Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB2/415-155/14/18-S/TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-16
Teza: Sprzedaż działek - źródła przychodu.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1443/15 (data wpływu 4 września 2017 r.) oraz zwrotem akt przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (data wpływu 29 września 2017 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 stycznia 2014 r. (data wpływu 5 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z 3 stycznia 2018 r. (data wpływu 9 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 2 maja 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPB2/415-155/14-2/TR, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, stwierdzając, że w związku ze sprzedażą działki B2 rolnikowi prowadzącemu dział specjalny produkcji rolnej, jak również działek A i B1 grupie producentów, Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych i wykazać go w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym dokonano sprzedaży, tj. za rok 2013. Na podstawie art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 2 maja 2014 r. nr ILPB2/415-155/14-2/TR wniósł pismem z 14 maja 2014 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu 19 maja 2014 r.).

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 16 czerwca 2014 r. nr ILPB2/415W-39/14-2/JWP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 2 maja 2014 r. nr ILPB2/415-155/14-2/TR złożył skargę z 15 lipca 2014 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 5 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 778/14 oddalił skargę, uznając, że (…) organ interpretacyjny dokonał prawidłowej oceny okoliczności faktycznych uznając, że nie znajdzie zastosowania przepis z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOF, ale zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. W konsekwencji takiego stanowiska, kwestia zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOF, nie ma istotnego znaczenia, przy ocenie zagadnienia opodatkowania dochodów uzyskanych przez skarżącego ze sprzedaży przedmiotowych gruntów.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 778/14, Strona złożyła skargę kasacyjną z 5 lutego 2015 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z 20 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1443/15 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z 2 maja 2014 r. nr ILPB2/415-155/14-2/TR.

W wyroku NSA uznał, że (…) czynności podejmowane przez skarżącego nie miały cechy zorganizowania i ciągłości. Opisany przebieg transakcji pozwala przyjąć, że były to czynności sporadyczne, niezaplanowane, nie prowadzone w ramach działalności gospodarczej. Tym samym, przychód ze sprzedaży przedmiotowych działek zakwalifikować należy do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Biorąc powyższe pod uwagę, pismem z 15 grudnia 2017 r. nr S-ILPB2/415-155/14-3/TR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 15 grudnia 2017 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 29 grudnia 2017 r.), zaś w dniu 9 stycznia 2018 r. (data nadania 4 stycznia 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 28 sierpnia 2008 r., na podstawie umowy darowizny od swoich rodziców, Wnioskodawca otrzymał prawo własności gospodarstwa rolnego składającego się z działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkami gospodarczymi oraz gruntów rolnych o łącznej powierzchni 15,31 ha. W 2010 r. Zainteresowany zrezygnował ze statusu rolnika ryczałtowego i prowadzi gospodarstwo rolne, jako czynny zarejestrowany podatnik VAT. Darowizna gospodarstwa korzystała ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

Dwie działki 447 o powierzchni 0,13 ha (zwana dalej działką A) oraz 422 o powierzchni 1,66 ha (zwana dalej działką B) stanowiące łąki znajdowały się na terenie podmokłym i z tego względu nie spełniały dobrze swej funkcji. Wnioskodawca postanowił je sprzedać, by następnie zakupić podobnej wielkości działki na terenie o większej przydatności rolniczej. Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działki położone są na obszarze rolniczej przestrzeni produkcyjnej i stanowią grunt rolny. Działki nie były objęte żadnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w ewidencji gruntów oznaczone były jako grunty orne i łąki trwałe. Ze sprzedażą działek Zainteresowany miał zamiar poczekać do końca 2013 r. w związku z upływem 5-letniego okresu wymaganego do zwolnienia od podatku od osób fizycznych.

Zakupem powyższych działek zainteresowany był rolnik prowadzący dział specjalny produkcji rolnej – uprawę pieczarek w celu budowy pieczarkarni oraz grupa producentów pieczarek w celu budowy chłodni i magazynu. Osoby chcące kupić ww. działki byłyby nimi zainteresowane, tylko wtedy, gdy zostaną ustalone warunki zabudowy. W celu sprzedaży działek zainteresowanym tym terenem nabywcom dnia 16 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję wójta gminy o warunkach zabudowy ustalającą warunki zabudowy dla budowy pieczarkarni oraz centrum logistycznego. Ponieważ nabywcom zależało na jak najszybszym kupnie działek Zainteresowany nie mógł czekać ze sprzedażą do końca 2013 r.

Dnia 3 lipca 2013 r. Wnioskodawca zawarł przedwstępne umowy sprzedaży ww. działek z przyszłymi nabywcami, w których jako warunki zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przyjęto dokonanie podziału działki B o powierzchni 1,66 ha na dwie działki: jedną o powierzchni 0,6367 ha (zwaną dalej działką B1) oraz drugą o powierzchni 1,0236 ha (zwaną dalej działką B2) oraz uzyskanie prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę obiektów zgodnie z planami inwestycyjnymi kupujących. Takie przygotowanie działek było warunkiem ich zakupu przez nabywców oraz pozwoliło na uzyskanie atrakcyjnej ceny. Zainteresowany jako sprzedający zobowiązany również został do przeniesienia decyzji uzyskanych uprzednio na własne nazwisko na rzecz kupujących po zawarciu umowy sprzedaży. Po zawarciu umów przedwstępnych Wnioskodawca otrzymał zaliczki na poczet przyszłej sprzedaży i wystawił faktury VAT zaliczkowe ze stawką 23%. W celu ustalenia czy powyższa sprzedaż działek będzie opodatkowana stawką 23%, czy też zwolniona Zainteresowany zasięgnął opinii biura rachunkowego oraz konsultował sprawę na infolinii Krajowej Informacji Podatkowej i uzyskał informację, że sprzedaż będzie opodatkowana stawką 23%.

Po dokonaniu uzgodnionego podziału działek i otrzymaniu wymaganych decyzji dnia 29 sierpnia 2013 r. doszło do zawarcia u notariusza aktów sprzedaży nieruchomości. Działki A i B1 kupiła grupa producentów w celu budowy chłodni i magazynu pieczarek, działkę B2 kupił rolnik prowadzący dział specjalny produkcji rolnej – uprawa pieczarek w celu budowy pieczarkarni. Wnioskodawca otrzymał końcową zapłatę oraz wystawił końcowe faktury VAT, z uwzględnieniem wcześniejszych faktur zaliczkowych. W aktach notarialnych notariusz podał cenę netto sprzedawanych działek, nie zawarł żadnej wzmianki na temat opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT oraz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych, gdyż uznał, że dla stwierdzenia prawidłowości zastosowania stawki 23% konieczne jest uzyskanie interpretacji indywidualnej w tej sprawie. Koszty aktu notarialnego i podatku ponieśli kupujący. Transakcja została więc opodatkowana zarówno podatkiem od towarów i usług, jak i podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Grunty do momentu ich sprzedaży Zainteresowany wykorzystywał do działalności rolniczej – stanowiły łąkę, z której uzyskiwał siano służące jako pokarm dla hodowanego bydła. Były więc związane z prowadzoną działalnością rolniczą, którą Wnioskodawca prowadził jako czynny zarejestrowany podatnik VAT. Środki ze sprzedaży działek w przyszłości Zainteresowany ma zamiar przeznaczyć na zakup innego gruntu rolnego w celu powiększenia gospodarstwa.

W uzupełnieniu opisanego we wniosku stanu faktycznego, Zainteresowany podał, co następuje.

Działki: B2, B1 i A w momencie sprzedaży, tj. w dniu 29 sierpnia 2013 r. stanowiły część gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Działki te Wnioskodawca otrzymał od rodziców w drodze umowy darowizny gospodarstwa rolnego zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 28 sierpnia 2008 r.

Zgodnie z art. 2 ww. ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 (tj. grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza) o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z kolei pojęcie użytków rolnych zawarto w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem użytki rolne dzielą się m.in. na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem – „R”,
2.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – „Ł”.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów dla przedmiotowych działek, według stanu na dzień ich sprzedaży, tj. 29 sierpnia 2013 r.:

*   działka B2 (o numerze ewidencyjnym 422/2) sklasyfikowana została jako łąki trwałe, oznaczone symbolem ŁIV,
*   działka B1 (o numerze ewidencyjnym 422/1) sklasyfikowana została jako łąki trwałe, oznaczone symbolem ŁIV,
*   działka A (o numerze ewidencyjnym 447) sklasyfikowana została jako grunty orne, oznaczone symbolem RV.

Działki oznaczone we wniosku symbolami B2, B1 i A w momencie sprzedaży wchodziły w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

Działki A, B1 i B2 w związku z dokonaną sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą „utrata charakteru rolnego” odnosi się do faktycznego przeznaczenia gruntu na cele inne niż działalności rolniczej (tak m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2013 r. o sygn. II FSK 1686/11, z dnia 29 grudnia 2011 r. o sygn. II FSK 1254/10, z dnia 13 października 2009 r. o sygn. II FSK 755/08, czy wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 31 sierpnia 2011 r. o sygn. I SA/Bk 184/11 oraz z dnia 27 kwietnia 2011 r. o sygn. I SA/Bk 68/11).

Jak przedstawiono w stanie faktycznym przedmiotowe działki położone są, zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, na obszarze rolniczej przestrzeni produkcyjnej i stanowią grunt rolny. W ewidencji gruntów w dalszym ciągu są wykazane jako łąki trwałe i grunty rolne, co oznacza, iż zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków stanowią użytki rolne.

Nabywcy zaś dokonali zakupu przedmiotowych działek z zamiarem przeznaczenia ich na działalność rolniczą w zakresie produkcji pieczarek.

Ponadto jak wskazał Starosta w zaświadczeniu z dnia 20 czerwca 2013 r., stanowiącym załącznik do wniosku o pozwolenie na budowę, działki objęte wnioskiem nawet po ich zabudowaniu pieczarkarnią z zapleczem socjalnym i częścią magazynową oraz budową centrum logistycznego (m.in. chłodni, magazynu) zostaną zaliczone do grupy użytków rolnych zabudowanych i pozostaną użytkami rolnymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych z dnia 3 lutego 1995 r. oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie ze stanowiskiem starosty budowa ww. obiektów nie wymaga zatem wyłączenia gruntów z produkcji rolnej. Takie zapisy potwierdza aktualny na dzień 3 stycznia 2018 r. wypis z rejestru gruntów dla przedmiotowych działek.

Reasumując, opisane we wniosku działki nie utraciły zatem charakteru rolnego, ponieważ nabywcy na sprzedanym gruncie nadal prowadzą działalność rolniczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku ze sprzedażą działki B2 rolnikowi prowadzącemu dział specjalny produkcji rolnej Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?
2.  Czy w związku ze sprzedażą działek A i B1 grupie producentów Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych składając zeznanie podatkowe za 2013 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działki B2 jest zwolniona z obowiązku zapłaty podatku od sprzedaży nieruchomości, pomimo że od jej nabycia nie minęło 5 lat. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione są od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Sprzedaż działki B2 spełnia te przesłanki, ponieważ przed sprzedażą stanowiła część gospodarstwa rolnego i nie utraciła charakteru rolnego w związku ze sprzedażą. W art. 21 ust. 1 pkt 28 mowa jest jedynie o utracie charakteru rolnego, nie jest szczegółowo określone co należy rozumieć przez charakter rolny. Z przepisu tego jasno nie wynika, czy charakter rolny mają np. tylko grunty orne, czy również grunty zabudowane budynkami rolniczymi, np. oborą czy silosami zbożowymi. Zgodnie z art. 46 (1) Kodeksu cywilnego nieruchomościami rolnymi (gruntami rolnymi) są nieruchomości, które są lub mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej i zwierzęcej, nie wyłączając produkcji ogrodniczej, sadowniczej i rybnej.

Działka została zakupiona przez rolnika prowadzącego dział specjalny produkcji rolnej - uprawę pieczarek. Działalność ta jest uważana za działalność rolniczą zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, gdyż rolnik prowadzący dział specjalny produkcji rolnej może być rolnikiem ryczałtowym, jak również przez ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, która nie uznaje działów specjalnych produkcji rolnej za działalność gospodarczą, tylko za działalność rolniczą. Pieczarkarnie nie są objęte podatkiem rolnym, jednak nie dotyczy ich również podatek od nieruchomości. Osoby prowadzące działy specjalne produkcji rolnej są płatnikami ubezpieczenia w KRUS. Zatem można uznać, że zakup działki przez rolnika prowadzącego dział specjalny z przeznaczeniem na budowę pieczarkarni nie różni się swym charakterem od zakupu działki przez rolnika na powiększenie gospodarstwa rolnego. Jedna i druga sytuacja ma na celu poszerzenie prowadzonej działalności rolniczej.

Zdaniem Wnioskodawcy w powyższym przypadku można uznać, że uzyskanie dla działki B2 decyzji o warunkach zabudowy dla pieczarkarni nie przesądza o utracie charakteru rolnego. Na działce nie będzie prowadzona żadna działalność gospodarcza, nie będzie ona również służyła celom mieszkaniowym. Prowadzenie na tej działce uprawy pieczarek w budynku pieczarkarni spełnia definicję działalności rolniczej, zatem można uznać, że charakter rolny został zachowany.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż działek A i B1 nie spowoduje konieczności zapłaty podatku dochodowego. Sprzedaż działek A i B1 nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 gdyż po sprzedaży działek nie zostanie zachowany ich charakter rolniczy. Jednak za środki uzyskane ze sprzedaży działek Zainteresowany ma zamiar zakupić inną działkę rolną, więc charakter rolniczy uzyskają w to miejsce inne grunty, o które zostanie powiększone gospodarstwo Wnioskodawcy. Ponadto działki zostały sprzedane po upływie 5 lat kalendarzowych od ich otrzymania w formie darowizny, jedynie nie upłynęło jeszcze 5 lat od końca roku, w którym zostały sprzedane. Gdyby sprzedaż miała miejsce kilka miesięcy później, sprzedaż nie byłaby już opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Konieczność zapłaty podatku tej sytuacji oznaczałaby nierówne traktowanie podatników, gdyż nabycie prawa do ulgi podatkowej nie powinno być zależne od tego, w którym miesiącu roku kalendarzowego doszło do sprzedaży. Wnioskodawca uważa, że w takiej sytuacji powinien być brany pod uwagę cel sprzedaży i przeznaczenie środków. Zainteresowany prowadził gospodarstwo przez pełnych 5 lat kalendarzowych, po czym sprzedał nieatrakcyjną rolniczo działkę po to, by mieć środki na zakup innej podobnej działki, bardziej przydatnej dla celów swojego gospodarstwa. Jeśli Wnioskodawca przeznaczy całość środków na kupno nowej działki jego sytuacja majątkowa się nie zmieni, w porównaniu ze stanem przed sprzedażą działek. Dlatego Zainteresowany uważa, że nie powinien płacić podatku dochodowego od dochodu, którego tak naprawdę nie osiągnie. Przychód ze sprzedaży działek powinien być w tej sytuacji potraktowany jako przychód z działalności rolniczej, która jest zwolniona z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1443/15.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak podano w opisanym we wniosku stanie faktycznym, po dokonaniu podziału działek nabytych w darowiźnie w roku 2008 i otrzymaniu wymaganych decyzji, dnia 29 sierpnia 2013 r. doszło do zawarcia u notariusza aktów sprzedaży nieruchomości. Działki A i B1 kupiła grupa producentów w celu budowy chłodni i magazynu pieczarek, działkę B2 kupił rolnik prowadzący dział specjalny produkcji rolnej – uprawa pieczarek w celu budowy pieczarkarni.

Jak orzekł badający sprawę Naczelny Sąd Administracyjny, opisany przebieg transakcji pozwala przyjąć, że były to czynności sporadyczne, niezaplanowane, nie prowadzone w ramach działalności gospodarczej. Tym samym, przychód ze sprzedaży przedmiotowych działek zakwalifikować należy do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Z uwagi na fakt, że nabycie przedmiotowych nieruchomości przez Wnioskodawcę nastąpiło w drodze darowizny w roku 2008, przy dokonywaniu oceny skutków podatkowych opisanego zbycia należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z treścią przywołanego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie zaś z art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (art. 30e ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jednakże, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Jednocześnie, art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Powyższy przepis odsyła zatem wyraźnie do definicji gospodarstwa rolnego określonej w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1831).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Zgodnie z treścią przytoczonych przepisów, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty te muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jak wspomniano wyżej, jedną z zasadniczych przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, aby zbywane grunty zachowały rolny charakter. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. W związku z tym, że w ww. art. 21 ust. 1 pkt 28 cyt. ustawy podatkowej nie odwołano się do klasyfikacji gruntów; ich formalne dalsze klasyfikowanie do gruntów rolnych, jak również opłacanie podatku rolnego, nie ma istotnego znaczenia dla tej oceny. Cel nabycia może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, statusu nabywcy, jak również z okoliczności związanych z daną transakcją. Omawiany przepis wymaga, żeby tego rodzaju utrata charakteru rolnego nastąpiła w związku ze sprzedażą. Przy tym, chodzi tu o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany z tą sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. W orzecznictwie akcentuje się też, że użyty w analizowanym przepisie zwrot: „które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny” należy rozumieć jako utratę rolnego charakteru gruntu na skutek jego przyszłego przeznaczenia przez nabywcę.

W uzupełnieniu opisanego we wniosku stanu faktycznego, Zainteresowany wskazał, że działki: B2, B1 i A w momencie sprzedaży, tj. w dniu 29 sierpnia 2013 r., stanowiły część gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Jednocześnie wskazał, że przedmiotowe działki w związku z dokonaną sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniu, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży przedmiotowych działek: A, B1 i B2 korzysta ze zwolnienia od podatku, uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostały spełnione przesłanki, od których ustawodawca uzależnił skorzystanie z rzeczonego zwolnienia.

Tym samym, z rzeczonych tytułów na Zainteresowanym nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.