Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.681.2016.1.DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-11-02
Teza: Czy zasada „centralizacji” rozliczeń w zakresie podatku VAT w jednostkach samorządu terytorialnego obejmuje również jednostkę budżetową - Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego? Czy jednostka budżetowa - Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego powinna być zarejestrowana jako odrębny od Powiatu podatnik podatku VAT?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka miary; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; powiat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2016 r. (data wpływu 20 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy zasada „centralizacji” rozliczeń w zakresie podatku VAT w jednostkach samorządu terytorialnego obejmuje Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego oraz obowiązku odrębnej od Powiatu rejestracji PINB dla potrzeb VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy zasada „centralizacji” rozliczeń w zakresie podatku VAT w jednostkach samorządu terytorialnego obejmuje Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego oraz obowiązku odrębnej od Powiatu rejestracji PINB dla potrzeb VAT.

W złożonym wniosku przedstawiono następując stan faktyczny.

Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, która realizuje zadania określone w art. 4 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2016 r. poz. 814). Zadania powiatu są realizowane przez jednostki organizacyjne, inspekcje i straże. Realizując wyrok TSUE w sprawie C-276/14 z dnia 29 września 2015 r., w którym stwierdzono, że jednostki budżetowe nie mogą być odrębnym podatnikiem podatku VAT z dniem 31 grudnia 2016 r., Powiat dokonał konsolidacji z jednostkami budżetowymi rozliczeń w zakresie podatku VAT.

Jednostki budżetowe Powiatu dokonały wyrejestrowania dla celów podatku VAT i obecnie posługują się nr NIP Powiatu. Konsolidacją zostały objęte następujące jednostki budżetowe:

1.  Poradnia Psychologiczno-Pedagogiczna,
2.  Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie,
3.  Zarząd Dróg Powiatowych,
4.  Powiatowy Urząd Pracy,
5.  Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy zasada „centralizacji” rozliczeń w zakresie podatku VAT w jednostkach samorządu terytorialnego obejmuje również jednostkę budżetową - Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego?

Czy jednostka budżetowa - Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego powinna być zarejestrowana jako odrębny od Powiatu podatnik podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat zgodnie z wyrokiem TSUE prawidłowo objął również konsolidacją w zakresie podatku od towarów i usług Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego, gdyż jest to jednostka funkcjonującą w ramach Powiatu. PINB pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu Powiatu, a uzyskane dochody odprowadza na rachunek Powiatu. Dotacje na realizację zadań PINB-u przekazywane są na rachunek jednostki samorządu terytorialnego i ujmowane są w budżecie tej jednostki.

Zgodnie z art. 33a ustawy o samorządzie powiatowym:

1.  Kierownicy powiatowych służb, inspekcji i straży wykonują określone w ustawach zadania i kompetencje przy pomocy jednostek organizacyjnych - komend i inspektoratów.
2.  Jednostki organizacyjne stanowiące aparat pomocniczy kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży może tworzyć, przekształcać i likwidować wojewoda, na wniosek starosty, zaopiniowany przez właściwego kierownika zespolonej służby, inspekcji lub straży wojewódzkiej, chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej.
3.  Jednostki organizacyjne, o których mowa w ust. 2, z wyjątkiem jednostek organizacyjnych Policji, są powiatowymi jednostkami budżetowymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych,
4.  Szczególne warunki lub zasady powoływania, odwoływania oraz tryb zatrudniania i zwalniania kierowników i pracowników powiatowych służb, inspekcji i straży określają odrębne ustawy.

Ust. 3 wyraźnie określa, iż jednostki organizacyjne, z wyjątkiem jednostek organizacyjnych Policji, są powiatowymi jednostkami budżetowymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych. Natomiast art. 33a w ust 4. mówi o szczególnych warunkach lub zasadach jedynie w zakresie powoływania, odwoływania oraz trybu zatrudniania i zwalniania kierowników i pracowników powiatowych służb, inspekcji.

Według komentarza do art. 80 ustawy Prawo budowlane pod redakcją Andrzeja Glinieckiego „ w art. 80 określono organy, które wykonują zadania administracji architektoniczno-budowlanej oraz nadzoru budowlanego. Wynika z tego, że istnieją dwa rodzaje organów administracji publicznej właściwe w sprawach uregulowanych w Prawie budowlanym - organy administracji architektoniczno-budowlanej oraz organy nadzoru budowlanego. Organami administracji architektoniczno-budowlanej są starosta, w miastach na prawach powiatu prezydent tego miasta, wojewoda oraz Główny Inspektor Nadzoru Budowlanego. Organami nadzoru budowlanego są powiatowy inspektor nadzoru budowlanego, wojewódzki inspektor nadzoru budowlanego oraz Główny Inspektor Nadzoru Budowlanego. Rozróżnienie zakresu kompetencji pomiędzy organami administracji architektoniczno-budowlanej, a organami nadzoru budowlanego opiera się na domniemaniu właściwości tych pierwszych i szczegółowego wskazania zakresu kompetencji tych drugich (art. 82 i art. 83). Administracja architektoniczno-budowlana jest jednym z zadań publicznych o charakterze ponadgminnym powiatu (art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o samorządzie powiatowym ustawy mogą określać niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej wykonywane przez powiat. W przepisach prawa budowlanego brak jest przepisu, który określałby zadania z zakresu administracji architektoniczno-budowlanej jako zadania z zakresu administracji rządowej\`(...)\`” (tak jak to zostało określone w innych ustawach np.: u.g.n. lub ustawy o scalaniu i wymianie gruntów). Pomijając szerszą argumentację i opis historyczny zmian ustrojowych i oraz opis zmian ustaw reformujących administrację publiczną w Komentarzu stwierdzono również „Zauważyć jednakże należy, że zarówno art. 4 ust. 4 ustawy o samorządzie powiatowym, jak i art. 2 pkt 5 ustawy o wojewodzie i administracji rządowej w województwie \`(...)\`. dla uznania, że zadania powiatu należą do zadań z zakresu administracji rządowej, lub do przyjęcia, że starosta wykonuje zadania z zakresu administracji rządowej, wymagają przepisu ustawy, którego w przypadku zadań z zakresu administracji architektoniczno- budowlanej brak. Dlatego też zadania powiatu z zakresu administracji architektoniczno-budowlanej należy zaliczyć do zadań własnych, o których mowa w art. 166 ust. 1 Konstytucji RP, a nie do zadań o których mowa w ust.2 tego przepisu.”

Powyższe stanowisko potwierdza również art. 33b ustawy stanowiący, że powiatową administrację zespoloną stanowią:

1.  starostwo powiatowe;
2.  powiatowy urząd pracy, będący jednostką organizacyjną powiatu;
3.  jednostki organizacyjne stanowiące aparat pomocniczy kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży.

Jak z tego wynika Powiatowy Inspektorat Nadzoru budowlanego jest jednostką budżetową pomocniczą - służącą do obsługi organów jakimi są odpowiednio starosta oraz powiatowy inspektor nadzoru budowlanego.

Powyższe stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, potwierdza również rozstrzygnięcie nadzorcze Wojewody Małopolskiego z dnia 24 września 2003 r. PN.II.0911/130/03, w którym stwierdza się: „Właściwość organów w kwestii rozpatrywania i załatwiania skarg w trybie postępowania skargowego uregulowanego w dziale VIII Kodeksu postępowania administracyjnego została określona w treści art. 229. zgodnie z pkt 4 cyt. Artykułu organem właściwym do rozpatrzenia skarg na kierowników powiatowych inspekcji jest rada powiatu, z wyłączeniem jednak spraw, o których mowa w pkt 2, tj. spraw należących do zakresu zadań administracji rządowej, w stosunku do których organem kompetencyjnym pozostaje wojewoda” (w zakresie nadzoru budowlanego).

Zgodnie z wyrokiem TSUE jednostki budżetowe nie mogą być uznane za podatników podatku VAT, gdyż nie spełniają kryterium samodzielności i nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą. Przyjmując założenie, że PINB nie jest objęty centralizacją podatku VAT w ramach jednostki samorządu terytorialnego, to powinien zostać zarejestrowany jako państwowa jednostka budżetowa, co z kolei będzie kolidowało z ewidencją budżetową w ramach budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Art. 35 ustawy o samorządzie powiatowym stanowi, że starosta jest kierownikiem starostwa powiatowego oraz zwierzchnikiem służbowym pracowników starostwa i kierowników jednostek organizacyjnych powiatu oraz zwierzchnikiem powiatowych służb, inspekcji i straży. Starosta sprawując zwierzchnictwo w stosunku do powiatowych służb, inspekcji i straży:

1.  powołuje i odwołuje kierowników tych jednostek, w uzgodnieniu z wojewodą, a także wykonuje wobec nich czynności w sprawach z zakresu prawa pracy, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej;
2.  zatwierdza programy ich działania;
3.  uzgadnia wspólne działanie tych jednostek na obszarze powiatu;
4.  w sytuacjach szczególnych kieruje wspólnymi działaniami tych jednostek;
5.  zleca w uzasadnionych przypadkach przeprowadzenie kontroli.

Z kolei ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w art. 11 stanowi że:

1.  Jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.
2.  Jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności.
3.  Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Tryb tworzenia łączenia i likwidacji jednostek budżetowych określa art. 12 ustawy, i tak:

1.  Jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują:
    1.  ministrowie, kierownicy urzędów centralnych, wojewodowie oraz inne organy działające na podstawie odrębnych ustaw - państwowe jednostki budżetowe;
    2.  organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.
2.  Tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.
3.  Likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, określa przeznaczenie mienia znajdującego się w zarządzie tej jednostki, z zastrzeżeniem ust. 7. W przypadku państwowej jednostki budżetowej decyzja o przeznaczeniu tego mienia jest podejmowana w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw Skarbu Państwa.
4.  Z zastrzeżeniem ust. 7, należności i zobowiązania likwidowanej:
    1.  państwowej jednostki budżetowej - przejmuje organ, który podjął decyzję o likwidacji;
    2.  gminnej, powiatowej lub wojewódzkiej jednostki budżetowej - przejmuje urząd odpowiedniej jednostki samorządu terytorialnego.

W tym miejscu należy również mieć na uwadze art. 13 ustawy o finansach publicznych, który stanowi o jednostkach realizujących zadania na rzecz administracji rządowej:

1.  Prezes Rady Ministrów może utworzyć jednostkę budżetową realizującą zadania na rzecz administracji rządowej.
2.  Prezes Rady Ministrów, tworząc jednostkę budżetową, o której mowa w ust. 1, określi zakres realizowanych przez nią zadań.
3.  Jednostka budżetowa, o której mowa w ust. 1, podlega Prezesowi Rady Ministrów albo wskazanemu przez niego ministrowi lub kierownikowi urzędu centralnego.

W świetle powyższego zapisu art. 11 i art. 12 ustawa rozróżnia dwie kategorie jednostek budżetowych: jednostki państwowe lub samorządowe. Ponadto w ustawie o finansach publicznych wyraźnie pada stwierdzenie, że tworząc jednostkę budżetową organ nadaje jej statut. Statut Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego został nadany Uchwałą Rady Powiatu.

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego jest jednostką funkcjonującą w ramach Powiatu. Jako jednostka budżetowa zgodnie z wyrokiem TSUE nie posiada on osobowości prawnej. PINB pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu Powiatu, a uzyskane dochody odprowadza na rachunek Powiatu. Dotacje na realizację zadań PINB-u przekazywane są na rachunek jednostki samorządu terytorialnego i ujmowane są w budżecie tej jednostki. Szczególny tryb powoływania i odwoływania kierownika tej jednostki nie może przesądzać o rodzaju jednostki, gdyż przyjęty tryb wynika jedynie ze szczególnego rodzaju obowiązków i odpowiedzialności, zarówno organów państwowych, jak też i samorządowych, w celu zapewnienia bezpieczeństwa obywatelom (analogiczne rozwiązanie dotyczy straży pożarnej). Sam fakt otrzymywania przez Powiat dotacji celowej przeznaczonej na realizację zadań PINB nie może przesądzać o jej statusie jako państwowej jednostki budżetowej. Wręcz przeciwnie, gdyż dotacje celowe jednostki samorządu terytorialnego otrzymują na realizację wielu innych zadań. Ostatecznie biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa, przedstawiony stan faktyczny oraz wyrok TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 w ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że dla celów rozliczenia podatku VAT Powiat oraz wskazane powyżej jednostki budżetowe powinny być traktowane jako jeden łączny podatnik w zakresie podatku VAT.

W przypadku stwierdzenia, że przedstawione powyżej stanowisko jest nieprawidłowe, Wnioskodawca prosi o wskazanie jakim numerem NIP powinien się posługiwać Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wątpliwości Powiatu dotyczą tego, czy Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego zostanie objęty zasadą „centralizacji” rozliczeń w zakresie podatku VAT w ramach samorządu terytorialnego – Powiatu.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym, organami powiatu są rada powiatu i zarząd. Zarząd jest organem wykonawczym powiatu (art. 26 ust. 1 powołanej ustawy), który – w myśl art. 33 tej ustawy – wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy. Starostwo powiatowe jest zatem aparatem pomocniczym, służącym zarządowi do wykonania zadań powiatu oraz obsługi techniczno-organizacyjnej powiatu. Tak rozumiane starostwo powiatowe jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

W myśl art. 33a ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, kierownicy powiatowych służb, inspekcji i straży wykonują określone w ustawach zadania i kompetencje przy pomocy jednostek organizacyjnych – komend i inspektoratów.

Według art. 33a ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym, jednostki organizacyjne stanowiące aparat pomocniczy kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży może tworzyć, przekształcać i likwidować wojewoda, na wniosek starosty, zaopiniowany przez właściwego kierownika zespolonej służby, inspekcji lub straży wojewódzkiej, chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej.

Zgodnie z brzmieniem art. 33a ust. 3 ustawy o samorządzie powiatowym, jednostki organizacyjne, o których mowa w ust. 2, z wyjątkiem jednostek organizacyjnych Policji, są powiatowymi jednostkami budżetowymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003 r., Nr 15, poz. 148, 391, 594 i 874 oraz z 2005 r. poz. 2104).

Na podstawie art. 33b ww. ustawy, powiatową administrację zespoloną stanowią:

1.  starostwo powiatowe;
2.  powiatowy urząd pracy, będący jednostką organizacyjną powiatu;
3.  jednostki organizacyjne stanowiące aparat pomocniczy kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży.

Podstawową funkcją służb, inspekcji i straży jest ochrona interesu publicznego w najszerszym tego słowa znaczeniu, w tym utrzymanie bezpieczeństwa i porządku publicznego w zakresie swoich właściwości, będących odpowiedzią na naruszenia norm prawnych w określonych przepisach prawa materialnego, a uzewnętrznionych w trakcie czynności kontrolnych i nadzorczych. Podkreślić należy, że służby, inspekcje i straże to przede wszystkim podmioty rządowej administracji wyspecjalizowanej, funkcjonujące w dwóch systemach administracyjnych: rządowej administracji scentralizowanej charakteryzującej się zależnością służbową i osobową oraz administracji zdecentralizowanej, w tym wypadku powiatowej, która pozostaje względnie niezależna od administracji rządowej.

Zespolenie tej administracji, ze starostą, jako organem administracji ogólnej, odpowiedzialnym za realizację interesu publicznego w powiecie, ma przynieść wymierne efekty, w postaci zapewnienia porządku i bezpieczeństwa publicznego, na administrowanym terenie.

Instrumentem prawnym, określonym normatywnie, który zapewnia staroście realizację jego kompetencji jako organu administracji zespolonej w powiecie, jest zwierzchnictwo wobec tych służb. Nie jest to pochodna podległości. Zwierzchnictwo starosty wobec służb, inspekcji i straży jest konstrukcją ściśle normatywną, wpisaną w układ różnych relacji wewnątrzorganizacyjnych, a treścią jego są powiązania o charakterze funkcjonalnym i hierarchicznym, określonym na gruncie ustawy o samorządzie powiatowym.

Z przepisu art. 34 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym wynika, że starosta organizuje pracę zarządu powiatu i starostwa powiatowego, kieruje bieżącymi sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz.

Na podstawie art. 35 ust. 1-2 ww. ustawy, organizację i zasady funkcjonowania starostwa powiatowego określa regulamin organizacyjny. Starosta jest kierownikiem starostwa powiatowego oraz zwierzchnikiem służbowym pracowników starostwa i kierowników jednostek organizacyjnych powiatu oraz zwierzchnikiem powiatowych służb, inspekcji i straży.

Jak stanowi art. 35 ust. 3 ustawy o samorządzie powiatowym, starosta sprawując zwierzchnictwo w stosunku do powiatowych służb, inspekcji i straży:

1.  powołuje i odwołuje kierowników tych jednostek, w uzgodnieniu z wojewodą, a także wykonuje wobec nich czynności w sprawach z zakresu prawa pracy, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej;
2.  zatwierdza programy ich działania;
3.  uzgadnia wspólne działanie tych jednostek na obszarze powiatu;
4.  w sytuacjach szczególnych kieruje wspólnymi działaniami tych jednostek;
5.  zleca w uzasadnionych przypadkach przeprowadzenie kontroli.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów ustawy o samorządzie powiatowym, samorządowa osoba prawna – jaką jest powiat – jest jednostką podziału terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie ma jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nią zadania wykonuje za pośrednictwem urzędu (starostwa powiatowego). Urząd ten realizując zadania spoczywające na powiecie (samorządowej osobie prawnej), a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna działająca w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej. Jednocześnie – jak już wspomniano wyżej – starosta jako organ jednostki samorządu terytorialnego działa jedynie jako organ tej jednostki, a zatem wszelkie podejmowane przez niego działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

Jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych).

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o finansach publicznych, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o finansach publicznych, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że jednostka organizacyjna wykonująca we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, może działać w charakterze podatnika.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

W odniesieniu do powyższego, wskazać należy na kluczowe w tym zakresie rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, gdzie Trybunał orzekł m.in., że: „Poprzez swoje pytanie sąd odsyłający w istocie dąży do ustalenia, czy art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, mogą być uznane za podatników VAT, w sytuacji gdy nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”.

W rozstrzygnięciu ww. wyroku TSUE stwierdził, że: „Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”.

W tym miejscu należy podkreślić, że powyższy wyrok co prawda odnosi się do gminnych jednostek budżetowych, jednakże jego rozstrzygnięcie ma również zastosowanie do powiatowych jednostek budżetowych, z uwagi na praktycznie takie same uwarunkowania faktyczne i prawne.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę przywołane powyżej przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz wyrok TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, należy stwierdzić, że dla celów rozliczeń VAT Powiat i utworzone przez niego jednostki budżetowe powinny być traktowane jako jeden łączny podatnik VAT czynny i w konsekwencji Powiat winien dokonywać jednego rozliczenia deklaracyjnego na gruncie VAT.

Inaczej natomiast będzie przedstawiała się sytuacja jednostek funkcjonujących w ramach szeroko rozumianego powiatu, tj. Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2016, poz. 290 z późn. zm.), powiatowy inspektor nadzoru budowlanego wykonuje swoje zadania przy pomocy powiatowego inspektoratu nadzoru budowlanego.

W myśl art. 80 ust. 2 ustawy Prawo budowlane, zadania nadzoru budowlanego wykonują, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, następujące organy:

1.  powiatowy inspektor nadzoru budowlanego;
2.  wojewoda przy pomocy wojewódzkiego inspektora nadzoru budowlanego jako kierownika wojewódzkiego nadzoru budowlanego, wchodzącego w skład zespolonej administracji wojewódzkiej;
3.  Główny Inspektor Nadzoru Budowlanego.

Jak stanowi art. 83 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, do właściwości powiatowego inspektora nadzoru budowlanego, jako organu pierwszej instancji, należą zadania i kompetencje, o których mowa w art. 37 ust. 3, art. 40 ust. 2, art. 41 ust. 4, art. 48-51, art. 54, art. 55, art. 57 ust. 4, 7 i 8, art. 59, art. 59a, art. 59c ust. 1, art. 59d ust. 1, art. 59g ust. 1, art. 62 ust. 1 pkt 3 i ust. 3, art. 65, art. 66, art. 67 ust. 1 i 3, art. 68, art. 69, art. 70 ust. 2, art. 71a, art. 74, art. 75 ust. 1 pkt 3 lit. a, art. 76, art. 78 oraz art. 97 ust. 1.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, powiatowy inspektor nadzoru budowlanego jest powoływany przez starostę spośród co najmniej trzech kandydatów wskazanych przez wojewódzkiego inspektora nadzoru budowlanego. Jeżeli starosta nie powoła powiatowego inspektora nadzoru budowlanego w terminie 30 dni od dnia przedstawienia kandydatów, wojewódzki inspektor nadzoru budowlanego wskazuje spośród nich kandydata, którego starosta powołuje na stanowisko powiatowego inspektora nadzoru budowlanego.

Starosta odwołuje powiatowego inspektora nadzoru budowlanego w uzgodnieniu z wojewódzkim inspektorem nadzoru budowlanego albo na wniosek wojewódzkiego inspektora nadzoru budowlanego (art. 86 ust. 2 ustawy Prawo budowlane).

Jak stanowi art. 86 ust. 3a ustawy, w uzasadnionych przypadkach zakres działania powiatowego inspektora nadzoru budowlanego może obejmować więcej niż jeden powiat.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 3b ww. ustawy, wojewoda, na wniosek właściwych starostów, może rozszerzyć zakres działania powiatowego inspektora nadzoru budowlanego na więcej niż jeden powiat.

Stosownie do art. 86 ust. 4 ustawy Prawo budowlane, organizację wewnętrzną i szczegółowy zakres zadań powiatowego inspektoratu nadzoru budowlanego określa powiatowy inspektor nadzoru budowlanego w regulaminie organizacyjnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że podstawę działania Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego regulują przepisy ustawowe. Organ ten ma umocowanie ustawowe do działania i wykonuje zadania wskazane w przepisach ustawowych.

Utworzenie ww. jednostki nie jest uzależnione od woli samorządowego organu administracji. Tworzona jest ona na podstawie przepisów prawa i zadania przez nie realizowane wynikają z przepisów ustawowych. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego, jako organ administracyjny, powołany jest do realizacji zadań określonych w art. 83 ust. 1 ustawy Prawo budowlane.

Wobec powyższego zasada „centralizacji” rozliczeń w zakresie podatku VAT powiatowych jednostek budżetowych nie obejmuje Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego, a tym samym jednostka ta powinna być zarejestrowana jako odrębny od Powiatu podatnik VAT, stosując odrębny od Powiatu numer identyfikacji podatkowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że wydana interpretacja dotyczy jedynie kwestii będących przedmiotem zapytania (poz. 81 wniosku) w zakresie Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego. Natomiast nie odnosi się do pozostałych jednostek wskazanych w opisie stanu faktycznego wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu prawnego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.