Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.336.2017.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-06
Teza: PIT - w zakresie opodatkowania w Polsce dochodu uzyskanego za pośrednictwem polskiej spółki komandytowej z odsetek otrzymanych od ukraińskiego pożyczkobiorcy.
Słowa kluczowe: odsetki; Ukraina; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.), uzupełnionego pismem z dnia 30 stycznia 2018 r. (data wpływu 30 stycznia 2018 r.) na wezwanie Organu podatkowego z dnia 18 stycznia 2018 r. (data nadania 18 stycznia 2018 r., data doręczenia 24 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania w Polsce dochodu uzyskanego za pośrednictwem polskiej spółki komandytowej z odsetek otrzymanych od ukraińskiego pożyczkobiorcy (pyt. nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania w Polsce dochodu uzyskanego za pośrednictwem polskiej spółki komandytowej z odsetek otrzymanych od ukraińskiego pożyczkobiorcy, braku zastosowania postanowień polsko-ukraińskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania do ustalenia stawki podatku u źródła od odsetek wypłaconych przez ukraińskiego pożyczkobiorcę oraz możliwości odliczenia przez Wnioskodawcę pobranego przez pożyczkobiorcę z Ukrainy podatku u źródła.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (zwany także dalej Spółką) jest niemiecką spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej S. Wnioskodawca jest komandytariuszem w tej spółce. Spółka komandytowa S ma siedzibę w Polsce i prowadzi działalność w zakresie produkcji wyposażenia ogrodowego oraz tekstyliów domowych.

Spółka komandytowa S udzieliła pożyczki oprocentowanej spółce-córce z siedzibą na Ukrainie. Środki pieniężne na udzielenie pożyczki zostały pozyskane z kredytu bankowego zaciągniętego przez Spółkę komandytową S i ze środków pochodzących z jej działalności. Z tytułu udzielonej pożyczki spółka komandytowa S otrzyma wynagrodzenie w formie odsetek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy odsetki od pożyczki otrzymane przez spółkę komandytową S od pożyczkobiorcy z Ukrainy będą podlegały opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy w Polsce czy w Niemczech ?
2.  Czy w zakresie podatku od odsetek, jaki może pobrać pożyczkobiorca z Ukrainy, w stosunku do Wnioskodawcy (jako wspólnika polskiej spółki komandytowej S, stanowiącej dla niego zakład w rozumieniu art. 5 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podójnego opodatkowania) ma zastosowanie polsko-ukraińska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania ?
3.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony od odliczenia podatku od odsetek pobranego przez pożyczkobiorcę z Ukrainy na zasadach określonych w art. 20 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania oznaczonego nr 1. W zakresie pytań oznaczonych nr 2 i nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określa ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej w skrócie u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. „Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. za dochody osiągane na terytorium Polski uważa się w szczególności dochody „wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład”. Wnioskodawca ma siedzibę w Niemczech, w związku z czym na podstawie tych przepisów będzie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka komandytowa jako zakład w Polsce

Pomiędzy Polską a Niemcami została zawarta umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z 14 maja 2003 r. (dalej w skrócie u.u.p.o.).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.u.p.o. „Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi”. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 u.u.p.o. „Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem”. Z przepisów tych wynika, że zyski przedsiębiorstwa niemieckiego podlegają opodatkowaniu w Niemczech, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony tutaj zakład. Wówczas zyski przedsiębiorstwa, które można przypisać zakładowi w Polsce będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Art. 5 ust. 1 u.u.p.o. przewiduje, że „W rozumieniu niniejszej umowy określenie "zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa”. Zgodnie z art. 5 ust. 2 u.u.p.o. „Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych”.

Polska spółka komandytowa, jako podmiot transparentny podatkowo, będzie stanowiła zakład w rozumieniu przepisów u.u.p.o. Tym samym spółka komandytowa S stanowi zakład Wnioskodawcy położony w Polsce Spółka komandytowa spełnia warunek bycia stałą placówką przez którą w całości lub w części prowadzona jest działalność gospodarcza. Zyski, które można przypisać spółce komandytowej S, jako zakładowi Wnioskodawcy, będą zatem opodatkowane w Polsce.

Potwierdza to np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 maja 2010 r. (sygn. IPPB5/423-72/10-4/IŚ) w której stwierdzono: „W praktyce międzynarodowej przyjęto się - przy spełnieniu przestanek powstania „zakładu”, określonymi przepisami umowy międzynarodowej (istnienie placówki, stały charakter placówki, wykonywanie działalności przedsiębiorstwa) - że przedsiębiorstwo spółki osobowej stanowi „zakład” wspólników. Również na gruncie wyżej podanej definicji, w przypadku Spółki Komandytowej mającej siedzibę na terytorium RP dojdzie do powstania zakładu niemieckiego komandytariusza w Polsce, ponieważ siedziba tej Spółki spełnia przesłanki „stałej placówki”. Zatem niemiecki komandytariusz, będący rezydentem Niemiec, uzyskuje na terenie Polski przychody i ponosi koszty z udziału w Spółce Komandytowej w tej części, w której komandytariusz uzyskuje dochody z udziału w Spółce Komandytowej, uznaje się, że prowadzi on „przedsiębiorstwo Niemiec” na terenie Polski. Oznacza to, że do opodatkowania dochodów komandytariusza będzie miał zastosowanie w takiej sytuacji, co do zasady, art. 7 umowy polsko-niemieckiej, zgodnie z którym jego zyski z udziału w Spółce Komandytowej podlegają opodatkowaniu w Polsce, czyli w państwie źródła, przy czym opodatkowanie zysków następuje w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. W państwie rezydencji komandytariusza znajdzie natomiast zastosowanie odpowiednia metoda eliminacji podwójnego opodatkowania Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo Spółki Komandytowej stanowi zakład niemieckiego komandytariusza”

_Opodatkowanie spółek komandytowych_

U.p.d.o.p. reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji (art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p.). Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (art. 1 ust. 2 u.p.d.o.p. ). Za spółkę niemającą osobowości prawnej uznaje się m.in. spółkę komandytową (art. 4a pkt 14 w zw. z art. 4a pkt 21 u.p.d.o.p.). Z powyższego wynika, że spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p. „przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe”. Zgodnie z art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p. „zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku”. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 3 u.p.d.o.p. „Jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie ust. 1, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej”.

Przepisy te wprowadzają zasadę zgodnie z którą przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce komandytowej przypisuje się wspólnikowi tej spółki. Innymi słowy spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, ale podatkiem podatku dochodowego w związku z udziałem w spółce komandytowej są jej wspólnicy. Przychody, koszty uzyskania przychodów oraz inne elementy są ustalane dla wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ich udziału w zyskach tej spółki Tym samym przychód z odsetek od pożyczki udzielonej przez spółkę komandytową S będzie stanowił przychód wspólników spółki komandytowej, w tym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do ich udziału w zyskach tej spółki. Jak już wspomniano przychód Wnioskodawcy z tytułu udziału w spółce komandytowej S będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce.

_Przychód z odsetek_

Przepisy u.p.d.o.p. w sposób specyficzny określają co jest przychodem w przypadku odsetek od pożyczki. Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się „kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów)”. Tym samym przychodem są faktycznie otrzymane, a nie jedynie należne odsetki od pożyczek. Przychód z tytułu odsetek od pożyczek powstaje zatem na zasadzie kasowej. Przychodem Wnioskodawcy będą więc odsetki faktycznie otrzymane przez pożyczkodawcę (spółkę komandytową S) od pożyczkobiorcy z Ukrainy.

_Podsumowanie_

Odpowiadając na zadane pytanie Wnioskodawca uważa, że odsetki od pożyczki otrzymane przez spółkę komandytową S od pożyczkobiorcy z Ukrainy będą podlegały opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania w Polsce dochodu uzyskanego za pośrednictwem polskiej spółki komandytowej z odsetek otrzymanych od ukraińskiego pożyczkobiorcy – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1.

Jednocześnie tutejszy Organ podatkowy informuje że w Dzienniku Ustaw z 2017 r. poz. 2343 opublikowano nowy tekst jednolity ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym zaznaczyć, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. art. 5 ust. 2 ww. ustawy ma następujące brzmienie „zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku”, natomiast ust. 3 tego artykułu został uchylony, co nie ma jednakże żadnego wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.