Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.861.2018.2.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-08
Teza: Opodatkowanie zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 31 stycznia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 15 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone 23 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 31 stycznia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 15 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone 23 stycznia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 28 stycznia 1994 roku Gmina Miasta zawarła ze Skarbem Państwa – Z. w W. umowę sprzedaży nieruchomości składających się z następujących działek nr:

1.  1 obszaru 173 m2,
2.  2 obszaru 245 m2,
3.  3 obszaru 549 m2,
4.  4 obszaru 25 m2,
5.  5 obszaru 383 m2.
6.  6 obszaru 905 m2.
7.  7 obszaru 402 m2.

W dniu 18 grudnia 1998 roku E. zawarła z Z. Oddział w G. umowę, której przedmiotem była budowa sieci elektroenergetycznych służących zasilaniu Z. w G. składających się ze:

1.  stacji transformatorowej z transformatorem,
2.  linii kablowej 15 kV,
3.  linii kablowych 0,4 kV.

Zgodnie z ustaleniami umownymi Z. w G. obowiązany był do wykonania i sfinansowania:

1.  dokumentacji techniczno - kosztorysowej na budowę sieci wraz z decyzją o pozwoleniu na budowę,
2.  drogi dojazdowej do stacji transformatorowej,
3.  linii kablowej 15 kV,
4.  linii kablowej 0,4 kV.
5.  przełożenia istniejących linii kablowych n.n. kolidujących z projektowaną dobudową.

W § 2 ust. 2 Z. w G. obowiązany był również do nieodpłatnego przekazania E.:

1.  stacji transformatorowej wraz z gruntem (notarialna umowa darowizny),
2.  linii kablowej 15 kV oraz 0,4 kV (umowa nieodpłatnego przekazania).

Zakup transformatora został sfinansowany ze środków pieniężnych Z., pomimo zobowiązania się przez E. do jego dostarczenia. Po wybudowaniu stacji transformatorowej strony nigdy nie zawarły umowy darowizny w formie aktu notarialnej zgodnie z § 2 ust. 2 umowy. Własność stacji transformatorowej oraz transformatora również nie została przekazana na rzecz E. w innej formie.

W dniu … roku Wojewoda wydał decyzję, w której stwierdził nieodpłatne nabycie przez Z. z mocy prawa z dniem … roku prawa własności nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, położonej w G. skład której wchodzi grunt oznaczony jako geodezyjnie wydzielone działki.

Decyzją z dnia … roku Prezydent Miasta zatwierdził projekt podziału nieruchomości, o której mowa powyżej. W ten sposób utworzono działki nr A o powierzchni 42 m2 oraz nr B o powierzchni 2460 m2. Następnie postanowieniem z dnia … roku w/w organ sprostował błąd pisarski w ten sposób, że w miejsce w/w działek wpisał: działka nr A o powierzchni 42 m2 oraz B o powierzchni 2640 m2.

Pismem z dnia … roku E. wystąpiła do Z. z prośbą o uregulowanie stanu prawnego działki wraz z posadowioną stacją transformatorową - zgodnie z § 2 ust 2 pkt b. E. poprosiła też o wyrażenie zgody na powołanie biegłego rzeczoznawcy w celu określenia wartości umowy. Pismem Z. poinformował E., że nie został jeszcze uregulowany stan prawny nieruchomości położonej w G. z uwagi na roszczenia osób trzecich w przedmiocie zwrotu nieruchomości. Z. dodatkowo wskazał, że sprawę przekazania stacji transformatorowej będzie mógł rozpatrzyć dopiero po uregulowaniu stanu prawnego nieruchomości gruntowej.

Sprawa administracyjna w przedmiocie zwrotu na rzecz osoby trzeciej powyższej działki ostatecznie zakończyła się na korzyść Z. w 2011 roku, o czym Z. poinformował E. Z. poinformował też E., że wyraża gotowość do uregulowania sytuacji prawnej w/w nieruchomości.

W ostateczności nie doszło do porozumienia między stronami w przedmiocie sprzedaży urządzenia.

Pismem Z. wskazał też, że na podstawie przedłożonego przez E. operatu szacunkowego nie jest w stanie określić aktualnej wartości rynkowej urządzeń elektroenergetycznych stacji transformatorowej. Z. złożył też propozycję, aby uzupełnić przedmiot wyceny o wartość samej stacji transformatorowej.

Następnie pismem Z. poinformował E., że przed ustanowieniem służebności przesyłu na nieruchomości będącej własnością powoda, w pierwszej kolejności należy odpłatnie przenieść własność stacji transformatorowej znajdującej się na działce nr A. W dniu … roku pracownik Z. skontaktował się z przedstawicielem E. odnośnie aktualizacji operatów. Do dnia … nie dostarczono operatów.

W dniu … roku przedstawiciele Z. spotkali się z przedstawicielem E. celem polubownego zakończenia sporu.

Pismem z dnia … Z. wezwał E. do przekazania kopii dokumentów potwierdzających własność transformatora oraz przesłaniem potwierdzenia czy E. jest zainteresowana zakupem stacji transformatorowej wraz z działką.

W związku z brakiem odpowiedzi na powyższe, pismem z dnia …. Z. wezwał E. do wykupu urządzenia przesyłowego za cenę … zł plus podatek od towarów i usług. Dodatkowo Z. wskazał, że oczekuje jednoznacznego stanowiska E. odnośnie powyższego w terminie do dnia… Pomimo odebrania pisma w dniu … E. pozostawiła powyższe pismo bez odpowiedzi.

Z uwagi na brak jakiejkolwiek reakcji ze strony spółki, E. zostało wezwanie do wykupu urządzenia przesyłowego za kwotę … zł brutto.

W związku z powyższym zostało zainicjowane postępowanie sądowe przed Sądem Rejonowym o złożenie oświadczenia o nabyciu urządzenia przesyłowego w postaci stacji transformatorowej oraz transformatora za cenę … zł brutto .

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że:

*   W rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.) przedmiotowa stacja transformatorowa jest budynkiem;

*   Stacja transformatorowa oraz grunt, na którym została wzniesiona były wykorzystywane we wspomaganiu działalności statutowej prowadzonej przez Z. (dostarczanie energii elektrycznej). Działalność statutowa Z. nie podlega opodatkowaniu;

*   Z. nie miał prawa do odliczenia działki na której stoi stacja;

*   Z. nie ponosił wydatków na ulepszenie stacji transformatorowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

*   Dla gruntu, na którym stoi stacja transformatorowa obecnie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy nabycie przez przedsiębiorstwo przesyłowe od Z. urządzenia przesyłowego w postaci stacji transformatorowej (wraz z transformatorem), które zostało wybudowane przez Z. oraz stanowi jego własność, na podstawie orzeczenia sądu powszechnego powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług ?

W przypadku odpowiedzi twierdzącej - czy do wynagrodzenia przyznanego w drodze orzeczenia sądowego tytułem nabycia urządzenia przesyłowego w postaci stacji transformatorowej (wraz z transformatorem) powinien zostać doliczony podatek od towarów i usług według stawki obowiązującej w dniu wydania orzeczenia ?

W ocenie Wnioskodawcy nabycie urządzenia przesyłowego w postaci stacji transformatorowej (wraz z transformatorem) przez przedsiębiorstwo przesyłowe, które zostało wybudowane przez Z. oraz z jego środków, na podstawie orzeczenia sądu powszechnego powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a tym samym do wynagrodzenia ustalonego w drodze orzeczenia sądowego powinien zostać doliczony podatek od towarów i usług według stawki na dzień wydania orzeczenia.

Zgodnie z art. 49 § 1 i 2 kc urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej jako VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium danego kraju.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a VAT zwalnia się od podatku:

1.  dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;
2.  dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Urządzenie przesyłowe zostało wybudowane na nieruchomości zabudowanej, zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami. Koszty wybudowania samej stacji transformatorowej oraz zakupu transformatora poniósł w całości Wnioskodawca. Do chwili obecnej przedsiębiorstwo przesyłowe nie przejęło na własność w/w urządzenia przesyłowego. Wnioskodawca nie posiada też dokumentacji potwierdzającej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

Z tego też względu nabycie przez przedsiębiorstwo przesyłowe od Z. urządzenia przesyłowego w postaci stacji transformatorowej (wraz z transformatorem), które zostało wybudowane przez Z. oraz stanowi jego własność, na podstawie orzeczenia sądu powszechnego powinno zostać opodatkowane.

Tym samym do wynagrodzenia przyznanego w drodze orzeczenia sądowego tytułem nabycia urządzenia przesyłowego w postaci stacji transformatorowej (wraz z transformatorem) powinien zostać doliczony podatek od towarów i usług według stawki obowiązującej w dniu wydania orzeczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W tym miejscu należy wskazać, iż stosownie do treści art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), zwana dalej ustawą Kodeks cywilny, rzeczami są tylko przedmioty materialne.

W myśl natomiast art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Jak stanowi art. 47 § 2 ustawy kodeks cywilny, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny).

W art. 48 ustawy Kodeks cywilny postanowiono, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Ponadto, stosownie do art. 49 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 49 § 2 ustawy Kodeks cywilny osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca.

Z okoliczności sprawy wynika, że w roku 1994 Gmina zawarła z Wnioskodawcą umowę sprzedaży nieruchomości położonych w G.. W roku 1998 Wnioskodawca zawarł z E. umowę, której przedmiotem była budowa sieci elektroenergetycznej służącej zasilaniu Z. w G. składającej się z stacji transformatorowej z transformatorem, linii kablowej 15 k,V, linii kablowych 0,4 kV. Zgodnie z umową Z. w G. obowiązany był do wybudowania i sfinansowania: dokumentacji techniczno - kosztorysowej na budowę sieci wraz z decyzją o pozwoleniu na budowę, drogi dojazdowej do stacji transformatorowej, linii kablowej 15 kV, linii kablowej 0,4 kV, przełożenia istniejących linii kablowych n.n. kolidujących z projektowaną dobudową. Zgodnie z § 2 ust. 2 Z. w G. obowiązany był również do nieodpłatnego przekazania E.: stacji transformatorowej wraz z gruntem (notarialna umowa darowizny) oraz linii kablowej 15 kV oraz 0,4 kV (umowa nieodpłatnego przekazania).

Zakup transformatora został sfinansowany ze środków pieniężnych Z., pomimo zobowiązania się przez E. do jego dostarczenia. Po wybudowaniu stacji transformatorowej strony nigdy nie zawarły umowy darowizny w formie aktu notarialnego zgodnie z § 2 ust. 2 umowy. Wnioskodawca wskazał, że własność stacji transformatorowej oraz transformatora również nie została przekazana na rzecz E. w innej formie.

W dniu … Wojewoda wydał decyzję, w której stwierdził nieodpłatne nabycie przez Z. z mocy prawa z dniem … prawa własności nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, położonej w G. Decyzją Prezydent Miasta zatwierdził projekt podziału nieruchomości. W ten sposób utworzono działki nr A o powierzchni 42 m2 oraz nr B o powierzchni 2460 m2. Następnie postanowieniem w/w organ sprostował błąd pisarski w ten sposób, że w miejsce w/w działek wpisał: działka nr A o powierzchni 42 m2 oraz B o powierzchni 2640 m2.

Pismem E. wystąpiła do Z. z prośbą o uregulowanie stanu prawnego działki wraz z posadowioną stacją transformatorową - zgodnie z § 2 ust 2 pkt b. E. poprosiła też o wyrażenie zgody na powołanie biegłego rzeczoznawcy w celu określenia wartości umowy. Pismem Z. poinformował E., że nie został jeszcze uregulowany stan prawny nieruchomości położonej w G. z uwagi na roszczenia osób trzecich w przedmiocie zwrotu nieruchomości. Z. dodatkowo wskazał, że sprawę przekazania stacji transformatorowej będzie mógł rozpatrzyć dopiero po uregulowaniu stanu prawnego nieruchomości gruntowej.

Sprawa administracyjna w przedmiocie zwrotu na rzecz osoby trzeciej powyższej działki ostatecznie zakończyła się na korzyść Z. w 2011 roku, o czym Z. poinformował E. Z. poinformował też E., że wyraża gotowość do uregulowania sytuacji prawnej w/w nieruchomości. W ostateczności nie doszło do porozumienia między stronami w przedmiocie sprzedaży urządzenia.

Pismem Z. wskazał też, że na podstawie przedłożonego przez E. operatu szacunkowego nie jest w stanie określić aktualnej wartości rynkowej urządzeń elektroenergetycznych stacji transformatorowej. Z. złożył też propozycję, aby uzupełnić przedmiot wyceny o wartość samej stacji transformatorowej. Następnie pismem Z. poinformował E., że przed ustanowieniem służebności przesyłu na nieruchomości będącej własnością powoda, w pierwszej kolejności należy odpłatnie przenieść własność stacji transformatorowej znajdującej się na działce nr A. W Pracownik Z. skontaktował się z przedstawicielem E. odnośnie aktualizacji operatów. Do dnia … nie dostarczono operatów.

W dniu … przedstawiciele Z. spotkali się z przedstawicielem E. celem polubownego zakończenia sporu. Pismem Z. wezwał E. do przekazania kopii dokumentów potwierdzających własność transformatora oraz przesłaniem potwierdzenia czy E. jest zainteresowana zakupem stacji transformatorowej wraz z działką.

W związku z brakiem odpowiedzi na powyższe, pismem z dnia … Z. wezwał E. do wykupu urządzenia przesyłowego za cenę … zł plus podatek od towarów i usług. Dodatkowo Z. wskazał, że oczekuje jednoznacznego stanowiska E. odnośnie powyższego w terminie do dnia … roku. Pomimo odebrania pisma E. pozostawiła powyższe pismo bez odpowiedzi. Z uwagi na brak jakiejkolwiek reakcji ze strony spółki, E. zostało wezwanie do wykupu urządzenia przesyłowego za kwotę … zł brutto. W związku z powyższym zostało zainicjowane postępowanie sądowe przed Sądem Rejonowym o złożenie oświadczenia o nabyciu urządzenia przesyłowego w postaci stacji transformatorowej oraz transformatora za cenę … zł brutto.

W świetle powyższych informacji należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie doszło do nieodpłatnego przekazania na rzecz E. nakładów jakie poczynił Wnioskodawca na wybudowanie stacji transformatorowej (wraz z transformatorem). Wnioskodawca jest właścicielem stacji transformatorowej, która jest posadowiona na jego gruncie. Wnioskodawca zamierza odpłatnie przenieść własność stacji transformatorowej na rzecz E. W konsekwencji powyższego czynność opłatnego zbycia stacji transformatorowej należy traktować jako transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Wnioskodawca wskazał również, że w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.) przedmiotowa stacja transformatorowa jest budynkiem. Stacja transformatorowa oraz grunt, na którym została wzniesiona były wykorzystywane we wspomaganiu działalności statutowej prowadzonej przez Z. (dostarczanie energii elektrycznej). Działalność statutowa Z. nie podlega opodatkowaniu. Z. nie miał prawa do odliczenia działki na której stoi stacja. Z. nie ponosił wydatków na ulepszenie stacji transformatorowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dla gruntu, na którym stoi stacja transformatorowa obecnie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Wskazać zatem należy, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania ww. zwolnienia od podatku VAT dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji jedynie w sytuacji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym zarówno sprzedawca jak i nabywca muszą być czynnymi podatnikami VAT.

W niniejszej sprawie, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy dostawa przedmiotowego budynku (stacji transformatorowej) może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dopiero w przypadku braku możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy dokonać analizy zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W celu stwierdzenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy ustalić, czy w odniesieniu do budynku (stacji transformatorowej) nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wyżej wskazano, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tak więc, w ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1, z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

W dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-308/16 odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku tym przyznał rację spółce Kozuba uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

TSUE stwierdził także, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia, biorąc pod uwagę przepisy dyrektywy VAT oraz orzecznictwo należy wskazać, że Wnioskodawca przy zbyciu opisanej stacji transformatorowej będzie mieć prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że w zaistniałej sytuacji doszło do pierwszego zasiedlenia tej nieruchomości. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca stacja transformatorowa oraz grunt, na którym została wzniesiona były wykorzystywane we wspomaganiu działalności statutowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Tym samym z momentem wybudowania i oddania stacji do eksploatacji (po roku 1998 r.) doszło do pierwszego zasiedlenia tego budynku w myśl opisanych powyżej przesłanek. Od pierwszego zasiedlenia do dnia zbycia (w wyniku wydanego orzeczenia) upłynął okres co najmniej 2 lat. Jednocześnie Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie stacji transformatorowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorstwa przesyłowego stacji transformatorowej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z tego zwolnienia na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy będzie również korzystać dostawa gruntu, na którym ten budynek się znajduje. Tym samym do wynagrodzenia przyznanego w drodze orzeczenia sądowego tytułem nabycia ww. nieruchomości nie powinien być naliczony podatek od towarów i usług.

Wobec zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do planowanej dostawy ww. budynku brak jest podstaw do analizy zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż jak już wskazano wyżej, zwolnienie to ma zastosowanie tylko w przypadku budynków i budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Skoro dostawa budynku korzysta ze zwolnienia uregulowanego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT również badanie przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT stało się bezprzedmiotowe.

Dodać należy, że Wnioskodawca i Nabywca, na podstawie regulacji art. 43 ust. 10 i 11 przy spełnieniu wszystkich warunków zawartych w tych przepisach mogą dokonać wyboru tzw. opcji opodatkowania w odniesieniu do nabycia opisanej nieruchomości. W takiej sytuacji dostawa na rzecz Nabywcy budynku będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 wg stawki podatku VAT w wysokości 23%. Tożsamą stawką będzie opodatkowany grunt, na którym budynek ten jest posadowiony.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.