Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.105.2021.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-05
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu jej nabycia.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 23 lutego 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2021 r. (data wpływu 28 kwietnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 kwietnia 2021 r. (doręczone 21 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu jej nabycia – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu jej nabycia.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 kwietnia 2021 r. (data wpływu 28 kwietnia 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 15 kwietnia 2021 r. (doręczone 21 kwietnia 2021 r.).

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: -A. Sp. z o.o.

*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: - K. R. - L. R. - E. R.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, spółka A. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Kupujący”) jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) czynny. Przeważający przedmiot działalności gospodarczej Kupującego stanowi realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKWiU 41.10.Z).

Wnioskodawca planuje dokonać nabycia niżej wskazanych nieruchomości wraz z wbudowanymi urządzeniami wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: „Transakcja”) od osób fizycznych będących współwłaścicielami 5 nieruchomości:

1.  nieruchomości, w skład której wchodzą działki ewidencyjne numer 1/8 oraz 1/9, o łącznym obszarze 1,4896 ha, powstałe na skutek podziału działki ewidencyjnej numer 1/7 (na podstawie prawomocnej decyzji podziałowej z dnia 10 grudnia 2013 r. wydanej przez Wójta Gminy (\`(...)\`)) położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`); nieruchomość stanowi w całości grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „R” (dalej: „Nieruchomość 1”);
2.  nieruchomości, w skład której wchodzą działki ewidencyjne numer 2/8 oraz 2/9, o łącznym obszarze 2,0001 ha, powstałe na skutek podziału działki ewidencyjnej numer 2/7 (na podstawie prawomocnej decyzji podziałowej z dnia 10 grudnia 2013 r. wydanej przez Wójta Gminy (\`(...)\`)) położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`); nieruchomość stanowi grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „R”, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone w ewidencji symbolem „Lzr” (dalej: „Nieruchomość 2”);
3.  nieruchomości, w skład której wchodzą działki ewidencyjne numer 3/13 oraz 3/14, o łącznym obszarze 0,9903 ha, powstałe na skutek podziału działki ewidencyjnej numer 3/12 (na podstawie prawomocnej decyzji podziałowej z dnia 10 grudnia 2013 r. wydanej przez Wójta Gminy (\`(...)\`)) położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`); nieruchomość stanowi grunty orne oznaczone w ewidencji symbolem „RIVb i RV” (działka nr 3/13) oraz grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „RIVb, RV i RVI” oraz lasy, oznaczone w ewidencji symbolem „LsV” (działka 3/14) (dalej: „Nieruchomość 3”);
4.  nieruchomości, w skład której wchodzi działka ewidencyjna numer 3/7, o łącznym obszarze 0,0034 ha, położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…); nieruchomość stanowi w całości grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „R” (dalej: „Nieruchomość 4”);
5.  nieruchomości, w skład której wchodzą działki ewidencyjne numer 3/5, 3/12, 3/13, 3/14 oraz 3/15, o łącznym obszarze 1,3315 ha, powstałe na skutek podziału działek ewidencyjnych numer 3/7 oraz 3/11 (na podstawie prawomocnej decyzji podziałowej z dnia 10 grudnia 2013 r. wydanej przez Wójta Gminy (\`(...)\`)) położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`); nieruchomość stanowi grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „R” (działki nr 3/12, 3/13, 3/14 oraz 3/15) oraz tereny przemysłowe, oznaczone w ewidencji symbolem „BA” (działka nr 3/5) (dalej: „Nieruchomość 5”).

Nieruchomości numer 1 - 5 zwane będą dalej łącznie: „Nieruchomościami”. Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomościach inwestycję obejmującą budowę parku magazynowo - logistycznego (dalej: „Inwestycja”).

Współwłaścicielami Nieruchomości są:

1.  K. R., osoba fizyczna - zarejestrowany jako podatnik VAT czynny na potrzeby sprzedaży nieruchomości,
2.  L. R., osoba fizyczna, z którą K. R. pozostaje obecnie w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej - zarejestrowana jako podatnik VAT czynny na potrzeby sprzedaży nieruchomości,
3.  E. R., osoba fizyczna, matka K. R. - zarejestrowany jako podatnik VAT na potrzeby sprzedaży nieruchomości.

Współwłaściciele zwani będą dalej łącznie: „Sprzedającymi”.

Sprzedający oraz Kupujący zwani będą dalej łącznie: „Stronami Transakcji”.

Nieruchomości stanowią współwłasność Sprzedających w częściach ułamkowych:

1.  1/2 stanowi współwłasność ustawową majątkową małżeńską L. i K. R.,
2.  1/2 stanowi wyłączną własność E. R.

Umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości

W dniu 11 grudnia 2020 r. Strony Transakcji zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”) oraz warunkowe oświadczenie o zmianie treści służebności gruntowej, na podstawie której Sprzedający zobowiązali się do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości będących przedmiotem Transakcji na rzecz Kupującego pod określonymi warunkami (dalej: „Warunki”). W szczególności, Umowa Przedwstępna przewiduje, że przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży lub umowy przenoszącej prawo własności Nieruchomości zostaną spełnione następujące Warunki:

*   w stosunku do działki o nr 3/14 będącej częścią nieruchomości nie zostanie wykonane prawo pierwokupu, o którym mowa w dalszej części niniejszego wniosku;

*   Kupujący przeprowadzi własnym staraniem i na własny koszt proces analizy stanu prawnego; środowiskowego oraz technicznego Nieruchomości, pozwalający na realizację Inwestycji;

*   Kupujący uzyska prawomocną decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji Inwestycji, która nie będzie wprowadzała istotnych ograniczeń co do funkcjonowania, obsługi komunikacyjnej oraz dostaw do i z Inwestycji (dalej: „Decyzja Środowiskowa”).

W Umowie Przedwstępnej zastrzeżono, że Kupujący może według własnego wyłącznego uznania zrzec się spełnienia jednego lub większej liczby Warunków, doręczając Sprzedającym stosowane zawiadomienie i w razie takiego zrzeczenia dany Warunek lub Warunki będą uważane za niezastrzeżone. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku, Kupujący nie złożył i na dzień Transakcji nie zamierza składać takiego zawiadomienia Sprzedającym. W ramach Umowy Przedwstępnej, Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania nieruchomościami będącymi przedmiotem Transakcji na cele budowlane, zgodnie z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333) oraz zobowiązali się do udzielenia Kupującym pełnomocnictwa do działania w imieniu Sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących tych nieruchomości, w tym w sprawie uzyskania warunków przyłączenia mediów, uzyskania Decyzji Środowiskowej oraz pozwolenia na budowę oraz wszelkich innych decyzji i dokumentów koniecznych do realizacji Inwestycji.

Wykorzystanie Nieruchomości

Sprzedający nabyli prawo własności Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 maja 1998 r. (Nieruchomość 1), umowy sprzedaży z dnia 10 czerwca 1998 r. (Nieruchomość 2), umowy sprzedaży z dnia 21 maja 1998 r. (Nieruchomość 3), umowy sprzedaży z dnia 19 czerwca 1998 r. (Nieruchomości 4), umowy sprzedaży z dnia 16 grudnia 1999 r. (Nieruchomość 5). Sprzedający dokonali nabycia Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym, przy czym K. i L. R. w dniu nabycia Nieruchomości pozostawali w związku małżeńskim, w którym obowiązywał ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej - Nieruchomości nabyte zostały w ramach zarządu majątkiem wspólnym. W momencie nabycia Sprzedający nie byli podmiotami zarejestrowanymi na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej ani też podatnikami zarejestrowanymi na potrzeby VAT. Z tytułu nabycia Nieruchomości Sprzedającym nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem zostały one nabyte od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie podlegały opodatkowaniu VAT. Sprzedający nabyli Nieruchomości do majątku prywatnego.

W 2001 r. Sprzedający wystąpili z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru położenia Nieruchomości. Plan ten został zmieniony w 2001 r. Plan ten, już bez udziału Sprzedających, został ponownie zmieniony w 2012 r.

Przedmiot Transakcji

Finalizacja sprzedaży Nieruchomości jest planowana na trzeci kwartał 2021 r.

Nieruchomości są niezabudowane i pozostaną niezabudowane do dnia Transakcji.

Na działkach o nr 3/13, 3/15 oraz 2/9 w gruncie znajdują się urządzenia sieci kanalizacji sanitarnej znajdujące się w administracji Poznańskiego Związku Spółek Wodnych.

Na działce o nr 3/14 znajdują się urządzenia kanalizacji teletechnicznej, zaś na działkach o nr 3/12 oraz 3/13 znajdują się urządzenia sieci gazowej, które nie stanowią własności Sprzedających.

Z kolei na działkach o nr 3/13, 3/14, 3/15 oraz 2/9 w gruncie znajdują się urządzenia sieci kanalizacji wodociągowej, elektroenergetycznej oraz deszczowej należące do B. Sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: „B.”), wybudowane na podstawie służebności gruntowych ustanowionych w 2011 r. Nieruchomości obciążone są ograniczonymi prawami rzeczowymi w postaci służebności gruntowych (Nieruchomości 1 - 3 oraz 5) oraz służebności przesyłu (Nieruchomość 5) (dalej: „Służebności”) na rzecz każdoczesnych właścicieli sąsiednich nieruchomości. Na dzień zawarcia Umowy Przedwstępnej, wszelkie płatności z tytułu Służebności zostały uiszczone.

Ponadto, Nieruchomości nie są obciążone (za wyjątkiem Służebności i Urządzeń) żadnymi innymi długami, ciężarami ani roszczeniami osób trzecich, nie występują jakiekolwiek prawne lub faktyczne okoliczności mogące spowodować ich obciążenie, ograniczenia w rozporządzaniu nimi lub korzystaniu z nich. Ponadto, zobowiązania podatkowe i inne zobowiązania publicznoprawne związane z Nieruchomościami zostały uregulowane oraz nie została wydana decyzja administracyjna ani orzeczenie sądu i nie toczy się żadne postępowanie przed jakimkolwiek organem i sądem, w tym postępowanie egzekucyjne, restrukturyzacyjne, upadłościowe lub inne mogące mieć wpływ na ich nabycie przez Kupującego.

Dla żadnej z Nieruchomości nie była i nie będzie wydawana decyzja o warunkach zabudowy, jako że są one objęte planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą nr (\`(...)\`)/2012 Rady Gminy (\`(...)\`) z dnia 16 października 2012 r., Nieruchomości położone są na terenie oznaczonym symbolem „1P/U” - teren zabudowy techniczno-produkcyjnej lub zabudowy usługowej”. W dniu 20 grudnia 2019 r. została wydana decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji przedsięwzięcia na rzecz spółki C. Sp. z o.o. dotycząca Nieruchomości. Z uwagi na fakt, że w ewidencji gruntów działka o nr 3/14 została określona jako lasy, Skarbowi Państwa reprezentowanemu przez Lasy Państwowe przysługuje ustawowe prawo pierwokupu. Brak wykonania prawa pierwokupu stanowi jeden z Warunków Transakcji. Ponadto, Nieruchomości nie są zlokalizowane na obszarze zdegradowanym ani na obszarze rewitalizacji ani Specjalnej Strefy Rewitalizacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz.U. z 2020 r., poz. 802 ze zm.).

Przedmiotem Transakcji nie będą:

*   żadne uprawnienia i obowiązki Sprzedających z umów zawartych przez Sprzedającego, dotyczących obsługi i funkcjonowania Nieruchomości (takie umowy nie istnieją);

*   wierzytelności Sprzedającego związane z Nieruchomościami (takie nie istnieją);

*   zobowiązania Sprzedającego związane z Nieruchomościami (takie nie istnieją);

*   należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomościami (takie nie istnieją).

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca poinformował, że w związku z decyzją uchylającą z dnia 7 kwietnia 2021 r. decyzje podziałowe wydane przez Wójta Gminy (\`(...)\`), zmianie uległ stan faktyczny niniejszej sprawy w zakresie liczby działek mających być przedmiotem transakcji. Uwzględniając przedmiotową decyzję - Wnioskodawca planuje obecnie dokonać nabycia niżej wskazanych nieruchomości:

1.  Nieruchomości, w skład której wchodzi działka ewidencyjna numer 1/7 o łącznym obszarze 1,4896 ha, położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`). Nieruchomość stanowi w całości grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „R" (Nieruchomość 1). W skład nieruchomości wchodziły poprzednio działki ewidencyjne numer 1/8 oraz 1/9 powstałe na skutek podziału działki ewidencyjnej numer 1/7 na podstawie decyzji podziałowej z dnia 10 grudnia 2013 r. wydanej przez Wójta Gminy (\`(...)\`).
2.  Nieruchomości, w skład której wchodzi działka ewidencyjna numer 2/7 o łącznym obszarze 2,0001 ha, położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`). Nieruchomość stanowi grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „R”, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone w ewidencji symbolem „LZr-R” (Nieruchomość 2). W skład nieruchomości wchodziły poprzednio działki ewidencyjne numer 2/8 oraz 2/9, powstałe na skutek podziału działki ewidencyjnej numer 2/7 na podstawie decyzji podziałowej z dnia 10 grudnia 2013 r. wydanej przez Wójta Gminy (\`(...)\`).
3.  Nieruchomości, w skład której wchodzi działka ewidencyjna numer 3/12 o łącznym obszarze 0,9903 ha, położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`). Nieruchomość stanowi grunty orne oznaczone w ewidencji symbolem „R” oraz lasy, oznaczone w ewidencji symbolem „LsV” (Nieruchomość 3). W skład nieruchomości wchodziły poprzednio działki ewidencyjne numer 3/13 oraz 3/14, powstałe na skutek podziału działki ewidencyjnej numer 3/12 na podstawie decyzji podziałowej z dnia 10 grudnia 2013 r. wydanej przez Wójta Gminy (\`(...)\`)).
4.  Nieruchomości, w skład której wchodzi działka ewidencyjna numer 3/7, o łącznym obszarze 0,0034 ha, położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…). Nieruchomość stanowi w całości grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „R” (Nieruchomość 4).
5.  Nieruchomość, w skład której wchodzą działki ewidencyjne numer 3/5, 3/7 oraz 3/11, o łącznym obszarze 1,3315 ha, położonej w (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`). Nieruchomość stanowi grunty orne, oznaczone w ewidencji symbolem „R” (działki nr 3/7 oraz 3/11) oraz tereny przemysłowe, oznaczone w ewidencji symbolem „BA” (działka nr 3/5) (Nieruchomość 5). W skład nieruchomości wchodziły poprzednio działki ewidencyjne numer 3/12, 3/13, 3/14, 3/15, powstałe na skutek podziału działek ewidencyjnych numer 3/7 oraz 3/11 na podstawie prawomocnej decyzji podziałowej z dnia 10 grudnia 2013 r. wydanej przez Wójta Gminy (\`(...)\`), oraz działka ewidencyjna numer 3/5.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy Sprzedający (Pan K. R., Pani L. R., Pani E. R.) z tytułu dostawy działek opisanych w złożonym wniosku będą działać jako podatnicy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. czy dostawa przedmiotowych działek nastąpi w ramach działalności gospodarczej czy przedmiotem sprzedaży jest majątek prywatny Sprzedających?” Wnioskodawca poinformował, że jednoznaczna odpowiedź na postawione przez Organ pytanie nie jest możliwa, ponieważ kwestia ta jest przedmiotem Wniosku. Nie może zatem stanowić elementu jego stanu faktycznego.

W stanie faktycznym Wnioskodawcy mogą podać jedynie okoliczności transakcji. Ocena, czy transakcja następuje w ramach działalności gospodarczej stanowi natomiast jeden z elementów odpowiedzi na zadane we Wniosku pytanie.

Należy zatem wskazać, że:

*   Nieruchomości zostały nabyte do majątku prywatnego Sprzedających,
*   planowana sprzedaż dotyczy 5 nieruchomości (7 działek ewidencyjnych),
*   Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomościami na cele budowlane, zgodnie z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2020 roku, poz. 1333), w tym do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych, warunków dotyczących przyłączenia do sieci mediów, co oznacza, że uzyskanie warunków przyłączenia do sieci mediów, zawieranie umowy przyłączeniowej, umowy kompleksowej na dostawę mediów, uzyskanie Decyzji Środowiskowej i ewentualnej decyzji o pozwoleniu na budowę Inwestycji nastąpi przez Kupującego we własnym imieniu, na rzecz i na rachunek Kupującego,
*   w celu wykonania uzyskanego prawa do dysponowania Nieruchomościami na cele budowlane Strony po zawarciu Umowy Przedwstępnej sprzedaży zawarły umowę nieodpłatnego użyczenia Kupującemu Nieruchomości,
*   Sprzedający w Przedwstępnej Umowie zobowiązali się do udzielenia Kupującemu pełnomocnictwa do działania w imieniu Sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących tych nieruchomości, w tym w sprawie uzyskania warunków przyłączenia mediów, uzyskania Decyzji Środowiskowej oraz pozwolenia na budowę oraz wszelkich innych decyzji i dokumentów koniecznych do realizacji Inwestycji,
*   Sprzedający (Pan K. R., Pani L. R. oraz Pani E. R.) są zarejestrowani jako podatnicy VAT na potrzeby sprzedaży nieruchomości.

W ocenie Spółki, przedmiotowa sprzedaż powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT. Podkreślić jednak należy, że jest to jedynie stanowisko Wnioskodawcy, które powinno stanowić przedmiot analizy Organu, a nie element stanu faktycznego Wniosku.

W praktyce rozstrzygnięcie tego zagadnienia uzależnione jest w pierwszej kolejności od oceny, czy w analizowanym zdarzeniu przyszłym Sprzedający z tytułu dostawy Nieruchomości będą działać jako podatnicy VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. Taka ocena powinna zaś zostać dokonana przez Organ, podobnie jak w wydanych w ostatnim czasie przez Dyrektora KIS interpretacjach podatkowych:

*   interpretacja indywidualna z dnia 22 kwietnia 2021 r. (0111-KDIB3-1.4012.868.2020.3.AB),
*   interpretacja indywidualna z dnia 21 kwietnia 2021 r.(0113-KDIPT1-3.4012.208.2021.1.AG),
*   interpretacja indywidualna z dnia 13 kwietnia 2021 r. (0113-KDIPT1-3.4012.94.2021.1.KK),
*   interpretacja indywidualna z dnia 12 marca 2021 r. (0114-KDIP4-3.4012.8.2021.1.MAT),
*   interpretacja indywidualna z dnia 7 kwietnia 2021 r. (0112-KDIL1-3.4012.13.2021.2.AKR),
*   interpretacja indywidualna z dnia 1 października 2018 r. (0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS).

Szczegółowe stanowisko Zainteresowanych w tej sprawie przedstawiono w przeformułowanym uzasadnieniu Wniosku.

Ponadto Wnioskodawca wskazał:

*   Nabycie Nieruchomości przez Sprzedających nie było udokumentowane fakturami wystawionymi na ich rzecz z wykazaną kwotą podatku, tj. takie faktury nie zostały wystawione.

*   Z tytułu nabycia Nieruchomości Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, bowiem Nieruchomości zostały nabyte od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a w konsekwencji transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT.

*   W okresie od dnia nabycia Nieruchomości do dnia Transakcji Sprzedający nie wykorzystywali oraz nie będą wykorzystywali Nieruchomości na cele działalności opodatkowanej VAT oraz działalności zwolnionej z VAT, w tym w szczególności w zakresie oddania Nieruchomości w odpłatny najem lub dzierżawę.

*   Nabywane działki będą wykorzystywane przez Kupującego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

_Pytanie i własne stanowisko zostało ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku._

Czy sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (a więc bez uwzględniania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 tej ustawy tj. z naliczeniem należnego podatku od towarów i usług), a w konsekwencji czy Kupujący będzie uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającego?

Zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (a więc bez uwzględniania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 tej ustawy tj. z naliczeniem należnego podatku od towarów i usług), a w konsekwencji Kupujący będzie uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającego, ponieważ:

*   po stronie Kupującego nie wystąpią przesłanki określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

*   Kupujący zamierza wykorzystać nabywane Nieruchomości do działalności opodatkowanej VAT.

Uzasadnienie własnego stanowiska

Z uwagi na fakt, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. 2018, poz. 800 ze zm.) występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedających będzie wpływało na ich obowiązki w zakresie (i) ustalenia prawidłowej ceny sprzedaży Nieruchomości (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), (ii) rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, (iii) wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz (iv) rozliczenia podatku VAT należnego. Z punktu widzenia Kupującego określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na (i) ustalenie prawidłowej ceny nabycia Nieruchomości (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), (ii) prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz (iii) ewentualnym obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Każda ze stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja (w momencie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży) będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”) oraz czy działaniom Sprzedających można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, a w konsekwencji status podatników VAT.

Status podatnika VAT

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy stwierdzić, że uznanie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z informacji przedstawionych we Wniosku w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający nabyli Nieruchomości od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a w konsekwencji transakcja zakupu nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Od momentu nabycia prawa własności Nieruchomości do dnia Transakcji Sprzedający nie wykorzystywali oraz nie będą wykorzystywali Nieruchomości na cele działalności gospodarczej opodatkowanej VAT oraz działalności zwolnionej z VAT, w tym w szczególności w zakresie oddania Nieruchomości w odpłatny najem lub dzierżawę. Sprzedający zawarli jednak z kupującym Umowę Przedwstępną sprzedaży Nieruchomości oraz warunkowe oświadczenie o zmianie treści służebności gruntowej, na podstawie której Sprzedający zobowiązali się do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości będących przedmiotem Transakcji na rzecz Kupującego pod określonymi warunkami.

Ponadto, w ramach Umowy Przedwstępnej, Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomościami będącymi przedmiotem Transakcji na cele budowlane, zgodnie z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333) w tym do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych, warunków dotyczących przyłączenia do sieci mediów. W celu wykonania tej udzielonej zgody Strony zawarły umowę użyczenia Nieruchomości, na podstawie której Kupujący jako biorący w użyczenie Nieruchomości w celu przygotowania realizacji planowanej przez siebie Inwestycji jest upoważniony - na swój rachunek, na swoją rzecz i we własnym imieniu - do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych, zgłoszenia zamiaru wykonania robót, uzyskania warunków przyłączenia do sieci mediów, zawierania umowy przyłączeniowej oraz umowy kompleksowej na dostawę mediów.

W konsekwencji powyższego, gdyby nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, strony dążyć będą do uchylenia decyzji dotyczących Nieruchomości (np. Decyzji Środowiskowej, decyzji o pozwoleniu na budowę Inwestycji), jak i rozwiązania zawartych umów z gestorami mediów. Decyzje, umowy dotyczące Inwestycji są ściśle powiązane i ukierunkowane na przedsięwzięcie gospodarcze prowadzone przez Kupującego. Przeniesienie na Sprzedających przez Kupującego umów i decyzji dotyczących Nieruchomości związane byłoby również z koniecznością nabycia przez Sprzedających od Kupującego np. praw do dokumentacji projektowej na podstawie której uzyskano te decyzje, w tym majątkowych praw autorskich. Ponadto Sprzedający nie planują prowadzenia działalności gospodarczej na Nieruchomościach w oparciu o decyzje i umowy uzyskane przez Kupującego dla Nieruchomości, dlatego pozostawanie ich w obrocie prawnym będzie bezprzedmiotowe.

Sprzedający w Umowie Przedwstępnej zobowiązali się również do udzielenia Kupującemu pełnomocnictwa do działania w imieniu Sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących tych nieruchomości, w tym w sprawie uzyskania warunków przyłączenia mediów, uzyskania Decyzji Środowiskowej oraz pozwolenia na budowę oraz wszelkich innych decyzji i dokumentów koniecznych do realizacji Inwestycji.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia własności Nieruchomości będą własnością Sprzedających. W związku z powyższym czynności wskazane w Umowie Przedwstępnej w ramach udzielonej zgody na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane, umowy użyczenia Nieruchomości, pełnomocnictwa, mimo, że dokonywane będą przez potencjalnego przyszłego właściciela - Kupującego we własnym imieniu, na rzecz i rachunek Kupującego, dotyczyć będą faktycznie Nieruchomości, której właścicielem są Sprzedający.

Zatem fakt, że opisane działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez przyszłego Kupującego nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Jak wynika m.in. z interpretacji indywidulanej z dnia 13 kwietnia 2021 r. (0114-KDIP4-1.4012.120.2021.2.KW).

Mając powyższe na uwadze, oraz biorąc pod uwagę fakt zarejestrowania Sprzedających jako podatników VAT na potrzeby sprzedaży nieruchomości - zdaniem Zainteresowanych w niniejszej sprawie Sprzedający działać będą więc w charakterze podatników tego podatku. Tym samym Transakcja powinna być oceniania przez pryzmat podlegania regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Podleganie opodatkowaniu VAT

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. W świetle art. 7 ust. 1 tej ustawy „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).”

Mając na uwadze powyższe regulacje przyjąć należy, że zarówno nieruchomość jak też udział w prawie własności nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, zaś zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W dalszej kolejności należy wykluczyć możliwość zwolnienia od podatku tej dostawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia, muszą być zatem spełnione dwa warunki jednocześnie, tj. (i) towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej od momentu ich nabycia do momentu zbycia i żadnym momencie ich przeznaczenie bądź sposób korzystania nie może ulec zmianie, (ii) dokonującemu dostawy towarów nie przysługiwało przy ich nabyciu (imporcie, wytworzeniu) prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedających od osób fizycznych i ich dostawa nie podlegała w ogóle opodatkowaniu podatkiem VAT. Skoro dostawa Nieruchomości nie była opodatkowana, nie można tym samym uznać, że Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2021 r, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.735.2020.2.AG; z dnia 11 stycznia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.818.2020.2.MK, z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.435.2020.1.AC.

W ocenie Wnioskodawcy, fakt dokonania nabycia Nieruchomości poza systemem podatku VAT powoduje, że planowana Transakcja nie może podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT - z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki wskazane we wskazanym przepisie.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym przez tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 tej ustawy rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

A contrario, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane stanowiące tereny budowlane. Należy więc ustalić, czy mamy do czynienia z terenem budowlanym. Tym, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, jest teren, który posiada jedną z poniższych cech:

1.  z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że nieruchomość gruntowa nie jest przeznaczona pod zabudowę,
2.  dla tej nieruchomości nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że nieruchomość nie jest przeznaczona pod zabudowę.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomości znajdują się na obszarze oznaczonym w Planie symbolem „1P/U” - teren zabudowy techniczno-produkcyjnej lub zabudowy usługowej”, a zatem na moment planowanej Transakcji Nieruchomości będą stanowiły niezabudowane tereny budowlane w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja będzie zatem wyłączona ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Opodatkowanie danej Transakcji

Biorąc pod uwagę, że powyższe zwolnienia nie znajdą zastosowania w niniejszej sprawie, Transakcja Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego po stronie Nabywcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, kluczowym elementem jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano, Transakcja Nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną, nie zaś podlegającą zwolnieniu lub nieopodatkowaną VAT. W związku z tym nie istnieją przesłanki negatywne wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, przez co analizie można poddać prawo do odliczenia na podstawie art. 86 ust. 1 tej ustawy.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień Transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT.

Po nabyciu Nieruchomości od Sprzedających, Kupujący zamierza prowadzić podlegającą opodatkowaniu VAT działalność gospodarczą, obejmującą realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków - budowę parku magazynowo - logistycznego. Nieruchomości opisane we wniosku, po zrealizowaniu projektu, będą więc przez niego wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT w postaci odpłatnego najmu lub w celu sprzedaży.

Podsumowując więc:

1.  Transakcja będzie dokonywana przez Sprzedających, działających jako zarejestrowani na potrzeby sprzedaży nieruchomości podatnicy VAT,
2.  Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 20 lub pkt 9) ustawy o VAT, a więc podlegać będzie opodatkowaniu VAT,
3.  W związku z dokonaniem Transakcji - Sprzedający będą obowiązani wystawić faktury, na których uwzględnią podatek z tytułu sprzedaży,
4.  Kupujący zamierza wykorzystać Nieruchomości nabyte w ramach Transakcji do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Sprzedających prawidłowo wystawionych faktur VAT, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących tę Transakcję.

Powyższe zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2018 r., 0114-KDIP1-1.4012.618.2017.2.AO, w której organ ten stwierdził, że „w konsekwencji, skoro Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i planowana transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT (\`(...)\`) Spółce, po nabyciu nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości w zakresie w jakim Spółka będzie wykorzystywała nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Należy podkreślić, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o pracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje nabycie 5 nieruchomości, na które składa się 7 działek niezabudowanych. Kupujący zamierza zrealizować na nieruchomościach inwestycję obejmującą budowę parku magazynowo-logistycznego.

Współwłaścicielami Nieruchomości są 3 osoby fizyczne, każda z nich jest zarejestrowana jako podatnik VAT na potrzeby sprzedaży nieruchomości. Nieruchomości stanowią współwłasność Sprzedających w częściach ułamkowych.

Sprzedający nabyli prawo własności Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 maja 1998 r. (Nieruchomość 1), umowy sprzedaży z dnia 10 czerwca 1998 r. (Nieruchomość 2), umowy sprzedaży z dnia 21 maja 1998 r. (Nieruchomość 3), umowy sprzedaży z dnia 19 czerwca 1998 r. (Nieruchomości 4), umowy sprzedaży z dnia 16 grudnia 1999 r. (Nieruchomość 5). Sprzedający dokonali nabycia Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym, przy czym K. i L. R. w dniu nabycia Nieruchomości pozostawali w związku małżeńskim, w którym obowiązywał ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej - Nieruchomości nabyte zostały w ramach zarządu majątkiem wspólnym. W momencie nabycia Sprzedający nie byli podmiotami zarejestrowanymi na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej ani też podatnikami zarejestrowanymi na potrzeby VAT. Z tytułu nabycia Nieruchomości Sprzedającym nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem zostały one nabyte od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie podlegały opodatkowaniu VAT. Sprzedający nabyli Nieruchomości do majątku prywatnego. W 2001 r. Sprzedający wystąpili z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru położenia Nieruchomości. Plan ten został zmieniony w 2001 r. Plan ten, już bez udziału Sprzedających, został ponownie zmieniony w 2012 r.

W ramach Umowy Przedwstępnej, Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania nieruchomościami będącymi przedmiotem Transakcji na cele budowlane, zgodnie z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz zobowiązali się do udzielenia Kupującym pełnomocnictwa do działania w imieniu Sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących tych nieruchomości, w tym w sprawie uzyskania warunków przyłączenia mediów, uzyskania Decyzji Środowiskowej oraz pozwolenia na budowę oraz wszelkich innych decyzji i dokumentów koniecznych do realizacji Inwestycji.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą określenia, czy transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie podlegała zwolnieniu, a w konsekwencji czy Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedających.

Z analizy powołanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

1.  po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2.  po drugie czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono powyżej - odwołując się do przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy dokładnie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników podatku VAT. Należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Wynika natomiast z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy.

Istotna jest zatem ocena, czy w rozpatrywanej sprawie Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności sprawy wynika, że w umowie przedwstępnej Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania nieruchomościami będącymi przedmiotem Transakcji na cele budowlane, zgodnie z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz zobowiązali się do udzielenia Kupującym pełnomocnictwa do działania w imieniu Sprzedających w postępowaniach administracyjnych dotyczących tych nieruchomości, w tym w sprawie uzyskania warunków przyłączenia mediów, uzyskania Decyzji Środowiskowej oraz pozwolenia na budowę oraz wszelkich innych decyzji i dokumentów koniecznych do realizacji Inwestycji.

Ww. działania, dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru. Ponadto, wszystkie te czynności do momentu dokonania sprzedaży nieruchomości zostaną „wykonane” w sferze podatkowo-prawnej Sprzedających. Jak wynika z powyżej wskazanych przepisów Kodeksu cywilnego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Wnioskodawcę. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy Sprzedający wystąpili z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru położenia Nieruchomości.

Wykonanie szeregu ww. czynności dotyczących działki przeznaczonej do sprzedaży przed jej dostawą, zdecydowanie wykracza poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności (zarządu) przez Sprzedających w ramach posiadanego majątku prywatnego.

W ocenie Organu powyższe działania będą przejawem profesjonalnej i zorganizowanej aktywności Sprzedających. W analizowanej sprawie kluczowe jest to, że czynności opisane we wniosku będą dokonywane przed przeniesieniem własności ww. nieruchomości w oparciu o udzielone przez Sprzedających pełnomocnictwo. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Tym samym nieruchomość będzie wykorzystywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy przed dokonaniem jej sprzedaży.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Sprzedających ww. nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający będą działali w związku z planowaną transakcją sprzedaży jako podatnicy VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości należy przeanalizować możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem wniosku są niezabudowane działki i pozostaną niezabudowane do dnia transakcji. Dla żadnej z nieruchomości nie była i nie będzie wydawana decyzja o warunkach zabudowy, jako że są one objęte planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomości położone są na terenie zabudowy techniczno-produkcyjnej lub zabudowy usługowej.

Na części działek znajdują się urządzenia kanalizacji teletechnicznej, sieci gazowej sieci kanalizacji wodociągowej, elektroenergetycznej oraz deszczowej przy czym żadne z ww. naniesień nie jest własnością sprzedających.

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy – Kodeks cywilny).

Na podstawie art. 48 ww. ustawy Kodeks cywilny z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Jednak stosownie do art. 49 § 1 ustawy kodeks cywilny, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działkach części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej, elektrycznej itd. są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne itd., to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Zatem, niezabudowane nieruchomości będące przedmiotem wniosku, położone zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego na terenie zabudowy techniczno-produkcyjnej lub zabudowy usługowej – stanowią teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy wskazano, że z tytułu nabycia działki żadnemu z Zainteresowanych nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nieruchomości zostały nabyte od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym w okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że Zainteresowanym przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych działek, lub że takie prawo Zainteresowanym nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż 5 nieruchomości, na które składa się 7 niezabudowanych działek będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

Przechodząc z kolei do prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W analizowanej sprawie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jak ustalono powyżej dostawa nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a zatem w analizowanym przypadku art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie znajduje zastosowania. Ponadto nabywane działki będą wykorzystywane przez Kupującego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem, sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Sprzedających.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.