Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.27.2019.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-26
Teza: możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: służebność-służebność gruntowa; służebność-służebność przesyłu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 7 stycznia 2019 r. (data wpływu 16 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2019 r. (data wpływu 27 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 lutego 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.27.2019.1.KK, 0113-KDIPT3.4011.28.2019.1.KK na podstawie art. 169 § 1 § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku wspólnego w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 13 lutego 2019 r. (data doręczenia 19 lutego 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 25 lutego 2019 r. (data wpływu 27 lutego 2019 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 25 lutego 2019 r.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana ……(PESEL…..)

Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: Panią …….(PESEL…….) oraz Pana …..(PESEL…..)

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W dniu 25 listopada 2011 r., w miejscowości \`(...)\`.(akt notarialny Repertorium A nr \`(...)\`.. sporządzony przez notariusza Pana\`(...)\`.. , Kancelaria Notarialna, \`(...)\`..wymienione niżej osoby:

*   A\`(...)\`, Pesel\`(...)\`.., zam. \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`.występująca w imieniu własnym oraz jako przedstawiciel małoletniego wówczas syna\`(...)\` B, Pesel\`(...)\`.;

*   C, Pesel\`(...)\`.., zam. \`(...)\`.

\- dokonały na rzecz przedsiębiorstwa X Spółka komandytowa z/s przy ul\`(...)\`\`(...)\`.;; NIP: \`(...)\`\`(...)\`działającego przez komplementariuszy:

*   P, Pesel\`(...)\`.., zam. \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`

*   K\`(...)\`.., Pesel\`(...)\`\`(...)\`, zam\`(...)\`\`(...)\`. następujących czynności prawnych:
    1.  umowy sprzedaży,
    2.  ustanowienia służebności.

Ad. 1

A w imieniu własnym oraz małoletniego wówczas B oraz C dokonali sprzedaży na rzecz przedsiębiorstwa X Spółka komandytowa sprzedaży udziałów w wydzielonej nieruchomości – działki gruntu oznaczonej nr 1018/5 o powierzchni 0,4980 ha w następujących proporcjach i uzyskanych kwotach:

*   A: udział w wysokości 12/192 za cenę 937 zł 50 gr;

*   B, działający wówczas przez ustawowego przedstawiciela: udział w wysokości 90/192 za cenę 7 031 zł 25 gr;

*   C: udział w wysokości 90/192 za cenę 7 031 zł 25 gr.

Działka 1018/5 o powierzchni 0,4980 ha powstała w wyniku podziału działki 1018/1 o sposobie korzystania B - grunty rolne zabudowane, o powierzchni 5,9412 ha, dla której Sąd Rejonowy w \`(...)\`\`(...)\`.. prowadzi księgę wieczystą KW nr \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`, której właścicielami są: A w udziale 12/192, B w udziale 90/192, C w udziale 90/192. Powstała w wyniku podziału działka 1018/4 o powierzchni 5,4432 ha zabudowana jest budynkiem mieszkalnym murowanym, budynkami gospodarczymi: oborą i stodołą, grunty zaś przeznaczone są pod uprawy rolne.

Ad. 2

A w imieniu własnym oraz małoletniego wówczas syna B oraz C w przedmiotowym akcie notarialnym ustanowili na rzecz każdorazowego właściciela wydzielonej z działki 1018/1 działkę 1018/5 następujące służebności nieograniczone terminem, które obciążają nieruchomość, tj. działkę nr 1018/4 następujące służebności:

1.  na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr 1018/5 służebność polegająca na prawie korzystania z przestrzeni powietrznej w zasięgu każdorazowo zamontowanego śmigła elektrowni wiatrowej - bez względu na wymiary i zasięg tego śmigła;
2.  na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr 1018/5 służebność polegająca na prawie przechodu i przejazdu do drogi publicznej o pasie o szerokości 4,5 m oraz zjazdu na tę drogę oraz na prawie ułożenia podziemnych kabli energetycznych, telekomunikacyjnych oraz wszelkich innych instalacji i urządzeń niezbędnych do obsługi i eksploatacji elektrowni wiatrowej. Służebność obejmuje prawo do dokonywania remontów, wymiany, konserwacji nawierzchni drogi oraz wszelkich instalacji;
3.  na rzecz każdoczesnego właściciela działki 1018/5 prawo korzystania z całej nieruchomości oznaczonej nr 1018/4 w celu wybudowania, a następnie eksploatacji konserwacji, naprawy i wymiany elektrowni wiatrowej oraz urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej oraz urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej oraz zaopatrzenia wybudowanych budowli w energię elektryczną, w tym prawie do wykonania i poprowadzenia przyłącza energetycznego oraz obowiązku właściciela nieruchomości oznaczonej nr 1018/4 do powstrzymania się od działań, które uniemożliwiłyby dostęp do elektrowni wiatrowej i urządzeń przesyłowych, w szczególności powstrzymania się od wybudowania budowli, dokonywania nasadzeń wysokich drzew lub krzewów oraz podejmowania innych działań, które mogłyby uszkodzić lub zagrozić stanowi oraz eksploatacji elektrowni wiatrowej i urządzeń przesyłowych, w tym powstrzymania się od wszelkich działań, które mogłyby prowadzić do ograniczenia energetycznej wydajności elektrowni wiatrowej lub zakłócenia jej działania;
4.  na rzecz każdorazowego właściciela działki oznaczonej nr 1018/5 służebność polegająca na prawie zajęcia nieruchomości na cele składowo-budowlane oraz transportowo-montażowe, przez czas trwania każdorazowo prowadzonej inwestycji polegającej na budowie elektrowni wiatrowej i urządzeń towarzyszących, remontów, modernizacji, wymiany - w przypadku i w zakresie wynikającym z wymagań technicznych i technologicznych.

Wynagrodzenie za korzystanie ze służebności opisanych w pkt a)-c) wynosi :

*   dla wszystkich współwłaścicieli po 8 000 zł 00 gr netto za każdą służebność, to jest łącznie 24 000 zł 00 gr netto za każdy rozpoczęty rok trwania tej służebności z terminem płatności do dnia 31 stycznia każdego kolejnego roku z góry, począwszy od roku, w którym rozpoczęto budowę elektrowni, a łączna kwota za wszystkie ustanowione służebności wynosić będzie 24 000 zł 00 gr i podlegać corocznej waloryzacji według wskaźnika wzrostu cen towarów i usług, ogłaszanego przez GUS za rok poprzedni. Pierwsza wypłata z tego tytułu powinna nastąpić do dnia 31 stycznia 2019 r.;

*   kwotę 50 000 zł 00 gr tytułem jednorazowego wynagrodzenia za uruchomienie służebności – w terminie 60 dni od uprawomocnienia się pozwolenia na budowę elektrowni wiatrowej na działce położonej w obrębie geodezyjnym\`(...)\`.., arkusz nr \`(...)\` nr 1018/5 dla X Spółka komandytowa lub na jego następcę prawnego.

Uprawomocnienie pozwolenia na budowę nastąpiło w dniu 28 stycznia 2018 r., natomiast jednorazowe wynagrodzenie dla właścicieli nieruchomości, tj. A, B i C nastąpiło w dniu 7 czerwca 2018 r.

W piśmie z dnia 25 lutego 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca podał, że w części dotyczącej ustanowionych służebności, zgodnie z treścią aktu notarialnego z dnia 25 listopada 2011 r. (Repertorium A nr\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`.) zapis w dokumencie brzmi następująco: ,,A w imieniu własnym i małoletniego syna B oraz C oświadczają, że ustanawiają na rzecz każdorazowego właściciela wydzielonej działki nr 1018/5 następujące służebności objęte księgą wieczystą KW nr\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`:

1.  na rzecz każdoczesnego właściciela działki 1018/5 służebność polegającą na prawie korzystania z przestrzeni powietrznej w zasięgu każdorazowo zamontowanego śmigła - bez względu na wymiary i zasięg tego śmigła;
2.  na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr 1018/5 służebność polegającą na prawie przechodu i przejazdu do drogi publicznej w pasie o szerokości 4,5 m oraz zjazdu na tę drogę. Służebność obejmować będzie również prawo do dokonywania remontów, wymiany, konserwacji nawierzchni drogi oraz wszelkich instalacji);
3.  na rzecz spółki działającej pod firmą X Spółki komandytowej oraz jej każdorazowego następcy prawnego służebność przesyłu polegająca na prawie do korzystania przez X Sp.k. oraz każdorazowego jej następcy prawnego z całej nieruchomości oznaczonej nr 1018/4 w celu wybudowania, a następnie eksploatacji, konserwacji, naprawy i wymiany elektrowni wiatrowej oraz urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej\`(...)\`”.

Wobec powyższego, w przypadku służebności opisanej w punkcie a) występuje służebność gruntowa, w przypadku opisanym w punkcie b) - służebność drogowa stanowiąca rodzaj służebności gruntowej, w przypadku c) - służebność przesyłu. Służebność opisana w punktach a) i b) dotyczy nieruchomości będącej przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz Przedsiębiorstwa X Sp.k. - jest to działka oznaczona nr 108/5 o powierzchni 0,4980 ha. Natomiast, służebność opisana w punkcie c) dotyczy działki graniczącej z działką 108/5, tj. działki oznaczonej numerem 108/4 o powierzchni 5,4432 ha o sposobie korzystania B - grunty rolne zabudowane budynkiem mieszkalnym murowanym oraz budynkami gospodarczymi: oborą i stodołą. Obie te działki przed dokonaniem sprzedaży działki 1018/5 stanowiły nieruchomość oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka 1018/1 o powierzchni 5,9412 ha. Wnioskodawca oraz Zainteresowani nie prowadzą na działkach, na których ustanowiono służebność pozarolniczej działalności gospodarczej. Wynagrodzenie za korzystanie ze służebności opisanych we wniosku wynika z czynności prawnej, w wyniku której doszło do ustanowienia służebności gruntowej i przesyłu, tj. umowy sprzedaży i ustanowienia służebności (akt notarialny z dnia 25 listopada 2011 r.) i nie jest wynikiem ani orzeczenia sądowego, ani też decyzji administracyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota wynagrodzenia za korzystanie ze służebności opisanych we wniosku w punktach od a) do c), tj. wynagrodzenia po 8 000 zł 00 gr netto za każdą służebność, to jest łącznie 24 000 zł 00 gr netto za każdy rozpoczęty rok trwania tej służebności z terminem płatności do dnia 31 stycznia każdego kolejnego roku z góry, począwszy od roku, w którym rozpoczęto budowę elektrowni a której pierwsza wypłata z tego tytułu powinna nastąpić do dnia 31 stycznia 2019 r. korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy kwota 50 000 zł 00 gr tytułem jednorazowego wynagrodzenia za uruchomienie służebności w terminie 60 dni od daty uprawomocnienia się pozwolenia na budowę elektrowni wiatrowej, której faktyczna wypłata nastąpiła w dniu 7 czerwca 2018 r. korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane wyżej należności przekazywane za ustanowienie służebności przesyłu oraz wszelkie ewentualne szkody powstałe na skutek robót ziemnych i prac instalacyjnych w trakcie budowy sieci kablowych mieszczą się w ramach opisanego w art. 21 ust. l pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód) posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu:

*   ustanowienia służebności gruntowej,

*   rekultywacji gruntów,

*   szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

W ocenie Wnioskodawcy, przekazywane kwoty spełniają wszelkie przesłanki zawarte w przywołanym przepisie gdyż:

*   kwoty te wypłacane są na rzecz osób fizycznych nieprowadzących na objętych umowami gruntach działalności gospodarczej,

*   przedmiotowe grunty wchodzą w skład gospodarstwa rolnego,

*   strona umowy, na rzecz której służebność została ustanowiona jest uprawniona do prowadzenia inwestycji dotyczących budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

*   sieć, której dotyczy służebność, mieści się w zawartej w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami definicji - zgodnie z tym przepisem, za budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych gazowych i telekomunikacyjnych.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe stanowisko podziela Naczelny Sąd Administracyjny, Wojewódzkie Sądy Administracyjne oraz Minister Finansów w wydanej interpretacji ogólnej z dnia 21 maja 2014 r., nr DD3/033/126/CRS/14/RD-46264/14.

Wnioskodawca oraz Zainteresowani podtrzymują swoje stanowisko dotyczące zwolnienia od podatku dochodowego należności przekazywanych za ustanowienie służebności przesyłu oraz służebności gruntowej zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie którego wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej oraz służebności przesyłu w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. Z 2010 r., Nr 102, poz. 651, z późn. zm.). – interpretacja ogólna Ministra Finansów, o której mowa wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są „inne źródła”.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774 i 1777 oraz z 2016 r., poz. 65, 1250, 1271 i 1579).

W tym miejscu należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

Jak wynika z wyżej powołanego art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 25 listopada 2011 r., Wnioskodawca oraz Zainteresowani aktem notarialnym dokonały na rzecz przedsiębiorstwa X Spółka komandytowa (dalej również: ,,Przedsiębiorca”) umowy sprzedaży działki gruntu oznaczonej nr 1018/5 o powierzchni 0,4980 ha oraz ustanowienia służebności. W przedmiotowym akcie notarialnym ustanowili na rzecz każdorazowego właściciela wydzielonej z działki 1018/1 działkę 1018/5 następujące służebności nieograniczone terminem, które obciążają nieruchomość, tj. działkę nr 1018/4 następujące służebności:

1.  na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr 1018/5 służebność polegająca na prawie korzystania z przestrzeni powietrznej w zasięgu każdorazowo zamontowanego śmigła elektrowni wiatrowej - bez względu na wymiary i zasięg tego śmigła;
2.  na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr 1018/5 służebność polegająca na prawie przechodu i przejazdu do drogi publicznej o pasie o szerokości 4,5 m oraz zjazdu na tę drogę oraz na prawie ułożenia podziemnych kabli energetycznych, telekomunikacyjnych oraz wszelkich innych instalacji i urządzeń niezbędnych do obsługi i eksploatacji elektrowni wiatrowej. Służebność obejmuje prawo do dokonywania remontów, wymiany, konserwacji nawierzchni drogi oraz wszelkich instalacji.
3.  na rzecz każdoczesnego właściciela działki 1018/5 prawo korzystania z całej nieruchomości oznaczonej nr 1018/4 w celu wybudowania, a następnie eksploatacji konserwacji, naprawy i wymiany elektrowni wiatrowej oraz urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej oraz urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej oraz zaopatrzenia wybudowanych budowli w energię elektryczną, w tym prawie do wykonania i poprowadzenia przyłącza energetycznego oraz obowiązku właściciela nieruchomości oznaczonej nr 1018/4 do powstrzymania się od działań, które uniemożliwiłyby dostęp do elektrowni wiatrowej i urządzeń przesyłowych, w szczególności powstrzymania się od wybudowania budowli, dokonywania nasadzeń wysokich drzew lub krzewów oraz podejmowania innych działań, które mogłyby uszkodzić lub zagrozić stanowi oraz eksploatacji elektrowni wiatrowej i urządzeń przesyłowych, w tym powstrzymania się od wszelkich działań, które mogłyby prowadzić do ograniczenia energetycznej wydajności elektrowni wiatrowej lub zakłócenia jej działania. Na rzecz spółki działającej pod firmą X Spółki komandytowej oraz jej każdorazowego następcy prawnego służebność przesyłu polegająca na prawie do korzystania przez X Sp.k. oraz każdorazowego jej następcy prawnego z całej nieruchomości oznaczonej nr 1018/4 w celu wybudowania, a następnie eksploatacji, konserwacji, naprawy i wymiany elektrowni wiatrowej oraz urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej\`(...)\`”
4.  na rzecz każdorazowego właściciela działki oznaczonej nr 1018/5 służebność polegająca na prawie zajęcia nieruchomości na cele składowo-budowlane oraz transportowo-montażowe, przez czas trwania każdorazowo prowadzonej inwestycji polegającej na budowie elektrowni wiatrowej i urządzeń towarzyszących, remontów, modernizacji, wymiany - w przypadku i w zakresie wynikającym z wymagań technicznych i technologicznych.

Uprawomocnienie pozwolenia na budowę nastąpiło w dniu 28 stycznia 2018 r., natomiast jednorazowe wynagrodzenie dla właścicieli nieruchomości, Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych nastąpiło w dniu 7 czerwca 2018 r.

W przypadku służebności opisanej w punkcie a) występuje służebność gruntowa, w przypadku opisanym w punkcie b) - służebność drogowa stanowiąca rodzaj służebności gruntowej, w przypadku c) - służebność przesyłu. Służebność opisana w punktach a) i b) dotyczy nieruchomości będącej przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz Przedsiębiorstwa - jest to działka oznaczona nr 108/5 o powierzchni 0,4980 ha. Natomiast, służebność opisana w punkcie c) dotyczy działki graniczącej z działką 108/5, tj. działki oznaczonej numerem 108/4 o powierzchni 5,4432 ha o sposobie korzystania B - grunty rolne zabudowane budynkiem mieszkalnym murowanym oraz budynkami gospodarczymi: oborą i stodołą. Obie te działki przed dokonaniem sprzedaży działki 1018/5 stanowiły nieruchomość oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka 1018/1 o powierzchni 5,9412 ha. Wnioskodawca oraz Zainteresowani nie prowadzą na działkach, na których ustanowiono służebność pozarolniczej działalności gospodarczej. Wynagrodzenie za korzystanie ze służebności opisanych we wniosku wynika z czynności prawnej, w wyniku której doszło do ustanowienia służebności gruntowej i przesyłu, tj. umowy sprzedaży i ustanowienia służebności i nie jest wynikiem ani orzeczenia sądowego, ani też decyzji administracyjnej.

Zgodnie z art. 3051 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Za urządzenia, o których mowa powyżej, uważa się urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne (art. 49 § 1 ww. ustawy).

Stosownie do art. 3052 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

W świetle powyższego, służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu (postanowienia), zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Ponadto, stosownie do treści art. 145 § 1 Kodeksu cywilnego jeżeli nieruchomość nie ma odpowiedniego dostępu do drogi publicznej lub do należących do tej nieruchomości budynków gospodarskich, właściciel może żądać od właścicieli gruntów sąsiednich ustanowienia za wynagrodzeniem potrzebnej służebności drogowej (droga konieczna).

Przeprowadzenie drogi koniecznej nastąpi z uwzględnieniem potrzeb nieruchomości niemającej dostępu do drogi publicznej oraz z najmniejszym obciążeniem gruntów, przez które droga ma prowadzić. Jeżeli potrzeba ustanowienia drogi jest następstwem sprzedaży gruntu lub innej czynności prawnej, a między interesowanymi nie dojdzie do porozumienia, sąd zarządzi, o ile to jest możliwe, przeprowadzenie drogi przez grunty, które były przedmiotem tej czynności prawnej (art. 145 § 2).

Artykuł 145 ustawy Kodeks cywilny przewiduje możliwość ustanowienia drogi koniecznej, jeśli nieruchomość nie ma odpowiedniego dostępu do drogi publicznej lub do należących do tej nieruchomości budynków gospodarskich (w tym do budynków mieszkalnych i użytkowych związanych z nieruchomością niemającą dostępu do nich, jak spichlerze, silosy, instalacje przemysłowe, urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, zbiorniki wolnostojące itp.). Ustanowienie służebności drogowej możliwe jest zatem w warunkach kompletnego braku dostępu do drogi albo w przypadku istniejącego dostępu, lecz uznanego za nieodpowiedni, na tle konkretnego stanu faktycznego.

Z kolei, zgodnie z art. 285 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

W dniu 21 maja 2014 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, wydał interpretację ogólną Nr DD3/033/126/CSR/14/RD-46464/14 dotyczącą możliwości zastosowania do wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), zmieniającą interpretację ogólną z dnia 10 lipca 2013 r., Nr DD3/033/101/CRS/13/RWPD-48186/RD-70022/13, opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z dnia 27 maja 2014 r., poz. 20.

W przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Interpretację ogólną wydano uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 3050/11, w którym NSA stwierdził, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już, zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r. sygn. akt III CZP 79/02, praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności służebnością przesyłu, oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej. Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności. Jednocześnie, w ocenie NSA, trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu w niezmienionym brzmieniu, zdaniem NSA, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, a poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadzi do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków. Zatem, przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej, NSA uznał, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Przy czym, podkreślić należy, że ww. interpretacja ogólna dotyczyła stanu prawnego obowiązującego przed wejściem w życie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są wynagrodzenia otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Powołany powyżej art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy został wprowadzony ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328).

W myśl art. 14 ww. ustawy zmieniającej przepisy art. 21 ust. 1 pkt 3, 3e i 49 oraz pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawa, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Stosownie do art. 17 pkt 4 ustawy zmieniającej, przepis ustanawiający zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wszedł w życie 4 października 2014 r.

W tym stanie prawnym, uznać należy, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje wynagrodzenia otrzymywane z tytułu ustanowienia służebności przesyłu i ma zastosowanie do dochodów osoby fizycznej otrzymanych z tego tytułu po 1 stycznia 2014 r.

Zatem, wynagrodzenie, które Wnioskodawca oraz Zainteresowani otrzymali/otrzymają z tytułu ustanowienia służebności, o których mowa we wniosku jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ww. ustawy.

Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na który Wnioskodawca się powołuje miałoby zastosowanie (pod warunkiem spełnienia przesłanek zawartych w jego treści), w przypadku gdyby wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu zostało Wnioskodawcy wypłacone przed dniem 1 stycznia 2014 r. Jednakże, z treści wniosku wynika, że wypłata wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności została dokonana w 2018 r. oraz będzie wypłacana za każdy rozpoczęty rok trwania tych służebności z terminem płatności do dnia 31 tycznia, począwszy od 2019 r.

Wobec powyższego, wynagrodzenie z tytułu ustanowienia przedmiotowych służebności nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przywołanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie oznacza to jednak, że Wnioskodawca/Zainteresowani będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu, a także wykazywania tego dochodu w zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, bowiem wymienione świadczenie – jak już wskazano wyżej – korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ww. ustawy.

Reasumując, wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności wypłacane Wnioskodawcy/Zainteresowanym będzie stanowiło przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże korzystający ze zwolnienia z opodatkowania w związku z wypełnieniem dyspozycji cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120a ww. ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca/Zainteresowani nie będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu, a także wykazywania tego dochodu w zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w którym został osiągnięty przedmiotowy przychód.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…………….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.