Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423-746/08/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-11-12
Teza: Spółka wnosi o potwierdzenie, że dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego (tj. określając limit pomocy publicznej) ustalanej zgodnie z przepisami rozporządzenia z dnia 31 stycznia 2007 r., uprawniona jest do zaliczenia do wydatków inwestycyjnych wydatku o wartości 60% kwoty należnej zbywcy przedmiotowej nieruchomości z tytułu zawartej umowy zobowiązującej w momencie dokonania faktycznej płatności tego wydatku, tj. zgodnie z metodą kasową a w konsekwencji do uznania za dzień poniesienia wydatku, w rozumieniu przepisów § 8 ust. 6 rozporządzenia, ostatniego dnia miesiąca, w którym rachunek bankowy Spółki został obciążony z tytułu zapłaty powyższej kwoty na rzecz zbywcy.
Słowa kluczowe: inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-poniesienie kosztów w czasie; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 01 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatki inwestycyjne uznaje się za poniesione w oparciu o metodę kasową - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 01 września 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatki inwestycyjne uznaje się za poniesione w oparciu o metodę kasową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej „k. park technologiczny" (dalej: strefa) posiadając dwa zezwolenia: (1) zezwolenie z dnia 28 lipca 2006 r. oraz (2) zezwolenie z dnia 31 sierpnia 2007 r. (dalej: nowe zezwolenie). Jest to działalność gospodarcza obejmująca działalność produkcyjną handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy.

Spółka jest stroną umowy z dnia 24 lipca 2007 r. zawartej z Uniwersytetem zobowiązującej Uniwersytet do przeniesienia własności nieruchomości gruntowej zlokalizowanej na terenie strefy (dalej: „umowa zobowiązująca"). W związku z realizacją powyższej umowy (zawarcie umowy o skutku rozporządzającym nastąpiło w dniu 30 lipca 2008 r.) Spółka stała się już właścicielem w/w gruntu.

Podkreślić należy, iż zakup wskazanej działki był jednym z najistotniejszych warunków przyznania Spółce, w drodze przetargu przeprowadzonego przez zarząd strefy, nowego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy.

Na mocy pkt VI ust. 1 przywołanej umowy zobowiązującej, Spółka zobowiązana została do zapłaty zbywcy przedmiotowej nieruchomości kwoty 24.408.540 złotych (wartość brutto), przy czym dodatkowo Spółka zobowiązana została, aby 60% kwoty należnej zbywcy uiścić w terminie 5 dni roboczych od dnia uzyskania nowego zezwolenia na prowadzenie działalności w strefie, jednak nie później niż w terminie 75 dni od podpisania umowy. Potwierdzeniem dokonanej przez Spółkę płatności jest (i) otrzymana od kontrahenta faktura oraz (ii) dokument wskazujący na dokonanie przelewu z rachunku bankowego. Pozostała część zapłaty (stanowiąca 40% kwoty należnej zbywcy) została uiszczona już po zawarciu przez Spółkę i Uniwersytet wspomnianej powyżej umowy rozporządzającej.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy dodatkowo, że Spółka korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: pdop) z tytułu kosztów nowej inwestycji. Konsekwentnie, Spółka obowiązana jest do kalkulacji przysługującej jej maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, tzw. limitu pomocy publicznej jako iloczynu maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Ponadto, stosownie do § 8 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 31 stycznia 2007 r. w sprawie k. specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: rozporządzenie), dla prawidłowego ustalenia maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, koszty inwestycji (wydatki inwestycyjne) oraz wielkość pomocy publicznej podlegają obowiązkowi dyskontowania na dzień uzyskania zezwolenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie, że dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego (tj. określając limit pomocy publicznej) ustalanej zgodnie z przepisami rozporządzenia z dnia 31 stycznia 2007 r., uprawniona jest do zaliczenia do wydatków inwestycyjnych wydatku o wartości 60% kwoty należnej zbywcy przedmiotowej nieruchomości z tytułu zawartej umowy zobowiązującej w momencie dokonania faktycznej płatności tego wydatku, tj. zgodnie z metodą kasową a w konsekwencji do uznania za dzień poniesienia wydatku, w rozumieniu przepisów § 8 ust. 6 rozporządzenia, ostatniego dnia miesiąca, w którym rachunek bankowy Spółki został obciążony z tytułu zapłaty powyższej kwoty na rzecz zbywcy.

Spółka jako przedsiębiorca prowadzący działalność na terenie strefy zgodnie z treścią nowego zezwolenia obowiązana jest w szczególności do (i) poniesienia w terminie do dnia 31 grudnia 2013 r. wydatków inwestycyjnych w kwocie 150.000.000 złotych oraz (ii) utworzenia w terminie do dnia 31 grudnia 2010 r. co najmniej 30 nowych miejsc pracy od spełnienia powyższych warunków uzależnione jest prawo Spółki do uzyskania zwolnienia od pdop.

Powyższe nowe zezwolenie zostało wydane już w okresie obowiązywania rozporządzenia z dnia 31 stycznia 2007 r. i tym samym w odniesieniu do kosztów inwestycji stosuje się przepisy niniejszego rozporządzenia, w tym definicję kosztów kwalifikowanych zawartą w § 7.

W niniejszym paragrafie ustawodawca określił wydatki inwestycyjne (tzw. wydatki kwalifikowane), jako koszty inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług, jeżeli możliwość ich odliczenia wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania nowego zezwolenia. Jednak kategorii kosztów kwalifikowanych wprost wymienionych w przepisie jest: cena nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego.

Z kolei zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia nabycie prawa do zwolnienia od pdop z tytułu kosztów nowej inwestycji następuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej (limit pomocy publicznej). W konsekwencji Spółka obowiązana jest do monitorowania wielkości wykorzystanej i dostępnej pomocy publicznej (porównując wartość uzyskanej pomocy oraz wielkość wspomnianego limitu pomocy).

Ponadto Spółka obowiązana jest do dyskontowania wartości wydatków kwalifikowanych oraz pomocy publicznej. Zgodnie bowiem z przepisami unijnymi, w tym wytycznymi dotyczącymi pomocy regionalnej (zarówno obowiązującymi do końca 2006 „wytycznymi w sprawie pomocy regionalnej" Dz. Urz. UE 98/c 74/06 - pkt 1.2 załącznika Nr I, jak i nowymi „wytycznymi w sprawie pomocy regionalnej na lata 2007-2013" Dz. Urz. UE 2006/C 54/08 - pkt 41), w przypadku rozłożenia udzielania pomocy w czasie, przy kalkulacji wielkości uzyskanej pomocy zarówno wartość kosztów inwestycji, jak i pomocy publicznej winny być aktualizowane na dzień nabycia prawa do pomocy. Ma to odzwierciedlać utratę wartości pieniądza w czasie, w tym w szczególności fakt, iż przedsiębiorca uzyskuje pomoc nawet kilka lat po faktycznym poniesieniu nakładów inwestycyjnych objętych określony w § 8 ust. 6 rozporządzenia wzór pozwala na określenie zdyskontowanej wartości poniesionych wydatków i otrzymanej pomocy publicznej. Jedną z najistotniejszych zmiennych, które należy wziąć pod uwagę, określając w szczególności zdyskontowaną wartość poniesionych wydatków, jest wartość tych wydatków z dnia ich poniesienia.

Stosownie do przywołanych przepisów, warunkiem uznania wydatku na zakup gruntu za wydatek kwalifikowany i tym samym zwiększający maksymalną wartość możliwej do uzyskania pomocy publicznej jest (i) stanowienie przez niego ceny nabycia gruntu i jednocześnie (ii) jego „poniesienie" na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia.

Termin „cena nabycia” nie został jednak zdefiniowany. § 7 ust. 5 rozporządzenia wskazuje jedynie, iż cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości (dalej: uor).

Zgodnie z powyższym i stosownie do art. 28 ust. 2 uor cena nabycia, to cena zakupu składnika aktywów, obejmującą kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarowi usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski (\`(...)\`).

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż poniesiony przez nią wydatek o wartości 60% kwoty należnej zbywcy przedmiotowej nieruchomości z tytułu zawartej umowy spełnia przywołaną definicję ceny nabycia zawartą w uor.

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż ustawodawca nie zdefiniował analogicznie do terminu „cena nabycia" - pojęcia „wydatek poniesiony". Doprowadziło to do powstania wątpliwości czy poniesienie wydatku dla celów dyskonta a tym samym kalkulacji przysługującego Spółce do wykorzystania zwolnienia podatkowego, oznacza jego faktyczne zrealizowanie w znaczeniu kasowym, czy też wystarczające jest dokonanie odpisu niebędącego wydatkiem, powodujące zmianę w strukturze aktywów lub pasywów podatnika. Sprzeczne interpretacje prawa podatkowego dokonywane przez organy podatkowe, doprowadziły do zajęcia stanowiska w przedmiotowej kwestii przez Ministerstwo Finansów, które w piśmie z dnia 05 kwietnia 2006 r. uznało, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków, kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie" musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie deklarację o zamiarze jego poniesienia w przyszłości. W związku z tym nie jest wystarczające, dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego, jedynie dokonanie odpisu, niebędącego wydatkiem lub zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia.

W związku z powyższym, dla potrzeb kalkulacji limitu pomocy publicznej, Spółka uznaje, że dany wydatek może zostać rozpoznany jako wydatek kwalifikowany w przypadku, kiedy zostanie on faktycznie poniesiony. Podejście takie zgodne jest także z późniejszą co do zasady, jednolitą już praktyką organów podatkowych. Przykładem interpretacji prawa podatkowego potwierdzających prawidłowość kasowego ujmowania wydatków kwalifikowanych są m.in. (i) postanowienie Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego z dnia 04 lipca 2006 r, (ii) postanowienie Naczelnika Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 01 grudnia 2006 r., a także (iii) z dnia 22 grudnia 2006 r.

Konsekwentnie, Spółka dyskontując wartość poniesionych wydatków zamierza rozpoznać jako wydatek kwalifikowany, zgodnie z zawartą umową zobowiązującą wydatek o wartości 60% kwoty należnej zbywcy przedmiotowej nieruchomości w dacie jego poniesienia w znaczeniu kasowym polegającym na faktycznym przepływie środków pieniężnych z rachunku bankowego spółki na rachunek bankowy zbywającego przedmiotowy grunt.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnioskuje o potwierdzenie swojego stanowiska.

Dodatkowo pragnie wskazać, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 08-05-2007 (sygn. I SA/Rz 254/07). Przepisy rozporządzenia regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z pdop (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 ordynacji podatkowej.

1.  ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 ze zm.)
2.  pismo Ministerstwa Finansów z 5 kwietnia 2006 r. (sygn. PB4/KA-8213-321-25/06)
3.  postanowienie naczelnika lubuskiego urzędu skarbowego z 04 lipca 2006 r. (sygn. LUS/I-3/423/15-7n/06JW)
4.  postanowienie Naczelnika Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego z 01 grudnia 2006 r. (sygn. PD/423-97/06/76607)
5.  postanowienie Naczelnika Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego z 22 grudnia 2006 r. (sygn. PDP/423-128/06/81256).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 1994 r. Nr 123, poz. 600 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Stosownie do treści art. 17 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Tak więc warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej, prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W myśl art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42 poz. 274) podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 31 stycznia 2007 w sprawie k. specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 17 poz. 97 ze zm.) za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczenia wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W myśl § 7 ust. 5 ww. rozporządzenia cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Zgodnie z § 8 ust. 1 tego rozporządzenia koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia. Rozstrzygając kwestię „poniesionych wydatków inwestycyjnych” należy zwrócić uwagę na fakt, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków, kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości. W związku z tym nie jest wystarczające dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia. Innymi słowy moment poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej lub dopuszczalnej pomocy publicznej, należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym. Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż Spółka dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, uprawniona jest do zaliczenia do wydatków inwestycyjnych wydatku o wartości 60% kwoty należnej zbywcy nieruchomości z tytułu zawartej umowy zobowiązującej w momencie dokonania faktycznej płatności tego wydatku, tj. zgodnie z metodą kasową, a w konsekwencji do uznania za dzień poniesienia wydatku, w rozumieniu przepisów § 8 ust. 6 rozporządzenia, ostatniego dnia miesiąca, w którym rachunek bankowy Spółki został obciążony z tytułu zapłaty powyższej kwoty na rzecz zbywcy. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowiecka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.