Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-873/11/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-20
Teza: Czy odszkodowanie, jakie Spółka zamierza wypłacić osobie fizycznej za odstąpienie przez nią od domagania się zawarcia umowy przyrzeczonej w wykonaniu umowy przedwstępnej z dnia 24 września 2007r, będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów poniesiony w celu uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odstąpienie-odstąpienie od umowy; odszkodowania; umowa; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 20 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconego przez Spółkę odszkodowania - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2011r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconego przez Spółkę odszkodowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2003r. Spółka wybudowała pawilon ekspozycyjno-handlowy na działkach, wpisanych do księgi wieczystej. W dniu 24 września 2007r. Spółka podpisała przedwstępną umowę sprzedaży z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w ramach której Spółka zobowiązała się jako sprzedająca przenieść na rzecz osoby fizycznej udział w tej nieruchomości wynoszący 1/2 część za cenę netto 1.195.000 zł. Zawarcie umowy przenoszącej własność udziału w nieruchomości miało nastąpić po zakończeniu sporów sądowych z generalnym wykonawcą budynku, albowiem okoliczność ta była istotna dla ostatecznego ustalenia całkowitego kosztu tej inwestycji. W umowie przedwstępnej ustalono także, iż na poczet ceny za przeniesienie udziału w powyższej nieruchomości osoba fizyczna miała prawo wpłacać cenę w ratach, jeszcze przed zawarciem umowy przyrzeczonej i faktycznie takie wpłaty miały miejsce. Do dnia 11 lipca 2011 r. osoba fizyczna wpłaciła z tego tytułu na konto Spółki kwotę 969.780,00 zł. W związku z tym, że zakończyły się spory sądowe z generalnym wykonawcą inwestycji pojawiła się kwestia wykonania umowy przedwstępnej z dnia 24 września 2007r. Według aktualnej wyceny, sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego, wartość rynkowa powyższej nieruchomości wynosi 9.515.000 zł. Ponieważ dotychczasowa eksploatacja budynku pokazuje, iż istnieją poważne trudności w jego równoczesnym wykorzystywaniu przez dwa podmioty gospodarcze, strony w wyniku negocjacji ustaliły, iż Spółka nie będzie wykonywać zobowiązań wynikających z umowy przedwstępnej z dnia 24 września 2007r. i nie przeniesie na rzecz osoby fizycznej udziału wynoszącego 1/2 część w powyższej nieruchomości, natomiast w to miejsce zwróci osobie fizycznej zapłacone przez nią zaliczki na poczet ceny, a ponadto wypłaci jej uzgodnioną kwotę, tytułem odszkodowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odszkodowanie, jakie Spółka zamierza wypłacić osobie fizycznej za odstąpienie przez nią od domagania się zawarcia umowy przyrzeczonej w wykonaniu umowy przedwstępnej z dnia 24 września 2007r, będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów poniesiony w celu uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ?

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wśród kosztów wymienionych w art. 16, które nie są uważane za koszty uzyskania przychodów, nie wymienia się wydatku w postaci odszkodowania zapłaconego kontrahentowi za odstąpienie od zawarcia umowy przyrzeczonej. Zdaniem Spółki, wydatek taki powinien być uznany za koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów, albowiem w wyniku jego poniesienia Spółka nie będzie zobowiązana do przeniesienia na rzecz osoby fizycznej udziału wynoszącego 1/2 część w nieruchomości. W wyniku tego Spółka pozostanie w dalszym ciągu wyłącznym właścicielem tej nieruchomości. Wspomniana wyżej umowa przedwstępna z dnia 24 września 2007r. została zawarta w formie aktu notarialnego. W związku z tym Spółka mogłaby zostać przymuszona przez kupującą osobę fizyczną do zawarcia umowy przenoszącej własność udziału wynoszącego 1/2 część nieruchomości na drodze wyroku sądowego, w sytuacji, gdyby odmówiła zawarcia takiej umowy dobrowolnie (art. 390 § 2 k.c.).

W tej sytuacji, wobec faktu, iż według oceny Spółki, jest uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, aby Spółka w dalszym ciągu pozostała wyłącznym właścicielem nieruchomości, uzasadnione jest także zawarcie porozumienia z uprawnioną z umowy przedwstępnej osobą fizyczną i wypłacenie jej uzgodnionego odszkodowania, za jej rezygnację z przysługującego jej prawa, wynikającego z umowy przedwstępnej.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. III SA/Wa 1689/10, w którym sąd ten stwierdził, iż wydatek poniesiony na rozwój działalności (w tamtej sprawie była to kara umowna), stanowi koszt uzyskania przychodów poniesiony w celu uzyskania przychodów, gdyż zmierza do racjonalizacji kosztów i zachowania źródła przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2011 r., nr ILPB3/423-962/10-2/JG dokonując wykładni przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, posiłkując się Słownikiem Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996r., uznał, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Z kolei według tej interpretacji jako zabezpieczenie źródła przychodów należy traktować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby źródło to dalej funkcjonowało w bezpieczny sposób. Dokładnie takie działania zamierza podjąć Spółka. Jeżeli bowiem nie dojdzie do zawarcia ugody z osobą fizyczną, wówczas Spółka będzie zobowiązana przenieść połowę nieruchomości, zabudowanej pawilonem ekspozycyjno-handlowym na rzecz kupującej. W wyniku tego pawilon ten, jak i cała nieruchomość, utraci dotychczasową wartość ekonomiczno-handlową. Pawilon ten był budowany w założeniu w taki sposób, aby mogły w nim funkcjonować równocześnie przynajmniej dwie firmy. Dotychczasowa jego eksploatacja pokazuje jednak, iż praktycznie jest to niemożliwe, albo musiałoby być połączone z poważną, kosztowną modernizacją budynku. Niezależnie od tego, eksploatacja taka wymuszałaby ponoszenie dodatkowych kosztów na całodobową ochronę z tego względu, że nie da się rozdzielić definitywnie sali ekspozycyjnej. Spółka podejmowała poszukiwania najemcy na 1/2 budynku, jednakże ze względu na wyżej podniesione ograniczenia funkcjonalne budynku, brak jest zainteresowanych takim wynajęciem. Zainteresowani, jeżeli się pojawiają, chcą wynająć cały budynek, co byłoby niemożliwe w sytuacji, gdy jego połowę będzie eksploatować dla własnych potrzeb współwłaścicielka osoba fizyczna. W tej sytuacji jedynym racjonalnym rozwiązaniem, korzystnym z ekonomicznego punktu widzenia jest rozwiązanie umowy przedwstępnej z dnia 24 września 2007r. i zaspokojenie pretensji kupującej osoby fizycznej, a następnie gospodarcze wykorzystywanie całej nieruchomości przez Spółkę. Biorąc pod uwagę aktualną wycenę powyższej nieruchomości, według której jej wartość wynosi 9.515.000 zł, w wyniku zawarcia umowy przyrzeczonej Spółka byłaby zmuszona wyzbyć się majątku o wartości 4.757.500 zł, za cenę netto 1.195.000 zł, ustaloną w umowie przedwstępnej, tymczasem może tego uniknąć płacąc osobie fizycznej odszkodowanie w kwocie 1.200.000 zł. oraz zwracając zapłaconą już cenę. Jeżeli taką ugodę udałoby się zawrzeć, wówczas Spółka uzyskałaby korzyść już w wyniku samego zawarcia, w postaci zachowania 100% własności nieruchomości, której wartość jest wyższa niż kwota wydatkowana na rozwiązanie umowy przedwstępnej. Ponadto dodatkowe korzyści Spółki uzyskiwać będzie przez szereg lat, wykorzystując cały budynek na własną działalność lub wynajmując go w całości podmiotowi trzeciemu za czynsz zdecydowanie wyższy, niż możliwy byłby do uzyskania w sytuacji, gdyby przedmiotem wynajmu była jedynie połowa pawilonu ekspozycyjno-handlowego.

Dlatego też zdaniem podatnika zamierzone przez Spółkę działania zmierzają do zachowania w całości źródła przychodów i jego zabezpieczenia (w rozumieniu definicji przedstawionej w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 marca 2011 r.), przed możliwymi roszczeniami osoby uprawnionej z umowy przedwstępnej z dnia 24 września 2007r. Tym samym wydatki poniesione z tego tytułu przez Spółkę należałoby uznać za koszty uzyskania przychodów poniesione w celu uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W tym miejscu należy wskazać, iż ustawodawca nie określił, jak należy rozumieć pojęcie „zachowanie” albo „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996 r. przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Instytucja umowy przedwstępnej jako narzędzie, które ma zabezpieczyć i doprowadzić do zawarcia w przyszłości określonej umowy, uregulowana została w art. 389 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Przywołany przepis określa, że umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, do kosztów podatkowych nie zalicza się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań. Kary i odszkodowania są wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika. Cytowany artykuł reguluje zatem konsekwencje odszkodowania z tyt. wykonania umowy w sposób wadliwy lub ze zwłoką. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami.

Co do pozostałych kar i odszkodowań, niewymienienie ich w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 updop nie oznacza, że automatycznie można takie wydatki uznać za koszt podatkowy. Przede wszystkim, aby uznać przedmiotowe odszkodowanie za koszt podatkowy należy zbadać czy zostanie spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 updop tj. czy istnieje związek przyczynowo - skutkowy poniesionego wydatku z przychodem, czy też wydatek ten służył zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Odszkodowanie winno zatem być poniesione w celu osiągnięcia przychodu albo w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów. Wskazać należy, iż odszkodowania z tytułu niewykonania umowy (odstąpienia od umowy) w większości przypadków niezaliczane są do kosztów uzyskania przychodów ze względu na brak przesłanki działania w celu osiągnięcia przychodów (art. 15 ust.1 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka podpisała przedwstępną umowę sprzedaży z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w ramach której Spółka zobowiązała się przenieść na rzecz osoby fizycznej udział w tej nieruchomości. Jednakże dotychczasowa eksploatacja budynku wskazuje, iż istnieją poważne trudności w jego równoczesnym wykorzystywaniu przez dwa podmioty gospodarcze. Mając powyższe na uwadze, strony w wyniku negocjacji ustaliły, iż Spółka nie będzie wykonywać zobowiązań wynikających z umowy przedwstępnej, natomiast zwróci osobie fizycznej zapłacone przez nią zaliczki, ponadto wypłaci jej uzgodnioną kwotę odszkodowania.

Należy wskazać, iż w obrocie gospodarczym występują przypadki, że strona odstępuje od zawarcia umowy, której wykonanie spowodowałoby niekorzystne dla niej skutki. Podatnik prowadzący działalność gospodarczą powinien postępować racjonalnie i zmierzać do osiągnięcia przychodu. Co istotne w niniejszej sprawie Wnioskodawca we wniosku wskazał, iż wykorzystując cały budynek na własną działalność lub wynajmując go w całości podmiotowi trzeciemu za czynsz zdecydowanie wyższy niż możliwy byłby do uzyskania w sytuacji, gdyby przedmiotem wynajmu była jedynie połowa pawilonu ekspozycyjno-handlowego będzie uzyskiwał przychód przez wiele lat.

Zatem, w opinii tut. Organu zamierzone przez Spółkę działania zmierzają do osiągania przychodów jak i zachowania w całości źródła przychodów i jego zabezpieczenia. Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne, przedmiotowe odszkodowanie wypłacone przez Wnioskodawcę osobie fizycznej z tytułu odstąpienia od umowy, stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu, w myśl art. 15 ust. 1 updop.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.