Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.485.2024.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-30
Teza: Dotyczy ustalenia czy w przypadku otrzymania przez Fundusz - wspólnika Spółki Przejmowanej - udziałów w Spółce Przejmującej w wyniku Połączenia, dla Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów ustawy o CIT, a w konsekwencji na Spółce Przejmującej jako płatniku nie będzie spoczywać obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.
Słowa kluczowe: płatnik; udziałowiec; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**\- stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 14 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia czy w przypadku otrzymania przez Fundusz - wspólnika Spółki Przejmowanej - udziałów w Spółce Przejmującej w wyniku Połączenia, dla Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów ustawy o CIT, a w konsekwencji na Spółce Przejmującej jako płatniku nie będzie spoczywać obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 października 2024 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(dalej: „Spółka Przejmująca”)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B działający we własnym imieniu, ale na rzecz i rachunek C

(dalej: „Wnioskodawca” lub „Fundusz”)

**Opis zdarzenia przyszłego**

C (dalej: „Wnioskodawca” lub „Fundusz”) jest funduszem nieruchomościowym z siedzibą w Czechach zarządzanym przez B, spółkę inwestycyjną posiadającą licencję Czeskiego Banku Narodowego na zarządzanie i administrowanie funduszami inwestycyjnymi, podlegającym w tym państwie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w D (dalej: „Spółka Przejmowana”) mającej siedzibę na terytorium Republiki Czeskiej, która podlega w Czechach obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) - tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Fundusz nabył udziały w Spółce Przejmowanej na podstawie umowy sprzedaży udziałów, a zatem udziały te nie zostały nabyte lub objęte przez Wnioskodawcę w wyniku wymiany udziałów, ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Zasadniczym składnikiem majątkowym Spółki Przejmowanej są udziały w kapitale zakładowym A sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”).

Spółka Przejmująca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „RP”) (nieograniczony obowiązek podatkowy). Właścicielem 40% udziałów Spółki Przejmującej jest Spółka Przejmowana zaś właścicielem pozostałych 60% udziałów jest Fundusz.

Obecnie, w celu dostosowania struktury organizacyjnej Grupy do regulacji prawnych obowiązujących w Czechach, w szczególności do dekretu nr (…) dotyczącego funduszy inwestycyjnych (dalej: „Dekret”) planowane jest przeprowadzenie połączenia Spółki Przejmującej oraz Spółki Przejmowanej (dalej: „Połączenie”). Połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej nastąpi z uzasadnionych przyczyn prawnych i ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania. Zgodnie z Dekretem czeski nieruchomościowy fundusz inwestycyjny nie może posiadać udziałów w innych osobach prawnych niż spółki nieruchomościowe.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca uwagę, iż kwestia prawidłowości uzasadnienia biznesowego nie jest przedmiotem zapytania na podstawie niniejszego wniosku i należy przyjąć jako element stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), że uzasadnienie to istnieje i w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania klauzul antyabuzywnych.

Wnioskodawca nadmienia, że połączenie będzie przedmiotem wniosku o opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej w zakresie transgranicznego połączenia, zgodnie z art. 119zzl Ordynacji Podatkowej.

Połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej będzie przeprowadzone w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”), tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca wyda na rzecz jedynego wspólnika Spółki Przejmowanej - tj. Funduszu. Planowane połączenie będzie tzw. połączeniem odwrotnym, co oznacza, że Spółka Przejmująca - jako spółka córka przejmie Spółkę Przejmowaną, tj. spółkę matkę.

Biorąc pod uwagę techniczno-prawny sposób przeprowadzenia połączenia, połączenie nastąpi jako połączenie bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. W ramach nabytego majątku Spółki Przejmowanej, Spółka Przejmująca obejmie w drodze sukcesji uniwersalnej m.in. udziały własne, które następnie zostaną wydane w ramach połączenia do Wnioskodawcy. Tym samym, Spółka Przejmująca nie dokona emisji nowych udziałów, natomiast wyda Wnioskodawcy istniejące udziały własne (objęte w wyniku połączenia). W wyniku połączenia:

\- dojdzie do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej, której majątek zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą,

\- Wnioskodawca stanie się właścicielem udziałów Spółki Przejmującej, należących uprzednio do Spółki Przejmowanej.

Jednocześnie, przyjęta przez Fundusz dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przez Fundusz - wspólnika Spółki Przejmowanej - udziałów w Spółce Przejmującej w wyniku Połączenia, dla Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów ustawy o CIT, a w konsekwencji na Spółce Przejmującej jako płatniku nie będzie spoczywać obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy - wspólnika Spółki Przejmowanej – w związku z otrzymaniem udziałów w Spółce Przejmującej w wyniku Połączenia nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), a w konsekwencji na Spółce Przejmującej jako płatniku nie będzie spoczywać obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi, spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 KSH, połączenie może być dokonane:

(i) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie), lub

(ii) przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W przypadku dokonania połączenia, na powyższych zasadach (tj. pkt (i)), spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą. Jednocześnie, przepis art. 494 § 1 KSH stanowi, że spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym: przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

W wyniku nowelizacji ustawy o CIT, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2022 r. dodano przepis art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, zgodnie z którym za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Jednocześnie, na podstawie tej samej nowelizacji ustawy o CIT, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2022 r. dodano przepis określający przychód wspólnika spółki przejmowanej, który otrzymuje udziały w spółce przejmującej w wyniku połączenia spółek. Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b (przyp. Wnioskodawcy - przepis dotyczący podziałów spółek).

Stąd w przypadku połączenia spółek po stronie wspólnika spółki przejmowanej (niebędącego spółką przejmującą), przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej, które zostały przydzielone wspólnikowi spółki przejmowanej w następstwie łączenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 12b ustawy o CIT, w przypadku, o którym mowa we wskazanym powyżej ust. 4 pkt 12, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W związku z faktem, że Połączenie jest dokonywane z uzasadnionych przyczyn prawnych i ekonomicznych, należy przyjąć, że warunek ten jest spełniony i ta okoliczność nie będzie analizowana w kolejnej części wniosku.

W ocenie Wnioskodawcy, należy wskazać, że na gruncie powyższych przepisów ustawy o CIT, po stronie Funduszu, jako wspólnika Spółki Przejmowanej, mógłby powstać potencjalnie przychód podatkowy w wysokości wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia.

Niemniej, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów podlegających opodatkowaniu nie zalicza się przychodu, o którym mowa powyżej, jeżeli łącznie zostaną spełnione dwie następujące przesłanki:

1) Fundusz nie objął/nabył udziałów w Spółce Przejmowanej w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostały one przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, oraz

2) przyjęta przez Fundusz dla celów podatkowych wartość udziałów otrzymanych w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Fundusz dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia.

W zakresie historii nabycia przez Fundusz udziałów w Spółce Przejmowanej (pkt 1 powyżej), jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że udziały zostały nabyte w ramach transakcji zakupu na podstawie umowy sprzedaży.

Tym samym, uznać należy, że skoro Fundusz nie nabył udziałów w Spółce Przejmowanej w wyniku zawarcia transakcji wymiany udziałów oraz nie zostały one przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, to warunek, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a ustawy o CIT w przedmiotowym opisie zdarzenia przyszłego będzie spełniony.

W odniesieniu do drugiego ze wskazanych powyżej warunków, warto podkreślić, że art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. b ustawy o CIT posługuje się jedynie pojęciem „wartości udziałów przyjętej dla celów podatkowych”, niezdefiniowanym przez przepisy ustawy. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, za uprawnione należy przyjąć takie jego rozumienie, które za wartość udziałów przyjętą dla celów podatkowych uznaje wysokość potencjalnych kosztów uzyskania przychodów (kosztów objęcia lub nabycia udziałów), jakie wspólnik (Fundusz) mógłby rozpoznać, gdyby dokonywał opodatkowanej transakcji na otrzymanych w opisanym zdarzeniu przyszłym udziałach Spółki Przejmującej (np. ich zbycia); tak np. w piśmie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 kwietnia 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.81.2024.2.AW. Wskazana powyżej przesłanka neutralności podatkowej połączenia spółek zostanie spełniona w opisanym zdarzeniu przyszłym, bowiem udziały Spółki Przejmującej, które otrzyma Fundusz zostaną przez niego przyjęte do celów podatkowych w wartości nieprzekraczającej wartości podatkowej udziałów posiadanych przed połączeniem w Spółce Przejmowanej.

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy przyjęta przez Fundusz dla celów podatkowych wartość udziałów otrzymanych w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Fundusz dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia, oraz połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (tj. głównym lub jednym z głównych celów połączenia Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania), to po stronie Funduszu nie powstanie przychód podatkowy w wyniku objęcia udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.

Połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej będzie miało zatem dla wspólnika Spółki Przejmowanej charakter neutralny - nie będzie się wiązać z powstaniem przychodu podatkowego po jego stronie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

W podobnych stanach faktycznych i zdarzeniach przyszłych, brak powstania przychodu podatkowego po stronie wspólnika spółki przejmowanej potwierdzał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wybranych interpretacjach indywidualnych, np.:

\- z 14 lutego 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.674.2023.2.MR1;

\- z 16 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.397.2023.1.BJ;

\- z 9 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.341.2023.3.KK;

\- z 11 września 2023 r., Znak: 0111-KDWB.4010.40.2023.3.KKM;

\- z 9 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.101.2022.1.JD.

W konsekwencji, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka Przejmująca nie będzie pełniła roli płatnika, ponieważ po stronie Funduszu nie powstanie przychód opodatkowany w Polsce z tytułu połączenia Spółki Przejmującej z Spółki Przejmowanej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Połączenie odwrotne jest jednym ze szczególnych przypadków łączenia się spółek i polega na przejęciu spółki dominującej przez jej spółkę zależną. KSH nie definiuje więc połączenia odwrotnego, a także nie wskazuje wprost na jego dopuszczalność. Należy jednak zauważyć, iż połączenie odwrotne jest odmianą łączenia się przez przejęcie, w którym niejako dochodzi do odwrócenia uprzednio ustalonych ról spółki dominującej i spółki zależnej. W modelowym rozwiązaniu to spółka dominująca przejmuje majątek spółki zależnej. W przypadku zaś połączenia odwrotnego to spółka zależna przejmuje majątek spółki dominującej, w zamian za co wydaje jej udziałowcom (akcjonariuszom) swoje udziały (akcje), w efekcie czego spółka przejmująca otrzymuje w ramach przejmowanego majątku udziały (akcje) własne.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).

Kwestie powstania przychodu po stronie wspólnika spółki przejmowanej regulują przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,

1) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

2) dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej,

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału;

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia czy w przypadku otrzymania przez Fundusz - wspólnika Spółki Przejmowanej - udziałów w Spółce Przejmującej w wyniku Połączenia, dla Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów ustawy o CIT, a w konsekwencji na Spółce Przejmującej jako płatniku nie będzie spoczywać obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że obowiązki płatnika zostały unormowane w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. (…)

Spółka Przejmująca może być zobowiązana do pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego, jeżeli po stronie Funduszu na skutek Połączenia powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Z opisu sprawy wynika m.in. że planowane jest połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną. Fundusz (wspólnik) posiada 100% udziałów w Spółce Przejmowanej. Właścicielem 40% udziałów Spółki Przejmującej jest Spółka Przejmowana, zaś właścicielem pozostałych 60% udziałów jest Fundusz. Połączenie Spółki Przejmującej oraz Spółki Przejmowanej przeprowadzone w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1, tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca wyda na rzecz jedynego wspólnika Spółki Przejmowanej - tj. Funduszu. Planowane połączenie będzie tzw. połączeniem odwrotnym, co oznacza, że Spółka Przejmująca - jako spółka córka przejmie Spółkę Przejmowaną, tj. spółkę matkę. Połączenie nastąpi jako połączenie bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. W ramach nabytego majątku Spółki Przejmowanej, Spółka Przejmująca obejmie w drodze sukcesji uniwersalnej m.in. udziały własne, które następnie zostaną wydane w ramach połączenia do Wnioskodawcy. Tym samym, Spółka Przejmująca nie dokona emisji nowych udziałów, natomiast wyda Wnioskodawcy istniejące udziały własne (objęte w wyniku połączenia).

Zatem, skoro Fundusz otrzyma udziały Spółki Przejmującej, to po stronie Funduszu co do zasady powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Nie mniej jednak, z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Fundusz nie nabył udziałów w Spółce Przejmowanej w wyniku transakcji wymiany udziałów połączenia lub podziału. Ponadto, przyjęta przez Fundusz dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia.

Powyższe oznacza, że spełnione zostaną przesłanki określone w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, a co za tym idzie, po stronie Funduszu nie powstanie przychód podatkowy w związku z Połączeniem.

W związku z powyższym, Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od Funduszu w zw. z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że po stronie Wnioskodawcy - wspólnika Spółki Przejmowanej – w związku z otrzymaniem udziałów w Spółce Przejmującej w wyniku Połączenia nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów ustawy o CIT, a w konsekwencji na Spółce Przejmującej jako płatniku nie będzie spoczywać obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, przedstawione przez Państwo we wniosku, z którego wynika że połączenie spółek będzie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym, ani jednym z głównych celów nie będzie ani uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania (A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) na podstawie art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej, ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.).