Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.66.2020.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-01
Teza: w zakresie zastosowania art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przelew; rachunki-rachunek bankowy; wykazy; zawiadomienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 lutego 2020 r. (data wpływu 18 lutego 2020 r.), uzupełnionym 20 maja 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka jest zobowiązana do składania Zawiadomienia po każdym zleceniu płatności na ten sam rachunek czy też
    *   w części dotyczącej płatności dokonywanych w tym samym oraz w różnych dniach – **jest prawidłowe,**
    *   w pozostałej części – **jest nieprawidłowe,**(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
*   czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop Spółka, dla uniknięcia tych sankcji, może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na taki rachunek –**jest nieprawidłowe,** (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
*   czy w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek widniejący już w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop –**jest nieprawidłowe,** (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
*   czy w przypadku gdy Spółka otrzyma od Banku lub SKOKu potwierdzenie - w dowolnej formie - że dany rachunek nie stanowi rachunku rozliczeniowego w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe, bo jest to rachunek gospodarki własnej lub rachunek cesyjny, Spółka dokonując płatności na taki rachunek nie poniesie negatywnych konsekwencji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, mimo iż rachunek ten nie będzie ujawniony w Wykazie – **jest prawidłowe** (pytanie oznaczone we wniosku nr 8).

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie zastosowania art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 maja 2020 r. Znak: 0113-KDIPT1-1.4012.137.2020.2.ŻR, 0111-KDIB2-1.4010.66.2020.2.MK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 20 maja 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka należy do międzynarodowej grupy podmiotów zarządzających siecią sklepów A. Spółka prowadzi działalność na terytorium Polski jako czynny podatnik VAT.

Spółka w ramach prowadzonej działalności dokonuje nabycia towarów i usług, za które reguluje zobowiązania na rachunki bankowe kontrahentów lub na rachunki bankowe faktorów. Od 1 września 2019 r. Spółka dokonuje weryfikacji statusu kontrahentów w wykazie podmiotów prowadzonym przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, o którym mowa w art. 96b ustawy VAT („Wykaz”).

Spółka dokonuje również płatności na rzecz faktorów, w związku z przeniesieniem przez dostawcę lub usługodawcę praw do wierzytelności za dostawę towarów lub świadczenie usług na faktora.

Ponadto analiza charakteru części płatności wskazuje, iż płatności realizowane są również na rachunki gospodarki własnej Banków i SKOKów, które są wykorzystywane do dokonywania ich rozliczeń własnych, związanych ze sprzedażą towarów i usług, jak również do dokonywania rozliczeń z tytułu nabywanych przez Bank/SKOK wierzytelności pieniężnych (cesje wierzytelności), świadczenia usług finansowych lub są wykorzystywane w zakresie prowadzonej przez te podmioty działalności faktoringowej.

W związku z dokonywaniem płatności dochodzi do sytuacji, gdy Spółka dokonuje zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie. W takiej sytuacji Spółka składa zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu na formularzu ZAW-NR, stosownie do art. 117ba Ordynacji podatkowej („Zawiadomienie”).

Także w związku z regulowaniem należności w przyszłości może dochodzić do realizowania płatności na rachunki inne niż ujawnione w Wykazie. Spółka planuje zautomatyzowanie procesu wysyłania Zawiadomień.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 14 maja 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że jednorazowa wartość transakcji, o których mowa w opisie sprawy, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, może przekraczać 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym dla transakcji w walutach obcych przeliczoną na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Spółka wskazuje, że kontrahenci oraz faktorzy, na rzecz których dokonuje oraz będzie dokonywała w przyszłości płatności z tytułu nabycia towarów i usług mogą stanowić podmioty:

1.  w odniesieniu, do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT,
2.  zarejestrowane jako podatnicy VAT, w tym podmioty, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Spółka zauważa, że co do zasady opis stanu faktycznego dotyczy składania Zawiadomień w odniesieniu do rachunków nieujawnionych w Wykazie przez dostawców towarów lub usługodawców zarejestrowanych na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Jednak jak wskazano w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji, może dochodzić do sytuacji, w której:

1.  Spółka dokona jednorazowego Zawiadomienia o rachunku nieujętym w Wykazie w odniesieniu do rachunku kontrahenta posiadającego status podatnika czynnego, po czym dokona kolejnych płatności na ten rachunek, mimo możliwej zmiany statusu kontrahenta w Wykazie;
2.  Spółka dokona Zawiadomienia o rachunku nieujętym w Wykazie przed zleceniem płatności w odniesieniu do kontrahenta posiadającego status podatnika czynnego, natomiast płatność w terminie późniejszym zostanie zrealizowana na ten rachunek, mimo możliwej zmiany statusu kontrahenta w Wykazie.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 14 maja 2020 r.):

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, Spółka jest zobowiązana do składania Zawiadomienia po każdym zleceniu płatności na ten rachunek czy też wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia niezależnie od tego (i.) czy te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach, (ii.) na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz (iii.) niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) i rachunku w Wykazie? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na taki rachunek? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek widniejący już w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
4.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, gdy Spółka otrzyma od Banku lub SKOKu potwierdzenie - w dowolnej formie - że dany rachunek nie stanowi rachunku rozliczeniowego w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe, bo jest to rachunek gospodarki własnej lub rachunek cesyjny, Spółka dokonując płatności na taki rachunek nie poniesie negatywnych konsekwencji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, mimo iż rachunek ten nie będzie ujawniony w Wykazie? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

Zdaniem Wnioskodawcy, (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 14 maja 2020 r.).

Ad. 1

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka nie jest zobowiązana do dokonywania Zawiadomienia o każdorazowej zapłacie na rachunek nieujęty Wykazie, wystarczające jest jednorazowe dokonanie zgłoszenia w stosunku do tego samego rachunku, niezależnie od tego (i.) czy płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach, (ii.) na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz (iii.) niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie), a Spółka uniknie w ten sposób sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad. 2

W przedstawionym stanie faktycznym, w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na taki rachunek.

Ad. 3

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek uwzględniony w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu, Spółka uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT

Ad. 4

W przedstawionym stanie faktycznym, w sytuacji, gdy Spółka otrzyma od Banku lub SKOKu Potwierdzenie, Spółka nie poniesie negatywnych konsekwencji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, dokonując płatności na rachunek, o którym mowa w Potwierdzeniu mimo, iż rachunek ten nie będzie ujawniony w Wykazie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Od 1 września 2019 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej na podstawie art. 15d ust. 1 ustawy o VAT prowadzi Wykaz podatników:

1.  w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT;
2.  zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Stosownie do art. 96b ust. 3 pkt 13 ustawy o VAT, Wykaz zawiera dane tych podatników zawierające m.in. numery rachunków rozliczeniowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, lub imiennych rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą - wskazanych w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzonych przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1292 ze zm., „Prawo przedsiębiorców”), w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności

*   dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą Przedsiębiorców powinno następować za pośrednictwem rachunku płatniczego.

Od 1 stycznia 2020 r. przy transakcjach powyżej 15 000 zł podatnicy dokonujący płatności na rzecz dostawców towarów lub usługodawców będących czynnymi podatnikami VAT za zakupy potwierdzone fakturą, powinni realizować te płatności na rachunki rozliczeniowe prowadzone przez banki lub imienne rachunki w SKOK ujawnione w Wykazie, aby uniknąć negatywnych konsekwencji podatkowych:

*   o których mowa w art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej, czyli odpowiedzialności solidarnej całym swoim majątkiem wraz z dostawcą towarów lub usługodawcą zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, za zaległości podatkowe w części podatku od towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na tę dostawę towarów lub to świadczenie usług, jeżeli zapłata należności potwierdzonych fakturą, została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie,
*   o których mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, czyli braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku w tej części w jakiej płatność została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie (lub zwiększenia przychodów w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT).

Podatnik może uniknąć wskazanych konsekwencji, jeżeli dokonując płatności na rachunek inny niż ujawniony w Wykazie złoży Zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu, stosownie do art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 15d ust. 4 ustawy o CIT.

Zdaniem Spółki z językowej wykładni powyższych przepisów nie wynika, aby zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów oraz brak solidarnej odpowiedzialności za zaległości VAT uzależnione były od tego, by płatność trafiła na rachunek bankowy dostawcy towarów lub usług. Istotne jest to, aby:

*   rachunek bankowy, na który trafiła płatność, był ujęty w Wykazie lub
*   w przypadku, gdy rachunek bankowy, na który trafiła płatność nie jest ujęty w Wykazie, podatnik złoży do właściwego naczelnika urzędu skarbowego Zawiadomienie o tym rachunku bankowym, na który realizowana jest płatność z tytułu dostawy towarów/ świadczenia usług, najpóźniej po 3 dniach od zlecenia przelewu.

Ponadto Spółka pragnie zauważyć, że w zakresie dostosowania nowych wymogów do rzeczywistości gospodarczej Przedsiębiorców pomocne powinny być zasady korzystania z Wykazu zawarte w objaśnieniach Ministerstwa Finansów (Objaśnienia podatkowe z dnia 20 grudnia 2019 r. wykaz podatników VAT, „Objaśnienia”), które wskazują jaki cel przyświecał wprowadzonym regulacjom.

Mając na względzie powyższe, w zakresie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz zadanych pytań Spółka przedstawia uzasadnienie dla zajętego stanowiska.

W zakresie pytania nr 1.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka dokonuje płatności na rachunki bankowe:

*   kontrahentów z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług,
*   faktorów w związku z przeniesieniem przez dostawcę lub usługodawcę praw do wierzytelności za dostawę towarów lub świadczenie usług na faktora.

Spółka wskazała, że w obu przypadkach na podstawie powołanych przepisów zobowiązana jest do weryfikacji, czy rachunek na który dokonuje płatności ujawniony został w Wykazie.

Jednocześnie Spółka zauważyła, że firmy faktoringowe mogą prowadzić rozliczenia z wykorzystaniem tzw. rachunków wirtualnych, których nie mają obowiązku zgłaszania do urzędu skarbowego. Wpłaty na rachunki wirtualne przypisane do rachunku rozliczeniowego, który ujawniony jest w Wykazie powinny być traktowane jak wpłaty - na rachunek rozliczeniowy zamieszczony w Wykazie. Tym samym wpłata na rachunek wirtualny przyporządkowany do rachunku rozliczeniowego nieujawnionego w Wykazie podlega obowiązkowi złożenia Zawiadomienia.

Zdaniem Spółki w obu sytuacjach realizacji płatności na rachunek podmiotu nie widniejący w Wykazie, Spółka w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji powinna złożyć Zawiadomienie.

Zdaniem Spółki, o ile w przepisach posłużono się wyrażeniem „zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek”, co mogłoby oznaczać obowiązek Zawiadomienia o każdej płatności dokonywanej na rachunek nieujęty w Wykazie, przy interpretacji należy - posłużyć się również wykładnią celowościową przepisu. W ocenie Spółki celem przywołanej regulacji jest informowanie organów - podatkowych o rachunkach bankowych czynnych podatników VAT, które nie zostały zgłoszone do Wykazu, a które wykorzystują oni do rozliczeń z innymi przedsiębiorcami. Głównym celem wprowadzonych rozwiązań jest uszczelnienie systemu VAT poprzez pozyskiwanie przez organy podatkowe wiedzy na temat przepływów pieniężnych z wykorzystaniem rachunków bankowych spoza Wykazu, na które regulowane są płatności z tytułu transakcji opodatkowanych VAT. Już jednorazowe Zawiadomienie o rachunku bankowym niezgłoszonym przez dostawcę/usługodawcę (czynnego podatnika VAT) przyczynia się do pozyskania przez organy podatkowe wiedzy - na temat tych rachunków. Na podstawie przesłanego jednorazowo zgłoszenia organy podatkowe uprawnione do weryfikacji rozliczeń podatku należnego VAT z tytułu dostaw/świadczenia usług danego kontrahenta, którego dane nie zostały właściwie zgłoszone posiadać będą wiedzę o otrzymywaniu przez tego podatnika należności z tytułu dostaw opodatkowanych VAT na niezgłoszony rachunek, co mogłoby prowadzić do rozszczelnienia systemu podatkowego.

Za taką celowościową wykładnią przepisów przemawiać może także uzasadnienie do przepisów wprowadzających omawiane regulacje (Druk nr 3301 - uzasadnienie do ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw). W uzasadnieniu w odniesieniu do przepisów przewidujących sankcje dla np. faktorów zobowiązanych do ustalenia przychodu na gruncie art. 12 ust. 4j pkt 1 i 2 ustawy o CIT, gdy płatnik dokona płatności na rachunek inny niż w Wykazie wskazano, że konieczność rozpoznania przychodu będzie wyłączona pod warunkiem że podatnik złoży w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu zawiadomienie o tym rachunku do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Językowe rozumienie użytego wyrażenia pozwala na jednoznaczne wyciągnięcie wniosku, że zawiadomienie ma dotyczyć rachunku, a nie każdorazowo płatności na ten sam rachunek. Jednocześnie w - dalszej części uzasadnienia wskazano, iż Wprowadzenie takiego przepisu zrównuje sytuację osób trzecich (np. faktora) z pozostałymi kontrahentami, którzy zgodnie z projektowanymi przepisami będą mogli zaliczyć wydatki do kosztów uzyskania przychodu mimo dokonania zapłaty na rachunek, który nie figuruje w wykazie, jeżeli zawiadomią o tym rachunku naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Potwierdza to twierdzenie Spółki, że wystarczające jest jednorazowe Zawiadomienie o rachunku nieujawnionym w Wykazie.

Celem prowadzenia elektronicznego Wykazu podmiotów jest zapewnienie możliwości weryfikacji statusu kontrahentów jako podatników VAT. Wielorazowe informowanie o nieujawnionym w Wykazie rachunku nie wpłynie na zmianę statusu tego Podatnika w Wykazie. Dane w Wykazie są bowiem ujawniane na podstawie zgłoszeń aktualizacyjnych dokonywanych przez tych Podatników, a nie na podstawie przesyłanych przez nabywców towarów i usług Zawiadomień.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka pragnie wskazać również na treść Objaśnień, gdzie poinformowano, że W przypadku wysłania zawiadomienia o dokonaniu zapłaty na rachunek spoza Wykazu podatnik nie będzie obowiązany dokonywać ponownie takiego zawiadomienia w sytuacji, gdyby kolejna wpłata została dokonana na ten sam rachunek spoza Wykazu, o którym podatnik już raz poinformował organy składając stosowne zawiadomienie. Wystarczające będzie dokonanie jednorazowego zgłoszenia takiego rachunku do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Cytowane uzasadnienie oraz objaśnienia potwierdzają, że celem regulacji jest pozyskiwanie przez organy podatkowe informacji na temat rachunków bankowych wykorzystywanych w obrocie towarami oraz usługami podlegającymi opodatkowaniu, które mogłoby być wykorzystywane przez nierzetelnych podatników, co zostanie zrealizowane poprzez jednorazowe przekazanie Zawiadomienia o tym rachunku (przy dochowaniu terminu).

Jednocześnie, wartość informacji o rachunku nie ulegnie obniżeniu w sytuacji zmian statusu kontrahenta lub rachunku, posługiwania się przez różnych podatników tym rachunkiem ani w zależności od tego, czy płatności na ten rachunek będą dokonywane tego samego czy też w różnych dniach.

Wartości informacyjnej zgłoszenia nie może zmienić fakt, iż w pewnym momencie w czasie kontrahent zmienił swój status np. z podatnika VAT czynnego na podatnika VAT zwolnionego i ponownie na podatnika VAT czynnego, jak również nie powinno mieć wpływu ujęcie rachunku w wykazie i późniejsze jego wykreślenie. Zmiany takie są bowiem naturalnym elementem rzeczywistości gospodarczej, bez wpływu na wartość informacji o tym między jakimi rachunkami przepływają środki pieniężne.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż złożenie jednorazowego Zawiadomienia, niezależnie od tego

i. czy płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach,

ii. na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz

iii. niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w Wykazie, wystarczające jest aby uznać, iż Spółka zgodnie z art. 15d ust. 4 ustawy o CIT, złożyła skutecznie Zawiadomienie do odpowiedniego organu podatkowego, i tym samym uniknie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W zakresie pytania nr 2.

Spółka zauważa, że przepisy zobowiązują podatników do złożenia Zawiadomienia w terminie 3 dni od dnia zlecenia przelewu. Zdaniem Spółki ponownie należy odnieść się do wykładni celowościowej i funkcji jaką mają realizować wprowadzone regulacje. W ocenie Spółki istotą Zawiadomienia jest umożliwienie organom podatkowym powzięcia działań w przypadku wystąpienia ryzyka nadużycia z wykorzystaniem niezgłoszonych rachunków bankowych. Należy zatem podkreślić, że przewidziany termin ma zapewnić organom podatkowym czas na powzięcie określonych działań. Wobec powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że przywołane regulacje należy interpretować w ten sposób, że Zawiadomienie winno zostać złożone nie później niż przed upływem 3 dni od dnia zlecenia płatności. Stąd, złożenie Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności nie narusza zasad określonych w tych przepisach. Nadto, wcześniejsze złożenie Zawiadomienia nie dość, że realizuje wskazany cel informacyjny, to jeszcze pozostawia organom podatkowym więcej czasu na podjęcie niezbędnych działań.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, jeżeli Zawiadomienie zostanie wysłane przez dniem zlecenia przelewu, zostanie ono złożone skutecznie w terminie, o którym mowa w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT i tym samym Spółka uniknie nałożenia sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W zakresie pytania 3.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej argumenty o funkcji wprowadzonych regulacji oraz o celach, jakim służyć ma składanie Zawiadomień o fakcie dokonania płatności na rachunek bankowy nieujęty w Wykazie, w ocenie Spółki za dopuszczalne należy uznać składanie Zawiadomień również w odniesieniu do płatności dokonywanych na rachunki bankowe ujęte w Wykazie.

Biorąc pod uwagę cel regulacji, jakim jest uszczelnienie systemu podatkowego oraz zapewnienie organom podatkowym informacji na temat przepływów pieniężnych, uznać należy, iż cele te zostaną zrealizowane również w przypadku zawiadomienia o zapłacie należności na rachunek bankowy ujęty w Wykazie. Skoro bowiem - jak wynika z Objaśnień - wystarczające jest dokonanie jednorazowego Zawiadomienia o fakcie dokonania zapłaty na rachunek bankowy nieujęty w Wykazie, oznacza to, iż organy podatkowe nie poszukują informacji o dokładnych wartościach kwot przekazywanych pomiędzy poszczególnymi rachunkami, a jedynie informacji o rachunkach, pomiędzy którymi dochodzi do wymiany środków pieniężnych.

Mając to na uwadze, należy uznać, iż Zawiadomienie dokonane również w odniesieniu do zapłaty na rachunek ujęty w wykazie spełnia ten cel. Tym samym zdaniem Spółki, złożenie Zawiadomienia o fakcie dokonania płatności na rachunek ujęty w Wykazie, oznacza skuteczne złożenie Zawiadomienia, o którym mowa w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT i wyłącza możliwość zastosowania sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w związku z dokonaniem płatności na ten sam rachunek, w sytuacji, w której rachunek ten później zostanie usunięty z Wykazu.

W zakresie pytania nr 4.

Spółka zauważa, że przepisy ustawy o VAT przewidują, że w Wykazie ujawniane są rachunki rozliczeniowe w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe, lub imienne rachunki w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą - wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzone przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego tzw. rachunki cesyjne oraz rachunki gospodarki własnej, które nie są rachunkami w rozumieniu art. 49 ustawy Prawo bankowa nie są ujawniane w Wykazie. W związku z tym wraz z dokonaniem płatności na przedmiotowy rachunek, po stronie Spółki powstanie co do zasady obowiązek dokonania zgłoszenia faktu dokonania takiej płatności zgodnie z właściwymi przepisami, pod rygorem poniesienia sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z Objaśnieniami, podatnik dokonujący płatności na takie rachunki nie powinien ponieść z tego tytułu negatywnych konsekwencji – „W takich sytuacjach w stosunku do podatników dokonujących płatności na rachunki gospodarki własnej i tzw. rachunki cesyjne banków/SKOK, niezamieszczone w Wykazie nie będą stosowane sankcje w podatkach dochodowych PIT i CIT oraz odpowiedzialność solidarna w VAT.” Dodatkowo, „Należy podkreślić, że podatnicy dokonujący płatności na rachunki gospodarki własnej i tzw. rachunki cesyjne banków powinni zostać stosownie poinformowani przez banki/SKOK lub podmioty będące wystawcami faktur, za które zapłata będzie dokonana na tzw. rachunki cesyjne o szczególnym rodzaju rachunków, na który dokonują płatności. Informacja ta jest ważna do czasu otrzymania przez podatników jej odwołania przez banki/SKOK lub odpowiednio przez podmioty będące wystawcami faktur. Jeżeli podatnicy otrzymają taką informację o danym rachunku, wówczas będą mogli zapłacić na ten rachunek bez negatywnych konsekwencji podatkowych i bez konieczności złożenia zawiadomienia.”

Jednocześnie, Spółka zauważa, iż obecnie nie ma przepisów, które nakazywałyby jej zweryfikować prawdziwość informacji przekazywanych przez Banki/SKOKi, jak również efektywnie brak jest narzędzi umożliwiających taką weryfikację.

Dodatkowo, z Objaśnień wynika, iż „W tej sytuacji ciężar udowodnienia, że w transakcji jest wykorzystywany specyficzny rodzaj rachunku, o którym mowa powyżej, spoczywa na banku/SKOK, jako podmiotach prowadzących te rachunki dla swoich potrzeb. Jeżeli stosowna informacja nie zostanie podatnikowi przekazana przez bank/SKOK lub podmiot będący wystawcą faktury w przypadku płatności na tzw. rachunek cesyjny, wówczas podatnik będzie musiał domniemywać, że przedstawiony mu rachunek to rachunek, nie ujęty w Wykazie, z czym będą dla niego związane określone konsekwencje podatkowe.”

Powyższe wyraźnie wskazuje, iż to obowiązkiem Banku/SKOKu jest zapewnienie, iż podatnik dokonujący płatności posiada prawidłowe dane, jako że tylko te podmioty mogą efektywnie dokonać stosownych ustaleń w tym zakresie. Stąd, pozbawione uzasadnienia, jak i sprzeczne z podstawowymi zasadami porządku prawnego byłoby obciążanie podatnika negatywnymi konsekwencjami nieprawdziwości takiego zapewnienia Banku/SKOKu.

Dodatkowo zarówno przepisy jak i Objaśnienia nie wskazują formy w jakiej Spółka powinna uzyskać Potwierdzenie. Tym samym należy uznać, że forma Potwierdzenia może być dowolna. Ważne jedynie, aby Potwierdzenie jasno wskazywało, iż przedmiotowy rachunek jest rachunkiem cesyjnym lub rachunkiem gospodarki własnej, niebędącym rachunkiem o którym mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe.

Wobec powyższego Spółka stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy otrzyma od Banku lub SKOKu Potwierdzenie - w dowolnej formie - że dany rachunek nie stanowi rachunku rozliczeniowego w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe, bo jest to rachunek gospodarki własnej lub rachunek cesyjny, to dokonując płatności na taki rachunek nie poniesie negatywnych konsekwencji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, mimo iż rachunek ten nie będzie ujawniony w Wykazie.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wniosła o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Będący przedmiotem niniejszej sprawy art. 15d ust. 1 został znowelizowany na mocy art. 3 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r., poz. 1018 - dalej: „ustawa nowelizująca”) poprzez dodanie pkt 1 i 2 oraz na mocy art. 6 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r., poz. 1751) poprzez dodanie do art. 15d ust. 1 pkt 3. Zgodnie z art. 14 pkt 2 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. i art. 18 pkt 2 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. ww. art. wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2020 r.

Zgodnie z art. 15d ust. 1 updop obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców:

1.  została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2.  została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub
3.  pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Stosownie do art. 15d ust. 2 updop, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody

\-w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.

Dodatkowo ustawą nowelizującą został wprowadzony art. 15d ust. 4 updop, zgodnie z którym, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Pojęcie rachunku płatniczego zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 25 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 659, z późn. zm.), zgodnie z którym rachunek płatniczy jest to rachunek prowadzony dla jednego lub większej liczby użytkowników służący do wykonywania transakcji płatniczych, przy czym przez rachunek płatniczy rozumie się także rachunek bankowy oraz rachunek członka spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jeżeli rachunki te służą do wykonywania transakcji płatniczych.

Rodzaje rachunków bankowych określone zostały w rozdziale 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 2357, z późn. zm.). Art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego stanowi, że jako rachunki bankowe należy rozumieć rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze oraz prowadzone dla nich na zasadach określonych w rozdziale 3a rachunki VAT.

Tym samym podkreślić należy, że rachunki techniczne nie są rachunkami rozliczeniowymi w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe i tym samym nie są uwidaczniane w wykazie podatników VAT czynnych.

Z kolei pojęcie transakcji płatniczej zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 29 o usługach płatniczych, w myśl którego transakcja płatnicza jest to zainicjowana przez płatnika lub odbiorcę wpłata, transfer lub wypłata środków pieniężnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepisy art. 14 ust. 2h i 2i oraz art. 22p ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 12 ust. 4i i 4j oraz art. 15d ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, mają zastosowanie do zapłaty należności w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2019 r.

Przepisów art. 22p ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 15d ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie stosuje się do płatności dotyczących kosztów zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przed dniem 1 stycznia 2020 r. (art. 10 ust. 2 ustawy nowelizującej).

W myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1292, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej, którą dokonano nowelizacji tego przepisu (Druk nr 3301) celem projektowanej ustawy jest dalsze uszczelnienie systemu podatku od towarów i usług oraz zminimalizowanie ryzyka nieświadomego udziału podatników w karuzelach VAT.

W ostatnich latach zarówno w Polsce, jak i w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej obserwuje się niepokojące zjawisko wykorzystywania mechanizmów konstrukcji podatku VAT do uzyskiwania niezgodnych z prawem korzyści. Dotyczy to przede wszystkim uszczuplania należności budżetu państwa przez wyłudzanie nienależnego zwrotu tego podatku lub nieodprowadzanie należności podatkowych z tytułu VAT. (…) Z art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców wynika obowiązek korzystania przez przedsiębiorcę z rachunku płatniczego, w każdym przypadku gdy stroną transakcji jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty. W art. 12 ust. 4j pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza się przepisy, które wyłączają skutki w postaci konieczności rozpoznania u podatnika przychodu, w sytuacji gdy płatność będzie wynikała z transakcji innej niż określona w art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców lub zostanie dokonana na inny rachunek niż zawarty w wykazie, pod warunkiem że podatnik złoży w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu zawiadomienie o tym rachunku do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Wzór zawiadomienia wraz z podstawowymi informacjami, które powinny być w nim zawarte, zostały określone w art. 117ba § 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Wprowadzenie takiego przepisu zrównuje sytuację osób trzecich (np. faktora) z pozostałymi kontrahentami, którzy zgodnie z projektowanymi przepisami będą mogli zaliczyć wydatki do kosztów uzyskania przychodu mimo dokonania zapłaty na rachunek, który nie figuruje w wykazie, jeżeli zawiadomią o tym rachunku naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury.

W art. 2 i art. 3 projektowanej ustawy wprowadzono zmiany w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części (lub zmniejszają wysokość kosztów), w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub została dokonana na rachunek inny niż zawarty w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT – w przypadku transakcji z podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

W powyższym zakresie zmiana ta poszerza zakres już istniejących przepisów dotyczących płatności gotówkowych w ramach transakcji przekraczających kwotę 15 000 zł.

Zatem stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2017 r. przy transakcjach, w których stronami są przedsiębiorcy, obowiązuje limit 15 000 zł dla płatności gotówkowych, a transakcje powyżej wskazanej kwoty muszą być dokonywane za pośrednictwem rachunku płatniczego jeżeli podatnik chce uniknąć konsekwencji w postaci utraty możliwości zaliczenia w podatku dochodowym od osób prawnych wydatku do kosztów uzyskania przychodów (art. 19 ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców).

Natomiast przepisy art. 15d ust. 1 pkt 2 updop dotyczą sankcji w postaci utraty możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez podatników, którzy dokonają zapłaty (powyżej 15 000 zł) na rachunek spoza wykazu w sytuacji, gdy dostawa towarów lub świadczenie usług są potwierdzone fakturą i zostały dokonane przez podatników VAT czynnych.

Wskazać zatem należy, że sytuacja wymieniona w art. 15d ust. 1 pkt 1 updop stanowi odrębną kategorię niż te wymienione w pkt 2 tych przepisów. Jak wskazano powyżej sytuacja wymieniona w pkt 2 skierowana jest do płatności dokonywanych na rzecz dostawcy lub usługodawcy będącym podatnikiem VAT czynnym. W takim przypadku płatność powinna być zawsze dokonana na rachunek zawarty w wykazie. Dokonanie płatności w tej sytuacji na rachunek płatniczy, który nie jest zawarty w wykazie będzie traktowane jako działanie niezgodne z wprowadzonymi przepisami i oznaczać będzie zastosowanie przewidzianych sankcji.

Podsumowując powyższe, stwierdzić należy, że przepis art. 15d updop od 1 stycznia 2020 r. został rozszerzony i zgodnie z art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, nie każda płatność przekraczająca kwotę 15 000 zł dokonana przelewem na rachunek bankowy będzie stanowić koszt uzyskania przychodów. W przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług potwierdzonych fakturą i dokonanych przez podatników VAT czynnych, aby móc zaliczyć płatność (przekraczającą 15 000 zł) do kosztów uzyskania przychodów niezbędnym będzie jej dokonanie na rachunek zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku dokonania przelewu na rachunek, który na dzień zlecenia przelewu nie znajduje się w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem dokonania zgłoszenia, o którym mowa w art. 15d ust. 4 updop, tj. złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Zgodnie zatem z literalnym brzmieniem przepisu art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, jednym z warunków jego zastosowania jest fakt dokonania płatności za dostawę towaru lub świadczenia usług dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Powyższe oznacza, że w przypadku gdy dostawa towarów (lub świadczenia usług), zostaną dokonane przez dostawcę towarów lub usługodawcę niezarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny nie znajdzie zastosowania przepis art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, w konsekwencji dokonana płatność przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy VAT będzie mogła stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile spełnione zostaną przesłanki zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów – płatność taka nie będzie podlegać pod dyspozycję przepisu art. 15d ust. 1 pkt 1 i 2 updop.

Zgodnie z art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm., dalej jako: „ustawa VAT”) - w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. - Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów:

1.  w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT;
2.  zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Zgodnie z art. 96b ust. 2 ustawy VAT wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych w sposób umożliwiający sprawdzenie, w tym automatycznie, czy podmiot znajduje się w wykazie na wybrany dzień, przypadający nie wcześniej niż w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym podmiot jest sprawdzany. Dane tego podmiotu są udostępniane według stanu na wybrany dzień, z wyjątkiem danych, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3, które są udostępniane według stanu na dzień sprawdzenia.

Wykaz, zgodnie z art. 96b ust. 3 ustawy VAT, zawiera następujące dane podmiotów, o których mowa w ust. 1:

1\. firmę (nazwę) lub imię i nazwisko;

2\. numer, za pomocą którego podmiot został zidentyfikowany na potrzeby podatku, jeżeli taki numer został przyznany;

2a. status podmiotu:

1.  w odniesieniu do którego nie dokonano rejestracji albo który wykreślono z rejestru jako podatnika VAT,
2.  zarejestrowanego jako „podatnik VAT czynny” albo „podatnik VAT zwolniony”, w tym podmiotu, którego rejestracja została przywrócona;

3\. numer identyfikacyjny REGON, o ile został nadany;

4\. numer PESEL, o ile podmiot posiada;

5\. numer w Krajowym Rejestrze Sądowym, o ile został nadany;

6\. adres siedziby - w przypadku podmiotu niebędącego osobą fizyczną;

7\. adres stałego miejsca prowadzenia działalności albo adres miejsca zamieszkania, w przypadku nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności - w odniesieniu do osoby fizycznej;

8\. imiona i nazwiska osób wchodzących w skład organu uprawnionego do reprezentowania podmiotu oraz ich numery identyfikacji podatkowej lub numery PESEL;

9\. miona i nazwiska prokurentów oraz ich numery identyfikacji podatkowej lub numery PESEL;

10\. imię i nazwisko lub firmę (nazwę) wspólnika oraz jego numer identyfikacji podatkowej lub numer PESEL;

11\. daty rejestracji, odmowy rejestracji albo wykreślenia z rejestru oraz przywrócenia zarejestrowania jako podatnika VAT;

12\. podstawę prawną odpowiednio odmowy rejestracji, wykreślenia z rejestru oraz przywrócenia zarejestrowania jako podatnika VAT;

13\. numery rachunków rozliczeniowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, lub imiennych rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą - wskazanych w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzonych przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 96b ust. 8 ustawy VAT wykaz jest aktualizowany w dni robocze, raz na dobę.

W art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, wskazano, że przepisów § 1 i 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Elementy, jakie powinno zawierać zawiadomienie o zapłacie należności na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podatników VAT, zostały określone w 117ba § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

W myśl art. 117ba § 4 Ordynacji podatkowej, zawiadomienie, o którym mowa w § 3, zawiera:

1.  numer identyfikacyjny, firmę (nazwę) oraz adres siedziby albo, w przypadku podatnika będącego osobą fizyczną, imię i nazwisko oraz adres stałego miejsca prowadzenia działalności, a w przypadku nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności – adres miejsca zamieszkania, podatnika dokonującego zapłaty należności;
2.  dane wystawcy faktury wskazane na fakturze (numer identyfikacyjny, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres);
3.  numer rachunku, na który dokonano zapłaty należności;
4.  wysokość należności zapłaconej przelewem na rachunek, o którym mowa w pkt 3, i dzień zlecenia przelewu na ten rachunek.

Na podstawie art. 117ba § 5 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, wzór zawiadomienia, o którym mowa w § 3, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego jego wypełnienia, uwzględniając konieczność uproszczenia i usprawnienia procesu składania zawiadomień.

Powyższe zawiadomienie składa się na druku ZAW-NR, którego wzór został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r., w sprawie wzoru zawiadomienia o zapłacie należności na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 2530), stanowiącym wykonanie fakultatywnego upoważnienia, o którym mowa w art. 117ba § 5 Ordynacji podatkowej. Określony w nim wzór uwzględnia wymagane elementy zawiadomienia wskazane w art. 117ba § 4 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu do projektu ww. rozporządzenia wskazano, że wprowadzenie zawiadomień ułatwi zarówno podatnikom, jak i organom skarbowym obsługę w zakresie zawiadomień o zapłacie należności na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów. Ponadto umożliwi sprawowanie nadzoru nad prawidłowością procesów związanych z funkcjonowaniem uregulowań dotyczących braku możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kwot zapłaconych na rachunki, których nie ma na wykazie.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, ze Spółka w ramach prowadzonej działalności reguluje zobowiązania na rzecz kontrahentów lub na rachunki bankowe faktorów. Spółka dokonuje weryfikacji kontrahentów wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ustawy o VAT. Spółka dokonuje również płatności na rzecz faktorów, w związku z przeniesieniem przez dostawcę lub usługodawcę praw do wierzytelności za dostawę towarów lub świadczenie usług na faktora. Płatności realizowane są również na rachunki gospodarki własnej Banków i SKOK-ów, które są wykorzystywane do dokonywania ich rozliczeń własnych, związanych ze sprzedażą towarów i usług, jak również do dokonywania rozliczeń z tytułu nabywanych przez Bank/SKOK wierzytelności pieniężnych (cesje wierzytelności), świadczenia usług finansowych lub są wykorzystywane w zakresie prowadzonej przez te podmioty działalności faktoringowej. W związku z dokonywaniem płatności dochodzi do sytuacji, gdy Spółka dokonuje zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie. W takiej sytuacji Spółka składa zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu. Spółka planuje zautomatyzowanie procesu wysyłania Zawiadomień. Jednorazowa wartość transakcji, o których mowa w opisie sprawy, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, może przekraczać 15 000 zł lub równowartość tej kwoty.

Kontrahenci oraz faktorzy, na rzecz których dokonuje oraz będzie dokonywała w przyszłości płatności z tytułu nabycia towarów i usług mogą stanowić podmioty:

1.  w odniesieniu, do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT,
2.  zarejestrowane jako podatnicy VAT, w tym podmioty, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Spółka zauważa, że co do zasady opis stanu faktycznego dotyczy składania Zawiadomień w odniesieniu do rachunków nieujawnionych w Wykazie przez dostawców towarów lub usługodawców zarejestrowanych na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Jednak jak wskazano w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji, może dochodzić do sytuacji, w której:

1.  Spółka dokona jednorazowego Zawiadomienia o rachunku nieujętym w Wykazie w odniesieniu do rachunku kontrahenta posiadającego status podatnika czynnego, po czym dokona kolejnych płatności na ten rachunek, mimo możliwej zmiany statusu kontrahenta w Wykazie;
2.  Spółka dokona Zawiadomienia o rachunku nieujętym w Wykazie przed zleceniem płatności w odniesieniu do kontrahenta posiadającego status podatnika czynnego, natomiast płatność w terminie późniejszym zostanie zrealizowana na ten rachunek, mimo możliwej zmiany statusu kontrahenta w Wykazie.

Ad. pyt. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka jest zobowiązana do składania zawiadomienia po każdym zleceniu płatności na ten rachunek czy też wystarczy jednorazowe dokonanie zawiadomienia niezależnie od tego czy te płatności były dokonywane w tym samym czy w różnych dniach.

Zauważyć należy, że w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług potwierdzonych fakturą i dokonanych przez podatników VAT czynnych, aby móc zaliczyć płatność (przekraczającą 15 000 zł) do kosztów uzyskania przychodów niezbędnym jest jej dokonanie na rachunek zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku dokonania przelewu na rachunek, który na dzień zlecenia przelewu nie znajduje się w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem dokonania zgłoszenia, o którym mowa w art. 15d ust. 4 updop, tj. złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W myśl art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, przepisów § 1 i 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W konsekwencji, jeżeli w istocie Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał zgłoszeń (zawiadomień), o których mowa w art. 15d ust. 4 updop z zachowaniem ustawowej formy oraz ustawowego trzy dniowego terminu, to w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 2 updop.

Przy czym, nadmienić należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 20 grudnia 2019 r. „Wykaz podatników VAT” w przypadku wysłania zawiadomienia o dokonaniu zapłaty na rachunek spoza Wykazu podatnik nie będzie obowiązany dokonywać ponownie takiego zawiadomienia w sytuacji, gdyby kolejna wpłata została dokonana na ten sam rachunek spoza Wykazu, o którym podatnik już raz poinformował organ składając stosowne zawiadomienie. Wystarczające będzie dokonanie jednorazowego zgłoszenia takiego rachunku do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii dot. ustalenia, czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka jest zobowiązana do składania zawiadomienia po każdym zleceniu płatności na ten rachunek, czy też wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia niezależnie od tego czy te płatności były dokonywane na rzecz tego samego czy też na rzecz różnych podmiotów oraz niezależnie od późniejszych zmian w statusie kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie), ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 15d ust. 4 updop, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W związku z powyższym w sytuacji, wskazanej powyżej, gdy po dokonaniu przez Spółkę płatności na rachunek nieujęty w Wykazie i złożeniu Zawiadomienia, a przy kolejnej płatności ulegną zmianie informacje takie jak: zmiana podmiotu, status kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie) w celu uniknięcia sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka w pierwszej kolejności w ramach należytej staranności zobligowana jest/będzie do sprawdzenia statusu kontrahenta, tj. powinna uzyskać potwierdzenie, czy kontrahent jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, czy też rzeczywiście jest zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony oraz dodatkowo zweryfikować czy jest to zwolnienie podmiotowe czy przedmiotowe oraz czy jest wyrejestrowany.

Podkreślić należy, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, jednym z warunków jego zastosowania jest fakt dokonania płatności za dostawę towaru lub świadczenie usług dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Powyższe oznacza, że w sytuacji gdy np. dostawa towarów lub świadczenia usług zostaną dokonane przez dostawcę towarów lub usługodawcę niezarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, nie znajdzie zastosowania przepis art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, w konsekwencji, dokonana płatność przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 updop, będzie mogła stanowić koszty uzyskania przychodów, po spełnieniu przesłanek zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop - płatność taka nie będzie podlegać pod dyspozycję przepisu art. 15d ust. 1 pkt 2 updop. W konsekwencji podatnik nie składa Zawiadomienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, jednakże nie dlatego, że już takie zawiadomienie złożył, lecz z uwagi na to, że omawiana sytuacja nie mieści się w dyspozycji art. 15d ust. 1 pkt 2 updop.

Jednocześnie, mając na uwadze powyższe, jeżeli Spółka dokona płatności na rachunek nieujęty Wykazie i złoży Zawiadomienie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, a następnie przy kolejnych płatnościach dojdzie do zmiany, jak wskazała Spółka: podmiotu, statusu kontrahenta (czynny, zwolniony, niezarejestrowany) i rachunku (nieujęty w Wykazie, ujęty w Wykazie), to zdaniem tut. Organu, Spółka powinna złożyć ponowne Zawiadomienie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Zawiadomienie dotyczy bowiem konkretnego podmiotu, posługującego się konkretnym rachunkiem w określonej sytuacji podatkowo-prawnej dot. tego podmiotu.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka jest zobowiązana do składania Zawiadomienia po każdym zleceniu płatności na ten sam rachunek czy też wystarczy jednorazowe dokonanie Zawiadomienia:

*   w części dotyczącej płatności dokonywanych w tym samym oraz w różnych dniach – jest prawidłowe,
*   w pozostałej części – jest nieprawidłowe.

Ad. pyt. 2

Wątpliwość zgłoszona w pytaniu nr 2 dotyczy tego, czy w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT Spółka, dla uniknięcia tych sankcji, może złożyć zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na taki rachunek.

Podkreślić należy, że pojęcie „dzień zlecenia przelewu” nie zostało zdefiniowane w ustawie, stąd zgodnie z wykładnią językową należy przypisać mu takie znaczenie, jakie nadane zostało mu w języku potocznym.

Zgodnie z art. 63c ustawy Prawo Bankowe, polecenie przelewu stanowi udzieloną bankowi dyspozycję dłużnika obciążenia jego rachunku określoną kwotą i uznania tą kwotą rachunku wierzyciela. Bank wykonuje dyspozycję dłużnika w sposób przewidziany w umowie rachunku bankowego.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (Druk nr 3301) „dla weryfikacji, czy rachunek kontrahenta znajduje się w wykazie, decydujący będzie dzień zlecenia przelewu bankowi lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, a nie dzień obciążenia rachunku nabywcy bądź uznania rachunku sprzedawcy”.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 08 sierpnia 2006 r., sygn. akt I FSK 1157/05 stwierdził, że „podziela stanowisko zawarte w skargach kasacyjnych, że przy ustaleniu terminu dokonania opłat w drodze przelewu istotna jest data złożenia dyspozycji, jego zaś realizacja ma znaczenie drugorzędne. Stanowisko to wynika z utrwalonej od wielu lat linii orzeczniczej Sądu Najwyższego, według której, w razie uiszczenia opłaty sądowej przelewem, za dzień jej uiszczenia uznaje się dzień przyjęcia polecenia przelewu przez bank, w którym zlecający ma rachunek, jeżeli przelew w dniu jego przyjęcia lub w terminie do uiszczenia opłaty miał pokrycie na rachunku zleceniodawcy. Okoliczność, kiedy bank wykonał polecenie przelewu, nie ma w tym wypadku znaczenia; p. np. postanowienie z dnia 27 stycznia 1969 r. I PZ 76/68 (OSNCP 1969, nr 9, poz. 167), uchwała z dnia 16 grudnia 1983 r., III PZP 47/83 (OSNC 1984, Nr 7, poz. 110, postanowienie z 30 listopada 2000 r., I CZ 11/00 (niepublikowane).

Takie samo stanowisko należy przyjąć, jeżeli polecenie przelewu zostało złożone za pomocą elektronicznego środka komunikacji (sieci internetowej); por. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 10 grudnia 2003 r., V CZ 127/03 (OSNC 2005, nr 1, poz. 12) i z dnia 22 kwietnia 2004 r., II CZ 38/04 (OSNC 2005, nr 5, poz. 84).

Wymaga podkreślenia, że polecenie przelewu jest oświadczeniem woli (w rozumieniu art. 60 Kodeksu cywilnego) skierowanym do banku, w którym zlecający prowadzi rachunek. Zgodnie z zasadą swobodnej formy oświadczeń, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny. Aby polecenie przelewu było skuteczne i rodziło skutki prawne, konieczne jest, by zostało przyjęte przez bank. Ponadto w momencie złożenia zlecenia na rachunku zlecającego powinny znajdować się środki pieniężne niezbędne do jego realizacji. W wyniku nowelizacji kodeksu cywilnego (ustawą z dnia 14 lutego 2003 r. – Dz.U. nr 49, poz. 408) uregulowano kwestię obrotu prawnego dokonanego za pomocą elektronicznych środków komunikacji, w tym m.in. terminu złożenia oświadczenia woli w postaci elektronicznej. W myśl art. 61 § 2 k.c. oświadczenie woli wyrażone w postaci elektronicznej jest złożone innej osobie z chwilą, gdy wprowadzono je do środka komunikacji elektronicznej w taki sposób, żeby osoba ta mogła zapoznać się z jego treścią. Mając na uwadze powyższy przepis, należy uznać, że dniem, w którym uiszczono wpis sądowy za pomocą elektronicznego środka komunikacji jest dzień, w którym polecenie przelewu wprowadzone zostało do urządzenia nadawczego, w taki sposób, żeby bank mógł zapoznać się z jego treścią (pod warunkiem, że na rachunku bankowym zlecającego powinny znajdować się środki pozwalające na realizację przelewu). Jak zauważył Sąd Najwyższy w powołanym postanowieniu z dnia 22 kwietnia 2004 r., II CZ 38/04, możliwość tę bank uzyskuje z chwilą odebrania polecenia przez urządzenie odbiorcze, zaś z istoty działania elektronicznych środków komunikacji wynika, że chwila ta, praktycznie rzecz biorąc, może być utożsamiana z chwilą wprowadzenia polecenia do urządzenia nadawczego. Bez znaczenia dla terminu uiszczenia opłaty jest zaś, wynikająca np. z organizacji czasu pracy banku, rzeczywista chwila zapoznania się z treścią polecenia”.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że polecenie przelewu stanowi jedną z podstawowych form pieniężnych rozliczeń bezgotówkowych. Jest to dyspozycja, wydana przez płatnika, w ramach której bank dokonuje obciążenia rachunku bankowego klienta, wskazaną uprzednio kwotą, z równoczesnym uznaniem tą kwotą innego wskazanego przez płatnika rachunku. Forma ta może być stosowana do regulowania wszelkiego typu zobowiązań. Polecenie przelewu jest przyjmowane przez bank w trybie przewidzianym w umowie i wówczas, gdy na koncie płatnika znajduje się wystarczająca kwota pieniędzy.

Dokonanie polecenia przelewu, a więc wydanie bankowi odpowiedniej dyspozycji może się odbyć poprzez:

*   złożenie odpowiedniego dokumentu w formie papierowej bezpośrednio w placówce danego banku,
*   systemy bankowości elektronicznej,
*   drogą telekomunikacyjną (tu wykorzystuje się specjalnego typu zabezpieczenia - szyfrowanie oraz uwierzytelnienie).

Jak wynika z uzasadnienia do ustawy nowelizującej dla weryfikacji, czy rachunek kontrahenta znajduje się w wykazie, decydujący będzie dzień zlecenia przelewu bankowi lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, a nie dzień obciążenia rachunku nabywcy bądź uznania rachunku sprzedawcy.

Zauważyć należy, że z literalnego brzmienia przepisu art. 15d ust. 4 updop, wynika, że przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu. Innymi słowy podatnik przed wysłaniem stosownego zawiadomienia winien najpierw złożyć zlecenie przelewu a następnie celu uniknięcia sankcji określonych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop złożyć stosowne zawiadomienie.

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z przedstawionym stanowiskiem Wnioskodawcy, że w związku z dokonaniem płatności na rachunek inny niż ujęty w Wykazie, w okolicznościach uzasadniających nałożenie sankcji przewidzianych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, Spółka - dla uniknięcia tych sankcji - może złożyć Zawiadomienie przed dniem zlecenia płatności na taki rachunek.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Ad. pyt. 3.

Przedmiotem wątpliwości jest również kwestia złożenia Zawiadomienia generowanego i wysyłanego w ramach ustalonego procesu zgłaszania płatności, w odniesieniu do płatności na rachunek widniejący już w Wykazie, w przypadku jego późniejszego usunięcia z Wykazu i związanych z tym sankcji określonych w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 15d ust. 4 updop, art. 15d ust. 4 updop, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu. Zatem Zawiadomienie, o którym mowa w powyższym przepisie, podatnik może złożyć wyłącznie w sytuacji, gdy dokonał płatności na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w Wykazie podmiotów. Innymi słowy Wnioskodawca nie może zakładać, że niezależnie od tego, czy kontrahent jest czy nie jest ujęty w Wykazie dokona stosownego Zawiadomienia celem uniknięcia ewentualnych konsekwencji w postaci braku możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Ad. pyt. 4

Zgłoszona przez Spółkę wątpliwość w ostatnim z zadanych pytań (pytanie nr 4) dotyczy kwestii uniknięcia sankcji w postaci braku zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w przypadku, gdy Spółka otrzyma od Banku lub SKOKu Potwierdzenie, iż przedmiotowy rachunek jest rachunkiem cesyjnym lub rachunkiem gospodarki własnej, niebędącym rachunkiem, o którym mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe a płatności dokona na rachunek, o którym mowa w Potwierdzeniu mimo, iż rachunek ten nie będzie ujawniony w Wykazie.

Zgodnie z objaśnieniami Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2019 r. z uwagi na specyfikę swojej działalności oraz wiążące przepisy prawa, banki/SKOK prowadzą w ramach gospodarki własnej rachunki, które są wykorzystywane przez bank/SKOK do dokonywania rozliczeń własnych, związanych ze sprzedażą towarów i usług, jak również do dokonywania rozliczeń z tytułu nabywanych przez bank/SKOK wierzytelności pieniężnych (cesje wierzytelności), świadczenia usług finansowych lub są wykorzystywane w zakresie prowadzonej przez te podmioty działalności faktoringowej. Rachunki te, choć mają numer rozliczeniowy w formacie NRB, nie stanowią rachunków rozliczeniowych w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo bankowe i w związku z tym nie podlegają zamieszczeniu w Wykazie, przy czym numery tych rachunków mogą być wskazywane na fakturze wystawionej przez bank/SKOK, bądź wskazywane jako rachunek do zapłaty np. z tytułu realizowanego przelewu wierzytelności.

Wskazać należy, że bank/SKOK nie wykorzystuje rachunków gospodarki własnej tylko w związku z obsługą nabywania wierzytelności (usługi faktoringowe), lecz również w związku z:

*   udzielaniem kredytów oraz obsługą ustanowionych zabezpieczeń w formie przelewu praw,
*   działalnością wystawiania lub rozliczania akredytyw eksportowych,
*   w usłudze inkasa weksli.

W Wykazie nie są zatem zamieszczane rachunki gospodarki własnej banków/SKOK, wykorzystywane przez nie do rozliczeń związanych z ich działalnością własną, chyba że bank wykorzystuje do rozliczeń rachunki rozliczeniowe w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo bankowe i zostaną jako rachunki rozliczeniowe przez banki/SKOK zgłoszone.

Tzw. rachunki cesyjne prowadzone przez banki/SKOK służące do przeprowadzania rozliczeń z tytułu nabywanych przez bank/SKOK wierzytelności pieniężnych, w tym wykorzystywane w zakresie prowadzonej przez nie działalności faktoringowej, o której mowa w art. 14 ust. 2h ustawy o PIT i art. 12 ust. 4i ustawy o CIT - również nie będą zamieszczane w Wykazie.

Numery takich rachunków mogą być wskazywane jako rachunek do zapłaty, np. z tytułu realizowanego przelewu wierzytelności lub np. świadczenia przez bank usługi wynajmu.

W takich sytuacjach w stosunku do podatników dokonujących płatności na rachunki gospodarki własnej i tzw. rachunki cesyjne banków/SKOK, niezamieszczone w Wykazie nie będą stosowane sankcje w podatkach dochodowych PIT i CIT oraz odpowiedzialność solidarna w VAT.

Należy podkreślić, że podatnicy dokonujący płatności na rachunki gospodarki własnej i tzw. rachunki cesyjne banków powinni zostać stosownie poinformowani przez banki/SKOK lub podmioty będące wystawcami faktur, za które zapłata będzie dokonana na tzw. rachunki cesyjne o szczególnym rodzaju rachunków, na który dokonują płatności. Informacja ta jest ważna do czasu otrzymania przez podatników jej odwołania przez banki/SKOK lub odpowiednio przez podmioty będące wystawcami faktur. Jeżeli podatnicy otrzymają taką informację o danym rachunku, wówczas będą mogli zapłacić na ten rachunek bez negatywnych konsekwencji podatkowych i bez konieczności złożenia zawiadomienia.

W tej sytuacji ciężar udowodnienia, że w transakcji jest wykorzystywany specyficzny rodzaj rachunku, o którym mowa powyżej, spoczywa na banku/SKOK, jako podmiotach prowadzących te rachunki dla swoich potrzeb. Jeżeli stosowna informacja nie zostanie podatnikowi przekazana przez bank/SKOK lub podmiot będący wystawcą faktury w przypadku płatności na tzw. rachunek cesyjny, wówczas podatnik będzie musiał domniemywać, że przedstawiony mu rachunek to rachunek, nie ujęty w Wykazie, z czym będą dla niego związane określone konsekwencje podatkowe.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że do wpłat na rachunki gospodarki własnej i tzw. rachunki cesyjne banków/SKOKów, w przypadku otrzymania informacji o szczególnym rodzaju rachunków, i dokonaniu wpłaty na ten rachunek, podatnicy nie będą musieli składać odpowiedniego zawiadomienia. Natomiast, jeżeli stosowna informacja nie zostanie podatnikowi przekazana, to jak już wcześniej wskazano, wówczas podatnik będzie musiał domniemywać, że przedstawiony mu rachunek to rachunek, nie ujęty w wykazie, z czym będą dla niego związane określone konsekwencje podatkowe, a w celu ich uniknięcia będzie mógł złożyć stosowne zawiadomienie. Płatności te będą podlegały pod dyspozycję przepisu art. 15d ust. 1 pkt 2 updop.

Jednocześnie wskazać należy, że przepisy podatkowe jak również Objaśnienia podatkowe nie wskazują formy w jakiej podatnik powinien zostać poinformowany przez banku/SKOK o szczególnym rodzaju rachunków, zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wskazana we wniosku forma Potwierdzenia, o której mowa we wniosku może być dowolna.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytań oznaczonych we wniosku nr 2, 4, 6, 8). Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 3, 5, 7) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.