Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-769/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-11
Teza: zakresie ustalenia, czy w związku z połączeniem SKA ze spółką przejmującą Wnioskodawca w odniesieniu do pożyczki udzielonej przez SKA, a spłacanej do spółki przejmującej powinien stosować przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące w dacie udzielenia pożyczki przez SKA, tj. przed 1 stycznia 2015 r.
Słowa kluczowe: kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; nowelizacja; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; przepisy-przepisy przejściowe; wierzyciel
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w związku z połączeniem SKA ze spółką przejmującą Wnioskodawca w odniesieniu do pożyczki udzielonej przez SKA, a spłacanej do spółki przejmującej powinien stosować przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące w dacie udzielenia pożyczki przez SKA, tj. przed 1 stycznia 2015 r. –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z połączeniem SKA ze spółką przejmującą Wnioskodawca w odniesieniu do pożyczki udzielonej przez SKA, a spłacanej do spółki przejmującej powinien stosować przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące w dacie udzielenia pożyczki przez SKA, tj. przed 1 stycznia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”).

Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”), która udzieliła Wnioskodawcy pożyczki/pożyczek przed dniem 1 stycznia 2015 r. Kwota z tytułu umowy pożyczki/pożyczek została faktycznie przekazana Wnioskodawcy przed dniem 1 stycznia 2015 r. Planowane jest połączenie SKA z inną spółką z Grupy (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) w trybie art. 492 § l pkt 1 ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej: „KSH”). Połączenie zostałoby dokonane przez przeniesienie całego majątku SKA na spółkę przejmującą w zamian za udziały, które spółka przejmująca wydałby wspólnikom spółki przejmowanej. W związku z powyższym w wyniku przejęcia SKA, spółka przejmująca stałaby się wierzycielem Wnioskodawcy z tytułu wyżej wymienionych pożyczek. Powyższe czynności zostałyby dokonane po 1 stycznia 2016 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z połączeniem SKA ze spółką przejmującą Wnioskodawca w odniesieniu do pożyczki udzielonej przez SKA, a spłacanej do spółki przejmującej powinien stosować przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące w dacie udzielenia pożyczki przez SKA, tj. przed 1 stycznia 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z połączeniem SKA ze spółką przejmującą Wnioskodawca w odniesieniu do pożyczki udzielonej przez SKA, a spłacanej do spółki przejmującej powinien stosować przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące w dacie udzielenia pożyczki przez SKA, tj. przed 1 stycznia 2015 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r. Jednocześnie, w wyniku połączenia SKA i spółki przejmującej dojdzie do tzw. sukcesji generalnej, określonej w art. 494 § 1 KSH, zgodnie z którym spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. W rezultacie, prawa i obowiązki wynikające z umowy pożyczki zawartej przed dniem 1 stycznia 2015 r. przez Wnioskodawcę oraz SKA zostaną przejęte w ramach sukcesji uniwersalnej przez spółkę powiązaną w dniu połączenia.

Z kolei w myśl art. 93 § 1 pkt 1-3 ustawy Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, a także osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Stosownie do art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, § 1 tego przepisu stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych), bądź osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych). Oznacza to, że do pożyczek udzielonych przez SKA, a których wierzycielem po połączeniu będzie spółka przejmująca z perspektywy dłużnika powinno stosować się zasady dotychczasowe. W szczególności, mimo zmiany wierzyciela nie ulegnie zmianie charakter pożyczek/pożyczki i nadal będzie należało je uznać za udzielone przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Interpretacja taka przepisu art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, znajduje również potwierdzenie w doktrynie (por. W. Modzelewski, J. Pyssa, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 9, Warszawa 2015 r.) oraz stanowiskach wyrażanych przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych (zob. np. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 lipca 2015 r.; sygn. IPPB6/4510-61/15-4/AM, w której potwierdzone zostało stanowisko podatnika, że (\`(...)\`) w związku z połączeniem, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, zobowiązania z tytułu umów pożyczek lub obligacji zawartych przez Udziałowca przed 1 stycznia 2015 r., będą rozliczane przez P dla potrzeb o cienkiej kapitalizacji w oparciu o przepisy podatkowe obowiązujące do 31 grudnia 2014 r.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z połączeniem SKA ze spółką przejmującą Wnioskodawca w odniesieniu do pożyczki udzielonej przez SKA, a spłacanej spółce przejmującej powinien stosować przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące w dacie udzielenia pożyczki przez SKA, tj. przed 1 stycznia 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328 ze zm., dalej: „ustawa zmieniająca”), dokonano szeregu zmian przepisów m.in. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”). Skutkiem uchwalenia powyższych zmian była zmiana przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Z dniem 1 stycznia 2015 r. nowe brzmienie otrzymały art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 16 ust. 7b updop. Zostały dodane również nowe przepisy regulujące ww. kwestię tzn. art. 16 ust. 7g i 7h oraz art. 15c updop. Zmiany te spowodowały, że od 1 stycznia 2015 r. zasady stosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, znacznie różnią się od tych obowiązujących do 31 grudnia 2014 r.

Nowelizacja art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, miała na celu m.in. rozszerzenie stosowania tych przepisów na pożyczki udzielone spółkom i spółdzielniom przez podmioty powiązane w sposób pośredni.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawodawca wprowadził przepis przejściowy, który pozwala w pewnych okolicznościach na stosowanie do pożyczek zasad obowiązujących do 31 grudnia 2014 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Wyżej cytowany przejściowy art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, ma za zadanie ochronę praw nabytych u tych podatników, którzy faktycznie otrzymali kwoty pożyczek/kredytów z tytułu umów pożyczek/kredytów zawartych z podmiotami powiązanymi, przed wejściem w życie ustawy. Podatnicy, którzy zawarli umowy pożyczki (kredytu) z podmiotami wymienionymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz faktycznie pożyczki (kredyt) te zostały im wypłacone przed 1 stycznia 2015 r., mogą stosować do odsetek od tych pożyczek (kredytów) przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Zatem, analiza treści powołanego przepisu ustawy zmieniającej prowadzi do wniosku, że ograniczenia z tytułu niedostatecznej kapitalizacji (w brzmieniu od 1 stycznia 2015 r.) nie mają zastosowania do sytuacji, w której pożyczka została faktycznie przekazana podatnikowi przed 1 stycznia 2015 r., natomiast po 1 stycznia 2015 r. dojdzie do zmiany wierzyciela.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że SKA udzieliła Wnioskodawcy pożyczki/pożyczek przed dniem 1 stycznia 2015 r. Kwota z tytułu umowy pożyczki/pożyczek została faktycznie przekazana Wnioskodawcy przed dniem 1 stycznia 2015 r. Planowane jest połączenie SKA z inną spółką z Grupy (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) w trybie art. 492 § l pkt 1 KSH. W wyniku przejęcia SKA, spółka przejmująca stałaby się wierzycielem Wnioskodawcy z tytułu wyżej wymienionych pożyczek.

Zatem, skoro w miejsce dotychczasowego wierzyciela (SKA) wstąpi Spółka z Grupy (spółka przejmująca), to w wyniku tego zdarzenia prawnego ciągłość umowy pożyczek zostanie zachowana, a zobowiązania wynikające z tytułu umów pożyczek nienaruszone. Dłużnik (Wnioskodawca) w dalszym ciągu będzie zobowiązany do zwrotu kapitału wraz z należnymi odsetkami, jednak spłaty dokona na rzecz spółki przejmującej, czyli pomimo zmiany wierzyciela nie ulegnie zmianie charakter pożyczek będą one nadal pożyczkami udzielonymi przed 1 stycznia 2015 r. W takiej sytuacji, Wnioskodawca powinien stosować do posiadanych pożyczek, które zostały zarówno udzielone, jak i faktycznie przekazane przed dniem 1 stycznia 2015 r., stare zasady dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji, tj. zasady określone w przepisach art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 updop, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.