Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.92.2019.3.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-30
Teza: W zakresie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w ramach prac badawczo-rozwojowych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; skład; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2019 r. (data wpływu 1 marca 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 18 kwietnia 2019 r. (data nadania 19 kwietnia 2019 r., data wpływu 24 kwietnia 2019 r.) na wezwanie z dnia 10 kwietnia 2019 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.92.2019.1.MR (data nadania 10 kwietnia 2019 r., data odbioru 12 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1.  poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacane pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP (pytanie Nr 1):
    *   w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu/okresie rozliczeniowym i dotyczy składników wskazanych w pkt 1 lit. a), b), c), e), i), j (w zakresie kosztów wynagrodzeń pracowników wskazanych w ww. punktach) **- jest prawidłowe,**
    *   w pozostałym zakresie dotyczącym składników wskazanych w pkt 1 lit. d), f), g), h), j (w zakresie kosztów wynagrodzeń pracowników wskazanych w ww. punktach) **\- jest nieprawidłowe;**
2.  wynagrodzenie wypłacane osobom współpracującym z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło, a także sfinansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenia społeczne, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt la ustawy o PDOP (pytanie nr 3) **– jest prawidłowe;**
3.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych), wykorzystywane w całości lub w części do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP (pytanie Nr 5) **– jest prawidłowe;**
4.  Wnioskodawca uprawniony jest do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP wydatków związanych z nabyciem materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy, urządzenia peryferyjne, macierze dyskowe, części zamienne oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością, w tej części, w jakiej zostały ona wykorzystane do prowadzonych prac badawczo-rozwojowych (pytanie nr 7) **–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w ramach prac badawczo-rozwojowych.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X S.A. (dalej jako „Wnioskodawca”) jest polskim producentem oprogramowania. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich uzyskania. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje projekty, w których prowadzone są prace badawczo-rozwojowe. W strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy nie ma odrębnego działu badawczo-rozwojowego. Prace badawczo-rozwojowe są wykonywane zarówno przez pracowników Wnioskodawcy, jak i przez osoby wykonujące usługi na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umów zlecenia oraz o dzieło.

W związku z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju wydatki stanowiące w danym roku koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych, o których mowa w art. 18d Ustawy o PDOP (dalej łącznie jako „koszty kwalifikowane”).

Koszty kwalifikowane, co do zasady, nie są zwracane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie ani nie podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W przypadku zwrotu części wydatków związanych z realizacją projektu badawczo-rozwojowego (przykładowo w formie dotacji), zwrócona część zostaje wyłączona z sumy kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca nie jest i nie był mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca składa corocznie sprawozdanie o działalności badawczo-rozwojowej na formularzu PNT-01 do Głównego Urzędu Statystycznego.

Do kosztów kwalifikowanych, tj. kosztów uzyskania przychodów, które Wnioskodawca ponosi na realizowane prace badawczo-rozwojowe, Wnioskodawca zalicza:

1.  koszty wynagrodzeń zasadniczych pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę wraz z dodatkowymi składnikami tych wynagrodzeń (tj. przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych, tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm., dalej jako „Ustawa o PDOF”) oraz składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika (określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r. poz. 1778 ze zm., dalej jako „Ustawa o Sys.Ubezp.Społ.”);
2.  koszty wynagrodzeń osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu tych umów w części finansowanej przez płatnika;
3.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych);
4.  koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia najważniejsze kategorie i charakterystykę wydatków ponoszonych przez niego w związku z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi.

1.  Koszty wynagrodzeń pracowników

W ramach niniejszej kategorii Wnioskodawca ponosi następujące wydatki według składników wynagrodzeń stanowiących koszty uzyskania przychodów:

1.  wynagrodzenia zasadnicze (określone w umowach o pracę w kwocie tzw. brutto);
2.  zmienne składniki wynagrodzeń w postaci premii pieniężnych, bonusów, nagród, które mogą mieć charakter uznaniowy, jak również mogą być przyznawane zgodnie z postanowieniami umów o pracę lub stosownego regulaminu;
3.  dodatki rzeczowe w formie bonów, kart przedpłaconych, paczek świątecznych bądź innych świadczeń podobnego rodzaju oraz innych świadczeń stanowiących dla podatnika dodatkowy przychód np. dofinansowanie do paczek;
4.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 KP;
5.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawane na podstawie art. 171 § 1 KP w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
6.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
7.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 KP;
8.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami KP, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
9.  dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, w niedzielę, święta, dni wolne od pracy i w porze nocnej - przyznawane na podstawie Kodeksu Pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 917, dalej: „KP”);
10.  wydatki na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne w części obciążającej pracodawcę - składka na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe.

Wydatki z tytułu w/w składników wynagrodzenia są w części zaliczone do kosztów kwalifikowanych w wyniku zastosowania opisanych poniżej kluczy alokacji.

Klucz alokacji składników wynagrodzeń wskazanych w ppkt. od a) do c) oraz w ppkt j)

Czynności wykonywane przez pracowników w ramach stosunku pracy nie są w całości poświęcone pracom badawczo-rozwojowym. W związku z tym konieczne jest odpowiednie określenie części wynagrodzenia, które może zostać uznane za koszt kwalifikowany. W tym celu Wnioskodawca będzie wykorzystywać klucz alokacji czasu pracy pracowników.

Sposób ustalenia kosztów kwalifikowanych (klucz alokacji):

W pierwszej kolejności, na podstawie ewidencji czasu pracy, Wnioskodawca sumuje faktyczną liczbę godzin poświęconych pracom badawczo-rozwojowym („prace B+R”) przez danego pracownika w danym miesiącu lub w innym okresie („okresie rozliczeniowym”) do którego odnosi się składnik wynagrodzenia wskazany w punkcie 1 od a) do c) np.:

*   dla wynagrodzenia zasadniczego suma w danym miesiącu,

*   dla premii kwartalnej suma w danym kwartale,

*   dla premii rocznej suma za dany rok kalendarzowy,

*   dla pozostałych składników suma liczby godzin przyjmowana w zależności od okresu za który są wypłacane lub jeżeli nie jest to możliwe wówczas w zależności od częstości wypłacania w danym roku kalendarzowym);

Następnie Wnioskodawca ustala liczbę roboczogodzin dla poszczególnych pracowników w danym okresie rozliczeniowym, która wyliczana jest dla każdego pracownika odrębnie na podstawie wymiaru czasu pracy wynikającego z umowy o pracę („podstawa rozliczeniowa”) pomniejszona o liczbę godzin, w których konkretny pracownik był nieobecny w pracy w okresie rozliczeniowym z takich powodów, jak: zwolnienie chorobowe, zwolnienie okolicznościowe, urlop wypoczynkowy, szkoleniowy, wychowawczy, macierzyński, ojcowski i bezpłatny („pracochłonność okresowa”);

Na tej podstawie Wnioskodawca ustala procentowy stosunek („wskaźnik B+R”), w jakim prace B+R pozostają do pracochłonności okresowej;

Koszt kwalifikowany dla poszczególnego składnika wynagrodzeń wskazanego w ppkt. a) do c) jest równy iloczynowi wskaźnika B+R tego składnika oraz sumy poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów wynagrodzeń w ramach tego składnika wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne, wskazanymi w ppkt. j);

Takie działanie jest następnie przeprowadzane w stosunku do kolejnych pracowników Wnioskodawcy.

Powyższe kroki ustalania klucza alokacji można zobrazować oddzielnie dla każdego ze składników wynagrodzeń wskazanych w ppkt. a) do c) następującym wzorem:

KKWP = HBR/HO x WO

gdzie:

KKWP - stanowią koszty kwalifikowane prac B+R dla każdego składnika wynagrodzenia pracownika z ppkt. a) do c) wraz ze składkami na ubezpieczenie od tego składnika wynagrodzenia;

HBR - oznacza liczbę godzin pracy pracownika faktycznie poświęconych na prace B+R w danym okresie rozliczeniowym;

HO - oznacza sumę liczby godzin pracy pracownika wynikającą z zawartej z Wnioskodawcą umowy w danym okresie rozliczeniowym, pomniejszoną o liczbę godzin z powodu nieobecności z tytułu m.in.: zasiłku chorobowego, zwolnienia okolicznościowego oraz urlopu wypoczynkowego, szkoleniowego, wychowawczego, macierzyńskiego, ojcowskiego i bezpłatnego;

WO - oznacza składnik wynagrodzenia pracownika z pkt od a) do c) w okresie rozliczeniowym, wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne stanowiące koszt pracodawcy.

W wyniku zastosowania opisanej powyżej metody, Wnioskodawca jest w stanie określić jaką część czasu pracy (w %) pracownik spędził na realizację prac badawczo-rozwojowych w danym okresie rozliczeniowym.

Klucz alokacji składników wynagrodzeń wskazanych w ppkt. od d) do h)

Sposób ustalenia kosztów kwalifikowanych (klucz alokacji):

Wskaźnik B+R ustalany jest w sposób analogiczny, jak dla składników z pkt a) do c). Przy czym dla wymienionych w punkcie 1 od d) do h) składników wynagrodzeń, stosowany jest okres rozliczeniowy od pierwszego dnia roku kalendarzowego, do ostatniego dnia miesiąca, w którym pracownik przebywał na:

*   urlopie wypoczynkowym lub

*   pozostawał w niezdolności do pracy z tytułu przebywania na zwolnieniu chorobowym lub

*   sprawował opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 KP lub

*   zwolniony był z obowiązku świadczenia pracy w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami KP, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo zgodnie z innymi przepisami prawa, w tym z tytułu urlopu okolicznościowego;

Koszt kwalifikowany dla poszczególnego składnika wynagrodzeń wskazanego w ppkt. od d) do h) jest równy iloczynowi wskaźnika B+R tego składnika oraz sumy poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów wynagrodzeń w ramach tego składnika wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne, wskazanymi w ppkt. j);

Przy czym wartość kosztu kwalifikowanego z tytułu wynagrodzenia za czas urlopu wypoczynkowego oraz ekwiwalentu za niewykorzystany okres urlopu wypoczynkowego, naliczana jest za okres przebywania na urlopie z uwzględnieniem limitu liczby dni przypadającego na dany okres rozliczeniowy, ustalonego zgodnie z Kodeksem Pracy np. dla pracownika uprawnionego do 26 dni urlopu w roku kalendarzowym, w okresie rozliczeniowym liczba dni urlopu wypoczynkowego (z tytułu którego naliczony został koszt kwalifikowany), nie może przekroczyć za miesiąc styczeń 3 dni roboczych, za miesiąc luty 5 dni, za miesiąc marzec 7 dni itd.

Takie działanie jest następnie przeprowadzane w stosunku do kolejnych pracowników Wnioskodawcy.

Powyższe kroki ustalania klucza alokacji można zobrazować oddzielnie dla każdego ze składników wynagrodzeń wskazanych w ppkt. d) do h) następującym wzorem:

KKWNP = HBR/HO x WNP

gdzie:

KKWNP - stanowią koszty kwalifikowane prac B+R dla każdego składnika wynagrodzenia pracownika z ppkt. d) do h) wraz ze składkami na ubezpieczenie od tego składnika wynagrodzenia;

HBR - oznacza liczbę godzin pracy pracownika faktycznie poświęconych na prace B+R w danym okresie rozliczeniowym;

HO - oznacza sumę liczby godzin pracy pracownika wynikającą z zawartej z Wnioskodawcą umowy w danym okresie rozliczeniowym, pomniejszoną o liczbę godzin z powodu nieobecności z tytułu m.in.: zasiłku chorobowego, zwolnienia okolicznościowego oraz urlopu wypoczynkowego, szkoleniowego, wychowawczego, macierzyńskiego, ojcowskiego i bezpłatnego;

WNP - oznacza składnik wynagrodzenia pracownika z pkt od d) do h) w okresie rozliczeniowym, wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne stanowiące koszt pracodawcy. Przy czym wartość kosztu kwalifikowanego z tytułu wynagrodzenia za czas urlopu wypoczynkowego oraz ekwiwalentu za niewykorzystany okres urlopu wypoczynkowego, naliczana jest za okres przebywania na urlopie z uwzględnieniem limitu liczby dni przypadającego na dany okres rozliczeniowy, ustalonego zgodnie z Kodeksem Pracy np. dla pracownika uprawnionego do 26 dni urlopu w roku kalendarzowym, w okresie rozliczeniowym liczba dni urlopu wypoczynkowego (z tytułu którego naliczony został koszt kwalifikowany), nie może przekroczyć za miesiąc styczeń 3 dni roboczych, za miesiąc luty 5 dni, za miesiąc marzec 7 dni itd.

W wyniku zastosowania opisanej powyżej metody, Wnioskodawca jest w stanie określić jaką część czasu pracy (w %) pracownik spędził na realizację prac badawczo-rozwojowych w danym okresie rozliczeniowym.

Klucz alokacji składników wynagrodzeń wskazanych w ppkt. i)

Sposób ustalenia kosztów kwalifikowanych (klucz alokacji):

Wskaźnik B+R w nadgodzinach ustalany jest na podstawie ewidencji czasu pracy, Wnioskodawca sumuje faktyczną liczbę godzin poświęconych pracom badawczo-rozwojowym w godzinach nadliczbowych („prace B+R w nadgodzinach”) przez danego pracownika w danym miesiącu lub w innym okresie („okresie rozliczeniowym”) do którego odnosi się składnik wynagrodzenia wskazany w punkcie 1 i);

Koszt kwalifikowany dla składnika wynagrodzeń wskazanego w ppkt. i) jest równy iloczynowi wskaźnika B+R w nadgodzinach oraz sumy poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów wynagrodzeń w ramach tego składnika wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne, wskazanymi w ppkt. j);

Takie działanie jest następnie przeprowadzane w stosunku do kolejnych pracowników Wnioskodawcy. Powyższe kroki ustalania klucza alokacji można zobrazować następującym wzorem:

KKWN = HBRN/HON x WN

gdzie:

KKWN - stanowią koszty kwalifikowane prac B+R w godzinach nadliczbowych wraz ze składkami na ubezpieczenie od tego składnika wynagrodzenia;

HBRN - oznacza liczbę godzin pracy pracownika faktycznie poświęconych na prace B+R w nadgodzinach, w danym okresie rozliczeniowym;

HON - oznacza łączną sumę liczby nadgodzin pracy pracownika w danym okresie rozliczeniowym;

WN - oznacza składnik wynagrodzenia pracownika z ppkt. i) w danym okresie rozliczeniowym wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne stanowiące koszt pracodawcy.

W wyniku zastosowania opisanej powyżej metody, Wnioskodawca jest w stanie określić jaką część czasu pracy (w %) pracownik spędził na realizację prac badawczo-rozwojowych w nadgodzinach w danym okresie rozliczeniowym.

1.  Koszty wynagrodzenia osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło<

W ramach wykonywanych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń za usługi świadczone przez osoby współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów zlecenia lub o dzieło.

Koszty wynagrodzeń za usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez osoby współpracujące w każdym wypadku wynikają wprost z zawartych umów. Powyższe koszty są ponoszone w przypadku umów zlecenia w miesięcznych okresach rozliczeniowych, a w przypadku umów o dzieło w okresach miesięcznych lub po zakończeniu wykonania dzieła.

Podobnie jak pracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę, są one zobowiązane do ewidencjonowania godzin spędzonych na wykonywaniu zlecenia lub dzieła w ewidencji czasu świadczenia usługi / wykonywania dzieła.

W przypadku osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia, z których nie wynika wprost, iż są one skierowane do prac B+R lub konkretnych projektów, dokładne określenie liczby godzin spędzonych przez danego zleceniobiorcę przy wykonywaniu poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych, dokonywane jest w oparciu o prowadzoną ewidencję godzin spędzonych na wykonywaniu zlecenia. Wnioskodawca pragnie jednak zaznaczyć, iż osoby te faktycznie wykonują czynności, które posiadają charakter prac badawczo-rozwojowych.

W ramach tej kategorii wydatków Wnioskodawca ponosi również koszty związane z finansowaniem składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu powyższych należności.

Klucz alokacji czasu świadczenia usług dzieła przez zleceniobiorców

Usługi wykonywane przez zleceniobiorców w ramach umów zlecenia oraz wykonawców na rzecz Wnioskodawcy nie zawsze są w całości poświęcone pracom badawczo-rozwojowym. W związku z tym, niezbędne jest odpowiednie określenie części wynagrodzenia oraz składek na ubezpieczenie społeczne, które mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane. W tym celu Wnioskodawca wykorzystuje klucz alokacji czasu świadczenia usług przez zleceniobiorców.

Sposób ustalenia kosztów kwalifikowanych (klucz alokacji) stosowany w przypadku kosztów usług świadczonych przez zleceniobiorców oraz wykonawców jest następujący:

W pierwszej kolejności, na podstawie ewidencji czasu pracy, Wnioskodawca sumuje faktyczną liczbę godzin poświęconych pracom badawczo-rozwojowym przez danego zleceniobiorcę w danym miesiącu („prace B+R”);

Następnie Wnioskodawca ustala liczbę wszystkich godzin rzeczywiście przepracowanych przez danego zleceniobiorcę w danym miesiącu („pracochłonność miesięczna”);

Na tej podstawie Wnioskodawca ustala procentowy stosunek („wskaźnik B+R”), w jakim prace B+R pozostają do pracochłonności miesięcznej;

Koszt kwalifikowany dla poszczególnego zleceniobiorcy jest równy iloczynowi wskaźnika B+R oraz sumy poniesionych przez Wnioskodawcę w danym miesiącu wydatków na wypłatę wynagrodzenia oraz sfinansowanie składek na ubezpieczenie społeczne;

Takie działanie jest następnie przeprowadzane w stosunku do kolejnych zleceniobiorców.

Powyższy sposób alokacji jest podobny do klucza stosowanego w stosunku do pracowników z tą różnicą, iż dla zleceniobiorców nie jest konieczne wyłączanie czasu nieobecności z tytułów takich jak: zasiłek chorobowy, zwolnienie okolicznościowe oraz urlop wypoczynkowy, szkoleniowy, wychowawczy, macierzyński, ojcowski i bezpłatny z uwagi na fakt, że w tym wypadku one nie występują.

1.  Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

Na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca wykorzystuje środki trwałe (w tym tzw. niskocenne) obejmujące w szczególności zestawy komputerowe, monitory, laptopy, serwery, telefony, switche, routery, tablety oraz inny specjalistyczny sprzęt komputerowy. Na potrzeby tych prac Wnioskodawca wykorzystuje również wartości niematerialne i prawne (w tym niskocenne), obejmujące w szczególności licencje na oprogramowanie komputerowe.

Z uwagi na brak odrębnego działu badawczo-rozwojowego oraz różnorodność prowadzonych projektów, część środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest wykorzystywanych w Spółce w sposób mieszany, tj. zarówno do działalności badawczo-rozwojowej, jak i do pozostałej działalności.

W związku z powyższym Wnioskodawca obowiązany jest do ustalenia właściwego klucza alokacji odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych do kosztów kwalifikowanych. W tym celu Wnioskodawca korzysta z klucza alokacji czasu użytkownika/użytkowników poświęconego na realizację prac badawczo-rozwojowych w stosunku do ogólnego czasu pracy użytkownika/ użytkowników wykorzystujących dany środek trwały i/lub wartość niematerialną i prawną przez jednego lub więcej, niż jednego użytkownika.

3.1 Sposób ustalenia kosztów kwalifikowanych (klucz alokacji) stosowany w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych przez więcej niż jednego użytkownika w danym miesiącu jest następujący:

1.  Ustalenie zakresu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do których stosuje się klucz alokacji

W pierwszej kolejności Wnioskodawca ustala, które środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane w sposób „mieszany”, tj. zarówno do działalności badawczo-rozwojowej, jak i pozostałej;

Aktywa Wnioskodawcy, które nie są w żaden sposób związane z działalnością badawczo-rozwojową, są na tym etapie wykluczane. W tym kroku wyłączane są również odpisy amortyzacyjne od środków trwałych obejmujących samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością;

1.  Ustalenie łącznej liczby godzin poświęconych przez osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na prace badawczo-rozwojowe

Następnie Wnioskodawca oblicza łączny czas zaangażowania poszczególnych użytkowników (pracowników, zleceniobiorców oraz wykonawców Wnioskodawcy), w prace badawczo-rozwojowe w okresie jednego miesiąca kalendarzowego;

1.  Wyliczenie wskaźnika zaangażowania w prace badawczo-rozwojowe

Łączny czas zaangażowania osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę w prace badawczo-rozwojowe jest następnie dzielony przez łączny czas pracy wszystkich użytkowników, wynikający z zawartych z nimi umów. W ten sposób Wnioskodawca otrzymuje procentowy wskaźnik zaangażowania wszystkich użytkowników (pracowników, zleceniobiorców, wykonawców) w prace badawczo-rozwojowe w danym miesiącu;

1.  Wyliczenie kwalifikowanego odpisu amortyzacyjnego

Odpisy amortyzacyjne stanowiące koszt kwalifikowany obliczane są jako iloczyn sumy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w sposób mieszany i procentowego wskaźnika zaangażowania wszystkich użytkowników (pracowników, zleceniobiorców, wykonawców) w danym miesiącu w prace badawczo-rozwojowe.

Powyższe kroki ustalania klucza alokacji można zobrazować następującym wzorem:

KKOA=HBR/HO \* OA

gdzie:

KKOA- stanowią miesięczne koszty kwalifikowane prac B+R w postaci odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

HBR - oznacza liczbę godzin pracy wszystkich użytkowników (pracowników, zleceniobiorców, wykonawców) faktycznie poświęconych na prace B+R w danym miesiącu;

HO - oznacza łączny czas pracy wszystkich użytkowników (pracowników, zleceniobiorców, wykonawców) zaangażowanych wynikający z zawartych z nimi umów;

OA- oznacza łączną miesięczną wartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w sposób mieszany, tj. zarówno do działalności badawczo-rozwojowej, jak i pozostałej.

3.2 Dla środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w sposób mieszany, przypisanych w systemie ewidencji środków do jednego użytkownika, Wnioskodawca:

1.  Ustala łączną liczbę godzin przepracowanych przez użytkownika w działalności badawczo-rozwojowej w oparciu o umowę i/lub ewidencję czasu pracy;
2.  Wylicza wskaźnik zaangażowania użytkownika w prace badawczo-rozwojowe

Czas zaangażowania użytkownika w prace badawczo-rozwojowe jest następnie dzielony przez jego łączny czas pracy wynikający z umowy („podstawa rozliczeniowa ) pomniejszony o liczbę godzin, w których konkretny pracownik był nieobecny w pracy z takich powodów, jak: zwolnienie chorobowe, zwolnienie okolicznościowe, urlop wypoczynkowy, szkoleniowy, wychowawczy, macierzyński, ojcowski i bezpłatny („pracochłonność miesięczna”);

W ten sposób Wnioskodawca otrzymuje procentowy wskaźnik zaangażowania użytkownika w danym miesiącu w prace badawczo-rozwojowe;

1.  Wyliczenie kwalifikowanego odpisu amortyzacyjnego

Odpis amortyzacyjny stanowiący koszt kwalifikowany obliczany jest jako iloczyn wskaźnika zaangażowania i odpisu amortyzacyjnego od użytkowanego środka trwałego lub/i wartości niematerialnej i prawnej.

Powyższe kroki ustalania klucza alokacji można zobrazować następującym wzorem:

KKOA= HBR/HO \* OA

gdzie:

KKOA - stanowią miesięczne koszty kwalifikowane prac B+R w postaci odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej przypisanych do jednego użytkownika.

HBR - oznacza liczbę godzin pracy użytkownika faktycznie poświęconych na prace B+R w danym miesiącu.

HO - oznacza łączny czas pracy użytkownika w danym miesiącu wynikający z umowy, pomniejszony o liczbę godzin nieobecności z tytułu m.in.: zasiłku chorobowego, zwolnienia okolicznościowego oraz urlopu wypoczynkowego, szkoleniowego, wychowawczego, macierzyńskiego, ojcowskiego i bezpłatnego;

OA - oznacza łączną miesięczną wartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w sposób mieszany, tj. zarówno do działalności badawczo-rozwojowej, jak i pozostałej.

1.  Koszty nabycia materiałów i surowców związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową

W ramach prowadzonych prac Wnioskodawca ponosi koszty dotyczące nabycia materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy, części zamienne do komputerów oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe, które są wykorzystywane w całości tj. nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością.

Sposób ustalenia kosztów kwalifikowanych (klucz alokacji) stosowany w przypadku nabycia materiałów i surowców związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową jest następujący:

1.  Ustalenie zakresu materiałów i surowców, do których stosuje się klucz alokacji

W pierwszej kolejności Wnioskodawca ustala zakres (rodzaj i ilość) wykorzystanych w danym miesiącu materiałów i surowców wykorzystanych w całości do działalności badawczo-rozwojowej oraz w sposób „mieszany”, tj. zarówno do działalności badawczo-rozwojowej, jak i pozostałej;

1.  Wyliczenie kosztów kwalifikowanych materiałów i surowców w całości wykorzystanych na potrzeby działalności B+R

Materiały i surowce nabywane w oparciu o zamówienia w całości przypisane pod potrzeby konkretnego projektu B+R, na podstawie wskazanego w nich numeru projektu, są zaliczane w całości do kosztów kwalifikowanych działalności B+R.

1.  Wyliczenie kosztów kwalifikowanych materiałów i surowców w części wykorzystanych na potrzeby działalności B+R

*   dla zestawów komputerowych, laptopów, urządzeń peryferyjnych, macierzy dyskowych itp. oraz dla części zamiennych do nich (w przypadku zarówno niskocennych jak i amortyzowanych środków trwałych) a także kosztów modernizacji dotyczących niskocennych środków trwałych - przy wykorzystaniu klucza alokacji takiego, jak dla amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wskazanego w pkt 3.1 od a) do d) wykorzystywanych przez więcej, niż jednego użytkownika lub wskazanego w pkt 3.2. od a) do c) wykorzystywanych przez jednego użytkownika - przy czym kosztem kwalifikowanym są koszty nabycia materiałów i surowców;

*   dla materiałów eksploatacyjnych i biurowych - na podstawie kosztów nabycia według zapotrzebowania wskazywanego w podziale na konkretne projekty (w tym projekty B+R) określanego w zamówieniach.

W piśmie z dnia 18 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, tj. wskazał, że uzyskuje przychody z zysków kapitałowych, lecz nie planuje dokonać w tym zakresie odliczenia kosztów kwalifikowanych ponoszonych w ramach prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty kwalifikowane związane są tylko i wyłącznie z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy opodatkowaną na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca wskazał, że w celu skorzystania z odliczenia B+R wyodrębni koszty działalności badawczo-rozwojowej w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazał również, że ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R, będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku.

Ponadto, ponoszone wydatki Spółka planuje odpisać od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.

Wnioskodawca wskazał także, że poszczególne składniki wynagrodzeń będące przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, wymienione w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w punktach od „a do i” dotyczące pracowników zatrudnionych do realizacji prac badawczo - rozwojowych są/będą należnościami ze stosunku pracy.

Natomiast, usługi wykonywane na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło będą stanowiły wyłącznie należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, Wnioskodawca będzie również zawierał umowy wymienione powyżej na wykonanie prac badawczo-rozwojowych z podmiotami, które prowadzą działalność gospodarczą, a przychody z tych tytułów będą u nich stanowiły źródło określone w treści art. 13 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ramach swoje działalności Wnioskodawca może zawierać również umowy wymienione powyżej na wykonanie prac badawczo - rozwojowych z podmiotami, które prowadzą działalność gospodarczą, a przychody z tych tytułów będą u nich stanowiły źródło określone. Jednakże Wnioskodawca nie planuje uznawać tych wydatków za koszty kwalifikowane, a wniosek o udzielenie interpretacji nie dotyczy tych wydatków.

Ponadto Wnioskodawca przeformułował pytania oznaczone we wniosku Nr 2, Nr 4, Nr 6 i Nr 8 oraz przedstawił własne stanowisko adekwatne do przeformułowanych pytań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacane pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe, wskazane w pkt 1 lit. od a) do i) oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę wskazane w pkt 1 lit. j) opisu stanu faktycznego, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o PDOP (w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym okresie rozliczeniowym)?
2.  Czy Wnioskodawca może uznać za koszty kwalifikowane wydatki, o których mowa w pytaniu nr 1 w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym okresie rozliczeniowym, ustalonej albo na podstawie stałego czasu pracy poświęconego na działalność badawczo- rozwojową w wyniku oddelegowania albo na podstawie ewidencji czasu pracy wyodrębniającej czas poświęcony na realizację działań badawczo rozwojowych od czasu poświęconego na realizację innych zadań?
3.  Czy wynagrodzenia wypłacane osobom współpracującym z Wnioskodawcą na podstawie umów zlecenia lub o dzieło, a także sfinansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenia społeczne, opisane w pkt 2 stanu faktycznego, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 a Ustawy o PDOP, (w przypadku umów o dzieło w całości - jeżeli dotyczy prac B+R, a w przypadku umów zlecenia w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu)?
4.  Czy Wnioskodawca może uznać za koszty kwalifikowane wydatki, o których mowa w pytaniu nr 3 w części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi, ustalonej na podstawie prowadzonej ewidencji czasu świadczenia usługi/wykonywania dzieła wyodrębniającej czas poświęcony na realizację działań badawczo rozwojowych od czasu poświęconego na realizację innych zadań?
5.  Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych), opisanych w pkt 3 stanu faktycznego, wykorzystywane w całości lub w części do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 Ustawy o PDOP?
6.  Czy Wnioskodawca może uznać za koszty kwalifikowane odpisy amortyzacyjne, o których mowa w pytaniu nr 5 w części, w jakiej zakres wykorzystywania/bezpośredni związek aktywów w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej jest określany w oparciu o ustalenie, jak czas pracy i czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy i czasu przeznaczonego na wykonanie usługi, tj. albo na podstawie stałego czasu pracy poświęconego na działalność badawczo- rozwojową w wyniku oddelegowania albo na podstawie ewidencji czasu pracy wyodrębniającej czas poświęcony na realizację działań badawczo rozwojowych (czas świadczenia usługi / wykonywania dzieła) od czasu poświęconego na realizację innych zadań?
7.  Czy Wnioskodawca uprawniony jest do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o PDOP wydatków związanych z nabyciem materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy urządzenia peryferyjne, macierze dyskowe, części zamienne oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe, nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością, w tej części, w jakiej zostały wykorzystane do prowadzonych prac badawczo-rozwojowych?
8.  Czy Wnioskodawca może uznać za koszty kwalifikowane wydatki, o których mowa w pytaniu nr 7 w części, w jakiej zakres wykorzystywania/bezpośredni związek tych wydatków w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej jest określany w oparciu o ustalenie, jak czas pracy i czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu pracy i czasu przeznaczonego na wykonanie usługi, tj. albo na podstawie stałego czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową w wyniku oddelegowania albo na podstawie ewidencji czasu pracy wyodrębniającej czas poświęcony na realizację działań badawczo rozwojowych (czas świadczenia usługi / wykonywania dzieła) od czasu poświęconego na realizację innych zadań?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania oznaczone numerami 1, 3, 5 i 7. Natomiast, w zakresie pytań oznaczonych numerami 2, 4, 6 i 8 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy

1.  Poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe wskazane w pkt 1 lit. od a) do i) oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę, wskazane w pkt 1 lit. j w opisie stanu faktycznego, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o PDOP, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym okresie rozliczeniowym.
2.  Wynagrodzenia wypłacane osobom współpracującym z Wnioskodawcą na podstawie umów zlecenia lub o dzieło, a także sfinansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne, opisane w pkt 2 stanu faktycznego, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 a Ustawy o PDOP, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.
3.  Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych), opisanych w pkt 3 stanu faktycznego, wykorzystywanych w całości lub w części do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 Ustawy o PDOP.
4.  Wnioskodawca uprawniony jest do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o PDOP wydatków związanych z nabyciem materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy, urządzenia peryferyjne, macierze dyskowe, części zamienne oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe, które są wykorzystywane w całości tj. nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością, w tej części, w jakiej została ona wykorzystana do prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Wynika to z poniższej argumentacji.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 zdanie pierwsze Ustawy o PDOP, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PDOF oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie o Systemie Ubezpieczeń Społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PDOF są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, obejmujące wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu Ustawy o PDOF uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 Ustawy o PDOF).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym wydatki z tytułu poszczególnych składników wynagrodzeń ponoszone są na rzecz pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych w ramach stosunku pracy. Z tego tytułu Wnioskodawca ponosi też wydatki na składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę.

Poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe obejmują:

1.  wynagrodzenia zasadnicze (określone w umowach o pracę w kwocie tzw. brutto);
2.  zmienne składniki wynagrodzeń w postaci premii pieniężnych, bonusów, nagród, które mogą mieć charakter uznaniowy, jak również mogą być przyznawane zgodnie z postanowieniami umów o pracę lub stosownego regulaminu;
3.  dodatki rzeczowe w formie bonów, kart przedpłaconych, paczek świątecznych bądź innych świadczeń podobnego rodzaju oraz innych świadczeń stanowiących dla podatnika dodatkowy przychód np. dofinansowanie do paczek;
4.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 KP;
5.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 KP w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
6.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
7.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 KP;
8.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami k.p., przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
9.  dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, w niedzielę, święta, dni wolne od pracy i w porze nocnej - przyznawane na podstawie Kodeksu Pracy;
10.  wydatki na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne w części obciążającej pracodawcę -składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe.

Wszystkie wyżej wymienione składniki wynagrodzeń pracowników Wnioskodawcy realizujących prace badawczo-rozwojowe są należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PDOF, ponieważ stanowią przychody ze stosunku pracy, które obejmują wszelkie wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe oraz składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez pracodawcę, opisane w pkt 1 lit. od a) do j) stanu faktycznego, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o PDOP, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu/ okresie rozliczeniowym.

Ad. 3

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 a UPDOP za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PDOF oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie o Systemie Ubezpieczeń Społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Należnościami z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PDOF są przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, wydatki z tytułu wynagrodzenia za usługi wykonywane na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło ponoszone są na rzecz zleceniobiorców i wykonawców na podstawie umów zawartych z Wnioskodawcą będącym osobą prawną. Z tego tytułu Wnioskodawca ponosi też wydatki na składki na ubezpieczenia społeczne.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym wynagrodzenia wypłacane osobom współpracującym z Wnioskodawcą na podstawie umów zlecenia lub o dzieło, a także sfinansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie społeczne, opisane w pkt 2 stanu faktycznego, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy o PDOP, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Ad. 5.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 UPDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych), opisanych w pkt 3 stanu faktycznego, wykorzystywanych do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 Ustawy o PDOP.

Ad. 7.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym Wnioskodawca uprawniony jest do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o PDOP wydatków związanych z nabyciem materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy, urządzenia peryferyjne, macierze dyskowe, części zamienne do komputerów oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe, które są wykorzystywane w całości tj. nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością, w tej części, w jakiej zostały one wykorzystane do prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy:

1.  poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacane pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP (pytanie Nr 1):
    *   w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu/okresie rozliczeniowym i dotyczy składników wskazanych w pkt 1 lit a), b), c), e) i), j (w zakresie kosztów wynagrodzeń pracowników wskazanych w ww. punktach) **\- jest prawidłowe,**
    *   w pozostałym zakresie dotyczącym składników wskazanych w pkt 1 lit d), f), g) h) j (w zakresie kosztów wynagrodzeń pracowników wskazanych w ww. punktach) **\- jest nieprawidłowe;**
2.  wynagrodzenie wypłacane osobom współpracującym z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub o dzieło, a także sfinansowane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenia społeczne, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt la ustawy o PDOP (pytanie nr 3) **– jest prawidłowe,**
3.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych), wykorzystywane w całości lub w części do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o PDOP (pytanie Nr 5) **– jest prawidłowe,**
4.  Wnioskodawca uprawniony jest do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP wydatków związanych z nabyciem materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy, urządzenia peryferyjne, macierze dyskowe, części zamienne oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością, w tej części, w jakiej zostały ona wykorzystane do prowadzonych prac badawczo-rozwojowych (pytanie nr 7) **– jest prawidłowe.**

Na wstępie, zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji, nie była ocena, czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych podlegających odliczeniu. Kwestia ta została przyjęta jako element stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm; dalej: updof), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Stosownie do art. 18d ust. 3 cyt. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Ponadto, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Z kolei zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym do 29 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, jak stanowi art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz. U. 2018, poz. 650), kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Ponadto, w myśl art. 9 ust. 1b updop podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 4d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. , kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h updop, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do treści art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 16d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W myśl art. 16b ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 2 ustawy o CIT amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:
    1.  kupna,
    2.  przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
    3.  wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji,
2.  koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:
    1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
    2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
    3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie natomiast z art. 16f ust. 3 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a updop, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop;
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop,
5.  podatnik, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
6.  podatnikowi, którzy w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,
7.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
8.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
9.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
10.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 updop).

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 1)

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca wskazał, że w ramach „Kosztów wynagrodzeń pracowników” ponosi następujące wydatki według składników wynagrodzeń stanowiących koszt uzyskania przychodów, tj.:

1.  wynagrodzenia zasadnicze (określone w umowach o pracę w kwocie tzw. brutto);
2.  zmienne składniki wynagrodzeń w postaci premii pieniężnych, bonusów, nagród, które mogą mieć charakter uznaniowy, jak również mogą być przyznawane zgodnie z postanowieniami umów o pracę lub stosownego regulaminu;
3.  dodatki rzeczowe w formie bonów, kart przedpłaconych, paczek świątecznych bądź innych świadczeń podobnego rodzaju oraz innych świadczeń stanowiących dla podatnika dodatkowy przychód np. dofinansowanie do paczek;
4.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 KP;
5.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawane na podstawie art. 171 § 1 KP w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
6.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
7.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 KP;
8.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami KP, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
9.  dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, w niedzielę, święta, dni wolne od pracy i w porze nocnej - przyznawane na podstawie Kodeksu Pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 917, dalej: „KP”);
10.  wydatki na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne w części obciążającej pracodawcę - składka na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe.

Wnioskodawca ponadto wskazał, że wymienione wyżej składniki wynagrodzenia będące przedmiotem pytania oznaczonego numerem 1, wymienione w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w punktach od „a do i”, dotyczące pracowników zatrudnionych do realizacji prac badawczo-rozwojowych są/będą należnościami ze stosunku pracy.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m. in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel. Odliczeniu nie będą zatem podlegać kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika, np. w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac badawczo-rozwojowych, będąc na zwolnieniu lekarskim, na urlopie wypoczynkowym, czy też sprawuje opiekę nad dzieckiem, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu, opieki nad dzieckiem, oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. Zasadnym jest wówczas wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowiły/stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie wypoczynkowym, zwolnieniu lekarskim, czy tez sprawując opiekę nad dzieckiem itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 updp. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)”.

Zatem, w sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu, zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, premie zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Jednakże, jak podkreślano już powyżej, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., odnosi się również do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzeń za inne zwolnienia od pracy, wynagrodzeń za dni wolne na opiekę nad dzieckiem itd.

W odniesieniu natomiast do zmiennych składników wynagrodzeń w postaci premii pieniężnych, bonusów, nagród, a także w odniesieniu do dodatków rzeczowych w formie bonów, kart przedpłaconych, paczek świątecznych bądź innych świadczeń, ekwiwalentów za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, bądź dodatków za pracę w godzinach nadliczbowych, a także wydatków na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne od ww. składników, należy uznać, że będą one stanowiły koszty kwalifikowane, o ile stanowiąca podstawę wypłata wskazanych powyżej świadczeń jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej i stanowi należności z tytułu, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że kosztem kwalifikowanym Wnioskodawcy w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 nie będą wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy oraz składki od tych składników wynagrodzeń, tj. w zakresie dotyczącym składników wskazanych w pkt 1 lit. d), f), g), h) j (w zakresie kosztów wynagrodzeń pracowników wskazanych w ww. punktach), ponieważ pracownicy przebywający na urlopie, zwolnieniu lekarskim itp., w tym czasie faktycznie nie wykonują zadań będących realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tym samym w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Kosztem kwalifikowanym, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą wyłącznie składniki wynagrodzenia wymienione w pkt 1 lit a), b), c), e) i), j (w zakresie kosztów wynagrodzeń pracowników wskazanych w ww. punktach), w części w której ich wypłata dotyczy pracowników, którzy faktycznie wykonują zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe,

Ad. 3

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że „(…) w ramach wykonywanych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca ponosi koszty wynagrodzeń za usługi świadczone przez osoby współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów zlecenia lub o dzieło.

Koszty wynagrodzeń za usługi świadczone na rzecz Wnioskodawcy przez osoby współpracujące w każdym wypadku wynikają wprost z zawartych umów. Powyższe koszty są ponoszone w przypadku umów zlecenia w miesięcznych okresach rozliczeniowych, a w przypadku umów o dzieło w okresach miesięcznych lub po zakończeniu wykonania dzieła.

Podobnie jak pracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę, są one zobowiązane do ewidencjonowania godzin spędzonych na wykonywaniu zlecenia lub dzieła w ewidencji czasu świadczenia usługi / wykonywania dzieła.

W przypadku osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia, z których nie wynika wprost, iż są one skierowane do prac B+R lub konkretnych projektów, dokładne określenie liczby godzin spędzonych przez danego zleceniobiorcę przy wykonywaniu poszczególnych projektów badawczo-rozwojowych, dokonywane jest w oparciu o prowadzoną ewidencję godzin spędzonych na wykonywaniu zlecenia (…)”.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1a updop, z uwagi na fakt, że współpracownicy faktycznie wykonują czynności, które posiadają charakter prac badawczo-rozwojowych, będą podlegały u Wnioskodawcy poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a updof, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Jednakże, podkreślić w tym miejscu należy, że w przypadku, gdy ww. współpracownik/współpracownicy w ramach świadczonej pracy wykonuje usługi nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową bądź ich nie wykonuje, zasadnym było/jest/będzie wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części ww. należności, jak i składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 - należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Odpisy amortyzacyjne dokonywane zarówno od środków trwałych, jak i WNiP, stanowią/będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, stosownie do treści art. 18d ust. 3 updop, w całości, w przypadku, gdy wykorzystywane są one wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych.

Natomiast w przypadku, gdy środki trwałe, jak i WNiP wykorzystywane są jedynie częściowo w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, to wówczas wyłącznie w tej części, w jakiej były/są/będą wykorzystywane na potrzeby B+R, mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę w ramach kosztów kwalifikowanych.

Kosztów kwalifikowanych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej nie będą bowiem stanowiły ww. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części, w której dane ŚT oraz WNiP są/będą wykorzystywane w bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca prawidłowo wskazuje, że za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 updop uznaje tę część odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych), które służą/ będą służyły prowadzonej działalności B+R.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 5, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 7

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że „(…) w ramach prowadzonych prac Wnioskodawca ponosi koszty dotyczące nabycia materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy, części zamienne do komputerów oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe, które są wykorzystywane w całości tj. nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością (…)”.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nabyte materiały i surowce związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową mogą być w całości bądź w części wykorzystywane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, wskazać należy, że odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 18d ust. 1 updop będą podlegać u Wnioskodawcy wydatki związane z nabyciem materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy, urządzenia peryferyjne, macierze dyskowe, części zamienne oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością, w tej części, w jakiej zostały ona wykorzystane do prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Ponadto, podkreślić należy, że Organ przyjął za Wnioskodawcą jako element stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, że wymienione składnik stanowią materiały i surowce w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, gdyż w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 7, należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji indywidualnych oraz wyrokach w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te oraz wyroki, co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 j.t.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.