Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-495/15/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-11
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo od dnia 1 stycznia 2013 r. zaewidencjonować w księdze rachunkowej oraz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu naliczone oraz zadeklarowane przed dniem sporządzenia sprawozdania finansowego opłaty za korzystanie ze środowiska, które to opłaty za korzystanie ze środowiska spółka jest zobowiązana zapłacić do dnia 31 marca następnego roku kalendarzowego, następującego po roku w którym zostały one naliczone oraz zarachowane pod datą 31 grudnia do kosztów uzyskania przychodu ?
Słowa kluczowe: koszt; moment; opłata-opłata za gospodarcze korzystanie ze środowiska; zaliczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2015 r. (data wpływu 20 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za korzystanie ze środowiska – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za korzystanie ze środowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, której głównym przedmiotem działalności jest handel detaliczny paliwami prowadzony na stacji paliw, której spółka jest właścicielem. Spółka w roku podatkowym 2015 jest zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych na zasadach określonych ustawą z dnia 29 września 1994 r. o księgach rachunkowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.) oraz przewiduje, iż księgi rachunkowe będą prowadzone przez spółkę w następnych latach podatkowych. Spółka prowadziła też księgi rachunkowe w roku podatkowym 2013 oraz w roku podatkowym 2014. Wnioskodawca nieterminowo opłaca zobowiązania za nabyte towary i usługi udokumentowane fakturami, które są przez niego zaliczane do kosztów uzyskania przychodu. Spółka od dnia 1 stycznia 2013 r. dokonuje w księgach rachunkowych zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwoty netto nieuregulowanych zobowiązań, w terminach o których mowa w art. 24d ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po opłaceniu przeterminowanych ww. zobowiązań, spółka w miesiącu uregulowania zobowiązania na podstawie polecenia księgowania zwiększa kwotę kosztów uzyskania przychodu o zmniejszony wydatek bez względu na to, którego okresu roku podatkowego (np. poprzedniego roku podatkowego) dany wydatek dotyczy. Wnioskodawca uznaje, iż wszelkie wydatki zaewidencjonowane w księdze rachunkowej oraz zaliczone do kosztów uzyskania przychodu są ponoszone w celu osiągnięcia przychodu, lub też mają za cel zabezpieczenie czy też zachowanie źródła przychodów, Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2013 r. do chwili obecnej posiada 1/3 udziału w zyskach oraz stratach spółki.

Spółka przy prowadzeniu działalności gospodarczej wykorzystuje szereg pojazdów i urządzeń oraz nieruchomości co stanowi, iż jest zobowiązana do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska na zasadach określonych ustawą z dnia 27 sierpnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2013 r. poz. 1232). Przedmiotowe opłaty są naliczane przez spółkę w roku następującym po danym roku kalendarzowym oraz w terminie do dnia 31 marca wpłacane na rachunek bankowy urzędu marszałkowskiego. Spółka mając za podstawę art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych ewidencjonuje niniejsze wydatki w księgach rachunkowych roku podatkowego którego one bezpośrednio dotyczą oraz zalicza powyższe wydatki uznając, że są naliczone przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego, pomimo ich opłacenia do dnia 31 marca następnego roku kalendarzowego, pod datą 31 grudnia danego roku podatkowego, do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo od dnia 1 stycznia 2013 r. zaewidencjonować w księdze rachunkowej oraz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu naliczone oraz zadeklarowane przed dniem sporządzenia sprawozdania finansowego opłaty za korzystanie ze środowiska, które to opłaty za korzystanie ze środowiska spółka jest zobowiązana zapłacić do dnia 31 marca następnego roku kalendarzowego, następującego po roku w którym zostały one naliczone oraz zarachowane pod datą 31 grudnia do kosztów uzyskania przychodu ?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie wydatki zalicza się do kosztów uzyskania przychodu jeżeli są poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania, czy też zabezpieczenia źródła przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, opłaty za korzystanie ze środowiska należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu bezpośrednio związanych z prowadzeniem przez spółkę działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwami.

Reasumując powyższe, Wnioskodawca na podstawie art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma prawo od dnia 1 stycznia 2013 r. zaewidencjonować w księdze rachunkowej oraz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu naliczone oraz zadeklarowane przed dniem sporządzenia przez spółkę sprawozdania finansowego, opłaty za korzystanie ze środowiska, które to opłaty za korzystanie ze środowiska spółka jest zobowiązana zapłacić do dnia 31 marca następnego roku kalendarzowego, następującego po roku w którym zostały one zarachowane w księdze rachunkowej pod datą 31 grudnia do kosztów uzyskania przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż niniejszym wydatek nie jest udokumentowany fakturą (rachunkiem) w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowanie art. 24d ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami oraz,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji „kosztów bezpośrednio związanych z przychodami”, jak i „kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związanych z przychodami”. Dlatego też, rozumienie tych pojęć powinno opierać się na ich językowym znaczeniu.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami o charakterze bezpośrednim są wszelkie koszty związane z wytworzeniem wyrobów lub usług, natomiast kosztami o charakterze pośrednim są koszty ogólnego zarządu. Aby określić, czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć, czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Przy ocenie tej, decydującym nie jest moment dokonania tegoż wydatku, lecz moment osiągnięcia przychodu. Gdy związek między poniesionym kosztem, a uzyskanym przychodem jest wyraźny, koszt taki jest kosztem bezpośrednio związanym z tym właśnie przychodem.

Natomiast koszty pośrednie stanowią te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Co do zasady, kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl art. 22 ust. 5a ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

*   są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z zasadą potrącalności kosztów w czasie wyrażoną w tych przepisach, jeżeli poniesiony koszt można bezpośrednio odnieść do osiągniętego przychodu, wówczas powinien on być uwzględniony w rachunku podatkowym, w tym roku, w którym osiągnięty został przychód.

Odstąpienie od zasady potrącalności kosztów możliwe jest tylko wtedy, gdy zarachowanie kosztu w danym roku podatkowym nie było możliwe, np. gdy podatnik otrzymał fakturę (rachunek) dotyczącą danego roku podatkowego z opóźnieniem - po zamknięciu ksiąg rachunkowych i złożeniu zeznania - wówczas koszt ten potrąca się w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 5b ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

Kwestię zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków innych niż bezpośrednio związanych z przychodami określa art. 22 ust. 5c, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5d).

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych, zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).

Zdaniem tut. organu dnia poniesienia kosztu nie należy utożsamiać z dniem faktycznego księgowania kosztów, lecz należy przyjąć, iż jest to dzień, na który podatnik uwzględnia koszt w prowadzonych księgach rachunkowych. Z literalnego brzmienia przepisu art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach (np. na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów), tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt przy zachowaniu zasad rachunkowości: współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy o rachunkowości), istotności (art. 8 ust. 1 ww. ustawy) i ostrożności (art. 7 cytowanej ustawy). Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym w księgach pojawił się koszt na koncie kosztowym. Dopiero moment odpisu kosztów w ewidencji rachunkowej w ciężar kont o charakterze wynikowym mający wpływ na ustalenie prawidłowego wyniku finansowego firmy, jest momentem mającym określone konsekwencje na gruncie podatku dochodowego. Wynik finansowy bowiem obliczony na podstawie rachunku zysków i strat, tworzonego zgodnie z ustawą o rachunkowości, z uwzględnieniem ustaw podatkowych stanowi podstawę naliczenia podatku dochodowego. W związku z powyższym nie jest obojętne, kiedy koszt bilansowy może być uznany za koszt podatkowy.

Kluczowe znaczenie ma tu zasada współmierności, zgodnie z którą w księgach rachunkowych firmy trzeba ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, przy czym nie jest istotna ani data wystawienia przez kontrahenta faktury, ani moment jej faktycznego zaksięgowania (rozumianego jako czynność techniczno-rachunkowa). Innymi słowy przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stwierdzić należy więc, że z treści przywołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika podstawowa reguła, tzn. moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa więc datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (każda jednostka powinna określić zasady rozliczania kosztów w polityce rachunkowości).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, której przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest handel detaliczny paliwami na stacji paliw. Wnioskodawca przy prowadzeniu działalności gospodarczej wykorzystuje szereg pojazdów i urządzeń oraz nieruchomości. W związku z tym jest zobowiązany do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska na zasadach określonych ustawą z dnia 27 sierpnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2013 r. poz. 1232). Przedmiotowe opłaty są naliczane przez Wnioskodawcę w roku następującym po danym roku kalendarzowym oraz w terminie do dnia 31 marca wpłacane na rachunek bankowy urzędu marszałkowskiego. Mając za podstawę art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ewidencjonuje niniejsze wydatki w księgach rachunkowych roku podatkowego, którego one bezpośrednio dotyczą oraz zalicza powyższe wydatki uznając, że są naliczone przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego, pomimo ich opłacenia do dnia 31 marca następnego roku kalendarzowego, pod datą 31 grudnia danego roku podatkowego do kosztów uzyskania przychodu.

W myśl art. 273 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2013 r. poz. 1232 ze zm.), opłata za korzystanie ze środowiska jest ponoszona za:

1.  wprowadzanie gazów lub pyłów do powietrza;
2.  wprowadzanie ścieków do wód lub do ziemi;
3.  pobór wód;
4.  składowanie odpadów.

Jednocześnie z treści art. 274 ust. 1 ww. ustawy wynika, że wysokość opłat za korzystanie ze środowiska i administracyjnych kar pieniężnych zależy odpowiednio od:

1.  ilości i rodzaju gazów lub pyłów wprowadzanych do powietrza;
2.  ilości i jakości pobranej wody oraz od tego, czy pobrano wodę powierzchniową czy podziemną, a także od jej przeznaczenia.

Wysokość opłaty za wprowadzanie ścieków zależy, z zastrzeżeniem ust. 4, od rodzaju substancji zawartych w ściekach i ich ilości, rodzaju ścieków, a w wypadku wód chłodniczych - od temperatury tych wód (art. 274 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 275 ustawy prawo ochrony środowiska ustawy, do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych są obowiązane, z zastrzeżeniem art. 284 ust. 2, podmioty korzystające ze środowiska.

Podmiot korzystający ze środowiska ustala we własnym zakresie wysokość należnej opłaty i wnosi ją na rachunek właściwego urzędu marszałkowskiego (art. 284 ust. 1 ustawy prawo ochrony środowiska). Podmiot korzystający ze środowiska wnosi opłatę za dany rok kalendarzowy do dnia 31 marca następnego roku (art. 285 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 285 ust. 1 ustawy prawo ochrony środowiska, opłatę ustala się według stawek obowiązujących w okresie, w którym korzystanie ze środowiska miało miejsce.

Stosownie do art. 281 ust. 1 ustawy prawo ochrony środowiska, do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa albo wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że opłaty za korzystanie ze środowiska, których obowiązek ponoszenia ciąży z tytułu zgodnego z prawem korzystania ze środowiska, stanowią koszty uzyskania przychodów w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając specyfikę działalności gospodarczej Wnioskodawcy, należy wskazać, że opłata za korzystanie ze środowiska (niemająca charakteru sankcyjnego) stanowi koszt związany z ogólnym funkcjonowaniem Wnioskodawcy, zaliczony do kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wydatek ten podlega więc ujęciu w kosztach uzyskania przychodów w dacie poniesienia, stosownie do art. 22 ust. 5c i ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w dacie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych.

Skoro we wniosku podano, że wydatek z tytułu uiszczenia opłaty za korzystanie ze środowiska został zarachowany pod datą 31 grudnia, to tę datę należy uznać za dzień poniesienia kosztu.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym - opłaty za korzystanie ze środowiska stanowią koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością, które należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe, ponieważ przepis ten nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania. Jak wykazano powyżej – opłaty za korzystanie ze środowiska – stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, a wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 22 ust. 5a ustawy, dotyczy potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami.

Odnosząc się natomiast do stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym przepisów art. 24d ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wskazać, iż ustawa z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2013 r., wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozwiązanie polegające na obowiązku dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni - nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Natomiast w myśl ust. 2, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust, 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Należy zauważyć, iż ustawodawca w cyt. przepisie odwołał się do faktury (rachunku) jako podstawowego dokumentu określającego wysokość kwoty, o którą w razie jej nieuregulowania należy zmniejszyć koszty uzyskania przychodów. W związku z tym, nie można uznać, iż wskazany przepis ma zastosowanie do opłat za korzystanie ze środowiska, o których mowa w ustawie prawo ochrony środowiska.

Za prawidłowością takiej interpretacji przemawia także cel uchwalonych przepisów, które miały zmierzać do likwidacji zatorów płatniczych. W uzasadnieniu do projektu ustawy wskazano, że w ramach obrotu gospodarczego powstają opóźnienia w regulowaniu zobowiązań między kontrahentami. Na tę sytuację nakładają się często skutki nieregulowania należności wynikających z rachunków i faktur dokumentujących poniesione wydatki, tworząc „zatory płatnicze". Pomimo, iż ten fragment uzasadnienia dotyczył zmian dokonanych w zakresie podatku od towarów i usług, definiuje on niejako pojęcie ”zatorów płatniczych” i pozostaje aktualny także na gruncie zmian dokonanych w ustawach o podatkach dochodowych. Przytoczony fragment wyraźnie wskazuje, iż intencją ustawodawcy było ograniczenie zatorów płatniczych, które występują w relacjach między kontrahentami, a nie objęcie tą regulacją także płatności dokonywanych w relacjach podatnik - organy administracji publicznej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania art. 24d ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do opłat za korzystanie środowiska, tj. zobowiązań publicznoprawnych ponoszonych przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.