Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.208.2018.1.BKD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-11
Teza: Czy koszt uzyskania przychodu w postaci wydatku dotyczącego nabytych specyfikacji handlowych należy przyporządkować do długości okresu, którego dotyczy (5 lat), tj. zaliczać wydatek do kosztów uzyskania przychodu proporcjonalnie przez okres 5 lat
Słowa kluczowe: know-how; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 kwietnia 2018 r. (data wpływu 11 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest podmiotem współpracującym z firmami z branży farmaceutycznej, który na międzynarodową skalę zajmuje się produkcją i sprzedażą opakowań, w tym opakowań dla przemysłu farmaceutycznego (zwanych dalej opakowaniami medycznymi). Dzięki wieloletniemu doświadczeniu Spółka jest jednym z największych producentów opakowań medycznych w Polsce. W związku z faktem, iż branża, w której działa Spółka jest pod szczególnym nadzorem organów państwowych (szeroko rozumiany nadzór farmaceutyczny), stąd też wyroby produkowane przez Spółkę przed wprowadzeniem do obrotu poddawane są m in. czasochłonnym testom stabilności, które sprowadzają się do kontroli interakcji pomiędzy produkowanymi przez Spółkę opakowaniami a lekami, które mają być w nich zawarte. W ramach globalnej polityki redukcji kosztów przez spółki kapitałowe należące do tego samego holdingu, a także w uznaniu dużego doświadczenia posiadanego przez Spółkę w produkcji opakowań medycznych, grupa Y zdecydowała przenieść produkcję opakowań z tworzyw sztucznych z Hiszpanii do Polski. W związku z realizacją tej strategii Spółka zawarła umowę z X (dalej: „Spółka X”), w ramach której nabyła maszyny, formy i sprzęt. Dla Spółki zawarcie przedmiotowej umowy oznacza poprawę wyników ekonomicznych poprzez wzrost przychodów z tytułu nowo produkowanych opakowań medycznych, pozyskanie nowych strategicznych klientów, a także dywersyfikację produkowanych i sprzedawanych przez siebie wyrobów. Przeniesienie do Polski produkcji m.in. kroplomierzy, butelek i zakrętek wytwarzanych dotąd przez Spółkę X spowoduje także wzrost inwestycji w Spółce, a tym samym zwiększenie liczby generowanych przez Spółkę miejsc pracy.

W ramach podpisanej umowy Spółka nabyła również specyfikacje handlowe:

*   specyfikacje handlowe należy rozumieć z jednej strony, jako listę kontaktów dających w przyszłości przejęty potencjał przychodowy,
*   a z drugiej strony stanowią one przejęty sposób produkcji towarów pod danego klienta w celu spełnienia jego indywidualnych oczekiwań,
*   czyli stanowią dane na temat oczekiwanych cech poszczególnych produktów nabywanych w przeszłości od Spółki X przez kontrahentów,
*   specyfikacje te powstały w oparciu o wzajemne kontakty i negocjacje z każdym z klientów na temat oczekiwanych parametrów technicznych produkowanych przez Spółkę X wyrobów i są w zasadzie - w sensie ekonomicznym, a nie formalnym - integralną częścią umów podpisanych przez Spółkę X z kontrahentami.
*   po sporządzeniu specyfikacji, produkty oferowane przez Spółkę X poddawane były testom stabilności przeprowadzanym przez właściwe organy nadzoru farmaceutycznego - testy stabilności zakończone wynikiem pozytywnym gwarantowały, iż między opakowaniami produkowanymi przez Spółkę X a lekami, które były w nich zawarte, nie dochodziło do niepożądanych interakcji.

Pomimo faktu, iż Spółka posiada bogate doświadczenie w produkcji opakowań medycznych – a zatem odtworzenie informacji zawartych w specyfikacjach byłoby możliwe w drodze indywidualnych kontaktów i negocjacji z każdym z byłych klientów Spółki X - Spółka uznała za celowe nabycie specyfikacji handlowych od Spółki X. Działanie takie umożliwiło szybkie podjęcie produkcji opakowań medycznych wytwarzanych dotąd przez Spółkę X, gdyż nie wiązało się z koniecznością poddania produkowanych przez Spółkę opakowań ponownym testom stabilności (co do zasady bowiem produkcja w oparciu o zatwierdzoną specyfikację nie wymaga potwierdzania wykonanych testów stabilności). Spółka wskazuje, że z uwagi na charakter procedur stosowanych przez organy nadzoru farmaceutycznego przeprowadzenie takich testów trwać może nawet kilka lat, dodatkowo sprzedaż opakowań medycznych wytwarzanych na podstawie samodzielnie uzgodnionych specyfikacji wymaga pozyskania pozwoleń wydawanych przez organy nadzoru każdego kraju, na terenie którego opakowania są sprzedawane. Dlatego też ewentualne uzgadnianie przez Spółkę własnych specyfikacji z klientami spowodowałoby konieczność poniesienia kosztów związanych z ich uzgodnieniem, niewątpliwie przesunęłyby także w czasie moment rozpoczęcia produkcji a zarazem moment osiągania przez Spółkę przychodów ze sprzedaży m.in. kroplomierzy, butelek i zakrętek wytwarzanych dotąd przez Spółkę X. Umowa dotycząca nabycia maszyn, form i sprzętu zawiera postanowienia dotyczące alokacji ceny nabycia składników majątkowych i specyfikacji - w tym wskazanie, jaka kwota należna Spółce X dotyczy nabycia przez Spółkę specyfikacji. Ze względu na charakter nabywanego majątku Spółka przyjęła, iż przedmiotem nabycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz zespół odrębnych składników majątkowych. Za dzień zapłaty (wygaśnięcia zobowiązania) strony przyjęły dzień zaksięgowania wpływu środków na rachunek bankowy zbywcy prowadzony przez bank w Hiszpanii. Kwota należna Spółce X z tytułu zbycia specyfikacji handlowych została wyliczona przez Spółkę X w oparciu o rachunek zdyskontowanej wartości przewidywanej sprzedaży wyrobów przez okres 5 lat od momentu osiągnięcia pełnej skali produkcji. Z wiedzy biznesowej Spółki X dotyczącej rotacji klientów nabywających opakowania medyczne wynika bowiem, iż sprzedaż wyrobu medycznego objętego daną specyfikacją trwa przez okres około 5 lat od osiągnięcia pełnej skali produkcji. Wiedza biznesowa Spółki X dotycząca analizy rotacji klientów nabywających opakowania medyczne, odzwierciedlona w przedstawionym Spółce modelu służącym do wyliczenia wartości nabytych specyfikacji wskazuje, że racjonalne jest przyjęcie, że sprzedaż opakowania medycznego objętego daną specyfikacją trwa przeciętnie 5 lat od osiągnięcia pełnej skali produkcji sprzedawanych opakowań. Wnioski te potwierdza doświadczenie biznesowe Spółki. Ponieważ poniesiony przez Spółkę wydatek dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka jego część dotyczy danego roku podatkowego, stąd też Spółka zaliczy poniesiony wydatek do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, w jakim zamierza uzyskiwać przychody z tytułu produkcji i sprzedaży opakowań. Spółka wskazuje również, że w latach poprzednich Spółka również dokonywała analogicznej transakcji nabycia specyfikacji handlowych.

Spółka wówczas również występowała z wnioskiem o interpretację indywidualną:

*   w interpretacji indywidualnej z 10 października 2008 r, sygn. ILPB3/423-448/08-3/HS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że nabytych przez Spółkę specyfikacji handlowych nie należy klasyfikować jako know-how,
*   w interpretacji indywidualnej z 10 października 2008 r, sygn. ILPB3/423-448/08-4/HS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że wydatki na nabycie specyfikacji handlowych należy przyporządkować do długości okresu, którego dotyczą i tym samym zaliczać do kosztów uzyskania przychodu proporcjonalnie przez okres 5 lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy koszt uzyskania przychodu w postaci wydatku dotyczącego nabytych specyfikacji handlowych należy przyporządkować do długości okresu, którego dotyczy (5 lat), tj. zaliczać wydatek do kosztów uzyskania przychodu proporcjonalnie przez okres 5 lat?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro poniesione przez Spółkę wydatki nie dotyczą nabycia know-how, lecz poniesione zostały przez Spółkę w celu powiększenia przewagi konkurencyjnej na rynku producentów opakowań medycznych, a tym samym zwiększenia przychodów poprzez zwiększenie asortymentu sprzedawanych wyrobów, zasadnym jest przyjęcie stanowiska, iż poniesione wydatki stanowią koszt ogólny prowadzonej działalności gospodarczej stanowiący koszt uzyskania przychodów. W ocenie Spółki, opartej na analizie art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036, dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotowy wydatek powinien być odnoszony w ciężar kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie przez okres 5 lat podatkowych - powody zajęcia takiego stanowiska Spółka przedstawia poniżej. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza rozróżnienie na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz związane z nimi w sposób pośredni, ponadto reguluje zasady dotyczące rozliczania w czasie zarówno kosztów bezpośrednich, jak i pośrednich (w art. 15 ust. 4 - 4d tej ustawy). Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W opinii Spółki, wydatek poniesiony na nabycie specyfikacji handlowych nie stanowi kosztu uzyskania przychodów bezpośrednio związanego z przychodami, gdyż nie jest możliwe wskazanie jednego - identyfikowanego co do momentu wystąpienia - przychodu, który wygenerowany zostanie dzięki poniesieniu przedmiotowego wydatku. Ewentualne jednorazowe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, którego podatkowa kwalifikacja jest przedmiotem niniejszego wniosku mogłoby, w opinii Spółki, prowadzić do naruszenia zasady współmierności, tj. bezzasadnego zawyżenia kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego, w którym rozpocznie się osiąganie przez Spółkę przychodów z tytułu nabycia specyfikacji w stosunku do kolejnych lat podatkowych, w których osiągane będą przychody związane z poniesieniem przedmiotowego wydatku. W konsekwencji, wydatek analizować należy w kontekście regulacji art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, który dotyczy kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (tzw. kosztów pośrednich). Zgodnie z przywołanym wyżej przepisem, zasadniczo koszty pośrednie są potrącalne w dacie ich poniesienia. W przypadku jednak, gdy koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a zarazem nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, wówczas stanowią one koszty proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z analizy powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż w przypadku gdy poniesiony przez Spółkę wydatek stanowi koszt pośredni prowadzonej działalności gospodarczej i jednocześnie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy, a przy tym nie jest możliwe określenie, jaka jego część dotyczy danego roku podatkowego, podatnik jest zobowiązany do ujęcia tego wydatku w rachunku podatkowym proporcjonalnie do długości okresu, którego wydatek dotyczy. Należy przy tym zauważyć, iż art. 15 ust. 4d ustawy o CIT nie wyjaśnia, jakimi kryteriami należy się kierować określając proporcję w jakiej pozostaje wydatek do okresu jego uwzględnienia w rachunku podatkowym. W ocenie Spółki, skoro ustawodawca nie sformułował dyrektyw w określaniu przedmiotowej proporcji, ani nie wprowadził żadnych ograniczeń w tym zakresie, stąd też należy uznać, iż każdy sprawdzalny i racjonalny sposób określenia związku czasowego, w jakim pozostaje wydatek ze związanymi z nim przychodami opodatkowanymi podatkiem CIT, powinien być akceptowany przez ustawodawcę, a co za tym idzie także przez organy podatkowe.

W przedmiotowym stanie faktycznym, jak wykazano w części pierwszej niniejszego wniosku:

*   kwota należna Spółce X z tytułu zbycia specyfikacji handlowych została wyliczona przez Spółkę X w oparciu o rachunek zdyskontowanej wartości przewidywanej sprzedaży wyrobów przez okres 5 lat od momentu osiągnięcia pełnej skali produkcji,
*   przyjęcie takiego okresu wynikło z wiedzy biznesowej Spółki X dotyczącej rotacji klientów nabywających opakowania medyczne, przewidywanie co do okresu ekonomicznego zwrotu wydatku potwierdza także doświadczenie rynkowe Spółki,
*   w konsekwencji należy uznać, iż Spółka posiada niezbędną wiedzę, z której wynika w jakim okresie może się spodziewać przychodów związanych z poniesionym wydatkiem, tym samym za prawidłowe należy uznać przyporządkowanie poniesionego kosztu pośredniego do lat podatkowych, w których Spółka oczekuje przychodów ze sprzedaży produkowanych w pełnej skali m. in. kroplomierzy, butelek i zakrętek wytwarzanych dotąd przez Spółkę X.

W opinii Spółki, ponieważ wydatek na nabycie specyfikacji handlowych bezsprzecznie stanowi koszt uzyskania przychodu i jednocześnie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy, a przy tym nie jest możliwe określenie, jaka jego część dotyczy danego roku podatkowego, stąd wydatek powinien stanowić koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, w jakim Spółka zamierza uzyskiwać przychody z tytułu prowadzonej w pełnej skali produkcji opakowań na podstawie nabytych specyfikacji handlowych. Stanowisko takie Spółka opiera na wykładni zarówno gramatycznej, jak i celowościowej art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, która przesądza o względnej dowolności w wyborze okresu, w jakim koszt pośredni uwzględniany jest w rachunku podatkowym W ocenie Spółki, granice owej dowolności zakreślone są kryteriami racjonalności i sprawdzalności, które w przedmiotowym stanie faktycznym oraz w kontekście stanowiska Spółki zaprezentowanego w niniejszym wniosku są, w opinii Spółki, spełnione. Jak wykazano bowiem powyżej, Spółka - zarówno na podstawie własnego doświadczenia biznesowego, jak i doświadczenia Spółki X jako zbywcy specyfikacji handlowych - ma racjonalne podstawy by oczekiwać, że poniesiony wydatek będzie się przekładał na przychody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych przez kolejnych 5 lat podatkowych, ponadto owo wspólne dla obu stron transakcji oczekiwanie potwierdzone jest wypracowanym przez Spółkę X modelem wyliczenia wartości specyfikacji handlowych. W związku z powyższym, Spółka wnosi o potwierdzenie, że w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem, realizuje ona dyspozycję art. 15 ust. 4d ustawy o CIT poprzez przyjęcie, że wydatek dotyczący nabycia specyfikacji handlowych od Spółki X stanowi koszt pośredni, który powinien być przez Spółkę zaliczany do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie przez okres 5 lat podatkowych.

Interpretacje wydane poprzednio dla Spółki.

Podsumowując, Spółka wskazuje, że Spółka dokonywała już w przeszłości takiej samej transakcji nabycia specyfikacji handlowych, które zostały szczegółowo opisane w stanach faktycznych będących przedmiotem interpretacji indywidualnych z 10 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-448/08-3/HS oraz ILPB3/423-448/08-4/HS, w których Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w pełni zgodził się ze stanowiskiem Spółki - zarówno w zakresie niezaklasyfikowania nabytych specyfikacji handlowych do know-how oraz momentu zaliczenia do kosztów podatkowych, w stanie faktycznym analogicznym do przedstawionego w wymienionych interpretacjach, Spółka zajmuje takie samo stanowisko, jakie poprzednio zaaprobował organ w interpretacjach. Wobec powyższego - i wobec braku zmiany przepisów ustawy o CIT regulujących przedmiotowe kwestie - Spółka nie ma wątpliwości, że przedstawione przez nią stanowisko w niniejszym wniosków, również powinno zostać uznane za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena czy nabyte przez Wnioskodawcę specyfikacje handlowe stanowią know-how na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036). Kwestia ta jest przedmiotem odrębnej interpretacji indywidualnej z 11 czerwca 2018 r. Znak: KDIB2-1.4010.136.2018.1.BKD.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.