Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1281/13-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-27
Teza: Opodatkowanie dodatkowej usługi ubezpieczenia przesyłki.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; poczta-usługi pocztowe; ubezpieczenia; usługi-usługi kurierskie; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.10.2013 r. (data wpływu 28.10.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dodatkowej usługi ubezpieczenia przesyłki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.10.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dodatkowej usługi ubezpieczenia przesyłki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka ma zamiar świadczyć w przyszłości usługi polegające na odbieraniu przesyłek dostarczonych przez klientów do punktów nadawczych (agencji pocztowych), ich transporcie i dostarczaniu ich do odbiorców lub punktów odbiorczych (agencji pocztowych). Spółka jest zarejestrowanym operatorem pocztowym w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 roku Prawo Pocztowe (Dz.U. 2012, poz. 1529). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka będzie świadczyła usługi pocztowe zgodnie z definicją art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 23 listopada 2012 roku Prawo Pocztowe (Dz.U. 2012, poz. 1529).

Usługi będą świadczone dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą jak również dla firm.

Usługi świadczone będą przez spółkę za pośrednictwem operatorów pocztowych oraz firm kurierskich i agentów (agencji pocztowych w rozumieniu prawa pocztowego).

Klienci będą dostarczać przesyłki nadawane i odbierać przesyłki odbierane w wyznaczonych punktach (agencjach pocztowych) np. w sklepach spożywczych, na stacjach benzynowych i innych punktach handlowo-usługowych będących agentami, z którymi spółka ma podpisane umowy o współpracy. Agenci będą osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą lub będą prowadzić działalność w formie firm - spółek kodeksu cywilnego lub w spółkach prawa handlowego. W ramach umów agenci będą świadczyli następujące usługi w imieniu X :

1.  nadanie paczki opłaconej bezpośrednio w Systemie X . Klient dostarcza do agencji pocztowej przesyłkę opłaconą wcześniej na rzecz X za pośrednictwem płatności elektronicznych. Przesyłka jest oznaczona wydrukowaną z Systemu X etykietą adresową;
2.  nadanie paczki w agencji pocztowej. Płatność dokonywana jest bezpośrednio w agencji w momencie nadania. Pracownik obsługi udostępnia Klientowi do wypełnienia etykietę adresową i umieszcza ją na przesyłce;
3.  pobieranie opłaty za dodatkowe ubezpieczenie do kwoty 5 000 PLN;
4.  odbiór paczki zwykłej (bez pobrania).

W ramach Systemu X obsługiwane będą paczki w dwóch rozmiarach:

*   paczka mała (najdłuższy bok opakowania nie przekracza 35 cm, maksymalna waga 15 kg);

*   paczka duża (najdłuższy bok nie przekracza 50 cm, maksymalna waga 15 kg).

Wszystkie przesyłki obsługiwane w ramach Systemu X będą ubezpieczone przez X na rzecz klientów standardowo do wysokości 1 000 PLN (tysiąc złotych), z zastrzeżeniem, że Klient ma możliwość wykupienia dodatkowego ubezpieczenia w wysokości 5 000 PLN (pięć tysięcy złotych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług w brzmieniu od 1 stycznia 2014 roku dodatkowa usługa ubezpieczenia przesyłki dokupiona opcjonalnie przez klienta powinna być opodatkowana stawką 23%, czyli stawką jaką opodatkowana jest usługa podstawowa zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy, czy też stawką zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37?

W ocenie spółki, usługi podstawowe świadczone przez spółkę to są usługi kurierskie. Opodatkowane są stawką podatku VAT 23%. W związku z tym, że usługa dodatkowego ubezpieczenia jest bezpośrednio związana z usługą główną, czyli usługą kurierską, powinna być opodatkowana tą samą stawką podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 roku) „Podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał, lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, …”

Z kolei art. 29a ust. 6 pkt 2 mówi, że „Podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy”.

W świetle brzmienia art. 29a ust. 6 pkt 2 w ocenie spółki - cena usługi kurierskiej powiększona o kwotę ubezpieczenia powinna być opodatkowana tą samą stawką podatku VAT jako jedno świadczenie. Powyższy artykuł w ocenie spółki uznaje doliczanie kosztów dodatkowych do podstawy opodatkowania jako regułę, z uwagi na to, że dla danej czynności opodatkowanej powinna być ustalona jedna podstawa opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy nadmienić, iż zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. l i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca ma zamiar świadczyć w przyszłości usługi polegające na odbieraniu przesyłek dostarczonych przez klientów do punktów nadawczych (agencji pocztowych), ich transporcie i dostarczaniu ich do odbiorców lub punktów odbiorczych (agencji pocztowych). Spółka jest zarejestrowanym operatorem pocztowym w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 roku Prawo Pocztowe. Usługi świadczone będą przez spółkę za pośrednictwem operatorów pocztowych oraz firm kurierskich i agentów (agencji pocztowych w rozumieniu prawa pocztowego). Klienci będą dostarczać przesyłki nadawane i odbierać przesyłki odbierane w wyznaczonych punktach (agencjach pocztowych) np. w sklepach spożywczych, na stacjach benzynowych i innych punktach handlowo-usługowych będących agentami, z którymi spółka ma podpisane umowy o współpracy.

Wszystkie przesyłki obsługiwane w ramach Systemu X będą ubezpieczone przez X na rzecz klientów standardowo do wysokości 1 000 PLN (tysiąc złotych), z zastrzeżeniem, że Klient ma możliwość wykupienia dodatkowego ubezpieczenia w wysokości 5 000 PLN (pięć tysięcy złotych).

Ponadto w opisie własnego stanowiska Wnioskodawca podaje, że usługi podstawowe świadczone przez spółkę są to usługi kurierskie, które opodatkowane są stawką podatku VAT 23%, natomiast wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do określenia czy od 1 stycznia 2014 roku dodatkowa usługa ubezpieczenia przesyłki dokupiona opcjonalnie przez klienta powinna być opodatkowana stawką 23%, czyli stawką jaką opodatkowana jest usługa podstawowa zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy, czy też stawką zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37.

Należy wskazać, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa kurierska polegająca na transporcie i doręczeniu do odbiorcy danej przesyłki, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy, takie jak np. pakowanie przesyłki, dostarczanie lub jej ubezpieczenie. Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębnie ceny. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy wskazać, iż w przedmiotowej sprawie można mówić o jednym świadczeniu głównym – usłudze kurierskiej, którą dopełniają inne świadczenia pomocnicze jak ubezpieczenie.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Wskazać należy, iż z dniem 1 stycznia 2014 r. wchodzą w życie przepisy dotyczące m.in. podstawy opodatkowania wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35). Art. 1 pkt 23 ww. ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. uchyla art. 29 ustawy o VAT i art. 1 pkt 24 wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy o VAT art. 29a.

I tak, stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wskazany wyżej artykuł przykładowo wskazuje na koszty dodatkowe, które nawet jeśli są odrębnie pobierane (odrębnie rozliczane) między stronami czynności podstawowej (dostawy towarów czy też świadczenia usług), wchodzą do podstawy opodatkowania dla czynności podstawowej (i powinny być łącznie z nią opodatkowane). W myśl tych przepisów koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy wchodzą do podstawy opodatkowania dla danej czynności podstawowej. Przepis ten jako regułę (a nie wyjątek) uznaje więc doliczanie kosztów dodatkowych do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Tylko przykładowo wskazuje on na rodzaje kosztów, jakie są wliczane do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Z jednej strony oznacza to, że także inne koszty dodatkowe mogą być wliczane do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Z drugiej natomiast strony trzeba przyjąć, że powyższe świadczenia - o kosztach których przykładowo stanowi przepis - w niektórych sytuacjach mogą być potraktowane jako odrębne świadczenia.

Z kolei za koszty dodatkowe należy uznać wszelkie opłaty i należności, formalnie odrębne od ceny świadczenia głównego (podstawowego), jednakże w istocie składające się na zapłatę za świadczenie zapewniane w ramach wykonywania świadczenia podstawowego. Koszty dodatkowe będą wartością tych wszystkich świadczeń dodatkowych, które nie stanowią samoistnego świadczenia (przedmiotu opodatkowania), lecz są elementami świadczenia złożonego (kompleksowego).

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że skoro mamy do czynienia z usługą dodatkowego ubezpieczenia jako bezpośrednio związaną z usługą główną, czyli usługą kurierską, powinna być ona opodatkowana tą samą stawką podatku co usługa kurierska. Tym samym, w świetle brzmienia art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy, cena usługi kurierskiej powiększona o kwotę ubezpieczenia powinna być opodatkowana tą samą stawką podatku VAT jako jedno świadczenie, tj. stawką podatku w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.