Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-410a/12/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-06
Teza: Opodatkowanie czynności wydzierżawienia gruntu.
Słowa kluczowe: cel-cele rolnicze; dzierżawa; grunty; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2012 r. (data wpływu 5 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 21 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydzierżawienia gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydzierżawienia gruntu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług i właścicielem gruntów rolnych oraz leśnych, które w większości wydzierżawia innej spółce na cele prowadzonej przez tę spółkę działalności rolniczej, polegającej na produkcji roślinnej i zwierzęcej. Pozostałą część gruntów Spółka wydzierżawia spółce prowadzącej elektrownię wiatrową na cele prowadzonej przez tę spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spółka z tytułu posiadania gruntów rolnych i leśnych, wydzierżawionych spółce prowadzącej działalność rolną, jest podatnikiem podatku rolnego i leśnego. W przypadku gruntów rolnych wydzierżawionych elektrowni wiatrowej Spółka opłaca podatek od nieruchomości.

Koszty tych podatków ponoszą jednak de facto dzierżawcy. Zgodnie z umowami dzierżawy stanowią one bowiem zmienny element czynszu dzierżawnego (czynsz dodatkowy).

W związku z powyższym, Spółka wystawia dzierżawcom faktury, w których czynsz dzierżawny w odniesieniu do:

*   gruntów rolnych i leśnych wydzierżawionych na cele rolne - jest zwolniony od VAT, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług;
*   podatku rolnego i leśnego - jest zwolniony od VAT, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia, jako element czynszu dzierżawnego (czynsz dodatkowy);
*   gruntów rolnych wydzierżawionych na cele działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza (elektrowni wiatrowej) - jest opodatkowany VAT stawką podstawową 23%;
*   podatku od nieruchomości od gruntu zajętego przez elektrownię wiatrową - jest opodatkowany VAT stawką podstawową 23%, jako element czynszu dzierżawnego (czynsz dodatkowy).

Przeznaczenie gruntu dzierżawionego przez spółkę prowadzącą działalność rolniczą na cele rolne zostało przewidziane w umowie dzierżawy. Dodatkowo Spółka, w celu udokumentowania faktycznego przeznaczenia wydzierżawionych gruntów na cele rolne, otrzymuje oświadczenia dzierżawcy o faktycznym zajęciu przez niego tych gruntów na cele prowadzonej działalności rolniczej, z wyłączeniem jednak gruntów leśnych, na których „stoi las”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo uznając świadczone przez siebie usługi dzierżawy gruntów na cele rolne, jak i koszty podatków związane z tymi gruntami, stanowiące zmienny element czynszu dzierżawnego, za zwolnione z VAT?
2.  Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo uznając świadczone przez siebie usługi dzierżawy gruntów na cele inne niż działalność rolnicza, jak i koszty podatku związane z tymi gruntami, stanowiące zmienny element czynszu dzierżawnego, za opodatkowane VAT stawką podstawową?

Zdaniem Wnioskodawcy, dzierżawa gruntów, jako usługa świadczona odpłatnie przez Spółkę działającą w charakterze podatnika VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku towarów i usług.

Według Wnioskodawcy, wynagrodzenie za tę usługę może być przez strony umowy dzierżawy kształtowane dowolnie. Strony umówiły się, że czynsz dzierżawny będzie składał się z części podstawowej, której wysokość została przewidziana w umowie i części dodatkowej zmiennej. W skład części zmiennej wchodzi koszt podatków związanych z dzierżawionym gruntem, które Spółka jako podatnik jest zobowiązana deklarować i uiszczać na rachunek właściwego organu podatkowego.

Wnioskodawca uważa, że koszt podatków związanych z wydzierżawionym gruntem stanowi element czynszu, a zatem element wynagrodzenia z tytułu dzierżawy gruntu. Jest to, łącznie z czynszem podstawowym, odpłatność za usługę świadczoną przez Spółkę, jaką jest dzierżawa gruntów.

Powołując się na treść § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca twierdzi, że postępuje prawidłowo, traktując czynsz podstawowy, należny za dzierżawę gruntów na cele rolne, jako zwolniony od VAT, na mocy tego przepisu. Wnioskodawca sądzi, iż również podatek rolny i leśny związany z tym gruntem, jako dodatkowy czynsz zmienny, należny Spółce z tytułu dzierżawy tych gruntów, będzie zwolniony od VAT, na mocy wskazanego przepisu. Fakturowane przez Spółkę koszty ww. podatków stanowią bowiem element czynszu dzierżawnego i nie są odpłatnością za jakąś odrębną usługę.

Z kolei, dzierżawa gruntów rolnych na cele prowadzonej przez elektrownię wiatrową działalności gospodarczej, w przekonaniu Wnioskodawcy, jest opodatkowana stawką podstawową wynoszącą 23%. Dla tego typu usługi nie przewidziano bowiem obniżonej stawki podatku VAT, ani zwolnienia od tego podatku. Podatek od nieruchomości związany z gruntem zajętym przez elektrownię wiatrową, którego koszt obciąża dzierżawcę gruntu, jako element zmienny czynszu dzierżawnego będzie opodatkowany taką samą stawką jak czynsz podstawowy, tj. 23%.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, postawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do brzmienia art. 30 ust. 3 cyt. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

W myśl do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy, stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów.

Z powyższego wynika, iż co do zasady dzierżawa gruntów stanowi świadczenie usług i czynność ta, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy. Wyjątek stanowi dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, która korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy powołanej ustawy nie definiują pojęcia „cele rolnicze”, jednakże w art. 2 pkt 15 zdefiniowana została wyłącznie działalność rolnicza, przez którą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Posiłkując się zapisem powyższej definicji, uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który może być wykorzystany do ww. działalności rolniczej. Zatem, gruntem przeznaczonym na cele rolnicze będzie grunt przeznaczony przez dzierżawcę do działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka, jako właściciel gruntów rolnych oraz leśnych, wydzierżawia innej spółce na cele prowadzonej przez tę spółkę działalności rolniczej, polegającej na produkcji roślinnej i zwierzęcej części tych gruntów. Pozostałą część gruntów Spółka wydzierżawia spółce prowadzącej elektrownię wiatrową na cele prowadzonej przez tę spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z umowami dzierżawy, ponoszone przez Spółkę koszty podatku rolnego, leśnego i od nieruchomości, stanowią zmienny element czynszu dzierżawnego (czynsz dodatkowy). Przeznaczenie gruntu dzierżawionego przez spółkę prowadzącą działalność rolniczą na cele rolne zostało przewidziane w umowie dzierżawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny w powiązaniu z powołanymi przepisami prawa, stwierdzić należy, iż dzierżawa gruntów rolnych na cele rolnicze korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast dzierżawa gruntów na cele inne niż działalność rolnicza (w tym wypadku na cele działalności prowadzonej przez elektrownię wiatrową) będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, gdyż żaden przepis ustawy ani ww. rozporządzenia nie przewiduje dla tej czynności stawki obniżonej lub zwolnienia od podatku.

Z kolei, koszty ponoszonych przez Wnioskodawcę podatków: rolnego, leśnego i od nieruchomości, w odniesieniu do ww. gruntów wydzierżawianych przez Wnioskodawcę, odpowiednio do celu, w jakim wykorzystywany jest dzierżawiony grunt, podlegają – jak wskazano – jako zmienny element czynszu dzierżawnego, zasadom opodatkowania właściwym dla opodatkowania czynności dzierżawy gruntu. Wobec tego, w przypadku dzierżawy gruntu na cele rolne, podlega zwolnieniu od podatku, na mocy ww. § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia, zaś w pozostałym zakresie podlega opodatkowaniu według 23% stawki podatku. W tym przypadku bowiem przedmiotem świadczenia w oparciu o umowę dzierżawy na rzecz dzierżawcy jest usługa główna, tj. dzierżawa gruntu, a koszty dodatkowe (podatek rolny, leśny i od nieruchomości), stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę dzierżawy, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Tym samym, stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług dzierżawy na rzecz dzierżawców i podlegają opodatkowaniu według zasad właściwych dla usługi głównej.

Zatem stanowisko przedstawione we wniosku uznano za prawidłowe

Końcowo, informuje się, iż w zakresie pytania „Czy Wnioskodawca prawidłowo dokumentuje przeznaczenie gruntów na cele rolne umową przewidującą przeznaczenie gruntu na cele rolne oraz oświadczeniem dzierżawcy o faktycznym wykorzystywaniu dzierżawionego gruntu na cele prowadzonej przez niego działalności rolniczej” w dniu 6 czerwca 2012 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie znak ITPP1/443-410b/12/AT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.