Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.823.2019.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-14
Teza: Stawka VAT.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); mieszkanie; najem; najem-najem mieszkań; stawka; umowa; umowa-umowa najmu; zakwaterowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 23% stawki podatku dla wynajmu nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 23% stawki podatku dla wynajmu nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu) w zakresie dokumentu pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Mocodawczyni Sp. z o.o. wynajmuje nieruchomość od spółki Sp. z o.o. na cele związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą tj. wynajem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z), obiekty noclegowe, turystyczne i miejsca krótkoterminowego zakwaterowania (PKD 55.20.Z). Umowa ta ma charakter długoterminowy oraz zezwalający na dalszy podnajem nieruchomości przez Spółkę Sp. z o.o. na rzecz podmiotów trzecich. Przedmiotem tej umowy jest wynajem w pełni wyposażonych i przygotowanych do używania mieszkań wraz z miejscami postojowymi i garażowymi. Mocodawczyni w ramach umowy najmu ma prawo do podnajmu ww. lokali według własnego uznania. Podnajem tych nieruchomości Spółka dokonuje na własną rzecz oraz ryzyko. Rynek nieruchomości w … wykazuje wysokie zapotrzebowanie na najem ww. lokali mieszkalnych, zarówno przez osoby prywatne, jak i przez przedsiębiorców. Dlatego też Mocodawczyni wychodząc naprzeciw zapotrzebowaniu kontrahentów postanowiła podnająć cześć lokali pozostawionych do jej dyspozycji na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Przedmiotem umów podnajmu jest najem lokalu mieszkalnego, którego wykorzystanie jest szczegółowo uregulowane w założeniach przedmiotowej umowy podnajmu. Podnajmujący lokal mieszkalny może:

*   za zgodą Mocodawczyni w całość lub w część wynająć, wydzierżawić lub oddać w nieodpłatne użytkowanie osobom trzecim,

*   oddać w nieodpłatne użytkowanie swoim pracownikom wraz z rodzinami pod warunkiem dostarczenia oświadczenia zgodnie z art. 777 § 1 pkt 4 kodeksu postępowania cywilnego w formie aktu notarialnego o poddaniu się egzekucji przez wszystkie osoby, które zamieszkają w tym lokalu.

Reasumując wynajmujący może zarówno udostępnić lokal swoim pracownikom lub za pisemną zgodą Mocodawczyni może wykorzystać lokal do celów działalności gospodarczej poprzez pobieranie z niego korzyści na podstawie umowny dalszego podnajmu bądź dzierżawy. Mocodawczyni spółka za wynajem przedmiotowych lokali uzyskuje od swoich kontrahentów wynagrodzenie w postaci comiesięcznego czynszu. Wynagrodzenie wypłacane jest Mocodawczyni na podstawie wystawionej przez Nią i doręczonej najemcy faktury VAT. Z uwagi na to, że Mocodawczyni zawiera umowy najmu z przedsiębiorcami, którzy na podstawie zawartej umowy mogą wykorzystywać przedmiotowe lokale mieszkalne do swojej działalności gospodarczej, czy to poprzez ich dalszy podnajem, czy poprzez oddanie w nieodpłatne użytkowanie swoim pracownikom wraz z rodzinami, Mocodawczyni wystawiając faktury za najem nieruchomości do swojego wynagrodzenia netto dolicza VAT według stawki 23%

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest zastosowanie przez Mocodawczynię stawki VAT w wysokości 23% w przypadku zawarcia opisanych powyżej umów najmu z przedsiębiorcami, którzy wynajmują przedmiotowe nieruchomości w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w ramach której przeznaczają przedmiotowe nieruchomości w dalszy podnajem lub oddają je w nieodpłatne użytkowanie swoim pracownikom wraz z rodzinami?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 675 ze zm.) (dalej u.p.t.u.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 za dostawę towarów rozumie się: „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”.

Za towary w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z definicją legalna zawartą art. 2 pkt 6 u.p.t.u. rozumie się „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Natomiast za świadczenie usług w myśl art. 8 ust 1 u.p.t.u. uważa się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z podanej powyżej definicji legalnej wynika, że za świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu wynikającego z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą tj. nabywcą usługi, jak również podmiotu, który daną usługę świadczy.

Co do zasady zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.t.u. oraz art. 8 ust. 2 u.p.t.u. opodatkowaniu od towarów i usług podlegają czynności odpłatne. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zgodnie z powyższym usługa najmu lokalu mieszkalnego za określone w umowie wynagrodzenie (czynsz) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.t.u., wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 u.p.t.u.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 u.p.t.u.

W art. 43 ust. 1 u.p.t.u. ustawodawca zawarł katalog zwolnień o charakterze przedmiotowym. W myśl art. 43 ust 1 pkt 36 zwalnia się od podatku „usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że świadczona przez Mocodawczynię usługa podnajmu oraz jej charakter spełnia przesłankę „świadczenia usługi na własny rachunek”, ponadto będące przedmiotem podnajmu lokale są sklasyfikowane jako lokale mieszkalne, tym samym spełniona jest przesłanka charakteru mieszkaniowego. Natomiast przesłanka „mieszkaniowego celu najmu” w opisanym stanie faktycznym nie została spełniona, ponieważ nieruchomości wynajmowane są na rzecz podmiotów, które wykorzystują te nieruchomości do celów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wyżej wymieniona przesłanka najmu nieruchomości na cel mieszkalny zostanie spełniona dopiero w przypadku gdy, w danym lokalu zamieszkają pracownicy kontrahenta Mocodawczyni. Nadmienić należy, że niniejsza przesłanka nie zostanie spełniona przez najemcę - kontrahenta Mocodawczyni, lecz wówczas, gdy te nieruchomości zostaną przekazane przez kontrahenta osobom trzecim lub jego pracownikom i ich rodzinom, które w tym lokalach zamieszkają.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest możliwe poprzez wypełnienie wszystkich trzech przesłanek wyznaczonych przez ten przepis jednocześnie.

Dodatkowo w wielu indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazano, że aby skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. przedmiot najmu winien w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpywać znamiona ujęte w treści przepisu.

Należy zaznaczyć, że wynajmujący od Mocodawczyni nieruchomość może dalej wynająć ten lokal na dowolny cel po uprzedniej pisemnej zgodzie, co w tym przypadku wyłącza bezsporny charakter wypełnienia znamion ujętych w treści przepisu, a w szczególności przesłanki związanej z celem mieszkaniowym. Kwestię rozporządzenia przedmiotem najmu leżą bezpośrednio w gestii wynajmującego. Dlatego też należy stwierdzić, iż przedmiotowa usługa najmu lokalu świadczona przez Mocodawczynie nie spełnia łącznie przesłanek wynikających z art. 43 ust 1 pkt 36 u.p.t.u. i należy ją opodatkować stawką podstawową.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie również w stanowiskach organów podatkowych np. w interpretacji Indywidulanej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15.03.2019 r. sygn. 0115-KDIT1-1.4012.98.2019.2.JP wskazano, że: „\[\`(...)\`\] usługa wynajmu świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz firmy nie realizuje celu mieszkaniowego, bowiem bezpośrednim celem w tym przypadku nie jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego celu gospodarczego, w tym zarobkowego. Dopiero zakwaterowani w budynku prywatnym przez firmę pracownicy będą realizowali cel mieszkaniowy”. Podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 08.05.2018 r. sygn. akt I FSK 1182/16 Sąd wskazał, że; „Nie można w związku z tym przyjąć, że objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT jest także wykorzystywanie budynku (lokalu) mieszkalnego „wyłącznie na cele mieszkaniowe”, gdy najemca prowadzący działalności gospodarczą nieodpłatnie udostępnia wynajmowany budynek lub poszczególne lokale zatrudnionym przez siebie pracownikom. W tej sytuacji wynajem nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, lecz prowadzeniu działalności gospodarczej z wykorzystaniem wynajmowanych lokali. To, że lokale w ramach działalności najemcy mają być nieodpłatnie udostępnione na cele mieszkaniowe nie powoduje, że budynek (lokale) nie są wynajmowane „wyłącznie na cele mieszkaniowe” w rozumieniu powołanego wyżej przepisu. Nie jest to bowiem wykorzystywanie budynku (lokali) dla celów prywatnych”.. Dalej NSA wskazał, że: „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym zwolnienie najmu lokali mieszkalnych ma charakter zwolnienia celowego, ukierunkowanego na ochronę, w aspekcie ekonomicznym, najemców lokali mieszkalnych faktycznie zaspokajających potrzeby mieszkaniowe poprzez tenże najem. Preferencją tą nie są natomiast objęte usługi wynajmu lokali mieszkalnych, których bezpośrednim celem nie jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego celów gospodarczych, w tym zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę w ocenie Mocodawczyni, usługa wynajmu lokali mieszkalnych świadczona przez Mocodawczynie na rzecz przedsiębiorców, którzy wynajmują przedmiotowe nieruchomości w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w ramach której przeznaczają przedmiotowe nieruchomości w dalszy podnajem lub oddają je w nieodpłatne użytkowanie swoim pracownikom wraz z rodzinami, nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., a co za tym idzie winien być opodatkowany według stawki podstawowej tj. 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl natomiast art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak wynika z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w pozycji 163 wymieniono „Usługi związane z zakwaterowaniem” oznaczone symbolem PKWiU 55.

Ponadto, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku niektórych czynności. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Na mocy art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, w którym wymienione zostały usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Podatnik będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

W tym miejscu podkreślić należy, że zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. ws. wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ. U. UE L 2006.347.1 z poźn. zm.). Przepis powyższy stanowi, że „Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: (\`(...)\`) dzierżawę i wynajem nieruchomości.”. Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wynajmuje nieruchomość od spółki. na cele związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą tj. wynajem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z), obiekty noclegowe, turystyczne i miejsca krótkoterminowego zakwaterowania (PKD 55.20.Z). Umowa ta ma charakter długoterminowy oraz zezwalający na dalszy podnajem nieruchomości Wnioskodawcę na rzecz podmiotów trzecich. Przedmiotem tej umowy jest wynajem w pełni wyposażonych i przygotowanych do używania mieszkań wraz z miejscami postojowymi i garażowymi. Wynajmujący może zarówno udostępnić lokal swoim pracownikom lub za pisemną zgodą Wnioskodawcy może wykorzystać lokal do celów działalności gospodarczej poprzez pobieranie z niego korzyści na podstawie umowny dalszego podnajmu bądź dzierżawy.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

Z kolei usługi związane z zakwaterowaniem oznaczone symbolem PKWiU 55 wymienione w pozycji 163 załącznika nr 3 do ustawy korzystają z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę ww. okoliczności oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zostanie spełniony cel mieszkaniowy wynajmu. Powyższe wynika z faktu, że - jak wskazano w opisie sprawy - wynajmujący od Wnioskodawcy lokal może zarówno udostępnić lokal swoim pracownikom lub za pisemną zgodą Mocodawczyni może wykorzystać lokal do celów działalności gospodarczej poprzez pobieranie z niego korzyści na podstawie umowny dalszego podnajmu bądź dzierżawy, co powoduje możliwość wykorzystywania przedmiotowych lokali przez najemcę w dowolny sposób, w szczególności na cele inne niż cele mieszkaniowe. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności nie potwierdzają również, że przedmiotem umowy najmu, o której mowa we wniosku są lokale przeznaczone na usługi związane z zakwaterowaniem sklasyfikowane pod PKWiU 55. Tak więc, w przypadku wyżej opisanych usług wynajmu przez Wnioskodawcę nieruchomości o charakterze mieszkalnym, na rzecz spółki, nie ma zastosowania zwolnienie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, jak również nie ma zastosowania stawka podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 1 oraz 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Wobec powyższego usługi wynajmu lokali są opodatkowane podstawową stawką podatku 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy zaznaczyć, że na podstawie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”:

*   art. 43 ust. 20 ustawy otrzymał brzmienie: zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy,

*   art. 41 ust. 2 ustawy otrzymał brzmienie: dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 1 pkt 27 ustawy nowelizującej wprowadza się następujące zmiany – załącznik nr 3 do ustawy otrzymuje brzmienie określone w załączniku nr 1 do niniejszej ustawy. W pozycji 47 wymieniono „Usługi związane z zakwaterowaniem” (PKWiU 2015 – 55).

Zauważyć jednak należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 kwietnia 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 31 marca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto podkreślić należy, iż powołany przez Wnioskodawcę wyrok Sądu jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Rozstrzygnięcia dokonane przez sądy są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane, a organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami sądów w indywidualnych sprawach.

Tut. Organ zauważa, że publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wskazany we wniosku przez Wnioskodawcę, tj. Dz. U. z 2019 r., , poz. 675 ze zm. jest nieprawidłowy. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w Dz. U. z 2020 r., poz. 106.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.