Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1480/14/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-31
Teza: W zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz uznania opisanej transakcji za niepodlegającą opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 8 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 17 marca 2015 r. (data wpływu 20 marca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz uznania opisanej transakcji za niepodlegającą opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz uznania opisanej transakcji za niepodlegającą opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 marca 2015 r. (data wpływu 20 marca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 10 marca 2015 r. znak: IBPP3/443-1480/14/AŚ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 17 marca 2015 r. zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej Spółka, Wnioskodawca, Spółka Dzielona) w ramach swojej struktury organizacyjnej jest podzielona na funkcjonalnie powiązane działy, które łącznie składają się na dwa podstawowe rodzaje działalności. Pierwszy z nich, to działalność w zakresie kompleksowej obsługi nieruchomości, polegająca na obsłudze administracyjnej, obsłudze księgowej, obsłudze technicznej, usługach w obszarze nadzoru technicznego, obsłudze prawnej i windykacyjnej, usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz działalności konsultingowej w zakresie inwestycji w nieruchomości wraz z pośrednictwem w obrocie nieruchomościami. Działania tej sfery skupiają się na zapewnieniu obsługi administracyjnej dla właścicieli nieruchomości, w tym głównie dla wspólnot mieszkaniowych, osób fizycznych i prawnych.

Drugi rodzaj działalności Spółki polega na świadczeniu usług związanych ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i zbiorowym odprowadzaniem ścieków.

W przyszłości planowany jest podział Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), poprzez wydzielenie tej jej części, która zajmuje się zarządzaniem nieruchomościami i przeniesienie go, wraz z zatrudnionymi w nim pracownikami, do nowo zawiązanej spółki Sp. z o.o (Nowa Spółka).

W skład wydzielonej części wejdą zarówno wszelkie składniki materialne powiązane z wydzielaną działalnością (w szczególności nieruchomości, inne środki trwałe oraz zespoły niskocennych składników majątkowych, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych), jak i składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne wpisane do prowadzonej ewidencji, koncesje i zezwolenia, wiedza pracowników oraz tzw. czynnik organizacyjny. Wyodrębnieniu podlegać będą ponadto wszelkie funkcjonalnie przyporządkowane zobowiązania i umowy (w tym zawarte przez Spółkę Dzieloną umowy najmu i dzierżawy lokali, w których prowadzona jest obecnie działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami). Zgodnie z przygotowanym planem podziału Spółki, nastąpi również przejście zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy - w odniesieniu do pracowników zajmujących się obsługą tej części przedsiębiorstwa. Wydzielana działalność związana z Zarządzaniem nieruchomościami jest faktycznie i organizacyjnie wyodrębniona w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki przyjętej uchwałą Zarządu i zaakceptowanej uchwałą Rady Nadzorczej. Obejmuje ona w schemacie przedsiębiorstwa zespół powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie, niezależnych od innych części przedsiębiorstwa, działów, do których została przyporządkowana grupa pracowników o kompetencjach związanych ze specyfiką wykonywanej działalności, którzy podlegają służbowo kierownikom wyposażonym w kompetencje decyzyjne w zakresie powierzonych im zadań.

Przy sporządzaniu planu podziału Spółki wymienione zostały określone składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki, co pozwała w sposób jednoznaczny określić majątek przenoszony do Nowej Spółki. Jednocześnie należy zaznaczyć, że pozostawiona w Spółce Dzielonej część przedsiębiorstwa również składa się z powiązanego funkcjonalnie zespołu składników majątkowych i niemajątkowych (umów, zobowiązań i zezwoleń), który stanowić będzie niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych, jakie dotychczas były przez ten zespół realizowane. Pozostała po zakończeniu podziału część majątku będzie więc nadal mogła prowadzić działalność w zakresie związanym ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i zbiorowym odprowadzaniem ścieków przy pomocy pracowników, którzy w wyniku podziału pozostaną pracownikami Spółki Dzielonej, zaś źródła przychodów Spółki w przedmiotowym zakresie nie ulegną zmianie. Powyższe pozwała jednocześnie na stwierdzenie, iż pozostała część majątku Spółki również posiada cechę wydzielenia w ramach działalności Spółki.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na rozpoznanie i przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do wydzielanej części oraz do pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę. Zasady księgowości obowiązujące w Spółce, pozwalają na precyzyjne przypisanie poszczególnych kosztów do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę. Ewidencja rachunkowa każdego z dwóch rodzajów działalności Spółki (wydzielanego i pozostawianego w Spółce Dzielonej) umożliwia odrębne (tj. przypisane doń) ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z ich funkcjonowaniem. Obie części posiadają odrębnie wydzieloną ewidencję rachunkową prowadzoną według schematu kont właściwych dla całej Spółki, co zostało odzwierciedlone w planie kont. W szczególności, dzięki ewidencji rachunkowej oraz istniejącemu planowi kont Spółki, każda z części przedsiębiorstwa odrębnie ewidencjonuje funkcjonalnie związane z jej działalnością przychody i koszty, aktywa (w tym aktywa trwałe i należności) oraz zobowiązania. Powyższe działania pozwalają na oddzielne ewidencjowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z działalnością prowadzoną przez wydzielaną część działalności oraz resztę majątku Spółki. Podobne zasady dotyczą kosztów wspólnych (koszty ogólnego zarządu), które według opracowanego i zatwierdzonego przez Zarząd Spółki klucza alokacji przyporządkowywane są poszczególnym rodzajom działalności Spółki. Należy w tym miejscu dodać, iż koszty związane z całością działalności Spółki, np. koszty zarządu, czy koszty obsługi kredytów innych niż celowe, z których korzysta całość działalności Spółki, są przyporządkowane proporcjonalnie, zgodnie z opracowanym, stałym algorytmem alokacji kosztów wspólnych.

Sam podział zostanie przeprowadzony na podstawie sporządzonego przez Zarząd Spółki szczegółowego planu podziału, zawierającego wszystkie elementy wymagane przepisami kodeksu spółek handlowych (dalej KSH), w szczególności wykaz składników majątkowych i niemajątkowych przenoszonych do Nowopowstałej Spółki w ramach podziału. W trakcie transakcji nie będą umarzane udziały Spółki ani obniżany jej kapitał zakładowy z uwagi na posiadane przez Spółkę kapitały rezerwowe i zapasowe, z których zostanie dokonane wydzielenie. Kapitał zakładowy Spółki Nowopowstałej, pokryty będzie majątkiem wydzielanym ze Spółki. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Nowo Zawiązanej zostaną przydzielone wspólnikom Spółki proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów Spółki Dzielonej. Zgodnie z art. 531 § 1 KSH również zobowiązania Spółki związane z wydzielaną częścią majątku, przejdą z mocy prawa na Spółkę Nowopowstałą w dniu wydzielenia.

Zespół składników będący przedmiotem przeniesienia do Nowej Spółki jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i ma pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

Na bazie przeniesionego majątku. Nowa Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą w tym samym zakresie, w którym była realizowana w ramach przenoszonej części przedsiębiorstwa.

Przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) do Nowej Spółki nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. w trybie podziału spółki przez wydzielenie (zatem nie w trybie aportu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących wydzielaną ze Spółki działalność, będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu definicji z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy opisany w zdarzeniu przyszłym podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Nową Spółkę zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących wydzielaną działalność, będą wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane pismem z 17 marca 2015 r.):

Pytanie 1

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej Ustawa VAT), przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przytoczona definicja wskazuje na konieczność spełnienia szeregu warunków, aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za ZCP. Za warunki takie uważane są: istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, jego wyodrębnienie organizacyjne oraz finansowe, przeznaczenie zespołu do realizacji zadań gospodarczych oraz zdolność zespołu do samodzielnego realizowania zadań. Warunki te powszechnie przyjęte są również w praktyce przez organy podatkowe - np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. IPTPB2/415-264/12-4/AKr wskazał, że: „(\`(...)\`) aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze”, (podobnie m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2012 r. sygn. IBPBII/2/415-1299/11/MMa).

Warunek wyodrębnienia organizacyjnego w ocenie Wnioskodawcy powinien być uważany za spełniony m.in. w sytuacji, gdy dany zespół ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa jako wyodrębniona jednostka wewnętrzna, bądź zespół powiązanych funkcjonalnie, kilku jednostek, np. oddziałów, zakładów, wydziałów, biur, projektów itp. Takie też kryteria są wskazywane przez organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2011 r. sygn. IBPBI/1/415-1042/11/AB uznał, iż: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. „Analogiczne stanowisko wynika z również z innych interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów: m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 29 stycznia 2010 r., nr IPPB1/415-858/09-4/AM; przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 czerwca 2010 r., nr ITPP2/443-301a/l0/RS; przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 grudnia 2012 r., nr IBPB2/423-1186/11/MO. Potwierdza je także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 9 października 2009 r„ sygn. akt III SA/Wa 674/09.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydzielana część Spółki spełnia przedmiotowe kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Prowadzona przez Spółkę działalność związana z szeroko pojętym zarządzaniem nieruchomości została wydzielona w ramach struktury organizacyjnej Spółki. W sporządzanym planie podziału Spółki wymienione zostały określone składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki, co pozwoli w sposób jednoznaczny określić majątek przenoszony do Nowej Spółki. Dodatkowo, do prowadzenia działalności w ramach wyodrębnianej części przyporządkowani są określeni pracownicy Spółki zarządzani przez dedykowanych kierowników wyposażonych w kompetencje decyzyjne w zakresie prowadzonej przez siebie działalności.

Organy podatkowe zwracają także uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka dokonała wyodrębnienia organizacyjnego jednostek składających się na wydzielaną działalność w swojej strukturze, a wyodrębnienie to zostało dokonane na podstawie Uchwały Zarządu.

W związku z powyższym należy uznać, iż wydzielana ze Spółki część jej przedsiębiorstwa spełnia warunek wyodrębnienia organizacyjnego. Przedmiotowy warunek jest również spełniony w stosunku do pozostałej w Spółce części jej przedsiębiorstwa. Pozostała po zakończeniu jej podziału część majątku będzie mogła dalej prowadzić działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków, gdyż cały majątek (w tym nieruchomości) służący prowadzeniu tej działalności w tym zakresie, wraz z zatrudnionymi w nich pracownikami, pozostaną nadal jej własnością.

Wyodrębnienie finansowe rozumiane jest w orzecznictwie i piśmiennictwie jako stan, w którym prowadzone ewidencje pozwalają na przyporządkowanie przychodów i odpowiednio należności, oraz kosztów i odpowiednio zobowiązań, do danej ZCP. Takie przyporządkowanie rozumiane jest jako możliwość przypisania tych wartości do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych. Nie ma przy tym obowiązku, aby wydzielana jednostka samodzielnie sporządzała bilans (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. IBPBI/1 /415-980/11/AB, w której stwierdzono, iż: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” Podobne rozumienie tego wymogu wynika również z wielu innych interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów: m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 29 stycznia 2010 r., nr IPPB1/415-858/09-4/AM; przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 czerwca 2010 r, nr ITPP2/443-301a/10/RS; przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 grudnia 2011 r., nr IBPB2/423-1186/11/MO; przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 17 sierpnia 2012 r., nr IPPP2/443-551/12-2/BH. Potwierdził ją również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku sygn. akt III SA/Wa 674/09 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w prawomocnym wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/l0. Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na rozpoznanie i przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do wydzielanej części albo do pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę. Zasady księgowości obowiązujące w Spółce, pozwalają na precyzyjne przypisanie poszczególnych kosztów do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę. Ewidencja rachunkowa każdego z dwóch rodzajów działalności Spółki (wydzielanego i pozostawianego w Spółce dzielonej) umożliwia odrębne (tj. przypisane doń) ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z ich funkcjonowaniem. Obie części posiadają odrębnie wydzieloną ewidencję rachunkową prowadzoną według odpowiedniego schematu kont. W szczególności, dzięki ewidencji rachunkowej oraz istniejącemu planowi kont Spółki, każda z części przedsiębiorstwa odrębnie ewidencjonuje funkcjonalnie związane z jej działalnością przychody i koszty, aktywa (w tym aktywa trwałe i należności) oraz zobowiązania. Powyższe działania pozwalają na oddzielne ewidencjowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z działalnością prowadzoną przez wydzielaną oraz pozostającą w Spółce dzieloną część działalności. Podobne zasady dotyczą kosztów wspólnych (koszty ogólnego zarządu), które według opracowanego i zatwierdzonego przez Zarząd Spółki klucza alokacji przyporządkowywane są poszczególnym rodzajom działalności Spółki. Warto w tym miejscu wskazać, że zgodnie z dotychczasowo przyjętą praktyką organów podatkowych, samo istnienie pewnych kosztów wspólnych nie oznacza, iż wydzielana część majątku Spółki lub pozostający w Spółce majątek nie stanowi ZCP (stanowisko takie zostało akceptowane przez np. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2011 r. sygn. IPPB5/423-784/11-5/DG). Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy oznacza, iż wydzielana ze Spółki część przedsiębiorstwa spełnia warunek wyodrębnienia finansowego, co jednocześnie implikuje wniosek, że przedmiotowy warunek można uznać za spełniony również w stosunku do pozostałej w Spółce po podziale części majątku.

Kolejnym warunkiem spośród wskazanych powyżej, jaki powinien spełniać zespół składników majątkowych dla uznania go za ZCP, jest zdolność do samodzielnej realizacji zadań, jakie wykonuje w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Oznacza to, iż dany zespół składników powinien mieć możliwość samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Tak więc dany podmiot, oprócz wypełniania określonych funkcji gospodarczych w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa, powinien mieć możliwość prowadzenia działalności samodzielnie. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. IPTPB2/415-264/12-4/AKr: „Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

Należy wskazać, iż wydzielana część Spółki prowadzi aktualnie działalność gospodarczą w zakresie szeroko pojętego zarządzania nieruchomościami, osiągając określone przychody i ponosząc określone koszty. Obrót generowany przez wydzielaną część powstaje w wyniku transakcji z niepowiązanymi podmiotami zewnętrznymi, co wprost wskazuje na możliwość prowadzenia działalności w sposób samodzielny. Ponadto w jego skład wchodzi grupa pracowników o kompetencjach związanych ze specyfiką wydzielanej działalności, stanowiąca kompletny zespół pozwalający na jej wykonywanie. Należy więc stwierdzić, iż wydzielana część Spółki będzie miała możliwość uzyskiwania przychodów z dotychczasowych źródeł. Również część majątku Spółki pozostała w niej po podziale spełnia przedmiotowy warunek, bowiem wyposażona jest we wszelkie zasoby (tak majątkowe jak i niemajątkowe) pozwalające jej kontynuować prowadzoną działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków w sposób samodzielny, zaś źródła jej przychodów w przedmiotowym zakresie, co do zasady nie ulegną zmianie.

Dla uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP niezbędne jest również, aby poszczególne składniki były powiązane funkcjonalnie. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2012 r. sygn. IBPBH/2/415-1299/11/MMa wskazał, iż: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębne przedsiębiorstwo, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Struktura Spółki oraz źródła jej przychodów wskazują, iż wydzielana część spełnia przedmiotowy warunek. Składniki wchodzące w skład wyodrębnianego zespołu nie są przyporządkowane w sposób przypadkowy, ale tworzą określoną gospodarczą całość pozwalającą na samodzielne prowadzenie działalności, jedynie z pomocniczym zaangażowaniem aktywów pozostałej części Spółki. Analogiczna sytuacja występuje w przypadku działalności pozostającej w podmiocie dzielonym, przy czym przedmiotowe pomocnicze aktywa mogą być zastąpione usługami podmiotów zewnętrznych np. w zakresie księgowości, napraw, obsługi bankowej prowadzonej działalności, co nie odbiera wydzielanej części statusu ZCP. Takie też stanowisko zostało zaakceptowane m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2011 r. sygn. ILPB2/415-590/11-2/JK. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład wydzielanej części nie jest przypadkowym zbiorem, a składniki te są ze sobą powiązane w sposób funkcjonalny i umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Również pozostały po wydzieleniu w Spółce majątek spełnia przedmiotowe kryterium. Pozostawione w Spółce zasoby majątkowe i niemajątkowe, wraz z pracownikami i udzielonymi zezwoleniami są podporządkowane działalności Spółki Dzielonej oraz stanowią aktualnie działającą część przedsiębiorstwa zdolną do samodzielnego istnienia na rynku, bez wydzielanej części.

Kolejnym warunkiem uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest okoliczność zawierania się w tym zespole zobowiązań z nim związanych. Należy wskazać, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, w związku z treścią art. 531 § 1 KSH, wszelkie zobowiązania związane ze składnikami majątkowymi przypisanymi do wydzielanej działalności przejdą na Nową Spółkę z mocy prawa, w dniu wydzielenia. Przedstawiony w zdarzeniu przyszłym opis wskazuje, że wydzielana działalność składa się z różnorakich składników niematerialnych, w tym zobowiązań, funkcjonalnie związanych z jego działalnością, takich jak m.in.:

*   wierzytelności wynikające z przyporządkowanych w planie podziału umów handlowych, cywilnoprawnych oraz umów o pracę zawartych z pracownikami wyodrębnianej części
*   zobowiązania, w tym pieniężne, wynikające z ww. umów,
*   koncesje i zezwolenia
*   wiedza i doświadczenie przyporządkowanych pracowników oraz tzw. czynnik organizacyjny.

W związku z powyższym należy uznać, iż przedmiotowy warunek zostanie spełniony w stosunku do wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki. Jednocześnie należy wskazać, że reszta zobowiązań niewskazanych w planie podziału jako przechodząca na Spółkę Przejmującą (również obejmująca, wierzytelności i zobowiązania pieniężne z tytułu umów, zezwolenia, oraz niematerialne wartości organizacyjne i pracownicze) pozostanie w Spółce Dzielonej, co również spełnia warunek uznania jej za ZCP.

Mając na uwadze powyższe okoliczności opisane w zdarzeniu przyszłym, Spółka jest zdania, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na wyodrębnianą działalność, będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Takiej samej kwalifikacji, jako ZCP w rozumieniu przytoczonego powyżej przepisu powinna jednocześnie podlegać część przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Dzielonej.

W piśmie z 17 marca 2015 r. Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko wskazując, że kwestia czy część przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Dzielonej będzie uznana dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu definicji art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług oraz tożsamej definicji zawartej w artykule 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i została podana jedynie informacyjnie.

Pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Nową Spółkę zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących powiązany funkcjonalnie zespół wewnętrznych jednostek organizacyjnych, będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy

art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Wskutek tego transakcja nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

Zdaniem Spółki, za omawianym wnioskiem przemawia fakt, że przedmiot wydzielenia w ramach planowanego podziału Spółki będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. W konsekwencji, przeniesienie ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa na Nową Spółkę w drodze podziału Spółki przez wydzielenie, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie bowiem ze wskazaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawartym w prawomocnych wyrokach: z dnia 7 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 934/07 oraz z dnia 12 sierpnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 666/08, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności została zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Konstrukcja cytowanych przepisów wskazuje, że czynność dostawy towarów należy rozumieć bardzo szeroko, a więc przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego należy przeanalizować przede wszystkim ekonomiczną istotę transakcji, a nie wyłącznie jej charakter prawny. Za taką interpretacją przemawia nie tylko językowa analiza przedmiotowego przepisu, ale również analiza celowościowa. Reasumując stwierdzić należy, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług jak i Dyrektywa wprowadza definicję dostawy towarów, która odwołuje się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą. W konsekwencji przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, będzie nie tylko umowa sprzedaży czy zamiany rzeczy, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Oznacza to, że z gospodarczego punktu widzenia przedmiotowa regulacja ma na celu opodatkowanie zbycia uprawnień do faktycznego dysponowania rzeczą, a nie wyłącznie prawa własności rzeczy w rozumieniu cywilistycznym.

Natomiast ww. konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym wspólnego podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Jakiekolwiek wyłączenia czy zwolnienia z zakresu opodatkowania mogą mieć zastosowanie, jeżeli wymienione są w samej Dyrektywie jako wyjątek od zasady ogólnej bądź wynikają z decyzji Komisji lub Rady wydanej dla poszczególnych państw członkowskich w trybie przewidzianym w Dyrektywie. Przy czym odstępstwa od tej reguły mogą być w niektórych przypadkach uwarunkowane koniecznością konsultacji z Komitetem ds. VAT, o którym mowa w artykule 398. Celem wprowadzenia regulacji art. 26 Dyrektywy było zapewnienie powszechności opodatkowania oraz zachowanie zasad konkurencyjności.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść Tytułu IV Działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.) zwanego dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, podział przedsiębiorcy czy wniesienie aportowe.

Dodatkowo należy zauważyć, iż dyrektywa z dnia 28 listopada 2006 r., 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w art. 19 w angielskiej wersji językowej zawiera w tym zakresie wyrażenie transfer as a contribution, a niemiecka Einbringung, które uzasadniałoby szerokie rozumienie terminu „transakcja zbycia”. Zatem przyjąć należy, że termin „transakcja zbycia” obejmuje również swoim zakresem przedmiotowym przeniesienie majątku spółki dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. (podział przez wydzielenie) na spółkę przejmującą nowo zawiązaną lub już istniejącą.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie i przeniesienie na nową spółkę części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak tutaj należy, że w sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w wyniku podziału spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” posłużyć się należy w tym zakresie definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

Według art. 551Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5.koncesje, licencje i zezwolenia;

6.patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8.tajemnice przedsiębiorstwa;

9.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W powyższym przepisie ustawodawca wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby zbywana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, że przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. Zatem w celu ustalenia, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, należy zbadać, czy zbywany zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych – w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

W ocenie Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.)

Należy zauważyć, iż prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ.: „Przegląd Podatkowy” 2004/4/50, ECR 2003/11B/I-14393) Trybunał zwracając uwagę, iż niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W ocenie Organu, dla uznania, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) do Nowej Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej struktury organizacyjnej jest podzielony na funkcjonalnie powiązane działy, które łącznie składają się na dwa podstawowe rodzaje działalności. Pierwszy z nich, to działalność w zakresie kompleksowej obsługi nieruchomości, polegająca na obsłudze administracyjnej, obsłudze księgowej, obsłudze technicznej, usługach w obszarze nadzoru technicznego, obsłudze prawnej i windykacyjnej, usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz działalności konsultingowej w zakresie inwestycji w nieruchomości wraz z pośrednictwem w obrocie nieruchomościami. Drugi rodzaj działalności Spółki polega na świadczeniu usług związanych ze zbiorowym zaopatrzeniem w wodę i zbiorowym odprowadzaniem ścieków.

W przyszłości planowany jest podział Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), poprzez wydzielenie tej jej części, która zajmuje się zarządzaniem nieruchomościami i przeniesienie go, wraz z zatrudnionymi w nim pracownikami, do nowo zawiązanej spółki Sp. z o.o (Nowa Spółka).

W skład wydzielonej części wejdą zarówno wszelkie składniki materialne powiązane z wydzielaną działalnością (w szczególności nieruchomości, inne środki trwałe oraz zespoły niskocennych składników majątkowych, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych), jak i składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne wpisane do prowadzonej ewidencji, koncesje i zezwolenia, wiedza pracowników oraz tzw. czynnik organizacyjny. Wyodrębnieniu podlegać będą ponadto wszelkie funkcjonalnie przyporządkowane zobowiązania i umowy (w tym zawarte przez Spółkę Dzieloną umowy najmu i dzierżawy lokali, w których prowadzona jest obecnie działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami). Zgodnie z przygotowanym planem podziału Spółki, nastąpi również przejście zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy - w odniesieniu do pracowników zajmujących się obsługą tej części przedsiębiorstwa. Wydzielana działalność związana z Zarządzaniem nieruchomościami jest faktycznie i organizacyjnie wyodrębniona w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki przyjętej uchwałą Zarządu i zaakceptowanej uchwałą Rady Nadzorczej. Obejmuje ona w schemacie przedsiębiorstwa zespół powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie, niezależnych od innych części przedsiębiorstwa, działów, do których została przyporządkowana grupa pracowników o kompetencjach związanych ze specyfiką wykonywanej działalności, którzy podlegają służbowo kierownikom wyposażonym w kompetencje decyzyjne w zakresie powierzonych im zadań.

Przy sporządzaniu planu podziału Spółki wymienione zostały określone składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa Spółki, co pozwała w sposób jednoznaczny określić majątek przenoszony do Nowej Spółki.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na rozpoznanie i przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do wydzielanej części oraz do pozostałej działalności prowadzonej przez Spółkę. Zasady księgowości obowiązujące w Spółce, pozwalają na precyzyjne przypisanie poszczególnych kosztów do danego rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę. Ewidencja rachunkowa każdego z dwóch rodzajów działalności Spółki (wydzielanego i pozostawianego w Spółce Dzielonej) umożliwia odrębne (tj. przypisane doń) ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z ich funkcjonowaniem. Obie części posiadają odrębnie wydzieloną ewidencję rachunkową prowadzoną według schematu kont właściwych dla całej Spółki, co zostało odzwierciedlone w planie kont. W szczególności, dzięki ewidencji rachunkowej oraz istniejącemu planowi kont Spółki, każda z części przedsiębiorstwa odrębnie ewidencjonuje funkcjonalnie związane z jej działalnością przychody i koszty, aktywa (w tym aktywa trwałe i należności) oraz zobowiązania. Powyższe działania pozwalają na oddzielne ewidencjowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z działalnością prowadzoną przez wydzielaną część działalności oraz resztę majątku Spółki. Podobne zasady dotyczą kosztów wspólnych (koszty ogólnego zarządu), które według opracowanego i zatwierdzonego przez Zarząd Spółki klucza alokacji przyporządkowywane są poszczególnym rodzajom działalności Spółki. Należy w tym miejscu dodać, iż koszty związane z całością działalności Spółki, np. koszty zarządu, czy koszty obsługi kredytów innych niż celowe, z których korzysta całość działalności Spółki, są przyporządkowane proporcjonalnie, zgodnie z opracowanym, stałym algorytmem alokacji kosztów wspólnych. Zespół składników będący przedmiotem przeniesienia do Nowej Spółki jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i ma pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot. Na bazie przeniesionego majątku. Nowa Spółka będzie kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą w tym samym zakresie, w którym była realizowana w ramach przenoszonej części przedsiębiorstwa. Przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) do Nowej Spółki nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. w trybie podziału spółki przez wydzielenie (zatem nie w trybie aportu).

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na wyodrębnianą działalność, będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, gdyż jak wynika z treści wniosku, odznaczać się będzie odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) do Nowej Spółki stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowić będzie czynność, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Konsekwencją powyższego będzie to czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na wyodrębnianą działalność, będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT
*   przeniesienie ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa na Nową Spółkę w drodze podziału Spółki przez wydzielenie, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

\-jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.