Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.57.2021.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-12
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podział; sprzedaż; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2021 r. (data wpływu 15 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca był rolnikiem prowadzącym działalność rolniczą. Około trzech lat temu Wnioskodawca spełnił warunki uzyskania emerytury rolniczej (KRUS) i zaprzestał prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca nie był i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca nie prowadzi również działalności w zakresie obrotu nieruchomościami czy pośrednictwa w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawca wraz ze swoim bratem jest współwłaścicielem domu jednorodzinnego, w którym aktualnie mieszka. Wnioskodawca planuje w przyszłości zrzec się praw do przedmiotowego domu jednorodzinnego i przekazać go bratu.

Jednocześnie, Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanej działki nr A o pow. 1,0438 ha, nabytej w 1995 r. aktem notarialnym Repetytorium A nr …, położonej w …, gmina …, powiat …, województwo … (dalej: „Nieruchomość”) od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Przedmiotowa dostawa Nieruchomości nie była opodatkowana VAT.

Nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej przez Niego działalności rolniczej – na terenie Nieruchomości Wnioskodawca posiadał plantację malin, następnie truskawek, a przez ostatnie lata działalności uprawiał na terenie Nieruchomości zboże. Wnioskodawca prowadząc działalność rolniczą nie posiadał własnego sprzętu rolniczego – sprzęt wykorzystywany do uprawy był przez Wnioskodawcę wynajmowany.

Od momentu przejścia przez Wnioskodawcę na emeryturę i zakończenia działalności rolniczej, Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana, w szczególności w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT lub zwolnionych z VAT. Nieruchomość nie była wynajmowana czy wydzierżawiana innym podmiotom, tym samym po zakończeniu działalności rolniczej, Wnioskodawca nie czerpie i nie czerpał z niej żadnych pożytków.

W styczniu 2016 r. na wniosek Wnioskodawcy Wójt Gminy … zaopiniował pozytywnie wstępny projekt podziału Nieruchomości. Zgodnie z postanowieniem nr … (dalej: „Postanowienie”), podział miał na celu wydzielanie trzynastu działek oznaczonych na wstępnym projekcie podziału jako działki nr: A/1, A/2, A/3, A/4, A/5, A/6, A/7, A/8, A/9, A/10, A/11, A/12, A/13. Przy czym, działka nr A/1 zostanie prawdopodobnie przejęta przez Gminę … na własność w celu przeznaczenia jej na drogę.

Podział Nieruchomości na działki geodezyjne został wykonany przez geodetę. Ze względu na fakt, że ww. podział geodezyjny nie wyodrębnia nowych nieruchomości, a jedynie nowe działki geodezyjne, w ramach tej samej nieruchomości, dla ww. działek właściwa jest jedna księga wieczysta.

Wnioskodawca dokonał podziału Nieruchomości na ww. działki w 2016 r. ze względu na planowaną sprzedaż Nieruchomości. Wnioskodawca podejmował próbę zbycia Nieruchomości zarówno w całości, jak również w częściach. Sprzedaż nie doszła jednakże do skutku ze względu na brak chętnych kupców w tamtym okresie.

Zgodnie z aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla działek nr: A/2, A/3, A/4, A/5, A/6, A/7, A/8, A/9, A/10, A/11, A/12, A/13 przewiduje się przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, natomiast dla działki nr A/1 przewiduje się przeznaczenie podstawowe – droga wewnętrzna.

Wnioskodawca nie występował ani nie będzie występował z wnioskiem o sporządzenie ani o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej Nieruchomości. Uchwalenie planów zagospodarowania przestrzennego nie nastąpiło z inicjatywy Wnioskodawcy. Nie wnosił On również oraz nie będzie wnosić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla Nieruchomości.

W odniesieniu do Nieruchomości, Wnioskodawca podjął decyzję o ponownej próbie jej sprzedaży. W tym celu zamieszczone zostało ogłoszenie w Internecie. Wnioskodawca realizuje działania sprzedażowe samodzielnie, bez współpracy z innymi podmiotami (np. profesjonalnym agentem nieruchomości).

Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek czynności mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości, w szczególności nie były podejmowane żadne działania marketingowe, takie jak np. tworzenie stron internetowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości, wizualizacje prezentujące zagospodarowanie Nieruchomości, etc.

Na moment złożenia wniosku, Nieruchomość nie jest uzbrojona – na terenie Nieruchomości nie ma przyłącza sieci wodno-kanalizacyjnej, gazowej oraz elektrycznej. W marcu 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek o przyłączenie sieci elektrycznej do działek nr A/12 oraz nr A/13. W dnu 27 maja 2020 r. zawarta została umowa pomiędzy Wnioskodawcą a … S.A., w której wskazano, że na podstawie warunków przyłączenia, Spółka w terminie do dnia 24 września 2021 r. dokona przyłączenia sieci elektrycznej do działek nr A/12 oraz A/13. Pozostałe działki składające się na Nieruchomość Wnioskodawcy nadal pozostaną nieuzbrojone w sieć elektryczną. Wnioskodawca planuje, że uzbrojenia pozostałych działek dokona we własnym zakresie potencjalny nabywca Nieruchomości. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że jeżeli wystąpi taka potrzeba, to uzbroi także pozostałe działki ewidencyjne np. w przypadku braku zainteresowania wśród nabywców nieuzbrojonymi działkami. W marcu 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek o przyłączenie do działki nr A/13 sieci wodno-kanalizacyjnej. Wnioskodawca otrzymał jednak od Zakładu Usług Komunalnych w … pismo odmowne, w którym wskazano, że odmowa spowodowana jest brakiem technicznych możliwości przyłączenia sieci wodno-kanalizacyjnej do działki nr A/13, tj. w obszarze ww. działki brak jest sieci, która pozwalałaby na zapewnienie odpływu ścieków oraz dostawy wody na normalnym poziomie. Na ten moment Gmina nie przewiduje możliwości podpięcia sieci wodno-kanalizacyjnej do Nieruchomości, dopiero na 2022 r. są plany, że kanalizacja i woda będzie sukcesywnie doprowadzana do obszaru, gdzie znajduje się Nieruchomość. W zakresie uzbrojenia Nieruchomości w sieć gazową Wnioskodawca nie składał oraz nie planuje na ten moment składać jakichkolwiek wniosków o przyłączenie Nieruchomości do sieci gazowej.

Jednocześnie, na ten moment Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć kiedy Nieruchomość zostanie sprzedana. Tym bardziej Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć na jakich warunkach do takiej sprzedaży ewentualnie dojdzie. W zależności od zainteresowania oraz zdolności finansowych potencjalnych nabywców, Nieruchomość może zostać sprzedana w całości lub sprzedawane będą pojedyncze działki ewidencyjne.

Na moment składania wniosku, Wnioskodawca prowadzi negocjacje z jednym z nabywców, niemniej jest on zainteresowany nabyciem tylko jednej ze wskazanych działek ewidencyjnych.

Środki pochodzące ze zbycia Nieruchomości zostaną najprawdopodobniej wykorzystane na własne potrzeby. Wnioskodawca planuje bowiem w przyszłości środki pieniężne otrzymane ze sprzedaży Nieruchomości wykorzystać do przeprowadzki w okolice, w których będzie mógł spędzić resztę emerytury. Wnioskodawca nie planuje na ten moment innych transakcji sprzedaży nieruchomości, oprócz tej która jest przedmiotem wniosku. Poza Nieruchomością oraz prawem do udziału w domu jednorodzinnym, Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w zakresie sprzedaży Nieruchomości, w całości lub w częściach, Wnioskodawca uznany powinien zostać za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a co za tym idzie czy od przedmiotowej sprzedaży uiszczony powinien zostać podatek VAT?
2.  Czy w zakresie sprzedaży Nieruchomości, w całości lub w częściach, znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania z uwagi na upływ 5 letniego okresu posiadania?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, dotyczącego podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania nr 2), w sytuacji sprzedaży Nieruchomości, zarówno w całości jak i w częściach, znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (również jako: „ustawa o PIT”), a co za tym idzie, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania z uwagi na upływ 5 letniego okresu posiadania.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zwrócić należy uwagę na art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, zgodnie z którym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że zbycie nieruchomości lub ich części, w przypadku gdy od daty ich nabycia upłynęło więcej niż 5 lat, zasadniczo nie podlega opodatkowaniu PIT. A contrario, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części będzie jednak podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której do nabycia doszło wcześniej niż przed 5 laty lub w sytuacji, w której odpłatne zbycie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak podnosi się w orzecznictwie, na pojęcie „zorganizowanie” składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej. Z kolei przez „ciągłość” działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność (por. wyrok NSA z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1473/14).

W kontekście powyższego warto zwrócić uwagę na wskazany już powyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym sąd stwierdził, że „każda (\`(...)\`) transakcja związana ze sprzedażą nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu) powinna być rozpatrywana indywidualnie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności z nią związanych, w tym czynności podjętych przez sprzedającego przed dokonaną sprzedażą, a którą cechują przymioty charakterystyczne dla prowadzonej działalności gospodarczej (np. deweloperskiej). Znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć również indywidualne cechy przedmiotu transakcji, bądź okoliczności życiowe, w jakich znajdował się podatnik dokonujący transakcji, a które miały wpływ na jego decyzje. O ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta (np. podatnik dokonuje sprzedaży gruntu z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego w następstwie istotnych problemów finansowych albo też zbywa nieruchomość, którą nabył wprawdzie w celu gospodarczym, lecz z określonych powodów nie zadecydował o jej gospodarczym wykorzystaniu, nie weszła ona w skład przedsiębiorstwa, stała się zbędna dla realizacji pierwotnie założonych zamiarów). Podobnie postrzegać można sytuację, w której podatnik nabywa po atrakcyjnej cenie dużą nieruchomość, część z niej zabudowuje budynkiem mieszkalnym, a pozostały fragment zbywa (nawet po jego podzieleniu na mniejsze działki gruntu). Istotne znaczenie ma wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji spekulacyjnych. Zdaniem NSA, zwłaszcza w warunkach rozregulowanej sytuacji na rynku pracy, niepewności co do sposobu zaspokojenia w przyszłości potrzeb własnych i rodziny, do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych środków finansowych w różne dobra, które w określonej perspektywie czasowej mogą zostać korzystnie spieniężone. Do takich dóbr należą m.in. nieruchomości. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy – w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi”.

Wskazać także należy na wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17, w którym sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) należy zauważyć, że czynności podatniczki związane ze sprzedażą działek świadczą o tym, że działała ona z zamiarem uzyskania korzyści majątkowej, a zatem w celu zarobkowym. Nie ulega też wątpliwości, że sporne transakcje dokonane zostały w jej imieniu własnym oraz na jej rachunek. Spełnienie jednak tylko tych dwóch warunków (z czterech wymienionych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.) nie pozwala na przyjęcie, że przychody ze sprzedaży 9 działek uzyskane w latach 2010-2016 można zaliczyć do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Nie można przyjąć aby działalność skarżącej miała cechy zorganizowania i ciągłości w przedstawionym wyżej rozumieniu. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy ani podział działki na mniejsze, ani wydzielenie drogi, jak również uzyskanie służebności przejazdu (drogi koniecznej), a dalej zlecenie czynności związanych ze sprzedażą wyodrębnionych działek pośrednikowi, a nawet wystąpienie do operatorów poszczególnych mediów o wskazanie warunków przyłączenia działek do poszczególnych sieci. Nie można przyjąć, aby tego rodzaju działania istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności – a nadto – że dokonując sprzedaży rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru (jednej działki gruntu), skarżąca z operacji tych uczyniła sobie stałe (nie okazjonalne) źródło zarobkowania. Należy zauważyć, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu podatniczki od kilkudziesięciu lat. Z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby to ona inicjowała opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości, bądź studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego. Ponadto ustanowienie drogi koniecznej, nawet za odpłatnością, warunkuje często w ogóle możliwość prawidłowego korzystania, a w rezultacie także zbycia nieruchomości, gdyż bez możliwości skomunikowania nie przedstawia ona żadnej użytecznej wartości. Z kolei możliwość przyłączenia do określonych mediów wpływa i decyduje bezpośrednio o wartości nieruchomości niezależnie od tego, czy znajduje się ona w posiadaniu przedsiębiorcy, czy osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Także stanowisko jakoby zlecenie sprzedaży wskazanych działek profesjonalnemu pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami świadczyło o podjęciu przez skarżącą czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym), przeczy logice oraz doświadczeniu życiowemu. Skoro bowiem podatniczka zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami to oznacza, iż sama nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie). Wynik takiego wnioskowania jest logiczny choćby ze względów finansowych i pragmatycznych oraz świadczy o braku profesjonalnego doświadczenia skarżącej w tym zakresie (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 839/12 oraz wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 955/13, publ. CBOSA). O ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatniczkę czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z wyzbywaniem się majątku uzyskanego w przeszłości. Istotne znaczenie ma także wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji spekulacyjnych. Zdaniem NSA, zwłaszcza w warunkach rozregulowanej sytuacji na rynku pracy, niepewności co do sposobu zaspokojenia w przyszłości potrzeb własnych i rodziny, do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych środków finansowych w różne dobra, które w określonej perspektywie czasowej mogą zostać korzystnie spieniężone. Do takich dóbr należą m.in. nieruchomości, tym bardziej, gdy nabywane są pod tytułem darmym. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi (por. wyroki NSA: z 9 marca 2016r., sygn. akt II FSK1423/14 oraz 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17, publ. CBOSA). Można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaży, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika lub jego rodziny. Podkreślić przy tym należy w tym kontekście konieczność badania rzeczywistego wykorzystania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży, a nie jedynie samego zamiaru podatnika co do sposobu ich wykorzystania. Należy wobec tego podkreślić, że gospodarowanie osobistym majątkiem nie może być zarezerwowane wyłącznie dla czynności jednorazowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przy ocenie charakteru sprzedaży dokonywanej przez podatnika nie może decydować liczba i zakres transakcji. Jednorazowe zbycie dużego majątku może być bowiem trudne czy mniej korzystne, niż podzielonego”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, podobnie jak w zakresie VAT, stwierdzić należy, że skoro od dnia nabycia Nieruchomości minął znaczący okres czasu i Wnioskodawca nie podejmował w tym czasie szeregu następujących po sobie czynności ukierunkowanych bezpośrednio na zwiększenie atrakcyjności/wartości Nieruchomości to nie sposób uznać, że prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie sprzedaży Nieruchomości, zarówno w całości, jak i w częściach, znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie sprzedaż Nieruchomości, zarówno w całości, jak i w częściach, będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania z uwagi na upływ 5 letniego okresu posiadania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej ‒ oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca był rolnikiem prowadzącym działalność rolniczą. Około trzech lat temu Wnioskodawca spełnił warunki uzyskania emerytury rolniczej (KRUS) i zaprzestał prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami czy pośrednictwa w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawca wraz ze swoim bratem jest współwłaścicielem domu jednorodzinnego, w którym aktualnie mieszka. Wnioskodawca planuje w przyszłości zrzec się praw do przedmiotowego domu jednorodzinnego i przekazać go bratu. Jednocześnie, Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanej działki nr A o pow. 1,0438 ha, nabytej w 1995 r. Nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej przez Niego działalności rolniczej – na jej terenie Wnioskodawca posiadał plantację malin, następnie truskawek, a przez ostatnie lata działalności uprawiał zboże.

Od momentu przejścia przez Wnioskodawcę na emeryturę i zakończenia działalności rolniczej, Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana. Nieruchomość nie była wynajmowana czy wydzierżawiana innym podmiotom, tym samym, po zakończeniu działalności rolniczej, Wnioskodawca nie czerpie i nie czerpał z niej żadnych pożytków.

W styczniu 2016 r. na wniosek Wnioskodawcy Wójt Gminy … zaopiniował pozytywnie wstępny projekt podziału Nieruchomości. Podział miał na celu wydzielanie trzynastu działek oznaczonych na wstępnym projekcie podziału jako działki nr: A/1, A/2, A/3, A/4, A/5, A/6, A/7, A/8, A/9, A/10, A/11, A/12, A/13. Przy czym, działka nr A/1 zostanie prawdopodobnie przejęta przez Gminę na własność w celu przeznaczenia jej na drogę.

Podział Nieruchomości na działki geodezyjne został wykonany przez geodetę. Ze względu na fakt, że ww. podział geodezyjny nie wyodrębnia nowych nieruchomości, a jedynie nowe działki geodezyjne, w ramach tej samej nieruchomości, dla ww. działek właściwa jest jedna księga wieczysta.

Wnioskodawca dokonał podziału Nieruchomości na ww. działki w 2016 r. ze względu na planowaną sprzedaż Nieruchomości. Wnioskodawca podejmował próbę zbycia Nieruchomości zarówno w całości, jak również w częściach. Sprzedaż nie doszła jednakże do skutku ze względu na brak chętnych kupców w tamtym okresie.

Zgodnie z aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla ww. działek przewiduje się przeznaczenie podstawowe – zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, natomiast dla działki nr A/1 przewiduje się przeznaczenie podstawowe – droga wewnętrzna.

Wnioskodawca nie występował ani nie będzie występował z wnioskiem o sporządzenie ani o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej Nieruchomości. Uchwalenie planów zagospodarowania przestrzennego nie nastąpiło z inicjatywy Wnioskodawcy. Nie wnosił On również oraz nie będzie wnosił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla Nieruchomości.

W odniesieniu do Nieruchomości, Wnioskodawca podjął decyzję o ponownej próbie jej sprzedaży. W tym celu zamieszczone zostało ogłoszenie w Internecie. Wnioskodawca realizuje działania sprzedażowe samodzielnie, bez współpracy z innymi podmiotami (np. profesjonalnym agentem nieruchomości).

Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek czynności mających na celu uatrakcyjnienie Nieruchomości, w szczególności nie były podejmowane żadne działania marketingowe, takie jak np. tworzenie stron internetowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości, wizualizacje prezentujące zagospodarowanie Nieruchomości, etc.

Na moment złożenia wniosku, Nieruchomość nie jest uzbrojona – na terenie Nieruchomości nie ma przyłącza sieci wodno-kanalizacyjnej, gazowej oraz elektrycznej. W marcu 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek o przyłączenie sieci elektrycznej do działek nr A/12 oraz nr A/13. W dnu 27 maja 2020 r. zawarta została umowa pomiędzy Wnioskodawcą a … S.A., w której wskazano, że na podstawie warunków przyłączenia, Spółka w terminie do dnia 24 września 2021 r. dokona przyłączenia sieci elektrycznej do działek nr A/12 oraz A/13. Pozostałe działki składające się na Nieruchomość Wnioskodawcy nadal pozostaną nieuzbrojone w sieć elektryczną. Wnioskodawca planuje, że uzbrojenia pozostałych działek dokona we własnym zakresie potencjalny nabywca Nieruchomości. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że jeżeli wystąpi taka potrzeba, to uzbroi także pozostałe działki ewidencyjne np. w przypadku braku zainteresowania wśród nabywców nieuzbrojonymi działkami. W marcu 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek o przyłączenie do działki nr A/13 sieci wodno-kanalizacyjnej. Wnioskodawca otrzymał jednak pismo odmowne, w którym wskazano, że odmowa spowodowana jest brakiem technicznych możliwości przyłączenia sieci wodno-kanalizacyjnej do działki nr A/13, tj. w obszarze ww. działki brak jest sieci, która pozwalałaby na zapewnienie odpływu ścieków oraz dostawy wody na normalnym poziomie. Na ten moment Gmina nie przewiduje możliwości podpięcia sieci wodno-kanalizacyjnej do Nieruchomości, dopiero na 2022 r. są plany, że kanalizacja i woda będzie sukcesywnie doprowadzana do obszaru gdzie znajduje się Nieruchomość.

W zakresie uzbrojenia Nieruchomości w sieć gazową Wnioskodawca nie składał oraz nie planuje na ten moment składać jakichkolwiek wniosków o przyłączenie Nieruchomości do sieci gazowej.

Jednocześnie, na ten moment Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć kiedy Nieruchomość zostanie sprzedana. Tym bardziej Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć na jakich warunkach do takiej sprzedaży ewentualnie dojdzie. W zależności od zainteresowania oraz zdolności finansowych potencjalnych nabywców, Nieruchomość może zostać sprzedana w całości lub sprzedawane będą pojedyncze działki ewidencyjne.

Na moment składania wniosku, Wnioskodawca prowadzi negocjacje z jednym z nabywców, niemniej jest on zainteresowany nabyciem tylko jednej ze wskazanych działek ewidencyjnych.

Środki pochodzące ze zbycia Nieruchomości zostaną najprawdopodobniej wykorzystane na własne potrzeby. Wnioskodawca planuje bowiem w przyszłości środki pieniężne otrzymane ze sprzedaży Nieruchomości wykorzystać do przeprowadzki w okolice, w których będzie mógł spędzić resztę emerytury. Wnioskodawca nie planuje na ten moment innych transakcji sprzedaży nieruchomości, oprócz tej która jest przedmiotem wniosku. Poza Nieruchomością oraz prawem do udziału w domu jednorodzinnym, Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Okoliczności przedstawione w powyższym opisie wskazują, że działka nr A nie została nabyta dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w niej wykorzystywana.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż działek powstałych po podziale działki nr A, nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wobec powyższego wskazać należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działek powstałych po podziale działki nr A nabytej w 1995 r. nie będzie miała związku z działalnością gospodarczą i nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, zatem przychód z ich sprzedaży nie będzie stanowił źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Równocześnie należy stwierdzić, że sprzedaż ww. działek nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług.

Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ wydający interpretacje indywidualne nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego organ podatkowy uzna, że zdarzenie przyszłe opisane we wniosku różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.