Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-817/13/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-08
Teza: Czy w celu zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia dodatkowych ewidencji (innych niż księgi rachunkowe), czy też zaliczenie powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów Oddziału nastąpić może na podstawie dokumentu wystawionego przez Centralę na Oddział (tj. faktury wewnętrznej)?
Słowa kluczowe: Czechy; dowód-dowód księgowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; oddział; rozliczanie (rozliczenia); umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji (innych niż księgi rachunkowe) czeskiego Oddziału w Polsce - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08 lipca 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji (innych niż księgi rachunkowe) czeskiego Oddziału w Polsce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka Oddział w Polsce (dalej „Wnioskodawca”, „Oddział”) jest oddziałem zagranicznej osoby prawnej mającej swoją siedzibę w Republice Czeskiej („Centrala”). Centrala jest rezydentem czeskim dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Oddział stanowi zakład Centrali w Polsce w rozumieniu Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Republiką Czeską.

Przedmiotem działalności Oddziału jest świadczenie usług z zakresu spedycji, logistyki oraz obsługi i zarządzania magazynami. Oddział otrzymuje od Centrali dokumenty wewnętrzne tzw. faktury wewnętrzne, na podstawie których Oddział obciążany jest przypadającą na niego częścią kosztów ponoszonych przez Centralę.

Na koszty te składają się:

*   Koszty używania osobowych samochodów służbowych skalkulowane przez Centralę. Samochody te są udostępniane na rzecz Wnioskodawcy przez Centralę. Samochody nabywane są przez Centralę a następnie odpowiednio skalkulowaną przez Centralę wartością obciążany jest Wnioskodawca. W kalkulacji takiej uwzględniane są m.in. odpisy amortyzacyjne skalkulowane wg przepisów czeskich. Samochody te uwzględnione są w stosownych ewidencjach środków trwałych prowadzonych zgodnie z czeskimi przepisami przez Centralę. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że zdarza się, że samochód wymienia na inny. Dodatkowo podkreślenia wymaga, że wartość każdego z samochodów, które są użytkowane przez Oddział nie przekracza 20 000 EUR,
*   Koszty paliwa. Obciążanie kosztami paliwa związane jest z korzystaniem z kart paliwowych przez Oddział. Faktury dokumentujące zakup paliwa wystawiane są na Centralę a następnie odpowiednia część kosztów (przypadająca na Oddział) alokowana jest do Oddziału i tymi to kosztami obciążany jest Oddział.
*   Inne koszty utrzymania samochodów (np. ubezpieczenia, usług myjni, płynów, opon, przejazdów autostradami, naprawy samochodu). Również w tym przypadku koszty ponoszone są przez Centralę a następnie na podstawie wspomnianego dokumentu obciążany nimi jest Oddział.
*   Koszty korzystania ze sprzętu IT (np. utrzymania serwerów, usług wsparcia w zakresie sprzętu komputerowego, zarządzania oprogramowaniem). Analogicznie, jak w powyższych przypadkach koszty ponoszone są przez Centralę, a następnie odpowiednia część alokowana jest do Oddziału w Polsce.
*   Pozostałe koszty np. ubezpieczenie spedytorów, ubezpieczenia magazynów Centrala wykupuje takie ubezpieczenia dla całego podmiotu, a następnie obciąża Oddział odpowiednią częścią takiego kosztu.

Wszystkie powyższe koszty związane są z działalnością Oddziału, ponoszone w celu uzyskania przychodów przez Oddział. Odział „obciążany jest” przypadającą na niego (dotyczącą Oddziału) częścią kosztów.

W przypadku kosztów paliwa, innych kosztów utrzymania samochodów, kosztów korzystania ze sprzętu IT oraz tzw. pozostałych kosztów, Oddział obciążany jest przypadającą na niego częścią kosztu niepowiększoną o marżę.

Wystawieniu faktury wewnętrznej przez Centralę na Wnioskodawcę towarzyszy przesunięcie środków finansowych pomiędzy Oddziałem a Centralą. Oddział prowadzi księgi rachunkowe na terytorium RP zgodnie z przepisami polskimi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w celu zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia dodatkowych ewidencji (innych niż księgi rachunkowe), czy też zaliczenie powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów Oddziału nastąpić może na podstawie dokumentu wystawionego przez Centralę na Oddział (tj. faktury wewnętrznej)?

(stan faktyczny)

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione wyżej wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie dokumentu wewnętrznego wystawionego przez Centralę - faktury wewnętrznej ujętej w księgach rachunkowych Oddziału.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca stanowi oddział przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Jednocześnie podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód, który zgodnie z ust. 2 tego artykułu, stanowi osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Jednocześnie zastosowanie znajdzie właściwa Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta pomiędzy Polską a Republiką Czeską. I tak w oparciu o art. 7 ust. 1 Umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ust. 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby prowadził taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach, jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Jednocześnie przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym zakład jest położony, czy gdzie indziej (art. 7 ust. 3 Umowy).

Na możliwość uwzględniania kosztów zakładu przy ustalaniu kwoty, która faktycznie będzie podlegała opodatkowaniu wskazuje również Komentarz do Konwencji Modelowej OECD. Zgodnie z Komentarzem „Ustęp stanowi w szczególności, że przy obliczaniu zysków zakładu należy uwzględniać wydatki dokonane na zakład bez względu na to, gdzie zostały dokonane. Oczywiście w pewnych wypadkach trzeba koniecznie posłużyć się szacunkiem lub kwotę wydatków branych pod uwagę obliczyć sposobami konwencjonalnymi. Na przykład w odniesieniu do ogólnych wydatków administracyjnych w siedzibie głównej przedsiębiorstwa właściwe będzie obliczenie proporcjonalnej części opartej na stosunku między kwotą obrotu zakładu (lub ewentualnie jego kwotą zysku brutto) a kwotą obrotu lub kwotą zysku brutto przedsiębiorstwa jako całości. Przy tym zastrzeżeniu uważa się, że pod uwagę należy wziąć tylko kwotę rzeczywistych kosztów poniesionych na rzecz zakładu. Dopuszczalne odliczenie przez zakład wydatków poniesionych dla niego przez przedsiębiorstwo nie może być uzależnione od faktycznego zwrotu tych kosztów przez zakład.”

W rezultacie Oddział, jako podatnik objęty ograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium RP zobowiązany będzie z jednej strony do uwzględnienia w dochodzie do opodatkowania przypadającego na niego przychodu ze źródeł na terytorium RP, z drugiej zaś strony koszty przypadające na Oddział stanowić mogą koszty uzyskania przychodów uwzględniane przy obliczaniu dochodu w Polsce.

Analogiczne, jak w Komentarzu stanowisko wyrażają organy podatkowe. I tak w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 października 2011 r. (IBPBI/2/423-783/11/AK), wydanej na gruncie Umowy zawartej pomiędzy Polską a Wielką Brytanią a zawierającej analogiczne zapisy, wskazano Z cytowanych powyżej zapisów jednoznacznie wynika, iż przy ustalaniu zysku zakładu dopuszczalne jest uwzględnienie kosztów ponoszonych przez jednostkę macierzystą a dotyczących działalności zakładu. Mając na uwadze powyższe należy przejść do oceny czy na gruncie updop przedmiotowe wydatki spełniają przesłanki ujęcia ich w kosztach podatkowych. W tej samej interpretacji organ podatkowy potwierdził możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów m.in. kosztów paliwa i kosztów eksploatacji samochodu, co jest również przedmiotem niniejszego zapytania. Organ ten uznał również, że (\`(...)\`) wydatki związane z organizacją Oddziału poniesione przez spółkę macierzystą mogą zostać zaliczone przez zakład do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD wyrażono stanowisko, że (\`(...)\`) ustęp 3 ustala jedynie, jakie wydatki powinny być przypisane zakładowi i na potrzeby ustalenia zysków mu przypadających. Nie zajmuje się kwestią, czy te wydatki raz przypisane mogą być odliczone przy obliczaniu podlegającego opodatkowaniu dochodu zakładu, ponieważ warunki odliczenia wydatków są określone przez prawo wewnętrzne (\`(...)\`).

Art. 15 ust. 1 updop definiuje pojęcie kosztów uzyskania przychodu stanowiąc, że są nimi te koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Z powyższej regulacji wynika, że w przypadku podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, obniżenie przychodu podatkowego będzie możliwe w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W opinii Wnioskodawcy, wszystkie wskazane w stanie faktycznym wydatki spełniają powyższe warunki umożliwiające zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów. Po pierwsze wskazane wydatki zostają poniesione w celu uzyskania przychodów przez Oddział. Oddział obciążany jest tą częścią wydatków, która związana jest z jego działalnością, jednocześnie celem wydatków poniesionych przez Centralę a następnie „przeniesionych” na Oddział jest osiągnięcie przychodów przez Oddział. Również warunek nieuwzględniania wydatków w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 updop jest spełniony. Koszty używania osobowych samochodów służbowych, ubezpieczenia spedytorów, jak również koszty związane z obsługą systemów informatycznych oraz koszty paliwa nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Wpływają one niewątpliwie na możliwość uzyskania przychodów w związku z prowadzoną przez Oddział działalnością logistyczną, spedycyjną i transportową.

Analogicznie, zdaniem Wnioskodawcy, należy potraktować koszty używania oraz utrzymania samochodów. Samochody te są wykorzystywane do prowadzenia działalności Oddziału nastawionej na osiąganie przychodów.

Na podstawie art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych. Podatnik jest więc zobowiązany do prowadzenia odpowiednich ksiąg podatkowych, a zawarte w nich zapisy stanowią udokumentowanie osiągniętych przychodów i poniesionych wydatków.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Centrala prowadzi stosowne ewidencje zgodnie z przepisami czeskimi. Jednocześnie, Oddział prowadzi księgi rachunkowe na terytorium RP zgodnie z przepisami polskimi.

W opinii Wnioskodawcy podkreślenia wymaga fakt, że Centrala oraz Oddział stanowią jeden podmiot. Również organy podatkowe w interpretacjach wydawanych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wskazywały na istnienie jednego podmiotu np. w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 10 sierpnia 2012 r. (IBPBI/2/423-982/12/MO), gdzie organ stwierdził, że (\`(...)\`) należy przede wszystkim zauważyć, że Oddział (Zakład) nie jest odrębnym od Spółki macierzystej podmiotem, stanowi jedynie wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo część Spółki. Zatem wzajemnie rozliczenia pomiędzy Spółką a jej oddziałem dokonywane są w ramach jednego podmiotu.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę chociażby ten aspekt, niezasadne byłoby dublowanie ewidencji dla celów podatku dochodowego. Prowadzenie stosowanych ewidencji przez Centralę, należy traktować jak prowadzenie ewidencji przez Oddział.

Kolejnym argumentem potwierdzającym stanowisko Spółki jest, że updop, nie wskazuje na konieczność prowadzenia dodatkowych ewidencji w celu zaliczenia powyżej wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Ponieważ Oddział ma możliwość i jak wskazano w stanie faktycznym zdarza się, że dokonuje wymiany pojazdów, nie można uznać, że Wnioskodawca zobowiązany jest prowadzić np. ewidencję środków trwałych i że jest ona warunkiem zaliczenia wydatków na używanie samochodów do kosztów uzyskania przychodów. Ewidencję dotyczącą pojazdów prowadzi Centrala. Samochody nie są na stałe przypisane do Oddziału, ale są one „udostępniane” przez Centralę do celów realizacji zadań Oddziału. Tym samym wydatki takie mają związek z przychodem osiąganym przez Oddział na terytorium RP. W opinii Oddziału koszt, którym jest obciążany należy raczej uznać za wydatek związany z korzystaniem z pojazdu, który jako taki, odpowiednio skalkulowany powinien stanowić koszt uzyskania przychodów Oddziału bez konieczności prowadzenia dodatkowej dokumentacji przez Oddział.

Dodatkowo brak jest podstaw do uznania, że Oddział powinien prowadzić np. ewidencję przebiegu pojazdu. W art. 16 ust. 1 pkt 51 updop wyłączone zostały z kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Dla zaliczenia takich wydatków w ramach limitu do kosztu konieczne jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu. W przedstawionym stanie faktycznym taka sytuacja nie występuje. Nie można bowiem uznać, że samochód nie jest składnikiem majątku podatnika. Biorąc pod uwagę fakt, że mamy do czynienia z jednym podmiotem - samochody stanowią majątek podatnika, z którego on korzysta do uzyskiwania przychodu podlegającego ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jednocześnie, nie mamy również do czynienia z samochodem pracownika, który wykorzystuje samochód do celów pracodawcy, co również uzasadniałoby prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu. W analizowanym przypadku podatnik wykorzystuje swój własny pojazd, a tym samym zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie powinno być uwarunkowane prowadzeniem ewidencji przebiegu pojazdu.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, w celu zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów Oddział nie jest zobowiązany do prowadzenia dodatkowych ewidencji (innych niż księgi rachunkowe), a zaliczenie wskazanych w stanie faktycznym wydatków do kosztów uzyskania przychodów może się odbywać na podstawie dokumentu wystawionego przez Centralę na Oddział tj. faktury wewnętrznej ujętej w księgach rachunkowych Oddziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem zdarzenia przyszłego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.