Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.560.2019.3.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-19
Teza: Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c usługi polegającej na zorganizowaniu wyjazdu motywacyjno-doradczego zrealizowanej w ramach projektu.
Słowa kluczowe: nocleg; organizacje; szkolenie; usługi; usługi-usługi szkoleniowe; wycieczka; wyżywienie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2019 r. (data wpływu 11 września 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 12 listopada 2019 r. (data wpływu 18 listopada 2019 r.) oraz z dnia 5 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c usługi polegającej na zorganizowaniu wyjazdu motywacyjno-doradczego zrealizowanej w ramach projektu – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c usługi polegającej na zorganizowaniu wyjazdu motywacyjno-doradczego zrealizowanej w ramach projektu. Wniosek uzupełniono w dniu 18 listopada 2019 r. oraz w dniu 10 grudnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia (…) Wnioskodawca podpisał umowę z Powiatem (…) – (…) o zorganizowanie wyjazdu motywacyjno-doradczego dla Uczestników projektu „(…)”, tj. zorganizowanie w marcu 2019 r. trzydniowego wyjazdu motywacyjno-doradczego dla 40 uczestników ww. projektu wraz z zapewnieniem opiekuna, hotelu na terenie Województwa (…). Zamawiający (…) w (…) zgodnie z umową oświadczył, że zamówienie jest współfinansowane ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Projekt realizowany był w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…), oś Priorytetowa (…)

Do zadań Wnioskodawcy należało zorganizowanie transportu w dwie strony, zorganizowanie pobytu w hotelu wraz z wyżywieniem, zorganizowanie prelekcji dotyczącej projektu „(…)” wraz z panelem dyskusyjnym, grupowe szkolenie z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz grupowe szkolenie motywacyjne, którego celem była integracja społeczna Uczestników, grupowe poradnictwo psychologiczne oraz motywacja do podejmowania aktywności społecznej i zawodowej. Ze względu na posiadane wykształcenie i doświadczenie jako doradca zawodowy i trener biznesu powyższe działania Wnioskodawca przeprowadził osobiście oprócz szkolenia psychologicznego do którego zatrudniony został psycholog. Wyjazd odbył się w terminie (…), całość usługi została zrealizowana w sposób należyty, terminowy i niebudzący zastrzeżeń o czym oświadcza (…) pismem (Zaświadczenie) nr (…) z dnia (…). Po zrealizowaniu umowy Wnioskodawca skonsultował się z biurem rachunkowym doradcą podatkowym (…), która prowadzi księgowość jego działalności gospodarczej. Zgodnie z przepisami o zwolnieniu z VAT odnośnie wykonanej usługi Wnioskodawca wystawił fakturę VAT, która podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług. Dnia (…) zwróciło się do Wnioskodawcy z prośbą o przedstawienie interpretacji podatkowej dotyczącej zwolnienia z podatku VAT za wykonaną ww. usługę. Prośbę swoją motywują tym, że muszą przedłożyć interpretację do Wojewódzkiego Urzędu Pracy w (…).

W piśmie z dnia 12 listopada 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1.

Prowadzona przez Wnioskodawcę jednoosobowa działalność gospodarcza nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Ad 2.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach realizacji projektu pn. „(…)” nie stanowią w ocenie Wnioskodawcy usług kształcenia i wychowania o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.).

Ad 3.

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji ww. projektu są bezpośrednio związane z kształceniem zawodowym i mają na celu uzyskanie, a także uaktualnianie wiedzy dla celów zawodowych, zgodnie z założeniami głównymi ww. projektu.

Ad 4.

Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi w ramach realizacji ww. projektu nie są prowadzone w żadnych szczególnych formach przewidzianych prawem.

Ad 5.

Dla wykonywania usług przewidzianych w ramach ww. projektu nie jest wymagane uzyskanie akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2019 r., poz. 1148).

Ad 6.

Usługi jakie Wnioskodawca zrealizował w ramach ww. projektu są finansowane ze środków publicznych w co najmniej 100% jego wartości. W załączeniu stosowna informacja od (…) w (…).

Z kolei, w piśmie z dnia 5 grudnia 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1.

Harmonogram wyjazdu motywacyjno-doradczego przedstawia się następująco:

Dzień I (…).

Zbiórka i wyjazd z miejsca (…) godz. 10.00 dnia (…). Dojazd (…) godz. 11.30 – zakwaterowanie,

godz. 13.30-14.30 – obiad,

godz. 15.00-19.00 – prelekcja.

Udział w prelekcji wzięło 39 Uczestników. Prowadzący opiekun/doradca zawodowy/trener biznesu w jednej osobie przedstawił wszystkie informacje odnośnie projektu „(…)” i jego realizacji na wyjeździe motywacyjno-doradczym oraz dalszej realizacji jego części. Poniżej przedstawiam konspekt prelekcji:

I. Informacje o projekcie.

1.  Finansowanie projektu „(…)”.
2.  Cel główny projektu.
3.  Wyjazd motywacyjno-doradczy.
4.  Wsparcie socjalne.
5.  Poradnictwo psychologiczne.
6.  Doradztwo zawodowe.
7.  Zabiegi rehabilitacyjne.
8.  Kursy i szkolenia.
9.  Staże zawodowe.

II. Panel dyskusyjny.

Propozycje kursów i szkoleń do przekwalifikowania się zawodowo.

godz. 19.15 – kolacja.

Dzień II (…).

godz. 7.00-7.45 – śniadanie,

godz. 8.00-13.00 – szkolenie z zakresu funkcjonowania rynku pracy.

W szkoleniu udział wzięło 39 Uczestników. Poniżej przedstawiam konspekt szkolenia:

1.  Ogólna charakterystyka rynku pracy, pojęcie rynku pracy, rodzaje rynków pracy, działanie rynku pracy.
2.  Podaż i popyt na pracę, pojęcie podaży pracy, pojęcie popytu pracy.
3.  Kapitał ludzki, pojęcie i znaczenie kapitału ludzkiego, inwestycje w kapitał ludzki.
4.  Bezrobocie, pojęcie bezrobocia, typy bezrobocia.
5.  Niepełnosprawność a rynek pracy, formy zatrudnienia, ograniczenia, przywileje dla osób niepełnosprawnych (PFRON).
6.  Skuteczne poszukiwanie pracy, metody rekrutacji, dokumenty aplikacyjne, rozmowa kwalifikacyjna.
7.  Formy prawne zatrudnienia osób niepełnosprawnych.
8.  Samozatrudnienie, proces zakładania działalności gospodarczej, korzyści/zagrożenia. godz.13.30-14.30 – obiad,

godz. 14.30-19.00 – czas wolny,

godz. 19.00 – kolacja.

Dzień III (…).

godz. 7.00-7.45 – śniadanie,

godz. 8.00-13.00 – szkolenie motywujące z psychologiem.

W szkoleniu udział wzięło 39 Uczestników. Poniżej Wnioskodawca przedstawia konspekt szkolenia:

Konspekt zajęć:

I. Poczucie wartości – kształtowanie pozytywnego obrazu siebie.

1.  Analiza mocnych i słabych stron.
2.  Określenie umiejętności i kompetencji zawodowych i społecznych.
3.  Budowanie adekwatnej oceny siebie.

II. Cele życiowe i zawodowe – budowanie motywacji do zmiany.

III. Zmiana nawyków i nastawień, kształtowanie właściwych postaw i umiejętności.

1.  Postawy życiowe.
2.  Komunikacja interpersonalna.
3.  Asertywność.
4.  Wartość pozytywnego myślenia.
5.  Budowanie osobistych strategii działania.
6.  Sukces zawodowy – czynniki sprzyjające.

IV. Wspieranie zdrowia psychicznego – czynniki chroniące i czynniki ryzyka.

V. Konflikty w pracy, umiejętność współpracy w zespole, rozwiązywanie problemów.

godz. 13.30-14.30 – obiad,

godz. 14.30 – wykwaterowanie,

godz. 15.00 – wyjazd (…),

godz. 16.30 – przyjazd (…).

Ad 2.

Wszyscy Uczestnicy wyjazdu na prelekcji, po szkoleniu z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz w czasie wolnym określali w jakim zakresie chcą się aktywizować i przekwalifikować zawodowo. Opiekunem i doradcą zawodowym oraz prowadzącym szkolenie zawodowe był organizator Wnioskodawca. Wszyscy Uczestnicy mieli stały kontakt i w każdej wolnej chwili mogli rozmawiać na temat aktywizacji i przekwalifikowania się. W dalszej części projektu zostali skierowani na szkolenia zawodowe w (…). Po ukończeniu kursów wszyscy zdali egzamin wewnętrzy oraz przystąpili do egzaminów czeladniczych/państwowych.

W sumie 39 osób uzyskało nowe zawody w tym pracownik biurowy, pracownik gastronomii z elementami cukiernictwa i dietetyki oraz z krawiectwa. Zgodnie z założonym projektem 20 osób przystąpiło na staż zawodowy zgodnie z nowym zawodem. Prelekcja, szkolenie z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz szkolenie psychologiczno-motywujące było spójne, służyło do zmobilizowania Uczestników do aktywizacji zawodowej w dalszej części projektu.

Ad 3.

W większości wykonane usługi dla Zamawiającego były usługami szkoleniowymi. Wyżej opisane działania w postaci prelekcji, szkolenia z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz szkolenia motywującego przeważały w harmonogramie wyjazdu. Były spójne skierowane na podniesienie własnej wartości, aktywizacji zawodowej oraz mobilizacji do dalszego udziału w projekcie czego faktem jest ukończenie szkoleń i podjęcie staży zawodowych.

Ad 4.

Usługą główną była prelekcja, szkolenie z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz szkolenie motywacyjne. Czynności pomocnicze to opieka nad osobami niepełnosprawnymi w razie potrzeby (wszyscy Uczestnicy to osoby z orzeczeniem o niepełnosprawności), usługa gastronomiczno-hotelarska i transportowa.

Ad 5.

Wszystkie wykonane czynności zmierzające do wykonania świadczenia głównego są ze sobą ściśle powiązane, spójne i tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość.

Ad 6.

Usługi transportowe, noclegowe, wyżywienia, opiekuna są ściśle związane z usługą podstawową. Bez zorganizowania transportu osoby niepełnosprawne miałyby problem z dojazdem na miejsce szkoleń. Zgodnie z zamówieniem usługa musiała być zorganizowana poza miejscem zamieszkania na terenie woj. (…) oraz musiała trwać 3 dni i dwie noce więc konieczne było zorganizowanie noclegu, wyżywienia i sprawowanie opieki w razie potrzeby nad osobami niepełnosprawnymi co również było przedmiotem zamówienia.

Ad 7.

Usługi transportowe, noclegowe, wyżywienia, opiekuna były ściśle związane z usługą podstawową ponieważ były przedmiotem zamówienia. Bez tych usług Zamawiający nie przyjąłby rozliczenia wykonania zamówienia i nałożyłby kary umowne wynikające z umowy.

Ad 8.

Tak, wszyscy Uczestnicy korzystali z usługi transportowej, noclegowej, wyżywienia i opiekuna.

Ad 9.

Osiągnięcie dodatkowego dochodu nie było głównym zamierzonym celem. Głównym zamierzonym celem była pomoc osobom niepełnosprawnym w aktywizacji zawodowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wyświadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na zorganizowaniu wyjazdu motywacyjno-doradczego w ramach projektu „(…)” zgodnie z opisanym stanem faktycznym podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym należy stwierdzić, że wyświadczona przez Wnioskodawcę usługa była usługą szkoleniową w zakresie aktywizacji osób niepełnosprawnych i bezrobotnych, których świadczenie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega zwolnieniu od podatku VAT. Jest to bowiem usługa szkoleniowa w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Natomiast czynności polegające na udzielaniu niepełnosprawnym i bezrobotnym wsparcia w poszukiwaniu zatrudnienia poprzez monitoring i oferowanie działań mających pomóc danej osobie w utrzymaniu zatrudnienia, podlegają zwolnieniu od podatku VAT jako usługi ściśle związane z usługą kształcenia zawodowego i niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Natomiast w sytuacji, gdy usługi te są finansowane w całości ze środków publicznych, bezwzględnie należy stwierdzić, że podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Stanowisko powyższe znajduje odbicie zarówno w linii orzeczniczej sądów administracyjnych jak i praktyce organów skarbowych. Przykładowo analogiczne stanowisko zajął w piśmie z dnia 3 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów (1462-IPPP3.4512.37.2017.RM) w którym to stwierdził, że „(…) usługi szkoleniowe w zakresie aktywizacji osób bezrobotnych, podlegają zwolnieniu od podatku VAT jako usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Natomiast czynności dodatkowe w tym m.in. konsultacje ze specjalistami, doradztwo zawodowe, czy też udzielanie bezrobotnym wsparcia w poszukiwaniu zatrudnienia a następnie w utrzymaniu zatrudnienia podlegają zwolnieniu od podatku VAT jako usługi ściśle związane z usługą kształcenia zawodowego i niezbędne do wykonania usługi podstawowej. W związku z tym, że usługi te są w całości finansowane ze środków publicznych, to w konsekwencji podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy”. Podobne stanowisko zajmowali Dyrektorzy Izb Skarbowych w Katowicach (pismo z dnia 10 grudnia 2013 r., IBPP1/443-795/13/AZb), czy też w Łodzi (pismo z 15 października 2013 r., IPTPP1/443-596/13-4/MW). Ugruntowaną linię orzeczniczą w tym zakresie prezentuje także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (patrz wyrok w sprawie Horizon College C-434/05) z którego wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

− oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się również od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

− oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z treści art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit a lub,
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Ponadto w art. 43 ust. 17a ustawy, ustawodawca doprecyzował zwolnienie dotyczące dostawy towarów i świadczenia usług związanych z wymienionymi wyżej usługami, wskazując, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jednocześnie, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Natomiast w myśl § 3 ust. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Nadmienić należy, że powyższe uregulowania dotyczące zwolnień od podatku stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w tytule IX, rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi kształcenia na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

W myśl postanowień art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77, str. 1, z późn. zm. ), usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Zauważyć należy – mając na uwadze powołane regulacje prawa unijnego – że definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, a dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Uprawnienie do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia przysługuje także usługom kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmującym nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz mającym na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, które są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Należy jednakże pamiętać, że świadczenie przez bezpośrednio otrzymującego dofinansowanie ze środków publicznych usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (na rzecz uczestników szkolenia lub/i ich pracodawców) nie oznacza, że świadczone przez podwykonawców (dalszych podwykonawców) poszczególne czynności stanowią w konkretnym przypadku usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (mimo tego, że wszystkie te czynności, wykonywane łącznie, składają się na taką usługę).

W tym kontekście należy bowiem zwrócić uwagę, że w wyroku z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College Trybunał orzekł, że pojęcia „edukacji dzieci i młodzieży, szkolnictwa powszechnego i wyższego, szkoleń zawodowych lub zmiany kwalifikacji zawodowych” nie obejmują odpłatnego udostępniania nauczyciela instytucji edukacyjnej w rozumieniu tego przepisu, w której nauczyciel ten tymczasowo prowadzi nauczanie w ramach jej zakresu odpowiedzialności (por. pkt 24 wyroku Horizon College). Przykładowo zatem świadczona przez podwykonawcę usługa udostępniania nauczyciela instytucji edukacyjnej nie stanowi usługi „kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego”, o której mowa w ww. przepisach ustawy i rozporządzenia. Świadczona w takim przypadku przez podwykonawcę usługa (taka jak usługa udostępnienia nauczyciela lub inna) może być jednak uznana pod pewnymi warunkami za podlegającą zwolnieniu usługę ściśle związaną z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Możliwość skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczenia usługi (ale też i dostawy towarów) ściśle związanej z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego wymaga jednak spełnienia warunków wskazanych m.in. w ww. wyroku w sprawie Horizon College. Po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE (por. pkt 34 wyroku Horizon College). Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi mogą korzystać ze zwolnienia tylko wtedy, jeżeli są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu (por. pkt 38 wyroku Horizon College). Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej podatkiem VAT (por. pkt 42 wyroku Horizon College).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy wyświadczona przez Wnioskodawcę usługa polegająca na zorganizowaniu wyjazdu motywacyjno-doradczego w ramach projektu podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie jest podmiotem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zatem nie będzie w niniejszej sprawie możliwe zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisie.

Natomiast aby szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Niemniej jednak pierwsza z przesłanek oznacza, że dla objęcia zwolnieniem od podatku określonych usług kształcenia, konieczne jest, by usługi te mieściły się w zakresie definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowani, która to została określona w przywołanym wcześniej art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011.

W przedmiotowej sprawie konieczne jest zatem wyjaśnienie, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach szkoleń podczas wyjazdu motywacyjno-doradczego stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

Należy zauważyć, że co prawda Wnioskodawca wskazał, że usługi wykonywane przez niego w ramach realizacji przedmiotowego projektu są bezpośrednio związane z kształceniem zawodowym i mają na celu uzyskanie, a także uaktualnianie wiedzy dla celów zawodowych, zgodnie z założeniami głównymi przedmiotowego projektu, jednakże z przedstawionego konspektu prelekcji nie wynika, aby zorganizowany wyjazd motywacyjno-doradczy zrealizowany w ramach projektu – który jest przedmiotem wątpliwości Zainteresowanego – był bezpośrednio związany z kształceniem zawodowym i miał na celu uzyskanie, a także uaktualnianie wiedzy dla celów zawodowych. Wnioskodawca wskazał bowiem, że podczas wyjazdu odbył się panel dyskusyjny, grupowe szkolenie z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz grupowe szkolenie motywacyjne, którego celem była integracja społeczna Uczestników, grupowe poradnictwo psychologiczne oraz motywacja do podejmowania aktywności społecznej i zawodowej. Zainteresowany wskazał również, że to w dalszej części projektu Uczestnicy zostali skierowani na szkolenia zawodowe w Zakładzie Doskonalenia Zawodowego, a tym samym szkolenia służące przekwalifikowaniu się nie nastąpiły w ramach wyjazdu motywacyjno-doradczego, a dopiero na skutek tego wyjazdu i szkoleń motywacyjnych i doradczych – jak wskazał Zainteresowany – skierowano uczestników na szkolenia zawodowe, które były związane ze skonkretyzowaną branżą lub zawodem. W większości wykonane usługi dla Zamawiającego były usługami szkoleniowymi, jednakże jak wskazał w dalszej części Wnioskodawca, opisane działania w postaci prelekcji, szkolenia z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz szkolenia motywującego przeważały w harmonogramie wyjazdu. Wnioskodawca wskazał, że usługą główną była prelekcja, szkolenie z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz szkolenie motywacyjne. Z powyższego zatem nie wynika, aby świadczone przez Wnioskodawcę usługi były usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ponieważ szkolenia zawodowe odbyły się w dalszej części projektu, po zakończeniu już wyjazdu motywacyjno-doradczego.

Zatem, z uwagi na to, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi prelekcji, szkolenia z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz szkolenia motywacyjnego, nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, natomiast spełnienie tego warunku jest konieczne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43

ust. 1 pkt 29 ustawy, badanie szczegółowe dalszych przesłanek wynikających z tego przepisu jest bezprzedmiotowe. Zatem wskazane we wniosku usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W tym miejscu należy wskazać, że świadczenia dodatkowe związane z usługami wymienionymi m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, korzystają również ze zwolnienia od podatku pod warunkiem, że będą ściśle związane z wykonywaniem usługi podstawowej, tj. usługi szkoleniowej lub wręcz będą elementem złożonej usługi szkoleniowej.

Zatem, biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi dodatkowe, tj. opieka nad osobami niepełnosprawnymi, usługa gastronomiczno-hotelarska i transportowa, które są usługami ściśle związanymi z usługą podstawową świadczoną przez Wnioskodawcę, tj. usługą prelekcji, szkolenia z zakresu funkcjonowania rynku pracy oraz szkolenia motywacyjnego, nie korzystają ze zwolnienia od podatku, analogicznie jak usługa podstawowa.

W związku z powyższym, mając na uwadze całokształt okoliczności w niniejszej sprawie należy wskazać, że skoro świadczone przez Wnioskodawcę w ramach projektu usługi podstawowe nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, jako usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, to czynności dodatkowe, w tym opieka nad osobami niepełnosprawnymi w razie potrzeby (wszyscy Uczestnicy to osoby z orzeczeniem o niepełnosprawności), usługa gastronomiczno-hotelarska i transportowa, również nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, jako usługi ściśle związane z usługą kształcenia zawodowego i niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Tym samym, zorganizowanie wyjazdu motywacyjno-doradczego nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.