Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.680.2018.2.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-30
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT-RR w całości.
Słowa kluczowe: faktura; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2018 r. (data wpływu 22 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2019 r. (data wpływu 24 stycznia 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 17 stycznia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.680.2018.1.ISK (doręczone Stronie w dniu 18 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT-RR w całości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 22 stycznia 2019 r. (data wpływu 24 stycznia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 17 stycznia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.680.2018.1.ISK (skutecznie doręczonym w dniu 18 stycznia 2019 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT-RR w całości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółdzielnia Mleczarska, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji serów i innych artykułów mleczarskich. Spółdzielnia działa w oparciu o ustawę Prawo spółdzielcze oraz Statut Spółdzielni - uchwalonego przez udziałowców - będących jednocześnie dostawcami mleka surowego.

Zgodnie ze Statutem członkami spółdzielni mogą być m.in. osoby fizyczne, które są pełnoletnie i mają pełną zdolność do czynności prawnych, prowadzą chów bydła, produkcję i dostawę mleka, a także pracownicy Spółdzielni. Członków do Spółdzielni przyjmuje Zarząd na podstawie deklaracji podpisanej przez przystępującego.

SM skupuje mleko surowe od dostawców będących jednocześnie udziałowcami. Statut Spółdzielni wymaga zgromadzenia funduszu udziałowego, który udziałowcy są zobowiązani zadeklarować i wpłacić, jednakże Spółdzielnia nie wymaga, aby zadeklarowane kwoty udziałów były wpłacone jednorazowo, zezwalając na płatności ratalne, które następują w formie kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań. Członkowie mają obowiązek zadeklarować i wpłacić udziały oraz wpisowe. Członek Spółdzielni - pracownik zobowiązany jest zadeklarować i wpłacić co najmniej 1 udział. Członek Spółdzielni - producent mleka zobowiązany jest zadeklarować i wpłacić nie mniej niż jeden udział członkowski, w zależności od ilości mleka dostarczonego do Spółdzielni w roku poprzedzającym, przy czym na każde rozpoczęte 10.000 litrów sprzedanego mleka wymagany jest minimum jeden udział. Każdy z członków Spółdzielni może zadeklarować większą ilość udziałów niż wymaga tego Statut.

Udziały zadeklarowane przez nowo przyjętych członków mogą być wpłacane w jeden z następujących sposobów:

*   jednorazowo równocześnie z zapłatą wpisowego,

*   ratalnie - maksymalnie w ciągu 10-ciu miesięcy,

*   w przypadku producenta i dostawcy mleka - poprzez potrącanie 10% miesięcznej wartości dostarczonego do Spółdzielni mleka,

*   w przypadku członka będącego pracownikiem Spółdzielni poprzez potrącenie 10% miesięcznego wynagrodzenia, jeżeli wyrazi na to pisemną zgodę.

W takim samym trybie następuje uzupełnienie ilości wymaganych udziałów obowiązkowych w przypadku zwiększenia ilości dostarczonego do Spółdzielni mleka.

Powyższa forma rozliczeń umożliwia rolnikom, w tym rolnikom ryczałtowym, rozłożenie płatności zobowiązania w czasie oraz jest typowa dla podmiotów działających na podstawie Prawa Spółdzielczego, a w szczególności w branży mleczarskiej. SM każdorazowo zawiera z dostawcami umowę kontraktacyjną na dostawy mleka surowego, która upoważnia do dokonywania umownego potrącania wzajemnych należności w oparciu o art. 498 i art. 353(1) k.c. Część dostawców, na podstawie ww. umowy, dokonuje nieodwołalnie cesji swoich istniejących i przyszłych wierzytelności (w tym w szczególności z tytułu dostarczonego mleka surowego) na Spółdzielnię w drodze umowy przelewu wierzytelności zgodnie z art. 509 k.c.

Część dostawców ma status rolnika ryczałtowego, wskutek czego Spółdzielnia w oparciu o art. 115 u.p.t.u. wystawia w ich imieniu faktury VAT RR za dostarczony surowiec. Na konto wskazane przez dostawcę przekazywana jest kwota brutto wykazana na fakturze VAT RR, pomniejszona o wartość dostarczonych przez Spółdzielnię towarów i usług oraz część niewpłaconych udziałów, zadeklarowanych przez dostawcę, skompensowanych z należnościami za dostarczony surowiec. Pozostali dostawcy są podatnikami podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych oraz za dostawy mleka surowego rozliczają się comiesięcznie na zasadach analogicznych jak dostawcy rozliczający się ryczałtowo.

SM zapewnia, ze nabycie przez nią produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to znaczy ze sprzedażą przetworzonego przez nią mleka surowego do postaci wyrobu gotowego - najczęściej serów. Zapłata następuje na rachunek bankowy dostawców, w tym rolników ryczałtowych, według terminów wskazanych w umowie kontraktacyjnej, z uwzględnieniem ww. potrącenia.

W ocenie SM, fakt że w tej części nie następuje zapłata na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie wyklucza to zachowania prawa do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT RR.

Mimo to SM kierując się dotychczasowym negatywnym stanowiskiem organów skarbowych miała obawy czy ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości zawartego w fakturach VAT-RR, realizując płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec, według faktur VAT RR, pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy.

W ostatnim czasie pojawiło się jednak szereg orzeczeń sądów administracyjnych podważających stanowisko organów skarbowych a zarazem potwierdzające prawo Spółdzielni do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości zawartego w fakturach VAT-RR, realizując płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec, według faktur VAT RR, pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy.

W związku z powyższym pojawiła się potrzeba wyjaśnienia stanu prawnego i faktycznego sprawy poprzez wystąpienie o interpretację indywidualną.

W uzupełnieniu wniosku Strona wskazała, że zapłata należności za produkty rolne (należności za dostarczony surowiec pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy) obejmująca także kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku następuje na rachunek bankowy dostawcy – rolnika ryczałtowego, według terminów wskazanych w umowie kontraktacyjnej wiążącej SM i rolnika ryczałtowego.

W dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne – jest to potwierdzenie przelewu – zostają podawane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym SM może odliczyć podatek VAT naliczony w pełnej wysokości z faktur VAT RR powołując się na art. 116 ust. 9a u.p.t.u., w sytuacji gdy realizuje płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec według faktur VAT RR, pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy - zgodnie z mechanizmem przedstawionym w opisanym stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie art. 116 ust. 6 pkt 2 w zw. z ust. 8 i ust. 9a u.p.t.u., warunek zapłaty na rachunek bankowy wskazany w art. 116 ust. 6 pkt 2 u.p.t.u. należy uznać za spełniony, jeżeli nastąpiła ona na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego w części stanowiącej różnicę między należnością rolnika ryczałtowego za dostarczone produkty rolne (mleko surowe), a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi przez nabywcę tych produktów rolnych, przez które należałoby rozumieć potrącenia na niewpłacone udziały zrealizowane na podstawie Statutu Spółdzielni, umowy kontraktacyjnej oraz umownego potrącenia.

SM uważa, że na podstawie art. 116 ust. 6 pkt 2 w zw. z ust. 8 i ust. 9a u.p.t.u., może dokonywać odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury VAT RR w pełnej wysokości wynikającej z faktur VAT RR, wystawionych przez Spółdzielnię w imieniu rolników ryczałtowych, na podstawie zrealizowanych dostaw surowca do Spółdzielni, w celu jego dalszego przetworzenia na produkty nabiałowe. Wynika to z faktu, że zakupy te są dokonywane przez SM w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i są wykorzystywane do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, o czym mowa w art. 86 u.p.t.u. W ocenie SM, w innym przypadku, rekompensata dla rolników ryczałtowych uregulowana w art. 116 u.p.t.u. na podstawie implementacji art. 303 dyrektywy 2006/112/WE, określającego prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty, byłaby obciążeniem w sensie ekonomicznym dla Spółdzielni, co przeczyłoby podstawowej zasadzie neutralności kwot wypłacanych na podstawie u.p.t.u. Pomiędzy stronami transakcji (tj. dostawcą mleka surowego - rolnika ryczałtowego, a Spółdzielnią) dochodzi do rozliczenia wzajemnych należności. Według SM, pomimo, że zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu, nie nastąpiła w całości na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Wnioskodawca powinien zachować prawo do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku w całości. W ocenie SM takie podejście pozwoli w pełni zrealizować zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w szczególności z uwagi na fakt, iż pomimo braku fizycznego przelewu pełnej wysokości wynagrodzenia należnego rolnikowi ryczałtowemu za dany okres, dochodzi do zaspokojenia wzajemnych należności. Identyczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku sygn. akt I SA/Bk 1866/17 - z 28 lutego 2018 r. dotyczącym stosowania art. 116 ust. 6 pkt 2 w zw. z ust. 8 i ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości z faktur VAT RR w sytuacji realizowania płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec, pomniejszonych o należne wpłaty na fundusz udziałowy.

Sąd stwierdził m.in. że:

Zgodnie z art. 115 u.p.t.u. rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania przez niego niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych. Ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio.

Dodatkowo to na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty, a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy poprzez wystawienie faktury, potwierdzającej zakup tych produktów – „faktura VAT RR”. Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 u.p.t.u. przewidziano możliwość odzyskania z urzędu skarbowego kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Przepis art. 116 ust. 6 u.p.t.u. jest wynikiem implementacji art. 303 dyrektywy 2006/112/WE, określającego prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty. Opisany w tym przepisie mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników (Paweł Satkiewicz. Dyrektywa VAT 2006/112/WE - Komentarz 2012, UNIMEX, str. 1065).

Zgodnie z art. 116 ust. 9 u.p.t.u., przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8. rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Stosownie zaś do art. 116 ust. 9a u.p.t.u., przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Przedstawiony wyżej mechanizm w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w treści art. 116 ust. 6, stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniża podatek należny podatnika stosownie do art. 86 ust. 1. W pełni zatem znajduje tu zastosowanie zasada neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku. Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Konieczność przestrzegania tej zasady przez systemy legislacyjne państw członkowskich szczególnie stanowczo jest akcentowana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (obecnie TSUE), który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone w tym celu, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wszelkie ograniczenia w tym zakresie, przewidziane przez ustawodawstwa państw członkowskich, jako naruszające zasadę neutralności, są sprzeczne z ogólnymi zasadami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wynikającymi z szóstej dyrektywy (obecnie dyrektywy 2006/112/WE). Ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na poziom obciążenia podatkowego i musi być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich, zatem odstępstwa od zasady ogólnej dotyczącej neutralności podatku od wartości dodanej są dopuszczalne wyłącznie, gdy przewidują je wprost przepisy dyrektywy.

Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1721/14, zgodnie z którym zwrot „potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw”, którym posłużono się w art. 116 ust. 9a u.p.t.u. dotyczy wszystkich potrąceń wzajemnych należności, wynikających z umów opartych między innymi na ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Nie chodzi tu tylko i wyłącznie o potrącenie wynikające z art. 498 § 1 K.c. W ocenie NSA mając na uwadze zasady: neutralności VAT, proporcjonalności - w rozumieniu art. 31 ust. 3 w zw. z art. 2 Konstytucji RP i art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2012 C 326 s. 1), przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w art. 116 ust. 3 i ust. 9a u.p.t.u., rozumieć należy również potrącenia wierzytelności nabytych przez nabywcę produktów rolnych na podstawie art. 509 K.c. od osoby trzeciej - o ile nie prowadzi to do nadużycia prawa. Mieć bowiem należy na uwadze, że częstokroć tego rodzaju kompensaty są w interesie nie tylko nabywców, lecz też rolników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika, dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych – art. 2 pkt 19 ustawy.

Z treści art. 115 ust. 1 ustawy wynika, że rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Szczególne zasady dotyczące wystawiania faktur VAT RR zostały uregulowane w przepisie art. 116 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Zgodnie z powołanym przepisem faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Podatnik podatku od towarów i usług nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą zakup tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu. Należy również podkreślić, iż celem faktury oraz dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty jest w tym przypadku przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a dodatkowo – dla nabywcy produktów rolnych – potwierdzenie prawa do powiększenia kwoty podatku naliczonego uprawniającej do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Celem regulacji zawartej w powyższym przepisie jest powiązanie zapłaty dokonywanej przez podatnika z konkretną transakcją zakupu produktów rolnych oraz określenie warunków, na jakich podatnik może zrealizować prawo do odliczenia.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Należy także zauważyć, że art. 116 ust. 8 ustawy, stanowi, iż warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Natomiast zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy, przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Z kolei, na mocy z art. 116 ust. 9a ustawy, przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Należy podkreślić, że ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio, przede wszystkim: punkty skupu, hurtownie, przetwórnie, niektóre sklepy itp. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”.

Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 ustawy przewidziano możliwość odzyskania kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Zatem w przytoczonym przepisie art. 116 ust. 6 ustawy, określono warunki, których spełnienie uprawnia nabywców produktów rolnych do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Jednym z nich jest obowiązek zapłaty należności za produkty rolne, na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

W art. 116 ust. 8, 9 i 9a ustawy, doprecyzowano zasady rozliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku przez nabywców produktów rolnych od rolnika ryczałtowego. Warunek, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne i odpowiednio: kwotą należności za towary i usługi dostarczone temu rolnikowi przez nabywcę (art. 116 ust. 8 ustawy), kwotą potrącenia z tytułu rat pożyczek i zaliczek udzielonych rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów (art. 116 ust. 9 ustawy), czy też kwotą potrąceń, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych – egzekucyjnych (art. 116 ust. 9a ustawy).

Wskazać w tym miejscu należy, że zwrot „potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw”, którym posłużono się w art. 116 ust. 9a ustawy o VAT dotyczy wszystkich potrąceń wzajemnych należności, w tym wynikających z umów opartych między innymi na ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji serów i innych artykułów mleczarskich.

SM skupuje mleko surowe od dostawców będących jednocześnie udziałowcami spółdzielni. Członkowie mają obowiązek zadeklarować i wpłacić udziały oraz wpisowe. Każdy z członków Spółdzielni może zadeklarować większą ilość udziałów niż wymaga tego Statut. Udziały zadeklarowane przez nowo przyjętych członków mogą być wpłacane w jeden z następujących sposobów: jednorazowo równocześnie z zapłatą wpisowego; ratalnie - maksymalnie w ciągu 10-ciu miesięcy; w przypadku producenta i dostawcy mleka - poprzez potrącanie 10% miesięcznej wartości dostarczonego do Spółdzielni mleka; w przypadku członka będącego pracownikiem Spółdzielni poprzez potrącenie 10% miesięcznego wynagrodzenia, jeżeli wyrazi na to pisemną zgodę.

W takim samym trybie następuje uzupełnienie ilości wymaganych udziałów obowiązkowych w przypadku zwiększenia ilości dostarczonego do Spółdzielni mleka.

Powyższa forma rozliczeń umożliwia rolnikom, w tym rolnikom ryczałtowym, rozłożenie płatności zobowiązania w czasie oraz jest typowa dla podmiotów działających na podstawie Prawa Spółdzielczego, a w szczególności w branży mleczarskiej. SM każdorazowo zawiera z dostawcami umowę kontraktacyjną na dostawy mleka surowego, która upoważnia do dokonywania umownego potrącania wzajemnych należności w oparciu o art. 498 i art. 353(1) k.c. Część dostawców, na podstawie ww. umowy, dokonuje nieodwołalnie cesji swoich istniejących i przyszłych wierzytelności (w tym w szczególności z tytułu dostarczonego mleka surowego) na Spółdzielnię w drodze umowy przelewu wierzytelności zgodnie z art. 509 k.c.

Część dostawców ma status rolnika ryczałtowego, wskutek czego Spółdzielnia w oparciu o art. 115 u.p.t.u. wystawia w ich imieniu faktury VAT RR za dostarczony surowiec. Na konto wskazane przez dostawcę przekazywana jest kwota brutto wykazana na fakturze VAT RR, pomniejszona o wartość dostarczonych przez Spółdzielnię towarów i usług oraz część niewpłaconych udziałów, zadeklarowanych przez dostawcę, skompensowanych z należnościami za dostarczony surowiec. Pozostali dostawcy są podatnikami podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych oraz za dostawy mleka surowego rozliczają się comiesięcznie na zasadach analogicznych jak dostawcy rozliczający się ryczałtowo.

SM zapewnia, że nabycie przez nią produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to znaczy ze sprzedażą przetworzonego przez nią mleka surowego do postaci wyrobu gotowego - najczęściej serów.

Zapłata należności za produkty rolne (należności za dostarczony surowiec pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy) obejmująca także kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku następuje na rachunek bankowy dostawcy – rolnika ryczałtowego, według terminów wskazanych w umowie kontraktacyjnej wiążącej SM i rolnika ryczałtowego.

W dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne – jest to potwierdzenie przelewu – zostają podawane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktur VAT RR, w sytuacji gdy Wnioskodawca realizuje płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec według faktur VAT RR, pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy - zgodnie z mechanizmem przedstawionym w opisanym stanie faktycznym.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że dokonywane przez Wnioskodawcę potrącenia z tytułu należnych wpłat na fundusz udziałowy, należy uznać za kwoty należności, o których mowa w art. 116 ust. 8 ustawy. Jak bowiem Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy przedmiotowe potrącenia z tytułu wpłat na fundusz udziałowy realizowane są w oparciu o art. 498 i art. 353(1) kodeksu cywilnego. Tym samym potrącenia te należy uznać za należności wynikające z innych ustaw, o których mowa w art. 116 ust. 9a ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz powyższą kwalifikację potrąceń z tytułu wpłat na fundusz udziałowy jako należności, o których mowa w art. 116 ust. 9a ustawy, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione warunki wynikające z przepisów art. 116 ust. 6-9a ustawy uprawniające Wnioskodawcę do dokonania odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktur VAT RR.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, nabycie przez Wnioskodawcę produktów rolnych jest związane ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Zapłata należności za produkty rolne (należności za dostarczony surowiec pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy) obejmująca także kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku następuje na rachunek bankowy dostawcy – rolnika ryczałtowego, według terminów wskazanych w umowie kontraktacyjnej wiążącej SM i rolnika ryczałtowego, a w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne (potwierdzeniu przelewu) zostają podawane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zostaną spełnione wszystkie warunki, o których mowa w art. 116 ust. 6-9a ustawy, uprawniające do Wnioskodawcę do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z faktur VAT RR, w sytuacji gdy Wnioskodawca realizuje płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec według faktur VAT RR, pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy, należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.