Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-732/14/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-16
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska, które Wnioskodawca zamierza przekazać w trwały zarząd na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji oraz sposobu realizacji tego prawa.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 24 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska, które Wnioskodawca zamierza przekazać w trwały zarząd na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji oraz sposobu realizacji tego prawa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska, które Wnioskodawca zamierza przekazać w trwały zarząd na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji oraz sposobu realizacji tego prawa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina J. (zwana dalej „Gminą” lub „Wnioskodawcą”) jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną, a w konsekwencji posiada status podatnika VAT czynnego. Gmina jest powołana do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, w tym m.in. do wykonywania zadań z zakresu kultury fizycznej i sportu, jak wynika z treści art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.). W celu wykonywania swoich zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne (art. 9 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Wnioskodawca przystępuje do realizacji projektu pn. „ \`(...)\`”. Inwestycja ta będzie realizowana przez Gminę w 2014-2015. Inwestycja ta będzie realizowana przez wykonawców będących podatnikami podatku VAT. Faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług będą wystawiane na Wnioskodawcę. Powstałe w wyniku tej inwestycji środki trwałe w postaci wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego będą stanowiły mienie komunalne Wnioskodawcy.

Wielofunkcyjne lodowisko sztucznie mrożone ma być wybudowane na terenie obiektów sportowych Gminnego Ośrodku Sportu i Rekreacji, które to obiekty zostały przekazane przez Wnioskodawcę w trwały zarząd na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji.

Z tytułu oddania nieruchomości na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji w trwały zarząd. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji uiszcza na rzecz Wnioskodawcy opłaty roczne zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2014 r„ poz. 518).

Po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca zamierza przekazać wybudowane wielofunkcyjne lodowisko sztucznie mrożone w trwały zarząd na rzecz swojej jednostki organizacyjnej - Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji. Z tytułu ustanowienia trwałego zarządu na ww. obiekcie Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji będzie uiszczał na rzecz Wnioskodawcy opłaty.

Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji (zwany dalej „GOSiR”) jest jednostką organizacyjną Wnioskodawcy działającą w formie jednostki budżetowej utworzoną na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 15 września 2003 r. w sprawie utworzenia jednostki budżetowej pod nazwą: Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji i nadania statutu tej jednostce.

W myśl ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze. zm.), jednostka budżetowa pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a pobrane dochody odprowadza na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji wykonuje zadania własne Gminy z zakresu kultury fizycznej, sportu, rekreacji sportowej i rehabilitacji ruchowej, dla realizacji których to zadań został powołany. W ramach realizacji tych zadań Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji m.in. udostępnia bazę sportową i rekreacyjną m.in. placówkom oświatowym, klubom sportowym, organizacjom społecznym i zawodowym oraz indywidualnym osobom fizycznym. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji będzie wykorzystywał powyższe lodowisko do wykonywania zarówno czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i czynności niepodlegających podatkowi VAT.

Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji, w oparciu o przekazany składnik mienia, będzie świadczył usługi, polegające na wynajmowaniu lub użyczaniu wielofunkcyjnego boiska sportowego sztucznie mrożonego oraz zapewnieniu jego obsługi w trakcie wynajmu na rzecz placówek oświatowych, klubów sportowych, organizacji społecznych i zawodowych, osób prawnych oraz indywidualnych osób fizycznych, przy czym użyczanie będzie dotyczyło udostępniania ww. boiska sportowego na rzecz szkół podstawowych i gimnazjów, dla których organem prowadzącym jest Gmina. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji posiada własny numer identyfikacji podatkowej (zwany dalej „NIP”). Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji nie jest w chwili obecnej czynnym podatnikiem podatku VAT. W przypadku otrzymania pozytywnej opinii co do możliwości odliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę w związku z realizacją ww. inwestycji, Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji dokona stosownego zgłoszenia w Urzędzie Skarbowym. W takim przypadku Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji będzie odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na gruncie art. 86 ustawy o VAT Gmina ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego, który zamierza przekazać w trwały zarząd na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji, który będzie wykorzystywał powyższe boisko do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, względnie czy takie prawo będzie posiadał Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji?
2.  Czy wspomniane powyżej prawo odliczenia może być zrealizowane przez Gminę w drodze złożenia stosownej deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym Gmina otrzyma fakturę dokumentującą budowę wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego, lub alternatywnie - w drodze złożenia stosownej deklaracji za jeden z dwóch okresów rozliczeniowych następujących po okresie wspomnianym wcześniej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie art. 86 ustawy o VAT ma on prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego, które będzie wykorzystywane przez gminną jednostkę budżetową - Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a która otrzyma ww. boisko od Wnioskodawcy w trwały zarząd.

Względnie prawo takie będzie posiadał Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji, który będzie wykorzystywał ww. boisko sportowe do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego może być zrealizowane przez Gminę w drodze złożenia stosownej deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym Gmina otrzyma fakturę dokumentującą budowę wielofunkcyjnego boiska sportowego sztucznie mrożonego, lub alternatywnie, w następnych dwóch okresach rozliczeniowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

I.Uzasadnienie odpowiedzi na pytanie nr 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w poprzednich fazach obrotu stanowi realizację podstawowej zasady konstrukcyjnej podatku VAT - zasady neutralności, recypowanej w przepisach art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Zasada ta nie została literalnie zdefiniowana przez prawodawcę unijnego, ale pośrednio można ją wywodzić z treści art. 1 ust. 2 Dyrektywy 112 (a wcześniej z art. 2 ust. 1 Pierwszej dyrektywy VAT). Z przepisu tego wynika, że podatek VAT obciąża konsumpcję towarów i usług, co pozwala na postawienie tezy, że tym samym nie może on obciążać podatnika VAT. Wskazać należy, iż do zdefiniowania zasady neutralności, jak i jej wyjaśnienia istotnie przyczynił się Trybunał Sprawiedliwości (zwany dalej „Trybunałem” lub „TSUE”). Co więcej, Trybunał w swoich orzeczeniach nie odwołuje się z reguły do żadnej normy, z której zasada ta by wynikała, co może świadczyć o tym, że zasada ta jest tak głęboko zakorzeniona w unijnym systemie podatku od wartości dodanej, że nie ma potrzeby odwoływania się do normy jej zawierającej.

Trzeba też mieć na uwadze, że z orzecznictwa Trybunału (poza zdefiniowaniem tej zasady) wynika bardzo istotny wniosek - zasada ta jest najważniejszą zasadą systemu VAT, przybierająca formę normy prawnej o podstawowym znaczeniu dla tego podatku („Zasady prawa unijnego w VAT” - M. Milicz, D. Dominik-Ogińska, M. Bącal, T. Siennicki - LEX Wolters Kluwer, str. 65).

Problem przyznania prawa do odliczenia podatku, w sytuacji, gdy podatek naliczony nie kreuje bezpośrednio żadnej sprzedaży opodatkowanej u podmiotu, u którego występuje podatek naliczony był już rozważany w orzecznictwie TSUE. Pełne tego odzwierciedlenie znajdujemy w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. (w sprawie C-l 37/02 Faxworld, Ree. s. 1-5547, pkt 41,42), w którym Trybunał orzekł, że na podstawie zasady neutralności VAT podatnik, którego działalność ogranicza się do przygotowania działalności gospodarczej innego podatnika i który nie dokonał żadnej czynności opodatkowanej VAT, może dochodzić prawa do odliczenia w związku z opodatkowanymi czynnościami dokonanymi przez drugiego podatnika.

W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez Gminę, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną nieposiadającą odrębnej osobowości prawnej od Gminy (tj. jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy), mienie nabyte bądź wytworzone przez gminę jest zaś przekazywane do tej jednostki organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, takiej jak trwały zarząd.

Odnośnie podmiotowości prawnopodatkowej samorządowych jednostek budżetowych wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1369/10. Adam Bartosiewicz w glosie do ww. wyroku NSA, rozważał kwestię, czy istnieje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonanych przez gminę w sytuacji, gdy efekt tej inwestycji jest wykorzystywany przez samorządowy zakład budżetowy (analogicznie jak w przypadku samorządowych jednostek budżetowych) do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej i kto powinien to prawo do odliczenia zrealizować. Glosator wyraził pogląd, że nawet jeśli przyjąć, iż czynności pomiędzy : jednostkami organizacyjnymi samorządu terytorialnego a ich macierzystą jednostka samorządu terytorialnego nie są sprzedażą, to jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez te jednostki organizacyjne do sprzedaży opodatkowanej. Względnie prawo to powinny mieć same te jednostki, nawet jeśli zakupy zostały dokonane nie przez nie, lecz właśnie przez jednostkę samorządu terytorialnego. Stanowisko swe glosator uzasadniał miedzy innymi ; dotychczasowym orzecznictwem TSUE (wcześniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), np. w ww. sprawie Faxworld, czy też w sprawie Abbey National (wyrok ETS z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98, dostępnym na http://eur-lex.europa. eu.), gdzie podatnikowi przyznano prawo do odliczenia podatku od zakupów służących zakończeniu działalności, uznano zatem prawo do odliczenia podatku, choć podatek ten nie kreował żadnego podatku należnego. Istotnym dla przyznania Gminie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jest to, iż gminna jednostka budżetowa - Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji wykonywać będzie w imieniu Gminy i na jej odpowiedzialność zadania własne Gminy z zakresu kultury fizycznej i sportu, w tym celu wykorzystując wytworzone przez Gminę mienie komunalne. Jest to co prawda jednostka organizacyjna wyodrębniona w strukturze gminy, ale działa w jej imieniu, przez co te dwa podmioty można uznać za jedność zwłaszcza, że jednostka ta nie posiada odrębnej od gminy osobowości prawnej (tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 27 marca 2014 r. sygn. I SA/Rz 95/14).

Dodatkowo dla uzasadnienia stanowiska Gminy należy wskazać, że jednostka budżetowa gminy taka jak Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji, nie posiada odrębnej osobowości prawnej od Gminy i w ramach swojej działalności korzysta z osobowości prawnej Gminy, a tym samym nie działa w imieniu własnym, lecz w imieniu Gminy jako jej statio municipi. Nadto należy zauważyć, iż poniesienie przez Gminę wydatków na budowę lodowiska sztucznie mrożonego jest konieczne i bezpośrednio związane ze świadczeniem przez nią, za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej - Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji, usług, które będą opodatkowane podatkiem VAT (najem infrastruktury nabytej i świadczenie z tym związanych usług). Bez poniesienia tych wydatków, świadczenie ww. usług byłoby niemożliwe, gdyż brak byłoby niezbędnej do tego celu infrastruktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie powinna być traktowana inaczej, mniej korzystnie, niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro bowiem Gmina jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT, naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia, czego nie zmienia fakt, że Gmina dokonywać będzie sprzedaży usług, dla których pozyskano infrastrukturę, za pomocą swojej jednostki budżetowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nawet w przypadku gdy czynność przekazania majątku pomiędzy jednostką samorządu terytorialnego a jej jednostką organizacyjną jest ambiwalentna na tle podatku VAT i nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, to i tak jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów, których efekt będzie wykorzystywany przez jej jednostkę budżetową do sprzedaży opodatkowanej, co stanowi realizację zasady neutralności podatku VAT.

Końcowo Wnioskodawca podnosi, że rzeczywistym odbiorcą zakupów ponoszonych przez Gminę będzie jednostka organizacyjna Gminy - Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji, który będzie w oparciu o ten majątek prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT, wydatki zaś ponoszone w tym celu przez Gminę ponoszone są jedynie w celu oddania tych dóbr do używania swojej jednostce budżetowej i w celu wykonywania działalności gospodarczej przez tą jednostkę.

Reasumując powyższy wywód prawny, zdaniem Wnioskodawcy, zasada neutralności prowadzi do przyznania Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez Gminę, jeśli celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną, a mienie nabyte lub wytworzone przez Gminę jest przekazywane do tej jednostki na podstawie czynności, która nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem VAT

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że pomiędzy Wnioskodawcą a Gminnym Ośrodkiem Sportu i Rekreacji występować będzie tożsamość podatnika dokonującego odliczenia i podatnika wykonującego czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Stanowiska wojewódzkich sądów administracyjnych w wydanych przez nich wyrokach także przyznają prawo odliczenia podatku od wydatków na budowę infrastruktury (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 27 marca 2014 r. sygn. 1 SA/Rz 104/13; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 lutego 2014 r. sygn. 1 SA/Łd 1400/13; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. III SA/Wa 2523/13; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 listopada 2013 r. sygn. 1 SA/Sz 734/13 czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt i SA/Kr 54/13, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 27 marca 2014 r. sygn. I SA/Rz 95/14).

Wykładnia stosowana przez wojewódzkie sądy administracyjne raz jeszcze potwierdza stanowisko, że brak tożsamości podmiotowej między podatnikiem ponoszącym wydatki a odliczającym podatek i dokonującym sprzedaży opodatkowanej.

II.Uzasadnienie odpowiedzi na pytanie nr 2.

W związku z tym, iż Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej budowę wielofunkcyjnego boiska sportowego sztucznie mrożonego, prawo to może zostać zrealizowane w okresie, w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę, z której wynika kwota podatku VAT naliczonego w drodze złożenia stosownej deklaracji VAT odpowiedniego okresu rozliczeniowego, w którym Gmina otrzymała fakturę dokumentującą budowę wielofunkcyjnego boiska sportowego sztucznie mrożonego, lub alternatywnie, w następnych dwóch okresach rozliczeniowych.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z powszechnie akceptowanym poglądem, nawet w przypadku gdyby z jakiegoś powodu wykonywanie działalności opodatkowanej z wykorzystaniem nabytych towarów i usług nie zostało rozpoczęte, to prawo do odliczenia VAT także przysługuje podatnikowi z uwagi na cel, który towarzyszył podejmowanym inwestycjom. Stanowisko prezentowane przez Gminę w tym zakresie znajduje potwierdzenie w orzecznictwach polskich organów podatkowych czy orzecznictwie TSUE oraz jest oparte na przepisach ustawy o VAT.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska Wnioskodawcy, tj. możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towaru w rozliczeniu za okres, w którym nabycie to zostało udokumentowane fakturą, jest Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 lipca 2010 r. sygn. ITPP1/443-413/10/BJ), a także wyrok TSUE w sprawie 268/83 DA Rompelman i E.A. Rompelman-VAN Deelen vs Minister van Financien, gdzie skład orzekający TSUE stwierdził, iż niemożliwość odliczenia VAT do momentu faktycznego wykorzystania nabytych towarów w działalności opodatkowanej prowadziłoby do obciążenia przedsiębiorcy kosztem z tytułu VAT, co byłoby sprzeczne z zasadą neutralności tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, że interpretacji jest wyłącznie ocena prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Gminę w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska, które zamierza przekazać w trwały zarząd na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji oraz sposobu realizacji tego prawa.

Natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10–13 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT (obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca przystępuje do realizacji projektu pn. „ \`(...)\`”. Inwestycja ta będzie realizowana przez Gminę w 2014-2015. Faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług będą wystawiane na Wnioskodawcę. Powstałe w wyniku tej inwestycji środki trwałe w postaci wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego będą stanowiły mienie komunalne Wnioskodawcy. Wielofunkcyjne lodowisko sztucznie mrożone ma być wybudowane na terenie obiektów sportowych Gminnego Ośrodku Sportu i Rekreacji, które to obiekty zostały przekazane przez Wnioskodawcę w trwały zarząd na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji. Z tytułu oddania nieruchomości na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji w trwały zarząd. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji uiszcza na rzecz Gminy opłaty roczne zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2014 r„ poz. 518). Po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca zamierza przekazać wybudowane wielofunkcyjne lodowisko sztucznie mrożone w trwały zarząd na rzecz swojej jednostki organizacyjnej - Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji. Z tytułu ustanowienia trwałego zarządu na ww. obiekcie Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji będzie uiszczał na rzecz Wnioskodawcy opłaty. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji jest jednostką organizacyjną Wnioskodawcy działającą w formie jednostki budżetowej utworzoną na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 15 września 2003 r. w sprawie utworzenia jednostki budżetowej pod nazwą: Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji i nadania statutu tej jednostce. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji wykonuje zadania własne Gminy z zakresu kultury fizycznej, sportu, rekreacji sportowej i rehabilitacji ruchowej, dla realizacji których to zadań został powołany. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji będzie wykorzystywał powyższe lodowisko do wykonywania zarówno czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i czynności niepodlegających podatkowi VAT. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji, w oparciu o przekazany składnik mienia, będzie świadczył usługi, polegające na wynajmowaniu lub użyczaniu wielofunkcyjnego boiska sportowego. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji posiada własny numer identyfikacji podatkowej. Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji nie jest w chwili obecnej czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego, które będzie wykorzystywane przez gminną jednostkę budżetową - Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a która otrzyma ww. boisko od Wnioskodawcy w trwały zarząd.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz.Urz. UE L Nr 347, poz. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 10 i 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z treści powołanych na wstępie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Podkreślić przy tym należy, że inne niż urzędy gmin (powiatów) i urzędy marszałkowskie, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np.: samorządowych zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, o ile oczywiście spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne dla potrzeb VAT oznaczenie (numery) NIP.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów. Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym zakresie wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C 204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo). Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu szóstej dyrektywy. Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem „nieodpłatne” i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku.” (pkt 34-36 wyroku).

Zatem Gmina nie może decydować w sposób o charakterze uznaniowym, jaki będzie sposób rozliczania VAT przez jednostki podrzędne. Nie można automatycznie uznać, że gmina oraz jej jednostki budżetowe stanowią jednego podatnika bez przeanalizowania czy spełnione zostały ww. obiektywne kryteria.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wyodrębniona ze struktury Gminy jednostka budżetowa prowadzi działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, to podmiot ten należy uznać za odrębnego od Gminy podatników podatku VAT. Oznacza to, że Gmina i jej jednostka budżetowa (Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji) dla celów rozliczeń z tytułu podatku VAT nie powinny zostać zarejestrowane jako jeden podatnik VAT i w konsekwencji nie powinny posługiwać się jednym numerem NIP nadanym Gminie. GOSiR wyodrębniony ze struktury Gminy jako jednostka budżetowa podległa, zobowiązana do wykonywania określonych zadań, posiadająca odrębne oznaczenia NIP, własny budżet, własny plan wydatków oraz zatrudniająca własnych pracowników, jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku VAT.

Przenosząc poczynione na wstępie rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że utworzona przez Gminę jednostka budżetowa spełnia definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy i działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy zwrócić uwagę, że gospodarkę nieruchomościami należącymi do gmin reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 518 ze zm.).

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostkom organizacyjnym w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczane na cele związane z ich działalnością. Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cyt. wyżej przepisie – w myśl art. 4 pkt 10 powołanej ustawy, należy przez to rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

W myśl art. 43 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną.

Stosownie do treści art. 44 ust. 1 i 45 ust. 1 powołanej ustawy, trwały zarząd właściwy organ, ustanawia na czas nieoznaczony lub czas oznaczony w drodze decyzji, z zastrzeżeniem art. 60 ust. 2 oraz art. 60a ust. 3.

Wyżej wymienione przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, na podstawie których następuje oddanie nieruchomości gminnych w odpłatny trwały zarząd ich jednostkom organizacyjnym, wskazują na inny niż cywilnoprawny charakter przekazania nieruchomości w trwały zarząd.

W komentarzu do ustawy o gospodarce nieruchomościami wskazano, że: „Trwały zarząd jest prawem niezbywalnym. Podlega ochronie prawnej i jest instytucją prawa administracyjnego powodującą powstanie stosunku prawnego pomiędzy osobą prawną prawa publicznego a jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej. Wobec powyższego Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego, przyznając trwałemu zarządcy określone uprawnienia w stosunku do nieruchomości, są zobligowane uregulować prawa i obowiązki związane z gospodarowaniem mieniem publicznym. Chodzi tu przede wszystkim o zakres odpowiedzialności jednostki organizacyjnej wobec organu wykonawczego reprezentującego właściciela oraz uprawnienia tej jednostki w stosunku do posiadanej nieruchomości. Ponieważ tych stosunków nie można regulować przepisami prawa cywilnego, ustawodawca postanowił, że ustanowienie na rzecz jednostki organizacyjnej trwałego zarządu odbywać się będzie w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez upoważnione właściwe organy, tj. w odniesieniu do nieruchomości Skarbu Państwa – starostę, zaś jednostek samorządu terytorialnego odpowiednio wójta, burmistrza, prezydenta miasta, zarząd powiatu lub zarząd województwa. Natomiast upoważnienie ustawowe do oddania nieruchomości Skarbu Państwa w trwały zarząd na rzecz jednostek organizacyjnych wymienionych w art. 60 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy posiada wyłącznie minister właściwy do spraw administracji publicznej” – Michał Horoszko w: „Gospodarka nieruchomościami. Komentarz”, red. dr Dariusz Pęchorzewski, C.H. Beck 2009 r.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca oddając wielofunkcyjne lodowisko sztucznie mrożonego na rzecz swojej jednostki organizacyjnej - Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji na podstawie decyzji administracyjnej w trwały zarząd będzie działał jako organ reprezentujący jednostkę samorządu terytorialnego w sprawach z zakresu gospodarowania mieniem samorządowym. Gospodarka nieruchomościami należy do zadań własnych gminy wymienionych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z tym, że oddanie nieruchomości w trwały zarząd za odpłatnością jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie jest dostawą towaru należy uznać, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT.

Mając na uwadze ww. przepisy należy wskazać, że odpłatne przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jest czynnością mającą charakter inny niż cywilnoprawny. Zatem przekazanie lodowiska, stanowiącego przedmiot własności jednostki samorządu terytorialnego (Wnioskodawc), w trwały zarząd odpłatnie – stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłączona jest z opodatkowania.

Tak więc przekazanie lodowiska przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu pn. „ \`(...)\`” w trwały zarząd jednostce organizacyjnej gminy nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem towary i usługi nabyte w ramach realizacji ww. projektu nie zostaną przez Gminę wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Z uwagi zatem na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu.

Mając na uwadze powyższe okoliczności przedstawione we wniosku oraz obowiązujące przepisy podatkowe należy stwierdzić, że obroty z tytułu odpłatnego udostępniania lodowiska będą obrotami innego, odrębnego od Gminy podmiotu (jednostki budżetowej  GOSiR).

Na tym etapie rozważań należy zauważyć, że Gmina przekazując lodowisko w trwały zarząd nie może osiągać żadnych obrotów, albowiem jak wynika z przywołanych przepisów prawa, ewentualne obroty z tytułu użytkowania lodowiska opodatkowane podatkiem VAT może osiągać ta jednostka.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że nie zostanie spełniona w przedmiotowej sprawie przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkująca prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ towary i usługi zakupione w ramach realizacji inwestycji polegającej na budowie wielofunkcyjnego lodowiska nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonania czynności opodatkowanych, generujących podatek należny. Czynności opodatkowane będzie bowiem z wykorzystaniem powstałego obiektu wykonywał GOSiR, który jest odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem podatku VAT. To jednostka ta prowadzić będzie działalność gospodarczą związaną z odpłatnym udostępnianiem lodowiska, przez zawieranie odpłatnych umów cywilnoprawnych (najem).

Zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług w ramach realizacji ww. projektu, bowiem nie zostanie w omawianym przypadku spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną, generującą po stronie Wnioskodawcy podatek należny.

W świetle uznania, że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących zakupy związane z realizacją ww. projektu stwierdzić należy że nie ma również prawa do odliczenia powyższych kwot podatku naliczonego w drodze złożenia stosownej deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym Gmina otrzyma fakturę dokumentującą budowę wielofunkcyjnego boiska sportowego sztucznie mrożonego, lub alternatywnie, w następnych dwóch okresach rozliczeniowych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

*   Gmina ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego, które będzie wykorzystywane przez gminną jednostkę budżetową - Gminny Ośrodek Sportu i Rekreacji do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
*   prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z budową wielofunkcyjnego lodowiska sztucznie mrożonego może być zrealizowane przez Gminę w drodze złożenia stosownej deklaracji VAT za okres rozliczeniowy, w którym Gmina otrzyma fakturę dokumentującą budowę wielofunkcyjnego boiska sportowego sztucznie mrożonego, lub alternatywnie, w następnych dwóch okresach rozliczeniowych

jest nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że na powyższe rozstrzygnięcie nie mogą mieć wpływu powołane przez Gminę wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, bowiem zapadły one w odmiennych stanach faktycznych.

W uzasadnieniu własnego stanowiska Wnioskodawca powołał orzeczenie WSA w Rzeszowie z 27 marca 2014 r. sygn.. akt I SA/Rz 95/14, które potwierdzałoby prawidłowość jego stanowiska. Jednakże wyrok ten jest nieprawomocny, gdyż od tego orzeczenia została wniesiona skarga kasacyjna do NSA.

Treść ww. wyroku znana jest tut. organowi, albowiem wyrok ten rozstrzyga skargę podmiotu wniesioną do WSA na interpretacje tut. organu. Zatem rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku nie jest ostateczne i nie może mieć wpływu na zmianę stanowiska Organu w przedmiotowej sprawie.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego I FSK 1369/10 dotyczył kwestii ustalenia, czy zakład usług komunalnych posiada odrębną od jednostki samorządu terytorialnego podmiotowość podatkową w zakresie podatku od towarów i usług oraz ustalenia, czy realizacja przez zakład zadań własnych tej jednostki jest świadczeniem usług, co nie ma miejsca w przedstawionym stanie faktycznym. Wyrok TSUE w sprawie C-408/98, dotyczył odmiennej od przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego sytuacji w której chodziło o prawo do odliczenia w związku z wydatkami poniesionymi dla celów zbycia przedsiębiorstwa. Natomiast wyrok w sprawie C-137/02 dotyczył sytuacji gdy wydatki zawierające podatek naliczony są ponoszone przez jeden podmiot, a sprzedaż opodatkowana, z którą są związane te wydatki, dokonywana jest przez inny podmiot. Trybunał uznał, że w tym przypadku pierwszy podmiot ma prawo do odliczenia, jeżeli ten drugi jest jego następcą prawnym, a taka okoliczność nie występuje w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.