Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-763/13-5/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-30
Teza: prawo do dokonania korekty deklaracji VAT-7 i korekty zwiększającej podatek naliczony w związku z przejęciem i uregulowaniem zobowiązań przejętego przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta; podatek-podatek naliczony; przejęcie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23.07.2013 r. (data wpływu 26.07.2013 r.) uzupełnione pismem z dnia 15.10.2013 r. (data wpływu 18.10.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty deklaracji VAT-7 i korekty zwiększającej podatek naliczony w związku z przejęciem i uregulowaniem zobowiązań przejętego przedsiębiorstwa (pyt.1-2) **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania korekty deklaracji VAT-7 i korekty zwiększającej podatek naliczony w związku z przejęciem i uregulowaniem zobowiązań przejętego przedsiębiorstwa (pyt.1-2). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15.10.2013 r. (data wpływu 18.10.2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 7.10.2013 r. znak IPPP2/443-763/13-2/KOM (skutecznie doręczone dnia 9.10.2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. („Wnioskodawca”) na podstawie aktu notarialnego w dniu 12.04.2013 r. dokonał w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego zakupu Spółdzielni w Likwidacji. Zgodnie z postanowieniami wyżej wymienionej umowy pkt 5.1. „(\`(...)\`) Rozliczenie ceny nastąpi poprzez przejęcie do zapłaty wszystkich zobowiązań związanych z Przedsiębiorstwem - na podstawie odrębnej umowy między dłużnikiem a osobą trzecią, dotyczącej przejęcia za zgodą wierzycieli, zobowiązań Spółdzielni (przejęcie długu), ze zwolnieniem Spółdzielni, od odpowiedzialności za długi związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa, które to zobowiązania w całości pokryje Kupujący (\`(...)\`)”.

1.  Spółdzielnia w Likwidacji na dzień 12.04.2013 r. posiadała zobowiązania dotyczące zakupu surowca od rolników ryczałtowych za następujące okresy:
    *   1-31.12.2012 r. w kwocie 148.434,30 zł,
    *   1-31.01.2013 r. w kwocie 666.152,67 zł,
    *   1-28.02.2013 r. w kwocie 1.009.920,07 zł,
    *   1-31.03.2013 r. w kwocie 1.206.078,15 zł,
    *   1-12.04.2013 r. w kwocie 451.915,70 zł.

Wyżej wymienione zobowiązania zostały uregulowane przez Wnioskodawcę.

1.  Spółdzielnia w Likwidacji w związku z trudną sytuacją finansową dokonywała korekty odliczonej kwoty podatku w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze zgodnie z art. 89b ust. 1

Na dzień 12.04.2013 r. Spółdzielnia z tytułu Ulgi na złe długi dokonała obniżenia oraz zwiększenia (w związku z uregulowaniem zobowiązania) podatku naliczonego w następujących okresach:

*   1.2013 r. zmniejszenie kwota netto: -66.108,42 zł, VAT -12.575,06 zł,
*   2.2013 r. zmniejszenie kwota netto: - 90.200,94 zł, VAT -20.744,17 zł,
*   3.2013 r. zmniejszenie kwota netto: -205.428,71 zł, VAT -46.695,83 zł,
*   3.2013 r. zwiększenie kwota netto: 8.890,16 zł, VAT 2.044,74 zł,
*   4.2013 r. zwiększenie kwota netto: 5.847,10 zł, VAT 1.112,34 zł.

Ogółem nierozliczona kwota podatku naliczonego wynosi 76.857,97 zł.

Wyżej wymienione zobowiązania zostały uregulowane przez Wnioskodawcę.

W uzupełnieniu z dnia 15.10.2013 r. (data wpływu 18.10.2013 r.) Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.
2.  Nabycie produktów rolnych od rolników ryczałtowych było/jest związane z dostawą opodatkowaną.
3.  W dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne, tj. w wyciągu bankowym, zostały podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów.
4.  W deklaracji VAT-7 za okres 04/2013 wykazano podatek naliczony związany z zakupami surowca od rolników ryczałtowych w kwocie: wartość netto 67.070,10 zł i podatek naliczony: 4.694,91 zł. Kwoty te dotyczą rozliczenia faktur RR za miesiąc 02.2013 r. zapłaconych wyłącznie przez Spółdzielnię.

Całkowita wartość podatku naliczonego z rozliczenia faktur RR za miesiąc 02.2013 r. wyniosła 73.859,25 zł. z terminem płatności do 19.04.2013 r., zgodnie z umowami dotyczącymi ustalenia zasad płatności za dostarczone mleko, w których zapłata za mleko odbywać się będzie za okres miesięczny na rachunek bankowy Dostawcy w terminie do 50 dni po zakończeniu pełnego miesiąca obrachunkowego.

Różnica 73.859,25 zł. - 1.296,98 zł (faktury RR zapłacone w marcu deklaracja VAT-7 za 03/2013) - 4.694,91 zł (faktury RR zapłacone w kwietniu deklaracja VAT-7 za 04/2013) - 15,38 (VAT niepodlegający odliczeniu) w kwocie 67.851,98 zł została zapłacona przez Wnioskodawcę.

Kwota 67.851,98 zł nie została ujęta w żadnej z deklaracji VAT-7 zarówno Spółdzielni, jak i u Wnioskodawcy.

Natomiast w deklaracji VAT-7 za okres 05.2013 r. nie został wskazany podatek naliczony związany z zakupami surowca od rolników ryczałtowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca. w związku z uregulowaniem zobowiązań z tytułu zakupu surowca od rolników ryczałtowych Spółdzielni może dokonać korekty deklaracji VAT-7 podatku od towarów i usług i zwiększyć podatek naliczony?
2.  Czy Wnioskodawca. w związku z uregulowaniem zobowiązań z tytułu ulgi na złe długi może dokonać korekty zwiększającej podatek naliczony?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 116 ustawy o podatku od towarów i usług, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, jeżeli zapłata nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkt.

Spółdzielnia w Likwidacji zawarła z dostawcami Umowy dotyczące ustalenia zasad płatności za dostarczone Odbiorcy mleko, w których zapłata za mleko odbywać się będzie za okres miesięczny na rachunek bankowy Dostawcy, w terminie do 50 dni po zakończeniu pełnego miesiąca obrachunkowego.

Wnioskodawca dokonał zapłaty zobowiązań zgodnie z obowiązującym terminem płatności, nieprzekraczającym 50 dni w następujących miesiącach:

*   01-28.02.2013 r. w kwocie 1.009.920,07 zł, termin płatności 19.04.2013 r., uregulowano zobowiązanie 19.04.2013 r.
*   01-31.03.2013 r. w kwocie 1.206.078,15 zł, termin płatności 20.05.2013 r., uregulowano zobowiązanie 19.04.2013 r.
*   01-12.04.2013 r. w kwocie 451.915,70 zł, termin płatności 01.06.2013 r., uregulowano zobowiązanie 14.05.2013 r.

W związku z przejęciem i uregulowaniem zobowiązań Wnioskodawca powinien dokonać korekty deklaracji za miesiąc 04 i 05.2013 r. zwiększając kwotę podatku naliczonego stosownie do zapłaconych zobowiązań.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 89b ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1.

W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Wnioskodawca uregulował w całości zobowiązania w dniu 30.04.2013 r., a więc może dokonać korekty podatku od towarów i usług za 04.2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedstawionym zdarzeniu osoba prawna, tj. Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością zakupił przedsiębiorstwo w postaci Spółdzielni, która zgodnie z definicją ustaloną przez Główny Urząd Statystyczny jest osobą prawną będącą dobrowolnym zrzeszeniem osób fizycznych, które w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą na podstawie ustawy „Prawo spółdzielcze” oraz zarejestrowanego statutu. Wraz z zakupem tego przedsiębiorstwa Wnioskodawca przejął wszelkie zobowiązania i nieuregulowane należności Spółdzielni

Analizując powyższe okoliczności wskazać należy, iż przepis art. 91 ust. 9 ustawy nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokonania korekt podatku VAT, innych niż te, których dokonywałby zbywca przedsiębiorstwa (Spółdzielnia) w sytuacji, gdyby to zbycie nie miało miejsca.

Ad.1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku odkreślonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych (art. 2 pkt 19 ustawy). Stosownie do art. 2 pkt 20 ustawy, przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych (art. 115 ust. 1 ustawy).

Na mocy art. 115 ust. 2 ustawy, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku. W tym miejscu zaznaczyć należy, iż na podstawie art. 146a pkt 3 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Ciężarem wejścia mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych, obciążono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników. Nabywca produktów rolnych od rolnika ryczałtowego jest obowiązany doliczyć do ceny tych produktów kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku VAT, obecnie w wysokości 7% ceny netto produktów sprzedawanych przez rolników.

Jak stanowi art. 116 ust. 1 cyt. ustawy, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentująca nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Zasadniczym uprawnieniem, jakie przysługuje nabywcom produktów rolnych od rolników ryczałtowych, jest możliwość odzyskania kwoty zryczałtowanego podatku płaconej rolnikowi przez podatnika.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

Stosownie do art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane indentyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana (art. 116 ust. 7 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 12.04.2013 r. dokonał - w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego - zakupu Spółdzielni w Likwidacji, która na dzień zakupu posiadała zobowiązania dotyczące zakupu surowca od rolników ryczałtowych, a które to zobowiązania zostały uregulowane przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Nabycie produktów rolnych od rolników ryczałtowych było/jest związane z dostawą opodatkowaną. W dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne, tj. w wyciągu bankowym, zostały podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów. Spółdzielnia w Likwidacji zawarła z dostawcami Umowy dotyczące ustalenia zasad płatności za dostarczone Odbiorcy mleko, w których zapłata za mleko odbywać się będzie za okres miesięczny na rachunek bankowy Dostawcy, w terminie do 50 dni po zakończeniu pełnego miesiąca obrachunkowego.

Wnioskodawca dokonał zapłaty zobowiązań zgodnie z obowiązującym terminem płatności, nieprzekraczającym 50 dni w następujących miesiącach:

*   01-28.02.2013 r. w kwocie 1.009.920,07 zł, termin płatności 19.04.2013 r., uregulowano zobowiązanie 19.04.2013 r.
*   01-31.03.2013 r. w kwocie 1.206.078,15 zł, termin płatności 20.05.2013 r., uregulowano zobowiązanie 19.04.2013 r.
*   01-12.04.2013 r. w kwocie 451.915,70 zł, termin płatności 01.06.2013 r., uregulowano zobowiązanie 14.05.2013 r.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że skoro spełnione zostały wszystkie warunki wymienione w art. 116 ust. 6 ustawy, tj. Wnioskodawca - jako podmiot przejmujący zobowiązania w związku nabyciem przedsiębiorstwa - dokonał zapłaty zobowiązań zgodnie z obowiązującym w Umowie (zawartej miedzy Spółdzielnia w likwidacji a rolnikami ryczałtowymi) przedłużonym terminem płatności, nieprzekraczającym 50 dni, nabycie produktów rolnych od rolników ryczałtowych było/jest związane z dostawą opodatkowaną, a w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne, tj. w wyciągu bankowym, zostały podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów, to zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych (Wnioskodawcy) kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty.

Z wniosku wynika także, że w deklaracji VAT-7 za okres 04/2013 wykazano podatek naliczony związany z zakupami surowca od rolników ryczałtowych w kwocie: wartość netto 67.070,10 zł i podatek naliczony: 4.694,91 zł. Kwoty te dotyczą rozliczenia faktur RR za miesiąc 02.2013 r. zapłaconych wyłącznie przez Spółdzielnię.

Całkowita wartość podatku naliczonego z rozliczenia faktur RR za miesiąc 02.2013 r. wyniosła 73.859,25 zł. z terminem płatności do 19.04.2013 r., zgodnie z umowami dotyczącymi ustalenia zasad płatności za dostarczone mleko, w których zapłata za mleko odbywać się będzie za okres miesięczny na rachunek bankowy Dostawcy w terminie do 50 dni po zakończeniu pełnego miesiąca obrachunkowego.

Różnica 73.859,25 zł. - 1.296,98 zł (faktury RR zapłacone w marcu deklaracja VAT-7 za 03/2013) - 4.694,91 zł (faktury RR zapłacone w kwietniu deklaracja VAT-7 za 04/2013) - 15,38 (VAT niepodlegający odliczeniu) w kwocie 67.851,98 zł została zapłacona przez Wnioskodawcę.

Kwota 67.851,98 zł nie została ujęta w żadnej z deklaracji VAT-7 zarówno w Spółdzielni, jak i u Wnioskodawcy.

Natomiast w deklaracji VAT-7 za okres 05.2013 r. nie został wskazany podatek naliczony związany z zakupami surowca od rolników ryczałtowych.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy tego, czy w związku z przejęciem i uregulowaniem zobowiązań powinien On dokonać korekty deklaracji za miesiąc 04 i 05.2013 r. zwiększając kwotę podatku naliczonego stosownie do zapłaconych zobowiązań.

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy Ordynacja, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, iż uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 81b § 2 cyt. ustawy, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

W tym miejscu należy podkreślić, iż przy korekcie deklaracji należy uwzględnić przepisy dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zaznacza się, iż na podstawie art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zatem, w przypadku, gdy Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości zryczałtowanego zwrotu podatku w miesiącach jego zapłaty, może to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych za miesiąc kwiecień i maj, zwiększając kwotę podatku naliczonego stosownie do zapłaconych na rzecz rolników ryczałtowych w kwietniu i maju zobowiązań.

Ad. 2.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy.

W myśl art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast w oparciu o art. 89b ust. 1a ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy).

Natomiast w myśl art. 89b ust. 4 ustawy, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Należy zauważyć, że powołane wyżej przepisy art. 89b ustawy nakładają obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Obowiązek tej korekty ciąży na dłużniku niezależnie od faktu, czy jego wierzyciel skorzysta lub skorzystał z ulgi na złe długi, czy też nie.

W przypadku nieuregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, podatnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Należy jednak pamiętać, iż korekta ta nie jest ostateczna, bowiem w przypadku uregulowania należności przez dłużnika, która wcześniej została odpisana jako nieściągalna, i względem której została dokonana przedmiotowa korekta podatku w ramach „ulgi na złe długi”, podatnik ma prawo dokonać ponownie korekty zwiększającej podatek naliczony o kwotę podatku wynikającą z uregulowanych faktur.

Z opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia w Likwidacji w związku z trudną sytuacją finansową dokonywała korekty odliczonej kwoty podatku w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze zgodnie z art. 89b ust. 1. Na dzień 12.04.2013 r. (dzień zakupu przez Wnioskodawcę Spółdzielni w Likwidacji) nierozliczona kwota podatku naliczonego wynosiła 76.857,97 zł. Wnioskodawca uregulował w całości te zobowiązania w dniu 30.04.2013 r.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy tego, czy w związku z uregulowaniem zobowiązań z tytułu ulgi na złe długi może On dokonać korekty zwiększającej podatek naliczony.

Mając na uwadze powyższe uregulowania należy stwierdzić, że skoro w dniu 30.04.2013 r. nastąpiło uregulowanie w całości przez dłużnika (Wnioskodawcę) należności wynoszącej 76.857,97 zł, która wcześniej została odpisana jako nieściągalna, i względem której została dokonana korekta podatku w ramach „ulgi na złe długi”, Wnioskodawca ma prawo dokonać ponownie korekty (zwiększenia) podatku naliczonego o kwotę podatku wynikającą z uregulowanych faktur. Zatem Wnioskodawca, który uregulował w całości zobowiązania w dniu 30.04.2013 r., może dokonać korekty podatku od towarów i usług za 04.2013 r.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pyt. nr 1-2 należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w zakresie objętym pyt. nr 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.