Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-539/13/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-22
Teza: wydatki dotyczące podróży służbowej sfinansowane przez pracodawcę.
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja zagraniczna; nocleg; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 25 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 2, 4 i 5 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie konieczności zaliczenia do przychodów pracowników wartości noclegów sfinansowanych przez spółkę w związku z odbytą przez nich podróżą służbową - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie konieczności zaliczenia do przychodów pracowników wartości noclegów sfinansowanych przez spółkę w związku z odbytą przez nich podróżą służbową. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 26 czerwca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-539/13/AB, IBPBI/1/415-600/13/AB, IBPBI/1/415-601/13/AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 2, 4 i 5 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku z prowadzonymi rozmowami handlowymi, w dniach od 13 do 18 marca 2013 r., spółka wysłała w podróż zagraniczną do Angoli m.in. Dyrektora Generalnego i Dyrektora Handlowego, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. Przed wyjazdem spółka zarezerwowała w hotelu noclegi (koszty noclegu wynosiły 450 USD oraz 245 USD za 1 nocleg). Po zakończonym pobycie została wystawiona na spółkę zbiorcza faktura za zakwaterowanie. Koszty noclegów osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wyniosły (zarówno Dyrektora Generalnego, jak i Dyrektora Handlowego) 3x450 USD=1.350 USD.

Należność za fakturę została uregulowana na miejscu przez Prezesa Zarządu kartą kredytową spółki. Spółka na podstawie oświadczenia Prezesa Zarządu, iż nie było możliwości znalezienia tańszego noclegu w terminie delegacji, zaakceptowała ww. koszty noclegów, jako uzasadnione.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy poniesione przez spółkę koszty noclegów w hotelu osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, w związku z odbytą podróżą zagraniczną, stanowią przychód osoby fizycznej i tym samym, stanowią podstawę opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ww. noclegów nie stanowią podstawy opodatkowania w związku z tym, że nie są przychodami osoby fizycznej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że przychodami osoby fizycznej są z pewnymi zastrzeżeniami, pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z ww. opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca w związku prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą wysłał m.in. wskazane wyżej osoby (zatrudnione na podstawie umowy o pracę) do Angoli w podróż o charakterze służbowym. W związku z tym, że Wnioskodawca sam pokrył koszty noclegu i nie stanowiło to zwrotu wydatków, w tym przypadku nie stosuje się art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, a poniesione przez Wnioskodawcę koszty nie stanowią przychodu po stronie osoby fizycznej. W ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez spółkę w związku z podróżą służbową nie powodują powstania przychodu po stronie osoby fizycznej. Wnioskodawca finansując podróż służbową działa w swoim własnym interesie, a nie w interesie pracownika. W przedmiotowej sprawie opłacenie kosztów noclegu było związane tylko i wyłącznie z czynnościami służbowymi. Według spółki, poniesione koszty noclegów w hotelu uczestników podróży zagranicznej korzystają ze zwolnienia od podatku (winno być „nie korzystają ze zwolnienia”, bowiem powyżej Wnioskodawca zaznaczył, że nie stosuje się art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy) i nie stanowią przychodu, ponieważ spółka bezpośrednio zapewniła noclegi i pokryła ich koszty.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Znak: IBPBII/1/415-943/11/MK oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 648/2010.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Treść ww. przepisów wskazuje, iż (co do zasady) diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika stanowią dla niego przychód ze stosunku pracy, zwolniony jednakże, w zakresie wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) z opodatkowania podatkiem dochodowym. Przy czym, zakresem ww. przepisów objęte są (oprócz diet) wszystkie należności za czas podróży służbowej pracownika (tj. wartość wszystkich należnych mu z tytułu odbywania podróży służbowej świadczeń), a nie tylko te, które są mu zwracane przez pracodawcę (np. na podstawie przedstawionych rachunków).

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), obowiązujące od 1 marca 2013 r.

W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące pracownikowi z tytułu odbytej podróży służbowej, w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, należności takie jak koszty za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem ograniczeń i limitów przewidzianych w ww. rozporządzeniu.

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej, dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). Zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Zatem podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza miejsce pracy – w celu wykonania zadania służbowego. Jednakże należy podkreślić, że pojęcie „podróż służbowa pracownika” zdefiniowane w art. 775 § 1 Kodeksu pracy, oraz regulacje dotyczące wysokości i warunków ustalania należności przysługujących pracownikom za czas podróży służbowej należą do zakresu prawa pracy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej obowiązku, czy zasadności wypłacania należności za czas podróży służbowej nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Zasady rozliczania podróży służbowych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z przepisem § 2 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1\. diety,

2\. zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3.  noclegów,
4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 16 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu (§ 16 ust. 2 cyt. rozporządzenia). W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. 3 ww. rozporządzenia). Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg (§ 16 ust. 4 tegoż rozporządzenia). Jednocześnie w załączniku do ww. rozporządzenia „Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej oraz limitu na nocleg w poszczególnych państwach” wskazano, iż kwota diety przysługującej z tytułu podróży do Angoli wynosi 61 USD, zaś kwota limitu na nocleg 180 USD.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w związku z prowadzonymi rozmowami handlowymi, spółka wysłała w zagraniczną podróż służbową m.in. Dyrektora Generalnego i Dyrektora Handlowego, zatrudnionych przez Wnioskodawcę na podstawie umów o pracę. W związku z powyższym, przed wyjazdem spółka zarezerwowała w hotelu noclegi. Po zakończonym pobycie została wystawiona na spółkę zbiorcza faktura za noclegi, która została uregulowana kartą kredytową spółki, co oznacza, że koszty noclegów sfinansowane zostały ze środków spółki.

W świetle powołanych przepisów wskazać należy, że sfinansowane przez spółkę koszty noclegów, co do zasady, stanowią przychód osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i tym samym mogą wpływać na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym tych osób. Przychód ten jednak w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, będzie wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości limitu określonego w przepisach cyt. rozporządzenia dla państwa, do którego ww. pracownicy odbywali podróż służbową (Angoli), zawartego w załączniku do ww. rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Nadwyżka wartości sfinansowanych przez spółkę świadczeń (noclegów), ponad ww. limit, spowoduje (co do zasady) konieczność opodatkowania wynikłych nadwyżek podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia na rachunek urzędu skarbowego odpowiedniej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od sfinansowanych kosztów noclegów (ponad limit) z tytułu odbywanej przez pracowników zagranicznej podróży służbowej. Zgodnie bowiem z art. 31 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W tym miejscu wskazać jednak należy, iż zgodnie z powołanym powyżej § 16 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, istnieje możliwość w uzasadnionych przypadkach by pracodawca wyraził zgodę na zwrot kosztów za nocleg w hotelu, stwierdzonych rachunkiem/fakturą, w wysokości przekraczającej określone limity, o których mowa w ww. rozporządzeniu.

Zatem jeżeli Wnioskodawca, wyraził zgodę na sfinansowanie kosztów noclegów w wysokości przekraczającej limit określony w załączniku do cyt. rozporządzenia, uznając taki przypadek jako uzasadniony (np. umiejscowienie w hotelu w stosunku do miejsca spotkania i oszczędności w tym zakresie np. na dojazdach), to wówczas otrzymane przez pracowników świadczenia sfinansowane przez spółkę (potwierdzone rachunkiem/fakturą), korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do zaakceptowanej przez Wnioskodawcę wysokości.

Reasumując, co do zasady – wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy – sfinansowane przez spółkę koszty noclegów w związku z odbywaną zagraniczną podróżą służbową, stanowią dla pracowników przychód podatkowy. Jednakże, jak wyżej wskazano, świadczenia te korzystają ze zwolnienia na warunkach określonych w art. 21 ust.1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z tych względów stanowisko Wnioskodawcy, że koszty ww. noclegów nie stanowią przychodu osoby fizycznej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Znak: IBPBII/1/415-943/11/MK, należy zauważyć, że dotyczy ona innego stanu faktycznego, tj. finansowania przez pracodawcę lekarstw oraz szczepień ochronnych pracowników odbywających podróż służbową, a nie jak w przedmiotowej sprawie finansowania kosztów noclegów. Również powołany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 648/2010, dotyczy innego stanu faktycznego, tj. sfinansowania przez spółkę członkom organów spółki oraz osobom pełniącym w spółce określone funkcje kierownicze i nadzorcze, ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie wniosku ORD-IN wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.