Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4515-210/15/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-29
Teza: odpłatny i nieodpłatny dział spadku
Słowa kluczowe: podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek-dział spadku
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 17 listopada 2015 r. (data wpływu do Organu – 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych działu spadku –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych działu spadku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W wyniku śmierci męża spadek po nim na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia w ½ nabyła Wnioskodawczyni jako żona oraz po ¼ dwie jego siostry. Każda ze spadkobierczyń nabyła spadek z dobrodziejstwem inwentarza. Długi spadkowe (niespłacone kredyty) przypadające na zmarłego wynosiły 518.295,00 zł. Na okoliczność nabycia spadku każda ze spadkobierczyń skorzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn, składając w tym celu formularz informacji SD-Z2.

Na wartość majątku mającego znaczenie dla masy spadkowej składały się nieruchomości stanowiące majątek odrębny zmarłego małżonka o łącznej wartości ok. 871.400,00 zł, w skład którego wchodziły grunty rolne gospodarstwa rolnego oraz obiekty budowlane gospodarstwa o wartości ok. 538.000,00 zł, a także budynek mieszkalny, budynek młyna i związane z nimi grunty oraz nieużytki i lasy o wartości ok. 333.400,00 zł. Małżonkowie posiadali również majątek nabyty w trakcie małżeństwa (współwłasność małżeńska) o łącznej wartości ok. 1.736.900,00 zł, w skład którego wchodziły grunty rolne gospodarstwa rolnego oraz obiekty budowlane gospodarstwa o wartości ok. 1.665.000,00 zł, a także budynek mieszkalny oraz nieużytki i lasy o wartośc i ok. 70.700,00 zł. Z tego względu do masy spadkowej wejdzie 1/2 majątku wspólnego małżonków o wartości 868.450,00 zł.

W związku z takim stanem zasobów majątkowych małżonkowie władali nieruchomościami o łącznej wartości  2.608.300,00 zł, na który składały się grunty rolne gospodarstwa rolnego oraz obiekty budowlane związane gospodarstwem o wartości ok. 1.908.000,00 zł, a także budynki mieszkalne, budynek młyna i związane z nimi grunty oraz nieużytki i lasy o wartości ok. 405.700,00 zł.

Z tego względu udział procentowy wartości budynków mieszkalnych, budynków niezwiązanych z gospodarstwem rolnym, gruntów niewchodzących w skład gospodarstwa rolnego, lasów oraz nieużytków w łącznej wartości całego majątku wynosił 15,55% (405.700,00 x 100%/ 2.608.300,00).

Aktualnie spadkobierczynie zamierzają dokonać częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, w ramach czego czynności dotyczyły będą jedynie nieruchomości. Czynności te związane będą z majątkiem odrębnym zmarłego małżonka o wartości ok. 871.400,00 zł oraz z 1/2 majątku małżeńskiego o wartości ok. 868.450,00 zł, co łącznie daje kwotę 1.739.850,00 zł. Z tego względu udział poszczególnych spadkobierczyń w wartości tego majątku kształtuje się jak niżej.

Udział Wnioskodawczyni jako żony wynosi 869.925,00 zł. Na tenże udział – przy uwzględnieniu wspomnianego wyżej procentowego współczynnika w wysokości 15,55% – składa się udział w wartości budynków mieszkalnych, budynków niezwiązanych z gospodarstwem rolnym, gruntów niewchodzących w skład gospodarstwa rolnego, lasów oraz nieużytków w kwocie 130.489,00 zł oraz udział w wartości gruntów rolnych oraz obiektów budowlanych związanych z gospodarstwem w kwocie 739.436,00 zł.

Udział każdej ze sióstr wynosi 434.963,00 zł. Na tenże udział – również przy uwzględnieniu wspomnianego wyżej procentowego współczynnika w wysokości 15,55% – składa się udział w wartości budynków mieszkalnych, budynków niezwiązanych z gospodarstwem rolnym, gruntów niewchodzących w skład gospodarstwa rolnego, lasów oraz nieużytków w kwocie 65.244,00 zł oraz udział w wartości gruntów rolnych oraz obiektów budowlanych związanych z gospodarstwem w kwocie 369.719,00 zł.

Częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności odbędzie się w następujący sposób:

Jedna ze sióstr w zamian za otrzymaną od Wnioskodawczyni określoną kwotę pieniędzy nie będzie faktycznie uczestniczyła w dziale spadku, ponieważ w jej przypadku będziemy mieli do czynienia z odpłatnym zniesieniem współwłasności.

Druga z sióstr w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia własności otrzyma na wyłączną własność określone nieruchomości o łącznej wartości 225.300,00 zł, na którą składały się będą nieużytki i las o faktycznej wartości 1.300,00 zł oraz grunty rolne wchodzące do jej gospodarstwa o wartości 224.000,00 zł.

W związku z takim sposobem działu spadku i zniesienia współwłasności po stronie Wnioskodawczyni nastąpi nieodpłatne nabycie mienia o wartości przekraczającej tę, która wynika na wprost ze spadkobrania. Wzrost ten dotyczył będzie zarówno budynków mieszkalnych, budynków i gruntów niezwiązanych z gospodarstwem rolnym, jak i gruntów rolnych, które wejdą w skład gospodarstwa Wnioskodawczyni i kształtował się będzie następująco:

Według spadkobrania udział w wartości budynków mieszkalnych, budynków i gruntów niezwiązanych z gospodarstwem rolnym wynosi 65,244,00 zł. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności faktyczna wartość tego rodzaju składników wyniesie 1.300,00 zł. Oznacza to, że po stronie Wnioskodawczyni nastąpi wzrost wartości tego rodzaju składników majątkowych, który będzie wynikał z różnicy pomiędzy obiema kwotami wynoszącej 63.944,00 zł.

Według spadkobrania wartość udziału gruntów rolnych wynosi 369,719,00 zł. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności faktyczna wartość tego rodzaju składników wyniesie 224.000,00 zł. Oznacza to, że po stronie Wnioskodawczyni nastąpi wzrost wartości tego rodzaju składników majątkowych, który będzie wynikał z różnicy pomiędzy obiema kwotami wynoszącej 145.719,00 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przypadku nieodpłatnego nabycia opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn będzie podlegało jedynie:

1.  zwiększenie wartości udziału o wskazaną wyżej kwotę, związane z wartością budynków mieszkalnych, budynków i gruntów niezwiązanych z gospodarstwem rolnym,
2.  nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem zwiększenie wartości gruntów rolnych, które będą wchodziły w skład gospodarstwa Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanej sytuacji opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlegała będzie jedynie zwiększona wartość składników majątku wymienionych wyżej w punkcie 1, która to wartość stanowiła będzie podstawę opodatkowania. Nie będzie natomiast podlegało opodatkowaniu zwiększenie wartości składników majątku wymienionych wyżej w punkcie 2, ponieważ są to grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, których nabycie jest zwolnione z tego podatku. Całkowicie natomiast neutralne podatkowo dla Wnioskodawczyni będzie odpłatne zniesienie współwłasności, co będzie miało miejsce w przypadku drugiej siostry będącej spadkobierczynią, która w zamian za określona kwotę otrzymaną od Wnioskodawczyni nie będzie faktycznie uczestniczyła w dziale spadku.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r., poz. 86, ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

W myśl ust. 2 tegoż przepisu podatkowi od spadków i darowizn podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Jak z powyższego wynika, ustawa o podatku od spadków i darowizn ściśle określa granice przedmiotu opodatkowania, tj. nabycie według określonych tytułów, wyczerpująco wymieniając tytuły, na podstawie których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Powyższy katalog ujęty w art. 1 ww. ustawy ma charakter zamknięty. Zatem opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega tylko takie nabycie, które zostało w nim wymienione w sposób wyraźny. W przedmiotowym zakresie ustawy nie mieści się więc m.in. nabycie tytułem nieodpłatnego działu spadku.

Przepisy ww. ustawy nie definiują pojęć: spadek czy dział spadku, a zatem należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.).

W myśl przepisu art. 922 § 1 ww. Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 925 w zw. z art. 924 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy. Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 cyt. ustawy).

Zgodnie z zapisem art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Zatem do momentu zniesienia współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Na podstawie art. 1038 § 1 Kodeksu cywilnego sądowy dział spadku powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku. § 2 wskazuje, iż umowny dział spadku może objąć cały spadek lub być ograniczony do części spadku.

Dział spadku jest zatem instytucją odrębną od dziedziczenia (nabycia spadku), który mogą ale nie muszą dokonać spadkobiercy po nabyciu spadku. Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu tym podatkiem podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy lub praw znajdujących się lub wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułów wymienionych enumeratywnie w tym przepisie.

Jak już wyżej wskazano, katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn określony w art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego jedynie wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią przypadki podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Tym samym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych z innych tytułów, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w wyniku śmierci męża Wnioskodawczyni spadek po nim na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia w ½ nabyła Wnioskodawczyni jako żona oraz po ¼ dwie jego siostry. Aktualnie spadkobierczynie zamierzają dokonać częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, w ramach czego czynności dotyczyły będą jedynie nieruchomości.

Częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności odbędzie się w następujący sposób:

1.  Jedna z sióstr w zamian za otrzymaną od Wnioskodawczyni określoną kwotę pieniędzy nie będzie faktycznie uczestniczyła w dziale spadku, ponieważ w jej przypadku będziemy mieli do czynienia z odpłatnym zniesieniem współwłasności.
2.  Druga z sióstr w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia własności otrzyma na wyłączną własność określone nieruchomości o łącznej wartości 225.300,00 zł, na którą składały się będą nieużytki i las o faktycznej wartości 1.300,00 zł oraz grunty rolne wchodzące do jej gospodarstwa o wartości 224.000,00 zł. W związku z takim sposobem działu spadku i zniesienia współwłasności po stronie Wnioskodawczyni nastąpi nieodpłatne nabycie mienia o wartości przekraczającej tę, która wynika na wprost ze spadkobrania. Wzrost ten dotyczył będzie zarówno budynków mieszkalnych, budynków i gruntów niezwiązanych z gospodarstwem rolnym, jak i gruntów rolnych, które wejdą w skład gospodarstwa Wnioskodawczyni.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie, należy stwierdzić, iż przedmiotem podziału jest de facto majątek, który wchodził w skład masy spadkowej. W wyniku tego podziału Wnioskodawczyni nabędzie nieodpłatnie mienie o wartości wyższej niż faktycznie nabyła w drodze spadku. Nabycie to nastąpi kosztem zmniejszenia majątku siostry męża Wnioskodawczyni – jako jednej ze spadkobierczyń. W efekcie zatem przysporzenie w majątku Wnioskodawczyni nastąpi w opisanej sytuacji w wyniku nieodpłatnego działu spadku (zniesienie współwłasności będzie więc tylko czynnością wtórną). Dział spadku, jako czynność nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. A zatem zamierzony zarówno dział spadku bez spłat i dopłat jak i odpłatny dział spadku nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego wynikającego z ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Końcowo Organ interpretacyjny pragnie jedynie nadmienić, że do odpłatnego działu spadku mają zastosowanie regulacje ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, ze zm.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.