Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1522/11-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-02
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; korekta-korekta podatku; korekta-korekta podatku naliczonego; nabycie; nabywca; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik-podatnik czynny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; proporcja; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz korekty podatku na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„A” S.A. (dalej: „Zbywca” oraz „B” Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Nabywca") należące do międzynarodowej grupy „C” są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce.

W chwili obecnej w związku z restrukturyzacją działalności całej grupy planowane jest przeniesienie części działalności Zbywcy (dalej: „Działalność Marketingowa”) do Spółki.

Spółka pragnie wskazać, że Działalność Marketingowa jest organizacyjnie wyodrębniona od pozostałej działalności Zbywcy. Ponadto, na poziomie grupowej rachunkowości zarządczej, możliwe jest wyodrębnienie przychodów i kosztów związanych z przenoszoną działalnością od dotyczących przychodów i kosztów pozostałej działalności Zbywcy.

Powyższa restrukturyzacja obejmie w szczególności:

*   przeniesienie do Spółki pracowników Zbywcy związanych z Działalnością Marketingową. Może to nastąpić zarówno w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy) jak również rozwiązania dotychczasowych umów z tymi pracownikami przez Zbywcę i podpisania nowych umów z tymi pracownikami przez Spółkę,
*   przeniesienie do Spółki niektórych umów związanych z Działalnością Marketingową (w szczególności umów z agencjami reklamowymi, umów leasingu samochodów, umów zawartych z operatorami telekomunikacyjnymi itd.). Nie można jednak wykluczyć, że w przypadku braku zgody kontrahentów na przeniesienie niektórych umów, umowy te zostaną rozwiązane przez Zbywcę i Spółka zawrze nowe umowy w tym zakresie,
*   zbycie na rzecz Spółki sprzętu i wyposażenia (głównie komputerów, telefonów) związanego z Działalnością Marketingową.

Spółka pragnie podkreślić, że w wyniku powyższej restrukturyzacji Spółka nie przejmie:

*   nazwy (firmy) Zbywcy,
*   jakiejkolwiek nieruchomości lub praw do nieruchomości wykorzystywanych przez Zbywcę (w szczególności umów najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze),
*   praw i obowiązków z jakichkolwiek umów zawartych przez Zbywcę z innymi podmiotami z grupy „C”,
*   jakichkolwiek zobowiązań Zbywcy związanych z Działalnością Marketingową i powstałych do dnia restrukturyzacji, za wyjątkiem zobowiązań wobec przenoszonych pracowników (np. rezerwy urlopowe),
*   jakichkolwiek należności Zbywcy związanych z Działalnością Marketingową,
*   żadnych środków pieniężnych,
*   jakichkolwiek praw do rachunków bankowych Zbywcy,
*   jakichkolwiek udziałów/akcji posiadanych przez Zbywcę.

Po dokonaniu przedmiotowej restrukturyzacji, Zbywca będzie kontynuował prowadzenie pozostałej działalności gospodarczej.

Nabyte przez Spółkę składniki majątku związane z Działalnością Marketingową będą wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Spółka pragnie podkreślić, że w celu potwierdzenia skutków podatkowych dla obydwu stron planowanej restrukturyzacji, analizowane zdarzenie przyszłe jest także przedmiotem wniosku o interpretację podatkową złożonym do tutejszego organu przez Zbywcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Zbywcę i dokumentujących odpłatne zbycie na rzecz Spółki składników majątkowych związanych z Działalnością Marketingową?
2.  Czy w wyniku planowanej restrukturyzacji w odniesieniu do nabytych przez Spółkę składników majątkowych związanych z Działalnością Marketingową na Spółce będzie ciążył obowiązek korekty podatku stosownie do art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Pytanie nr 1

Zdaniem Spółki, będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Zbywcę w związku z odpłatnym zbyciem Spółce składników majątkowych związanych z Działalnością Marketingową.

Uzasadnienie:

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej „Ustawa o VAT”), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednak zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze względu na wyjątkowy charakter powyższego przepisu – Ustawodawca wprowadził w tym miejscu odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania VAT – art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie powinien być interpretowany rozszerzająco. Przepis ten powinien mieć zatem zastosowanie jedynie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, a nie np. grupy składników majątku spełniających jedynie część warunków pozwalających na uznanie ich za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, kluczową kwestią w przedmiotowej sprawie jest określenie czy przejęte przez Spółkę składniki majątkowe związane z Działalnością Marketingową Zbywcy mogą zostać zakwalifikowane jako:

1.  przedsiębiorstwo lub
2.  ZCP.

W przypadku, gdy przenoszone składniki majątkowe związane z Działalnością Marketingową Zbywcy nie będą mogły zostać zaklasyfikowane jako przedsiębiorstwo albo ZCP, to odpłatne zbycie tych składników powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 1)

W celu określenia konsekwencji podatkowych planowanej restrukturyzacji, należy zatem w pierwszej kolejności zweryfikować, czy przedmiot planowanej transakcji (tj. składniki majątkowe związane z Działalnością Marketingową) może zostać uznany za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”. Ugruntowana praktyka organów podatkowych wskazuje jednak, że przy wykładni terminu „przedsiębiorstwo” użytego w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: „KC”).

Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej obejmujących w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę definicję przedsiębiorstwa zawartą w KC oraz fakt, że przedmiot planowanej restrukturyzacji nie obejmie:

*   nazwy (firmy) Zbywcy,
*   jakiejkolwiek nieruchomości lub praw do nieruchomości wykorzystywanych przez Zbywcę (w szczególności umowy najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze),
*   jakichkolwiek należności Zbywcy,
*   praw i obowiązków z jakichkolwiek umów zawartych przez Zbywcę z innymi podmiotami z grupy „C”,
*   żadnych środków pieniężnych,
*   jakichkolwiek praw do rachunków bankowych Zbywcy,

to należy uznać, że w wyniku analizowanej restrukturyzacji nie dojdzie do nabycia przez Spółkę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ad. 2)

W celu określenia konsekwencji podatkowych planowanej restrukturyzacji należy również zweryfikować, czy przedmiot planowanej transakcji (tj. składniki majątkowe związane z Działalnością Marketingową Zbywcy) może zostać uznany za ZCP w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W konsekwencji, aby można było określić zespół składników jako ZCP w rozumieniu wskazanego przepisu, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w istniejącym przedsiębiorstwie musi występować zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten musi być wyodrębniony pod względem organizacyjnym i finansowym,
*   zespół składników musi być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w przedsiębiorstwie,
*   przenoszony zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego biorąc pod uwagę, że przedmiot planowanej restrukturyzacji nie obejmie następujących elementów:

*   zobowiązań Zbywcy związanych z Działalnością Marketingową, za wyjątkiem zobowiązań wobec przenoszonych pracowników (np. rezerwy urlopowe),
*   jakiejkolwiek nieruchomości lub praw do nieruchomości wykorzystywanych przez Zbywcę w związku z Działalnością Marketingową (w szczególności umów najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze),
*   jakichkolwiek należności Zbywcy związanych z Działalnością Marketingową,
*   praw i obowiązków z jakichkolwiek umów zawartych przez Zbywcę z innymi podmiotami z grupy „C”,
*   żadnych środków pieniężnych,
*   jakichkolwiek praw do rachunków bankowych Zbywcy,

to należy uznać, że w wyniku analizowanej restrukturyzacji nie dojdzie również do nabycia przez Spółkę ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje całkowite potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. W szczególności:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 marca 2010 r. (nr IPPP3/443-1201/09-4/MPe), stwierdził, że „zbycie przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. W sytuacji Wnioskodawcy wykluczenie części zobowiązań jak również praw i obowiązków wynikających z zawartej umowy przedwstępnej na nabycie nieruchomości z nabywanego majątku, łamie zasadę przeniesienia agregatu składników należącego do jednego podmiotu na inny podmiot”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji z dnia 13 października 2010 r. (nr ILPP2/443-1049/10-5/JK), uznał, że „w przypadku jednak, gdy w wyniku braku zgody podmiotu zewnętrznego, ze zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną wyodrębnione zobowiązania, które nie przejdą na spółkę przejmującą \[\`(...)\`\] i pozostaną one w Spółce, powyższy zespół składników nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 20 kwietnia 2011 r. (nr IPPP1 -443-142/11-4/JL), stwierdził, że: „z wniosku wynika, że kupujący nie przejmuje, ani nie wstępuje w żadne zobowiązania Spółki wobec kontrahentów, organów podatkowych, ZUS i innych zobowiązań cywilnoprawnych powstałych przed zawarciem umowy. Należy zatem stwierdzić, iż wyłączenie zobowiązań z masy majątkowej przedsiębiorstwa będącej przedmiotem sprzedaży, powoduje pozbawienie wydzielonego kompleksu majątkowego cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 czerwca 2010 r. (nr IPPP2/443-318/11-4/KG), podkreślił, że „brak środków pieniężnych nie pozwala na spełnienie wymogów, zgodnie z którymi nabywający zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest w stanie w oparciu o pozyskane składniki majątku kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 16 września 2010 r. (nr IPPB5/423-364/10-4/MB) zaprezentował stanowisko, zgodnie z którym „o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można bowiem mówić tylko wówczas, gdy może ona w całości stanowić przedmiot zbycia i gdy nabywca może kontynuować jej działalność tylko w oparciu o nabyte składniki. W momencie wniesienia w formie aportu opisanych we wniosku składników przez Stronę, spółka „N” nie nabywa wszystkich składników majątku (z aportu wyłączona będzie umowa najmu lokali, w których prowadzona jest działalność Spółki), co nie pozwala uznać, iż staje się ona właścicielem zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jest w stanie prowadzić działalność tylko w oparciu o nabytą masę majątkową”.

W świetle powyższego, mając na uwadze, że przedmiot planowanej restrukturyzacji nie będzie stanowił:

*   przedsiębiorstwa ani
*   ZCP,

w odniesieniu do zbycia na rzecz Spółki składników majątkowych związanych z Działalnością Marketingową nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania VAT wynikające z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Tym samym transakcja odpłatnego zbycia na rzecz Spółki wskazanych składników majątkowych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rezultacie biorąc pod uwagę, że:

*   jak wskazano powyżej w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT wskazane w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT,
*   nabyte przez Spółkę składniki majątkowe związane z Działalnością Marketingową Zbywcy będą wykorzystywane przez Spółkę bezpośrednio lub pośrednio do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT,

należy uznać, że Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Zbywcę w związku z odpłatnym zbyciem Spółce składników majątkowych związanych z Działalnością Marketingową.

Pytanie nr 2

Zdaniem Spółki, w wyniku planowanej restrukturyzacji w odniesieniu do nabytych przez Spółkę składników majątkowych związanych z Działalnością Marketingową na Spółce nie będzie ciążył obowiązek korekty podatku VAT stosownie do art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że jak wskazano w stanowisku Spółki odnośnie pytania nr 1 przedmiotem planowanej restrukturyzacji nie będzie przedsiębiorstwo ani ZCP na Spółce nie będzie ciążył obowiązek korekty VAT, o której mowa w art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.