Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.197.2020.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-29
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych w formie papierowej i przechowywanych w formie elektronicznej.
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura elektroniczna-przechowywanie faktur elektronicznych; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2020 r. (data wpływu 20 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 25 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 20 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.197.2020.1.JF (doręczone w dniu 20 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych w formie papierowej i przechowywanych w formie elektronicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych w formie papierowej i przechowywanych w formie elektronicznej. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 maja 2020 r. (data wpływu 20 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 25 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 20 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.197.2020.1.JF (doręczone w dniu 20 maja 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się świadczeniem usług wsparcia dla podmiotów działających na rynku nieruchomości komercyjnych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności, Spółka nabywa towary i usługi od szeregu podmiotów (dalej: Kontrahenci). Realizowane dostawy oraz świadczone usługi dokumentowane są przez Kontrahentów poprzez wystawianie odpowiednich dokumentów, w tym faktur VAT. Wnioskodawca otrzymuje faktury wystawiane zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej. Z uwagi na ilość przeprowadzanych transakcji, a co za tym idzie, ilość otrzymywanych przez Spółkę faktur i innych dokumentów księgowych, np. biletów, paragonów za przejazdy autostradą itp., w wersji papierowej (dalej łącznie zwane: dokumentami księgowymi), Spółka zamierza wdrożyć przechowywanie części dokumentów księgowych wyłącznie w systemie elektronicznym.

Na chwilę obecną jest to program (…) zintegrowanej z systemami (…), którego funkcjonalność opisana jest poniżej (dalej: System). Tym samym, Spółka podkreśla, że w zdarzeniu przyszłym, będącym podstawą wydawania wniosku, należy stwierdzić, że Spółka część dokumentów będzie archiwizowała w formie papierowej, a część w formie elektronicznej, tj. wyłącznie w Systemie.

Jednocześnie, przedmiotem zapytania jest wyłącznie kwestia faktur, które będą przechowywane w formie elektronicznej. W odniesieniu do tych faktur, wykorzystywany przez Spółkę System pozwalać będzie na przechowywanie dokumentów księgowych otrzymywanych w formie elektronicznej. Przesyłane przez Kontrahentów dokumenty księgowe w formie papierowej będą skanowane, przy czym zachowana będzie odpowiednia jakość skanu, tj. wersja elektroniczna (zeskanowana) będzie wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej. Dokumenty będą skanowane w dniu ich otrzymania w formie papierowej. Skan faktur będzie trafiać na dedykowaną skrzynkę mailową. Na etapie skanowania dokumentu księgowego, a także po jego wprowadzeniu do elektronicznego archiwum, jakakolwiek modyfikacja jego treści nie będzie możliwa.

Skan dokumentu księgowego będzie wprowadzany do systemu księgowego Spółki wraz z określonymi danymi odnoszącymi się do dokumentu oraz związanego z nim zamówieniem: data faktury (lub innego dokumentu księgowego), data wprowadzania do systemu księgowego, numer faktury, wartość brutto, wartość VAT oraz numer zamówienia (Purchase order).

Spółka wprowadzając dany dokument księgowy do Systemu będzie dokonywać kontroli danych dotyczących danego Kontrahenta oraz zrealizowanej dostawy lub usługi z innymi dostępnymi Spółce informacjami oraz gdy to zasadne wraz z korektą dokumentu księgowego. Weryfikacja taka będzie pozwalać na ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy danym dokumentem księgowym, a zrealizowaną na rzecz Spółki przez konkretnego Kontrahenta dostawą towarów lub świadczeniem usług. W konsekwencji działania Spółki mają na celu każdorazowo uzyskanie pewności co do tożsamości podmiotu, od którego Spółka otrzymała dany dokument księgowy, oraz zweryfikowanie i potwierdzenie zgodności dokumentu księgowego ze stanem faktycznym.

W przypadku użycia Systemu, wyeliminowana będzie możliwość ręcznego przetwarzania (modyfikowania) danych z dokumentu księgowego. Sposób przechowywania papierowych dokumentów księgowych w postaci skanów ma na celu brak możliwości edycji treści zeskanowanego dokumentu. Po ich zeskanowaniu dokumenty księgowe będą w niezmienionej formie archiwizowane w systemie w sposób zapewniający do nich dostęp.

Zgodnie z przepisami podatkowymi dokumenty księgowe zarchiwizowane przy wykorzystaniu Systemu będą mogły być sortowane w podziale na okresy rozliczeniowe. Po utylizacji dokumentów księgowych w formie papierowej, dokumentujących zakup towarów (w tym środków trwałych) i usług, System przechowywać będzie te dokumenty księgowe po ich digitalizacji z zachowaniem następujących zasad:

*   każdy zeskanowany dokument księgowy będzie zapisywany do bazy danych w postaci oddzielnego pliku, który zawierać będzie kopię danych zeskanowanego obrazu oraz inne dane pozwalające na określenie dnia jego wprowadzenia do systemu oraz powiązanie wprowadzonego dokumentu księgowego z cyfrowym dokumentem systemowym, który będzie odwzorowany w księdze głównej i księgach pomocniczych;

*   dokument księgowy po zeskanowaniu będzie sprawdzany pod względem merytorycznym i akceptowany w Systemie;

*   pliki zawierające zeskanowane dokumenty księgowe, po przeprowadzeniu procesu księgowania dokumentów powstałych na ich podstawie, będą chronione przed usunięciem oraz będą oznaczone datą wprowadzenia informacji dotyczącej danego dokumentu księgowego do ksiąg Spółki;

*   po zaksięgowaniu plik zawierający dane zeskanowanego dokumentu księgowego nie będzie udostępniony użytkownikom do edycji i usuwania;

*   każdy z użytkowników systemu będzie posiadał indywidualny identyfikator użytkownika oraz precyzyjnie określony zakres uprawnień systemowych;

*   baza danych zawierająca dane o zeskanowanych dokumentach księgowych będzie podlegać procesowi archiwizacji.

Dokumenty księgowe w ww. formie będą przechowywane przez Spółkę na serwerze zagranicznym znajdującym się w Holandii, co najmniej do momentu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sposób umożliwiający otworzenie ich obrazu w formacie czytelnym, przy wykorzystaniu systemu komputerowego użytkowanego przez Spółkę (w oparciu o ogólnie dostępne oprogramowanie) np. PDF, JPG, GIF, TIFF.

Skanowanie dokumentów księgowych w ramach systemu będzie pozwalać także na zapobieganie degradacji dokumentów księgowych poprzez zacieranie jej elementów, czy też blaknięcie, co mogłoby mieć miejsce w przypadku przechowywania takich dokumentów w formie papierowej. System umożliwiać będzie dostęp do przechowywanych dokumentów księgowych, a w razie konieczności udostępnienia ich treści organom podatkowym, także pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych zgodnie z przepisami podatkowymi. Faktury będą przechowywane co najmniej do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Spółka zaznacza, że zakupione towary i usługi udokumentowane w fakturach i fakturach korygujących będą służyć czynnościom opodatkowanym Spółki oraz nie będą dotyczyć wydatków wymienionych w art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie wskazano, że przedmiotem wniosku jest prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur oraz faktur korygujących przesyłanych przez Kontrahentów w formie papierowej, które będą skanowane przez Spółkę w dniu ich otrzymania. Jednocześnie, zachowana będzie odpowiednia jakość skanu, tj. wersja elektroniczna (zeskanowana) będzie wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej.

Poza tym wskazano, że faktury i faktury korygujące będące przedmiotem niniejszego wniosku będą niszczone (utylizowane) przez Spółkę dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności oraz ich zaewidencjonowaniu i rozliczeniu podatku. Spółka zapewni dostęp on-line do przedmiotowych faktur organom wymienionym w art. 112a ust. 3 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymywanych przez Spółkę faktur zakupu i faktur korygujących w formie papierowej, które po otrzymaniu i zdigitalizowaniu będą przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej a ich papierowe oryginały będą podlegać utylizacji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przypadku przechowywania wyłącznie w formie elektronicznej otrzymywanych przez Spółkę faktur w formie papierowej uprawniających do odliczenia podatku VAT i braku posiadania papierowych oryginałów tych dokumentów, które po otrzymaniu i zdigitalizowaniu będą podlegać utylizacji, Spółka uprawniona będzie do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych dokumentów.

1.  Forma przechowywania otrzymanych dokumentów

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 2 pkt 31 ustawy o VAT przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Natomiast fakturą elektroniczną - w myśl pkt 32 tego artykułu - jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy o VAT faktury wystawia się, co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Stosownie do art. 112 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3. ustawy o VAT.

Według zaś art. 112a ust. 1 ustawy o VAT podatnicy przechowują:

1.  wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2.  otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W świetle art. 112a ust. 2 ustawy o VAT podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju. Powyższego przepisu ust. 2 w myśl art. art. 112a ust. 3 ustawy o VAT nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur.

Na mocy art. 112a ust. 4 ustawy o VAT podatnicy zapewniają naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celnoskarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

W myśl art. 106m ust. 1 ustawy o VAT podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. W świetle art. 106m ust. 2 ustawy o VAT przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Natomiast zgodnie z art. 106m ust. 3 ustawy o VAT przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Na mocy zaś art. 106m ust. 4 ustawy o VAT autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Zgodnie z art. 106m ust. 5 ustawy o VAT poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Zdaniem Spółki pojęcie „kontrole biznesowe” użyte w ww. art. 106m ust. 4 ustawy o VAT należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury, aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą bądź usługą. Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki. Przykładem kontroli biznesowej jest posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym. (tak m.in.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2018 r., (nr 0114-KDIP1-3.4012.73.2018.3.JF).

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych wyrażonym przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2018 r., (nr 0111KDIB3-3.4012.101.2018.3.PK) Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, termin „kontroli biznesowej” należy intepretować, jako: „proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą”. Co więcej, jak wskazują organy podatkowe, kontrole biznesowe należy dostosować do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny one uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. Z kolei, pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu”, również użyte w ww. przepisie, oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce.

Co do zasady, ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek pozostawia się uznaniu podatnika. Powyższe określenie „wiarygodna ścieżka audytu” znajduje potwierdzenie, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z dnia 14 maja 2018 r., (nr 0112-KDIL1-3.4012.167.2018.1.IT), w której stwierdzono, że: „związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek, pozostawia się uznaniu podatnika”.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Spółki należy stwierdzić, że regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur (wystawianych bądź otrzymywanych w formie papierowej) w formie elektronicznej, w dowolny sposób, jednakże sposób ten - jak wymaga ustawodawca - ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, zgodnie z powyższymi regulacjami podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. W przypadku przechowywania faktur poza terytorium kraju, podatnik jest obowiązany za pomocą środków elektronicznych, zapewnić dostęp online do tych faktur.

W tym miejscu należy, zdaniem Spółki, dodatkowo wskazać, że stosownie do przepisu art. 218 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dla celów dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale (Rozdział 3 Sekcja 2 - Pojęcie faktury). Regulacje prawa unijnego nakładają na każdego podatnika szczególne obowiązki dotyczące przechowywania wszystkich faktur.

W myśl art. 244 ww. Dyrektywy, każdy podatnik zapewnia przechowywanie kopii faktur wystawionych osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub też w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, a także wszystkich faktur, które otrzymał. Państwa członkowskie mogą również wymagać, by podatnicy mający siedzibę na ich terytorium przechowywali na tym terytorium faktury wystawione osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub faktury wystawione w imieniu i na rzecz tych podatników przez osoby trzecie, a także wszystkie faktury, które otrzymali, w przypadku gdy faktury nie są przechowywane za pomocą środków elektronicznych gwarantujących pełny dostęp on-line do tych danych (art. 245 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy).

W przedmiotowym przypadku, zdaniem Spółki, również należy zwrócić uwagę na normę wyrażoną w art. 247 ust. 2 ww. Dyrektywy, zgodnie z którą aby zapewnić spełnienie wymogów, o których mowa w art. 233, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, państwo członkowskie może także wymagać, by za pomocą środków elektronicznych przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, zgodnie z art. 233 Dyrektywy.

W myśl art. 233 ust. 1 ww. Dyrektywy, autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. Każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Można to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. „Autentyczność pochodzenia” oznacza pewność co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury. „Integralność treści” oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych wymaganych na mocy niniejszej Dyrektywy. Jednocześnie należy zdaniem Spółki podkreślić fakt, że krajowy ustawodawca odstąpił - na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów - od tego opcjonalnego dla niego wymogu, tj. przechowywania faktur zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur w formie elektronicznej w dowolny sposób, np. w formie zapisu elektronicznego na elektronicznych nośnikach danych. Jednakże sposób ten, jak wymaga ustawodawca, ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, Spółka zobowiązana jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Nie ma przy tym normatywnych przeszkód do istnienia systemu „mieszanego”, a wymogiem przechowywania faktury jest zachowanie jej oryginalnej postaci gwarantującej autentyczność pochodzenia i integralność treści, a ten warunek spełnia także przechowywanie faktury w formie elektronicznej, tj. w formie obrazu elektronicznego, pozwalającego na każdorazowe odtworzenie formy papierowej na żądanie organu podatkowego, w jej oryginalnej postaci.

Z powyższych przepisów, zdaniem Spółki, wynika, że ustawodawca dopuszcza możliwość przechowywania w formie elektronicznej faktur otrzymywanych w formie papierowej. Odmienna wykładnia prowadziłaby do tego, że bezprzedmiotowe stałyby się postanowienia wskazanego powyżej art. 112a ust. 4 ustawy o VAT określającego warunki dostępu organów podatkowych do faktur przechowywanych w formie elektronicznej. Jednocześnie z treści tych przepisów nie wynika, aby przechowywanie faktur w formie elektronicznej miało następować równolegle z przechowywaniem ich w formie papierowego dokumentu. Tym samym, w ocenie Spółki również z treści przepisów ustawy o VAT nie wynika, aby wykluczone było przechowywanie dokumentów księgowych (w szczególności faktur) wyłącznie w formie elektronicznej.

Przyjąć należy, że o ile zachowane zostaną ogólne warunki przechowywania faktur zawarte w art. 112 ust. 1 ustawy o VAT oraz zapewniony zostanie do nich dostęp na żądanie organów podatkowych w sposób, o którym mowa w art. 112 ust. 4 ustawy VAT, podatnik (Wnioskodawca) jest uprawniony do przechowywania wyłącznie w formie elektronicznej faktur, faktur korygujących, not obciążeniowych wystawionych i otrzymanych przez Spółkę w formie papierowej. Jednocześnie, zdaniem Spółki, brak jest materialnoprawnych przeszkód, aby część faktur, faktur korygujących, duplikatów tych dokumentów oraz rachunków była archiwizowana w formie papierowej, a część w formie elektronicznej (tzw. system mieszany), jeżeli Spółka zagwarantuje autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność ww. dokumentów od momentu ich wystawienia przez kontrahentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz zapewni ich przechowywanie w sposób pozwalający na łatwe ich odszukanie oraz w sposób umożliwiający na żądanie uprawnionego organu bezzwłoczny dostęp i przetwarzanie danych w nich zawartych.

1.  Prawo do odliczenia podatku VAT

Zmiana sposobu archiwizacji otrzymanych faktur, tj. przechowywanie ich wyłącznie w postaci pliku elektronicznego (skanu), w żaden sposób nie wpływa na zakres prawa do odliczenia VAT w nich wykazanego. Zdaniem Spółki realizacja prawa do odliczenia VAT nie jest bowiem w żaden sposób uzależniona od formy, w jakiej przechowywane są dokumenty (faktury) dające prawo do odliczenia VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zdaniem Spółki z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym, zdaniem Spółki, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Biorąc powyższe pod uwagę, co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik (Wnioskodawca) posiada fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym, należy podkreślić, że przepisy nie uzależniają prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego ani od rodzaju faktury (papierowa czy elektroniczna), ani od formy, w jakiej podatnik przechowuje faktury zakupowe.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, należy stwierdzić, że przechowywanie faktur w formie elektronicznej w sposób opisany przez Spółkę, tj. w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób umożliwiający łatwe ich odszukanie, przy zapewnieniu autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności tych dokumentów w okresie od momentu ich otrzymania do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a także umożliwieniu dostępu do nich na żądanie odpowiedniego organu - jest zgodne z przytoczonymi przepisami, a w szczególności z art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy o VAT.

Ponadto w świetle przytoczonych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy, zdaniem Spółki, należy uznać, że faktury przechowywane przez Spółkę w formie elektronicznej (w ramach opisanej we wniosku procedury przechowywania dokumentów) przy zapewnieniu autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności tych dokumentów potwierdzać będą prawo Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich wykazanego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, przy uwzględnieniu przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT. Spółka w stanie faktycznym wskazała, że otrzymuje szereg faktur w formie papierowej, które są podstawą do odliczenia podatku VAT. Zmiana sposobu przechowywania części faktur z faktury papierowej na fakturę elektroniczną nie będzie miała wpływu na zrealizowane w sposób prawidłowy prawo.

Tym samym, zdaniem Spółki, w przypadku utylizacji papierowej postaci faktur i innych dokumentów księgowych pierwotnie ujętych w przyjętych okresach rozliczeniowych a dysponując tylko ich elektronicznymi obrazami (skanami), które to dokumenty będą dokumentowały wydatki na nabycie towarów i usług dających prawo do odliczenia podatku VAT, zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w ww. dokumentach.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w następujących pismach organów podatkowych:

*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 maja 2019 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.99.2019.2.AK: „Z uwagi na liczbę przeprowadzanych transakcji, a co za tym idzie liczbę otrzymywanych i wystawianych przez Wnioskodawcę faktur, planuje on wdrożyć elektroniczny system przechowywania dokumentów (dalej: „System”). System pozwala na przeprowadzenie digitalizacji i archiwizacji faktur wystawionych oraz otrzymanych przez Spółkę w formie papierowej, to jest ich skanowanie, zapisywanie i przechowywanie w formacie pliku elektronicznego, który nie podlega edycji (np. pliku w formacie pdf). Elektroniczny plik z fakturą zakupową lub sprzedażową będzie umieszczany w pierwszej kolejności w Systemie, a następnie na serwerze dedykowanym do przechowywania zdigitalizowanych faktur. Dostęp do Systemu możliwy będzie tylko dla zarejestrowanego użytkownika poprzez podanie prawidłowego loginu i hasła. Jednocześnie posiadana przez Spółkę wersja papierowa oryginalnej faktury będzie niszczona. Wnioskodawca będzie przechowywał wystawione i otrzymane faktury z podziałem na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający ich łatwe odszukanie, autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur (do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego). Wnioskodawca będzie także zapewniał dostęp organowi podatkowemu do wskazanych faktur, na żądanie, a także bezzwłoczny pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przechowywanie wyłącznie w formie elektronicznej (bez konieczności przechowywania w formie papierowej) faktur wystawianych zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej - w sposób opisany przez Wnioskodawcę, czyli w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie od momentu ich wystawienia do czasu upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przy zapewnieniu autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności tych faktur, a także umożliwieniu bezzwłocznego dostępu do nich, również ich poboru i przetwarzania danych w nich zawartych na żądanie odpowiedniego organu - będzie zgodne z przytoczonymi przepisami.”

*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 września 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.320.2019.2.KS, w której uznano za prawidłowe poniższe stanowisko: „Biorąc pod uwagę cytowane powyżej regulacje, należy uznać, iż przepisy ustawy o VAT wprost dopuszczają możliwość przechowywania faktur w dowolnej formie (papierowej lub elektronicznej), niezależnie od ich oryginalnej postaci (a więc polski ustawodawca podjął decyzję, iż nie będzie ograniczał formy przechowywania faktur, pomimo, iż miał taką możliwość na podstawie art. 247 ust. 2 Dyrektywy). W konsekwencji, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2014 r. regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej, niezależnie od formy ich przesłania lub udostępnienia (np. w formie zapisu elektronicznego na elektronicznych nośnikach danych) pod warunkiem, że sposób ten, jak wymaga ustawodawca, zapewnia przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 112a ust. 1 ustawy o VAT). (\`(...)\`) Spółka pragnie zaznaczyć, że w jej ocenie pojęcie „dostęp on-line” nie powinien być rozumiany, jako stały dostęp do faktur (tj. przez 365 dni w roku i przez 24 godziny na dobę, nawet bez zgłoszenia żądania przez organy właściwe w sprawach podatkowych), w ramach którego faktury mogą być w każdej chwili pobrane. Wymóg udzielenia dostępu on-line do faktur należy, zdaniem Spółki, rozumieć jako obowiązek udzielenia dostępu do faktur w przypadku zgłoszenia takiego żądania przez organ właściwy w sprawach podatkowych i na okres, którego to żądanie dotyczy. Ponadto, zdaniem Spółki, powyższy wymóg może być spełniony zarówno poprzez udzielenie organowi bezpośredniego dostępu online do bazy faktur przechowywanych w formie elektronicznej, jak również poprzez udzielenie dostępu do tych danych za pośrednictwem innych, przekazanych organowi za jego zgodą nośników elektronicznych, np. DVD, CD czy też pamięci USB. Jak wskazano w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym, zdaniem Spółki, stosowany przez niego Dysk oraz Systemy pozwalają na zachowanie oryginalnej postaci faktur wystawionych przez Kontrahentów, a także Raportów w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia, integralność treści i czytelność. Dysk oraz Systemy umożliwiają niezwłoczny dostęp do przechowywanych faktur oraz Raportów, a także pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych w razie konieczności udostępnienia ich treści organom właściwym w sprawach podatkowych. W ocenie Spółki, w odniesieniu do formy elektronicznej zachowana zostanie taka sama autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność, jak w przypadku faktur i raportów przechowywanych w formie papierowej. Spółka będzie mogła zidentyfikować tożsamość sprzedawcy (autentyczność), żadne dane na fakturze wymagane przepisami nie zostaną zmienione - stosowane procedury i sposób przechowywania plików mają za zadanie nie pozwalać na modyfikację danych (integralność), a skan będzie miał odpowiednią jakość zapewniającą wyraźny odczyt danych na fakturze (czytelność). W świetle powyżej przytoczonych przepisów oraz istniejącej praktyki należy uznać, że Spółka ma prawo do przechowywania faktur otrzymywanych w formie papierowej wyłącznie w formie elektronicznego zapisu (skanu) w Systemie oraz nieodwracalnego zniszczenia otrzymanej papierowej wersji faktury. Ustawodawca nie zastrzegł bowiem formy papierowej jako jedynej dopuszczalnej formy przechowywania dokumentów. Jednocześnie ze względu na stosowanie elektronicznej formy przechowywania faktur, Spółka jest uprawniona do udostępniania ich wszelkim organom właściwym w sprawach podatkowych „łącznie w formie elektronicznej.”

*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 kwietnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.53.2019.2.ISK, w której uznano za prawidłowe poniższe stanowisko: „Mając na względzie powołane powyżej przepisy, zdaniem Wnioskodawcy może on przechowywać faktury zakupu i ich korekty wraz z załącznikami wyłącznie w formie elektronicznej bez utraty prawa do odliczenia podatku wynikającego z takich dokumentów, bez względu na to, czy zostały one pierwotnie wystawione w takiej formie, czy też zostały one wystawione w formie papierowej, a następnie zeskanowane, a ich papierowa wersja zniszczona. Żadne bowiem przepisy ustawy o VAT nie uzależniają od formy, w jakiej jest wystawiona dana faktura VAT lub jej korekta, prawa do odliczenia wynikającego z niej podatku naliczonego. Prawo takie jest uwarunkowane powstaniem obowiązku podatkowego, posiadaniem faktury VAT lub jej korekty, jak również istnieniem związku pomiędzy nabywanymi przez Wnioskodawcę towarami i usługami, a wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi. Spółka w opisie stanu faktycznego wskazała, że nabywane towary i usługi wykorzystuje wyłącznie do czynności opodatkowanych, w związku z tym spełnia wymagania dotyczące odliczenia podatku naliczonego. Ustawa o VAT, co zostało wykazane powyżej, wymaga natomiast określonych warunków dla przechowywania dokumentów. Spółka, opisując zdarzenie przyszłe, wykazała, że spełnia ustawowe wymogi nałożone na podatnika dotyczące archiwizacji faktur poprzez zapewnienie ich przechowywania w podziale na okresy rozliczeniowe, zapewnienie autentyczności ich pochodzenia, integralności ich treści i czytelności oraz zapewnienie naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych dokumentów (w przypadku przechowywania ich na serwerach poza terytorium kraju), jak również zapewnienie na żądanie bezzwłocznego dostępu do tych dokumentów, a także bezzwłocznego ich poboru i przetwarzania danych w nich zawartych. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że może przechowywać faktury VAT i ich korekty wraz z załącznikami wyłącznie w formie elektronicznej bez utraty prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur i ich korekt, bez względu na to, w jakiej formie otrzymała te dokumenty od kontrahentów (papierowej czy elektronicznej).”

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.934.2016.2.JO: „W konsekwencji, fakt zniszczenia papierowych wersji faktur, które uprzednio zostaną zdigitalizowane (przeniesienie ich treści do wersji elektronicznej) nie będzie miał wpływu na możliwość (bądź zachowanie zrealizowanego prawa do odliczenia) podatku VAT naliczonego wynikającego z takich faktur zakupowych.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 32 ustawy przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

W myśl art. 106n ust. 1 ustawy stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106g ust. 1 ustawy faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

W myśl art. 112 ustawy podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

Powołany przepis zobowiązuje podatnika do przechowywania wszystkich dokumentów związanych z rozliczeniem podatku VAT. Ustawodawca w szczególności wskazuje na faktury będące podstawowym dokumentem rozliczenia podatku od towarów i usług przez podatnika tego podatku.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług regulując przechowywanie dokumentów odnoszą się wprost do faktur, które - jak wyżej wskazano - są dokumentem w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierającym dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na podstawie ustawy. Zatem ustawa VAT nie reguluje przechowywania innych dokumentów niż zostały w niej wymienione.

Zgodnie z art. 112a ust. 1 ustawy podatnicy przechowują:

1.  wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2.  otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

\- w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Stosownie do art. 112a ust. 2 ustawy podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju. Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur (art. 112a ust. 3 ustawy).

Ponadto zgodnie z art. 112a ust. 4 ustawy podatnicy zapewniają naczelnikowi urzędu skarbowego, naczelnikowi urzędu celno-skarbowego, dyrektorowi izby administracji skarbowej lub Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

W myśl art. 106m ust. 1-3 ustawy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, a przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług, pojęcie „kontrole biznesowe” należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą towarów bądź usługą.

Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki.

Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu” oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym uznaniu podatnika pozostawia się wybór środków, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek.

Jak stanowi art. 106m ust. 5 ustawy poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Powyższy przepis określa technologiczne sposoby przesyłu faktur w postaci elektronicznej, które mocą ustawy uznane zostały przez prawodawcę za zapewniające autentyczność pochodzenia i integralności treści faktur elektronicznych. Wykorzystując jedną z powyższych metod podatnik może mieć pewność, że zapewnia spełnienie ww. przedmiotowych cech faktur. Wskazane metody są jednak tylko przykładowym wyliczeniem, co oznacza, że podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury.

Należy stwierdzić, że regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur (wystawianych bądź otrzymywanych w formie papierowej) w formie elektronicznej, w dowolny sposób, jednakże sposób ten – jak wymaga ustawodawca – ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. W przypadku przechowywania faktur poza terytorium kraju, podatnik jest obowiązany za pomocą środków elektronicznych, zapewnić dostęp on-line do tych faktur.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka otrzymuje faktury wystawiane zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej. Spółka zamierza wdrożyć przechowywanie części dokumentów księgowych wyłącznie w systemie elektronicznym. Przesyłane przez Kontrahentów dokumenty księgowe w formie papierowej będą skanowane w dniu ich otrzymania w formie papierowej przy zachowaniu odpowiedniej jakość skanu - wersja elektroniczna będzie wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej. Skan faktur będzie trafiać na dedykowaną skrzynkę mailową. Na etapie skanowania oraz po wprowadzeniu faktury do elektronicznego archiwum, jakakolwiek modyfikacja jej treści nie będzie możliwa. Skan faktury będzie wprowadzany do systemu księgowego Spółki wraz z określonymi danymi odnoszącymi się do faktury oraz związanego z nim zamówienia. Spółka wprowadzając dany dokument księgowy (fakturę) do Systemu będzie dokonywać kontroli danych dotyczących Kontrahenta oraz zrealizowanej dostawy lub usługi z innymi dostępnymi Spółce informacjami. Weryfikacja taka będzie pozwalać na ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy danym dokumentem księgowym, a zrealizowaną na rzecz Spółki przez konkretnego Kontrahenta dostawą towarów lub świadczeniem usług. Działania Spółki mają na celu każdorazowo uzyskanie pewności co do tożsamości podmiotu, od którego otrzymała fakturę oraz zweryfikowanie i potwierdzenie zgodności faktury ze stanem faktycznym. Po ich zeskanowaniu dokumenty księgowe będą w niezmienionej formie archiwizowane w Systemie w sposób zapewniający do nich dostęp w podziale na okresy rozliczeniowe do momentu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w sposób umożliwiający otworzenie ich obrazu w formacie czytelnym. System będzie umożliwiać w razie konieczności dostęp do ich treści organom podatkowym, także pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych zgodnie z przepisami podatkowymi. Zachowana będzie odpowiednia jakość skanu, tj. wersja elektroniczna (zeskanowana) będzie wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej. Poza tym wskazano, że faktury i faktury korygujące będące przedmiotem niniejszego wniosku będą niszczone (utylizowane) przez Spółkę dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności oraz ich zaewidencjonowaniu i rozliczeniu podatku. Spółka zapewni dostęp on-line do przedmiotowych faktur organom wymienionym w art. 112a ust. 3 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymywanych przez Spółkę w formie papierowej i prawa do przechowywania ich wyłącznie w formie elektronicznej przy jednoczesnym braku posiadania papierowych oryginałów tych dokumentów, które po otrzymaniu i zdygitalizowaniu będą podlegać utylizacji.

Przedstawione zdarzenie przyszłe wskazuje, że Spółka wypełni warunki przechowywania otrzymanych faktur wymienione w art. 112a ustawy. Spółka zapewni mianowicie funkcjonowanie kontroli biznesowych, które ustalą wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług od momentu ich otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto Systemu będzie pozwalał na dostęp do faktur on-line. System będzie umożliwiał przechowywanie faktur do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie - w celu ich podglądu, pobrania oraz wydruku. W szczególności, możliwe będzie niezwłoczne udostępnienie dokumentów właściwym organom podatkowym lub organom kontroli celno-skarbowej.

Zatem należy zgodzić się ze Spółką, że wskazane w zdarzeniu przyszłym faktury mogą być przechowywane wyłącznie w sposób elektroniczny bez konieczności przechowywania ich w wersji papierowej. Jak Spółka wskazała, wprowadzając faktury do Systemu Spółka będzie dokonywać kontroli danych dotyczących Kontrahenta oraz zrealizowanej dostawy lub usługi z innymi dostępnymi Spółce informacjami, co będzie pozwalać na ustalenie wiarygodnej ścieżki audytu pomiędzy danym dokumentem księgowym a zrealizowaną dostawą towarów lub świadczeniem usług oraz będzie pozwalało każdorazowo na uzyskanie pewności co do tożsamości podmiotu, od którego otrzymała fakturę oraz zweryfikowanie i potwierdzenie zgodności faktury ze stanem faktycznym. Faktury po ich zeskanowaniu będą w niezmienionej formie przechowywane w Systemie w sposób zapewniający do nich dostęp organom podatkowym, ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych zgodnie z przepisami podatkowymi. Faktury będą przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazano, że wersja elektroniczna faktury będzie wiernym i wyraźnym odzwierciedleniem wersji papierowej. Poza tym wskazano, że faktury i faktury korygujące będące przedmiotem niniejszego wniosku będą niszczone (utylizowane) przez Spółkę dopiero po zastosowaniu kontroli biznesowych, sprawdzeniu ich poprawności, autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności oraz ich zaewidencjonowaniu i rozliczeniu podatku. Spółka zapewni dostęp on-line do przedmiotowych faktur organom wymienionym w art. 112a ust. 3 ustawy. Tym samym spełnione zostaną warunki określone w art. 106m, art. 112 oraz art. 112a ustawy.

Odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wskazać należy, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik posiada fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Przepisy nie uzależniają prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego ani od rodzaju faktury (papierowa/elektroniczna), ani od formy, w jakiej podatnik przechowuje faktury zakupowe.

Spółka jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku VAT. Towary i usługi zakupione przez Spółkę udokumentowane fakturami i fakturami korygującymi będą służyć czynnościom opodatkowanym Spółki oraz nie będą dotyczyć wydatków wymienionych w art. 88 ustawy. Przedmiotem wniosku jest prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur oraz faktur korygujących, przesyłanych przez Kontrahentów w formie papierowej, które będą skanowane przez Spółkę w dniu ich otrzymania.

Zatem należy zgodzić się ze Spółką, że w przypadku utylizacji papierowej postaci faktur i faktur korygujących a dysponując tylko ich elektronicznymi obrazami (skanami), które to dokumenty będą dokumentowały wydatki na nabycie towarów i usług dających prawo do odliczenia podatku VAT, zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w ww. dokumentach.

Wskazać należy, że taka forma przechowywania faktur i faktur korygujących daje Spółce prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wskazanego w tych dokumentach, gdyż nabyte towary lub usługi, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do przechowywania faktur z zastosowaniem opisanego Systemu i stosowanych procedur oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.