Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB3.4510.1127.2016.1.DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-17
Teza: Koszty uzyskania przychodów ze zbycia nieruchomości przewłaszczonej na zabezpieczenie
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przewłaszczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia nieruchomości pozyskanych na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia nieruchomości pozyskanych na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca udziela i zamierza udzielać pożyczek poza systemem bankowym (zwanych dalej Pożyczkami) Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmującą działalność finansową w zakresie udzielania pożyczek (w KRS, jako przedmiot działalności gospodarczej Spółki, wskazane są kody PKD 64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne i PKD 64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów).

Środki finansowe na prowadzenie działalności Spółka zamierza pozyskiwać od podmiotów zewnętrznych m.in. w formie pożyczek oraz emisji obligacji. Środki finansowe mogą pochodzić od osób fizycznych, spółek osobowych lub kapitałowych, funduszy inwestycyjnych, itd. Źródłem finansowania mogą być podmioty polskie, jak również zagraniczne. Udzielane Spółce finansowanie będzie miały charakter odpłatny w formie odsetek od pożyczek, oprocentowania emitowanych obligacji przysługujących podmiotom finansującym Spółkę, itd.

Tak pozyskane środki Wnioskodawca zamierza przeznaczać na prowadzenie własnej działalności polegającej na udzielaniu pożyczek zainteresowanym podmiotom gospodarczym (osobom prawnym, osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą oraz spółkom nieposiadającym osobowości prawnej - zwanymi dalej Dłużnikami). Pożyczki udzielane przez Spółkę będą miały charakter odpłatny. Wynagrodzenie z tytułu udzielanych przez Spółkę pożyczek może przybierać formę odsetek od pożyczki lub prowizji od ich udzielenia. W zależności od sytuacji model wynagrodzenia może przybierać formę mieszaną obejmującą zarówno oprocentowanie pożyczki oraz prowizję przygotowawczą (jednocześnie proporcje odsetek i prowizji mogą być w ramach poszczególnych umów różnorodnie zestawione).

Model biznesowy zakłada, że co do zasady pożyczki są przeznaczone (taki ma być główny odbiorca i klient Spółki) dla podmiotów potrzebujących szybkiego dofinansowania, podmiotów o historii kredytowej/ bankowej utrudniającej uzyskanie kredytu bankowego, podmiotów będących w przejściowych trudnościach finansowych. Jednocześnie, dofinansowanie to jest udzielane bez dodatkowych procedur weryfikacyjnych w zakresie historii finansowej czy strategii wykorzystywania finansowania. Jedynym zabezpieczeniem wymaganym i stosowanym przez Spółkę jest/ będzie zabezpieczenie w formie nieruchomości należącej do klienta - weryfikacja udzielania pożyczki ograniczać się będzie do oceny wartości zabezpieczenia, dzięki czemu Spółka jest w stanie w krótkim czasie zapewnić wymagane finansowanie klientom. Dzięki takim warunkom (krótki okres do uzyskania finansowania, brak szczegółowego raportowania wiarygodności finansowej, brak stosowania skomplikowanych instrumentów zabezpieczających) Spółka jest w stanie zapewnić sobie odpowiednio wyższe wynagrodzenia (odsetki lub prowizja) za udzielenie tych pożyczek.

Działalność polegająca na udzielaniu finansowania (pożyczek) podmiotom zewnętrznym nie będzie miała charakteru incydentalnego. Działalność ta będzie prowadzona w sposób zorganizowany i w celu osiągania zysku z tej działalności.

Spółka jest/ będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, wykonującym działalność gospodarczą.

Podsumowując:

*   środki pieniężne przeznaczone na udzielenie pożyczek będą pochodzić z zewnętrznych źródeł finansowania Spółki (pożyczki udzielane przez podmioty zewnętrzne - osoby fizyczne, spółki osobowe, spółki kapitałowe, fundusze inwestycyjne, emisje obligacji) oraz z bieżącej działalności Spółki,

*   Spółka będzie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek,

*   pożyczki będą udzielane odpłatnie na warunkach komercyjnych, a celem ich udzielenia ze strony Spółki będzie osiągnięcie dochodu z oprocentowania lub prowizji.

Jak wskazano powyżej, przewidywane jest zabezpieczenie Spółki dla udzielonego przez Spółkę finansowania. W celu zabezpieczenia swoich wierzytelności z tytułu zawieranych Umów Pożyczek, Wnioskodawca planuje zawierać umowy przewłaszczenia nieruchomości Dłużnika (dalej: Nieruchomości) na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotem przewłaszczenia mogą być zarówno zabudowane nieruchomości, jak i grunty będące terenami budowlanymi w rozumieniu ustawy o VAT. Ponieważ przedmiotem przewłaszczenia na zabezpieczenie będą Nieruchomości, a zgodnie z art. 157 par. 1 Kodeksu Cywilnego nie ma możliwości przeniesienia prawa własności nieruchomości z zastrzeżeniem warunku, Wnioskodawca przyjmie powszechnie stosowany w takich przypadkach na rynku (m.in. przez banki i inne instytucje pożyczkowe) model przewłaszczenia opierający się w istocie rzeczy na zawarciu dwóch powiązanych ze sobą umów, z których jedna stanowi umowę bezwarunkowego przeniesienia prawa własności na Wnioskodawcę a druga stanowi umowę, w której Wnioskodawca zobowiązuje się do zwrotnego przeniesienia prawa własności na Dłużnika po terminowej spłacie wierzytelności z tytułu umowy pożyczki (technicznie prawdopodobnie umowy te będą zawarte w jednym akcie notarialnym).

Na podstawie umowy przewłaszczenia Dłużnik przeniesie więc na Wnioskodawcę prawo własności (może to być również prawo wieczystego użytkowania) Nieruchomości a Wnioskodawca zobowiązuje się do korzystania z nabytego prawa wyłącznie w zakresie w jakim jest to potrzebne dla zabezpieczenia wierzytelności z Umowy Pożyczki, tj. w praktyce pozostawiając faktyczne, bieżące korzystanie z nieruchomości Dłużnikowi z zastrzeżeniem warunku zawieszającego, że Wnioskodawca zobowiązuje się do powrotnego przeniesienia prawa własności na Dłużnika z chwilą zaspokojenia wierzytelności. Roszczenie Dłużnika o zwrotne przeniesienie prawa własności Nieruchomości, wynikające z umowy przewłaszczenia, zostanie ujawnione w księdze wieczystej Nieruchomości.

Zawarcie umowy przewłaszczenia Nieruchomości na zabezpieczenie wierzytelności Wnioskodawcy wynikających z Umowy Pożyczki będzie elementem koniecznym i warunkiem zawarcia Umowy Pożyczki. Oznacza to, iż nie będzie możliwe zawarcie Umowy Pożyczki bez równoczesnego przewłaszczenia Nieruchomości. Każde przewłaszczenie konkretnej Nieruchomości będzie ściśle związane z zawieraną równocześnie Umową Pożyczki, zarówno poprzez odwołanie się do treści jak i warunków konkretnej Umowy Pożyczki. Jedynym przyświecającym stronom celem zawarcia umowy przewłaszczenia według powyższych zasad, będzie zabezpieczenie wierzytelności Wnioskodawcy z tytułu Umowy Pożyczki. W szczególności, celem Dłużnika nie będzie wyzbycie się prawa własności Nieruchomości, a celem Wnioskodawcy nie będzie definitywne nabycie tego prawa. Strony zakładają bowiem przede wszystkim, że będą przestrzegać postanowień Umowy Pożyczki, w szczególności zaś, że Dłużnik wywiąże się z tej umowy dokonując terminowej spłaty wierzytelności, które z niej wynikają. W takim przypadku przeniesienie prawa własności Nieruchomości na Wnioskodawcę będzie mieć jedynie charakter czasowy oraz warunkowy i w żaden sposób nie wpłynie na możliwość bieżącego korzystania z Nieruchomości przez Dłużnika w okresie obowiązywania umowy przewłaszczenia. Umowa przewłaszczenia będzie więc mieć wyłącznie zabezpieczający, a co za tym idzie, akcesoryjny w stosunku do umowy pożyczki charakter. Niezbędnym kontekstem stosunku przewłaszczenia będzie bowiem stosunek prawny wynikający z Umowy Pożyczki.

Zgodnie z treścią umowy przewłaszczenia, w następstwie spłaty wierzytelności z tytułu Umowy Pożyczki przez Dłużnika, Wnioskodawca będzie zobowiązany do powrotnego przeniesienia Nieruchomości na rzecz Dłużnika. Incydentalnie, dopiero w przypadku, gdy Dłużnik nie spłaci wierzytelności z Umowy Pożyczki w terminach określonych Umowie Pożyczki lub też gdy Umowa Pożyczki zostanie wypowiedziana przez Wnioskodawcę z przyczyn opisanych w jej treści, Wnioskodawca będzie miał prawo zaspokoić się z Nieruchomości. Wnioskodawca prześle do Dłużnika zawiadomienia o wygaśnięciu prawa Dłużnika do żądania zwrotnego przeniesienia Nieruchomości. Wnioskodawca uzyska faktyczne prawo do dysponowania nieruchomością jak właściciel. W takim przypadku Dłużnik zostanie zobowiązany do wydania Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z umową przewłaszczenia, w przypadku, gdy Wnioskodawca uzyska faktyczne prawo do dysponowania nieruchomością jak właściciel, przystąpi on niezwłocznie do próby sprzedaży Nieruchomości znalezionym przez siebie nabywcom (ewentualnie może to być również nabywca wskazany przez Dłużnika). Wnioskodawca zobowiązany jest w takiej sytuacji do zbycia przewłaszczonej Nieruchomości i podziału uzyskanych z tego tytułu środków. Zaspokojenie się Wnioskodawcy będzie polegać na rozliczeniu kwoty uzyskanej ze sprzedaży z wierzytelnością z tytułu Umowy Pożyczki w sposób ustalony, tj. część środków zostaje przeznaczona na spłatę roszczeń Wnioskodawcy wynikających z Umowy Pożyczki, zaś pozostała część (nadwyżka) środków jest/ będzie zwracana na rachunek Dłużnika. Wnioskodawca, w przypadku, gdy Nieruchomości nie da się sprzedać po cenie gwarantującej zaspokojenie jego roszczeń, ma również opcję zatrzymania Nieruchomości.

Uzyskiwanie dochodów ze sprzedaży Nieruchomości nie jest jednak głównym celem prowadzonej działalności i może mieć jedynie charakter incydentalny (główną działalnością i celem funkcjonowania Spółki jest udzielanie finansowania pożyczkowego i uzyskiwanie zysków z tej działalności). Jak bowiem Wnioskodawca zaznaczył, celem zawarcia i realizacji postanowień umowy przewłaszczenia w powyższej formie, nie jest przeniesienie prawa własności Nieruchomości na Wnioskodawcę, lecz zabezpieczenie ewentualnych przyszłych wierzytelności wynikających z Umowy Pożyczki. Taki ustalony z góry w umowie przewłaszczenia schemat podziału środków ma wyłącznie na celu zaspokojenie z Nieruchomości roszczeń Wnioskodawcy wynikających z Umowy Pożyczki, zaś nadwyżka środków uzyskana ze sprzedaży Nieruchomości jest każdorazowo zwracana Dłużnikowi. Przeniesienie Nieruchomości służy zatem wyłącznie pokryciu roszczeń Wnioskodawcy wobec Dłużnika - sprzedaż Nieruchomości nie służy osiąganiu zysku na tej sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym udzielanie pożyczek przez Spółkę będzie podlegało podatkowi od towarów i usług (VAT)?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym udzielenie pożyczek przez Spółkę będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w związku z zawarciem umowy przeniesienia własności (prawa użytkowania wieczystego) gruntów i budynków (nieruchomości) celem zabezpieczenia wierzytelności pożyczkowych (przewłaszczenie na zabezpieczenie) powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT oraz obowiązek wystawienia faktury po stronie Dłużnika?
4.  W jakiej wartości należy określić podstawę opodatkowania VAT w przypadku dokonania dostawy Nieruchomości przez Dłużnika na rzecz Wnioskodawcy w związku z przewłaszczeniem na zabezpieczenie w sytuacji braku spłaty pożyczki?
5.  Czy zwrot Dłużnikowi nadwyżki pomiędzy wartością wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy, podlegającej zaspokojeniu z przewłaszczonej Nieruchomości, a wartością, po której Wnioskodawca sprzeda uzyskaną Nieruchomość, będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
6.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Dłużnika, dotyczącej dostawy Nieruchomości w związku z przewłaszczeniem na zabezpieczenie (w sytuacji braku spłaty pożyczki)?
7.  Czy przewłaszczenie Nieruchomości na Wnioskodawcę, jako zabezpieczenie spłaty pożyczki oraz zwrotne przeniesienie własności Nieruchomości na Dłużnika po zwrocie pożyczki, powoduje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych?
8.  Czy w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości, wartość odzyskanej kwoty pożyczki oraz wartość zwróconej nadwyżki Dłużnikowi stanowić będzie koszty uzyskania przychodu?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy odpowiedzi na pytanie nr 8 wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Odpowiedź w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych udzielona zostanie w odrębnym rozstrzygnięciu.

Ad. 8. Zdaniem Spółki, w wyniku zbycia przez Wnioskodawcę przewłaszczonej Nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie Umowy Pożyczki, Wnioskodawca uzyska dochód stanowiący różnicę między uzyskaną kwotą (ceną) wynikającą z umowy sprzedaży Nieruchomości a kosztami nabycia tej Nieruchomości. Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć, w szczególności:

*   niespłaconą kwotę główną pożyczki (z wyłączeniem niespłaconych odsetek i innych należności ubocznych), oraz
*   kwotę nadwyżki ceny sprzedaży Nieruchomości ponad wartość wierzytelności Wnioskodawcy wobec Dłużnika, zwracaną temu Dłużnikowi w ramach rozliczenia wynikającego z umowy przewłaszczenia.

Kosztem uzyskania przychodów będą również koszty transakcyjne związane z transakcją sprzedaży Nieruchomości, obejmujące np. koszty zawarcia umowy, koszty przeprowadzenia transakcji (np. koszty pośrednika, który znalazł nabywcę Nieruchomości).

Efektywnie opodatkowaniu w tym przypadku podlegać zatem będzie kwota dochodu odpowiadająca wartości niespłaconych przez Dłużnika odsetek oraz niespłaconych innych należności (prowizji) związanych z Umową Pożyczki

Zgodnie z umową przewłaszczenia, w razie niewykonania przez Dłużnika zobowiązania w umówionym terminie (Umowa Pożyczki) wygasa zobowiązanie Wnioskodawcy do powrotnego przeniesienia własności przewłaszczonej Nieruchomości na Dłużnika. Z tą datą Wnioskodawca powinien przystąpić do umówionych czynności prowadzących do zaspokojenia zabezpieczonego długu z przewłaszczonej Nieruchomości i rozliczyć się z Dłużnikiem.

Zgodnie z umową przewłaszczenia, Wnioskodawca zobowiązany jest do zbycia przewłaszczonej Nieruchomości j podziału uzyskanych z tego tytułu środków w ten sposób, iż część środków zostaje przeznaczona na rozliczenie roszczeń Spółki wynikających z Umowy Pożyczki w zakresie kwoty pożyczki, niezapłaconych odsetek oraz innych niezapłaconych należności, zaś pozostała część środków stanowiąca nadwyżkę uzyskanej ceny sprzedaży nad kwotą pożyczki oraz należności ubocznych wynikających z Umowy Pożyczki jest zwracana Dłużnikowi.

Taki ustalony z góry w umowie przewłaszczenia schemat podziału środków ma wyłącznie na celu doprowadzenie do uregulowania roszczeń Wnioskodawcy wynikających z Umowy Pożyczki, zaś nadwyżka środków uzyskana ze sprzedaży Nieruchomości jest każdorazowo zwracana Dłużnikowi, Nadwyżka przekraczająca tę kwotę roszczeń Wnioskodawcy nie stanowi dodatkowego przysporzenia Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 7 ustawy o C1T, dochodem jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężna, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT). Zgodnie zaś z art. 14 ust 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1.

Należy zauważyć, że z powyższej definicji legalnej kosztów uzyskania przychodów wynika, że aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   koszt musi zostać poniesiony (memoriałowo lub kasowe),

*   jest definitywny (rzeczywisty),

*   celem jego poniesienia powinno być osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,

*   wydatek nie może znajdować się na liście zawartej w art. 16 ustawy o CIT, stanowiącej katalog wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być właściwie udokumentowany.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazując na podstawę art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT przychód z odpłatnego zbycia przewłaszczonej Nieruchomości (w wartości ceny sprzedanej Nieruchomości) może pomniejszyć ten przychód co do zasady o dokonane wydatki na jej nabycie.

Istotą umowy przewłaszczenia własności Nieruchomości na zabezpieczenie Umowy Pożyczki nie jest nabycie przedmiotowej Nieruchomości, ale zabezpieczenie wierzytelności poprzez możliwość zaspokojenia się z Nieruchomości. Sprzedaż przewłaszczonej Nieruchomości nie jest przysporzeniem majątkowym dla Wnioskodawcy (on się tylko zaspokoi z kwoty uzyskanej ze sprzedaży w należnej mu części a resztę zwróci Dłużnikowi). Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 13 maja 2011 r., sygn. akt V CSK 360/10, obowiązek zwroty nadwyżki pomiędzy wartością zabezpieczonego roszczenia, a kwotą uzyskaną ze sprzedaży przedmiotu przewłaszczonego zabezpieczenia ciąży na wierzycielu nawet wówczas, gdy umowa zawarta między stronami nie zawiera postanowień w tym zakresie.

Jednym z warunków do uznania wydatku za koszt podatkowy jak wskazano wyżej jest definitywność wydatku. Oznacza to, że wartość poniesionego wydatku nie będzie podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona. Istotą pożyczki, której definicję zawiera art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U z 2014 r., poz. 131 z późn. zm.) jest jej zwrotny charakter. Pożyczka jest umową, na podstawie której pożyczkodawca zobowiązuje się przenieść na własność pożyczkobiorcy określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić taką samą ilość pieniędzy. Z tego względu co do zasady udzielenie pożyczki jest neutralne podatkowo (nie stanowi kosztu u pożyczkodawcy ani przychodu u pożyczkobiorcy). Nie budzi jednak wątpliwości, iż do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę z tytułu udzielonej pożyczki - w części niespłaconej przez Dłużnika - na moment zbycia Nieruchomości. Nieruchomość jako przedmiot zabezpieczenia pożyczki zostanie sprzedana, aby zaspokoić wierzytelność Spółki z tytułu pożyczki. Spółka uzyska przychód z odpłatnego zbycia Nieruchomości, który może pomniejszyć o związany z tym przychodem poniesiony wydatek. Tym poniesionym wydatkiem jest - co do zasady - wartość udzielonej przez Spółkę i niespłaconej przez pożyczkobiorcę pożyczki (niespłaconej kwoty głównej pożyczki). Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, również różnica (nadwyżka) pomiędzy kwotą uzyskaną tytułem ceny sprzedaży Nieruchomości, a kwotą roszczeń wynikających z tytułu Umowy Pożyczki, którą Wnioskodawca zwróci Dłużnikowi po sprzedaży Nieruchomości (stanowiącej zabezpieczenie udzielonej Pożyczki) jest elementem nierozerwalnie związanym z istotą tej umowy. Umowa ta jest bowiem tak skonstruowana, aby Wnioskodawca na skutek nie spłacenia w terminie Pożyczki przez Dłużnika oraz zaspokojenia się z przedmiotu zabezpieczenia nie uzyskał kwoty wyższej niż wartość udzielonej i niespłaconej Pożyczki z odsetkami i innymi ubocznymi należnościami (prowizjami). Nabywając przedmiotową Nieruchomość Wnioskodawca nabył ją zatem (w sensie ekonomicznym) jedynie do wartości roszczeń przysługujących mu od Dłużnika z tytułu udzielonej Pożyczki. Pozostała część aktualnej wartości Nieruchomości stanowiła więc jego dług (koszt) wobec Dłużnika - odłożony w czasie - oczywiście pod warunkiem, że taka nadwyżka wystąpi. Nadwyżka taka stanowi więc dla Wnioskodawcy ciężar ekonomiczny (koszt), który świadomie ponosi on zawierając umowę przewłaszczenia. W sensie podatkowym należy więc taką nadwyżkę również (obok kwoty pożyczki) uznać za koszt uzyskania przychodu, bowiem bez tego kosztu (którego udokumentowana wartość wynika z ceny uzyskanej ze sprzedaży Nieruchomości) Wnioskodawca nie mógłby nabyć tej Nieruchomości.

Podsumowując, Wnioskodawca w przypadku sprzedaży Nieruchomości uzyska przychód wynikający z umowy sprzedaży Nieruchomości (cena sprzedaży netto). Jak wskazano powyżej, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów - przez co należy rozumieć wszelkie koszty poniesione w tych celach. Tak więc, biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku zbycia Nieruchomości, gdy cena zbycia będzie wyższa niż wartość pożyczki, kosztem podatkowym Wnioskodawcy będzie

*   niespłacona kwota główna pożyczki (z wyłączeniem niespłaconych odsetek i innych należności ubocznych)
*   kwota nadwyżki uzyskanej ze sprzedaży (cena) Nieruchomości ponad wartość wierzytelności Wnioskodawcy wobec Dłużnika z Umowy Pożyczki, zwracana temu Dłużnikowi w ramach rozliczenia wynikającego z u mowy przewłaszczenia.

Efektywnie opodatkowaniu w tym przypadku podlegać zatem będzie kwota dochodu odpowiadająca wartości niespłaconych przez Dłużnika odsetek oraz niespłaconych innych należności (prowizji) związanych z Umową Pożyczki.

Stanowisko powyższe potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 lipca 2015 r. (nr IPPB3/4510-280/15-2/GJ).

Analogicznie stanowisko w zakresie zaliczenia do kosztów z tytułu sprzedaży Nieruchomości również kwoty zwracanej dłużnikowi nadwyżki pozostałej z rozliczenia wierzytelności z tytułu umowy pożyczki zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 27 listopada 2014 r. (sygn. I SA/Sz 1116/14). WSA w powołanym wyroku stwierdził m.in.: „Skoro zgodnie z tymi wskazaniami (a także postanowieniami przedmiotowej umowy i porozumienia) pożyczkodawca obowiązany jest zwrócić pożyczkobiorcy nadwyżkę pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości a kwotą udzielonej pożyczki wraz z odsetkami, zatem - zdaniem Sądu - kwota tej nadwyżki nie może być uwzględniana w podstawie opodatkowania dochodu uzyskanego przez przewłaszczonego (pożyczkodawcę) ze sprzedaży nieruchomości przewłaszczonej, dokonanej dla zaspokojenia wierzytelności z umowy pożyczki. Uznając więc za prawidłowe stanowisko Skarżącego w zakresie przychodu z takiej sprzedaży organ podatkowy nie naruszając warunków istotnych umowy przewłaszczenia rzeczy na zabezpieczenie spłaty długu powinien uznać, że ww. kwota nadwyżki stanowi również koszt uzyskania przychodu, pomniejszający dochód do opodatkowania (poprzez jej odliczenie od przychodu). Wynika to z faktu, że kwota tej nadwyżki należna jest pożyczkobiorcy, a więc nie stanowi dochodu pożyczkodawcy, który powinien być u niego opodatkowany. Co do tej części kwoty uzyskanej ze sprzedaży rzeczy pożyczkodawca działa więc w istocie we własnym imieniu ale na rachunek pożyczkobiorcy. Nabywając przedmiotową nieruchomość Skarżący nabył ją zatem (w sensie ekonomicznym) jedynie do wartości wierzytelności przysługującej mu od pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki. Pozostała część aktualnej wartości nieruchomości stanowiła więc jego dług (koszt) wobec pożyczkobiorcy - odłożony w czasie - oczywiście pod warunkiem, że taka nadwyżka wystąpi. Nadwyżka taka stanowi więc dla pożyczkodawcy ciężar ekonomiczny (koszt), który Świadomie ponosi on zawierając umowę przewłaszczenia. W sensie podatkowym należy więc taką nadwyżkę uznać za koszt uzyskania przychodu, bowiem bez tego kosztu (którego udokumentowana wartość wynika z ceny uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości) Skarżący nie mógł nabyć tej nieruchomości.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.