Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-923/10-3/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-09
Teza: Możliwość odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: faktura-faktura zaliczkowa; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; podatnik-podatnik czynny; zgłoszenie-zgłoszenie rejestracyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpływu 20 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni od kilkunastu lat prowadzi działalność w zakresie indywidualnej praktyki lekarskiej w miejscu swojego zamieszkania oraz w Spółce partnerskiej wraz ze swoim mężem. W dniu 3 listopada 2005 r. małżonkowie podpisali przedwstępną umowę zakupu lokalu usługowego. Umowa zawarta została ze Spółką z o.o. Do zawarcia umowy ostatecznej doszło w dniu 4 czerwca 2007 r. Powyższą nieruchomość małżonkowie nabyli w celu jej dalszego wynajmowania dla podmiotów gospodarczych prowadzących działalność w zakresie usług medycznych i apteki. W roku 2007 małżonkowie podpisali umowę z trzema podmiotami (każdą osobno) i wynajem tego obiektu prowadzą do dziś. Płatność za wspomniany lokal użytkowy realizowana była zaliczkowo począwszy od dnia 26 kwietnia 2006 r. aż do dnia 4 czerwca 2007 r. W sumie developer wystawił małżonkom pięć faktur VAT zaliczka, na ogólną kwotę 1.265.730 zł brutto. Ponadto, w czerwcu i lipcu 2007 r. małżonkowie ponieśli drobne nakłady na prace wykończeniowe. Lokal oddany został do użytku w lipcu 2007 r. i wpisany do ewidencji środków trwałych. Problem polega na tym, że rejestracji jako podatnicy VAT czynni każdy z małżonków osobno dokonał dopiero w dniu 25 sierpnia 2006 r. i w tym samym dniu złożył pierwszą deklarację VAT-7 za miesiąc lipiec 2006 r. W rozmowie telefonicznej Urząd Skarbowy poinformował ich, że odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT zaliczka z dnia 26 kwietnia 2006 r. nie mogą dokonać, bowiem tak późna rejestracja jako podatnicy VAT upoważnia ich tylko do rozliczenia zakupów dokonanych w czerwcu i lipcu 2006 r. (miesiąc i miesiąc poprzedni) oraz w następnych miesiącach. Podobny pogląd wyrażały wówczas inne urzędy skarbowe. Wobec powyższego wraz z deklaracją VAT-7 za miesiąc lipiec 2007 r. kiedy to Wnioskodawczyni osiągnęła pierwszy przychód z najmu, wystąpiła do Urzędu Skarbowego o zwrot nadwyżki podatku naliczonego (bez uwzględnienia tej pierwszej faktury) i po przeprowadzeniu kontroli zwrot taki otrzymała.

Ponadto Zainteresowana poinformowała, iż wszystkie faktury od developera wystawione były na imię obojga małżonków z podaniem ich NIP-ów i rozliczane po 50% przez każdego z nich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy słusznie Urząd Skarbowy poinformował Wnioskodawczynię, że skoro rejestracji jako podatnik VAT czynny dokonała w dniu 25 sierpnia 2006 r. to „przepadło” jej prawo do rozliczenia podatku naliczonego zwartego w fakturze VAT zaliczka z dnia 26 kwietnia 2006 r. na kwotę netto 327.868,85 zł i kwotę VAT 72.131,15 zł?

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym prawem podatnika wynikającym z zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo to może być ograniczone przez fakt związku poniesionych nakładów ze sprzedażą nieopodatkowaną. Prawo to przysługuje tylko podatnikom, którzy złożyli zgłoszenie rejestracyjne (art. 88 ust 4), natomiast w odniesieniu do zakupów dokonanych przed rejestracją, podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia retrospektywnie po dopełnieniu formalności rejestracyjnych.

W opinii Zainteresowanej, w niniejszym przypadku należy dokonać korekty zgłoszenia rejestracyjnego wskazując jako pierwszy miesiąc składania deklaracji miesiąc IV/2006 r.

Jak wskazała Wnioskodawczyni, podobne stanowisko w tej kwestii wyrażają najnowsze orzeczenia i interpretacje, z których można wymienić następujące przykłady:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/443-51/07-2/JK,
2.  wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 28 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1452/05,
3.  wyrok NSA z dnia 21 grudnia 2006 r., sygn. akt I FSK 378/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowy warunek uzależniający prawo do odliczenia podatku naliczonego zawarty jest w art. 86 ust. 1 ustawy. Wyraża on ogólną zasadę, zgodnie z którą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do treści art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego – art. 86 ust. 13 ustawy.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu podatku VAT należy m. in. zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m. in. w art. 88 ustawy.

Przepis art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Na mocy art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy), kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni, która prowadzi działalność w zakresie indywidualnej praktyki lekarskiej, w dniu 3 listopada 2005 r. podpisała wraz z mężem przedwstępną umowę zakupu lokalu usługowego. Powyższą nieruchomość małżonkowie nabyli w celu jej dalszego wynajmowania dla podmiotów gospodarczych prowadzących działalność w zakresie usług medycznych oraz apteki. Płatność za wspomniany lokal użytkowy realizowana była zaliczkowo począwszy od dnia 26 kwietnia 2006 r. aż do dnia 4 czerwca 2007 r., kiedy to zawarto ostateczną umowę. Lokal oddany został do użytku w lipcu 2007 r. i wpisany do ewidencji środków trwałych. Rejestracji jako podatnik VAT czynny Zainteresowana dokonała w dniu 25 sierpnia 2006 r. i w tym samym dniu złożyła pierwszą deklarację VAT-7 za miesiąc lipiec 2006 r. W złożonej deklaracji VAT-7 Wnioskodawczyni nie uwzględniła faktury VAT zaliczka z dnia 26 kwietnia 2006 r.

Treść cyt. wyżej art. 88 ust. 4 ustawy nie wskazuje, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego w momencie otrzymania faktur zakupu. Jednak status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia. Oznacza to, że podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą albo przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Zainteresowana miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury otrzymanej w dniu 26 kwietnia 2006 r. dokumentującej wpłaconą zaliczkę na poczet zakupu lokalu użytkowego, do wysokości przypadającego Wnioskodawczyni udziału we współwłasności małżeńskiej, pod warunkiem, iż dokonany zakup jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz nie zaistnieją przesłanki zawarte w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.