Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.579.2017.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2017 r. (data wpływu 8 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 8 grudnia 2017 r. oraz 12 grudnia 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu. Wniosek uzupełniono w dniu 8 grudnia 2017 r. oraz w dniu 12 grudnia 2017 r. o wskazanie adresu elektronicznego do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Gmina będzie w 2017-2018 r. realizowała inwestycję polegającą na budowie nowego budynku przedszkola i stołówki szkolnej. Projekt inwestycji zakłada budowę nowego budynku zwanego „Budynkiem przedszkola gminnego” o powierzchni użytkowej ogółem 1102,59 m2 wraz z zakupem niezbędnego wyposażenia na potrzeby funkcjonowania przedszkola. W wyniku realizacji przedsięwzięcia zostaną utworzone nowe miejsca dla dzieci w wieku 3 i 4 lat (w ramach nowych grup), a tym samym wzrośnie poziom upowszechnienia edukacji przedszkolnej na terenie Gminy.

Gmina zamierza złożyć wniosek o dofinansowanie tej części inwestycji ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (dalej RPOW).

Zgodnie z instrukcją wypełniania wniosku o przyznanie pomocy beneficjentom Gmina zobligowana jest wystąpić do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji w sprawie braku możliwości odzyskania podatku VAT i dostarczenie jej wraz z wnioskiem o płatność.

Cała inwestycja będzie realizowana w zakresie obowiązkowych zadań własnych Gminy, bowiem w ramach zadań nałożonych na gminy zgodnie z art. 7 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. z 2013 r., poz. 54, z późn. zm.) należą między innymi sprawy edukacji publicznej. Gmina realizuje powyższe zadania w zgodzie z postanowieniami ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Zgodnie z umową, dofinansowanie w ramach RPOWP działanie 8.6 dotyczyć będzie budynku przedszkola.

W związku z tym Gmina już na etapie wniosku zobowiązana została przez RPOW do określenia wysokości kosztu kwalifikowalnego inwestycji (brutto z VAT czy netto bez VAT).

Budynek będzie składał się z dwóch, części każda z oddzielnym wejściem. Wykorzystywany będzie do działalności przedszkolnej oraz na stołówkę szkolną w ramach wypełniania obowiązku wynikającego z przepisów art. 67a ustawy o oświacie.

W jednej części budynek będzie przeznaczony na działalność przedszkolną o powierzchni 691,92 m2, której powstaną 4 sale zajęć dla ok. 100 dzieci przedszkolnych w wieku 3-5 lat, stołówka przedszkolna oraz pomieszczenia socjalno-biurowe, hol, szatnia i kotłownia. Obok tej części budynku zbudowany zostanie plac zabaw dla dzieci. Przedszkole będzie zapewniało bezpłatną podstawę programową w ramach pięciu godzin. Natomiast za każdą kolejną godzinę będzie pobierana opłata w wysokości określonej przez organ prowadzący. Przedszkole będzie realizowało program wychowania przedszkolnego, uwzględniając podstawę programową wychowania przedszkolnego: będzie zapewniało bezpłatne nauczanie, wychowanie i opiekę w czasie ustalonym przez organ prowadzący; będzie przeprowadzało rekrutację dzieci w oparciu o zasadę powszechnej dostępności oraz zatrudniało nauczycieli posiadających kwalifikacje określone w odrębnych przepisach.

W drugiej części o powierzchni 410,69 m2 budynek przeznaczony będzie na stołówkę szkolną, pomieszczenia do wydania posiłków (szkoła podstawowa nie posiada stołówki).

Stołówka będzie zapewniała żywienie dzieci szkolnych i przedszkolnych. Zapewnienie żywienia w publicznych szkołach i przedszkolach jest zadaniem towarzyszącym działalności dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej. Zadanie to zapisane jest w art. 67a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, z poźn. zm.). Przepis ten wiąże tę działalność z „zadaniami opiekuńczymi szkoły”, w tym ze „wspieraniem prawidłowego rozwoju uczniów”. Zadaniem Gminy i dyrektora szkoły jest stworzenie dzieciom jak najwyższego poziomu edukacyjnego, możliwości rozwoju intelektualnego, fizycznego i moralnego, najlepszych warunków do nauki, poczucia bezpieczeństwa i zaopiekowania. Także stworzenia, jeżeli są ku ternu warunki możliwości zjedzenia świeżego, dobrego i ciepłego posiłku, również przystępnego cenowo. W tej części wypełniając warunki zapewnienia żywienia w szkole Gmina planuje zawrzeć umowę z firmą cateringową na dostawę posiłków. Do tego celu będzie służyło pomieszczenie stołówki. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne bez względu na jego formę i sposób zapewnienia (art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty) przy czym, ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Szkołę.

Inwestycja budowy budynku przedszkola wraz z placem zabaw będzie realizowana:

1.  z ok 60% dofinansowaniem z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Oś Priorytetowa VIII Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, Działanie 8.6. Inwestycje na rzecz rozwoju lokalnego w ramach działania inwestycje na rzecz rozwoju lokalnego o nazwie „Podniesienie jakości opieki i kształcenia przedszkolnego w Gminie poprzez budowę Gminnego Przedszkola”,
2.  w pozostałej części będzie finansowana ze środków własnych Gminy.

Gmina, jako organ prowadzący przedszkole realizując przedmiotową inwestycję wykonuje zadania własne w zakresie zapewnienia warunków działania przedszkola oraz jego wyposażenia w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do realizacji programów nauczania, programów wychowawczych.

Przedszkole z tytułu prowadzonej działalności otrzymuje zasilenia z budżetu Gminy oraz p obiera opłaty od rodziców za korzystanie z wychowania przedszkolnego oraz opłaty za korzystanie z wyżywienia. Poza tym w budynku przedszkola, nie będą wynajmowane sale i inne pomieszczeń, które podlegałyby opodatkowaniu VAT. Stołówka szkolna nie będzie wynajmowana, a będzie służyła tylko do zapewnienia miejsca posiłku uczniom Przedszkola i Szkole Podstawowej.

Opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego oraz opłaty za korzystanie z wyżywienia w przedszkolu są zwolnione z podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 24 ustawy o VAT jako czynności w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną. Plac zabaw będzie wykorzystywany również tylko do działalności przedszkolnej.

Natomiast funkcjonowanie stołówek szkolnych zapewnia prawidłową realizację zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów. Wobec powyższego, usługi wyżywienia, świadczone na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty, przez stołówki szkolne na rzecz uczniów spełniają również przesłanki do uznania tych czynności za zwolnione od podatku od towarów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem budynek przedszkola będzie wykorzystywany w całości tylko do czynności niepodlegających i zwolnionych z podatku VAT, które nie będą generowały dla Gminy podatku należnego. Przedszkole będzie uzyskiwać jedynie dochody kwalifikowane jako zwolnione z VAT oraz niepodlegające VAT. Szkoła natomiast dochody z tytułu odpłatności za posiłki uczniów, które to czynności są zwolnione z podatku VAT. Nie będzie wynajmu pomieszczeń przedszkolnych i stołówki szkolnej, które powodowałyby powstanie VAT należnego.

Po zakończeniu inwestycji nie przewiduje się również możliwości odpłatnego udostępniania pomieszczeń w budynku przedszkola w tym stołówki szkolnej.

Podsumowując powstały w ramach inwestycji pn. „Podniesienie jakości opieki i kształcenia przedszkolnego w Gminie poprzez budowę Gminnego Przedszkola” budynek jako całość będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu i czynności zwolnionych.

Zakończenie inwestycji planowane jest na 30 czerwca 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do pełnego lub częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu pn. „Podniesienie jakości opieki i kształcenia przedszkolnego w Gminie poprzez budowę Gminnego Przedszkola”?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na budowę budynku w ramach realizacji Projektu „Podniesienie jakości opieki i kształcenia przedszkolnego w Gminie poprzez budowę Gminnego Przedszkola”.

Realizowana inwestycja „Budynek przedszkola gminnego” służy do realizowania zadań publicznoprawnych Gminy wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym tj. edukacji publicznej oraz art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, który mówi, że zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a. szkół podstawowych oraz gimnazjów w tym z oddziałami integracyjnymi. z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 446) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność nałożone na nią przepisami prawa, dla realizacji, których została powołana, wśród których ważną rolę zajmują zadania z zakresu edukacji publicznej zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 2156) zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, należy do zadań własnych gmin.

Równocześnie w myśl przepisu art. 5a ust. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty zapewnienie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej jest zadaniem oświatowym gmin w przedszkolach oraz w innych formach wychowania przedszkolnego. o których mowa w art. 14a ust. 1a, a także w szkołach, o których mowa w art. 5 ust. 5 tej ustawy.

Zaś zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy o systemie oświaty opłaty za świadczenia prowadzonych przez gminę przedszkoli publicznych ustała rada gminy. Rodzice płacą za wyżywienie dziecka oraz zajęcia ponad ustalony pięciogodzinny bezpłatny limit.

W świetle przepisów podatku VAT (art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT \[Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.\]) w tym przypadku Gmina na gruncie podatku od towarów i usług może występować w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, należy do zadań własnych gmin i w tym zakresie Gmina nie działa jako podatnik VAT, lecz wykonuje czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT. Równocześnie w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina pobierając opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego oraz za korzystanie z wyżywienia będzie traktowana w tym zakresie, jako podatnik VAT.

Zgodnie zaś z ustawą o VAT pobierane przez publiczne przedszkola czesne podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Z kolei usługi wyżywienia należy uznać za ściśle związane z usługami opieki nad dziećmi i młodzieżą te również są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT. Mają one, bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w działalności opiekuńczej, która stanowi świadczenie główne.

Natomiast w kwestii wydatków ponoszonych na stołówkę szkolną to stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty). Zaś stosownie do art. 67a ust. 3 ustawy o systemie oświaty, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustała dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia przez szkoły stołówek. Celem ich prowadzenia nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie funkcje socjalno-bytowe, polegające na zapewnieniu żywienia uczniom szkoły. Możliwość prowadzenia i korzystania ze stołówki szkolnej przez uczniów szkoły jest przykładem realizacji przez jednostki objęte systemem oświaty zadań wychowawczych i opiekuńczych. Świadczenie opieki polegać może niewątpliwie na zapewnieniu wyżywienia i dożywiania dzieciom i młodzieży, korzystającym z prawa do kształcenia i wychowania w ramach systemu oświaty. Tym samym, funkcjonowanie stołówek szkolnych zapewnia prawidłową realizację zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

Wobec powyższego usługi stołówki szkolnej, polegające na wydawaniu posiłków uczniom Gimnazjum oraz dla uczniów innej szkoły mieszczą się w ramach usług opieki nad dziećmi i młodzieżą, wykonywanej w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy.

Odnosząc powyższe do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu realizacji inwestycji, budowa przedszkola z udziałem projektu pn. „Podniesienie jakości opieki i kształcenia przedszkolnego w Gminie . poprzez budowę Gminnego Przedszkola” należy zauważyć, że prawo to przysługuje w zakresie w jakim zakupy związane są z realizowaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Nie można odliczać podatku naliczonego od czynności służących wykorzystaniu do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Budowane przedszkole jako całość nie będzie wykorzystywane do prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej, co dałoby możliwość odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym od wydatków ponoszonych na nabycie towarów i usług służących realizacji projektu „Podniesienie jakości opieki i kształcenia przedszkolnego w Gminie poprzez budowę Gminnego Przedszkola” Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT ani w 100% ani częściowego tzw. preproporcją zgodnie z art. 86 m.in. w ust. 2a-2h, art. 90c, czy też proporcją zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Jednocześnie tut. organ informuje, że zgodnie z przepisem art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny lub projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.