Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-432/15-3/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-11
Teza: Czy na gruncie przepisów ustawy CIT, które będą obowiązywały od 1 stycznia 2016 r., zmniejszenie przychodów Spółki z tytułu zwrotu towarów dokonanych na jej rzecz przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD powinno zostać dokonane poprzez zmniejszenie przychodów osiągniętych przez nią w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona zostanie faktura korygująca, o której mowa w punkcie 1) powyżej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; faktura-faktura korygująca; korekta; przychód; towar-zwrot towarów; zmniejszenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zmniejszenia przychodów w przypadku wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zmniejszenia przychodów w przypadku wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu towarów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą m. in. w zakresie produkcji, dystrybucji oraz sprzedaży szybko zbywalnych dóbr konsumpcyjnych (w szczególności artykułów spożywczych). Co do zasady, transakcje realizowane przez Spółkę w ramach ww. działalności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) według właściwych stawek. W związku z powyższym Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Spółka jest również podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT). Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy CIT Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Towary wchodzące w skład asortymentu Spółki są przez nią sprzedawane:

1.  dystrybutorom (hurtowniom) (dalej: Dystrybutorzy), którzy z kolei sprzedają te towary do punktów sprzedaży detalicznej (sklepom detalicznym, sieciom takich sklepów) (dalej: PSD), albo
2.  bezpośrednio PSD (z pominięciem Dystrybutorów).

Ww. sprzedaż dokumentowana jest przez Spółkę za pomocą faktur wystawianych na rzecz Dystrybutorów/PSD, zawierających kwoty VAT ustalane według właściwych stawek.

W ramach prowadzonej działalności Spółka podejmuje szereg działań, które mają na celu wsparcie sprzedaży jej towarów, wzmocnienie marek oferowanych produktów oraz wizerunku samego Wnioskodawcy, czy szerszej grupy, której jest częścią. W szczególności działania te zmierzają do wyeliminowania/ograniczenia sytuacji, w których do obrotu wprowadzane byłyby produkty Spółki po upływie terminu ich przydatności do spożycia. W tym celu Wnioskodawca dokonuje wymiany produktów dostarczonych na rzecz Dystrybutorów/PSD w sytuacji, gdy:

*   upłynął termin przydatności towaru do spożycia lub też

*   termin przydatności towaru do spożycia jeszcze nie upłynął, ale konieczność wymiany związana jest z jego niezdatnością do sprzedaży (np. wskutek uszkodzenia lub zbliżania się terminu przydatności produktu, gdy istnieje wysokie prawdopodobieństwo braku sprzedaży przed upływem tego terminu, np. w związku z niskim popytem na ten produkt).

Co do zasady, we wskazanych powyżej okolicznościach Spółka dokonuje wymiany na produkty pełnowartościowe tego samego rodzaju. Niemniej zdarzają się sytuacje, w których wymiana na towar tego samego rodzaju nie jest możliwa. Ma to miejsce w szczególności w przypadku, gdy towary przeznaczone do wymiany nie znajdują się już w ofercie Spółki (np. została już zakończona produkcja danego towaru) lub gdy wymiana towarów na towary tego samego rodzaju nie znajduje ekonomicznego uzasadnienia ze względu na niekorzystne dla Spółki wyniki ich sprzedaży (Spółka przewiduje, że również po wymianie danych produktów na pełnowartościowe, konsumenci nie zgłoszą na nie popytu). W takim przypadku Spółka w pierwszej kolejności stara się wymienić towar na inny wchodzący w skład jej oferty, zaliczany do tej samej grupy produktowej (m. in. objętej tą samą stawką VAT). W zależności od występującego w danym przypadku kanału dystrybucji wymiana towarów odbywa się w relacji Spółka-Dystrybutor albo Spółka-PSD. W związku z realizowanymi przez Spółkę wymianami towarów ani Dystrybutorzy, ani PSD nie są zobowiązani do uiszczania na rzecz Wnioskodawcy dodatkowych płatności (Spółka nie otrzymuje dodatkowego wynagrodzenia ponad należne jej z tytułu sprzedaży towarów objętych wymianą).

Ww. rozwiązania są powszechną praktyką na rynku, na którym działa Spółka. Zakłada ona quasi „gwarancyjną” odpowiedzialność producenta/dostawcy produktów na wszystkich poziomach dystrybucji. Stąd, opisana powyżej procedura podyktowana jest dążeniem Wnioskodawcy do zapewnienia konkurencyjności jego oferty i w rezultacie, osiągania zamierzonych przychodów z prowadzonej przez niego działalności. Przewidywane koszty związane z wymianami są przez Spółkę uwzględniane przy kalkulacji jej budżetu i w rachunku zysków. Spółka traktuje wymiany towarów realizowane w ww. okolicznościach jako czynności niepodlegające VAT. Prawidłowość ww. stanowiska została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z 4 lipca 2013 r. wydanej na wniosek Spółki przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w tym zakresie w imieniu Ministra Finansów.

Ze względów biznesowych Spółka planuje obecnie odejście od stosowania ww. rozwiązania (polegającego na wymianach „gwarancyjnych”) w relacjach z Dystrybutorami oraz w relacjach z PSD, które dokonują zakupów bezpośrednio od Spółki (np. sieci handlowe) (dalej również: Kluczowe PSD). Tym samym, zgodnie z rozważanym rozwiązaniem Dystrybutorzy/Kluczowe PSD nie będą uprawnieni do przedstawiania Spółce towarów do wymiany (tak, jak to ma aktualnie miejsce). Obecnie funkcjonujący schemat (oparty na wymianach „gwarancyjnych”) ma natomiast nadal obowiązywać w przypadku PSD, które dokonują zakupów za pośrednictwem Dystrybutorów.

Aby jednak osiągnąć opisane wcześniej cele biznesowe Spółki (sprowadzające się do eliminowania/ograniczania sytuacji, w których oferowane do sprzedaży towary Spółki byłyby przeterminowane/zagrożone przeterminowaniem lub uszkodzone), Wnioskodawca zamierza wprowadzić rozwiązanie, w ramach którego dopuszczony zostanie w określonych sytuacjach zwrot towarów przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD. W ramach tego rozwiązania Dystrybutorzy/Kluczowe PSD będą uprawnieni do zwrotu na rzecz Spółki zakupionych od niej wcześniej towarów, które nie zostały przez nich dalej sprzedane, a są:

1.  przeterminowane,
2.  zagrożone przeterminowaniem (np. zbliża się ich termin do spożycia),
3.  nie nadają się do sprzedaży z innych powodów (np. uszkodzenia).

Generalnie, mechanizmem zwrotów będą więc objęte towary, które do tej pory podlegały wymianom „gwarancyjnym”. Możliwość zwrotu ww. towarów przez Dystrybutora/Kluczowy PSD na rzecz Spółki będzie każdorazowo przedmiotem ustaleń między Dystrybutorem/Kluczowym PSD a Spółką. Ustalenia te będą mogły przybierać formę pisemnych porozumień/protokołów/uzgodnień, uzgodnień w formie mailowej, jak. też ustnych ustaleń. Oznacza to, że każdorazowy zwrot towarów będzie musiał być przedmiotem akceptacji ze strony Spółki. Wnioskodawca nie wyklucza również, że zasady zwrotu towarów przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD będą w przyszłości uwzględniane bezpośrednio w ogólnych umowach dystrybucyjnych określających warunki współpracy między Spółką a Dystrybutorami/Kluczowymi PSD.

Mechanizm zwrotu towarów w ramach opisywanej procedury zakłada, że Dystrybutor/Kluczowy PSD będzie uzyskiwać od Spółki zwrot kwoty odpowiadającej wynagrodzeniu należnemu Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży tych towarów na rzecz Dystrybutora/Kluczowego PSD. Innymi słowy, w związku ze zwrotem towarów do Spółki, będzie ona zobowiązana do zwrotu na rzecz Dystrybutora/Kluczowego PSD wynagrodzenia pobranego od niego pierwotnie w zamian za te towary. W rezultacie, wraz ze zwrotem towarów do Spółki, cała kwota odpowiadająca cenie zapłaconej przez Dystrybutora/Kluczowy PSD w zamian za te towary zostanie zwrócona na jego rzecz. Przy tym, z uwagi na stały charakter współpracy między Spółką a Dystrybutorami/Kluczowymi PSD, finansowe rozliczenie z tytułu zwrotu towarów może zostać dokonane w formie kompensaty z kwotami należnymi Spółce z tytułu kolejnych zamówień złożonych przez Dystrybutora/Kluczowy PSD, w szczególności „zamiennych”, tj. mających pokryć ubytek stanów magazynowych u Dystrybutora/Kluczowym PSD spowodowany zwrotem towarów do Spółki w ramach omawianej procedury. Oznacza to, że zwrot wynagrodzenia na rzecz Dystrybutora/Kluczowego PSD z tytułu zwróconych przez niego towarów może zostać zrealizowany poprzez pomniejszenie kwoty, którą Dystrybutor/Kluczowy PSD będzie zobowiązany uiścić na podstawie faktury/faktur wystawionych przez Wnioskodawcę z tytułu kolejnych/nowych dostaw towarów do Dystrybutora/Kluczowego PSD.

Towary zwrócone do Spółki będą następnie przedmiotem utylizacji (realizowanej zasadniczo przez firmę zewnętrzną, działającą na zlecenie Wnioskodawcy). W celu ograniczenia kosztów związanych z transportem takich towarów (np. od Dystrybutora/Kluczowego PSD do Spółki, a następnie do podmiotu zajmującego się ich utylizacją) Spółka będzie mogła zadysponować nimi w taki sposób, aby nie odbierać ich fizycznie od Dystrybutora/Kluczowego PSD, ale zlecić ich odbiór (np. przez działającą na zlecenie Spółki firmę specjalizującą się w utylizacji) bezpośrednio od Dystrybutora/Kluczowego PSD. Należy podkreślić, że w każdym z ww. przypadków to w gestii Spółki (jako podmiotu posiadającego prawo do rozporządzania zwróconymi towarami) będzie pozostawała decyzja co do dalszego „losu” zwróconych na jej rzecz towarów. W szczególności, Spółka może każdorazowo zażądać od Dystrybutora/Kluczowego PSD, aby towary zostały fizycznie przekazane na jej rzecz (chyba że zadysponuje nimi w inny sposób).

Wnioskodawca nie wyklucza również, że w przyszłości będzie dysponować zwróconymi na jej rzecz towarami w inny sposób (np. poprzez ich przekazywanie na rzecz instytucji charytatywnych, banków żywności itp. - możliwość ta dotyczy np. produktów ze zbliżającym się terminem przydatności do spożycia).

Spółka planuje dokumentować opisane powyżej zwroty towarów za pomocą faktur korygujących do wystawionych przez nią wcześniej faktur potwierdzających sprzedaż towarów podlegających zwrotowi (faktury pierwotne). Ww. faktury korygujące będą korygowały ilość towarów sprzedanych na rzecz Dystrybutora/Kluczowego PSD (tzw. korekty ilościowe), pomniejszając w rezultacie podstawę opodatkowania i VAT należny wynikający z faktury pierwotnej wystawionej przez Spółkę na Dystrybutora/Kluczowy PSD. Będą to więc tzw. faktury korygujące in minus. Wnioskodawca będzie uzyskiwał potwierdzenia odbioru ww. faktur korygujących przez Dystrybutorów/Kluczowy PSD, na rzecz których zostały one wystawione.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zwroty towarów w okolicznościach opisanych powyżej powinny być dokumentowane za pomocą faktur korygujących wystawianych przez Spółkę do faktur, w których pierwotnie ujęta została sprzedaż towarów podlegających zwrotowi od Dystrybutorów/Kluczowych PSD i które to faktury korygujące powinny zmniejszać ilość towarów wykazanych na fakturze pierwotnej o ilość towarów podlegających zwrotowi (korekta ilościowa zmniejszająca)?
2.  Czy Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w swoich rozliczeniach VAT faktur korygujących, których mowa w punkcie 1) powyżej, poprzez odpowiednie obniżenie podstawy opodatkowania kwoty VAT należnego, pod warunkiem uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez Dystrybutora/Kluczowy PSD?
3.  Czy Spółka zachowa prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie/wytworzeniu towarów sprzedanych do Dystrybutorów/Kluczowych PSD, a następnie zwróconych przez nich w ramach opisanej procedury zwrotów, które będą następnie przedmiotem utylizacji?
4.  Czy na gruncie przepisów ustawy CIT, które będą obowiązywały od 1 stycznia 2016 r., zmniejszenie przychodów Spółki z tytułu zwrotu towarów dokonanych na jej rzecz przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD powinno zostać dokonane poprzez zmniejszenie przychodów osiągniętych przez nią w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona zostanie faktura korygująca, o której mowa w punkcie 1) powyżej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na (pytanie nr 4) dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie nr 1,2,3) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy CIT, które będą obowiązywały od 1 stycznia 2016 r. zmniejszenie przychodów Spółki z tytułu zwrotu towarów dokonanych na jej rzecz przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD powinno zostać dokonane poprzez zmniejszenie przychodów osiągniętych przez nią w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona zostanie faktura korygująca, o której mowa w punkcie nr 1) powyżej.

W związku ze zwrotem towarów przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD w okolicznościach opisanych powyżej po stronie Spółki dojdzie do zmniejszenia przychodów wykazanych przez nią w rozliczeniach CIT.

Jeśli chodzi o moment wykazania tego zmniejszenia na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. (którego to stanu prawnego dotyczy pytanie rozpatrywane w niniejszym punkcie), to będzie je regulował art. 12 ust. 3j ustawy CIT, z którego wynika, że jeśli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Dodatkowo, art. 12 ust. 3k przewiduje, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa powyżej, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. Ust. 3l tego artykułu wprowadza natomiast zastrzeżenie, że przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. w związku ze zwrotami towarów realizowanymi przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD Spółka będzie zobowiązana do zmniejszenia przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie przez nią wystawiona dana faktura dokumentująca zwrot (tj. faktura korygująca, o której mowa w pytaniu nr 1). Zmniejszenie to będzie obejmowało przypadki, gdy korekta będzie dotyczyła przychodu związanego z zobowiązaniem, które nie uległo przedawnieniu.

Korekty przychodów dokonywane w omawianym przypadku mogą obejmować zarówno korygowania przychodów powstałych od 1 stycznia 2016 r., jak i przychodów powstałych przed tym dniem. W ocenie Wnioskodawcy, zasady ujmowania korekt przychodów na gruncie przepisów ustawy CIT obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. będą obejmowały obydwa przypadki, tj. gdy korekta dotyczy przychodów powstałych od 1 stycznia 2016 r., jak i przychodów powstałych przed tym dniem. Wynika to wprost z art. 11 ustawy nowelizującej, zgodnie z którym przepisy znowelizowanej ustawy CIT stosuje się do korekty przychodów uzyskanych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej (tj. przed 1 stycznia 2016 r.).

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie, że na gruncie przepisów o CIT obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. zmniejszenie przychodów Spółki z tytułu zwrotu towarów dokonanych na jej rzecz przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD powinno zostać dokonane poprzez zmniejszenie przychodów osiągniętych przez nią w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona zostanie faktura korygująca dokumentująca taki zwrot, przy czym zasady te dotyczą zarówno korygowania przychodów powstałych od 1 stycznia 2016 r., jak i przychodów powstałych przed tym dniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem należnym jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy stronami.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ww. ustawy. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c-3e.

Jak stanowi art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zapis art. 12 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje, że przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Zgodnie natomiast z art . 12 ust. 3e ww. ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest więc określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Przy czym w przypadku rozliczania usług w okresach rozliczeniowych datą powstania przychodu jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r. poz. 1595; dalej: „ustawa nowelizująca”).

Ustawa ta dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m. in. poprzez dodanie do art. 12 ust. 3j. Zgodnie z tym przepisem jeśli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Dodatkowo, art. 12 ust. 3k przewiduje, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. Natomiast ust. 3l tego artykułu wprowadza zastrzeżenie, że przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Art . 11 ustawy nowelizującej stanowi z kolei, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, stosuje się do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. Mając na uwadze powyższy przepis przejściowy, należy zaznaczyć, że nowe regulacje mają zastosowanie również do korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed 1 stycznia 2016 r., jeżeli zdarzenie powodujące korektę wystąpi po 31 grudnia 2015.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wątpliwości Wnioskodawcy budzi moment zmniejszenia przychodów powstałych od 1 stycznia 2016 r. jak i przychodów powstałych przed tym tym dniem, w przypadku wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu towarów na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących od 1 stycznia 2016 r.

Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że moment ujęcia faktury korygującej, po stronie przychodów, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura. Jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego , wynikającego z faktury pierwotnej. Natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez Spółkę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny czy zwrot towaru, fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że zdarzeniem powodującym konieczność dokonania przez Wnioskodawcę zmniejszenia przychodów jest wymiana produktów dostarczonych na rzecz Dystrybutorów/PSD w sytuacji gdy upłynął termin przydatności towaru do spożycia lub też termin przydatności towaru do spożycia jeszcze nie upłynął, ale konieczność wymiany związana jest z jego niezdatnością do sprzedaży (np. wskutek uszkodzenia lub zbliżenia się terminu przydatności produktu, gdy istnieje wysokie prawdopodobieństwo braku sprzedaży przed upływem tego terminu np. w związku z niskim popytem na ten produkt). Wnioskodawca zamierza również wprowadzić rozwiązanie, w ramach którego dopuszczony zostanie w określonych sytuacjach zwrot towarów przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD. W ramach tego rozwiązania Dystrybutorzy/Kluczowe PSD będą uprawnieni do zwrotu na rzecz Spółki zakupionych od niej wcześniej towarów, które nie zostały przez nich dalej sprzedane, a są: (i) przeterminowane, (ii) zagrożone przeterminowaniem (np. zbliża się ich termin do spożycia), (iii) nie nadają się do sprzedaży z innych powodów (np. uszkodzenia). Spółka planuje dokumentować zwroty towarów za pomocą faktur korygujących do wystawionych przez nią wcześniej faktur potwierdzających sprzedaż towarów podlegających zwrotowi (faktury pierwotne).

Jak wskazano wyżej, przepis przejściowy ustawy nowelizującej stanowi, że nowe regulacje mają zastosowanie również do korekty przychodów osiągniętych przed 1 stycznia 2016 r., jeżeli zdarzenie powodujące korektę wystąpi po 31 grudnia 2015 r. Skoro w rozpatrywanym przypadku zdarzeniem powodującym korektę jest wymiana bądź zwrot towarów przez Spółkę udokumentowane za pomocą faktur korygujących, to od daty jej wystawienia zależeć będzie stosowanie przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2016 r. bądź obowiązujących od tego dnia. Jeżeli zatem Wnioskodawca wystawi fakturę korygującą po 31 grudnia 2015 r. zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 3j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzony ustawą nowelizującą, zgodnie z którym, korekty należy dokonać poprzez zmniejszenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca.

Reasumując należy stwierdzić, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. zmniejszenie przychodów Spółki z tytułu zwrotu towarów dokonanych na jej rzecz przez Dystrybutorów/Kluczowe PSD powinno zostać dokonane poprzez zmniejszenie przychodów osiągniętych przez nią w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona zostanie faktura korygująca taki zwrot. Zasady te dotyczą zarówno korygowania przychodów powstałych od 1stycznia 2016 r., jak i przychodów powstałych przed tym dniem w sytuacji gdy Wnioskodawca wystawi fakturę korygująca po 31 grudnia 2015 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu zmniejszenia przychodów w przypadku wystawienia faktury korygującej z tytułu zwrotu towarów należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.