Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.517.2019.2.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-02
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynków.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2019 r. (data wpływu 8 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym w dniu 10 września 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji:

*   budynku P oraz budynku P i PO – **jest prawidłowe,**
*   budynku Z – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 10 września 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do prawa do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku P, budynku P i PO oraz budynku Z.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Rada Powiatu w dniu \`(...)\` uchwałą nr … zdecydowała o przystąpieniu Powiatu do realizacji projektu „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa 2014-2020 (oś priorytetowa 10 Energia, działanie 10.02. Efektywność energetyczna, Poddziałanie 10.02.01 Efektywność energetyczna - wsparcie dotacyjne). Projekt jest projektem partnerskim realizowanym we współpracy z Gminą …, Gminą …, Gminą …, Gminą … oraz Miastem …, które pełni rolę partnera wiodącego w projekcie. Przedmiotem projektu są prace termomodernizacyjne (roboty budowlane) na … obiektach użyteczności publicznej, w tym na trzech budynkach stanowiących własność Powiatu:

1.  P, ul. ,
2.  P i PO, ul. …,
3.  Z, ul. … (budynek hali widowiskowo-sportowej).

W zakres termomodernizacji wchodzą m.in. ocieplenie ścian budynków, stropodachu, wymiana stolarki okiennej i drzwiowej, a także wymiana instalacji centralnego ogrzewania. Celem realizowanych działań jest uzyskanie zwiększonej efektywności energetycznej w budynkach użyteczności publicznej. Budynki objęte projektem służą realizacji zadań publicznoprawnych. Zasadniczym zamiarem Powiatu jest wykorzystywanie termomodernizowanych obiektów do celów, które stanowią działalność publicznoprawną, niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, pomimo że w ograniczonym zakresie mogą być one wykorzystywane do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT). Projekt realizowany w okresie: 28.06.2016-31.10.2019. Realizacja projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynków Powiatu … zakończyła się w 2017 r.

Projekt objęty dofinansowaniem przewiduje udzielenie Powiatowi … dofinansowania ze środków unijnych do …% planowanych kosztów realizacji projektu. Zgodnie z wytycznymi dotyczącymi kwalifikowalności wydatków w okresie programowania 2014-2020 poniesiony przez Powiat VAT może być uznany za wydatek kwalifikowany tylko wówczas, gdy nie ma prawnych możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, rozliczającym się z podatku VAT w zakresie, w jakim prowadzi działalność opodatkowaną, w tym z tytułu umów cywilnoprawnych, tj. sprzedaż, dzierżawa.

Od 1 stycznia 2017 r. Powiat scentralizował wszystkie swoje jednostki w zakresie VAT i rozpoczął wspólne rozliczanie VAT z jednostkami budżetowymi. Wszystkie wydatki ponoszone przez Powiat i jego jednostki organizacyjne są dokumentowane fakturami wystawionymi na Powiat ze wskazaniem właściwej jednostki organizacyjnej, jako odbiorcy usługi/towaru. Zgodnie z ustawą o VAT, każda jednostka organizacyjna Powiatu, dla celów odliczenia podatku VAT, ustala odrębnie dla swojej jednostki wskaźnik proporcji, o którym mowa w art. 86 oraz 90 ustawy o VAT.

W myśl art. 4 ust. 1 i 17 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2016 r., poz. 814) powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgimnazjalnym i ponadpodstawowym, w tym m.in. w zakresie edukacji publicznej, utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń administracyjnych, a także zadania z zakresu przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy żądania z zakresu edukacji prowadzą jednostki budżetowe - szkoły - wykonujące usługi edukacji (zwolnione od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług), natomiast zadania zakresu przeciwdziałania bezrobociu – P. Obiekty, w których mieści się P oraz w których prowadzona jest działalność edukacyjna należą do Powiatu, który zobowiązany jest do utrzymania ich zgodnie z wymogami prawa budowlanego, utrzymania bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki oraz wykonywania remontów obiektów użyteczności publicznej.

Z wykonywanych w ten sposób czynności Powiat nie osiąga żadnych przychodów. Ponosi jedynie wydatki w zakresie realizacji ustawowych zadań. W związku z tym podatek naliczony wykazany w otrzymanych przez Powiat fakturach dokumentujących poniesienie kosztów w związku z robotami budowlanymi wystawionych przez wykonawców w żaden sposób nie będzie mógł być odliczony od podatku należnego. Towary i usługi nabyte w celu realizacji ww. projektu nie będą generowały w przyszłości sprzedaży opodatkowanej. Brak stosownego dokumentu z „Izby Skarbowej” uniemożliwi zaliczenie poniesionych wydatków brutto jako koszt kwalifikowany.

1.  P w … ul. … - budynek stanowiący własność Powiatu … przekazany w trwały zarząd P. P nie uzyskuje żadnych przychodów związanych z użytkowaniem budynku P przy ul. … i nie jest zarejestrowany jako „płatnik VAT”.
2.  P i PO w … ul. … - budynek stanowiący własność Powiatu … użytkowany przez dwie jednostki organizacyjne, przekazany w trwały zarząd na rzecz P (w udziale wynoszącym … całkowitej powierzchni użytkowej) oraz PO (w udziale wynoszącym … całkowitej powierzchni użytkowej). PO wykorzystuje pomieszczenia na cele związane z udzielaniem dzieciom i młodzieży (\`(...)\`) pomocy psychologiczno-pedagogicznej, (\`(...)\`), a P na cele związane z łagodzeniem skutków bezrobocia, (\`(...)\`), (\`(...)\`). Zasady wspólnego korzystania z budynku przy ul. … określa porozumienie pomiędzy P, a PO, na mocy którego P na podstawie comiesięcznie wystawianej noty obciążeniowej refunduje PO (proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni) … % wydatków poniesionych na: centralne ogrzewanie, wywóz nieczystości, dostawę zimnej i ciepłej wody, ubezpieczenie budynku, okresowe przeglądy techniczne, monitoring. P nie uzyskuje żadnych przychodów związanych z użytkowaniem budynku przy ul. … Nie jest zarejestrowany jako płatnik VAT. PO na podstawie noty obciążeniowej dokonuje odsprzedaży mediów (wody, energii elektrycznej, ścieków, energii cieplnej itp.) na rzecz P. Przedmiotowa odsprzedaż mediów nie wiąże się z doliczaniem jakichkolwiek opłat i polega jedynie na przeniesieniu kosztów tych świadczeń na rzez P. Roczny wpływ z tego tytułu dla PO wyniósł w 2017 r. … zł (w tym VAT … zł). W 2017 r. Po uzyskała też dochód w kwocie … zł (w tym VAT …zł) z tytułu rozliczenia z firmą … odczytu podlicznika poboru energii elektrycznej w węźle ciepłowniczym. Ponadto w związku z prowadzonymi robotami termomodernizacyjnymi w budynku przy ul. …, PO obciążyła wykonawcę robót fakturą na kwotę … zł (w tym VAT … zł) tytułem rozliczenia energii elektrycznej zużytej przez wykonawcę w trakcie prowadzonych robót. Wykonawca nie dokonał jednak rozliczenia energii, realnie PO uzyskała więc przychodu z tego tytułu. Określony dla PO prewspółczynnik na 2017 r. wyniósł 0,15%.
3.  Z w … ul. … (projektem objęty budynek hali widowiskowo-sportowej) - budynek stanowiący własność Powiatu przekazany w trwały zarząd na rzecz Z w \`(...)\`. W modernizowanym budynku prowadzona jest działalność o charakterze mieszanym, tj. działalność statutowa nieodpłatna oraz działalność opodatkowana VAT (wynajem godzinowy hali na potrzeby klubów sportowych i firm prywatnych). Roczny wpływ dla Z w … z tytułu wynajmu hali widowiskowo-sportowej wyniósł … zł (w tym VAT … zł). Na etapie wniosku o dofinansowanie projektu Powiat wskazał powierzchnię hali podlegającą wynajmowi jako powierzchnię niekwalifikowaną (3,91% całkowitej powierzchni). Wynajem powierzchni dotyczy niewielkiej części budynku będącego przedmiotem trwałego zarządu jednostki. Należy zaznaczyć, że wynajem nie ma charakteru stałego. W każdym roku wynajem powierzchni jest zróżnicowany, bądź też może nie wystąpić. Jest to trudne do przewidzenia. Określony dla Z w … „prewspółczynnik na 2017 r. wyn%.”

W uzupełnieniu wniosku wskazano: Efekty inwestycji zrealizowanej w ramach projektu „…” będą wykorzystywane do następujących czynności:

1.  Z w …, ul. … (projektem objęta wyłącznie hala widowiskowa - sportowa):
    1.  niepodlegających opodatkowaniu VAT (działalność w zakresie ustawowego kształcenia ponadgimnazjalnego i ponadpodstawowego),
    2.  opodatkowanych VAT (działalność w zakresie wynajmu godzinowego pomieszczeń hali widowiskowo-sportowej szkoły na rzecz klubów sportowych i wynajmu pomieszczeń dydaktycznych szkoły);
2.  PO i P w …, ul. …:
    1.  niepodlegających opodatkowaniu VAT (działalność związana z udzielaniem dzieciom i młodzieży \`(...)\` pomocy psychologiczno-pedagogicznej, w tym \`(...)\` oraz \`(...)\`, działalność związana z łagodzeniem skutków bezrobocia, \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\`),
    2.  opodatkowanych (działalność związana z odsprzedażą mediów: wody, energii elektrycznej, ścieków, energii cieplnej itp. na rzecz P, obciążeniem firmy … Sp. z o.o. za zużycie energii elektrycznej na podstawie odczytu podlicznika poboru energii w węźle ciepłowniczym, obciążeniem wykonawcy prac termomodemizacyjnych przeprowadzonych na budynku PO i P ul. … w 2017 r. kosztami energii elektrycznej zużytej przez wykonawcę w trakcie prowadzonych robót - jednorazowo);
3.  P w … ul. …:
    1.  niepodlegających opodatkowaniu (działalność związana z łagodzeniem skutków bezrobocia, aktywizacją zawodową, niesieniem pomocy bezrobotnym i poszukującym pracy w znalezieniu zatrudnienia).

Powiat nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji dotyczącej termomodernizacji budynków: Z w … ul. …, PO i P w …, ul. …, P w …, ul. ….

Centralizacją rozliczeń VAT objęte są następujące jednostki organizacyjne Powiatu: Z w .., ul. … oraz PO w …, ul. … Centralizacji rozliczeń nie podlega P w …, ul. \`(...)\`

Wartość wskaźnika obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193) wyniosła odpowiednio dla:

1.  Z w … za 2016 r. - 6%, za 2017 r. - 6%, za 2018 r. - 7%,
2.  PO w … za 2016 r. 1%, za 2017 r. - 1%, za 2018 r. - 1%,
3.  P - nie jest „płatnikiem VAT”.

W przypadku PO pomimo, iż wartość ww. proporcji nie przekroczyła 2%, Powiat nie uznał, że proporcja ta wynosi 0%.

P nie jest „płatnikiem VAT” i w latach 2016, 2017, 2018 nie uzyskał żadnych przychodów z tytułu opłat związanych z użytkowaniem budynku przy ul. …

Wartość proporcji obliczona na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy o podatku od towarów i usług wyniosła odpowiednio dla:

1.  Z w … za 2016 r. - 100%, za 2017 r. - 100%, za 2018 r. -100%,
2.  PO w … za 2016 r. - 0%, za 2017 r. - 0%, za 2017 r. - 0%, za 2018 r. - 0%,
3.  P - nie jest „płatnikiem VAT”.

W przypadku PO Powiat uznał, że wartość proporcji wynosi 0%.

P nie jest „płatnikiem VAT” i w latach 2016, 2017, 2018 nie uzyskał żadnych przychodów z tytułu opłat związanych z użytkowaniem budynku przy ul. ..

W opisie stanu faktycznego w pkt 3 dotyczącym Z w … ul. … niedokończony opis w zakresie prewspółczynnika winien mieć brzmienie „Określony dla Z w … prewspółczynnik na 2017 r. wyniósł 6%”.

Wszystkie towary i usługi dostarczone dla potrzeb termomodernizacji trzech budynków objętych projektem (roboty budowlane związane z przeprowadzoną termomodernizacją budynków, usługi nadzoru inwestorskiego, tablice promocyjno-informacyjne) były dokumentowane przez sprzedawców fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w ramach realizacji projektu „…” Powiat ma jakąkolwiek możliwość odzyskania podatku od towarów i usług, w szczególności:

1.  Czy Powiatowi przysługuje prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku P ul. …?
2.  Czy Powiatowi przysługuje prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku P i PO?
3.  Czy Powiatowi przysługuje prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Z w … ul. …?

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat jako beneficjent wychodzi z założenia, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT, gdyż przedmiotowa inwestycja będzie służyć przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Powiatu, a efekty realizacji zadania w znikomym stopniu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Głównym celem realizacji projektu jest zaspakajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Powiatu, w szczególności realizacja zadań w zakresie edukacji publicznej i przeciwdziałaniu bezrobociu. Efekty realizacji zadania w znikomym stopniu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Powiatowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT dla przedmiotowego projektu. VAT jest kosztem kwalifikowanym i można odzyskać część kosztów z nim związanych w ramach refundacji kosztów ww. inwestycji ze środków regionalnego programu Operacyjnego dla Województwa … 2014-2020.

1.  Powiatowi nie przysługuje prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku P ul. \`(...)\`
2.  Powiatowi nie przysługuje prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku P i PO.
3.  Powiatowi nie przysługuje prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Z w … ul. …

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie braku prawa do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku P oraz budynku P i PO,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku prawa do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Z.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.). W myśl tego przepisu, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Regulacja zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ww. ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5

*   w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c cyt. ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne (art. 86 ust. 2f ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w partnerstwie z innymi podmiotami, Powiat realizował projekt pn. „…”, przedmiotem którego są prace termomodernizacyjne (roboty budowlane) na trzech budynkach stanowiących własność Powiatu, tj. P w …, ul. …, P i PO w …, ul. …, Z w …, ul. … (budynek hali widowiskowo-sportowej). Celem realizowanych działań było uzyskanie zwiększonej efektywności energetycznej w budynkach użyteczności publicznej. Budynki objęte projektem służą realizacji zadań publicznoprawnych. Zasadniczym zamiarem Powiatu jest wykorzystywanie termomodernizowanych obiektów do celów, które stanowią działalność publicznoprawną, niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, pomimo że w ograniczonym zakresie mogą być one wykorzystywane do działalności gospodarczej. Realizacja projektu w części dotyczącej termomodernizacji budynków Powiatu zakończyła się w 2017 r. Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Od 1 stycznia 2017 r. scentralizował wszystkie swoje jednostki w zakresie VAT i rozpoczął wspólne rozliczanie VAT z jednostkami budżetowymi.

Budynek przy ul. … w …, stanowi własność Powiatu, został przekazany w trwały zarząd na rzecz P, który to podmiot nie uzyskuje żadnych przychodów związanych z użytkowaniem budynku i nie jest zarejestrowany jako „płatnik VAT”.

Budynek określany jako P i PO w …, stanowi własność Powiatu, przekazany został w trwały zarząd na rzecz P w … oraz PO w \`(...)\` Budynek wykorzystywany jest do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (działalność związana z udzielaniem dzieciom i młodzieży\`(...)\` pomocy psychologiczno-pedagogicznej, w tym \`(...)\` oraz \`(...)\`, działalność związana z łagodzeniem skutków bezrobocia, \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\`.) oraz opodatkowanych (odsprzedaż mediów).

Natomiast w odniesieniu do Z w … – projektem objęto budynek hali widowiskowo-sportowej. Budynek stanowi własność Powiatu i przekazany został w trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej. W modernizowanym budynku prowadzona jest działalność o charakterze mieszanym, tj. działalność niepodlegająca opodatkowaniu VAT oraz działalność opodatkowana VAT (wynajem godzinowa hali na potrzeby klubów sportowych i firm prywatnych).

Powiat nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację inwestycji dotyczącej termomodernizacji ww. budynków.

Centralizacją rozliczeń VAT objęty został Z w … oraz PO w \`(...)\` Centralizacji rozliczeń nie podlega natomiast P.

Wartość wskaźnika obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników wyniosła odpowiednio dla Z w … za 2016 r. - 6%, za 2017 r. - 6%, za 2018 r. - 7%, Po w … za 2016 r. 1%, za 2017 r. - 1%, za 2018 r. - 1%, P w .. - nie jest „płatnikiem VAT”. W przypadku PO pomimo, iż wartość ww. proporcji nie przekroczyła 2%, Powiat nie uznał, że proporcja ta wynosi 0%.

Wartość proporcji obliczona na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy o podatku od towarów i usług wyniosła odpowiednio dla Z w … za 2016 r. - 100%, za 2017 r. - 100%, za 2018 r. - 100%, PO w … za 2016 r. - 0%, za 2017 r. - 0%, za 2017 r. - 0%, za 2018 r. - 0%, P w … - nie jest płatnikiem VAT.

W przypadku PO Powiat uznał, że wartość proporcji wynosi 0%. P nie jest „płatnikiem VAT” i w latach 2016, 2017, 2018 nie uzyskał żadnych przychodów z tytułu opłat związanych z użytkowaniem budynku przy ul. \`(...)\`

Wszystkie towary i usługi dostarczone dla potrzeb termomodernizacji trzech budynków objętych projektem (roboty budowlane związane z przeprowadzoną termomodernizacją budynków, usługi nadzoru inwestorskiego, tablice promocyjno-informacyjne) były dokumentowane przez sprzedawców fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanego we wniosku projektu dotyczącego termomodernizacji trzech budynków.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

A zatem zasadą jest uzależnienie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od spełnienia określonych warunków w tym w szczególności od tego czy towar lub usługa, z którą wiąże się podatek naliczony wykorzystywane są do czynności opodatkowanych, tj. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wykluczają możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami lub usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż w przypadku wykorzystania ich do czynności zwolnionych od opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie ma możliwości zastosowania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim został on wykorzystany do działalności opodatkowanej należy mieć na uwadze, że celem powyższych regulacji jest realizowanie zasad neutralności i proporcjonalności podatku od towarów i usług.

Odnosząc się zatem w pierwszej kolejności do tej części projektu, która dotyczyła termomodernizacji budynku przy ul. … w …, wskazać należy, że – jak wynika z wniosku – P nie podlega centralizacji rozliczeń VAT, a zatem jest odrębnym od Powiatu podmiotem. Budynek został przekazany w trwały zarząd na rzecz ww. podmiotu i wykorzystywany jest do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, że Powiat nie wykorzystuje obiektu objętego projektem do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, stwierdzić należy, że w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację ww. budynku, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostały spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia, ponieważ towary i usługi nabyte w związku z przedmiotowym projektem nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi Powiatu.

Zatem stanowisko na pytanie nr 1 uznać należy za prawidłowe.

Odnosząc się do inwestycji dotyczącej termomodernizacji budynku przy ul. .. w … w związku z wykorzystaniem budynku do działalności gospodarczej i działalności innej niż gospodarcza, wskazać należy, że co do zasady, zastosowanie znalazłyby przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, aby wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego, musiałby istnieć związek dokonanych zakupów w ramach opisanej inwestycji ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże okoliczności przedstawione w opisie sprawy wskazują, że ww. inwestycja nie jest związana ze sprzedażą opodatkowaną.

W opisanym przypadku Powiatowi (podatnikowi VAT czynnemu) – który oddał w trwały zarząd ww. budynek w części na rzecz odrębnego podmiotu, tj. P, a w części na rzecz własnej jednostki organizacyjnej (podlegającej centralizacji rozliczeń w zakresie VAT) na cele niepodlegające opodatkowaniu VAT nie przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków związanych z termomodernizacją budynku. W opisanym stanie faktycznym należy wskazać, że trwały zarząd i usługi dostawy mediów stanowią świadczenia od siebie niezależne. Refakturowane na rzecz podmiotów trzecich koszty tzw. „mediów” dotyczą tylko faktu zużycia przez te podmioty mediów: wody, energii elektrycznej, ścieków, energii cieplnej.

Jak wynika z wniosku opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie dostawa mediów. Jest to zatem jedyna działalność opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jaką prowadzi Powiat we wskazanym budynku. Opłaty za media są refakturowane na m.in. podstawie wskazań podliczników, a więc refakturowane koszty związane z mediami dotyczą jedynie ich faktycznego zużycia.

W przedmiotowym przypadku nie dojdzie do sytuacji, w której będzie miało miejsce przeniesienie na podmioty trzecie kosztów inwestycji. Sama inwestycja polegająca na ociepleniu ścian budynków, stropodachu, wymiany stolarki okiennej i drzwiowej, a także wymiany instalacji centralnego ogrzewania będzie służyła – jak wynika z wniosku –działalności niepodlegającej opodatkowaniu i nie będzie miała związku z faktycznym zużyciem tzw. mediów.

Reasumując, wobec tego, że w rozpatrywanym przypadku nie zostały spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ww. ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki związane z realizacją projektu nie służą Powiatowi do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem, wskazać należy, że Powiatowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji przedmiotowej inwestycji.

Tym samym stanowisko na pytanie nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych na termomodernizację hali widowiskowo-sportowej przy budynku Z w … przy ul. … stwierdzić należy, że analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że zakupy związane z termomodernizacją budynku – jak wskazano we wniosku – dotyczą czynności opodatkowanych w zakresie wynajmu, jak również niepodlegających opodatkowaniu VAT. A zatem Powiat – co do zasady – ma prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupów realizowanych na potrzeby przedmiotowego projektu, jednakże tylko w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia jest przy tym fakt, że jak wskazano we wniosku, zasadniczym zamiarem Powiatu jest wykorzystywanie obiektu do celów, które stanowią działalność publicznoprawną, niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu zauważyć należy, że jedynie w przypadku, gdy proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług nie przekroczyła 2%, podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i wówczas nie odlicza podatku naliczonego od poniesionych w tym okresie wydatków.

Przy czym to do podatnika należy uznanie czy proporcja, w sytuacji gdy nie przekracza 2%, będzie wynosić 0%. Ustawodawca wskazał bowiem wprost, że w sytuacji takiej podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%, przy czym podatnik może z tego uprawnienia skorzystać lub nie.

W analizowany przypadku - jak wskazano w opisie sprawy – wartość wskaźnika obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy zarówno za 2016 r., jak i 2017 r. wyniosła 6%, a za 2018 r. – 7%, natomiast wartość proporcji na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy za lata 2016-2018 wynosi 100%.

Reasumując należy stwierdzić, że Powiatowi przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z termomodernizacją hali widowiskowo-sportowej, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy na pytanie nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Przede wszystkim należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga oceny prawidłowości zakwalifikowania czynności wykonywanych w termomodernizowanych budynkach do poszczególnych kategorii działalności, centralizacji rozliczeń w zakresie VAT, czy zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniach opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.