Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-569/15-2/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-30
Teza: Wnioskodawcy w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r. nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na paliwo do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych. Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu wskazanych w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych przysługiwać będzie zatem dopiero od dnia 1 lipca 2015 r.
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2015 r. (data wpływu 10 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od paliwa nabytego do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych przez Spółkę zarówno do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego od paliwa nabytego do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych przez Spółkę zarówno do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji napojów alkoholowych, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. W prowadzonej działalności Spółka wykorzystuje samochody osobowe (z homologacją osobową typu M1) użytkowane na podstawie umów leasingu.

Wskazane samochody nie mogą być uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej C. W szczególności, Spółka nie prowadzi i nie planuje prowadzić ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Samochody osobowe użytkowane przez Spółkę na podstawie umów leasingu nie należą również do grupy pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z użytkowaniem samochodów, obok rat leasingowych, Spółka ponosi również wydatki związane m.in. z zakupem paliwa do napędu tych pojazdów. W przypadku zakupu paliwa, zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, Spółka uważa, iż w okresie po 1 kwietnia 2014 r. przysługuje jej prawo do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z tymi wydatkami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych użytkowanych przez Spółkę, Spółka będzie uprawniona do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na zakup paliwa?

Zdaniem Wnioskodawcy

W przypadku zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych użytkowanych przez Spółkę, Spółka będzie uprawniona do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na zakup paliwa.

1.  Nowe zasady odliczania VAT od wydatków związanych z samochodami obowiązujące od 1 kwietnia 2014 r. Od 1 kwietnia 2014 r. obowiązują nowe zasady dotyczące odliczania podatku VAT m.in. w przypadku wydatków dotyczących zakupu paliwa do napędu pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony. Nowe regulacje (m.in. art. 86a ustawy o VAT) zostały wprowadzone ustawą nowelizującą, która stanowi implementację decyzji derogacyjnej (2013/805/EU) wydanej przez Radę Unii Europejskiej dnia 17 grudnia 2013 r. (dalej: „decyzja derogacyjna”). Decyzja derogacyjna, co do zasady, upoważniła Polskę do wprowadzenia do krajowego porządku prawnego (tj. ustawy o VAT) rozwiązań ograniczających prawo do odliczenia VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.
2.  Zakres przedmiotowy oraz generalna zasada wynikająca z decyzji derogacyjnej.
Zgodnie z treścią decyzji derogacyjnej (pkt. 6 preambuły), „Ograniczenie prawa do odliczenia w ramach środków powinno dotyczyć VAT płaconego od zakupu, przewozu, leasingu nabycia wewnątrzwspólnotowego lub wynajmu określonych silnikowych pojazdów drogowych oraz związanych z nimi wydatków, w tym zakupu paliwa”. Artykuł 1 decyzji derogacyjnej wskazuje natomiast, iż „Rzeczpospolita Polska zostaje niniejszym upoważniona do ograniczenia do wysokości 50% prawa do odliczenia VAT od zakupu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, wynajmu lub leasingu silnikowych pojazdów drogowych, a także VAT naliczanego od wydatków związanych z tymi pojazdami, jeśli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej”. Zgodnie z powyższym, Polska została upoważniona do ograniczenia prawa do odliczenia VAT (do 50% wartości tego podatku) w odniesieniu do wydatków dotyczących pojazdów samochodowych (w tym m.in. paliwa) we wszystkich przypadkach, w których wydatki te nie są ponoszone wyłącznie w związku z użytkowaniem pojazdu do celów działalności gospodarczej.3.  Implementacja decyzji derogacyjnej do polskiego porządku prawnego.
Formą przeniesienia do polskiego porządku prawnego wskazanych powyżej zasad wynikających z treści decyzji derogacyjnej jest obowiązujący od 1 kwietnia 2014 r. art. 86a ustawy o VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem „w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika”. Art. 86a ust. 2 precyzuje natomiast, iż pod pojęciem „wydatków związanych z pojazdami samochodowymi” należy rozumieć m.in. nabycie lub import paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu. Art. 86 ust. 3 wskazuje przy tym, iż ograniczenie w prawie do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86a ust 1 ustawy o VAT, nie powinno być stosowane m.in. w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. W ocenie Spółki, wskazane powyżej regulacje ustawy o VAT (tj. art. 86a ust. 1-3) stanowią prawidłową implementację postanowień decyzji derogacyjnej. Przenosząc treść omawianych przepisów ustawy o VAT na sytuację przedstawioną przez Spółkę, zakup paliwa do napędu samochodów osobowych, w stosunku do których nie są spełnione warunki formalne pozwalające uznać te pojazdy za wykorzystywane wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej, powinien, w ocenie Spółki, umożliwić odliczenie 50% kwoty podatku VAT naliczonego związanego z zakupem paliwa.4.  Art. 12 ustawy nowelizującej — niezgodność z treścią decyzji derogacyjnej
Spółka pragnie podkreślić, iż o ile regulacje wynikające z ustawy o VAT (art. 86a), w ocenie Spółki, prawidłowo implementują otrzymaną przez Polskę decyzję derogacyjną, o tyle art. 12 ustawy nowelizującej pozostaje z nią w sprzeczności z decyzją derogacyjną. Przepis ten wskazuje m.in., iż „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych. Powyższe w praktyce oznacza, iż do 30 czerwca 2015 r. przepisy o VAT przewidują zakaz odliczania podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych. Jak zostało to wskazane powyżej, uregulowanie to jest jednak sprzeczne z treścią decyzji derogacyjnej, która nie zezwoliła Polsce na pełne ograniczenie prawa do odliczenia VAT w odniesieniu do wydatków związanych z zakupem paliwa (bądź jakichkolwiek innych wydatków).5.  Obowiązek implementacji decyzji derogacyjnej zgodnie z jej treścią.
W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zgodnie z treścią uzasadnienia do ustawy nowelizującej, podstawą do wprowadzenia zmian wynikających z treści ustawy nowelizującej jest „decyzja wykonawcza Rady upoważniająca Polskę do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej” nazwana dla potrzeb niniejszego wniosku decyzją derogacyjną. Powyższe wskazuje zatem, iż ustawa nowelizująca jest aktem wtórnym w stosunku do decyzji derogacyjnej. To decyzja derogacyjna wyznacza ramy, w obrębie których polski ustawodawca powinien się poruszać w zakresie, w jakim zmiany wynikające z ustawy nowelizującej dotyczą ograniczeń prawa do odliczenia podatku VAT. W ocenie Spółki niedopuszczalne jest wprowadzanie dodatkowych ograniczeń w prawie do odliczenia VAT w sytuacji, gdy środek specjalny sankcjonujący wprowadzenie takich ograniczeń (tj. decyzja derogacyjna) nie zezwala na takie działanie. Z powyższych względów, zdaniem Spółki, regulacje wynikające z art. 12 ustawy nowelizującej są niezgodne z prawem, gdyż zostały wprowadzone z naruszeniem treści decyzji derogacyjnej, tj. wykraczają poza zakres ograniczeń w prawie do odliczenia VAT dozwolonych do zastosowania w świetle otrzymanej przez Polskę decyzji derogacyjnej.6.  Możliwość powołania się wprost na regulacje wynikające z art. 86a ustawy o VAT.
Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, iż zgodnie z art. 10 ustawy nowelizującej, przepisy art. 86a ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w zakresie wynikającym z upoważnienia Rzeczpospolitej Polskiej do stosowania szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 168 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej stosuje się w okresie obowiązywania tego upoważnienia”. Art. 10 ustawy nowelizującej wskazuje zatem wprost, iż w okresie obowiązywania decyzji derogacyjnej, należy stosować regulacje wynikające z art. 86a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. Stąd, w ocenie Spółki, uzasadnione jest powołanie się bezpośrednio na treść art. 86a ustawy o VAT, z pominięciem art. 12 ustawy nowelizującej, jako przepisu, którego treść jest sprzeczna z decyzją derogacyjną. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu ponoszenia wydatków związanych z zakupem paliwa do napędu samochodów osobowych użytkowanych przez Spółkę, Spółka powinna być uprawniona do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego.7.  Możliwość bezpośredniego powołania się na treść decyzji derogacyjnej.
Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dopuszcza powołanie się bezpośrednio na treść decyzji wydanej przez organ Unii Europejskiej w sytuacji, gdy państwo członkowskie, do którego zaadresowana została decyzja, zaimplementowało ją w sposób nieprawidłowy. Wnioski takie wynikają m.in. z treści wyroków w sprawach C-156/91 Hansa Fleisch oraz C - 9/70 Franz Grad. Przykładowo, w sprawie C - 9/70 Franz Grand, TSUE wskazał iż „obywatele państwa członkowskiego, do którego została zaadresowana decyzja Rady, mogą powołać się bezpośrednio na treść tej decyzji przed sądami krajowymi”.

Jak to już zostało wskazane, Wnioskodawca uważa, iż treść art. 86a ustawy o VAT (z pominięciem art. 12 ustawy nowelizującej) w prawidłowy sposób implementuje decyzję derogacyjną. Stąd, w ocenie Spółki, dla ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT w związku z nabyciem paliwa do napędu samochodów osobowych wystarczające jest powołanie się na przepisy krajowe, tj. bezpośrednio na treść art. 86a ustawy o VAT.

Niemniej jednak, w przypadku uznania, iż art. 12 ustawy nowelizującej powinien być stosowany łącznie z art. 86a ustawy o VAT, wówczas, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka ma prawo powołać się bezpośrednio na treść decyzji derogacyjnej i zakres przysługującego Spółce prawa do odliczenia VAT wywodzić bezpośrednio z treści tej decyzji.

Ponieważ decyzja derogacyjna precyzyjnie określa przedmiot ograniczeń w prawie do odliczenia VAT (tj. wydatki, włączając w to paliwo, związane z pojazdami samochodowymi o dopuszczalnej masie całkowitej poniżej 3,5 tony, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej) oraz zakres tego ograniczenia (50% wartości podatku VAT naliczonego), zdaniem Wnioskodawcy, możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu prawa do odliczenia powołując się wyłącznie na treść decyzji derogacyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno treść art. 86a ustawy o VAT jak i decyzji derogacyjnej wskazuje, iż w odniesieniu do sytuacji przedstawionej przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego, Spółce powinno przysługiwać prawo do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na zakup paliwa do napędu samochodów osobowych.

Art. 12 ustawy nowelizującej, jako sprzeczny z treścią decyzji derogacyjnej, nie powinien mieć zastosowania do określenia zakresu prawa do odliczenia VAT w stosunku do sytuacji przedstawionej przez Spółkę.

W efekcie, Spółce powinno przysługiwać prawo do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na zakup paliwa do napędu samochodów osobowych użytkowanych przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dystrybucji napojów alkoholowych. Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. W prowadzonej działalności Spółka wykorzystuje samochody osobowe (z homologacją osobową typu M1) użytkowane na podstawie umów leasingu. Samochody, którymi dysponuje Spółka nie mogą być uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, gdyż Spółka nie prowadzi i nie planuje prowadzić ewidencji przebiegu pojazdów. Wątpliwości Spółki budzi kwestia prawa do odliczenia 50% wartości podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami na zakup paliwa w okresie po 1 kwietnia 2014 r.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z tymi pojazdami zostały uregulowane w przepisach art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

I tak, w myśl art. 86a ust. 3 ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Przez pojazdy samochodowe, stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Ww. przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, m.in. zakupu paliw do napędu, czy też innych wydatków eksploatacyjnych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Jednocześnie należy zauważyć, że stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

Zatem, w świetle powyższych przepisów w okresie od dnia 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r. Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, przeznaczonych do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych do celów „mieszanych” tj. do działalności gospodarczej i do celów prywatnych.

W odniesieniu do argumentacji Wnioskodawcy dotyczącej niezgodności art. 12 ustawy nowelizującej z art. 1 ust. 1 Decyzji Wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy wskazać, że Decyzja ta stanowi podstawę do wprowadzenia nowych zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wszystkich wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ww. Decyzji, w drodze odstępstwa od art. 168 dyrektywy 2006/112/WE, Rzeczpospolita Polska zostaje niniejszym upoważniona do ograniczenia do wysokości 50% prawa do odliczenia VAT od zakupu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, wynajmu lub leasingu silnikowych pojazdów drogowych, a także VAT naliczanego od wydatków związanych z tymi pojazdami, jeśli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że Decyzja wykonawcza jest wynikiem zabiegów państwa polskiego o zgodę na odstępstwa w prawie do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do niektórych typów pojazdów samochodowych oraz wydatków z nimi związanych. Odstępstwa te nie mogły być wprowadzone na podstawie art. 176 Dyrektywy, z uwagi na fakt, że stanowiły rozszerzenie wyłączeń z prawa do odliczenia, wprowadzonych po wejściu Polski do UE.

Powołane wyżej przepisy art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług co do zasady uwzględniają wytyczne płynące z Decyzji wykonawczej. Jednocześnie należy podkreślić, że czasowe ograniczenie (do dnia 30 czerwca 2015 r.), określone w art. 12 ustawy nowelizującej, odnośnie całkowitego zakazu odliczenia podatku naliczonego, dotyczy wyłącznie pojazdów objętych klauzulą „stand still”, tj. takich w stosunku do których nie przysługiwało prawo do odliczenia przed wejściem Polski do UE.

Należy wskazać, na treść art. 168 lit. a) Dyrektywy, zgodnie z którym jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić.

Jednocześnie należy zauważyć, że stosownie do art. 176 Dyrektywy, stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. W żadnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne.

Do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979 r. lub w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia.

Regulacja zawarta w art. 176 Dyrektywy przewiduje zatem możliwość utrzymania przez nowe państwo członkowskie wyłączeń z prawa do odliczenia, które obowiązywały w momencie ich przystąpienia do Unii Europejskiej. Artykuł ten formułuje klauzulę „stand still”, przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego. Klauzula „stand still” ma na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian przepisów krajowych w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

Należy podkreślić, że wyłączenie z prawa do odliczenia w przypadku paliw do samochodów osobowych było stosowane przed wejściem Polski do Unii Europejskiej, na mocy art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50), zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika: \[…\] paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg. Zatem, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 30 kwietnia 2004 r. uniemożliwiały odliczenie podatku z tytułu nabycia paliwa do samochodów osobowych i ograniczenie to może być na podstawie art. 176 Dyrektywy stosowane.

Oznacza to, że art. 12 ustawy nowelizującej został wprowadzony zgodnie z przepisami unijnymi, które ograniczały prawo do odliczania podatku z tytułu nabycia paliw do napędu pojazdów objętych zasadą „stand still” (w tym samochodów osobowych).

W świetle powyższego należy podkreślić, że wydanie decyzji przez Radę upoważniającą do stosowania przez Polskę odstępstwa od przepisów wspólnotowych w odniesieniu do wydatków związanych z samochodami używanymi do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych, nie pozbawia Polski uprawnień do stosowania zasady „stand still” w odniesieniu do paliwa wykorzystywanego do samochodów objętych zasadą „stand still”, bowiem warunki do stosowania tej zasady zostały zachowane.

Należy zauważyć, że art. 12 ustawy nowelizującej pozostaje w zgodności z przepisami unijnymi, gdyż Polska jest uprawniona do zachowania ograniczeń w odliczaniu, jakie posiadała na dzień wejścia do Unii Europejskiej na podstawie art. 176 Dyrektywy.

Należy wskazać jednak, że prawo do odliczenia należy oceniać co do zasady w świetle przepisów obowiązujących na moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy paliwa. Jeżeli zatem zakup paliwa dokonany został do dnia 30 czerwca 2015 r. to bez względu na fakt, że faktura została wystawiona po tym dniu, tj. już w lipcu 2015 r. prawo do odliczenia podatku w takim przypadku nie będzie przysługiwało. Obowiązek podatkowy u sprzedawcy z tytułu opisanej czynności powstał bowiem przed dniem 1 lipca 2015 r. zatem prawo do odliczenia należy również oceniać według stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 lipca 2015 r.

W konsekwencji powyższego uzasadnienia należy stwierdzić, że Wnioskodawcy w okresie od 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r. nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na paliwo do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych. Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu wskazanych w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych przysługiwać będzie zatem dopiero od dnia 1 lipca 2015 r.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.