certyfikatów wyemitowanych przez Fundusz została nabyta przez Inwestora, na podstawie umowy sprzedaży, od towarzystwa funduszy inwestycyjnych będącego organem zarządzającym Funduszu.

Ponadto, w celu uniknięcia niektórych niekorzystnych konsekwencji prawnych i ekonomicznych powyższych działań, za wskazane uznano przekształcenie Spółek Celowych w spółki komandytowo-akcyjne („SKA”). W toku przekształcenia Fundusz uzyskałby także status jedynego akcjonariusza Spółek Celowych po ich przekształceniu w SKA, zaś komplementariuszami SKA zostałyby Spółki Polskie (jedna Spółka Polska zostałaby komplementariuszem w jednej SKA). W ocenie Inwestora, rozwiązanie takie zapewnia prawidłowe wyważenie interesów oraz kompetencji Funduszu oraz wspomnianego towarzystwa funduszy inwestycyjnych, z jednej strony, oraz Inwestora, z drugiej strony w zakresie kontroli i zarządzania aktywami, którymi dysponują Spółki Celowe.

W ocenie bowiem Inwestora, chociaż Fundusz utrzymywałby w powyższym przypadku całość akcji reprezentujących kapitał zakładowy Spółek Celowych (co posiada istotne znaczenie dla instytucji finansowych, które dysponowałyby możliwością uzyskania zabezpieczeń na stosunkowo płynnych aktywach, jakimi są akcje emitowane przez SKA), dla podjęcia i wykonania kluczowych decyzji skutkujących na przykład zbyciem aktywów SKA konieczna byłaby także zgoda komplementariusza, jakim byłaby odpowiednia Spółka Polska, w której Inwestor posiada 100% udziałów. Co więcej, jak wynika bezpośrednio z przepisów art. 145 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych oraz obowiązujących wytycznych Komisji Nadzoru Finansowego, w przedmiotowej sprawie Fundusz może lokować środki w Spółkach Celowych wyłącznie poprzez nabywanie ich udziałów lub emitowanych papierów wartościowych.

Powyższe ustawowe zasady polityki inwestycyjnej funduszy inwestycyjnych oznaczają zatem w praktyce, iż - pomijając formę spółki kapitałowej, która obecnie nie zapewnia wymaganej elastyczności przepływów pieniężnych i dywersyfikacji ryzyka dostosowanej do sytuacji rynkowej - jedyną możliwą formą działania Spółek Celowych pozostaje spółka komandytowo-akcyjna, jako że żadna inna spółka handlowa (poza spółkami kapitałowymi) nie posiada możliwości wydawania udziałów lub emisji papierów wartościowych.

1.  Sposoby wypłacania środków przez Fundusz na rzecz Inwestora

2.1. Wypłata środków pieniężnych Funduszu w wyniku wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz

Na podstawie art. 139 ust. 1 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych, fundusz może wykupywać wyemitowane przez siebie certyfikaty, jeżeli jego statut tak stanowi, Z chwilą wykupienia przez fundusz, certyfikaty inwestycyjne podlegają umorzeniu z mocy prawa, a fundusz niezwłocznie dokonuje wypłat na rzecz uczestnika, którego certyfikaty były przedmiotem wykupu, stosownie do art. 139 ust. 6 i 7 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych oraz na zasadach określonych w statucie funduszu inwestycyjnego.

W analizowanej sytuacji, statut Funduszu będzie przewidywał możliwość wykupienia wyemitowanych certyfikatów inwestycyjnych. Mając to na uwadze, możliwe jest, iż Inwestor będzie otrzymywał w przyszłości wypłaty z tytułu wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz.

2.2. Wypłata środków pieniężnych Funduszu bez wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz

Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 13 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych, statut funduszu inwestycyjnego określa zasady wypłacania uczestnikom funduszu inwestycyjnego zamkniętego dochodów funduszu, w przypadku gdy statut funduszu przewiduje wypłacanie tych dochodów. Z kolei, art. 198 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych przewiduje, że statut funduszu inwestycyjnego aktywów niepublicznych może przewidywać wypłacanie na rzecz uczestników funduszu przychodów ze zbycia lokat funduszu, pomniejszonych o koszty działania funduszu związane bezpośrednio ze zbytymi lokatami oraz o część kosztów działania funduszu przypadającą na takie lokaty proporcjonalnie do ich wartości w stosunku do wartości portfela inwestycyjnego funduszu. W żadnym z wyżej wymienionych wypadków nie dochodzi do wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez fundusz inwestycyjny.

Ze względu na fakt, że statut Funduszu będzie przewidywał możliwość i zasady wypłacania dochodów Funduszu (na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 13 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych) przychodów ze zbycia lokat Funduszu (na podstawie art. 198 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych), możliwe jest, iż Inwestor będzie otrzymywał od Funduszu wypłaty z tego tytułu (wypłaty, które nie wiążą się z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz).

2.3. Wypłata środków Funduszu w związku z likwidacją Funduszu

Zgodnie z art. 246 ust. 3 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych, rozwiązanie funduszu inwestycyjnego następuje po przeprowadzeniu likwidacji, Z dniem rozpoczęcia likwidacji fundusz inwestycyjny nie może m. in. emitować certyfikatów inwestycyjnych, a także wykupywać certyfikatów inwestycyjnych oraz wypłacać dochodów lub przychodów funduszu. Natomiast, na podstawie przepisu art. 249 ust. 1 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych, likwidacja funduszu inwestycyjnego polega na zbyciu jego aktywów, ściągnięciu należności funduszu, zaspokojeniu wierzycieli funduszu i umorzeniu certyfikatów inwestycyjnych przez wypłatę uzyskanych środków pieniężnych uczestnikom funduszu proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich certyfikatów inwestycyjnych. Zaznaczyć należy, że możliwa jest sytuacja, gdy nabywcą aktywów likwidowanego funduszu w trybie art. 249 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych jest uczestnik funduszu (przepisy nie wprowadzają ograniczeń w tym zakresie).

Biorąc powyższe pod uwagę, możliwe jest, iż w przypadku likwidacji Funduszu:

*   Inwestor otrzyma środki pieniężne od likwidowanego Funduszu w związku z umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych, lub

*   Inwestor nabędzie aktywa likwidowanego Funduszu, w związku z czym stanie się zobowiązany względem Funduszu do zapłaty ceny za aktywa, a jednocześnie będzie mu przysługiwało roszczenie o wypłatę środków pieniężnych przez Fundusz w związku z umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych; w takim przypadku wzajemne wierzytelności Inwestora, z jednej strony, i Funduszu, z drugiej strony, ulegną potrąceniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy uzyskiwane przez Inwestora z Funduszu wypłaty pieniężne z tytułu wykupu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, opisane w punkcie 2.1 zdarzenia przyszłego, będą kwalifikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także: „Ustawa o PDOP”), nie będą kwalifikowane jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP, a z tego względu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na podstawie art. 7 ust. 1 lub art. 13 ust. 4 Konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527, dalej także: „Umowa z Luksemburgiem”) ?
2.  Czy uzyskiwane przez Inwestora z Funduszu wypłaty pieniężne bez wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych (wypłaty z dochodów Funduszu lub przychodów ze zbycia lokat Funduszu), opisane w punkcie 2.2 zdarzenia przyszłego, będą kwalifikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 Ustawy o PDOP, nie będą kwalifikowane jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP, a z tego względu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy z Luksemburgiem ?
3.  Czy wypłaty pieniężne z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych uzyskiwane przez Inwestora z likwidowanego Funduszu, w tym wypłaty dokonane poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności Inwestora i Funduszu, opisane w punkcie 2.3 zdarzenia przyszłego, będą kwalifikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 Ustawy o PDOP, nie będą kwalifikowane jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP, a z tego względu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy z Luksemburgiem ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Inwestor jest spółką kapitałową z siedzibą w Luksemburgu i w tym państwie jest uznawany za rezydenta podatkowego w rozumieniu Umowy z Luksemburgiem, a co za tym idzie, konieczne jest ustalenie, w przypadku każdego z trzech pytań objętych zakresem niniejszego wniosku, czy w świetle Umowy z Luksemburgiem wypłaty dokonywane przez Fundusz na rzecz Inwestora opisane w punktach 2.1 - 2.3 zdarzenia przyszłego, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy, opisane w punkcie 2.1 zdarzenia przyszłego, uzyskiwane przez Inwestora z Funduszu wypłaty pieniężne z tytułu wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych będą kwalifikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 Ustawy o POOP, nie będą kwalifikowane jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP, a z tego względu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na podstawie art. 7 ust. 1 lub art. 13 ust. 4 Umowy z Luksemburgiem.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o PDOP, Inwestor, jako podatnik niemający na terytorium Polski siedziby łub zarządu, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągnął na terytorium Polski.

Generalną zasadą w polskim systemie podatkowym jest, iż w przypadku podmiotu zagranicznego posiadającego rezydencję podatkową państwa, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdują postanowienia takiej umowy, które stanowią integralną część polskiego systemu prawnego (podatkowego). Oznacza to, że pierwszeństwo stosowania mają przepisy tych umów.

Umowa z Luksemburgiem nie zawiera bezpośrednich regulacji dotyczących opodatkowania dochodu osiąganego przez osobę prawną z rezydencją podatkową w Luksemburgu z tytułu wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez polski fundusz inwestycyjny. W myśl art. 3 ust 2 Umowy z Luksemburgiem: „Przy stosowaniu \[Umowy z Luksemburgiem\] przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie \[Umowa z Luksemburgiem\]”.

W konsekwencji, w zakresie zasad opodatkowania wypłat z Funduszu należy w pierwszej kolejności odnieść się do uregulowań zawartych w ustawie o PDOP.

1.1. Klasyfikacja wypłat w świetle Ustawy o PDOP

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłaty pieniężne uzyskiwane przez Inwestora w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz należy uznać za przychody, o których mowa w art. 12 Ustawy o PDOP, tj. przychody podlegające ogólnym zasadom opodatkowania PDOP. Jednocześnie, przychody z tytułu wykupu i umorzenia certyfikatów w Funduszu nie stanowią dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 Ustawy o PDOP, tj. dochodów (przychodów) podlegających szczególnym zasadom opodatkowania PDOP.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PDOP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na mocy ust. 3 powołanego artykułu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepisy ww. ustawy nie zawierają więc definicji przychodu. W odniesieniu do przychodów Ustawodawca zastosował technikę ustawodawczą polegającą na wymienieniu przykładowych kategorii pożytków, których otrzymanie implikuje powstanie przychodu podatkowego (art. 12 ust. 1 pkt 1-10 Ustawy o PDOP) pozostawiając jako otwarty katalog przysporzeń kreujących powstanie przychodu w rozumieniu ustawy. Jednocześnie, Ustawodawca ustanowił w art. 12 ust. 4 powołanej ustawy zamknięty katalog kategorii przychodów wyłączonych z opodatkowania. A contrario wszystkie inne przysporzenia majątkowe (zwiększające aktywa lub zmniejszające pasywa spółki) niż wymienione w art. 12 ust. 4 Ustawy o PDOP należy uznać za przychód skutkujący powstaniem obowiązku podatkowego. W konsekwencji za przychód należy uznać każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, definitywnym, bezzwrotnym.

Co więcej, w przypadku przychodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej już sam fakt, że przychód staje się należny powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Dodatkowo, w myśl art. 12 ust. I Ustawy o PDOP przychodami - z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 - są m.in.:

*   zgodnie z pkt 1 - otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe,

*   zgodnie z pkt 4a - dla uczestników funduszy inwestycyjnych otrzymane dochody funduszu, w przypadku, gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Ze względu na szczególny reżim opodatkowania dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, Ustawodawca wprowadził w Ustawie o PDOP definicję tych dochodów. Zgodnie z art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

*   dochód z umorzenia udziałów (akcji),
*   wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
*   dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
*   w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
*   w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału1 a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem,
*   zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
*   wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

W opinii Wnioskodawcy, uzyskiwane przez Inwestora środki pieniężne w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz nie mogą być klasyfikowane jako dochody (przychody) w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP, gdyż nie spełniają kryteriów dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny, kategoria dochodów z udziału w zyskach osób prawnych obejmuje (za wyjątkiem sytuacji wyraźnie wskazanych przez ustawodawcę podatkowego) wszelkie dochody wynikające z uprawnień korporacyjnych przysługujących w stosunku do spółki kapitałowej. Certyfikaty inwestycyjne natomiast nie są ani udziałami, ani akcjami spółek kapitałowych, a fundusz inwestycyjny zamknięty jest kategorią prawną odrębną od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej.

Certyfikaty inwestycyjne reprezentują określone prawa majątkowe uczestników mające odmienny charakter niż prawa z akcji lub udziałów - co wynika z innej funkcji ekonomicznej, jaką te certyfikaty inwestycyjne pełnią. Z perspektywy uczestnika, fundusz inwestycyjny jest formą zbiorowego lokowania środków pieniężnych, a nie formą prowadzenia działalności gospodarczej. Certyfikaty nie dają więc uczestnikowi prawa do udziału w samych zyskach osiąganych z działalności funduszu, tak jak to ma miejsce w odniesieniu do akcji spółek akcyjnych lub udziałów spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. W rezultacie, brak jest podstaw, aby uznać, iż kwoty uzyskiwane przez Inwestora z tytułu wykupu i umorzenia tych certyfikatów przez Fundusz stanowią dochody z udziału w zyskach osób prawnych.

Podsumowując, wypłaty uzyskiwane przez Inwestora w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz powinny być klasyfikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o PDOP, nie zaś jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP.

1.2. Klasyfikacja wypłat w świetle Umowy z Luksemburgiem

Klasyfikacja na gruncie Ustawy o POOP wypłat uzyskiwanych przez Inwestora w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz ma istotne znaczenie dla klasyfikacji tych wypłat w świetle Umowy z Luksemburgiem.

Biorąc pod uwagę fakt, iż na gruncie Ustawy o PDOP wypłaty uzyskiwane przez Inwestora w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz nie stanowią dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych, wypłaty te nie mogą być uznane za dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 Umowy z Luksemburgiem. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 3 Umowy z Luksemburgiem, określenie „dywidendy” oznacza „dochód z akcji, akcji gratisowych łub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji”.

Tym samym do opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Inwestora w związku z wykupem i umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz mogą znaleźć zastosowanie wyłącznie uregulowania zawarte w art. 7 Umowy z Luksemburgiem (w świetle tego przepisu zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład) lub w art. 13 ust. 4 Umowy z Luksemburgiem (zgodnie z tym przepisem zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 art. 13 podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę).

Jednocześnie jednak, niezależnie od tego, czy przedmiotowe dochody powinny zostać ostatecznie uznane za zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 Umowy z Luksemburgiem, czy też za zyski ze sprzedaży majątku w rozumieniu art. 13 ust. 4 Umowy z Luksemburgiem w obu tych przypadkach skutki podatkowe będą identyczne. Przepisy Umowy z Luksemburgiem pozwalają bowiem na opodatkowanie obu rodzajów przychodów (objętych zakresem przedmiotowym art. 7 albo art. 13 właściwej umowy o unikaniu) wyłącznie przez umawiające się państwo, w którym podmiot osiągający dochód jest rezydentem podatkowym (tj. w Luksemburgu).

Zatem, biorąc pod uwagę, że Inwestor w chwili wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz nie będzie posiadać w Polsce zakładu w rozumieniu Umowy z Luksemburgiem, stwierdzić należy, że analizowane dochody Inwestora nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym, albowiem Umowa z Luksemburgiem pozwala na opodatkowanie tego rodzaju dochodów wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej podatnika, tj. w Luksemburgu.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zaprezentowane przez niego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lutego 2011 r., sygn. IPPB5/423-877/10-2/AJ i IPPB5/423-876/10- 2/AJ, w interpretacji z dnia 4 stycznia 2011 r., sygn. IPPB5/423-749/10-2/AJ oraz w interpretacji z dnia 16 września 2011 r., sygn. IPPB5/423-690/11-4/AM, jak również w ostatnim okresie w interpretacji z dnia 19 października 2012 r., sygn. IPPB5/423-692/12-3/AS oraz w interpretacji z dnia 25 kwietnia 2012 r., sygn. 1PPB5/423-47/12-4/IŚ.

Ad. 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż, opisane w punkcie 2,2 zdarzenia przyszłego, uzyskiwane przez Inwestora od Funduszu wypłaty pieniężne bez wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych (wypłaty z dochodów Funduszu lub przychodów ze zbycia lokat Funduszu) będą kwalifikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 Ustawy o PDOP, nie będą kwalifikowane jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP, a z tego względu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy z Luksemburgiem.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o PDOP, Inwestor, jako podatnik niemający na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągnął na terytorium Polski.

Generalną zasadą w polskim systemie podatkowym jest, iż w przypadku podmiotu zagranicznego pochodzącego z państwa, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdują postanowienia takiej umowy, które stanowią integralną część polskiego systemu podatkowego. Oznacza to, że pierwszeństwo stosowania mają przepisy tych umów.

Umowa z Luksemburgiem nie zawiera bezpośrednich regulacji dotyczących opodatkowania dochodu osiąganego przez osobę prawną z rezydencją podatkową w Luksemburgu z tytułu wypłat pieniężnych z dochodów lub przychodów polskiego funduszu inwestycyjnego. W myśl art. 3 ust. 2 Umowy z Luksemburgiem: „Przy stosowaniu Umowy \[z Luksemburgiem\] przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie \[Umowa z Luksemburgiem\].

W konsekwencji, w zakresie zasad opodatkowania wypłat z Funduszu należy odnieść się w pierwszej kolejności do uregulowań zawartych w ustawie o PDOP.

2.1. Klasyfikacja wypłat w świetle Ustawy o PDOP

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4a Ustawy o PDOP, przychodami dla uczestników funduszy inwestycyjnych są otrzymane dochody funduszu, w przypadku, gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez wykupywania certyfikatów inwestycyjnych. W niniejszej sprawie, statut Funduszu będzie przewidywać wypłatę dochodów Funduszu bez umorzenia certyfikatów inwestycyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane przez Inwestora z takich wypłat powinny być klasyfikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 4a Ustawy o PDOP. W konsekwencji, przychody te nie będą kwalifikowane jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, analogiczna zasada powinna znaleźć zastosowanie do wypłat z przychodów ze zbycia lokat Funduszu. Skoro Ustawodawca zdecydował się na wyłączenie z zakresu dochodów (przychodów) podlegających szczególnym zasadom opodatkowania PDOP udziału w zyskach funduszu, to tym bardziej brak jest podstaw, aby do dochodów (przychodów) określonych w art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP zaliczyć wypłaty z przychodów ze zbycia lokat funduszu. W związku z powyższym, zarówno uzyskiwane przez Inwestora wypłaty z dochodów Funduszu (na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 13 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych), jak i wypłaty z przychodów ze zbycia lokat Funduszu (na podstawie art. 198 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych) powinny być klasyfikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o PDOP, a nie jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych określone w art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP.

2.2. Klasyfikacja wypłat w świetle Umowy z Luksemburgiem

Klasyfikacja na gruncie Ustawy o PDOP wypłat uzyskiwanych przez Inwestora od Funduszu ma istotne znaczenie dla klasyfikacji tych wypłat w świetle Umowy z Luksemburgiem.

Biorąc pod uwagę fakt, iż w świetle Ustawy o PDOP uzyskiwane przez Inwestora wypłaty z dochodów Funduszu, jak i wypłaty z przychodów ze zbycia lokat Funduszu nie stanowią dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, wypłaty te nie mogą być uznane za dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 Umowy z Luksemburgiem. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 3 Umowy z Luksemburgiem, określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji”.

Tym samym do opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Inwestora z tytułu wypłat pieniężnych otrzymywanych z Funduszu bez wykupu i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych (wypłat z dochodów Funduszu lub przychodów ze zbycia lokat Funduszu) może znaleźć zastosowanie wyłącznie uregulowanie zawarte w art. 7 Umowy z Luksemburgiem (w świetle tego przepisu zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład). Biorąc zatem pod uwagę fakt, iż Inwestor nie posiada zakładu na terytorium Polski, uzyskiwane przez Inwestora wypłaty z dochodów Funduszu (na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 13 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych), jaki wypłaty z przychodów ze zbycia lokat Funduszu (na podstawie art. 198 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych), powinny być opodatkowane wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej podatnika, tj. w Luksemburgu.

Na marginesie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że rozważanie klasyfikacji powyższych wypłat w świetle art. 13 ust. 4 Umowy z Luksemburgiem (dochód ze zbycia majątku ruchomego) jest bezprzedmiotowe, ze względu na fakt, iż uzyskanie tych wypłat nie wiąże się ze zbyciem certyfikatów inwestycyjnych na rzecz Funduszu.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zaprezentowane przez niego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lutego 2011 r., sygn. IPPB5/423-877/10-2/AJ i IPPB5/423-876/10-2/AJ, a w ostatnim okresie także w interpretacji z dnia 19 października 2012 r., sygn. IPPB5/423-692/12-3/AS, w interpretacji z dnia 30 kwietnia 2012 r., sygn. IPPB5/423-90/12-4/AS, jak również w interpretacji z dnia 24 kwietnia 2012 r., sygn. IPPB5/423-43/12-4/IŚ oraz z dnia 22 marca 2012 r., sygn. IPPB5/423-31/12-2/AM.

Ad. 3

Inwestor stoi na stanowisku, że opisane w punkcie 2.3 zdarzenia przyszłego, wypłaty pieniężne z umorzenia certyfikatów inwestycyjnych uzyskiwane przez Wnioskodawcę od likwidowanego Funduszu, w tym wypłaty dokonane poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności Inwestora i Funduszu, będą kwalifikowane jako przychody w rozumieniu art. 12 Ustawy o PDOP, nie będą kwalifikowane jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy o PDOP, a z tego względu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na podstawie art. 7 ust. 1 Umowy z Luksemburgiem.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o PDOP Inwestor, jako podatnik nie mający na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągnął na terytorium Polski.

Generalną zasadą w polskim systemie podatkowym jest, iż w przypadku podmiotu zagranicznego pochodzącego z państwa, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdują postanowienia takiej umowy, które stanowią integralną część polskiego systemu podatkowego. Oznacza to, że pierwszeństwo stosowania mają przepisy tych umów.

Umowa z Luksemburgiem nie zawiera bezpośrednich regulacji dotyczących opodatkowania dochodu osiąganego przez osobę prawną z rezydencją podatkową w Luksemburgu z tytułu wypłat pieniężnych z likwidowanego polskiego funduszu inwestycyjnego. W myśl art. 3 ust 2 Umowy z Luksemburgiem: „Przy stosowaniu \[Umowy z Luksemburgiem\] przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie \[Umowa z Luksemburgiem\]”.

W konsekwencji, w zakresie zasad opodatkowania wypłat z Funduszu należy odnieść się w pierwszej kolejności do uregulowań zawartych w ustawie o PDOP.

3.1. Klasyfikacja wypłat w świetle Ustawy o PDOP

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłaty z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w likwidowanym funduszu należy uznać za przychody, o których mowa w art. 12 Ustawy o PDOP. Jednocześnie stwierdzić należy, że przychody z tytułu umorzenia certyfikatów w likwidowanym Funduszu nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 10 Ustawy o PDOP, gdyż nie mogą być klasyfikowane jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie ze stanowiskiem doktryny kategoria przychodów w zyskach osób prawnych obejmuje (za wyjątkiem sytuacji wyraźnie wskazanych przez ustawodawcę podatkowego) wszelkie dochody wynikające z uprawnień korporacyjnych przysługujących w stosunku do spółki kapitałowej,

Certyfikaty inwestycyjne natomiast nie są ani udziałami, ani akcjami spółek kapitałowych, a fundusz inwestycyjny zamknięty jest kategorią prawną odrębną od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej. Certyfikaty inwestycyjne reprezentują określone prawa majątkowe uczestników mające odmienny charakter niż prawa z akcji lub udziałów - co wynika z innej funkcji ekonomicznej, jaką te certyfikaty inwestycyjne pełnią. Z perspektywy uczestnika, fundusz inwestycyjny jest formą zbiorowego lokowania środków pieniężnych, a nie formą prowadzenia działalności gospodarczej. Certyfikaty nie dają więc uczestnikowi prawa do udziału w samych zyskach osiąganych z działalności funduszu, tak jak to ma miejsce w odniesieniu do akcji spółek akcyjnych lub udziałów spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. W rezultacie, brak jest podstaw, aby uznać, iż dochody uzyskiwane przez Inwestora z tytułu umorzenia tych certyfikatów przez likwidowany Fundusz stanowią dochody z udziału w zyskach osób prawnych. Konkluzja ta jest prawidłowa także w odniesieniu do tych wypłat, które Inwestor uzyskał w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, odpowiednio, Inwestora z jednej strony, oraz Funduszu z drugiej strony.

3.2. Klasyfikacja wypłat w świetle Konwencji

Jak wskazano powyżej, klasyfikacja na gruncie Ustawy o PDOP wypłat pieniężnych z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, uzyskiwanych przez Inwestora od likwidowanego Funduszu, ma istotne znaczenie dla klasyfikacji tych wypłat w świetle Umowy z Luksemburgiem.

Biorąc pod uwagę fakt, iż w świetle Ustawy o PDOP uzyskiwane przez Inwestora wypłaty od likwidowanego Funduszu (w związku z umorzeniem certyfikatów inwestycyjnych) nie stanowią dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, wypłaty te nie mogą być uznane za dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 Umowy z Luksemburgiem. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 3 Umowy z Luksemburgiem, „określenie „dywidendy” oznacza „dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji”.

Tym samym do opodatkowania tych dochodów może znaleźć zastosowanie wyłącznie uregulowanie zawarte w art. 7 Umowy z Luksemburgiem (w świetle tego przepisu zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład). Biorąc pod uwagę fakt, iż Inwestor nie posiada zakładu na terytorium Polski, wypłaty pieniężne z umorzenia certyfikatów inwestycyjnych uzyskiwane przez Inwestora od likwidowanego Funduszu, w tym wypłaty dokonane poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności Inwestora z jednej strony, oraz Funduszu z drugiej strony, powinny być opodatkowane wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej podatnika, tj. w Luksemburgu.

Na marginesie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że rozważanie klasyfikacji powyższych wypłat w świetle art. 13 ust. 4 Umowy z Luksemburgiem (dochód ze zbycia majątku ruchomego) jest bezprzedmiotowe, ze względu na fakt, iż, w świetle art. 246 ust. 3 Ustawy o Funduszach Inwestycyjnych, z dniem otwarcia likwidacji fundusz nie może wykupywać certyfikatów inwestycyjnych, a zatem nie dochodzi do zbycia certyfikatów inwestycyjnych przez Inwestora na rzecz Funduszu. Niemniej jednak, niezależnie od tego, czy przedmiotowe dochody powinny zostać ostatecznie uznane za zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 Umowy z Luksemburgiem, czy też za zyski ze sprzedaży majątku w rozumieniu art. 13 ust. 4 tej umowy, w obu przypadkach skutki podatkowe będą identyczne. Przepisy Umowy z Luksemburgiem pozwalają bowiem na opodatkowanie obu rodzajów przychodów (objętych zakresem przedmiotowym art. 7 albo art. 13 umowy) wyłącznie przez umawiające się państwo, w którym podmiot osiągający dochód jest rezydentem podatkowym (tj. w Luksemburgu).

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 września 2011 r., sygn. IPPB5/423-627/11-2/AJ, z dnia 11 lipca 2011 r. sygn. IPPB5/423-523/11-3/AJ, z dnia 7 lutego 2011 r. sygn. IPPB5/423-876/10-2/AJ, a w ostatnim okresie także w interpretacji z dnia 19 października 2012 r., sygn. IPPB5/423-692/12-3/AS oraz w interpretacji z dnia 22 marca 2012 r., sygn. IPPB5/423-31/12-2/AM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytań oznaczonych 1-3 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.