Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.383.2025.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-01
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży niezabudowanych działek.
Słowa kluczowe: gmina
nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
podatek-podatek od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów
niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 9
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży niezabudowanych działek.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 5 września 2025 r. (wpływ 5 września 2025 r.) - w
    odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Miasto A. (dalej: „Miasto” lub „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku VAT. Gmina nabyła nieruchomość nr 1 na podstawie decyzji Wojewody (...) z 4
    kwietnia 2002 r., znak: (...). W decyzji tej stwierdzono nieodpłatne nabycie przez Gminę
    działki nr 1, z mocy prawa z dniem 1 lipca 2000 r.
    Z działki tej wskutek podziału wydzielone zostały działki o nr 2, 3, 4 i 5. Gmina przeznaczyła
    wydzielone działki do sprzedaży w drodze przetargu. Są one niezabudowane. Na działkach
    rośnie samosiew młodych sosen i brzózek.
    Działki o nr 2, 3, 4 i 5 nie znajdują się na terenie objętym miejscowym planem
    zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działek nie wydano żadnej decyzji o lokalizacji
    inwestycji celu publicznego, ani o warunkach zabudowy.
    Dla działki o nr 1, z której wydzieliły się ww. działki wydano decyzję o warunkach
    zabudowy nr (...) z 20 maja 2009 r. Decyzja ta została wydana przed podziałem działki o nr
    1.
    Decyzja Nr (...) ustala na rzecz Miasta warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na
    budowie na działce o nr 1 jednorodzinnych budynków mieszkalnych wraz z podziałem

    geodezyjnym terenu. Dodatkowo, nadmienia się, iż działki o nr 2, 3, 4 i 5 nie były i nie są
    przedmiotem dzierżawy. Miasto nie wykorzystywało ich w żaden sposób. Działki nie były
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych ani zwolnionych z podatku VAT.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Miasto doprecyzowuje, iż decyzja o warunkach zabudowy nr (...) wydana dla działki nr 1
    nadal obowiązuje. Podział działki o nr 1 na działki o nr 2, 3, 4 i 5 nie spowodował utraty
    ważności ww. decyzji.
    Jak już wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, decyzja o nr (...) ustala na rzecz Miasta
    warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie na działce o nr 1
    jednorodzinnych budynków mieszkalnych wraz z podziałem geodezyjnym terenu. Zatem
    decyzja, o której mowa obowiązuje dla całego terenu działki o nr 1.
    Wnioskodawca wskazuje jednak, iż nabywcą działek po podziale, tj. działek o nr 2, 3, 4 i 5
    nie musi być jeden podmiot. Działki te pojedynczo mogą nabyć różne podmioty.
    W związku z faktem, iż działki po podziale stanowią wyłącznie części terenu, dla którego
    wydano decyzję o warunkach zabudowy (każda z nich odrębnie) nr (...) - w przypadku, gdy
    każdą z nich nabędzie inny nabywca - będzie on (każdy z osobna) musiał wystąpić o
    wydanie nowej decyzji o warunkach zabudowy dla nabytej przez siebie działki. Jest to
    związane z faktem, iż pojedyncza działka nie jest w stanie przyjąć warunków zabudowy
    wskazanych w decyzji o warunkach zabudowy nr (...) w całości. A zatem, np. nabywca
    działki o nr 2 nie będzie mógł wybudować na niej jednorodzinnych budynków
    mieszkalnych wraz z podziałem geodezyjnym terenu na podstawie decyzji o nr (...) - gdyż
    działka o nr 2 nie jest całym terenem wskazanym w tej decyzji, lecz wyłącznie jego częścią.
    Resumując, podział działki nr 1 nie spowodował utraty ważności ww. decyzji, lecz gdyby
    ktoś zamierzał realizować budowę na działkach o nr 2, 3, 4 i 5, musiałby wystąpić o
    wydanie nowej decyzji o warunkach zabudowy.

## Pytanie

Czy odpłatna dostawa towaru - działek o nr 2, 3, 4 i 5, podlega zwolnieniu z
    opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o
    podatku od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Odpłatna dostawa towaru - działek o nr 2, 3, 4 i 5, podlega zwolnieniu z podatku VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), dalej: „UoVAT” - Opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług [...] podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju.
    Stosownie do treści art. 2 pkt 6 UoVAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
    towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 UoVAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5
    ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 UoVAT - czynność polegająca na przeniesieniu prawa
    do rozporządzania nieruchomością jak właściciel (zbycie) w zamian za stosowne
    wynagrodzenie stanowi dostawę towarów. W związku z powyższym na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 UoVAT - dostawa ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 UoVAT - Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

    Ust. 2 ww. artykułu informuje, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Analizując powyższe, należy stwierdzić, iż odpłatne zbycie przez Gminę w drodze
    przetargu nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust.
    1 pkt 1 UoVAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a Gmina dla tej czynności
    działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 UoVAT.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 UoVAT - Zwalnia się od podatku dostawę terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
    Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 UoVAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
    terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie
    z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego
    planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których
    mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    Wskazana powyżej definicja terenu budowlanego odwołuje się wyłącznie do miejscowego
    planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu. Inne dokumenty dotyczące nieruchomości (m.in. studium
    uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego) nie mają zatem znaczenia
    przy ustalaniu czy dany grunt jest terenem budowlanym.
    Potwierdzeniem powyższego jest stanowisko wyrażone przez Ministerstwo Finansów w
    interpretacji ogólnej z dnia 14 czerwca 2013 r., sygn. PT10/033/12/207/ WLI/13/RD58639 -
    „w sytuacji, gdy brak jest planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o
    warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie należy już kierować się danymi
    zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które były, zgodnie z wykładnią
    zaprezentowaną w wyroku z 17 stycznia 2011 r., istotne w stanie prawnym
    obowiązującym do 31 marca 2013 r. W konsekwencji dostawa terenu niezabudowanego,
    nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach
    zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług”.
    Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym (Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.) dalej: „u.p.z.p.” - Kształtowanie i
    prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium
    uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych
    planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych,
    morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy
    do zadań własnych gminy.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 u.p.z.p - Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji
    celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy
    terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Ust. 2 ww.
    artykułu wskazuje, iż w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania
    przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu
    następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
    1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
    inwestycji celu publicznego;
    2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się
    w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, działki o nr 2, 3, 4, 5 są niezabudowane,
    porośnięte samosiewem młodych sosen i brzózek.

    Działki o nr 2, 3, 4 i 5 nie znajdują się na terenie objętym miejscowym planem
    zagospodarowania przestrzennego, nie zostały również wydane w stosunku do nich
    decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego (zarówno przed jak i po podziale). Została
    jednak w stosunku do działki 1 (przed jej podziałem) wydana decyzja o warunkach
    zabudowy nr (...) z 20 maja 2009 r. Następnie, z działki 1 zostały wydzielone działki o nr 2,
    3, 4 i 5, dla których nie wydano już odrębnych decyzji, a są przedmiotem dostawy towaru.
    Fakt, iż dla działki przed podziałem (nr 1) została wydana decyzja o warunkach zabudowy,
    nie przesądza o charakterze budowlanym działek po podziale - nr 2, 3, 4 i 5. Działki te
    powinny być traktowane jako odrębne przedmioty.
    Stanowisko to potwierdza Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 18 maja 2017 r.
    sygn. 0114- KDIP1-3.4012.109.2017.1.JG. W jej treści wskazuje, iż „Na dzień dokonania
    dostawy towaru, działki 377/5 i 379/6 nie będą objęte miejscowym planem
    zagospodarowania przestrzennego gruntów. Dla działek powstałych z podziału działek 11-
    377/2 i 11-379 czyli działek o nr 377/5 i 379/6 nie będą wydawane kolejne decyzje o
    warunkach zabudowy. Na podstawie ustaleń dotyczących warunków zabudowy oraz
    warunków podziału zawartych w decyzji z 5 lipca 2011 r. wydanej dla działek nr 11-377/2 i
    11-379 możliwe jest wydanie pozwolenia na budowę domów jednorodzinnych na
    działkach powstałych z podziału, w tym także na działkach: 377/5 i 379/6. Możliwa będzie
    zabudowa mieszkaniowa na działkach: 377/5 i 379/6 pomimo, że decyzja o warunkach
    zabudowy została wydana dla działek 11-377/2 i 11-379 (przed ich podziałem) a dla działek
    powstałych z podziału nie zostały wydane odrębne decyzje o warunkach zabudowy. [...]
    Wobec analizy przepisów w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy gruntu
    niezabudowanego należy wskazać, że istnienie aktualnego planu zagospodarowania
    przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy jest warunkiem koniecznym dla
    weryfikacji przeznaczenia danego terenu, w szczególności terenu budowlanego. [...] W
    konsekwencji mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej
    sprawy należy stwierdzić, że do planowanej przez Wnioskodawcę dostawy działek
    niezabudowanych 377/5 i 379/6 znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.
    Powyższe stanowisko potwierdzają również:
        Interpretacja indywidualna z 27 czerwca 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-
        1.4012.287.2018.1.JO. W tym przypadku również została wydana decyzja o
        warunkach zabudowy dla działki przed podziałem (nr 11-960/1) - decyzja czasowa, a
        dla działki powstałej z podziału (nr 11-960/9) nie była wydana decyzja o warunkach
        zabudowy. DKIS uznał, że działka nr 11-960/9 nie stanowi terenu budowlanego w
        myśl art. 2 pkt 33 ustawy, a w konsekwencji zastosowanie znajdzie zwolnienie z art.
        43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
        Wyrok NSA z 6 lipca 2018 r. sygn. I FSK 1904/16: sąd stwierdził, że „Nie ma przy tym
        znaczenia, jak argumentuje organ, że decyzja wz wydana dla nieruchomości o nr
        ew. [...] nie została wygaszona i cały czas funkcjonuje w obrocie prawnym, skoro
        jest ona niewykonalna, gdyż ma za przedmiot działkę nieistniejącą, w dodatku inną
        niż przedmiot dostawy”. Sąd uznał, że „Sam fakt, iż uprzednio wydana decyzja
        obejmowała grunty, które po podziale stanowią działki będące obecnie
        przedmiotem dostawy, nie przesądza o tym, że stanowią one tereny budowlane w
        rozumieniu omawianych przepisów i że podział działki pozostaje bez wpływu na
        decyzję wz wydaną dla całej, poprzedniej nieruchomości. W tym przypadku bowiem
        nie można mówić o jakiejkolwiek sukcesji”.

    Reasumując, zgodnie z treścią wydawanych przez DKIS interpretacji indywidualnych w
    analogicznych sprawach oraz wyroku NSA - zbycie działek o nr 2, 3, 4 i 5, spełnia
    przesłanki zwolnienia zawarte w treści art. 43 ust. 1 pkt 9 UoVAT, gdyż działki:
        stanowią nieruchomości niezabudowane,
        nie stanowią terenu budowlanego - stosownie do art. 2 pkt 33 UoVAT.
    W związku z powyższym odpłatna dostawa towaru, o której mowa wyżej podlega
    zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 UoVAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 2 ust. 22 ustawy:
      Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
      na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego
    przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza zatem
    wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą
    inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego
    rezultatu).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W świetle powyższego grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a
    ich zbycie jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.
    Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa
    towarów, o której mowa w art. 7 ustawy, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT
    wówczas, gdy jest ona wykonywana odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych
    w art. 7 ust. 2 ustawy).
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy
    prawo podmiotu dokonującego dostawy towaru do żądania od nabywcy towaru lub osoby
    trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w
    sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of
    Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną
    odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie
    dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie
    pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

    Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma
    przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi
    świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne,
    przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość
    przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.
    Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że
    odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać
    pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać
    rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części
    pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć
    możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia
    wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.
    Nie każdą jednak czynność stanowiącą dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1
    ustawy, można uznać za czynność opodatkowaną. Aby dana czynność była
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot,
    który w ramach tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia
    28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
    (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.

    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Na mocy art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz.
    1071):
      Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być
      zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej
      własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio
      zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być
      w akcie wymienione.
    Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości jest czynnością cywilnoprawną.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT. Nabyli Państwo nieruchomość nr 1 na podstawie decyzji Wojewody (...) z 4 kwietnia
    2002 r. W decyzji tej stwierdzono nieodpłatne nabycie przez Państwa działki nr 1, z mocy
    prawa z dniem 1 lipca 2000 r.
    Z działki tej wskutek podziału wydzielone zostały działki o nr 2, 3, 4 i 5. Przeznaczyli je
    Państwo do sprzedaży w drodze przetargu. Są one niezabudowane. Na działkach rośnie
    samosiew młodych sosen i brzózek. Ww. wydzielone działki nie znajdują się na terenie
    objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, nie wydano dla nich też
    żadnej decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego, ani o warunkach zabudowy.
    Dla działki o nr 1, z której wydzieliły się ww. działki, wydano decyzję o warunkach
    zabudowy nr (...) z 20 maja 2009 r. Decyzja ta została wydana przed podziałem działki o nr
    1. Decyzja Nr (...) ustala na rzecz Miasta warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na
    budowie na działce o nr 1 jednorodzinnych budynków mieszkalnych wraz z podziałem
    geodezyjnym terenu. Wskazali Państwo, że decyzja o warunkach zabudowy nr (...) wydana
    dla działki nr 1 nadal obowiązuje. Podział działki o nr 1 na działki o nr 2, 3, 4 i 5 nie
    spowodował utraty ważności ww. decyzji, lecz gdyby ktoś zamierzał realizować budowę na
    działkach o nr 2, 3, 4 i 5, musiałby wystąpić o wydanie nowej decyzji o warunkach
    zabudowy.
    Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy odpłatna dostawa towaru - działek o nr 2, 3, 4 i 5,
    podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1
    pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Analiza opisu sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku,
    że w odniesieniu do planowanej dostawy opisanych we wniosku działek nr 2, 3, 4 i 5
    wystąpią Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa
    czynność będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1
    ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art.
    5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być
    opodatkowana tym podatkiem.
    Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
    równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności
    ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie
    jej upoważnienia.

    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W kwestii sposobu opodatkowania nieruchomości niezabudowanych przywołać należy art.
    43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której
    przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż
    budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o
    charakterze rolnym, leśnym, itp.
    W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty
      przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
      przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach
      zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i
      zagospodarowaniu przestrzennym.
    Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe
    niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy,
    pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane –
    są zwolnione od podatku.
    Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
      Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
      uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód
      wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów
      zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu,
      należy do zadań własnych gminy.
    Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. ustawy:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    Natomiast, w myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym:
      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
      1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
      inwestycji celu publicznego;
      2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala
      się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy
    plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w
    przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa
    administracyjnego.
    W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren
    budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa
    członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń

    Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który
    regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
    W związku z tym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie
    określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania
    przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.
    Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie,
    że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów)
    innych niż tereny budowlane. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze
    zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne
    niż budowlane.
    Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że przedmiotowe działki znajdują
    się na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania
    przestrzennego. Dla działki 1 (z której wydzielono działki nr 2, 3, 4 i 5) wydano decyzję o
    warunkach zabudowy nr (...) z 20 maja 2009 r. (decyzja ta nie została wygaszona i dalej
    obowiązuje). Po podziale działki nr 1, dla wydzielonych działek nr 2, 3, 4 i 5, nie wydano
    żadnej decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego, ani o warunkach zabudowy.
    Zatem w analizowanym przypadku dostawa opisanych działek nr 2, 3, 4 i 5
    (wydzielonych z działki nr 1) nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ – ze względu na to, że decyzja o
    warunkach zabudowy wydana w 2009 r. nie została wygaszona i pozostaje w mocy - na
    dzień zbycia działki nr 2, 3, 4 i 5, stanowić będą teren budowlany zdefiniowany w art. 2
    pkt 33 ustawy.
    W opisanej sytuacji bez znaczenia jest to, że w przypadku, gdy każdą ze sprzedawanych
    działek nabędzie inny nabywca - będzie on (każdy z osobna) musiał wystąpić o wydanie
    nowej decyzji o warunkach zabudowy dla nabytej przez siebie działki. Istotne jest, że w
    momencie sprzedaży każda z wydzielonych działek objęta jest decyzją o warunkach
    zabudowy.
    Skoro do sprzedaży ww. działek nie można zastosować zwolnienia od podatku, o
    którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do
    zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    2 ustawy.
    Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni,
    miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki
    wskazane w tym przepisie, tj.:
    1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
      działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić
      ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
    2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało
      dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego.

    Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.
    NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:
      Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również
      wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma
      prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych
      przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną
      od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak
      odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w
      ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie
      C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku
      naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.
    W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów,
    w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle
    określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy
    2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie
    wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.
    Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć
    zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku
    której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i
    usług.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że działkę nr 1 nabyli Państwo na podstawie decyzji
    Wojewody (...) z 4 kwietnia 2002 r. W decyzji tej stwierdzono nieodpłatne nabycie przez
    Państwa działki nr 1, z mocy prawa z dniem 1 lipca 2000 r. Wskazali Państwo, że działki o
    nr 2, 3, 4 i 5 nie były i nie są przedmiotem dzierżawy. Nie wykorzystywali Państwo tych
    działek w żaden sposób. Działki nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych
    ani zwolnionych z podatku VAT.
    Zatem przy nabyciu przez Państwa ww. działki nie wystąpił podatek naliczony – działkę nr
    1, z której wydzielone zostały działki 2, 3, 4 i 5, mające być przedmiotem sprzedaży, nabyli
    Państwo w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - tym
    samym, nie można uznać, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT,
    bądź że takie prawo Państwu przysługiwało, skoro dostawa ww. nieruchomości na
    Państwa rzecz nie była objęta tym podatkiem. Co więcej, ww. działki nie były
    wykorzystywane przez Państwa w żaden a sposób, a więc nie były wykorzystywane
    wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku przez cały okres ich posiadania.
    Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art.
    43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione
    warunki zawarte w tym przepisie.
    Zatem w przedmiotowej sprawie, dokonanie przez Państwa zbycia działek nr 2, 3, 4 i 5,
    wydzielonych z działki nr 1, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie
    będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2
    ustawy. W konsekwencji, dostawa przez Państwa ww. działek będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.
    Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu
    sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez
    Państwa w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    zauważyć, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w
    oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny przedstawiony przez
    danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa,
    więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na
    grunt innej sprawy. Interpretacje wskazane przez Państwa są rozstrzygnięciami
    odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez wnioskodawców i nie
    rozciągają swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Każdą
    sprawę jestem zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    W odniesieniu do powołanego przez Państwa wyroku sądu administracyjnego wskazuję,
    że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do
    indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych,
    indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby
    podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo
    potraktowałem jako element argumentacji strony, nie ma on natomiast mocy wiążącej w
    analizowanej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.