Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.250.2024.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-01
Teza: Stwierdzenie, czy działalność wykonywana w Obiekcie będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku oraz czy Gminie przysługuje / będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; gmina; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy w podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy:

1) działalność wykonywana w Obiekcie będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku;

2) Gminie przysługuje / będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 czerwca 2024 r. (wpływ 10 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne.

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 40 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych, zajmujące się oświatą oraz pomocą społeczną. Ponadto, w strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje Zakład Usług Komunalnych oraz Ośrodek, działające w formie zakładów budżetowych. Jednocześnie, Gmina nie wyklucza w przyszłości likwidacji bądź tworzenia jednostek budżetowych lub samorządowych zakładów budżetowych celem realizacji jej zadań jako jednostki samorządu terytorialnego.

Wymienione powyżej jednostki organizacyjne objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót łącznie z Urzędem Gminy w jednej deklaracji VAT (pliku JPK\_V7M) składanej z podaniem danych Gminy.

Przedmiot wniosku.

W latach (…) Gmina realizuje inwestycję pn. „(…)” (dalej: „Inwestycja”). Inwestycja zostanie częściowo sfinansowana ze środków własnych Gminy, a częściowo ze środków zewnętrznych, tj. z dofinansowania w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład.

Inwestycja obejmuje przebudowę i rozbudowę budynku, w którym znajduje się kryta pływalnia, z przeznaczeniem na utworzenie siłowni wewnętrznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej: „Siłownia” lub „Obiekt”). Siłownia będzie znajdować się na dwóch kondygnacjach budynku – na dolnej kondygnacji umiejscowiona zostanie część z wydzielonymi strefami, sprzętem treningowym i strefą „siłową” wraz z wyposażeniem w urządzenia niezbędne do ćwiczeń. Z kolei na górnej kondygnacji budynku znajdować się będzie sala fitness.

Ponadto w ramach Inwestycji zostanie utworzone pomieszczenie magazynowe (gospodarcze) przeznaczone do przechowywania środków czystości oraz pomieszczenie dla personelu. W skład infrastruktury towarzyszącej będą wchodzić: szatnia ogólna na odzież wierzchnią, toalety oraz przebieralnie.

Dodatkowo Gmina planuje udostępnić na podstawie umowy dzierżawy pomieszczenie, wchodzące w skład Obiektu, które powstanie w ramach Inwestycji (dalej: „Pomieszczenie”), na rzecz podmiotu trzeciego wyłonionego w drodze przetargu, na cele prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej.

Wnioskodawca podkreśla, że Inwestycja swoim zakresem nie obejmuje przebudowy / rozbudowy basenu, a wyłącznie utworzenie siłowni wewnętrznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Wydatki na Inwestycję (dalej: „Wydatki”) są / będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców / wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina jest / będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Wydatki w ramach Inwestycji będą ponoszone wyłącznie na Siłownię (nie będą w żadnym zakresie związane z basenem, znajdującym się w tym samym budynku, co Siłownia).

Obiekt powstały w ramach Inwestycji zostanie przekazany do administrowania zakładowi budżetowemu Gminy, tj. Ośrodkowi. W konsekwencji, gdy w dalszej części wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego będzie mowa o Gminie, należy przyjąć, iż chodzi o działania realizowane przez Gminę za pośrednictwem Ośrodka.

Zgodnie z planami Gminy, Obiekt będzie udostępniany wyłącznie odpłatnie, zgodnie z cennikiem, wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu. Gmina nie będzie udostępniać Obiektu żadnym jednostkom organizacyjnym Gminy scentralizowanym dla celów VAT ani nie będzie wykorzystywać Siłowni w sposób nieodpłatny. W szczególności, Obiekt nie będzie udostępniany w ramach zajęć dla uczniów szkół gminnych.

Jednocześnie Gmina zwraca uwagę, że korzystanie z infrastruktury towarzyszącej powstałej w ramach Inwestycji, również będzie możliwe wyłącznie dla klientów Siłowni, którzy wykupili bilet wstępu / karnet uprawniające do korzystania z Obiektu. W szczególności Gmina nie przewiduje możliwości korzystania z szatni, czy toalet przez podmioty inne, aniżeli klientów Siłowni.

Z kolei pomieszczenie magazynowe przeznaczone na przechowywanie środków czystości będzie służyć wyłącznie funkcjonowaniu Siłowni – środki czystości przechowywane w pomieszczeniu magazynowym będą wykorzystywane wyłącznie w celu utrzymania porządku na terenie Siłowni.

Natomiast z pomieszczenia dla personelu, powstałego w ramach Inwestycji, będą korzystać przede wszystkim trenerzy personalni zatrudnieni na Siłowni. Gmina nie może wykluczyć, że z pomieszczenia dla personelu w ograniczonym zakresie będą również korzystać osoby sprzątające, które w ramach wykonywania swoich zadań będą sprzątać zarówno teren Siłowni, jak i teren krytej pływalni. Gmina wskazuje jednak, że w przypadku osób sprzątających znaczenie ma przede wszystkim fakt, iż zakresem ich obowiązków będzie objęte utrzymywanie porządku na terenie Siłowni i będą oni przebywać w pomieszczeniu dla personelu w związku z pełnieniem tych konkretnych obowiązków.

Gmina ponadto wskazuje, że Pomieszczenie zostanie udostępnione odpłatnie podmiotowi trzeciemu (niepowiązanemu z Gminą) na podstawie umowy dzierżawy. Zgodnie ze wstępnymi założeniami, Pomieszczenie zostanie zaadaptowane przez Gminę pod utworzenie gabinetu masażu. Niemniej jednak Gmina nie podjęła jeszcze ostatecznej decyzji, jakiemu podmiotowi trzeciemu będzie udostępnione Pomieszczenie, a przez to, do jakiego rodzaju działalności podmiot ten będzie Pomieszczenie wykorzystywać. Wyłoniony w drodze przetargu podmiot trzeci zostanie zobowiązany do płacenia czynszu dzierżawnego na rzecz Gminy oraz partycypacji w kosztach mediów. Celem udokumentowania ww. kosztów Gmina będzie wystawiać na rzecz dzierżawcy faktury VAT.

**Uzupełnienie wniosku.**

1\. Gmina wskazuje, że Inwestycja swoim zakresem obejmuje x pomieszczeń, w skład których wchodzą:

1) siłownia z wydzielonymi strefami, sprzętem treningowym i strefą „siłową”,

2) sala fitness,

3) pomieszczenie magazynowe (gospodarcze),

4) pomieszczenie dla personelu,

5) dwa pomieszczenia przebieralni z wydzielonymi strefami przeznaczonymi na: szatnie z szafkami, toalety, kabiny prysznicowe,

6) Pomieszczenie, które zgodnie z zamiarem Gminy, będzie stanowić przedmiot dzierżawy na rzecz podmiotu trzeciego wyłonionego w drodze przetargu, na cele prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej.

2\. Zgodnie z najlepszą wiedzą Gminy, Gmina jest / będzie w stanie przyporządkować część ponoszonych wydatków do poszczególnych pomieszczeń, w szczególności w zakresie wyposażenia poszczególnych pomieszczeń.

Niemniej jednak w zakresie pozostałych wydatków Gmina co do zasady nie jest / nie będzie w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków do poszczególnych pomieszczeń.

3\. Gmina wskazuje, że zgodnie z jej planami w Obiekcie będzie wykonywana wyłącznie:

· działalność polegająca na odpłatnym udostępnianiu Siłowni wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu oraz

· działalność polegająca na udostępnieniu odpłatnie Pomieszczenia (z pkt 6 wskazanego w odpowiedzi na pytanie 1) podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy.

4\. Gmina wskazuje, że planowany sposób wykorzystania poszczególnych pomieszczeń objętych zakresem Inwestycji kształtuje się następująco:

1) siłownia z wydzielonymi strefami, sprzętem treningowym i strefą „siłową” – odpłatne udostępnienie na rzecz zainteresowanych podmiotów na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu,

2) sala fitness – odpłatne udostępnienie na rzecz zainteresowanych podmiotów na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu,

3) pomieszczenie magazynowe (gospodarcze) – pomieszczenie będzie przeznaczone na przechowywanie środków czystości i będzie służyć wyłącznie funkcjonowaniu Siłowni – środki czystości przechowywane w pomieszczeniu magazynowym będą wykorzystywane wyłącznie w celu utrzymania porządku na terenie Siłowni,

4) pomieszczenie dla personelu – pomieszczenie będzie wykorzystywane wyłącznie przez trenerów personalnych zatrudnionych na Siłowni oraz przez osoby sprzątające teren Siłowni,

5) dwa pomieszczenia przebieralni z wydzielonymi strefami przeznaczonymi na: szatnie z szafkami, toalety, kabiny prysznicowe – z pomieszczeń będą mogli korzystać wyłącznie klienci Siłowni, którzy wykupili bilet wstępu / karnet uprawniające do korzystania z Obiektu,

6) Pomieszczenie – zgodnie z zamiarem Gminy Pomieszczenie będzie stanowić przedmiot dzierżawy na rzecz podmiotu trzeciego, na cele prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej.

5\. Gmina wskazuje, że na rzecz podmiotu trzeciego zostanie udostępnione odpłatnie na podstawie umowy dzierżawy jedno pomieszczenie, zdefiniowane we Wniosku jako „Pomieszczenie”, celem prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej. Jednocześnie pozostałe pomieszczenia, wymienione w odpowiedzi napytanie nr 1, zgodnie z założeniami Gminy, nie zostaną udostępnione podmiotowi trzeciemu.

6\. Gmina wskazuje, że poza Pomieszczeniem, które zostanie udostępnione odpłatnie na rzecz podmiotu trzeciego na podstawie umowy dzierżawy, wszystkie pozostałe pomieszczenia znajdujące się w Obiekcie będą wykorzystywane przez Gminę w związku ze sprzedażą biletów wstępu lub karnetów, tj.:

1) siłownia z wydzielonymi strefami, sprzętem treningowym i strefą „siłową”,

2) sala fitness,

3) pomieszczenie magazynowe (gospodarcze),

4) pomieszczenie dla personelu,

5) dwa pomieszczenia przebieralni z wydzielonymi strefami przeznaczonymi na: szatnie z szafkami, toalety, kabiny prysznicowe.

Gmina w szczególności wskazuje, że pomieszczenie magazynowe oraz pomieszczenie dla personelu powstaną wyłącznie celem umożliwienia prawidłowego funkcjonowania siłowni, sali fitness i przebieralni, na które wstęp będzie możliwy wyłącznie przez klientów, którzy wykupili bilet wstępu lub karnet, w szczególności celem zapewnienia czystości na ich terenie.

7\. Gmina wskazała, że z Siłowni korzystać będą wyłącznie podmioty wymienione we Wniosku, tj. podmioty, które wykupiły bilety wstępu / karnety, a także trenerzy personalni oraz osoby sprzątające teren Siłowni wyłącznie w zakresie wykonywania swoich obowiązków służbowych na Siłowni. Jednocześnie, Pomieszczenie, zgodnie z planami, zostanie odpłatnie udostępnione wyłącznie podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy.

Ad 1) Gmina wskazała, że z pomieszczenia dla personelu, powstałego w ramach Inwestycji, będą korzystać wyłącznie trenerzy personalni zatrudnieni na Siłowni oraz osoby sprzątające teren Siłowni.

Ad 2) Gmina wskazała, że z pomieszczenia dla personelu będą korzystać wyłącznie pracownicy, którzy zajmują się obsługą Obiektu.

Ad 3) Gmina wskazała, że wydatki związane z pomieszczeniem dla personelu będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów związanych ze sprzedażą biletów wstępu / karnetów. Przedmiotowe wydatki nie będą natomiast wykorzystywane na cele związane ze świadczeniem usług dzierżawy.

8\. W budynku, w którym mieścić się będzie Obiekt, znajduje się kryta pływalnia. Na terenie krytej pływalni Gmina wykonuje zarówno czynności stanowiące działalność gospodarczą, jak i czynności inne niż działalność gospodarcza – Gmina, za pośrednictwem Ośrodka, udostępnia krytą pływalnię za odpłatnością na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich oraz udostępnia krytą pływalnię na rzecz dzieci ze szkół, stanowiących jednostki budżetowe Gminy, co pozostaje poza działalnością gospodarczą Gminy.

Jednocześnie Gmina raz jeszcze podkreśla, że Inwestycja swoim zakresem nie obejmuje wydatków związanych z krytą pływalnią. Wydatki ponoszone w ramach Inwestycji dotyczą wyłącznie Obiektu i Gmina jest w stanie przyporządkować je bezpośrednio do Obiektu. W związku z powyższym, w ocenie Gminy, kwestia wykorzystywania krytej pływalni pozostaje bez związku z przedmiotem Wniosku i funkcjonowaniem Obiektu, jednakże wychodząc naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina przedstawiła odpowiedź na przedmiotowe pytanie.

### Pytania

1\. Czy działalność wykonywana w Obiekcie będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?

2\. Czy Gminie przysługuje / będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie:

1\. Działalność wykonywana w Obiekcie będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

2\. Gminie przysługuje / będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

UZASADNIENIE STANOWISKA GMINY

Ad 1.

Uwagi ogólne.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika również, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

W konsekwencji w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Dodatkowo należy podkreślić, że przywołana wyżej definicja działalności gospodarczej pozwala na uznanie za podatników wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym i to niezależnie od celu takiej działalności ani od jej rezultatu, bowiem działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. To pozwala na uznanie za podatników VAT także tych podmiotów, które nie działają w celu osiągnięcia zysku.

Sytuacja Gminy.

Gmina, prowadząc działalność w zakresie udostępniania Obiektu, będzie dokonywać szeregu czynności faktycznych i prawnych, posiadać będzie odpowiednie środki do wykonywania tej działalności, zatrudniać będzie pracowników i świadczyć będzie usługi na rzecz ostatecznych odbiorców jej usług – korzystających. Powyższe wskazuje, że Gmina (za pośrednictwem Ośrodka) niewątpliwie będzie działać w sposób profesjonalny, wykonując działalność gospodarczą w sposób zorganizowany i ciągły.

Należy również zaznaczyć, iż Gmina będzie prowadzić działalność będącą przedmiotem wniosku w celach zarobkowych, gdyż działalność wykonywana przez Gminę będzie prowadzić do powstania przychodów ze sprzedaży biletów / karnetów uprawniających do korzystania z Obiektu.

Umowy, które będą zawierane przez Gminę z korzystającymi z Obiektu stanowią klasyczne umowy adhezyjne zawierane poprzez przystąpienie, które zostały uregulowane w art. 384 ustawy kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610, dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z tym przepisem ustalony przez jedną ze stron wzorzec umowy, w szczególności ogólne warunki umów, wzór umowy, regulamin, wiąże drugą stronę, gdy druga strona mogła się z łatwością dowiedzieć o jego treści (jeżeli posługiwanie się wzorcem jest w stosunkach danego rodzaju zwyczajowo przyjęte). Przepis ten obejmuje konsumentów w zakresie umów powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia codziennego.

Jak wskazano w komentarzu do kodeksu cywilnego pod redakcją M. Załuckiego (M. Załucki (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, Warszawa 2019, komentarz do art. 384, nb 1, 5 oraz 6): „Wzorce umowy to dokumenty obejmujące klauzule kształtujące prawa i obowiązki w stosunkach dwustronnych, przygotowane z góry przez jedną stronę, zwykle dla nieoznaczonego kontrahenta, na potrzeby nieograniczonej liczby powtarzających się transakcji, umożliwiające zawarcie umowy bez konieczności prowadzenia negocjacji, najczęściej w trybie adhezyjnym (…)”.

Zatem Gmina, sprzedając korzystającym bilety / karnety upoważniające do korzystania z Obiektu, będzie w ten sposób zawierać umowy cywilnoprawne.

Z kolei ewentualne udostępnienie Pomieszczenia zostanie dokonane na podstawie umowy dzierżawy, która to stanowi umowę cywilnoprawną uregulowaną w art. 693 Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w rozpatrywanej sytuacji, będą występowały skonkretyzowane świadczenia, wykonywane między dwoma stronami danej umowy cywilnoprawnej, tj. między Gminą, która udostępnia Obiekt na podstawie biletów wstępu / karnetów oraz Pomieszczenie na podstawie umowy dzierżawy, a korzystającymi z Obiektu / dzierżawcami, którzy zobowiązali się do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy w związku z ww. świadczeniami Gminy.

Wobec powyższego występuje bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniami Gminy a zapłatą wnoszoną przez podmioty korzystające z Obiektu. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymywanymi płatnościami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz korzystających z Obiektu należy stwierdzić, że usługi, które Gmina będzie wykonywać w zamian za otrzymane płatności od korzystających (w tym także od ew. dzierżawcy Pomieszczenia), stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Gmina wystąpi w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Ponadto, w opinii Gminy, świadczone przez nią usługi (zarówno udostępnienie Siłowni na podstawie biletów wstępu / karnetów, jak i dzierżawa Pomieszczenia) nie będą przy tym korzystały ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują zwolnienia z opodatkowania, które znalazłoby zastosowanie w przedstawionym przez Gminę zdarzeniu przyszłym.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 9 kwietnia 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.91.2021.1.KT: „Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że odpłatne udostępnienie Kompleksu przez Gminę za pośrednictwem GOSiR-u, tj. wstęp i korzystanie z Kompleksu oraz dzierżawa części restauracyjnej, skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy uzyskiwaniem korzyści majątkowej. W związku z powyższym, Gmina za pośrednictwem GOSiR-u będzie wykonywać czynności stanowiące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji ww. czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”. Warto zaznaczyć, że ww. interpretacja swoim zakresem obejmuje zarówno udostępnienie kompleksu rekreacyjno-wypoczynkowego (składającego się m.in. z siłowni, sali fitness, pomieszczenia technicznego, szatni i toalet) zainteresowanym podmiotom na zasadzie odpłatności, jak również dzierżawę restauracji znajdującej się na terenie kompleksu podmiotowi zewnętrznemu. Zakres przedmiotowej interpretacji jest więc zbliżony do sytuacji Gminy.

Analogiczne stanowisko DKIS zostało także przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.503.2023.1.AS. W przedmiotowej interpretacji Organ wskazał, że „(…) należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku, świadcząc w ramach reżimu cywilnoprawnego usługi odpłatnego udostępniania Kortów, nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji, nie mogą Państwo korzystać z wyłączenia od opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku będą Państwo występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności - jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy - będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. (…) ani z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak również z przepisów aktów wykonawczych do tej ustawy nie wynika, aby świadczone przez Państwa usługi zostały objęte zwolnieniem od podatku. Zatem, usługi odpłatnego udostępniania Kortów będą opodatkowane według właściwej stawki podatku VAT. Podsumowując, świadczenie usług w zakresie odpłatnego udostępniania Kortów stanowi / będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, działalność wykonywana w Obiekcie stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Na powyższe konkluzje, w ocenie Gminy, nie wpływa okoliczność, że z utworzonego w ramach Inwestycji pomieszczenia dla personelu będą mogły korzystać także osoby sprzątające, w zakresie obowiązków których będzie pozostawać również utrzymywanie czystości w części basenowej budynku. Powyższe, w ocenie Gminy, nie świadczy o tym, że pomieszczenie dla personelu będzie wykorzystywane także do czynności niepodlegających VAT. Osoby sprzątające będą bowiem korzystać z pomieszczenia dla personelu w związku z czynnościami, które będą przez nie wykonywane na Siłowni, a która będzie w całości udostępniana odpłatnie.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, należy uznać, że również część Obiektu, stanowiąca pomieszczenie dla personelu, ma związek wyłącznie z działalnością odpłatną wykonywaną na terenie Obiektu, a przez to wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT.

Ad 2.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści powyższego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Gmina w latach (…) nabywa / będzie nabywać towary i usługi, które są / będą bezpośrednio związane z wykonywaniem działalności gospodarczej. Związek ten jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni. Mając na uwadze uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1, Gmina nabywa / będzie nabywać towary i usługi w celu wykonywania działalności polegającej na udostępnianiu Obiektu za odpłatnością (na podstawie opodatkowanych VAT biletów / karnetów umożliwiających korzystanie z Obiektu oraz w związku z dzierżawą Pomieszczenia opodatkowaną VAT).

Mając na uwadze, iż cała prowadzona przez Gminę działalność wskazana w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego wykonywana będzie w ramach działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy) opodatkowanej VAT, należy uznać, iż Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od poniesionych Wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 19 lipca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.276.2023.2.EW, wydanej na gruncie analogicznego zdarzenia przyszłego, w której DKIS wskazał, że „(…) rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W analizowanej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Z wniosku wynika bowiem, że są / będą Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i w związku z planowaną inwestycją – po jej zakończeniu – będą Państwo dokonywać czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. odpłatne udostępnienie siłowni osobom fizycznym. Podsumowując, będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT, w związku z realizacją inwestycji pn.: "(\`(...)\`)" oraz od wydatków dotyczących bieżącego utrzymania tego obiektu. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.510.2023.1.PS DKIS podzielił stanowisko wnioskodawcy dotyczące pełnego prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją inwestycji w zakresie obiektu sportowego wskazując, że: „Jak wynika z opisu sprawy, Centrum sportu nie będzie udostępniane na rzecz jednostek organizacyjnych gminy, w szczególności nie będą go Państwo wykorzystywać nieodpłatnie na cele publiczne, np. na rzecz uczniów szkół w ramach zajęć szkolnych. Ponadto, jak rozstrzygnięto powyżej, będą Państwo świadczyć usługi udostępniania Centrum sportu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W związku z powyższym, mają / będą Państwo mieli prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu Wydatków związanych z realizacją Inwestycji. Prawo to przysługuje / będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Gmina pragnie też wskazać na liczne interpretacje indywidualne prawa podatkowego, które zostały wydane w zbliżonych stanach faktycznych / zdarzeniach przyszłych – swoim zakresem obejmowały odpłatne udostępnianie obiektu sportowego / rekreacyjnego, tj.:

· interpretacja indywidualna DKIS z dnia 9 kwietnia 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.91.2021.1.KT,

· interpretacja indywidualna DKIS z dnia 26 stycznia 2024 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.703.2023.2.AK,

· interpretacja indywidualna DKIS z dnia 28 lipca 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.302.2023.2.MK,

· interpretacja indywidualna DKIS z dnia 11 lutego 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.573.2021.2.APR,

· interpretacja indywidualna DKIS z dnia 20 kwietnia 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.106.2021.1.SM.

Reasumując, w opinii Gminy, przysługuje / będzie jej przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel / nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W latach (…) Gmina realizuje inwestycję pn. „(…)”. Inwestycja zostanie częściowo sfinansowana ze środków własnych Gminy, a częściowo ze środków zewnętrznych, tj. z dofinansowania w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy działalność wykonywana w Obiekcie będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Wskazali Państwo, że:

Inwestycja obejmuje przebudowę i rozbudowę budynku, w którym znajduje się kryta pływalnia, z przeznaczeniem na utworzenie siłowni wewnętrznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Gmina planuje udostępnić na podstawie umowy dzierżawy pomieszczenie, wchodzące w skład Obiektu, które powstanie w ramach Inwestycji, na rzecz podmiotu trzeciego wyłonionego w drodze przetargu, na cele prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej.

Inwestycja swoim zakresem nie obejmuje przebudowy / rozbudowy basenu, a wyłącznie utworzenie siłowni wewnętrznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Wydatki na Inwestycję są / będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców / wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina jest / będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Wydatki w ramach Inwestycji będą ponoszone wyłącznie na Siłownię (nie będą w żadnym zakresie związane z basenem, znajdującym się w tym samym budynku, co Siłownia).

Obiekt powstały w ramach Inwestycji zostanie przekazany do administrowania zakładowi budżetowemu Gminy. W konsekwencji, gdy w dalszej części wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego będzie mowa o Gminie, należy przyjąć, iż chodzi o działania realizowane przez Gminę za pośrednictwem Ośrodka.

Obiekt będzie udostępniany wyłącznie odpłatnie, zgodnie z cennikiem, wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu. Gmina nie będzie udostępniać Obiektu żadnym jednostkom organizacyjnym Gminy scentralizowanym dla celów VAT ani nie będzie wykorzystywać Siłowni w sposób nieodpłatny. W szczególności, Obiekt nie będzie udostępniany w ramach zajęć dla uczniów szkół gminnych.

Jednocześnie Gmina zwraca uwagę, że korzystanie z infrastruktury towarzyszącej powstałej w ramach Inwestycji, również będzie możliwe wyłącznie dla klientów Siłowni, którzy wykupili bilet wstępu / karnet uprawniające do korzystania z Obiektu. W szczególności Gmina nie przewiduje możliwości korzystania z szatni, czy toalet przez podmioty inne aniżeli klientów Siłowni.

Z kolei pomieszczenie magazynowe przeznaczone na przechowywanie środków czystości będzie służyć wyłącznie funkcjonowaniu Siłowni – środki czystości przechowywane w pomieszczeniu magazynowym będą wykorzystywane wyłącznie w celu utrzymania porządku na terenie Siłowni.

Natomiast z pomieszczenia dla personelu, powstałego w ramach Inwestycji, będą korzystać przede wszystkim trenerzy personalni zatrudnieni na Siłowni. Gmina nie może wykluczyć, że z pomieszczenia dla personelu w ograniczonym zakresie będą również korzystać osoby sprzątające, które w ramach wykonywania swoich zadań będą sprzątać zarówno teren Siłowni, jak i teren krytej pływalni. Gmina wskazuje jednak, że w przypadku osób sprzątających znaczenie ma przede wszystkim fakt, iż zakresem ich obowiązków będzie objęte utrzymywanie porządku na terenie Siłowni i będą oni przebywać w pomieszczeniu dla personelu w związku z pełnieniem tych konkretnych obowiązków.

Pomieszczenie zostanie udostępnione odpłatnie podmiotowi trzeciemu (niepowiązanemu z Gminą) na podstawie umowy dzierżawy. Zgodnie ze wstępnymi założeniami, Pomieszczenie zostanie zaadaptowane przez Gminę pod utworzenie gabinetu masażu. Niemniej jednak Gmina nie podjęła jeszcze ostatecznej decyzji, jakiemu podmiotowi trzeciemu będzie udostępnione Pomieszczenie, a przez to, do jakiego rodzaju działalności podmiot ten będzie Pomieszczenie wykorzystywać. Wyłoniony w drodze przetargu podmiot trzeci zostanie zobowiązany do płacenia czynszu dzierżawnego na rzecz Gminy oraz partycypacji w kosztach mediów. Celem udokumentowania ww. kosztów Gmina będzie wystawiać na rzecz dzierżawcy faktury VAT.

Inwestycja swoim zakresem obejmuje x pomieszczeń, w skład których wchodzą: siłownia z wydzielonymi strefami, sprzętem treningowym i strefą „siłową”, sala fitness, pomieszczenie magazynowe (gospodarcze), pomieszczenie dla personelu, dwa pomieszczenia przebieralni z wydzielonymi strefami przeznaczonymi na: szatnie z szafkami, toalety, kabiny prysznicowe.

Pomieszczenie, które zgodnie z zamiarem Gminy będzie stanowić przedmiot dzierżawy na rzecz podmiotu trzeciego wyłonionego w drodze przetargu, na cele prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej.

Gmina jest / będzie w stanie przyporządkować część ponoszonych wydatków do poszczególnych pomieszczeń, w szczególności w zakresie wyposażenia poszczególnych pomieszczeń.

Niemniej jednak w zakresie pozostałych wydatków Gmina co do zasady nie jest / nie będzie w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków do poszczególnych pomieszczeń.

W Obiekcie będzie wykonywana wyłącznie:

· działalność polegająca na odpłatnym udostępnianiu Siłowni wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu oraz

· działalność polegająca na udostępnieniu odpłatnie Pomieszczenia podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy.

Gmina wskazuje, że planowany sposób wykorzystania poszczególnych pomieszczeń objętych zakresem Inwestycji kształtuje się następująco:

1) siłownia z wydzielonymi strefami, sprzętem treningowym i strefą „siłową” – odpłatne udostępnienie na rzecz zainteresowanych podmiotów na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu,

2) sala fitness – odpłatne udostępnienie na rzecz zainteresowanych podmiotów na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu,

3) pomieszczenie magazynowe (gospodarcze) – pomieszczenie będzie przeznaczone na przechowywanie środków czystości i będzie służyć wyłącznie funkcjonowaniu Siłowni – środki czystości przechowywane w pomieszczeniu magazynowym będą wykorzystywane wyłącznie w celu utrzymania porządku na terenie Siłowni,

4) pomieszczenie dla personelu – pomieszczenie będzie wykorzystywane wyłącznie przez trenerów personalnych zatrudnionych na Siłowni oraz przez osoby sprzątające teren Siłowni,

5) dwa pomieszczenia przebieralni z wydzielonymi strefami przeznaczonymi na: szatnie z szafkami, toalety, kabiny prysznicowe – z pomieszczeń będą mogli korzystać wyłącznie klienci Siłowni, którzy wykupili bilet wstępu / karnet uprawniające do korzystania z Obiektu,

6) Pomieszczenie – zgodnie z zamiarem Gminy Pomieszczenie będzie stanowić przedmiot dzierżawy na rzecz podmiotu trzeciego, na cele prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej.

Na rzecz podmiotu trzeciego zostanie udostępnione odpłatnie na podstawie umowy dzierżawy jedno pomieszczenie, zdefiniowane we Wniosku jako „Pomieszczenie”, celem prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej. Jednocześnie pozostałe pomieszczenia, wymienione w odpowiedzi napytanie nr 1, zgodnie z założeniami Gminy nie zostaną udostępnione podmiotowi trzeciemu.

Poza Pomieszczeniem, które zostanie udostępnione odpłatnie na rzecz podmiotu trzeciego na podstawie umowy dzierżawy, wszystkie pozostałe pomieszczenia znajdujące się w Obiekcie będą wykorzystywane przez Gminę w związku ze sprzedażą biletów wstępu lub karnetów, tj.: siłownia z wydzielonymi strefami, sprzętem treningowym i strefą „siłową”, sala fitness, pomieszczenie magazynowe (gospodarcze), pomieszczenie dla personelu, dwa pomieszczenia przebieralni z wydzielonymi strefami przeznaczonymi na: szatnie z szafkami, toalety, kabiny prysznicowe.

Gmina w szczególności wskazuje, że pomieszczenie magazynowe oraz pomieszczenie dla personelu powstaną wyłącznie celem umożliwienia prawidłowego funkcjonowania siłowni, sali fitness i przebieralni, na które wstęp będzie możliwy wyłącznie przez klientów, którzy wykupili bilet wstępu lub karnet, w szczególności celem zapewnienia czystości na ich terenie.

Gmina wskazuje, że z Siłowni korzystać będą wyłącznie podmioty wymienione we Wniosku, tj. podmioty, które wykupiły bilety wstępu / karnety, a także trenerzy personalni oraz osoby sprzątające teren Siłowni wyłącznie w zakresie wykonywania swoich obowiązków służbowych na Siłowni. Jednocześnie, Pomieszczenie, zgodnie z planami, zostanie odpłatnie udostępnione wyłącznie podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy.

Z Pomieszczenia dla personelu, powstałego w ramach Inwestycji, będą korzystać wyłącznie trenerzy personalni zatrudnieni na Siłowni oraz osoby sprzątające teren Siłowni.

Z Pomieszczenia dla personelu będą korzystać wyłącznie pracownicy, którzy zajmują się obsługą Obiektu.

Wydatki związane z pomieszczeniem dla personelu będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów związanych ze sprzedażą biletów wstępu / karnetów. Przedmiotowe wydatki nie będą natomiast wykorzystywane na cele związane ze świadczeniem usług dzierżawy.

Odnosząc się do czynności polegającej na udostępnieniu odpłatnie Pomieszczenia podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy, należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zatem umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową, nakładającą na strony tej umowy określone przepisami obowiązki. Oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy dzierżawy związane jest ze wzajemnym świadczeniem dzierżawcy, polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z ww. zapisu wynika, że dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

Odnosząc się do odpłatności zgodnie z cennikiem, wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu do Siłowni, należy wskazać, że w rozpatrywanej sytuacji będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Państwem (zobowiązali się Państwo udostępniać Siłownię wyłącznie odpłatnie), a korzystającymi z Siłowni, którzy zobowiązali się do zapłaty wynagrodzenia (opłata za wstęp) na Państwa rzecz w związku z ww. możliwością wstępu na teren Siłowni.

W związku z tym, dzierżawa i sprzedaż biletów wstępu lub karnetów stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem, w odniesieniu do czynności polegającej na udostępnieniu odpłatnie Pomieszczenia podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy i sprzedaży biletów wstępu lub karnetów, Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina będzie występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Z kolei czynność, tj. dzierżawa Pomieszczenia – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Również świadcząc usługi odpłatnego udostępniania Obiektu, w postaci dzierżawy i sprzedaży biletów wstępu lub karnetów, z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz korzystających z Obiektu ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, a Państwo w analizowanym przypadku wystąpią w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla opisanych we wniosku czynności. W związku z tym, usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku.

**Podsumowanie**

**Odpłatne udostępnianie przez Państwa Pomieszczenia podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy oraz udostępnianie przez Państwa Obiektu zgodnie z cennikiem, wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu do Siłowni, będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług****, wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.**

Państwa wątpliwości dotyczą także pełnego prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu sprawy:

Gmina planuje udostępnić na podstawie umowy dzierżawy pomieszczenie, wchodzące w skład Obiektu, które powstanie w ramach Inwestycji, na rzecz podmiotu trzeciego wyłonionego w drodze przetargu, na cele prowadzenia przez ten podmiot jego działalności gospodarczej.

Inwestycja swoim zakresem nie obejmuje przebudowy / rozbudowy basenu, a wyłącznie utworzenie siłowni wewnętrznej wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Wydatki na Inwestycję są / będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców / wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina jest / będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Wydatki w ramach Inwestycji będą ponoszone wyłącznie na Siłownię (nie będą w żadnym zakresie związane z basenem, znajdującym się w tym samym budynku, co Siłownia).

Obiekt powstały w ramach Inwestycji zostanie przekazany do administrowania zakładowi budżetowemu Gminy.

Obiekt będzie udostępniany wyłącznie odpłatnie, zgodnie z cennikiem, wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu. Gmina nie będzie udostępniać Obiektu żadnym jednostkom organizacyjnym Gminy scentralizowanym dla celów VAT ani nie będzie wykorzystywać Siłowni w sposób nieodpłatny. W szczególności, Obiekt nie będzie udostępniany w ramach zajęć dla uczniów szkół gminnych.

Korzystanie z infrastruktury towarzyszącej powstałej w ramach Inwestycji, również będzie możliwe wyłącznie dla klientów Siłowni, którzy wykupili bilet wstępu / karnet uprawniające do korzystania z Obiektu. W szczególności Gmina nie przewiduje możliwości korzystania z szatni, czy toalet przez podmioty inne aniżeli klientów Siłowni.

Ponadto, jak rozstrzygnięto powyżej, odpłatne udostępnianie przez Państwa Pomieszczenia podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy oraz udostępnianie przez Państwa Obiektu zgodnie z cennikiem, wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu do Siłowni, będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie, Gmina dokonując realizacji powyższej inwestycji, będzie nabywała towary i usługi w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co oznacza, że w tym przypadku będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia podatku naliczonego będą spełnione, gdyż Gmina, realizując przedmiotową inwestycję, będzie działała w charakterze podatnika VAT. Ponadto, jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Obiekt będzie udostępniany wyłącznie odpłatnie, zgodnie z cennikiem, wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu oraz Pomieszczenie będzie udostępniane podmiotowi trzeciemu na podstawie umowy dzierżawy. Zatem Obiekt będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W konsekwencji Gmina będzie miała – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków udokumentowanych fakturami, które zostaną poniesione w związku z realizacją inwestycji polegającej na utworzeniu Siłowni.

**Podsumowanie**

**Gminie przysługuje / będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji polegającej na utworzeniu Obiektu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.**

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Niniejszą interpretację wydano w szczególności w oparciu o informacje, że: „Obiekt będzie udostępniany wyłącznie odpłatnie, zgodnie z cennikiem, wszystkim zainteresowanym podmiotom na zasadzie wykupienia biletu wstępu lub karnetu. Gmina nie będzie udostępniać Obiektu żadnym jednostkom organizacyjnym Gminy scentralizowanym dla celów VAT ani nie będzie wykorzystywać Siłowni w sposób nieodpłatny. W szczególności, Obiekt nie będzie udostępniany w ramach zajęć dla uczniów szkół gminnych” oraz że: „Wydatki ponoszone w ramach Inwestycji dotyczą wyłącznie Obiektu i Gmina jest stanie przyporządkować je bezpośrednio do Obiektu”. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że inwestycja nie będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. będzie służyć również do realizacji Państwa zadań własnych), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).