Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-340/11-3/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-03
Teza: Opodatkowanie dochodów z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora Spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru.
Słowa kluczowe: Cypr; dochód; dyrektor; opodatkowanie; podatek; rezydent podatkowy; spółki; wynagrodzenia; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2011 r. (data wpływu 15.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora Spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.04.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora Spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym i zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawczyni rozważa założenie spółki z siedzibą na Cyprze, która będzie cypryjskim rezydentem podatkowym i która będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na Cyprze.

Spółka Cypryjska po jej założeniu będzie wypłacać na rzecz Wnioskodawczyni zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim udział w zyskach tej spółki w formie dywidendy.

Ponadto możliwe jest, że Wnioskodawczyni będzie sprawowała w Spółce Cypryjskiej funkcję dyrektora w organie zarządczym spółki (radzie dyrektorów). W takim wypadku Spółka Cypryjska będzie wypłacać Wnioskodawczyni wynagrodzenie z tytułu pełnienia obowiązków dyrektora w tej spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pytanie 1.

Czy jako udziałowiec spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze będącej cypryjskim rezydentem podatkowym, w przypadku uzyskania przychodu z tytułu udziału w zyskach tej spółki w formie dywidendy, Wnioskodawczyni będzie uprawniona do odliczenia od kwoty podatku należnego w Polsce z tytułu otrzymanej dywidendy 10% podatku u źródła, który byłby pobrany na podstawie przepisu art. 24 ust. 3 w związku z ust. 1 lit b) umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim?

Pytanie 2.

Czy całkowity dochód uzyskiwany przez Wnioskodawczynię z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce będącej cypryjskim rezydentem podatkowym będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do uwzględnienia tego dochodu dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni podlegającego opodatkowaniu w Polsce?

Odpowiedź na pytania 2 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek w zakresie pytania 1 zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawczyni wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w radzie dyrektorów (zarządzie) Spółki mającej siedzibę na Cyprze jest zwolnione z opodatkowania w Polsce. Jednak dochód ten może być wzięty pod uwagę przy obliczaniu podatku dochodowego od pozostałego dochodu osiąganego przez Wnioskodawczynię w Polsce (tzw. zwolnienie z progresją). Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o pdof, osoby fizyczne, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Z kolei art. 4a ustawy o pdof stanowi, iż przepisy art. 3 ust 1 ustawy o pdof stosuje się z uwzględnieniem umów międzynarodowych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W związku z uzyskiwanym wynagrodzeniem z tytułu pełnienia funkcji w radzie dyrektorów spółki będącej cypryjskim rezydentem podatkom, zastosowanie znajdzie art. 16 UPO. Zgodnie z tym przepisem, w polskiej wersji językowej UPO, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w przypadku będącym przedmiotem wniosku w Polsce) osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (w przypadku będącym przedmiotem wniosku na Cyprze), mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie (czyli na Cyprze).

Jak wyżej wskazano art. 30 UPO stanowi, że umowę sporządzono w językach polskim, greckim i angielskim, przy czym wszystkie teksty są jednakowo autentyczne natomiast w przypadku rozbieżności przy interpretacji, tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający.

Z tego względu, w celu prawidłowej interpretacji art. 16 UPO należy sięgnąć do wersji angielskiej UPO. Art. 16 UPO w wersji angielskiej posługuje się terminem „board of directors” (rada dyrektorów) nie zaś „rada nadzorcza”. Rada dyrektorów stanowi zaś odpowiednik zarządu, nie zaś rady nadzorczej. Oznacza to, iż art. 16 UPO znajduje zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektorskich (zarządu) w spółce cypryjskiej.

Przegląd treści postanowień wielu umów w zakresie unikania podwójnego opodatkowania i porównanie ich z wersjami anglojęzycznymi prowadzi do wniosku, że pojawiający się termin „board of directors” różnie jest tłumaczony, przy czym wyraźna jest tendencja do interpretowania go jako organu o kompetencjach zarządczych. W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z postanowieniami angielskiej UPO (wersji rozstrzygającej) art. 16 dotyczy wynagrodzeń dyrektorów (zarządu) i innych należności, jakie uzyskują oni także z tytułu sprawowania wszelkich funkcji członków organów zarządzających spółek prawa cypryjskiego.

Postanowienie w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (tu: na Cyprze) oznacza, że Cypr posiada uprawnienie do opodatkowania wynagrodzenia dyrektorów. To, czy wynagrodzenie dyrektorów będzie faktycznie opodatkowane na Cyprze, zależy wyłącznie od wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego Cypru.

Zasady opodatkowania wynagrodzenia dyrektorów spółek cypryjskich osiąganych przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce reguluje art. 24 ust. 1 lit. a) UPO. Postanowienie to wskazuje, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Zatem, skoro wynagrodzenie dyrektorów może być opodatkowane na Cyprze (tj. Cypr posiada uprawnienie do jego opodatkowania), zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit a) UPO. W konsekwencji, dochody takie będą zwolnione z opodatkowania w Polsce (tzw. zwolnienie z progresją). Wniosek ten znajduje pełne zastosowanie bez względu na fakt, czy zgodnie z wewnętrznym ustawodawstwem cypryjskim dochód ten jest faktycznie opodatkowany na Cyprze. W świetle powyższego, otrzymywane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenie, z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, powinno podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego w Polsce. Dochód ten będzie jednak brany pod uwagę przy obliczaniu stawki podatkowej.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje Ministra Finansów wydane w indywidualnych sprawach, w tym przykładowo, pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 czerwca 2010 r., (znak IPPB2/415-291/10-2/MR), pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 czerwca 2010 r. (znak IBPBII/1/415-359/10/ŚS), pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 czerwca 2010 r. (znak ITPB1/415-348/10/AK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni będzie otrzymywała wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 04 czerwca 1992 r. (t. j. Dz. U. z 1993 r., Nr 117, poz. 523) wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

W myśl tego przepisu, dochód osoby mającej miejsce zamieszkanie na terytorium Polski z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany w państwie źródła, t. j. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, t. j. w Polsce.

Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Artykuł 30 ww. Umowy stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Art. 16 umowy w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację Wnioskodawczyni na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

Art. 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując należy stwierdzić, iż uzyskiwane dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, t. j. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.