Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-554/16-4/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-08
Teza: 1) Czy otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota, na którą opiewał czek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) w Polsce? 2) Co stanowi przychód Wnioskodawczyni podlegający opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w updof czy kwota brutto (tj. kwota sprzed potrącenia podatku przez amerykańskie władze), czy kwota netto wykazana na czeku otrzymanym przez Wnioskodawczynię i przez Nią zrealizowanym (tj. kwota po potrąceniu podatku przez amerykańskie władze)? 3) Czy uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód należy opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 updof? 4) Czy momentem powstania obowiązku podatkowego był: dzień wystawienia czeku, dzień otrzymania czeku przez Wnioskodawczynię, dzień przedstawienia czeku do inkasa, czy dzień faktycznego otrzymania/wpłaty pieniędzy na konto (tj. 15 października 2015 r.)? 5) Do jakiego źródła przychodu, na gruncie updof, należy przypisać uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód? 6) Czy w opisanym stanie faktycznym źródło przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię znajdowało się na terytorium USA, czy Polski? 7) Czy - w przypadku podlegania opodatkowaniu w Polsce całej kwoty (brutto) - podatek potrącony przez amerykańskie władze podatkowe pomniejszy kwotę polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych? 8) Czy otrzymany przez Wnioskodawczynię czek, bądź pieniądze (tj. kwota netto), nie podlegają opodatkowaniu w Polsce? 9) Czy Wnioskodawczyni miała obowiązek odprowadzenia zaliczki od otrzymanego dochodu oraz jakim formularzem powinna ewentualnie była się w tym celu posłużyć? 10) Czy ewentualny polski podatek w formie zaliczki powinien był zostać potrącony oraz odprowadzony do polskiego fiskusa przez polski bank, który dokonał przekazania kwoty Wnioskodawczyni? 11) Po jakim kursie należy przeliczyć przychód otrzymany przez Wnioskodawczynię w walucie obcej, aby otrzymać kwotę przychodu w polskich złotych?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz kapitałowy; programy-programy emerytalne; waluta
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.) oraz w piśmie z dnia 29 czerwca 2016 r. (data nadania 29 czerwca 2016 r., data wpływu 4 lipca 2016 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 16 czerwca 2016 r. Nr IPPB4/4511-554/16-2/JK2 (data nadania 16 czerwca 2016 r., data doręczenia 23 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty przyznanej Wnioskodawczyni po śmierci byłego małżonka będącego uczestnikiem planu emerytalnego w USA – **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do momentu powstania przychodu i dnia przeliczenia dolarów amerykańskich na złote polskie,
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty przyznanej Wnioskodawczyni po śmierci byłego małżonka będącego uczestnikiem planu emerytalnego w USA.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 16 czerwca 2016 r. Nr IPPB4/4511-554/16-2/JK2 (data nadania 16 czerwca 2016 r., data doręczenia 23 czerwca 2016 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez nadesłanie pełnomocnictwa oraz doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 29 czerwca 2016 r. (data nadania 29 czerwca 2016 r., data wpływu 4 lipca 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest polską rezydentką podatkową. Wnioskodawczyni była polską rezydentką podatkową również w roku 2015. Wnioskodawczyni jest obywatelką zarówno Polski, jak i Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej (dalej: USA). W związku ze śmiercią byłego męża (obywatela i rezydenta podatkowego USA), Wnioskodawczyni otrzymała w 2015 roku czek na kwotę 162.464,83 dolarów amerykańskich. Czek wystawiony został przez X. (w tłumaczeniu na polski: plan emerytalny Amerykańskiego Stowarzyszenia), którego członkiem był były małżonek Wnioskodawczyni. X. to stowarzyszenie naukowe z siedzibą w USA, zajmujące się wspieraniem różnych zagadnień związanych z chemią i naukami pokrewnymi. Stowarzyszenie zostało założone w 1876 roku na Uniwersytecie. Zgodnie z wewnętrznymi regulacjami amerykańskiego prawodawstwa (w tym regulacjami X.) Wnioskodawczyni - w związku ze śmiercią byłego małżonka - jako byłej małżonce uczestnika planu emerytalnego, przyznano kwotę 232.092,61 dolarów amerykańskich. Od kwoty tej, na podstawie amerykańskiego prawodawstwa, potrącono podatek w wysokości 30% (tj. 69.627,78 dolarów amerykańskich). Następnie różnicę w kwocie 162.464,83 dolarów amerykańskich przekazano Wnioskodawczyni w postaci wspomnianego wcześniej czeku Bank Y. w dniu 8 marca 2015 r.

Czek numer xxx z dnia 3 sierpnia 2015 roku z The Bank Y. został wpłacony na konto Wnioskodawczyni w Bank w W. dnia 24 sierpnia 2015 roku.

Następnie, na podstawie umowy z dnia 24 sierpnia 2015 r. zawartej przez Wnioskodawczynię z Bank S.A., przedstawiła ona powyższy czek, na wspomnianą kwotę 162.464,83 dolarów amerykańskich, do inkasa. D. Bank S.A. przyjął ww. czek do inkasa. Jednakże fundusze były dostępne dla Wnioskodawczyni, od 15 października 2015 roku, co wynikało z wewnętrznych procedur Bank S.A.

W odpowiedzi wezwanie, pełnomocnik Wnioskodawczyni wskazał, że właściwą datą otrzymania czeku jest 3 sierpnia 2015 r. a rozbieżność dostrzeżona przez Ministra jest tylko pozorna bowiem źródłem jest odmienny sposób pisowni dat w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej (tj. najpierw miesiąc a następnie dzień). Na czeku widnieje data zapisana w formacie „amerykańskim”.

Pełnomocnik Wnioskodawczyni wyjaśnił, że przyjmując, że pod pojęciem „funduszu kapitałowego” chodzi o instytucje, do których odnoszą się przepisy polskiego prawa można wnioskować, że instytucje amerykańskie (nawet podobne) nie stanowią „funduszy kapitałowych” w znaczeniu w jakim to pojęcie zostało użyte przez Ministra. Ponadto z uzupełnienia wynika:

*   wypłata środków w postaci czeku Wnioskodawczyni nie nastąpiła z funduszu kapitałowego,
*   środki z Planu emerytalnego nie były inwestowane - w akcje spółki lub jednostki uczestnictwa funduszy kapitałowych wyselekcjonowanych przez pracodawcę małżonka,
*   wypłata środków z Planu emerytalnego nie polegała na sprzedaży akcji lub umorzeniu jednostek uczestnictwa funduszy kapitałowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota, na którą opiewał czek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) w Polsce?
2.  Co stanowi przychód Wnioskodawczyni podlegający opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w updof czy kwota brutto (tj. kwota sprzed potrącenia podatku przez amerykańskie władze), czy kwota netto wykazana na czeku otrzymanym przez Wnioskodawczynię i przez Nią zrealizowanym (tj. kwota po potrąceniu podatku przez amerykańskie władze)?
3.  Czy uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód należy opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 updof?
4.  Czy momentem powstania obowiązku podatkowego był: dzień wystawienia czeku, dzień otrzymania czeku przez Wnioskodawczynię, dzień przedstawienia czeku do inkasa, czy dzień faktycznego otrzymania/wpłaty pieniędzy na konto (tj. 15 października 2015 r.)?
5.  Do jakiego źródła przychodu, na gruncie updof, należy przypisać uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód?
6.  Czy w opisanym stanie faktycznym źródło przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię znajdowało się na terytorium USA, czy Polski?
7.  Czy - w przypadku podlegania opodatkowaniu w Polsce całej kwoty (brutto) - podatek potrącony przez amerykańskie władze podatkowe pomniejszy kwotę polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych?
8.  Czy otrzymany przez Wnioskodawczynię czek, bądź pieniądze (tj. kwota netto), nie podlegają opodatkowaniu w Polsce?
9.  Czy Wnioskodawczyni miała obowiązek odprowadzenia zaliczki od otrzymanego dochodu oraz jakim formularzem powinna ewentualnie była się w tym celu posłużyć?
10.  Czy ewentualny polski podatek w formie zaliczki powinien był zostać potrącony oraz odprowadzony do polskiego fiskusa przez polski bank, który dokonał przekazania kwoty Wnioskodawczyni?
11.  Po jakim kursie należy przeliczyć przychód otrzymany przez Wnioskodawczynię w walucie obcej, aby otrzymać kwotę przychodu w polskich złotych?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1)

Opisane powyżej zdarzenie powoduje powstanie u Wnioskodawczyni powstanie obowiązku podatkowego na gruncie updof.

Ad. 2)

Przychodem Wnioskodawczyni jest kwota brutto.

Ad. 3)

Uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód należy opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 updof.

Ad. 4)

Moment uzyskania przychodu to dzień, od którego Wnioskodawczyni mogła dysponować pieniędzmi (tj. 15 października 2015 roku).

Ad. 5).

Uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód należy zaliczyć do przychodów z tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 updof.

Ad. 6)

Źródło uzyskanego przez Wnioskodawczynię przychodu znajdowało się w USA.

Ad. 7) Podatek zapłacony w USA zalicza się na poczet polskiego podatku. Tym samym kwota polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych podlegająca wpłacie powinna zostać pomniejszona o kwotę podatku zapłaconego/potrąconego w USA. Według art. 20 ust. 1 Umowy „Zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych”. Oznacza to, że podatek potrącony w USA przez amerykańskie władze może zostać zaliczony na poczet polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ad. 8)

Zdaniem Wnioskodawczyni podlega Ona opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od uzyskanego przychodu, co wynika z art. 3 ust. 1 updof. Podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku kwota brutto przyznana Jej (wynikająca z) na podstawie wewnętrznych regulacji X.. Uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 9)

Wnioskodawczyni nie miała obowiązku odprowadzania jakiejkolwiek zaliczki ponieważ uzyskany przez Nią przychód nie mieści się w dyspozycji art. 44 updof, a w szczególności nie dotyczy go art. 44 ust. lc updof.

10)

Polski bank pośredniczący w przekazaniu funduszy Wnioskodawczyni nie występował w charakterze płatnika, ponieważ kwota otrzymana przez Wnioskodawczynię nie stanowiła „emerytury i renty z zagranicy”, o których mowa w art. 35 ust. 1 pkt 1 updof: „Do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane: 1) osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy - od wypłacanych przez nie emerytur i rent.

Ad. 11)

Przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię w dolarach amerykańskich należy przeliczyć na złote polskie zgodnie z art. 11a ust. 1 updof, tj. według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, tj. z dnia 14 października 2015 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 7 lit. b) Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki w sprawie uniknięcia podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 08 października 1974 r. (Dz. U z 1976 r. Nr 31, poz. 178), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski" oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi polskiemu jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.

Definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsce zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest polską rezydentką podatkową. Wnioskodawczyni była polską rezydentką podatkową również w roku 2015. Wnioskodawczyni jest obywatelką zarówno Polski, jak i Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej.

Dla oceny skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawczynię jako osoby fizycznej mającej miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czeku, otrzymanego po śmierci małżonka będącego uczestnikiem planu emerytalnego w USA, należy odwołać się do umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania wypłaty związanej uzyskaniem świadczenia z funduszu emerytalnego. Oznacza to, że dochód ten podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z postanowieniami art. 5 umowy („Ogólne zasady opodatkowania”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 tej umowy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (w Polsce) może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo (USA) z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa (z USA) i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Przepis art. 5 ust. 2 umowy stanowi, iż postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez:

1.  prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo lub
2.  przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.

Stosownie do art. 5 ust. 3 umowy, bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie (zgodnie z zasadami artykułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła w życie.

Z powyższych przepisów wynika, że Polska ma prawo opodatkować dochód z tytułu kwoty przyznanej po śmierci byłego małżonka będącego uczestnikiem planu emerytalnego w USA osobie mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Prawo to wynika z zapisu art. 5 ust. 3 umowy, zgodnie z którym państwu rezydencji przysługuje pełne prawo do opodatkowania dochodów, osoby mającej na jego terytorium miejsce zamieszkania.

Należy podkreślić, że dochód ten może być również opodatkowany w państwie, z którego jest wypłacany (w USA).

Kwestia eliminowania podwójnego opodatkowania jest możliwa dzięki zastosowaniu właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania.

I tak w myśl art. 20 ust. 1 polsko-amerykańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Powyższe oznacza, że podatnik mający miejsce zamieszkania w Polsce (nieograniczony obowiązek podatkowy) a uzyskujący przychód z czeku otrzymanego po śmierci małżonka będącego uczestnikiem planu emerytalnego w USA będzie miał obowiązek opodatkować ten dochód w Polsce, jednak od podatku obliczonego zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi będzie mógł odliczyć podatek zapłacony w Stanach Zjednoczonych.

Przechodząc zatem na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zauważyć, że w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy, zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z punktem 9 tego artykułu źródłem przychodów są „inne źródła”.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Przychód ten powstaje w każdym przypadku, kiedy u podatnika występują realne korzyści majątkowe.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Należy zauważyć, że ustawodawca w treści art. 11 nie zawarł definicji pojęcia wartości pieniężnych, jednak posługując się potocznym znaczeniem tego określenia należy przez to rozumieć aktywa finansowe, które mogą być używane do regulowania zobowiązań pieniężnych jako substytuty pieniądza, mimo że nie są pieniądzem. Wartości pieniężne wyrażają istnienie prawa majątkowego o określonej wartości i przyjmują formę przykładowo weksli, czeków lub innych papierów wartościowych uprawniających do otrzymania określonych kwot pieniężnych. Jednocześnie podkreślić należy, że przychodem są nie tylko otrzymane lecz także postawione do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężne (np. czek). Oznacza to, że przychód osiągnie zarówno podatnik, który pobrał pieniądz osobiście jak i ten, który nie pobrał pieniędzy, pod warunkiem, że były one postawione mu do dyspozycji. Poprzez sformułowanie „postawienie do dyspozycji” należy rozumieć takie przedstawienie podatnikowi przysługujących mu wartości pieniężnych, aby mógł on z nich swobodnie skorzystać („Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz”, red. Dr J. Marciniuk, wyd. C.H.Beck, Warszawa 2003).

W przypadku zatem należności przekazanych podatnikowi w formie czeku, należy uznać, że zostają one postawione podatnikowi do dyspozycji z momentem przekazania podatnikowi czeku możliwego do zrealizowania. Moment faktycznego zrealizowania czeku nie ma wpływu na to, że z chwilą otrzymania go podatnik miał już określoną wartość pieniężną do swojej dyspozycji.

Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawczyni uzyskała przychód z zagranicy w momencie otrzymania czeku, tj. w dniu 3 sierpnia 2015 r., a nie jak wskazała Wnioskodawczyni w dniu 15 października 2015 r.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie kwota brutto (przed potrąceniem podatku przez amerykańskie władze) otrzymana przez Wnioskodawczynię stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Polsce powyższe dochody podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy i przy zastosowaniu zasady określonej w art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W myśl art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Przychód (dochód) ten uzyskany przez Wnioskodawcę należy wykazać, zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 cytowanej ustawy w zeznaniu, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym. W takim przypadku osiągnięty dochód będzie podlegał opodatkowaniu według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku Wnioskodawczyni będzie mogła dokonać odliczenia podatku zapłaconego w USA od przyznanej kwoty.

Przeliczenia przychodu w walutach obcych należy dokonać zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychody w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, w którym czek został postawiony do dyspozycji. tj. przedmiotowej sprawie przeliczenia należy dokonać według kursu z dnia 2 sierpnia 2015 r.

W odniesieniu do zaliczek miesięcznych, należy zauważyć, że zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują wypłaty emerytur i rent z zagranicy – od wypłacanych przez nie emerytur i rent – pomniejszonych o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b).

W przedmiotowej sprawie polski bank nie powinien pobrać podatku od przekazanej Wnioskodawczyni kwoty, gdyż nie stanowi ona emerytury ani renty z zagranicy, ponadto bank nie występuje w roli płatnika, gdy podatnik otrzymuje świadczenie w formie czeku.

Zgodnie z art. 44 ust. 1a ustawy, podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników:

1.  ze stosunku pracy z zagranicy,
2.  z emerytur i rent z zagranicy,
3.  z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4 i 6-9, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 1

\- są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

W myśl natomiast art. 44 ust. 1c zd. pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik uzyskujący przychody z innych źródeł , o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, na podstawie umowy, do której stosuje się przepisy prawa cywilnego dotyczące umowy zlecenia lub o dzieło, może w ciągu roku podatkowego wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkowa określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym na Wnioskodawczyni nie ciążył obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z ww. tytułu, gdyż w Jej przypadku nie występują okoliczności, o których mowa w ww. art. 44 ust. 1a w zw. z art. 44 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji obowiązek rozliczenia podatku z powyższego tytułu powstanie w terminie złożenia zeznania podatkowego za rok, w którym przychód został otrzymany.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy wskazać, że opisane zdarzenie powoduje u Wnioskodawczyni powstanie obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychodem Wnioskodawczyni jest kwota brutto. Uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód należy zaliczyć do przychodów z tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Źródło uzyskanego przez Wnioskodawczynię przychodu znajdowało się w USA. Podatek zapłacony w USA zalicza się na poczet polskiego podatku. Wnioskodawczyni podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od uzyskanego przychodu, co wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku kwota brutto przyznana Jej (wynikająca z) na podstawie wewnętrznych regulacji X.. Uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie miała obowiązku odprowadzania jakiejkolwiek zaliczki, ponieważ uzyskany przez Nią przychód nie mieści się w dyspozycji art. 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności nie dotyczy art. 44 ust. lc ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Polski bank pośredniczący w przekazaniu funduszy Wnioskodawczyni nie występował w charakterze płatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej pytań Nr 1-3, 5-10 jest prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawczyni dotyczące pytań Nr 4 i 11 jest nieprawidłowe, gdyż momentem uzyskania przychodu jest dzień otrzymania czeku, tj. 3 sierpnia 2015 r., zatem przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię w dolarach amerykańskich należy przeliczyć na złote polskie według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, tj. z dnia 2 sierpnia 2015 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.