Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-817/14-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-23
Teza: Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do uiszczenia podatku dochodowego w przypadku odstąpienia od kredytu hipotecznego na zakup nieruchomości, zaciągniętego solidarnie z osobą trzecią, przy jednoczesnym przeniesieniu własności udziału w nieruchomości na tę osobę, zakładając, że wartość zbywanego udziału nie przekracza wartości ceny po jakiej Wnioskodawca nabył ten udział? A jeżeli tak, to jaka będzie w tym przypadku podstawa opodatkowania?
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; partner; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2014 r. (data wpływu 21 października 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 12 grudnia 2014 r. (data nadania 12 grudnia 2014 r., data wpływu 15 grudnia 2014 r.) na wezwanie Nr IPPB4/415-817/14-2/MS z dnia 4 grudnia 2014 r. (data nadania 5 grudnia 2014 r., data doręczenia 9 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu związanego ze zniesieniem współwłasności nieruchomości – jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia przychodu,

*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z długu związanego ze zniesieniem współwłasności nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-817/14-2/MS z dnia 4 grudnia 2014 r. (data nadania 5 grudnia 2014 r., data doręczenia 9 grudnia 2014 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę o doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 12 grudnia 2014 r. (data nadania 12 grudnia 2014 r., data wpływu 15 grudnia 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Karolina I. i Łukasz T. (dalej: Wnioskodawca) (dalej razem: Kupujący) w dniu 13 lutego 2013 r. nabyli lokal mieszkalny o powierzchni 37,5 m (dalej: lokal). Na mocy zawartej z dotychczasowym właścicielem umowy kupna - sprzedaży lokalu w formie aktu notarialnego, oboje nabyli po 1/2 udziału w lokalu, wraz z prawami związanymi z jego własnością. Cena lokalu wyniosła 229.000,00 zł, przy czym kwota 39.000,00 zł została zapłacona gotówką w chwili zawarcia umowy, po 19.500,00 zł przez oboje z Kupujących, zaś pozostała część, tj. 190.000,00 zł, została uiszczona po podpisaniu umowy z środków uzyskanych z kredytu bankowego, o udzielenie którego zawarli z Bankiem (dalej: Bank) umowę kredytu z dnia 31 stycznia 2013 r. w wysokości 190.000,00 zł (dalej: Kredyt). Jednocześnie w umowie kupna - sprzedaży lokalu na rzecz Banku ustanowiono hipotekę na lokalu w kwocie 285.000,00 zł. Po spłacie kwoty około 10.000,00 zł tytułem rat kredytu, Kupujący podjęli decyzję o zniesieniu współwłasności lokalu w taki sposób, że Wnioskodawca przeniesie własność 1/2 udziału w lokalu na Karolinę I., w zamian za co Karolina I. zobowiąże się do spłaty kredytu w całości, przy czym zniesienie współwłasności ma mieć miejsce przed upływem pięciu lat od daty nabycia. Mieszkanie będące przedmiotem zniesienia współwłasności posiada tytuł prawny odrębnej własności lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do uiszczenia podatku dochodowego w przypadku odstąpienia od kredytu hipotecznego na zakup nieruchomości, zaciągniętego solidarnie z osobą trzecią, przy jednoczesnym przeniesieniu własności udziału w nieruchomości na tę osobę, zakładając, że wartość zbywanego udziału nie przekracza wartości ceny po jakiej Wnioskodawca nabył ten udział? A jeżeli tak, to jaka będzie w tym przypadku podstawa opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W opisanym poniżej zdarzeniu przyszłym odstąpienie przez Wnioskodawcę od kredytu przy jednoczesnym zbyciu własności 1/2 lokalu nie powoduje wzbogacenia (koszty uzyskania przychodu przewyższyły przychód), w związku z czym nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Powyższe stanowisko Wnioskodawca oparł na interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 maja 2013 r. Nr IBPBII/2/415-221/13/ŁCz. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) (dalej: Ustawa), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Natomiast jak wynika z art. 30e ust 1 i 2 ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest zaś dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości zgodnie z art. 19 ustawy jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie zbycia, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, o ile cena, bez uzasadnionej przyczyny, nie odbiega znacznie od jej wartości rynkowej.

W przedstawianym zdarzeniu przyszłym, cena ta będzie równa 114.500,00 zł. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że nie jest to cena odbiegająca w jakimkolwiek stopniu od wartości rynkowej 1/2 udziału w lokalu. Co więcej wartość rynkowa 1/2 udziału nie może być uznana za wyższą niż cena, po jakiej Wnioskodawca nabył 1/2 udziału (połowa ceny określonej w akcie notarialnym, za jaką Kupujący nabyli nieruchomość), bowiem pozostaje jej równa.

W celu wyliczenia dochodu, od kwoty 114.500,00 zł należy jednak odjąć koszt uzyskania przychodu, którą stanowi cena, do zapłaty której na podstawie aktu notarialnego umowy kupna - sprzedaży był obowiązany nabywca (Wnioskodawca), aby nabyć udział w lokalu mieszkalnym. Ponieważ cena lokalu wyniosła 229.000,00 zł, a Wnioskodawca nabył w jej wyniku 1/2 udziału lokalu, kwota którą zapłacił Wnioskodawca wynosiła 114.500,00 zł

Dokonując więc obliczenia polegającego na odjęciu od kwoty przychodu (114.500,00 zł) od kwoty kosztu uzyskania przychodu (114.500,00 zł), stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie uzyska dochodu i tym samym we własnej ocenie nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z faktem, że koszt uzyskania przychodu równa się wartości uzyskanego przychodu, Wnioskodawca nie uzyskuje dochodu w rozumieniu ustawy i tym samym nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się - co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść) tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami prawa bankowego. Przez umowę kredytu, zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.), bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu) - art. 519 § 1 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z § 2 tego przepisu, przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

W myśl art. 521 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody dłużnika, a dłużnik zgody odmówił, umowę uważa się za nie zawartą. Jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody wierzyciela, a wierzyciel zgody odmówił, strona, która według umowy miała przejąć dług, jest odpowiedzialna względem dłużnika za to, że wierzyciel nie będzie od niego żądał spełnienia świadczenia (art. 521 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca wraz z osobą trzecią w dniu 13 lutego 2013 r. nabył lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność po 1/2 udziału w lokalu, wraz z prawami związanymi z jego własnością. Cena lokalu wyniosła 229.000,00 zł, przy czym kwota 39.000,00 zł została zapłacona gotówką w chwili zawarcia umowy, po 19.500,00 zł przez oboje z kupujących, zaś pozostała część, tj. 190.000,00 zł, została uiszczona po podpisaniu umowy z środków uzyskanych z kredytu bankowego. Jednocześnie w umowie kupna - sprzedaży lokalu na rzecz Banku ustanowiono hipotekę na lokalu w kwocie 285.000,00 zł. Po spłacie kwoty około 10.000,00 zł tytułem rat kredytu, Wnioskodawca wraz z osobą trzecią podjął decyzję o zniesieniu współwłasności lokalu w taki sposób, że Wnioskodawca przeniesie własność 1/2 udziału w lokalu na osobę trzecią, w zamian za co osoba trzecia zobowiąże się do spłaty kredytu w całości, przy czym zniesienie współwłasności ma mieć miejsce przed upływem pięciu lat od daty nabycia.

Skoro Wnioskodawca nie uzyskuje kosztem majątku banku korzyści majątkowej w wysokości odpowiadającej kwocie kredytu stanowiącej przedmiot zwolnienia z długu, gdyż w chwili dokonania ww. czynności prawnej następuje jedynie zmiana stron umowy kredytowej (kredytobiorcą zostaje drugi współwłaściciel nieruchomości, który zobowiązał się do spłaty własnym kosztem całości zadłużenia wynikającego z zaciągniętego wspólnie kredytu hipotecznego w ramach odpłatności za zniesienie na jego rzecz współwłasności nieruchomości) - nie można uznać, że w związku ze zwolnieniem z długu po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zwolnienie Wnioskodawcy z długu nie spowodowało powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy podkreślić, że pomimo tego, że w wyniku zwolnienia Wnioskodawcy z długu, nie powstał po stronie Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to należy zauważyć, że dokonane przez Wnioskodawcę zniesienie współwłasności nieruchomości w zamian za przejęcie długu, na mocy którego pełne prawo do przedmiotowej nieruchomości nabył drugi współwłaściciel tej nieruchomości, rodzi po stronie Wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć zatem należy, że każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przy czym pod pojęciem „odpłatne zbycie” należy rozumieć nie tylko sprzedaż czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością, a więc co do zasady również odpłatne zniesienie współwłasności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych ani inne akty prawne nie zawierają definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. W celu ustalenia znaczenia tych terminów, należy więc posłużyć się wykładnią językową. Do stwierdzenia powstania przychodu warunkiem koniecznym jest uzyskanie przysporzenia majątkowego. Wskazać należy w tym miejscu na definicję przywołaną w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wywiedzioną przez Adama Bartosiewicza, który definiuje odpłatne zbycie jako „przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie.”, po czym dodaje: „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego”. (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności.

Potwierdzeniem powyższych spostrzeżeń jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2000 r., sygn. akt SA/Gd 2258/95 w którym wywiedziono, że zapłatę ceny sprzedaży można wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. przez zwolnienie z długu, czy też potrącenie wymagalnych wierzytelności. Taki sposób rozliczenia się sprzedającego i kupującego nie pozbawia zawartej umowy tego elementu, jakim jest określenie ceny sprzedaży. Podobnie stwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny z Bydgoszczy w wyroku z dnia 11 sierpnia 2009 r., I SA/Bd 133/09, który orzekł, że odpłatnością może być także zwolnienie nabywcy z długu.

Podkreślenia wymaga fakt, że charakterystyczną cechą odpłatnego zbycia jest ekwiwalentność świadczeń stron, przy czym świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Wskazać należy, że odpłatne czynności prawne charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku. Istotą odpłatnego zbycia jest bowiem to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się w zwolnieniu ze spłacania kolejnych rat kredytu.

W rozpatrywanej zatem sprawie przeniesienie udziału w nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu, jest więc odpłatnym zbyciem tego udziału, natomiast dla osoby, która w zamian za otrzymany udział z tego długu zwalnia, jest nabyciem tego udziału. W przedstawionej we wniosku sytuacji, zwolnienie z długu spowodowało, że Wnioskodawca w zamian za przeniesienie udziału we współwłasności nieruchomości, został zwolniony ze spłaty kredytu hipotecznego. Zatem przeniesienie własności udziału w nieruchomości na drugiego współwłaściciela w zamian za przejęcie długu Wnioskodawcy będzie stanowiło źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału.

Prawidłowość powyższej wykładni wyraża też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 października 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 697/11: „Skład orzekający w niniejszej sprawie przychyla się do poglądu organu interpretacyjnego co do uznania stanowiska skarżącej za nieprawidłowe. Przeniesienie udziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 2006 roku, w zamian za zwolnienie z długu, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie stanowi dla skarżącej wnioskodawczyni źródło przychodu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. (…) Sąd podziela wywody organu interpretacyjnego co do wykładni terminu odpłatne zbycie, przez który należy rozumieć przeniesienie własności rzeczy lub praw na inną osobę za wynagrodzeniem. W zaprezentowanym we wniosku stanie faktycznym przeniesienie przez skarżącą wnioskodawczynię udziału spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na konkubenta (nabywca prawa) w zamian za przejęcie przez niego długu, było odpłatnym zbyciem tego prawa. Poprzez opisane we wniosku czynności doszło bowiem do zwolnienia wnioskodawczyni z długu. W okolicznościach faktycznych jakie zostały zaprezentowane we wniosku oznacza to, iż wartość długu, z którego skarżąca została zwolniona jest dla niej wynagrodzeniem za przeniesienie prawa własności udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz konkubenta, które trzeba uznać za źródło przychodu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., bowiem przeniesienie własności ww. udziału nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa.”

Z uwagi zatem na fakt, że nabycie przedmiotowej nieruchomości (udziału w nieruchomości) nastąpiło w 2013 r., dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Przychodem, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określona organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanui stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartościlub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Zauważyć należy, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarto odrębną regulację dotyczącą kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy. Ustawodawca nie odsyła w tym zakresie do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć np.:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy sprzedaży,
*   opłatę notarialną, koszty i opłaty sądowe.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy posługuje się pojęciem kosztu nabycia. Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo) będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości (prawa) jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Z art. 22 ust. 6f ww. ustawy wynika natomiast, że koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia, powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość tych nieruchomości i praw majątkowych, a poczynione w czasie ich posiadania.

Zatem przeniesienie własności udziału w nieruchomości, który został nabyty przez Wnioskodawcę w 2013 r. w zamian za zwolnienie z długu, w związku ze zniesieniem współwłasności, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym podstawą obliczenia podatku dochodowego będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, czyli kwotą stanowiącą wartość zwolnienia Wnioskodawcy z długu, tj. połową kwoty całego zadłużenia kredytobiorców pozostałą do spłaty na dzień zwolnienia z długu, pomniejszoną o ewentualnie poniesione przez Wnioskodawcę koszty odpłatnego zbycia, a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, czyli ceną nabycia przez Wnioskodawcę w 2013 r. udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Podsumowując należy zatem stwierdzić, że zwolnienie Wnioskodawcy z długu nie spowodowało powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeniesienie własności udziału w nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności w zamian za zwolnienie z długu, który to udział Wnioskodawca nabył w 2013 r., dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca obowiązany jest do samodzielnego ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu, który stanowi różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, czyli kwotą stanowiącą wartość zwolnienia Wnioskodawcy z długu, tj. połową kwoty całego zadłużenia kredytobiorców pozostałą do spłaty na dzień zwolnienia z długu, pomniejszoną o ewentualnie poniesione przez Wnioskodawcę koszty odpłatnego zbycia, a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, czyli ceną nabycia przez Wnioskodawcę w 2008 r. udziału w przedmiotowej nieruchomości.

W sytuacji, gdy koszty przewyższą przychód (ustalone w powyższy sposób), wówczas nie wystąpi dochód i obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej ustalenia przychodu jest nieprawidłowe, gdyż przychodem nie będzie 1/2 ceny za jaką Wnioskodawca nabył udział w nieruchomości, lecz połowa kwoty całego zadłużenia kredytobiorców pozostałą do spłaty na dzień zwolnienia z długu.

W odniesieniu do kwot podanych we wniosku, należy podkreślić, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów zgodnie z art. 14b § 1 ww. Ordynacji podatkowej upoważniony jest wyłącznie do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że organ nie posiada kompetencji organów podatkowych do sprawdzenia, czy też wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego (w tym również podstawy opodatkowania) stąd też nie jest uprawniony do potwierdzenia prawidłowości kwot wskazanych we wniosku czy też podanie innych podstaw opodatkowania podatkiem dochodowych od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że interpretacja ta zapadła w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.