Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-433/16-2/AL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-21
Teza: W zakresie opodatkowania wniesienia w formie aportu nieruchomości do spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: aport; grunty-grunt niezabudowany; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 29 sierpnia 2016 r. (data wpływu 31 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia w formie aportu nieruchomości do spółki cywilnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2016 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia w formie aportu nieruchomości do spółki cywilnej.

Wniosek został uzupełniony pismem z 29 sierpnia 2016 r. (data wpływu 31 sierpnia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 sierpnia 2016 r. nr IBPP1/4512-433/16-1/AL.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 21 grudnia 2015r. Wnioskodawca zakupił do majątku prywatnego niezabudowaną nieruchomość gruntową w miejscowości … . Nieruchomość ta została zakupiona w celu jej późniejszego wykorzystania jej do celów prywatnych, na budowę domu lub jako działka rekreacyjna, w zależności od tego na co w danym momencie będą pozwalały miejscowe regulacje prawne. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego w związku z jej nabyciem. Nieruchomość nie była i nie będzie, do czasu wniesienia aportem wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej. Nabyta nieruchomość gruntowa (składająca się z działek: 13/15, 13/16, 13/17, 13/18, 13/19, 13,20, 13/21, 13/22) zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania terenu na charakter rolno-budowlany, z czego część budowlana stanowi zalewie 15%.

Wnioskodawca, w niedalekiej przyszłości, planuje wniesienie przedmiotowej nieruchomości aportem do spółki cywilnej, której jest wspólnikiem w celu wykorzystywania jej w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Nie dokonywał również wcześniej żadnych transakcji związanych z obrotem nieruchomościami. Od czasu zakupu do dnia dzisiejszego nie dokonywał na jej terenie żadnych wydatków na jej ulepszenie i nie dokonywał odliczeń podatku naliczonego z tego tytułu. Takich wydatków nie dokona również do dnia wniesienia jej aportem. Działka przed jej nabyciem przez Wnioskodawcę nie była zasiedlona. Wnioskodawca wyjaśnia dodatkowo, że w chwili obecnej działka również nie jest zasiedlona. Dla działki założona jest księga wieczysta numer … .

W uzupełnieniu wniosku z 29 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca wskazał:

II. 1 Wszystkie działki tj. 13/15; 13/16; 13/17; 13/18; 13/19; 13/20; 13/21; 13/22 zostały zakupione od osoby prywatnej (fizycznej). Działki te zostały nabyte w transakcji niepodlegające podatkiem VAT - nabycie od osoby fizycznej jej majątku prywatnego. Wszystkie wymienione we wniosku działki zostały nabyte przez Wnioskodawcę w drodze transakcji, która nie była udokumentowana fakturą VAT. Zostały sprzedane wyłącznie na podstawie aktu notarialnego. Sprzedający nie miał obowiązku wystawienia faktury VAT. II. 2 Wszystkie działki tj. 13/15; 13/16; 13/17; 13/18; 13/19; 13/20; 13/21; 13/22 były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do celów rekreacyjnych. II. 3 Na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy działki od momentu ich nabycia do momentu sprzedaży były/są/będą wykorzystywane do: a) czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (jakich konkretnie), b) czynności zwolnionych od podatku (jakich konkretnie), c) czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (jakich konkretnie)? Jeżeli tak to w jakich okresach (należy wskazać od-do)? (Należy wskazać odrębnie dla każdej działki.)” wskazano cyt.: „Odpowiedź dotyczy wszystkich działek tj. 13/15; 13/16; 13/17; 13/18; 13/19; 13/20; 13/21; 13/22: a) Nie b) Nie c) Nie”   II. 4 Działki we wskazanym w pytaniu okresie nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy.

Ad. 5 Na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy w stosunku do działek Wnioskodawca podejmował takie działania jak np.: wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zmiana przeznaczenia terenu, decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, lub jakiegokolwiek inne działania, jeśli tak to jakie, kiedy i w jakim celu? (Należy wskazać odrębnie dla każdej działki.)” wskazano cyt.: „Wnioskodawca nie podejmował żadnych z wymienionych w pytaniu 5 działań, ani też innych działań w stosunku do żadnej z działek tj. 13/15; 13/16; 13/17; 13/18; 13/19; 13/20; 13/21; 13/22.”

Ad. 6 Na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Czy w stosunku do działek Wnioskodawca podjął/zamierza podjąć jakiekolwiek czynności w celu ich uatrakcyjnienia tj. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne lub budowa drogi lub też inne jeśli tak to jakie, kiedy i w jakim celu? (Należy wskazać odrębnie dla każdej działki.)” wskazano cyt.: „Nie. Odpowiedź ta dotyczy wszystkich działek tj. 13/15; 13/16; 13/17; 13/18; 13/19; 13/20; 13/21; 13/22.”

Ad. 7 Przeznaczenie w momencie wniesienia aportem do spółki zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego:

*   działka nr 13/15 - obszar: tereny rolnicze,
*   działka nr 13/16 i 13/17 - obszar: tereny rolnicze, tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, tereny tras komunikacyjnych,
*   działka nr 13/19 - obszar: tereny rolnicze, tereny zieleni nieurządzonej,
*   działka nr 13/18, 13/20, 13/21 , 13/22 - obszar: tereny rolnicze.

Ad. 8 Jako osoba fizyczna Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej, która to jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług

Ad. 9 Wnioskodawca nigdy wcześniej nie sprzedawał żadnej nieruchomości.

Ad. 10 Wniesienie nieruchomości do spółki podyktowane było pogarszającą się perspektywą biznesową dotychczas prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej, co w konsekwencji doprowadziło do podjęcia decyzji o rozszerzeniu zakresu działalności gospodarczej o budowę i sprzedaż budynków mieszkalnych. W ten sposób wspólnie ze Wspólnikiem Wnioskodawca uznał, że dla ograniczenia kosztów inwestycji Wnioskodawca wniesie do spółki swój majątek prywatny w postaci posiadanych działek.

Ad. 11 Na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu cyt.: „Jaką działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT prowadzi Spółka cywilna, w ramach której mają być wykorzystywane ww. działki? W jaki sposób to wykorzystanie działek nastąpi?” wskazano cyt.: „Firma prowadziła działalność gospodarczą sklasyfikowaną pod PKD 43.29.Z Podklasa ta obejmuje instalowanie w budynkach i budowlach:

*   dźwigów osobowych i towarowych, schodów ruchomych, włączając naprawy i konserwacje,
*   drzwi automatycznych oraz obrotowych,
*   instalacji odgromowej,
*   podciśnieniowych systemów czyszczących,
*   izolacji termicznej, akustycznej i przeciwwstrząsowej.

Po wniesieniu działek ma zamiar zabudować działki budynkami mieszkalnymi i/lub usługowymi i sprzedać lub wynajmować w zależności od sytuacji na rynku i rentowności inwestycji rozszerzając swoją działalność o:

41.10.Z - Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,

41.20.Z - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę aportu w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej do spółki cywilnej będzie opodatkowane u Wnioskodawcy podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie przez niego aportu w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej do spółki cywilnej nie będzie opodatkowane podatkiem VAT.

UZASADNIENIE:

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa cywilnego co prawda spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Jednakże nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - według ust. 1 tego artykułu – są „ Art. 15.1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. 2. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca niebędący zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, jest osobą fizyczną i wspólnikiem spółki cywilnej. Przedmiotowa nieruchomość zakupiona została do celów prywatnych i w żaden sposób nie była wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wynika z tego, że spełnia ona definicję „majątku prywatnego”. Dodatkowo nieruchomość ta nie jest zabudowana i nie dokonywano na niej żadnych inwestycji mających na celu jej ulepszenie.

W związku z nabyciem wyżej wymienionej nieruchomości gruntowej nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a dodatkowo zakupiona została od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, która sprzedając działkę nie naliczyła podatku VAT. Nie dokonywano również wydatków na ich ulepszenie i nie dokonywano odliczeń podatku naliczonego z tego tytułu. Działka nie jest również zasiedlona.

Odnosząc zatem wyżej przytoczone przepisy do stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie dokonał dostawy (wniesienia aportem) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym nie jest podatnikiem w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w ww. interpretacji indywidualnej z 24 marca 2014 r, w której stwierdził, że dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Taka działalność wystąpi m.in. również w przypadku wykorzystywania towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Aport będzie podlegał opodatkowaniu VAT wtedy, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Według tego organu podatkowego:

„(\`(...)\`) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

(\`(...)\`) nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności. (\`(...)\`)”

Dodatkowo jak wynika z brzmienia art. 12 ust. 1 lit. b dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Wskazano także, że przepisy prawa wspólnotowego, o których mowa, pozostawiają możliwość, a nie zobowiązanie wobec państw członkowskich. Dnia 15 września 2011 r. Trybunał Sprawiedliwości UE wydał wyrok w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby v. Minister Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć v. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), że skorzystanie z możliwości przewidzianej w tym przepisie (uznania każdego dokonującego okazjonalnej dostawy gruntów za podatnika) wymaga podjęcia przez państwa członkowskie stosownej decyzji, przy czym nie jest tu konieczne literalne powtórzenie jej przepisów w prawie krajowym; wystarczający może być ogólny kontekst prawny, jeżeli skutecznie zapewnia on zastosowanie dyrektywy w pełni, w sposób jasny i precyzyjny.

W polskim prawodawstwie brak jest „jasnego i precyzyjnego” zapisu mówiącego o stosowaniu przez państwo polskie opodatkowania każdej transakcji związanej z nieruchomością gruntową, czego potwierdzeniem jest różne stosowania prawa przez poszczególne organy.

Na gruncie prawa polskiego należy się odnieść do przepisu znajdującego w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z dnia 25 maja 2016 r.), gdzie w artykule 15 ust. 2. czytamy:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zasady legislacji wskazują, że każde słowo przepisu prawnego jest istotne i zakładając racjonalność ustawodawcy przyjmuje się, że ma ono znaczenie. Dlatego zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przepis należy interpretować biorąc pod uwagę wszystkie jego elementy.

Doktrynalne zasady wykładni prawa mówią, że podstawową wykładnią jest wykładnia językowa. Powszechnie twierdzi się, że „\`(...)\`jeżeli zastosowanie wykładni językowej doprowadzi do otrzymania normy, której znaczenie jest jednoznaczne i równocześnie nie budzi wątpliwości natury prakseologicznej czy aksjologicznej, to w tym momencie można uznać, że cały proces wykładni został zakończony\`(...)\`” (za publikacją Logika dla prawników pod red. naukową prof. Dr hab. Andrzeja Malinowskiego, Wolters Kluwer, Warszawa 2015 r.).

Dokonując więc wykładni językowej „\`(...)\`w sposób ciągły\`(...)\`" zdaniem Wnioskodawcy należy sięgnąć do słownika języka polskiego PWN. Możemy w nim znaleźć definicję słowa „ciągły” jako:

1.  «trwający bez przerwy»
2.  «powtarzający się stale»
3.  «ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni»

Nabycie i późniejsze wniesienie aportem nieruchomości w sytuacji Wnioskodawcy miało charakter jednorazowy i w żaden sposób nie wyczerpuje ono definicji słowa „ciągły”. Dlatego z uwagi na jednorazowy charakter transakcji oraz inne przesłanki zdaniem Wnioskodawcy transakcja ta nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Według art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania aportu nieruchomości gruntowych podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, bądź też przedmiotem dostawy jest nieruchomość związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Ww. orzeczenie dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Dokonując przedmiotowego rozstrzygnięcia, należy także wziąć pod uwagę orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE wydane w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z treści wskazanych orzeczeń wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z wniosku wynika, iż w dniu 21 grudnia 2015r. Wnioskodawca, niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług, zakupił od osoby fizycznej do majątku prywatnego niezabudowaną nieruchomość gruntową składającą się z działek o numerach: 13/15, 13/16, 13/17, 13/18, 13/19, 13,20, 13/21, 13/22 w miejscowości Suków. Działki te zostały nabyte w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT - nabycie od osoby fizycznej jej majątku prywatnego. Wszystkie wymienione we wniosku działki zostały nabyte przez Wnioskodawcę w drodze transakcji, która nie była udokumentowana fakturą VAT. Nieruchomość (składajaca się z przedmiotowych działek) została zakupiona w celu jej późniejszego wykorzystania do celów prywatnych, na budowę domu lub jako działka rekreacyjna, w zależności od tego na co w danym momencie będą pozwalały miejscowe regulacje prawne. Wszystkie działki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do celów rekreacyjnych. Od momentu nabycia działki nie były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej, do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie były też przedmiotem najmu lub dzierżawy.

W stosunku do żadnej z działek Wnioskodawca nie podejmował takich działań jak wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zmiana przeznaczenia terenu, decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, ani też innych działań.

W stosunku do żadnej z działek Wnioskodawca nie podjął i nie zamierza podjąć jakiekolwiek czynności w celu ich uatrakcyjnienia tj. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne lub budowa drogi.

Wnioskodawca ma zamiar wnieść przedmiotowe działki aportem do spółki cywilnej. W ww. spółce Wnioskodawca jest wspólnikiem. W związku z pogarszającą się perspektywą biznesową dotychczas prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności gospodarczej, Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem podjęli decyzję o rozszerzeniu zakresu działalności gospodarczej o budowę i sprzedaż budynków mieszkalnych. W ten sposób wspólnie ze wspólnikiem Wnioskodawca uznał, że dla ograniczenia kosztów inwestycji wniesie do spółki swój majątek prywatny w postaci posiadanych działek.

Przeznaczenie działek w momencie wniesienia aportem do spółki zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego jest następujące:

*   działka nr 13/15 - obszar: tereny rolnicze,
*   działka nr 13/16 i 13/17 - obszar: tereny rolnicze, tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, tereny tras komunikacyjnych,
*   działka nr 13/19 - obszar: tereny rolnicze, tereny zieleni nieurządzonej,
*   działka nr 13/18, 13/20, 13/21 , 13/22 - obszar: tereny rolnicze.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nigdy wcześniej nie sprzedawał żadnej nieruchomości.

Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy nie wskazują, że aktywność Wnioskodawcy dotycząca aportu działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Biorąc pod uwagę przywołane regulacje prawne w zakresie podatku od towarów i usług oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Wnioskodawca dla czynności aportu przedmiotowych działek nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wskazywałaby na działalność zbliżoną do działalności podmiotu zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca nabył w 2015 r. przedmiotowe działki z zamiarem budowy domu lub wykorzystania ich w celach rekreacyjnych. W całym okresie posiadania działek, nie wykorzystywał ich w żaden sposób, w tym do działalności opodatkowanej, zwolnionej lub pozostającej poza zakresem VAT, najmu lub dzierżawy. Wnioskodawca nie podejmował również żadnych czynności zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotowych działek. Wnioskodawca nigdy też nie dokonywał dostawy żadnych nieruchomości.

Zatem działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Brak jest bowiem jakichkolwiek czynności, o których mowa w orzeczeniach TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawca dokonując aportu niezabudowanych działek korzystać będzie z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego uznać należy, że planowany aport do spółki cywilnej przedmiotowych działek nie będzie stanowił działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności). To wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającymi cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym nie można uznać wniesienia przez Wnioskodawcę w formie aportu przedmiotowych działek nr 13/15, 13/16, 13/17, 13/18, 13/19, 13,20, 13/21, 13/22 za przejaw jego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji stwierdzić należy, że aport ww. niezabudowanych działek nr 13/15, 13/16, 13/17, 13/18, 13/19, 13,20, 13/21, 13/22 nie będzie podlegał przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie z tytułu tego aportu Wnioskodawca nie stanie się podatnikiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowiska). Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę.

Organ wydający interpretację nie jest zatem uprawniony ani zobowiązany do analizowania i oceny dokumentów załączonych do uzupełnienia do wniosku z 29 sierpnia 2016 r. Dokumenty te nie mogą być zatem przedmiotem merytorycznej oceny tut. organu.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.