Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.177.2021.3.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-18
Teza: Jeżeli oba samochody będące przedmiotem leasingu operacyjnego stanowią samochody osobowe wykorzystywane do celów mieszanych, to ponoszone wydatki na opłaty leasingowe będą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i zostaną prawidłowo udokumentowane. Należy jednak mieć na uwadze ograniczenia, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 - 47a oraz art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarcie zatem umowy leasingu operacyjnego skutkuje tym, że Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć tę część opłat leasingowych (w części dotyczącej spłaty wartości samochodu), która proporcjonalnie do ceny samochodu nie przekracza 150 000 zł. Skoro jak wskazano we wniosku wartość każdego samochodu będącego przedmiotem leasingu nie przekracza 150.000 zł, to wskazane wydatki dotyczące obu samochodów w całości mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszt eksploatacyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing operacyjny; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.) uzupełnione pismem z 16 kwietnia 2021 r. (data wpływu 16 kwietnia 2021 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie z 13 kwietnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.177.2021.2.MT (data nadania 13 kwietnia 2021 r., data doręczenia 14 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 13 kwietnia 2021 r. (data nadania 13 kwietnia 2021 r., data doręczenia 14 kwietnia 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4011.177.2021.2.MT, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z 16 kwietnia 2021 r. (data nadania 16 kwietnia 2021 r., data wpływu 16 kwietnia 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Jest podatnikiem VAT czynnym i wykonuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż części samochodowych. Wiodącym towarem w sprzedaży Wnioskodawcy są siłowniki elektryczne do otwierania klap bagażników samochodowych. W ofercie Wnioskodawca ma siłowniki do ponad 30 różnych modeli aut osobowych. Siłowniki te są zamiennikami siłowników oferowanych przez autoryzowane serwisy sprzedaży. Użytkownik samochodu w przypadku uszkodzenia siłownika może zakupić sprzedawane przez Wnioskodawcę siłowniki zamiast oryginalnych w autoryzowanym serwisie. Wnioskodawca jest również podatnikiem podatku VAT w Niemczech. Wnioskodawca ma nadany niemiecki numer VAT. Na terenie Niemiec Wnioskodawca nie posiada zakładu w rozumieniu art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 dalej umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania). Z uwagi na powyższe cały dochód, również uzyskany ze sprzedaży na terytorium Niemiec, Wnioskodawca opodatkowuje w Polsce. Oprócz przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawca uzyskuje również przychody z tytułu umowy o pracę. Na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawca użytkuje leasingowany samochód osobowy (…). Wartość samochodu nie przekracza 150 000 zł. Jest to leasing operacyjny w przypadku, którego korzystający na mocy art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej updof) zalicza do kosztów uzyskania przychodu opłaty leasingowe. Wnioskodawca nie dokonał zgłoszenia samochodu na formularzu VAT-26 i nie prowadzi dla niego ewidencji przebiegu pojazdu, stąd odlicza 50% naliczonego podatku VAT oraz rozlicza w kosztach 75% wydatków związanych z eksploatacją tego samochodu. W samochodzie tym Wnioskodawca wymienił siłowniki z oryginalnych na te, które są w jego ofercie sprzedażowej. Samochód służy Wnioskodawcy bowiem zarówno standardowo jako pojazd firmowy (dojazd do klientów, do urzędów itp.), jak i auto demonstrujące zalety sprzedawanych przez Wnioskodawcę siłowników. Wnioskodawca zamierza wyleasingować drugi samochód. Byłby to model samochodu, do którego Wnioskodawca ma w ofercie sprzedażowej siłowniki – jest to model siłownika inny, niż zamontowany obecnie w (…). Podobnie, jak w posiadanym już samochodzie, w nowym Wnioskodawca wymieni siłowniki klapy tylnej, na te które ma w ofercie. Auto będzie zatem służyło Wnioskodawcy do demonstrowania pracy sprzedawanych przez niego siłowników. Ponadto Wnioskodawca zamierza „standardowo” używać auta w prowadzonej działalności jako drugi samochód firmowy. Drugie auto będzie mniejsze, niż (…), stąd wygodniej będzie Wnioskodawcy poruszać się nim w jeździe miejskiej. Używanie aut z oferowanymi przez Wnioskodawcę siłownikami umożliwi mu także wykonie długodystansowego testu jakościowego oferowanych siłowników. W obu samochodach Wnioskodawca będzie testował i prezentował różne modele siłowników. Drugi samochód będzie przedmiotem leasingu operacyjnego zaliczanego w koszty podatkowe korzystającego na mocy art. 23b ust. 1 updof. Wartość samochodu nie przekroczy 150 000 zł. Samochodu Wnioskodawca nie będzie zgłaszał w urzędzie skarbowym na formularzu VAT-26 jako używanego wyłącznie w działalności gospodarczej. Oba samochody oprócz działalności gospodarczej będą również wykorzystywane do celów osobistych. Oba samochody spełniają definicję samochodu osobowego zawartą w art. 5a pkt 19a updof. Oba samochody nie spełniają warunków wynikających z art. 86a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej uptu), które umożliwiałyby pełne odliczenie podatku VAT bez ich zgłoszenia do urzędu skarbowego i nieprowadzenia ewidencji.

Pismem z 16 kwietnia 2021 r. w odpowiedzi na wezwanie z 13 kwietnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.177.2021.2.MT Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego wskazując, że:

*   Umowa leasingu operacyjnego samochodu (…) zawarta została 4 grudnia 2020 r.

*   Pierwsza umowa leasingu operacyjnego nie była zmieniona, ani nie była odnowiona po dniu 31 grudnia 2018 r.

*   Samochody są użytkowane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu operacyjnego i nie są jego własnością. W tego typu umowach samochód pozostaje własnością finansującego. Samochody te nie są też środkami trwałymi Wnioskodawcy zgodnie z unormowaniem art. 23b z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.). Samochody te Wnioskodawca wykorzystuje w działalności gospodarczej oraz na cele osobiste. Samochody te są zatem składnikami majątku związanymi z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, ponieważ – jak wskazuje opisany przez Wnioskodawcę stan faktyczny – Wnioskodawca wykorzystuje je na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po zawarciu drugiej umowy leasingowej auta, opłaty leasingowe dotyczące obu samochodów będą stanowiły koszty uzyskania przychodu?
2.  Czy po zawarciu drugiej umowy leasingowej auta, koszty eksploatacyjne dotyczące obu samochodów będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w 75%?
3.  Czy po zawarciu drugiej umowy leasingowej auta, koszty ubezpieczenia obu samochodów będą w całości stanowiły koszt uzyskania przychodów?
4.  Czy po zawarciu drugiej umowy leasingowej auta, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z rat leasingowych oraz kosztów eksploatacyjnych obu samochodów?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 1, 2 i 3. W zakresie pytania Nr 4 zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Koszty opłat leasingowych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 22 ust. 1 updof kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Art. 23 ust. 1 pkt 47a updof stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Ponadto w myśl art. 23 ust. 5c ww. ustawy: w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Z powyższych przepisów wynika, iż opłaty wynikające z umowy leasingowej dotyczące samochodu o wartości nieprzekraczającej 150 000 zł, podlegają zaliczeniu w całości do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że opłaty te zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy warunek ten zostanie spełniony w przypadku obu leasingowanych samochodów. Oba samochody będą wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie ich używał standardowo jako auta firmowe do dojazdu do klientów, urzędów oraz innych podróży służbowych. Auta będą różnej wielkości, stąd użycie mniejszego samochodu będzie racjonalne w przypadku krótszych dojazdów w mieście, gdzie będzie zużywał mniej paliwa i będzie go łatwiej zaparkować. Większego samochodu Wnioskodawca będzie używał przy dalszych wyjazdach lub przewiezieniu większej ilości towarów. Ponadto w posiadanym samochodzie Wnioskodawca już zamontował, a w przyszłym zamontuje siłowniki, które są przedmiotem jego sprzedaży. Auta nabiorą charakteru demonstracyjnego, co uwiarygodni produkty, które Wnioskodawca oferuje w sprzedaży. Wnioskodawca będzie mógł naocznie zaprezentować klientom jak działają zainstalowane w samochodach siłowniki. Oczywiste jest, iż klienci będą bardziej zainteresowani towarem, którego używa sam sprzedawca. Ponadto będą mogli zobaczyć jak działają sterowniki. Przy okazji Wnioskodawca będzie miał też możliwość wykonania długodystansowego testu jakości siłowników, który - w przypadku niższej od oczekiwanej jakości stwierdzonej po miesiącach użytkowania - będzie dla Wnioskodawcy kartą przetargową do rozmów z producentem siłowników w zakresie negocjacji warunków zakupu. W zasadzie trudno byłoby Wnioskodawcy przekonać się o jakości czy bezawaryjności tych części w inny sposób, niż przez ich instalację w autach i używanie we własnym zakresie.

Generalnie przepisy prawa podatkowego nie ingerują w kwestię ilości i rodzaju składników majątku, jakie wykorzystuje podatnik prowadzący działalność gospodarczą. Fakt, iż działalność prowadzi jedna osoba, nie oznacza, że w takim przypadku może być wykorzystywany maksymalnie jeden pojazd. Istotne jest bowiem, aby na potrzeby prowadzonej działalności pojazdy były faktycznie w niej wykorzystywane. Powyższe jednoznacznie wskazuje, że opłaty leasingowe obu samochodów zostaną poniesione w celu uzyskania przychodów, zatem spełniony został warunek do uznania opłat leasingowych za koszty podatkowe wynikający z art. 22 ust. 1 updof. W przedmiotowej sprawie nie będzie miało znaczenia, iż samochody będą używane również do celów prywatnych. Ustawodawca ograniczył koszty opłat leasingowych w części kapitałowej raty leasingowej do 150 000 zł wartości samochodu. Zatem jeżeli leasingowany samochód spełnia warunki do zaliczenia opłat leasingowych w koszty podatkowe określone w art. 23 ust, 1 updof, to jedynym ograniczeniem w zaliczaniu ich w koszty podatkowe jest wartość samochodu przekraczająca 150 000 zł (limit dotyczy części kapitałowej opłat leasingowych). Jeżeli wartość samochodu jest mniejsza, to opłaty leasingowe zaliczane są w koszty podatkowe w pełnej wysokości, ponieważ dotyczą one samochodu, którego leasing spełnia warunki określone w art. 22 ust. 1. Nie ma przy tym znaczenia, że samochód jest jednocześnie wykorzystywany na cele osobiste. Analogicznie w koszty zaliczana jest część opłaty leasingowej niebędącej spłatą wartości samochodu, z tym że do tej części raty nie stosuje się limitu 150 000 zł. Ponieważ wartość leasingowanych przez Wnioskodawcę samochodów nie przekroczy 150 000 zł, to opłaty leasingowe stanowią w pełnej wysokości koszty podatkowe. W sprawie nie ma znaczenia również fakt, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży towarów na terenie Niemiec. W państwie tym Wnioskodawca nie posiada zakładu w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stąd cały przychód i całe koszty z działalności gospodarczej podlegają rozliczeniu w Polsce zgodnie z art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ad. 2

Wydatki na eksploatację obu samochodów będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w 75%. Jak już Wnioskodawca wskazał w stanowisku dotyczącym pierwszego pytania, pozyskanie samochodów jest dokonane w celu uzyskania przychodów. Tym samym wydatki na eksploatację tych samochodów również będą stanowiły koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 updof. Ponieważ samochody będą używane do celów mieszanych (do działalności gospodarczej i celów prywatnych), Wnioskodawca nie dokona zgłoszenia samochodu do urzędu skarbowego na podstawie art. 86 ust. 12 uptu. Tym samym do wydatków eksploatacyjnych zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 46a updof.

Zgodnie z tym przepisem do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Zatem 75% poniesionych wydatków z tytułu kosztów eksploatacji obu samochodów stanowi koszt uzyskania przychodu, ponieważ wydatek na użytkowanie obu samochodów jest poniesiony w celu uzyskania przychodów.

Ad. 3

Wydatek na ubezpieczenie obu samochodów będzie stanowił w pełnej wysokości koszt uzyskania przychodów. W przypadku opłat ubezpieczeniowych wyliczanych od wartości samochodu zastosowania nie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 47 updof zgodnie, z którym do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Ponieważ wartość samochodów nie przekracza wartości 150 000 zł wydatek na ubezpieczenie wyliczane od wartości samochodu będzie stanowił w całości koszt podatkowy. W sytuacji, gdy sam leasing samochodu stanowi koszt podatkowy z uwagi na spełnienie warunku z art. 22 ust. 1 updof, to również wydatki na ubezpieczenie spełniają te stanowią koszt podatkowy. Odnosi się to również do składek na ubezpieczenie, które nie są ustalane w oparciu o wartość samochodu (np. OC). Wydatek ten nie jest kosztem, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46a updof, tym samym nie podlega ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodu do wysokości 75% i może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu w 100%. Powyższe potwierdzają indywidualne interpretacje podatkowe Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np. z dnia 23 października 2019 r. nr 0115-KDIT2-3.4011.380.2019.2.AD, z dnia 24 lipca 2020 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.428.2020.3.MD. Zatem w sytuacji, gdy przedmiotowe samochody są wykorzystywane w działalności gospodarczej na podstawie umowy leasingu, wydatki na ich ubezpieczenie stanowią w pełni koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym powyżej przepisie oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Należy zauważyć, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodu są wszelkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z tego źródła bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu i nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do działalności gospodarczej, kosztami uzyskania przychodów są racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia (zwiększenia) przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien - w myśl powołanego przepisu - spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Należy również podkreślić to, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.

Zasady opodatkowania stron leasingu reguluje natomiast rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 wskazanej wyżej ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei punkt 2 wspominanego wyżej artykułu (art. 23a pkt 2 cytowanej ustawy) stanowi, że ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

W myśl art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 powołanej ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

\- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W myśl art. 23b ust. 3 cytowanej ustawy, w przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz finansujący w dniu zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 powołanej ustawy, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatek związany z uiszczeniem wstępnej opłaty leasingowej.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania, stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, samochodu osobowego niebędącego składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, oraz składek na ubezpieczenie takiego samochodu; te wydatki i składki w wysokości 20% stanowią jednak koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Natomiast na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 46a powyższej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Przytoczyć w tym miejscu należy, że zgodnie z dyspozycją art. 23 ust. 5f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

Zgodnie z art. 23 ust. 5g cytowanej ustawy, przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Oznacza to, że w przypadku opłacania składek na ubezpieczenie samochodu osobowego składki te stanowią koszt uzyskania przychodu tylko w części ustalonej od wartości samochodu nieprzekraczającej równowartości 150 000 zł z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. Z tym, że przewidziane ograniczenie wysokości składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, które mogą zostać zaliczone go kosztów uzyskania przychodów dotyczy wyłącznie składek, których wysokość jest uzależniona od wartości samochodu (np. AC, GAP).

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

W myśl art. 23 ust. 5c wskazanej ustawy, w przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Z tego względu limit 150.000 zł ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego - części kapitałowej raty leasingowej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż części samochodowych. Na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawca użytkuje leasingowany samochód osobowy (…) (Umowa leasingu operacyjnego samochodu zawarta została 4 grudnia 2020 r.). Wartość samochodu nie przekracza 150 000 zł. Jest to leasing operacyjny. Wnioskodawca rozlicza w kosztach 75% wydatków związanych z eksploatacją tego samochodu. Wnioskodawca zamierza wyleasingować drugi samochód. Auto będzie służyło Wnioskodawcy do demonstrowania pracy sprzedawanych przez niego siłowników. Ponadto Wnioskodawca zamierza „standardowo” używać auta w prowadzonej działalności jako drugi samochód firmowy. Drugi samochód będzie również przedmiotem leasingu operacyjnego zaliczanego w koszty podatkowe korzystającego na mocy art. 23b ust. 1 updof. Wartość samochodu nie przekroczy 150 000 zł. Oba samochody oprócz działalności gospodarczej będą również wykorzystywane do celów osobistych. Oba samochody spełniają definicję samochodu osobowego zawartą w art. 5a pkt 19a updof. Pierwsza umowa leasingu operacyjnego nie była zmieniona, ani nie była odnowiona po dniu 31 grudnia 2018 r.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z opłatami leasingowymi, ubezpieczeniami, oraz kosztami eksploatacyjnymi obu pojazdów.

W kontekście tych wątpliwości należy wyjaśnić, że decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków należy wziąć pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ograniczają możliwości wykorzystywania na potrzeby działalności gospodarczej różnych środków transportu, w tym także samochodów osobowych oraz ilości posiadanych środków transportu. Warunkiem koniecznym dla uznania wydatków poniesionych na nabycie określonych składników majątku, w tym przypadku samochodów osobowych, za koszt uzyskania przychodu jest ich wykorzystywanie na potrzeby i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga fakt, że - jak już wskazano - wykazanie związku przyczynowo-skutkowego między wykorzystywaniem samochodów a osiągniętym przychodem spoczywa na Podatniku. To on bowiem osiągać będzie korzyści polegające na możliwości zaliczenia wydatków, poniesionych w związku z leasingiem samochodów osobowych i ich eksploatacją, do kosztów uzyskania przychodu i tym samym obniżeniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Brak jest przeszkód prawnych, aby Podatnik w prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywał kilka samochodów osobowych, o ile jest to uzasadnione rodzajem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Jeżeli zatem charakter prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej (np. jej rozmiar, sposób wykonywania usług) uzasadnia wykorzystywanie w tej działalności gospodarczej dwóch środków transportu (samochodów), to (co do zasady) wydatki związane z tymi pojazdami - w ustawowych granicach - mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej działalności.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że jeżeli oba samochody będące przedmiotem leasingu operacyjnego stanowią samochody osobowe wykorzystywane do celów mieszanych, to ponoszone wydatki na opłaty leasingowe będą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i zostaną prawidłowo udokumentowane. Należy jednak mieć na uwadze ograniczenia, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 - 47a oraz art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarcie zatem umowy leasingu operacyjnego skutkuje tym, że Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć tę część opłat leasingowych (w części dotyczącej spłaty wartości samochodu), która proporcjonalnie do ceny samochodu nie przekracza 150 000 zł.

Skoro jak wskazano we wniosku wartość każdego samochodu będącego przedmiotem leasingu nie przekracza 150.000 zł, to wskazane wydatki dotyczące obu samochodów w całości mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast odnośnie kosztów eksploatacyjnych, w przypadku gdy wydatki będą rozliczane zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 75% wydatków poniesionych na używanie samochodów osobowych. Nie uważa się za koszt uzyskania przychodu 25% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego (wydatków eksploatacyjnych), wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Odnosząc się zaś do możliwości uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów całości opłat związanych z ubezpieczeniem obu leasingowanych samochodów wskazać należy, że skoro wartość każdego samochodu będącego przedmiotem leasingu nie przekracza 150.000 zł, to składki na ubezpieczenie samochodów osobowych AC i GAP w całości stanowią koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. Koszty ubezpieczenia OC Wnioskodawca będzie mógł również zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 100% poniesionych wydatków.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 dnia października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.