Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-202/15-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-19
Teza: 1. Czy w przypadku, gdy X będzie dokonywał sprzedaży gazu w systemie gazowym, na rzecz kontrahentów, posiadających siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska - to nabywca będzie zobowiązany do opodatkowania tej dostawy, a Spółka wystawi fakturę bez kwoty podatku VAT? 2. Czy w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, od kontrahentów posiadających swoją siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska, na własne potrzeby, bądź w celu dalszej odsprzedaży, zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 5 uVAT, i zobowiązanym do samonaliczenia podatku od tej transakcji będzie podmiot nabywający tj. X? 3. Czy w przypadku, gdy gaz w systemie gazowym, będzie nabyty przez Spółkę, od podmiotu posiadającego siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium innego państwa członkowskiego, i odsprzedany na rzecz podmiotu, który również posiada siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium tego kraju członkowskiego, lub innego kraju członkowskiego, Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania nabycia gazu, w trybie art. 17 ust. 1 pkt 5 uVAT i jednocześnie potraktować odsprzedaż jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; dystrybucja (rozprowadzanie); gaz; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2015 r. (data wpływu 11 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania transakcji nabycia gazu w systemie gazowym przez Wnioskodawcę i miejsca opodatkowania dostawy gazu w systemie gazowym przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania transakcji nabycia gazu w systemie gazowym przez Wnioskodawcę i miejsca opodatkowania sprzedaży gazu w systemie gazowym przez Wnioskodawcę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”, „X”) prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest przetwarzanie ropy naftowej oraz dystrybucja produktów ropopochodnych - czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju - w Polsce. Spółka posiada stosowną koncesję na przesyłanie i dystrybucję paliw gazowych. Nadmienić należy, że ze względu na swoją specyfikę, faktyczny przesył gazu w praktyce może, ale nie musi przebiegać przez terytorium Polski.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka nabywa (w tym w celu zużycia na terenie Polski) w różnych wariantach transakcyjnych paliwo gazowe, które jest transportowane za pomocą systemu gazowego - rozumianego jako system gazowy znajdujący się na terenie Unii Europejskiej, ale również też jako inna sieć połączona z takim systemem. Spółka dokonuje ww. transakcji z kontrahentami posiadającymi swoją siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium innego państwa członkowskiego.

Spółka dokonuje również sprzedaży (w tym odsprzedaży) gazu, na rzecz kontrahentów, posiadających siedzibę na terytorium innych państw członkowskich, którzy bądź zużywają go na własne potrzeby, bądź w celu dalszej odsprzedaży.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarza się, że Spółka nabędzie gaz od podmiotu posiadającego siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium innego państwa członkowskiego i dokona sprzedaży tego paliwa na rzecz innego podmiotu posiadającego swoją siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium tego samego państwa członkowskiego, bądź innego państwa członkowskiego. Nabyty w ten sposób przez Spółkę gaz będzie przeznaczony do dalszej odsprzedaży (przy ewentualnym marginalnym zużyciu go własne cele).

Przykładowo, dla zilustrowania takiej sytuacji, X nabędzie gaz od podmiotu z siedzibą w Niemczech, i bezpośrednio, za pośrednictwem systemu gazowego sprzeda ten gaz na rzecz innego kontrahenta w Niemczech, bądź np. do podmiotu posiadającego siedzibę w Czechach. Gaz nie będzie przesyłany przez terytorium kraju - Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku, gdy X będzie dokonywał sprzedaży gazu w systemie gazowym, na rzecz kontrahentów, posiadających siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska - to nabywca będzie zobowiązany do opodatkowania tej dostawy, a Spółka wystawi fakturę bez kwoty podatku VAT?
2.  Czy w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, od kontrahentów posiadających swoją siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska, na własne potrzeby, bądź w celu dalszej odsprzedaży, zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1 pkt 5 uVAT, i zobowiązanym do samonaliczenia podatku od tej transakcji będzie podmiot nabywający tj. X?
3.  Czy w przypadku, gdy gaz w systemie gazowym, będzie nabyty przez Spółkę, od podmiotu posiadającego siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium innego państwa członkowskiego, i odsprzedany na rzecz podmiotu, który również posiada siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium tego kraju członkowskiego, lub innego kraju członkowskiego, Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania nabycia gazu, w trybie art. 17 ust. 1 pkt 5 uVAT i jednocześnie potraktować odsprzedaż jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odpowiedzi na pytanie nr 1, w sytuacji gdy to X będzie dokonywał sprzedaży gazu w systemie gazowym, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 5 i 6 uVAT (stanowiących implementację art. 38 i 39 Dyrektywy 2006/112/WE) podmiotem zobowiązanym do opodatkowania będzie nabywca - kontrahent, posiadający siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska. Gaz dostarczany do unijnego nabywcy, będzie przez niego wykorzystywany zarówno w celu jego sprzedaży, jak również zużywany na terytorium państwa, gdzie mieści się jego siedziba / stałe miejsce prowadzenia działalności.

Analogicznie, w odpowiedzi na pytanie nr 2, to Spółka na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 uVAT będzie podatnikiem z tytułu dostawy gazu w systemie gazowym dokonywanej przez podmiot posiadający siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego, zarówno w sytuacji, gdy gaz ten będzie przedmiotem dalszej odsprzedaży, jak również wykorzystany przez Spółkę na własne potrzeby w Polsce. W konsekwencji powyższego, zastosowanie będzie miał mechanizm „odwróconego obciążenia”, tj. to Spółka rozliczy nabycie gazu, poprzez naliczenie podatku należnego, oraz odliczenie naliczonego.

Odpowiadając na pytanie nr 3, Spółka z tytułu nabycia gazu w systemie gazowym powinna opodatkować dostawę, na zasadzie samonaliczenia podatku, a następnie potraktować sprzedaż jako niepodlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej uVAT), opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 2 pkt 6 uVAT, przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ustawodawca w art. 2 pkt 26a ustawy o VAT, definiuje system gazowy, przez który rozumie się przez to system gazowy znajdujący się na terytorium Unii Europejskiej lub jakąkolwiek sieć połączoną z takim systemem.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 uVAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:

\- w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2).

Zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 9 uVAT, przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w przypadku gdy przemieszczeniu podlega gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej.

W odniesieniu do analogicznej regulacji, w myśl art. 13 ust. 4 pkt 9 uVAT, przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy przemieszczeniu podlega gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej.

W rozdziale 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zawarł regulacje określające miejsce świadczenia dostawy towarów. I tak, art. 22 ust. 1 uVAT mówi, że:

*   pkt 5 - dostawy gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej do podmiotu będącego podatnikiem, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, którego głównym celem nabywania gazu, energii elektrycznej, energii cieplnej lub chłodniczej jest odprzedaż tych towarów w takich systemach lub sieciach dystrybucji i u którego własne zużycie takich towarów jest nieznaczne - miejsce, gdzie podmiot taki posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, do którego dostarczane są te towary - miejsce, gdzie podmiot ten posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a w przypadku braku siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
*   pkt 6 - dostawy gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, jeżeli taka dostawa jest dokonywana do podmiotu innego niż podmiot, o którym mowa w pkt 5 - miejsce, w którym nabywca korzysta z tych towarów i je zużywa; jeżeli wszystkie te towary lub ich część nie są w rzeczywistości zużyte przez tego nabywcę, towary niezużyte uważa się za wykorzystane i zużyte w miejscu, w którym nabywca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, do którego dostarczane są te towary - miejsce, gdzie nabywca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a w przypadku braku siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W preambule do Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 z późn. zm.), w punkcie 19 wskazano, że do celów VAT energię elektryczną i gaz uznaje się za towary. Szczególnie trudne jest jednak określenie miejsca dostawy.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania lub nieopodatkowania oraz w celu utworzenia prawdziwego rynku wewnętrznego gazu i energii elektrycznej bez ograniczeń związanych z systemem VAT miejscem dostawy gazu w systemie gazowym i dostawy energii elektrycznej, zanim towary te znajdą się w końcowym etapie konsumpcji, powinno zatem być miejsce, w którym nabywca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Dostawa gazu i energii elektrycznej w końcowym etapie, czyli od pośredników i dystrybutorów do konsumenta końcowego, powinna być opodatkowana w miejscu, w którym nabywca faktycznie użytkuje i konsumuje te towary.

Ustawodawca unijny realizując ww. cel w Sekcji 4 Dyrektywy 2006/112/WE zatytułowanej Sekcja 4 - dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii elektrycznej oraz dostawy energii cieplnej lub chłodniczej poprzez sieci dystrybucji energii cieplnej i chłodniczej, wprowadził stosowne regulacje, w oparciu o które zostały wprowadzone polskie normy prawne w tym zakresie.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, w przypadku dostawy do podatnika- pośrednika gazu w systemie gazowym znajdującym się na terytorium Wspólnoty lub jakiejkolwiek sieci połączonej z takim systemem dostawy energii elektrycznej lub dostawy energii cieplnej lub chłodniczej poprzez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym ten podatnik-pośrednik ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego dostarczane są towary lub, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Do celów ust. 1 "podatnik-pośrednik" oznacza podatnika, którego główna działalność w odniesieniu do zakupu gazu, energii elektrycznej, energii cieplnej lub chłodniczej polega na odsprzedaży tych produktów i którego własna konsumpcja tych produktów jest nieznaczna (ust. 2).

W myśl art. 39 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, w przypadku dostawy gazu w systemie gazowym znajdującym się na terytorium Wspólnoty lub jakiejkolwiek sieci połączonej z takim systemem dostawy energii elektrycznej lub dostawy energii cieplnej lub chłodniczej poprzez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, jeżeli taka dostawa nie jest objęta art. 38, za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym nabywca faktycznie wykorzystuje i konsumuje te towary.

W przypadku gdy całość lub część gazu, energii elektrycznej, energii cieplnej lub chłodniczej nie została faktycznie skonsumowana przez nabywcę, uznaje się, że towary nieskonsumowane zostały wykorzystane i skonsumowane w miejscu, w którym nabywca ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego dostarczane są towary. W przypadku gdy nabywca nie ma takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, uznaje się, że wykorzystał i skonsumował wyżej wymienione towary w stałym miejscu zamieszkania lub w zwykłym miejscu pobytu (ust. 2).

Należy wyjaśnić, iż wskazane przepisy Dyrektywy 2006/112/WE uzyskały cytowane brzmienie w związku ze zmianą wprowadzoną na mocy przepisów Dyrektywy Rady 2009/162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r. zmieniającej niektóre przepisy dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2010 10/14).

Wskazać przy tym należy, że stwierdzenie „w systemie” należy rozumieć w taki sposób, iż dostawa towaru (gazu) musi dotyczyć towaru znajdującego się w systemie gazowym. Nie jest konieczne przemieszczenie gazu w systemie, a jedynie przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Mając na uwadze treść powyższych przepisów, w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że gaz jako jedna z postaci energii niezaprzeczalnie stanowi towar, w rozumieniu art. 2 pkt 6 uVAT. Potwierdza to również wprost w pierwszym zdaniu treść przywołanego punktu 19 preambuły do Dyrektywy.

Z kolei, art. 2 pkt 26a uVAT, zawiera definicję systemu gazowego. Ustawodawca, wprowadzając ww. definicję, odszedł od dotychczasowej, która referowała do ustawy Prawo energetyczne. Konstrukcja obecnie obowiązującej definicji jest obciążona błędem idem per idem, polegającym na wyjaśnieniu definiowanego pojęcia, posługując się tym właśnie pojęciem. Definicja mówi, że systemem gazowym, jest system gazowy znajdujący się na terytorium Unii Europejskiej (\`(...)\`). W związku z tym, mimo braku odwołania, posiłkowo warto odwołać się do definicji przedstawionej w ustawie Prawo energetyczne. I tak, zgodnie z art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne - system gazowy albo elektroenergetyczny - sieci gazowe, instalacje magazynowe lub instalacje skroplonego gazu ziemnego albo sieci elektroenergetyczne oraz przyłączone do nich urządzenia i instalacje, współpracujące z tymi sieciami lub instalacjami. Powyższa treść dostarcza więcej informacji, co do tego co należy rozumieć pod pojęciem i wyznacza konkretnie elementy infrastruktury jakie składają się na system gazowy.

W ocenie Spółki, intencją ustawodawcy podatkowego było objęcie wprowadzoną definicją szerokiej infrastruktury służącej do przesyłu gazu. Świadczy o tym chociażby drugie zdanie, które mówi o „jakiejkolwiek" sieci połączonej z takim systemem. Zatem, systemem gazowym będzie ogół infrastruktury wykorzystywany przy przesyłaniu gazu, jak również jej magazynowania, znajdujący się na terytorium Unii Europejskiej.

Kolejno, w ocenie Spółki, należy zwrócić uwagę na treść art. 22 ust. 1 pkt 5 i 6 uVAT, która określa miejsce świadczenie przy dostawie towarów. Ustawodawca podatkowy wprowadził szczególne zasady określania miejsca opodatkowania dla dostaw m.in. gazu dokonywanego w systemach gazowych. Są to przepisy lex specialis w stosunku do przepisów dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, gdzie dochodzi do przemieszczenia towarów innych niż wymienione w art. 22 ust. 1 pkt 5 i 6, pomiędzy terytoriami dwóch różnych państw członkowskich. Oznacza, to że w przypadku dostaw gazu w omawianych systemach, nie będą powstawały konsekwencje podatkowe, takie jak dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (stawka 0% z obowiązkiem posiadania stosownych dokumentów potwierdzających przemieszczenie towarów), lub wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Takie wyłączenie wyrażone jest wprost w treści art. 13 ust. 4 pkt 9 oraz art. 12 ust. 1 pkt 9 uVAT.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 5 uVAT oraz art. 38 Dyrektywy 2006/112/WE, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   dokonywana jest dostawa towarów, czyli dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,
*   przedmiotem dostawy jest gaz,
*   dostawa gazu ma miejsce za pośrednictwem systemu gazowego,
*   nabywającym gaz jest podatnik, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 - lub działalność odpowiadającą tej działalności;
*   nabywca nie działa w charakterze organu władzy publicznej;
*   głównym celem nabycia gazu jest jego odsprzedaż w tym systemie gazowym lub sieciach dystrybucji, a ewentualne zużycie na własne potrzeby jest nieznaczne,

\- to miejscem opodatkowania takiego świadczenia jest miejsce siedziby nabywcy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 6 uVAT oraz art. 39 Dyrektywy 2006/112/WE, jeżeli dostawa nie jest objęta hipotezą art. 22 ust. 1 pkt 5 to:

*   miejscem opodatkowania gazu jest miejsce, w którym nabywca faktycznie z niego korzysta i je zużywa, lub
*   miejscem opodatkowania jest miejsce siedziby działalności gospodarczej nabywcy, w tej części, w której gaz nie został faktycznie zużyty.

Przekładając powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, gdy X będzie dokonującym dostawy gazu w systemie gazowym na rzecz nabywców posiadających siedzibę na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju, miejscem opodatkowania - w przypadku dalszej odsprzedaży przez tego nabywcę (ewentualnie nieznacznym zużyciu na własne potrzeby), lub skorzystania z niego na terytorium państwa, w którym posiada on siedzibę/ stałe miejsce prowadzenia działalności, lub w przypadku, gdy nabywca nabył go na własne potrzeby, ale faktycznie go nie zużył - będzie miejsce siedziby nabywcy. Gdy nabywany gaz zużywany jest na terytorium państwa innego niż miejsce siedziby/stałego miejsca prowadzenia działalności, to miejscem opodatkowania jest miejsce faktycznego zużycia (konsumpcji) gazu.

Podsumowując, dostawa gazu w systemie gazowym nie będzie opodatkowana na terytorium kraju, tj. w Polsce, gdyż nie mieści się wśród czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 uVAT.

Przechodząc do odpowiedzi na pytanie nr 2, gdy to X będzie występował jako nabywca, to w ocenie Spółki zastosowanie znajduje art. 17 ust. 1 pkt 5 uVAT. Analizując wymienioną normę prawną, gdy przedmiotem dostawy jest gaz w systemie gazowym, to podatnikiem jest m.in. osoba prawna nabywająca gaz pod warunkiem łącznego spełnienia następujący warunków:

*   dokonującym dostawy jest podatnik, który na terytorium Polski nie posiada ani siedziby działalności gospodarczej, ani też stałego miejsca jej prowadzenia (fakt rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na terytorium kraju, zgodnie z art. 96 ust. 4 - w przypadku dostaw gazu w systemie gazowym pozostaje bez znaczenia, bowiem objęty jest wyłączeniem)
*   w przypadku, gdy nabywcą jest podmiot zarejestrowany, jako czynny podatnik podatku VAT lub podatnik VAT-UE.

W przypadku okoliczności będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, wszystkie ww. przesłanki są wypełnione. Kontrahenci dokonujący dostaw gazu w systemach gazowych, nie posiadają siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a Spółka jako nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem VAT-UE, Ponadto, art. 17 ust. 2 mówi, że w takiej sytuacji, dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W konsekwencji powyższego to Spółka będzie podmiotem zobowiązanym do opodatkowania dostawy gazu w systemie gazowym, poprzez samonaliczenie podatku należnego, z jednoczesnym prawem do pomniejszenia tej kwoty o podatek naliczony.

Odnosząc się pytania nr 3, w ocenie Spółki ww. regulacje znajdą odpowiednio zastosowanie. Ustawodawca wprowadzając przepis szczegółowy w odniesieniu dostaw różnych postaci energii, w tym gazu w systemach gazowych, oderwał skutki w postaci określenia miejsca opodatkowania takich dostaw, od miejsca w którym dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, czy też miejsca, w którym znajdują się towary w momencie rozpoczęcia, bądź zakończenia transportu. Miejsce, gdzie taka dostawa podlega opodatkowaniu uzależniona jest od rezydencji podatnika-nabywcy (miejsca siedziby / stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej). Dodatkowym warunkiem określenia w ten sposób miejsca opodatkowania jest działanie nabywcy jako przedsiębiorcy nabywającego gaz w celu odsprzedaży.

W opisanej sytuacji, X również będzie spełniał te przesłanki, bowiem zarówno będzie działał samodzielnie (na własne ryzyko) jako handlowiec, a cały nabyty na terytorium gaz będzie odsprzedany (dopuszczając marginalne zużycie na własne cele) na rzecz innego podmiotu posiadającego siedzibę / stałe miejsce prowadzenia działalności, bądź zużywającego ten gaz - na terytorium kraju innym niż Polska. Bez znaczenia pozostaje dla konsekwencji podatkowych fakt, że przesył gazu w systemie gazowym, który zostanie nabyty oraz odsprzedany - może nie odbywać się przez terytorium kraju.

Prawidłowość stanowiska Spółki, znajduje również swoje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 maja 2014 r. sygn. IBPP4/443-59/14/PK, w której stwierdził, że „(\`(...)\`) miejscem opodatkowania dostawy energii – w opisanych warunkach - jest kraj nabywcy. Zatem po stronie dostawcy nie wystąpi w jego kraju czynność podlegająca opodatkowaniu. Tym samym w kraju sprzedawcy transakcja ta nie może być rozpoznana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Równocześnie po stronie nabywcy nie wystąpi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów”,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 kwietnia 2013 r. sygn. ITPP3/443-21/13/AT, który uznał, że „transakcję dostawy gazu w systemie gazowym, dokonaną pomiędzy, kontrahentem z Belgii a Spółką uznać należy za dostawę, z tytułu której Wnioskodawca obowiązany będzie do rozpoznania dostawy, jako nabywca, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 (\`(...)\`)”,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 sierpnia 2012 r. sygn. IBPP4/443-290/12/PK, gdzie uznał, że „(\`(...)\`) sprzedaż przez Wnioskodawcę energii elektrycznej podmiotom pośredniczącym w obrocie energią elektryczną będącymi podatnikami VAT lub podatku o podobnym charakterze będzie podlegała w kraju gdzie podmiot taki posiada siedzibę działalności gospodarczej (\`(...)\`)”.

Mając powyższe na uwadze Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.