Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/4512-143/15-2/ŻR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-04-22
Teza: Skorygowanie deklaracji VAT-7 w odniesieniu do opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych oraz odsetek od pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych w zaistniałym stanie faktycznym
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja korygująca; faktura-faktura korygująca; sprzedaż-sprzedaż zwolniona
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu skorygowania deklaracji VAT-7 błędnie zadeklarowanej sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu skorygowania deklaracji VAT-7 błędnie zadeklarowanej sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina … (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina w deklaracjach VAT-7 składanych miesięcznie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wykazuje wartości dotyczące czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, zarówno korzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT jak i niekorzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, wykonuje również czynności, które nie mają charakteru cywilnoprawnego, lecz posiadają charakter publicznoprawny. Powyższe czynności należą do kategorii spraw z zakresu administracji publicznej, których sposób, wysokość i termin regulowany jest na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa tj. ustaw i rozporządzeń. Opłaty pobierane przez Gminę z tytułu opisywanych czynności, nie są jej wynagrodzeniem wynikającym z zawartych umów cywilnoprawnych za świadczenie wzajemne, lecz stanowią opłaty mające charakter daniny publicznej będącej dochodem własnym Gminy.

Powyższe czynności polegające na pobieraniu opłat dotyczą m.in. wydawania zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych. Decyzje administracyjne i pobierane opłaty w powyższym zakresie są ustalone na podstawie art. 1 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 111 ust. 1 oraz art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 1982 nr 35 poz. 230).

Wydawanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych oraz pobierane opłaty zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 i 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 1990, nr 16 poz. 95) są zadaniem własnym gminy z zakresu administracji samorządowej, w zakresie ochrony zdrowia oraz porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli. Wymienione powyżej należności mają charakter publicznoprawny, są one bezzwrotne i przymusowe. Uzyskiwane wpływy z tytułu opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych Gmina co do zasady dokumentowała wystawianymi fakturami VAT wewnętrznymi.

Gmina wykazywała uzyskiwane opłaty jako zwolnione z opodatkowania VAT w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy do 30 kwietnia 2014 r. (tj. ostatnia deklaracja, w której wykazano ww. opłaty jako zwolnione z VAT to deklaracja VAT-7 złożona za okres rozliczeniowy dotyczący kwietnia 2014 r.), po czym Gmina powzięła wątpliwość czy zaliczanie powyższych opłat jako zwolnionych z VAT jest słuszne. Od 1 maja 2014 r. Gmina nie wykazuje powyższych opłat jako zwolnionych z VAT, lecz traktuje je jako niepodlegające regulacjom ustawy o VAT.

Gmina w dniu 10 grudnia 2014 r. otrzymała interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w imieniu Ministra Finansów o sygn. IPTPP1/443-663/14-4/MW, która potwierdziła stanowisko Gminy w zakresie uznania pobieranych przez Gminę opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, zgodnie z ustawą z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. 1994 nr 43 poz. 163) ze względu na liczbę zatrudnionych osób Gmina zobowiązana jest do posiadania Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS).

Na podstawie regulaminu ZFŚS prowadzona jest działalność socjalna w zakresie określonym ustawą, w tym polegająca m.in. na udzielaniu zwrotnych oprocentowanych pożyczek dla pracowników. Regulamin ZFŚS określa na jakie cele mogą być udzielane pożyczki, a ponadto wskazuje wysokość rocznego oprocentowania, uzależnionego od kwoty pożyczki. Zawarcie umowy pożyczki jest potwierdzone umową na piśmie, która określa m.in. wysokość pożyczki, terminy spłaty i wysokość oprocentowania. Odsetki uzyskiwane z tytułu udzielenia przedmiotowych pożyczek wpływają na konto ZFŚS i stanowią przychód tego funduszu.

Uzyskiwane wpływy z tytułu odsetek od udzielanych pożyczek ze środków ZFŚS Gmina dokumentowała co do zasady wystawianymi fakturami VAT wewnętrznymi, traktując je jako wynagrodzenie z tytułu czynności objętych zwolnieniem z opodatkowania (tzn. udzielanie pożyczek). Kwoty tych odsetek, podobnie jak w przypadku opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, Gmina ujmowała w ewidencji sprzedaży zwolnionej z opodatkowania VAT i wykazywała ww. odsetki jako zwolnione z opodatkowania VAT w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy do 30 kwietnia 2014 r. (tj. ostatnia deklaracja, w której wykazano ww. odsetki jako zwolnione z VAT to deklaracja VAT-7 złożona za okres rozliczeniowy dotyczący kwietnia 2014 r.). Od 1 maja 2014 r., Gmina nie wykazuje powyższych opłat jako zwolnionych z VAT, lecz traktuje je jako niepodlegające regulacjom ustawy o VAT.

Co więcej, w dniu 10 grudnia 2014 r. otrzymała interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w imieniu Ministra Finansów o sygn. IPTPP1/443- 663/14-5/MW, która potwierdziła stanowisko Gminy w zakresie uznania pobieranych przez Gminę odsetek od pożyczek udzielanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób Gmina powinna skorygować deklaracje VAT-7 w zakresie sprzedaży zwolnionej z VAT w odniesieniu do opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych oraz odsetek od pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina powinna skorygować deklaracje VAT-7 w zakresie sprzedaży zwolnionej z VAT w odniesieniu do opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych oraz odsetek od pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych na zasadach określonych w art. 81 § 1 i § 2 OP.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy przy tym wskazać, że nadmieniony przepis stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L nr 341/1 z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Gminy, gdy wykonuje ona obowiązki administracyjne nałożone na nią przez odpowiednią ustawę (w tym przypadku ustawę o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi oraz ustawę o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych), wykonuje czynności o charakterze publiczno-prawnym, a wpływy z nich przeznacza na cele publiczne to Gmina występuje w charakterze „organu władzy publicznej”.

Tym samym, zdaniem Gminy, w świetle art. 15 ust. 6 w związku z ust. 1 i 2 ustawy o VAT, omawiane czynności będą wyłączone spod regulacji ustawy o VAT, ponieważ Gmina w opisanym stanie faktycznym nie działa jako podatnik VAT.

Powyższe, zostało także potwierdzone w wydanych w dniu 10 grudnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz Gminy dwóch interpretacjach indywidualnych o sygn. IPTPP1/443-663/14-4/MW oraz IPTPP1/443-663/14-5/MW, w których organ podatkowy uznał, iż czynności pobierania przez Gminę odsetek od pożyczek udzielanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 81 § 1 OP: „Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożona deklarację”.

Natomiast zgodnie z art. 81 § 2 OP: „Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty”.

W związku z powyższym, w odniesieniu do opłat, które nie były dokumentowane fakturami VAT, Gmina w celu skorygowania nienależnie ujętej sprzedaży zwolnionej z VAT w deklaracjach VAT-7, powinna dokonać korekty każdej z deklaracji miesięcznej VAT-7, w której Gmina wykazała sprzedaż zwolnioną z VAT w odniesieniu do opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych oraz pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, w oparciu o prowadzone ewidencje sprzedaży potwierdzające wykazanie niesłusznie zadeklarowanego obrotu zwolnionego z VAT (sprzedaży zwolnionej z VAT) w pozycjach nr 20 w deklaracjach VAT-7 (dostawa towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju, zwolnione od podatku), poprzez poprawne wypełnienie tych deklaracji.

Zdaniem Gminy, w powyższej sytuacji nie będzie możliwe wystawienie faktury korygującej na nabywcę (nie wystawiono bowiem faktury pierwotnej). Tym samym, Gmina powinna złożyć korekty deklaracji VAT-7 za okresy rozliczeniowe, w których uwzględniła sprzedaż VAT ze stawką zwolnioną z tytułu powyższych opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych oraz pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Reasumując, Gmina powinna skorygować deklaracje VAT-7 w zakresie sprzedaży zwolnionej z VAT w odniesieniu do opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych oraz odsetek od pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych na zasadach określonych w art. 81 § 1 i § 2 OP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina w deklaracjach VAT-7 składanych miesięcznie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wykazuje wartości dotyczące czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, zarówno korzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT jak i niekorzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, wykonuje również czynności, które nie mają charakteru cywilnoprawnego, lecz posiadają charakter publicznoprawny. Powyższe czynności należą do kategorii spraw z zakresu administracji publicznej, których sposób, wysokość i termin regulowany jest na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa tj. ustaw i rozporządzeń. Opłaty pobierane przez Gminę z tytułu opisywanych czynności, nie są jej wynagrodzeniem wynikającym z zawartych umów cywilnoprawnych za świadczenie wzajemne, lecz stanowią opłaty mające charakter daniny publicznej będącej dochodem własnym Gminy.

Powyższe czynności polegające na pobieraniu opłat dotyczą m.in. wydawania zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych. Wydawanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych oraz pobierane opłaty są zadaniem własnym gminy z zakresu administracji samorządowej, w zakresie ochrony zdrowia oraz porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli. Wymienione powyżej należności mają charakter publicznoprawny, są one bezzwrotne i przymusowe. Uzyskiwane wpływy z tytułu opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych Gmina co do zasady dokumentowała wystawianymi fakturami VAT wewnętrznymi. Gmina wykazywała uzyskiwane opłaty jako zwolnione z opodatkowania VAT w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy do 30 kwietnia 2014 r. (tj. ostatnia deklaracja, w której wykazano ww. opłaty jako zwolnione z VAT to deklaracja VAT-7 złożona za okres rozliczeniowy dotyczący kwietnia 2014 r.). Od 1 maja 2014 r. Gmina nie wykazuje powyższych opłat jako zwolnionych z VAT, lecz traktuje je jako niepodlegające regulacjom ustawy o VAT. Gmina w dniu 10 grudnia 2014 r. otrzymała interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, która potwierdziła stanowisko Gminy w zakresie uznania pobieranych przez Gminę opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie regulaminu ZFŚS, Wnioskodawca prowadzi działalność socjalną w zakresie określonym ustawą, w tym polegającą m.in. na udzielaniu zwrotnych oprocentowanych pożyczek dla pracowników. Regulamin ZFŚS określa na jakie cele mogą być udzielane pożyczki, a ponadto wskazuje wysokość rocznego oprocentowania, uzależnionego od kwoty pożyczki. Zawarcie umowy pożyczki jest potwierdzone umową na piśmie, która określa m.in. wysokość pożyczki, terminy spłaty i wysokość oprocentowania. Odsetki uzyskiwane z tytułu udzielenia przedmiotowych pożyczek wpływają na konto ZFŚS i stanowią przychód tego funduszu. Uzyskiwane wpływy z tytułu odsetek od udzielanych pożyczek ze środków ZFŚS Gmina dokumentowała co do zasady wystawianymi fakturami VAT wewnętrznymi, traktując je jako wynagrodzenie z tytułu czynności objętych zwolnieniem z opodatkowania (tzn. udzielanie pożyczek). Kwoty tych odsetek, podobnie jak w przypadku opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, Gmina ujmowała w ewidencji sprzedaży zwolnionej z opodatkowania VAT i wykazywała ww. odsetki jako zwolnione z opodatkowania VAT w deklaracjach VAT-7 składanych za okresy do 30 kwietnia 2014 r. (tj. ostatnia deklaracja, w której wykazano ww. odsetki jako zwolnione z VAT to deklaracja VAT-7 złożona za okres rozliczeniowy dotyczący kwietnia 2014 r.). Od 1 maja 2014 r., Gmina nie wykazuje powyższych opłat jako zwolnionych z VAT, lecz traktuje je jako niepodlegające regulacjom ustawy o VAT. W dniu 10 grudnia 2014 r. Gmina otrzymała interpretację indywidualną, która potwierdziła stanowisko Gminy w zakresie uznania pobieranych przez Gminę odsetek od pożyczek udzielanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości co do sposobu dokonania korekty deklaracji VAT-7 w sytuacji gdy wykazał sprzedaż zwolnioną z opodatkowania a dana sprzedaż była niepodlegającą opodatkowaniu.

W myśl art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację .

Według art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty, z zastrzeżeniem § 3.

Skorygowanie deklaracji, o których mowa w art. 130c i art. 133 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), nie wymaga dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty (art. 81 § 3 Ordynacji).

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, iż uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    *   kontroli podatkowej,
    *   postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 81b § 2 cyt. ustawy, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

Przy czym należy zauważyć, iż prawo do korekty istnieje dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Należy wskazać, że w myśl art. 70 § 1 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Wskazane wyżej przepisy statuują ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Korekta deklaracji VAT-7 zastępuje poprzednio złożoną deklarację ze skutkiem ex tunc, czyli za prawidłowe uważane są te dane, które zostały wykazane w skorygowanej deklaracji.

Składając korektę deklaracji podatnik oświadcza, że jego wiedza w zakresie skonkretyzowania zobowiązania podatkowego uległa zmianie, a także wyraża wolę nadania swojemu uprzedniemu oświadczeniu wiedzy w tym przedmiocie odmiennego brzmienia. Zatem skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, iż złożona przez niego korygująca deklaracja zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiając jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Natomiast w myśl art. 99 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.) podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 130d, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej (art. 109 ust. 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.).

Zauważyć należy, że z cytowanych, wyżej przepisów wynika, że każda deklaracja odnosi się do konkretnego, zamkniętego już okresu rozliczeniowego, który w przypadku deklaracji VAT-7 jest okresem miesięcznym. W związku z powyższym deklaracja musi uwzględniać stan prawny istniejący w momencie zamknięcia okresu rozliczeniowego.

Deklaracja podatkowa stanowi zatem opis zdarzeń, zaistniałych w określonym przedziale czasowym, oceniany z punktu widzenia przepisów podatkowych w tym przedziale czasowym obowiązujących, a który w efekcie ma doprowadzić do wykonania przez podatnika obowiązku zapłaty podatku lub zrealizowania przez niego swego uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego zwrotu podatku. Zarówno istnienie tego obowiązku, jak i powstanie uprawnienia ocenia się w oparciu o stan prawny istniejący w przedziale czasowym, z którym są związane. Deklaracje sporządzane są w oparciu o prowadzone ewidencje.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast stosownie do art. 106 ust. 7 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Kwestię wystawiania faktur korygujących od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. określały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Stosownie do § 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Jak z kolei wskazuje § 24 ust. 1 ww. rozporządzenia, przepis § 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych. Zgodnie z brzmieniem § 24 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 rozporządzenia mogą być odpowiednio stosowane do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura wewnętrzna nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury wewnętrzne mogą nie zawierać numeru, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej.

Przedstawione powyżej regulacje prowadzą do wniosku, że korekta czynności dokumentowanych fakturą wewnętrzną powinna mieć miejsce w drodze wystawienia faktury korygującej do faktury wewnętrznej.

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r., ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.), powyższy artykuł 106 został uchylony. Tak więc, w odniesieniu do czynności wskazanych w ww. art. 106 ust. 7 ustawy, podatnicy mieli możliwość wystawiania faktur wewnętrznych, lecz tylko do końca roku 2013.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnicy nie mają możliwości wystawiania faktur wewnętrznych, z wyjątkiem sytuacji, gdy dokumentowały będą one czynności dokonane przed dniem 1 stycznia 2014 r. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl ust. 2 ww. przepisu przejściowego (tj. art. 12 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106l ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

A zatem, na gruncie obecnie obowiązującego stanu prawnego, w zakresie korygowania faktur wewnętrznych wystawionych do końca roku 2013 należy stosować przepisy dotyczące korygowania faktur obowiązujące od dnia 1 stycznia 2014 r.

Stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powołanych wyżej regulacji wynika zatem, że skoro Wnioskodawca do 30 kwietnia 2014 r. dokumentował czynności pobierania odsetek od pożyczek udzielanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych fakturą wewnętrzną, która stanowiła podstawę wpisu do ewidencji, to winien wystawić faktury korygujące do tych faktur wewnętrznych i skorygować zapisy w tych ewidencjach.

W przedmiotowej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, czynności pobierania przez Gminę odsetek od pożyczek udzielanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT co zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych o sygn. IPTPP1/443-663/14-4/MW oraz IPTPP1/443-663/14-5/M.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, iż skoro Gmina uzyskiwane obroty z tytułu odsetek od udzielanych pożyczek oraz opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych dokumentowała wystawianymi fakturami VAT wewnętrznymi uznając je za czynności zwolnione z opodatkowania, powinna dokonać korekty błędnie udokumentowanych ww. czynności poprzez wystawienie faktur korygujących do faktur wewnętrznych wystawianych przez Wnioskodawcę. Zainteresowany bowiem błędnie potraktował te transakcje jako zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT, w sytuacji gdy były to czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z faktem, że omawiana sprzedaż została ujęta nieprawidłowo w ewidencjach oraz w deklaracjach VAT-7, bowiem de facto nie powinna zostać opodatkowana stawką ZW, korekta sprzedaży powinna zostać ujęta w rozliczeniach za okresy, kiedy pierwotnie sprzedaż ta została nieprawidłowo zadeklarowana.

Wnioskodawca winien dokonać korekty zapisów w ewidencjach oraz w każdej deklaracji miesięcznej VAT-7, w których wykazał sprzedaż zwolnioną z tytułu czynności pobierania odsetek od pożyczek udzielanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz opłat za udzielanie zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych, na zasadach określonych w art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.