Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.640.2025.3.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-07
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej,
docieplenie dachu.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość mieszkalna
termomodernizacja
ulga-ulga termomodernizacyjna
wydatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga
termomodernizacyjna.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 3
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 4
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 5
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 6
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 7
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 26h-ust. 9
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 11 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismami z 19 sierpnia 2025 r. (wpływ 22 sierpnia 2025
    r.) oraz z 20 września 2025 r. (wpływ 25 września 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wniosek o indywidualną interpretację wynika z faktu zmiany podejścia KAS do możliwości
    odliczenia ulgi termomodernizacyjnej w kontekście modernizacji docieplenia dachu jako
    przegrody.
    W 2023 i w momencie skorzystania przez Panią z ulgi, interpretacje i stanowisko KAS
    jednoznacznie wskazywały na traktowanie wszelkich tego typu prac (wymiana poszycia, a
    nawet orynnowania) jako poprawiających właściwości izolacyjne i termiczne budynków,
    natomiast począwszy od ubiegłego roku w zmienianych interpretacjach KAS coraz częściej
    widoczny jest trend niejednoznacznych interpretacji – sam remont dachu bez docieplenia
    vs prace w obrębie dachu z jego dociepleniem.
    W świetle ówczesnego stanowiska utrwalonej linii interpretacyjnej Pani inwestycja
    termomodernizacyjna nie budziła żadnych wątpliwości w kwestii zastosowania ulgi,
    aktualnie nie ma już Pani takiej pewności, obserwowany jest trend nieuznawania prac
    termomodernizacyjnych w obrębie dachu, dlatego prosi Pani o interpretację indywidualną.
    Stan faktyczny: W dniu składania wniosku jest Pani współwłaścicielką budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego (również w 2023 r.). W 2023 r. dokonała Pani
    termomodernizacji (w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i
    remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków) budynku mieszkalnego
    jednorodzinnego (w rozumieniu art 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo
    budowlane), którego jest Pani współwłaścicielem, polegającej na modernizacji docieplenia
    dachu (jako przegrody budowlanej) poprzez wymianę dotychczasowego zużytego i
    uszkodzonego ocieplenia z wełny mineralnej na nową termoizolację. Dach był pokryty
    dachówką (...), dotychczasowe ocieplenie z wełny mineralnej i izolacja były niewydolne
    termicznie, całkowicie zniszczone i skumulowane grawitacyjnie wyłącznie w dolnej części
    dachu. Skutkowało to przemarzaniem dachu i znacznie zwiększonym zapotrzebowaniem

    na ciepło do ogrzania budynku, ale nawet przy intensywnym ogrzewaniu brak izolacji
    skutkował wykraplaniem się pary wodnej wewnątrz pomieszczeń na przemarzniętym
    kartongipsie i rozwojem pleśni w pomieszczeniach na ścianach i sufitach oraz na meblach.
    Prace termomodernizacyjne polegały na demontażu zewnętrznej warstwy, wymianie
    ocieplenia i ponownym montażu powierzchni dachu. Prace dociepleniowe były wykonane
    na całej powierzchni przegrody. Wykonano je od zewnątrz budynku w związku z brakiem
    dostępu i nieracjonalnością docieplania od wewnątrz. Zużyta, zniszczona wełna została
    usunięta z całej powierzchni, następnie po instalacji (pomiędzy krokwiami) ok. 25 cm
    warstwy nowego ocieplenia wraz z izolacją zapobiegającą zawilgoceniu zamknięto
    ocieplenie warstwowo montując ponownie zapobiegające zawilgoceniu folie/membrany
    oraz pokrycie dachówką.
    Z powodu mechanicznych uszkodzeń podczas demontażu ok 15-30% dachówek, nastąpiła
    konieczność uzupełnienia lub zastąpienia brakującego materiału podobnym typem
    dachówek; a ponieważ identyczne nie są już dostępne na rynku (...), jedynym
    rozwiązaniem było zastąpienie ich innymi podobnymi dachówkami. Zamontowane w
    efekcie inne nieprzewiewne (bez zamków) dachówki również poprawiły izolację termiczną
    ze względu na większą szczelność skutkującą lepszymi parametrami izolacyjności.
    W ramach termomodernizacji wymieniono również okna połaciowe na nowe o
    podwyższonych parametrach izolacyjności. Inwestycję zakończono przed upływem 3 lat
    od rozpoczęcia. Prace były wykonane przez profesjonalną firmę dekarską. Na wykonaną
    usługę modernizacji docieplenia wystawiono fakturę. Firma jest płatnikiem VAT, nie
    korzysta ze zwolnienia. Wszystkie prace wskazane na fakturze stanowią kompleksową
    całość związaną z wymianą docieplenia - rozbiórka i ponowny montaż dachu były
    konieczne do wymiany izolacji i wszystkie były związane w pełnym zakresie z wykonywaną
    termomodernizacją. Prace dociepleniowe wymagały zdemontowania istniejącego
    pokrycia, chociaż sam dach nie wymagał remontu - poza brakiem izolacji termicznej był
    estetyczny, w bardzo dobrym stanie technicznym, bez ubytków, bez przeciekania, bez
    uszkodzeń konstrukcji/więźby. Celem inwestycji była modernizacja docieplenia poprzez
    wymianę izolacji termicznej i szczelne uzupełnienia w miejscach niedocieplonych, a nie
    wymiana poszycia dachu. Wymiana zewnętrznej warstwy była wygenerowana wyłącznie
    koniecznością dotarcia do warstwy ocieplenia. Wykonanie prac od środka budynku nie
    było możliwe.
    Funkcjonalnie wszystkie wydatki wskazane fakturą stanowią kompleksową całość
    modernizacji - nie da się wykonać wymiany ocieplenia bez wykonania wszystkich tych
    czynności - były niezbędne do dokonania opisanej w niniejszym wniosku inwestycji. Inne
    wydatki, wprawdzie konieczne, ale niezwiązane bezpośrednio z dociepleniem (np.
    orynnowanie, podbitka) nie są przedmiotem odliczenia, gdyż uznała Pani, że nie są
    elementami przegrody budowlanej poddawanej termomodernizacji.
    Za usługę wystawiono fakturę VAT nr (...) dnia (...).11.2023 na kwotę (...) zł brutto za którą
    zapłacono przelewem ze środków własnych. Nie korzystała Pani z żadnych form
    dofinansowania ze środków publicznych ani z żadnych programów wspomagających
    dedykowanych termomodernizacjom. Faktura została wystawiona przez podatnika
    podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku na Pani
    dane ze wskazaniem miejsca zamieszkania, a w tytule usługi wskazano adres budynku w
    którym dokonano termomodernizacji.
    Na fakturze w pozycji „Nazwa towaru/usługi” wpisano: „Usługa budowlana. Wymiana i
    docieplenie dachu w budynku mieszkalnym (...)”.
    Dodatkowa informacja do faktury: „Zakres prac objętych fakturą to prace związane z
    termomodernizacją dachu domu jednorodzinnego polegające na etapowym odsłonięciu

    (demontażu) od zewnątrz budynku powierzchni dachu, po dotarciu do warstwy
    termoizolacyjnej całkowite usunięcie zniszczonej wełny mineralnej, następnie
    uszczelnienia pokrycia nad nową izolacją i ponowny montaż zewnętrznych warstw” oraz
    szczegółową specyfikację kwotową zakresu prac objętych fakturą:
    1. koszt demontażu dachu (...) zł brutto,
    2. koszt usługi usunięcia starego ocieplenia (wełny mineralnej) (...) zł brutto,
    3. montaż i wartość materiałów wykorzystywanych do zabezpieczenia przed
    zawilgoceniem (...) zł brutto,
    4. stolarka okienna - demontaż okien dachowych i montaż nowych okien połaciowych
    wraz z kosztami okien i systemów montażowych (...) zł brutto,
    5. montaż dachu z materiałami (...) brutto.
    Poniesione wydatki w wysokości kwoty (...) zł odliczono jako ulgę termomodernizacyjną w
    zeznaniu podatkowym PIT 37 za 2023 r. Odliczenia dokonano w czasie gdy utrwalona linia
    interpretacyjna jednoznacznie kwalifikowała wszystkie wydatki poniesione podczas
    docieplania dachów (a nawet same remonty pokrycia wykonywane bez docieplenia np.
    remonty przeciekającego poszycia lub wymianę eternitu na blachodachówkę) jako
    termomodernizację. Późniejsze zmiany stanowiska KAS publikowane od drugiej połowy
    2024 r. odrzucały izolowany remont/wymianę dachu ale tylko te bez docieplenia, jeszcze
    późniejsze coraz szerzej odmawiają uznania wydatków dotyczące modernizacji termicznej
    dachów, ale za to zaskakująco uznawane np. koszt farby do malowania elewacji jako
    termomodernizacja. Aktualnie w związku z coraz częstszymi zmianami wcześniejszych
    prawomocnych interpretacji i powstania całkowitej narastającej niestabilności w ocenie
    zakresu wydatków do możliwości skorzystania z ulgi, okazuje się że prawidłowo dokonane
    w 2023 r. odliczenie jest po kilku latach kwestionowane i to wstecznie wobec dawno
    zakończonych i rozliczonych inwestycji. Odliczenie dokonane zgodne z prawem i stanem
    faktycznym jest pretekstem parę lat później do wymierzania obciążeń finansowych w
    sposób ich stosowania wstecznie. Stąd w celu uniknięcia potencjalnych nowych
    nieprzewidywalnych interpretacji na niekorzyść prosi Pani o interpretację indywidualną,
    która zabezpieczy Panią przed kolejnymi nieprzewidywalnymi racjonalnie zmianami i ich
    wprowadzaniem wstecznie.
    W zależności od wydanej interpretacji ewentualnie skoryguje Pani zeznanie, jednak przy
    ocenie prosi Pani o uwzględnienie, że odliczenie dokonane w systemie aktualnym
    czasowo do zdarzenia 2023 r. nie zawierało uchybień i jest Pani przekonana, że
    interpretacja indywidualna w 2023 r. nie podważałaby zasadności odliczenia żadnego z
    Pani wydatków wskazanych na fakturze jako termomodernizacja. Jeżeli jest to możliwe to
    prosi Pani analogicznie do działania wstecznie przez urząd w kwestionowaniu kosztów, o
    interpretację stanu faktycznego z 2023 r. w oparciu o ówczesny stan/pogląd na kwestie
    kwalifikacji takich wydatków jakie poniosła Pani - w zgodzie z konstytucyjną zasadą
    zaufania obywateli do państwa prawnego i władzy publicznej, oraz zasadą ochrony praw
    nabytych i art. 8 kpa.
    W szczególności: przedmiotem wniosku jest kwalifikacja prac składających się łącznie na
    termomodernizację bez których nie można takiej modernizacji dokonać. W Pani ocenie
    wydatki nie mogą być rozdzielone, ponieważ obejmują kompleksowy zestaw prac,
    czynności, materiałów niezbędnych i związanych z celem, tj. modernizacją ocieplenia.
    Wszystkie wskazane na fakturze etapy są konieczne do wykonania usługi
    termomodernizacyjnej, a niewykonanie którejkolwiek z nich spowodowałoby, że
    termomodernizacja nie jest kompletna (pełna) i dokończona. Gdyby usługa obejmowała
    wyizolowany np. p. 5 (montaż) to jest dla Pani oczywiste, że samodzielnie nie stanowiłaby

    termomodernizacji. Natomiast gdy występuje jako konieczna składowa usługi - jest
    elementem całościowej usługi - przeprowadzania termomodernizacji.
    Pani zdaniem, inwestycja i poniesione wydatki powinny być oceniane z uwzględnieniem
    stanu faktycznego w danej indywidualnej sytuacji oraz z perspektywy celu inwestycji. W
    Pani przypadku głównym powodem decyzji o rozpoczęciu i celem inwestycji była poprawa
    efektywności energetycznej budynku, a nie wymiana czy naprawa poszycia dachu albo
    jego remont.
    Generalizowanie rodzaju wydatku bez zindywidualizowania względem konkretnego stanu
    faktycznego prowadzi do uproszczeń i w wielu przypadkach pozbawienia należnych
    podatnikowi praw.
    W Pani ocenie, o ile fakt izolowanej „wymiany dachu” nie był w intencji ustawodawcy
    podstawą ulgi, to już taka sama czynność demontażu i montażu, gdy jest niezbędną
    składową docieplania, powinna być uznana za przypisaną do prac
    termomodernizacyjnych. Dodatkowo, ponieważ w dacie dokonywania prac jak i
    momencie skorzystania z ulgi nie były w ogóle kwestionowane takie wydatki, to, w Pani
    ocenie, odliczenie w 2023 r. kosztów wskazanych na fakturze - również w p.5 specyfikacji
    jest uprawnione.
    Prosi też Pani o interpretację dotyczącą materiałów budowlanych (i ich montażu)
    stosowanych do zabezpieczenia przed zawilgoceniem założonej ociepliny. Podczas
    termomodernizacji użyto membrany (...), która założona bezpośrednio na warstwę
    termoizolacji stanowi wymagane sztuką budowlaną zabezpieczenie termoizolacji przed
    zawilgoceniem.
    Wg specyfikacji technicznej membrana dachowa to warstwa układana pomiędzy
    pokryciem dachowym a warstwą ocieplenia. Jej zadaniem jest ochrona przed
    przenikaniem wilgoci z zewnątrz. Zastosowanie membrany stanowi skuteczne
    zabezpieczenie przed zawilgoceniem. Ogranicza ona ryzyko pojawienia się pleśni oraz
    degradacji materiałów izolacyjnych i konstrukcyjnych.
    Rozporządzenie Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów
    materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć
    termomodernizacyjnych, w p. 1 wskazuje „...materiały budowlane wykorzystywane do
    docieplenia...wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do
    zabezpieczenia przed zawilgoceniem”. Dlatego w Pani ocenie, membrana dachowa i jej
    montaż jest elementem wskazanym jako wydatek ponoszony w związku z
    termomodernizacją.
    Ponadto wskazała Pani, że wniosek o wydanie interpretacji wynika z faktu coraz szerszego
    i nieprzewidywalnego zmieniania wcześniej wydanych interpretacji indywidualnych i
    wstecznego kwestionowania odliczeń związanych z ulgą termomodernizacyjną w zakresie
    prac w obrębie dachów. Generuje to niepewność w przyszłości dla prawidłowego i
    zgodnego z obowiązującymi w okresie ich zastosowania kryteriami Pani rozliczenia
    podatku i ryzyka jego zakwestionowania po kilku latach.
    Do roku 2024 docieplenia przegrody budowlanej, którą stanowi dach były uznawane za w
    pełnym spektrum prac które zmniejszały straty energii cieplnej - kompleksowo dla
    wszystkich materiałów i czynności - dla całej inwestycji - w tym nawet izolowaną wymianę
    poszycia dachu. Począwszy od końca 2024 r. część interpretacji indywidualnych jest
    wstecznie zmieniana. Analizując uchylenia - widoczna jest linia zmian oceny KAS dla tego
    rodzaju inwestycji; prace w których nie dokonano ocieplania warstwą specyficznie będącą
    materiałem termoizolacyjnym są uznawane za „remont dachu bez docieplenia” lub samą
    „wymianę poszycia/pokrycia”. Dotyczą one stanów faktycznych podatników którzy

    rzeczywiście dokonali wyłącznie np. zmiany przeciekającego lub zniszczonego poszycia na
    nowe, albo naprawy dachu i z perspektywy celu wprowadzenia ulgi wydaje się zrozumiałe
    z zastrzeżeniem, że powinny być już wcześniej tak interpretowane a nie wstecznie.
    Niestety w związku z takimi zmianami urzędy skarbowe uogólniające kwestionują również
    faktyczne termomodernizacje dachów, bez rozróżnienia faktu, że prace mające na celu
    docieplenie także w obrębie płaszczyzny zewnętrznej są integralną częścią całej
    termomodernizacji.
    Ocena odbywa się w sposób uproszczony, uogólniając niezależnie od specyfiki prac
    kwalifikację końcowego etapu termomodernizacji tj. zamknięcie powierzchni dachu jako
    inwestycję osobną, niezwiązaną z zasadniczym procesem, pomimo że przy docieplaniu nie
    jest to izolowany remont lub wymiana poszycia dachu, ale niezbędny i kompleksowo
    powiązany z termomodernizacją etap inwestycji. Stąd bardzo prosi Pani o uwzględnienie
    specyfiki Pani stanu faktycznego inwestycji termomodernizacyjnej, adekwatnie do
    indywidualnego trybu wydawania interpretacji.
    W Pani ocenie, nie można przyjmować, że każdy montaż pokrycia dachu to „wymiana
    dachu”. Wydaje się, że najbardziej zasadne do rozróżniania „wymiany dachu” od montażu
    pokrycia przypisanego do termomodernizacji, byłoby zastosowanie wykładni
    celowościowej. W Pani przypadku celem całej inwestycji było docieplenie przegrody, a nie
    remont czy wymiana poszycia. Docieplenie dachu stanowi kompleksowy zestaw różnego
    rodzaju prac bez wykonania, których nie da się ocieplić przegrody i zakończyć
    technologicznie termomodernizacji, dlatego uważa Pani, że wszystkie powinny być
    traktowane jako integralna całość dla inwestycji.
    Stan faktyczny w Pani przypadku również uzasadnia zaliczenie także końcowego etapu
    prac - montażu pokrycia zewnętrznego do całościowej termomodernizacji. Zwłaszcza, że
    podstawę przedmiotowego odliczenia jest udokumentowana fakturą VAT usługa, a nie
    materiały które w innych interpretacjach są kwestionowane. Wyjściowo dach był pokryty
    dachówkę (...), zewnętrzna warstwa nie wymagała żadnych napraw ani wymiany. Finalne
    zamknięcie warstwy dachówką po dociepleniu nie było „wymianą dachu”, ale niezbędnym
    technologicznie etapem kończącym termomodernizację, jako kompleksowa do innych
    prac czynność. W tym indywidualnym stanie faktycznym, Pani zdaniem, nie powinno się
    stosować upraszczającego wzorca błędniej subsumpcji, że każdy montaż poszycia
    niezależnie od kontekstu inwestycji to „wymiana dachu”.
    Dlatego prosi Pani o uwzględnienie specyfiki Pani stanu faktycznego i odniesienie się w
    zakresie pytania 6 w kontekście indywidualnej sytuacji.
    Modyfikacja pytania 6.: Czy wydatki wskazane w p. 5 specyfikacji faktury (montaż dachu po
    dociepleniu) są wydatkami na przedsięwzięcie termomodernizacyjne i mogą być podstawą
    do zastosowania ulgi?
    W zakresie pytania 1 – prosi Pani o modyfikację do treści: 1. Czy w świetle
    przedstawionego stanu faktycznego, zaprezentowanego udokumentowania opisaną
    powyżej fakturą i w świetle utrwalonej powszechnej w 2023 r. wykładni i linii
    interpretacyjnej prezentowanej i publikowanej przez organy skarbowe - wydatki
    poniesione w 2023 r. związane z przedsięwzięciem mającym na celu poprawę
    efektywności energetycznej budynku poniesione na termomodernizację i podlegające
    odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej były prawidłowo odliczone w 2023 r.
    Jednocześnie uzupełnia Pani, że istotą zapytania jest uzyskanie oceny z perspektywy
    czasowej w dacie złożenia zeznania podatkowego. W Pani ocenie całość wydatków
    poniesionych na inwestycję w 2023 r. została odliczona w marcu 2024 prawidłowo w
    świetle ówczesnej utrwalonej jednoznacznej linii interpretacyjnej. Interpretacje nie są

    wprawdzie normą prawną, ale analogicznie kreują uprawnienia i zobowiązania, stąd w
    Pani ocenie powinny podlegać per analogiam zasadzie nie działania wstecz. Ponieważ nie
    zadziałała konstytucyjna zasada ochrony zaufania obywateli do państwa oraz gwarancje z
    art. 8 KPA - zmieniło się i jest stosowane wstecznie podejście KAS do termomodernizacji,
    bardzo prosi Pani o interpretację rozstrzygającą w świetle przedstawionego stanu
    faktycznego i udostępnionych informacji, czy prawidłowo zastosowała Pani odliczenie ulgi
    w zakresie termomodernizacji.
    Jednocześnie, ponieważ w przypadku uzyskania interpretacji w zakresie pytań 1-6 i 8 –
    wycofuje Pani pytanie 6.
    Następnie doprecyzowała Pani odpowiedzi podając, że pismo z modyfikacjami omyłkowo
    wskazuje na nieprawidłowe punkty. Wycofaniu miało podlegać pytanie 7 a nie 6.
    Prosi Pani o przyjęcie korekty do modyfikacji:
    Pytanie 7.: wycofania pytania 7 w całości.
    Modyfikację pytania 6 do treści: 6. Do faktury za usługę będącą podstawą odliczenia,
    wykonawca wskazał w dodatkowym dokumencie zakres prac objętych usługą
    wyszczególniający 5 etapów. Ostatnim etapem inwestycji jest montaż dachu. Fakturą
    objęta jest usługa, wykonawca do jej wykonania użył materiałów własnych. Pytanie: Czy
    wydatki również na ostatni etap docieplenia wskazane w p. 5 specyfikacji faktury -
    zamknięcie przegrody poprzez montaż (wcześniej zdemontowanego) dachu po
    dociepleniu - w opisanej indywidualnej sytuacji stanowiący jeden z integralnych etapów
    całego przedsięwzięcia jako składowa usługi przedsięwzięcia termomodernizacyjnego
    stanowiąc jeden z etapów prac koniecznych do wykonania docieplenia jest podstawą do
    zastosowania ulgi w zakresie poniesionego wydatku?
    Jednocześnie dodatkowo wyjaśnia Pani, że ideą zapytania w p. 6 jest uzyskanie oceny w
    świetle konkretnego indywidualnego stanu faktycznego. Podstawą odliczenia ulgi jest
    faktura za usługę wskazaną w specyfikacji wydatków Rozporządzenia z dnia 21 grudnia
    2018 r. (Usługi - ulga termomodernizacyjna: p. 5. docieplenie przegród budowlanych lub
    płyt balkonowych lub fundamentów) - za usługę (nie przedstawiono faktur za jakiekolwiek
    materiały budowlane). O ile ma Pani świadomość, że izolowany „montaż dachu” mający
    miejsce w przypadku wymiany dachu nie podlega odliczeniu, to w sytuacji opisanej we
    wniosku - zrealizowanej inwestycji termomodernizacyjnej stanowi jeden z jej integralnych
    etapów, bez którego docieplenie nie może być wykonane w całości. Podstawy odliczenia
    nie stanowi faktura za „montaż dachu”, montaż jest wskazany w odrębnym dokumencie
    precyzującym zakres wykonanych prac jako jeden ze składowych wykonanych robót. Stąd
    ze względu fakt, że bez ponownego montażu wcześniej zdemontowanego dachu
    termomodernizacja nie byłaby wykonana całościowo uważa Pani, że ten etap nie powinien
    być wyizolowany i traktowany jako samoistnie niezależna od termomodernizacji inna,
    osobna usługa. Bardzo prosi Pani o ocenę w powiązaniu z opisaną indywidualną sytuacją
    tj., jako integralnych prac składających się na inwestycję termomodernizacyjną, a nie w
    sposób ogólny w oderwaniu od usługi docieplenia.
    Doprecyzowując ponownie na wezwanie opis sprawy:
    Jakie materiały zostały wykorzystane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem – informuje
    Pani, że w ramach wykonanej inwestycji użyto:
    · wodoszczelną membranę (...),
    · folię (...).
    Pytanie dotyczące ostatniego etapu usługi (montażu). Zapytano o możliwość odliczenia
    tego etapu usługi termomodernizacyjnej, znajduje się ona w uzupełniającej informacji

    dotyczącej zakresu prac wg faktury jako ostatnia z pięciu faz: „montaż dachu z
    materiałami”. Czyli doprecyzowując - czy etap usługi termomodernizacyjnej dotyczący
    ponownego montażu dachu kończącego termomodernizację (materiały własne
    wykonawcy) może być odliczona łącznie, czy wymaga wydzielenia i usunięcia. W Pani
    ocenie - podlega również odliczeniu - ponieważ jest to integralny etap niezbędny dla
    zachowania kompleksowości termomodernizacji.
    Specyfikacja wymienia „montaż dachu z materiałami” – wskazując, że w tym ostatnim
    etapie usługę wykonano z materiałów własnych wykonawcy. Do wykonania tego etapu
    usługi termomodernizacji wykonawca używał podczas ponownego montażu zewnętrznej
    warstwy przegrody zdatnych do użycia materiałów zdemontowanych w pierwszym etapie
    inwestycji, oraz w ramach uzupełnienia dla nie nadających się do ponownego
    wykorzystania, zniszczonych lub znacznie zużytych materiałów zastępczych. Materiały były
    uzupełniane stosownie do niezbędnych potrzeb przez wykonawcę usługi. Użyto m.in.
    wsporników, łat, kontrłat, taśmy kominowej, nowych dachówek podobnego rodzaju,
    taśmy kalenicowej, koszy dachowych.
    Podstawą dokonanego odliczenia jest faktura za usługę, nie przedstawiano osobnych
    faktur za materiały jako podstawę odliczenia ulgi.
    Pytania wynikające z wniosku jak i jego uzupełnienia
    1. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, zaprezentowanego
      udokumentowania opisaną powyżej fakturą i w świetle utrwalonej powszechnej w
      2023 r. wykładni i linii interpretacyjnej prezentowanej i publikowanej przez organy
      skarbowe - wydatki poniesione w 2023 r. związane z przedsięwzięciem mającym na
      celu poprawę efektywności energetycznej budynku poniesione na
      termomodernizację i podlegające odliczeniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej
      były prawidłowo odliczone w 2023?
    2. Czy wydatki wskazane w p. 1 specyfikacji faktury (demontaż) są wydatkami na
      przedsięwzięcie termomodernizacyjne i mogą być podstawą do zastosowania
      zasadnie ulgi w 2023 r. w świetle obowiązujących wtedy zasad?
    3. Czy wydatki wskazane w p. 2 specyfikacji faktury (usunięcie starego ocieplenia) są
      wydatkami na przedsięwzięcie termomodernizacyjne i mogą być podstawą do
      zastosowania ulgi?
    4. Czy wydatki wskazane w p. 3 specyfikacji faktury (zabezpieczenie przed
      zawilgoceniem) są wydatkami na przedsięwzięcie termomodernizacyjne i mogą być
      podstawą do zastosowania ulgi?
    5. Czy wydatki wskazane w p. 4 specyfikacji faktury (wymiana okien dachowych z
      systemami montażowymi) są wydatkami na przedsięwzięcie termomodernizacyjne i
      mogą być podstawą do zastosowania ulgi?
    6. Czy wydatki również na ostatni etap docieplenia wskazane w p. 5 specyfikacji faktury
      - zamknięcie przegrody poprzez montaż (wcześniej zdemontowanego) dachu po
      dociepleniu - w opisanej indywidualnej sytuacji stanowiący jeden z integralnych
      etapów całego przedsięwzięcia jako składowa usługi przedsięwzięcia
      termomodernizacyjnego, stanowiąc jeden z etapów prac koniecznych do wykonania
      docieplenia jest podstawą do zastosowania ulgi w zakresie poniesionego wydatku?
    7. Czy montaż i koszt wodoszczelnej membrany dachowej jest kwalifikowany jako
      „materiał wykorzystywany do zabezpieczenia przed zawilgoceniem” w związku z
      termomodernizacją? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 8)
    Pani stanowisko w sprawie

    Ad 1.
    Uważa Pani, że ulga była zastosowana prawidłowo, wydatki były prawidłowo odliczone, a
    ponieważ inwestycja jest dawno zakończona nie powinna być ponownie ewaluowana
    według zmienionych, powstałych parę lat później zasad.
    Zarówno w publikacjach profesjonalnych w dziedzinie prawno-podatkowej jak i w
    opublikowanych interpretacjach indywidualnych, wypowiedziach prasowych KAS, przed
    drugą połową 2024 r. istniała jednolita, jednorodna i niekwestionowana linia wykładnicza
    KAS zaliczająca wszystkie wydatki poniesione podczas dociepleń i modernizacji dachów (a
    zwłaszcza „wymianę dachu z ociepleniem”), również bezpośrednie wydatki na zakup
    dachówki, blachy dachowej, papy, a nawet orynnowania (pomimo, że nie były wymienione
    enumeratywnie w Rozporządzeniu) były bezspornie kwalifikowane jako materiał
    budowlany użyty do termomodernizacji.
    Jeżeli organ podatkowy zmienił po paru latach (od zakończenia inwestycji i złożenia
    rozliczenia) interpretację, to uważa Pani, że nowe zasady powinny mieć zastosowanie od
    momentu ich powstania i upublicznienia takiej zmiany stanowiska, czyli wyłącznie dla
    trwających lub przyszłych inwestycji, a nie wstecznie. Jest oczywiste, że interpretacje KAS
    nie są obowiązującym prawem, ale ze względu na tożsamy charakter faktycznego
    regulowania jako aparat państwa praw i zobowiązań popartych przymusem
    administracyjnym oraz fakt, że są ustanawiane arbitralnie przez organy administracji
    stanowiąc obowiązującą quasi-prawną zasadę, powinny per analogiam do systemu
    prawnego stosować zasadę niedziałania wstecznie. Niedopuszczalna jest sytuacja
    dwoistości prawnej jednego niezmienionego stanu faktycznego w okresie obowiązywania
    tej samej niezmienianej ustawy. Jest niemal oczywiste, że gdyby złożyła Pani wniosek w
    2023 r. to zastosowanie ulgi byłoby ocenione jako zasadne i niekwestionowane. Tożsama
    czynność w innym terminie w tej samej rzeczywistości prawnej dla tego samego zdarzenia
    nie może skutkować odmienną decyzją administracyjną. Właściwą wydaje się subsumpcja
    wg stanu obowiązujący w czasie dokonywania czynności (zaistnienia zdarzenia).
    Inne postępowanie utrwala poczucie braku stabilności i przewidywania prawa.
    Ad 2.
    Uważa Pani, że tak. Ulgę zastosowano prawidłowo w 2023 r. w świetle obowiązujących
    wtedy kryteriów, uważa Pani, że tak byłaby oceniona w momencie jej dokonania. Ponadto
    demontaż zewnętrznej warstwy dachu jest niezbędny do dalszych prac wymiany
    ocieplenia - nie da się dokonać takiej termomodernizacji bez tych prac, stąd uważa Pani,
    że są składową całościowej usługi termomodernizacyjnej i koszty poniesione na ten etap
    prac są kosztami termomodernizacji.
    Wg konstytucyjnych zasad m.in. zaufania do państwa, stabilności systemu prawnego,
    ochrony praw nabytych, odliczona ulga nie powinna być przedmiotem żądania jej zwrotu z
    odsetkami po kilku latach. W chwili jej dokonania była czynnością uprawnioną i bez wad.
    Ad 3, Ad 4, Ad 5, - uważa Pani, że tak.
    Ad 6.
    Uważa Pani, że tak, a kwestia zakwalifikowania stanu określanego przez KAS jako
    „wymiana dachu” do odliczenia lub nie, powinna być interpretowana dla każdego
    przypadku indywidualnie. Kwalifikowane przez KAS prace w obrębie dachu jako przegrody
    budowlanej podlegają od 2024 r. niepokojącemu uproszczeniu i zrównaniu bez
    uwzględniania indywidualnego stanu faktycznego, który w wielu przypadkach jest różny.
    Termin „wymiana dachu” stał się kluczem do negowania jakichkolwiek wydatków w
    obszarze prac na tej przegrodzie.

    Uważa Pani, że celem interpretacji indywidualnej powinna być analiza konkretnego stanu
    faktycznego i rzetelne racjonalne rozróżnienie kiedy „wymiana dachu” jest naprawą
    poszycia, albo zamianą pokrycia na inny estetycznie materiał, a kiedy faktycznie jest
    nierozerwalnie związana z ociepleniem czyli z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym i
    stanowi niemożliwy do pominięcia etap tej inwestycji.
    W tym drugim przypadku koszty poniesione na prace przy poszyciu/połaci powinny Pani
    zdaniem być rozpatrywane indywidualnie dla konkretnego stanu faktycznego i w razie gdy
    stanowią technologicznie konieczny etap, być włączone do wydatków
    termomodernizacyjnych. Ustalenie stanu faktycznego i sprawiedliwa ocena jest
    obowiązkiem urzędnika w postępowaniu administracji. Urzędnicy państwowi powinni
    chronić obywateli przed niestabilnym systemem dążąc do pogłębiania zaufania obywateli
    do organów państwa i chronić słuszne interesy obywateli. Powoływanie się obecnie w
    każdym przypadku przez urzędników US na ministerialne zalecenia bez analizy i
    indywidualizowania stanów faktycznych wydaje się sprzeczne z normami prawnymi
    postępowania.
    Zamysł zaleceń był ukierunkowany na wyeliminowanie powszechnego wcześniej
    uznawania ulgi dla remontów czy wymiany samego dachu lub poszycia - tzn. takich
    wymian dachu, którym nie towarzyszyła modernizacja termiczna. W przypadku gdy
    wymianę jakiejkolwiek warstwy przegrody wymuszają prace termomodernizacyjne
    powinna być uznana jako składowa tej modernizacji. Podobnie prace dodatkowe które nie
    są bezpośrednim dociepleniem, ale bez ich wykonania nie da się takiego docieplenia
    wykonać.
    Uważa Pani również, że w przypadku Pani inwestycji materiały użyte do montażu dachu
    jako ostatniego etapu technologicznego termomodernizacji są „materiałami budowlanymi
    wykorzystanymi do docieplenia przegród budowlanych” zgodnie z brzmieniem p. 1
    katalogu w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia
    2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług
    związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
    273).
    Ad 7.
    Uważa Pani, że tak, ale ponieważ analizując ewolucję wydawanych interpretacji można się
    spodziewać, że w przyszłości podobnie jak teraz dla innych materiałów ogólnie ujętych
    jako termomodernizacyjne, organy podatkowe analogicznie jak dla „materiałów
    budowlanych użytych do termomodernizacji” stwierdzą np., że „membrana dachowa” nie
    jest wymieniona na liście materiałów, w związku z tym należy skorygować odliczenie - stąd
    prosi Pani o interpretację jako zabezpieczenie od nieprzewidywalnych przyszłych zmian
    stanowiska KAS w tej kwestii. (stanowisko oznaczone we wniosku jako Ad. 8)

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego
      jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej
      zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym
      na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia
      termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na

      podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od
      końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
    Adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający
    podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku, będący właścicielami lub
    współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na
    realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Prawo do odliczenia przedmiotowej ulgi
    przysługuje także podatnikom opłacającym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w
    myśl art. 11 ust. 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
    Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynek
    mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w ww. art. 26h ust. 1 to budynek mieszkalny
    jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.
    U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).
    Zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez
      to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej,
      szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący
      konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej
      niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego
      o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.
    Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje
    przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w
    rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i
    remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2024 r. poz. 1446 ze
    zm.).
    W myśl art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej
    ewidencji emisyjności budynków:
      Użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza
      przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:
      a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię
        dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz
        ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz
        budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących
        do wykonywania przez nie zadań publicznych,
      b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w
        lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła,
        jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia,
        spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach
        prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie
        zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
      c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z
        likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie
        kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a.,
      d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub
        zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

    Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się natomiast w załączniku do
    rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie
    określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z
    realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 273). Są to:
      1. Materiały budowlane i urządzenia:
      1) materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt
      balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub
      wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;
      2) węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;
      3) kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i
      regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
      4) kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i
      regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
      5) zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;
      6) kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1
      pkt 4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i
      kontrolowania jakości paliw (Dz.U. z 2022 r. poz. 1315, 1576, 1967, 2411 i 2687),
      spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015
      /1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu
      Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących
      ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz.Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z
      późn. zm.) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na
      podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony
      środowiska (Dz.U. z 2022 r. poz. 2556 i 2687);
      7) przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;
      8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;
      9) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody
      użytkowej;
      10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;
      11) pompa ciepła wraz z osprzętem;
      12) kolektor słoneczny wraz z osprzętem;
      13) ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;
      14) stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami
      montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste
      nieotwieralne;
      15) materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z
      odzyskiem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.
      2. Usługi:
      1) wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia
      termomodernizacyjnego;
      2) wykonanie analizy termograficznej budynku;
      3) wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami
      termomodernizacyjnymi;
      4) wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

      5) docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;
      6) wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych,
      drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych
      nieotwieralnych;
      7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania
      ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub
      instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;
      8) montaż kotła gazowego kondensacyjnego;
      9) montaż kotła olejowego kondensacyjnego;
      10) montaż pompy ciepła;
      11) montaż kolektora słonecznego;
      12) montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza
      wywiewanego;
      13) montaż instalacji fotowoltaicznej;
      14) uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;
      15) regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;
      16) demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.
    Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia
    zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga
    prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z
    termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i
    modernizację systemu grzewczego.
    W myśl art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich
      realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach,
      których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.
    Stosownie do art. 26h ust. 3 ww. ustawy:
      Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika
      podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.
    Na podstawie art. 26h ust. 4 komentowanej ustawy:
      Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za
      kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile
      podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.
      Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.
    Natomiast, zgodnie z art. 26h ust. 5 cytowanej ustawy:
        Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:
        1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony
          Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony
          środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek
          formie;
        2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na
          podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione
          przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu
          Ordynacji podatkowej.

    Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik
    nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki,
    których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także
    możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już
    zobowiązanie podatkowe podatnika.
    Art. 26h ust. 6 ww. ustawy stanowi, że:
      Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.
    W myśl art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega
      odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku
      podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
    Zgodnie z art. 26h ust. 8 ww. ustawy:
      Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych
      wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany
      doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w
      którym otrzymał ten zwrot.
    Stosownie zaś do art. 26h ust. 9 cytowanej ustawy:
      W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie,
      o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu
      za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.
    Z zacytowanych przepisów wynika zatem, że ulga termomodernizacyjna przysługuje
    właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego
    jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Podatnik będący
    właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma
    prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym
    na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia
    termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych
    lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Katalog
    wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra
    Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych,
    urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i
    wyłącznie w zakresie tych wydatków, podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna.
    Wydatki podlegające odliczeniu w ramach omawianej ulgi należy rozliczyć w zeznaniu
    podatkowym składanym za rok, w którym poniesiono wydatki. Kwota odliczenia nie może
    przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć
    termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem
    lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych
    przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego
    podatku.
    Z analizy wniosku wynika, że w 2023 r. dokonała Pani termomodernizacji budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego, którego jest Pani współwłaścicielem, polegającej na
    modernizacji docieplenia dachu poprzez wymianę dotychczasowego zużytego i
    uszkodzonego ocieplenia z wełny mineralnej na nową termoizolację. Prace
    termomodernizacyjne polegały na demontażu zewnętrznej warstwy, wymianie ocieplenia i
    ponownym montażu powierzchni dachu. Prace dociepleniowe były wykonane na całej
    powierzchni przegrody. Wykonano je od zewnątrz budynku w związku z brakiem dostępu i
    nieracjonalnością docieplania od wewnątrz. Zużyta, zniszczona wełna została usunięta z
    całej powierzchni, następnie po instalacji (pomiędzy krokwiami) ok. 25 cm warstwy
    nowego ocieplenia wraz z izolacją zapobiegającą zawilgoceniu zamknięto ocieplenie

    warstwowo montując ponownie zapobiegające zawilgoceniu folie/membrany oraz
    pokrycie dachówką. Z powodu mechanicznych uszkodzeń podczas demontażu ok 15-30%
    dachówek, nastąpiła konieczność uzupełnienia lub zastąpienia brakującego materiału
    podobnym typem dachówek. W ramach termomodernizacji wymieniono również okna
    połaciowe na nowe o podwyższonych parametrach izolacyjności. Inwestycję zakończono
    przed upływem 3 lat od rozpoczęcia. Prace były wykonane przez profesjonalną firmę
    dekarską. Na wykonaną usługę modernizacji docieplenia wystawiono fakturę. Wszystkie
    prace wskazane na fakturze stanowią kompleksową całość związaną z wymianą
    docieplenia - rozbiórka i ponowny montaż dachu były konieczne do wymiany izolacji i
    wszystkie były związane w pełnym zakresie z wykonywaną termomodernizacją. Prace
    dociepleniowe wymagały zdemontowania istniejącego pokrycia, chociaż sam dach nie
    wymagał remontu - poza brakiem izolacji termicznej był estetyczny, w bardzo dobrym
    stanie technicznym, bez ubytków, bez przeciekania, bez uszkodzeń konstrukcji/więźby.
    Celem inwestycji była modernizacja docieplenia poprzez wymianę izolacji termicznej i
    szczelne uzupełnienia w miejscach niedocieplonych, a nie wymiana poszycia dachu.
    Wymiana zewnętrznej warstwy była wygenerowana wyłącznie koniecznością dotarcia do
    warstwy ocieplenia. Wykonanie prac od środka budynku nie było możliwe.
    Przedmiotem Pani wątpliwości jest określenie, czy w ramach ulgi termomodernizacyjnej
    mogła Pani odliczyć wydatki poniesione na docieplenie dachu, zgodnie ze szczegółową
    specyfikacją, w zakresie prac objętych fakturą, tj. demontaż dachu, usługę usunięcia
    starego ocieplenia (wełny mineralnej), montaż materiałów wykorzystywanych do
    zabezpieczenia przed zawilgoceniem (wodoszczelną membranę (...), folię (...)), wymianę
    okien dachowych wraz z systemami montażowymi), usługę montażu (wcześniej
    zdemontowanego) dachu po dociepleniu (materiały własne wykonawcy).
    Jak wskazałem powyżej, w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia
    2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług
    związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych wymieniono jako materiały
    budowlane i urządzenia m.in.:
    - w pkt 1 materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych,
      płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub
      wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem,
    - w pkt 14 stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami
      montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste
      nieotwieralne,
    oraz jako usługi:
    - w pkt 5 docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów,
    - w pkt 6 wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi
      balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych
      nieotwieralnych.
    Dach budynku może być uznany jako przegroda budowlana w rozumieniu przepisów
    uprawniających do uzyskania ulgi termomodernizacyjnej. Samo pojęcie przegrody
    budowlanej nie zostało zdefiniowane w przepisach regulujących proces budowlany oraz w
    przepisach regulujących sprawy związane ze wspieraniem przedsięwzięć
    termomodernizacyjnych. Jednak wydzielenie z przestrzeni obiektu budowlanego jest
    możliwe wyłącznie w przypadku wykorzystania przegród poziomych lub ukośnych, a
    takimi są m.in. dachy.
    Co jednak istotne, wydatki na wymianę/budowę dachu nie zostały ujęte w rozporządzeniu
    Ministra Inwestycji i Rozwoju z 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów
    materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć

    termomodernizacyjnych. Ich brak – w katalogu wydatków wymienionych w tym
    rozporządzeniu – wyklucza zatem ten rodzaj wydatku z możliwości zastosowania ulgi
    termomodernizacyjnej. Zakresem ulgi objęte zostały wyłącznie wydatki poniesione na
    docieplenie dachu (rozumianego jako przegroda budowlana).
    Z opisu sprawy wynika, że poniesione przez Panią wydatki na docieplenie dachu, w
    zakresie prac, tj. demontaż dachu, usługa usunięcia starego ocieplenia (wełny mineralnej),
    montaż i wartość materiałów wykorzystywanych do zabezpieczenia przed zawilgoceniem
    (wodoszczelna membrana (...), folia (...)), są wydatkami poniesionymi na docieplenie dachu
    (rozumianego jako przegroda budowlana) oraz zabezpieczenie przed zawilgoceniem,
    które to wydatki zostały ujęte w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21
    grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych,
    urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.
    W odniesieniu do wydatków poniesionych na wymianę okien dachowych z systemami
    montażowymi, wskazuję, że w części 1 (materiały budowlane i urządzenia) w punkcie 14
    ww. katalogu, wymieniona została stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna
    połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, drzwi zewnętrzne, bramy
    garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne. Natomiast w części 2 (usługi) w
    punkcie 6 katalogu, wskazano wymianę stolarki zewnętrznej np.: okien, okien
    połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni
    przezroczystych nieotwieralnych. Poniesione przez Panią wydatki na wymianę okien
    dachowych zostały ujęte w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia
    2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług
    związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.
    Zatem, w ww. przypadkach spełniła Pani warunki uprawniające do skorzystania z ulgi
    termomodernizacyjnej na te wydatki.
    Pani wątpliwości dotyczą także możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej w
    zakresie wydatków poniesionych na ostatni etap docieplenia wskazanych w p. 5
    specyfikacji faktury, tj. montaż (wcześniej zdemontowanego) dachu po dociepleniu, który
    stanowi jeden z integralnych etapów całego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego.
    Z opisu sprawy wynika, że na wykonaną usługę modernizacji docieplenia dachu otrzymała
    Pani fakturę oraz szczegółową specyfikację kwotową zakresu prac objętych fakturą. Punkt
    5 tej specyfikacji (co do którego ma Pani wątpliwość) zawiera montaż dachu z materiałami.
    Pomimo wskazania przez Panią w uzupełnieniu wniosku, że: Specyfikacja wymienia
    „montaż dachu z materiałami” – wskazując, że w tym ostatnim etapie usługę wykonano z
    materiałów własnych wykonawcy, nie mogę się zgodzić z Pani stanowiskiem, zgodnie z
    którym, w przypadku inwestycji materiały użyte do montażu dachu jako ostatniego etapu
    technologicznego termomodernizacji są „materiałami budowlanymi wykorzystanymi do
    docieplenia przegród budowlanych” zgodnie z brzmieniem p. 1 katalogu w załączniku do
    rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie
    określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z
    realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.
    Zgodzić się należy z Pani stanowiskiem, że – co do zasady – montaż pokrycia dachowego w
    przypadku wykonywania prac związanych z dociepleniem dachu może być rozpatrywany
    w kategorii części składowej usługi docieplenia budynku.
    Zgodzić się należy również z Pani zdaniem, że poniesione wydatki powinny być oceniane z
    uwzględnieniem stanu faktycznego w danej indywidualnej sprawie.
    Oceniając zatem powyższy wydatek w Pani konkretnej sprawie nie sposób uznać, że
    usługa montażu dachu z wykorzystaniem materiałów własnych wykonawcy mieści się w

    zakresie prac termomodernizacyjnych. Użycie materiałów własnych wykonawcy wskazuje
    na to, że do montażu użyto materiałów innych niż pierwotnie stanowiące pokrycie
    dachowe.
    W konsekwencji, w Pani przypadku, montaż dachu z materiałami nie stanowi usługi
    objętej zakresem ulgi termomodernizacyjnej, jest natomiast usługą wymiany dachu, której
    to usługi ulga ta nie obejmuje.
    Zatem w zakresie pytania nr 6 uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.
    Podsumowując, wskazane przez Panią wydatki na docieplenie dachu, w zakresie prac, tj.
    demontaż dachu, usługa usunięcia starego ocieplenia (wełny mineralnej), montaż i
    wartość materiałów wykorzystywanych do zabezpieczenia przed zawilgoceniem
    (wodoszczelna membrana (...) folia (...)), są wydatkami poniesionymi na docieplenie dachu
    (rozumianego jako przegroda budowlana) oraz zabezpieczenie przed zawilgoceniem,
    które to wydatki zostały ujęte w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21
    grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych,
    urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Zatem,
    mogła Pani odliczyć od dochodu poniesione w 2023 r. ww. wydatki, w ramach ulgi
    termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Miała Pani również możliwość odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej określonej
    w art. 26h ww. ustawy, wydatków poniesionych w 2023 r. na wymianę okien dachowych z
    systemami montażowymi.
    Natomiast, nie miała Pani możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych w
    2023 r. na montaż dachu po dociepleniu, ponieważ zgodnie z pkt 5 ww. specyfikacji do
    faktury wydatek ten dotyczył montażu dachu z materiałami, a nie tylko etapu usługi, a
    więc de facto wydatek dotyczył wymiany pokrycia dachowego.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytań nr 1-6
    i 8 z wniosku. Natomiast niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w zakresie pytania nr 7
    bowiem w pismach stanowiących uzupełnienie wniosku wskazała Pani, że w przypadku
    uzyskania interpretacji w zakresie pytań 1-6 i 8 wycofuje Pani w całości pytanie nr 7.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.