Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-49/13-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-08
Teza: Czy w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku (nr 1) Spółka powinna odprowadzić zryczałtowany podatek od należności licencyjnych ? Czy w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku (nr 2) Spółka powinna odprowadzić zryczałtowany podatek od należności licencyjnych ?
Słowa kluczowe: oprogramowanie; opłata-opłata licencyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07.01.2013 r. (data wpływu 17.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła

*   w zakresie stanu faktycznego oraz pytania oznaczonego nr 1 – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie stanu faktycznego oraz pytania oznaczonego nr 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne:

1.  Bank (dalej jako: Spółka, Wnioskodawca) wypłaca należności za użytkowanie oprogramowania komputerowego na rzecz podmiotu będącego rezydentem podatkowym Portugalii. Spółka wykorzystuje oprogramowanie wyłącznie na własne potrzeby, bez prawa udzielania dalszych licencji - nie ma ona prawa do jego udostępniania podmiotom trzecim i ingerowania w jego strukturę. Spółka za prawo do korzystania z oprogramowania płaci okresowe opłaty licencyjne.
2.  Spółka wypłaca należności za nabycie egzemplarzy programu komputerowego na rzecz podmiotu będącego rezydentem podatkowym Portugalii. Spółka wykorzystuje egzemplarze programów komputerowych wyłącznie na własne potrzeby i nie odsprzedaje ich innym podmiotom.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku (nr 1) Spółka powinna odprowadzić zryczałtowany podatek od należności licencyjnych ?
2.  Czy w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku (nr 2) Spółka powinna odprowadzić zryczałtowany podatek od należności licencyjnych ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki opłaty za użytkowanie oprogramowania komputerowego zaliczyć należy do należności licencyjnych, a więc zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop) art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a oraz z art. 12 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Lizbonie dnia 9.05.1995 r. (dalej: umowa polsko-portugalska) Spółka powinna pobierać i odprowadzać w dniu dokonania wypłaty wynagrodzenia należnego kontrahentowi z Portugalii zryczałtowany podatek.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 2a updop stanowi, iż z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego w tym także środka transportu urządzenia handlowego lub naukowego za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) z tytułu świadczeń doradczych księgowych badania rynku usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze podatek dochodowy ustała się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 updop przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przypadku Spółki zastosowanie ma art. 12 umowy polsko-portugalskiej. Zgodnie z art. 12 umowy polsko-portugalskiej należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności licencyjne mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych. Określenie należności licencyjne użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, w przypadku nabycia egzemplarza programu komputerowego, Spółka nie ma obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku u źródła od należności na rzecz kontrahenta portugalskiego.

W omawianym przypadku nie dochodzi do przeniesienia prawa autorskiego ani do zawarcia umowy licencyjnej. Należności wypłacane przez polskie podmioty na rzecz podmiotów zagranicznych z tytułu transakcji, których przedmiotem jest oprogramowanie komputerowe, jako dochody z praw autorskich lub praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw, podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 updop.

Bez względu na to czy zostało to literalnie stwierdzone w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania czy też nie, należności wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania oprogramowania komputerowego zaliczane są do należności licencyjnych.

Jeżeli umowa u unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o tym wprost należy mieć na uwadze, iż zgodnie z powszechnie przyjętym stanowiskiem wyrażonym w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD (pkt 13.1 Komentarza do art. 12 wersja z 2000 r.) „oprogramowanie komputerowe, o ile ustawodawstwo wewnętrzne dotyczące praw autorskich bezpośrednio tego nie stanowi, ma być traktowane jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo wewnętrzne nie stanowi inaczej, najwłaściwsze jest traktowanie programu komputerowego jak dzieła naukowego”.

W powyższym rozumieniu oprogramowanie komputerowe traktowane jest, co do zasady, jako dzieło literackie również w rozumieniu ustawodawstwa polskiego. Zgodnie bowiem z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 z późn. zm. ) programy komputerowe podlegają ochronie jak dzieła literackie.

Jednakże w przypadku umów licencyjnych nie następuje przeniesienie majątkowych praw autorskich do programu komputerowego, gdyż przedmiotem tych umów jest prawo do korzystania z programu komputerowego na określonych polach eksploatacji, wymienionych w art. 74 i 75 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przedmiotem licencji może być zatem prawo do powielania i publicznego rozpowszechniania programów komputerowych, jak również prawo ich modyfikacji czy publicznej prezentacji.

Również w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania za należności licencyjne uważa się te kwoty które są wypłacane za użytkowanie lub prawo do użytkowania dzieła literackiego lub naukowego, niezależnie od tego, czy są one zarejestrowane we właściwych rejestrach państwowych oraz bez względu na to czy są to zwykłe opłaty dokonane w wyniku umów licencyjnych czy tez kwoty wypłacane z tytułu odszkodowania za bezprawne kopiowanie lub naruszanie takich praw.

Tym samym sprzedaż produktu, jakim jest program komputerowy z którego dochód traktowany jest jako zysk przedsiębiorstwa zbywającego nie może być uważana za należność licencyjną w rozumieniu tych umów. Również samo skopiowanie programu na twardy dysk lub do pamięci operacyjnej bądź sporządzenie kopii zapasowej mające na celu jedynie umożliwienie prawidłowego korzystania w ramach własnego użytku nie skutkuje uznaniem płatności za należność licencyjną. Podobnie nabycie egzemplarza programu komputerowego z jednoczesnym prawem do jego skopiowania na określoną liczbę stanowisk nie będzie skutkowało uznaniem, iż mamy do czynienia z należnościami licencyjnymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   w zakresie stanu faktycznego oraz pytania oznaczonego nr 1 za prawidłowe,

*   w zakresie stanu faktycznego oraz pytania oznaczonego nr 2 za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stanu faktycznego oraz pytania oznaczonych nr 1.

Ad. 2

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej także: updop) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodó z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, przedstawionym przez Wnioskodawcę Spółka wypłaca należności na rzecz rezydenta podatkowego Portugalii, nie z tytułu przeniesienia praw czy też udzielenia prawa do korzystania z autorskich praw majątkowych w celu umożliwienia czerpania korzyści majątkowych w zakresie określonym w art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm. – dalej także: „u.pr.aut.”), tj.:

1.  w wyniku trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie - w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego,
2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała
3.  rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii), lecz z tytułu przeniesienia własności egzemplarzy programu komputerowego (stan faktyczny oznaczony nr 2) bez przeniesienia na nabywcę żadnych autorskich praw majątkowych do tego programu (w następstwie takiego nabycia korzystanie przez nabywcę z oprogramowania ograniczone jest wyłącznie do zakresu, w jakim jest to niezbędne do korzystania z programu zgodnie z jego przeznaczeniem) wyłącznie na własne potrzeby Wnioskodawcy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż przedmiotowe należności wypłacane na rzecz podmiotu portugalskiego związane z nabyciem egzemplarzy oprogramowania komputerowego określonych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieszczą się w dyspozycji normy prawnej określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, w szczególności nie można ich uznać za przychody z praw autorskich lub praw pokrewnych (Wnioskodawca nie wypłaca podmiotowi portugalskiemu należności np. za możliwość dalszego rozpowszechniania, czy też dokonywania modyfikacji lub zwielokrotnienia programu, natomiast w przedmiotowym przypadku podmiot portugalski upoważnia Wnioskodawcę do wykorzystania egzemplarzy określonego oprogramowania na własne jego potrzeby).

Brak jest zatem podstawy prawnej do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat przez Wnioskodawcę - art. 26 ust. 1 updop nie będzie miał w niniejsze sprawie zastosowania.

Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 1 updop osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Natomiast w opisanym przez Wnioskodawcę przypadku, Spółka dokonuje wypłat należności z innego tytułu, niż wymienione w art. 21 ust. 1 (oraz 22 ust. 1) updop.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oznaczonego nr 2, zgodnie z którym „w przypadku nabycia egzemplarza programu komputerowego, Spółka nie ma obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku u źródła od należności na rzecz kontrahenta portugalskiego”- należy uznać za prawidłowe.

W świetle powyższego należy uznać, iż dla potrzeb rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie (w zakresie stanu faktycznego oznaczonego nr 2) analiza postanowień art. 12 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Portugalską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Lizbonie dnia 09.05.1995 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 48, poz. 304, dalej: UPO) nie była konieczna. Należy bowiem zauważyć, iż umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest jedynie zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw (jurysdykcji podatkowych) do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

Skoro więc przedmiotowe dochody nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, nie jest konieczne w kontekście zadanego pytania analizowanie prawa Polski do opodatkowania tych przysporzeń.

Jedynie należy odnotować iż definicja określona w art. 12 ust. 3 polskojęzycznej wersji umowy (określenie "należności licencyjne", użyte w tym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z programami komputerowymi, filmami dla kin, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie albo prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego albo za informacje związane z doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej i naukowej”) nie będzie mogła być brana pod uwagę przy interpretacji postanowień art. 12 UPO z uwagi na rozbieżność z brzmieniem tego ustępu w wersji w języku portugalskim i angielskim (zgodnie z postanowieniami końcowymi UPO w przypadku rozbieżności przy interpretacji rozstrzygający będzie tekst angielski).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.