Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-617/10-6/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-09-07
Teza: Opodatkowanie, moment powstania obowiązku podatkowego, podstawa opodatkowania, prawo do odliczenia podatku naliczonego – wniesienie aportem sieci kanalizacyjnej i wodociągowej.
Słowa kluczowe: aport; inwestycje; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2010 r. (data wpływu: 4 czerwca 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 2 czerwca 2010 r. (data wpływu: 7 czerwca 2010 r.) i 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu: 12 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia. Wniosek uzupełniono pismami z dnia: 2 czerwca 2010 r. (data wpływu: 7 czerwca 2010 r.) i 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu: 12 sierpnia 2010 r.) o wskazanie przepisów prawa, brakującą opłatę, doprecyzowanie zdarzenia przyszłego oraz pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina w ramach projektu „Poprawa jakości wody (…) etap I” zrealizowała zadanie „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”, zwane w dalszej części „zadaniem”.

W ramach zadania Gmina wybudowała m. in. kanalizację sanitarną i sieci wodociągowe. Sieci wodociągowe i kanalizacyjne są obiektami budowlanymi, które są kwalifikowane następująco:

*   zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.):

*   Sekcja 2 - Obiekty inżynierii lądowej i wodnej,
*   Dział 22 - Rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne,
*   Grupa 222 - Rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze,
*   Klasa 2222 - Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej,
*   Klasa 2223 - Rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej,
*   Klasa 2212 - Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków, w tym stacje pomp,

*   zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.):

*   Grupa 2 - Obiekty inżynierii lądowej i wodnej,
*   Podgrupa 21 - Rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne,
*   Rodzaj 210 - Rurociągi, linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przesyłowe, w tym stacje pomp,
*   Rodzaj 211 - Rurociągi sieci rozdzielczej oraz lokalne linie rozdzielcze.

Finansowanie realizacji zadania następowało ze środków funduszy UE, z zastrzeżeniem, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. ze środków funduszu ISPA, a od 1 maja 2004 r. ze środków Funduszu Spójności, oraz z własnych środków Gminy.

Podatek VAT nie podlegał odliczeniu i stanowił koszt niekwalifikowany inwestycji.

Dla realizacji zadania Gmina zawarła kontrakt na wykonanie robót budowlano – montażowych oraz inne umowy „okołokontraktowe” dotyczące w szczególności wykonania prac projektowych, sprawowania nadzoru inwestorskiego, usług konsultanta.

Ponadto, Gmina zawarła umowę na wykonywanie nadzoru inżyniera kontraktu, jednakże zakres tej umowy obejmował nadzór nad całym projektem „Poprawa jakości wody (…)”, a w tym „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”.

Obecnie Gmina planuje dokonanie czynności, na podstawie których przekaże środki trwałe wytworzone w ramach realizacji ww. zadania.

W związku z powyższym do „A” (jednostki budżetowej Gminy), zostanie przekazany majątek w postaci odtworzonych nawierzchni, części oświetlenia oraz odwodnienia nawierzchni. Do „B” (jednostki budżetowej Gminy), zostanie przekazany majątek w zakresie nowopowstałej sieci kanalizacji deszczowej związanej z odwodnieniem posesji.

Natomiast własność środków trwałych w postaci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej zostanie wniesiona aportem do Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o., w której Gmina posiada 100% udziałów.

Wartość majątku przekazywanego poszczególnym jednostkom, o których mowa powyżej, zostanie ustalona jako suma poniesionych kosztów związanych bezpośrednio z wytworzeniem danego środka trwałego (roboty budowlano – montażowe) oraz kosztów pośrednich obejmujących koszty nadzoru inżynierskiego i tzw. koszty okołokontraktowe.

Ponieważ poszczególne faktury VAT zakupowe dotyczą zarówno środków trwałych, których własność zostanie przekazana aportem do MPWiK jak i środków trwałych, które przekazane zostaną do gminnych jednostek budżetowych, aby dokonać odliczenia podatku Gmina planuje podjęcie następujących czynności:

*   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych z tytułu wykonania robót budowlano – montażowych, Gmina planuje ustalić wg. Przejściowych Świadectw Płatności oraz zbiorczych zestawień kosztów dołączonych do faktur VAT, jakie koszty poniesiono na wybudowanie sieci wodno – kanalizacyjnych, a następnie z wartości sieci wodno – kanalizacyjnych wydzielić koszt włazów do studzienek kanalizacyjnych zlokalizowanych w obrębie pasa jezdni i chodników, które zostaną przekazane do „A”. W ten sposób ustalona zostanie wartość majątku, którego własność zostanie przekazana aportem do MPWiK Sp. z o.o. Tak więc podatkiem VAT naliczonym do odliczenia byłby podatek wyodrębniony z faktur dokumentujących zakup robót budowlano – montażowych przeznaczonych jedynie na wybudowanie sieci wodnokanalizacyjnych (bez włazów do studzienek kanalizacyjnych), których własność zostanie przekazana aportem do MPWiK Sp. z o.o. Płatność za wykonanie przedmiotowych usług następowała ze środków Gminy oraz funduszy UE. Faktury zakupowe, które płacone były ze środków Gminy oraz funduszy UE otrzymywane były przez Gminę w latach 2004-2009,
*   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych z tytułu wykonania robót około kontraktowych (tzw. kosztów pośrednich), Gmina planuje ustalić w pierwszym etapie procentowy udział kosztów bezpośrednich poniesionych na wybudowanie sieci będących przedmiotem aportu do kosztów bezpośrednich ogółem. Należy bowiem zaznaczyć, że zgodnie z wytycznymi instytucji nadrzędnych w systemie zarządzania i kontroli środków pochodzących z funduszu UE, koszty pośrednie zaliczono na zwiększenie wartości poszczególnych środków trwałych powstałych w wyniku realizacji inwestycji, proporcjonalnie do poniesionych kosztów bezpośrednich. Po ustaleniu współczynnika procentowego, o którym mowa powyżej, Gmina dokonałaby ustalenia wartości kosztów pośrednich przeznaczonych na wybudowanie sieci, których własność przekazywana jest do MPWiK Sp. z o.o. aportem, mnożąc współczynnik i wartość kosztów pośrednich wykazanych w poszczególnych fakturach dokumentujących zakup kosztów pośrednich. Należy zaznaczyć, że koszty pośrednie ponoszone były jedynie ze środków Gminy, w latach 1999-2010,
*   w odniesieniu do usługi Inżyniera Kontraktu należy stwierdzić, że umowa z Inżynierem Kontraktu obejmuje prace związane z realizacją całego projektu „Poprawa jakości wody (…)”. Tak więc koszty nadzoru inżynieryjnego zostaną przypisane poszczególnym zadaniom, w tym zadaniu „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” wg. proporcji określonej jako stosunek kosztów bezpośrednich poniesionych na realizację poszczególnych zadań do kosztów bezpośrednich projektu „Poprawa jakości wody (…)” ogółem. Następnie w ramach zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” koszty nadzoru inżynierskiego nad realizacją przekazywanych do MPWiK Sp. z o.o. sieci wodnokanalizacyjnych ustalone zostaną proporcjonalnie do ich udziału w kosztach poniesionych na realizację całego zadania wg. współczynnika ustalonego dla kosztów bezpośrednich. Odnośnie zakupu usługi Inżyniera Kontraktu, należy dodać, że faktury zakupowe, za które zapłata następowała ze środków Gminy otrzymywane były w latach 2004-2005, natomiast finansowane ze środków funduszy europejskich otrzymywane były w latach 2004-2009. Ponadto w okresie od marca 2004 r. do kwietnia 2005 r. Gmina w dokonała importu usług nadzoru Inżyniera Kontraktu.

Należy dodać, że na podstawie Protokołu odbioru końcowego i przekazania – przyjęcia inwestycji do eksploatacji z dnia 20 listopada 2006 r., nastąpiło przekazanie do eksploatacji MPWiK Sp. z o.o. kanalizacji sanitarnej z przyłączami i sieci wodociągowej z przyłączami. Przekazanie dokonane było nieodpłatnie.

Wartość majątku, którego własność zostanie przekazana w formie aportu do MPWiK Sp. z o.o. zostanie określona jako koszt poniesiony na ich wytworzenie, w kwotach brutto.

Z pisma uzupełniającego z dnia 5 sierpnia 2010 r. wynikają następujące informacje:

1.  W ocenie podatnika czynność przekazania majątku wytworzonego w ramach realizacji zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” do jednostek budżetowych Gminy – „B” i „A” nie będzie spełniała warunków uznania jej za czynność podlegającą ustawie o podatku VAT. Stąd będzie to czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Wniesienie aportem prawa własności środków trwałych w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wytworzonych w ramach realizacji zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” do MPWiK Spółka z o.o., w której Gmina jest właścicielem 100% udziałów odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT. Jak wskazano we własnym stanowisku, dotychczas pierwsze zasiedlenie nie miało miejsca, bowiem dnia 20 listopada 2006 r. nastąpiło nieodpłatne przekazanie przedmiotowych sieci do eksploatacji MPWiK Sp. z o.o. W ocenie Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie przedmiotowych sieci do eksploatacji MPWiK Sp. z o.o. nie spełni warunków określonych w definicji pierwszego zasiedlenia, czynność ta nie jest bowiem czynnością podlegającą opodatkowaniu. Była to czynność nieodpłatna, która jednocześnie nie spełnia definicji czynności opodatkowanej zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku VAT, gdyż przekazanie nastąpiło na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Tak więc aport przedmiotowych środków trwałych zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia.
3.  W stosunku do przedmiotowej budowli dokonującemu jej dostawy (Gminie) przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Odliczenie to nastąpi - w ocenie Gminy - zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o podatku VAT.
4.  Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie budowli, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Reasumując, nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W ocenie podatnika, zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy również nie będzie miało zastosowania, ponieważ Gminie dokonującej dostawy przedmiotowych sieci wodno – kanalizacyjnych będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 7 w związku z art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a i pkt 4 ustawy o podatku VAT. Odliczenie nastąpi na zasadach określonych w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT. Nie miał również miejsca warunek określony w art. 43 ust. 7a ww. ustawy.
5.  Zakup towarów i usług na realizację zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - etap I (…)” służyć będzie czynności opodatkowanej podatkiem VAT – wniesienie aportem prawa własności środków trwałych w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT – przekazanie majątku wytworzonego w ramach realizacji ww. zadania do jednostek budżetowych Gminy – „B” i „A”.
6.  Zgodnie z wydanym w dniu 22 grudnia 2005 r. Świadectwem Przejęcia dla Kontraktu „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”, roboty zostały zasadniczo ukończone w dniu 1 grudnia 2005 r. Przekazanie sieci kanalizacyjnych i wodociągowych do eksploatacji MPWiK Sp. z o.o. nastąpiło na podstawie Protokołu odbioru końcowego i przekazania - przyjęcia inwestycji do eksploatacji z dnia 20 listopada 2006 r. Pozwolenia lub zgody na użytkowanie sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wybudowanej w ramach kontraktu „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - etap I (…)” wydawane były etapami odrębnie dla poszczególnych pozwoleń na budowę. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, Gmina nie miała obowiązku uzyskania decyzji na użytkowanie za wyjątkiem jednego pozwolenia na budowę. W pozostałych przypadkach zostały wydane Zaświadczenia o braku sprzeciwu do przystąpienia do użytkowania wybudowanego obiektu. Została wydana następująca decyzja i zaświadczenia:

*   Decyzja nr 4(…) z dnia 4 października 2006 r. pozwolenie na użytkowanie sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, z przyłączami do granic posesji, kanalizacji deszczowej, z wpustami ulicznymi, oświetleniem terenu oraz odtworzenie nawierzchni na osiedlu (…) w ulicach: (…) - etap I pomimo nie wykonania robót budowlanych, określonych jako etap II w projektach budowlanych zatwierdzonych decyzją Prezydenta nr 1(…) z dnia 12 czerwca 2003 r. z późniejszymi zmianami;
*   Postanowienie nr 5(…) z dnia 8 listopada 2006 r. sprostowanie do decyzji 4(…):
*   Zaświadczenie nr 2(…) z dnia 27 lutego 2006 r. o przyjęciu bez zastrzeżeń zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych - budowa przyłączy kanalizacji sanitarnej od kolektora do granic posesji zrealizowanej na podstawie Zaświadczenia nr 1(…) z dnia 21 lipca 2004 r.;
*   Zaświadczenie nr 2(…) z dnia 27 lutego 2006 r. o przyjęciu bez zastrzeżeń zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych - budowa kanalizacji sanitarnej i kanalizacji deszczowej, zrealizowanej na podstawie decyzji Prezydenta nr 1(…) z dnia 10 sierpnia 2001 r. ze zmianami;
*   Zaświadczenie nr 3(…) z dnia 10 marca 2006 r. o przyjęciu bez zastrzeżeń zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych - odbudowa i przebudowa nawierzchni drogowej wraz z odbudową oświetlenia drogowego i odcinków sieci wodociągowej, zrealizowanych na podstawie pozwolenia na budowę nr 1(…) ze zmianami;
*   Zaświadczenie nr 2(…) z dnia 27 lutego 2006 r. o przyjęciu bez zastrzeżeń zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych - wykonanie kanalizacji sanitarnej i deszczowej, zrealizowanej na podstawie pozwolenia na budowę nr 3(…) z dnia 25 listopada 1999 r. ze zmianami;
*   Zaświadczenie nr 2(…) z dnia 27 lutego 2006 r. o przyjęciu bez zastrzeżeń zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych - wykonanie kanalizacji sanitarnej z przykanalikami do granic posesji, kanalizacji deszczowej i nawierzchni dróg, zrealizowanej na podstawie pozwolenia na budowę nr 2(…) z dnia 25 lutego 2000 r. ze zmianami.

8.  Sieci wodno - kanalizacyjne w okresie od oddania do użytkowania do momentu planowanego przekazania aportem użytkowane są od dnia 20 listopada 2006 r. wyłącznie przez MPWiK Sp. z o.o.
9.  Kontrakt pn. „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” został zawarty na podstawie warunków kontraktowych dla robót inżynieryjno -budowlanych FIDIC „Czerwona książka”, wydanie z roku 1987, poprawione w roku 1992. Przejściowe Świadectwo Płatności (zwane dalej PŚP) jest dokumentem wystawianym przez Inżyniera Kontraktu zgodnie z zapisami Warunków FIDIC, ustalającym wysokość kwoty, którą Inżynier uważa za należną Wykonawcy. W PŚP wykazane są ilości i wartości wykonanych robót:

*   stałych - wg pozycji ujętych w przedmiarze robót,
*   dodatkowych i zamiennych, na podstawie protokołów konieczności podpisanych w trakcie realizacji Kontraktu.

Ponieważ PŚP zawiera nawet kilka tysięcy pozycji, do każdego z nich sporządzane jest przez Inwestora zbiorcze zestawienie kosztów, stanowiące podsumowanie kosztów poniesionych w ramach danego PŚP w podziale na poszczególne składniki majątku (w tym również sieci wodociągowe i kanalizacyjne). Dodatkowo, zakres dotyczący kanalizacji sanitarnej poddawany jest szczegółowej analizie w celu wydzielenia kosztów włazów do studzienek kanalizacyjnych, zlokalizowanych w obrębie pasa jezdni i chodników, które zostaną przekazane do „A”. W ten sposób ustalana jest wartość majątku, którego własność zostanie przekazana aportem do MPWiK Sp. z o.o. Czynności związane z wydzieleniem kosztów włazów do studzienek kanalizacyjnych, podejmowane są na etapie końcowego rozliczenia inwestycji, tak więc wartość kanalizacji sanitarnej bez włazów określona jest (w odniesieniu do każdego PŚP) w sporządzonych przez Gminę dokumentach rozliczeniowych, stanowiących podstawę przekazania majątku aportem do MPWiK Sp. z o.o. Podstawę do ustalenia kwoty podatku VAT do odliczenia w danej fakturze zakupowej stanowiłyby koszty poniesione na wybudowanie sieci wodociągowych i kanalizacyjnych ujęte w zbiorczym zestawieniu kosztów, będącym załącznikiem do faktury, pomniejszone o wartość włazów do studzienek kanalizacyjnych wskazaną w dokumentach rozliczeniowych zadania.

Wnioskodawca również podaje, że dotychczas nie dokonywał pomniejszenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z tytułu zakupów ponoszonych na realizację inwestycji „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym Gmina dokonała zmiany treści pytania nr 3 oraz skreśliła pytanie nr 4 zawarte we wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina w związku z planowanym wniesieniem aportem prawa własności środków trwałych w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wytworzonych w ramach realizacji zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” do MPWiK Spółka z o.o., w której Gmina jest właścicielem 100% udziałów, będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych otrzymanych przez Gminę w okresie od roku 1999 do roku 2010 z tytułu zakupów poniesionych na wybudowanie przedmiotowego środka trwałego, w terminie powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla czynności wniesienia aportu?
2.  Czy proponowany sposób określenia przez podatnika - Gminę - kwot podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonanych na realizację zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”, związanego z czynnościami w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 (przedstawione ostatecznie w uzupełnieniu z dnia 5 sierpnia 2010 r.)

Na podstawie przepisu art. 86 ust 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie w jakim, towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w szczególności w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz kwota podatku należnego od importu usług - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a i ust. 4 ustawy o podatku VAT.

Ustalenie kwoty podatku VAT naliczonego do odliczenia nastąpi w zgodnie z przepisem art. 91 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Zasadą jest, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 oraz w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 (tj. w szczególności w zakresie importu usług) - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Na podstawie § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.), które weszło w życie z dniem 1 grudnia 2008 r., w okresie do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego może być stosowane zwolnienie od podatku. Stąd należy uznać, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. wniesienie do spółek wkładów niepieniężnych jest opodatkowane podatkiem VAT. Należy zaznaczyć jednak, iż w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym w czasie kiedy podatnik otrzymywał faktury zakupowe oraz w momencie powstania obowiązku podatkowego od importu usług, tj. w okresie od roku 1999 r. do dnia 30 listopada 2008 r., czynność wniesienia aportu do spółki prawa handlowego korzystała ze zwolnienia od podatku Podatnik otrzymywał faktury zakupowe również po dniu 1 grudnia 2008 r. do roku 2010, jednakże od dnia 1 grudnia 2008 r. czynność wniesienia aportu do spółki prawa handlowego jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Stąd w ocenie Podatnika, w sprawie zastosowanie będzie miał przepis art. 91 ust. 7 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zdaniem Gminy, została spełniona przesłanka, o której mowa w powyższym przepisie, tzn. podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a następnie prawo to się zmieniło.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miał odpowiednio przepis art. 91 ust. 5 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Odpowiednie stosowanie przepisu w tym przypadku doprowadzi do wykładni, iż podatnik ma prawo do jednorazowego pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego od czynności wniesienia aportem do MPWiK Sp. z o.o. własności przedmiotowych środków trwałych o podatek VAT naliczony w fakturach otrzymanych z tytułu zakupów poniesionych na realizację przedmiotowej inwestycji w latach 1999 – 2010.

Odliczenie będzie mogło być dokonane za okres podatkowy, w którym nastąpi dostawa, a więc w tej deklaracji podatkowej, w której ujęty zostanie podatek VAT należny od czynności wniesienia przedmiotowego aportu.

W opinii Podatnika odpowiednie stosowanie przepisu art. 91 ust. 5 musi prowadzić do wniosku, iż w razie gdy początkowo podatnik nie posiadał prawa do odliczenia, a następnie prawo to powstało, wówczas ma on prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, bez względu na to w jakim okresie podatnik otrzymał faktury.

Przepis art. 91 ust. 5 w sposób wyraźny i niepozostawiający wątpliwości umożliwia bowiem odliczenie dopiero w momencie dokonania sprzedaży, tak więc podatnik będzie miał prawo do obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur otrzymanych w latach 1999- 2010, w momencie dokonania aportu.

W przedmiotowej sprawie należy powołać również przepis art. 86 ust. 13, zgodnie z którym jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 118, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Przepis ten nie będzie miał jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ Podatnik nie będzie dokonywał korekty deklaracji, o której mowa w przepisie, gdyż odliczenia dokona jednorazowo, w deklaracji w której wykaże podatek należny z tytułu dostawy środków trwałych będących przedmiotem aportu.

Ad. 2

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 90 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W ocenie Podatnika w przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miał przepis art. 90 ust. 1 ustawy o podatku VAT, gdyż podatnik dokonał zakupów na realizację zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”, a wybudowane środki trwałe przeznaczone będą na wykonywanie czynności w związku z którymi służy prawo do odliczenia jak i czynności w związku z którymi prawo do odliczenia nie przysługuje.

Stąd podatnik ma obowiązek odrębnie określić kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając na uwadze powyższy obowiązek, Podatnik proponuje wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia w sposób opisany poniżej:

*   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych z tytułu wykonania robót budowlano – montażowych, Gmina planuje ustalić wg. Przejściowych Świadectw Płatności oraz zbiorczych zestawień kosztów dołączonych do faktur VAT, jakie koszty poniesiono na wybudowanie sieci wodno - kanalizacyjnych, a następnie z wartości sieci wodno - kanalizacyjnych wydzielić koszt włazów do studzienek kanalizacyjnych zlokalizowanych w obrębie pasa jezdni i chodników, które zostaną przekazane do „A”, w ten sposób ustalona zostanie wartość majątku, którego własność zostanie przekazana aportem do MPWiK Sp. z o.o. Tak więc podatkiem naliczonym do odliczenia byłby podatek wyodrębniony z faktur dokumentujących zakup robót budowlano - montażowych przeznaczonych jedynie na wybudowanie sieci wodnokanalizacyjnych (bez włazów do studzienek kanalizacyjnych), których własność zostanie przekazana aportem do MPWiK Sp. z o.o.
*   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych z tytułu wykonania robót około - kontraktowych (tzw. kosztów pośrednich), Gmina planuje ustalić w pierwszym etapie procentowy udział kosztów bezpośrednich poniesionych na wybudowanie sieci będących przedmiotem aportu do kosztów bezpośrednich ogółem. Należy bowiem zaznaczyć, że zgodnie z wytycznymi instytucji nadrzędnych w systemie zarządzania i kontroli środków pochodzących z funduszu UE, koszty pośrednie zaliczono na zwiększenie wartości poszczególnych środków trwałych powstałych w wyniku realizacji inwestycji, proporcjonalnie do poniesionych kosztów bezpośrednich. Po ustaleniu współczynnika procentowego, o którym mowa powyżej, Gmina dokonałaby ustalenia wartości kosztów pośrednich przeznaczonych na wybudowanie sieci, których własność przekazywana jest do MPWiK Sp. z o.o. aportem, mnożąc współczynnik i wartość kosztów pośrednich wykazanych w poszczególnych fakturach dokumentujących zakup kosztów pośrednich,
*   w odniesieniu do usługi Inżyniera Kontraktu należy stwierdzić, że umowa obejmuje prace związane z realizacją całego projektu „Poprawa jakości wody (…)”. Tak więc koszty nadzoru inżynieryjnego zostaną przypisane poszczególnym zadaniom, w tym zadaniu „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” wg. proporcji określonej jako stosunek kosztów bezpośrednich poniesionych na realizację poszczególnych zadań do kosztów bezpośrednich projektu „Poprawa jakości wody (…)” ogółem. Następnie w ramach zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”, koszty nadzoru inżynierskiego nad realizacją przekazywanych do MPWiK Sp. z o.o. sieci wodnokanalizacyjnych ustalone zostaną proporcjonalnie do ich udziału w kosztach poniesionych na realizację całego zadania wg. współczynnika ustalonego dla kosztów bezpośrednich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl zapisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika.

Ponadto stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy) oraz obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy, w poz. 3, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 – 6 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi związane jest z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym przepisy art. 91 ust. 1 – 6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Ten ostatni przepis adresowany jest więc do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego. Przepis nakazuje więc dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy odliczyli podatek naliczony w całości, jako że nabyty towar służył wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i ust. 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina w ramach projektu „Poprawa jakości wody (…) etap I” zrealizowała zadanie „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”, zwane w dalszej części „zadaniem”. W ramach zadania Gmina wybudowała m. in. kanalizację sanitarną i sieci wodociągowe.

Finansowanie realizacji zadania następowało ze środków funduszy UE, a podatek VAT nie podlegał odliczeniu i stanowił koszt niekwalifikowany inwestycji.

Dla realizacji zadania Gmina zawarła kontrakt na wykonanie robót budowlano – montażowych oraz inne umowy „okołokontraktowe” dotyczące w szczególności wykonania prac projektowych, sprawowania nadzoru inwestorskiego, usług konsultanta.

Ponadto, Gmina zawarła umowę na wykonywanie nadzoru Inżyniera Kontraktu, jednakże zakres tej umowy obejmował nadzór nad całym projektem „Poprawa jakości wody (…)”, a w tym „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)”.

Obecnie Gmina planuje dokonanie czynności, na podstawie których przekaże środki trwałe wytworzone w ramach realizacji ww. zadania.

W związku z powyższym do „A” (jednostki budżetowej Gminy), zostanie przekazany majątek w postaci odtworzonych nawierzchni, części oświetlenia oraz odwodnienia nawierzchni. Do „B” (jednostki budżetowej Gminy), zostanie przekazany majątek w zakresie nowopowstałej sieci kanalizacji deszczowej związanej z odwodnieniem posesji.

Natomiast własność środków trwałych w postaci kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej zostanie wniesiona aportem do Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o., w której Gmina posiada 100% udziałów.

Na podstawie Protokołu odbioru końcowego i przekazania – przyjęcia inwestycji do eksploatacji z dnia 20 listopada 2006 r., nastąpiło nieodpłatne przekazanie do eksploatacji MPWiK Sp. z o.o. kanalizacji sanitarnej z przyłączami i sieci wodociągowej z przyłączami.

Wniesienie aportem prawa własności środków trwałych w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wytworzonych w ramach realizacji przedmiotowego zadania do MPWiK Spółka z o.o., w której Gmina jest właścicielem 100% udziałów odbędzie się – zdaniem Gminy – w ramach pierwszego zasiedlenia o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT.

Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie budowli, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

Sieci wodno - kanalizacyjne w okresie od oddania do użytkowania do momentu planowanego przekazania aportem użytkowane są od dnia 20 listopada 2006 r. wyłącznie przez MPWiK Sp. z o.o.

Z uwagi na fakt, że poszczególne faktury VAT zakupowe dotyczą zarówno środków trwałych, których własność zostanie przekazana aportem do MPWiK jak i środków trwałych, które przekazane zostaną do gminnych jednostek budżetowych, aby dokonać odliczenia podatku Gmina planuje podjęcie następujących czynności:

*   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych otrzymanych z tytułu wykonania robót budowlano – montażowych, Gmina planuje ustalić wg. Przejściowych Świadectw Płatności oraz zbiorczych zestawień kosztów dołączonych do faktur VAT, jakie koszty poniesiono na wybudowanie sieci wodno – kanalizacyjnych, a następnie z wartości sieci wodno – kanalizacyjnych wydzielić koszt włazów do studzienek kanalizacyjnych zlokalizowanych w obrębie pasa jezdni i chodników, które zostaną przekazane do „C”,
*   w odniesieniu do faktur VAT zakupowych z tytułu wykonania robót około kontraktowych (tzw. kosztów pośrednich), Gmina planuje ustalić w pierwszym etapie procentowy udział kosztów bezpośrednich poniesionych na wybudowanie sieci będących przedmiotem aportu do kosztów bezpośrednich ogółem,
*   w odniesieniu do usługi Inżyniera Kontraktu Gmina stwierdza, że umowa z Inżynierem Kontraktu obejmuje prace związane z realizacją całego projektu Poprawa jakości wody (…)”. Tak więc koszty nadzoru inżynieryjnego zostaną przypisane poszczególnym zadaniom, w tym zadaniu „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” wg. proporcji określonej jako stosunek kosztów bezpośrednich poniesionych na realizację poszczególnych zadań do kosztów bezpośrednich ww. projektu ogółem. Następnie w ramach zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” koszty nadzoru inżynierskiego nad realizacją przekazywanych do MPWiK Sp. z o.o. sieci wodnokanalizacyjnych ustalone zostaną proporcjonalnie do ich udziału w kosztach poniesionych na realizację całego zadania, wg. współczynnika ustalonego dla kosztów bezpośrednich. Odnośnie zakupu usługi inżyniera kontraktu, należy dodać, że faktury zakupowe, za które zapłata następowała ze środków Gminy otrzymywane były w latach 2004-2005, natomiast finansowane ze środków funduszy europejskich otrzymywane były latach 2004-2009. Ponadto w okresie od marca 2004 r. do kwietnia 2005 r. Gmina dokonała importu usług nadzoru inżyniera kontraktu.

W tym miejscy należy wskazać, że w dniu 6 września 2010 r. tut. Organ wydał interpretację indywidualną nr ILPP1/443-617/10-5/BD, w której stwierdził, że czynność polegająca na wniesieniu aportem prawa własności środków trwałych w postaci sieci kanalizacyjnej i wodociągowej wytworzonych w ramach realizacji zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” do MPWiK Spółka z o.o., w której Gmina jest właścicielem 100% udziałów, w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (dostawę towarów), która na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami podatkowymi dotyczącymi zasad odliczania podatku naliczonego prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wobec powyższego w odpowiedzi na zadane pytanie nr 1 należy stwierdzić, że Gmina w związku z planowanym wniesieniem aportem prawa własności środków trwałych w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wytworzonych w ramach realizacji zadania „Rozbudowa osiedlowej sieci kanalizacyjnej - Etap I (…)” do MPWiK Spółka z o.o., w której Gmina jest właścicielem 100% udziałów, nie będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych otrzymanych przez Gminę w okresie od roku 1999 do roku 2010 z tytułu zakupów poniesionych na wybudowanie przedmiotowych środków trwałych, w terminie powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla czynności wniesienia aportu.

W związku z udzieleniem na pytanie nr 1 odpowiedzi negatywnej, pytanie nr 2 dotyczące sposobu określenia przez podatnika Gminę kwot podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów dokonanych na realizację ww. zadania, związanego z czynnościami w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego, stało się bezprzedmiotowe. Realizowany projekt bowiem na żadnym etapie nie będzie służył czynnościom opodatkowanym.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia.

Rozstrzygnięcia dotyczące uznania za dostawę i opodatkowania aportu sieci kanalizacyjnej i wodociągowej do spółki z o.o., obowiązku podatkowego oraz ustalenia podstawy opodatkowania, zawarte zostały w odrębnych interpretacjach indywidualnych nr ILPP1/443-617/10-5/BD, ILPP1/443-617/10-7/BD oraz ILPP1/443-617/10-8/BD z dnia 7 września 2010 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.