Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8.8101.21.2016.WCX.64
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2017-01-19
Teza: Świadczenie usług pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin – zwolnienie z opodatkowania, kasa rejestrująca.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; pośrednictwo; waluta
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Rozwoju i Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2013 r. nr IBPP2/443-762/13/ICz wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dla Pana na wniosek przesłany drogą elektroniczną e-PUAP w dniu 20 sierpnia 2013 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin, zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2013 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza uruchomić serwis internetowy świadczący usługi pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin, obejmujące: przyjmowanie zleceń od użytkowników, gromadzenie ich na wspólnym arkuszu zleceń, umożliwienie użytkownikom wglądu do aktualnego stanu arkusza zleceń oraz listy ostatnio zawartych transakcji, automatyczne kojarzenie zleceń pomiędzy użytkownikami. Użytkownikami serwisu mogą być zarówno osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej jak i przedsiębiorcy. Użytkownik chcący skorzystać z usług serwisu musi najpierw zarejestrować się oraz zweryfikować swój adres e-mail. Aby transakcja mogła zostać zawarta, uczestnicy, po zalogowaniu się na portalu transakcyjnym przez internet, rejestrują w systemie numery swoich rachunków bankowych, a następnie dokonują przelewu elektronicznego w walucie bitcoin lub przelewu w PLN na jeden z rachunków bankowych będących własnością firmy zarządzającej serwisem internetowym (usługodawcy). Środki pieniężne wpłacane przez użytkowników na poczet przyszłych transakcji pozostają w wyłącznej dyspozycji użytkownika i nie noszą znamion depozytu nieprawidłowego (brak możliwości rozporządzania zgromadzonymi środkami przez Firmę wykraczającymi poza dyspozycje składane przez użytkowników, zostanie jasno określony w regulaminie świadczenia usług). Następnie użytkownicy składają zlecenia, określając cenę zakupu lub sprzedaży waluty bitcoin lub złotego (PLN). W przypadku, gdy obie strony złożą identyczne zlecenia co do ceny sprzedaży/kupna waluty bitcoin, wówczas dochodzi do zawarcia transakcji. System informatyczny rejestruje wówczas transakcję wymiany oraz dokonuje przeksięgowania indywidualnego stanu posiadania obu użytkowników biorących udział w transakcji. Po transakcji użytkownik serwisu może złożyć zlecenie wypłaty wymienionych środków na własny rachunek bankowy (w przypadku środków pieniężnych) lub wypłaty posiadanych jednostek waluty bitcoin na własny adres rozliczeniowy, pełniący w przypadku bitcoin funkcję analogiczną co numer rachunku bankowego dla środków pieniężnych. Firma prowadząca serwis internetowy nie jest stroną żadnej z tych transakcji wymiany. Wymiana odbywa się wyłącznie pomiędzy zarejestrowanymi użytkownikami serwisu, a serwis świadczy jedynie usługę polegającą na kojarzeniu ofert kupna/sprzedaży. Od obu stron transakcji wymiany Firma pobiera prowizję, która będzie stanowiła przychód dla właściciela serwisu transakcyjnego. Zapłata prowizji w całości będzie odbywała się w formie bezgotówkowej za pośrednictwem przelewów bankowych z rachunków bankowych stron na rachunek bankowy Firmy. Ewidencja zawartych transakcji oraz wysokości prowizji będzie prowadzona przez system informatyczny obsługujący serwis transakcyjny. Każda transakcja wraz z wielkością należnej prowizji będzie dokumentowana przez system informatyczny, z którego w sposób jednoznaczny będzie wynikało z jakiej transakcji wynika konkretna prowizja. System umożliwiać będzie użytkownikom wydrukowanie do każdej transakcji rachunku (lub ewentualnej faktury VAT), w której będzie uwidoczniona wysokość prowizji. System będzie także ewidencjonował na kontach użytkowników zawarte transakcje oraz zapłacone prowizje. Wszystkie prowizje będą uwidocznione w raportach, będących podstawą wyliczenia dochodu Usługodawcy oraz wysokości ewentualnych należności podatkowych. Pismem z dnia 3 czerwca 2013r. przedstawiona działalność usługowa została sklasyfikowana przez Urząd Statystyczny w Łodzi w grupowaniu PKWiU 66.19.99.0, tj. „pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”. Waluta bitcoin będąca przedmiotem opisanej wymiany jest odmianą tzw. walut cyfrowych (w rozumieniu technicznym, nie prawno-podatkowym) zabezpieczonych kryptograficznie przed sfałszowaniem. Waluta bitcoin nie posiada scentralizowanego emitenta ani instytucji kontrolującej jej obrót oraz nie posiada żadnej wartości wewnętrznej. Wartość jednostek waluty bitcoin określona jest wyłącznie poprzez wolnorynkowe mechanizmy popytu i podaży w serwisach wymiany takich, jak opisany w niniejszym wniosku. Należy jednakże podkreślić, że waluta bitcoin w odróżnieniu od innych walut wirtualnych, używanych np. w grach internetowych, nie stanowi autonomicznego świadczenia ani sama w sobie nie zaspokaja żadnych potrzeb. Jej jedyną funkcją jest rola środka płatniczego lub medium wymiany wartości pieniężnej, które posiadacz może: a) wymienić na towar lub usługę w sklepie akceptującym płatności bitcoin, b) przesłać elektronicznie innej osobie, korzystając z zalet szybkich i tanich przelewów bitcoin, c) przechować i wymienić w przyszłości na złotówki osiągając zysk (lub stratę) wynikającą z różnic kursowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w ramach planowanej działalności dochód z usług pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w ramach planowanej działalności opisane powyżej transakcje podlegają obowiązkowi ewidencji przy zastosowaniu kasy fiskalnej?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Dochód z usług pośrednictwa w wymianie waluty bitcoin może zostać zwolniony z podatku VAT na mocy przepisów art. 43 ust. 1 pkt 7 lub art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług. Samodzielna interpretacja przepisów podatkowych jest znacznie utrudniona w tej kwestii ze względu na niejasny status prawno-podatkowy waluty bitcoin w Polsce. Z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego bitcoin nie jest pieniądzem, prawnym środkiem płatniczym żadnego kraju ani dewizą. Nie spełnia również definicji pieniądza elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 12 września 2002r. o elektronicznych instrumentach płatniczych. Poprzez funkcję, którą spełnia bitcoin we współczesnym świecie (tj. medium wymiany wartości pieniężnej), można zastosować analogię do vouchera lub bonu płatniczego. Organy podatkowe w powszechnie wydawanych interpretacjach stoją na stanowisku, że bon (voucher) stanowi jedynie rodzaj środka pieniężnego, upoważniającego do odbioru świadczenia, a więc do zakupu w oznaczonym terminie towarów oraz że zastępuje on środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary. Przykładem takiego stanowiska może być interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 września 2011 r. (sygn. IPPP2/443-738/11-4/KG). Biorąc pod uwagę powyższe, zasadne wydaje się zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalniającej z obowiązku podatkowego VAT „usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”.

Ad. 2

W świetle otrzymanej klasyfikacji PKWiU, klasyfikującej opisane usługi w grupowaniu PKWiU 66.19.99.0 przysługuje zwolnienie z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy fiskalnej, na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Rozporządzenie to wskazuje jako czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania, m.in. świadczenie usług, których przedmiotem są usługi z grupowań PKWiU 64-66 (Usługi finansowe i ubezpieczeniowe).

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie przepisu § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – w dniu 14 listopada 2013 r. wydał interpretację indywidualną nr IBPP2/443-762/13/ICz, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do pytania nr 1 jest nieprawidłowe, a w odniesieniu do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał przepisy:

*   art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 40, art. 111 ust. 1 i 8, art. 146a pkt 1, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, z późn. zm.),
*   art. 131, art. 135 ust. 1 lit. a-e dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
*   art. 31 i art. 32 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2013 r., poz. 908, z późn. zm.),
*   art. 1 pkt 1-3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. poz. 1175, z późn. zm.),
*   art. 2 i art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1376, z późn. zm.),
*   § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1382)

oraz odniósł ich treść do zdarzenia przyszłego, pytania i stanowiska przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji indywidualnej stwierdził między innymi, że świadczenie usług w zakresie pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Analizując zaś kwestię zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług zakreśloną przepisem art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 40 ustawy o podatku do towarów i usług w zakresie obrotu instrumentami finansowymi, organ podatkowy stwierdził, iż czynności świadczone przez Wnioskodawcę w zakresie pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin nie stanowią usług wymienionych w wyżej cytowanych przepisach ustawy o VAT, usługi te nie korzystają zatem ze zwolnienia z opodatkowania. Natomiast organ interpretacyjny uznał, że Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej do dnia 31 grudnia 2014 r.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Rozwoju i Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2013 r. nr IBPP2/443-762/13/ICz wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zauważyć jednakże należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy także, że w treści ustawy ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy, lub które mają wartość numizmatyczną.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji przepisu art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika miedzy innymi, że Wnioskodawca zamierza uruchomić serwis internetowy świadczący usługi pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin, obejmujące: przyjmowanie zleceń od użytkowników, gromadzenie ich na wspólnym arkuszu zleceń, umożliwienie użytkownikom wglądu do aktualnego stanu arkusza zleceń oraz listy ostatnio zawartych transakcji, automatyczne kojarzenie zleceń pomiędzy użytkownikami. Użytkownikami serwisu mogą być zarówno osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej jak i przedsiębiorcy. Użytkownik chcący skorzystać z usług serwisu musi najpierw zarejestrować się oraz zweryfikować swój adres e-mail. Aby transakcja mogła zostać zawarta, uczestnicy, po zalogowaniu się na portalu transakcyjnym przez internet, rejestrują w systemie numery swoich rachunków bankowych, a następnie dokonują przelewu elektronicznego w walucie bitcoin lub przelewu w PLN na jeden z rachunków bankowych będących własnością firmy zarządzającej serwisem internetowym (usługodawcy). Środki pieniężne wpłacane przez użytkowników na poczet przyszłych transakcji pozostają w wyłącznej dyspozycji użytkownika i nie noszą znamion depozytu nieprawidłowego (brak możliwości rozporządzania zgromadzonymi środkami przez Firmę wykraczającymi poza dyspozycje składane przez użytkowników, zostanie jasno określony w regulaminie świadczenia usług). Następnie użytkownicy składają zlecenia, określając cenę zakupu lub sprzedaży waluty bitcoin lub złotego (PLN). W przypadku, gdy obie strony złożą identyczne zlecenia co do ceny sprzedaży/kupna waluty bitcoin, wówczas dochodzi do zawarcia transakcji. System informatyczny rejestruje wówczas transakcję wymiany oraz dokonuje przeksięgowania indywidualnego stanu posiadania obu użytkowników biorących udział w transakcji. Po transakcji użytkownik serwisu może złożyć zlecenie wypłaty wymienionych środków na własny rachunek bankowy (w przypadku środków pieniężnych) lub wypłaty posiadanych jednostek waluty bitcoin na własny adres rozliczeniowy, pełniący w przypadku bitcoin funkcję analogiczną co numer rachunku bankowego dla środków pieniężnych. Firma prowadząca serwis internetowy nie jest stroną żadnej z tych transakcji wymiany. Wymiana odbywa się wyłącznie pomiędzy zarejestrowanymi użytkownikami serwisu, a serwis świadczy jedynie usługę polegającą na kojarzeniu ofert kupna/sprzedaży. Od obu stron transakcji wymiany Firma pobiera prowizję, która będzie stanowiła przychód dla właściciela serwisu transakcyjnego. Zapłata prowizji w całości będzie odbywała się w formie bezgotówkowej za pośrednictwem przelewów bankowych z rachunków bankowych stron na rachunek bankowy Firmy. Ewidencja zawartych transakcji oraz wysokości prowizji będzie prowadzona przez system informatyczny obsługujący serwis transakcyjny. Każda transakcja wraz z wielkością należnej prowizji będzie dokumentowana przez system informatyczny, z którego w sposób jednoznaczny będzie wynikało z jakiej transakcji wynika konkretna prowizja. System umożliwiać będzie użytkownikom wydrukowanie do każdej transakcji rachunku (lub ewentualnej faktury VAT), w której będzie uwidoczniona wysokość prowizji. System będzie także ewidencjonował na kontach użytkowników zawarte transakcje oraz zapłacone prowizje. Wszystkie prowizje będą uwidocznione w raportach, będących podstawą wyliczenia dochodu Usługodawcy oraz wysokości ewentualnych należności podatkowych. Pismem z dnia 3 czerwca 2013r. przedstawiona działalność usługowa została sklasyfikowana przez Urząd Statystyczny w Łodzi w grupowaniu PKWiU 66.19.99.0, tj. „pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”. Waluta bitcoin będąca przedmiotem opisanej wymiany jest odmianą tzw. walut cyfrowych (w rozumieniu technicznym, nie prawno-podatkowym) zabezpieczonych kryptograficznie przed sfałszowaniem. Waluta bitcoin nie posiada scentralizowanego emitenta ani instytucji kontrolującej jej obrót oraz nie posiada żadnej wartości wewnętrznej. Wartość jednostek waluty bitcoin określona jest wyłącznie poprzez wolnorynkowe mechanizmy popytu i podaży w serwisach wymiany takich, jak opisany w niniejszym wniosku. Należy jednakże podkreślić, że waluta bitcoin w odróżnieniu od innych walut wirtualnych, używanych np. w grach internetowych, nie stanowi autonomicznego świadczenia ani sama w sobie nie zaspokaja żadnych potrzeb. Jej jedyną funkcją jest rola środka płatniczego lub medium wymiany wartości pieniężnej, które posiadacz może: a) wymienić na towar lub usługę w sklepie akceptującym płatności bitcoin, b) przesłać elektronicznie innej osobie, korzystając z zalet szybkich i tanich przelewów bitcoin, c) przechować i wymienić w przyszłości na złotówki osiągając zysk (lub stratę) wynikającą z różnic kursowych.

Zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów ww. czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Potwierdzeniem powyższego jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej TSUE – z dnia 22 października 2015 r. w sprawie Hedqvist C-264/14 EU:C:2015:718, w którym Trybunał stwierdził: „W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że wirtualna waluta z dwukierunkowym przepływem „bitcoin”, która zostanie wymieniona na waluty tradycyjne w ramach transakcji wymiany, nie może być uznana za „rzecz” w rozumieniu art. 14 dyrektywy VAT, ponieważ, jak stwierdziła rzecznik generalna w pkt 17 opinii, jej jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego” (pkt 24 wyroku), „(\`(...)\`) art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu tego przepisu transakcje, takie jak w postępowaniu głównym, polegające na wymianie waluty tradycyjnej na jednostki wirtualnej waluty „bitcoin” i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 31 wyroku).

Bitcoin jako system wirtualnej waluty nie posiada uregulowania w przepisach prawa. Waluta ta nie ma żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór.

Minister Rozwoju i Finansów wskazuje jednakże, że w ww. wyroku Hedqvist TSUE stwierdził: „Jak stwierdziła rzecznik generalna w pkt 31–34 opinii, różne wersje językowe art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT nie pozwalają stwierdzić jednoznacznie, czy przepis ten ma zastosowanie tylko do transakcji dotyczących walut tradycyjnych, czy też dotyczy on również transakcji mających związek z inną walutą” (pkt 46 wyroku), „W wypadku różnic językowych nie można określać zakresu danego wyrażenia wyłącznie na podstawie wykładni literalnej. Należy interpretować owo wyrażenie w świetle kontekstu, w jaki się ono wpisuje, oraz w świetle celów i systematyki dyrektywy VAT (zob. wyroki: Velvet & Steel Immobilien, C-455/05, EU:C:2007:232, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo; Komisja/Hiszpania, C-189/11, EU:C:2013:587, pkt 56)” (pkt 47 wyroku).

Dalej TSUE wskazał: „Z kontekstu i celu rzeczonego art. 135 ust. 1 lit. e) wynika zatem, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. W postępowaniu głównym bezsporne jest, że jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty „bitcoin” jest funkcja środka płatniczego oraz że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty „bitcoin” i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).

W konsekwencji TSUE uznał, że: „ art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty „bitcoin” i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom, stanowi transakcje zwolnione z podatku VAT w rozumieniu tego przepisu” (pkt 57 wyroku).

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy uznać, że pojęcie walut używanych jako prawny środek płatniczy (dla celów podatku od towarów i usług) obejmuje również walutę bitcoin i tym samym wpisuje się w normę art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Reasumując, czynności, które Wnioskodawca zamierza podjąć, polegające na pośrednictwie w wymianie wirtualnej waluty bitcoin stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie wskazanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 2 tj. obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej obrotu z tytułu świadczenia usług pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin Minister Rozwoju i Finansów stwierdza co nastepuje.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy o VAT, kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ustawodawca reguluje w drodze wydawanych rozporządzeń w tym zakresie.

Od 1 stycznia 2013 r. kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1382).

Na mocy art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1293, z późn. zm.).

Z treści § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 29 listopada 2012 r. wynika, iż zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2014 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 23 tego załącznika wymieniono usługi finansowe i ubezpieczeniowe (PKWiU 64-66).

W tym miejscu trzeba podkreślić, iż powyższe zwolnienie obejmuje wszystkie usługi finansowe i ubezpieczeniowe, sklasyfikowane według PKWiU w grupowaniach 64-66 i nie zostało ograniczone do czynności wykonywanych wyłącznie przez takie instytucje finansowe jak banki.

Regulacje zawarte w powołanym przepisie przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na rodzaj prowadzonej działalności – czyli zwolnienie o charakterze przedmiotowym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca uzyskał z Urzędu Statystycznego informację, iż przedstawioną we wniosku działalność polegającą na świadczeniu usług pośrednictwa w wymianie wirtualnej waluty bitcoin należy sklasyfikować do grupowaniu PKWiU 66.19.99.0, tj. „pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”. Każda transakcja wraz z wielkością należnej prowizji będzie dokumentowana przez system informatyczny, z którego w sposób jednoznaczny będzie wynikało z jakiej transakcji wynika konkretna prowizja. System umożliwiać będzie użytkownikom wydrukowanie do każdej transakcji rachunku (lub ewentualnej faktury VAT), w której będzie uwidoczniona wysokość prowizji. System będzie także ewidencjonował na kontach użytkowników zawarte transakcje oraz zapłacone prowizje. Wszystkie prowizje będą uwidocznione w raportach, będących podstawą wyliczenia dochodu Usługodawcy oraz wysokości ewentualnych należności podatkowych.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że stosownie do zapisu § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 23 załącznika do powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w zakresie opisanych czynności, Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej do dnia 31 grudnia 2014 r.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności wskazanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania wymienionych we wniosku usług według PKWiU. Tut. organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji usług według PKWiU, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 oraz 2, Minister Rozwoju i Finansów uznał za prawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 14 listopada 2013 r. nr IBPP2/443-762/13/ICz, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Rozwoju i Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Rozwoju i Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Rozwoju i Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).