Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-456/16-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-30
Teza: Zbiorcze faktury korygujące, zastosowanie prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania na złote polskie wartości zbiorczych faktur korygujących.
Słowa kluczowe: faktura-faktura zbiorcza; faktura-korekta faktury; waluta-waluta obca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 9 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania zbiorczych faktur korygujących oraz zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczenia na złote polskie wartości zbiorczych faktur korygujących - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania zbiorczych faktur korygujących oraz zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczenia na złote polskie wartości zbiorczych faktur korygujących.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług i wykonuje dostawy towarów dla podatnika krajowego opodatkowane stawką podatkową 23%. Walutą w jakiej rozlicza się z tym kontrahentem jest euro. W dniu każdej dostawy wystawia fakturę w euro, przeliczaną następnie na pln w celu ustalenia kwoty VAT wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego przed dniem dostawy, który jest jednocześnie dniem wystawienia faktury.

Zgodnie z umową handlową jaką podpisał z kontrahentem, po zakończeniu okresu rozliczeniowego - którym jest rok kalendarzowy - Strony ustalają wartość dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta sprzedaży, a następnie w zależności od ustalonej kwoty Wnioskodawca udziela procentowego rabatu handlowego za cały okres rozliczeniowy.

Dla udokumentowania tego rabatu chce wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą z wyszczególnieniem numerów wszystkich faktur sprzedaży, które obejmuje łącząca ich umowa i wystawionych przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym.

Faktura korygująca wystawiona będzie w tej samej walucie co wszystkie faktury sprzedaży czyli w euro. Dniem wystawienia faktury korygującej będzie ostatni dzień okresu rozliczeniowego czyli 31 grudnia każdego roku. Jeśli umowa zostanie rozwiązana wcześniej, wtedy faktura korygująca zostanie wystawiona z datą ostatniego dnia obowiązywania umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest - w celu udokumentowania rabatu handlowego od całości sprzedaży - wystawienie jednej zbiorczej faktury korygującej do wszystkich faktur dotyczących tej sprzedaży ?
2.  Jaki kurs należy przyjąć do przeliczenia kwoty podatku od towarów i usług w celu wykazania go w pln na fakturze korygującej ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 - wystawienie jednej zbiorczej faktury korygującej do wszystkich faktur dotyczących tej sprzedaży jest prawidłowe zgodnie z art. 106j ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad.2 - do przeliczenia kwoty podatku od towarów i usług w celu wykazania go w pln , na takiej zbiorczej fakturze korygującej właściwym będzie średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego przed dniem wystawienia tej faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei w myśl o art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na podstawie ust. 10 powyższego przepisu, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać :

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cena jednostkowa netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem (…).

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 106i ust. 1 ustawy).

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub i usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Przepis art. 106j ust. 3 ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonywanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Z przytoczonych wyżej regulacji ustawy o VAT wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „bonifikata” czy „rabat”, w związku z powyższym, pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Bonifikata to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy („Słownik języka polskiego PWN”, Wydawnictwo Naukowe PWN, rok wydania 2005, str. 62). Natomiast przez rabat, w myśl Słownika Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., należy rozumieć obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.

W tym miejscu zauważyć należy, że rabat, o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Zatem rabat ma niewątpliwie bezpośredni wpływ na wartość konkretnej transakcji (dostawy lub usługi) i w efekcie prowadzi do obniżenia jej wartości (ceny). Tak rozumiany rabat powinien obniżyć podstawę opodatkowania.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane i uwzględnione w momencie sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, ponieważ zapłatą z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat uwzględniany w momencie sprzedaży (art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy);
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – opusty i obniżki cen – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej zapłaty; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT – fakturą korygującą).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wykonuje dostawy towarów dla podatnika krajowego opodatkowane stawką podatkową 23%. W dniu każdej dostawy wystawia fakturę w euro, przeliczaną następnie na pln w celu ustalenia kwoty VAT wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego przed dniem dostawy, który jest jednocześnie dniem wystawienia faktury.

Zgodnie z umową handlową jaką podpisał z kontrahentem, po zakończeniu okresu rozliczeniowego - którym jest rok kalendarzowy - Strony ustalają wartość dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta sprzedaży, a następnie w zależności od ustalonej kwoty Wnioskodawca udziela procentowego rabatu handlowego za cały okres rozliczeniowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dla udokumentowania tego rabatu może on wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą do wszystkich faktur sprzedaży, które obejmuje łącząca ich umowa i wystawionych przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym.

Rabat udzielany przez Wnioskodawcę za cały okres rozliczeniowy (rok kalendarzowy) niewątpliwie będzie rabatem potransakcyjnym. Ma on bowiem bezpośredni wpływ na wartość dokonanej na rzecz kontrahenta sprzedaży – odnosi się do niej i obniża jej cenę. W tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy o VAT i rabat ten powinien być udokumentowany fakturą korygującą, zgodnie z art. 106j ustawy.

Należy zauważyć, że regulacja zawarta w art. 106j ust. 2 ustawy, przewiduje możliwość wystawienia zbiorczej faktury korygującej do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie rozliczeniowym, wskazując jednocześnie minimalny zakres danych jakie taka faktura powinna zawierać. A zatem, Wnioskodawca może udokumentować udzielony rabat handlowy od całości sprzedaży na rzecz kontrahenta, poprzez wystawienie zbiorczej faktury korygującej do wszystkich faktur dotyczących danego okresu rozliczeniowego.

Ad. 2

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że walutą w jakiej Wnioskodawca rozlicza się z kontrahentem jest euro. W dniu każdej dostawy Wnioskodawca wystawia fakturę w euro, przeliczaną następnie na pln w celu ustalenia kwoty VAT wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego przed dniem dostawy, który jest jednocześnie dniem wystawienia faktury.

Dla udokumentowania rabatu Wnioskodawca chce wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą z wyszczególnieniem numerów wszystkich faktur sprzedaży, które obejmuje łącząca go z kontrahentem umowa i wystawionych przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym.

Faktura korygująca wystawiona będzie w tej samej walucie co wszystkie faktury sprzedaży czyli w euro. Dniem wystawienia faktury korygującej będzie ostatni dzień okresu rozliczeniowego czyli 31 grudnia każdego roku. Jeśli umowa zostanie rozwiązana wcześniej, wtedy faktura korygująca zostanie wystawiona z datą ostatniego dnia obowiązywania umowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kursu waluty jaki należy przyjąć do przeliczenia kwoty podatku od towarów i usług w celu wykazania go w pln na fakturze korygującej.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Przytoczony powyżej przepis art. 31a wskazuje tryb postępowania w przypadku, gdy kwoty wykazane zostały na fakturze w walucie obcej.

Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 106j ustawy o VAT.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Przyznany rabat potransakcyjny dotyczy wprawdzie wszystkich dostaw dokonanych przez Wnioskodawce na rzecz kontrahenta w danym okresie, to jednak należy uznać, że udzielony jest on de facto w konkretnym momencie, a na potwierdzenie tego zdarzenia wystawiana jest faktura korygująca. A zatem Wnioskodawca powinien dokonać przeliczenia na złote kwoty wykazanej na zbiorczej fakturze korygującej w walucie obcej według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.