Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-815/13-4/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie świadczenia usług przez Spółkę i ich dokumentowania w okresie od rozwiązania Umowy pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy do wznowienia tej Umowy oraz w zakresie powstania obowiązku podatkowego i obowiązku wystawienia faktury z tytułu usługi pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy pożyczki.
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; pożyczka; umowa-rozwiązanie umowy; wznowienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 grudnia 2013 r. (data wpływu 4 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług przez Spółkę i ich dokumentowania w okresie od rozwiązania Umowy pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy do wznowienia tej Umowy oraz w zakresie powstania obowiązku podatkowego i obowiązku wystawienia faktury z tytułu usługi pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy pożyczki (pytania oznaczone we wniosku nr 1-3) - w aktualnym stanie prawnym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług przez Spółkę i ich dokumentowania w okresie od rozwiązania Umowy pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy do wznowienia tej Umowy oraz w zakresie powstania obowiązku podatkowego i obowiązku wystawienia faktury z tytułu usługi pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy pożyczki (pytania oznaczone we wniosku nr 1-3) - w aktualnym stanie prawnym. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 grudnia 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności W. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) świadczy usługi udzielania pożyczek na rzecz m.in. podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz rolników (dalej: Pożyczkobiorcy).

Formalno-prawną podstawę wskazanych transakcji stanowią umowy pożyczki (dalej: Umowy), zgodnie z którymi Pożyczkobiorcy zobowiązują się do spłaty kwoty zaciągniętej od Wnioskodawcy pożyczki wraz z odsetkami w terminach i kwotach określonych w harmonogramie spłat. Umowy przewidują również, że jeżeli Pożyczkobiorca będzie zalegał z zapłatą (w całości lub w części) którejkolwiek należności Spółki określonej w harmonogramie spłat przez wyznaczony w Umowie termin (zasadniczo 21 dni), Zainteresowany wezwie Pożyczkobiorcę do bezwarunkowego uregulowania zaległości w terminie wskazanym w tym pisemnym wezwaniu, pod rygorem rozwiązania Umowy ze skutkiem natychmiastowym bez zachowania okresu wypowiedzenia.

Tym samym, gdy Pożyczkobiorca spóźnia się z zapłatą jakiejkolwiek należności Spółki wskazanej w harmonogramie spłat (stanowiącym integralną część Umowy) i uchybia dodatkowemu terminowi płatności wyznaczonemu w wysłanym do Pożyczkobiorcy wezwaniu do zapłaty, Spółka może wykonać swoje prawo do wypowiedzenia Umowy ze skutkiem natychmiastowym. W tym celu Spółka składa Pożyczkobiorcy oświadczenie o rozwiązaniu Umowy. Rozwiązanie Umowy następuje z chwilą doręczenia Pożyczkobiorcy przez Spółkę oświadczenia woli (pisma) o rozwiązaniu Umowy.

W konsekwencji rozwiązania Umowy, Spółka przestaje świadczyć na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki. Dlatego też przestaje obowiązywać harmonogram spłat. Jednocześnie, z dniem rozwiązania Umowy, cała niespłacona kwota Pożyczki stawiana jest w stan natychmiastowej wymagalności, o czym Wnioskodawca informuje Pożyczkobiorcę stosownym pismem, w którym wskazany zostaje również termin, w którym Pożyczkobiorca jest zobowiązany zwrócić Spółce pozostałą do spłaty część kapitału pożyczki, odsetki naliczone do dnia rozwiązania Umowy oraz inne zalegle należności wynikające z Umowy. Niespłacenie przez Pożyczkobiorcę kwoty wskazanej w tym piśmie upoważnia Wnioskodawcę do podjęcia działań mających na celu zaspokojenie należności Spółki (np. poprzez realizację zabezpieczeń kwoty pożyczki ustanowionych w Umowie).

Od dnia postawienia pożyczki w stan natychmiastowej wymagalności, od kwoty niespłaconego kapitału pożyczki naliczane jest oprocentowanie równe odsetkom ustawowym.

W praktyce mogą wystąpić sytuacje, w których - po skutecznym rozwiązaniu Umowy - Pożyczkobiorca uiści kwoty wskazane w wezwaniu do zapłaty, a następnie Spółka cofnie skutecznie złożone wcześniej oświadczenie woli o przedterminowym rozwiązaniu Umowy i strony postanowią o jej kontynuowaniu na warunkach sprzed wypowiedzenia.

W takiej sytuacji strony określą nowy harmonogram spłat, w którym określona zostanie m.in. kwota odsetek należnych Spółce za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (potencjalnie, pierwszy okres rozliczeniowy ustalony w nowym harmonogramie spłat może zostać wydłużony i obejmować również pewien okres czasu po wznowieniu Umowy).

Faktura dokumentująca ratę odsetkową należną Wnioskodawcy za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie pewien okres czasu po wznowieniu Umowy) zostanie wystawiona przez Spółkę po określeniu nowego harmonogramu spłat, a termin płatności określony w tej fakturze będzie przypadać nie wcześniej niż w dniu cofnięcia wcześniejszego oświadczenia Zainteresowanego o rozwiązaniu Umowy (tj. nie wcześniej niż w dniu wznowienia Umowy). Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę po dniu 1 stycznia 2014 r. będą zawierały informację odnośnie okresu, którego dotyczą.

W praktyce sytuacje, o których mowa powyżej, mogą zakończyć się: (i) w miesiącu, w którym Zainteresowany dokonał rozwiązania Umowy; (ii) w miesiącu/miesiącach następujących po miesiącu, w którym Spółka dokonała rozwiązania Umowy. Spółka nie jest zainteresowana utrzymywaniem stanu, w którym podejmuje działania związane z ewentualnym wznowieniem Umowy przez dłuższy czas, niemniej w praktyce - z uwagi na prowadzone z klientem uzgodnienia oraz dodatkową weryfikację jego sytuacji majątkowej - taki stan rzeczy (pomiędzy rozwiązaniem Umowy a jej wznowieniem) może się utrzymywać przez kilka miesięcy. W celu uniknięcia stanu niepewności Wnioskodawca zakłada, że ten stan „zawieszenia” Umowy nie będzie się utrzymywał dłużej niż 90 dni.

W piśmie z dnia 2 grudnia 2013 r. - stanowiącym uzupełnienie wniosku - Zainteresowany wskazał, że:

1.  jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług;
2.  zawierane przez Spółkę umowy pożyczki przewidują, że z dniem ich rozwiązania, cała niespłacona kwota pożyczki stawiana jest w stan natychmiastowej wymagalności, o czym Wnioskodawca informuje Pożyczkobiorcę stosownym pismem, w którym wskazany zostaje również termin, w którym Pożyczkobiorca jest zobowiązany zwrócić Spółce pozostałą do spłaty część kapitału pożyczki, odsetki naliczone do dnia rozwiązania umowy oraz inne zaległe należności wynikające z umowy.

Tym samym, w przypadku rozwiązania umowy pożyczki, pożyczkobiorca jest zobowiązany do uregulowania całości zobowiązania względem Spółki wynikającego z tej umowy.

Niemniej - jak wskazano w złożonym przez Spółkę wniosku - jeżeli pożyczkobiorca spłaci zaległości będące podstawą wypowiedzenia umowy (co nie jest równoznaczne ze spłatą całej pożyczonej kwoty) oraz wyrazi wolę jej kontynuacji, może dojść do wznowienia umowy. W takich przypadkach oświadczenie woli Wnioskodawcy o rozwiązaniu umowy pożyczki oraz postawieniu całej niespłaconej kwoty w stan natychmiastowej wymagalności będzie odwoływane;

1.  z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego, skuteczne wznowienie umowy pożyczki (tj. odwołanie oświadczenia woli Wnioskodawcy o rozwiązaniu tej umowy) będzie oznaczać, że dotychczasowa umowa pożyczki będzie kontynuowana na dotychczasowych warunkach. Zainteresowany zaznacza, że - w zależności od momentu wznowienia umowy pożyczki - mogą wystąpić następujące sytuacje:
    1.  jeżeli umowa zostanie skutecznie wznowiona po upływie terminu płatności pierwszej raty pożyczki wymagalnej (zgodnie z pierwotnym harmonogramem spłat) po rozwiązaniu umowy strony ustalą nowy harmonogram spłat, w którym określona zostanie m.in. kwota odsetek należnych Wnioskodawcy za okres od rozwiązania do wznowienia umowy (potencjalnie, pierwszy okres rozliczeniowy ustalony w nowym harmonogramie spłat może zostać wydłużony i obejmować również pewien okres czasu po wznowieniu umowy),
    2.  jeżeli umowa zostanie skutecznie wznowiona przed upływem terminu płatności pierwszej raty pożyczki wymagalnej (zgodnie z harmonogramem spłat) po rozwiązaniu umowy, Spółka nie będzie przygotowywać nowego harmonogramu spłat, a kolejne płatności rat pożyczki będą dokonywane w terminach wynikających z pierwotnego harmonogramu;
2.  co do zasady we wskazanym przypadku Spółka kieruje sprawę na drogę postępowania sądowego. Wnioskodawca zaznacza, że sprawa może nie zostać skierowana na drogę postępowania sądowego, jeżeli należność Spółki zostanie zaspokojona w inny sposób (np. poprzez sprzedaż zabezpieczeń rzeczowych przedmiotu pożyczki).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym (na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT):

1.  W okresie po rozwiązaniu Umowy, Spółka nie świadczy na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki, a w konsekwencji nie powstaje po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury na rzecz Pożyczkobiorcy?
2.  Ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki w okresie od dnia rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia powstanie po wznowieniu tej Umowy (czyli odwołaniu oświadczenia woli Spółki o przedterminowym rozwiązaniu Umowy), tj. z datą otrzymania od Pożyczkobiorcy zapłaty odsetek za ten okres, nie później jednak niż z upływem terminu płatności tych odsetek określonego w nowym harmonogramie (preliminarzu) spłat (a jeżeli wykonanie usługi musi zostać potwierdzone fakturą VAT, w dacie wystawienia tej faktury przez Spółkę, nie później niż 7. dnia od dnia upływu terminu płatności tych odsetek)?
3.  Ewentualny obowiązek wystawienia przez Spółkę faktury dokumentującej wynagrodzenie (ratę odsetkową) należne Wnioskodawcy z tytułu świadczenia na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie w pewnym okresie czasu następującym po wznowieniu Umowy) powstanie nie wcześniej niż w momencie powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu, tj. dopiero po wznowieniu Umowy i określeniu nowego harmonogramu spłat?

Zdaniem Wnioskodawcy, na wszystkie postawione przez Spółkę pytania należy odpowiedzieć twierdząco, a w konsekwencji należy uznać, że:

Na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT:

1.  W okresie po rozwiązaniu Umowy, Spółka nie świadczy na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki, a w konsekwencji nie powstaje po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury na rzecz Pożyczkobiorcy.
2.  Ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki w okresie od dnia rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia powstanie po wznowieniu tej Umowy (czyli odwołaniu oświadczenia woli Spółki o przedterminowym rozwiązaniu Umowy), tj. z datą otrzymania od Pożyczkobiorcy zapłaty odsetek za ten okres, nie później jednak niż z upływem terminu płatności tych odsetek określonego w nowym harmonogramie (preliminarzu) spłat (a jeżeli wykonanie usługi musi zostać potwierdzone fakturą VAT, w dacie wystawienia tej faktury przez Spółkę, nie później niż 7. dnia od daty upływu terminu płatności tych odsetek).
3.  Ewentualny obowiązek wystawienia przez Spółkę faktury dokumentującej wynagrodzenie (ratę odsetkową) należne Zainteresowanemu z tytułu świadczenia na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie w pewnym okresie czasu następującym po wznowieniu Umowy) powstanie nie wcześniej niż w momencie powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu, tj. dopiero po wznowieniu Umowy i określeniu nowego harmonogramu spłat.

Uzasadnienie.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie po rozwiązaniu Umowy i postawieniu niespłaconej kwoty pożyczki w stan natychmiastowej wymagalności, Spółka nie świadczy na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki, a w konsekwencji nie powstaje po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury na rzecz Pożyczkobiorcy.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również: (i) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, (ii) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji oraz (iii) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Jak wskazuje orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), dana czynność będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie dwóch podmiotów, tj. usługodawcy oraz usługobiorcy będącego konsumentem usługi (tak wskazał m.in. TSUE w wyroku z dnia 29 lutego 1996 r., sygn. C-215/94),
2.  istnienie stosunku prawnego łączącego usługodawcę i usługobiorcę, którego rezultatem jest wzajemne działanie tych podmiotów; działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane jest przez usługodawcę w zamian za wykonanie usługi na rzecz usługobiorcy (tak wskazał m.in. TSUE w wyroku z dnia 3 marca 1994 r., sygn. C-16/93),
3.  pomiędzy usługą i otrzymanym z jej tytułu wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i czytelny związek (tak wskazał m.in. TSUE w wyroku z dnia 5 lutego 1981 r., sygn. C-154/80).

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku - w okresie pomiędzy rozwiązaniem Umowy a jej wznowieniem - wskazane powyżej warunki nie będą spełnione. W szczególności:

*   na skutek rozwiązania Umowy, Spółka zakończy świadczenie usługi pożyczki (odpłatnego udostępnienia kapitału) na rzecz Pożyczkobiorcy, który zostanie wezwany do zwrotu wszystkich pożyczonych mu środków pieniężnych (pożyczka zostanie postawiona w stan natychmiastowej wymagalności),
*   z chwilą postawienia pożyczki w stan natychmiastowej wymagalności Wnioskodawca przestanie naliczać odsetki stanowiące wynagrodzenie Spółki za świadczoną usługę.

Od momentu postawienia pożyczki w stan natychmiastowej wymagalności, od niezwróconej kwoty kapitału pożyczki, Spółka będzie co prawda naliczać odsetki ustawowe, niemniej - w opinii Spółki - odsetki te nie mogą zostać uznane za wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za odpłatne świadczenie usługi pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy. W szczególności, od chwili rozwiązania Umowy nie występuje stosunek prawny łączący Pożyczkobiorcę ze Spółką, a Pożyczkobiorca jest wzywany do zwrotu niespłaconej kwoty zaciągniętej pożyczki (oraz innych zaległości powstałych na gruncie Umowy).

Tym samym, nie sposób uznać, że odsetki ustawowe naliczane przez Wnioskodawcę za okres od dnia postawienia zaległej kwoty pożyczki w stan natychmiastowej wymagalności do momentu jej spłaty stanowią wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę na rzecz Pożyczkobiorcy. Odsetki ustawowe naliczane przez Wnioskodawcę mają natomiast charakter odszkodowania za szkodę powstałą w majątku Spółki w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy, które nie pozostaje w związku z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym ze strony Spółki.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. W szczególności:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z dnia 30 października 2012 r. stwierdził, że „odsetki karne i odsetki ustawowe (\`(...)\`) nie są częścią kwoty należnej z tytułu świadczenia usług, ani też nie mają wpływu na cenę świadczonych usług, w związku z czym nie można uznać, że stanowią obrót. Fakt, że w umowie zawarte są stosowne klauzule dotyczące kar umownych lub odsetek za opóźnienia, nie oznacza obligatoryjnego podwyższenia wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi. Tego rodzaju opłaty są bowiem naliczane tylko w sytuacjach, gdy kontrahent nie wywiązuje się z postanowień zawartych w umowie, natomiast nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usługi. Wnioskodawca domagając się zapłaty odsetek karnych i odsetek ustawowych wynikających z sądowych nakazów zapłaty, nie realizuje usługi finansowej. Domaga się tylko pewnego rodzaju rekompensaty, wynikającej z faktu opóźnienia nabywcy w dokonywaniu płatności, której termin już minął”. W konsekwencji, zdaniem Dyrektora „przedmiotowe odsetki karne i odsetki ustawowe wynikające z sądowych nakazów zapłaty nie należą do katalogu czynności podlegających opodatkowaniu. W szczególności nie stanowią odpłatności za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług”.
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. IPPP1/443-1326/11-3/AP) analizując konsekwencje na gruncie podatku VAT związane z naliczeniem przez bank odsetek ustawowych w związku z definitywnym zaprzestaniem płatności przez pożyczkobiorcę i wystawieniem bankowego tytułu egzekucyjnego, stwierdził, że „wartość odsetek karnych umownych oraz ustawowych wynikających z niewywiązania się przez klienta Banku z umowy, nie stanowi ekwiwalentu za świadczenie usług i tym samym nie stanowi wynagrodzenia za usługę. Są to kwoty mające charakter sankcyjny (karny), i jako niemieszczące się w katalogu czynności określonych w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług - nie podlegają przepisom tej ustawy”.

W związku z powyższym - w opinii Wnioskodawcy - w okresie od rozwiązania Umowy do jej wznowienia Spółka nie będzie dokonywać jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu VAT na rzecz Pożyczkobiorcy. Tym samym, po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Spółka nie będzie również zobowiązana do wystawiania faktur dokumentujących raty odsetkowe, których termin wymagalności przypada - zgodnie z harmonogramem spłat - po rozwiązaniu Umowy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy VAT są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży. Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Jak wskazano powyżej, w okresie pomiędzy rozwiązaniem a wznowieniem Umowy Spółka nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji, nie wystąpi po jej stronie obowiązek wystawienia faktur VAT.

Ad. 2

W opinii Wnioskodawcy, ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu świadczenia przez Spółkę na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki w okresie od dnia rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia, powstanie po wznowieniu tej Umowy (czyli odwołaniu oświadczenia woli Spółki o przedterminowym rozwiązaniu Umowy), tj. z datą otrzymania od Pożyczkobiorcy zapłaty odsetek za ten okres, nie później jednak niż z upływem terminu płatności tych odsetek określonego w nowym harmonogramie (preliminarzu) spłat (a jeżeli wykonanie usługi musi zostać potwierdzone fakturą VAT, w dacie wystawienia tej faktury przez Spółkę, nie później niż 7. dnia od dnia upływu terminu płatności tych odsetek).

Jak wskazano w uzasadnieniu pytania nr 1, po rozwiązaniu Umowy Wnioskodawca zaprzestaje świadczyć usługi na rzecz Pożyczkobiorcy. Niemniej - zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie oraz w interpretacjach organów podatkowych - w przypadku skutecznego wznowienia Umowy (tj. cofnięcia wcześniejszego oświadczenia Spółki o rozwiązaniu Umowy) oświadczenie Wnioskodawcy o rozwiązaniu Umowy uważa się za niebyłe (niewywołujące skutków prawnych) - stanowisko takie wyraził m.in. Sąd Apelacyjny w Poznaniu w orzeczeniu z dnia 22 lutego 2007 r. (sygn. akt I ACa 919/06) oraz Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 5 grudnia 2011 r. (sygn. akt I OPS 4/2011) - a w konsekwencji - w przypadku wznowienia Umowy - należy uznać, że Spółka świadczyła usługę na rzecz Pożyczkobiorcy przez cały czas (stanowisko takie wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 23 lipca 2012 r., sygn. IPPB3/423-299/12-2/GJ, wskazana interpretacja dotyczy co prawda umów leasingu operacyjnego, niemniej - w opinii Spółki - tezy w niej przedstawione pozostają aktualne również na gruncie umów pożyczki).

W związku z powyższym, pewne wątpliwości może rodzić określenie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usługi pożyczki w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy.

Ustawa o VAT nie przewiduje szczególnych zasad dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług udzielania pożyczek. Tym samym, określenie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu tego typu usług powinno nastąpić w oparciu o zasady ogólne określone w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje, co do zasady, z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jednocześnie, w myśl art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W świetle powyższych regulacji, kluczowe znaczenie dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usług udzielania pożyczek ma ustalenie momentu „wykonania” tych usług.

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują, w którym momencie należy uznać, że usługa udzielenia pożyczki została „wykonana”. Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, za „dzień wykonania” usługi udzielenia pożyczki należy uznać dzień, w którym pożyczkodawca otrzymał należne odsetki, nie później niż dzień, w którym upłynął termin zapłaty tych odsetek, jeżeli natomiast wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wykonania usługi. Powyższe stanowisko wyraził m.in.:

*   Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r. (sygn. akt I FSK 398/08) wskazał, że „jeżeli wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału płatne jest w ratach, to (…) wykonanie usługi następuje w momencie otrzymania przez usługodawcę należnych odsetek lub w momencie upływu terminu ich zapłaty zgodnie z art. 19 ust. 1 i 5 u.p.t.u.), a jeżeli wykonanie usługi pożyczki powinno być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje w momencie określonym w art. 19 ust. 4 u.p.t.u”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji z dnia 2 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1302/11-3/MR) stwierdził, że „obowiązek podatkowy przy świadczeniu usług polegających na udzielaniu pożyczek, powstaje z momentem wykonania takiej usługi, tzn. w tym przypadku zapłaty należnych odsetek lub z upływem terminu zapłaty należnych odsetek. W sytuacji zapłaty przez pożyczkobiorcę kwoty części odsetek, względnie upływu terminu zapłaty części odsetek, obowiązek podatkowy, w odniesieniu do tej części kwoty odsetek, powstanie z momentem jej otrzymania, względnie upływu terminu ich zapłaty w tej części. Jeżeli natomiast wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania usługi”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. IBPP3/443-1145/11/PH) uznał, że ,,Ustawodawca nie zawarł szczególnych unormowań w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, dla usług udzielania pożyczek poza systemem bankowym. W związku z powyższym należy uznać, że w przypadku, gdy Wnioskodawca określił w umowie termin zapłaty należnych odsetek, to termin ten należy powiązać z ostatecznym terminem powstania obowiązku podatkowego w wysokości odpowiadającej należnym odsetkom (…). Zatem obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później niż 7, dnia od dnia upływu terminu płatności poszczególnych odsetek, (…)”.

W związku z powyższym, mając na uwadze, że w przypadku wznowienia Umów zawieranych przez Wnioskodawcę, każde ze zdarzeń, które potencjalnie mogłoby skutkować powstaniem obowiązku podatkowego, tj.:

*   otrzymanie odsetek należnych z tytułu usługi pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy w okresie od dnia rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia;
*   upływ terminu płatności odsetek wskazanych w punkcie i) albo
*   wystawienie faktury dokumentującej wskazane powyżej odsetki,

nastąpi dopiero po skutecznym wznowieniu Umowy, dopiero wtedy powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki. Poniżej Spółka przedstawia argumentację potwierdzającą powyższe stanowisko.

Ad. i

W okresie pomiędzy rozwiązaniem a wznowieniem Umowy, Wnioskodawca nie otrzyma od Pożyczkobiorców odsetek stanowiących wynagrodzenie należne z tytułu świadczenia usługi pożyczki. Taka zapłata może zostać otrzymana dopiero po wznowieniu Umowy.

Wynika to z następujących okoliczności:

*   jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania 1, od momentu rozwiązania Umowy do jej wznowienia, Spółka nie świadczy na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki (nie udostępnienia odpłatnie kapitału), a tym samym przestaje obowiązywać harmonogram spłat określony w Umowie;
*   z momentem postawienia pożyczki w stan natychmiastowej wymagalności, Spółka zaprzestanie naliczania odsetek zgodnie z Umową (od tego momentu naliczane będą wyłącznie odsetki ustawowe, które - jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 1 - stanowią formę odszkodowania za stratę powstałą w majątku Spółki w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy).

Ad. ii

W okresie pomiędzy rozwiązaniem a wznowieniem Umowy nie obowiązuje żaden termin, którego upłynięcie mogłoby skutkować powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Spółki. Taki termin zostanie określony dopiero po wznowieniu Umowy. Wynika to z faktu, że:

*   w momencie rozwiązania Umowy przestanie obowiązywać harmonogram spłat (stanowiący integralną część Umowy), tj. nie będzie obowiązywać termin płatności odsetek określony w Umowie,
*   w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy Spółka nie będzie wystawiać faktur dokumentujących świadczenie usługi pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy, dlatego też nie będzie obowiązywał termin płatności wskazany na fakturze,
*   zgodnie z nowym harmonogramem spłat, ustalonym w związku ze wznowieniem Umowy termin płatności pierwszej raty odsetkowej (obejmującej okres od rozwiązania do wznowienia Umowy oraz potencjalnie pewien okres czasu po wznowieniu Umowy) będzie przypadać nie wcześniej niż w dniu wznowienia Umowy (tj. w dniu skutecznego cofnięcia złożonego wcześniej oświadczenia woli Wnioskodawcy o przedterminowym rozwiązaniu umowy).

Ad. iii

Jak wskazano w uzasadnieniu pytania 1, w okresie pomiędzy rozwiązaniem a wznowieniem Umowy, Zainteresowany nie będzie wykonywać na rzecz Pożyczkobiorcy czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji nie będzie wystawiał faktur VAT.

Podsumowując, w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku, ewentualny obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkobiorców usług udzielenia pożyczek w okresie od dnia rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia powstanie dopiero po jej skutecznym wznowieniu, tj.:

1.  w przypadku braku obowiązku wystawienia faktury - z chwilą „wykonania” usługi (tj. w momencie otrzymania odsetek należnych za wskazany okres, nie później niż z chwilą upływu terminu płatności tych odsetek określonego w nowym harmonogramie spłat);
2.  w przypadku, w którym wystąpi obowiązek wystawienia faktury - w dacie wystawienia tej faktury, nie później niż 7. dnia od dnia wykonania usługi.

Ad. 3

W opinii Wnioskodawcy, ewentualny obowiązek wystawienia przez Spółkę faktury dokumentującej usługę pożyczki świadczoną na rzecz Pożyczkobiorcy w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie w pewnym okresie czasu następującym po wznowieniu Umowy) powstanie nie wcześniej niż w momencie powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu, tj. dopiero po wznowieniu Umowy i określeniu nowego harmonogramu spłat.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Zgodnie z § 9 ust. 1 Rozporządzenia, fakturę wystawia się - co do zasady - nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Ponadto, w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym, jeżeli podatnik określa w fakturze wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

W świetle powyższych regulacji, decydujące znaczenie dla określenia obowiązku wystawienia faktury dokumentującej świadczenie usługi udzielenia pożyczki ma ustalenie momentu wykonania tej usługi.

Tym samym, mając na uwadze, że - jak wskazano w uzasadnieniu pytania nr 2 - usługę udzielenia pożyczki świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy w okresie od dnia rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia należy uznać za wykonaną w momencie otrzymania odsetek należnych Spółce z tego tytułu (co nastąpi dopiero po wznowieniu Umowy) nie później niż w dniu upływu terminu płatności odsetek należnych za ten okres, określonego w nowym harmonogramie spłat, który zostanie przygotowany w związku ze wznowieniem Umowy, obowiązek wystawienia faktury przez Wnioskodawcę powstanie dopiero po wznowieniu Umowy (w dniu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia analizowanej usługi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Jak zauważył ETS w wyroku C-102/86 Apple & Pear Development Council v. Commissioners of Constoms & Excise „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R.J Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Z kolei w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981r., C-154/80 Staatssecretaris van Financien v. Stowarzyszenie spółdzielcze „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA” Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Zatem w wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do ich zwrotu.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

W świetle powyższych rozważań, czynność udzielenia pożyczki spełnia definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym będzie pożyczkobiorca, mogący korzystać z kapitału udostępnionego przez pożyczkodawcę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w przypadku usług wymienionych we wniosku, podstawą opodatkowania jest kwota należna Wnioskodawcy z tytułu świadczenia tych usług. Jak wskazano wyżej obrotem jest kwota należna z tytułu tej sprzedaży, tj. wynagrodzenie w formie opłat i prowizji, która zgodnie z cytowanym wyżej art. 29 ust. 1 ustawy, obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, przy czym bez znaczenia jest okoliczność, czy należności te zostały fizycznie uiszczone czy też nie, istotne bowiem jest, aby należności były wymagalne.

W związku z powyższym, w przypadku usług polegających na udzielaniu pożyczek obrotem, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, są odsetki od udzielonej pożyczki otrzymane (zapłacone), jak i również odsetki niezapłacone, których termin zapłaty upłynął.

Jednakże wymaga zaznaczenia, że odsetki ustawowe naliczane za bezumowne korzystanie z majątku pożyczkodawcy, nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie przez pożyczkodawcę usług. Tego rodzaju płatności mają wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, natomiast podmiot dokonujący płatności nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego do tej płatności. Tym samym nie powinny być one objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że - co do zasady - stawka podatku, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%. Na podstawie art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że transakcja udzielenia pożyczek stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawiera przepis art. 19 ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - art. 19 ust. 4 ustawy.

W myśl art. 19 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika więc, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższe przepisy formułują zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje w dniu wydania towaru lub wykonania usługi, natomiast jeżeli dostawa towarów lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone wystawioną fakturą obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury, ale nie później niż siódmego dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Ustawodawca nie zawarł szczególnych unormowań w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, dla usług udzielania pożyczek. W związku z powyższym w przypadku świadczenia usług polegających na udzielaniu pożyczek obowiązek podatkowy powstaje z momentem wykonania usługi, tj. zapłaty odsetek lub z upływem terminu zapłaty tych należności. Jeżeli natomiast wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania usługi.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do treści § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust. 2.

Powołany przepis statuuje ogólną zasadę, zgodnie z którą fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wykonania usługi.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi udzielania pożyczek na rzecz m.in. podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz rolników. Formalno-prawną podstawę wskazanych transakcji stanowią Umowy pożyczki, zgodnie z którymi Pożyczkobiorcy zobowiązują się do spłaty kwoty zaciągniętej od Wnioskodawcy pożyczki wraz z odsetkami w terminach i kwotach określonych w harmonogramie spłat. Umowy przewidują również, że jeżeli Pożyczkobiorca będzie zalegał z zapłatą (w całości lub w części) którejkolwiek należności Spółki określonej w harmonogramie spłat przez wyznaczony w Umowie termin (zasadniczo 21 dni), Zainteresowany wezwie Pożyczkobiorcę do bezwarunkowego uregulowania zaległości w terminie wskazanym w tym pisemnym wezwaniu, pod rygorem rozwiązania Umowy ze skutkiem natychmiastowym bez zachowania okresu wypowiedzenia. Tym samym, gdy Pożyczkobiorca spóźnia się z zapłatą jakiejkolwiek należności Spółki wskazanej w harmonogramie spłat (stanowiącym integralną część Umowy) i uchybia dodatkowemu terminowi płatności wyznaczonemu w wysłanym do Pożyczkobiorcy wezwaniu do zapłaty, Spółka może wykonać swoje prawo do wypowiedzenia Umowy ze skutkiem natychmiastowym. W tym celu Spółka składa Pożyczkobiorcy oświadczenie o rozwiązaniu Umowy. Rozwiązanie Umowy następuje z chwilą doręczenia Pożyczkobiorcy przez Spółkę oświadczenia woli (pisma) o rozwiązaniu Umowy.

W konsekwencji rozwiązania Umowy, Spółka przestaje świadczyć na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki. Dlatego też przestaje obowiązywać harmonogram spłat. Jednocześnie, z dniem rozwiązania Umowy, cała niespłacona kwota Pożyczki stawiana jest w stan natychmiastowej wymagalności, o czym Wnioskodawca informuje Pożyczkobiorcę stosownym pismem, w którym wskazany zostaje również termin, w którym Pożyczkobiorca jest zobowiązany zwrócić Spółce pozostałą do spłaty część kapitału pożyczki, odsetki naliczone do dnia rozwiązania Umowy oraz inne zalegle należności wynikające z Umowy. Niespłacenie przez Pożyczkobiorcę kwoty wskazanej w tym piśmie upoważnia Wnioskodawcę do podjęcia działań mających na celu zaspokojenie należności Spółki (np. poprzez realizację zabezpieczeń kwoty pożyczki ustanowionych w Umowie).

Od dnia postawienia pożyczki w stan natychmiastowej wymagalności, od kwoty niespłaconego kapitału pożyczki naliczane jest oprocentowanie równe odsetkom ustawowym.

W praktyce mogą wystąpić sytuacje, w których - po skutecznym rozwiązaniu Umowy - Pożyczkobiorca uiści kwoty wskazane w wezwaniu do zapłaty, a następnie Spółka cofnie skutecznie złożone wcześniej oświadczenie woli o przedterminowym rozwiązaniu Umowy i strony postanowią o jej kontynuowaniu na warunkach sprzed wypowiedzenia.

W takiej sytuacji strony określą nowy harmonogram spłat, w którym określona zostanie m.in. kwota odsetek należnych Spółce za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (potencjalnie, pierwszy okres rozliczeniowy ustalony w nowym harmonogramie spłat może zostać wydłużony i obejmować również pewien okres czasu po wznowieniu Umowy).

Faktura dokumentująca ratę odsetkową należną Wnioskodawcy za okres od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie pewien okres czasu po wznowieniu Umowy) zostanie wystawiona przez Spółkę po określeniu nowego harmonogramu spłat, a termin płatności określony w tej fakturze będzie przypadać nie wcześniej niż w dniu cofnięcia wcześniejszego oświadczenia Zainteresowanego o rozwiązaniu Umowy (tj. nie wcześniej niż w dniu wznowienia Umowy). Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę po dniu 1 stycznia 2014 r. będą zawierały informację odnośnie okresu, którego dotyczą.

W praktyce sytuacje, o których mowa powyżej, mogą zakończyć się: (i) w miesiącu, w którym Zainteresowany dokonał rozwiązania Umowy; (ii) w miesiącu/miesiącach następujących po miesiącu, w którym Spółka dokonała rozwiązania Umowy. Spółka nie jest zainteresowana utrzymywaniem stanu, w którym podejmuje działania związane z ewentualnym wznowieniem Umowy przez dłuższy czas, niemniej w praktyce - z uwagi na prowadzone z klientem uzgodnienia oraz dodatkową weryfikację jego sytuacji majątkowej - taki stan rzeczy (pomiędzy rozwiązaniem Umowy a jej wznowieniem) może się utrzymywać przez kilka miesięcy. W celu uniknięcia stanu niepewności Wnioskodawca zakłada, że ten stan „zawieszenia” Umowy nie będzie się utrzymywał dłużej niż 90 dni.

Zainteresowany jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zawierane przez Spółkę umowy pożyczki przewidują, że z dniem ich rozwiązania, cała niespłacona kwota pożyczki stawiana jest w stan natychmiastowej wymagalności, o czym Wnioskodawca informuje Pożyczkobiorcę stosownym pismem, w którym wskazany zostaje również termin, w którym Pożyczkobiorca jest zobowiązany zwrócić Spółce pozostałą do spłaty część kapitału pożyczki, odsetki naliczone do dnia rozwiązania umowy oraz inne zaległe należności wynikające z umowy. Tym samym, w przypadku rozwiązania umowy pożyczki, pożyczkobiorca jest zobowiązany do uregulowania całości zobowiązania względem Spółki wynikającego z tej umowy. Niemniej jeżeli pożyczkobiorca spłaci zaległości będące podstawą wypowiedzenia umowy (co nie jest równoznaczne ze spłatą całej pożyczonej kwoty) oraz wyrazi wolę jej kontynuacji, może dojść do wznowienia umowy. W takich przypadkach oświadczenie woli Wnioskodawcy o rozwiązaniu umowy pożyczki oraz postawieniu całej niespłaconej kwoty w stan natychmiastowej wymagalności będzie odwoływane. Z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego, skuteczne wznowienie umowy pożyczki (tj. odwołanie oświadczenia woli Wnioskodawcy o rozwiązaniu tej umowy) będzie oznaczać, że dotychczasowa umowa pożyczki będzie kontynuowana na dotychczasowych warunkach. Zainteresowany zaznacza, że - w zależności od momentu wznowienia umowy pożyczki - mogą wystąpić następujące sytuacje:

1.  jeżeli umowa zostanie skutecznie wznowiona po upływie terminu płatności pierwszej raty pożyczki wymagalnej (zgodnie z pierwotnym harmonogramem spłat) po rozwiązaniu umowy strony ustalą nowy harmonogram spłat, w którym określona zostanie m.in. kwota odsetek należnych Wnioskodawcy za okres od rozwiązania do wznowienia umowy (potencjalnie, pierwszy okres rozliczeniowy ustalony w nowym harmonogramie spłat może zostać wydłużony i obejmować również pewien okres czasu po wznowieniu umowy),
2.  jeżeli umowa zostanie skutecznie wznowiona przed upływem terminu płatności pierwszej raty pożyczki wymagalnej (zgodnie z harmonogramem spłat) po rozwiązaniu umowy, Spółka nie będzie przygotowywać nowego harmonogramu spłat, a kolejne płatności rat pożyczki będą dokonywane w terminach wynikających z pierwotnego harmonogramu.

Co do zasady we wskazanym przypadku Spółka kieruje sprawę na drogę postępowania sądowego. Wnioskodawca zaznacza, że sprawa może nie zostać skierowana na drogę postępowania sądowego, jeżeli należność Spółki zostanie zaspokojona w inny sposób (np. poprzez sprzedaż zabezpieczeń rzeczowych przedmiotu pożyczki).

Jak wynika z treści wniosku, w związku z udzieloną pożyczką Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie w postaci ustalonych odsetek z tytułu udostępnionego kapitału. Opłaty te pobierane przez Spółkę są ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez Pożyczkobiorcę. Zatem ww. czynność udzielenia pożyczki jest na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług uznana za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu. W ww. przypadku istnieje bowiem stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje Pożyczkodawcy wypłacone wynagrodzenie. Istnieje więc bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, wynika wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku, gdy Pożyczkobiorca spóźnia się z zapłatą jakiejkolwiek należności Spółki wskazanej w harmonogramie spłat i uchybia dodatkowemu terminowi płatności wyznaczonemu w wysłanym do niego wezwaniu do zapłaty, wówczas Pożyczkodawca składa Pożyczkobiorcy oświadczenie o rozwiązaniu Umowy. W takiej sytuacji od momentu rozwiązania Umowy i postawienia całej niespłaconej kwoty pożyczki w stan natychmiastowej wymagalności do momentu wznowienia Umowy Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie świadczył na rzecz Pożyczkobiorcy usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Powyższe wynika z faktu, że nadal istnieje związek prawny łączący usługodawcę i usługobiorcę (w dalszym ciągu istnieją dwie strony Umowy), nadal bowiem niespłacona kwota kapitału pożyczki znajduje się w dyspozycji Pożyczkobiorcy (zatem w dalszym ciągu mamy do czynienia z konsumentem usługi), ponadto możliwe jest podjęcie rozmów Wnioskodawcy z Pożyczkobiorcą odnośnie wznowienia Umowy pożyczki. Taka sytuacja ma miejsce do momentu skierowania przez Bank sprawy na drogę postępowania sądowego. W konsekwencji nieprzerwanie ma miejsce świadczenie usługi pożyczki między Wnioskodawcą a Pożyczkobiorcą. W opisanym przez Spółkę stanie sprawy zobowiązaniowy charakter świadczenia zostaje całkowicie spełniony (utrzymany), przesądzając o istnieniu fundamentalnego elementu usługi.

Tut. Organ wskazuje, że samo złożenie oświadczenia Pożyczkodawcy o rozwiązaniu Umowy nie oznacza więc, że Pożyczkodawca przestaje świadczyć na rzecz Pożyczkobiorcy usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Pomimo, że następuje rozwiązanie Umowy, to jednak Spółka zakłada możliwość dalszego realizowania usługi poprzez wznowienie Umowy pożyczki i odwołanie (cofnięcie) oświadczenia woli Spółki. Zatem rozwiązanie Umowy stosownym oświadczeniem nie ma charakteru definitywnego lecz bardziej dyscyplinujący.

Jak bowiem wskazał sam Zainteresowany we własnym stanowisku - „w przypadku skutecznego wznowienia Umowy (tj. cofnięcia wcześniejszego oświadczenia Spółki o rozwiązaniu Umowy) oświadczenie Wnioskodawcy o rozwiązaniu Umowy uważa się za niebyłe (niewywołujące skutków prawnych)”. Zainteresowany w celu poparcia tego stanowiska powołał się na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lipca 2012 r., sygn. IPPB3/423-299/12-2/GJ, w której organ wskazał, że w przypadku wznowienia Umowy leasingu Spółka świadczyła usługę na rzecz Pożyczkobiorcy przez cały czas.

Zatem bezsprzecznie po skutecznym wznowieniu Umowy pożyczki, rozwiązanie tej Umowy uważa się za niebyłe (niewywołujące skutków prawnych).

Odmiennie sytuacja kształtuje się jednak od momentu wystąpienia na drogę sądową mającą na celu zwrócenie Pożyczkodawcy kwoty niespłaconego kapitału. Taki krok decyduje o wyczerpaniu środków prawnych, wyklucza możliwość kontynuowania zawartych zobowiązań oraz dorozumiane świadczenie.

W sytuacji bowiem, gdy osoba korzystająca z kwoty niespłaconej części kapitału pożyczki nie zwróci jej Spółce wraz z odsetkami naliczonymi do dnia rozwiązania Umowy oraz innymi zaległymi należnościami wynikającymi z treści Umowy w wyznaczonym terminie, a Pożyczkodawca dążąc do tego wystąpi na drogę postępowania sądowego, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy Pożyczkodawcą i Pożyczkobiorcą nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że choć regulacje przepisów prawa cywilnego dają możliwość swobodnego kształtowania przez Strony stosunków cywilnoprawnych, to należy mieć świadomość, że ich ocena odbywa się przede wszystkim na gruncie prawa podatkowego, gdyż do tej dziedziny bezpośrednio się odnoszą obowiązki prawnopodatkowe. Skutkiem powyższego, nawet bardzo szczegółowe regulacje Umowy nie wykluczają uznania zaistniałej sytuacji za usługę. Jak wynika bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy, usługą jest bardzo szeroki zakres zdarzeń i czynności podatników, które nie są dostawą towarów z art. 7 ust. 1 ustawy. Tak pojemna definicja usługi przesądza o uznaniu opisanej we wniosku sytuacji za usługę i czynność podlegającą opodatkowaniu z art. 5 ust. 1 ustawy.

Tut. Organ wskazuje, że we wskazanej powyżej sytuacji po rozwiązaniu Umowy pożyczki powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, bowiem skoro Wnioskodawca cały czas świadczy na rzecz Pożyczkobiorcy usługę pożyczki, nie przestaje obowiązywać określony w Umowie pożyczki harmonogram spłaty rat kapitału.

Ponadto na poparcie stanowiska, że od momentu rozwiązania Umowy do jej wznowienia obowiązuje harmonogram spłat ustalony w Umowie można przywołać zawarte w opisie sprawy słowa Wnioskodawcy: „z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego, skuteczne wznowienie umowy pożyczki (tj. odwołanie oświadczenia woli Wnioskodawcy o rozwiązaniu tej umowy) będzie oznaczać, że dotychczasowa umowa pożyczki będzie kontynuowana na dotychczasowych warunkach. Zainteresowany zaznacza, że - w zależności od momentu wznowienia umowy pożyczki - mogą wystąpić następujące sytuacje:

1.  jeżeli umowa zostanie skutecznie wznowiona po upływie terminu płatności pierwszej raty pożyczki wymagalnej (zgodnie z pierwotnym harmonogramem spłat) po rozwiązaniu umowy strony ustalą nowy harmonogram spłat, w którym określona zostanie m.in. kwota odsetek należnych Wnioskodawcy za okres od rozwiązania do wznowienia umowy (potencjalnie, pierwszy okres rozliczeniowy ustalony w nowym harmonogramie spłat może zostać wydłużony i obejmować również pewien okres czasu po wznowieniu umowy),
2.  jeżeli umowa zostanie skutecznie wznowiona przed upływem terminu płatności pierwszej raty pożyczki wymagalnej (zgodnie z harmonogramem spłat) po rozwiązaniu umowy, Spółka nie będzie przygotowywać nowego harmonogramu spłat, a kolejne płatności rat pożyczki będą dokonywane w terminach wynikających z pierwotnego harmonogramu”.

Zatem sam Zainteresowany wskazuje, że nadal będzie obowiązywał pierwotny harmonogram spłat ustalony przez strony w Umowie pożyczki, chyba, że do wznowienia Umowy dojdzie po terminie płatności pierwszej raty pożyczki wymagalnej określonej w tym harmonogramie spłat.

W tym miejscu należy wskazać, że - jak wynika z przywołanych powyżej przepisów prawa - w przypadku usług polegających na udzielaniu pożyczek obrotem, czyli kwotą należną z tytułu świadczenia ww. usług, są odsetki od udzielonej pożyczki (otrzymane; jak również niezapłacone, których termin zapłaty upłynął, czyli gdy stają się one wymagalne). Natomiast kwota udzielonej pożyczki nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu realizacji usługi polegającej na udzielaniu pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy powstanie (w przypadku, gdy świadczenie usług powinno być potwierdzone fakturą) z chwilą wystawienia faktury, nie później niż 7. dnia od dnia wykonania usługi, tj. od dnia zapłaty odsetek lub z upływem terminu zapłaty należnych odsetek (z dniem, w którym naliczone odsetki stają się wymagalne), stosownie do art. 19 ust. 4 ustawy.

W analizowanej sytuacji, skoro - jak wskazano powyżej - Pożyczkodawca przez cały czas świadczy na rzecz Pożyczkobiorcy usługę pożyczki, zatem cały czas obowiązuje ustalony przez strony harmonogram spłat. W takim przypadku obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług polegających na udzielaniu pożyczek powstaje z momentem wykonania takiej usługi, tzn. w analizowanym przypadku w momencie zapłaty należnych odsetek określonych w harmonogramie spłat lub z upływem terminu zapłaty należnych odsetek. W sytuacji zapłaty przez Pożyczkobiorcę kwoty części odsetek, względnie upływu terminu zapłaty części odsetek, obowiązek podatkowy, w odniesieniu do tej części odsetek, powstanie z momentem jej otrzymania, względnie upływu terminu ich zapłaty w tej części. Jeżeli natomiast wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania usługi.

Mając na uwadze przywołane powyżej regulacje prawne oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że:

Ad. 1

W okresie po rozwiązaniu Umowy pożyczki, Spółka świadczy na rzecz Pożyczkobiorcy usługę pożyczki, a w konsekwencji powstaje po jej stronie obowiązek podatkowy w podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury na rzecz Pożyczkobiorcy.

Ad. 2

Obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki w okresie od dnia rozwiązania Umowy do dnia jej wznowienia powstanie z datą otrzymania od Pożyczkobiorcy zapłaty odsetek, nie później jednak niż z upływem terminu płatności tych odsetek określonego pierwotnym harmonogramem spłat, a jeżeli wykonanie usługi musi zostać potwierdzone fakturą VAT, w dacie wystawienia tej faktury przez Spółkę, nie później niż 7. dnia od daty upływu terminu płatności tych odsetek.

Ad. 3

Obowiązek wystawienia przez Spółkę faktury dokumentującej wynagrodzenie (ratę odsetkową) należne Zainteresowanemu z tytułu świadczenia na rzecz Pożyczkobiorcy usługi pożyczki w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy (oraz potencjalnie w pewnym okresie czasu następującym po wznowieniu Umowy) powstanie nie wcześniej niż w momencie powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie świadczenia usług przez Spółkę i ich dokumentowania w okresie od rozwiązania Umowy pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy do wznowienia tej Umowy oraz w zakresie powstania obowiązku podatkowego i obowiązku wystawienia faktury z tytułu usługi pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy pożyczki (pytania oznaczone we wniosku nr 1-3) - w aktualnym stanie prawnym.

Z kolei wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie świadczenia usług przez Spółkę i ich dokumentowania w okresie od rozwiązania Umowy pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy do wznowienia tej Umowy oraz w zakresie powstania obowiązku podatkowego i obowiązku wystawienia faktury z tytułu usługi pożyczki świadczonej na rzecz Pożyczkobiorcy w okresie od rozwiązania do wznowienia Umowy pożyczki (pytania oznaczone we wniosku nr 4-6) - w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. został rozpatrzony w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2013 r. nr ILPP1/443-815/13-5/JSK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.