Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.201.2020.1.MAT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-21
Teza: uznanie czynności udzielania pożyczek za odpłatne świadczenie usług oraz zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT tych czynności
Słowa kluczowe: pożyczka; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2020 r. (data wpływu 15 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek za odpłatne świadczenie usług oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT tych czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek za odpłatne świadczenie usług oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT tych czynności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka(dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”, „Pożyczkodawca”) jest spółką prawa handlowego, utworzoną według prawa polskiego. Spółka posiada siedzibę na terytorium Polski i jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Podstawowy przedmiot działalności Spółki to działalność w zakresie holdingów, wynajmu nieruchomości komercyjnych przeznaczonych do prowadzenia działalności handlowej i detalicznej, usług pośrednictwa handlowego. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, prowadzącej działalność gospodarczą w branży …, skupiającej się na handlu detalicznym (Grupa). Spółka jest zarejestrowana jako podatnik czynny podatku od towarów i usług (VAT).

Zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, działalność Spółki obejmuje oprócz działalności w segmencie holdingów i nieruchomości, również pozostałą finansową działalność usługową, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych, pozostałe pośrednictwo pieniężne, działalność holdingów finansowych.

Wnioskodawca udziela oraz planuje udzielać w przyszłości pożyczek spółce z Grupy, …. (dalej: „Pożyczkobiorca”), jak również potencjalnie innym podmiotom z Grupy. Wnioskodawca udzielał pożyczek spółkom Grupy również w przeszłości.

Pożyczkobiorca (…) jest osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Pożyczkobiorca jest czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Pożyczkobiorcy jest działalność w zakresie handlu detalicznego, prowadzenie i rozwijanie sieci detalicznej ….

Pożyczkodawca i Pożyczkobiorca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca zakłada kontynuację działalności finansowej w zakresie udzielania pożyczek w przyszłości. Pożyczki są i będą udzielane z nadwyżek własnych środków, znajdujących się w danym okresie w dyspozycji Wnioskodawcy.

Nadwyżki te powstają w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę podstawową działalnością w w/wskazanych obszarach. Decyzja o udzieleniu pożyczki jest każdorazowo podyktowana chęcią zagospodarowania wolnych środków pieniężnych w sposób przynoszący zyski.

Udzielanie pożyczek w każdym przypadku ma charakter odpłatny (pożyczki są oprocentowane na poziomie rynkowym). Z tytułu udzielanych pożyczek Spółce przysługuje wynagrodzenie w postaci odsetek, które zaliczane do przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Pożyczki są i będą udzielane na podstawie pisemnych umów, które zawierają postanowienia dotyczące wynagrodzenia (oprocentowania), sposobu jego wyliczenia, zabezpieczenia spłaty pożyczek, w tym również egzekwowania wynagrodzenia (odsetek) za świadczoną usługę oraz obowiązków sprawozdawczych pożyczkobiorców dotyczących ich sytuacji finansowej.

Działalność finansowa (pożyczkowa) jest odpowiednio wydzielona w księgach rachunkowych, tj. możliwe jest ustalenie wyniku dla tej działalności oraz odpowiednio zorganizowana przez odpowiednie przydzielenie pracownikom zadań w zakresie nadzoru i kontroli wywiązywania się przez pożyczkobiorców ze swoich zobowiązań wynikających z umów pożyczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W odniesieniu do już zawartej umowy pożyczki oraz przyszłych umów pożyczki między Pożyczkodawcą a Pożyczkobiorcą (ewentualnie pozostałymi pożyczkobiorcami), czy udzielenie pożyczki przez Pożyczkodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i jest jednocześnie czynnością zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do już zawartej umowy pożyczki oraz przyszłych umów pożyczek między Pożyczkodawcą a Pożyczkobiorcą (ewentualnie pozostałymi pożyczkobiorcami), udzielenie pożyczki przez Pożyczkodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i jest jednocześnie czynnością zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zakres przedmiotowy ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa VAT") opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o VAT, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione łącznie dwa warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny (umowa) pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy wykładni pojęcia świadczenia usług na gruncie przepisów ustawy o VAT można odwołać się również do kryteriów sformułowanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE"). Zgodnie z tym orzecznictwem, świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT występuje w sytuacji, gdy:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną, w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do istoty zobowiązania powstałego na podstawie umowy pożyczki należy przeniesienie przez pożyczkodawcę przedmiotu pożyczki na własność pożyczkobiorcy. Przedmioty majątkowe, które w ten sposób stały się własnością pożyczkobiorcy zasilają jednak tylko czasowo jego majątek. Pożyczkobiorca jest bowiem zobowiązany do zwrotu na rzecz drugiej strony tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju. Jeśli pożyczka ma charakter odpłatny (umowa pożyczki przewiduje zapłatę odsetek) można uznać, że taka czynność jest objęta zakresem przedmiotowym ustawy o VAT.

Zakres podmiotowy ustawy VAT

Aby dana czynność stanowiła czynność opodatkowaną VAT, musi być wykonana przez podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnej czynności.

Za podatnika, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, należy uznać osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opinii Spółki, jeżeli podmiot prowadzący działalność gospodarczą udziela pożyczek i wykorzystuje w tym celu posiadane przez siebie środki finansowe, wypracowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy przyjąć, że udzielenie pożyczki następuje w związku z prowadzeniem działalności.

Tym samym Spółka uważa, że czynności udzielania pożyczek przez podmiot gospodarczy powinno się przypisywać do zawodowej płaszczyzny tego podmiotu również w sytuacji, w której czynności polegające na udzielaniu pożyczek stanowią jedynie działalność uboczną (pomocniczą) w stosunku do podstawowej działalności gospodarczej.

W opinii Spółki, udzielanie przez podatnika podatku VAT pożyczek powinno być uznane za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielania, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

Objęcie pożyczek udzielanych przez Spółkę zakresem przedmiotowym i podmiotowym ustawy o VAT

Na podstawie wyżej przedstawionych przepisów i argumentów Spółka uważa, że udzielanie przez nią pożyczek jest usługą podlegającą opodatkowaniu VAT, w szczególności ze względu na:

*   pomiędzy Spółką a Pożyczkobiorcą istnieje związek prawny, w ramach którego występuje świadczenie wzajemne - podmioty są stronami umów pożyczek,

*   należne Spółce wynagrodzenie w postaci odsetek stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę polegającą na udzieleniu pożyczki,

*   po stronie Spółki występuje bezpośrednia i dedykowana Spółce korzyść w postaci wynagrodzenia (odsetek od udzielonej pożyczki),

*   otrzymane przez Spółkę wynagrodzenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością polegającą na udzieleniu pożyczki,

*   wartość świadczenia wzajemnego wyrażona jest w pieniądzu.

Należy również przyjąć, że pożyczkobiorca zaciągający pożyczkę u Spółki jest bezpośrednim beneficjentem świadczonej przez Spółkę usługi polegającej na udzieleniu pożyczki - w jej wyniku otrzymuje bowiem kapitał w postaci środków pieniężnych, z których może swobodnie korzystać w okresie trwania umowy pożyczki.

Jak była o tym mowa, za możliwość korzystania ze środków przekazywanych w ramach pożyczki, pożyczkobiorca płaci Spółce odsetki. Świadczonej przez Spółkę usłudze odpowiada zatem świadczenie wzajemne pożyczkobiorcy, polegające na zapłacie na rzecz Spółki odsetek od otrzymanej w ramach umowy kwoty pieniężnej (pożyczki).

W ocenie Spółki świadczenie przez nią usług polegających na udzielaniu pożyczek spełnia również podmiotowe przesłanki warunkujące objęcie tych czynności opodatkowaniem podatkiem VAT. W każdym przypadku Spółka udziela bowiem pożyczek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, działając jako podatnik podatku VAT.

Uzyskane z tytułu pożyczek wynagrodzenie przeznaczane jest na bieżące finansowanie działalności Spółki.

Opodatkowanie czynności udzielania pożyczek na gruncie VAT (zwolnienie od podatku VAT)

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. A mianowicie, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zatem, co do zasady, usługa udzielania oprocentowanej pożyczki stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

Z uwagi jednak na to, że usługi udzielania pożyczek mieszczą się w zakresie czynności, o których mowa w cytowanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, korzystają one ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na terytorium kraju.

Stanowisko organów podatkowych

Ponadto stanowisko Spółki w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które stanowią jednocześnie czynności zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT znajduje potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie, a w szczególności interpretacjach indywidualnych, które w opinii Spółki można uznać za „utrwaloną praktykę interpretacyjną organów Krajowej Administracji Skarbowej”.

Przykłady interpretacji indywidualnych potwierdzające stanowisko Spółki, wydane w analogicznych stanach faktycznych:

*   Interpretacja indywidualna z dnia 3 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.89.2020.1.ABU,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 25 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.20.2020.1.MO,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 5 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.650.2019.1.PM,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.489.2019.1.JKU,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 4 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.789.2019.1.MG,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.784.2019.2.IK.

Przedstawiając powyższe Spółka zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w w/opisanej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a także przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.