Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-428/15-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-24
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z podziałem spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: majątek-składniki majątku; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-podział spółki przez wydzielenie; transakcja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki komandytowo-akcyjnej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z podziałem spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z podziałem spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podatnikiem PDOP podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Obecnie trwa proces przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę akcyjną (dalej: Spółka dzielona). Po przekształceniu siedziba Spółki dzielonej nie zmieni się i nadal będzie ona podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Głównym akcjonariuszem Spółki dzielonej będzie w przyszłości spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka przejmująca).

W związku z planowanym rozdzieleniem dwóch różnych rodzajów działalności prowadzonych w ramach Spółki dzielonej przeprowadzony zostanie podział Spółki dzielonej. Podział ten nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Spółki dzielonej na Spółkę przejmującą. Majątek podlegający wydzieleniu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Również majątek, który pozostanie w Spółce dzielonej, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W efekcie planowanego podziału Spółka przejmująca, jako akcjonariusz Spółki dzielonej, nie obejmie żadnych udziałów, z uwagi na ograniczenia przewidziane w art. 200 § 1 KSH, tj. zakaz obejmowania przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością własnych udziałów.

Planowany podział wynika ze strategii biznesowej grupy kapitałowej, do której będą należeć Spółka dzielona i Spółka przejmująca, zakładającej zwiększenie efektywności wykorzystania składników majątkowych w spółkach z grupy, m.in. poprzez oddzielenie podstawowej działalności operacyjnej od funkcji związanych z zarządzaniem własną nieruchomością.

Spółka przejmująca na moment podziału będzie posiadała na podstawie tytułu własności ponad 10% akcji w Spółce dzielonej. Spółka przejmująca planuje posiadać co najmniej 10% akcji w Spółce dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat, przy czym okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania wskazanych akcji upłynie po dokonaniu planowanego podziału.

Zarówno Spółka przejmująca, jak i Spółka dzielona nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej Spółka dzielona będzie zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki przejmującej (w tym Spółki przejmującej jako akcjonariusza Spółki dzielonej)?

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej Spółka dzielona nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty podatku od dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki przejmującej.

Zgodnie z art. 26 ust. l ustawy o PDOP „Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. l oraz w art. 22 ust. l, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat (…)”.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. l ustawy o PDOP „podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu”.

Mając na uwadze fakt, iż w przypadku podziału przez wydzielenie opisanego w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku transfer majątku nastąpi w relacji Spółka dzielona – Spółka przejmująca, zdaniem Wnioskodawcy, dla ustalenia istnienia obowiązków Spółki dzielonej jako płatnika na gruncie PDOP w związku z planowanym podziałem kluczowe jest ustalenie powstania ewentualnego przychodu na gruncie PDOP po stronie Spółki przejmującej.

Możliwość powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania dla Spółki przejmującej, jako dla spółki przejmującej oraz jako dla akcjonariusza Spółki dzielonej, regulują zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym przypadku następujące przepisy ustawy o PDOP.

Art. 10 ust. l ustawy o PDOP, zgodnie z którym „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. l pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

*   pkt 5) w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
*   pkt 6) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. lk albo art. 16 ust. l pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem”.

Regulacja art. 10 ust. l pkt 6 ustawy o PDOP ściśle łączy się z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się „w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem art. 10 ust. l pkt 6, przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną”.

Dodatkowo zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt l ustawy o PDOP (art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż Spółka przejmująca będzie posiadać ponad 10% akcji Spółki dzielonej) „przy połączeniu lub podziale spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. l, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej”.

Przy czym zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o PDOP „przepisów ust. 2 pkt l oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania”.

W świetle przytoczonych regulacji, w określonych powyżej warunkach dla Spółki przejmującej, jako spółki przejmującej lub jako akcjonariusza Spółki dzielonej, może powstać dochód (przychód) w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP. Przy czym o ile w warunkach realizowanego podziału przychód (dochód) ten wystąpi (jako przychód akcjonariusza czy jako przychód spółki przejmującej), to każdorazowo będzie to przychód (dochód) podlegający kwalifikacji jako dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP „Zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których mowa w pkt l, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska pańskie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania”.

Ma podstawie art. 22 ust. 4a ustawy o PDOP „Zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat”.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 4b ustawy o PDOP „Zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. l w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia”.

Dodatkowo zgodnie z art. 22 ust. 4d „zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1.  własności,
    2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione”.

Odnosząc powyższe do opisanego powyżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca pragnie wskazać, że:

1.  Zarówno Spółka przejmująca, jak i Spółka dzielona będą miały siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będą podlegać opodatkowaniu PDOP w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
2.  Spółka przejmująca na moment podziału będzie posiadać na podstawie tytułu własności ponad 10% akcji Spółki dzielonej oraz planuje posiadać co najmniej 10% akcji Spółki dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat, przy czym okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania akcji upłynie po dokonaniu przedmiotowego podziału.
3.  Zarówno Spółka przejmująca, jak i Spółka dzielona nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania PDOP od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
4.  Ewentualny dochód, jaki może powstać w związku z omawianym podziałem dla Spółki przejmującej, to dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ustawy o PDOP.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż w kwestii będącej przedmiotem niniejszego wniosku spełnione będą wszystkie warunki wskazane w przepisach art. 22 ust. 4-4d ustawy o PDOP.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku powstania dla Spółki przejmującej dochodu (przychodu) w związku z podziałem Spółki dzielonej, przychód (dochód) ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania PDOP. W związku z tym Wnioskodawca (Spółka dzielona) nie będzie zobowiązany z tego tytułu, jako płatnik, do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Obecnie trwa proces przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę akcyjną (dalej: Spółka dzielona). Po przekształceniu siedziba Spółki dzielonej nie zmieni się. W przyszłości nastąpi podział Spółki dzielonej przez wydzielenie części jej majątku do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka przejmująca), która będzie głównym akcjonariuszem Spółki dzielonej. Spółka przejmująca na moment podziału będzie posiadała na podstawie tytułu własności ponad 10% akcji w Spółce dzielonej. Majątek wydzielony oraz majątek pozostający w Spółce dzielonej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.): spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. (…). Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 ww. Kodeksu. Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy: podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 ww. ustawy.

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest – zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych – dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym. W myśl art. 531 § 5 omawianej ustawy: z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy będącego w przyszłości Spółką dzieloną są jej obowiązki jako płatnika w związku z podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie w odniesieniu do dochodu (przychodu) Spółki przejmującej. Stąd należy przeanalizować art. 22 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 26 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Stosownie do art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Zgodnie z art. 26 ust. 6 ww. ustawy: w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru. Obowiązek przesłania informacji o wpłaconym podatku nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 5 tej ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Natomiast na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W odniesieniu do pierwszej regulacji należy wskazać na art. 529 § 3 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym: wspólnicy spółki dzielonej mogą otrzymać obok udziałów lub akcji spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych dopłaty w gotówce nieprzekraczające łącznie 10% wartości bilansowej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki przejmującej, określonej według oświadczenia, o którym mowa w art. 534 § 2 pkt 4, bądź 10% wartości nominalnej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki nowo zawiązanej. Dopłaty spółki przejmującej są dokonywane z zysku bądź z kapitału zapasowego tej spółki.

Natomiast stosownie do treści § 4 powyższego przepisu: każda ze spółek przejmujących lub spółek nowo zawiązanych może wydanie swoich udziałów albo akcji wspólnikom spółki dzielonej uzależnić od wniesienia dopłat w gotówce nieprzekraczających wartości, o której mowa w § 3.

Z powyższych przepisów wynika, że uiszczającym dopłatę może być spółka przejmująca/nowozawiązana (wówczas dopłata uiszczona jest na rzecz wspólników spółki dzielonej) lub wspólnik spółki dzielonej (wówczas odbiorcą dopłaty jest spółka przejmująca/nowozawiązana). Zatem wypłacającym dopłaty nie może być spółka podlegająca podziałowi (tu: Spółka dzielona).

Ponadto w opisie sprawy nie ma nic na temat dopłat. Dlatego też należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie dopłaty takie nie występują. A to oznacza, że art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania.

Przechodząc do interpretacji art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy należy stwierdzić, że dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w spółce przejmującej lub nowozawiązanej ponad koszty nabycia/objęcia udziałów (akcji) spółki dzielonej, jeżeli majątek, który pozostał w spółce dzielonej lub majątek, który podlega wydzieleniu, nie stanowią zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Podatnikiem powyższego obowiązku jest wspólnik spółki dzielonej (inny niż spółka przejmująca), natomiast płatnikiem – zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – spółka przejmująca lub nowozawiązana.

Jednak należy zauważyć, że z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zarówno majątek, który będzie podlegać wydzieleniu ze Spółki dzielonej, jak i ten, który w Spółce dzielonej pozostanie będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa. Ponadto należy wskazać, że Spółka przejmująca oprócz bycia akcjonariuszem Spółki dzielonej, w procesie podziału Spółki dzielonej, będzie posiadać także status spółki przejmującej. A taki status powoduje, że Spółka przejmująca, mimo faktu przejęcia części majątku Spółki dzielonej, nie ma możliwości objęcia własnych udziałów. Zatem również ta regulacja nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

Spółka przedstawiając własne stanowisko w sprawie odwołała się także do przepisów art. 12 ust. 4 pkt 12 oraz art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 tej ustawy: do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jak stanowi art. 10 ust. 2 ww. ustawy: przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Ponadto stosownie do art. 10 ust. 4 omawianej ustawy: przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak już wcześniej Organ wskazał – nie ma możliwości, aby Spółka przejmująca objęła w wyniku podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie własne udziały. Tym samym pierwsza z wyżej powołanych regulacji także nie znajdzie zastosowania.

Natomiast w regulacji art. 10 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy została sformułowana generalna zasada, zgodnie z którą podział spółek stanowi czynność neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. W przypadku podziału spółek nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki dzielonej nie stanowi dochodu spółki przejmującej. Jednak ustawodawca przewidział (art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej w szczególnym przypadku, gdy między łączącymi się spółkami na dzień podziału istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka-córka dzieloną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajdzie zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki dzielonej udział mniejszy niż 10%.

W związku z tym, że Spółka przejmująca będzie posiadać na moment podziału Spółki dzielonej ponad 10% udziałów w Spółce dzielonej to opodatkowanie po stronie Spółki przejmującej nie wystąpi.

Z opisu sprawy wynika także, że planowany podział Spółki dzielonej wynika ze strategii biznesowej grupy kapitałowej, która zakłada zwiększenie efektywności wykorzystania składników majątkowych w spółkach z grupy, m.in. przez oddzielenie podstawowej działalności operacyjnej od funkcji związanych z zarządzaniem własną nieruchomością.

Należy jednak mieć na uwadze, że przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania. Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Należy przy tym zauważyć, że uregulowane w art. 14b-14h Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Zatem regulacje art. 14b i nast. ustawy – Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Z powyższych wskazań wynika, że jeżeli podział Spółki dzielonej przez wydzielenie części jej majątku na Spółkę przejmującą nie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, to Spółka przejmująca uzyska przychód.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że dochód, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wynika z posiadanych udziałów (akcji) w przejmowanym podmiocie. Powstaje on jako nadwyżka między otrzymanym majątkiem spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej. Dlatego też nie powinien być uznawany jako dochód z art. 10, lecz opodatkowany na zasadach ogólnych. Wynika to z faktu, że dochód ten wiąże się z przejęciem części majątku spółki. Dlatego też nie można mówić o wypłacie należności z tytułu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, aby mówić o obowiązkach płatnika (tu: Spółki dzielonej) musi wystąpić dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Jak wskazano powyżej – w przypadku podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie – dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych po stronie Spółki przejmującej nie powstanie.

Tym samym, skoro w analizowanej sprawie nie wystąpi po stronie Spółki przejmującej dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie, to zastosowanie art. 22 ust. 4 i następne ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest bezprzedmiotowe.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy należy stwierdzić, że na Spółce dzielonej nie wystąpią obowiązki płatnika.

Reasumując – w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej nie będzie ona zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty podatku od dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki przejmującej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obejmującym niniejszą interpretację Organ uznał za prawidłowe, jednakże z innych przyczyn niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.