Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-789/09/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-02-26
Teza: Czy na gruncie obecnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z przewalutowaniem kapitału otrzymanej pożyczki i powstaniem różnicy pomiędzy złotówkową wartością pożyczki ustaloną na dzień jej otrzymania (tj. wartością w USD obliczoną przy zastosowaniu kursu historycznego) a złotówkową wartością pożyczki ustaloną na dzień zniesienia jej przewalutowania (tj. wartością w USD obliczoną przy zastosowaniu kursu przewalutowania), wystąpił obowiązek rozpoznania przychodów podatkowych z chwilą: 1) przewalutowania kapitału pożyczki, 2) dokonania umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności?
Słowa kluczowe: kompensata; pożyczka; pożyczka-spłata pożyczki; przewalutowanie; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z przewalutowaniem kapitału pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2009 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z przewalutowaniem kapitału pożyczki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2001 r. Spółka zawarła ze swoim udziałowcem umowę pożyczki na kwotę 5 405 000 USD. W związku z trudną sytuacją finansową od 2004 r. Spółka nie dokonywała spłat rat kapitałowych, ani odsetek. W dniu 1 września 2009 r. w ramach postępowania naprawczego został zatwierdzony układ wierzycieli, który zobowiązał bank kredytujący Spółkę oraz udziałowców do restrukturyzacji zadłużenia z tytułu otrzymanych kredytów bankowych i pożyczek.

Mając na uwadze postanowienia układu w dniu 28 października br. Spółka podpisała aneks do umowy, na podstawie którego dokonano przewalutowania kapitału pożyczki z USD na PLN według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień zawarcia ww. aneksu. W konsekwencji przewalutowania Spółka była zobowiązana do spłaty kapitału pożyczki w PLN. W wyniku zmian kursów walut historyczna wartość złotówkowa pożyczki (w chwili jej otrzymania) była wyższa od wartości złotówkowej pożyczki na dzień dokonania przewalutowania i powstały dodatnie różnice kursowe.

Wypełniając postanowienia układu w dniu 29 października 2009 r. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki i pokryciu nowoutworzonych udziałów wkładami pieniężnymi w PLN. Następnie w dniu 30 października 2009 r. Spółka zawarła ze swoim udziałowcem umowę potrącenia, w wyniku której dokonano umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności, tj. zobowiązania Spółki z tytułu otrzymanej od swojego udziałowca pożyczki (w wartości złotówkowej po przewalutowaniu) z należnością Spółki z tytułu wkładu pieniężnego na pokrycie nowoutworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, od tegoż samego udziałowca.

Ponadto Spółka zaznacza, iż zgodnie z regulacją art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustala różnice kursowe według reguł wynikających z art. 15a tej ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy na gruncie obecnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z przewalutowaniem kapitału otrzymanej pożyczki i powstaniem różnicy pomiędzy złotówkową wartością pożyczki ustaloną na dzień jej otrzymania (tj. wartością w USD obliczoną przy zastosowaniu kursu historycznego) a złotówkową wartością pożyczki ustaloną na dzień zniesienia jej przewalutowania (tj. wartością w USD obliczoną przy zastosowaniu kursu przewalutowania), wystąpił obowiązek rozpoznania przychodów podatkowych z chwilą:

1.  przewalutowania kapitału pożyczki,
2.  dokonania umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, również w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., przewalutowanie pożyczki z USD na PLN nie wywołuje żadnych skutków w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności nie daje podstaw do podwyższenia przychodów podatkowych o dodatnie różnice związane z operacją przewalutowania.

W podatkowej analizie przedstawionego powyżej stanu faktycznego należy uwzględnić niezmienione nowelizacją przepisy wynikające z art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy, a także przepisy wynikające z wprowadzonej od 1 stycznia 2009 r. zmiany dodającej w art. 12 ust. 1 nowy pkt 10.

Zgodnie z niezmienionym brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast w myśl art. 15a ust. 2 pkt 5, dodatnie różnice kursowe powstają jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z treści tych przepisów wynika, że dla powstania różnic kursowych w podatku dochodowym od osób prawnych w związku ze spłatą pożyczki muszą zostać spełnione łącznie trzy przesłanki:

*   wartość pożyczki powinna być wyrażona w walucie obcej,
*   spłata pożyczki powinna być zrealizowana w walucie obcej,
*   powstaną różnice pomiędzy przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego spłaty.

W przedstawionym stanie faktycznym przewalutowanie pożyczki stanowi czynność polegającą jedynie na przeliczeniu kwoty kapitału pożyczki z waluty USD na PLN i nie prowadzi do uregulowania zobowiązania, dlatego też powstałe w wyniku tej operacji dodatnie różnice nie skutkują powstaniem przychodu podatkowego, a w szczególności nie powodują powstania różnic kursowych w rozumieniu przepisów art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 15a.

W analizowanej sytuacji należy przede wszystkim ocenić kwestię skutków podatkowych wynikających z dodania w art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy nowej kategorii przychodów. Zgodnie z wprowadzonym od 1 stycznia 2009 r. dodatkowym przepisem, za przychody z innych źródeł uważa się również przychody otrzymane w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej. Z literalnego brzmienia powołanych przepisów wynika, że wprowadzona zmiana dotyczy jedynie kredytów i pożyczek złotówkowych waloryzowanych kursem waluty obcej, co nie jest pojęciem równoznacznym z przewalutowaną pożyczką walutową, dlatego też nowelizacja ustawy nie będzie miała zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnośnie kwestii poruszonej w pytaniu drugim, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., dokonanie umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności (kompensaty) uprzednio przewalutowanej z USD na PLN pożyczki nie wywołuje żadnych skutków w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności nie daje podstaw do podwyższenia przychodów podatkowych o dodatnie różnice związane z operacją przewalutowania.

Zgodnie z niezmienionym brzmieniem art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy, przesłanką do powstania różnic kursowych jest spłata pożyczki walutowej przy użyciu faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, tzn. z dnia otrzymania pożyczki oraz z dnia jej spłaty. Dzień zapłaty zdefiniowany jest z kolei w art. 15a ust. 7 ustawy, zgodnie z którym jest to dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym potrącenia wierzytelności.

W opisanej przez Spółkę sytuacji, po dokonaniu przewalutowania, zobowiązanie z tytułu zaciągniętej od udziałowca pożyczki, w chwili jego spłaty, nie było już zobowiązaniem wyrażonym w walucie obcej, tylko w PLN. Zobowiązanie to zostało również spłacone poprzez wzajemne potracenie wierzytelności wyrażonych w walucie krajowej, wobec czego należy stwierdzić, że przesłanki niezbędne do rozpoznania dodatnich różnic kursowych przy spłacie pożyczki w świetle art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy nie zostały spełnione.

Przepisy art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przedstawionej sytuacji również nie znajdą zastosowania, ponieważ przepis ten ma zastosowanie do nowej kategorii przychodów podatkowych osiągniętych w związku ze spłatą pożyczki waloryzowanej kursem waluty obcej, co nie jest tożsame ze spłatą pożyczki po przewalutowaniu.

Podsumowując przedstawione powyżej argumenty, w związku z dokonanym przewalutowaniem pożyczki z USD na PLN nie wystąpiły przesłanki do rozpoznania przychodu ze źródeł wymienionych w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także nie zaszły okoliczności uzasadniające obowiązek rozpoznania różnic kursowych zarówno w momencie przewalutowania pożyczki, jak i jej kompensaty. Ponadto, w ocenie Spółki, przewalutowanie oraz jej spłata (po uprzednim przewalutowaniu) jest neutralne pod względem podatkowym bez względu na to, czy została przeprowadzona przed 1 stycznia 2009 r., czy po tej dacie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.