Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-832/12/16-S/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-09
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie określenia skutków podatkowych umowy dożywocia.
Słowa kluczowe: dochód; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; umowa-umowa dożywocia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2897/13 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, reprezentowanej przez pełnomocnika – doradcę podatkowego –, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 29 sierpnia 2012 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia skutków podatkowych umowy dożywocia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia skutków podatkowych umowy dożywocia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą samotną, siedemdziesięcioletnią, przewlekle chorą, wymagającą stałej opieki, niezdolną do samodzielnej egzystencji. Mąż Zainteresowanej zmarł w 2011 r. Nikt inny z rodziny nie opiekuje się Wnioskodawczynią. Od około dziesięciu lat opiekuje się Nią małżeństwo zamieszkujące w sąsiedztwie (dalej także: „Małżonkowie”).

Dnia 1 października 2010 r. Zainteresowana oraz Jej mąż nabyli od miasta zajmowany dotychczas lokal mieszkalny znajdujący się w budynku wielomieszkaniowym. Nabycie to nastąpiło poprzez zapłatę ceny w wysokości 17 258,40 zł (z uwzględnieniem stosownej bonifikaty).

Ponadto, zgodnie z tym aktem notarialnym Wnioskodawczyni uiściła jednorazowo kwotę 1 475,22 zł (jako pierwszą opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu). W wyniku tej transakcji Wnioskodawczyni oraz Jej mąż nabyli przedmiotowy lokal mieszkalny (stanowiący odrębną nieruchomość) wraz z przynależnym do niego udziałem w części ułamkowej w częściach wspólnych budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Ponadto, miasto oddało małżonkom udział w części ułamkowej w nieruchomości gruntowej objętej stosowną księgą wieczystą. Ww. otrzymali udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł 16 listopada 2011 r. Postanowieniem sądu rejonowego z dnia 25 stycznia 2012 r., spadek po zmarłym nabyła w całości Zainteresowana. Od tego momentu jedynym właścicielem lokalu nabytego od miasta w 2010 r. była Wnioskodawczyni.

Dnia 5 marca 2012 r. Zainteresowana sprzedała wyżej powołany lokal wraz z przynależnym do niego udziałem we współwłasności budynku i prawie wieczystego użytkowania nieruchomości za cenę w wysokości 180 000 zł.

W tym samym dniu Wnioskodawczyni nabyła także inny lokal mieszkalny położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wraz z przynależną do niego piwnicą oraz udziałem w nieruchomości wspólnej, objęty stosowną księgą wieczystą, za kwotę 181 500 zł. Wykorzystała na cel tego zakupu całą kwotę otrzymaną z tytułu zbycia pierwszego z wyżej powołanych lokali (wraz z przynależnym do niego udziałem we współwłasności budynku i prawie wieczystego użytkowania nieruchomości).

Tego samego dnia, tj. 5 marca 2012 r. Zainteresowana podpisała także w formie aktu notarialnego umowę dożywocia z Małżonkami, którzy opiekowali się Nią dotychczas. Postanowieniami przedmiotowej umowy, Wnioskodawczyni przeniosła na rzecz Małżonków zakupiony tego dnia lokal mieszkalny (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości), a Małżonkowie zobowiązali się zapewnić Zainteresowanej dożywotnie utrzymanie, polegające na: przyjęciu Jej jako domownika, dostarczeniu wyżywienia, ubrania, mieszkania, zapewnieniu Jej odpowiedniej pomocy i pielęgnowaniu w chorobie oraz sprawieniu Jej własnym kosztem pogrzebu.

Wnioskodawczyni podała w akcie notarialnym jako wartość przedmiotu umowy dożywocia kwotę odpowiadającą kwocie, za jaką zakupiła mieszkanie (wraz z opisanymi wyżej prawami), tj. 181 500 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy z tytułu dokonania opisanych wyżej transakcji, wystąpił dochód, z którym wiązałoby się zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy z tytułu przekazania lokalu (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości wspólnej) w ramach umowy dożywocia po stronie Wnioskodawczyni wystąpił przychód (i/lub dochód) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (a jeżeli tak, to) jak należy wyliczyć jego wartość?
3.  Jeśli w sprawie wystąpił dochód to jaka powinna być wysokość podatku dochodowego, biorąc za podstawę przedstawione informacje?

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na ww. pytania w kontekście określenia skutków podatkowych umowy dożywocia. Natomiast w zakresie zwolnienia przedmiotowego dnia 29 listopada 2012 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/415-832/12-2/WM.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w odniesieniu do określenia skutków podatkowych umowy dożywocia – art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. traktuje o odpłatnym zbyciu, a z takim w sprawie nie mamy do czynienia.

W opinii Zainteresowanej, brak w sprawie możliwości określenia wartości zapłaty (ceny), a tę należy wyrażać w pieniądzu. Także art. 19 u.p.d.o.f., mówiący o sposobie wyliczenia podstawy opodatkowania z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych, o jakich mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 odnosi się do pojęcia „wartości wyrażonej w cenie”

W sprawie trudno mówić o cenie, ponieważ nie da się wyliczyć jej wysokości.

Przedmiotowa czynność prawna (przekazanie lokalu mieszkalnego w ramach umowy dożywocia) nie wiąże się z ekwiwalentnym świadczeniem od drugiej strony umowy. Z całą zaś pewnością nie dałoby się wartości tego świadczenia określić w dacie podpisania umowy. Świadczenie to może mieć różny charakter, a i trwać będzie przez okres czasu którego dziś precyzyjnie określić się nie da. Fakt ten nie może być przedmiotem sporu.

Za tezą, że w sprawie nie mamy do czynienia ze zbyciem, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., przemawia także zapis art. 19 ust. 1 tej ustawy. Przepis ten przychód ze zbycia łączy z wartością, a tą odnosi wprost do ceny. Wskazuje jednocześnie zasadę, że gdyby cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiegała od wartości rynkowej przychód ten jest określany przez organ podatkowy (lub organ kontroli skarbowej).

Należy zauważyć także, że – zgodnie z ust. 3 art. 19 u.p.d.o.f. – wartość rynkową, o jakiej mowa w ust. 1, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami (lub prawami) tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. W tym stania rzeczy, bynajmniej nie może być to wartość rynkowa lokalu jako takiego. Należałoby bowiem wziąć pod uwagę przy określeniu tej wartości w sprawie, obciążenie jakie wiąże się z tym lokalem. Zgodnie z umową dożywocia bowiem, Wnioskodawczyni ma prawo do dożywotniego mieszkania w przedmiotowym lokalu.

W opinii Zainteresowanej, w tym stanie rzeczy wartość przedmiotowego lokalu (oraz przynależnego prawa w nieruchomości) w oczywisty sposób nie odpowiada wartości innego/analogicznego lokalu (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości) bez przedmiotowego obciążenia (patrz: art. 910 Kodeksu cywilnego).

Gdyby chcieć lokal (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości) będący przedmiotem tej umowy sprzedać, niewątpliwie cena, jaką można by uzyskać z tej transakcji byłaby zdecydowanie niższa niż sprzedaż takiego lokalu (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości) bez obciążenia wynikającego z umowy dożywocia.

Z uwagi na dożywotnie prawo Wnioskodawczyni zamieszkiwania w tym lokalu, trudno wyobrazić sobie, np. bank, który udzieli na ten lokal (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości) kredytu hipotecznego, a przynajmniej w wysokości adekwatnej do jego wartości bez takiego obciążenia.

Zdaniem Zainteresowanej, wszystko to skutkuje umniejszeniem możliwości rozporządzania tym lokalem (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości) i obniża jego wartość.

Gdyby więc nawet chcieć przyjąć wartość lokalu (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości) jako przychód to i tak należałoby określić wartość przychodu zdecydowanie poniżej wartości powołanej w akcie notarialnym (która to wartość dotyczy lokalu wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości, jako takiego, tj. bez obciążeń).

Nie budzi wątpliwości, że wskutek umowy o dożywocie Wnioskodawczyni dokonała przeniesienia własności lokalu (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości) na rzecz osób trzecich. Jednak tylko w przypadku odpłatnego zbycia po stronie podatnika powstaje przychód podlegający podatkowaniu podatkiem dochodowym. Umowa dożywocia (art. 908 Kodeksu cywilnego) jest umową zobowiązującą i wzajemną. Jednak, zdaniem Zainteresowanej, umowa ta nie ma charakteru odpłatnego. Odpłatność świadczenia ma miejsce tylko w przypadku spełnienia świadczenia o charakterze pieniężnym, sprowadzającego się do zapłaty określonej sumy pieniężnej, bądź świadczenia, które można wyrazić w pieniądzu. Z istoty świadczeń spełnianych w wykonaniu umowy dożywocia wynika jednoznacznie, że nie mamy do czynienia ze świadczeniem o charakterze pieniężnym. Każda ze stron wprawdzie uzyskuje korzyści z umowy, równoważnik, czy odpowiednik swojego świadczenia, jednak nie można mówić tutaj o bezpośrednim przełożeniu tego świadczenia na określoną sumę pieniężną. Wnioskodawczyni uzyskuje korzyść (ale nie przysporzenie) przejawiającą się w tym, że zaoszczędzi wydatków które musiałaby ponieść w związku z własnym utrzymaniem, gdyby umowy nie zawarto. W tym sensie uzyskane przez dożywotnika świadczenia mają walor finansowy, ale ze względu na osobisty charakter świadczeń nie można przyjąć, że po stronie Zainteresowanej, jak i nabywcy lokalu dochodzi do odpłatnego przysporzenia, z którym ustawodawca podatkowy łączy powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Gdyby jednak nawet przyjąć, że przychód wystąpił (z czym Wnioskodawczyni się jednak nie zgadza), pojawia się problem wyliczenia jego wartości. Przedmiotem czynności jest lokal mieszkalny wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości), którego wartość (zgodna z ceną zakupu) została wpisana do aktu notarialnego dokumentującego zawarcie umowy dożywocia. Jednak z uwagi na obciążenie tą umową wartość rynkowa tego lokalu (wraz z przynależnym do niego udziałem w nieruchomości) nie jest obecnie tak wysoka – nie uzyska się bowiem takiej ceny na rynku, gdyby chcieć go sprzedać. W tym stanie rzeczy brak możliwości precyzyjnego określenia jego wartości, (a więc – przy powyższym założeniu – także przychodu).

Z tego powodu należy przyjąć, że przychód nie występuje. Brak bowiem możliwości jego wyliczenia, co nie może być uznane (gdyby chcieć przyjąć, iż przychód faktycznie występuje) za prawidłowe na gruncie prawa podatkowego. Ustawodawca nie przewidział i nie wskazał sposobu wyliczenia tej wartości, albowiem nie przewidział opodatkowania takiej czynności prawnej. Brak zaś podstawy prawnej do zastępowania ustawodawcy i tworzenia przez podatnika, czy przez organ podatkowy własnych (nie wynikających z ustawy) zasad wyliczania takiego hipotetycznego przychodu. Zasady wyliczania obciążeń podatkowych muszą wynikać wprost z ustawy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni nie wystąpił po Jej stronie przychód (jak i dochód) z tytułu dokonania przedmiotowej czynności prawnej. Nie można także wyliczyć wartości takiego przychodu.

W sprawie nie wystąpi na żadnym etapie dochód lub przychód, z powstaniem którego łączyłoby się powstanie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych Powyższe zostało szeroko uzasadnione w opisach stanowiska Wnioskodawczyni w kontekście pytań pierwszego oraz drugiego.

W tym stanie rzeczy brak, w ocenie Zainteresowanej, możliwości oraz potrzeby wyliczenia wysokości takiego hipotetycznego podatku. Jeśli jednak organ dokonujący interpretacji w sprawie uzna, że zobowiązanie podatkowe w sprawie wystąpi, Wnioskodawczyni zwraca się z prośbą o przedstawienie sposobu wyliczenia tego podatku.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał w dniu 29 listopada 2012 r. interpretację indywidualną nr ILPB2/415-832/12-3/WM, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe – w odniesieniu do pytań w kontekście określenia skutków podatkowych umowy dożywocia.

W interpretacji indywidualnej stwierdzono, że dokonane w 2012 r. – w drodze umowy dożywocia – przeniesienie własności mieszkania wraz z prawami z nim związanymi na osoby trzecie stanowi de facto odpłatne zbycie. Z uwagi na fakt, że nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi źródło przychodu. W związku z powyższym, zbycie to podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w cytowanym wyżej art. 30e ww. ustawy. Nadmieniono, że podstawą obliczenia podatku będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem określonym zgodnie z dyspozycją art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi w oparciu o art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Tym samym, stanowisko Zainteresowanej, w myśl którego w sprawie na żadnym etapie nie powstanie po stronie Wnioskodawczyni zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 4 grudnia 2012 r.

W dniu 20 grudnia 2012 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2012 r. nr ILPB2/415-832/12-3/WM (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 18 grudnia 2012 r.).

W powyższym wezwaniu Zainteresowana wniosła o zmianę przedmiotowej interpretacji i wydanie rozstrzygnięcia potwierdzającego słuszność Jej stanowiska.

Mając na uwadze stan faktyczny opisany przez Wnioskodawczynię we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz uwagi zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko zaprezentowane w wydanej interpretacji.

Następnie, w dniu 25 lutego 2013 r. do tut. Organu została wniesiona skarga (doręczona osobiście) na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 29 listopada 2012 r. nr ILPB2/415-832/12-3/WM – w zakresie określenia skutków podatkowych umowy dożywocia.

Pismem z dnia 26 marca 2013 r. nr ILPB2/4160-12/13-2/JWP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu udzielił odpowiedzi na ww. skargę, w której podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Rozpatrujący przedmiotową skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 23 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Po 268/13 oddalił skargę na wydaną interpretację indywidualną i w pełni podzielił pogląd zaprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, tj. – że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem nieruchomości, stanowiącym źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym znajdzie zastosowanie przepis art. 19 ust. 1 cyt. ustawy.

Pismem z dnia 21 lipca 2013 r. Zainteresowana reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego złożyła skargę kasacyjną od wyżej przywołanego wyroku WSA oddalającego skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego nr ILPB2/415-832/12-3/WM z dnia 29 listopada 2012 r.

Pismem z dnia 27 sierpnia 2013 r. nr ILRP–007–190/13-2/EŚ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu reprezentowany przez radcę prawnego – (…) udzielił odpowiedzi na ww. skargę, w której podtrzymuje stanowisko.

Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2897/13 Naczelny Sąd Administracyjny (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 18 kwietnia 2016 r.):

1.  uchylił – w całości – zaskarżony wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Po 268/13,
2.  uchylił zaskarżoną interpretację indywidualna z dnia 29 listopada 2012 r. nr ILPB2/415-832/12-3/WM – w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie określenia skutków podatkowych umowy dożywocia,
3.  zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego z upoważnienia ministra Finansów na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 760 zł tytułem zwrotu kosztów postepowania sądowego.

Dnia 20 maja 2016 r. Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu został doręczony odpis orzeczenia z dnia 27 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2897/13 Naczelnego Sądu Administracyjnego wraz ze zwrotem akt sprawy.

W omawianym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Sąd I instancji naruszył art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 19 ust. 1 w związku z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem stwierdzono w uchwale – składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt II FPS 4/14 jaką Sąd w pełni podziela – w przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 cyt. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2697/13 – stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego – jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Należy przy tym wskazać, że „odpłatne zbycie”, o którym mowa w ww. przepisie oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Przepis art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy). Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Ponieważ zbycie mieszkania wraz z prawami z nim związanymi nastąpi na podstawie umowy dożywocia to wskazać należy, że dożywocie jest instytucją prawną uregulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 908 § 1 ww. ustawy, jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Charakterystyczną cechą dożywocia jest ekwiwalentność świadczeń stron tej umowy, przy czym w doktrynie uznaje się, że jest to ekwiwalentność rozumiana w sensie subiektywnym, a nie obiektywnym, co oznacza, że świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Podkreślenia wymaga, że tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Uwzględniając powyższe, umowa o dożywocie polegająca na tym, że w zamian za przeniesienie własności mieszkania wraz z prawami z nim związanymi nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie ma charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji jest czynnością prawną o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia Przedmiotowego mieszkania.

Na gruncie przepisów podatkowych, mając na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r. sygn. akt II FPS 4/14 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2697/13, stwierdzić należy, że pomimo, że przeniesienie własności mieszkania na podstawie umowy dożywocia stanowi jej odpłatne zbycie, to nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy tego rodzaju umowie nie można bowiem zastosować zasad określonych w przepisach art. 19 ust. 1 i 3 ustawy, według których przy ustalaniu przychodu bierze się wartość mieszkania wyrażoną w cenie określonej w umowie (lub wartość rynkową), gdyż ta w przypadku dożywocia nie występuje.

Podsumowując stwierdzić należy, że skoro w następstwie dokonania w 2012 r. czynności przeniesienia (zbycia) w drodze umowy o dożywocie własności mieszkania wraz z prawami z nim związanymi na osoby trzecie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i ust. 3 tejże ustawy, to po stronie Zainteresowanej nie zajdzie obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu tej transakcji, a co za tym idzie stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowaną i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji, tj. w dniu 29 listopada 2012 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.