Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.365.2024.1.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-26
Teza: Brak możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na realizację przebudowy dróg.
Słowa kluczowe: drogi-drogi gminne; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt-projekt pomocowy; przebudowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na realizację przebudowy dróg w miejscowościach A. oraz B.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (\`(...)\`) (dalej: Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, powołaną do organizacji życia publicznego na swoim terytorium oraz do realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty należących do jej zakresu działania. Funkcjonowanie Gminy opiera się na przepisach ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609, dalej: ustawa o samorządzie gminnym).

Gmina jest jednocześnie zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej VAT) i składa deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług. Jako czynny podatnik podatku od towarów usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, dalej ustawa o VAT), Gmina wykonuje czynności opodatkowane dotyczące sprzedaży i dzierżawy nieruchomości, wynajmu lokali oraz dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Ponadto, oprócz czynności związanych z działalnością gospodarczą, Gmina realizuje zadania własne i zlecone pozostające poza ustawą o VAT tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu.

Obecnie Gmina realizuje operację w ramach poddziałania „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER” objętego Programem w zakresie „Budowa lub przebudowa publicznych dróg gminnych lub powiatowych, które umożliwiają połączenie obiektów użyteczności publicznej, w których są świadczone usługi społeczne, zdrowotne, opiekuńczo-wychowawcze lub edukacyjne dla ludności lokalnej z siecią dróg publicznych”. W ramach operacji dokonywana jest przebudowa dróg w miejscowościach A. oraz B.

Na wykonanie powyższych operacji Gmina podpisała z Województwem (\`(...)\`) dwie umowy na dofinansowanie tych inwestycji. Kwota dofinansowania nie będzie przekraczała 63,33% kosztów kwalifikowanych inwestycji. Przebudowywane drogi są własnością Gminy i stanowią gminne drogi publiczne.

Realizacja operacji jest zadaniem publicznym i nie będzie przedmiotem działalności gospodarczej. Utworzona w ten sposób droga będzie nieodpłatnie udostępniona użytkownikom ostatecznym i nie będzie generować żadnej sprzedaży. Efekty realizacji operacji nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Towary i usługi zakupione w celu realizacji operacji nie będą w żadnym zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

### Pytanie

Czy Gmina (\`(...)\`) realizując przebudowę dróg w miejscowościach A. i B. w ramach operacji w ramach poddziałania „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność”, w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER” objętego Programem w zakresie „Budowa lub przebudowa publicznych dróg gminnych lub powiatowych, które umożliwiają połączenie obiektów użyteczności publicznej, w których są świadczone usługi społeczne, zdrowotne, opiekuńczo-wychowawcze lub edukacyjne dla ludności lokalnej z siecią dróg publicznych”, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, czy w każdym przypadku przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, istotne jest ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 powyżej wskazanej ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w sprawach gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

W związku z powyższym realizowane operacje są zadaniem własnym Gminy. Rozbudowa drogi gminnej odbywa się w ramach władztwa publicznego i Gmina wykonując to zadanie działa jako organ administracji publicznej. Po zakończeniu zadania przebudowana i rozbudowana droga poprawi gminną infrastrukturę stwarzając lepsze warunki w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie poprawy warunków komunikacyjnych. Gmina nie będzie prowadziła w tym zakresie działalności opodatkowanej podatkiem VAT i tym samym wydatki inwestycyjne poniesione przez Gminę w ramach realizacji ww. operacji nie będą służyły czynnościom opodatkowanym.

W ocenie Gminy, przedstawione powyżej okoliczności faktyczne sprawy wskazują, że sposób wykorzystania efektów realizowanej operacji będzie miał charakter publicznoprawny. W konsekwencji, mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego działania. Powyższe wynika z tego, że w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją planowanego działania nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na realizację przebudowy dróg w miejscowościach A. oraz B.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie ww. warunki nie są spełnione, gdyż ponosząc wydatki związane z przebudową dróg w miejscowościach A. oraz B., nie działają Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, lecz działają Państwo jako organ władzy publicznej w zakresie zadań własnych nałożonych odrębnymi przepisami prawa (art. 15 ust. 6 ustawy), w ramach czynności publicznoprawnych. Przebudowa dróg zrealizowana została w ramach Państwa (tj. Gminy) zadań własnych. Towary i usługi związane z inwestycją nie służą Państwu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji należy zgodzić się z Państwem, że nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na realizację przebudowy dróg w miejscowościach A. oraz B., na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko, uznaję zatem za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Należy zauważyć, iż pojęcie „kosztu kwalifikowanego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Państwu przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).