Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-602/10/14-7/S/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-26
Teza: Czy z tytułu zasądzonych ww. wyrokiem kwot, tj. ceny oraz odsetek od nieterminowego spełnienia roszczenia Wnioskodawca zobowiązany będzie do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy Sąd Najwyższy utrzyma w mocy ww. orzeczenie z dnia 26 lutego 2009 r.? 2. Czy uzyskane z ww. wyrokiem kwoty są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; odsetki; wyrok; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 744/11 z dnia 28 października 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2010 r. (data wpływu 27 lipca 2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 30 września 2010 r. (data nadania 30 września 2010 r., data wpływu 4 października 2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 23 września 2010 r. Nr IPPB4/415-602/10-2/JS (data nadania 23 września 2010 r., data doręczenia 29 września 2010 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasto oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za przedmiotową nieruchomość – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania do uzyskanego przychodu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2010 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasto oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za przedmiotową nieruchomość, a także zastosowania do uzyskanego przychodu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 23 września 2010 r. Nr IPPB4/415-602/10-2/JS (data nadania 23 września 2010 r., data doręczenia 29 września 2010 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.

Pismem dnia 30 września 2010 r. (data nadania 30 września 2010 r., data wpływu 4 października 2010 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. Sąd Okręgowy Wydział XXIV Cywilny zobowiązał Miasto do złożenia oświadczenia woli, mocą którego Miasto kupiło od Wnioskodawcy oraz pozostałych współwłaścicieli nieruchomość, stanowiącą gospodarstwo rolne o powierzchni łącznej 1,3216 ha, położone w W., dla której Sąd Rejonowy, Wydział VII Ksiąg Wieczystych prowadzi, za cenę w wysokości 1.253.454,90 zł (co do udziału 15/96 przysługującego Wnioskodawcy). Z uwagi na opóźnienie w spełnieniu ww. świadczenia z tytułu zaspokojenia roszczenia, Sąd zasądził ww. wyrokiem również na rzecz Wnioskodawcy odsetki ustawowe od dnia 14 sierpnia 2002 r. do dnia zapłaty.

Ww. wyrok uprawomocnił się z dniem 17 listopada 2009 r. Miasto zapłaciło ww. kwoty na rzecz Wnioskodawcy i pozostałych współwłaścicieli. Wnioskodawca wskazuje, że w przedmiotowej sprawie równocześnie została złożona skarga kasacyjna do Sądu Najwyższego, która do chwili obecnej nie została rozpoznana (nie został nawet wyznaczony termin posiedzenia w sprawie jej ewentualnego przyjęcia przez Sąd Najwyższy). Wobec powyższego, pomimo prawomocności ww. wyroku z dnia 26 lutego 2009 r. istnieje ewentualność, że w wyniku złożonej skargi kasacyjnej dojdzie do zmiany lub uchylenia ww. wyroku, w ten sposób, że Wnioskodawca będzie zobligowany do zwrotu ww. kwot.

Ponadto Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotowa nieruchomość, stanowiąca gospodarstwo rolne, została nabyta m.in. przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy w drodze zasiedzenia z dniem 1 lipca 1960 r. (postanowienie o stwierdzeniu zasiedzenia). Nieruchomość przedmiotowa stanowi gospodarstwo rolne i w związku z jej sprzedażą na rzecz Miasto nie utraciła takiego charakteru, tj. nie doszło do podziału gospodarstwa rolnego, zmiany kwalifikacji gruntów. Nie zmienił się również sposób użytkowania gruntów.

Jednocześnie nieruchomość, zgodnie z zobowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, została przeznaczona pod cele publiczne, co było podstawą do wywłaszczenia (wykupu) nieruchomości, zgodnie z art. 112 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603). Podstawą roszczenia Wnioskodawcy, które zostało uwzględnione ww. wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. był art. 36 i 37 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (ustawa z dnia 27 marca 2003 r. Dz. U. z 2003 r. Nr 80, poz. 717), zgodnie z którym właścicielowi nieruchomości, która z uwagi na zmianę planu zagospodarowania przestrzennego nie może być przez niego użytkowana w dotychczasowy sposób, służy roszczenie o jej wykup. W przypadku, gdy wykup nie nastąpi w terminie 6 miesięcy od zgłoszenia roszczenia, właścicielowi przysługuje również roszczenie o odsetki z tytułu opóźnienia w zapłacie odszkodowania, czy dokonania wykupu nieruchomości i zapłaty ceny. Z uwagi, że w przedmiotowej sprawie doszło do przekroczenia ww. terminu 6 miesięcy przedmiotowy wyrok obejmuje cenę jak i odsetki od niej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu do wniosku, że nabycie przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy – przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w drodze zasiedzenia z dniem 1 lipca 1961 r. na podstawie postanowienia o stwierdzeniu zasiedzenia. Wnioskodawca nabył przedmiotowy udział w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 2 kwietnia 1994 r.

Wnioskodawca wskazał również, że wykup przedmiotowej nieruchomości nastąpił w trybie orzeczenia Sądu, tj. załączony do wniosku wyrok Sądu Okręgowego z dnia 26 lutego 2009 r. zastąpił oświadczenia woli stron i tym samym stanowi substytut umowy sprzedaży. Przedmiotowy wyrok uprawomocnił się w dniu 5 listopada 2009 r., co należy przyjąć jako datę przejścia prawa własności na Miasto.

Wnioskodawca jest osobą stale zamieszkującą na terenie Belgii i tam płacącą podatki. Na terenie Polski nie uzyskuje żadnych dochodów, oprócz dochodu, który uzyskał ze sprzedaży przedmiotowego udziału w gospodarstwie rolnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy z tytułu zasądzonych ww. wyrokiem kwot, tj. ceny oraz odsetek od nieterminowego spełnienia roszczenia Wnioskodawca zobowiązany będzie do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy Sąd Najwyższy utrzyma w mocy ww. orzeczenie z dnia 26 lutego 2009 r.?
2.  Czy uzyskane z ww. wyrokiem kwoty są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. kwoty zasądzone wyrokiem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne zbycie nieruchomości, stanowiącej gospodarstwo rolne w okresie ponad 5 lat od jej nabycia nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – transakcja taka nie znajduje się w katalogu źródeł dochodu (rozdział 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W opinii Wnioskodawcy, odsetki od nieterminowej zapłaty ceny mają charakter ściśle akcesoryjny w stosunku do świadczenia głównego (zapłaty ceny). Z uwagi na to, że z tego tytułu podatek jest nienależny również odsetki nie powinny podlegać opodatkowaniu. Akcesoryjność odsetek oznacza, że nie mogą one istnieć w oderwaniu od świadczenia podstawowego. Ich byt prawny jest uzależniony od istnienia świadczenia głównego. Wobec powyższego również odnosząc to na grunt przepisów podatkowych, biorąc pod uwagę nierozerwalność świadczenia głównego od akcesoryjnego, w sytuacji, gdy świadczenie główne nie podlega opodatkowaniu również świadczenia akcesoryjne z nim związane nie są opodatkowane.

Wnioskodawca wskazuje, że ww. wyrok, zastępujący oświadczenia woli w przedmiocie umowy sprzedaży nieruchomości, spełnia przesłanki opisane art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne i przez jej sprzedaż nie utraciła tego charakteru, nie zmienił się jej obszar, sposób wykorzystywania, jak i nie doszło do zmiany kwalifikacji gruntów. Jednocześnie fakt, że grunty mają obecnie inne przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego nie powoduje utraty charakteru gospodarstwa rolnego (tak Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 marca 2004 r. SA/Bk 1306/2003 LexPolonica Nr 373710 – cyt: „Sam plan zagospodarowania przestrzennego gminy nie spowodował, że nieruchomość utraciła rolny i leśny charakter w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28, in fine ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000 r. Nr 14. poz. 176, z późn. zm.”).

Ponadto Wnioskodawca uważa, że przeznaczenie w obecnie obowiązującym planie przedmiotowego gospodarstwa rolnego pod cele publiczne spełnia przesłankę z pkt 29 ust. 1 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ten sposób, że przedmiotowa sprzedaż pomimo, że doszła do skutku w trybie procesu cywilnego, opartego na roszczeniu z art. 36 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, to jednocześnie spełnia wszystkie przesłanki z art. 112 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ zwolnienia opisane w pkt 28 i 29 dotyczą całego przychodu uzyskanego z tego tytułu, zawierają zarówno cenę jak i odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty. Jednocześnie należy zważyć, że sprzedaż w wyniku procesu cywilnego dotyczyła całości gospodarstwa rolnego, tj. doszło do sprzedaży całego gospodarstwa rolnego przez wszystkich jego współwłaścicieli, a nie jedynie sprzedaży udziału w prawie własności gospodarstwa rolnego. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że kwoty zasądzone ww. wyrokiem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB4/415-602/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2009 r. udziału w nieruchomości nie będzie stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż ww. nieruchomości została dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto (1994 r.). Z uwagi na fakt, że przychód ze sprzedaży nieruchomości nie stanowi źródła przychodu tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odsetki wypłacone na podstawie wyroku sądowego podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 3 listopada 2010 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawca, wniósł pismem z dnia 8 listopada 2010 r. (data wpływu 15 listopada 2010 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. organ pismem z dnia 16 grudnia 2010 r. Nr IPPB4/415-602/W/10-7/JS (skutecznie doręczonym w dniu 21 grudnia 2010 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Pan Zbigniew Z., w dniu 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 24 stycznia 2011 r.), złożył za pośrednictwem tut. organu, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-602/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r.

Strona zaskarżyła w całości pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2010 r. Nr IPPB4/415-602/10-4/JS, jako niezgodną z prawem w zakresie jakim stwierdza, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zasądzone wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. odsetki ustawowe od ustalonej ceny sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym, tj. naruszającą art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 i 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 32 i 217 Konstytucji RP i wniosła o jej uchylenie i uznanie stanowiska Strony przedstawionego we wniosku z dnia 9 kwietnia 2010 r. za prawidłowe.

Wyrokiem z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 744/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-602/10-4/JS z dnia 27 października 2010 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd uznał, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają też pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach – art. 3 § 2 pkt 41 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm. – dalej: „p.p.s.a.”). Sąd więc uznał, że interpretacja indywidualna z dnia 30 października 2009 r. narusza prawo i skarga od niej jest uzasadniona.

Kwestią do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest ta – czy ustawowe odsetki za zwłokę w wypłacie kwoty, stanowiącej cenę nieruchomości, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli cena zbywanej nieruchomości została ustawowo zwolniona od opodatkowania, w sytuacji też, że ewentualny podatnik ma stałe miejsce zamieszkania w Belgii.

Sąd zaznaczył, że pytanie Wnioskodawcy w części odnoszącej się do ceny nieruchomości zostało przez Wnioskodawcę i Ministra Finansów ocenione w ten sam sposób – zbycie nieruchomości nie rodzi zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5 lat od uzyskania tejże nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.).

Badając kwestię odsetek Sąd zauważył, że z wniosku o interpretację i z interpretacji indywidualnej wynika, że podstawę uzyskania świadczenia przez Wnioskodawcę był wyrok właściwego Sądu, rozstrzygający o prawach właścicieli do sprzedaży jednostce samorządowej nieruchomości wobec, której miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zmienił przeznaczenie, uniemożliwiając korzystanie z niej w dotychczasowy sposób. Podstawą prawną rozstrzygnięcia miał być, zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 36 i 37 u.p.z.p. Przepis art. 36 ust. 1 pkt 2 u.p.z.p. w istocie przewiduje możliwość żądania przez właściciela dokonania wykupu nieruchomości, a zgodnie z art. 37 ust. 9 wykonanie obowiązku po stronie jednostki samorządowej określone jest na sześć miesięcy, po upływie których, właścicielowi przysługują odsetki w ustawowej wysokości. Stan faktyczny wniosku znajduje więc potwierdzenie w cytowanych przepisach poza podatkowych. Wnioskodawca, przedstawiając swoje stanowisko, twierdził, że uzyskane ze sprzedaży kwoty, a więc również odsetki są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie Ministra Finansów poprzez tę okoliczność faktyczną, że Wnioskodawca ma stały pobyt w Belgii, przychód z odsetek należy rozpatrywać na podstawie przepisów umowy polsko – belgijskiej, co oznacza, że zakwestionował prawną przynależność odsetek do ceny nieruchomości. Wskazał, że podstawą opodatkowania odsetek będzie art. 21 ust. 1 Konwencji. Przepis ten stanowi, że część dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie, bez względu na to skąd pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane tylko w tym Państwie.

W ocenie Sądu, uzyskana przez Wnioskodawcę cena sprzedaży nieruchomości i odsetki od niej, niewątpliwie są dochodem podatnika i mieszczą się w art. 2 ust. 3b) u.p.d.o.f., do którego odnosi się Konwencja. Przepis art. 4 ust. 1 Konwencji stanowi, że w rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, wszystkie jego jednostki terytorialne lub organy lokalne. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie. Dalszy przepis Konwencji, art. 6 ust. 1, stanowi, że dochody osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. A zatem Skarżący może opodatkować dochód z majątku nieruchomego w Polsce, jak wskazał też Minister Finansów w wydanej interpretacji indywidualnej. Dochód taki jest zwolniony z opodatkowania, a podstawę zwolnienia z opodatkowania ceny nieruchomości stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Zdaniem Sądu, koncepcja ta jest uzasadniona prawnie. W tym stanie, według Sądu, odpowiedź Ministra Finansów na pytanie Nr 2 Skarżącego była również prawidłowa.

Natomiast Sąd nie podziela stanowiska Ministra Finansów co do zakwalifikowania odsetek jako przychodu odrębnego od ceny nieruchomości.

Po pierwsze, zdaniem Sądu, uzyskane przez Skarżącego w przyszłości odsetki stanowią element świadczenia głównego, a więc element ceny za nieruchomość, której wykupu mogli żądać właściciele. Wynika to z przytoczonego stanu faktycznego, popartego treścią przepisów art. 36 i 37 u.p.z.p. Opóźnienie powyżej 6 miesięcy w zawarciu umowy kupna – sprzedaży nieruchomości, przekwalifikowanej wcześniej planem zagospodarowania przestrzennego, powoduje ustawową konieczność uzupełnienia ceny nieruchomości ustawowymi odsetkami zwłoki. Łącznie kwota główna oraz odsetki dają cenę nieruchomości, przyjętą w umowie z jednostką samorządową, a w tej sprawie, przyjętą w cytowanym przez wniosek o interpretację, wyroku sądowym. Po drugie – skoro w ocenie Sądu odsetki stanowią element ceny nieruchomości to podstawą ich uzyskania jest również art. 6 ust. 1 Konwencji.

W konsekwencji, zdaniem Sądu, nie będzie miał zastosowania w tej sprawie art. 21 ust. 1 Konwencji w unikaniu podwójnego opodatkowania. Nie można bowiem dzielić świadczenia, które wynika z zapisu ustawy, bez uzasadnionej przyczyny prawnej. Taka przyczyna w tej sprawie, w postaci przepisu prawa podatkowego, nie została wskazana.

Z tych względów Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Sąd uchylił interpretację indywidualną w całości pomimo, że w części pytania Skarżącego i odpowiedzi Ministra Finansów odnoszących się, jak określono, ceny nieruchomości, Minister Finansów podzielił stanowisko Skarżącego. Sąd uważa jednak, że interpretacja indywidualna jest aktem administracyjnym jednolitym i niepodzielnym. Wynika to z treści przepisu art. 146 p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 2 pkt 4 i 4a) p.p.s.a. Interpretacja indywidualna nie jest aktem władczym, stanowiącym o obowiązkach płynących z określonej normy prawnej, nie zawiera wyraźnie wyodrębnionych i skonkretyzowanych obowiązków nałożonych na podatnika, a odnosi się jedynie do ocen prawnych dokonanych wcześniej przez tegoż podatnika, co wynika z art. 14c Ordynacji podatkowej. Skoro nie zawiera rozstrzygnięć stanowiących i kształtujących, a jedynie ocenę prawną stanowiska podatnika i dopiero jej wykonanie nabiera konkretnych form prawnych, tak po stronie podatnika jak i ewentualnie organu podatkowego, nie jest aktem o charakterze decyzji czy postanowienia. Na bazie jednakowego stanu faktycznego najpierw podatnik, a następnie Minister Finansów przedstawiają poglądy co do wykładni określonego przepisu. Posegregowanie, dla porządku, pytań i odpowiedzi na te pytania, nie zmienia tej okoliczności prawnej, że akt ten jest aktem niepodzielnym. Przepis art. 146 § 1 i 2 p.p.s.a. określa formy wyroku uwzględniającego skargę na akty i czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Przepis art. 146 § 1 odnosi się do sytuacji, kiedy organ administracji publicznej konkretyzuje przepis prawa w sprawie indywidualnej, jednak czyni to w innej formie niż decyzja lub postanowienie (podobnie J. Świątkiewicz, Naczelny Sąd Administracyjny\`(...)\`, s. 129). Sąd, uwzględniając skargę, uchyla dany akt lub stwierdza jego bezskuteczność.

Według Sądu, komentowany przepis nie przewiduje stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Natomiast uwzględniając skargę na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, sąd uchyla zaskarżoną interpretację. (Komentarz do art. 146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.02.153.1270), \[w:\] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka- Medek. Komentarz LEX 2009, wyd. III). Zdaniem Sądu, jest niewątpliwym, że odpowiedź Ministra Finansów co do pytania oznaczonego Nr 1 była częściowo zgodna (cena nieruchomości), a częściowo niezgodna (odsetki) ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Co do pytania oznaczonego Nr 2 była niezgodna ze stanowiskiem Skarżącego. Pomimo to została uchylona w całości pomimo też, że Sąd podzielił pogląd podatnika i Ministra Finansów co do kwoty głównej ceny nieruchomości.

Wydając ponowną interpretację, zdaniem Sądu, Minister Finansów związany jest, stosownie do art. 153 p.p.s.a., poglądem Sądu co do konstrukcji art. 14c) Ordynacji podatkowej oraz poglądem co do odsetek, stanowiących element ceny nieruchomości.

Od powyższego wyroku, pismem z dnia 27 grudnia 2011 r. została złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skarga kasacyjna, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku.

Wyrokiem z dnia 29 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 333/12, NSA oddalił skargę kasacyjną.

Na wstępie uzasadnienia wyroku, Sąd stwierdził, że skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie rozważań Sąd przypomniał, że podstawą zarzutów skargi kasacyjnej stanowi art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Z powyższego przepisu wynika, że naruszenie prawa materialnego, jako podstawa skargi kasacyjnej, może zachodzić w dwóch formach: jako błędna wykładnia albo jako niewłaściwe zastosowanie wskazanego przepisu prawa. Naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię to mylne rozumienie treści zastosowanego przepisu, a naruszenie prawa przez niewłaściwe zastosowanie to kwestia prawidłowego odniesienia normy prawa materialnego do ustalonego stanu faktycznego i poddanie tego stanu faktycznego ocenie prawnej na podstawie treści normy prawnej.

Sąd podniósł, że w skardze kasacyjnej Minister Finansów zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię wskazanych w niej przepisów. Prawidłowe sformułowanie: zarzutów z podstawy z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. wymaga, by wnoszący skargę kasacyjną wskazał, na czym polegało mylne rozumienie przez sąd treści zakwestionowanego przepisu i jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia. Skoro tak, to, zdaniem Sądu, oczywistym jest wniosek, że Sąd może naruszyć prawo materialne poprzez błędną wykładnię tylko wówczas, gdy dokonał interpretacji wskazywanego w skardze kasacyjnej przepisu. Analiza uzasadnienia zaskarżonego wyroku wskazuje natomiast na to, że Sąd pierwszej instancji w ogóle nie wymienił w jego treści art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 u.p.d.o.f. Co więcej, Sąd pierwszej instancji nie mógł nawet poddać ocenie dokonanej wykładni bądź zastosowania tych przepisów przez organ interpretacyjny. Jak wynika bowiem z treści interpretacji z 27 października 2010 r. Minister Finansów nie zajmował się ani wykładnią, ani też zastosowaniem art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym, zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię nie mógł, w ocenie Sądu zostać uwzględniony.

Według Sądu, nie są również zasadne zarzuty naruszenia art. 6 ust. 1 i art. 21 ust. 1 Konwencji, poprzez ich błędną wykładnię. Skarga kasacyjna nie zawiera bowiem wskazania na czym konkretnie polegało mylne rozumienie przez Sąd treści art. 6 ust. 1 art. 21 ust. 1 Konwencji i jaka powinna być ich prawidłowa wykładnia. Z opisu tych zarzutów można jedynie wnosić, że w ocenie autora skargi kasacyjnej przepis art. 21 ust. 1 Konwencji powinien znajdować zastosowanie w rozpoznawanej sprawie. Zarzuty zostały, zdaniem Sądu sformułowane w skardze kasacyjnej w sposób wadliwy, co przesądza o konieczności oddalenia skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił jednak uwagę, że zarówno w interpretacji, jak i zaskarżonym wyroku w sposób wadliwy zakwalifikowano przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości do przychodów wskazanych w art. 6 ust. 1 Konwencji. Przepis ten określa zasady opodatkowania dochodu z nieruchomości (najem, dzierżawa itp.). Zyski z przeniesienia własności majątku określone zostały w art. 13 Konwencji. Zgodnie z art. 13 ust. 1 zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. W myśl powołanego przepisu dochód uzyskany przez rezydenta podatkowego Belgii z przeniesienia własności nieruchomości położonej w Polsce będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce. Zastosowanie będą miały w tym wypadku przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za prawidłowe Sąd zatem uznał stanowisko, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację, przychód uzyskany z odpłatnego przeniesienia własności nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie stanowi bowiem źródła przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., zbycie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Sąd podniósł, że sporną w sprawie pozostawała kwestia opodatkowania odsetek uzyskanych, jak to sformułowano w treści wniosku o interpretację, z tytułu „nieterminowego spełnienia roszczenia”. Analizując zapisy Konwencji wskazać należy, że zagadnienie opodatkowania odsetek uregulowane zostało w art. 11 Konwencji. Zgodnie jednak z art. 11 ust. 4 zdanie drugie Konwencji, „Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty (\`(...)\`) nie są traktowane jako odsetki w rozumieniu tego artykułu”. Wynika z tego, że odsetki z tytułu nieterminowego spełnienia roszczenia nie podlegają w myśl zapisów Konwencji odrębnemu uregulowaniu zawartemu w art. 11.

Naczelny Sąd Administracyjny w tej sytuacji wyraził pogląd, że skoro odsetki jako świadczenie akcesoryjne są bezpośrednio i ściśle związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, odsetki te nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty ceny, to nie ma uzasadnienia, aby należność główna oraz odsetki za „nieterminowe spełnienie roszczenia” były przypisane do dwóch różnych źródeł przychodów. Nie sposób bowiem za odrębne źródło przychodów uznać przychodów z odpłatnego zbycia (wykupu) nieruchomości i odsetek od kwoty wykupu tej nieruchomości. Odsetki o tym charakterze powinny być zatem przypisane do tego samego źródła co należność główna.

Tym samym, zdaniem Sądu, skoro przychód ze sprzedaży nieruchomości ma być oceniany według ustawy polskiej, a co jest w sprawie niesporne, przychód ze sprzedaży nieruchomości (cena sprzedaży), ze względu na upływ pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., nie stanowił źródła przychodu, o którym mowa w tym przepisie, to również odsetki od tej ceny nie powinny stanowić przychodu podatkowego.

Końcowo Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że problematyka opodatkowania przychodu z tytułu odsetek w podobnym stanie faktycznym, przy czym uzyskanych przez polskich rezydentów, była już przedmiotem rozstrzygania przez sądy administracyjne. Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje konkluzję wyrażoną w wyrokach NSA z 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 290/12 oraz z 20 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 115/12, (dostępne w CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną – a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób. Odsetki stanowią integralny element przychodu ze sprzedaży nieruchomości, ponieważ mają charakter akcesoryjny, a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane. Jednocześnie Sąd wskazał, że powoływany na rozprawie przez pełnomocnika strony wnoszącej skargę kasacyjną wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1062/11 (dostępny w CBOSA na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), zapadł w odmiennie sformułowanym we wniosku o interpretację stanie faktycznym sprawy. Stąd nie mógł stanowić punktu odniesienia do rozważań poczynionych w rozpoznawanej sprawie.

Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny, pomimo częściowo błędnego uzasadnienia zaskarżonego wyroku uznał, że odpowiada on prawu. Z tego względu na podstawie art. 184 in fine p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.

W dniu 7 kwietnia 2014 r. do tutejszego organu wpłynął prawomocny wyrok z dnia 28 października 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 744/11.

Biorąc pod uwagę spostrzeżenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dokonał ponownego rozpatrzenia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 744/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości na rzecz Miasto oraz zasądzonych wyrokiem sądu odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty za przedmiotową nieruchomość, nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania do uzyskanego przychodu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, iż wymienione wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139), określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, wszystkie jego jednostki terytorialne lub organy lokalne. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. Konwencji dochody, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące nieruchomości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. Konwencji).

Postanowienia ust. 1 stosuje się do dochodów osiągniętych z używania lub bezpośredniego użytkowania, najmu lub dzierżawy, jak również innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego (art. 6 ust. 3 Konwencji).

Wskazać zatem należy, że powyższe przepisy określają zasady opodatkowania dochodu z nieruchomości (najem, dzierżawa itp.) Zyski z przeniesienia własności majątku określone zostały w art. 13 Konwencji. Zgodnie z art. 13 ust. 1 Konwencji, zyski osiągane przez osobą mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, w rozumieniu art. 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl powołanego przepisu dochód uzyskany przez rezydenta podatkowego Belgii z przeniesienia własności nieruchomości położonej w Polsce będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce. Zastosowanie będą miały w tym przypadku przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, który nastepuje stosownie do art. 924 tejże ustawy z chwilą śmierci spadkodawcy. Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę w myśl art. 1025 § 1 ww Kodeksu.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wyrokiem z dnia 26 lutego 2009 r. Sąd Okręgowy zobowiązał Miasto do złożenia oświadczenia woli, mocą którego Miasto kupiło od Wnioskodawcy oraz pozostałych współwłaścicieli nieruchomość, stanowiącą gospodarstwo rolne o powierzchni łącznej 1,3216 ha. Ww. wyrok uprawomocnił się z dniem 17 listopada 2009 r., Miasto zapłaciło na rzecz Wnioskodawcy i pozostałych współwłaścicieli cenę z tytułu sprzedaży nieruchomości. Z uwagi na opóźnienie w spełnieniu ww. świadczenia z tytułu zaspokojenia roszczenia, Sąd zasądził ww. wyrokiem również na rzecz Wnioskodawcy odsetki ustawowe od dnia 14 sierpnia 2002 r. do dnia zapłaty. Udział w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze dziedziczenia po zmarłej w dniu 2 kwietnia 1994 r., zatem pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 1999 r.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż ww. udziału w nieruchomości została dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Badając kwestię odsetek należy w pierwszej kolejności odnieść się do zapisu art. 11 ust. 1 ww. Konwencji, zgodnie z którym odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jadnak że zgodnie z art. 11 ust. 4 Konwencji, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie zpremiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty ani odsetki uznawane jako dywidendy zgodnie z art. 10 ust. 3 nie są traktowane jako odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Z powyższego wynika zatem, że odsetki z tytułu nieterminowego spełnienia roszczenia nie podlegają w myśl zapisów Konwencji odrębnemu uregulowaniu zawartemu w art. 11 Konwencji.

Stosownie do art. 21 ust. 1 Konwencji, część dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie, bez względu na to skąd pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane tylko w tym Państwie.

Z treści wniosku wynika, że podstawę uzyskania ww. odsetek przez Wnioskodawcę był wyrok właściwego Sądu, rozstrzygający o prawach właścicieli do sprzedaży jednostce samorządowej nieruchomości wobec której miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zmienił przeznaczenie, uniemożliwiając korzystanie z niej w dotychczasowy sposób. Podstawą prawną wypłaty jak wskazał Wnioskodawca miał być art. 36 i 37 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Przepis art. 36 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, w istocie przewiduje możliwość żądania przez właściciela dokonania wykupu nieruchomości, a zgodnie z art. 37 ust. 9 wykonanie obowiązku po stronie jednostki samorządowej określone jest na sześć miesięcy, po upływie których, właścicielowi przysługują odsetki w ustawowej wysokości.

Zatem z przytoczonego stanu faktycznego podpartego treścią art. 36 i 37 ww. ustawy wynika, że uzyskane przez Wnioskodawcę odsetki stanowią element świadczenia głównego, a więc element ceny za nieruchomość, której wykupu mogli żądać współwłaściciele. Opóźnienie powyżej 6 miesięcy w zawarciu umowy kupna – sprzedaży nieruchomości, przekwalifikowanej wcześniej planem zagospodarowania przestrzennego, powoduje ustawową konieczność uzupełnienia ceny nieruchomości ustawowymi odsetkami zwłoki. Łącznie kwota główna oraz odsetki dają cenę nieruchomości, przyjętą w umowie z jednostką samorządową zastąpioną wyrokiem sądowym. Po drugie skoro odsetki stanowią element ceny nieruchomości to podstawą ich uzyskania jest również art. 13 ust. 1 ww. Konwencji.

W konsekwencji, nie będzie miał zastosowania w tej sprawie art. 21 ust. 1 Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania. Nie można bowiem dzielić świadczenia, które wynika z zapisu ustawy, bez uzasadnionej przyczyny prawnej.

Wobec powyższego, uznać należy, że odsetki za zwłokę w sprzedaży nieruchomości niewątpliwie są dochodem Wnioskodawcy wraz z ceną sprzedaży i jako przychód mieszczą się w dyspozycji art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego odnosi się Konwencja. Zaś na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsetki sporne podlegają uregulowaniom wynikającym z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Natomiast, skoro uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości – jak wskazano powyżej – w myśl polskiej ustawy podatkowej, nie podlega opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5-letniego terminu od daty nabycia tego udziału, to nie podlega opodatkowaniu w Polsce zarówno określona przez sąd powszechny cena sprzedaży, jak i kwota odsetek naliczonych od tej ceny.

W związku z powyższym, przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości, tj. cena wraz z zasądzonymni odsetkami nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W tej części zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Z uwagi na fakt, że przychód ze sprzedaży nieruchomości wraz z zasądzonymi odsetkami nie stanowi źródła przychodu tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane przez Wnioskodawcę. Tym samym, stanowisko w tej części należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądowych, należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działania lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.