Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.454.2018.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-22
Teza: W świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Zainteresowanych jako uczestników umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, czynności wykonywane przez nich w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 lipca 2018 r. (data wpływu 23 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transferu środków pieniężnych przez Uczestnika udostepniającego środki finansowe do Spółki oraz przez Spółkę na rzecz Uczestnika w ramach cash poolingu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2018 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transferu środków pieniężnych przez Uczestnika udostepniającego środki finansowe do Spółki oraz przez Spółkę na rzecz Uczestnika w ramach cash poolingu.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania V.,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: Spółka) jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem szwedzkim. Spółka jest producentem samochodów, części zamiennych, akcesoriów i materiałów eksploatacyjnych w ramach międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa).

Spółka jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku VAT, również zarejestrowana dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, w związku z posiadaniem na terytorium Polski tzw. Lokalnego Centrum Dystrybucyjnego (dalej LDC). W LDC Spółka prowadzi dystrybucję i przechowuje zapasy części zamiennych i akcesoriów. LDC traktowane jest jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej do celów podatku VAT.

Pierwszy z zainteresowanych nie będących stroną postępowania (dalej: Importer) prowadzi w Polsce działalność jako importer samochodów osobowych. Importer jest podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku VAT i transakcji wewnątrzwspólnotowych. Importer prowadzi sprzedaż pojazdów, części zamiennych i akcesoriów na rzecz autoryzowanych dealerów marki, pod którą działa Grupa. W ramach prowadzonej działalności Importer udziela pożyczek podmiotom powiązanym. Spółka jest jedynym udziałowcem Importera.

Drugi z zainteresowanych nie będących stroną postępowania jest spółką prowadzącą w Polsce działalność jako autoryzowany dealer (dalej: Dealer). Dealer prowadzi sprzedaż detaliczną samochodów osobowych oraz świadczenie usług serwisowych na rzecz odbiorców końcowych. Przedmiot działalności Dealera obejmuje działalność w zakresie udzielania kredytów. Wspólnikiem Dealera jest Importer.

Spółka rozważa zawarcie z bankiem umowy cash poolingu (dalej: Umowa). Przedmiotem umowy byłoby świadczenie usługi kompletnego zarządzania wspólną płynnością finansową (cash pooling) grupy powiązanych kapitałowo podmiotów - Spółki, Importera oraz Dealera.

Celem struktury cash poolingu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Spółki, Importera i Dealera poprzez optymalne wykorzystanie i zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych. Uczestnicy lokując środki na rachunkach biorących udział w cash poolingu, będą lokować nadwyżki środków pieniężnych w systemie cash poolingowym, które będą wykorzystywane do finansowania działalności innych uczestników.

W ramach struktury Spółka będzie pełnić funkcję pool leadera zarządzającego strukturą. Importer oraz Dealer działaliby jako uczestnicy struktury (dalej: Uczestnicy).

Pracownicy Spółki odpowiedzialni za realizację Umowy oraz zarządzanie strukturą będą wykonywali swoje obowiązki w siedzibie Spółki na terytorium Szwecji. Infrastruktura biurowa i informatyczna wykorzystywana do realizacji transakcji również będzie zlokalizowana na terytorium Szwecji. Spółka nie udzieli pracownikom Importera i Dealera żadnych pełnomocnictw do działania w imieniu Spółki.

Spółka, Importer i Dealer będą dysponowali rachunkami bankowymi w banku odpowiedzialnym za prowadzenie struktury. Bank oraz rachunki bankowe zlokalizowane będą w Polsce.

Na koniec każdego dnia środki pieniężne znajdujące się na rachunkach podrzędnych (Importera i Dealera) transferowane będą na rachunek nadrzędny (prowadzony przez Spółkę). Konta podrzędne na koniec każdego dnia roboczego będą zerowane. Środki na rachunkach podrzędnych, które wykazują salda dodatnie będą przelewane na rachunek nadrzędny. Jednocześnie środki finansowe będą przelewane z rachunku nadrzędnego na rachunki podrzędne wykazujące salda ujemne.

Spółka i Uczestnicy będą w stanie określić na jaki rachunek zostały przelane ich środki w związku z realizacją struktury. Salda wewnętrzne pomiędzy Spółką i Uczestnikami będą rozliczane w odpowiednich księgach głównych.

Spółka pełniąc funkcję pool leadera będzie uprawniona do wykorzystywania środków finansowych według własnego uznania, w tym w szczególności do finansowania debetu na rachunkach bankowych należących do Uczestników.

Spółka jako pool leader będzie dokonywała w imieniu Importera jako uczestnika struktury cash poolingu płatności przy wykorzystaniu konta POBO (tzw. Payments on Behalf of - POBO). W imieniu Importera dokonywane będą wyłącznie płatności w walutach obcych. Importer będzie dokonywał własnych płatności handlowych w PLN. Konto POBO nie będzie dotyczyło Dealera. Dealer będzie samodzielnie dokonywał wszystkich płatności handlowych. Spółka za wykonywane czynności związane z zarządzaniem strukturą i płatnościami przy wykorzystaniu konta POBO nie będzie pobierała wynagrodzenia.

Spółka, Importer oraz Dealer będą otrzymywali odsetki naliczane z tytułu wzajemnych zobowiązań powstałych w związku z przekazaniem środków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transfer środków pieniężnych przez Uczestnika udostępniającego środki finansowe do Spółki lub przez Spółkę na rzecz Uczestnika za wynagrodzeniem w postaci odsetek stanowi usługę opodatkowaną podatkiem VAT podobną do usługi pożyczki? Jeżeli odpowiedź na Pytanie 1 jest twierdząca, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:
2.  Czy usługa opisana w Pytaniu 1 będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 UoVAT?
3.  Czy obrót z tytułu usług opisanych w Pytaniu 1 nie powinien być uwzględniany przez Uczestników w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 UoVAT?
4.  Czy usługi opisane w Pytaniu 1 świadczone przez Spółkę na rzecz Uczestnika będą świadczone na terytorium Polski?
5.  Czy usługi opisane w Pytaniu 1 świadczone przez Uczestnika na rzecz Spółki będą świadczone na terytorium Szwecji?
6.  Czy Uczestnik nie będzie obowiązany do uwzględnienia świadczonych usług opisanych w Pytaniu 1 w informacji podsumowującej VAT UE?
7.  Czy Uczestnik nie będzie obowiązany do uwzględnienia świadczonych usług opisanych w Pytaniu 1 w poz. 12 deklaracji VAT-7 (17)?
8.  Czy Uczestnik będzie obowiązany do uwzględnienia świadczonych opisanych w Pytaniu 1 usług w poz. 11 deklaracji VAT-7 (17)?
9.  Czy Uczestnik będzie obowiązany do uwzględnienia świadczonych usług opisanych w Pytaniu 1 w JPK-VAT?
10.  Czy Spółka nie będzie obowiązana do uwzględnienia świadczonych usług opisanych w Pytaniu 1 w składanych w Polsce deklaracji VAT-7 (17), informacji podsumowującej VAT UE, oraz JPK-VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

W ocenie zainteresowanych na wszystkie opisane powyżej pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Zainteresowani sformułowali swoje stanowisko w oparciu o opinię Komitetu ds. VAT z dnia 25 grudnia 2017 r., „Value Added Tax Committee (Article 398 of Directive 2006/112/EC) Working Paper No 931; Ouestion Concerning The Application of EU VAT Provisions; tazud.c. 1(2017)5897072 - EN" (dalej: .Opinia Komitetu ds. VAT). Z punktu widzenia problematyki niniejszego wniosku Opinia Komitetu ds. VAT jest kluczowym dokumentem umożliwiającym sformułowania odpowiedzi na przedstawione pytania zgodnie z zasadami systemu VAT Unii Europejskiej.

Komitet ds. VAT jest organem powołanym na podstawie art. 358 Dyrektyw 2006/112. Jedną z kompetencji Komitetu ds. VAT jest udzielanie odpowiedzi na pytania przedstawicieli państw członkowskich UE dotyczące stosowania Dyrektywy 2006/112.

W Opinii Komitetu ds. VAT, Komitet ds. VAT odpowiedział na przedstawione przez Polskę pytanie dotyczące skutków podatkowych cash poolingu. Pytanie rządu polskiego miało na celu ustalenie czy przekazanie środków pieniężnych w ramach cash poolingu pomiędzy jej uczestnikami stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 2 ust 1 lit c) Dyrektywy 2006/112, a jeśli tak, to czy znajduje do niej zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112. Komitet udzielił na to pytanie odpowiedzi twierdzącej.

Pytanie 1.

W opinii zainteresowanych, udostępnienie środków pieniężnych Spółce lub Uczestnikowi przez Uczestnika lub Spółkę za wynagrodzeniem w postaci odsetek w ramach struktury cash poolingu powinno być traktowane jako usługa opodatkowana podatkiem VAT. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w Opinii Komitetu ds. VAT.

Cash pooling to działalność polegająca na efektywnym zarządzaniu środkami finansowymi podmiotów gospodarczych o złożonej strukturze. Uczestnikami struktury cash poolingu są odbiorcy takiej usługi. Z ekonomicznego punktu widzenia struktura cash poolingu polega na udostępnianiu środków pieniężnych uczestnikom struktury cash poolingu posiadającym debet na rachunkach bankowych tak jak ma to miejsce w wypadku pożyczek wewnątrzgrupowych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Stosownie do art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112 podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wynika, że odsetki stanowiące świadczenie wzajemne za udostępnienie kapitału na rzecz strony trzeciej nie mogą być wyłączone z zakresu podatku VAT (por. wyrok TSUE z 14 listopada 2000 r., C-42/99; wyrok TSUE z 29 kwietnia 2004 r.. C-77/01). Takie wnioski można wywieść również z orzeczenia TSUE w sprawie C-306/94 (wyrok z 29 kwietnia 2011 r. C-77/01). TSUE stwierdził w nim, że czynności polegające na powierzeniu kapitału osobie trzeciej za wynagrodzeniem nie mogą być wyłączone z zakresu opodatkowania VAT, jeżeli tylko są one dokonywane przez podatnika działającego w takim charakterze. W wyroku w sprawie C-77/01, TSUE stwierdził, że lokowanie pieniędzy w depozytach bankowych czy papierach wartościowych, takich jak np. bony skarbowe, stanowi świadczenie usług podlegające zwolnieniu od podatku VAT.

Odsetki wypłacane w zamian za udostępnienie środków w ramach struktury cash poolingu mają taki sam charakter, jak odsetki płacone w kontekście pożyczek wewnątrzgrupowych. Odsetki stanowią wynagrodzenie za udostępnienie kapitału przez spółkę powiązaną na rzecz innego uczestnika struktury cash poolingu.

W tym kontekście istotne jest zatem jedynie potwierdzenie czy uczestnik struktury działa jako podatnik VAT w ramach swojej działalności gospodarczej. W ocenie zainteresowanych uczestnik powinien być postrzegany jako podatnik wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 Dyrektywy 2006/112, jeżeli przekazuje za wynagrodzeniem w postaci odsetek środki pieniężne na rachunek innego uczestnika.

Również Komitet ds. VAT odpowiedział na to pytanie twierdząco. Zdaniem Komitetu ds. VAT: „W związku z tym uczestnik cash poolingu powinien być postrzegany jako wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 Dyrektywy VAT, kiedy przekazuje środki pieniężne na skonsolidowany rachunek” (Opinia Komitetu ds. VAT str. 8). Komitet ds. VAT powołał się przy tym na wyrok TSUE w sprawie C-306/94, w którym TSUE uznał, że: „otrzymywanie przez takiego zarządzającego odsetek wynikających z lokat kwot pieniężnych otrzymywanych przez klientów w ramach zarządzania ich nieruchomościami stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, tak więc zarządzający działa jako podatnik dokonując takiej inwestycji”.

W efekcie transfer środków pieniężnych pomiędzy uczestnikami struktury cash poolingu ma wszystkie elementy, pozwalające na uznaniu go za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, biorąc pod uwagę, że są one świadczone przez podatnika VAT.

Usługi opisane powyżej nie mogą być postrzegane jako część pojedynczej kompleksowej usługi świadczonej przez bank lub pool leadera na rzecz grupy podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu jako całości.

TSUE wskazuje, że do celów podatku VAT każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, chyba że dwa świadczenia są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (por. wyrok TSUE z 27 września 2012 r. C-392/11). Koncepcja ta ma na celu uznanie za pojedynczą usługę kilku transakcji przeprowadzanych przez jednego podatnika, gdy nie są one niezależne.

Komitet ds. VAT jednoznacznie stwierdził, że: „Usługi świadczone przez jednego uczestnika cash poolingu na rzecz innego należy odróżnić od usług świadczonych przez bank na rzecz grupy jako całości. W rzeczywistości, podczas gdy bank zapewnia infrastrukturę do zarządzania rachunkami bankowymi, udostępnianie funduszy pochodzi wyłącznie od innych uczestników cash poolingu. W związku z tym nie można scharakteryzować takich działań jako części tej samej pojedynczej usługi kompleksowej (…) (Opinia Komitetu ds. VAT str. 9)

Mając na uwadze powyższe pojęcia „usługi kompleksowej” nie można odnosić do kilku transakcji przeprowadzanych przez kilku podatników. Usługa kompleksowa wykonana przez bank nie może obejmować transakcji przeprowadzanych przez uczestników struktury cash poolingu. Świadczenie banku oraz poszczególnych uczestników struktury cash poolingu należy uznać za odrębne i niezależne, zgodnie z art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112.

W świetle jednoznacznej Opinii Komitetu ds. VAT transfer środków pieniężnych w ramach struktury cash poolingu traktowany powinien być jako odrębna usługa podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT na gruncie Dyrektyw 2006/112 oraz UoVAT. Usługa ta w opinii Komitetu VAT jest usługą o charakterze zbliżonym do pożyczki, świadczoną za wynagrodzeniem w postaci odsetek, a spółka powiązana udostępniająca na tej zasadzie środki finansowe podmiotom z grupy kapitałowej działa w charakterze podatnika VAT.

Pytanie 2

W ocenie zainteresowanych transfer Środków pieniężnych w ramach struktury cash poolingu należy traktować jako usługę podlegającą zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 UoVAT. Powyższe stanowisko zainteresowanych znajduje potwierdzenie w Opinii Komitetu ds. VAT, który przyjął, że wskazana usługa podlega zwolnieniu wynikającemu z art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112, udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z 43 ust. 1 pkt 38 i 40 UoVAT, zwalnia się od podatku odpowiednio usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, oraz usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Fakt, że zainteresowani nie są instytucjami finansowymi w praktyce nie wyłącza możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Transakcje zwolnione na mocy art. 135 Dyrektywy 2006/112 definiowane są w kategoriach charakteru świadczonych usług a nie w odniesieniu do osoby świadczącej lub otrzymującej usługę. Dyrektywa 2006/112 nie wymaga, aby transakcje były dokonywane przez określony rodzaj instytucji lub osoby prawnej, w sytuacji gdy transakcje te dotyczą sfery transakcji finansowych.

TSUE w wyroku z 20 kwietnia 2004 r., C-77/01 wskazał, że udzielanie przez spółkę holdingową pożyczek spółkom, w których posiadała udziały i lokowanie przez tę spółkę holdingową w depozytach bankowych lub w papiery wartościowe, takie jak banknoty skarbowe lub świadectwa depozytowe, jest zwolnione z podatku VAT zgodnie z powołanym przepisem.

Również Komitet ds. VAT wskazuje, że: „(\`(...)\`) przekazanie środków pieniężnych przez uczestnika cash poolingu o pozycji kredytowej traktuje się jako pożyczki wewnątrzgrupowe, takie działania powinny być zwolnione z podatku VAT zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. b)” (Opinia Komitetu ds. VAT str. 10).

W związku z powyższym, na gruncie opisanego stanu faktycznego usługi świadczone przez Spółkę i Uczestników w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu powinny być traktowane jako zwolnione z VAT na podstawie art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112 oraz art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 UoVAT.

Pytanie 3

W ocenie zainteresowanych obrót z tytułu świadczonych przez Uczestników struktury cash poolingu usług zwolnionych nie powinien być uwzględniany w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 UoVAT. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w Opinii Komitetu ds. VAT (str. 9).

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 UoVAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 UoVAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 UoVAT.

Jak natomiast wynika z art. 90 ust. 1 i 2 UoVAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeśli wyodrębnienie całości lub części kwot nie jest możliwe, to kwota podatku naliczonego podlegająca odliczeniu ustalana jest na podstawie proporcji. Proporcję ustala się zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 3 UoVAT.

Stosownie do art. 90 ust. 6 UoVAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3 powołanego przepisu, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 UoVAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy. Przepis art. 90 ust. 6 stanowi implementację art. 174 ust. 2 Dyrektywy 2006/112.

Regulacje zawarte w art. 90 UoVAT ustalające szczegółowe zasady obliczania części podatku podlegającej odliczeniu stanowią odzwierciedlenie art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112.

W odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do dokonywania transakcji dających prawo do odliczenia, jak i transakcji nie dających prawa do odliczenia, odliczenie dotyczy tylko takiej części VAT, która proporcjonalnie przypada na kwotę tych pierwszych transakcji. Proporcję podlegająca odliczeniu ustala się zgodnie z art. 174 i 175 Dyrektywy 2006/112 dla wszystkich transakcji dokonanych przez podatnika.

Stosownie do art. 174 ust. 1 Dyrektywy 2006/112 proporcja podlegająca odliczeniu jest kwotą ułamkową. W liczniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT uzyskanego z transakcji, które dają prawo do odliczenia zgodnie z art. 168 i 169 Dyrektywy 2006/112, natomiast w mianowniku, całkowitej wysokości obrotu w danym roku, z wyłączeniem VAT, uzyskanego z transakcji uwzględnionych w liczniku oraz transakcji, które nie dają prawa do odliczenia.

Według art. 174 ust. 2 lit. b) Dyrektywy 2006/112, w drodze odstępstwa od zasady wyrażonej w art. 174 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się kwot wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi.

Aby dojść do wniosku, że czynności wykonywane przez podatnika mają charakter „pomocniczy”, konieczne jest ich zestawienie według różnorodnych kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków itd.) z całokształtem działalności podatnika (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 kwietnia 2018 r., 0113-KDIPT1-3.4012.314.2018.1.OS, oraz z 3 kwietnia 2018 r., 0114-KDIP4-4012.3.2018.1.EK). Transakcje pomocnicze to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Z wyroku TSUE z 11 lipca 1996 r. C-306/94 wynika, że działalność należy klasyfikować jako pomocniczą w sytuacji gdy nie stanowi ona bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia działalności i nie wiąże się z istotnym wykorzystaniem towarów i usług podlegających VAT (por. wyrok TSUE z 29 kwietnia 2004 r. C-77/01). TSUE wskazuje że transakcje pomocnicze to takie, które nie wiążą się lub wiążą się w marginalnym stopniu z wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy ich zakupie podlegały opodatkowaniu.

Pojęcie „transakcji pomocniczych” odnosi się więc nie tyle do częstotliwości występowania danej transakcji, lecz do jej roli względem zasadniczej działalności podatnika. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika” (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 lutego 2018 r. 0113-KDIPT1-3.4012.842.2017.2.MJ; interpretacja Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 5 lutego 2018 r. 0113-KDIPT1-3.4012.831.2017.2.MJ; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 marca 2014 r. IPPP1/443-125/14-2/AS). Tożsame stanowisko zaprezentował również NSA w wyroku z 18 marca 2015 r.. I FSK 240/14.

W stanie faktycznym opisywanym we wniosku przekazywanie środków pieniężnych w ramach struktury cash poolingu będzie miało charakter pomocniczy. Transakcja nie będzie związana z zasadniczą działalnością Spółki i Uczestników. Przychody z tytułu struktury cash poolingu nie będą stanowiły bezpośredniego, stałego i koniecznego uzupełnienia podstawowej działalności Spółki i Uczestników. W ocenie zainteresowanych nawet w wypadku osiąganego okresowo relatywnie wysokiego przychodu nie może być on traktowany jako istotny. TSUE w wyroku z 29 kwietnia 2011 r., C-77/01 wskazał, że „Coroczne udzielanie pożyczek przez spółkę holdingową spółkom, w których posiada udziały oraz dokonywanie lokat w depozytach bankowych lub papierach wartościowych takich jak bony skarbowe lub certyfikaty depozytowe, w zakresie w jakim transakcje te wiążą się z jedynie bardzo ograniczonym wykorzystaniem aktywów lub usług podlegających VAT należy traktować jako transakcje incydentalne w rozumieniu drugiego zdania art. 16 ust. 2 VI Dyrektywy. W tym zakresie, chociaż skala dochodu generowanego przez transakcje finansowe mieszczące się w zakresie Szóstej Dyrektywy może stanowić wskaźnik tego, czy transakcji tych nie należy traktować jako incydentalnych w rozumieniu tego przepisu, fakt iż dochody z takich transakcji są wyższe, niż wygenerowane na działalności określonej jako podstawowa przez dane przedsiębiorstwo nie wyklucza sklasyfikowania takich transakcji jako transakcji incydentalnych. Podobne stanowisko zajął również Komitet ds. VAT.

Z tego punktu widzenia zainteresowani wskazują, że działalności Uczestników w zakresie świadczenia usług finansowych ma jedynie charakter pomocniczy. Utworzenie struktury cash poolingu ma na celu zabezpieczenie płynności finansowej Spółki i Uczestników oraz ograniczenie kosztów pozyskania finansowania zewnętrznego prowadzonej działalności gospodarczej. Usługi te nie są zatem ściśle związane z zasadniczą działalnością Spółki i Uczestników. Usługi będą wykonywane jako poboczne i nie będą stanowić niezbędnego elementu zasadniczej działalności. Przedmiotowe usługi nie stanowią również działalności dodatkowej świadczonej w celu dywersyfikacji źródeł przychodu Spółki i Uczestników.

Przychody z tytułu opisanych usług nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem działalności Uczestników. Przedmiot działalności Uczestników nie wymaga przystąpienia do struktury, a uczestnicy przystępują do niej w sposób zupełnie dowolny i nieprzymusowy. Uczestnicy struktury cash poolingu bez przystąpienia do struktury byliby w stanie funkcjonować w sposób całkowicie prawidłowy. Z tego względu nie można uznać, że są one koniecznym uzupełnieniem działalności Uczestników.

Co za tym idzie, ponieważ działalność kredytowa nie stanowi podstawowej działalności gospodarczej Uczestników, przekazywanie środków w ramach struktury cash poolingu stanowi transakcje pomocnicze i powinno zostać wyłączone z kalkulacji proporcji podlegającej odliczeniu. Stanowisko zainteresowanych znajduje potwierdzenie również w Opinii Komitetu ds. VAT, który wskazał, że „Transakcje te stanowią zatem transakcje incydentalne i powinny zostać wyłączone z obliczania części podlegającej odliczeniu” (Opinia Komitetu ds. VAT, str. 10).

W świetle powyższego w ocenie zainteresowanych, obrót z tytułu świadczonych przez poszczególnych uczestników struktury cash poolingu usług zwolnionych nie powinien być uwzględniana w tzw. proporcji sprzedaży o której mowa w art. 90 ust. 3 UoVAT.

Pytanie 4

W ocenie zainteresowanych, usługi świadczone przez Spółkę jako pool leadera na rzecz Uczestnika polegające na udostępniania kapitału będą stanowiły import usług w rozumieniu UoVAT, których miejscem świadczenia będzie stosownie do art. 28b ust. 1 UoVAT, miejsce siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Uczestnika.

Spółka oraz Uczestnicy struktury cash poolingu są podatnikami w rozumieniu art. 28a pkt 1 UoVAT. Zgodnie zaś z art. 28b ust. 1 UoVAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Co za tym idzie, miejscem świadczenia usług przez Spółkę na rzecz Uczestników będzie Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 UoVAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 UoVAT. Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 UoVAT podatnikami są również osoby prawne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 17 ust. 3 UoVAT przepis ust. 1 pkt 4 UoVAT stosuje się jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 UoVAT, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b UoVAT również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 UoVAT.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym podmiotem świadczącym usługi zarządzania płynnością finansową będzie Spółka, tj. podmiot posiadający siedzibę poza terytorium kraju. W rezultacie, w omawianym przypadku usługobiorcy powinni rozpoznać import usług. Zdaniem zainteresowanych posiadanie w ramach struktury cash poolingu konta w banku posiadającym siedzibę na terytorium Polski nie wystarczy, aby uznać, że Spółka ma stałą siedzibę na terytorium Polski w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U UE L z 2011 r. Nr 77, str. 1 ze zm.).

Czynności polegające na efektywnym zarządzaniu środkami finansowymi podmiotów zaangażowanych w strukturę cash poolingu świadczone będą na terytorium Szwecji. Na terytorium Polski nie będzie przebywał personel zaangażowany w realizację struktury cash poolingu. W Polsce nie będzie znajdowała się również infrastruktura techniczna i biurowa Spółki niezbędna do realizacji transakcji. W tym kontekście samo posiadanie konta bankowego nie może wystarczać do stwierdzenia, że Spółka posiada stałą siedzibę na terytorium Polski.

Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski w postaci lokalnego centrum dystrybucyjnego – LDC. Miejsce to nie będzie jednak związane ze świadczonymi usługami. Posiadanie na terytorium Polski konta POBO oraz konta struktury cash poolingu nie będzie w żaden sposób związane z działalnością w zakresie dystrybucji części zamiennych i akcesoriów prowadzą przez Spółkę jako podatnika VAT w Polsce.

W efekcie w ocenie zainteresowanych w związku z opisaną strukturą cash poolingu, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Uczestnika będą stanowiły import usług w rozumieniu UoVAT, których miejscem świadczenia będzie stosownie miejsce siedziby działalność gospodarczej Uczestnika w Polsce.

Pytanie 5.

W ocenie zainteresowanych, transfer przez Uczestników środków pieniężnych w ramach struktury cash poolingu do Spółki, będzie stanowił świadczenie usług w rozumieniu UoVAT, której miejscem świadczenia będzie stosownie do art. 28b ust. 1 UoVAT miejsce siedziby działalności gospodarczej Spółki.

W niniejszej sprawie przekazanie środków pieniężnych nie będzie realizowane przez Uczestnika dla stałego miejsca prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski. Transfer środków pieniężnych nie będzie związany z działalnością LDC jako centrum dystrybucyjnego. Na terytorium Polski nie będzie przebywał stały personel, jak również żadna infrastruktura techniczna niezbędna do zarządzania strukturą cash poolingu lub korzystania ze środków pieniężnych udostępnianych przez Uczestników Spółce. Czynności związane z zarządzaniem strukturą cash poolingu i własnymi zasobami finansowymi Spółki będę realizowane na terytorium Szwecji. Co za tym idzie, miejscem świadczenia przez Uczestników będzie miejsce siedziby Spółki, tj. Szwecja.

W związku z powyższym w ocenie zainteresowanych udostępniając Spółce środki finansowe Uczestnicy będą świadczyli na rzecz Spółki usługę, której miejscem świadczenia będzie miejsce siedziby Spółki stosownie do art. 28b UoVAT.

Pytanie 6.

Zdaniem Zainteresowanych usług świadczonych przez Uczestników na rzecz Spółki nie należy uwzględniać w informacji podsumowującej VAT UE składanej przez Uczestników.

Stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 4 UoVAT podatnicy, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o świadczonych usługach, do których stosuje się art. 28b UoVAT, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.

Ponieważ transfer środków pieniężnych w ramach struktury cash poolingu podlega zwolnieniu z podatku od wartości dodanej na gruncie Dyrektywy 2006/112 (por. uzasadnienie do Pytania 2), to świadczący tą usługę Uczestnicy nie będą obowiązani do uwzględnienia świadczonych usług w informacji podsumowującej VAT UE.

Pytanie 7.

W ocenie Zainteresowanych usługi opisane w Pytaniu 1 świadczone przez Uczestników na rzecz Spółki nie powinny być wykazywane w poz. 12 deklaracji VAT-7 (17).

Stosownie do art. 99 ust. 1 UoVAT, podatnicy, o których mowa w art. 15 UoVAT, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe VAT-7 (17) za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu z zastrzeżeniem ust. 2-10 UoVAT, art. 130c i art. 133 UoVAT.

Zgodnie z zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 kwietnia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 856) „Objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K)” w poz. 12 wykazuje się świadczenie usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 UoVAT, tj. usług, do których stosuje się art. 28b UoVAT, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.

Ponieważ do transferu środków pieniężnych w ramach struktury cash poolingu stosuje się art. 28b UoVAT, a która to usługa podlega zwolnieniu z podatku na podstawie art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112, uczestnicy struktury cash poolingu nie będą obowiązani do uwzględnienia świadczonych usług w poz. 12 deklaracji VAT-7 (17).

Pytanie 8.

Zdaniem zainteresowanych usług świadczonych przez Uczestników na rzecz Spółki nie należy uwzględniać w poz. 11 deklaracji VAT-7 (17).

Zgodnie z powołanymi powyżej „Objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K): „W poz. 11 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 UoVAT, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 UoVAT. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju oraz świadczonych usług rozliczanych w ramach procedury szczególnej dotyczącej usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych”.

W poz. 11 deklaracji VAT-7 (17) wykazuje się więc tylko transakcje, których miejsce świadczenia przy dostawie towarów, lub świadczeniu usługi, wskazane przepisami UoVAT, znajduje się poza terytorium kraju i które uprawniają sprzedawcę do odliczenia podatku naliczonego. Podstawowym warunkiem prawa do odliczenia VAT w stosunku do usług niepodlegających opodatkowaniu w Polsce jest to, aby dana transakcja, gdyby została wykonana na terytorium Polski, dawała prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co za tym idzie, transakcja ta powinna generalnie dotyczyć czynności opodatkowanej według właściwej stawki podatku VAT. W wypadku uznania usług, o których mowa Pytaniu 1, za objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 UoVAT, ich świadczenie nie będzie dawało usługodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 UoVAT.

W konsekwencji ponieważ do usług, o których mowa w Pytaniu 1, zastosowanie znajduje zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 UoVAT, nie ma podstaw do wykazywania świadczonych przez Uczestników na rzecz Spółki usług zwolnionych od VAT w poz. 11 deklaracji VAT-7 (17).

Pytanie 9.

Uczestnicy nie będą również obowiązani do uwzględnienia świadczonych usług w JPK-VAT. JPK-VAT nie zawiera pozycji, w której mogłyby zostać wykazane. W szczególność ponieważ nie ma podstaw do wykazywania świadczonych przez Uczestników usług zwolnionych z VAT w poz. 11 i poz. 12 deklaracji VAT-7 (17), to nie ma podstaw do wykazywania świadczonych przez Uczestników usług zwolnionych z VAT w analogicznych pozycjach JPK-VAT.

Pytanie 10.

Ponieważ usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Uczestników polegające na udostępniania kapitału w ramach realizacji cash poolingu, nie będą w żaden sposób związane z działalnością dystrybucyjną części zamiennych i akcesoriów prowadzoną przez Spółkę w LDC jako stałym miejscu prowadzenia działalności przez Spółkę w Polsce, Spółka nie będzie zatem obowiązana do uwzględnienia przedmiotowych usług w składanych przez Spółkę w Polsce w deklaracjach VAT, informacjach podsumowujących oraz JPK-VAT. W przedmiotowych deklaracjach powinny być bowiem wykazywane jedynie usługi związane z działalnością prowadzoną w Polsce przez Spółkę jako podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści tego artykułu wynika, że pojęcie „świadczenie usług”, ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług, musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania, bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności, np. w zawartej umowie. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, powinny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący powinien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana - umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób.

Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem szwedzkim.

Spółka jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku VAT, również zarejestrowana dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, w związku z posiadaniem na terytorium Polski tzw. Lokalnego Centrum Dystrybucyjnego. W LDC Spółka prowadzi dystrybucję i przechowuje zapasy części zamiennych i akcesoriów. LDC traktowane jest jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej do celów podatku VAT.

Pierwszy z zainteresowanych nie będących stroną postępowania prowadzi w Polsce działalność jako importer samochodów osobowych. Importer jest podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku VAT i transakcji wewnątrzwspólnotowych. W ramach prowadzonej działalności Importer udziela pożyczek podmiotom powiązanym. Spółka jest jedynym udziałowcem Importera.

Drugi z zainteresowanych nie będących stroną postępowania jest spółką prowadzącą w Polsce działalność jako autoryzowany dealer. Dealer prowadzi sprzedaż detaliczną samochodów osobowych oraz świadczenie usług serwisowych na rzecz odbiorców końcowych. Przedmiot działalności Dealera obejmuje działalność w zakresie udzielania kredytów. Wspólnikiem Dealera jest Importer.

Spółka rozważa zawarcie z bankiem umowy cash poolingu. Przedmiotem umowy byłoby świadczenie usługi kompletnego zarządzania wspólną płynnością finansową - cash pooling grupy powiązanych kapitałowo podmiotów - Spółki, Importera oraz Dealera.

Celem struktury cash poolingu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Spółki, Importera i Dealera poprzez optymalne wykorzystanie i zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych. Uczestnicy lokując środki na rachunkach biorących udział w cash poolingu, będą lokować nadwyżki środków pieniężnych w systemie cash poolingowym, które będą wykorzystywane do finansowania działalności innych uczestników.

W ramach struktury Spółka będzie pełnić funkcję pool leadera zarządzającego strukturą. Importer oraz Dealer działaliby jako uczestnicy struktury.

Pracownicy Spółki odpowiedzialni za realizację Umowy oraz zarządzanie strukturą będą wykonywali swoje obowiązki w siedzibie Spółki na terytorium Szwecji. Infrastruktura biurowa i informatyczna wykorzystywana do realizacji transakcji również będzie zlokalizowana na terytorium Szwecji. Spółka nie udzieli pracownikom Importera i Dealera żadnych pełnomocnictw do działania w imieniu Spółki.

Spółka, Importer i Dealer będą dysponowali rachunkami bankowymi w banku odpowiedzialnym za prowadzenie struktury. Bank oraz rachunki bankowe zlokalizowane będą w Polsce.

Na koniec każdego dnia środki pieniężne znajdujące się na rachunkach podrzędnych Importera i Dealera transferowane będą na rachunek nadrzędny prowadzony przez Spółkę. Konta podrzędne na koniec każdego dnia roboczego będą zerowane. Środki na rachunkach podrzędnych, które wykazują salda dodatnie będą przelewane na rachunek nadrzędny. Jednocześnie środki finansowe będą przelewane z rachunku nadrzędnego na rachunki podrzędne wykazujące salda ujemne.

Spółka i Uczestnicy będą w stanie określić na jaki rachunek zostały przelane ich środki w związku z realizacją struktury. Salda wewnętrzne pomiędzy Spółką i Uczestnikami będą rozliczane w odpowiednich księgach głównych.

Spółka pełniąc funkcję pool leadera będzie uprawniona do wykorzystywania środków finansowych według własnego uznania, w tym w szczególności do finansowania debetu na rachunkach bankowych należących do Uczestników.

Spółka, Importer oraz Dealer będą otrzymywali odsetki naliczane z tytułu wzajemnych zobowiązań powstałych w związku z przekazaniem środków.

Przedmiotem wątpliwości w pytaniu 1 jest kwestia czy transfer środków pieniężnych przez Uczestnika udostępniającego środki finansowe do Spółki lub przez Spółkę na rzecz Uczestnika za wynagrodzeniem w postaci odsetek stanowi usługę opodatkowaną podatkiem VAT podobną do usługi pożyczki.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości należy wskazać, że usługa cash pooling oferowana przez banki, nie została uregulowana prawnie przez polskiego ustawodawcę, dlatego jej zasady tworzone są w oparciu o zasadę swobody kontraktowania. W przypadku cash poolingu Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników czynności składające się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, czyli cash pooling. W praktyce więc, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu, dla tych usług jest podatnikiem VAT.

Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu cash poolingu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy występuje jedynie Bank, który będzie obsługiwał umowę cash poolingu.

Odsetki otrzymywane przez Zainteresowanych od nadwyżek naliczane w konsekwencji zarządzania przez Bank środkami na rachunkach, nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie skonkretyzowanych usług dla konkretnego usługobiorcy.

Usługa cash poolingu jest usługą wykonywaną przez Bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Zainteresowani uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będą świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz będą jedynie wykonywać elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Z wniosku nie wynika bowiem, aby Spółka (Wnioskodawca) pełniąca funkcję pool leadera otrzymywała od innych uczestników jakiekolwiek wynagrodzenie (np. w postaci prowizji lub opłaty manipulacyjnej) za wykonywane przez nią w ramach cash poolingu czynności.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Zainteresowanych jako uczestników umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, czynności wykonywane przez nich w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymane odsetki od nadwyżek środków pieniężnych na rachunku nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT. Transfer środków pieniężnych przez Uczestnika udostępniającego środki do Spółki lub przez Spółkę na rzecz Uczestnika nie będzie stanowił usług opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy Organ pragnie wskazać, że, co do zasady, zgadza się ze wskazanymi przez Zainteresowanych we wniosku orzeczeniami TSUE, stwierdzającymi, że „odsetki stanowiące świadczenie wzajemne za udostępnienie kapitału na rzecz strony trzeciej nie mogą być wyłączone z zakresu podatku VAT”. Jednakże wskazane orzeczenia nie dotyczyły tak specyficznych świadczeń jak kompleksowe świadczenie usługi cash poolingu i nie można ich bezpośrednio zastosować do sprawy będącej przedmiotem niniejszego Wniosku.

Odnosząc się z kolei do powoływanej przez Zainteresowanych opinii Komitetu ds. VAT wskazać należy, że niniejsza opinia nie jest aktem stanowienia lub stosowania prawa. Natomiast tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego musi opierać się na przepisach prawa zawartych w ustawach oraz innych aktach prawnych. Opinia jak wskazuje jej istota, jest jedynie poglądem, rozważaniami Komitetu, nie jest aktem stanowienia lub stosowania prawa.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie objętym pytaniem nr 1 uznaje się za nieprawidłowe.

Jednocześnie z uwagi na to, że odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 jest negatywna, tj. transfer środków pieniężnych przez Uczestnika udostępniającego środki do Spółki lub przez Spółkę na rzecz Uczestnika nie będzie stanowił usług opodatkowanych podatkiem VAT, nie udziela się odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku od 2 do 10, gdyż Wnioskodawca oczekiwał odpowiedzi na ww. pytania wyłącznie w sytuacji uznania stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 za prawidłowe.

Przedmiotem interpretacji nie była ocena skutków podatkowych dokonywania przez Spółkę płatności w imieniu importera przy wykorzystaniu konta POBO, za które Spółka nie będzie pobierała wynagrodzenia, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.