Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-414/15/RH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-18
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego działu spadku i zniesienia współwłasności.
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; spadkobiercy; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 r. poz. 770 ze późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 18 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 11 czerwca 2013 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Postanowieniem Sądu z dnia 21 sierpnia 2013 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z bratem spadek po zmarłym. Każdy ze spadkobierców nabył spadek w częściach równych, po 1/2. W skład masy spadkowej po zmarłym wchodzi odrębna własność lokalu mieszkalnego do którego przynależy piwnica i z którym związany jest udział wynoszący 5132/335360 części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali oraz udział wynoszący 5132/335360 części we własności nieruchomości. W ustawowym terminie Wnioskodawczyni zgłosiła właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego nabycie własności spadku, w tym wchodzącego w jego skład lokalu mieszkalnego, korzystając jednocześnie ze zwolnienia wynikającego z ustawy o spadkach i darowiznach.

Wnioskodawczyni i jej brat chcą dokonać zgodnego podziału majątku - przed Notariuszem w formie aktu notarialnego, bądź też sądownie w drodze ugody. Lokal przypadłby bratu z jednoczesnym obowiązkiem spłaty na rzecz Wnioskodawczyni. W skład masy spadkowej po zmarłym ojcu wchodzi wyżej opisany lokal o wartości nie mniej niż 140.000 zł. W wyniku ewentualnego działu spadku brat spłaciłby na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 65.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zapłacona przez brata na rzecz Wnioskodawczyni kwota spłaty nieprzekraczająca wartości przysługującego jej udziału spadkowego, wynikająca z działu spadku po zmarłym ojcu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego. Zgodnie z art. 4a ust. 1 tejże ustawy jeżeli we właściwym terminie wszyscy spadkobiercy zgłosili właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych zwalnia się z tego podatku.

Wnioskodawczyni zauważa, że jeżeli nabycie przez nią udziału 1/2 w spadku podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to w sprawie znajduje zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Wspólność majątku spadkowego jest stanem przejściowym. Wydając postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku sąd nie określa składników spadku i nie dzieli składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Jak wykazuje Wnioskodawczyni stosownie do art. 210 KC – postanowiła wraz z bratem znieść współwłasność poprzez przeprowadzenie działu spadku. Zgodnie z art. 212 § 2 KC – rzecz niepodzielna może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych. Na mocy ewentualnej przyszłej ugody brat spłaci na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 65.000 zł, zaś udział spadkowy Wnioskodawczyni wynosi 70.000 zł. Tym samym, jak wskazuje Wnioskodawczyni, na skutek działu spadku nie uzyska ona przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a co za tym idzie, brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez nią w wyniku działu spadku. Na skutek ewentualnego działu spadku stan majątkowy Wnioskodawczyni nie ulegnie zmianie, całość przysporzenia mieści się w wartości przypadającego jej udziału spadkowego, podlegającego nie ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale ustawie o podatku od spadków i darowizn. W związku z ewentualnym działem spadku dojdzie jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu przymiotu wspólności. Zdaniem Wnioskodawczyni przysporzenie z tego tytułu nie mieści się w pojęciu przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. odpłatnym zbyciu nieruchomości. Dopiero gdyby spłata przekroczyła wartość udziału spadkowego, byłby to wówczas przychód ponad wartość udziału spadkowego i podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Wnioskodawczyni, powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w odpowiedzi Ministerstwa Finansów na interpelację poselską nr 9106/12, a także w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów m.in.: interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 września 2013 r. znak: ITPB2/415-621/13/MN, interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 sierpnia 2013 r. znak: IPTPB2/415-405/13-2/KKU, interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 sierpnia 2013 r. znak: IPPB4/415-366/13-4/MS, interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 stycznia 2014 r. znak: IPTPB2/415-693/13-2/KKu.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 -odpłatne zbycie min.: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Przepisy w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy. Zgodnie z art. 922 KC - spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Natomiast z art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny wynika, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego - jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Zgodnie z art. 195 KC - współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej KC. W myśl art. 210 KC - każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie do art. 211 i art, 212 KC- zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności zdaniem Wnioskodawczyni stwierdzić należy, że skoro wartość dzielonego lokalu wchodzącego w skład masy spadkowej po zmarłym ojcu wynosi około 140.000 zł a udział jaki posiada w spadku wynosi ½ (140.000 zł x 1/2 = 70.000 zł) zatem otrzymana przez nią w wyniku ewentualnego działu spadku kwota spłaty w wysokości 65.000 zł nie przekracza wartości posiadanego udziału w spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 924 i 925 ww. ustawy).

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ww. ustawy, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W myśl art. 211 i 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w drodze spadku po zmarłym w dniu 11 czerwca 2013 r. ojcu, nabyła wraz z bratem własność lokalu mieszkalnego. Każdy ze spadkobierców nabył spadek w częściach równych, po 1/2. Wnioskodawczyni i jej brat chcą dokonać zgodnego podziału majątku. W wyniku podziału, lokal przypadłby bratu Wnioskodawczyni z jednoczesnym obowiązkiem spłaty na jej rzecz. W skład masy spadkowej po zmarłym ojcu wchodzi wyżej opisany lokal o wartości nie mniej niż 140.000 zł. W wyniku ewentualnego działu spadku brat spłaciłby na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 65.000 zł.

Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem są nieruchomości, następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia prawa własności nieruchomości. Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, to podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w sytuacji w której spłata należna Wnioskodawczyni w związku z działem spadku, przedmiotem którego była nieruchomość (lokal mieszkalny), nie przekroczy Jej udziału w spadku - co wynika z treści wniosku - to w opisanej sytuacji nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy i na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od otrzymanej kwoty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.