Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-868/11-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-17
Teza: Skoro zatem w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, udział Wnioskodawcy w przedmiotowej nieruchomości nie uległ powiększeniu, nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, gdyż wartość otrzymanej przez Wnioskodawcę działki nie przekroczyła wartości udziału, jaki przysługiwał mu w wyniku nabycia spadku. Tym samym dokonana w 2011 r. sprzedaż niezabudowanej działki nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: Niemcy; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25.10.2011 r. (data wpływu do tutejszego Organu 28.11.2011 r.) oraz piśmie z dnia 31.12.2011 r. (data nadania 02.01.2012 r., data wpływu 03.01.2012 r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 21.12.2011 r. Nr IPPB4/415-868/11-2/MP (data nadania 22.12.2011 r., data odbioru 27.12.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.11.2011 r. do tutejszego Organu został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 21.12.2011 r. Nr IPPB4/415-868/11-2/MP (data nadania 22.12.2011 r., data doręczenia 27.12.2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez wskazanie właściwego numeru identyfikacji podatkowej (NIP) Wnioskodawcy, doprecyzowanie stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do zadanego pytania.

Pismem z dnia 31.12.2011 r. (data nadania 02.01.2012 r., data wpływu 03.01.2012 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 17 marca 2008 r. rodzeństwo: Wnioskodawca, E., J., M., P., E., nabyli z mocy ustawy spadek po matce zmarłej dnia 27 października 1979 r. po 1/6 części dla każdego z nich. Jeden syn zmarłej, w dniu 17.03.2008 r. nie żył (J. zmarł 10.06.2007 r.) i należna jemu część w wysokości 1/6 spadku, postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 10 stycznia 2008 r. odziedziczyła jego trójka dzieci po 1/18 dla każdego z nich. Przedmiotem spadku była działka rolna o powierzchni 21.077 m2 objęta księgą wieczystą. W dniu 18.09.2008 r. w księdze wieczystej, jako właścicieli wpisano: E., M., P., E. i Wnioskodawcę w wielkości 3/18 niewydzielonych części dla każdego z nich oraz po 1/18 dla K., L. i J. również niewydzielonych części dla każdego z nich. Niektórzy ze spadkobierców wyrazili chęć wykorzystania przez siebie dziedziczonej części pod budowę budynku mieszkalnego, więc spadkobiercy podjęli działania zmierzające do podziału przedmiotowej nieruchomości rolnej. Dnia 25 lutego 2009 r. decyzją Burmistrz Miasta wydał zatwierdzone warunki zabudowy dla ww. nieruchomości. Następnie decyzją Burmistrza Urzędu Miejskiego z dnia 23.09.2009 r. odziedziczone działki zostały podzielone na mniejsze działki. Opłata adiacencka została przez spadkobierców uiszczona.

Dnia 23 grudnia 2009 r. aktem notarialnym dokonano częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności. Aktem tym Wnioskodawca nabył jako właściciel 2 niezabudowane działki Nr 164 i 165 o powierzchni 1.113 m2 każda. Tak więc w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca stał się właścicielem 0,32.26 ha. Powierzchnia nabyta jest mniejsza o 0,02.87 ha niż wynosił jego dotychczasowy udział w niewydzielonej współwłasności. Wnioskodawca wskazał, iż wartość nabytych w drodze działu spadku gruntów jest niższa niż wartość udziału posiadanego przed dokonaniem działu spadku. Zatem wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę w dniu 23.12.2009 r. nieruchomości w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale jaki otrzymał w spadku po zmarłej matce. Działowi spadku i zniesienia współwłasności nie towarzyszyły żadne spłaty i dopłaty. Sytuacja zdrowotna zmusiła Wnioskodawcę do sprzedaży działki rolnej w dniu 11.10.2011 r.

Ponadto Wnioskodawca dodał, iż Jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych znajduje się w Niemczech.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłacenia podatku dochodowego od sprzedanej działki rolnej Nr 164 o powierzchni 1.113 m2, którą zbył za kwotę 105.000 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa z dnia 23.12.2009 r. w sprawie działu spadku i zniesienia współwłasności nie stanowiła nowego nabycia, a jedynie uregulowania stosunku prawnego do przedmiotowej nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy, zbycie w dniu 11.10.2011 r. działki Nr 164 miało miejsce po upływie okresu pięciu lat od momentu nabycia, a tym samym nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 10 ust. 1 pkt 8. Ponadto art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu przed 01.01.2007 r. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w całości – jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, co niewątpliwie miało miejsce w omawianym przypadku. Cała zbyta przez Wnioskodawcę w dniu 11.10.2011 r. nieruchomość stanowiąca działkę Nr 164 nabyta została w drodze spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Berlinie dnia 14.05.2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego dotyczące nieruchomości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. Umowy).

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Niemczech podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Powyższe oznacza, że istotne w przedmiotowej sprawie jest ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości, którą sprzedał w 2011 r.

Z wniosku wynika, iż w dniu 27 października 1979 r. zmarła matka Wnioskodawcy, po której spadek nabył Wnioskodawca i jego rodzeństwo po 1/6 części. Następnie w dniu 23 grudnia 2009 r. aktem notarialnym dokonano częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, w wyniku którego Wnioskodawcy przypadły działki o wartości niższej niż wartość udziału posiadanego przed dokonaniem działu spadku.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Natomiast jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wartość przyznanych rzeczy powinna odpowiadać wielkości (wartości) udziału we współwłasności.

Zniesienie współwłasności i dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku i zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, dział spadku i zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego działu spadku i zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że spadek nabył Wnioskodawca i jego rodzeństwo po 1/6 części, natomiast w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawcy przypadły działki o wartości niższej niż wartość udziału posiadanego przed dokonaniem działu spadku.

Skoro zatem w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, udział Wnioskodawcy w przedmiotowej nieruchomości nie uległ powiększeniu, nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, gdyż wartość otrzymanej przez Wnioskodawcę działki nie przekroczyła wartości udziału, jaki przysługiwał mu w wyniku nabycia spadku. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż nabycie przedmiotowej działki nastąpiło w 1979 r., czyli w dacie śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że pięcioletni termin określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy upłynął z końcem 1984 r. Tym samym dokonana w 2011 r. sprzedaż niezabudowanej działki nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.