Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-313/10-6/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-30
Teza: Opodatkowanie czynności wniesienia aportem do spółki komandytowej gruntu niezabudowanego.
Słowa kluczowe: aport; działki; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm. ) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15.05.2010r. (data wpływu 20.05.2010r.), uzupełnione pismem z dnia 25.06.2010r. (data wpływu 28.06.2010r.) oraz pismem z dnia 10.08.2010r. (data wpływu 13.08.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki komandytowej gruntu niezabudowanego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.05.2010r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki komandytowej gruntu niezabudowanego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest komandytariuszem spółki komandytowej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa zarejestrowana z siedzibą w W. (zwanej dalej „Spółką”). Wnioskodawczyni rozważa wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego (aportu). Przedmiotem aportu byłyby nieruchomości. Jako aport mógłby zostać wniesiony grunt niezabudowany przeznaczony zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego do zabudowy.

Obecnie ww. składniki majątkowe stanowią współwłasność Wnioskodawczyni i zaliczane są do jej majątku prywatnego. Grunty zostały nabyte przez Zainteresowaną w latach 1999 -2009. Cztery działki, będące przedmiotem aportu zostały nabyte w okresie pomiędzy 1999 a 2004 rokiem, jedna działka została nabyta w 2009 roku. Grunty, które stanowiłyby przedmiot aportu, nie są i nie były wykorzystywane w celu związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię. Wniesienie ww. składników majątkowych dla czterech działek jako aportu do Spółki nastąpiłoby po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Natomiast jedna działka została zakupiona w 2009 roku.

Na dzień wniesienia aportu ustalona zostałaby wartość rynkowa gruntów. Innymi słowy, ww. składniki majątkowe, które stanowiłyby przedmiot aportu, byłyby wniesione do Spółki przy uwzględnieniu ich wartości rynkowej.

Po wniesieniu wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawczynię przedmiot aportu stałby się własnością Spółki i byłby wykorzystywany przez Spółkę w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Grunty niezabudowane Spółka mogłaby wykorzystywać do realizacji projektów deweloperskich. Strona dodaje również, iż nie można wykluczyć, że grunty otrzymane przez Spółkę tytułem aportu zostałyby przez Spółkę docelowo sprzedane.

Z pisma z dnia 25.06.2010r. (data wpływu 28.06.2010r.), stanowiącego uzupełnienie do złożonego wniosku wynika, iż:

1.  Grunt, który jest przedmiotem aportu do spółki komandytowej Zainteresowana nabyła w celu darowizny swoim dzieciom;
2.  Od momentu nabycia przedmiotowych nieruchomości do chwili obecnej Zainteresowana nie wykorzystywała ich do działalności gospodarczej;
3.  Wnioskodawczyni nie posiadała i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego;
4.  Zainteresowana nie dokonywała i nie dokonuje sprzedaży produktów rolnych pochodzących ze swojej działalności;
5.  Nieruchomości będące przedmiotem aportu nie były odpłatnie ani nieodpłatnie udostępnione innym osobom;
6.  Strona nie jest podatnikiem podatku VAT;
7.  Wnioskodawczyni w 2004 roku dokonała sprzedaży działki;
8.  Nie wszystkie działki będące własnością Zainteresowanej będą przedmiotem aportu. Strona wnosi aportem tylko pięć działek w tym: cztery działki które zostały nabyte w okresie pomiędzy 1999 a 2004 rokiem, a jedna działka została nabyta w 2009 roku.
9.  Wszystkie działki będące przedmiotem aportu są przeznaczone zgodnie z planem zagospodarowanie przestrzennego pod zabudowę.

Natomiast w piśmie z dnia 10.08.2010r. (data wpływu 13.08.2010r.), stanowiącym uzupełnienie do złożonego wniosku Wnioskodawczyni oświadcza, że dokonała nabycia następujących działek:

*   dz. nr 13/5 o pow. 3862 m2 w udziale 1/2
*   dz. nr 13/6 o pow. 2067 m2 w udziale 1/2
*   dz. nr 13/17 o pow. 2027 m2 w udziale 2152/2673
*   dz. nr 13/18 o pow. 116 m2 w udziale 2152/2673
*   dz. nr 13/19 o pow. 2319 m2 w udziale 2152/2673

dla których Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgi wieczyste.

Nabywane przez Wnioskodawczynię grunty w chwili nabycia były przeznaczone pod zabudowę. Wszystkie nabywane grunty Strona nabywała w celu darowizny swoim dzieciom – dwóm córkom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie aportem w/w nieruchomości do spółki komandytowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat tej działalności. Nabyty grunt stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni, natomiast wniesienie go aportem do spółki komandytowej jest czynnością jednorazową i okazjonalną (nie częstotliwą). Nie można zatem uznać, że jest to czynność wykonywana w ramach działalności gospodarczej, a tylko takie czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podobne stanowisko zajmują także sądy administracyjne:

WSA w Warszawie wyrok: III SA/Wa 3885/06 i III SA/Wa 1860/08; NSA sygn. I FSK 475/07 oraz I FPS 3/07 wydany w składzie 7 sędziów.

Zatem zdaniem Wnioskodawczyni czynność wniesienia aportem w/w nieruchomości do spółki komandytowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności wykonywanie przez podatników VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu majątkiem Spółki. Następuje przeniesienie na spółkę praw do rozporządzania przedmiotem wkładu.

Ponadto, wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przedmiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów (wniesieniem wkładu) a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać udziału w spółce, tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce (w tym prawo do udziału w zysku spółki). Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalentny, co oznacza, że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść.

W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a więc rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty, gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy więc do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z ww. przepisami, udział w gruncie spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni jest komandytariuszem spółki komandytowej, który rozważa wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego (aportu). Przedmiotem aportu byłyby nieruchomości tj. grunt niezabudowany przeznaczony zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę. Obecnie ww. składniki majątkowe stanowią współwłasność Wnioskodawczyni i zaliczane są do jej majątku prywatnego. Grunty zostały nabyte przez Zainteresowaną w latach 1999 - 2009 w celu darowizny dzieciom. Cztery działki, będące przedmiotem aportu zostały nabyte w okresie pomiędzy 1999 a 2004 rokiem, a jedna działka została nabyta w 2009 roku. Grunty, które stanowiłyby przedmiot aportu, nie są i nie były wykorzystywane w celu związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Wniesienie ww. składników majątkowych dla czterech działek jako aportu do Spółki nastąpiłoby po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Natomiast jedna działka została zakupiona w 2009 roku. Strona nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT oraz nie posiadała i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego.

Należy zauważyć, iż nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Istotnym elementem w aspekcie opodatkowania powyższej czynności jest fakt, że Wnioskodawczyni już wcześniej dokonywała zbycia gruntów.

Należy również wskazać, iż dla celów podatku VAT nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów – gruntów nie tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika VAT, dla którego wykonywanie działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które dokonują dostawy, czy też świadczą usługi stają się podatnikami podatku VAT, jeżeli okoliczności towarzyszące wykonywaniu czynności wskazują na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania w określonym przedziale czasowym czynności składających się na istotę prowadzenia działalności, na przykład dokonywanie sprzedaży poszczególnych działek na podstawie umów cywilnoprawnych.

Strona w złożonym wniosku twierdzi, iż celem nabycia w/w gruntów było zaspokojenie potrzeb osobistych, poprzez dokonanie ich darowizny na rzecz córek. Jednakże stwierdzić należy, że Strona nie realizuje zamierzonego celu, gdyż działki te wnoszone są do działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej, w której de facto Wnioskodawczyni jest komandytariuszem. Nie bez znaczenia jest też fakt, iż Zainteresowana niejednokrotnie dokonywała zakupu kolejnych gruntów przeznaczonych pod zabudowę oraz dokonała już sprzedaży tego typu nieruchomości.

A zatem, w ocenie organu przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia aportem nieruchomości gruntowych do spółki komandytowej istotnym jest kryterium częstotliwości (powtarzalności) zachowań prowadzących do realizacji celów gospodarczych. Świadczą o tym te wszystkie okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego tj. data nabycia kolejnych nieruchomości, ich ilość, czas jaki upłynął od zakupu do planowanej czynności wniesienia w formie aportu do spółki komandytowej, przeznaczenie tego gruntu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, określenie osobistych potrzeb przy nabywaniu tego majątku, a raczej ich brak, zorganizowanie wespół z innymi osobami zakupu, a następnie wniesienie do spółki w formie aportu. Wszystkie wymienione argumenty pozwalają wyrazić twierdzenie, że Strona realizując swój zamiar wniesienia w formie aportu przedmiotowych nieruchomości do spółki komandytowej nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonujący dostawy tych działek Wnioskodawca wykonuje czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stwierdzić zatem należy, że wniesienie aportem gruntów będących przedmiotem zapytania do spółki komandytowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nadmienić należy, że :

*   Wyrok WSA w Warszawie z dnia 15.01.2007r. sygn. akt. III SA/Wa 3885/06 dotyczy sprzedaży działek wcześniej otrzymanych na podstawie umowy darowizny;
*   Wyrok WSA w Warszawie z dnia 29.01.2009r. sygn. akt. III SA/Wa 1860/08 - orzeczenie to tyczy się sytuacji, w której celem zakupu gruntu była chęć wybudowania na nim w przyszłości domu jednorodzinnego na potrzeby rodziny, a sprzedaż części tego gruntu jest podyktowana koniecznością zdobycia środków finansowych na budowę domu;
*   Wyrok NSA z dnia 28.03.2008r. sygn. akt. I FSK 475/07 – odnosi się do sprzedaży nabytego wspólnie z współmałżonką gruntu, przeznaczonego pod działalność rolniczą, na którą nie uzyskali uprawnień do jej prowadzenia. W konsekwencji cześć gruntu przeznaczyli na budowę domu jednorodzinnego, a resztę podzielili na działki, z zamiarem darowania ich dzieciom, bądź sprzedaży;
*   Wyrok składu 7 sędziów NSA z dnia 29.10.2007r. – dotyczy sprzedaży nabytych przez małżonków do majątku wspólnego gruntów, stanowiących nieruchomość rolno-leśną przeznaczoną w planach zagospodarowania przestrzennego do użytkowania rolnego, które zostały następnie przekwalifikowane na grunty pod zabudowę.

W związku z tym, stwierdzić należy, iż mamy do czynienia z odmiennymi stanami faktycznymi od sprawy, w której Wnioskodawczyni złożyła przedmiotowy wniosek. W związku z tym zacytowane przez Wnioskodawczynię orzeczenia WSA i NSA są rozstrzygnięciami nie znajdującymi zastosowania w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki komandytowej gruntu niezabudowanego. Kwestia dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.