Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-362/12-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-20
Teza: Czy wydatki poniesione w związku z nabyciem Pracy „Opracowanie projektu ….”, z wyłączeniem wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie komputerowe, stanowią koszt uzyskania przychodu, który będzie rozpoznany w dacie ich poniesienia, tj. w 2011 r.?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; projekt; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 04 września 2012 r. (data wpływu 07 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe,**
*   momentu rozpoznania kosztu podatkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 września 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 06 grudnia 2012 r. (data wpływu 12 grudnia 2012 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność podstawową w zakresie wydobycia rud oraz produkcji (z tych rud) i sprzedaży miedzi, metali szlachetnych i innych metali nieżelaznych. Wydobycie rud dokonywane jest na obszarach, co do których Spółka posiada wymagane prawem koncesje na wydobycie.

Zasoby złoża kopaliny są zróżnicowane przestrzennie w górotworze, a ich gospodarcze wykorzystanie - eksploatacja jest procesem wieloetapowym i długoletnim. Stąd też podejmowanie decyzji co do wykorzystania złoża wiąże się często z nieodwracalnymi skutkami dla możliwości wykorzystania zasobów.

W latach ubiegłych Spółka podjęła decyzję o realizacji projektu inwestycyjnego, którego końcowym efektem ma być stworzenie i wdrożenie systemu informacyjnego, pozwalającego na sprawne zarządzanie eksploatacją złoża poprzez między innymi opisanie, ujednolicenie i zamodelowanie procesów biznesowych w kopalniach (w zakresie objętym projektem), zarówno w odniesieniu do procesów zarządczych, jak i procesów operacyjnych (produkcyjnych) oraz zbudowanie i wdrożenie rozwiązań informatycznych wspierających realizację tych procesów (dalej: Projekt ). Zgodnie z założeniami, projekt ten ma być realizowany etapowo na przestrzeni kilku lat, przy czym Projekt będzie wykorzystywał również funkcjonalności już eksploatowanych systemów (po ich ujednoliceniu, modernizacji).

W związku z realizowanym powyżej projektem, w 2010 r. Spółka zawarła umowę z podmiotem zewnętrznym X (dalej Umowa), który wykonał na rzecz Spółki pracę stanowiącą opracowanie projektu wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień” (dalej: Praca) za określonym umową wynagrodzeniem.

Wydatki związane z nabyciem niniejszej Pracy - na etapie jej realizacji - były już przedmiotem kwalifikacji podatkowej dokonanej przez Ministra Finansów (dalej: Organ) na wniosek Spółki, w efekcie której wydał on dla Spółki w dniu 07 czerwca 2011 r. interpretację indywidualną, w której uznał, że wydatki, jakie Spółka poniesie na nabycie Pracy, kwalifikują się do wydatków na nabycie wartości niematerialnych i prawnych i winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższą interpretacją podatkową, w 2011 r. wydatki na nabycie ww. Pracy, udokumentowane fakturą wystawioną przez firmę X, Spółka ujęła w księgach rachunkowych jako wydatki na nabycie wartości niematerialnych i prawnych (w budowie), które nie zostały przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, za wyjątkiem licencji na oprogramowanie komputerowe. Tym samym, Spółka nie dokonała żadnego odpisu amortyzacyjnego od ww. Pracy (zarówno dla celów bilansowych, jak i podatkowych).

Od daty otrzymania powyższej interpretacji Spółka powzięła informacje, które wpłynęły na zmianę stanu faktycznego przedstawionego w uprzednio złożonym przez Spółkę wniosku o interpretację indywidualną, w stopniu mogącym mieć wpływ na dokonaną przez Organ kwalifikację podatkową wspomnianych wydatków.

W związku z tym, Wnioskodawca przedstawia poniżej aktualny stan faktyczny związany z nabyciem Pracy oraz sposobem jej wykorzystania przez Spółkę.

Stosownie do zapisów zawartej Umowy dot. wykonania Pracy, firma X wykonała na rzecz Spółki opracowanie, które dostarczyło Spółce następujące Produkty - stanowiące pisemne raporty:

*   koncepcję opisu, zasad inwentaryzacji oraz wyników dotychczasowych prac,
*   inwentaryzację, opis oraz ocenę przydatności dotychczasowych prac,
*   syntetyczny raport prezentujący uzgodnioną koncepcję merytoryczną programu,
*   uporządkowany słownik definicji, określeń oraz skrótów Programu ,
*   mapę kluczowych procesów wydobywczych zgodną z powszechnie stosowanym w świecie standardem opisu procesów biznesowych,
*   raport z oceną jakości i kompletności dokumentacji, stanu standaryzacji przebiegów oraz narzędzi stosowanych w procesach gospodarczych w części wydobywczej,
*   diagnozę kultury organizacyjnej - z wnioskami dla sposobu realizacji Programu,
*   opracowanie i uzgodnienie uproszczonego modelu biznesu, w tym strukturalny model podsystemu wydobywczego (model jakościowy odwzorowujący główne elementy podsystemu wydobywczego i ich wzajemne powiązania w formie diagramów przepływu wraz z opisem uzupełniającym (\`(...)\`),
*   raport z analizy powiązań podsystemu wydobywczego, zawierający schematy powiązań wewnętrznych i zewnętrznych wraz z opisami,
*   raport z oceny potrzeb odnośnie informacji zarządczej oraz założenia informatycznego systemu informacji zarządczej obejmującej system wydobywczy,
*   zaktualizowaną koncepcję prac nad opracowaniem programu informatyzacji części wydobywczej w sposób spójny z budową systemu zarządzania eksploatacją złoża,
*   koncepcję realizacji Programu na lata 2011 - 2013 z określeniem oczekiwanych nakładów i efektów,
*   plan ramowy i harmonogram prac na rok 2011,
*   raport podsumowujący, w tym synteza decyzyjna.

W piśmie z dnia 06 grudnia 2012 r. (data wpływu 12 grudnia 2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, Spółka wyjaśniła, co następuje.

Czy podmiot X, który wykonał na rzecz Spółki Pracę stanowiącą „Opracowanie projektu \`(...)\`”, przeniósł na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wykorzystania Pracy?

Celem Umowy dotyczącej wykonania Pracy nie było nabycie praw autorskich, lecz uzyskanie Produktów w postaci opracowań, raportów, analiz, map procesów, w związku z koniecznością podjęcia przez Spółkę decyzji co do kierunków dalszych działań w zakresie projektu i jego zakresu.

Zgodnie z § 3 Umowy: „Składniki majątkowe powstałe i zakupione w wyniku realizacji „Pracy” nie będą przedmiotem odrębnych rozliczeń stron i zostaną po jej zakończeniu wyszczególnione w protokole odbioru „Pracy”.

W protokole odbioru Pracy nie wymieniono praw autorskich, gdyż Strony Umowy uznały, iż takie prawa nie powstały w wyniku jej realizacji, a w związku z tym nie doszło do przeniesienia na Spółkę ww. praw autorskich.

Czy przedmiotowa Praca będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do celów prowadzonej działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok?

W oparciu o Produkty Pracy (tj. opracowania, raporty i analizy) zrealizowane w ramach Umowy, Spółka podjęła w terminie 3 miesięcy od daty ich otrzymania (udokumentowanego protokołem odbioru) decyzję, co do kierunków dalszej definicji programu i jego zakresu. W tym bowiem celu nastąpiło nabycie przedmiotowej ekspertyzy. W związku z powyższym, okres wykorzystania przez Spółkę Produktów Pracy w celu podjęcia decyzji co do dalszej definicji programu, był krótszy niż 12 miesięcy.

Jakie okoliczności miały wpływ na zmianę stanu faktycznego przedstawionego w interpretacji z dnia 07 czerwca 2011 r. ?

Zmiana stanu faktycznego przedstawionego w interpretacji z dnia 07 czerwca 2011 r. nastąpiła w związku z poszerzeniem wiedzy o Produktach Pracy oraz o okresie i sposobie ich wykorzystania przez Spółkę w procesach decyzyjnych.

Jakie składniki (składnik) majątkowe - w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - zostaną nabyte przez Spółkę w związku z Pracą stanowiącą „Opracowanie projektu\`(...)\`.” ?

Praca ta miała co do zasady charakter pisemnej ekspertyzy / raportów, za wyjątkiem nabycia licencji na stosowanie metodyki Ten Step, która to licencja została przyjęta przez Spółkę jako wartość niematerialna i prawna.

Wyniki Pracy sporządzone zostały w formie pisemnych raportów, które swym zakresem obejmowały zagadnienia tematyczne wskazane we wniosku. Praca została wykonana w związku z potrzebą podjęcia przez Spółkę decyzji co do kierunków dalszej definicji programu .

Jakie składniki (składnik) majątkowe - w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - będą efektem stworzenia systemu informacyjnego, pozwalającego na sprawne zarządzanie eksploatacją złoża poprzez między innymi opisanie, ujednolicenie i zamodelowanie procesów biznesowych w kopalniach (w zakresie objętym projektem), zarówno w odniesieniu do procesów zarządczych, jak i procesów operacyjnych (produkcyjnych) oraz zbudowanie i wdrożenie rozwiązań informatycznych wspierających realizację tych procesów (Projekt )?

Czy Projekt zostanie wytworzony przez Spółkę we własnym zakresie, czy zostanie przez Nią nabyty?

Do czasu opracowania kompletnej definicji Programu (w tym jego zakresu oraz podejścia realizacyjnego) nie ma zdefiniowanych Przedmiotów dostawy Programu co skutkuje brakiem możliwości określenia składników majątkowych jakie będą jego efektem. Skoro nie można na dzień dzisiejszy zdefiniować składników, nie jest możliwe również stwierdzenie, czy będą one nabywane, czy wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione w związku z nabyciem Pracy „Opracowanie projektu \`(...)\`”, z wyłączeniem wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie komputerowe, stanowią koszt uzyskania przychodu, który będzie rozpoznany w dacie ich poniesienia, tj. w 2011 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak, aby źródło to przyniosło dochody także w przyszłości.

Wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienione zostały w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) cyt. ustawy m.in. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`), przy czym przepisy art. 16g ust. 1 pkt 1 oraz art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają zakres wydatków zaliczanych do wartości początkowej danego aktywa (podlegającego amortyzacji). Wydatki te jednak podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W kontekście powołanych przepisów, zdaniem Spółki, przedmiotowe wydatki poniesione na zakup „Opracowania projektu\`(...)\`\`(...)\`”, winny być zakwalifikowane do kosztów o charakterze pośrednim i jako takie winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dacie zaksięgowania w księgach rachunkowych poniesionych wydatków na podstawie otrzymanej faktury, co w przypadku nabycia niniejszej Pracy winno nastąpić w 2011 r., tj. w okresie, w którym Spółka je otrzymała.

W ocenie Spółki, brak jest natomiast podstaw do zaliczania przedmiotowych wydatków do wartości początkowej realizowanego aktywa - wartości niematerialnej i prawnej, gdyż przywołane przepisy jednoznacznie wskazują, że do kosztów podlegających aktywowaniu należy zaliczać wyłącznie te wydatki, które służą bezpośrednio wytworzeniu środka trwałego / wartości niematerialnej i prawnej, a wydatkiem takim nie są wydatki na nabycie niniejszej Pracy.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego sprawy, okres wykorzystania przez Spółkę Produktów Pracy w celu podjęcia decyzji co do dalszej definicji programu , był krótszy niż 12 miesięcy, tym samym nabyte opracowania nie spełniają ustawowych wymogów dla zakwalifikowania wydatków poniesionych na ich nabycie do wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Spółki, na taką kwalifikację wydatków związanych z nabyciem Pracy nie wpłynie okoliczność związana z udostępnianiem dokumentacji będącej Produktem Pracy pracownikom zaangażowanym w Projekt również na obecnym etapie jego realizacji.

Wnioskodawca nadmienia, iż po otrzymaniu wspomnianej na wstępie Wniosku interpretacji indywidualnej z dnia 07 czerwca 2011 r., Spółka wydatki związane z nabyciem niniejszej Pracy zakwalifikowała do nakładów inwestycyjnych, a następnie w bieżącym roku, przeksięgowała te wydatki w koszty bieżącej działalności, gdyż - w Jej ocenie - brak było podstaw do aktywowania tych wydatków.

W związku z powyższym, określając w rachunku podatkowym moment rozpoznania ww. kosztów należy stosować regulacje art. 15 ust. 4d oraz ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z których wynika, że koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia (\`(...)\`), przy czym za datę poniesienia uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) (\`(...)\`).

Za wykonanie Pracy Spółka obciążona została przez Wykonawcę fakturą VAT, a odbiór prac potwierdzony został protokołami odbioru.

Postanowienia Umowy zawierają również zapisy dotyczące autorskich praw majątkowych związanych z realizacją Pracy. Wynika z nich, że w ramach uzgodnionego wynagrodzenia za Pracę, Wykonawca - podmiot X przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wykorzystania Pracy na polach określonych umową, przy czym w Umowie tej zastrzeżono, iż składniki majątkowe powstałe i zakupione w wyniku realizacji Pracy nie będą przedmiotem odrębnych rozliczeń stron i zostaną po jej zakończeniu wyszczególnione w protokole odbioru Pracy. W efekcie jednak ostatecznego rozliczenia wykonanych prac i dokonanego odbioru raportów końcowych, nie doszło do powstania, a tym samym nabycia autorskich praw majątkowych.

Ponadto, dla potrzeb wykorzystania Produktów nabytych w ramach realizacji Umowy Spółka nabyła licencję na oprogramowanie komputerowe na stosowanie wybranej przez Spółkę metodyki zarządzania pojedynczymi projektami oraz funkcjonowania Biura Wsparcia Projektów / Programu. Wynagrodzenie należne z tytułu przedmiotowej licencji stanowiło odrębną pozycję w Harmonogramie realizacji Pracy, przy czym wartość tego wynagrodzenia ujęta została w fakturze dokumentującej całość wykonanego opracowania z tytułu redefinicji Projektu. Przedmiotowa licencja została przyjęta przez Spółkę jako wartość niematerialna i prawna, którą Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Nabycie powyższych Produktów, tj. opracowań, raportów, analiz, map procesów dokonane zostało w związku z koniecznością podjęcia przez Spółkę decyzji co do kierunków dalszej definicji programu i jego zakresu. Stosowną decyzję w tym zakresie, w oparciu o ww. Produkty zrealizowane w ramach Umowy, Spółka podjęła w terminie 3 miesięcy od daty otrzymania (udokumentowanego protokołem odbioru) Produktów Pracy. Niemniej jednak wyniki badań i analiz dokonanych w ramach nabytej Pracy udostępnianie są również obecnie pracownikom zaangażowanym w realizację Programu.

W 2012 r. po ponownej analizie zakresu Produktów, które powstały w wyniku realizacji Umowy oraz sposobu ich wykorzystania Spółka uznała, że brak jest podstaw do aktywowania ww. wydatków (za wyjątkiem licencji na oprogramowanie).

W związku z powyższym, w sierpniu 2012 r. wydatki na nabycie ww. Produktów zostały przeksięgowane z nakładów na nabycie wartości niematerialnych (w budowie) w ciężar kosztów działalności bieżącej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie momentu rozpoznania kosztu podatkowego.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów (o ten koszt zmniejsza się bowiem podstawa opodatkowania), jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak wynika natomiast z treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z kolei art. 16b ust. 1 ww. ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Regulacja art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje natomiast, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca poniósł wydatki związane z nabyciem od podmiotu zewnętrznego Pracy „Opracowanie projektu\`(...)\`..”. Wnioskodawca wskazał, że nabywając ww. Pracę nie doszło do przeniesienia praw autorskich z tego tytułu na Spółkę, a Produkty Pracy (tj. opracowania, raporty i analizy) wykorzystywane były przez okres krótszy niż 12 miesięcy.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnił, że uzyskanie Produktów w postaci opracowań, raportów, analiz, map procesów miało związek z podjęciem przez Spółkę decyzji co do kierunków dalszych działań w zakresie projektu i jego zakresu.

Mając zatem na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przedmiotowe wydatki na nabycie Pracy „Opracowanie projektu \`(...)\`” stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Reasumując, wydatki na nabycie Pracy „Opracowanie projektu ….” stanowią dla Spółki pośrednie koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do kwestii potrącalności ww. wydatków, wskazać należy, że moment potrącalności ww. kosztów wynikać będzie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ponadto, w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wyjaśnił, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W tym miejscu należy podkreślić, że wskazanie w art. 15 ust. 4e ww. ustawy, iż dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z rachunkowości. Ujęcie w księgach rachunkowych (zaksięgowanie) kosztu na określony dzień decyduje o dacie i sposobie rozliczenia wydatku jako kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego. Nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego ujęcie jako kosztu, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości.

Innymi słowy, ujęcie podatkowe kosztu uzależnione jest, co do zasady, od ujęcia danego kosztu w księgach rachunkowych. Dotyczy to również sytuacji, gdy koszt wprowadzany jest do ksiąg w innej dacie niż data otrzymania faktury. Samo otrzymanie faktury nie stanowi bowiem – w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – wystarczającej podstawy do rozpoznania kosztu, koszt musi jeszcze zostać ujęty w księgach rachunkowych. Skoro, ujęcie kosztu w księgach jest warunkiem rozpoznania kosztu dla celów podatkowych, istotny jest również dzień, do jakiego dany koszt przyporządkowano dla celów rachunkowych. Dodatkowo, przepis art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprost wyłącza możliwość ujęcia jako koszt poniesiony dla celów podatkowych tylko kosztów, które zostały ujęte jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Zatem, skoro wydatki na nabycie Produktów Pracy zostały przeksięgowane z nakładów na nabycie wartości niematerialnych (w budowie) w ciężar kosztów działalności bieżącej w sierpniu 2012 r., to w tym właśnie momencie winny być – zgodnie z regulacją art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Wobec powyższego, nie można podzielić stanowiska Spółki, iż przedmiotowe wydatki winny być rozpoznane jako koszt podatkowy, na podstawie otrzymanej faktury, w roku 2011, tj. w okresie, w którym Spółka nabyła Produkty Pracy „Opracowanie projektu ….”.

Z tej to przyczyny, stanowisko Wnioskodawcy w ww. kwestii uznać należało za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów), obciąża Podatnika.

Jak bowiem stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno też wynikać, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Ponadto, tut. Organ pragnie nadmienić, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Dokonując bowiem interpretacji indywidualnej organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.