Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.11.2020.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-22
Teza: zwolnienie z opodatkowania usług szkoleniowych – praktyk / staży zawodowych
Słowa kluczowe: kształcenie; nauka-nauka zawodu; staż; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2020 r. (data wpływu 10 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2020 r. (data wpływu 23 marca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 marca 2020 r. (doręczone 12 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług szkoleniowych – praktyk / staży zawodowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług szkoleniowych.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 lutego 2020 r. (data wpływu 23 marca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 marca 2020 r. (doręczone 12 marca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z o.o., wykonuje usługi naprawy samochodów, a głównym przedmiotem działalności jest obrót samochodami i częściami/jest autoryzowanym dealerem / Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT. Spółka podpisała umowę z Gminą Miasta o organizację stażu/praktyki dofinansowanych ze środków unijnych dotyczących kształcenia zawodowego uczniów w ramach Projektu „…”. W przedmiocie działalności/umowie Spółka nie posiada usług doskonalenia zawodowego, ze względu na sporadyczność ich wykonywania.

Zadaniem Wnioskodawcy jest kształcenie zawodowe uczniów czyli odbycie stażu, praktyki przez uczniów szkoły zawodowej i ekonomicznej powiązanych z kierunkiem kształcenia.

Koszt organizacji staży/praktyk zawiera w swym zakresie środki na pokrycie takich wydatków, jak m in.:

*   pełne wyposażenie ucznia na staż i praktykę,

*   koszty przedsiębiorcy, m.in. koszt opiekuna staży i praktyk, szkolenie BHP.

Celem Wnioskodawcy jest zagwarantowanie wysokiej jakości staży/praktyk oraz zapewnienie odpowiedniego stanowiska pracy.

Praktyka/staż realizowana jest w ciągu roku, w tym również w trakcie ferii zimowych i wakacji. Zakres praktyk i staży trwa 150 godzin w odniesieniu do jednego ucznia i jest zgodny z Regulaminem organizacji staży i praktyk w Projekcie stanowiącym załącznik podpisanej umowy.

Umowa z Gminą Miasta określa liczbę godzin praktyki zawodowej lub stażu zawodowego, okres realizacji i miejsce odbywania praktyki zawodowej lub stażu zawodowego, a także zobowiązanie do wyznaczenia opiekuna praktykanta lub stażysty po stronie podmiotu przyjmującego na praktykę zawodową lub staż zawodowy.

Wnioskodawca zapewnia odpowiednie stanowisko pracy praktykanta lub stażysty, wyposażone w niezbędne sprzęty, narzędzia i zaplecze, odzież roboczą, udostępnia warsztaty, pomieszczenia, zaplecze techniczne, biurowe, zapewnia urządzenia i materiały zgodnie z programem praktyki zawodowej lub stażu zawodowego i potrzebami praktykanta lub stażysty wynikającymi ze specyfiki zadań wykonywanych przez praktykanta lub stażystę, wymogów technicznych miejsca pracy.

Spółka szkoli praktykanta lub stażystę na zasadach przewidzianych dla pracowników w zakresie BHP, przepisów przeciwpożarowych oraz zapoznaje go z obowiązującym regulaminem pracy na stanowisku, którego dotyczy praktyka zawodowa lub staż zawodowy.

Sprawuje nadzór nad odbywaniem praktyki zawodowej lub stażu zawodowego w postaci wyznaczenia opiekuna praktyki lub stażu.

Monitoruje postępy i nabywanie nowych umiejętności przez praktykanta lub stażystę, a także stopień realizacji treści i celów edukacyjnych.

Po zakończeniu praktyki zawodowej lub stażu Spółka wydaje praktykantowi lub stażyście - zawodowego - dokument potwierdzający odbycie praktyki zawodowej lub stażu zawodowego. Dokument potwierdzający odbycie praktyki zawodowej lub stażu zawodowego zawiera co najmniej następujące informacje: datę rozpoczęcia i zakończenia praktyki zawodowej lub stażu zawodowego, cel i program praktyki zawodowej lub stażu zawodowego, opis zadań wykonywanych przez praktykanta lub stażystę, opis kompetencji uzyskanych przez praktykanta lub stażystę w wyniku praktyki zawodowej lub stażu zawodowego oraz ocenę/opinię praktykanta lub stażysty dokonaną przez opiekuna praktyki lub stażu.

Za wykonane świadczenie w ramach podpisanej umowy Spółka otrzymuje od szkoły wynagrodzenie czyli refundację kosztu wynagrodzenia opiekuna praktyk/stażu oraz refundację pozostałych kosztów związanych z odbywaniem praktyki/stażu. Pozostałe koszty dotyczą zakupu narzędzi, sprzętu i materiałów niezbędnych do odbycia stażu/ praktyki.

Na zakończenie praktyki/stażu Spółka wystawia fakturę VAT z tytułu refundacji ww. kosztów czyli kosztu wynagrodzenia opiekuna praktyk/stażu oraz refundację pozostałych kosztów związanych z odbywaniem praktyki/ stażu. W celu udokumentowania wydatków Spółka załącza kserokopie poniesionych wydatków/pozostałych kosztów/ czyli kserokopie faktur VAT, od których podatek VAT został odliczony.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego wskazując:

1.  Wnioskodawca nie świadczy usług będących przedmiotem wniosku. Po zakończeniu stażu lub praktyki przez uczniów zostaje wystawiona faktura. Odbiorcą faktury jest Szkoła, natomiast nabywcą jest Gmina Miasta . Płatnikiem za fakturę jest Szkoła.
2.  Wnioskodawca nie świadczy usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego innych niż wymienione w art. 43 pkt 26 ustawy o VAT.
3.  Świadczone usługi prowadzenia praktyk zawodowych uczniów nie są świadczone w innych formach oraz innych zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
4.  Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 roku – Prawo oświatowe oraz oświadcza, że nie świadczy takich usług objętych akredytacją.
5.  Wg regulaminu, który stanowi załącznik zawartej umowy – Regulamin organizacji staży i praktyk, przewidzianych w projekcie „ilekroć mowa jest o projekcie rozumie się przez to projekt pn. …” realizowany w ramach Osi priorytetowej 03 Edukacja, działanie 3.3. Edukacja zawodowa, poddziałanie 3.3.1. Jakość edukacji zawodowej, dofinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.
6.  Usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach praktyk są świadczone w ramach szkolenia zawodowego.
7.  Osoby biorące udział w praktykach organizowanych przez Wnioskodawcę będą wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, np. technik ekonomista lub mechanik (elektryk) samochodowy.
8.  Jest to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń (uczniów).
9.  Jest to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
10.  Wnioskodawca nie prowadzi przyuczenia do zawodu dla studentów.
11.  Świadczenie usług przyuczenia do zawodu nie jest głównym celem Wnioskodawcy oraz jakimkolwiek źródłem dochodu. Spółka jest średnim przedsiębiorcą, u którego dochody generowane są ze sprzedaży samochodów, części oraz usług serwisowych. Celem Wnioskodawcy nie jest świadczenie usług w kierunku pomocy uczniom w uzyskaniu zawodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo zastosować zwolnienie z podatku VAT do wypłaconego wynagrodzenia opiekuna praktyk/stażu oraz refundację pozostałych kosztów związanych z odbywaniem praktyki/stażu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach świadczonych usług na rzecz partnera w zakresie stażów i praktyk z projektów unijnych spełnione są warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści postanowień art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług/z późniejszymi zmianami/zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego , inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 roku – Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Wystawiona przez Wnioskodawcę faktura VAT dokumentuje czynności mieszczące się w ramach opisanego ww. zwolnienia od podatku od towarów i usług (vide: art. 43 ust.1 pkt 29 lit.c) ustawy o podatku od towarów i usług.

Wystawiona przez Wnioskodawcę faktura VAT dokumentuje czynności mieszczące się w ramach opisanego ww. zwolnienia od podatku od towarów i usług (vide: art. 43 ust.1 pkt 29 lit.c) ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 19 kwietnia 2016 roku (sygn. akt I SA/Łd 139/16, publ.LEX nr 2046769)

Cyt.: „Przez kształcenie zawodowe i przekwalifikowanie zawodowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c) ustawy od podatku od towarów i usług należy rozumieć nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a więc takie kształcenie ,w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po zakończeniu nauki jest w stanie podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód”.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 marca 2013 roku (sygn. akt I FSK 600/12 publ. LEX nr. 1375833) podkreślił, iż cyt. „przez kształcenie zawodowe należy rozumieć nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zarobkowych”.

W analizowanej sprawie z ww. opisu stanu faktycznego wynika, że kształcenie zawodowe w formie praktyk lub stażu/spełnia wszystkie przesłanki, o których mowa w w/w wyrokach sądów administracyjnych. Zakupy związane z odbyciem stażu wiążą się ze stworzeniem miejsca pracy dla odbywającego praktykę /staż/. W związku z powyższym stwierdzić należy, że mieszczą się one w zakresie „świadczenia usług i dostawy ściśle z tymi usługami (usługami kształcenia zawodowego -przyp. aut.) związanymi.

Staże i praktyki są usługami kształcenia zawodowego, prowadzonymi w formach i na zasadach określonych przez Ministra Edukacji Narodowej (dotyczą uczniów szkół zawodowych, techników i szkół policealnych). W ustawie o podatku VAT nie zdefiniowano pojęcia usług kształcenia zawodowego.

Przepis art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2011 r. 77/1) stanowi, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Bez znaczenia jest czas trwania szkolenia. Ponieważ rozporządzenia wykonawcze Rady (UE) stosowane są bezpośrednio, nie wymagają implementacji.

Staże i praktyki finansowane są w całości ze środków publicznych, przy czym za środki publiczne zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. 157, poz. 1240, z póżn. zm.) uważa się między innymi środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej. Natomiast zgodnie z przepisem § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień zwalnia się z podatku również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W związku z tym, że świadczone usługi staży i praktyk dla uczniów szkół zawodowych, techników i szkół policealnych oraz ich nauczycieli spełniają warunki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi te są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Pojęcie „kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego” nie zostało zdefiniowane w krajowej ustawie o podatku od towarów i usług. Jednakże zwolnienie podatkowe określone w wyżej wskazanym przepisie krajowym wynika ze zwolnienia określonego wcześniej w przepisach Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. nr 77/388/EWG, a od 1 stycznia 2007 r. w przepisach Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jako że państwa członkowskie Unii Europejskiej miały obowiązek wdrożyć do swych krajowych systemów prawnych przepisy unijne regulujące podatek od wartości dodanej.

Zgodnie zaś z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady 2006/112/WE państwa członkowskie zwalniają m.in. transakcje kształcenia dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W celu jednolitego stosowania przepisów powyższej Dyrektywy i jednakowego rozumienia pojęć w niej użytych Rada Unii Europejskiej wydała rozporządzenie wykonawcze do tej Dyrektywy. Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązują przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/ WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania szkolenia w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (dostępnym w internecie), użyte w rozporządzeniu nr 282/2011 wyrażenie „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, wyrażenie „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Mając na uwadze powyższe znaczenia pojęć kluczowych dla interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c u.p.t.u., dokonywanej z uwzględnieniem przepisów unijnych, można stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe i przekwalifikowanie zawodowe, o którym mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a więc takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po zakończeniu nauki jest w stanie podjąć pracę zarobkową lub wykonywać określony zawód.”

W świetle powyższego należy wskazać, że w opisanym ww. stanie faktycznym prawidłowe jest zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług do wypłaconego wynagrodzenia opiekuna praktyk/stażu oraz refundację pozostałych kosztów związanych z odbywaniem praktyki/stażu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Ponadto na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z poźn. zm.) zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Ponadto § 3 ust. 9 cyt. rozporządzenia stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Powyższe uregulowania dotyczące zwolnień od podatku stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w tytule IX, rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi kształcenia na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

W myśl postanowień art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Zauważyć należy – mając na uwadze powołane regulacje prawa unijnego – że definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady, stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jak również nie jest uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani jednostką badawczo-rozwojową, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) i b) ustawy o podatku od towarów i usług, zatem Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a i b ustawy o VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Uprawnienie do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia przysługuje także usługom kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmującym nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz mającym na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, które są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

Jak wynika z powołanego rozporządzenia Rady Nr 282/2011 aby dane kształcenie stanowiło usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania musi stanowić nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem lub skutkować uzyskaniem lub uaktualnieniem wiedzy do celów zawodowych.

Jeżeli więc dane szkolenie spełnia te warunki, może być uznane za kształcenie lub przekwalifikowanie zawodowe.

Z opisu sprawy wynika, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegają na kształceniu zawodowym uczniów poprzez odbycie stażu, praktyki przez uczniów szkoły zawodowej i ekonomicznej powiązanych z kierunkiem kształcenia. Spółka podpisała umowę z Gminą o organizację stażu/praktyki dofinansowanych ze środków unijnych dotyczących kształcenia zawodowego uczniów, w ramach Projektu „…”, realizowanego w ramach Osi priorytetowej 03 Edukacja, działanie 3.3. Edukacja zawodowa, poddziałanie 3.3.1. Jakość edukacji zawodowej, dofinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020.

Praktyka/staż realizowana jest w ciągu roku, w tym również w trakcie ferii zimowych i wakacji. Zakres praktyk i staży trwa 150 godzin w odniesieniu do jednego ucznia i jest zgodny z Regulaminem organizacji staży i praktyk w Projekcie stanowiącym załącznik podpisanej umowy.

Umowa z Gminą Miasta określa liczbę godzin praktyki zawodowej lub stażu zawodowego, okres realizacji i miejsce odbywania praktyki zawodowej lub stażu zawodowego, a także zobowiązanie do wyznaczenia opiekuna praktykanta lub stażysty po stronie podmiotu przyjmującego na praktykę zawodową lub staż zawodowy.

Wnioskodawca zapewnia odpowiednie stanowisko pracy praktykanta lub stażysty, wyposażone w niezbędne sprzęty, narzędzia i zaplecze, odzież roboczą, udostępnia warsztaty, pomieszczenia, zaplecze techniczne, biurowe, zapewnia urządzenia i materiały zgodnie z programem praktyki zawodowej lub stażu zawodowego i potrzebami praktykanta lub stażysty wynikającymi ze specyfiki zadań wykonywanych przez praktykanta lub stażystę, wymogów technicznych miejsca pracy.

Spółka szkoli praktykanta lub stażystę na zasadach przewidzianych dla pracowników w zakresie BHP, przepisów przeciwpożarowych oraz zapoznaje go z obowiązującym regulaminem pracy na stanowisku, którego dotyczy praktyka zawodowa lub staż zawodowy, sprawuje nadzór nad odbywaniem praktyki zawodowej lub stażu zawodowego w postaci wyznaczenia opiekuna praktyki lub stażu, monitoruje postępy i nabywanie nowych umiejętności przez praktykanta lub stażystę, a także stopień realizacji treści i celów edukacyjnych.

Po zakończeniu praktyki zawodowej lub stażu Spółka wydaje praktykantowi lub stażyście –dokument potwierdzający odbycie praktyki zawodowej lub stażu zawodowego. Dokument potwierdzający odbycie praktyki zawodowej lub stażu zawodowego zawiera co najmniej następujące informacje: datę rozpoczęcia i zakończenia praktyki zawodowej lub stażu zawodowego, cel i program praktyki zawodowej lub stażu zawodowego, opis zadań wykonywanych przez praktykanta lub stażystę, opis kompetencji uzyskanych przez praktykanta lub stażystę w wyniku praktyki zawodowej lub stażu zawodowego oraz ocenę/opinię praktykanta lub stażysty dokonaną przez opiekuna praktyki lub stażu.

Na zakończenie praktyki/stażu Spółka wystawia fakturę VAT z tytułu refundacji ww. kosztów czyli kosztu wynagrodzenia opiekuna praktyk/stażu oraz refundację pozostałych kosztów związanych z odbywaniem praktyki/ stażu. W celu udokumentowania wydatków Spółka załącza kserokopie poniesionych wydatków/pozostałych kosztów/ czyli kserokopie faktur VAT, od których podatek VAT został odliczony.

Wskazać należy, że w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 22 lutego 2019 r., w sprawie praktycznej nauki zawodu \[Dz.U. poz. 391\], określono warunki i tryb organizowania praktycznej nauki zawodu w warsztatach szkolnych, pracowniach szkolnych, placówkach kształcenia ustawicznego, placówkach kształcenia praktycznego, u pracodawców i w indywidualnych gospodarstwach rolnych oraz kwalifikacje wymagane od osób prowadzących praktyczną naukę zawodu i przysługujące im uprawnienia.

Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, rozporządzenie stosuje się do uczniów i słuchaczy, publicznych szkół ponadpodstawowych prowadzących kształcenie zawodowe: techników, branżowych szkół I stopnia, branżowych szkół II stopnia i szkół policealnych, zwanych dalej „szkołami”.

W myśl § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia, zajęcia praktyczne organizuje się dla uczniów i młodocianych w celu opanowania przez nich umiejętności zawodowych niezbędnych do podjęcia pracy w danym zawodzie, a w przypadku zajęć praktycznych odbywanych u pracodawców, w tym na zasadach dualnego systemu kształcenia – również w celu zastosowania i pogłębienia zdobytej wiedzy i umiejętności zawodowych w rzeczywistych warunkach pracy.

Stosownie do § 4 ust. 3 ww. rozporządzenia praktyki zawodowe organizuje się dla uczniów w celu zastosowania i pogłębienia zdobytej wiedzy i umiejętności zawodowych w rzeczywistych warunkach pracy.

Na podstawie § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, Organy prowadzące szkoły, które organizują praktyczną naukę zawodu poza szkołą, zapewniają środki finansowe umożliwiające uczniom odbycie praktycznej nauki zawodu.

Zgodnie z § 9 ust. 2 rozporządzenia, środki finansowe, o których mowa w ust. 1, są przeznaczone na:

1.  refundowanie pracodawcom wynagrodzenia instruktorów praktycznej nauki zawodu, o których mowa w § 10 ust. 2 pkt 1, prowadzących zajęcia praktyczne z uczniami, w tym także zajęcia praktyczne odbywane u pracodawców na zasadach dualnego systemu kształcenia – do wysokości minimalnej stawki wynagrodzenia zasadniczego nauczyciela kontraktowego posiadającego dyplom ukończenia kolegium nauczycielskiego, określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 30 ust. 5, art. 33 ust. 3 oraz art. 34 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. – Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2018 r. poz. 967 i 2245);
2.  refundowanie pracodawcom dodatku szkoleniowego dla instruktorów praktycznej nauki zawodu, o których mowa w § 10 ust. 2 pkt 2, prowadzących zajęcia praktyczne z uczniami, w tym także zajęcia praktyczne odbywane u pracodawców na zasadach dualnego systemu kształcenia – w wysokości nie niższej niż 10% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, włącznie z wypłatami z zysku, w czwartym kwartale roku poprzedniego, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, zwanego dalej „przeciętnym wynagrodzeniem”;
3.  refundowanie pracodawcom kosztów odzieży i obuwia roboczego oraz środków ochrony indywidualnej, niezbędnych na danym stanowisku szkoleniowym, przydzielonych uczniom na okres zajęć praktycznych prowadzonych u pracodawcy w danym roku szkolnym, w tym także zajęć praktycznych odbywanych u pracodawców na zasadach dualnego systemu kształcenia – do wysokości 20% przeciętnego wynagrodzenia;
4.  refundowanie pracodawcom diety i świadczeń, o których mowa w § 8 ust. 2 pkt 8 i 9.

Jak wynika z opisu sprawy świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach praktyk/staży są świadczone w ramach szkolenia zawodowego. Osoby biorące udział w praktykach organizowanych przez Wnioskodawcę będą wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, np. technik ekonomista lub mechanik (elektryk) samochodowy. Jest to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń (uczniów) oraz jest to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż przedmiotowe usługi polegające na realizacji praktyk zawodowych powiązanych z kierunkiem kształcenia uczniów szkół, należy uznać za usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym spełniona została pierwsza przesłanka warunkująca prawo do zwolnienia bowiem usługi realizowane przez Wnioskodawcę są usługami kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika ponadto, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę w ramach praktyk zawodowych uczniów nie są świadczone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 roku – Prawo oświatowe.

W kwestii finansowania przedmiotowych usług Wnioskodawca wskazał, że wg regulaminu stanowiącego załącznik zawartej umowy – Regulamin organizacji staży i praktyk przewidzianych w projekcie, jest to projekt pn. „…” realizowany w ramach Osi priorytetowej 03 edukacja, działanie 3.3. Edukacja zawodowa, poddziałania 3.3.1 Jakość edukacji zawodowej, dofinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji środków publicznych. W związku z tym dla celów określenia zakresu tego pojęcia należy się posługiwać pojęciami zawartymi w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019, poz. 869 z późn. zm.), zgodnie z którym środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA); 2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2018 r. poz. 1307 i 1669);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, środki publiczne przeznacza się na:

1.  wydatki publiczne;
2.  rozchody publiczne, w tym na rozchody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Wobec powyższego usługi kształcenia zawodowego, polegające na organizacji stażu/praktyki, będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT, gdyż jak wynika z treści wniosku, są w całości finansowane ze środków publicznych.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do art. 29a ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) z tytułu świadczonej usługi. Zatem, w przypadku Wnioskodawcy otrzymane wynagrodzenie z tytułu świadczonej usługi obejmuje wynagrodzenie opiekuna praktyk/stażu, jak i refundację poniesionych kosztów związanych z odbywaniem praktyki/stażu.

W konsekwencji należy wskazać, że w opisanym stanie faktycznym dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych polegających na organizacji stażu, praktyki powiązanych z kierunkiem kształcenia uczniów, które są finansowane w całości ze środków publicznych, zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy. Jednocześnie zaznaczyć należy, że Wnioskodawca musi posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą źródło finansowania tych usług ze środków publicznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.