Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.713.2020.3.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-25
Teza: 1. Czy Wnioskodawcy mają prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez zachowania ciągłości odpisów dokonywanych przez spółkę jawną tzn. do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez uwzględnienia dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej w spółce jawnej, z której nieruchomość zostanie wycofana? 2. W jaki sposób należy ustalić wartość początkową budynków, od których będą dokonywane odpisy amortyzacyjne?
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 listopada 2020 r. (data wpływu 1 grudnia grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz ustalenia wartości początkowej środka trwałego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 lutego 2021 r.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

1.  Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana (…),
2.  Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią (…),

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca wraz z małżonką (dalej jako: Wnioskodawca, lub Wnioskodawcy) pozostaje we wspólności majątkowej małżeńskiej. Wnioskodawcy są wspólnikami spółki jawnej, (dalej jako: Spółka lub Spółka jawna), w której posiadają po 50 % udziałów.

Z tytułu uczestnictwa w Spółce jawnej, Wnioskodawcy wybrali formę opodatkowania wg podatku liniowego tj. zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka jawna jest właścicielem zabudowanej Nieruchomości (dalej jako: Nieruchomość). Nieruchomość składa się z budynków i gruntu, tj.:

*   budynku biurowo - produkcyjnego, amortyzowanego wg metody liniowej i stawki 10%,
*   hali produkcyjno - montażowej, amortyzowanej wg metody liniowej i stawki 2,5%,
*   parkingu, który jest amortyzowany liniowo wg stawki 4%,
*   gruntu, który nie jest amortyzowany.

Wnioskodawcy zamierzają podjąć uchwałę o wycofaniu Nieruchomości z majątku Spółki na ich rzecz. Podstawą przeniesienia Nieruchomości na rzecz Wnioskodawców (wspólników spółki jawnej) będzie uchwała wspólników spółki o wycofaniu nieruchomości z majątku Spółki na rzecz Wnioskodawców. Przeniesienie nieruchomości do majątku Wnioskodawców nastąpi w formie aktu notarialnego (umowa nienazwana nieodpłatnego przeniesienia własności nieruchomości z majątku spółki jawnej na rzecz wspólników), która to będzie czynnością mającą na celu wykonanie uprawnienia wspólników spółki jawnej wynikającego z uchwały podjętej przez spółkę. W wyniku tej czynności prawnej wkład Wnioskodawców w spółce nie ulegnie obniżeniu. Przeniesienie własności nieruchomości do majątku Wspólników będzie ściśle związane z wielkością posiadanych udziałów w zysku spółki jawnej, tj. 50%. Przeniesienie własności Nieruchomości w formie aktu notarialnego nastąpi z dniem sporządzenia aktu notarialnego. Wartość Nieruchomości zostanie określona wg ceny rynkowej aktualnej na dzień przeniesienia własności do majątku Wnioskodawców. Wycofanie zabudowanej nieruchomości z majątku spółki nie nastąpi tytułem wypłaty zysku jak też nie będzie stanowić realizacji umowy darowizny. Wartość Nieruchomości wycofanej z majątku Spółki jawnej będzie wyższa od wartości udziału w Spółce.

Spółka jawna nabyła Nieruchomość w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu 29 listopada 2012 r. Na dzień złożenia wniosku, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest wspólnikiem spółki jawnej. Nieruchomość znajduje się w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki jawnej i spółka od budynków dokonuje odpisów amortyzacyjnych, które zalicza w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Po wycofaniu Nieruchomości ze Spółki jawnej i po przeprowadzeniu procesu likwidacji, spółka ulegnie likwidacji. Wnioskodawcy zamierzają docelowo zlikwidować prowadzoną działalność m.in. z uwagi na wiek, stan zdrowia i uprawnienia emerytalne nie zamierzają prowadzić działalności gospodarczej w tej formie. Z tego też powodu majątek Spółki zamierzają przekazać do majątku prywatnego a Spółkę zlikwidować. Głównym celem ekonomicznym wycofania nieruchomości i likwidacji Spółki jest m.in. nieponoszenie kosztów związanych z prowadzeniem spółki, likwidacja obowiązku obowiązków związanych z prowadzeniem księgowości oraz likwidacja ponoszenia dodatkowych obciążeń w postaci składek płaconych do ZUS.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, z uwagi na wygaszenie działalności operacyjnej, jest wynajem Nieruchomości, która ma zostać przekazana do majątku osobistego Wnioskodawców.

Po przekazaniu Nieruchomości do majątku osobistego, Wnioskodawcy zamierzają wynajmować Nieruchomość zgodnie z zasadami ogólnymi oraz wybiorą opodatkowanie przez jednego małżonka. Ponadto zamierzają wprowadzić Nieruchomość do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych budynków. Czynności wynajmu nieruchomości nie będą wykonywane w sposób określony w definicji wynikającej z przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły.

W celu obsługi najemców Zainteresowani nie będą zatrudniać pracowników, korzystać z obsługi księgowej, obsługi zarządczej. Mogą jednak zawierać umowy cywilnoprawne w zakresie dostawy mediów, tj. wody, energii elektrycznej, gazu, wywozu ścieków oraz wywozu odpadów itp. Nieruchomość nie podlegała i nie będą podlegać adaptacji (remontu) dla celów najmu.

Przychody z najmu Nieruchomości nie będą stanowić głównego źródła utrzymania Wnioskodawców (będą stanowić dodatkowe źródło dochodu).

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że:

1.  Najem będzie realizowany w sposób regularny w ten sposób, że zostanie zawarta umowa najmu dla jednej firmy na dłuższy okres czasu. Najem nie będzie realizowany w sposób nieodbiegający istotnie od normalnego prawa własności. Wnioskodawca jako właściciel nieruchomości będzie korzystał z prawa do wynajmu. Oznacza to też, że najem nie będzie realizowany okazjonalnie oraz incydentalnie w sposób przypadkowy.
2.  Zainteresowani zamierzają wynajmować Nieruchomość wg zasad ogólnych (skali podatkowej). Zainteresowani wskazują, że sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo w wyroku z dnia 7 marca 2018 r. sygn. VIII SA 36/18 WSA w Warszawie wskazał, że „Decydujący dla tego rozróżnienia pomiędzy najmem rzeczy w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą, a najmem rzeczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest zamiar samego podatnika. To on decyduje o tym, czy powiązać określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem”. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku NSA z dnia 20 października 2020 r. sygn. akt. II FSK 1647/18, który oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od powyżej przywołanego wyroku WSA. Przedmiotem wniosku o interpretację jest prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych (pyt. 1) oraz sposób ustalenia wartości początkowej budynków (pyt. 2).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawcy mają prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez zachowania ciągłości odpisów dokonywanych przez spółkę jawną tzn. do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez uwzględnienia dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej w spółce jawnej, z której nieruchomość zostanie wycofana?
2.  W jaki sposób należy ustalić wartość początkową budynków, od których będą dokonywane odpisy amortyzacyjne?

Przedstawiając własne stanowisko Zainteresowani wskazali, że:

*   będą mieli prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez zachowania ciągłości odpisów dokonywanych przez spółkę jawną tzn. do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez uwzględnienia dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej w spółce jawnej, z której nieruchomość zostanie wycofana,
*   wartość początkowa środka trwałego (Nieruchomości), powinna być wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wg ceny rynkowej, która znajdzie swoje odzwierciedlenie w akcie notarialnym.

Z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r.- Kodeks spółek handlowych wynika, że spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Może ona we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości oraz inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może też posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Majątkiem spółki jest to, co wnieśli do niej wspólnicy, lub nabyli w czasie jej działalności. Oznacza to, że majątek spółki jawnej jest prawnie wydzielony od majątku osób fizycznych będących jej wspólnikami.

Spółka jawna nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniem podatkiem dochodowym podlegają dochody osób fizycznych. Natomiast sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku opodatkowania najmu według zasad ogólnych, Wnioskodawcy będą obliczać podatek od dochodu stanowiącego nadwyżkę przychodu nad kosztami uzyskania przychodu. Kosztami uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są koszty poniesione w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie zaś do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 22h ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 22 g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku, gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Powyższe wskazuje, że Wnioskodawca (Wnioskodawcy) będzie miał prawo wprowadzić Nieruchomość do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wg wartości rynkowej wskazanej w akcie notarialnym oraz będzie miał prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez zachowania ciągłości odpisów dokonywanych przez spółkę jawną tzn. do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez uwzględnienia dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej w spółce jawnej, z której Nieruchomość zostanie wycofana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 ww. ustawy: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółki osobowe, w świetle regulacji Kodeksu spółek handlowych nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych, takimi jak wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych.

Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka jest właścicielem majątku wniesionego w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej, jak np. w przypadku spółki cywilnej. Należy zwrócić uwagę, że handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

Zgodnie z art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Zgodnie z § 2 tego samego artykułu, każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką, z uwzględnieniem art. 31.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, w brzmieniu ustalonym przez art. 1 pkt 2 lit a) ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2123), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.) przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne (…).

Z wniosku wynika, że wspólnikami wskazanej we wniosku spółki jawnej są wyłącznie osoby fizyczne.

W myśl natomiast art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu. Przypisanie do konkretnego źródła przychodów jest istotne, ponieważ w zależności od ustalenia źródła przychodów, dla tego przychodu powstają dalsze skutki podatkowe prowadzące do obliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty w danym okresie rozliczeniowym.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy – źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów odnoszących się do czynności przekazania majątku pomiędzy spółką niemającą osobowości prawnej a jej wspólnikami na podstawie uchwały o nieodpłatnym przekazaniu tego majątku wspólnikowi.

Ustawa ta zawiera natomiast przepis ogólny, tj. art. 14 ust. 2 pkt 1, zgodnie z którym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio;

W przepisie tym mowa jest o przychodzie z „odpłatnego zbycia” składników majątku związanego z działalnością gospodarczą. O powstaniu przychodu decydują więc dwie przesłanki, które muszą zaistnieć łącznie. Musi dojść do zbycia, które powinno być odpłatne.

W przypadku nieodpłatnego przekazania nieruchomości przez spółkę jawną do majątku jej wspólników, niewątpliwie dochodzi do zbycia nieruchomości przez spółkę. W wyniku tej czynności dojdzie do przeniesienia prawa własności ze spółki (posiadającej odrębny majątek) na jej wspólników. Jednak z uwagi na to, że uchwała o wycofaniu nieruchomości ze spółki odnosi się do czynności nieodpłatnej, trzeba uznać, że spółka nie uzyska od wspólników żadnej korzyści materialnej z tego tytułu. Oznacza to, że w przypadku nieodpłatnego przeniesienia składników majątku spółki na jej wspólników, czynność ta, jako niewiążąca się z jakąkolwiek korzyścią majątkową na rzecz spółki, nie stanowi odpłatnego zbycia składników majątku.

W związku z tym, skoro zgodnie z przytoczonym wyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodami podlegającymi opodatkowaniu u wspólnika spółki jawnej są, co do zasady, przysporzenia uzyskane przez tę spółkę w wyniku dokonanych przez nią czynności, trzeba uznać, że wycofanie nieruchomości z majątku spółki do majątku Zainteresowanych jako następujące w ramach nieodpłatnej czynności, nie będzie skutkowało powstaniem u Zainteresowanych przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

W niniejszej sprawie wskazać również należy na art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). Nieodpłatny to niewymagający opłaty. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, po raz pierwszy sformułowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, a potem w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r, sygn. akt II FPS 1/06, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka, dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Chodzi o to, by świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe. Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową „świadczenie” oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy wspólnik otrzyma nieruchomości wycofane z majątku spółki do majątku prywatnego o wyższej wartości niż jego udział w spółce (a zatem nieekwiwalentnie), wówczas powstanie dla niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wspólnika, który otrzyma nieruchomości o wyższej wartości powstanie przychód odpowiadający wartości nadwyżki ponad jego udział w spółce. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1019/11, „Spółki osobowe na mocy art. 8 k.s.h. mogą być podmiotem stosunku prawnego”. W rezultacie nastąpi świadczenie z majątku spółki do majątku wspólnika. Natomiast nie powstanie przychód dla wspólnika, jeżeli wartość nieruchomości otrzymanych przez niego będą miały wartość odpowiadającą (nieprzekraczającą) jego udziałowi w spółce.

Zatem w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że skoro (jak wskazał Wnioskodawca) wspólnicy otrzymają nieruchomości, których wartość będzie większa niż wartość ich udziałów w spółce, to dla wspólnika, który otrzyma nieruchomości o wyższej wartości powstanie przychód odpowiadający wartości nadwyżki ponad jego udział w spółce.

Przechodząc do dalszych rozważań, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Ustawodawca przyjął jednocześnie zasadę, że wydatki na nabycie składników majątku wykorzystywanych przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z kolei zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 22h ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy).

Nieodpłatne przekazanie nieruchomości z majątku spółki jawnej do majątku jej wspólników stanowi jego zbycie.

W myśl natomiast art. 22g ust. 1 pkt 3, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Jak więc prawidłowo wskazał Wnioskodawca, za wartość początkową nieruchomości należy uznać wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Trzeba mieć przy tym na uwadze, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

W niniejszej sprawie, jak wyżej wspomniano, w części wartości będącej nadwyżką wartości nieruchomości nad wartością posiadanych przez wspólników udziałów powstanie przychód podatkowy. W związku z tym, w opisanym zdarzeniu przyszłym odpisy amortyzacyjne będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu tylko w części, która proporcjonalnie odpowiada uzyskanemu przychodowi. W związku z treścią art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a), odpisy amortyzacyjne odpowiadające części nabycia nieruchomości niestanowiącej przychodu dla Zainteresowanych, nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, w sytuacji będącej przedmiotem wniosku, Zainteresowani powinni ustalić wartość początkową środka trwałego zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zgodnie z wartością rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Od tak ustalonej wartości początkowej środków trwałych powinny być dokonywane od nowa odpisy amortyzacyjne.

W konsekwencji stanowisko wnioskodawców, że:

*   będą mieli prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez zachowania ciągłości odpisów dokonywanych przez spółkę jawną tzn. do dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez uwzględnienia dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej w spółce jawnej, z której nieruchomość zostanie wycofana,
*   wartość początkowa środka trwałego (Nieruchomości), powinna być wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wg ceny rynkowej, która znajdzie swoje odzwierciedlenie w akcie notarialnym.

jest prawidłowe.

Niezależnie od powyższego zainteresowani powinni mieć jednak na względzie postanowienia cytowanego art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do przywołanych przez Zainteresowanych wyroków sądów wskazać należy, że jakkolwiek wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do zadanych przez Zainteresowanych pytań oraz podanego przez Nich stanowiska, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena prawidłowości zaklasyfikowania planowanego najmu do odpowiedniego źródła przychodu (działalność gospodarcza czy najem prywatny). Przedmiotem interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych w kwestii kontynuacji metody amortyzacji i uwzględnienia dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych oraz ustalenia wartości początkowej w sytuacji, gdy Zainteresowani będą dokonywali najmu prywatnego po wycofaniu przedmiotowej nieruchomości ze spółki.

Konieczne jest przy tym podkreślenie, że przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest – co do zasady – sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając przedmiotową interpretację indywidualną tutejszy organ interpretacyjny dokonał wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie.

Końcowo wskazać również należy, że w toku prowadzonego postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego tut. organ nie ma uprawnień do oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego, w kontekście całokształtu okoliczności związanych z przeprowadzonymi transakcjami, gdyż wykraczałoby to poza zakres wniosku wyznaczonego jego treścią oraz ustawowo określonymi ramami postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego. W postępowaniu tym organ interpretacyjny nie może bowiem oceniać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w aspekcie art. 199a Ordynacji podatkowej. Na mocy tego przepisu organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43˗300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.