Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.524.2024.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-23
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w działce, brak prawa do zwolnienia sprzedaży udziału w działce i określenie, czy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży udziału w działce.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; podatnik-podatnik czynny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 21 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w działce nr 1;

· braku prawa do zwolnienia sprzedaży udziału w działce nr 1;

· określenia, czy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży udziału w działce nr 1.

Uzupełnił go Pan pismem z 6 września 2024 r. (data wpływu 12 września 2024 r.) .

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

(ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca będący zainteresowanym jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dysponuje polską rezydencją podatkową). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, w tym w formie spółek.

Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia nieruchomości gruntowej oznaczonej w księdze wieczystej jako „działka ziemi", której jest współwłaścicielem wraz z byłą małżonką. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w 2008 r. w trakcie trwania majątkowej wspólności małżeńskiej Wnioskodawcy oraz byłej małżonki do majątku wspólnego (dalej „Nieruchomość”). Na przedmiotowej Nieruchomości usadowiony jest budynek, którego budowa nigdy nie została zakończona. W związku z niezakończeniem budowy obiektu, nie posiada on między innymi okien, natomiast dach nie stanowi konstrukcji osłaniającej obiektu od góry przed opadami atmosferycznymi (dach składa się jedynie z drewnianych elementów - desek - które nie zostały pokryte materiałami budowlanymi). Budowę rozpoczął poprzedni właściciel Nieruchomości. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności celem dokończenia budowy Nieruchomości. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Względem Nieruchomości wydana została decyzja o warunkach zabudowy na wniosek (…), której wnioskodawca jest wspólnikiem. Do Nieruchomości nie są przyłączone żadne media.

Nieruchomość w okresie, w którym stanowi współwłasność Wnioskodawcy nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie była również wydzierżawiana ani w inny sposób udostępniana czy to odpłatnie czy też nieodpłatnie W okresie tym Wnioskodawca nie dokonywał jakichkolwiek nakładów na Nieruchomość.

W przeszłości Wnioskodawca czynił starania w celu zbycia Nieruchomości, w szczególności wystawiał ogłoszenia celem jej zbycia.

Wnioskodawca jest w chwili obecnej właścicielem również innych nabytych przez siebie Nieruchomości, w tym także nabytych w drodze spadku po zmarłej matce.

Wnioskodawca dokonał podpisania w formie aktu notarialnego przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości na rzecz (\`(...)\`) (dalej „Nabywca”) niebędącej podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą, ani wspólnikami oraz osobami będącymi członkami organów zarządzających Wnioskodawcy. W związku z podpisaniem wskazanej powyżej umowy Wnioskodawca udzielił Nabywcy pełnomocnictwa, wskutek którego Nabywca nabył prawo do dysponowania Nieruchomością w zakresie niezbędnym do uzyskania wszelkich decyzji, pozwoleń uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy.

W dziale III księgi wieczystej nieruchomości widnieje zapis dotyczący roszczenia o przeniesienie własności na rzecz spółki (\`(...)\`) na warunkach określonych w przedwstępnej umowie sprzedaży. Dla nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta o numerze KW1.

Ponadto Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia niezabudowanej nieruchomości, której jest wyłącznym właścicielem, składającej się z trzech działek ulokowanych na terenie miasta (\`(...)\`) (dalej „Nieruchomość nr 2”). Wnioskodawca nabył Nieruchomość nr 2 od swojej matki w drodze spadku, na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia w sierpniu 2021 r. Nieruchomość nr 2 ta została nabyta przez matkę Wnioskodawcy, działającą jako osoba fizyczna ponad 10 lat temu na aukcji komorniczej. Nieruchomość nr 2 nie została nabyta w celu wykorzystywania jej w działalności gospodarczej.

Nieruchomość nr 2 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Względem trzech działek z opisanej wyżej nieruchomości wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy na salon samochodowy oraz pod domki jednorodzinne.

Nieruchomość nr 2, która ma być przedmiotem zbycia cały czas pozostaje w majątku osobistym Wnioskodawcy i nigdy nie była oraz nie jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę lub matkę Wnioskodawcy w działalności gospodarczej, nie była również wydzierżawiana ani w inny sposób udostępniana czy to odpłatnie czy też nieodpłatnie komukolwiek. Nie dokonywano również jakichkolwiek nakładów na Nieruchomości nr 2 w okresie, w którym matka Wnioskodawcy, a później Wnioskodawca byli jej właścicielami, w tym również nie dokonywano uzbrojenia terenu (nieruchomość posiada jedynie przyłącze energetyczne oraz przyłącze wody).

Ponadto Wnioskodawca w 2023 r. w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej dokonał sprzedaży działek budowlanych pod domki jednorodzinne. Przed dokonaniem sprzedaży wskazanych powyżej działek Wnioskodawca dokonywał podziału działek. Ponadto Wnioskodawca występował do właściwych organów o informację w zakresie objęcia tych nieruchomości (Nieruchomości nr 2) miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Wnioskodawca podejmował również czynności, które poskutkowały podłączeniem do działek mediów (między innymi prądu, wody, gazu) oraz utworzeniem dróg dojazdowych do poszczególnych posesji.

Dodatkowo spółka (\`(...)\`) (dalej: „Spółka”), której Wnioskodawca jest wspólnikiem zamierza w najbliższym czasie dokonać sprzedaży zbycia nieruchomości (dalej: „Nieruchomość nr 3”), której jest wyłącznym właścicielem. Spółka nabyła nieruchomość w 2008 r. W księdze wieczystej Nieruchomość nr 3 została oznaczona jako „gospodarstwo rolne z budynkami”. Budynek przeznaczony jest do rozbiórki. Nieruchomość nr 3 jest ogrodzona oraz uzbrojona w media.

Nieruchomość nr 3 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Względem nieruchomości wydana została decyzja o warunkach zabudowy na wniosek Spółki.

Nieruchomość nr 3 w okresie, w którym stanowi współwłasność Wnioskodawcy nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie była również wydzierżawiana ani w inny sposób udostępniana czy to odpłatnie czy też nieodpłatnie W okresie tym Wnioskodawca nie dokonywał jakichkolwiek nakładów na Nieruchomość.

Spółka zawarła w formie aktu notarialnego przedwstępną umowy sprzedaży nieruchomości na rzecz (\`(...)\`).

Ponadto Spółka dokonywała również sprzedaży innych nieruchomości w ramach prowadzonej przez tę Spółkę działalności, między innymi w okresie od kilkunastu do blisko dziesięciu lat przed sporządzeniem niniejszego wniosku.

Na pytania postawione w wezwaniu, o treści:

a) Prosimy wskazać numer działki, która jest przedmiotem wniosku, a wchodzi w skład „Nieruchomości” objętej zakresem pytań?

b) Prosimy wskazać czy czynność nabycia działki, która wchodzi w skład „Nieruchomości” została udokumentowana fakturą?

c) Czy sprzedaż na Pana rzecz i Pana byłej małżonki „Nieruchomości” stanowiła transakcję zwolnioną od podatku VAT, opodatkowaną podatkiem VAT czy niepodlegającą opodatkowaniu?

d) Czy miał Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia „Nieruchomość”?

e) Czy działka jest nadal objęta ustawową współwłasnością małżeńską czy stanowi Pana majątek osobisty?

f) W związku ze sprzedażą działki, udzielił Pan pełnomocnictwa Nabywcy. Prosimy wskazać szczegółowy przedmiot oraz zakres tego pełnomocnictwa.

g) We wniosku wskazał Pan, że zawarł Pan umowę przedwstępną sprzedaży przedmiotowej działki. Prosimy wskazać:

· jakie konkretnie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy zawartej z nabywcą w zakresie działki ciążą na kupującym a jakie na sprzedającym;

· czy w ww. umowie przedwstępnej sprzedaży zostały ustalone konkretne warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działki; jeśli tak, to jakie.

h) Czy budynek o którym mowa we wniosku, stanowi budynek w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.)? \[2\]

i) Czy ww. budynek jest trwale związany z gruntem?

j) Czy wskazany budynek będzie podlegał rozbiórce?

k) Czy będzie wydana decyzja o rozbiórce budynku?

l) Kiedy zostanie wydana decyzja o rozbiórce budynku, tj. czy decyzja będzie wydana przed sprzedażą czy po sprzedaży?

m) Kiedy rozpoczną się prace rozbiórkowe ww. budynku, tj. przed czy po sprzedaży działki?

Udzielił Pan poniższych odpowiedzi:

Ad. II a)

Numer działki to 1.

Ad. II b)

Czynność nabycia działki przez Wnioskodawcę oraz Jego byłą Małżonkę nie została udokumentowana fakturą, ponieważ Nieruchomość została zakupiona do majątku prywatnego Wnioskodawcy oraz Jego byłej małżonki. Czynność nabycia działki została udokumentowana aktem notarialnym.

Ad. II c)

Czynność nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę oraz Jego byłą Małżonkę nie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca oraz Jego była Małżonka nabyli Nieruchomość do majątku prywatnego.

Ad. II d)

Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, ponieważ Nieruchomość została nabyta do majątku prywatnego Wnioskodawcy i Jego byłej Małżonki oraz zakup nie był udokumentowany fakturą VAT, więc nie istniał podatek, który mógłby zostać odliczony.

Ad. II e)

Nieruchomość nadal stanowi współwłasność Wnioskodawcy oraz Jego byłej Małżonki.

Ad. II f)

Zgodnie z zawartym porozumieniem Wnioskodawca (sprzedający):

(…)

Ad. II g)

Wnioskodawca zobowiązał się do sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości za wskazaną w treści umowy przedwstępnej cenę.

Strony umowy zobowiązały się, że przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta w dacie wskazanej Wnioskodawcy przez Kupującego, z co najmniej 7-dniowym wyprzedzeniem, ale nie później niż w terminie do dnia (\`(...)\`) r., po spełnieniu się następujących warunków: (\`(...)\`)

Niezależnie od powyższego Strony postanowiły, że wskazane powyżej warunki zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Warunki”) mają takie znaczenie, iż Kupujący ma prawo żądać zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do upływu daty „ostatecznej: tj. (\`(...)\`) r. pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z Warunków, pod warunkiem złożenia Wnioskodawcy przez Kupującego, najpóźniej w dacie zawarcia umowy sprzedaży, oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z Warunków.

Ponadto Strony postanowiły, że Kupujący uzyska za zgodą Wnioskodawcy, zaświadczenia właściwych: urzędu skarbowego, urzędu gminy i Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, wydane zgodnie z art. 306g lub 306e w związku z art. 112 powołanej wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa oraz zaświadczenia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzające, że Wnioskodawca nie zalega z płatnością należnych podatków ani składek na ubezpieczenie społeczne.

Strony postanowiły, że wszelkie decyzje, uzgodnienia, opinie, warunki techniczne i konieczne w celu ich uzyskania działania faktyczne (w tym projekty, pozwolenia, koncepcje, analizy, badania gruntów) zostaną wykonane i uzyskane przez Kupującego na jego wyłączny koszt i ryzyko, a nadto Kupujący nie ma prawa dochodzenia od Wnioskodawca jakichkolwiek należności za poniesione koszty i wydatki potrzebne do ich uzyskania warunków, bez względu na to, czy umowa sprzedaży zostanie zawarta, czy też z jakiegokolwiek powodu do jej zawarcia nie dojdzie.

Kupujący zobowiązał się do zapłaty zaliczki w terminie 30 dni od zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży.

Ponadto Wnioskodawca zobowiązał się do niedokonywania żadnych obciążeń na Nieruchomości, z wyjątkiem sprzedaży służebnościami na rzecz gestorów mediów, oraz że nie będzie prowadzić żadnych negocjacji zmierzających do sprzedaży Nieruchomości składać żadnych oświadczeń, które stałyby w sprzeczności z postanowieniami udokumentowanej umową przedwstępną sprzedaży. Jeżeli natomiast w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży będzie obciążona hipoteką lub prowadzona będzie egzekucja z Nieruchomości, Kupujący może podjąć decyzję o zawarciu umowy przyrzeczonej sprzedaży i wówczas zapłaci Wnioskodawcy kwotę ceny uzgodnionej miedzy Stronami w treści umowy przedwstępnej sprzedaży, pomniejszoną o uzgodnione przez Wnioskodawcę z wierzycielami na piśmie kwoty wierzytelności, pod warunkiem, że wskazane powyżej obciążenia nie będą przekraczały wskazanej powyżej ceny sprzedaży. Jeżeli w dacie zawarcia umowy sprzedaży zaświadczenia uzyskane przez Kupującego za zgodą Wnioskodawcy wskazywać będą jakiekolwiek zaległości Wnioskodawcy względem urzędu gminy, urzędu skarbowego, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, to - według wyboru Kupującego - Wnioskodawca: (\`(...)\`)

Strony umowy (Wnioskodawca i Kupujący) zobowiązali się do powiększenia wskazanej w umowie ceny o podatek VAT, jeżeli w dacie zawarcia umowy sprzedaży okazało się, że sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT.

Ad. II h)

W opinii Wnioskodawcy budynek znajdujący się na Nieruchomości nie stanowi budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Jak zostało wykazane w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej budowa przedmiotowego obiektu nigdy nie została zakończona. W związku z niezakończeniem budowy obiektu, nie posiada on między innymi okien, natomiast pokrycie ścian od góry nie stanowi konstrukcji dachu osłaniającej obiekt od góry przed opadami atmosferycznymi (pokrycie składa się jedynie z drewnianych elementów - desek z prześwitami - które nie zostały pokryte żadnymi materiałami budowlanymi czy izolacyjnymi). W związku z tym obiekt nie jest w żaden sposób chroniony przed negatywnym wpływem warunków atmosferycznych, jak również przed utratą ciepła. Budowę rozpoczął poprzedni właściciel Nieruchomości. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności celem dokończenia budowy Nieruchomości.

W opinii Wnioskodawcy Nieruchomość nie stanowiąc budynku nie może podlegać pod zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak stwierdziła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2009 r., znak: IPPP3/443-225/08-2/RK, dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w tym przepisie: „Zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, towarami w myśl przepisów tej ustawy są budynki i budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Według definicji zawartej w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z dnia 31 grudnia 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm., dalej: PKOB) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Na gruncie przytoczonej wyżej definicji należy stwierdzić, iż dopóki na Gruncie posadowione są Budynki spełniające definicję zwartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, transakcja sprzedaży mająca za przedmiot Grunt oraz Budynki podlegać będzie zwolnieniu z podatku od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, czy w odniesieniu do Budynków zostanie przed transakcją wydane pozwolenie na ich rozbiórkę.” Podobne stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2015 r. ITPP3/4512-101/15/EK.

Przechodząc do analizy możliwości zwolnienia zbycia Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie można uznać, że obiekt znajdujący się na Nieruchomości spełnia definicję wskazaną w powołanych powyżej interpretacjach. Po pierwsze obiekt nie posiada zadaszenia. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych „Wskazania wymaga, że prawo podatkowe nie definiuje pojęcia dachu. Definicji takiej nie ma również w prawie budowlanym. Ustawodawca nie wskazuje ani na rodzaj dachu, ani na rodzaj materiału, z którego wykonany jest dach. W orzecznictwie sądowym podnosi się, że z funkcjonalnego punktu widzenia dach zabezpiecza przed negatywnym wpływem warunków atmosferycznych, jak również przed utratą ciepła.” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 11 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/OI 341/22, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 284/18). Niewykończonego dachu znajdującego się na Nieruchomości składającego się jedynie z drewnianych elementów - desek - które nie zostały pokryte materiałami żadnymi budowlanymi nie można uznać za spełniające kryteria wskazane w powołanych powyżej orzeczeniach sądów administracyjnych, w poszczególności zabezpieczenia przed wpływem warunków atmosferycznych lub utratą ciepła. Ponadto, z uwagi na brak okien oraz funkcjonalnego dachu obiekt nie nadaje się do stałego przebywania w nim ludzi lub zwierząt.

W opinii Wnioskodawcy Nieruchomość nie może podlegać pod zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak stwierdziła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2009 r., znak: IPPP3/443-225/08-2/RK, dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w tym przepisie: „Zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, towarami w myśl przepisów tej ustawy są budynki i budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Według definicji zawartej w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z dnia 31 grudnia 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm., dalej: PKOB) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Na gruncie przytoczonej wyżej definicji należy stwierdzić, iż dopóki na Gruncie posadowione są Budynki spełniające definicję zwartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, transakcja sprzedaży mająca za przedmiot Grunt oraz Budynki podlegać będzie zwolnieniu z podatku od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, czy w odniesieniu do Budynków zostanie przed transakcją wydane pozwolenie na ich rozbiórkę.” Podobne stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2015 r. ITPP3/4512-101/15/EK.

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych „Wskazania wymaga, że prawo podatkowe nie definiuje pojęcia dachu. Definicji takiej nie ma również w prawie budowlanym. Ustawodawca nie wskazuje ani na rodzaj dachu, ani na rodzaj materiału, z którego wykonany jest dach. W orzecznictwie sądowym podnosi się, że z funkcjonalnego punktu widzenia dach zabezpiecza przed negatywnym wpływem warunków atmosferycznych, jak również przed utratą ciepła.” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 11 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/OI 341/22, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 284/18). Niewykończonego dachu znajdującego się na Nieruchomości składającego się jedynie z drewnianych elementów - desek z prześwitami - które nie zostały pokryte żadnymi materiałami budowlanymi czy też izolacyjnymi nie można uznać za spełniające kryteria wskazane w powołanych powyżej orzeczeniach sądów administracyjnych, w poszczególności zabezpieczenia przed wpływem warunków atmosferycznych lub utratą ciepła. Ponadto, z uwagi na brak okien oraz funkcjonalnego dachu obiekt nie nadaje się do stałego przebywania w nim ludzi lub zwierząt.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, że zgodnie z treścią aktu notarialnego - przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości przedmiotowy obiekt jest przeznaczony do rozbiórki.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w opinii Wnioskodawcy, obiekt nie stanowi budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Ad. II i)

Obiekt znajdujący się na Nieruchomości jest trwale związany z gruntem.

Ad. II j)

Zgodnie z treścią aktu notarialnego - przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości przedmiotowy obiekt jest przeznaczony do rozbiórki. 

Ad. Il k), l), m)

W związku z treścią umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości nie jest przesądzone, że do momentu sprzedaży Nieruchomości zostanie wydana decyzja o rozbiórce budynku, a prace rozbiórkowe rozpoczną się przed sprzedażą Nieruchomości. Wynika to z faktu, że Strony umowy przedwstępnej sprzedaży uzgodniły, że Wnioskodawca dokona sprzedaży Nieruchomości udzielając pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomością oraz wszelkich niezbędnych pełnomocnictw między innymi do przygotowania realizacji inwestycji oraz składania i cofania wniosków (patrz odpowiedź na pytanie II f)).

W związku z powyższym to nabywca zdecyduje, kiedy wydana zostanie decyzja o warunkach zabudowy oraz kiedy rozpoczną się prace rozbiórkowe oraz czy nastąpi to przed dokonaniem sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości czy też po.

Pytania
-------

1\. Czy planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) jako czynność wykonana przez podmiot mający przymiot podatnika tego podatku, a tym samym czy będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT?

2\. Czy planowane przez Wnioskodawcę zbycie Nieruchomości spełnia przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2024.361 t. j., z późn. zm.)?

3\. Czy planowane przez Wnioskodawcę zbycie Nieruchomości spełnia przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2024.361 t. j., z późn. zm.)?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości składającej się z trzech działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w odniesieniu do czynności zbycia Wnioskodawca nie będzie działać jedynie w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Innymi słowy, zbycie opisanej Nieruchomości będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i koniecznością zapłaty podatku w tym zakresie.

Uzasadniając powyższe należy w pierwszej kolejności podkreślić, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2024.361 t. j., z póżn. zm., dalej: „ustawa”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do treści art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W świetle treści przytoczonych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dostawa określonego towaru podlegała opodatkowaniu VAT, musi być dokonana przez podmiot działający w charakterze podatnika tego podatku. Innymi słowy nie jest wystarczającym dla opodatkowania określonego dobra spełnienie warunku przedmiotowego (tj. istnienie nieruchomości, która ze względu na swe cechy może potencjalnie podlegać opodatkowaniu jako towar), ale również musi bezwzględnie zaistnieć warunek podmiotowy.

Warunkiem opodatkowania VAT danej czynności, jest zatem jej dokonanie przez podmiot będący podatnikiem VAT (działający w charakterze podatnika VAT). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

W oparciu o powyższe definicje należałoby przeprowadzić weryfikację tego, czy Wnioskodawca zbywając nieruchomość działać będzie w charakterze podatnika VAT. Ustawodawca nie przewidział niestety jasnych i jednoznacznych kryteriów pozwalających na definitywne określenie czy dana osoba zbywająca grunt jest podatnikiem VAT. W orzecznictwie pojawiły się takie tezy, które mogą być przydatne w ocenie zaistniałej sytuacji. Najbardziej donośne znaczenie w tym względzie ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawie C-180/10, w którym pojawiły się istotne kryteria przyporządkowania działań określonej osoby w zakresie zbywania nieruchomości do działalności gospodarczej. Wskutek tego orzeczenia obecnie dominuje stanowisko, które nakazuje przyjąć, że gdy działalność określonej osoby zbywającej nieruchomość przybierze charakter zorganizowany oraz zarobkowy - stanie się działalnością gospodarczą. Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Odnosząc powyższe uwagi do sytuacji, w której znajduje się Wnioskodawca należy zauważyć, że występują okoliczności świadczące o tym, że planowanej sprzedaży Nieruchomości nie będzie można uznać za dokonaną jedynie w ramach zarządzania majątkiem prywatnym.

Okoliczności przemawiające za podleganiem czynności zbycia opodatkowaniu (świadczące o tym, że transakcji dokona podatnik VAT) to przede wszystkim:

a) starania Wnioskodawcy w celu zbycia Nieruchomości, w szczególności wystawianie ogłoszeń celem jej zbycia,

b) dokonanie przez Wnioskodawcę czynności, które poskutkowały wydaniem decyzji o warunkach zabudowy, która to czynność zmieniła status Nieruchomości,

c) udzielenie przez Wnioskodawcę Nabywcy pełnomocnictwa, wskutek którego Nabywca nabył prawo do dysponowania Nieruchomością w zakresie niezbędnym do uzyskania wszelkich decyzji, pozwoleń uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy.

Warto również dodać, że przed dokonaniem faktycznej sprzedaży Nieruchomości mogą zostać podjęte czynności zmierzające do dokonania zmian w stanie czy statusie Nieruchomości, których efektem może być np.: uzyskanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub uzbrojenie nieruchomości w media. W konsekwencji przedmiotowa Nieruchomość zmieni swój charakter przed dokonaniem jej zbycia na rzecz nabywcy, w okresie, w którym Wnioskodawca jest jej właścicielem.

Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w powołanej powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2024 r. „Ponadto, w ramach zawartej umowy przedwstępnej udzielił Pan Kupującemu pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Pełnomocnictwo to jest nieodwołalne. W ramach zawartej umowy przedwstępnej wyraził Pan zgodę na dysponowanie przez Kupującego nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku art. 3 ust. 11 ustawy - Prawo budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnił kupującemu nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu, a także wyraził zgodę na usytuowanie przez Kupującego, kosztem i staraniem Spółki, na Nieruchomości tymczasowego przyłącza energetycznego, zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem.

Udzielone pełnomocnictwo i zgoda upoważniły Kupującego do wykonania w Pana imieniu czynności, wynikających z warunków ww. umowy przedwstępnej, których wykonanie dodatkowo wyklucza uznanie, że była to sprzedaż majątku prywatnego w ramach zarządzania majątkiem osobistym.

Brak bezpośredniego wykonywania ww. działań w odniesieniu do udziału w Nieruchomości przez Pana - działania te były podejmowane przez Kupującego - nie oznacza, że podjęte czynności pozostaną bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołały skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej, jako mocodawcy. Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjnił Nieruchomość, stanowiącą majątek Pana i Pana byłej małżonki. Szereg opisanych powyżej działań, dokonanych za Pana pełną zgodą, wpłynął generalnie na podniesienie atrakcyjności Działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Podjęte działania miały doprowadzić do zawarcia transakcji na potrzeby wybudowania na

Działkach inwestycji budowlanej Kupującego. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość podlegała więc wielu ww. czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały "wykonane" w Pana sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego W efekcie dokonanego szeregu ww. czynności, sprzeda Pan Nieruchomość gruntową o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, uatrakcyjnioną, gotową do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Nabywcy.

Tym samym, udzielenie przez Pana stosownego pełnomocnictwa i zgody spowodowało, że wszystkie ww. czynności podejmowane były przez Kupującego w Pana imieniu i na Pana korzyść, ponieważ to Pan posiadał prawo współwłasności do tej Nieruchomości i to Pan będzie stroną uzyskującą stosowne decyzje, pozwolenia, warunki związane z realizacją inwestycji Kupującego.

Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania Nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne, w zakresie zarządzania majątkiem osobistym - prywatnym.

Tym samym, dokonując opisanych we wniosku czynności w celu sprzedaży Nieruchomości, tj. udziału w działkach nr 1, 2, 3, podejmie Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykaże Pan aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Biorąc pod uwagę wskazany powyżej całokształt podjętych przez Pana działań stwierdzić należy, że planowana przez Pana sprzedaż Nieruchomości, tj. udziału w działkach nr 1, 2, 3. zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowiła dostawę dokonywaną przez Pana jako podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.”

Odnosząc się do powyższego należy zwrócić uwagę na okoliczność, że Wnioskodawca udzielił Nabywcy pełnomocnictwa, wskutek którego Nabywca nabył prawo do dysponowania Nieruchomością w zakresie niezbędnym do uzyskania wszelkich decyzji, pozwoleń uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy. Oznacza to, że zakres udzielonego pełnomocnictwa jest bardzo szeroki, podobnie jak w przypadku powołanej powyżej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy planowane zbycie Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako czynność wykonana przez podmiot mający przymiot podatnika tego podatku, a tym samym będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego i koniecznością zapłaty podatku w tym zakresie.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane przez Wnioskodawcę zbycie Nieruchomości nie spełnia przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024.361 t. j., z późn. zm.).

W zakresie zwolnienia z podatku od towarów i usług transakcji zbycia Nieruchomości należy w pierwszej kolejności zweryfikować czy Nieruchomość nie spełnia przesłanek do zakwalifikowania jej jako budynku, a w konsekwencji czy nie podlega pod zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku:

1) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

2) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W opinii Wnioskodawcy Nieruchomość nie może podlegać pod zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak stwierdziła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2009 r., znak: IPPP3/443-225/08-2/RK, dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w tym przepisie: „Zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, towarami w myśl przepisów tej ustawy są budynki i budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Według definicji zawartej w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z dnia 31 grudnia 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm., dalej: PKOB) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Na gruncie przytoczonej wyżej definicji należy stwierdzić, iż dopóki na Gruncie posadowione są Budynki spełniające definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, transakcja sprzedaży mająca za przedmiot Grunt oraz Budynki podlegać będzie zwolnieniu z podatku od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, czy w odniesieniu do Budynków zostanie przed transakcją wydane pozwolenie na ich rozbiórkę.” Podobne stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2015 r. ITPP3/4512-101/15/EK.

Przechodząc do analizy możliwości zwolnienia zbycia Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie można uznać, że obiekt znajdujący się na Nieruchomości spełnia definicję wskazaną w powołanych powyżej interpretacjach. Po pierwsze obiekt nie posiada zadaszenia. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych „Wskazania wymaga, że prawo podatkowe nie definiuje pojęcia dachu. Definicji takiej nie ma również w prawie budowlanym. Ustawodawca nie wskazuje ani na rodzaj dachu, ani na rodzaj materiału, z którego wykonany jest dach. W orzecznictwie sądowym podnosi się, że z funkcjonalnego punktu widzenia dach zabezpiecza przed negatywnym wpływem warunków atmosferycznych, jak również przed utratą ciepła.” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 11 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA/OI 341/22, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 284/18). Niewykończonego dachu znajdującego się na Nieruchomości składającego się jedynie z drewnianych elementów - desek - które nie zostały pokryte materiałami żadnymi budowlanymi nie można uznać za spełniające kryteria wskazane w powołanych powyżej orzeczeniach sądów administracyjnych, w poszczególności zabezpieczenia przed wpływem warunków atmosferycznych lub utratą ciepła. Ponadto, z uwagi na brak okien oraz funkcjonalnego dachu obiekt nie nadaje się do stałego przebywania w nim ludzi lub zwierząt.

Ad. 3

Według stanowiska Wnioskodawcy, planowane przez Niego zbycie Nieruchomości nie spełnia przesłanki zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2024.361 t. j., z późn. zm.). W związku z powyższym czynność zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy wyraźnie podkreślić, że mimo, iż obiekt znajdujący się na Nieruchomości nie stanowi budynku, nie oznacza to automatycznie, że Nieruchomość nie stanowi terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Należy bowiem zwrócić uwagę na następujące okoliczności:

a) obiekt znajdujący się na Nieruchomości docelowo miał stać się budynkiem, jednak jego budowa ostatecznie nie została zakończona,

b) względem Nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2023 r., znak: 0113-KDIPT1-1 4012.797.2022.2.AK: „Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.”

Przenosząc powyższe na grunt sprawy Wnioskodawcy, należy podkreślić, że Nieruchomość niewątpliwie była przeznaczona na cele budowlane. Biorąc pod uwagę powyższe nie ma znaczenia, że Nieruchomość w księdze wieczystej oznaczona jest jako działka ziemi, bowiem to nie klasyfikacja nieruchomości, a jej przeznaczenie jest kluczowe dla spełnienia przesłanek uznania danej nieruchomości za tereny budowlane.

W związku z powyższym zbycie Nieruchomości będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego i koniecznością zapłaty podatku w tym zakresie przez Wnioskodawcę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W interpretacji rozstrzygnięto w pierwszej kolejności w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży udziału w działce nr 1. Kolejno w zakresie braku prawa do zwolnienia sprzedaży udziału w działce nr 1 i określenia, czy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży udziału w działce nr 1.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt (działka) spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Na podstawie art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu zaznaczenia wymaga, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży udziału w działce nr 1, będzie podejmował Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Aby ustalić, czy planowana transakcja sprzedaży udziału w działce nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy przeanalizować całokształt działań, jakie Pan podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności, będzie Pan spełniał przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Art. 389 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny wskazuje, że:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy Kodeks cywilny:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ustawy Kodeks cywilny:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 ustawy Kodeks cywilny:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ustawy Kodeks cywilny, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan współwłaścicielem działki nr 1 wraz z Pana byłą Małżonką. Działkę zamierza Pan sprzedać i w tym celu zawarł Pan umowę przedwstępną, z której wynika, że przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta m.in. po:

(…)

W związku z podpisaniem wskazanej powyżej umowy udzielił Pan Nabywcy pełnomocnictwa, wskutek którego Nabywca nabył prawo do dysponowania Nieruchomością w zakresie niezbędnym do uzyskania wszelkich decyzji, pozwoleń uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy.

Zgodnie z zawartym porozumieniem Sprzedający:

(…)

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Pana, ale przez osoby trzecie (Kupującą), nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującą wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Kupująca, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość, której jest Pan współwłaścicielem. Działania te, dokonywane za Pana zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności przedmiotowej działki jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej posiada Pan prawo współwłasności działki, która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT, zostaną „wykonane” w Pana sferze podatkowoprawnej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie działka o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności działki i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzenia wymaga, że udzielenie przez Pana stosownych pełnomocnictw Kupującej skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności, pomimo że będą podejmowane przez nabywcę, będą jednak podejmowane w Pana imieniu i na Pana korzyść, ponieważ to Pan jako współwłaściciel działki będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nimi związanych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzam, że planowana przez Pana sprzedaż udziału w działce nr 1, której jest Pan współwłaścicielem, będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie podejmował Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będzie Pan wykazywał aktywność w przedmiocie zbycia udziału w prawie własności ww. działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziału w działce nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 13 ustawy:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

\- energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

\- wyrobów tytoniowych,

\- samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

\- preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

\- komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

\- urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

\- maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

\- pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

\- motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się:

Grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie ,,tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” – do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy – należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W opisie sprawy wskazał Pan, że na przedmiotowej Nieruchomości posadowiony jest budynek, którego budowa nigdy nie została zakończona. W związku z niezakończeniem budowy obiektu, nie posiada on między innymi okien, natomiast dach nie stanowi konstrukcji osłaniającej obiektu od góry przed opadami atmosferycznymi (dach składa się jedynie z drewnianych elementów - desek - które nie zostały pokryte materiałami budowlanymi). Z wniosku wynika, że budynek znajdujący się na Nieruchomości nie stanowi budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Ponadto, jak podał Pan w opisie sprawy, zgodnie z treścią aktu notarialnego - przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości przedmiotowy obiekt jest przeznaczony do rozbiórki.

Zatem, skoro na działce nr 1 w momencie sprzedaży nie będzie znajdował się budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane to, w sprawie nie będą miały zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a.

Tym samym, przedmiotem dostawy w analizowanej sprawie będzie udział w działce nr 1, która stanowi nieruchomość niezabudowaną, dla której wydana została decyzja o warunkach zabudowy. Zatem działka stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że działka nr 1, której udział w działce będzie przedmiotem sprzedaży, będzie spełniać definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, a zatem sprzedaż udziału w działce nr 1, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W takiej sytuacji nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z treści wniosku, nabył Pan wraz z byłą Małżonką działkę do majątku objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską na podstawie aktu notarialnego. Transakcja nabycia nie była opodatkowana podatkiem VAT i nie została udokumentowana fakturą. Zatem w zaistniałej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Panu nie przysługiwało, skoro w odniesieniu do czynności nabycia działki nie wystąpił podatek od towarów i usług (dostawa nie była objęta tym podatkiem), który mógłby podlegać odliczeniu.

Wobec powyższego, sprzedaż przez Pana udziału w działce nr 1, nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie został spełniony co najmniej jeden z warunków, o którym mowa w tym przepisie.

W związku z powyższym sprzedaż udziału w działce nr 1, będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W opisie sprawy wskazał Pan, że Kupujący zobowiązał się do zapłaty zaliczki w terminie 30 dni od zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży, zatem do tej części zapłaty będzie miał zastosowanie art. 19a ust. 8 ustawy, który stanowi, że:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Skoro sprzedając udział w działce nr 1 będzie Pan podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a czynność sprzedaży tej działki, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia, to będzie to skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego i koniecznością zapłaty przez Pana podatku w tym zakresie.

Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako nr 1, nr 2 i nr 3 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że:

(…) budynek znajdujący się na Nieruchomości nie stanowi budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, w szczególności dotyczące skutków podatkowych dostawy Nieruchomości nr 2 i Nieruchomości nr 3, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem zaznaczam, że ta interpretacja nie dotyczy Pana byłej Małżonki, jako współwłaścicielki działki nr 1.

Odnośnie natomiast powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Pana w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).