Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.442.2019.3.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-08
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT usług w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT usług w zakresie badania słuchu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, możliwość korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w związku ze świadczeniem szkoleń stacjonarnych, możliwość korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w związku ze świadczeniem szkoleń on-line,
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; szkolenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2019 r. (data wpływu 24 lipca 2019 r.), uzupełnionego pismami z dnia 21 sierpnia 2019 r. (data wpływu 23 sierpnia 2019 r.) oraz z dnia 27 września 2019 r. (data wpływu 1 października 2019 r.) o wydanie interpretacji opodatkowania podatkiem VAT usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy,

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług w zakresie badania słuchu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy,

*   możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w związku ze świadczeniem szkoleń stacjonarnych,

*   możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w związku ze świadczeniem szkoleń on-line,

**\-jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy,

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług w zakresie badania słuchu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy,

*   możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w związku ze świadczeniem szkoleń stacjonarnych,

*   możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w związku ze świadczeniem szkoleń on-line.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 sierpnia 2019 r. (data wpływu 23 sierpnia 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytań oraz własnego stanowiska, oraz pismem z dnia 27 września 2019 r. (data wpływu 1 października 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

OPIS STANÓW FAKTYCZNYCH

Od dnia 18 lutego 2019 r., Wnioskodawczyni prowadzi gabinet logopedyczny „….” Centrum Słuchu i Mowy jako działalność nierejestrowaną. Od 3 lipca 2019 r., działalność ta została przez Wnioskodawczynię zarejestrowana w CEIDG.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni wykonuje usługi w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej (w tym specjalistycznej: neurologopedycznej i surdologopedycznej), profilaktyki logopedycznej, z wykorzystaniem metodyki pracy właściwej dla danej dysfunkcji stwierdzonej u pacjenta (np. elektrostymulacji warg, języka, podniebienia, metody werbo-tonalnej i inne). Wnioskodawczyni pracuje zarówno z dziećmi, młodzieżą, jak i z dorosłymi pacjentami. W ramach prowadzonego gabinetu Wnioskodawczyni stosuje także trening słuchowy jako metodę pracy z zaburzeniami przetwarzania słuchowego czy zaburzeń słuchu fonemowego (np. …, Metoda …) oraz badanie słuchu niezbędne podczas prowadzonej diagnozy logopedycznej.

Otrzymane wyniki badania słuchu są interpretowane i opisywane przez lekarza specjalistę otolaryngologa. W związku ze specyfikacją świadczonych usług, Wnioskodawczyni posługuje się kodem PKD 86.90E (pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej gdzie indziej niesklasyfikowana). Wykonywane działania zawierają się bowiem w diagnostyce, terapii i profilaktyce i mają na celu likwidowanie lub zmniejszenie zaburzeń mowy i komunikacji. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawczyni posiada niezbędne uprawnienia do wykonywania zawodu logopedy i świadczeń z nim związanych. Wnioskodawczyni ukończyła studia Podyplomowe Kwalifikacyjne Logopedii i Medialnej Emisji Głosu na Uniwersytecie …. o specjalnościach logopedia, a następnie neurologopedia i surdologopedia oraz wiele kursów i szkoleń metodycznych.

Obecnie Wnioskodawczyni jest doktorantką Uniwersytetu …… w ……na wydziale Pedagogiki i Psychologii.

Formą rozliczania działalności jest podatkowa księga przychodów i rozchodów.

OPIS STANÓW PRZYSZŁYCH

Jednocześnie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności, Wnioskodawczyni zamierza podjąć współpracę z firmą zewnętrzną, dla której Wnioskodawczyni będzie świadczyć usługi szkoleniowe (PKD: 85.59B – pozostałe pozaszkoleniowe formy edukacji, gdzieindziej niesklasyfikowane). Firma ta jest dystrybutorem sprzętu i szkoleń dla nauczycieli terapeutów, w tym logopedów, psychologów i pedagogów z zakresu neuroterapii.

Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię będą polegały na szkoleniu, a więc przekazywaniu uczestnikom wiedzy teoretycznej i praktycznej podczas nauczania bezpośredniego. Wiedza ta i umiejętności niezbędne będą do posługiwania się daną metodą terapii.

Poza tym, Wnioskodawczyni zamierza również samodzielnie opracować autorskie szkolenia dla specjalistów: nauczycieli, pedagogów, psychologów, logopedów, terapeutów, a także rodziców, w celu przekazywania wiedzy oraz umiejętności do pracy z pacjentem oraz członkiem rodziny z zaburzeniami mowy i języka.

Szkolenia te będą umieszczane na specjalnej platformie e-learningowej, w formie prezentacji multimedialnych, nagrań audio i video, skryptów, testów przygotowanych w formie dokumentów tekstowych. Platforma ta ma charakter hostingu, czyli „dzierżawy” miejsca na szkolenia Wnioskodawczyni, za które kursanci uiszczają opłatę za pośrednictwem serwisów płatniczych, w zamian otrzymując kod dostępu do kursu.

Wnioskodawczyni przewiduje również, iż kursanci będą mogli kontaktować się z Wnioskodawczynią za pomocą komunikatora multimedialnego lub wiadomości e-mail, w każdym przypadku, kiedy według nich zaistnieje taka potrzeba (pomocy, konsultacji, wyjaśnień). Umożliwi to bezpośredni kontakt z wykładowcą.

W uzupełnieniu wniosku na następujące pytania Organu zawarte w wezwaniu z dnia 14 sierpnia 2019 r.:

1.  Czy Wnioskodawczyni jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?
2.  Czy świadczone przez Wnioskodawczynię usługi w zakresie diagnozy, terapii logopedycznej oraz badania słuchu służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia? Należy uszczegółowić ww. usługi o ich opis oraz dodatkowe informacje, na podstawie których Wnioskodawczyni zaliczyła ww. usługi do zakresu opieki medycznej, ze szczególnym uwzględnieniem celu wykonywania poszczególnych usług.
3.  Czy Wnioskodawczyni świadczy usługi w zakresie diagnozy, terapii logopedycznej oraz badania słuchu w ramach wykonywania zawodu lekarza lub też zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 2190, z późn. zm.)?

Zgodnie z ww. artykułem, za osobę wykonującą zawód medyczny uważa się „osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.”

1.  Czy świadczone przez Wnioskodawczynię szkolenia on-line będą stanowiły usługi elektroniczne w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w szkoleniu on-line udział szkolącego (Wnioskodawczyni) będzie znaczący czy niewielki lub żaden?
3.  Czy świadczenie usług szkoleniowych on-line będzie zautomatyzowane?
4.  Jaki jest zakres/przedmiot szkoleń stacjonarnych?
5.  Jaki jest zakres/przedmiot szkoleń on-line?
6.  Czy organizowane przez Wnioskodawczynię szkolenia (stacjonarne i on-line) spełniają definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, zawartą w art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.)?

Zgodnie z ww. przepisem, „usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia”.

1.  Czy Wnioskodawczyni jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe i świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania? Jeżeli tak, to czy posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 59, z późn. zm.).
2.  Czy usługi szkoleniowe, objęte zakresem wniosku, będą świadczone przez Wnioskodawczynię jako jednostkę objętą systemem oświaty?
3.  Czy Wnioskodawczyni jest podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r., poz. 1221, z późn. zm.) lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.)?
4.  Czy świadczone przez Wnioskodawczynię usługi objęte zakresem wniosku będą usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług?
5.  Czy nabyte w trakcie przedmiotowych szkoleń umiejętności pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń i mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych? Jeśli tak, to jakich zawodów/branży?
6.  Czy przedmiotowe usługi, o których mowa we wniosku, prowadzone będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, to należy wskazać dokładną podstawę prawną?
7.  Czy Wnioskodawczyni w zakresie ww. usług objętych zakresem wniosku, jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe?
8.  Czy szkolenia objęte zakresem wniosku będą finansowane w całości lub w części (w jakiej części - należy podać procentowo) ze środków publicznych?
9.  W przypadku, gdy źródłem finansowania usług będących przedmiotem wniosku, będą środki publiczne, to czy Wnioskodawczyni będzie posiadała stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania ww. usług są środki publiczne?
10.  Czy usługi objęte zakresem wniosku Wnioskodawczyni będzie świadczyć jako główny wykonawca czy podwykonawca?
11.  Czy usługi szkolenia, objęte zakresem wniosku, świadczone przez Wnioskodawczynię, będą usługami podstawowymi czy usługami ściśle związanymi z usługą podstawową (szkoleniową)?
12.  Czy głównym celem wykonania usług szkoleniowych objętych zakresem wniosku będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawczynię, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia?
13.  Czy Wnioskodawczyni będzie zapewniała kompleksowe szkolenia (sala, materiały, wykłady)?

Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi:

Ad 1.

Prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą, tj. „…..” Centrum Słuchu i Mowy, Wnioskodawczyni nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad 2.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi w zakresie diagnozy, terapii logopedycznej oraz badania słuchu służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Diagnoza logopedyczna, np. wg prof. G. Jastrzębowskiej, to określony sposób postępowania badawczego, którego celem jest potwierdzenie bądź wykluczenie istnienia zjawisk logopedycznych oraz przewidywanie ich tendencji rozwojowych na podstawie objawów patogenezy i patomechanizmów. Demel podkreśla, że „logopedia jako dyscyplina naukowa tłumaczy odstępstwa od normy w rozwoju mowy, czyli zajmuje się etiologią i patogenezą jej zaburzeń, rozpoznawaniem (diagnostyką) i zapobieganiem (profilaktyką), a także usuwaniem i redukcją”.

Każda czynność w postępowaniu diagnostycznym wymaga zrealizowania pewnych ustalonych etapów działań. W logopedii stosuje się schemat badania logopedycznego, którego celem jest postawienie diagnozy i ustalenie rozwoju zaburzeń mowy. Celem diagnozy logopedycznej jest więc ustalenie rozwoju zaburzenia i wyznaczenie kroków badawczych. Medyczna perspektywa opisu zaburzeń mowy, których diagnozą i terapią zajmuje się logopedia zawarta jest w Międzynarodowej Statystycznej Klasyfikacji Chorób ICD-10 i obejmuje zaburzenia ujęte (opisane) kodami: F80 specyficzne zaburzenia mowy i języka; F82 Specyficzne zaburzenia funkcji motorycznych: dyzartria; F83 Mieszane specyficzne zaburzenia rozwojowe; F84 Całościowe zaburzenia rozwojowe; F94 Zaburzenia (oraz inne F98) funkcjonowania społecznego rozpoczynające się zwykle w dzieciństwie lub w wieku młodzieńczym; R47 Zaburzenia mowy gdzie indziej niesklasyfikowane (m.in. R47.0 dysfazja i afazja, R47.1. dysartria i anartria); R49 Zaburzenia głosu oraz R62 Brak oczekiwanego rozwoju fizjologicznego.

Postępowanie logopedyczne wiąże się też z rehabilitacją, która oznacza przywrócenie przydatności, zręczności (Ossarski, 1999, s. 110). Definiuje się ją też jako złożony proces obejmujący oddziaływania lecznicze, społeczne i zawodowe, a w przypadku dziecka – także pedagogiczne zmierzające do przywrócenia sprawności i umożliwienia samodzielnego życia w społeczeństwie człowiekowi, który takich możliwości nie miał z powodu przebytego urazu, bądź je utracił (S. Kowalik, 1999, s. 446). Zamiennie w logopedii ze słowem rehabilitacja stosuje się termin terapia. Jest to całość specyficznych, zamierzonych oddziaływań, ukierunkowanych na usunięcie wszelkich zaburzeń procesu porozumiewania się od wad wymowy do niemożności mówienia włącznie (G. Jastrzębowska, 2003). „Celem terapii logopedycznej jest niwelowanie zaburzeń mowy i języka oraz wspieranie rozwoju komunikacji werbalnej, niewerbalnej i w razie potrzeby także alternatywnej” (A. Hemerlinska-Latecka, 2012, s. 53), a więc profilaktyka.

Terapia logopedyczna ma zatem na celu: usuwanie zaburzeń mowy, wad wymowy, przywracanie mowy w przypadku jej utraty, stymulowanie rozwoju mowy i podnoszenie sprawności językowej. Diagnoza i terapia logopedyczna ma zatem zastosowanie w przebiegu takich chorób, zaburzeń, dysfunkcji jak: zaburzenia mowy z niewykształconą kompetencją językową: głuchota, niedosłuch, dyskalia (pot. wady wymowy), alalia prolongata, digafazja (w niepełnosprawności intelektualnej), opóźnienia mowy w przebiegach zaburzeń neurologicznych – alalia i niedokształcenie mowy o typie afazji, pacjenci z padaczką, z mózgowym porażeniem dziecięcym, z zespołem poalkoholowym FAS, dysleksją rozwojową, autyzmem, zespołem Aspergera, zaburzenia mowy związane z zaburzeniami realizacyjnymi, czyli wczesna interwencja logopedyczna obejmująca noworodki i niemowlęta z uwagi na np. zaburzenia karmienia, dysfonia, dysglosja, ankyloglosja, nowotwory jamy ustnej, pacjenci po laryngektomii (przy raku krtani), rozczep wargi i podniebienia, niepłynność mówienia (jąkanie), dyzartria oraz zaburzenia mowy związane z rozpadem sprawności językowych i komunikacyjnych, czyli: afazja, pragnazja, choroby neurodegeneracyjne, otępienie, np. w chorobie Alzheimera, zespół czołowy, zespół zamknięcia, schizofazja (w chorobach psychiatrycznych), stabilizowanie mowy interakcyjnej u osób w podeszłym wieku oraz logopedia artystyczna.

Badanie słuchu z kolei pozwala zdiagnozować ubytek słuchu, określić jego rodzaj i stopień oraz stwierdzić, czy problem dotyczy obu uszu, czy tylko jednego. Dzięki takiemu badaniu można też ustalić (i to jest jego 2 cel), czy ubytek słuchu będzie można wyleczyć farmakologicznie czy będzie konieczność zastosowania pomocy słuchowych (aparatu lub implantu słuchowego). Ponadto możliwe jest określenie stopnia, w jakim ubytek słuchu może mieć wpływ na dziecko, czy dorosłego pacjenta i na jego zdolność komunikowania się. Rodzaje badań słuchu to m.in. audiometria tonalna, audiometria słowna (mowy), audiometria impedoncyjna, otoemisja akustyczna czy badanie odpowiedzi elektrycznych z pnia mózgu (ABR). Badania te służą też profilaktyce, np. odnośnie montowania stanu słuchu przy pracy w hałasie.

Ad 3.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej oraz badania słuchu, zawarte są w ramach wykonywania zawodu lekarza lub też zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 2190 z późn. zm., bowiem jak można przeczytać na stronie internetowej GUS: „Do pierwszej grupy zawodów medycznych zaliczyć należy: lekarzy i lekarzy dentystów, fleczerów, pielęgniarki i położne, diagnostów laboratoryjnych, farmaceutów i ratowników medycznych. Drugą grupę osób wykonujących zawód medyczny stanowią osoby, które legitymują się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny w zawodach, w stosunku do których brakuje szczegółowych uregulowań prawnych. Do tej grupy zaliczyć należy m.in. fizjoterapeutów, techników dentystycznych oraz logopedów”. (Źródło: https://stst.gov.pl/matainformacje/slownikpojec/pojecia-stosowane-w-statystyce-publicznej/2029,pojecie:html). Na stronie internetowej Ministerstwa Zdrowia w dokumencie przedstawiającym „informacje o wymogach kwalifikacyjnych dotyczących osób wykonujących dany zawód medyczny regulowany oraz o wykształceniu niezbędnym do jego wykonywania”, w podpunkcie „Medyczne zawody regulowane tzw. systemu ogólnego”, czytamy, iż by wykonywać zawód logopedy konieczne jest: „(…) lub ukończenie studiów wyższych i uzyskanie tytułu magistra oraz ukończenie studiów podyplomowych z logopedii obejmujących co najmniej 600 godzin kształcenia w zakresie logopedii (…)”. Źródło: http://www2.mz.gov.pl/wwwfiles/ma\_struktura/docs/inf\_wymazawo\_01042011.pdf). Otóż, w 2010 roku Wnioskodawczyni ukończyła 5-letnie jednolite studia magisterskie na kierunku pedagogika spec. Szczególna i opiekuńcza oraz jednocześnie 3-letnie licencjackie studia na kierunku pedagogika zdrowia na Uniwersytecie …. w ……. W 2010 roku Wnioskodawczyni ropoczęła studia podyplomowe na Studiach Podyplomowych Kwalifikacyjnych Logopedii i Medialnej Emisji Głosu, spec. Logopedia (których program obejmował ponad 600 godzin nauki) na Uniwersytecie ….. w ….., w 2011 r. na tej samej uczelni Wnioskodawczyni rozpoczęła studia podyplomowe o spec. Neurologopedia, zaś w 2014 r. studia o spec. Surdologopedia. Obecnie Wnioskodawczyni jest doktorantką Uniwersytetu …\`(...)\`

Ad 4.

Świadczone przez Wnioskodawczynię szkolenia on-line będą stanowiły usługi elektroniczne, w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.)

Ad 5.

Udział Wnioskodawczyni w szkoleniu on-line będzie niewielki.

Ad 6.

Świadczenie usług szkoleniowych on-line będzie zautomatyzowane.

Ad 7.

Szkolenia stacjonarne wykorzystują znaczący udział szkolącego i polegają na nauczaniu bezpośrednim. Dotyczą zagadnień teoretycznych i praktycznych związanych z Metodą … oraz z wykorzystaniem tej metody w diagnozie centralnych funkcji słuchowych, co wiąże się z z diagnozą i terapią logopedyczną, ale też i z pracą pedagogów, terapeutów czy psychologów. Zakresem obejmuje przekazywanie wiedzy teoretycznej dot. diagnozy i terapii oraz obsługi dedykowanego do tej metody specjalistycznego sprzętu, a także nabycie umiejętności praktycznych związanych z obsługą sprzętu i urządzeń dedykowanych Metodzie …, służących do prowadzenia diagnozy/badania oraz prowadzenia terapii/treningu słuchowego, wzrokowego i motorycznego.

Ad 8.

Zakres szkoleń on-line dla specjalistów dotyczyć będzie zagadnień teoretycznych, związanych z diagnozą i terapią logopedyczną (w tym specjalistyczną), dotyczącą pracy z pacjentami z różnymi zaburzeniami mowy i komunikacji oraz zagadnień z zakresu audiologii, foniatrii i neurologii, przekazując wiedzę niezbędną do prawidłowej diagnozy i prowadzenia terapii przez logopedów. Zakres tych szkoleń będzie dotyczył też umiejętności praktycznych, które będą przekazywane za pośrednictwem materiałów audio, video czy case study i materiały w edytorze tekstów, grafiki, skrypty. Zakres szkoleń on-line dla rodziców (mających dzieci z problemami logopedycznymi lub chcących poszerzyć swoje informacje i kompetencje w zakresie ćwiczeń w domu), dotyczyć będzie informacji teoretycznych, związanych z zaburzeniami mowy i komunikacji oraz ćwiczeń, w tym profilaktycznych do realizacji z dzieckiem w domu. Materiały podawane będą w formie audio, video, prezentacji multimedialnych, skryptów, grafik, materiałów w edytorach tekstów, case study, itp.

Ad 9.

Szkolenia stacjonarne oraz szkolenia on-line dla specjalistów spełniać będą definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, zawartą w art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r., s. 1, z późn. zm.). Natomiast szkolenia on-line dla rodziców nie spełniają ww. definicji kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

Ad 10.

Zarówno szkolenia stacjonarne, jak i szkolenia on-line (dla specjalistów i rodziców) nie są objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów prawo oświatowe i świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania, a co z tym związane Wnioskodawczyni nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji.

Ad 11.

Zarówno usługi szkoleń stacjonarnych, jak i szkoleń on-line nie będą świadczone przez Wnioskodawczynię jako jednostkę objętą systemem oświaty.

Ad 12.

Zarówno w kontekście szkoleń stacjonarnych, jak i szkoleń on-line, Wnioskodawczyni nie jest podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017, poz. 1221, z późn. zm.) lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.).

Ad 13.

Zarówno w stosunku do szkoleń stacjonarnych, jak i szkoleń on-line usługi szkoleniowe, które będą świadczone przez Wnioskodawczynię nie będą usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 14.

Nabyte w trakcie szkoleń stacjonarnych, jak i szkoleń on-line dla specjalistów umiejętności, pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń i mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych (szkolenia stacjonarne i on-line logopedzi, terapeuci, psycholodzy, pedagodzy, nauczyciele). W przypadku szkoleń on-line dla rodziców, usługi te nie pozostają w związku z branżą lub zawodem uczestników.

Ad 15.

Zarówno szkolenia on-line, jak i stacjonarne nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Ad 16.

W przypadku szkoleń stacjonarnych, Wnioskodawczyni nie jest organizatorem tych szkoleń, a jedynie wykładowcą, osobą prowadzącą dane szkolenie. Zadaniem Wnioskodawczyni będzie samo przeprowadzenie szkolenia, a nie jego organizowanie. Wnioskodawczyni nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy prawo oświatowe i też nie ma wiedzy, czy firma zewnętrzna organizująca szkolenia stacjonarne taką akredytację posiada. W przypadku szkoleń on-line, których Wnioskodawczyni będzie organizatorem – Wnioskodawczyni nie posiada akredytacji, o której mowa w pytaniu 16.

Ad 17.

W przypadku szkoleń stacjonarnych, których Wnioskodawczyni nie jest organizatorem, a będzie tylko prowadzącą, nie ma wiedzy czy będą one finansowane w całości lub w części ze środków publicznych. Wnioskodawczyni jako prowadząca nie posiada takowych zaświadczeń, zgód, akredytacji. Szkolenia on-line nie będą finansowane ze środków publicznych.

Ad 18.

Wnioskodawczyni nie posiada stosownej dokumentacji, gdyż świadczone przez Wnioskodawczynię usługi szkoleniowe nie będą finansowane ze środków publicznych.

Ad 19.

Szkolenia stacjonarne Wnioskodawczyni będzie świadczyć jako podwykonawca, tj. tylko prowadzący, wykładowca, natomiast szkolenia on-line jako główny wykładowca.

Ad 20.

Główną usługą świadczoną przez Wnioskodawczynię jest prowadzenie diagnozy i terapii logopedycznej (w tym specjalistycznej), zgodnie z metodyką odnoszącą się do wykonywanego przez Wnioskodawczynię zawodu, w tym wykonywanie badań słuchu. Dodatkowymi usługami będzie prowadzenie szkoleń stacjonarnych opartych na nauczaniu bezpośrednim oraz szkolenia on-line dedykowane specjalistom i rodzicom.

Ad 21.

Wykonując usługi szkoleniowe, Wnioskodawczyni nie zamierza stosować metod konkurencyjnych względem innych podmiotów, a przekazywać wiedzę i określone umiejętności przydatne w pracy innym specjalistom. Ponadto szkolenia on-line będą składały się z autorskich materiałów Wnioskodawczyni, opartych na studiowaniu literatury przedmiotu i własnej pracy klinicznej. W znacznej mierze tworzone były z myślą o samokształceniu Wnioskodawczyni, dziś Wnioskodawczyni chciałaby się nimi podzielić z innymi specjalistami z zachowaniem praw związanych z własnością intelektualną.

Ad 22.

W przypadku szkoleń stacjonarnych, których Wnioskodawczyni nie jest organizatorem, a tylko wykładowcą, prowadzącym, Wnioskodawczyni nie będzie zapewniać sali, materiałów, wykładów w rozumieniu np. prezentacji multimedialnej. Odnośnie szkoleń on-line zapewnianie sali nie jest konieczne (nauczanie na odległość), Wnioskodawczyni będzie zapewniać skrypty, prezentacje multimedialne, materiały audio, video do pobrania dla uczestników.

Natomiast na pytania Organu zawarte w wezwaniu z dnia 20 września 2019 r.:

1.  Czy usługi w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej oraz badania słuchu świadczone są/będą przez Wnioskodawczynię jako podmiot leczniczy w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 2190, z późn. zm.)?
2.  Jeżeli Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą w 2018 r., to należy wskazać, czy wartość sprzedaży Wnioskodawczyni za 2018 r. nie przekroczyła kwoty 200.000 zł?
3.  Jeżeli Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w 2019 r. należy wskazać, czy przewidywana przez Wnioskodawczynię wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2019 r., nie przekroczy kwoty 200.000 zł?
4.  Czy Wnioskodawczyni w ramach działalności gospodarczej wykonywała/wykonuje inne usługi, niż usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku? Jeśli tak, należy wskazać jakie oraz czy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i na podstawie jakich przepisów?
5.  Czy Wnioskodawczyni wykonywała/wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.)?

Wnioskodawczyni wskazała, iż:

Ad 1.

Usługi w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej oraz badania słuchu, w przypadku Wnioskodawczyni nie podlegają świadczeniu ww. usług jako/przez podmiot leczniczy w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. W tym przypadku Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która wykonuje zawód medyczny i udziela świadczeń zdrowotnych w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Dzieje się tak z uwagi na to, iż Wnioskodawczyni udziela świadczeń zdrowotnych osobiście i na tym oparta jest działalność Wnioskodawczyni a nie na organizacji składników majątkowych i zatrudnieniu personelu, co jest charakterystyczne dla działalności podmiotu leczniczego (por. art. 5 pkt 41 lit. a i b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej (finansowanych ze środków publicznych oraz art. 2 ust. 1 pkt 5 i 14 ustawy o działalności leczniczej).

Ad 2.

Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej w roku 2018.

Ad 3.

Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w 2019 r. Przewidywana przez Wnioskodawczynię wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2019 r. nie przekroczy kwoty 200.000 zł.

Ad 4.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni nie wykonuje/wykonywała innych usług niż usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku.

Ad 5.

Wnioskodawczyni nie wykonywała i nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

1.  Czy świadcząc usługi w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej, Wnioskodawczyni będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT?
2.  Czy świadcząc usługi w zakresie badań słuchu Wnioskodawczyni będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT?
3.  Czy świadcząc usługi prowadzenia szkoleń stacjonarnych wnioskodawczyni będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?
4.  Czy z chwilą sprzedaży szkoleń on-line Wnioskodawczyni będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

Stan faktyczny dotyczy pytań nr 1, 2, natomiast zdarzenie przyszłe dotyczy pytania nr 3 i 4.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

Ad 1.

Świadczenia w zakresie diagnozy, jak i kompleksowej terapii logopedycznej z wykorzystaniem metodologii i metodyki pracy adekwatnej dla dziedziny podlegają zwolnieniu z podatku VAT, gdyż logopeda to zawód medyczny zajmujący się prowadzeniem badań i działaniami praktycznymi w zakresie ogólnej diagnozy stanu rozwoju mowy i terapii zaburzeń komunikacji człowieka na różnych etapach rozwoju i w różnych sferach aktywności: edukacyjnej, społecznej i zawodowej. Do zadań logopedy należy diagnoza, badanie logopedyczne, zaplanowanie planu rehabilitacji = terapii, prowadzenie pracy profilaktycznej i terapeutycznej (Źródło: http://www.zawodyregulowane.pl/index.php?option=com\_eontent&view=article&id=561&itemid=722). Praca logopedy służy więc przywracaniu i poprawie zdrowia oraz profilaktyce. Z powyższego wynika, iż świadczenie usług w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej spełniają warunki zwolnienia z VAT o charakterze przedmiotowym, tj. świadczenie usług dotyczących opieki medycznej w zakresie profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawiania zdrowia (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT).

Ad 2.

Świadczenie usług w zakresie badań słuchu podlega zwolnieniu z VAT o charakterze przedmiotowym (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT). Usługa ta służy bowiem przeprowadzeniu badania, postawieniu diagnozy oraz zaplanowaniu właściwej rehabilitacji w ramach stwierdzonych ubytków słuchu (leczenia farmakologicznego, operacyjnego czy związanego z zaopatrzeniem we właściwe protezy słuchowe – o czym decyduje lekarz laryngolog), a także właściwie prowadzonej specjalistycznej rehabilitacji = terapii surdologopedycznej. Badania te wiążą się także z profilaktyką, np. odnośnie monitowania stanu słuchu osób pracujących w hałasie (obszar medycyny pracy, profilaktyki zdrowia). W związku z tym też do badań słuchu ma zastosowanie zwolnienie przedmiotowe, tj. świadczone usługi dotyczą opieki medycznej w zakresie profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawiania zdrowia.

Ad 3.

Prowadzenie szkoleń stacjonarnych jest opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 23%, jednak przedsiębiorca może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego z VAT, które przysługuje z uwagi na limit sprzedaży do 200.000 zł, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 4.

Sprzedaż szkoleń on-line jest opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%, jednak przedsiębiorca może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja w zakresie pytania nr 1 i nr 2 dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, natomiast w zakresie pytania nr 3 i nr 4 zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak stanowi ust. 2 ww. artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Należy zauważyć, że powyższe zwolnienie odnosi się do usług w zakresie opieki medycznej oraz dostawy towarów i usług ściśle z tymi usługami związanych świadczonych przez podmioty lecznicze.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 160, z późn. zm.),
4.  psychologa.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy zauważyć, że ww. przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Podkreślić w tym miejscu należy, że świadczenie usług dokonywane w ramach wykonywania m.in. zawodu lekarza, pielęgniarki, położnej czy zawodu medycznego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne prawne konsekwencje, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jest spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

*   przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,

*   przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 2190, z późn. zm.), osobą wykonująca zawód medyczny jest osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227), zawód logopeda został wymieniony w grupie 229 „Inni specjaliści ochrony zdrowia” – logopeda – 229402.

W tym miejscu wskazać należy, iż powyższe przepisy (art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy o VAT) stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1), zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają:

*   opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

*   świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Zwolnienie określone w art. 132 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług, wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów. Stąd też analogiczną konstrukcję zastosowano w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując, jaki rodzaj usług podlega zwolnieniu oraz definiując krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Zwolnieniu z opodatkowania podlegają więc podmioty lecznicze (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT) oraz osoby wykonujące zawody wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, świadczące usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi gabinet logopedyczny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni wykonuje usługi w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej (w tym specjalistycznej: neurologopedycznej i surdologopedycznej), profilaktyki logopedycznej, z wykorzystaniem metodyki pracy właściwej dla danej dysfunkcji stwierdzonej u pacjenta (np. elektrostymulacji warg, języka, podniebienia, metody werbo-tonalnej i inne). Wnioskodawczyni pracuje zarówno z dziećmi, młodzieżą, jak i z dorosłymi pacjentami. W ramach prowadzonego gabinetu Wnioskodawczyni stosuje także trening słuchowy jako metodę pracy z zaburzeniami przetwarzania słuchowego czy zaburzeń słuchu fonemowego (np. …, …) oraz badanie słuchu niezbędne podczas prowadzonej diagnozy logopedycznej. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawczyni posiada niezbędne uprawnienia do wykonywania zawodu logopedy i świadczeń z nim związanych. Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi w zakresie diagnozy, terapii logopedycznej oraz badania słuchu służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej oraz badania słuchu zawarte są w ramach wykonywania zawodu lekarza lub też zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawczyni w pierwszej kolejności sprowadzają się do kwestii zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT świadczonych usług w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej oraz w zakresie badań słuchu.

Zdefiniowanie w cyt. przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18-19 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał Sprawiedliwości UE określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Podkreślenia wymaga, iż orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje również, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną”.

Należy więc mieć na uwadze, że wyżej powołane przepisy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem można, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu lekarza, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiadają one koncepcji opieki medycznej.

Jak wskazała Wnioskodawczyni, usługi w zakresie diagnozy i terapii logopedycznej oraz badania słuchu, w przypadku Wnioskodawczyni nie podlegają świadczeniu jako/przez podmiot leczniczy w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Zatem ww. usługi świadczone przez Wnioskodawczynię, nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Jednakże analiza przedstawionego stanu faktycznego w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro - jak wskazała Wnioskodawczyni - świadczone usługi w zakresie diagnozy, terapii logopedycznej oraz badania słuchu służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nadto przedmiotowe usługi zawarte są w ramach wykonywania zawodu lekarza lub też zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, to przedmiotowe usługi korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie objętym pytaniem nr 1 i nr 2 należy uznać je za nieprawidłowe, ponieważ jakkolwiek Zainteresowana wywodzi prawidłowy skutek prawny, to jednak z innej podstawy prawnej.

Odnosząc się do kwestii korzystania przez Wnioskodawczynię ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, wskazać należy, iż stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\-jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności.

Jak stanowi art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z kolei przepis art. 113 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. - stanowi, że zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
2.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
3.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
    *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
    *   wyrobów tytoniowych,
    *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
4.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
5.  terenów budowlanych,
6.  nowych środków transportu,
7.  następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:
    *   preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
    *   komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
    *   urządzeń elektrycznych i nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (PKWiU 27),
    *   maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),
8.  hurtowych i detalicznych części do:
    *   pojazdów samochodowych (PKWiU 45.3),
    *   motocykli (PKWiU 45.4);
9.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie,
    4.  ściągania długów, w tym factoringu;
10.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy mogą być objęci podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, u których wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł bez kwoty podatku oraz podatnicy rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie działalności gospodarczej, jeżeli przewidywana przez nich wartość sprzedaży nie przekroczy – w proporcji do okresu prowadzonej działalności w roku podatkowym – kwoty 200.000,00 zł, bez kwoty podatku.

Jednocześnie należy stwierdzić, że ze zwolnienia podatkowego, na podstawie powołanego powyżej art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, nie korzystają m.in. usługi w zakresie doradztwa.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „doradztwo”. W potocznym rozumieniu termin ten obejmuje szereg usług doradczych, w różnych zakresach, np. podatkowe, prawne, finansowe, techniczne i inne, w tym także udzielanie porad, opinii i wyjaśnień.

Wobec braku w ustawie definicji doradztwa celowe jest odwołanie się do wykładni językowej. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl), „doradzić - doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Natomiast w myśl wskazanego Słownika, „doradca” to ten, kto udziela porad. Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych opinii, porad w różnych dziedzinach, np. ekonomicznych, finansowych, a przez doradcę rozumie się osobę, która udziela porad, doradza. Użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko, z położeniem głównego nacisku na czynność udzielania porad, wskazywania rozwiązań, sposobów postępowania w jakiejś sprawie.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawczyni nie wykonywała i nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy oraz przewidywana przez Wnioskodawczynię wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2019 r. nie przekroczy kwoty 200.000 zł, Zainteresowana będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9 w zw. z art. 113 ust. 1 ustawy.

Podkreślić jednocześnie należy, iż obrót osiągnięty z tytułu świadczenia usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19, nie ma wpływu na wartość sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ww. ustawy.

Zaznaczyć jednakże należy, że Wnioskodawczyni utraci prawo do ww. zwolnienia w momencie wykonania jakiejkolwiek czynności wymienionej w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, Wnioskodawczyni utraci zwolnienie określone w art. 113 ust. 9 w zw. z art. 113 ust. 1 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży - w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w 2019 roku - przekroczy kwotę 200.000 zł.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie objętym pytaniami nr 3 i nr 4 należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ Zainteresowana w swojej argumentacji nie uwzględniła art. 113 ust. 9 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w zakresie pytań nr 1, 2 oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji – w zakresie pytania nr 3 i 4.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.