Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-610/10/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-09-22
Teza: Czy różnica między oprocentowaniem pożyczki udzielonej pracownikowi ze środków obrotowych na podstawie zawartej umowy a oprocentowaniem podobnych kredytów bankowych stanowi przychód ze stosunku pracy, o którego należy pobierać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; pożyczka; pracownik; płatnik; zakład-zakład pracy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 23 czerwca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udzielenia pracownikowi pożyczki niskooprocentowanej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udzielenia pracownikowi pożyczki niskooprocentowanej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (wnioskodawca) udzieliła jednemu z pracowników niskooprocentowanej pożyczki sfinansowanej z własnych środków obrotowych.

Jako podmiot zatrudniający mniej niż 20 pracowników (dokładnie są to 3 osoby) nie jest zobligowana do tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych jak również nie ma obowiązku posiadania regulaminu wynagradzania i regulaminu pracy. W związku z tym Spółka nie posiada ani zakładowego funduszu świadczeń socjalnych ani wymienionych regulaminów.

Pożyczki udzielono na prośbę pracownika motywowaną trudną osobistą sytuacją majątkową. Spółka nie posiada regulaminu przyznawania pożyczek pracownikom, ale zasady jej przyznania oraz warunki dla jakich została udzielona (trudna sytuacja finansowa), jak również zasady spłaty pożyczki zostały precyzyjnie określone w umowie cywilnoprawnej, w której przewidziano odsetki w wysokości 2 % w stosunku rocznym. Spółka jako osoba prawna nie prowadzi działalności w zakresie udzielania pożyczek. Przypadek udzielenia pożyczki miał miejsce po raz pierwszy od początku działalności Spółki.

Spółka utrzymuje, że każdy zatrudniony pracownik, w przypadku powstania podobnych okoliczności, ma prawo do ubiegania się o pożyczkę z zakładu pracy i otrzyma ją na takich samych zasadach. Postawa taka jest motywowana przeświadczeniem Spółki o konieczności wspierania pracowników, którzy znaleźli się w trudnej sytuacji majątkowej. Pomoc ta ma w istocie charakter socjalny. Wpisuje się ona w dążenie Spółki do budowania korzystnych relacji z pracownikami, co w zamierzeniu ma prowadzić do zapewnienia stabilności załogi. W udzielaniu takich pożyczek Spółka nie upatruje źródła dodatkowego dochodu.

Dotychczas Spółka, jako płatnik zaliczek na podatek, ustalała pracownikowi dodatkowy przychód do opodatkowania będący różnicą między wartością odsetek umownych, które spłaca pracownik a wartością odsetek oszacowanych na podstawie średnich odsetek rynkowych od podobnych kredytów bankowych dla ludności. Od ustalonego dodatkowego przychodu Spółka, jako płatnik, pobierała i wpłacała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a tym samym również składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Obecnie jednak wnioskodawca powziął wątpliwości, czy powyższa różnica stanowi częściowo odpłatne świadczenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego należy pobierać zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy różnica między oprocentowaniem pożyczki udzielonej pracownikowi ze środków obrotowych na podstawie zawartej umowy a oprocentowaniem podobnych kredytów bankowych stanowi przychód ze stosunku pracy, od którego należy pobierać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy różnica między wartością rynkową odsetek bankowych a niskooprocentowanymi odsetkami od udzielonej pożyczki nie powinna być uznana za przychód pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca powołuje się na treść art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, na podstawie którego przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie wnioskodawca przywołuje art. 12 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym za przychody ze stosunku pracy uważa się m.in. świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, wskazując, iż ustawa nie definiuje pojęcia świadczenia nieodpłatnego. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych uzyskanych przez pracowników od pracodawcy ustala się zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 powyższej ustawy, wg zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b tej ustawy.

Wnioskodawcza stwierdza, iż wartością pieniężną takich świadczeń będzie:

1.  (art. 11 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) cena rynkowa stosowana wobec innych odbiorców, jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia,
2.  (art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy) cena zakupu, jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione,
3.  (art. 11 ust. 2a pkt 3 powyższej ustawy) równowartość czynszu jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu lokalu lub budynku - jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku,
4.  (art. 11 ust. 2a pkt 4 przywołanej ustawy) cena rynkowa stosowana przy świadczeniu usług i udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu zużycia i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia - w pozostałych przypadkach.

Wnioskodawca stwierdza, że ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek, to do takiej pożyczki nie można zastosować dyspozycji art. 11 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym odo osób fizycznych, gdyż Spółka nie dysponuje miarą pozwalającą oszacować wielkość przychodu powstającego po stronie pracownika z tytułu niskooprocentowanej lub n¡eoprocentowanej pożyczki.

Zdaniem wnioskodawcy druga z metod określania dochodu wynikająca z art. 11 ust 2a pkt 2 ww. ustawy także nie będzie miała zastosowania w niniejszej sytuacji, bowiem usługi świadczone wobec pracowników przez zakład pracy nie będą usługami zakupionymi.

W ocenie wnioskodawcy, w przypadku pożyczek niskooprocentowanych nie ma też prawidłowego zastosowania przepis art. 11 ust. 2a pkt 4 powyższej ustawy, tj. użycie ceny rynkowej świadczenia. Jego zastosowanie – w ocenie wnioskodawcy – nie jest uzasadnione z uwagi na duże zróżnicowanie w zakresie oprocentowania stosowanego przez banki i inne podmioty udzielające pożyczek i kredytów. Ponadto cel pożyczek, które mają być udzielone przez Spółkę nie jest komercyjny (Spółka nie zamierza osiągać zysków z tego tytułu) w odróżnieniu od banków i podobnych instytucji pożyczkowych.

Wnioskodawca podkreśla, że samo udzielenie pożyczki przez zakład pracy nie stanowi przychodu dla pracownika. Ze swej istoty umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo tej samej ilości rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości (art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny).

W świetle powyższego, zdaniem wnioskodawcy, brak jest podstaw do zakwalifikowania wartości odsetek od nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez zakład pracy (jako, że zakład pracy nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek) jako przychodu pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie wnioskodawcy w przypadku, gdy strony w umowie ustaliły odsetki mniejsze aniżeli stosowane przez instytucje bankowe, a zasady takie są stosowane wobec wszystkich pracowników to fakt ten nie rodzi skutków podatkowych w postaci uzyskania przez pożyczkobiorcę nieodpłatnego świadczenia.

Przychód ten powstałby natomiast, gdyby Spółka prowadziła działalność w zakresie udzielania pożyczek i udzieliła pracownikowi niskooprocentowanej pożyczki (w wysokości odsetek, jakie pracownik musiałby uiścić, uzyskując taką pożyczkę w wolnym obrocie).

Wnioskodawca stwierdza, iż podobne stanowisko zajęli:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2008r., nr IBPB2/415-1466/08/MK,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2009r., nr IPPB1/415-381/09-4/ES oraz z dnia 02 października 2009r., nr IPPB/415-436/09-4/MG oraz z dnia 01 lipca 2008r., nr IPPB2/415-607/08-4/SP,
*   Ministerstwo Finansów, Departament Podatków Bezpośrednich w piśmie z dnia 27 sierpnia 2002r. nr PB5/RM-033-154-1921/01, z którego wynika, że nie powstanie przychód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast w myśl przepisu art. 12 ust. 1 cyt. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, iż przepis zawiera tylko przykładowe wyliczenie przychodów, ze stosunku pracy, za które uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne dokonane przez pracodawcę lub też otrzymane od niego świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne.

Natomiast z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 11 ust. 2b ww. ustawy jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Należy podkreślić, że samo udzielenie pożyczki przez zakład pracy nie stanowi przychodu dla pracownika. Ze swej istoty umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo tej samej ilości rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości (art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny – Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Jednakże brak określenia przez ustawodawcę w Kodeksie cywilnym odpłatności, jako koniecznego elementu pożyczki nie jest jednoznaczny z uzyskaniem przez pożyczkobiorcę przychodu z tytułu nienaliczonych w wysokości rynkowej (bankowej) odsetek od udzielonej mu niskooprocentowanej pożyczki. W przypadku, gdy strony w umowie zastrzegły brak odpłatności w postaci odsetek lub też ustaliły odsetki mniejsze aniżeli stosowane przez instytucje bankowe, a zasady takie są stosowane wobec wszystkich pracowników, to fakt ten nie rodzi skutków podatkowych w postaci uzyskania przez pożyczkobiorcę nieodpłatnego świadczenia.

W świetle powyższego brak jest podstaw do zakwalifikowania wartości odsetek od nieoprocentowanej pożyczki lub różnicy między wartością rynkową odsetek bankowych a wartością odsetek naliczonych od niskooprocentowanej pożyczki udzielonej przez zakład pracy (jeżeli zakład pracy nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek) pracownikowi jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zasady udzielania takich pożyczek są stosowane wg jednolitych reguł wobec wszystkich pracowników.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że wnioskodawca udzielił jednemu z pracowników niskooprocentowanej pożyczki sfinansowanej z własnych środków obrotowych. Pożyczki udzielono na prośbę pracownika motywowaną trudną sytuacją majątkową. Do tej pory wnioskodawca nie posiada regulaminu przyznawania pożyczek pracownikom, jednak zasady jej przyznania oraz warunki dla jakich została udzielona (trudna sytuacja finansowa), jak również zasady spłaty pożyczki zostały precyzyjnie określone w umowie cywilnoprawnej. Wnioskodawca jako osoba prawna nie prowadzi działalności w zakresie udzielania pożyczek. Przypadek udzielenia pożyczki miał miejsce po raz pierwszy od początku działalności wnioskodawcy. Jednakże wnioskodawca utrzymuje, że każdy zatrudniony pracownik, w przypadku powstania podobnych okoliczności, ma prawo do ubiegania się o pożyczkę z zakładu pracy i otrzyma ją na takich samych zasadach.

W tak przedstawionym stanie faktycznym różnica między wartością rynkową odsetek bankowych a wartością odsetek naliczonych od niskooprocentowanej pożyczki nie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do, wskazanych przez wnioskodawcę, interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące przy wydaniu przedmiotowej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.