Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP1.4512.1022.2016.1.AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-20
Teza: Czy pobieranie przez miasto czesnego za nauczanie, wychowanie i opiekę oraz opłat za wyżywienie dzieci w przedszkolach podlega opodatkowaniu podatkiem VAT
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; opłata; pobyt; posiłki; przedszkole; rodzice; wyżywienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 30 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat pobieranych przez publiczne przedszkola za: czesne związane z korzystaniem przez dziecko ze świadczeń zapewniających nauczanie, wychowanie i opiekę poza czasem 5 bezpłatnych godzin oraz ponoszonych opłat przez rodziców za wyżywienie dzieci w przedszkolu samorządowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2016 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat pobieranych przez publiczne przedszkola za: czesne związane z korzystaniem przez dziecko ze świadczeń zapewniających nauczanie, wychowanie i opiekę poza czasem 5 bezpłatnych godzin oraz ponoszonych opłat przez rodziców za wyżywienie dzieci w przedszkolu samorządowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Gmina Miejska) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią przepisami prawa, dla realizacji których została powołana, wśród których znajdują się zadania z zakresu edukacji publicznej zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Również na gruncie ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (w skrócie u.s.o.), Gmina jest organem prowadzącym publiczne placówki edukacyjne, w tym przedszkola samorządowe. W ramach struktury Gminy działają jednostki samorządowe nieposiadające osobowości prawnej, powołane przez Gminę do realizacji jej zadań własnych. W skład jednostek samorządowych realizujących zadania Gminy należy zaliczyć jednostki oświatowe w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, m.in. przedszkola publiczne, za pośrednictwem których Gmina realizuje nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym zadania własne z zakresu edukacji. Zgodnie z art. 5 ust. 5 u.s.o. zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli należy do zadań własnych gmin. Jednocześnie w myśl przepisu art. 5a ust. 2 pkt 1 u.s.o. zapewnienie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej jest zadaniem oświatowym gmin w przedszkolach oraz w innych formach wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, a także w szkołach, o których mowa w art. 5 ust. 5.

Przyjęcia dzieci do przedszkoli samorządowych (rekrutacja) prowadzone są zgodnie zasadą powszechnej dostępności oraz z wymogami wynikającymi z ustawy o systemie oświaty – Rozdział 2a. Rodzice ubiegający się o przyjęcie dziecka do przedszkola składają drogą elektroniczną kartę rekrutacyjną na podstawie której przeprowadzane jest postępowanie rekrutacyjne. Po pozytywnej klasyfikacji rodzice podpisują „Umowę o świadczenie usług przez Przedszkole Samorządowe”.

Zgodnie z art. 14 ust. 5 u.s.o., opłaty za świadczenia prowadzonych przez gminę przedszkoli publicznych ustala rada gminy, z uwzględnieniem art. 6 ust. 1 pkt 2.

Zatem w przypadku przedszkola prowadzonego przez gminę, rada gminy ustala wysokości opłat za świadczenia wychowawczo/edukacyjne udzielane przez przedszkola publiczne, ale wyłącznie w czasie przekraczającym wymiar zajęć określony w art. 6 ust. 1 pkt 2 u.s.o., czyli za czas świadczenia przekraczający 5 bezpłatnych godzin dziennie. Wysokość tej opłaty limitowana jest art. 14 ust. 5a u.s.o. do maksymalnej kwoty 1 zł za godzinę zajęć.

Wysokość opłaty za wyżywienie dziecka w przedszkolu ustalana jest przez dyrektora przedszkola w porozumieniu z organem prowadzącym zgodnie z art. 67a u.s.o. Jednocześnie w art. 67a ust. 4 u.s.o. wskazano iż, do opłat wnoszonych za korzystanie z posiłków nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki. Zatem opłata za wyżywienie dziecka w przedszkolu pokrywa tylko część kosztów na które składają się koszt surowców do przygotowania posiłku (tzw. wsad do kotła).

Reasumując, w przedszkolach samorządowych Gminy pobierane są następujące odpłaty:

1.  za wychowanie/edukację (czesne) ponad ustalony 5-godzinny bezpłatny limit,
2.  za wyżywienie (wychowanków).

Rada Miasta uchwałami ustaliła wysokość opłat za pobyt i nauczanie dziecka w przedszkolu oraz za wyżywienie.

W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. (sygn. C-276/14), w którym Trybunał uznał, że gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi jest jednym podatnikiem VAT. Gmina Miejska począwszy od 1 stycznia 2017 r. będzie rozliczać podatek VAT wspólnie z swoimi jednostkami budżetowymi jako jeden podatnik VAT. W związku z tym Gmina powinna ustalić w jakim zakresie czynności wykonywane w jej imieniu przez jednostki budżetowe (przedszkola) będą objęte zakresem opodatkowania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2016.710 j.t. z dnia 2016.05.25; dalej: „ustawa o VAT”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty pobierane przez publiczne przedszkola za: czesne związane z korzystaniem przez dziecko ze świadczeń zapewniających nauczanie, wychowanie i opiekę poza czasem 5 bezpłatnych godzin oraz opłat ponoszonych przez rodziców za wyżywienie dzieci w przedszkolu samorządowym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wskazano powyżej Gmina wykonuje zadania nałożone na nią przepisami prawa, dla realizacji których została powołana, wśród których ważną rolę zajmują zadania z zakresu edukacji publicznej zawarte w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W ramach swojej struktury organizacyjnej Gmina tworzy jednostki samorządowe do realizacji zadań nałożonych na nią odrębnymi przepisami prawa. Równocześnie w myśl przepisu art. 5a ust. 2 pkt 1 u.s.o. zapewnienie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej jest zadaniem oświatowym gmin w przedszkolach oraz w innych formach wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, a także w szkołach, o których mowa w art. 5 ust. 5.

Jak wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1041/14 „…stosunek prawny między jednostką budżetową Gminy (przedszkole publiczne) nawiązany z rodzicami, powstaje w oparciu o administracyjną metodę regulacji, która na plan dalszy spycha cywilnoprawny charakter zawieranych porozumień. Opłaty pobierane za nauczanie i pobyt dzieci w przedszkolu w swym charakterze zbliżone są do daniny publicznej, a strony analizowanego tu stosunku prawnego nie mają pełnej swobody w ustaleniu jej wysokości (wysokość opłaty za pobyt i świadczenia ustalana jest w drodze stosownej uchwały rady gminy, podejmowanej w wyniku ustawowych obowiązków wynikających z ustawy u.s.o.)”.

Opłaty pobierane przez przedszkole samorządowe od rodziców/opiekunów za pobyt dziecka nie pokrywają kosztów funkcjonowania przedszkola. Obowiązujące przepisy limitują wysokość opłaty za pobyt dziecka w przedszkolu do maksymalnej kwoty 1 zł za godzinę oraz ograniczają wysokość opłaty za wyżywienie do wysokości kosztów poniesionych na zakup surowców, nadały tej opłacie charakter symboliczny, ściśle regulowany wymienionymi powyżej przepisami prawa administracyjnego. Sposób ustalania wysokości opłaty jednoznacznie wskazuje, że mamy do czynienia z opłatą spełniającą rolę daniny publicznej, a nie z ceną której wysokość ustalana i kształtowana jest przez rynek.

Należy również zaznaczyć, iż umożliwienie uczniom korzystania z wyżywienia jest realizacją zadań statutowych placówki oświatowej, do jakiej została powołana tj. wychowawczej i opiekuńczej, które zgodnie z art. 1 pkt 2 i 12 u.s.o., składa się na zakres usługi edukacyjnej, która następnie wchodzi do zakresu zadań własnych gminy. Powyższą konkluzję potwierdził wyrok NSA z dnia 7 października 2008 r. sygn. akt I FSK 1157/07.

Mieć należy również na uwadze wyrok Wojewódzkiego Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 22 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1246/15, iż: „maksymalna wysokość opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego określona została w ustawie o systemie oświaty (art. 14 ust. 5a), a zatem nie może być ona dowolnie kształtowana przez uczestników stosunku prawnego, tak jak w przypadku umów cywilnoprawnych. Ponadto opłatę tę zalicza się do środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym (art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych). Co więcej opłaty za pobyt dziecka w przedszkolu oraz za wyżywienie nie podlegają regulacjom ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach, wynikają one bowiem z regulacji stosunków publicznoprawnych, gdzie nie obowiązuje pełna swoboda umów i możliwości indywidualnego ustalania ceny”.

W związku z powyżej powołanymi przepisami prawa oraz odnosząc się do ukształtowanej linii orzeczniczej w sprawach o podobnym lub analogicznym charakterze mając również na uwadze ustawowo określony sposób ustalania przedmiotowych opłat w przedszkolu samorządowym, Gmina stoi na stanowisku, iż opłaty za czesne i wyżywienie w przedszkolu związane są z realizacją zadań własnych do których należy prowadzenie przedszkoli samorządowych.

Należy zwrócić również uwagę, że:

*   zadania dotyczące przedszkoli nałożone zostały na Gminę przepisami prawa (ustawa o samorządzie gminnym i ustawa o systemie oświaty),
*   wysokość opłaty regulowana jest przepisami prawa oraz uchwałą Rady Miasta, a strony nie mają pełnej swobody w ustalaniu wysokości opłat,
*   opłaty pobierane od rodziców/opiekunów za pobyt dziecka oraz za wyżywienie nie pokrywają kosztów funkcjonowania placówek,
*   dochód z tytułu opłat za czesne oraz za wyżywienie zgodnie z ustawą o finansach publicznych klasyfikowany jest jako pozostała niepodatkowa należność publicznoprawna.

W związku z powyższym Gmina stoi na stanowisku, iż w świetle ustawy o VAT opłaty za czesne i wyżywienie dzieci w przedszkolu powinny być klasyfikowane poza zakresem ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy zaznaczyć, że gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016 r. poz. 446 ze zm.) – posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (…).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym – gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa (art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle art. 11a ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – organami gminy są: rada gminy, wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania – w oparciu o art. 33 ustawy o samorządzie gminnym – wykonuje za pośrednictwem urzędu gminy. Zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego – gmina, nie zaś urząd gminy. Urząd gminy jest jedynie aparatem pomocniczym gminy.

Z powyższego wynika, że gmina (miasto) wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Zgodnie art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1943 ze zm.) – system oświaty zapewnia realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Art. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty stanowi, że system oświaty obejmuje przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego.

W myśl art. 2 pkt 2 lit. a tej ustawy system oświaty obejmuje szkoły podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami integracyjnymi i sportowymi, sportowe i mistrzostwa sportowego.

Stosownie do art. 3 pkt 1 ww. ustawy – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole – należy przez to rozumieć także przedszkole.

W oparciu o art. 5 ust. 2 powołanej ustawy szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e oraz 3h-3j, może być zakładana i prowadzona przez:

1.  jednostkę samorządu terytorialnego;
2.  inną osobę prawną;
3.  osobę fizyczną.

W myśl art. 5 ust. 5 cyt. ustawy – zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

Jak stanowi art. 14 ust. 5 ww. ustawy – rada gminy:

1.  określa wysokość opłat za korzystanie z wychowania przedszkolnego dzieci do lat 5 w prowadzonych przez gminę:
    1.  publicznym przedszkolu w czasie przekraczającym wymiar zajęć, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 2,
    2.  publicznej innej formie wychowania przedszkolnego w czasie przekraczającym czas bezpłatnego nauczania, wychowania i opieki ustalony dla przedszkoli publicznych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2;
2.  może określić warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z opłat, o których mowa w pkt 1.

Zgodnie z art. 14 ust. 5a ww. ustawy wysokość opłaty, o której mowa w ust. 5 pkt 1, nie może być wyższa niż 1 zł za godzinę zajęć.

Natomiast, jak stanowi powołany wyżej art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 tej ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej.

Powołane przepisy ustawy o systemie oświaty wskazują na obowiązek zapewnienia edukacji publicznej.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach struktury Gminy działają jednostki samorządowe nieposiadające osobowości prawnej, powołane przez Gminę do realizacji jej zadań własnych. W skład jednostek samorządowych realizujących zadania Gminy należy zaliczyć jednostki oświatowe w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, m.in. przedszkola publiczne, za pośrednictwem których Gmina realizuje nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym zadania własne z zakresu edukacji.

Przyjęcia dzieci do przedszkoli samorządowych (rekrutacja) prowadzone są zgodnie zasadą powszechnej dostępności oraz z wymogami wynikającymi z ustawy o systemie oświaty – Rozdział 2a. Rodzice ubiegający się o przyjęcie dziecka do przedszkola składają drogą elektroniczną kartę rekrutacyjną na podstawie której przeprowadzane jest postępowanie rekrutacyjne. Po pozytywnej klasyfikacji rodzice podpisują „Umowę o świadczenie usług przez Przedszkole Samorządowe”.

Zgodnie z art. 14 ust. 5 u.s.o., opłaty za świadczenia prowadzonych przez gminę przedszkoli publicznych ustala rada gminy, z uwzględnieniem art. 6 ust 1 pkt 2. Wysokość opłaty za wyżywienie dziecka w przedszkolu ustalana jest przez dyrektora przedszkola w porozumieniu z organem prowadzącym zgodnie z art. 67a u.s.o.

Reasumując, w przedszkolach samorządowych Gminy pobierane są następujące odpłaty:

1.  za wychowanie/edukację (czesne) ponad ustalony 5-godzinny bezpłatny limit,
2.  za wyżywienie (wychowanków).

Rada Miasta uchwałami ustaliła wysokość opłat za pobyt i nauczanie dziecka w przedszkolu oraz za wyżywienie.

Wskazać należy, co istotne w niniejszej sprawie, że pobyt i nauczanie dziecka w przedszkolu oraz wyżywienie – jak wskazał sam Wnioskodawca – są czynnościami odpłatnymi, a wysokość opłat jest określana na podstawie uchwał Rady Miasta. Przy tym istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną płatnością a świadczoną przez przedszkole usługą.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca (Gmina Miejska) świadcząc dane usługi jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy.

Stąd opłaty za pobyt dzieci w przedszkolach i związane z tym wyżywienie podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pod względem przedmiotowym nie ulega zatem wątpliwości, że tego typu usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jeśli chodzi natomiast o uznanie Wnioskodawcy za działającego w charakterze podatnika dla tych czynności to należy stwierdzić, że po pierwsze powyższe usługi są świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych i za odpłatnością, a po drugie to nie tylko gmina może prowadzić przedszkole, lecz – w oparciu o art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty – również inne podmioty (np. osoby fizyczne, prawne). Do niepublicznych placówek, o których mowa w art. 2 pkt 5 i 7 ustawy, stosuje się przepisy wydane na podstawie art. 71 ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem przepisów określających wysokość i zasady odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach (art. 84b ust. 1 ustawy o systemie oświaty).

Tym samym wyłączenie z zakresu opodatkowania usług prowadzenia przedszkola wraz ze związanym z tym wyżywieniem dzieci przez Gminę Miejską stanowiłoby zakłócenie konkurencji i nierówne traktowanie podmiotów wykonujących te same usługi w stosunku do innych niż Gmina podmiotów prowadzących przedszkola wraz z wyżywieniem dzieci.

Prawdą jest, że prowadzenie przedszkola wpisuje się w zakres zadań własnych Gminy, ale jednak odbywa się to odpłatnie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, jak również dotyczy takiej sfery działalności (rodzaju usług), w której na rynku działają również inne podmioty, których działalność nie podlega wyłączeniu z zakresu działania ustawy o VAT.

W świetle powyższego świadczone przez Wnioskodawcę usługi pobytu dzieci w przedszkolach oraz związane z tym wyżywienie (należy bowiem zauważyć, że w przedmiotowej sprawie celem zapewnienia dzieciom wyżywienia nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale realizacja funkcji socjalno-bytowej związanej z pobytem dzieci w przedszkolach) są usługami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawca działa przy ich świadczeniu w charakterze podatnika VAT.

W przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f :

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Należy zauważyć, że w § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1719 ze zm.) przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W kwestii usług w zakresie wychowania, należy wskazać, że jest ono przypisane podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania.

Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Dla oceny tego czy świadczone usługi są zwolnione od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz
2.  czy są świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty.

Przy czym kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.

Zwrócić należy uwagę, że uregulowania zawarte w wyżej cytowanym przepisie wskazują, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje również dostawę towarów i świadczenie usług ściśle związane z usługami w zakresie kształcenia i wychowania świadczonymi przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Przy czym określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności. Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

W tym miejscu wskazać należy, iż w świetle z art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1943 ze zm.) zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

W myśl art. 2 pkt 1 tej ustawy system oświaty obejmuje przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego.

Na podstawie art. 3 pkt 1 ww. ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole – należy przez to rozumieć także przedszkole.

Na mocy art. 5a ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy zapewnienie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, jest zadaniem oświatowym gmin – w przedszkolach oraz w innych formach wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, a także w szkołach, o których mowa w art. 5 ust. 5.

Zadania przedszkola publicznego określone zostały w art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o systemie oświaty.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że przedszkola samorządowe posiadające status jednostek objętych systemem oświaty spełniają podmiotową przesłankę dla zwolnienia od podatku VAT usług kształcenia i wychowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

W związku z powyższym opłaty pobierane przez publiczne przedszkola za czesne za wychowanie/edukację ponad ustalony 5-godzinny bezpłatny limit, podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Zakresem pytania objęte są również usługi wyżywienia dzieci w przedszkolach samorządowych, za które opłaty ponoszą rodzice.

Zgodnie z art. 67a ust. 1-4 przytoczonej wcześniej ustawy o systemie oświaty, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne. Warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę. Do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia stołówek przez jednostki objęte systemem oświaty. Celem ich prowadzenia nie jest jednak świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez te jednostki funkcji opiekuńczej. Ponieważ jednostki nie prowadzą działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówek mogą być kalkulowane wyłącznie na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających jednostce zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie może ona przerzucać na korzystających z usług stołówki. Jak wynika z powyższego funkcjonowanie stołówek służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych przez jednostki systemu oświaty, a w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, do których jednostki te są między innymi powołane.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że usługi wyżywienia dzieci w przedszkolach samorządowych posiadających status jednostek objętych systemem oświaty należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą polegające na ich żywieniu. Mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej przez te jednostki działalności opiekuńczej, która stanowi świadczenie główne, przy czym – jak już wskazano wyżej – ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu.

Z powyższego wynika więc, że usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że opłaty za czesne i wyżywienie dzieci w przedszkolu powinny być klasyfikowane poza zakresem ustawy o VAT – należało uznać za nieprawidłowe.

Jak bowiem wyżej wskazano, opłaty za czesne korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, zaś opłaty za wyżywienie dzieci w przedszkolu korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a tej ustawy.

Końcowo należy również podkreślić, że powołany przez Wnioskodawcę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 lutego 2015 r. sygn. I SA/Po 1041/15 w sprawie ustalenia, czy wnioskodawca – pobierając opłaty za pobyt i wychowanie dzieci w przedszkolach oraz opłaty za wyżywienie – jest podatnikiem podatku VAT jest nieprawomocny, natomiast wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 22 września 2015 r. sygn. I SA/Kr 1246/15 w sprawie opłat za czesne i wyżywienie w przedszkolach i żłobkach jest wyrokiem prawomocnym, jednakże jego prawidłowość nie została potwierdzona przez NSA. Powyższe oznacza, że zaprezentowane w tych orzeczeniach rozstrzygnięcia nie zostały zweryfikowane przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Ponadto wskazać należy, że wyrok WSA w Krakowie z 22 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1246/15 został wydany w indywidualnej sprawie w konkretnym, odmiennym od przedstawionego w niniejszym wniosku stanie faktycznym dotyczącym decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego określającej Gminie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r.

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

W odniesieniu do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku NSA z 7 października 2008 r. sygn. akt I FSK 1157/07, z którego wynika, iż umożliwienie uczniom korzystania z wyżywienia jest realizacją zadań statutowych placówki oświatowej, do jakiej została powołana tj. wychowawczej i opiekuńczej, które zgodnie z art. 1 pkt 2 i 12 u.s.o., składa się na zakres usługi edukacyjnej, która następnie wchodzi do zakresu zadań własnych gminy – Organ przychyla się do niniejszej konkluzji, jednak zauważa, że w tymże wyroku NSA potwierdził, iż: „Obecnie, nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że sprzedaż obiadów uczniom, jest w sprawie czynnością podstawową działania stołówki szkolnej, prowadzonej w ramach usługi edukacyjnej szkoły podstawowej i jako taka podlega zwolnieniu od podatku od towarów usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1) uVAT”. Oznacza to, że Sąd nie podważył faktu podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług działalności stołówki szkolnej uznając czynności te za opodatkowane podatkiem VAT, lecz korzystające ze zwolnienia od podatku.

Jednocześnie Organ zauważa, że za przyjętym w interpretacji rozwiązaniem przemawiają wyroki TSUE w sprawach 107/84, 235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97, z których wynika, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu przepisu art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy oraz w sprawie C-4/89, w której Trybunał stwierdził, że jedynym kryterium pozwalającym na rozróżnienie dwóch rodzajów działalności, tj. wykonywanych w oparciu o reżim publicznoprawny lub prywatnoprawny, jest sposób ich traktowania przez prawo poszczególnych państw członkowskich.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.