Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.351.2019.1.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-19
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług psychiatrycznych (część I Zamówienia), logopedycznych (część III Projektu), terapeutycznych dla kobiet (część IV Projektu), dla rodzin (część V Projektu), dla rodziców i dzieci wraz z zapewnieniem posiłku, materiałów edukacyjnych oraz zajęć animacyjnych dla dzieci nieuczestniczących w terapii (część VII Projektu), terapeutycznych indywidualnych dla dzieci (część VIII Projektu), prowadzenia warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze dla rodziców wraz z zapewnieniem usługi gastronomicznej, materiałów edukacyjnych (część VI Projektu) oraz usług animacyjnych dla dzieci i usług gastronomicznych dla nich (część X Projektu) oraz prowadzenia zajęć psychoedukacyjnych dla rodziców wraz z zapewnieniem usługi gastronomicznej, materiałów edukacyjnych (część IX Projektu) oraz usług animacyjnych dla dzieci i usług gastronomicznych dla nich (część X Projektu).
Słowa kluczowe: placówki; stawka-stawki podatku; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi paramedyczne; wyżywienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku świadczonych usług psychiatrycznych (część I Zamówienia) – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku świadczonych usług logopedycznych (część III Projektu) – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku świadczonych usług terapeutycznych dla kobiet (część IV Projektu) – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku świadczonych usług terapeutycznych dla rodzin (część V Projektu) – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku świadczonych usług terapeutycznych dla rodziców i dzieci wraz z zapewnieniem posiłku, materiałów edukacyjnych oraz zajęć animacyjnych dla dzieci (część VII Projektu) – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku świadczonych indywidualnych usług terapeutycznych dla dzieci (część VIII Projektu) – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku świadczonych usług prowadzenia warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze dla rodziców wraz z zapewnieniem usługi gastronomicznej, materiałów edukacyjnych (część VI Projektu) oraz usług animacyjnych dla dzieci i usług gastronomicznych dla nich (część X Projektu) – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku świadczonych usług prowadzenia zajęć psychoedukacyjnych dla rodziców wraz z zapewnieniem usługi gastronomicznej, materiałów edukacyjnych (część IX Projektu) oraz usług animacyjnych dla dzieci i usług gastronomicznych dla nich (część X Projektu) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług psychiatrycznych (część I Zamówienia), logopedycznych (część III Projektu), terapeutycznych dla kobiet (część IV Projektu), dla rodzin (część V Projektu), dla rodziców i dzieci wraz z zapewnieniem posiłku, materiałów edukacyjnych oraz zajęć animacyjnych dla dzieci nieuczestniczących w terapii (część VII Projektu), terapeutycznych indywidualnych dla dzieci (część VIII Projektu), prowadzenia warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze dla rodziców wraz z zapewnieniem usługi gastronomicznej, materiałów edukacyjnych (część VI Projektu) oraz usług animacyjnych dla dzieci i usług gastronomicznych dla nich (część X Projektu) oraz prowadzenia zajęć psychoedukacyjnych dla rodziców wraz z zapewnieniem usługi gastronomicznej, materiałów edukacyjnych (część IX Projektu) oraz usług animacyjnych dla dzieci i usług gastronomicznych dla nich (część X Projektu).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Fundacja … z siedzibą w …., zwana dalej zamiennie „Wnioskodawcą” lub „Fundacją”, prowadzi działalność na rzecz rozwoju miast i obszarów wiejskich kraju, w ramach współpracy gospodarczej, edukacyjnej i kulturalnej regionów Unii Europejskiej. Jej celem jest również propagowanie europejskiego poziomu edukacji, doradztwa gospodarczego i prawnego skierowanego do firm i mieszkańców miast i obszarów wiejskich.

Wnioskodawca prowadzi działalność w oparciu o Statut (tekst jednolity z dnia 10 listopada 2018 r.). Do zadań statutowych Fundacji należą w szczególności:

1.  współpraca z administracją i samorządem oraz organizacjami gospodarczymi regionów kraju i regionów Unii Europejskiej w celu aktywizacji gospodarczej i społeczno-kulturalnej miast i obszarów wiejskich,
2.  organizowanie wymiany technologii, doświadczeń i osiągnięć pomiędzy organizacjami gospodarczymi i firmami z miast i obszarów wiejskich, a ich odpowiednikami z regionów Unii Europejskiej,
3.  propagowanie korzyści płynących ze wstąpienia i uczestnictwa Polski w strukturach Unii Europejskiej,
4.  propagowanie różnego rodzaju funduszy Unii Europejskiej i krajowej administracji publicznej skierowanych na aktywizację gospodarczą miast i obszarów wiejskich,
5.  wykorzystywanie funduszy pomocowych z Unii Europejskiej przeznaczonych dla organizacji pozarządowych na działania w celu aktywizacji gospodarczej i społeczno-kulturalnej miast i obszarów wiejskich Kraju, skierowanej do różnych grup społecznych, w tym m. in. młodzieży i osób niepełnosprawnych,
6.  monitoring usług edukacyjnych i doradczych oraz działania na rzecz wysokiego poziomu edukacji zawodowej i prawno-ekonomicznej skierowanej do podmiotów gospodarczych i osób fizycznych z miast i obszarów Kraju,
7.  działalność informacyjno-edukacyjna i wydawnicza z wykorzystaniem środków Unii Europejskiej nakierowana na realizację wymienionych wyżej celów.

Stosownie do § 5 Statutu, Fundacja realizuje cele w szczególności przez:

1) organizowanie, propagowanie, finansowanie ze środków obcych lub własnych: a) wizyt studyjnych, wymiany trenerów, pracowników i wiedzy z obszaru aktywizacji społecznej i zawodowej, b) sympozjów naukowo-biznesowych i dbanie o wysoki poziom wiedzy prawniczej wśród podmiotów gospodarczych, instytucji i osób fizycznych, c) szeroko pojętej edukacji dorosłych i młodzieży, m. in.: poprzez prowadzenie szkół zawodowych, ośrodków kształcenia i doskonalenia zawodowego i innych placówek wymienionych w ustawie o systemie oświaty oraz prowadzenia kursów kwalifikacyjnych na bazie szkół, d) wymiany osiągnięć kulturalnych i społecznych, e) targów i wymiany gospodarczej, f) kontaktów handlowych projektów edukacyjnych i aktywizacji społeczno-zawodowej, g) wdrażania nowych technologii i organizacji pracy, przez podwyższanie kwalifikacji i kompetencji pracowników, h) usług doradczych dla małych i średnich firm, i) działań w zakresie szeroko pojętej profilaktyki zdrowotnej wśród podmiotów gospodarczych i osób fizycznych, j) współpracy placówek edukacyjnych i opiekuńczych, k) centrów wspierania przedsiębiorczości, l) szkoleń, doradztwa personalnego i pośrednictwa pracy, ł) wydawnictw, m) działań na rzecz reintegracji zawodowej i społecznej osób wykluczonych i zagrożonych wykluczeniem, n) wsparcia, prowadzenia i organizacji różnych podmiotów ekonomii społecznej, o) działalności skierowanej do różnych grup społecznych, w tym m. in. młodzieży i osób niepełnosprawnych, p) realizacji usług wsparcia rodziny, społecznych i opiekuńczych

Na podstawie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego - Rejestru Przedsiębiorców oraz zgodnie z § 21 Statutu, Fundacja prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

1.  prowadzenia placówek i projektów edukacyjnych m. in. przez prowadzenie szkół zawodowych, ośrodków kształcenia i doskonalenia zawodowego, kursów kwalifikacyjnych na bazie szkół oraz realizacji szkoleń przeznaczonych dla podmiotów gospodarczych, instytucji i osób fizycznych,
2.  dbania o wysoki poziom wiedzy prawniczej dla podmiotów gospodarczych, instytucji i osób fizycznych,
3.  doradztwa ekonomicznego dla podmiotów gospodarczych, instytucji i osób fizycznych,
4.  badania rynku i opinii publicznej dla podmiotów gospodarczych, instytucji i osób fizycznych,
5.  wsparcia poszukiwania pracy i zatrudnienia, doradztwa zawodowego i pośrednictwa pracy dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych z miast i obszarów wiejskich kraju,
6.  prowadzenia centrów wspierania przedsiębiorczości i pośrednictwa w interesach finansowanych dla podmiotów gospodarczych, instytucji i osób fizycznych,
7.  organizacji targów i wystaw,
8.  działalności wydawniczej,
9.  reintegracji zawodowej i społecznej osób wykluczonych lub zagrożonych wykluczeniem i ich rodzin,
10.  organizacji, prowadzenia i wsparcia podmiotów ekonomii społecznej w celu prowadzenia działalności gospodarczej i reintegracji zawodowej w kraju (m. in. Spółdzielni …),
11.  prowadzenia ośrodków wsparcia ekonomii społecznej,
12.  świadczenia usług wsparcia rodziny, społecznych i opiekuńczych, w tym m. in.: w zakresie działalności związanej z aktywizacją zawodową i społeczną oraz prowadzenia klubów samopomocy seniora, poradnictwa dla podopiecznych ośrodków pomocy społecznej,
13.  organizacji i prowadzenia działań dotyczących szeroko pojętej profilaktyki zdrowotnej wśród podmiotów gospodarczych i osób fizycznych z miast i obszarów wiejskich kraju,
14.  różnorodnych organizacyjnie i dydaktycznie usług opieki nad dziećmi i młodzieżą.

Według § 22 Statutu, dochody Fundacji mogą być przeznaczone w 50% na finansowanie działalności statutowej i w 50% na finansowanie działalności gospodarczej.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Fundacja prowadzi odpłatną działalność dydaktyczną w ramach Akademii, która ma status niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Fundacja została wpisana do rejestru szkół i placówek niepublicznych prowadzonego przez Prezydenta Miasta … pod poz. … na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Wystawia zaświadczenia o ukończeniu szkolenia zgodnie z rozporządzeniem MEN oraz prowadzi dokumentację oświatową w zakresie szkoleń realizowanych przez placówkę, zgodnie z wymogami ustawy.

Stosownie do Statutu Akademii, który reguluje działalność placówki, jej celem jest umożliwienie słuchaczom uzyskania, uzupełnienia lub zmiany kwalifikacji zawodowych lub specjalistycznych w formach pozaszkolnych.

Nadzór pedagogiczny placówki sprawuje Kuratorium Oświaty w …. Według § 15 Statutu Akademii, podstawowe formy pracy placówki obejmują:

*   kursy zawodowe dla dorosłych,
*   kursy podnoszące i uzupełniające posiadane kwalifikacje,
*   seminaria,
*   warsztaty podnoszące i uzupełniające posiadane kwalifikacje,
*   kursy praktyczne w zakresie danego zawodu,
*   kursy specjalistyczne,
*   kursy językowe.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje m. in. usługi objęte Projektami współfinansowanymi ze środków europejskich dotyczące wsparcia rodzin dysfunkcyjnych oraz zastępczych.

W trybie zamówienia publicznego (zamówienie na usługi społeczne) Fundacja zawarła umowę z Gminą Miasta - Miejskim Ośrodkiem Pomocy Rodzinie w … na świadczenie usług wsparcia w ramach Projektu „…” (dalej jako „Projekt”), współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 Oś Priorytetowa 9 Solidarne społeczeństwo, Działanie 9.3. Rozwój usług zdrowotnych i społecznych, Poddziałanie 9.3.2 Rozwój usług społecznych.

Przedmiot zamówienia został podzielony na 10 części, na które składają się:

Część I zamówienia - świadczenie usług psychiatrycznych. Część II zamówienia - świadczenie usług terapeutycznych. Część III zamówienia - świadczenie usług logopedycznych. Część IV zamówienia - świadczenie usług terapeutycznych (terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla matek). Część V zamówienia - świadczenie usług terapeutycznych (terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla rodzin). Część VI zamówienia - świadczenie usług przez trenera, prowadzącego warsztaty podnoszące umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze. Część VII zamówienia - świadczenie usług terapeutycznych (terapeuta prowadzący zajęcia terapeutyczne dla rodziców i dzieci). Część VIII zamówienia - świadczenie usług terapeutycznych (terapeuta prowadzący indywidualną terapię psychologiczną dla dzieci). Część IX zamówienia - świadczenie usług przez trenera, prowadzącego zajęcia psychoedukacyjne dla rodziców; Część X zamówienia - świadczenie usług animacyjnych dla dzieci przez dwóch animatorów.

W warunkach zamówienia określone zostały kody CPV wg Wspólnego Słownika Zamówień:

*   85000000-9 Usługi w zakresie zdrowia i opieki społecznej,
*   85121270-6 Usługi psychiatryczne lub psychologiczne,
*   85320000-8 Usługi społeczne,
*   80000000-4 Usługi edukacyjne i szkoleniowe,
*   80500000-9 Usługi szkoleniowe,
*   92331210-5 Usługi animacji dla dzieci,
*   55520000-1 Usługi dostarczania posiłków.

Zamówienie nie ma charakteru kompleksowego pod względem podmiotowym, bowiem wyodrębnione świadczenia nie musiały być wykonywane jako całość przez jednego wykonawcę - według założeń Projektu, Zamawiający dopuszczał możliwość składania ofert częściowych. Wykonawca mógł złożyć ofertę na jedną, kilka lub wszystkie części zamówienia. Zamawiający nie ograniczał też ilości części, na które zamówienie może zostać udzielone temu samemu wykonawcy.

Natomiast na podstawie powołanej umowy z Gminą Miasta, Fundacja realizuje w całości wszystkie wymienione wyżej części zamówienia (I-X) objęte Projektem.

O ile jednak wykonanie poszczególnych części zamówienia ma charakter samodzielnych usług, które mogą być wykonane niezależnie od pozostałych świadczeń objętych umową, o tyle usługi animacyjne dla dzieci są ściśle powiązane z równoległym prowadzeniem zajęć szkoleniowych i warsztatów terapeutycznych dla rodziców. Animacje dla dzieci są świadczone wyłącznie w tym czasie, gdy rodzice nie mogą sprawować osobistej opieki nad dziećmi z uwagi na ich uczestnictwo w warsztatach i zajęciach psychoedukacyjnych realizowanych w ramach Projektu dla rodziców. Usługi animacyjne mają zatem na celu zapewnienie opieki nad dziećmi w formie zorganizowanych zabaw i gier poprzez zagospodarowanie czasu, w którym odbywają się zajęcia dla rodziców.

Usługi, stanowiące przedmiot zamówienia, skierowane są do osób zagrożonych ubóstwem lub wykluczeniem społecznym oraz otoczenia osób zagrożonych ubóstwem lub wykluczeniem społecznym (w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne dla wsparcia osób wykluczonych społecznie), w tym osób pełniących funkcje opiekuńcze. Uczestnikami Projektu - beneficjentami usług są:

*   osoby zagrożone ubóstwem lub wykluczeniem społecznym;
*   osoby przebywające w pieczy zastępczej, osoby opuszczające pieczę zastępczą,
*   osoby w rodzinach przeżywających trudności w pełnieniu funkcji opiekuńczo - wychowawczych, o których mowa w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej,
*   osoby korzystające z pomocy społecznej lub kwalifikujące się do objęcia wsparciem pomocy społecznej zgodnie z przesłankami określonymi w art. 7 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej,
*   osoby niepełnosprawne, rodziny z dzieckiem niepełnosprawnym, o ile co najmniej jeden z rodziców lub opiekunów nie pracuje ze względu na sprawowanie opieki nad dzieckiem z niepełnosprawnością;
*   osoby zagrożone ubóstwem lub wykluczeniem społecznym ze środowisk zagrożonych ubóstwem lub wykluczeniem społecznym, w szczególności z obszarów zdegradowanych objętych rewitalizacją,
*   osoby z otoczenia osób zagrożonych ubóstwem lub wykluczeniem społecznym (w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne dla wsparcia osób zagrożonych ubóstwem lub wykluczeniem społecznym), w tym osoby pełniące obowiązki opiekuńcze - osoby sprawujące rodzinną pieczę zastępczą.

Fundacja spełniła warunki wymagane dla udzielenia zamówienia dotyczące kompetencji lub uprawnień do prowadzenia określonej działalności zawodowej:

*   Fundacja posiada wpis do Rejestru Instytucji Szkoleniowej (RIS);
*   dysponuje osobami, skierowanymi do realizacji zamówienia, spełniającymi poniższe wymagania - odrębne dla każdej z części zamówienia, tj.:
    1.  część I zamówienia (świadczenie usług psychiatrycznych) - posiadanie wykształcenia wyższego medycznego ze specjalnością z psychiatrii, minimum dwuletnie doświadczenie w pracy z osobami wykluczonymi społecznie lub z dziećmi;
    2.  część II zamówienia (świadczenie usług terapeutycznych) - posiadanie wykształcenia wyższego na kierunku pedagogika, pedagogika specjalna, psychologia, praca socjalna, nauki o rodzinie lub socjologia, minimum dwuletnie doświadczenie w prowadzeniu zajęć terapeutycznych z rodzinami z problemami wychowawczymi, alkoholizmem, z przemocą domową lub osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym i ubóstwem. Usługi terapeutyczne są realizowane przez osoby (tę część prowadzi 2 specjalistów w związku z dużą ilością godzin do realizacji) z wykształceniem pedagogicznym (ukończone studia pedagogika społeczna, oligofrenopedagogika oraz pedagogika wczesnoszkolna i przedszkolna oraz praca socjalna):
        1.  pedagog - uzyskany Certyfikat ośrodka profilaktyki i edukacji społecznej - „Psychoterapia krok po kroku” oraz przewodnicząca miejskiej komisji do spraw rozwiązywania problemów alkoholowych;
        2.  pedagog - dodatkowo z ukończonymi studiami podyplomowymi z Edukacji Rodzinnej i Wychowania Seksualnego, kursu kwalifikacyjnego z zakresu oligofrenopedagogiki dla nauczycieli i wychowawców placówek dla dzieci upośledzonych umysłowo (uzyskane kwalifikacje MEN do pracy z dziećmi i młodzieżą niepełnosprawną umysłowo);
    3.  część III zamówienia (świadczenie usług logopedycznych) - ukończone studia wyższe w zakresie logopedii lub ukończone studia wyższe oraz studia podyplomowe z logopedii, minimum dwuletnie doświadczenie zawodowe w prowadzeniu zajęć logopedycznych dla dzieci;
    4.  część IV zamówienia (świadczenie usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla matek): posiadanie wykształcenia wyższego na kierunku pedagogika, pedagogika specjalna, psychologia, praca socjalna, nauki o rodzinie lub socjologia, minimum dwuletnie doświadczenie w prowadzeniu zajęć terapeutycznych z rodzinami z problemami wychowawczymi, alkoholizmem, z przemocą domową lub osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym i ubóstwem; Usługi terapeutyczne są realizowane w toku trwania Projektu zamiennie, przez osoby z wykształceniem - psycholog lub pedagog - (do marca bieżącego roku - psycholog; w kwietniu pedagog - specjalność pedagogika opiekuńczo - wychowawcza, pedagogika korekcyjno-kompensacyjna z ukończonymi studiami podyplomowymi z psychologii klinicznej, terapeuta pedagogiczny mediator; od czerwca - psycholog lub pedagog);
    5.  część V zamówienia (świadczenie usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla rodzin) - posiadanie wykształcenia wyższego na kierunku pedagogika, pedagogika specjalna, psychologia, praca socjalna, nauki o rodzinie lub socjologia, minimum dwuletnie doświadczenie w prowadzeniu zajęć terapeutycznych z rodzinami z problemami wychowawczymi, alkoholizmem, z przemocą domową lub osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym i ubóstwem. Usługi terapeutyczne są realizowane przez osoby z wykształceniem - psycholog;
    6.  część VI zamówienia (świadczenie usług przez trenera, prowadzącego warsztaty podnoszące umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze) - posiadanie wykształcenia wyższego, minimum dwuletnie doświadczenie w prowadzeniu zajęć z rodzinami z problemami wychowawczymi, alkoholizmem, z przemocą domową lub osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym i ubóstwem;
    7.  część VII zamówienia (świadczenie usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący zajęcia terapeutyczne dla rodziców i dzieci): posiadanie wykształcenia wyższego na kierunku pedagogika, pedagogika specjalna, psychologia, praca socjalna, nauki o rodzinie lub socjologia, minimum dwuletnie doświadczenie w prowadzeniu zajęć terapeutycznych z rodzinami z problemami wychowawczymi, alkoholizmem, z przemocą domową lub osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym i ubóstwem. Aktualnie w Projekcie przedmiotowe usługi realizuje osoba z wykształceniem - psycholog;
    8.  część VIII zamówienia (świadczenie usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący indywidualną terapię psychologiczną dla dzieci) - posiadanie wykształcenia wyższego na kierunku pedagogika, pedagogika specjalna, psychologia, praca socjalna, nauki o rodzinie lub socjologia, minimum dwuletnie doświadczenie w prowadzeniu zajęć terapeutycznych z rodzinami z problemami wychowawczymi, alkoholizmem, z przemocą domową lub osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym i ubóstwem. (Ta część zakończy się w kwietniu w związku ze zrealizowaniem całości godzin.) Usługi terapeutyczne są realizowane przez osoby z wykształceniem - psycholog;
    9.  część IX zamówienia (świadczenie usług przez trenera, prowadzącego zajęcia psychoedukacyjne dla rodziców) - posiadanie wykształcenia wyższego na kierunku psychologia lub pedagogika (w Projekcie ta część realizowana jest przez dwóch specjalistów - pedagogów), minimum dwuletnie doświadczenie w prowadzeniu zajęć z rodzinami z problemami wychowawczymi, alkoholizmem, z przemocą domową lub osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym i ubóstwem;
    10.  część X zamówienia (świadczenie usług animacyjnych dla dzieci przez dwóch animatorów) - posiadanie wykształcenia wyższego na kierunku pedagogika, pedagogika specjalna, psychologia, praca socjalna, nauki o rodzinie lub socjologia, minimum dwuletnie doświadczenie w prowadzeniu działań animacyjnych dla dzieci.

W warunkach Zamówienia określone zostały cele usług i warsztatów, stanowiących przedmiot zamówienia:

1.  Część I - świadczenie usług psychiatrycznych (indywidualnie). Celem jest udzielanie pomocy i wsparcia osobom w różnego rodzaju kryzysach, prowadzenie konsultacji i porad psychiatrycznych oraz udzielanie indywidualnej pomocy psychiatrycznej.
2.  Część II - świadczenie usług terapeutycznych (indywidualnie). Celem sesji terapeutycznych jest poprawa stanu psychicznego osoby, poprawa relacji z innymi, wzmocnienie samooceny, prawidłowe funkcjonowanie w sytuacji rodzącej kryzys, uczenie się nowych rozwiązań problemów, umiejętność analizy związków przyczynowo skutkowych.
3.  Część III - świadczenie usług logopedycznych (indywidualnie). Celem spotkań będzie usuwanie wad wymowy, usuwanie zaburzeń głosu, usuwanie trudności w czytaniu i pisaniu, a także kształtowanie prawidłowej mowy, czyli dbanie o jej prawidłowy i jak najlepszy rozwój pod względem fonetycznym, gramatycznym i leksykalnym oraz doskonalenie mowy już ukształtowanej.
4.  Część IV - świadczenie usług terapeutycznych (terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla matek) (grupowe). Celem grupy wsparcia jest m. in. dostarczenie emocjonalnego wsparcia i praktycznej pomocy w radzeniu sobie z problemami wspólnymi oraz wymiana doświadczeń i wspólne poszukiwanie rozwiązań w obszarze wypełniania funkcji rodzicielskich oraz zapobieganie wyczerpaniu, wypaleniu.
5.  Część V - świadczenie usług terapeutycznych (terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla rodzin) (grupowe). Celem terapii rodzinnej grupowej dla rodzin z problemami, jest m. in. zidentyfikowanie problemów rodziny, określenie ich źródeł i wspólna praca całej rodziny nad zmianą, a tym samym uzyskanie wzmocnienia więzi, poprawa relacji w rodzinie, poprawa porozumiewania się, umiejętność wyrażania własnych uczuć. Ponadto celem jest terapia uzależnień i współuzależnień w sytuacji występowania różnego rodzaju nałogów występujących w rodzinach objętych wsparciem w ramach projektu.
6.  Część VI - świadczenie usług przez trenera, prowadzącego warsztaty podnoszące umiejętności i kompetencje opiekuńczo - wychowawcze (grupowe). Spotkania będą dotyczyły m. in. motywowania do nauki, specyfiki rozwoju w różnych fazach, metod wychowawczych i wielu innych, w tym zgłaszanych przez rodziców. Tematy zostaną dopasowane do potrzeb uczestników. Fundacja potwierdza ukończenie warsztatów przez uczestników zaświadczeniem imiennym, z wyszczególnieniem liczby godzin, zakresu poruszanych zagadnień oraz doskonalonych umiejętności, osiągniętych efektów. W tej części Zamówienia, wykonawca zapewnia usługę gastronomiczną dla wszystkich uczestników, podczas każdego dnia warsztatów oraz komplet materiałów edukacyjnych.
7.  Część VII - świadczenie usług terapeutycznych (terapeuta prowadzący zajęcia terapeutyczne dla rodziców i dzieci (grupowe). Celem zajęć jest m. in. wzmocnienie kompetencji rodzicielskich, poprawę relacji rodzic - dziecko, wspomaganie rozwoju dziecka, w tym dziecka niepełnosprawnego ze szczególnymi potrzebami rozwojowymi, ukierunkowanie procesu wychowawczego w przypadku dziecka zagrożonego niedostosowaniem społecznym, wzrost umiejętności wykorzystania przez rodzinę własnego potencjału, doświadczeń, możliwości, wzorców i tradycji. Wykonawca zapewnia usługę gastronomiczną dla wszystkich uczestników, podczas każdego dnia warsztatów dla rodziców oraz dla dzieci, a także komplet materiałów edukacyjnych.
8.  Część VIII - świadczenie usług terapeutycznych (terapeuta prowadzący indywidualną terapię psychologiczną dla dzieci). Celem terapii jest m. in. stymulowanie ogólnego rozwoju dziecka, wyrównywanie deficytów rozwojowych i harmonizowanie rozwoju, kształtowanie kontaktów społecznych i nauka zachowań społecznie akceptowanych, nauka umiejętności przebywania w grupie oraz opanowania umiejętności wspólnej zabawy i pracy, pomoc dziecku w uwalnianiu się od zachowań niepożądanych (sensoryzmów, zachowań agresywnych), wzmacnianie poczucia własnej wartości dziecka czy wzbudzanie wiary we własne możliwości, poczucie sprawstwa.
9.  Część IX - świadczenie usług przez trenera, prowadzącego zajęcia psychoedukacyjne dla rodziców (grupowe). Zajęcia mają na celu wsparcie rodziców w pełnieniu ról rodzicielskich: pomoc rodzicom w rozwiązywaniu doraźnych problemów wychowawczych i rodzinnych, wsparcie młodzieży w doświadczanych trudnościach życiowych oraz pomoc w ich przezwyciężaniu oraz pomoc rodzinie w rozpoznawaniu i rozwiązywaniu przeżywanych przez nią trudności z uwzględnieniem roli każdego z jej członków. Wykonawca wydrukuje dla wszystkich uczestników zaświadczenia imienne o ukończeniu warsztatów z wyszczególnieniem liczby godzin, zakresu poruszanych zagadnień oraz doskonalonych umiejętności, osiągniętych efektów. Wzór zaświadczenia musi zostać zaakceptowany przez Zamawiającego. W tej części zamówienia wykonawca zapewnia dla wszystkich uczestników usługę gastronomiczną, a także komplet materiałów edukacyjnych.
10.  Część X zamówienia - świadczenie usług animacyjnych dla dzieci przez dwóch animatorów (grupowe). Zajęcia animacyjne prowadzone są dla dzieci w celu zapewnienia opieki przez animatora (podczas gdy rodzice, uczestniczą np. w warsztatach) poprzez organizowanie gier i zabaw edukacyjnych, np. plastyczne, manualne, prowadzenie ćwiczeń ruchowych i zabaw z dziećmi. Wykonawca zapewnia uczestnikom usługę gastronomiczną oraz materiały do animacji. Miejscem świadczenia usług jest Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie.

W umowie została określona łączna cena brutto za świadczone usługi, która uwzględnia wszystkie koszty związane z realizacją przedmiotu zamówienia zgodnie z jego opisem oraz projektem istotnych warunków umownych określonym w Warunkach Zamówienia. Kwota ta powinna uwzględniać należny podatek - jeżeli występuje.

Na gruncie stanu faktycznego sprawy, Fundacja nie realizuje usług składających się na przedmiot umowy własnymi środkami, to jest poprzez pracowników zatrudnionych w Fundacji na podstawie umowy o pracę, ale nabywa powyższe usługi od osób posiadających wymagane przez Zamawiającego kwalifikacje.

Podstawą rozliczenia są umowy zlecenia zawierane z osobami fizycznymi w ramach zatrudnienia na podstawie umów cywilno-prawnych, bądź umowy zawierane z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą (umowy „na firmę”) i odpowiednio rachunek lub faktura, w zależności od tego, czy osoba fizyczna świadczy usługę jako przedsiębiorca.

Usługi objęte częściami I -X Zamówienia, są realizowane przez Fundację sukcesywnie, w miarę zapotrzebowania odbiorców wsparcia, zgodnie z przyjętym harmonogramem ustalanym na bieżąco w uzgodnieniu z Zamawiającym.

Od dnia faktycznego rozpoczęcia realizacji Zamówienia w grudniu 2018 r., do dnia 20 czerwca 2020 r. Fundacja ma do wypracowania łącznie:

1.  200 indywidualnych porad psychiatrycznych (60 min),
2.  440 indywidualnych sesji terapeutycznych (90 min),
3.  140 godzin indywidualnych usług logopedycznych (60 min),
4.  140 godzin (45 min) usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla matek,
5.  140 godzin (45 min) usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla rodzin,
6.  384 godziny (45 min) usług świadczonych przez trenera, prowadzącego warsztaty podnoszące umiejętności i kompetencje opiekuńczo–wychowawcze,
7.  384 godziny (45 min) usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący zajęcia terapeutyczne dla rodziców i dzieci,
8.  120 godzin (60 min) usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący indywidualną terapię psychologiczną dla dzieci,
9.  408 godzin (45 min) usług świadczonych przez trenera prowadzącego zajęcia psychoedukacyjne dla rodziców,
10.  816 godzin (60 min) usług animacyjnych dla dzieci świadczonych przez dwóch animatorów jednocześnie (dla dwóch grup dzieci 408 godzin x 2).

W przypadku usług określonych w pkt 8 - indywidualna terapia psychologiczna dla dzieci - całość godzin przewidzianych w Zamówieniu została zrealizowana z końcem kwietnia bieżącego roku. Natomiast co do wszystkich pozostałych usług opisanych, ich wykonanie Fundacja rozpoczęła w 2018 r. oraz na początku 2019 r. i są one realizowane sukcesywnie, co oznacza, że część godzin została już wypracowana, część jest na dzień składania wniosku w trakcie realizacji, a w pozostałej części świadczenia będą wykonywane, najpóźniej do czerwca 2020 r.

W przypadku świadczeń szkoleniowych opisanych jako części VI i IX Zamówienia, warsztaty odbywają się w cyklach, przy czym ilość dni zajęć oraz ilość godzin w danym dniu ustalana jest dla danego cyklu na bieżąco, w zależności od tematyki zdeterminowanej potrzebami danej grupy (np. 6 spotkań po 7 godzin, 4 spotkania 6-godzinne, 8 spotkań po 6 godzin). Zatem na całą usługę, która jest określona ilością godzin (odpowiednio 384 i 408), nie składa się tylko jedno szkolenie, ale cykl odrębnych szkoleń realizowanych w przyjętym w uzgodnieniu z Zamawiającym terminie. W tej części, w której warsztaty zostały zakończone dla danej grupy, wydane już zostały zaświadczenia uczestnikom o ich ukończeniu, jednak nie jest to równoznaczne z wykonaniem w całości usługi objętej Zamówieniem. Chociaż Fundacja będzie wykonywała w tym zakresie kolejne świadczenia w przyszłości, są one objęte jedną i tą samą usługą opisaną odpowiednio w części VI lub IX Zamówienia. W konsekwencji można stwierdzić, że wszystkie wymienione świadczenia (w tym usługi już wykonane w całości - część VIII Zamówienia) są elementem stanu faktycznego, nie zaś zdarzenia przyszłego, gdyż dotyczą wykonywania usług już rozpoczętych i realizowanych sukcesywnie, nie zaś dopiero planowanych w przyszłości.

Fundacja nabywa usługi w zakresie opieki medycznej, wymienione w częściach I, III, IV, V,VII i VIII zamówienia służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w swoim imieniu od podmiotów uprawnionych do świadczenia usług ale na rzecz osób trzecich, to jest beneficjentów wsparcia (pacjentów).

Beneficjenci usług będących przedmiotem wniosku nie wnoszą żadnych opłat na rzecz Fundacji. Usługi logopedyczne objęte częścią trzecią zamówienia, których celem jest usuwanie wad wymowy, usuwanie zaburzeń głosu, usuwanie trudności w czytaniu i pisaniu, a także kształtowanie prawidłowej mowy, czyli dbanie o jej prawidłowy i jak najlepszy rozwój pod względem fonetycznym, gramatycznym i leksykalnym oraz doskonalenie mowy już ukształtowanej, są usługami, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Zaliczenie wymienionej usługi do zakresu opieki medycznej wynika przede wszystkim z określenia celu terapii logopedycznej, jaki został założony w Projekcie dla tej części wsparcia, a ponadto ze sposobu realizacji tej usługi w praktyce.

Usługa terapii logopedycznej w praktyce polega na zdiagnozowaniu logopedycznym dziecka, w tym dokonywana jest ocena budowy aparatu artykulacyjnego, analiza i synteza głoskowa, ocena poprawności wymowy oraz badanie słuchu fonetycznego. W ramach terapii wykonywane są ćwiczenia usprawniające aparat mowy i kształtujące poprawność wymowy, np. ćwiczenia artykulacyjne (warg, języka), ćwiczenia oddechowe, ćwiczenia słuchowe, ćwiczenia danej głoski w sylabie. Wszystkie te działania mają służyć profilaktyce zdrowia, jak też jego poprawie lub przywracaniu zdrowia w zakresie zaburzeń mowy u dzieci, co z kolei wpływa na ich dalszy prawidłowy rozwój.

Objęte Projektem usługi terapeutyczne:

*   świadczenie usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla matek,
*   świadczenie usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący grupę wsparcia dla rodzin,
*   świadczenie usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący zajęcia terapeutyczne dla rodziców i dzieci, oraz
*   świadczenie usług terapeutycznych - terapeuta prowadzący indywidualną terapię psychologiczną dla dzieci,

są usługami, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Jeśli chodzi o indywidualne sesje terapeutyczne dla dzieci (część VIII ), to według opisu Zamówienia, celem terapii jest m. in. stymulowanie ogólnego rozwoju dziecka, wyrównywanie deficytów rozwojowych i harmonizowanie rozwoju, kształtowanie kontaktów społecznych i nauka zachowań społecznie akceptowanych, nauka umiejętności przebywania w grupie oraz opanowania umiejętności wspólnej zabawy i pracy, pomoc dziecku w uwalnianiu się od zachowań niepożądanych (sensoryzmów, zachowań agresywnych), wzmacnianie poczucia własnej wartości dziecka czy wzbudzanie wiary we własne możliwości, poczucie sprawstwa. W praktyce, elementem realizacji usług terapeutycznych jest zdiagnozowanie problemów natury psychicznej u dzieci, takich jak: agresja, nadpobudliwość, uzależnienia, stany silnego napięcia emocjonalnego, depresja, anoreksja, samookaleczenia - na tle sytuacji osobistej, życiowej i rodzinnej beneficjenta wsparcia. Terapia ma służyć profilaktyce, jak też poprawie zdrowia psychicznego - zapewnić poprawę samopoczucia oraz lepszy komfort psychiczny, wzmocnić samoocenę. Terapeuta pracuje nad zmianą postaw, zachowań, wspiera w radzeniu sobie z niebezpiecznymi emocjami. Celem terapii nie jest rozwiązywanie problemów osobistych czy rodzinnych, czyli pomoc społeczna, a udzielenie wsparcia psychologicznego w zakresie umiejętności radzenia sobie z tymi problemami. Pomoc psychologiczna skutkuje nawiązaniem relacji, dzięki którym powstaje więź między poszczególnymi członkami rodziny. Otrzymują oni motywację do dalszego działania i poprawy jakości swojego życia oraz swoich bliskich. Terapia nie ogranicza się do pojedynczego spotkania, w razie potrzeby jest ona kontynuowana na kolejnych sesjach. Ponadto, diagnozowanie problemów stwarza możliwość ukierunkowania terapii na leczenie u psychiatry, czasem zaś podjęcia decyzji o leczeniu schorzeń fizycznych. W przypadku pomocy psychologicznej udzielanej dzieciom, przekłada się ona również na profilaktykę zdrowotną w zakresie ogólnego rozwoju dziecka, gdyż prawidłowy rozwój psychiczny zmniejsza ryzyko występowania różnego rodzaju schorzeń fizycznych.

Opisane działania realizowane przez psychologa, wchodzą w zakres usług opieki medycznej, gdyż ich zasadniczym celem jest ochrona zdrowia psychicznego, co wynika zarówno z treści samego Projektu, jak i z charakteru świadczenia tych usług w praktyce.

Terapia prowadzona dla dzieci i rodziców, opisana w Części VII Zamówienia nakierowana jest na wzmocnienie kompetencji rodzicielskich, poprawę relacji rodzic - dziecko, wspomaganie rozwoju dziecka, w tym dziecka niepełnosprawnego ze szczególnymi potrzebami rozwojowymi, ukierunkowanie procesu wychowawczego w przypadku dziecka zagrożonego niedostosowaniem społecznym, wzrost umiejętności wykorzystania przez rodzinę własnego potencjału, doświadczeń, możliwości, wzorców i tradycji. Psycholog pracuje z rodzicami i dziećmi w celu budowania więzi, odbudowania wzajemnego zaufania, zespolenia na nowo rodziny zagrożonej różnego rodzaju dysfunkcjami. Terapia rodzinna służy zarówno profilaktyce, jak i poprawie zdrowia psychicznego członków rodziny. Zdiagnozowane problemy zdrowotne rozwiązywane są na zajęciach, jak również poprzez kierowanie na terapie indywidualne lub do psychiatry.

Z kolei terapia grupowa (część IV i V zamówienia) - grupy wsparcia dla rodzin oraz matek - stanowi formę działań zapobiegawczych (profilaktycznych) w zakresie ochrony zdrowia psychicznego wobec rodziców, dzieci osób starszych znajdujących się w sytuacjach stwarzających zagrożenie dla ich zdrowia psychicznego.

Według treści części IV Zamówienia, celem świadczenie usług terapeutycznych w postaci grupy wsparcia dla matek, jest m. in. dostarczenie emocjonalnego wsparcia i praktycznej pomocy w radzeniu sobie z problemami wspólnymi oraz wymiana doświadczeń i wspólne poszukiwanie rozwiązań w obszarze wypełniania funkcji rodzicielskich oraz zapobieganie wyczerpaniu, wypaleniu.

Natomiast celem terapii rodzinnej grupowej dla rodzin z problemami (część V Zamówienia) jest m. in. zidentyfikowanie problemów rodziny, określenie ich źródeł i wspólna praca całej rodziny nad zmianą, a tym samym uzyskanie wzmocnienia więzi, poprawa relacji w rodzinie, poprawa porozumiewania się, umiejętność wyrażania własnych uczuć. Ponadto celem jest terapia uzależnień i współuzależnień w sytuacji występowania różnego rodzaju nałogów występujących w rodzinach objętych wsparciem w ramach projektu.

W praktyce, na spotkaniach poruszane są zagadnienia zdrowia psychicznego z uwagi na istniejący czynnik ryzyka, jakim okazują się: problemy wychowawcze z dziećmi, uzależnienia partnera/męża, choroba psychiczna członka rodziny, przebywanie w zakładzie karnym członka rodziny, wypalenie zawodowe, stosowanie przemocy fizycznej w rodzinie, niskie kompetencje wychowawcze rodziców, konflikty z rodzicami/teściami. Poprzez udział w grupach wsparcia uczestnicy rozwiązują swoje problemy życiowe, podejmują się zmian, szukają wsparcia i pomocy u innych specjalistów (pedagog, terapeuta, lekarz, psychiatra). Na grupach wsparcia prowadzący nie tylko moderuje spotkanie, ale służy uczestnikom swoim wsparciem psychologicznym, konsultacjami indywidualnymi i doradztwem. W zajęciach grupowych uczestnicy tworzą oparcie społeczne dla innych członków grupy m. in. w zakresie podtrzymywania i rozwijania umiejętności niezbędnych do samodzielnego życia, aktywnego życia, czy kształtowania wobec osób z zaburzeniami psychicznymi właściwych postaw społecznych, opartych na zrozumieniu, tolerancji, życzliwości, a także przeciwdziałaniu dyskryminacji.

Jeśli chodzi o grupy wsparcia zarówno dla rodzin jak i matek, to profilaktyka zdrowotna terapii realizowana jest również poprzez wsparcie psychologiczne w:

*   udzielaniu pomocy we właściwym dostrzeganiu problemów zdrowotnych;
*   właściwemu podejmowaniu działań zmierzających do poprawy zdrowia fizycznego i psychicznego;
*   kierowaniu uwagi członków rodziny na aspekty prawidłowego funkcjonowania w zakresie fizycznym i psychicznym;
*   podejmowaniu odpowiednich działań korekcyjnych i leczniczych w stosunku do członków rodziny;
*   wzmacnianiu świadomości zdrowia psychicznego i jego znaczenia dla jakości życia;
*   uświadamianiu znaczenia zdrowia w aspekcie fizycznym dla osiągnięć w życiu osobistym członków rodziny.

Efektem terapii polegającej na wsparciu w grupie osób o podobnych problemach emocjonalnych i osobistych powinna być poprawa zdrowia psychicznego jak i fizycznego w obszarze:

*   radzenia sobie ze stanami emocjonalnymi, które dezorganizują codzienne funkcjonowanie (smutek, lęk, nadmierne zamartwianie się, wstyd, poczucie krzywdy, poczucie winy, osamotnienia, bezsilność, brak nadziei na przyszłość);
*   budowania właściwych relacji w rodzinie, zaburzonych poczuciem odrzucenia, wchodzeniem w konflikty, izolowaniem się, napadami złości;
*   zwalczania nałogów (alkohol, narkotyki, hazard), które w sposób negatywny wpływają na życie osobiste oraz relacje z bliskimi i prace zawodową;
*   usuwania różnych objawów psychosomatycznych (bezsenność, niewyjaśnione bóle, przewlekłe zmęczenie, dolegliwości układu pokarmowego, oddechowego, krążeniowego, które nie mają podłoża somatycznego), które mają źródło psychologiczne;
*   wyeliminowania zachowań autoagresywnych.

Reasumując, wszystkie opisane świadczenia terapeutyczne objęte zamówieniem (cz. IV, V, VII i VIII), a świadczone przez psychologa, spełniają warunki przedmiotowe do zakwalifikowania ich do usług z zakresu opieki medycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym świadczenie usług psychiatrycznych /część I Zamówienia/ przez Fundację w ramach Projektu „…” korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług /dalej jako „VAT”/ na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „UVAT”?
2.  Czy świadczenie przez Fundację usług logopedycznych określonych w części III Projektu w ramach wykonywania zawodu logopedy, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) UVAT?
3.  Czy w opisanym stanie faktycznym, świadczenie przez Fundację usług terapeutycznych w ramach wykonywania zawodu psychologa określonych w części IV Projektu - terapia grupowa dla kobiet, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT?
4.  Czy w opisanym stanie faktycznym, świadczenie przez Fundację usług terapeutycznych w ramach wykonywania zawodu psychologa określonych w części V Projektu - terapia grupowa dla rodzin, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT?
5.  Czy w opisanym stanie faktycznym świadczenie przez Fundację usług terapeutycznych w ramach wykonywania zawodu psychologa określonych w części VII Projektu - zajęcia terapeutyczne dla rodziców i dzieci wraz z zapewnieniem posiłku, materiałów edukacyjnych oraz zajęć animacyjnych dla dzieci (nieuczestniczących w terapii), korzysta jako świadczenie kompleksowe ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT?
6.  Czy w opisanym stanie faktycznym, świadczenie przez Fundację usług terapeutycznych w ramach wykonywania zawodu psychologa określonych w części VIII Projektu - indywidualna terapia psychologiczna dla dzieci, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT?
7.  Czy usługi świadczone przez Fundację w postaci prowadzenia warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze dla rodziców w ramach placówki kształcenia ustawicznego, w tym zapewnienie uczestnikom usługi gastronomicznej i materiałów edukacyjnych /część VI Projektu/, a także usług animacyjnych dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną, określonych w części X Projektu, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT, jako usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez Fundację w ramach placówki kształcenia ustawicznego, w tym dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane?
8.  Czy usługi świadczone przez Fundację w postaci prowadzenia zajęć psychoedukacyjnych dla rodziców w ramach placówki kształcenia ustawicznego, w tym zapewnienie uczestnikom usługi gastronomicznej i materiałów edukacyjnych /część IX Projektu/, a także usług animacyjnych dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną, określonych w części X Projektu, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT, jako usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez Fundację w ramach placówki kształcenia ustawicznego, w tym dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Stanowisko do pyt. 1: W opisanym stanie faktycznym świadczenie usług psychiatrycznych w ramach Projektu „…” (część I Zamówienia) korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) UVAT.
2.  Stanowisko do pytania 2: Świadczenie usług logopedycznych określonych w części III Projektu w ramach wykonywania zawodu logopedy, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 19 ust. 1 pkt 19 lit. c) UVAT.
3.  Stanowisko do pytania 3: Świadczenie usług terapeutycznych określonych w części IV Projektu - terapia grupowa dla kobiet - w ramach wykonywania zawodu psychologa korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 19 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.
4.  Stanowisko do pytania 4: Świadczenie usług terapeutycznych określonych w części V Projektu - terapia grupowa dla rodzin - w ramach wykonywania zawodu psychologa korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 19 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.
5.  Stanowisko do pytania 5: Świadczenie usług terapeutycznych określonych w części VII Projektu - zajęcia terapeutyczne dla rodziców i dzieci wraz z zapewnieniem posiłku, materiałów edukacyjnych oraz zajęć animacyjnych dla dzieci (nieuczestniczących w terapii) - w ramach wykonywania zawodu psychologa, korzysta jako świadczenie kompleksowe ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 19 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.
6.  Stanowisko do pytania 6: Świadczenie usług terapeutycznych określonych w części VIII Projektu - indywidualna terapia psychologiczna dla dzieci - w ramach wykonywania zawodu psychologa korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 19 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.
7.  Stanowisko do pytania 7: Świadczenie usług w postaci prowadzenia warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze dla rodziców w ramach placówki kształcenia ustawicznego, w tym zapewnienie uczestnikom usługi gastronomicznej i materiałów edukacyjnych /część VI Projektu/ oraz usług animacyjnych dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną (część X Projektu) korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT.
8.  Stanowisko do pytania 8: Świadczenie usług w postaci prowadzenia zajęć psychoedukacyjnych dla rodziców w ramach placówki kształcenia ustawicznego, w tym zapewnienie uczestnikom usługi gastronomicznej i materiałów edukacyjnych /część IX Projektu/ oraz usług animacyjnych dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną (część X Projektu), korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT.

Ad. 1. Uzasadnienie stanowiska do pyt. 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja usług psychiatrycznych w ramach Projektu „…” (część I) korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) UVAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), dalej zwanej „UVAT”, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 UVAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 8 UVAT, przez świadczenie usług, ustawa rozumie każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Czynności opisane w stanie faktycznym realizowane przez Fundację w ramach wykonania umowy, mieszczą się w pojęciu świadczenia usług w rozumieniu powołanych regulacji, wobec czego usługi te, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT. Jednakże do usług psychiatrycznych świadczonych w ramach Projektu, będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania usług medycznych, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) UVAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 UVAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18a UVAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza. Natomiast stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 UVAT, od podatku zwolnione są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 160, z późn. zm.),
4.  psychologa.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a UVAT, powyższe zwolnienie przysługuje w odniesieniu do świadczenia usług, o których mowa w pkt 18 i 19, także wówczas, gdy usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

W art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, osoba wykonująca zawód medyczny została zdefiniowana jako osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a jednocześnie świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że korzysta z niego określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Usługi psychiatryczne objęte częścią I Projektu są świadczone przez psychiatrę, co oznacza, że spełniony jest podmiotowy warunek zwolnienia, bowiem psychiatria jest specjalizacją lekarską, a zawód lekarza został wprost wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) UVAT.

Na gruncie opisanego stanu faktycznego przedmiotem umowy jest wykonanie przez Wnioskodawcę usług psychiatrycznych, co już ze swojej istoty wskazuje, że są to usługi w zakresie opieki medycznej. Są one świadczone na rzecz beneficjentów Projektu, do których należą osoby zagrożone ubóstwem lub wykluczeniem społecznym oraz otoczenie takich osób, w tym osoby pełniące funkcje opiekuńcze.

O spełnieniu przesłanki przedmiotowej zwolnienia przesądza opisany w Projekcie cel świadczenia usług psychiatrycznych (indywidualnie), jakim jest udzielanie pomocy i wsparcia osobom w różnego rodzaju kryzysach, prowadzenie konsultacji i porad psychiatrycznych oraz udzielanie indywidualnej pomocy psychiatrycznej. Jak zatem wyraźnie wynika z założonego celu tych świadczeń, mają one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia psychicznego, przy czym usługi psychiatryczne nie są nakierowane na osiągnięcie tylko jednego ze wskazanych celów, bowiem w zależności od potrzeb uczestników Projektu, równie ważna jest profilaktyka, jak i leczenie zdiagnozowanych chorób psychiatrycznych.

Reasumując, realizacja w ramach Projektu „…” usług psychiatrycznych korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) UVAT, bowiem są to usługi medyczne, przy czym Wnioskodawca nabył te usługi we własnym imieniu na rzecz beneficjentów projektu od osoby, która świadczy takie usługi w ramach wykonywania zawodu psychiatry. Wobec faktu, że Fundacja nie jest bezpośrednim wykonawcą ww. świadczeń, ale nabywa je od osób posiadających określone uprawnienia zawodowe, zastosowanie będzie miał przepis art. 43 ust. 1 pkt 19a UVAT, który stanowi o zwolnieniu od podatku świadczenia usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19, to jest w sytuacji uregulowanej w art. 5 ust. 2a UVAT (zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi).

Ad. 2. Uzasadnienie stanowiska do pyt. 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, realizacja przez logopedę usług terapeutycznych określonych w części III Projektu „…” korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 19 ust. 1 pkt 19 lit. c) UVAT.

Przywołane w stanowisku do pyt. 1 regulacje prawne aktualne są również w zakresie odpowiedzi na pytanie 2 z poniższymi odrębnościami:

Zawód logopedy nie został wymieniony wprost w normie art. 43 ust. 1 pkt 19 UVAT, nie jest to również zawód lekarza, o którym mowa w lit. a tego przepisu. Zdaniem Wnioskodawcy, zawód logopedy mieści się jednak w pojęciu innych zawodów medycznych (lit. c).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, osobą wykonującą zawód medyczny jest osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Nie jest to definicja precyzyjna, a żaden akt prawny nie zawiera wykazu, lub też katalogu zawodów medycznych. Należałoby zatem przyjąć, że pojęcie to oznacza te zawody, które związane są z działaniami medycznymi, w tym z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, mających na celu ochronę zdrowia pacjenta, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę zdrowia. Przy tym, w zestawieniu z przywołaną definicją, zawód ten łączy się z uprawnieniami do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz z posiadaniem odpowiednich kwalifikacji.

Pewną wskazówką uznania danego zawodu za zawód medyczny jest klasyfikacja zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy, stanowiąca załącznik do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227).

W grupie 22 specjaliści do spraw zdrowia, - 229 „Inni specjaliści ochrony zdrowia” wymieniony został m. in. zawód Logopeda - 229402.

Wprawdzie użyte powyżej pojęcia ochrony zdrowia oraz zawodu medycznego nie są tożsame, to jednak przyjąć należy, że w braku ścisłej definicji zawodu medycznego, wymienione profesje mieszczą się w szerokim rozumieniu tego pojęcia.

Świadczenie usług logopedycznych ma na celu usuwanie wad wymowy, usuwanie zaburzeń głosu, usuwanie trudności w czytaniu i pisaniu, a także kształtowanie prawidłowej mowy, czyli dbanie o jej prawidłowy i jak najlepszy rozwój pod względem fonetycznym, gramatycznym i leksykalnym oraz doskonalenie mowy już ukształtowanej /logopeda/.

Stanowisko o zaliczeniu do zawodów medycznych zawodu logopedy, znajduje odzwierciedlenie w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 25 września 2018 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.398.2018.2.JG, w której organ interpretacyjny uznał, że logopeda wykonuje zawód medyczny, który służy przywracaniu i poprawie zdrowia oraz profilaktyce, co skutkuje zwolnieniem z VAT usług wykonywanych przez logopedów.

Terapia logopedyczna realizowana przez Fundację w ramach części III Projektu, nakierowana jest na usuwanie zaburzeń mowy, głosu, dbanie o prawidłowy rozwój, jak też doskonalenie mowy dzieci, co służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Zaliczenie wymienionej usługi do zakresu opieki medycznej wynika przede wszystkim z określenia celu terapii logopedycznej, jaki został założony w Projekcie dla tej części wsparcia, a ponadto ze sposobu realizacji tej usługi w praktyce.

Usługa terapii logopedycznej w praktyce polega na zdiagnozowaniu logopedycznym dziecka, w tym dokonywana jest ocena budowy aparatu artykulacyjnego, analiza i synteza głoskowa, ocena poprawności wymowy oraz badanie słuchu fonetycznego. W ramach terapii wykonywane są ćwiczenia usprawniające aparat mowy i kształtujące poprawność wymowy, np. ćwiczenia artykulacyjne (warg, języka), ćwiczenia oddechowe, ćwiczenia słuchowe, ćwiczenia danej głoski w sylabie. Wszystkie te działania mają służyć profilaktyce zdrowia, jak też jego poprawie lub przywracaniu zdrowia w zakresie zaburzeń mowy u dzieci, co z kolei wpływa na ich dalszy prawidłowy rozwój.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty stwierdzić należy, że spełniona jest przesłanka przedmiotowa zwolnienia podatkowego, bowiem tak jak w przypadku usług realizowanych przez psychiatrę, opisany charakter tych świadczeń wskazuje, że mają one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Potwierdzeniem takiego charakteru usług jest również ich klasyfikacja według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) - terapia logopedyczna grupowana jest do kodu 86 Opieka zdrowotna klasa - 86.9 Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej podklasa - 86.90E Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej gdzie indziej nie sklasyfikowana.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku usług terapeutycznych objętych Projektem, wykonywanych w ramach zawodu logopedy, będzie przysługiwało zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) UVAT.

Ad. 3. Uzasadnienie stanowiska do pyt. 3:

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług terapeutycznych określonych w części IV Projektu - terapia grupowa dla kobiet - w ramach wykonywania zawodu psychologa korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 19 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.

Przywołane w stanowisku do pyt. 1 regulacje prawne aktualne są również w zakresie odpowiedzi na pytanie 2 z poniższymi odrębnościami:

Usługi terapeutyczne opisane w części IV Projektu, są realizowane w toku trwania Projektu zamiennie - przez psychologa lub pedagoga.

W odniesieniu do usług świadczonych przez psychologa, tak jak w przypadku psychiatry, spełnienie przesłanki podmiotowej zwolnienia wynika wprost z treści art. 43 ust. 1 pkt 19 UVAT, w którym to zawód psychologa został enumeratywnie wymieniony w lit. d.

Przechodząc natomiast do przedmiotowego warunku zwolnienia od podatku, odnieść się należy do opisu celów świadczeń terapeutycznych zakreślonych w Projekcie.

Usługi terapeutyczne objęte częścią IV Projektu - grupa wsparcia dla matek, służyć mają dostarczaniu emocjonalnego wsparcia i praktycznej pomocy w radzeniu sobie z problemami wspólnymi oraz wymianie doświadczeń i wspólnemu poszukiwaniu rozwiązań w obszarze wypełniania funkcji rodzicielskich oraz zapobieganiu wyczerpaniu, wypaleniu.

Ta część usług świadczonych przez Wnioskodawcę nakierowana jest na wsparcie psychologiczne beneficjentów Projektu poprzez wybraną formę terapii. Terapia jest sposobem leczenia rozmaitych zaburzeń dotyczących natury psychicznej człowieka, jak też stosuje się ją w profilaktyce - pomaga w radzeniu sobie z emocjami, poprawia relacje w rodzinie, komunikację z innymi ludźmi, pomaga poprawić życie osobiste, zawodowe, rodzinne, wpływa na zmianę postaw i zwiększenie potencjału osobowościowego. Terapia opiera się na bezpośrednim kontakcie pacjenta i terapeuty. Jest to z reguły cykl spotkań, które mogą mieć charakter indywidualny lub grupowy. Praca pacjentów z psychologiem polega głównie na rozmowie, jednak może być wspomagana przez stosowanie innych technik, takich jak rysunek, gry i zabawy, rytuały.

W praktyce, na spotkaniach poruszane są zagadnienia zdrowia psychicznego z uwagi na istniejący czynnik ryzyka, jakim okazują się: problemy wychowawcze z dziećmi, uzależnienia partnera/męża, choroba psychiczna członka rodziny, przebywanie w zakładzie karnym członka rodziny, wypalenie zawodowe, stosowanie przemocy fizycznej w rodzinie, niskie kompetencje wychowawcze rodziców, konflikty z rodzicami/teściami. Poprzez udział w grupach wsparcia uczestnicy rozwiązują swoje problemy życiowe, podejmują się zmian, szukają wsparcia i pomocy u innych specjalistów (pedagog, terapeuta, lekarz, psychiatra). Na grupach wsparcia prowadzący nie tylko moderuje spotkanie, ale służy uczestnikom swoim wsparciem psychologicznym, konsultacjami indywidualnymi i doradztwem. W zajęciach grupowych uczestnicy tworzą oparcie społeczne dla innych członków grupy m. in. w zakresie podtrzymywania i rozwijania umiejętności niezbędnych do samodzielnego życia, aktywnego życia, czy kształtowania wobec osób z zaburzeniami psychicznymi właściwych postaw społecznych, opartych na zrozumieniu, tolerancji, życzliwości, a także przeciwdziałaniu dyskryminacji.

W przypadku prowadzenia grup wsparcia, w tym dla matek, profilaktyka zdrowotna terapii realizowana jest m. in. poprzez wsparcie psychologiczne w zakresie:

*   udzielania pomocy we właściwym dostrzeganiu problemów zdrowotnych,
*   właściwego podejmowania działań zmierzających do poprawy zdrowia fizycznego i psychicznego,
*   kierowania uwagi członków rodziny na aspekty prawidłowego funkcjonowania w zakresie fizycznym i psychicznym,
*   podejmowania odpowiednich działań korekcyjnych i leczniczych w stosunku do członków rodziny,
*   wzmacniania świadomości zdrowia psychicznego i jego znaczenia dla jakości życia,
*   uświadamiania znaczenia zdrowia w aspekcie fizycznym dla osiągnięć w życiu osobistym członków rodziny.

Stanowisko, że świadczenia terapeutyczne spełniają kryteria przedmiotowe zwolnienia od podatku, zdaniem Wnioskodawcy, opiera się na literalnym określeniu przedmiotu usług w Projekcie, jak też wyartykułowaniu celów, jakim mają służyć poszczególne świadczenia. Spełnienia przesłanki przedmiotowej zwolnienia podatkowego nie determinuje, zdaniem Wnioskodawcy, okoliczność, że usługi określone w założeniach tej części Projektu, mogłyby być wykonywane przez osoby z wykształceniem innym niż psychologiczne /np. pedagogika, resocjalizacja/ oraz z odpowiednim doświadczeniem terapeutycznym. Przesłanka podmiotowa nie może tutaj przesądzać o faktycznym charakterze usług, które zostały zdefiniowane przedmiotowo poprzez zakreślenie celu terapeutycznego. O ile będą one wykonywane w ramach zawodu psychologa podlegają zwolnieniu, jeżeli natomiast Wnioskodawca powierzyłby realizację usług innym podmiotom wskazanym w Projekcie, odpadnie warunek podmiotowy zwolnienia, co skutkować winno w takim przypadku opodatkowaniem usługi terapeutycznej podatkiem.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego sprawy, w tym celów, jakie zostały przewidziane dla usług terapeutycznych części IV w Projekcie, wykonywanie tych świadczeń, co do zasady, wpisuje się w cel wskazany w normie art. 43 ust. 1 pkt 19 UVAT, jakim jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia, przy czym tak rozumiana opieka medyczna koncentruje się tutaj na problemach natury psychicznej, dotyczy sfery emocjonalnej człowieka, zwłaszcza w kontekście jego pozycji i roli w rodzinie.

Ad. 4. Uzasadnienie stanowiska do pyt. 4:

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług terapeutycznych określonych w części V Projektu - terapia rodzinna dla rodzin z problemami w ramach wykonywania zawodu psychologa, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.

Argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu do pyt. 3 odnosi się także odpowiednio do uzasadnienia stanowiska do pytania 4, przy czym dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia:

Usługi terapeutyczne, które składają się na przedmiot umowy, objęty częścią V Projektu, są aktualnie świadczone przez Wnioskodawcę w ramach wykonywania zawodu psychologa, który posiada odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie w pracy terapeutycznej, a co za tym idzie, zrealizowana jest podmiotowa przesłanka zwolnienia podatkowego.

Jeżeli chodzi o przedmiotowy warunek zwolnienia od podatku, ponownie odnieść się należy do opisu celów świadczeń terapeutycznych zakreślonych w Projekcie. Celem terapii rodzinnej grupowej dla rodzin z problemami (część V Projektu), jest m. in. zidentyfikowanie problemów rodziny, określenie ich źródeł i wspólna praca całej rodziny nad zmianą, a tym samym uzyskanie wzmocnienia więzi, poprawa relacji w rodzinie, poprawa porozumiewania się, umiejętność wyrażania własnych uczuć. Ponadto celem jest terapia uzależnień i współuzależnień w sytuacji występowania różnego rodzaju nałogów występujących w rodzinach objętych wsparciem w ramach projektu.

Na gruncie praktyki, tematem spotkań terapeutycznych dedykowanych danej rodzinie są zagadnienia zdrowia psychicznego w kontekście problemów wychowawczych z dziećmi, wszelkiego rodzaju uzależnień, choroby psychicznej członka rodziny, pobytu w zakładzie karnym członka rodziny, stosowania przemocy fizycznej w rodzinie, niskich kompetencji wychowawczych rodziców, konfliktów z rodzicami/teściami, utraty pracy lub wypalenia zawodowego. Efektem tej formy terapii polegającej na wsparciu w grupie osób o podobnych problemach emocjonalnych i osobistych winno być:

*   radzenie sobie ze stanami emocjonalnymi, które dezorganizują codzienne funkcjonowanie (smutek, lęk, nadmierne zamartwianie się, wstyd, poczucie krzywdy, poczucie winy, osamotnienia, bezsilność, brak nadziei na przyszłość);
*   budowanie właściwych relacji w rodzinie, zaburzonych poczuciem odrzucenia, wchodzeniem w konflikty, izolowaniem się, napadami złości;
*   zwalczanie nałogów (alkohol, narkotyki, hazard), które w sposób negatywny wpływają na życie osobiste oraz relacje z bliskimi i pracę zawodową;
*   poprawa zdrowia w zakresie różnych objawów psychosomatycznych (bezsenność, niewyjaśnione bóle, przewlekłe zmęczenie, dolegliwości układu pokarmowego, oddechowego, krążeniowego, które nie mają podłoża somatycznego), które mają źródło psychologiczne;
*   wyeliminowanie zachowań autoagresywnych.

Opisane działania terapeutyczne dla rodzin realizowane w ramach części V Projektu, niewątpliwie służyć mają profilaktyce i poprawie zdrowia psychicznego beneficjentów świadczeń, stąd zdaniem Wnioskodawcy, jako usługi medyczne podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 19 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.

Ad. 5. Uzasadnienie stanowiska do pyt. 5:

Argumenty podniesione w uzasadnieniu do pyt. 2 i 3 odnoszą się odpowiednio do uzasadnienia stanowiska do pytania 5, przy czym tytułem uzupełnienia tej argumentacji, Wnioskodawca wyjaśnia: Usługi terapeutyczne, które składają się na przedmiot umowy objęty częścią VII Projektu, są świadczone w ramach wykonywania zawodu psychologa, który posiada odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie w pracy terapeutycznej.

Celem zajęć terapeutycznych określonych w części VII Projektu jest m. in. wzmocnienie kompetencji rodzicielskich, poprawa relacji rodzic - dziecko, wspomaganie rozwoju dziecka, w tym dziecka niepełnosprawnego ze szczególnymi potrzebami rozwojowymi, ukierunkowanie procesu wychowawczego w przypadku dziecka zagrożonego niedostosowaniem społecznym, wzrost umiejętności wykorzystania przez rodzinę własnego potencjału, doświadczeń, możliwości, wzorców i tradycji.

Ta część usług świadczonych przez Wnioskodawcę nakierowana jest na wsparcie psychologiczne beneficjentów Projektu ma formę terapii grupowej - warsztatów terapeutycznych, których adresatami są rodzice z dziećmi. Psycholog pracuje z rodzicami i dziećmi w celu budowania więzi, odbudowania wzajemnego zaufania, zespolenia na nowo rodziny zagrożonej różnego rodzaju dysfunkcjami. Terapia rodzinna służy zarówno profilaktyce, jak i poprawie zdrowia psychicznego członków rodziny. Zdiagnozowane problemy zdrowotne rozwiązywane są na zajęciach, jak również poprzez kierowanie na terapie indywidualne lub do psychiatry. Jak wynika zatem z powyższego, spełnione są podmiotowo-przedmiotowe przesłanki zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.

Dodatkowo podnieść należy, że w założeniach Projektu, opis usługi określonej w części VII Zamówienia z jednej strony wskazuje, że jest to świadczenie terapeutyczne - zajęcia terapeutyczne prowadzone dla rodziców i dzieci przez terapeutę, co w połączeniu z celem zajęć niewątpliwie wiąże się z profilaktyką zdrowia psychicznego, z drugiej zaś przewiduje formę warsztatów z pomocami edukacyjnymi oraz dodatkową usługą gastronomiczną dla uczestników, tak jak przy usługach szkoleniowych realizowanych w Projekcie przez trenera /część VI i IX/.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie zajęć stricte terapeutycznych, a zwłaszcza terapii grupowej, nie wyklucza możliwości posługiwania się dodatkowymi pomocami przez prowadzącego terapię. Takie pomoce terapeutyczne są często stosowane w praktyce logopedów, psychologów i terapeutów. W przypadku zajęć terapeutycznych dla rodziców i dzieci, również przewidziano dodatkowe pomoce terapeutyczne, które w Projekcie zostały określone jako materiały edukacyjne. Przeprowadzenie warsztatów terapeutycznych, które w przeciwieństwie do poradnictwa czy terapii indywidualnych, opartych na jednostce godzinowej świadczenia, trwa w danym dniu kilka godzin, wiąże się z koniecznością zapewnienia posiłków dla uczestników. Niezbędne jest ponadto umożliwienie udziału w tych warsztatach rodzicom, poprzez zapewnienie opieki ich dzieciom w ramach zajęć animacyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapewnienie pomocy terapeutycznych (edukacyjnych) oraz świadczenie cateringowe, jak też zajęcia animacyjne dla dzieci stanowią usługi pomocnicze, które służyć mają optymalnemu wykonaniu usługi zasadniczej, jaką jest w tym przypadku udzielane dla beneficjentów Projektu świadczenie zdrowotne (warsztaty terapeutyczne). Wprawdzie wymienione świadczenia mogą występować jako odrębny przedmiot obrotu, jednak na gruncie umowy o wykonanie Projektu „…”, są to usługi dodatkowe, mające na celu jedynie zapewnienie właściwego przeprowadzenia warsztatów terapeutycznych i takie znaczenie zostało nadane tym usługom w założeniach Projektu. Zapewnienie pomocy edukacyjnych, jak i wyżywienia, nie ma charakteru samodzielnych usług - nie jest to cel Projektu sam w sobie, bowiem są to świadczenia składowe VII części Zamówienia, która winna być wykonana przez jednego Wykonawcę jako jednolita usługa. W cenę głównego świadczenia realizowanego przez Fundację, jakim jest przeprowadzenie warsztatów terapeutycznych, wkalkulowana została cena omawianych usług pomocniczych, a Fundacja nie jest zobowiązana do informowania Zamawiającego, ani wykazywania na fakturze, jakie są poszczególne elementy składające się na całą wartość usługi kompleksowej objętej tą częścią Projektu.

Natomiast usługa animacyjna dla dzieci wprawdzie została wyodrębniona od usługi terapeutycznej jako oddzielna część Projektu, która mogła być nawet realizowana przez inny podmiot, niż wykonawca usługi terapeutycznej, niemniej w realiach sprawy, Zamawiający również zlecił jej wykonanie Fundacji. Celem zajęć animacyjnych dla dzieci jest wyłącznie prawidłowe przeprowadzenie warsztatów poprzez zapewnienie opieki nad dziećmi uczestników. Usługa zatem jest ściśle powiązana z terapią co do czasu, miejsca i realizacji w ogóle świadczenia głównego. Bez tego rodzaju usługi pomocniczej, nie byłoby możliwe wykonanie świadczenia zdrowotnego na rzecz beneficjentów Projektu, którzy sprawują opiekę nad dziećmi, a do nich właśnie skierowane są warsztaty terapeutyczne. Jedynie zabezpieczenie prawidłowej opieki nad dziećmi w postaci zajęć prowadzonych przez Wnioskodawcę w miejscu i w czasie, gdy ich rodzice uczestniczą w terapii, z jednej strony pozwala na wykonanie części VII Zamówienia, warunkuje zatem realizację zadania głównego, z drugiej zaś, taka usługa animacyjna bez usługi zasadniczej staje się bezprzedmiotowa i w ogóle nie będzie realizowana.

Fakt, że usługa animacji dla dzieci wykonywana jest łącznie ze świadczeniem terapeutycznym przez ten sam podmiot, to jest Wnioskodawcę, nakazuje przyjęcie, że mamy do czynienia z usługą kompleksową również w tym zakresie.

Zatem zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 19a UVAT w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT obejmuje obok warsztatów terapeutycznych prowadzonych przez psychologa, składające się na tę usługę świadczenia pomocnicze - materiały edukacyjne oraz usługę gastronomiczną, a także animacje prowadzone dla dzieci uczestników terapii wraz z usługą gastronomiczną w tym zakresie.

Za przyjęciem zaprezentowanego stanowiska przemawia następująca argumentacja: świadczenia kompleksowe należy, co do zasady, traktować jako całość, bez wyodrębniania czynności (dostaw towarów oraz usług) składających się na te świadczenia. Dotyczy to w szczególności usług kompleksowych, tj. usług składających się z kombinacji czynności zaliczanych do dwóch lub więcej rodzajów usług. W takich przypadkach usługę należy potraktować tak, jak gdyby składała się z usługi zasadniczej.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną, jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej - dominującej. Usługa pomocnicza, ażeby mogła zostać uznana za część usługi złożonej, musi realizować jeden ściśle określony cel, tj. musi ona przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi złożonej wchodzącej w jej zakres usługi zasadniczej.

Organy podatkowe w wielu interpretacjach wskazywały na to, co należy rozumieć pod pojęciem usługi kompleksowej (np. organizacja konferencji, w skład której wchodzi wynajem sali, nocleg oraz catering dla uczestników, zapłata dla prelegentów). Przykładowo w piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 września 2017 r. (0111-KDIB3-2.4012.320.2017.2.SR) znajdziemy szczegółowe wskazówki, kiedy możemy mówić o tego typu świadczeniu: Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy usługami wchodzącymi w skład usługi złożonej w zakresie celów, które usługi te realizują. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Podstawowym celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą główną - usługę kompleksową - jest lepsze wykorzystanie przez klienta usługi głównej. Aby dana usługa pomocnicza mogła być uznana za element usługi kompleksowej winna służyć bezpośrednio realizacji usługi głównej. W celu ustalenia czy dana usługa może być uznana za usługę złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem wszystkich ekonomicznych aspektów tej transakcji.

Usługi kompleksowe należy traktować jako całość, bez wyodrębniania poszczególnych czynności (nawet jeśli są opodatkowane różnymi stawkami VAT). Oznacza to, że świadczenia takie należy opodatkować w całości z zastosowaniem takiej stawki, jaka właściwa jest dla usługi zasadniczej. Podejście takie potwierdzają także organy podatkowe oraz sądy w swoich orzeczeniach (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej z dnia 27 marca 2018 roku, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.39.2018.2.IT, w której czytamy, że (\`(...)\`) usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego).

Oznacza to, że świadczący powinien opodatkować całość obrotu naliczonego z tytułu wykonania usługi z zastosowaniem takiej stawki, jaka właściwa jest dla usługi zasadniczej.

Unijny Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie orzekał w sprawie usług kompleksowych. W jego ocenie, każdą transakcję generalnie należy uznawać za odrębną i niezależną, ale jeśli już w praktyce rynkowej pojawi się transakcja złożona, to nie powinna być sztucznie rozdzielana. Z jedną transakcją mamy do czynienia wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez wykonawcę (świadczącego usługi) są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter nienaturalny (wyrok z dnia 22 października 2009 r. w sprawie C-242/08 Swiss Re Germany Holding, wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). Trybunał wskazuje jednocześnie, że niewystarczający dla uznania danego świadczenia za kompleksowe jest jedynie związek poszczególnych usług wchodzących w jego skład ze sobą. Ponadto, według TSUE, z odrębnymi usługami mamy do czynienia wtedy, gdy różne elementy danej usługi jedynie przyczyniają się do lepszego skorzystania ze świadczenia głównego, ale nie są warunkiem koniecznym do wykonania usługi wiodącej.

Jednym z istotniejszych orzeczeń w tej materii jest wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien. Trybunał wskazał w swoim uzasadnieniu, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia.

Tym założeniem jest to, by - po pierwsze - każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie - po drugie - trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu VAT. Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. (\`(...)\`)

Przy czym, istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być zatem dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest jak wyżej była mowa, określenie wzajemnych relacji pomiędzy usługami wchodzącymi w skład usługi złożonej w zakresie celów, które usługi te realizują.”

Z opisu stanu faktycznego sprawy wynika, że Projekt realizowany przez Wnioskodawcę został podzielony na dziesięć części, w tym osobno ujęto i wyceniono usługę animacji. Pomimo takiego wyodrębnienia, zadania i cele określone dla poszczególnych części Projektu są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, który wskazuje na to, że Zamawiający jest zainteresowany łącznym świadczeniem usług edukacyjnych lub terapii w formie warsztatów z usługą animacji dla dzieci. Chociaż z punktu widzenia Zamówienia (umowy) mamy tutaj do czynienia z dwiema odrębnymi usługami, to ich współzależność przemawia za przyjęciem, że Wnioskodawca realizuje usługę kompleksową, która podlega opodatkowaniu na zasadzie przewidzianej dla usługi zasadniczej, jaką jest świadczenie terapeutyczne w formie warsztatów dla rodziców.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT, będzie przysługiwało w przypadku usług terapeutycznych objętych częścią VII Projektu, wykonywanych w ramach zawodu psychologa. Przy tym, zwolnienie to obejmuje usługę kompleksową, na którą składa się świadczenie terapeutyczne w formie warsztatów określone wraz ze świadczeniem w ramach tej usługi pomocy edukacyjnych oraz usługi gastronomicznej, a także świadczenie zajęć animacyjnych dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną, wymienione w części X Projektu.

Ad. 6. Uzasadnienie stanowiska do pyt. 6:

Na analogicznych zasadach, jak opisano w uzasadnieniu stanowiska do pyt. 3-5 zwolniona będzie od podatku realizacja usług terapeutycznych określonych w części VIII Projektu „…”. W odniesieniu do świadczeń objętych tą częścią Zamówienia, z ich opisu wprost wynika, że jest to indywidulana terapia psychologiczna dla dzieci, a zatem prowadzona wyłącznie przez psychologa. W tym zakresie świadczenie usługi medycznej, jaką stanowi terapia psychologiczna, wykonywane będzie ze swojej istoty w ramach zawodu psychologa, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.

Określony w Projekcie cel indywidualnej terapii psychologicznej dla dzieci nakierowany jest m. in. na stymulowanie ogólnego rozwoju dziecka, wyrównywanie deficytów rozwojowych i harmonizowanie rozwoju, kształtowanie kontaktów społecznych i naukę zachowań społecznie akceptowanych, naukę umiejętności przebywania w grupie oraz opanowania umiejętności wspólnej zabawy i pracy, pomoc dziecku w uwalnianiu się od zachowań niepożądanych (sensoryzmów, zachowań agresywnych), wzmacnianie poczucia własnej wartości dziecka czy wzbudzanie wiary we własne możliwości, poczucie sprawstwa.

W praktyce, elementem realizacji usług terapeutycznych jest zdiagnozowanie problemów natury psychicznej u dzieci, takich jak: agresja, nadpobudliwość, uzależnienia, stany silnego napięcia emocjonalnego, depresja, anoreksja, samookaleczenia - na tle sytuacji osobistej, życiowej i rodzinnej beneficjenta wsparcia. Terapia ma służyć profilaktyce, jak też poprawie zdrowia psychicznego - zapewnić poprawę samopoczucia oraz lepszy komfort psychiczny, wzmocnić samoocenę. Terapeuta pracuje nad zmianą postaw, zachowań, wspiera w radzeniu sobie z niebezpiecznymi emocjami. Celem terapii nie jest rozwiązywanie problemów osobistych czy rodzinnych, czyli pomoc społeczna, a udzielenie wsparcia psychologicznego w zakresie umiejętności radzenia sobie z tymi problemami. Pomoc psychologiczna skutkuje nawiązaniem relacji, dzięki którym powstaje więź między poszczególnymi członkami rodziny. Otrzymują oni motywację do dalszego działania i poprawy jakości swojego życia oraz swoich bliskich. Terapia nie ogranicza się do pojedynczego spotkania, w razie potrzeby jest ona kontynuowana na kolejnych sesjach. Ponadto, diagnozowanie problemów stwarza możliwość ukierunkowania terapii na leczenie u psychiatry, czasem zaś podjęcia decyzji o leczeniu schorzeń fizycznych. W przypadku pomocy psychologicznej udzielanej dzieciom, przekłada się ona również na profilaktykę zdrowotną w zakresie ogólnego rozwoju dziecka, gdyż prawidłowy rozwój psychiczny zmniejsza ryzyko występowania różnego rodzaju schorzeń fizycznych.

Opisane działania realizowane przez psychologa, wchodzą, zdaniem Fundacji, w zakres usług opieki medycznej, gdyż ich zasadniczym celem jest ochrona zdrowia psychicznego, co wynika zarówno z treści samego Projektu, jak i z charakteru świadczenia tych usług w praktyce. W konsekwencji powyższego świadczenie przez Fundację usług w zakresie indywidualnej terapii psychologicznej dla dzieci w ramach zawodu psychologa, podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) UVAT.

Ad. 7. Uzasadnienie stanowiska do pyt. 7:

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone w ramach placówki kształcenia ustawicznego w postaci prowadzenia warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo- wychowawcze dla rodziców, w tym zapewnienie uczestnikom usługi gastronomicznej i materiałów edukacyjnych /część VI/, a także usług animacyjnych dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną (część X Projektu), korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT, jako usługi świadczone w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Prowadzenie warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze (grupowe) /część VI Projektu/ ma charakter świadczeń edukacyjnych - szkoleniowych.

Warsztaty objęte częścią VI zamówienia wprost wskazują na podnoszenie umiejętności i kompetencji opiekuńczo-wychowawczych (według opisu Projektu zajęcia mają dotyczyć m. in. motywowania do nauki, specyfiki rozwoju w różnych fazach, metod wychowawczych).

Fundacja realizuje tę część umowy jako placówka kształcenia ustawicznego w ramach prowadzonej Akademii, a co za tym idzie potwierdza ukończenie warsztatów zaświadczeniem zgodnym z przepisami o kształceniu dorosłych.

W tej części Zamówienia, wykonawca zapewnia dodatkowo usługę gastronomiczną dla wszystkich uczestników podczas każdego dnia warsztatów i zajęć oraz komplet materiałów edukacyjnych dla każdego z uczestników szkolenia. Dodatkowo w czasie prowadzenia zajęć dla dorosłych realizowane są zajęcia animacyjne dla ich dzieci.

W ocenie Wnioskodawcy, usługi szkoleniowe objęte projektem korzystają ze zwolnienia z VAT, w zakresie określonym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT.

Stosownie do powołanego przepisu, od podatku zwolnione są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996, z późn. zm.), w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe, system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Jako, że Fundacja prowadzi placówkę kształcenia ustawicznego /Akademie/, spełniony jest w tym przypadku podmiotowy warunek opisanego zwolnienia,

Według Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym zachodzi również przedmiotowa przesłanka zwolnienia, bowiem warsztaty są usługami świadczonymi w zakresie kształcenia i wychowania. Z przedmiotowego punktu widzenia nie jest konieczne, aby usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania lub aby podmiot wykonywał zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i wychowania. Wystarczy, że usługa szkoleniowa (wychowawcza) będzie spełniała jedną z przedmiotowych cech (stanowisko to znajduje potwierdzenie w praktyce - wydana przez Ministra Finansów w dniu 6 kwietnia 2011 r. zmiana interpretacji indywidualnej nr PT8/033/6/SBA/11/PT).

Pojęcie kształcenia ustawicznego zostało zdefiniowane w art. 4 pkt 30 ustawy Prawo oświatowe jako kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

Według regulacji art. 117 ust. 1 Prawa oświatowego, kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1.  publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych,
2.  publicznych i niepublicznych placówkach kształcenia ustawicznego, placówkach kształcenia praktycznego, ośrodkach dokształcania i doskonalenia zawodowego

*   z zastrzeżeniem ust. 2, który dotyczy prowadzenia kwalifikacyjnych kursów zawodowych.

Warunki, organizacja i tryb prowadzenia kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych oraz rodzaje tych form zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18 sierpnia 2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1632), dalej jako „rozporządzenie MEN”, wydanym z delegacji art. 117 ust. 5 Prawa oświatowego. Według § 3 rozporządzenia MEN, kształcenie ustawiczne prowadzi się w następujących formach pozaszkolnych:

1.  kwalifikacyjny kurs zawodowy;
2.  kurs umiejętności zawodowych;
3.  kurs kompetencji ogólnych;
4.  turnus dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników;
5.  kurs, inny niż wymienione w pkt 1-3, umożliwiający uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

W Statucie Akademii zastrzeżono natomiast następujące formy kształcenia:

*   kursy zawodowe dla dorosłych,
*   kursy podnoszące i uzupełniające posiadane kwalifikacje,
*   seminaria,
*   warsztaty podnoszące i uzupełniające posiadane kwalifikacje,
*   kursy praktyczne w zakresie danego zawodu,
*   kursy specjalistyczne,
*   kursy językowe.

Prowadzenie przez Fundację w ramach placówki kształcenia ustawicznego zajęć i warsztatów opisanych w stanie faktycznym, wpisuje się w formę kształcenia, o której mowa w § 3 pkt 5 rozporządzenia, to jest kursu umożliwiającego uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych. Analiza powyższego pojęcia wymaga uwzględnienia definicji pojęcia kształcenia ustawicznego.

Pomijając element kształcenia w szkołach dla dorosłych, kształcenie ustawiczne jest to także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny. W taki sam sposób określony został cel kształcenia w formie kursu. Owe kursy nie muszą przy tym dotyczyć tylko sfery zawodowej, czy mogą to być również szkolenia dla dorosłych obejmujące inne dziedziny życia.

Kształcenia ustawicznego nie można sprowadzać do kształcenia zawodowego, skoro składa się nań również kurs kompetencji ogólnych (§ 3 pkt 3 ), ze swej istoty nie mający charakteru zawodowego. Wynika z tego, że przepis § 3 pkt 5 rozporządzenia MEN w odniesieniu do uzyskiwania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności, należy odczytywać analogicznie do definicji kształcenia ustawicznego, co oznacza, że przedmiot kursu także może wykraczać poza kształcenie dotyczące kompetencji zawodowych i obejmować różne obszary wiedzy i umiejętności. W kształceniu ustawicznym istotny jest sam proces uczenia osób dorosłych, nie zaś tylko edukacja pod względem zawodowym.

Odwołując się do potocznego znaczenia pojęcia, kształcenie ustawiczne jest to proces stałego odnawiania, rozwijania i doskonalenia kwalifikacji ogólnych i zawodowych jednostki trwający przez całe jej życie. Jest to dotycząca osób dorosłych część uczenia się przez całe życie rozumianego jako całość aktywności poznawczych podejmowanych w trakcie życia z myślą o pogłębianiu wiedzy, umiejętności lub kwalifikacji (z przyczyn osobistych, społecznych lub zawodowych). Kształcenie ustawiczne zawiera się niewątpliwie w koncepcji uczenia się przez całe życie, która obejmuje rozwój indywidualny i rozwój cech społecznych we wszystkich formach i wszystkich kontekstach, w systemie formalnym i nieformalnym, w szkołach, w placówkach kształcenia zawodowego, uczelniach i placówkach kształcenia dorosłych.

W świetle powyższego, wykonanie świadczeń w zakresie kursów - warsztatów dla dorosłych, które mają charakter specjalistyczny dotyczą kształcenia umiejętności i kompetencji wychowawczych, mieści się, zdaniem Wnioskodawcy, w pojęciu kształcenia ustawicznego.

W zakresie w jakim Fundacja w ramach prowadzonej placówki kształcenia ustawicznego, która objęta jest systemem oświaty, świadczy usługi kształcenia, polegające na prowadzeniu warsztatów, potwierdzając udział /ukończenie warsztatów/ uczestników stosownym zaświadczeniem, zgodnym z wymogami rozporządzenia MEN i prowadzi odpowiednio do tego dokumentację oświatową m. in. dziennik zajęć, to może korzystać ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT.

Na poparcie zaprezentowanego stanowiska można dodatkowo przytoczyć interpretację indywidualną z dnia 13 sierpnia 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0115-KDIT1-2.4012.457.2018.1.AW, w której organ uznał za usługę kształcenia (ustawicznego) wizyty studyjne polegające na prezentacji dobrych praktyk, tj. sposobów i metod działania instytucji udzielających szeroko rozumianej pomocy społecznej, poprzez przedstawienie slajdów, ćwiczenia indywidualne i grupowe, zajęcia warsztatowe, wymianę doświadczeń, konsultacje indywidualne i dyskusje w grupie, wykłady. Według organu, jeżeli usługi te będą przedmiotem zakresu działania jednostki objętej systemem oświaty, to - przy uwzględnieniu treści art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT, będą zwolnione od podatku zarówno w przypadku, gdy będą wykonywane na rzecz osób z instytucji społecznych (udzielających pomocy społecznej), jak i w przypadku gdy wykonywane będą na rzecz „osób wykluczonych”.

Dodatkową kwestią w kontekście zwolnienia od opodatkowania VAT szkoleń objętych Projektem, jest zwolnienie dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanych z usługami edukacyjnymi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 w zw. z art. 43 ust. 17 i 17a UVAT.

W myśl art. 43 ust. 17 UVAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Zgodnie natomiast z przepisem ust. 17a art. 43 UVAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W wyniku postępowania o zamówienia publiczne Fundacja zawarła umowę, na podstawie której realizuje kompleks usług, składających się na poszczególne części Projektu, a tym samym, spełnia warunek zwolnienia z VAT usług dodatkowych związanych z usługami podstawowymi, określony w art. 43 ust. 17a UVAT.

W ramach części VI Zamówienia, wykonawca zobowiązany jest do zapewnia usługi gastronomicznej dla wszystkich uczestników warsztatów podczas każdego dnia zajęć oraz komplet materiałów edukacyjnych dla wszystkich uczestników.

Właściwe zrealizowanie usługi edukacyjnej wymaga zapewnienia uczestnikom odpowiednich materiałów szkoleniowych, nie ma zatem wątpliwości, że zakup takich materiałów będzie ściśle powiązany z usługą podstawową, a tym samym zwolnienie usługi kształcenia obejmuje też opisane świadczenie dodatkowe.

Z kolei w zakresie zapewnienia wyżywienia uczestnikom kursów, organy podatkowe akceptują pogląd o prawie do zwolnienia posiłków podawanych w szkołach i przedszkolach, jako świadczeń ściśle związanych z usługą edukacyjną. Również na gruncie szkoleń dla dorosłych podobne stanowisko przyjęte zostało w odniesieniu do usług cateringu związanych z kształceniem zawodowym /interpretacje indywidualne z dnia 5 grudnia 2018 r. znak: 0113-KDIPT1-1.4012.722.2018.2.ŻR oraz 0113-KDIPT1 -1.4012.894.2018.1.ŻR/.

Określenie „ścisły związek”, o którym mowa w art. 43 ust. 17 i 17a UVAT oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

W przedmiotowej sprawie, usługa gastronomiczna została opisana w Projekcie jako element części VI zamówienia, co należy odczytywać jako świadczenie niezbędne z punktu widzenia Zamawiającego do wykonania usługi podstawowej, jaką jest przeprowadzenie warsztatów, co wynika z określonego czasu trwania zajęć szkoleniowych w poszczególnych dniach. O ile Projekt zakładał możliwość wykonania poszczególnych świadczeń jako odrębnych części i to przez różnych wykonawców, o tyle w odniesieniu do usługi gastronomicznej, została ona włączona wprost do usługi edukacyjnej i nie było możliwości jej odrębnej realizacji, bowiem służyć ma ona prawidłowemu przeprowadzeniu warsztatów, co wskazuje na ścisły związek z wykonaniem świadczenia podstawowego. Nie bez znaczenia jest również fakt, że zarówno wartość materiałów, jak i świadczeń gastronomicznych składa się na wartość usługi szkoleniowej - jest zawarta w cenie za 1 godzinę zajęć.

Oczywistym jest także, że w opisanej sytuacji, głównym celem Fundacji nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia, zatem stwierdzić można, że nie zaistniały tutaj negatywne przesłanki wyłączające zwolnienie, o których mowa w powołanym przepisie art. 43 ust. 17 pkt 1 i 2 UVAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 w zw. z art. 43 ust. 17 i 17a UVAT, zwolnienie od opodatkowania VAT korzysta świadczenie usługi animacyjnej dla dzieci, w tym usługa gastronomiczna powiązanej z X częścią Projektu, jako świadczenia usług ściśle związanych z usługami edukacyjnymi.

Usługa ta została wyodrębniona jako osobna część Zamówienia i w wyniku przebiegu postępowania o zamówienia publiczne mogła być wykonana przez innego świadczeniodawcę, niż wykonawca usług szkoleniowych i terapeutycznych /co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego sprawy/. Niemniej nie można pominąć zależności pomiędzy wymienioną usługą, a warsztatami, jakie mają być zrealizowane w Projekcie. Usługa ta bowiem, pomimo, że ujęta jako odrębna część, nie ma w istocie charakteru samodzielnego. Zamysłem Zamawiającego nie jest bowiem animacja gier i zabaw dla dzieci jako taka, ale przeprowadzenie tego rodzaju zajęć wyłącznie w tym czasie, w którym są realizowane szkolenia. Beneficjentem tych usług jest też ściśle określony krąg osób, bowiem są to tylko te dzieci, których rodzice lub opiekunowie biorą udział w zajęciach szkoleniowych. Można zatem wnioskować, że świadczenie dotyczące animacyjnych zajęć dla dzieci ma ściśle określony cel, jakim jest opieka nad dziećmi uczestników szkoleń, co zresztą zostało wprost wyartykułowane w opisie szczegółowych warunków zamówienia. Zajęcia animacyjne prowadzone są dla dzieci w celu zapewnienia opieki przez animatora (podczas gdy rodzice, uczestniczą np. w warsztatach) poprzez organizowanie gier i zabaw edukacyjnych, np. plastyczne, manualne, prowadzenie ćwiczeń ruchowych i zabaw z dziećmi, a tym samym jest to również świadczenie niezbędne dla prawidłowego wykonania usługi podstawowej w zakresie kształcenia dorosłych. Bez usługi edukacyjnej zajęcia animacyjne tracą znaczenie i byłyby z punktu widzenia Projektu niecelowe i zbędne.

Jeżeli uznać, że opisane świadczenie za ściśle związane ze szkoleniem, to również zapewnienie uczestnikom tych zajęć usługi gastronomicznej należałoby potraktować kompleksowo, jako świadczenie ściśle związane w rozumieniu powołanych wyżej regulacji, z usługą edukacyjną.

Nie pozostaje w sprzeczności z przedstawioną przez Wnioskodawcę argumentacją okoliczność, że usługa animacyjna stanowiła według Projektu odrębną część, co do której mogła zostać złożona osobna oferta przez innego wykonawcę. Zajęcia dla dzieci mogłyby bowiem stanowić samodzielne świadczenie, podlegające opodatkowaniu według właściwej stawki VAT, tylko wówczas, gdyby w wyniku przetargu na te usługi, został faktycznie wyłoniony inny wykonawca. Związek pomiędzy usługami podstawową i pomocniczą, nie wyklucza istnienia możliwości wykonania ich przez odrębnych wykonawców, stąd zapis normy art. 43 ust. 17a UVAT, który warunkuje zwolnienie podatkowe tożsamością podatnika wykonującego usługi.

Braku powiązania usługi animacji z usługą podstawową, nie wyklucza też, zdaniem Wnioskodawcy, odrębna jej wycena (inaczej zastrzeżono w przypadku świadczenia gastronomicznego, którego wartość została wliczona w cenę szkolenia). Fakt, że usługa ta została ujęta w oddzielnej części Projektu, tłumaczyć można tym, że zamawiający chciał określić tutaj odrębne warunki i kryteria jej wykonania /ilość godzin, czas wykonania, kompetencje animatorów/, jednak niewątpliwie celem tej usługi ma być zapewnienie wykonania na rzecz beneficjentów Projektu usługi edukacyjnej. Należy mieć na uwadze, że kształcenie obejmuje specyficzną grupę uczestników - matek (VI) oraz obojga rodziców (IX). W przypadku uczestnictwa w szkoleniach osób, pod opieką których znajdują się dzieci nieuczęszczające do placówek wychowawczych lub szkolnych, zorganizowanie w tym czasie odpowiedniej opieki nad dziećmi uczestników, było niezbędne dla realizacji usługi edukacyjnej. W realiach sprawy o ścisłym powiązaniu z usługą edukacyjną przesądza związek funkcjonalny jaki zachodzi pomiędzy świadczeniem podstawowym, a usługą animacji dla dzieci, przejawiający się w zapisanym w Projekcie celu zajęć, jakim jest opieka nad dziećmi kształcących się dorosłych. Gdyby nie realizacja zajęć edukacyjnych, zajęcia animacyjne dla dzieci byłyby zbędne i niewątpliwie nie zostałyby w ogóle ujęte w Projekcie, zaś ich zorganizowanie w ramach Projektu oraz finansowanie ze środków budżetowych, jest uzasadnione tylko i wyłącznie zapewnieniem prawidłowego wykonania części szkoleniowej Projektu.

Związku tego nie przekreśla zatem założona przez Zamawiającego możliwość wykonania usługi animacji przez inny podmiot, niż ten który realizuje usługę szkoleniową, ani też ustalenie w tym zakresie odrębnej ceny. Natomiast tylko w przypadku, gdy zachodzi tożsamość podmiotu wykonującego obie usługi objęte Projektem, jak to ma miejsce na gruncie opisanego stanu faktycznego, uzasadnione jest stosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 UVAT. Podobne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnych z dnia 5 grudnia 2018 r. znak: 0113-KDIPT1-1.4012.722.2018.2.ŻR oraz 0113-KDIPT1-1.4012.894.2018.1.ŻR wydanych na gruncie świadczenia usług edukacyjnych w zakresie kształcenia zawodowego.

Według opisanego w wymienionych interpretacjach stanu faktycznego, wnioskodawca realizował pakiet usług dla danej osoby (grupy osób) w ramach tego samego Projektu unijnego, na zamówienie tej samej instytucji, na który składało się szkolenie podnoszące kwalifikacje zawodowe słuchaczy oraz usługi doradztwa zawodowego, poradnictwa psychologicznego, pośrednictwa pracy, wynajmu sali szkoleniowej i dostarczenia cateringu. W Projekcie zastrzeżono, że usługi doradztwa zawodowego, pośrednictwa psychologicznego, pośrednictwa pracy oraz catering są niezbędne do prawidłowego wykonania usługi podstawowej (szkoleniowej). Ponadto, czynności objęte projektem wykazywane były na dokumentach sprzedaży w odrębnych pozycjach, wystawionych po zakończeniu poszczególnych etapów wykonania umowy. Wszystkie usługi były wyceniane i regulowane odrębnie /nie zostały wliczone w cenę usługi podstawowej - szkoleniowej/. Jednocześnie, głównym celem usług doradztwa zawodowego, pośrednictwa psychologicznego, pośrednictwa pracy oraz cateringu nie było osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności.

W takich okolicznościach faktycznych organ potwierdził, że świadczone przez podatnika usługi około szkoleniowe, to jest usługi doradztwa zawodowego, pośrednictwa psychologicznego, pośrednictwa pracy oraz cateringu są ściśle związane z usługą podstawową świadczoną przez ten sam podmiot oraz że są niezbędne do wykonywania usługi szkoleniowej w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, która jest usługą przeważającą. W konsekwencji wymienione usługi około szkoleniowe korzystają według organu ze zwolnienia od podatku, analogicznie jak usługa szkoleniowa.

W przypadku zajęć animacyjnych prowadzonych przez Fundację obok świadczeń szkoleniowych, odpowiedni zapis Projektu, wykazujący na związek z usługą edukacyjną, zawarty jest w określeniu celu wykonania świadczenia animacji dla dzieci osób kształcących się w tym czasie. Ich celem jest zatem zapewnienie opieki w trakcie szkolenia rodziców.

Na usługę animacji składa się z kolei usługa gastronomiczna dla dzieci, przy czym usługa zapewnienia wyżywienia jest wliczona w cenę świadczenia animacyjnego objętego Projektem.

Ponadto podkreślić należy, że zasadniczym/głównym celem Fundacji nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia, zatem stwierdzić można, że nie zaistniały tutaj negatywne przesłanki wyłączające zwolnienie, o których mowa w powołanym przepisie art. 43 ust. 17 pkt 1 i 2 UVAT.

W konsekwencji powyższego, realizowane przez Fundację w ramach placówki kształcenia ustawicznego usługi opisane w części VI Projektu (w postaci warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze), podlegają zwolnieniu od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT. Przedmiotowe zwolnienie obejmuje jednocześnie świadczone przez Fundację usługi ściśle związane z usługami edukacyjnymi, takie jak: zapewnienie materiałów edukacyjnych, usługa gastronomiczna dla uczestników szkolenia oraz animacje dla dzieci wraz z usługa gastronomiczną.

Ad. 8. Uzasadnienie stanowiska do pyt. 8:

Zajęcia psychoedukacyjne opisane w IX części Projektu, są przeprowadzane przez Fundację w formie warsztatów, według harmonogramu ustalanego na bieżąco z Zamawiającym, stosownie do zapotrzebowania na tego typu usługę. Celem tych zajęć jest wsparcie rodziców w pełnieniu ról rodzicielskich: pomoc rodzicom w rozwiązywaniu doraźnych problemów wychowawczych i rodzinnych, wsparcie młodzieży w doświadczanych trudnościach życiowych oraz pomoc w ich przezwyciężaniu oraz pomoc rodzinie w rozpoznawaniu i rozwiązywaniu przeżywanych przez nią trudności z uwzględnieniem roli każdego z jej członków.

Przedmiotowe warsztaty realizowane w ramach placówki kształcenia ustawicznego (Akademii), mają charakter świadczeń edukacyjnych - szkoleniowych. Fundacja potwierdza ukończenie warsztatów zaświadczeniem zgodnym z przepisami o kształceniu dorosłych. Zaświadczenie imienne o ukończeniu zajęć, zgodnie z wymogami Zamawiającego, zawiera wyszczególnienie liczby godzin, zakresu poruszanych zagadnień oraz doskonalonych umiejętności, osiągniętych efektów. W tej części Zamówienia, analogicznie jak w części VI, wykonawca zapewnia dodatkowo usługę gastronomiczną dla wszystkich uczestników podczas każdego dnia warsztatów oraz komplet materiałów edukacyjnych dla każdego z uczestników szkolenia. Dodatkowo w czasie prowadzenia zajęć dla dorosłych realizowane są zajęcia animacyjne dla ich dzieci, w ramach których zapewniana jest również usługa gastronomiczna. Wszystkie wymienione świadczenia stanowią usługi ściśle związane z usługą kształcenia realizowaną przez Fundację jako placówkę objętą systemem oświaty, w rozumieniu, jakie nadaje temu pojęciu przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 UVAT.

Ponieważ oprócz odmiennej tematyki warsztatów, a co się z tym wiąże inaczej zakreślonych celów edukacyjnych, pozostałe elementy stanu faktycznego dla usług szkoleniowych objętych częścią VI oraz częścią IX Projektu są analogiczne, uzasadnienie stanowiska zaprezentowane do pytania 7 jest w pełni aktualne także do pytania 8.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, usługi szkoleniowe objęte częścią IX Projektu, w tym materiały edukacyjne, usługa gastronomiczna oraz usługi animacyjne dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną, podlegają zwolnieniu z podatku na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) UVAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług psychiatrycznych (część I Zamówienia),
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług logopedycznych (część III Projektu),
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług terapeutycznych dla kobiet (część IV Projektu),
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług terapeutycznych dla rodzin (część V Projektu),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług dla rodziców i dzieci wraz z zapewnieniem posiłku, materiałów edukacyjnych oraz zajęć animacyjnych dla dzieci nieuczestniczących w terapii (część VII Projektu),
*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych indywidualnych usług terapeutycznych dla dzieci cześć VIII Projektu),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług prowadzenia warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze dla rodziców wraz z zapewnieniem usługi gastronomicznej, materiałów edukacyjnych (część VI Projektu) oraz usług animacyjnych dla dzieci i usług gastronomicznych dla nich (część X Projektu),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług prowadzenia zajęć psychoedukacyjnych dla rodziców wraz z zapewnieniem usługi gastronomicznej, materiałów edukacyjnych (część IX Projektu) oraz usług animacyjnych dla dzieci i usług gastronomicznych dla nich (część X Projektu).

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle ust. 2a powołanego artykułu, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przejmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak stanowi ust. 2 ww. artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z kolei ust. 1 pkt 18a powołanego artykułu stanowi, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1638, 1948, 2260, z późn. zm.),
4.  psychologa.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy jednak zauważyć, że ww. przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Należy zauważyć, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie łącznie obu przesłanek, wynikających z ww. przepisu. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Podkreślić w tym miejscu należy, że świadczenie usług dokonywane w ramach wykonywania m. in. zawodu lekarza, pielęgniarki, położnej, zawodu medycznego czy psychologa podlega opodatkowaniu podatkiem, jeśli nie obejmuje swym zakresem opieki medycznej. W sytuacji, gdy głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

*   przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,
*   przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 2190, z późn. zm.), osobą wykonująca zawód medyczny jest osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227), zawód logopeda został wymieniony w grupie 229 „Inni specjaliści ochrony zdrowia” – logopeda – 229402.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22 24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ww. ustawy).

Zgodnie z ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia na podstawie tego przepisu ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z tego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy prawo oświatowe, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Powyższa regulacja ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług kształcenia, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty.

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2019 r. poz. 1148), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Według art. 4 ustawy Prawo oświatowe, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o:

(…); 30) kształceniu ustawicznym – należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny; 31) formach pozaszkolnych – należy przez to rozumieć formy uzyskiwania i uzupełniania wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w placówkach i ośrodkach, o których mowa w art. 2 pkt 4, a także kwalifikacyjne kursy zawodowe; (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Stosownie do ust. 2 powołanego artykułu, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 4–13, może być zakładana i prowadzona przez:

1.  jednostkę samorządu terytorialnego;
2.  inną osobę prawną;
3.  osobę fizyczną.

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1.  publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych,
2.  publicznych i niepublicznych placówkach kształcenia ustawicznego, placówkach kształcenia praktycznego, ośrodkach dokształcania i doskonalenia zawodowego

*   z zastrzeżeniem ust. 2.

W świetle art. 168 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, świadczenie kompleksowe (wyrok w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd) występuje wówczas, gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład realizowanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Z powyższego wynika, że świadczenie składające się z co najmniej dwóch czynności, które z ekonomicznego punktu widzenia tworzy jedną całość ma miejsce wtedy, gdy jedną z jego części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego zrealizowania (wykorzystania) usługi zasadniczej.

Z powyższego wynika, że dla świadczenia pomocniczego stosujemy takie same zasady opodatkowania, w tym stawkę podatku, jak dla świadczenia głównego.

Analiza przedstawionych stanów faktycznych oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro usługi psychiatryczne świadczone są – jak wynika z treści wniosku - przez osobę posiadającą wyższe wykształcenie medyczne ze specjalnością psychiatrii i mają na celu udzielenie pomocy i wsparcia osobom w różnego rodzaju kryzysach, prowadzenie konsultacji i porad psychiatrycznych oraz udzielanie indywidualnej pomocy psychiatrycznej to należy uznać, że stanowią one usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodu lekarza, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, że usługi te zostały nabyte przez Fundację we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (beneficjenta projektu – osoby fizycznej) od podmiotu, o którym mowa w ww. przepisie, ich świadczenie korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a powołanej ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Fundacji w tym zakresie (pytania nr 1) należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do objęcia zwolnieniem usług logopedycznych należy zauważyć, że celem tych świadczeń jest również opieka medyczna służąca profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, gdyż – jak wskazuje treść wniosku – świadczenia te mają na celu usuwanie wad wymowy, zaburzeń głosu, trudności w czytaniu i pisaniu, a także kształtowanie prawidłowej mowy oraz doskonalenie już ukształtowanej. Usługi te są wykonywane przez logopedę, a więc przez osobę wykonującą zawód medyczny. Z uwagi na fakt, że usługi te zostały nabyte przez Fundację we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich (beneficjentów projektu – osób fizycznych) od podmiotu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy, ich świadczenie również jest zwolnione od podatku z ust. 1 pkt 19a powołanego artykułu.

Tym samym stanowisko Fundacji w ww. zakresie (pytania nr 2) należało uznać za prawidłowe.

W kwestii zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług terapeutycznych dla kobiet, rodzin oraz dla dzieci należy zauważyć, że usługi te wykonywane są przez psychologa i mają m. in. na celu odpowiednio dostarczenie emocjonalnego wsparcia i praktycznej pomocy w radzeniu z problemami wspólnymi, zapobieganie wyczerpaniu i wypaleniu; wzmacnianie więzi, poprawienie relacji w rodzinie, terapie uzależnień i współuzależnień; stymulowanie ogólnego rozwoju dziecka, wyrównywanie deficytów rozwojowych i harmonizowanie rozwoju, a więc usługi te służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) ustawy. Skoro Fundacja nabyła te usługi we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (beneficjenta projektu – osoby fizycznej) od podmiotu, o którym mowa w ww. przepisie, ich świadczenie korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a powołanej ustawy.

W konsekwencji stanowisko Fundacji w tym zakresie (pytania nr 3, 4 i 6) należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do objęcia zwolnieniem usług terapeutycznych dla rodziców i dzieci wraz z zapewnieniem posiłku, materiałów edukacyjnych oraz zająć animacyjnych dla dzieci nieuczestniczących w terapii należy zauważyć, że powyższe świadczenia nie stanowią jednej usługi. W tym przypadku mamy do czynienia z dwoma usługami, tj. ze świadczeniem kompleksowym, w którym usługą główną są zajęcia terapeutyczne a świadczeniami pomocniczymi są: zapewnienie posiłku w trakcie tych zajęć oraz dostarczenie materiałów dydaktycznych oraz z oddzielną usługą jaką jest przeprowadzenie zajęć animacyjnych dla dzieci nieuczestniczących w terapii. Usługi te nie są ze sobą tak ściśle powiązane, żeby ich rozdzielenie miało sztuczny charakter. Są to bowiem świadczenia obiektywnie rozdzielne i niezależne od siebie, mogące być przedmiotem odrębnej sprzedaży, bez uszczerbku dla pozostałych świadczeń. W związku z tym, że ww. usługa animacji nie jest niezbędna do wykonania usługi podstawowej, a więc przeprowadzenia zajęć terapeutycznych, nie może być elementem składowym ww. świadczenia kompleksowego. Z uwagi na fakt, że celem usług terapeutycznych, które wykonywane są przez psychologa, jest m. in. wzmocnienie kompetencji rodzicielskich, poprawa relacji rodzic-dziecko, wspomaganie rozwoju dziecka, w tym niepełnosprawnego, zatem usługi te służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) ustawy. W konsekwencji usługa kompleksowa polegająca na przeprowadzeniu zajęć terapeutycznych wraz z zapewnieniem w trakcie zajęć posiłków i materiałów edukacyjnych korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 19a powołanego artykułu, gdyż Fundacja nabyła te usługi we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (beneficjenta projektu – osoby fizycznej) od podmiotu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d) ustawy. W związku z tym, że zajęcia animacyjne dla dzieci nieuczestniczących w terapii nie są objęte ww. zwolnieniem, ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie innych przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, podlegają opodatkowaniu stawką podatku 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Fundacji w ww. zakresie (pytania nr 5) należało w ujęciu całościowym uznać za nieprawidłowe.

W kwestii zastosowania zwolnienia od podatku dla prowadzonych przez placówkę kształcenia ustawicznego (należącą do Fundacji) warsztatów podnoszących umiejętności i kompetencje opiekuńczo-wychowawcze dla rodziców wraz z zapewnieniem uczestnikom usługi gastronomicznej i materiałów edukacyjnych, a także usług animacyjnych dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną należy zauważyć, że powyższe świadczenia nie stanowią jednej usługi kompleksowej. Usługi te nie są ze sobą tak ściśle powiązane, żeby ich rozdzielenie miało sztuczny charakter. Są to bowiem świadczenia obiektywnie rozdzielne i niezależne od siebie, mogące być przedmiotem odrębnej sprzedaży, bez uszczerbku dla pozostałych świadczeń. W tym przypadku mamy do czynienia z trzema usługami, tj. z świadczeniem kompleksowym, w którym usługą główną są ww. warsztaty a świadczeniami pomocniczymi są: zapewnienie posiłku w trakcie tych warsztatów oraz dostawa materiałów edukacyjnych oraz z oddzielnymi usługami animacyjnymi i gastronomicznymi dla dzieci. Zarówno usługi animacji jak i gastronomiczne nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a więc przeprowadzenia warsztatów i w rezultacie nie mogą być elementami składowymi ww. świadczenia kompleksowego. Tym samym mamy do czynienia z wyłączeniem ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 17 pkt 1 ustawy. W związku z tym, że usługa polegająca na przeprowadzeniu warsztatów jest świadczona przez niepubliczną placówkę kształcenia ustawicznego, która jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo oświatowe, i ma na celu kształcenie rodziców m. in. w zakresie metod wychowawczych, świadczenie tego typu usług korzysta ze zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższym zwolnieniem są objęte, jako dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanymi z tymi usługami, także posiłki w trakcie warsztatów i dostawy materiałów edukacyjnych. Z uwagi na fakt, że zajęcia animacyjne dla dzieci jak i usługi gastronomiczne dla nich nie są objęte ww. zwolnieniem ani innym zwolnieniem przewidzianym w pozostałych regulacjach ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie opodatkowane są właściwą stawką podatku przewidzianą dla danego rodzaju usług.

W konsekwencji stanowisko Fundacji w ww. zakresie (pytania nr 7) należało w ujęciu całościowym uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do objęcia zwolnieniem od podatku usług polegających na przeprowadzeniu zajęć psychoedukacyjnych dla rodziców wraz z zapewnieniem uczestnikom usługi gastronomicznej i materiałów edukacyjnych, a także usług animacyjnych dla dzieci wraz z usługą gastronomiczną należy zauważyć, że powyższe świadczenia również w tym przypadku nie stanowią jednej usługi kompleksowej. Usługi te nie są ze sobą tak ściśle powiązane, żeby ich rozdzielenie miało sztuczny charakter. Są to bowiem świadczenia obiektywnie rozdzielne i niezależne od siebie, mogące być przedmiotem odrębnej sprzedaży, bez uszczerbku dla pozostałych świadczeń. W tej sytuacji mamy do czynienia z trzema usługami, tj. z świadczeniem kompleksowym, w którym usługą główną są ww. zajęcia a świadczeniami pomocniczymi: zapewnienie posiłku w trakcie tych zajęć oraz dostawa materiałów edukacyjnych oraz z oddzielnymi usługami animacyjnymi i gastronomicznymi dla dzieci. Zarówno usługi animacji jak i gastronomiczne dla dzieci nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a więc przeprowadzenia zajęć psychoedukacyjnych i w rezultacie nie mogą być elementami składowymi ww. świadczenia kompleksowego. Tym samym mamy do czynienia z wyłączeniem ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 17 pkt 1 ustawy. Dla powyższej usługi kompleksowej z uwagi na te same przesłanki co w przypadku prowadzenia warsztatów, ma zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, a dla usług animacyjnych dla dzieci jak i gastronomicznych świadczonych podczas zajęć animacyjnych właściwa stawka podatku przewidziana dla danego rodzaju usług.

Tym samym stanowisko Fundacji w ww. zakresie (pytania nr 8) należało uznać za nieprawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostaną określone odmienne stany faktyczne, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.