Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB6.4510.31.2017.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-31
Teza: W zakresie ustalenia czy Umowa będzie stanowiła umowę leasingu finansowego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz części odsetkowej opłat ustalonych w Umowie oraz sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; leasing; leasing-leasing finansowy; odpisy; odsetki; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2017 r. (data wpływu 6 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  ustalenia czy Umowa będzie stanowiła umowę leasingu finansowego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz części odsetkowej opłat ustalonych w Umowie – **jest prawidłowe;**
2.  sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Umowa będzie stanowiła umowę leasingu finansowego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz części odsetkowej opłat ustalonych w Umowie oraz sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W przyszłości Wnioskodawca rozważa możliwość zawarcia z inną spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej jako: „Spółka”), na podstawie której Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udzieli Wnioskodawcy licencji na korzystanie ze znaku towarowego za wynagrodzeniem (dalej jako „Umowa”). Prawo ochronne do znaku towarowego przysługujące Spółce będzie podlegało ochronie wynikającej z rejestracji w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej. Prawo ochronne do znaku towarowego będzie stanowić w Spółce wartość niematerialną i prawną.

Umowa zostanie zawarta na czas określony; planowany okres trwania Umowy to minimum 5 lat. Dodatkowo, Umowa będzie przewidywać, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego będzie dokonywać Wnioskodawca.

Umowa będzie zawierać także opcję wykupu znaku towarowego przez Wnioskodawcę po zakończeniu umowy używania. Suma netto opłat należnych przez okres obowiązywania Umowy (tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług) oraz ceny, po której Wnioskodawca będzie mógł nabyć przedmiot używania po zakończeniu umowy, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego u korzystającego (Wnioskodawcy) odpowiadającej wartości - wskazanej w Umowie.

Wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego zostanie ustalona w wartości ceny netto wykazanej w Umowie i będzie odpowiadać jego wartości rynkowej ustalonej na podstawie wyceny - przygotowanej przez niezależny podmiot, zajmujący się dokonywaniem takich wycen - rzeczoznawcę majątkowego.

Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie.

Jednocześnie Umowa zgodnie z art. 17f ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie przewidywać również harmonogram spłat z podziałem na cześć kapitałową i odsetkową. Rozważany jest wariant, zgodnie z którym na podstawie harmonogramu spłat większość części kapitałowej została spłacana w ostatnich okresach obowiązywania umowy używania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Umowa stanowić będzie umowę leasingu finansowego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy ustalone w Umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, natomiast czy kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz część odsetkowa opłat ustalonych w Umowie?
2.  Czy wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego (przedmiotu leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych) wykazana dla celów amortyzacji podatkowej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy powinna zostać ustalona w wysokości sumy:
    *   wskazanych w Umowie opłat (w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego określonej w księgach podatkowych Spółki) oraz
    *   ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa stanowić będzie umową leasingu finansowego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z póżn, zm., dalej: „updop”), a ustalone w Umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, natomiast kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego oraz część odsetkowa opłat ustalonych w Umowie.

Zgodnie z art. 17a updop przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwale lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z powyższej definicji wynika, że za umowę leasingu może zostać uznana również umowa, która nie stanowi umowy nazwanej leasingu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, o ile spełnia ona warunki dla uznania jej za umowę leasingu w rozumieniu przepisów podatkowych. Ponadto przedmiotem leasingu podatkowego mogą być nie tylko środki trwałe, lecz także wartości niematerialne i prawne, jeżeli podlegają one amortyzacji podatkowej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, celem Umowy, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze Spółką będzie licencja znaku towarowego przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy.

Przedmiotem Umowy będzie prawo ochronne na znak towarowy, podlegające amortyzacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 pkt 6 updop prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410, z późn. zm. „upwp”) stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

Jak stanowi art. 120 upwp, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 153 upwp). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 upwp).

Z powyższego wynika, że prawo ochronne do znaku towarowego stanowi podlegającą amortyzacji podatkowej wartość niematerialną i prawną. W związku z tym, może również stanowić przedmiot umowy leasingu dla celów podatkowych, co wynika wprost z literalnej wykładni art. 17a pkt 1 updop.

Podsumowując powyższe, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym przedmiotem Umowy będzie prawo ochronne do znaku towarowego, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega amortyzacji podatkowej. W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż zakres Umowy będzie zgodny z zakresem określonym w definicji leasingu w ustawie, przedmiotowa Umowa stanowić będzie umowę leasingu dla celów podatkowych. W konsekwencji dalsze skutki podatkowe tej Umowy, w szczególności w zakresie możliwości zaliczenia opłat za korzystanie ze znaku towarowego do kosztów podatkowych, należy rozpatrywać na podstawie odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 17f ust. 1 udpop, do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki;

*   umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,

*   suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,

*   umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17j ust. 1 updop, w sumie opłat, określonych zgodnie z art. 17f ust. 1 pkt 2 updop należy uwzględnić cenę, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po jej zakończeniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Umowa zostanie zawarta na czas oznaczony. W konsekwencji, Umowa spełniać będzie przesłanki określone przez ustawodawcę w art. 17f ust. 1 pkt 1 updop.

Jednocześnie, suma ustalonych w Umowie opłat i ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego. A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony przez nią sposób kalkulacji opłat będzie spełniać przesłankę określoną w art. 17f ust. 1 pkt 2 w związku z art. 17j updop dla uznania Umowy za umowę leasingu finansowego.

Zgodnie z zawartą Umową, odpisów od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego dokonywać będzie Wnioskodawca. A zatem zostanie także spełniony ostatni warunek określony w art. 17f ust. 1 pkt 3 updop przesądzający o zakwalifikowaniu Umowy do umowy leasingu finansowego dla celów podatkowych.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, ze względu na fakt, że zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 17f ust. 1 updop konieczne do uznania Umowy za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych, ustalone w Umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 17f ust. 2 updop, jeżeli wysokość kwoty spłaty wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przypadających na poszczególne opłaty nie jest określona w umowie leasingu, ustala się ją proporcjonalnie do okresu trwania tej umowy.

Z powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, wynika swoboda stron umowy do kształtowania wielkości spłat w tym zakresie. Zatem planowane zapisy Umowy (w tym harmonogram spłat) zgodnie z którymi większość części kapitałowej zostanie spłacana w ostatnich okresach obowiązywania umowy używania spełnia warunki do uznania niniejszej Umowy za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych o ile łącznie suma rat netto odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W konsekwencji, ze względu na fakt, że zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 17f updop, do uznania Umowy za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych, ustalone w umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej znaków towarowych, tj. raty kapitałowe, nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Kosztami uzyskania przychodów będą natomiast odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej znaków towarowych oraz część odsetkowa spłacanych rat leasingowych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego (przedmiotu leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f updop) wykazana dla celów amortyzacji podatkowej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy powinna zostać ustalona w wysokości sumy:

*   wskazanych w Umowie opłat oraz

*   ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług.

Art. 17f ust. 1 updop wskazuje, w jaki sposób należy rozliczać umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych; nie zawiera jednak żadnych dyspozycji odnośnie sposobu ustalenia wartości początkowej przedmiotu leasingu w księgach korzystającego.

Sposób ustalenia wartości początkowej przedmiotu leasingu wynika natomiast pośrednio z definicji pojęcia „spłaty wartości początkowej”, określonego w art. 17a pkt 7 updop.

Zgodnie z tą definicją, wartość początkowa przedmiotu leasingu powinna zostać ustalona zgodnie z art. 16g updop.

Biorąc pod uwagę charakter umowy leasingu finansowego, najbardziej adekwatną postacią wartości początkowej, spośród uregulowanych w powyższym przepisie, jest cena nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1 updop), którą zgodnie z art. 16g ust. 3 updop stanów kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi; nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku umowy leasingu finansowego korzystający uiszcza ratę leasingową składającą się z części kapitałowej (stanowiącej spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu) oraz części odsetkowej (stanowiącej wynagrodzenie leasingodawcy). Biorąc jednak pod uwagę, iż ustawodawca wprowadził szczegółowy sposób rozliczania przez korzystającego części odsetkowej raty leasingowej, która stanowi dla korzystającego koszt podatkowy w dacie jego poniesienia, część ta nie jest uwzględniana w wartości początkowej przedmiotu leasingu.

W konsekwencji jako cenę nabycia przy ustaleniu wartości początkowej przedmiotu leasingu finansowego u korzystającego należy wziąć pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, wyłącznie sumę kapitałowych części rat leasingowych, powiększoną o kwotę po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego (przedmiotu leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f updop) wykazana dla celów amortyzacji podatkowej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy powinna zostać ustalona w wysokości wartości ceny netto wynikającej z Umowy odpowiadającej wartości rynkowej prawa ochronnego do znaku towarowego, tj. sumy:

*   wskazanych w Umowie opłat oraz

*   ceny, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy, pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług.

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy, wyrażonego w niniejszym wniosku, potwierdzają również interpretacje prawa podatkowego, m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 grudnia 2014 r., nr IBPB/2/423-1484/14/CzP,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach z 25 sierpnia 2015 r., nr IBPB-1-2/4510-243/15/KP,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 marca 2016 r., nr ITPB3/4510-30/16/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.