Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-516/09-4/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-07-23
Teza: 1) Czy Wnioskodawca ma prawo do wliczania w koszty uzyskania przychodów 100% spłaconych odsetek od zaciągniętego kredytu na zakup lokalu? 2) Czy Wnioskodawca ma prawo amortyzować zakupiona nieruchomość od jej pełnej wartości? Jeżeli odpowiedź na postawione pytanie jest negatywna Wnioskodawca prosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie: w jaki sposób Wnioskodawca ma amortyzować zakupioną nieruchomość, jeżeli Wnioskodawca nie ma prawo do amortyzacji w 100%? 3) Czy Wnioskodawca może wynajmować żonie wyposażenie zakupione wyłącznie na swoją firmę w okresie gdy działalność żony nie była jeszcze zarejestrowana w ewidencji działalność gospodarczej?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal użytkowy; wartość-wartość początkowa; współwłasność; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2009 r. (data wpływu 27 kwietnia 2009 r.) uzupełnionym w dniach 17 i 20 lipca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacji podatkowej, w związku z czym pismem z dnia 7 lipca 2009 r., znak ILPB1/415-516/09-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 lipca 2009 r., a wniosek uzupełniono w dniu 17 i 20 lipca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od 1 maja 2008 r. działalność gospodarczą na zasadach ogólnych – podatkowa księga przychodowi rozchodów i jednocześnie czynnym podatnikiem VAT. Główną działalnością jest wynajem nieruchomości 68.20.Z, inną jest doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania PKD 70.22.Z, którą w sposób ciągły prowadzi i uzyskuje przychody opodatkowane stawką 22% VAT.

W ewidencji zakupu środków trwałych Wnioskodawca ujął następujące faktury:

1.  Faktura VAT 1 i 2 rata na zakup lokalu użytkowego wpłat dokonano przelewem w dniu 1 lipca 2008 r. oraz w dniu 9 marca 2008 r. z tytułu zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 26 lutego 2008 r. stanowiącej zobowiązanie stron do zawarcia umowy sprzedaży wyodrębnionego samodzielnego lokalu usługowo-handlowego w stanie surowym zamkniętym, tzw. developerskim o powierzchni użytkowej 230 m2, położonego na parterze budynku biurowego
2.  Faktura VAT numer na zaliczkę zgodnie z umową o roboty budowlane z dnia 18 czerwca 2008 r. jako wykonawca zobowiązał się do wykończenia „pod klucz” i oddanie inwestorowi w stanie gotowym do użytkowania (bez mebli i ruchomego wyposażenia) obiektu budowlanego. Sposób wykończenia lokalu określa opis inwestora oraz projekt budowlany adaptacji pomieszczeń usługowo-handlowych dla prowadzenia działalności o charakterze usługowo- zdrowotnym. Za wykonanie przedmiotu niniejszej umowy Inwestor zapłaci Wykonawcy wynagrodzenie ryczałtowe /robocizna/ w kwocie 45.000 zł Podstawą ustalenia ryczałtu jest obustronnie zatwierdzona kalkulacja. Koszt materiałów użytych do wykończenia lokalu będzie refakturowany na Inwestora z marżą 3% liczoną od wartości netto dostawy.
3.  Faktura VAT numer zapłata zaliczki 2 zgodnie z umową o roboty budowlane z dnia 18 czerwca 2008 r.
4.  Faktura VAT numer
5.  Faktura VAT numer (lustro bez ramki).
6.  Faktura VAT numer (pojemniki naśmieci, dozowniki mydła, pojemniki na ręczniki, suszarki do rak, mopy, odświeżacze powietrza).
7.  Faktura VAT (wykonanie sieci komputerowej i telefonicznej).
8.  Faktura VAT numer (montaż systemu alarmowego).
9.  Faktura VAT taksa notarialna, wypis aktu notarialnego.
10.  Faktura VAT (opłata za przyłącze energetyczne).
11.  Faktura VAT (rozliczenie końcowe prac remontowych w lokalu
12.  Faktura VAT końcowa płatność za lokal usługowy

Poza ww. fakturami, które dotyczą tylko nabycia lokalu-inwestycji były także faktury dokumentujące inne nabycia rzeczowe w tym elementy wyposażenia ruchomego.

Ostatnia z wymienionych faktur dotyczy zakupu aktem notarialnym. Repertorium A numer, o powierzchni 226.09 m2, składającego się z 5 gabinetów lekarskich, gabinetu przygot. zabiegowego, gabinetu zabiegowego, recepcji, pomieszczenia socjalnego, toalety pracowniczej, gabinetu stomatologicznego, pomieszczenia porządkowego. 2wc, kabiny higieny osobistej, wózkowni, wiatrołapu i poczekalni, wraz z przynależnym udziałem wynoszącym 190/1000 w częściach wspólnych budynku i w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu.

Kupujący małżonkowie oświadczyli w akcie notarialnym, że „przedmiot umowy kupują na prawach wspólności ustawowej częściowo z kredytu zaciągniętego przez męża za zgodą żony, jako przedsiębiorcy, na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Odbioru zakupionego lokalu dokonano na podstawie dwóch protokołów zdawczo-odbiorczych sporządzonych w dniu 20 listopada 2008 r. Pierwszy - faktyczny protokół odbioru z wymienionymi do poprawy usterkami, odręcznie, podczas odbioru lokalu spisany został z Wnioskodawcą jako odbierającym, a drugi drukowany sporządzony przez biuro obrotu nieruchomościami współpracujące z deweloperem-sprzedawcą lokalu z Wnioskodawcą i jego żoną na okoliczność zawiązania wspólnoty mieszkaniowej i przekazania stanów liczników. Z przedstawionych powyżej okoliczności faktycznych, zarówno faktury VAT dokumentujące wpłacone zaliczki na poczet zakupu nieruchomości, sfinalizowanie zakupu jak i prace budowlane wykończeniowe polegające na przystosowaniu lokalu dla potrzeb prowadzenia przychodni lekarskiej wystawione zostały na firmę Wnioskodawcy a podatek naliczony w nich zawarty pomniejszył w 100% podatek należny.

Małżonka Wnioskodawcy od 27 października 2008 r. prowadzi wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej działalność gospodarczą w zakresie usług medycznych. Miejscem prowadzenia działalności jest ww. lokal. Prowadzona przez małżonkę Zainteresowanego działalność jest przedmiotowo zwolniona z podatku od towarów i usług.

W chwili obecnej zakupiony lokal wynajmowany jest przez Wnioskodawcę w części wraz z wyposażeniem ruchomym dwóm firmom: firmie żony Zainteresowanego oraz innej prywatnej, należącej do osób trzecich.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23". Zatem, aby uznać jakiś wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione dwa warunki:

1.  powinien istnieć związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a osiągniętym przychodem,
2.  wydatek ten nie może znajdować się na liście zawartej w art. 23 ww. ustawy, stanowiącej katalog wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Łączne spełnienie tych dwóch warunków pozwala dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów. Jednocześnie zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a i pkt 33 tej samej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów),
*   odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Stosownie do postanowień art. 22a ust. 1 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu, 3 inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W przypadku nabycia środka trwałego w drodze kupna należy zastosować art. 22g ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako wartość początkową tego środka przyjąć cenę jego nabycia, przy czym zgodnie z art. 22g ust. 3 „Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarowi usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku".

Zaznaczyć należy, że w przypadku, gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, to zgodnie z art. 22g ust. 11 ww. ustawy, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku, przy czym zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących współwłasność majątkową małżonków, chyba, że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy Wnioskodawca ma prawo do wliczania w koszty uzyskania przychodów 100% spłaconych odsetek od zaciągniętego kredytu na zakup lokalu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy małżonkowie prowadzą odrębne firmy, wartość początkową wykorzystywanych przez nich składników majątków ustala się proporcjonalnie do udziału we własności. Zważywszy na to, iż w czasie trwania wspólności ustawowej małżonków nie można określić proporcji, w jakiej pozostają udziały małżonków we własności poszczególnych składników, regulację tę należy uznać za sprzeczną z przepisami kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Majątkowa wspólność małżeńska jest, bowiem jednym z rodzajów współwłasności łącznej, co oznacza, iż nie jest możliwe wyodrębnienie z niej udziału każdego z małżonków, czy to w formie procentowej czy też ułamkowej. Nie jest też możliwe poprzez analogię zastosowanie art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiącego, iż w przypadku, gdy tylko część budynku (lokalu) jest wykorzystywana do prowadzenia działalności Wówczas, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej odpowiadającej stosunkowi powierzchni wykorzystywanej na potrzeby firmy do powierzchni ogólnej. Niemożność zastosowania tego przepisu wynika z faktu, iż w praktyce obrotu gospodarczego często zdarza się tak, że w jednym miesiącu małżonkowie wykorzystują wspólną własność w proporcji po 50%, a w miesiącu następnym jeden z nich wykorzystuje przedmiot współwłasności już tylko w 30% a drugi małżonek wykorzystuje przedmiot współwłasności w 70%. Mając na uwadze powyższe skoro przepisy prawa podatkowego nie regulują takiej sytuacji w praktyce obrotu gospodarczego najlepszym praktycznym rozwiązaniem jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych przez jednego z małżonków. W tym konkretnym stanie faktycznym prawo to należne byłoby Wnioskodawcy. Zdaniem Zainteresowanego może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 100% spłaconych odsetek od zaciągniętego kredytu na zakup lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Stosownie do treści art. 22g ust. 3 ww. ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Treść art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli: – pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu), – pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału,
2.  spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń,
3.  umorzenie kapitałów pozostających w związku z utworzeniem (nabyciem), powiększeniem lub ulepszeniem źródła przychodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Treść art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

*   zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę,

*   odsetki zostały zapłacone,

*   odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie różnicuje rodzaju kredytu, od którego spłacane są odsetki. Jednakże należy zaznaczyć, iż to na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek udowodnienia faktu, że pobrane środki zostały przeznaczone na cel związany z przedmiotem prowadzonej działalności.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że jeżeli odsetki od kredytu zostały naliczone i zapłacone po dniu wprowadzenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych, to wówczas Wnioskodawca może je zaliczyć - proporcjonalnie do posiadanego udziału - bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zaznaczyć jednak należy, że zgodnie z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeśli odsetki od kredytu zostały naliczone i zapłacone do dnia przekazania środka trwałego do używania, to zwiększają one wartość początkową tego środka trwałego i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wniosek w zakresie amortyzacji środka trwałego oraz w zakresie najmu został rozstrzygnięty odrębnymi pismami z dnia xxx lipca 2009 r. nr ILPB1/415-516/09-5/IM, ILPB1/415-516/09-6/IM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.