Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-433/13/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-15
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 30 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 3 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   możliwości zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - **jest prawidłowe,**
*   momentu zaliczenia tej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów tej działalności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 20 czerwca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-433/13/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 3 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów z wikliny. W dniu 12 grudnia 2009 r. sprzedał towar o wartości 70.264,87 Euro, tj. 290.826,30 zł firmie prowadzącej działalność na terenie Włoch. Do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca nie otrzymał zapłaty. Sprawa została skierowana na drogę sądową. W dniu 26 lutego 2013 r. sąd we Włoszech (wydział upadłości), po dokonaniu czynności likwidacji aktywów przedstawił rozliczenie (zgodnie z art. 116 prawa podatkowego).

Z rozliczenia wynika, że stan aktywów równy jest zero, pasywa to kwota 190,56 Euro - są to koszty postępowania sądowego.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 27 czerwca 2013 r., Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że:

*   dysponuje postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego,
*   wierzytelność, o której mowa we wniosku nie uległa przedawnieniu.

Istotne elementy stanu faktycznego zostały również zawarte we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazano, iż wierzytelność wobec ww. firmy włoskiej została zaksięgowana jako przychód należny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwotę 290.826,30 zł, będącą wierzytelnością nie zapłaconą można w całości zaliczyć w koszty uzyskania przychodów, w dacie wydania rozliczenia przez włoski sąd powszechny (wydział upadłości)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), należność od firmy prowadzącej działalność na terenie Włoch (sprzedaż towaru w dniu 12 grudnia 2009 r.) zaksięgował, jako przychód należny z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, od którego zapłacił 19% podatek dochodowy. Po otrzymaniu postanowienia z sadu o stanie aktywów i pasywów dłużnika Wnioskodawca uważa, że sąd we Włoszech uprawdopodobnił nieściągalność wierzytelności. Wnioskodawca uznał wierzytelność za nieściągalną, która na podstawie art. 26 ust. 2 pkt 2 (winno być art. 23 ust. 2 pkt 2) została udokumentowana i zaksięgował ją w koszty uzyskania przychodów w kwocie 290.826,30 zł. W wyżej powołanym uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wyjaśnił, że oczekuje interpretacji art. 23 ust. 1 pkt 20 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przestawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, iż kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), których wykładnia nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:

1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

4.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Art. 23 ust. 2 ww. ustawy, zawiera zamknięty katalog orzeczeń, których wydanie przez właściwy organ pozwala uznać nieściągalność danej wierzytelności za uprawdopodobnioną. Jednakże aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności. Nie będzie stanowiło podstawy do zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodu postanowienie o umorzeniu postępowania, jak i inne postanowienia organów egzekucyjnych, z treści których nie wynika jednoznacznie, iż podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika. Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności może nastąpić najwcześniej w dacie uprawomocnienia się postanowienia organu egzekucyjnego, jeśli w tej dacie będzie podjęta przez podatnika decyzja o uznaniu postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu.

W świetle powyższych przepisów zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
2.  wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień kodeksu cywilnego,
3.  nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednocześnie należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Zatem, jeżeli w kwocie wierzytelności nieściągalnej zawarty jest podatek od towarów usług, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się tylko wierzytelność w kwocie netto. Należny podatek VAT zawarty w wierzytelności nie podlega bowiem zaliczeniu do przychodów należnych.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujący stan prawny, stwierdzić należy, iż w przypadku gdy wierzytelność została wcześniej zaliczona do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przedawniona w świetle przepisów kodeksu cywilnego, a jej nieściągalność została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów nie wcześniej jednak, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

Jednocześnie wskazać należy, iż powołany przepis art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie odnosi się wyłącznie do orzeczeń wydawanych przez polskie organy (sąd lub organ postępowania egzekucyjnego). Przepis nie zawiera określenia „postanowieniem polskiego sądu”, zatem dopuszczalnym jest dokumentowanie nieściągalności wierzytelności również orzeczeniami innych sądów niż polskie pod warunkiem, że orzeczenia te wywołują takie skutki prawne, jakie rodzą na gruncie prawa polskiego wymienione w art. 23 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzaje orzeczeń. Przy czym, w rozstrzygnięciu sprawy istotna jest ocena skutków prawnych danej czynności sądowej (danego orzeczenia), nie zaś wyłącznie jego przypisana w ustawie forma. W sytuacji gdy wydawane jest orzeczenie sądu innego państwa, należy oceniać jego skutki prawne (w tym zwłaszcza skutki prawne w zakresie skuteczności dochodzenia należności przez wierzyciela), a nie ograniczać się wyłącznie do formy i nazwy wydanego postanowienia, wyroku itp. Jezeli zatem skutki prawne wydanego przez sąd włoski postanowienia są dla wierzyciela identyczne, jak skutki postanowienia wydawanego na gruncie polskiego prawa, przez sąd polski, to należy uznać, iż takie postanowienie sądu włoskiego (mając na względzie jego cel i wywoływane skutki prawne) odpowiada postanowieniu sądu polskiego, o którym mowa w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, nie ulega wątpliwości, że postanowienie sądu włoskiego będące odpowiednikiem polskiego postanowienia o nieściągalności stanowi odpowiednią przesłankę udokumentowania nieściągalności wierzytelności stosownie do treści art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile z tego postanowienia wynika, że dłużnik nie posiada majątku na zaspokojenie roszczenia wierzyciela.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 27 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) oraz art. 4 pkt 1 i 5 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 43, poz. 241 ze zm.), językiem urzędowym konstytucyjnych organów państwa, a także organów, instytucji i urzędów podległych ww. organom, powołanych w celu realizacji zadań tych organów jest język polski. A zatem dla celów dowodowych podatnik dysponując dokumentem obcojęzycznym powinien posiadać jego tłumaczenie na język polski.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca sprzedał towar podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie Włoch, a wynikającą z tego faktu należność zaksięgował jako przychód należny z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i zapłacił 19% podatek dochodowy. Kontrahent włoski do dnia złożenia wniosku nie uregulował swoich zobowiązań. W wyniku postępowania prowadzonego przez włoski sąd ustalono, że stan aktywów dłużnika równy jest zero (pasywa to kwota 190,56 Euro - są to koszty postępowania sądowego). W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 27 czerwca 2013 r. Wnioskodawca jednoznacznie stwierdził, że dysponuje postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego. Ponadto, Wnioskodawca zaznaczył, że wierzytelność, o której mowa we wniosku nie uległa przedawnieniu.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż jeżeli wierzytelność, o której mowa we wniosku spełnia przedstawione wyżej warunki, a skutki prawne postanowienia sądu włoskiego o nieściągalności wierzytelności są identyczne jak skutki prawne, jakie na gruncie prawa polskiego rodzi takie postanowienie, to może ona zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w dacie uprawomocnienia się postanowienia dokumentującego jej nieściągalność, o ile w tej dacie Wnioskodawca uznał ww. postanowienie za odpowiadające stanowi faktycznemu.

Z kontekstu zadanego pytania, wyznaczającego zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz treści własnego stanowiska w sprawie wynika, że w ocenie Wnioskodawcy wierzytelność można w całości zaliczyć w koszty uzyskania przychodów, w dacie wydania rozliczenia przez sąd powszechny, bądź otrzymania postanowienia sądu o stanie aktywów i pasywów. Jednakże jak wyżej wskazano, wierzytelność nieściągalna może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, oczywiście przy spełnieniu pozostałych warunków, w dacie uprawomocnienia się postanowienia dokumentującego jej nieściągalność, a nie w dacie jego wydania (czy też otrzymania stosownego dokumentu).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości zaliczenia wierzytelności nieściągalnej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej jest prawidłowe,
*   momentu zaliczenia tej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów tej działalności jest nieprawidłowe.

Nadmienić należy, iż spełnienie ww. przesłanek zaliczenia wierzytelności nieściągalnych do kosztów podatkowych może zostać zweryfikowane przez upoważniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.