Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.202.2025.2.KFK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-13
Teza: Brak prawa do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego dla
świadczonych usług i obowiązek wliczania wartości
świadczonych usług do limitu zwolnienia podmiotowego.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież
kultura-kultura fizyczna
limit-limit obrotu
usługi-usługi edukacyjne
zwolnienie-prawo do zwolnienia
zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. b
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania
na poziomie przedszkolnym, podstawowym,
ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez
nauczycieli
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia
świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe PAN oraz
instytuty badawcze
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII.
Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury
dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie
podatkowe-Zwolnienie podmiotowe - limit
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 32-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 32-lit. b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 32-lit. c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 17-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 17-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 17a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 11
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 1-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 1-lit. b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 1-lit. c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 1-lit. d
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 1-lit. e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 1-lit. f
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 1-lit. g
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 2-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 2-lit. b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 2-lit. c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 13-pkt 2-lit. d
2

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 2-pkt 1a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 2-pkt 2-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 2-pkt 2-lit. b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 2-pkt 2-lit. c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 2-pkt 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 5

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 31 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
    - możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27
      ustawy, dla świadczonych usług prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci
      w wieku szkolnym i przedszkolnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
    - nieprzekroczenia limitu przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji
      możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego (pytanie oznaczone we wniosku
      nr 2).
    Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 5 maja 2025 r. (wpływ 5 maja
    2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Jest Pan nauczycielem wychowania fizycznego oraz instruktorem sportu w zakresie
    akrobatyki sportowej.
    Pana doświadczenie i umiejętności potwierdzone są dyplomami i certyfikatami: (...).
    Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą (...), której głównym
    przedmiotem jest prowadzenie zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku
    szkolnym i przedszkolnym. Główny przedmiot działalności określony w PKD zgłoszonym
    do CEIDG to „Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i
    rekreacyjnych” (PKD: 85.51.Z).
    W ramach JDG prowadzi Pan zajęcia z gimnastyki artystycznej na podstawie umów
    zawartych z rodzicami dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym, o charakterze
    ogólnorozwojowym.
    Zajęcia nie mają charakteru wyczynowego. Zajęcia mają charakter pozalekcyjny i są
    prowadzone w salach wynajmowanych od szkół oraz własnej Sali wynajętej na podstawie
    umowy najmu. Zajęcia odbywają się w grupach, maksymalnie 20 osobowych.
    Program zajęć obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej dzieci w poszczególnych grupach
    wiekowych przewidzianej w podstawie programowej na poziomie szkolnym i
    przedszkolnym.
    Zajęcia są prowadzone osobiście przez Pana. Przy wykonywaniu usług korzysta Pan z
    pomocy dwóch lub jednej osoby zatrudnionych na umowę zlecenie. Ilość osób jest
    zmienna w zależności od liczby dzieci zapisanych na zajęcia. Zadaniem tych osób jest
    pomoc w sprawowaniu opieki nad dziećmi w trakcie zajęć. Osoby te nie prowadzą zajęć i
    nie mają do tego uprawnień.
    Nie jest Pan czynnym podatnikiem VAT. Świadczy Pan usługi w ramach zwolnienia
    przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u.
    Obrót z tytułu wykonywanych usług nie jest ewidencjonowany przy zastosowaniu kasy
    rejestrującej z uwagi na zastosowanie zwolnienia.
    W 2024 r. został zrealizowany obrót w wysokości ok. (...) tys. zł i całość zrealizowanego
    obrotu dotyczyła prowadzenia zajęć opisanych wyżej. Nie wykonywał Pan i nie wykonuje
    czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 u.p.t.u.

    Podkreśla Pan, że:
    - nie wykonuje Pan usług na rzecz szkół lub przedszkoli;
    - zajęcia realizuje Pan osobiście, nie zatrudnia Pan osób, które samodzielnie prowadziłyby
      zajęcia w Pana imieniu;
    - świadczone przez Pana usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w
      wieku szkolnym i przedszkolnym są równoważne z przekazywaniem wiedzy i
      kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich
      pogłębianiem oraz ich rozwojem,
      co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego;
    - usługi objęte zakresem pytań są świadczone przez Pana jako nauczyciela;
    - świadczone przez Pana usługi są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o
      których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów
      i usług;
    - nie prowadzi Pan zajęć jako klub sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób
      prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i
      upowszechniania sportu.
    Pismami z 5 maja 2025 r. (wpływ 5 maja 2025 r.) uzupełnił Pan opis sprawy o informację,
    że zajęcia z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym
    świadczone są w ramach prowadzonej przez Pana jednostki, która nie jest objęta system
    oświaty, uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.
    Nie posiada Pan wpisu do żadnego wymienionego rejestru. W ramach prowadzonej JDG z
    zakresu gimnastyki artystycznej dla dzieci nie jest Pan objęty systemem oświaty.
    Pytania
    1. Czy prawidłowe jest stanowisko, że świadczone usługi podlegają zwolnieniu od VAT na
      podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u.?
    2. Czy prawidłowe jest stanowisko, że w 2024 r. nie został przekroczony limit przewidziany
      w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. i w konsekwencji w roku może Pan korzystać ze zwolnienia
      podmiotowego w zakresie przewidzianym w art. 113 ust. 1 i następne u.p.t.u.?
    Pana stanowisko w sprawie
    Ad 1.
    Pana zdaniem, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u., z podatku od towarów i usług
    zwolnione są usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym,
    ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.
    W wydawanych interpretacjach indywidualnych prezentowane jest stanowisko odwołujące
    się do orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia z art.
    43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u. jest spełnienie dwóch przesłanek:
    - przesłanki o charakterze przedmiotowym odnoszącej się do rodzaju świadczonych
      usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, oraz
    - przesłanki podmiotowej odnoszącej się do cech usługodawcy, który musi być
      nauczycielem.
    Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma
    zastosowania.
    Z przyjętego podejścia wynika, że zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez
    nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie
    obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i
    odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter
    nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a

    uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z
    rodzicami uczniów. Bez znaczenia jest, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też
    jednocześnie większa liczba osób.
    Mając na uwadze zaprezentowane podejście, w Pana ocenie, świadczone przez Pana
    usługi podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u.
    Jest Pan nauczycielem, który wykonuje usługi na własny rachunek i zakres realizowanego
    nauczania wchodzi w zakres kształcenia powszechnego w zakresie rozwoju sprawności
    ruchowej dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym. Uczestnictwo w prywatnych zajęciach
    z gimnastyki artystycznej wynika z przekonania rodziców o wadze tego elementu
    kształcenia dla rozwoju dzieci oraz przekonaniu, że szkolnictwo powszechne nie
    wywiązuje się wystarczająco z zapewnienia edukacji w tym obszarze, mimo jego wagi
    znajdującej potwierdzenie w podstawie programowej. Na prywatnych zajęciach z
    gimnastyki artystycznej umiejętności są rzeczywiście rozwijane, co jest skierowane na
    rozbudzenie zainteresowania aktywnością ruchową dzieci i zajęcia te nie sprowadzają się
    tylko do ćwiczeń, za które ma być wystawiona ocena. Zajęcia z zakresu gimnastyki
    artystycznej zapewniają rozwój ruchowy na poziomie szkolnym i przedszkolnym na
    podobnej zasadzie jak prywatne lekcje matematyki, chemii, biologii czy języka polskiego.
    Gdyby te zajęcia były realizowane w trakcie lekcji szkolnych nie byłoby wątpliwości, że jest
    to element kształcenia powszechnego. Pomimo, że zajęcia są finansowane dodatkowo ze
    środków rodziców nie ma powodów, aby nauczanie w tym obszarze traktować jako coś
    specjalnego.
    Potwierdzeniem prawidłowości stanowiska jest zaprezentowane przez Dyrektora KIS w
    interpretacji indywidulanej z 7 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.205.2019.2.AGW.
    Dodatkowo przywołuje Pan wyrok WSA w Poznaniu, sygn. I SA/Po 552/23, który uchyla
    zaskarżoną interpretację 0112-KDIL1-3.4012.97.2023.2.JK o przedmiocie i pytaniach
    identycznych jak w Pana wniosku o interpretację podatkową.
    Ad 2.
    Pana zdaniem, zgodnie z art. 113 ust. 1 u.p.t.u., zwalnia się od podatku sprzedaż
    dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w
    poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się
    kwoty podatku.
    Zgodnie z art. 113 ust. 2 u.p.t.u., do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza
    się m.in. odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust.
    1 z wyjątkiem ściśle wskazanych trzech typów transakcji, jeżeli czynności te nie mają
    charakteru transakcji pomocniczych.
    W świetle powołanych przepisów, w tym przypadku, w 2024 r. nie doszło do przekroczenia
    limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. W roku wykonywał Pan wyłącznie usługi
    zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u., które stosownie do art. 113 ust. 2 u.p.
    t.u. nie są wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u., a tym
    samym zrealizowanie w 2024 r. obrotu w kwocie (...) tys. zł nie spowodowało
    przekroczenia limitu 200 000 zł, i w 2024 r., Pana zdaniem, może Pan korzystać ze
    zwolnienia podmiotowego w zakresie przewidzianym w art. 113 ust. 1 i następne u.p.t.u.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla
    niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
      a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
      b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      – oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze
    zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z
    niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem
    oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.
    Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym,
      podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.
    Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest
    nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju
    świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji,
    ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być
    nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie
    nie ma zastosowania.
    Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w
    sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia
    okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też
    jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie
    „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się
    egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie
    określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której
    prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów,
    pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.
    Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji
    szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu

    podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w
    każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.
    Ponadto, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
      ustawy z dnia
      14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych
      akredytacją, lub
      c) finansowane w całości ze środków publicznych
      – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Art. 43 ust. 1 pkt 32 wskazuje natomiast, że:
      Zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem
      fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki
      stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na
      rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:
      a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania
        wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
      b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
      c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w
        wychowaniu fizycznym
      – z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-
        promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków
        przeznaczonych do uprawiania sportu
        i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub
        wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów
        sportowych za odpłatnością.
    Z powyższej regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku VAT określonym w tej normie
    objęte są usługi związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby
    sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których
    celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również
    tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.
    Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Z art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że:

      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
      podstawowe.
    Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy
    2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE
    Rady, zgodnie z którymi:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie
      zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów
      ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty
      prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele
      uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;
      j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub
      wyższe.
    W tym miejscu należy przywołać postanowienie TSUE z 7 października 2019 r. w sprawie C-
    47/19, które dotyczy podmiotu prowadzącego kursy surfingu i żeglarstwa. W ww.
    postanowieniu TSUE wskazał, że pytania sądu odsyłającego zmierzają do ustalenia, czy
    pojęcie „nauczania szkolnego i uniwersyteckiego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j)
    dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono lekcje surfingu i
    żeglarstwa udzielane przez szkoły surfingu i żeglarstwa szkołom i uniwersytetom, w
    których lekcje te są częścią programu zajęć sportowych lub kształcenia nauczycieli
    wychowania fizycznego i mogą być uwzględnione przy wystawianiu ocen.
    TSUE podkreślił jeszcze raz, że ww. przepisy dyrektywy nie zawierają definicji „edukacji
    szkolnej i uniwersyteckiej”, jednocześnie wskazał, że obejmuje ono działalność, która
    charakteryzuje się zarówno szczególnym charakterem, jak i kontekstem, w którym jest
    prowadzona. Wynika z tego, że prawodawca Unii zamierzał odnieść się do pewnego
    rodzaju sytemu nauczania wspólnego dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie
    od odpowiedniej specyfiki systemów krajowych. Dla celów systemu VAT pojęcie „edukacja
    szkolna i uniwersytecka” odnosi się zatem ogólnie do zintegrowanego systemu nauczania
    wiedzy i umiejętności związanych z szerokim i zróżnicowanym zakresem przedmiotów
    oraz utrwalania i rozwijania tej wiedzy i umiejętności przez uczniów i studentów zgodnie z
    ich postępami i specjalizacją na różnych poziomach tworzących ten system.
    W ww. postanowieniu TSUE stwierdził, że nauczanie surfingu i żeglarstwa w szkołach
    takich jak te, będące przedmiotem postępowania głównego, obejmuje nauczanie różnych
    umiejętności praktycznych i teoretycznych, lecz mimo to pozostaje nauczaniem
    specjalistycznym i selektywnym, które samo w sobie nie jest różnoznaczne z nauczaniem,
    utrwalaniem i rozwijaniem wiedzy i umiejętności dotyczących szerokiego i zróżnicowanego
    zakresu przedmiotów, co jest charakterystyczne dla nauczania szkolnego i
    uniwersyteckiego.
    W konsekwencji TSUE przyjął, że pojęcie „nauczanie szkolne i uniwersyteckie” w
    rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie
    obejmuje ono lekcji surfingu i żeglarstwa udzielanych przez szkoły surfingu i żeglarstwa,
    takie jak będące przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, szkołom i
    uniwersytetom, w których te lekcje stanowią część programu sportowego lub kształcenia
    nauczycieli sportu i mogą być włączone do formowania ocen.
    Ponadto należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 21 października 2021 r. w sprawie C-373
    /19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie

    „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy
    2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania
    przez szkołę pływania.
    Jak wskazał TSUE:
      (20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł
      rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie
      niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej
      jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie
      publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane
      (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i
      przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).
      (21) Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne
      pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu
      systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.
      (22) Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w
      art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią
      one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT
      pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej
      jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu
      opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób,
      który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r.,
      Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam
      orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17,
      EU:C:2019:202, pkt 19).
      (23) Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera
      żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.
      (24) Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i
      kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem
      działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05,
      EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-
      449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).
      (25) Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego”
      w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które
      kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia
      uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale
      obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach
      lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub
      studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie
      rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt
      29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).
      (26) W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu
      art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które
      różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są
      prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434
      /05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449
      /17, EU:C:2019:202, pkt 24).

      (27) Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć
      określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw
      członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok
      z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).
      (28) Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu
      systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy
      i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak
      również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i
      studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni
      składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).
    W konsekwencji TSUE orzekł:
      (31) Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania
      przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma
      pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono
      nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo
      w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących
      obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich
      rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego
      (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C#449
      /17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r.,
      Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840,
      pkt 33).
      (32) O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach
      kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki
      żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w
      celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał
      orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie
      (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r.,
      Finanzamt Hamburg-Barmbek
      -Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie
      nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art.
      132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.
      (33) Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie
      „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j)
      dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono
      udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.
    Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że jest Pan nauczycielem wychowania
    fizycznego oraz instruktorem sportu w zakresie akrobatyki sportowej. Prowadzi Pan
    jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest prowadzenie
    zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym. Nie jest Pan
    czynnym podatnikiem VAT.
    W ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan zajęcia grupowe z gimnastyki
    artystycznej na podstawie umów zawartych z rodzicami dzieci w wieku szkolnym i
    przedszkolnym, o charakterze ogólnorozwojowym. Nie prowadzi Pan zajęć jako klub
    sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym
    jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.
    Nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty, uczelnią, jednostką naukową Polskiej
    Akademii Nauk lub instytutem badawczym, nie posiada Pan wpisu do żadnego z
    wymienionych rejestrów.

    W ramach prowadzonej działalności gospodarczej z zakresu gimnastyki artystycznej dla
    dzieci nie jest Pan objęty systemem oświaty.
    Prowadzone przez Pana zajęcia nie mają charakteru wyczynowego, są to zajęcia
    pozalekcyjne prowadzone w salach wynajmowanych od szkół oraz własnej sali wynajętej
    na podstawie umowy najmu.
    Program zajęć obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej dzieci w poszczególnych grupach
    wiekowych przewidzianej w podstawie programowej na poziomie szkolnym i
    przedszkolnym.
    Zajęcia są prowadzone osobiście przez Pana. Przy wykonywaniu usług korzysta Pan z
    pomocy osób zatrudnionych na umowę zlecenie. Zadaniem tych osób jest pomoc w
    sprawowaniu opieki nad dziećmi w trakcie zajęć, jednak osoby te nie prowadzą zajęć i nie
    mają do tego uprawnień. Nie zatrudnia Pan osób, które samodzielnie prowadziłyby zajęcia
    w Pana imieniu. Nie wykonuje Pan usług na rzecz szkół lub przedszkoli.
    Wskazał Pan, że świadczone przez Pana usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki
    artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym są równoważne z
    przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu
    dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla
    kształcenia powszechnego. Świadczone przez Pana usługi są usługami w zakresie
    kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy do świadczonych przez
    Pana usług prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i
    przedszkolnym zastosowanie ma zwolnienie od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    27 ustawy.
    Odnosząc się do Pana wątpliwości należy w pierwszej kolejności przeanalizować
    możliwość zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26
    ustawy dla świadczonych usług prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w
    wieku szkolnym i przedszkolnym. Aby skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz musi świadczyć
    usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, jest ona
    przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane
    przepisami. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą
    natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty
    badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie
    wyższym.
    Jak wskazał Pan w opisie sprawy, świadczone przez Pana usługi prowadzenia zajęć
    gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym, są usługami w
    zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy,
    jednakże nie są one świadczone w ramach prowadzonej przez Pana jednostki objętej
    system oświaty. Nie jest Pan również uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk
    lub instytutem badawczym, nie posiada Pan wpisu do żadnego z wymienionych rejestrów.
    Zatem, dla świadczonych przez Pana usług objętych zakresem wniosku nie znajdzie
    zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    W związku z powyższym, należy dokonać analizy zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Z powołanego wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania
    zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o
    charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego
    nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej,
    odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby
    jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od

    podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne
    lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich
    własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny
    charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między
    uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez
    nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy
    odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W
    przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny
    podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem
    zatrudniającym.
    Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową,
    jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania
    ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.
    W opisie sprawy wskazał Pan, że jest Pan nauczycielem wychowania fizycznego oraz
    instruktorem sportu w zakresie akrobatyki sportowej. Uzyskał Pan tytuł magistra
    wychowania fizycznego, a usługi objęte zakresem pytań są świadczone przez Pana jako
    nauczyciela. Zatem w analizowanej sprawie jest spełniona przesłanka podmiotowa
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    W odniesieniu natomiast do przesłanki przedmiotowej, mając na uwadze powołane
    orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19 należy uznać,
    że ze zwolnienia określonego w treści art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy będą korzystały te usługi
    prywatnego nauczania świadczone przez nauczycieli, w ramach których nauczanie będzie
    się wiązało z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i
    zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także dotyczyło ich pogłębiania oraz rozwoju.
    W analizowanym przypadku prowadzi Pan zajęcia z gimnastyki artystycznej o charakterze
    ogólnorozwojowym. Zajęcia nie mają charakteru wyczynowego, są to zajęcia pozalekcyjne
    prowadzone w salach wynajmowanych od szkół oraz własnej sali wynajętej na podstawie
    umowy najmu. Program zajęć obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej dzieci w
    poszczególnych grupach wiekowych przewidzianej w podstawie programowej na poziomie
    szkolnym i przedszkolnym.
    Zatem, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz powołane
    orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19 należy uznać,
    że świadczone osobiście przez Pana usługi obejmujące zajęcia z gimnastyki artystycznej
    dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym, nie są usługami obejmującymi kształcenie
    powszechne na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub
    wyższym. Nauczanie to nie ma, w świetle ww. orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z
    przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu
    dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz rozwojem.
    Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19
    jednoznacznie wynika, że udzielanie lekcji pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel
    leżący w interesie ogólnym, jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w
    sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i
    kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich
    pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego
    lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.
    Analiza ww. orzeczenia prowadzi do wniosku, że ma ono również zastosowanie w
    odniesieniu do innych usług prywatnego nauczania, które są nauczaniem
    specjalistycznym, świadczonym – tak jak ww. lekcje pływania – w sposób doraźny i które
    nie spełniają przesłanek do uznania ich za kształcenie powszechne lub wyższe, w
    rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.

    Prowadzone przez Pana zajęcia z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i
    przedszkolnym są właśnie takim nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób
    doraźny, które nie stanowi przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i
    zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju. Z całokształtu
    przedstawionych okoliczności sprawy wynika bowiem, że zakres i charakter świadczonych
    przez Pana usług, określonych we wniosku jako zajęcia z gimnastyki artystycznej dla dzieci
    w wieku szkolnym i przedszkolnym, nie spełnia przesłanek do uznania tych usług za
    kształcenie powszechne.
    W rozpatrywanej sprawie prowadzi Pan zajęcia z gimnastyki artystycznej o charakterze
    ogólnorozwojowym. Zajęcia nie mają charakteru wyczynowego. Zajęcia mają charakter
    pozalekcyjny i są prowadzone w salach wynajmowanych od szkół oraz własnej sali
    wynajętej na podstawie umowy najmu. Zajęcia odbywają się w grupach, maksymalnie 20
    osobowych. Program zajęć obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej dzieci w
    poszczególnych grupach wiekowych przewidzianej w podstawie programowej na poziomie
    szkolnym i przedszkolnym.
    Należy podkreślić, że samo ujęcie w podstawie programowej na danym poziomie edukacji
    umiejętności odpowiadających prowadzonym przez Pana zajęciom w zakresie gimnastyki
    artystycznej, rozwijających sprawność ruchową dzieci, nie jest okolicznością przesądzającą
    o tym, że nauczanie obejmujące te ćwiczenia należy uznać za „kształcenie powszechne lub
    wyższe”.
    Jednocześnie należy zauważyć, że prowadzone przez Pana zajęcia mają charakter
    ogólnorozwojowy. W ramach prowadzonych zajęć dzieci poprawiają swoją sprawność
    ruchową. Zatem należy podkreślić, że celem świadczonych przez Pana usług jest ogólny
    rozwój fizyczny uczestników zajęć, a nie kształcenie powszechne lub wyższe, rozumiane
    jako przekazywanie wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego
    zespołu dziedzin, a także ich pogłębianie oraz rozwój.
    Zatem, w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373
    /19, nie można uznać, że świadczone osobiście przez Pana usługi obejmujące zajęcia z
    gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym, objęte są pojęciem
    kształcenia powszechnego lub wyższego. Prowadzone przez Pana nauczanie w ramach
    zajęć z gimnastyki artystycznej, mimo że obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej w
    poszczególnych grupach wiekowych, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku dla
    prywatnego nauczania. Jak sam Pan wskazał, prowadzone przez Pana zajęcia z gimnastyki
    artystycznej mają charakter ogólnorozwojowy. Zatem, celem świadczonych przez Pana
    usług jest ogólny rozwój sprawności ruchowej uczestników zajęć. Usług obejmujących taki
    zakres nie można zaś uznać za nauczanie, które stanowi usługi kształcenia powszechnego
    w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy. Fakt, że w ramach świadczonych przez
    Pana usług polegających na prowadzeniu zajęć z gimnastyki artystycznej uczestnicy tych
    zajęć poprawiają swoją sprawność ruchową w poszczególnych grupach wiekowych nie
    powoduje, że świadczone usługi można uznać za kształcenie powszechne.
    Analogiczne stanowisko, w odniesieniu do zajęć ruchowych obejmujących gimnastykę,
    zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w prawomocnym wyroku z 11
    października 2023 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 732/23. Co więcej – przy rozstrzyganiu
    powyższej sprawy Sąd posiłkował się wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej z 21 października 2021 r., sygn. C-373/19, dotyczącym lekcji pływania. I tak, w
    oparciu o treść przepisów oraz ww. wyrok TSUE, WSA w Krakowie uznał, iż: „Zgodzić się
    należy ze stanowiskiem zaprezentowanym w zaskarżonej interpretacji, że nauka tańca jak
    również zajęcia ruchowe nie wiążą się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji
    dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz
    rozwoju. Nie sposób w ocenie Sądu przyjąć, aby opisane zajęcia dostarczały wiedzy
    przydatnej w kształceniu powszechnym. Rację ma zatem Dyrektor KIS wskazując, że
    prowadzone zajęcia wpisują się w zakres edukacji artystycznej i edukacji sportowej, a tym
    samym są nauczaniem specjalistycznym, które samo w sobie nie jest równoznaczne z

    pojęciem «kształcenia powszechnego lub wyższego». W dalszej części uzasadnienia
    swojego rozstrzygnięcia Sąd wskazał, że: „Specyfika prowadzonych przez Skarżącego zajęć
    pozwala na porównanie ich do nauki pływania, która również pozwala na rozwój fizyczny i
    leży w interesie publicznym. Niemniej jednak TSUE wyraźnie przesądził, że nie można jej
    uznać za «kształcenie powszechne lub wyższe». Nie negując zatem wymiernych korzyści,
    jakie niosą prowadzone przez Skarżącego zajęcia, w świetle zacytowanego wyroku TSUE,
    nie mogą one korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u.”.
    W konsekwencji, świadczone przez Pana usługi polegające na prowadzeniu zajęć z
    gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym, nie mogą korzystać
    ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, stanowiącego
    implementację art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy.
    Podsumowując stwierdzam, że świadczone przez Pana usługi opisane we wniosku nie
    podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, jest
    nieprawidłowe.
    Pana wątpliwości dotyczą również określenia, czy prawidłowe jest Pana stanowisko, że w
    2024 r. nie został przez Pana przekroczony limit przewidziany w art. 113 ust. 1 ustawy i w
    konsekwencji w 2025 r. może Pan korzystać ze zwolnienia podmiotowego (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 2).
    Według art. 113 ust. 1 ustawy:
      Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego
      siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży,
      z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku
      podatkowym kwoty 200 000 zł.
    W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:
      Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:
      1) wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega
      opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;
      1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega
      opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;
      2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od
      podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82
      ust. 3, z wyjątkiem:
      a) transakcji związanych z nieruchomościami,
      b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
      c) usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych
      – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
      3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
    Z przepisu art. 113 ust. 5 ustawy wynika, że:
      Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy
      kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą
      przekroczono tę kwotę.
    Natomiast w myśl art. 113 ust. 10 ustawy:

      Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w
      proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie
      roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od
      czynności, którą przekroczono tę kwotę.
    Na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy:
      Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z
      tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w
      którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie
      skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.
    Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy:
      Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:
      1) dokonujących dostaw:
      a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
      b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o
      podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
      – energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
      – wyrobów tytoniowych,
      – samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez
      podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych
      podlegających amortyzacji,
      c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1
      pkt 10 lit. a i b,
      d) terenów budowlanych,
      e) nowych środków transportu,
      f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach
      zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej
      obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków
      porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:
      – preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
      – komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
      – urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),
      – maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),
      g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:
      – pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
      – motocykli (PKWiU ex 45.4);
      2) świadczących usługi:
      a) prawnicze,
      b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i
      hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze
      sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
      c) jubilerskie,
      d) ściągania długów, w tym factoringu;
      3) (uchylony).

    Wobec powyższego, podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i
    według zasad określonych wyżej przytoczonymi przepisami art. 113 ust. 1-12 ustawy pod
    warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.
    Odnosząc się do Pana wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 113 ust. 2
    pkt 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej
    dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku m.in. na
    podstawie art. 43 ust. 1 ustawy, z wyjątkami wskazanymi w art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy.
    Jak rozstrzygnięto powyżej, dla świadczonych przez Pana usług prowadzenia zajęć z
    gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym nie znajdą
    zastosowania zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 27 ustawy. Wobec
    powyższego, świadczone przez Pana usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej
    dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym będą opodatkowane podatkiem VAT i będzie
    Pan miał obowiązek wliczać ich wartość do limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113
    ust. 1 ustawy.
    Ponadto w opisie sprawy wskazał Pan, że w 2024 r. całość zrealizowanego obrotu
    dotyczyła prowadzenia zajęć opisanych we wniosku oraz nie wykonywał i nie wykonuje
    Pan usług wskazanych w art. 113 ust. 13 ustawy.
    Uwzględniając powyższe, skoro wartość Pana sprzedaży przekroczyła łącznie w
    poprzednim roku podatkowym (2024 r.) kwotę 200 000 zł, to przekroczył Pan limit, o
    którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż świadczone
    przez Pana usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1
    pkt 27 ustawy, w bieżącym – 2025 r. – nie może Pan korzystać ze zwolnienia
    podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy.
    Podsumowując stwierdzam, że w 2024 r. limit, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy,
    został przekroczony, a w konsekwencji w 2025 r. nie może Pan korzystać ze zwolnienia
    podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1-12 ustawy.
    Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, jest
    nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku
    opisem stanu faktycznego. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan opis sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym
    przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych zauważam, że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co
    oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Powołana przez Pana interpretacja
    indywidualna z 7 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.205.2019.2.AGW, dotyczy
    rozstrzygnięcia wydanego przed wyrokiem TSUE w sprawie C-373/19, który ma
    zastosowanie w Pana sprawie.

    Odnosząc się natomiast do powołanego przez Pana w przedmiotowym wniosku wyroku
    sądu WSA w Poznaniu, sygn. I SA/Po 552/23 wyjaśniam, że powołany wyrok jest
    rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i
    tylko do niego się zawęża. Ponadto, jest to wyrok nieprawomocny, od którego została
    wniesiona skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem, wskazany
    przez Pana we wniosku wyrok sądu nie ma wpływu na podjęte w wydanej interpretacji
    rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.