Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.1059.2020.3.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-15
Teza: IP BOX : dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu udziału w Spółce uzyskującej wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych tworzonych i rozwijanych przez Spółkę w ramach świadczonych przez Spółkę usług opisanych w stanie faktycznym, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, w przypadku wyodrębnienia na każdej fakturze VAT wynagrodzenia Spółki z tytułu tworzenia i rozwoju programów komputerowych oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do nich, a także udzielania licencji do tych programów lub rozdzielenia tego wynagrodzenia od wynagrodzenia z innych tytułów, w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego (odrębne pozycje na fakturze lub odrębne faktury), można zakwalifikować tą część dochodu, wynikającą z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworu oraz udzielenia licencji na korzystanie z Utworu, jako dochody wskazane w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, wskazane w pytaniu Nr 3 koszty stanowią koszty wykazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ocena prawidłowości obliczania wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przy zaliczeniu ponoszonych kosztów skazanych w pytaniu Nr 4. . prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych wskazanych w pytaniu Nr 5 w takim procencie poniesionych kosztów kwalifikowanych, jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości dochodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty bezpośrednie; licencja; spółki-spółka osobowa; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2021 r. (data wpływu 15 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX):

*   w części dotyczącej uwzględnienia w lit. „b” wskaźnika nexus kosztów wynagrodzenia współpracowników prowadzących działalność gospodarczą w sytuacji, gdy nastąpi nabycie kwalifikowanych praw IP – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 lutego 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.1061.2020.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 26 lutego 2021 r. (data doręczenia 1 marca 2021 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła powyższy wniosek pismem z dnia 5 marca 2021 r. (data wpływu 15 marca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stany faktyczne:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną uzyskującą dochody z udziału w Spółce jawnej (dalej: „Spółka”), jako jej wspólnik. Podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka w ramach swojej działalności oferuje usługi programistyczne wykonywane na rzecz podmiotów trzecich.

Działalność programistyczną Spółki można podzielić na sześć głównych grup:

1.  Projekty, w ramach których Spółka tworzy i wdraża u klienta oprogramowanie komputerowe, stanowiące część większego systemu klienta. Spółka przy tych projektach nie ingeruje w gotową część systemu klienta, a więc nie musi jej być udzielana licencja na modyfikowanie gotowego oprogramowania, ale tworzy nową część oprogramowania, która jest integrowana z istniejącym systemem. W ramach tego typu projektów oprogramowanie jest tworzone przez Spółkę od początku, tj. od prac analitycznych, przez specyfikację i oprogramowania, aż po stworzenie kodu źródłowego oprogramowania. Klient, w ramach wynagrodzenia umownego, z chwilą odbioru i prac nad daną częścią oprogramowania, nabywa całość autorskich praw majątkowych do będących programami komputerowymi utworów prawnoautorskich powstałych w ramach umowy na wszelkich polach eksploatacji, a ponadto w ramach nabycia majątkowych praw autorskich do utworów, uzyskuje wyłączne prawo zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego w stosunku do nich. Tworzenie oprogramowania następuje w przypadku tych projektów w siedzibie Spółki lub w siedzibie klienta, zależnie od potrzeb konkretnego projektu oraz wymagań klienta.

Umowy z klientami na ten typ projektów zawierane są przez Spółkę w dwóch modelach:

1.  umowa na wykonanie konkretnego projektu i
2.  umowa ramowa, na podstawie, której składane są zlecenia na konkretne projekty.

Niezależnie jednak od modelu, kwestia określenia wynagrodzenia, zasady przekazania praw autorskich oraz sposób wykonywania umowy uregulowane są identycznie. Przychód kwalifikowany w przypadku tej grupy projektów jest przychodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. przychodem z odpłatnego przeniesienia będących własnością Spółki autorskich praw majątkowych do utworu będącego programem komputerowym.

1.  Projekty, w ramach których Spółka tworzy na zlecenie klienta oprogramowanie komputerowe dedykowane indywidualnie dla jego potrzeb, na podstawie umowy ramowej o współpracy. W ramach tego typu projektów oprogramowanie jest tworzone przez Spółkę od początku, tj. od prac analitycznych, przez stworzenie dokumentacji oprogramowania, aż po napisanie kodu źródłowego oprogramowania, przy czym współpraca opiera się o umowę ramową o współpracy, a specyfikacja danego oprogramowania jest ustalana odrębnie dla każdego zlecenia składanego na podstawie tej umowy. Wynagrodzenie Spółki również jest ustalane indywidualnie w ramach poszczególnych zleceń. Zgodnie z umową ramową, klient w ramach wynagrodzenia umownego, z chwilą zaakceptowania przez niego powstałego oprogramowania, nabywa całość autorskich praw majątkowych do będących programami komputerowymi utworów prawnoautorskich powstałych na podstawie zlecenia, a ponadto Spółka przenosi na klienta prawo do wykonywania autorskich praw zależnych do powstałego oprogramowania. Przychód osiągany w ramach tej grupy projektów jest przychodem ze sprzedaży kwalifikowanego IP, tj. przychodem z odpłatnego przeniesienia będących własnością Spółki autorskich praw majątkowych do utworów będących programami komputerowymi.

1.  Projekty, w ramach których Spółka tworzy na zlecenie klienta oprogramowanie komputerowe dedykowane indywidualnie dla jego potrzeb, na podstawie umowy o wykonanie konkretnego projektu.W ramach tego typu projektów Spółka tworzy i wdraża u klienta oprogramowanie, które jest tworzone przez Spółkę od początku, tj. od prac badawczych, przez wersje koncepcyjne oprogramowania, aż po przygotowanie i wdrożenie wersji produkcyjnej oprogramowania, przy czym szczegółowa specyfikacja oprogramowania jest określona w umowie. Zgodnie z umową, klient w ramach wynagrodzenia umownego, z chwilą zapłaty wynagrodzenia, nabywa całość autorskich praw majątkowych do będących programami komputerowymi utworów prawnoautorskich powstałych na podstawie umowy, a ponadto Spółka przenosi na klienta prawo do wykonywania autorskich praw zależnych do powstałego oprogramowania. Przychód osiągany w ramach tej grupy projektów jest przychodem ze sprzedaży kwalifikowanego IP, tj. przychodem z odpłatnego przeniesienia będących własnością Spółki autorskich praw majątkowych do utworów będących programami komputerowymi.

1.  Projekty, w ramach których Spółka tworzy na zlecenie klienta oprogramowanie komputerowe dedykowane indywidualnie dla jego potrzeb, na podstawie umowy o wykonanie konkretnego projektu, przy czym Spółka może chcieć wykorzystać stworzone oprogramowanie w całości lub w części na potrzeby innych projektów. W ramach tego typu projektów Spółka tworzy i wdraża u klienta oprogramowanie, które jest tworzone przez Spółkę od początku, tj. od prac badawczych, przez wersje koncepcyjne oprogramowania, aż po przygotowanie i wdrożenie wersji produkcyjnej oprogramowania, przy czym szczegółowa specyfikacja oprogramowania jest określona w umowie. Zgodnie z umową, Spółka w ramach wynagrodzenia umownego, z chwilą zapłaty wynagrodzenia, udziela klientowi odpłatną, nieprzenoszalną, niewyłączną i nieograniczoną, ze względu na liczbę stanowisk, licencję na korzystanie, z będących programami komputerowymi, utworów prawnoautorskich powstałych na podstawie umowy. Przychód osiągany w ramach tej grupy projektów jest przychodem z udzielenia licencji do kwalifikowanego IP, tj. przychodem z odpłatnego udzielenia licencji na korzystanie z będących własnością Spółki autorskich praw majątkowych do utworów będących programami komputerowymi.
2.  mowy serwisowe, na podstawie których Spółka świadczy usługi wsparcia technicznego istniejącego oprogramowania efektem jej usług jest diagnozowanie przez Spółkę problemów funkcjonującego już oprogramowania i usuwanie znalezionych błędów. Efektem prac w ramach tego typu projektów nie jest, co do zasady, powstanie nowych utworów w rozumieniu prawa autorskiego, a więc przychody osiągane na podstawie tych umów nie będą przychodami z kwalifikowanego IP, w związku z czym nie będą podlegały uldze IP Box.

1.  Umowy, których przedmiotem jest udostępnienie istniejącego systemu na podstawie licencji oraz rozwój systemu poprzez dodawanie do niego nowych funkcjonalności na podstawie zleceń składanych przez klienta.

Spółka otrzymuje w tym przypadku comiesięczną opłatę z tytułu udzielonej licencji oraz jednorazowe opłaty licencyjne z tytułu udzielenia licencji na nowe funkcjonalności powstałe na zlecenie klienta.

Efektem prac pracowników oraz osób, które współpracują ze Spółką na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym w ramach własnych działalności gospodarczych (dalej łącznie jako: „Wykonawcy”) w ramach usług, których efektem, zgodnie z opisanymi wyżej grupami projektowymi, są utwory prawnoautorskie, są nowe programy komputerowe, tworzone przy wykorzystaniu istniejących języków programowania, bibliotek i frameworków. Działalność ta jest działalnością innowacyjną nie tylko dlatego, że polega na tworzeniu nowego oprogramowania, ale również z tej przyczyny, że klientami Spółki są podmioty zlecające Spółce tworzenie nowych rozwiązań, dostosowanych do ich indywidualnych potrzeb.

Trzeba podkreślić, że Wykonawcy Spółki nieustannie poszerzają swoją wiedzę oraz umiejętności w celu ulepszenia istniejących produktów oraz usług albo stworzenia innowacyjnych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Wykonawców Spółki oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych oraz/lub nowych technologii, które mogą zmienić rynek oraz znane do tej pory rozwiązania. Efektem pracy Wykonawców jest stworzenie nowego oprogramowania, a także rozwój już istniejącego.

Działania Spółki z zakresu wspierania klientów w zakresie utrzymywania i wsparcia już wdrożonych rozwiązań nie są zaliczane przez Spółkę do prac badawczo-rozwojowych, gdyż są to działania rutynowe, związane z bieżącą obsługą już wdrożonych i znanych rozwiązań.

Chcąc prowadzić swoją działalność Spółka zatrudnia wysokiej klasy specjalistów, na podstawie umowy o pracę oraz umów cywilnoprawnych, w tym Wykonawców. Rodzaj działalności prowadzony przez Spółkę, a tym samym zakres aktywności pracowników, zleceniobiorców oraz Wykonawców charakteryzuje się wysoką indywidualnością, oryginalnością oraz niepowtarzalnością w zestawieniu z dostępnymi rozwiązaniami na rynku. Spółka tworząc oprogramowanie korzysta z wiedzy, doświadczenia oraz kompetencji własnych, a także swoich Wykonawców. Prace, za które jest odpowiedzialna Spółka, są każdorazowo koordynowane przez menedżerów projektów, tak aby przebiegały sprawnie i jak najbardziej efektywnie. Koordynacja prac w Spółce opiera się na nowoczesnej metodyce. Metodyka ta pozwala na równoległe prowadzenie prac nad kilkoma, różnymi zagadnieniami jednocześnie. Zespoły projektowe dostarczają efekty pracy, w krótkich odstępach czasu, dzięki czemu można reagować na zmieniające się szybko realia rynkowe. W wyniku tego usługi realizowane są przez Wnioskodawczynię w sposób ciągły i zorganizowany. Co istotne, każdy projekt jest rozdzielany na kilkuosobowe zespoły. Spółka dba o rotację Wykonawców między projektami, co jest niezbędne, aby w każdym projekcie pojawiały się nowe pomysły, w wyniku których powstaje i rozwija się innowacyjna technologia. Rezultatem działań Spółki jest zindywidualizowane, posiadające cechy kreatywności i oryginalności oprogramowanie.

W wyniku usług świadczonych przez Spółkę:

1.  powstają programy komputerowe stanowiące utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „Utwór”), którym przysługuje ochrona na podstawie art. 74 ww. ustawy,
2.  są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „Utwór”), którym przysługuje ochrona na podstawie art. 74 ww. ustawy.

Wykonawcy w ramach zawartych z Wnioskodawczynią umów przenoszą na Jej rzecz całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy - programu komputerowego na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie, przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres. Zgodnie z zawartymi umowami Wnioskodawczyni nabywa od Wykonawców, na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem. Dodatkowo, Wykonawcy udzielają Wnioskodawczyni wyłącznego prawa do wykonywania oraz zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych do Utworu oraz upoważniają do wykonywania ich autorskich praw osobistych. Do przeniesienia autorskich praw majątkowych dochodzi w przypadku umów cywilnoprawnych (w tym umów zawieranych z Wykonawcami w ramach ich jednoosobowych działalności gospodarczych) z chwilą akceptacji lub przyjęcia Utworu przez Spółkę. Utwory w postaci kodu źródłowego zostają przekazane w postaci zapisu cyfrowego poprzez umieszczenie ich w repozytorium własnym Spółki lub jej klienta stworzonego kodu. Ponadto, akceptacja utworów wykonanych w danym miesiącu przez Wykonawcę jest potwierdzana dokumentem w formie pisemnej, wskazującym Utwory wykonane przez danego Wykonawcę w danym miesiącu.

W przypadku umów o pracę do przeniesienia praw autorskich dochodzi z chwilą przyjęcia Utworu (lub w przypadku utworów, których utrwalenie nastąpiło przed zawarciem umowy z chwilą zawarcia umowy). Wnioskodawczyni nabywa od Wykonawców unikalne kompilacje kodów źródłowych, stanowiące programy komputerowe. Programy komputerowe, które wytwarza Spółka, wyróżniają się na rynku spośród innych produktów IT, co potwierdza ich unikalny charakter i wysoki poziom zaawansowania technologicznego.

Wnioskodawczyni komercjalizuje wyniki pracy, które powstały w ramach świadczonych przez Spółkę usług, w następujący sposób:

*   przekazując odpłatnie na rzecz klienta wszelkie prawa własności intelektualnej do wytworzonego przez Spółkę kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, otrzymując za to wynagrodzenie (dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej);

*   udzielając odpłatnej licencji do wytworzonego przez Spółkę kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, otrzymując za to opłaty licencyjne (dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej);

*   otrzymując wynagrodzenie na świadczone usługi niezwiązane bezpośrednio z wytwarzaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej, opierające się na świadczeniu usług utrzymaniowych oraz wszelkiego typu zadań z zakresu wsparcia klientów.

Spółka za wykonanie powyższych usług otrzymuje wynagrodzenie, przy czym w przypadku, jeśli dla danego klienta świadczone są zarówno usługi, w ramach których Spółka otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przekazania autorskich praw majątkowych lub udzielenia licencji do kwalifikowanego IP, jak też usługi niemające badawczo-rozwojowego charakteru, rozdzielenie wynagrodzenia następuje albo przez wyodrębnienie pozycji na fakturze albo poprzez wystawienie klientowi osobnych faktur. Na tej podstawie Spółka uwzględnia te przychody w prowadzonej przez siebie ewidencji rachunkowej.

Wnioskodawczyni, jako wspólnik Spółki, chciałby skorzystać z preferencyjnej stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2019 oraz 2020. Rozumieć należy przez to opodatkowanie ww. stawką dochodu osiągniętego przez Wnioskodawczynię od 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawczyni od 26 lipca 2006 r. prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody.

Spółka prowadząc swoją działalność ponosiła w 2019 oraz 2020 r. następujące rodzaje kosztów:

*   koszt wynagrodzeń pracowników, w tym koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

*   koszt wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

*   koszt składek na ubezpieczenie społeczne pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych;

*   koszt wynagrodzeń współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą, zawierający koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

*   koszt sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (koszty nabycia lub odpis amortyzacyjny), w tym urządzeń mobilnych, udokumentowany fakturami VAT;

*   koszt dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt licencji, w tym na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O… w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych na rzecz licencjodawcy;

*   koszt usług telekomunikacyjnych w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszty samochodów (odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa i akcesoriów, koszty serwisu pojazdów, koszty ubezpieczenia);

*   koszty najmu lokali biurowych, w których jest prowadzona działalność i ich utrzymania (w tym zaplecza biura);

*   koszty mediów;

*   amortyzacja kosztów inwestycji w lokale biurowe;

*   koszty wyposażenia biura (meble, akcesoria);

*   koszt marketingu i sprzedaży (w tym koszty specjalistów ds. sprzedaży z którymi Spółka współpracuje w oparciu o umowy o współpracy gospodarczej) oraz reklamy;

*   koszt prowadzenia księgowości oraz rozliczeń kadrowych;

*   koszty bankowości;

*   koszty obsługi prawnej;

*   koszt wynagrodzeń pracowników administracji oraz menadżerów projektów;

*   koszty socjalne (artykuły spożywcze i akcesoria dla pracowników);

*   koszty transportu i noclegu w związku z realizacją usług dla klienta;

*   koszty transportu i noclegu w związku z działaniami marketingowymi;

*   koszty rekrutacji;

*   koszty hostingu i serwerów.

W ocenie Wnioskodawczyni, powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus:

*   do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty:
    *   wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych,
    *   składek na ubezpieczenie społeczne pracowników i osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych,
    *   sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (koszty nabycia, lub odpis amortyzacyjny), w tym urządzeń mobilnych, udokumentowany fakturami VAT,
    *   dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
    *   koszt licencji, w tym na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O… w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych na rzecz licencjodawcy,
    *   usług telekomunikacyjnych w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
    *   samochodów (odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa i akcesoriów, koszty serwisu pojazdów, koszty ubezpieczenia),
    *   serwerów;
*   do litery ,,b” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszt wynagrodzeń współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą, zawierające koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
*   do litery „c” i „d” Wnioskodawczyni nie będzie zaliczał żadnych ponoszonych kosztów, gdyż żaden typ kosztów opisanych wyżej nie powinien podlegać tym kategoriom;

przy czym Wnioskodawczyni do wskaźnika nexus nie będzie zaliczał całości kosztów kwalifikowanych, ale jedynie taki procent poniesionych kosztów kwalifikowanych, jaki będzie odpowiadał w roku podatkowym procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w całości przychodu uzyskanego przez Nią od podmiotów zewnętrznych w skali roku.

Każdy z wymienionych przez Spółkę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach działalności, którą prowadzi Spółka oraz ma bezpośredni związek ze świadczonymi przez nią usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest kluczowe do prowadzenia tego rodzaju działalności przez Spółkę. W szczególności, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka musi ponosić wydatki pod postacią wynagrodzeń pracowników, osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych oraz współpracowników prowadzących działalność w formie jednoosobowych działalności gospodarczych, a także wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Istotnym wydatkiem, jaki musi ponosić Spółka, jest zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych, a także urządzeń mobilnych (telefonów) niezbędnych do projektowania i tworzenia aplikacji mobilnych. Sprzęt musi być przez Spółkę wymieniany cyklicznie ze względu na konieczność zapewnienia jak najwydajniejszej pracy nad tworzonym oprogramowaniem. Nabycie tego sprzętu następuje albo bezpośrednio poprzez jego zakup (Wnioskodawczyni w latach 2019-2020 nie nabywał sprzętu, który zostałby uwzględniony w ewidencji środków trwałych) albo poprzez jego leasingowanie (wówczas kosztem jest opłata leasingowa).

Spółka nabywa również nieograniczoną czasowo licencję na narzędzia informatyczne niezbędne do pracy przy tworzeniu oprogramowania, w tym sensu largo, tj. służące również do komunikacji z klientami oraz zarządzania projektami. Wnioskodawczyni nie mogłaby także prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niej usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu.

Ponadto, Spółka ponosi koszt dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej, co jest niezbędne ze względu nie tylko na potrzeby archiwizowania tworzonego przez Spółkę oprogramowania oraz ułatwia współpracę programistów pracujących nad jednym projektem, ale również dlatego, że część oprogramowania tworzonego przez Spółkę jest oprogramowaniem działającym w chmurze obliczeniowej, w związku z czym również w takim środowisku musi być wdrażane i projektowane.

Tworzenie innowacyjnych rozwiązań wymaga także pozostawania w stałym kontakcie z klientami Spółki, a to niejednokrotnie zmusza do podróży służbowych, w związku z czym Wnioskodawczyni zobowiązana jest do ponoszenia kosztów samochodów, tj. ich odpisów amortyzacyjnych, kosztów paliwa i akcesoriów, kosztów serwisu pojazdów oraz kosztu ich ubezpieczenia.

Ponadto koszty dotyczące najmu lokali biurowych, w których jest prowadzona działalność i ich utrzymania (w tym zaplecza biura), mediów, amortyzacja inwestycji w lokale biurowe, koszty wyposażenia biura (meble, akcesoria), marketingu, sprzedaży, reklamy, prowadzenia księgowości oraz rozliczeń kadrowych, bankowości, obsługi prawnej, wynagrodzeń pracowników administracji oraz menadżerów projektów, socjalne (artykuły spożywcze i akcesoria dla pracowników), transportu i noclegu w związku z działaniami marketingowymi, rekrutacji, jako niezwiązane bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie będą uwzględnione we wskaźniku nexus.

W piśmie z dnia 5 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że działalność prowadzona przez Spółkę, w której jest wspólnikiem, w ramach prowadzonych projektów i tworzonych produktów jest, w ocenie Wnioskodawczyni, działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, obejmującą prace rozwojowe. Zdaniem Wnioskodawczyni, każda działalność polegająca na systematycznym tworzeniu nowego oprogramowania polega na zwiększaniu zasobów wiedzy, a także wykorzystuje zasobu wiedzy to tworzenia nowych rozwiązań. Działalność Spółki w ramach prowadzonych projektów i tworzonych programów komputerowych nie jest działalnością rutynową (z zastrzeżeniem części usług, które zgodnie z treścią wniosku nie będą objęte ulgą IP Box), natomiast w zakresie objętym wnioskiem - jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W sytuacji, gdy Spółka rozwija i ulepsza oprogramowanie, to czynności te zmierzają do poprawy użyteczności i funkcjonalności tego oprogramowania.

Spółka, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, prowadzi księgi rachunkowe. W prowadzonej przez Spółkę ewidencji rachunkowej wyodrębnione jest każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, dodatkowo ewidencja ta prowadzona jest w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ponadto, w prowadzonej ewidencji wyodrębnione są koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Spółka prowadzi w sposób, o którym mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, księgi rachunkowe od 1 stycznia 2019 r. oraz są one prowadzone od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zapisy w tych księgach są prowadzone na bieżąco.

Osoby świadczące pracę i usługi na podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych wykonują zleconą im przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę. Natomiast współpracownicy Spółki, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, wykonują zlecone przez Spółkę prace w ramach prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej. Realizują oni w ramach swoich działalności gospodarczych działalność badawczo-rozwojową. Spółka nabywa od tych podmiotów wyniki ich prac badawczo-rozwojowych świadczonych w ramach współpracy, które następnie wykorzystuje do stworzenia (ulepszenia/rozwinięcia) autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części w ramach działalności gospodarczej Spółki. W wyniku wykonania współpracy dochodzi do przeniesienia na Spółkę, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, wyników prac badawczo-rozwojowych (wyników systematycznych procesów prowadzących do wymyślenia i stworzenia nowych rozwiązań) systematycznie rozwijanych wraz z odrębnym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w postaci autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (odrębnych fragmentów kodu, z których jest tworzona większa całość), co objęte jest łącznym wynagrodzeniem i stanowi jeden koszt.

W związku z ponoszeniem wydatków wskazanych we wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że pod pojęciem poniesionych kosztów sprzętu komputerowego i akcesoriów należy rozumieć zakup monitorów, myszek, klawiatur, zasilaczy, itp. Sprzęt ten oraz akcesoria komputerowe są niezbędnym narzędziem pozwalającym na tworzenie oprogramowania, a także umożliwiają pracownikom oraz współpracownikom Spółki, sprawną i wygodną pracę nad tworzonym oprogramowaniem. Powyższe przesłanki wskazują realny związek między sprzętem i akcesoriami komputerowymi, a prowadzoną działalnością w zakresie IT. Sprzęt komputerowy i akcesoria, o których mowa we wniosku nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, Wnioskodawczyni do wskaźnika nexus nie będzie zaliczała całości ww. kosztów, ale jedynie taki procent poniesionych ww. kosztów, jaki będzie odpowiadał w roku podatkowym procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej od całości przychodu uzyskanego przez Spółkę od podmiotów zewnętrznych w skali roku. Pod pojęciem kosztów dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej należy rozumieć opłaty abonamentowe udokumentowane fakturami VAT, uiszczane na rzecz dostawcy ww. usług. Spółka musi ponosić koszt dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej, gdyż jest to niezbędne ze względu nie tylko na potrzeby archiwizowania tworzonego przez Spółkę oprogramowania oraz ułatwia współpracę programistów pracujących nad jednym projektem, ale również dlatego, że część oprogramowania tworzonego przez Spółkę jest oprogramowaniem działającym w chmurze obliczeniowej, w związku z czym również w takim właśnie środowisku programistycznym musi być wdrażane i projektowane. Pod pojęciem kosztów hostingu i serwerów należy rozumieć ponoszone przez Spółkę cykliczne opłaty abonamentowe, które są dokumentowane pod postacią faktur VAT, uiszczane na rzecz dostawców usług hostingowych oraz serwerowych. Na koszty usług telekomunikacyjnych składają się opłaty abonamentowe uiszczane na rzecz dostawców usług zapewniających dostęp do Internetu oraz telefonu (opłaty abonamentowe za telefony komórkowe). Dostęp do ww. usług umożliwia Spółce, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, bycie w ciągłym kontakcie z klientami oraz pracownikami i współpracownikami Spółki, co jest niezbędnym elementem pracy nad projektami z zakresu oprogramowania. Internet poza możliwością komunikowania się pozwala na dokonywanie niezbędnych testów oprogramowania w trybie online. Powyższe przesłanki potwierdzają nierozerwalny związek ww. kosztów z działalnością w obszarze IT i wytworzeniem prawa własności intelektualnej. Do wydatków na zakup licencji należy zaliczyć koszt opłat licencyjnych ponoszonych na licencje na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O…. Opłaty te są udokumentowane fakturami VAT opłat licencyjnych na rzecz licencjodawcy. Powyższe oprogramowania są wykorzystywane przez Spółkę, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, do tworzenia własnego oprogramowania, dokumentacji oraz komunikacji, jako narzędzia ułatwiające i usprawniające prace badawczo-rozwojowe. Licencje te nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej działalności gospodarczej Spółki. Do kosztów związanych z samochodami Spółka, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem zalicza koszty odpisów amortyzacyjnych pojazdów, koszty paliwa samochodowego i akcesoriów samochodowych, tj. części zamiennych, które muszą być wymieniane podczas serwisów i ewentualnych napraw, koszty cyklicznych, niezbędnych serwisów pojazdów oraz koszty ich ubezpieczenia. Są to samochody osobowe, służące do przemieszczania się do siedziby klienta, celem spotkań projektowych. Samochody stanowią środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej. Do kosztów transportu i noclegu w związku z realizacją usług dla klienta należy zaliczyć opłaty za przejazd środkami komunikacji zbiorowej (np. pociąg, samolot), koszty noclegów hotelowych lub koszty zakwaterowania w innych tego typu obiektach poniesione przez Spółkę, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, celem spotkań projektowych związanych w wytwarzanym oprogramowaniem z klientami, których siedziby są nieraz położone w znacznych odległościach od siedziby Spółki. Pod pojęciem kosztów składek na ubezpieczenie społeczne pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych należy rozumieć ponoszone przez Spółkę, odpowiednio jako pracodawcę lub podmiot zatrudniający na podstawie umowy cywilnoprawnej comiesięczne wydatki w postaci składek na ubezpieczenie społeczne pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych. Spółka ponosi stały koszt wynagrodzeń pracowników oraz wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, a także koszt składek na ubezpieczenie społeczne pracowników i osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, w części opłacanej przez Spółkę jako pracodawcę lub podmiot zatrudniający na podstawie umowy cywilnoprawnej. Spółka ponosi stały koszt wynagrodzeń współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą, w postaci ujętego na wystawianych cyklicznie fakturach VAT wynagrodzenia za usługi wykonane w danym okresie rozliczeniowym i obejmującego wykonanie usługi, nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych wraz z autorskimi prawami majątkowymi do ich efektu.

Wydatki w postaci: wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, składek na ubezpieczenie społeczne pracowników i osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (koszty nabycia, lub odpis amortyzacyjny), w tym urządzeń mobilnych, udokumentowany fakturami VAT, dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług oraz hostingu, licencji, w tym na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O… w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych na rzecz licencjodawcy, usług telekomunikacyjnych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług, odpisów amortyzacyjne samochodów, koszty paliwa i akcesoriów samochodowych, koszty serwisu pojazdów, koszty ubezpieczenia pojazdów, serwerów, wynagrodzeń współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą, zawierające koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zostały faktycznie poniesione przez Spółkę, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, na prowadzoną przez nią działalność badawczo-rozwojową. Każdy z ww. wydatków jest wydatkiem poniesionym w ramach działalności, którą prowadzi Spółka oraz ma bezpośredni związek ze świadczonymi przez nią usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest kluczowe do prowadzenia tego rodzaju działalności przez Spółkę. W szczególności, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka musi ponosić wydatki pod postacią wynagrodzeń pracowników, osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych oraz współpracowników prowadzących działalność w formie jednoosobowych działalności gospodarczych, a także wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych. Bez poniesienia tych wydatków Spółka nie mogłaby tworzyć innowacyjnych programów komputerowych. Istotnym wydatkiem, jaki musi ponosić Spółka, jest zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych, a także urządzeń mobilnych (telefonów) niezbędnych do projektowania i tworzenia aplikacji mobilnych. Sprzęt musi być przez Spółkę wymieniany cyklicznie ze względu na konieczność zapewnienia jak najwydajniejszej pracy nad tworzonym oprogramowaniem. Nabycie tego sprzętu następuje albo bezpośrednio poprzez jego zakup (Wnioskodawczyni w latach 2019-2020 nie nabywała sprzętu, który zostałby uwzględniony w ewidencji środków trwałych) albo poprzez jego leasingowanie (wówczas kosztem jest opłata leasingowa). Spółka nabywa również nieograniczoną czasowo licencję na narzędzia informatyczne niezbędne do pracy przy tworzeniu oprogramowania, w tym sensu largo, tj. służące również do komunikacji z klientami oraz zarządzania projektami. Wnioskodawczyni nie mogłaby także prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niej usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu. Ponadto, Spółka ponosi koszt dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej oraz koszty związane z hostingiem, co jest niezbędne ze względu nie tylko na potrzeby archiwizowania tworzonego przez Spółkę oprogramowania oraz ułatwia współpracę programistów pracujących nad jednym projektem, ale również dlatego, że część oprogramowania tworzonego przez Spółkę jest oprogramowaniem działającym w chmurze obliczeniowej w związku z czym równie w takim środowisku musi być wdrażane i projektowane. Tworzenie innowacyjnych rozwiązań z zakresu programowania wymaga także pozostawania w stałym kontakcie z klientami Spółki, a to niejednokrotnie zmusza do podróży służbowych, w związku z czym Wnioskodawczyni zobowiązana jest do ponoszenia kosztów samochodowych, tj. ich odpisów amortyzacyjnych, kosztów paliwa i akcesoriów, kosztów serwisu pojazdów oraz kosztu ich ubezpieczenia.

Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu poniesionych przez Wnioskodawczynię kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem, czy modyfikacją programów komputerowych lub ich części. Kwalifikowanym IP w rozumieniu art. 30ca ust 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest autorskie prawo do programu komputerowego i właśnie z wytworzeniem lub ulepszeniem tego konkretnego kwalifikowanego IP wiążą się wymienione we wniosku wydatki.

Wnioskodawczyni ponosi wymienione we wniosku koszty w związku z tworzeniem każdego oprogramowania, które powstaje w ramach działalności Spółki, w której jest wspólnikiem. Spółka zajmuje się wyłącznie tworzeniem oprogramowania, w związku z czym wszystkie ponoszone przez nią koszty mają związek z tym rodzajem działalności, przy czym niniejszy wniosek dotyczy podstawowej części działalności Spółki tj. wytwarzania nowego oprogramowania, nie obejmuje natomiast mniej istotnej części działalności Wnioskodawczyni polegającej na rutynowych usługach informatycznych (usługi wsparcia, usługi serwisowe).

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że koszty najmu lokali biurowych, w których jest prowadzona działalność i ich utrzymania (w tym zaplecza biura), mediów, amortyzacja budynków i lokali, koszty wyposażenia biura (meble, akcesoria), marketingu, sprzedaży i reklamy, prowadzenia księgowości oraz rozliczeń kadrowych, bankowości, obsługi prawnej, wynagrodzeń pracowników administracji oraz menadżerów projektów, socjalne (artykuły spożywcze i akcesoria dla pracowników), transportu i noclegu w związku z działaniami marketingowymi, rekrutacji, nie mają u Wnioskodawczyni bezpośredniego związku z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanych IP, tym samym nie będą uwzględnione we wskaźniku nexus.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni może przyjąć, że dochód uzyskany przez Nią z tytułu udziału, jako wspólnika, w Spółce uzyskującej wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych tworzonych i rozwijanych przez Spółkę w ramach świadczonych przez nią usług opisanych w stanie faktycznym, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy wszystkie rodzaje utworów prawnoautorskich wskazane przez Wnioskodawczynię w opisie stanu faktycznego stanowią jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku wyodrębnienia na każdej fakturze VAT wynagrodzenia Spółki z tytułu tworzenia i rozwoju programów komputerowych oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do nich, a także udzielania licencji do tych programów lub rozdzielenia tego wynagrodzenia od wynagrodzenia z innych tytułów, w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego (odrębne pozycje na fakturze lub odrębne faktury), można zakwalifikować tą część dochodu, wynikającą z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworu oraz udzielenia licencji na korzystanie z Utworu, jako dochody wskazane w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy wymienione wyżej w stanie faktycznym koszty, tj. koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, koszty składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, koszty sprzętu komputerowego, koszty usług telekomunikacyjnych, koszty wynagrodzeń współpracowników prowadzących własne działalności gospodarcze, koszty serwerów i infrastruktury informatycznej, koszty na nabycie licencji, koszty samochodów, ponoszone przez Wnioskodawczynię w latach 2019 i 2020 r., stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
4.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawczyni prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez:
    1.  zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztów:
        *   wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych,
        *   składek na ubezpieczenie społeczne pracowników i osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych,
        *   sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (koszty nabycia, lub odpis amortyzacyjny), w tym urządzeń mobilnych, udokumentowany fakturami VAT,
        *   dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
        *   licencji, w tym na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O… w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych na rzecz licencjodawcy,
        *   usług telekomunikacyjnych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
        *   samochodów (odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa i akcesoriów, serwisu pojazdów, ubezpieczenia),
        *   serwerów,
    2.  zaliczenie do litery „b” wskaźnika kosztów wynagrodzeń współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą, zawierające koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej,
    3.  zaliczenie do litery „c” i „d ” - Wnioskodawczyni nie będzie zaliczał żadnych ponoszonych kosztów, gdyż żaden typ kosztów opisanych wyżej nie powinien podlegać tym kategoriom,
    4.  nieuwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów: najmu lokali biurowych, w których jest prowadzona działalność i ich utrzymania (w tym zaplecza biura), mediów, amortyzacji budynków i lokali, koszta wyposażenia biura (meble, akcesoria), marketingu, sprzedaży i reklamy, prowadzenia księgowości oraz rozliczeń kadrowych, bankowości, obsługi prawnej, wynagrodzeń pracowników administracji oraz menadżerów projektów, socjalnych (artykuły spożywcze i akcesoria dla pracowników), transportu i noclegu w związku z działaniami marketingowymi, rekrutacji?
5.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych, tj. kosztu wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, kosztu składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, kosztu sprzętu komputerowego, kosztu usług telekomunikacyjnych, kosztów wynagrodzeń współpracowników prowadzących własne działalności gospodarcze, kosztu serwerów i infrastruktury informatycznej, kosztów na nabycie licencji oraz kosztu samochodów, w takim procencie poniesionych kosztów kwalifikowanych, jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości dochodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię od klientów w skali roku?

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 1, działalność prowadzona przez Spółkę spełnia wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania przez Wnioskodawczynię z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Natomiast, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231), którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej przedstawia art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej wyżej ustawy, i rozumiane są zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, rozumie się:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast przez prace rozwojowe rozumie się działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawczyni, Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dokładniej Jej działalność spełnia przesłanki prac rozwojowych. Tworzone w ramach działalności Spółki programy komputerowe są efektem prac, które niejednokrotnie Wykonawcy Spółki planują i tworzą od podstaw. W innych przypadkach zostaje rozwijany pewien komponent większego systemu, będący zupełnie nowym, unikalnym autorskim programem komputerowym, który zostaje następnie zintegrowany z większym systemem. Wszystkie te działania, bez wątpienia należy traktować jako rezultat indywidualnej oraz twórczej działalności intelektualnej, przez co należy kwalifikować je jako Utwory, którym przysługuje ochrona na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Co istotne, oprogramowanie tworzone przez Spółkę jest niestandardowe i dostosowane do indywidualnych potrzeb konkretnego klienta. Spółka podczas realizowania świadczonych usług korzysta ze zgromadzonej w swoich zasobach wiedzy, a także z wiedzy i wieloletniego doświadczenia w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania jej Wykonawców, aby projektować i tworzyć coraz nowsze i lepsze rozwiązania. Prace nad wytwarzanymi programami komputerowymi są rozwojowe, opierają się na korzystaniu z najnowszych rozwiązań technologicznych, a także na wiedzy z zakresu tworzenia aplikacji oraz rozwijania i tworzenia komponentów oraz programów komputerowych. Wszystkie projekty realizowane przez Spółkę są dynamiczne i niejednokrotnie muszą być dopasowywane do zmieniających się czynników. Dodatkowo, prace Spółki odbywają się w sposób systematyczny. Prace Spółki są przeciwieństwem jednorazowych czynności. Spółka jest nastawiona na rozwijanie i ulepszanie tworzonego przez siebie oprogramowania w sposób zorganizowany i ciągły. Wnioskodawczyni podkreśla, że prace, które mają miejsce w projektach badawczo-rozwojowych nie stanowią prac rutynowych, ani okresowych zmian wprowadzanych do istniejących już produktów oraz rozwiązań. Spółka zawiera umowy licencyjne, dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz zawiera umowy przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W wyniku powyższych zawartych umów z klientami Spółka osiąga dochody w zamian za przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do oprogramowania lub w zamian za udzielenie licencji na oprogramowanie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, Spółka osiąga zatem dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z zatem dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, w ocenie Wnioskodawczyni, spełnia wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym, jako wspólnik Spółki, będzie mogła skorzystać ze stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego przez Spółkę lub udzielania przez nią odpłatnych licencji.

Ponadto wskazać trzeba, że wszelkie kwalifikowane prawa własności intelektualnej przenoszone lub licencjonowane przez Spółkę stanowią autorskie prawa do programu komputerowego wskazane w art. 30ca ust 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie zachodzi konieczność ich wyodrębniania na podstawie art. 30cb ust. 1 pkt 1 ww. ustawy i mogą być one w księgach rachunkowych Wnioskodawczyni traktowane łącznie jako jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, nawet jeśli są one w ramach poszczególnych projektów udzielane różnym podmiotom będącym klientami Spółki.

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 2, Spółka w ramach nawiązanej współpracy z klientami, otrzymuje wynagrodzenie za świadczone usługi. Wnioskodawczyni po wykonaniu usługi wystawia faktury VAT za usługi wykonane na rzecz klienta.

Rozdzielenie wynagrodzenia z tytułu: (a) przenoszenia autorskich praw majątkowych do Utworów wytworzonych w ramach działalności Wnioskodawczyni oraz (b) udzielenia licencji na korzystanie z Utworów wytworzonych w ramach działalności Wnioskodawczyni, od wynagrodzenia tytułu wykonywania innych usług informatycznych niepolegających na stworzeniu utworów prawnoautorskich, usług z zakresu wsparcia klientów oraz szkoleń, następuje poprzez rozdzielenie pozycji na fakturze lub poprzez wystawianie klientom osobnych faktur, tak aby jasno rozdzielić przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od pozostałych przychodów i na tej podstawie Spółka dokonuje odpowiednich zapisów w prowadzonej przez siebie ewidencji na potrzeby możliwości skorzystania z ulgi IP Box.

Wnioskodawczyni wykazał we wniosku, że w wyniku prac wykonywanych przez Spółkę powstaje Utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Spółka nabywa od swoich Wykonawców, na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania oraz rozporządzania Utworem. Dodatkowo, Wykonawcy udzielają Spółce wyłącznego prawa do wykonywania oraz zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych do Utworu.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Część wynagrodzenia, którą otrzymuje Spółka za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów lub za udzielenie licencji na korzystanie z Utworu jest wynikiem pracy o charakterze badawczo-rozwojowym, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powyższym przepisem, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z tym co zostało wykazane przez Wnioskodawczynię powyżej, w Jej ocenie, spełnienia wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem część wynagrodzenia, wydzielonego w sposób opisany we wniosku, uzyskanego z tytułu przekazania całości autorskich praw majątkowych lub udzielenia licencji na rozwijane i wytworzone przez Spółkę programy komputerowe, spełnia przesłanki dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zatem Wnioskodawczyni, jako wspólnik Spółki, będzie mogła skorzystać ze stawki 5% podatku od tej części dochodu, która została uzyskana z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych lub z tytułu udzielania licencji na oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawczynię.

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 3, wskazane w opisie stanu faktycznego wydatki ponoszone przez Spółkę stanowią koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Każdy z wymienionych przez Spółkę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach działalności, którą prowadzi Spółka oraz ma bezpośredni związek ze świadczonymi przez nią usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest kluczowe do prowadzenia tego rodzaju działalności przez Spółkę. W szczególności, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka musi ponosić wydatki pod postacią wynagrodzeń pracowników, osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych oraz współpracowników prowadzących działalność w formie jednoosobowych działalności gospodarczych, a także wydatki na składki na ubezpieczenie społeczne pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Istotnym wydatkiem, jaki musi ponosić Spółka, jest zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych, a także urządzeń mobilnych (telefonów) niezbędnych do projektowania i tworzenia aplikacji mobilnych. Sprzęt musi być przez Spółkę wymieniany cyklicznie ze względu na konieczność zapewnienia jak najwydajniejszej pracy nad tworzonym oprogramowaniem. Nabycie tego sprzętu następuje albo bezpośrednio poprzez jego zakup (Wnioskodawczyni w latach 2019-2020 nie nabywała sprzętu, który zostałby uwzględniony w ewidencji środków trwałych) albo poprzez jego leasingowanie (wówczas kosztem jest opłata leasingowa).

Wnioskodawczyni nabywa również nieograniczoną czasowo licencję na narzędzia informatyczne niezbędne do pracy przy tworzeniu oprogramowania, w tym sensu largo, tj. służące również do komunikacji z klientami oraz zarządzania projektami. Wnioskodawczyni nie mogłaby także prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niej usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu. Ponadto, Spółka ponosi koszt dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej co jest niezbędne ze względu nie tylko na potrzeby archiwizowania tworzonego przez Spółkę oprogramowania oraz ułatwia współpracę programistów pracujących nad jednym projektem, ale również dlatego, że część oprogramowania tworzonego przez Spółkę jest oprogramowaniem działającym w chmurze obliczeniowej w związku z czym równie w takim środowisku musi być wdrażane i projektowane.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawczynię, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w decyzjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   z dnia 20 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.581.2019.2.SJ;

*   z dnia 13 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG;

*   z dnia 21 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR;

*   z dnia 29 listopada 2019 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC.

Ponadto, w związku z utrwaloną linią orzeczniczą Krajowej Informacji Skarbowej, za koszty kwalifikowane należy także uznać koszty samochodów firmowych (koszty ich nabycia lub odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa i akcesoriów, koszty serwisu pojazdów, koszty ubezpieczenia). Tak m.in. wskazano w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   z dnia 15 września 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.462.2020.2.MS;

*   z dnia 24 sierpnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.464.2020.2.SJ;

*   z dnia 24 sierpnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.625.2020.1.AC.

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 4, zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wskaźnik nexus, oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d)

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalany jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika, w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztów:

*   wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych,

*   składek na ubezpieczenie społeczne pracowników i osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych,

*   sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (koszty leasingu, koszty nabycia, lub odpis amortyzacyjny), w tym urządzeń mobilnych,

*   dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej,

*   licencji, w tym na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O…,

*   usług telekomunikacyjnych,

*   samochodów (odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa i akcesoriów, koszty serwisu pojazdów, koszty ubezpieczenia),

*   serwerów.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Do wydatków poniesionych bezpośrednio (tzw. własnych, nie zlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samą Wnioskodawczynię (litera „a” wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na: wypłacanie wynagrodzeń dla programistów będących pracownikami oraz zleceniobiorcami Spółki, opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, opłacenie usług telekomunikacyjnych (dostęp do Internetu i telefonu), na specjalistyczny sprzęt komputerowy oraz na dzierżawę serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej, koszt opłat licencyjnych oraz koszty samochodów. Bez poniesienia powyższych kosztów Spółka nie byłaby w stanie prowadzić swojej działalności, a dokładnie wytwarzać i rozwijać kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pod postacią oprogramowania, przez co należy powyższe wydatki kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Ponadto, zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Opisane wyżej koszty ponoszone przez Spółkę, z całą pewnością nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Wnioskodawczyni powinien zaliczyć wskazane wyżej koszty do litery „a” wskaźnika nexus.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowo również oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „b” wskaźnika wydatku związanego z opłaceniem wynagrodzeń współpracowników Spółki, współpracujących z nią w ramach własnych działalności gospodarczych, gdyż w ich wynagrodzeniach zawarty jest dochód jaki otrzymują oni z tytułu przeniesienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej na Spółkę.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do litery „b” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 tejże ustawy.

Spółka chcąc prowadzić działalność badawczo-rozwojową zleca jej wykonanie innym podmiotom - w tym przypadku współpracownikom prowadzącym działalność w ramach własnych działalności gospodarczych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., należności z tego tytułu będą stanowić koszty, o których mowa w literze „b” wskaźnika nexus, tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych. Spółka zawiera umowy cywilnoprawne z podmiotami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze. W ramach takich umów Spółka nabywa usługę połączoną z przeniesieniem autorskich praw majątkowych (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej), a zatem może koszt ten zakwalifikować do litery „b” wzoru nexus, jeżeli podmiot, z którym jest zawarta umowa nie jest podmiotem powiązanym.

Definicję podmiotów niepowiązanych ustawodawca wprowadził w art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dzięki temu, można stwierdzić, że wszystkie osoby współpracujące ze Spółką w ramach własnej działalności gospodarczej, nie są podmiotami powiązanymi względem Spółki, a zatem kwalifikować ich należy jako podmioty niepowiązane.

Tym samym, Wnioskodawczyni powinien zaliczyć wydatki na wynagrodzenia współpracowników Spółki, współpracujących w nią w ramach własnych działalności gospodarczych do litery „b ” wskaźnika nexus.

Natomiast co do kosztów: najmu lokali biurowych, w których jest prowadzona działalność i ich utrzymania (w tym zaplecza biura), mediów, amortyzacja budynków i lokali, wyposażenia biura (meble, akcesoria), marketingu, sprzedaży, reklamy, prowadzenia księgowości oraz rozliczeń kadrowych, bankowości, obsługi prawnej, wynagrodzeń pracowników administracji oraz menadżerów projektów, socjalne (artykuły spożywcze i akcesoria dla pracowników), transportu i noclegu w związku z działaniami marketingowymi, rekrutacji, to w ocenie Wnioskodawczyni, koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej (są ogólnymi kosztami funkcjonowania Spółki), a więc nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 5, uznać należy, że część ponoszonych przez Nią kosztów, w tym koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, koszty składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, koszty sprzętu komputerowego, koszty usług telekomunikacyjnych, koszty wynagrodzeń współpracowników prowadzących własne działalności gospodarcze, koszty serwerów i infrastruktury Informatycznej, koszty na nabycie licencji oraz koszty samochodów, w równym stopniu są przez Nią wykorzystywane zarówno w tej części Jej działalności, jaka związana jest z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak też w celu świadczenia na rzecz klientów pozostałych usług niezwiązanych bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z tym Wnioskodawczyni uważa, że koszty te powinny zostać zakwalifikowane do kosztów wskazanych w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnione przy obliczaniu składnika nexus nie w całości, ale w części odpowiadającej procentowi przychodu uzyskanego w danym roku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości przychodu uzyskanego przez Spółkę od klientów w skali roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

*   w części dotyczącej uwzględnienia w lit. „b” wskaźnika nexus kosztów wynagrodzenia współpracowników prowadzących działalność gospodarczą w sytuacji, gdy nastąpi nabycie kwalifikowanych praw IP – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Podatnik, który zamierza skorzystać z projektowanej preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Preferencja IP BOX ma także miała zastosowanie do polskich podatników będących wspólnikami w spółkach osobowych w Polsce. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi, podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych. Każdy ze wspólników spółki osobowej płaci podatek, w tym podatek od dochodu z kwalifikowanych IP, za siebie w proporcjach równych udziałowi w zysku w danej spółce.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w Spółce jawnej.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 22 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką, z uwzględnieniem art. 31.

W konsekwencji posiada także własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Należy zatem wskazać, że dochody spółki niebędącej osobą prawną (w rozpatrywanej sprawie: spółki jawnej) nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki niebędącej osobą prawną. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną jest uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają osoby fizyczne prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą oraz prowadzące działalność gospodarczą, m.in. jako wspólnicy spółek osobowych w tym spółek jawnych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak już wskazano wyżej przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo – rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego, w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  od podmiotu powiązanego, nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z treści powołanego powyżej art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika także, że wysokość kwalifikowanego dochodu ustala się odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W tym celu należy ustalić iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus, którego wzór podano w ww. przepisie. Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W sytuacji, gdy podatnik uzyskuje dochód z kilku kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla każdego z tych praw i zastosować ten wskaźnik do dochodu przypadającego na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Istotne jest przy tym to, aby przy ustaleniu wskaźnika nexus uwzględnić tylko te koszty wskazane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które odnoszą się do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem wynika, że dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy odrębnie ustalić kwalifikowany dochód. Potwierdza to wykładnia językowa tego przepisu. Należy bowiem zwrócić uwagę, że wskazane w nim pojęcia: „wysokość kwalifikowanego dochodu” oraz „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostały przez ustawodawcę użyte w liczbie pojedynczej. Stąd przepis ten należy interpretować w ten sposób, że odnosi się on do sposobu ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższe rozumienie potwierdza również treść art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje, że podstawą opodatkowania jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Należy zwrócić uwagę, że w przepisie tym ustawodawcza używa liczby mnogiej w odniesieniu do powołanych wcześniej pojęć. Zatem na sumę kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej składa się każdy kwalifikowany dochód dotyczący danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) „suma” to „wynik dodawania”, „zbiór pewnej liczby rzeczy, zjawisk”. Aby zatem ustalić sumę, o której mowa w art. 30ca ust. 3 powołanej ustawy, należy w pierwszej kolejności ustalić poszczególne elementy mające się składać na wynik dodawania, a więc poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym.

Powyższe zasady obowiązują niezależnie od tego, czy podatnik tworzy pojedyncze kwalifikowane prawa IP z różnych ich grup wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. patent, znak towarowy, wzór użytkowy, autorskie prawo do programu komputerowego), czy też kilka/kilkanaście kwalifikowanych praw IP w ramach jednej grupy tych praw (np. różne patenty, różne autorskie prawa do programów komputerowych).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Jak wynika z opisu sprawy, definicja wynikająca z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do działalności prowadzonej przez Spółkę – jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe. Czynności wykonywane przez Spółkę, w ramach prowadzonej działalności, są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a ich celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W wyniku usług świadczonych przez Spółkę powstają programy komputerowe, które są rezultatem jej twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz powstają twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jak wskazała Wnioskodawczyni, działalność Spółki w ramach prowadzonych projektów i tworzonych programów komputerowych jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Spółka, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, za wykonanie usług, o których mowa we wniosku otrzymuje wynagrodzenie, przy czym w przypadku jeśli dla danego klienta świadczone są zarówno usługi, w ramach których Spółka otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przekazania autorskich praw majątkowych lub udzielenia licencji do kwalifikowanego IP, jak też usługi niemające badawczo-rozwojowego charakteru, rozdzielenie wynagrodzenia następuje albo przez wyodrębnienie pozycji na fakturze albo poprzez wystawienie klientowi osobnych faktur. Na tej podstawie Spółka uwzględnia te przychody w prowadzonej przez siebie ewidencji rachunkowej.

Spółka, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, prowadzi księgi rachunkowe. Od 1 stycznia 2019 r. w prowadzonej przez Spółkę ewidencji rachunkowej wyodrębnione jest każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, dodatkowo ewidencja ta prowadzona jest w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ponadto, w prowadzonej ewidencji wyodrębnione są koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Spółka prowadzi księgi rachunkowe w sposób, o którym mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że Spółka jawna, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem:

1.  tworzy i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
2.  wytwarzane oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
3.  w sytuacji rozwijania oprogramowania, powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  dokonuje odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych,
5.  prowadzi księgi rachunkowe w sposób, o którym mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 1 stycznia 2019 r. na bieżąco,
6.  w przypadku, jeśli dana faktura obejmuje zarówno wynagrodzenie z tytułu przekazania autorskich praw majątkowych lub udzielenia licencji do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak też z tytułu usług niemających badawczo-rozwojowego charakteru, rozdzielenie wynagrodzenia następuje albo przez wyodrębnienie pozycji na fakturze albo poprzez odpowiednie zapisy w systemie informatycznym Spółki, udostępniane klientowi.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu odpłatnego udzielania licencji, stanowi dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast dochód z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawczynię kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Wnioskodawczyni będzie mogła zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania w zeznaniu rocznym za 2019 r. i 2020 r. do tej części dochodu, która została uzyskana z tytułu wyodrębnionego na fakturze wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych lub udzielenia licencji do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Spółkę, proporcjonalnie do udziału w zyskach Spółki, zgodnie z postanowieniami art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu udziału, jako wspólnika, w Spółce uzyskującej wynagrodzenie z tytułu odpłatnego udzielania licencji oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych tworzonych i rozwijanych przez Spółkę w ramach świadczonych przez Nią usług opisanych w stanie faktycznym kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wszystkie rodzaje utworów prawno-autorskich wskazane przez Wnioskodawczynię w opisie stanu faktycznego stanowią odrębne kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, w przypadku wyodrębnienia na każdej fakturze VAT wynagrodzenia Spółki z tytułu tworzenia i rozwoju programów komputerowych oraz przenoszenia autorskich praw majątkowych do nich, a także udzielania licencji do tych programów lub rozdzielenia tego wynagrodzenia od wynagrodzenia z innych tytułów, w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego (odrębne pozycje na fakturze lub odrębne faktury), można zakwalifikować tą część dochodu wynikającą z przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworu oraz udzielenia licencji na korzystanie z Utworu jako dochody wskazane w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków, za koszty poniesione na prowadzaną przez Nią działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kwestia ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawczyni powinna również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem wydatków wymienionych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z Objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest jednak zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawczyni uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Spółka jawna, prowadząc swoją działalność, ponosi następujące rodzaje kosztów:

*   koszt wynagrodzeń pracowników, w tym koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

*   koszt wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

*   koszt składek na ubezpieczenie społeczne pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych;

*   koszt wynagrodzeń współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą, zawierające koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

*   koszt sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (koszty nabycia lub odpis amortyzacyjny), w tym urządzeń mobilnych, udokumentowany fakturami VAT;

*   koszt dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt licencji, w tym na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O… w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych na rzecz licencjodawcy;

*   koszt usług telekomunikacyjnych w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszty samochodów (odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa i akcesoriów, koszty serwisu pojazdów, koszty ubezpieczenia);

*   koszty serwerów.

Skoro są to koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością, w ramach której Wnioskodawczyni prowadzi działalność badawczo-rozwojową ukierunkowaną na tworzenie programów komputerowych, to ww. koszty stanowią koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa podatkowego – kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wszystkie ww. wydatki (z wyjątkiem kosztów wynagrodzeń współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą, zawierające koszt nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej), ponieważ są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa. Ponadto koszty te są związane z prowadzoną bezpośrednio działalnością badawczo-rozwojową.

Ponadto należy podkreślić, że zgodnie ze wzorem na wskaźnik nexus litera „a” oznacza koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną w kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie, tym większa będzie wartość litery „a”, a w konsekwencji wyższy będzie również wskaźnik nexus. Natomiast litera „b” oznacza nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. „d”, od podmiotu nieowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3. Jednocześnie w lit. „d” uwzględnia się koszt nabycia przez podatnika kwalifikowanego prawa IP.

W związku z powyższym należy wskazać, że do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty:

*   wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych;

*   składek na ubezpieczenie społeczne pracowników i osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych;

*   sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (koszty nabycia, lub odpis amortyzacyjny), w tym urządzeń mobilnych, udokumentowany fakturami VAT;

*   dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   licencji, w tym na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O…, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych na rzecz licencjodawcy;

*   usług telekomunikacyjnych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   samochodów (odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa i akcesoriów, serwisu pojazdów, ubezpieczenia);

*   serwerów.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy o współpracę z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze „b” wzoru nexus, o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym.

Dodatkowo należy podkreślić, że jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej między podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze „d” wzoru nexus.

W myśl art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach niepowiązanych – oznacza to podmioty inne niż podmioty powiązane.

Z kolei, zgodnie z art. 23m ust. 1 pkt 4 ww. ustawy: ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład.

Należy zatem zauważyć, że sposób zdefiniowania poszczególnych składników wskaźnika nexus daje podatnikowi możliwość nabycia prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych, jak i niepowiązanych, ale również możliwość nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Tym samym, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, można zaliczyć nie tylko poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników, ale też te związane z zawarciem umowy B2B.

Należy jednak wskazać, że Wnioskodawczyni – w przypadku zatrudnienia współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą niepowiązanych z Wnioskodawczynią w rozumieniu ww. regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty związane z ich wynagrodzeniem (jeżeli dotyczą nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej) powinien zaliczyć do litery „b” wzoru nexus.

Jeżeli jednak Spółka od wskazanych współpracowników zakupi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, to koszt ich wynagrodzenia należy uwzględnić w literze „d” wskaźnika nexus.

Przy czym do wskaźnika nexus nie należy zaliczać całości kosztów kwalifikowanych, ale jedynie taki procent tych kosztów, jaki będzie odpowiadał w danym roku procentowi dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w całości dochodu uzyskanego w skali roku.

Z powołanych przepisów nie wynika jednocześnie, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawczyni może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Wnioskodawczyni we wniosku wskazała także, że w związku z prowadzoną działalnością Spółka ponosi też:

*   koszty najmu lokali biurowych, w których jest prowadzona działalność i ich utrzymania (w tym zaplecza biura);

*   koszty mediów;

*   amortyzacja kosztów inwestycji w lokale biurowe;

*   koszty wyposażenia biura (meble, akcesoria);

*   koszt marketingu i sprzedaży (w tym koszty specjalistów ds. sprzedaży z którymi Spółka współpracuje w oparciu o umowy o współpracy gospodarczej) oraz reklamy;

*   koszt prowadzenia księgowości oraz rozliczeń kadrowych;

*   koszty bankowości;

*   koszty obsługi prawnej;

*   koszt wynagrodzeń pracowników administracji oraz menadżerów projektów;

*   koszty socjalne (artykuły spożywcze i akcesoria dla pracowników);

*   koszty transportu i noclegu w związku z realizacją usług dla klienta;

*   koszty transportu i noclegu w związku z działaniami marketingowymi;

*   koszty rekrutacji.

Koszty te nie mają jednak bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wobec powyższego przyjmując za Wnioskodawczynią, że ww. koszty nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w ocenie Organu nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Reasumując – wymienione wyżej w stanie faktycznym koszty, tj. koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, koszty składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, koszty sprzętu komputerowego, koszty usług telekomunikacyjnych, koszty wynagrodzeń współpracowników prowadzących własne działalności gospodarcze, koszty serwerów i infrastruktury informatycznej, koszty na nabycie licencji, koszty samochodów, ponoszone przez Wnioskodawczynię w latach 2019 i 2020 r., stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wnioskodawczyni prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez:

1.  zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztów:
    *   wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych,
    *   składek na ubezpieczenie społeczne pracowników i osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych,
    *   sprzętu komputerowego oraz akcesoriów (koszty nabycia, lub odpis amortyzacyjny), w tym urządzeń mobilnych, udokumentowany fakturami VAT,
    *   dzierżawy serwerów i innych elementów infrastruktury sieciowej w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
    *   licencji, w tym na oprogramowanie J.., Y…, C…, A…program, G…, S…, C…, Z…, S…, N…, M…, pakiet W… i pakiet O… w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych na rzecz licencjodawcy,
    *   usług telekomunikacyjnych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług,
    *   samochodów (odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa i akcesoriów, serwisu pojazdów, ubezpieczenia),
    *   serwerów,
2.  zaliczenie do litery „b” wskaźnika kosztów wynagrodzeń współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą, w sytuacji, gdy nastąpi nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP,
3.  zaliczenie do litery „c” – Wnioskodawczyni nie będzie zaliczała żadnych ponoszonych kosztów, gdyż żaden typ kosztów opisanych wyżej nie powinien podlegać tym kategoriom,
4.  nieuwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów: najmu lokali biurowych, w których jest prowadzona działalność i ich utrzymania (w tym zaplecza biura), mediów, amortyzacja budynków i lokali, koszty wyposażenia biura (meble, akcesoria), marketingu, sprzedaży i reklamy, prowadzenia księgowości oraz rozliczeń kadrowych, bankowości, obsługi prawnej, wynagrodzeń pracowników administracji oraz menadżerów projektów, socjalne (artykuły spożywcze i akcesoria dla pracowników), transportu i noclegu w związku z działaniami marketingowymi, rekrutacji.

Natomiast nieprawidłowe jest uwzględnienie w omawianym wskaźniku w litery „b” kosztów wynagrodzenia współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą w przypadku nabycia kwalifikowanego prawa IP. Takie koszty należy bowiem uwzględnić w litery „d” wskaźnika nexus.

Jednocześnie jest prawidłowe uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych, tj. kosztu wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, kosztu składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, kosztu sprzętu komputerowego, kosztu usług telekomunikacyjnych, koszty wynagrodzeń współpracowników prowadzących własne działalności gospodarcze, kosztu serwerów i infrastruktury informatycznej, kosztów na nabycie licencji oraz kosztu samochodów, w takim procencie poniesionych kosztów kwalifikowanych, jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię od klientów w skali roku.

Jednocześnie jest prawidłowe uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych, tj. kosztu wynagrodzeń pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych, kosztu składek na ubezpieczenie społeczne pracowników, kosztu sprzętu komputerowego, kosztu usług telekomunikacyjnych, koszty wynagrodzeń współpracowników prowadzących własne działalności gospodarcze, kosztu serwerów i infrastruktury informatycznej, kosztów na nabycie licencji oraz kosztu samochodów, w takim procencie poniesionych kosztów kwalifikowanych, jaki odpowiada w danym roku procentowi przychodu uzyskanego z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię od klientów w skali roku.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy ww. „proporcję”, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie dotyczy pozostałych wspólników Spółki jawnej.

Należy jednocześnie zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanów faktycznych będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałych stanów.

Zgodnie z art. 14na § 1ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.