Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.332.2024.9.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-04
Teza: Zastosowanie zwolnienia dla świadczonych usług.
Słowa kluczowe: usługi-usługi kształcenia zawodowego
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia
zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
odrębnych przepisach,
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 maja 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 12 sierpnia 2024 r. (wpływ 19
    sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest (...) związkiem zawodowym (...). W związku z tym głównym celem
    działalności Wnioskodawcy jest reprezentacja i obrona praw pracowniczych, interesów
    zawodowych, materialnych i socjalnych, bezpieczeństwa i higieny pracy oraz godności
    jego członków. Wnioskodawca działa na podstawie statutu.
    Wnioskodawca wpisany jest w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS) do rejestru
    stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz
    samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, jak również do rejestru
    przedsiębiorców.
    W rejestrze przedsiębiorców KRS jako przedmiot pozostałej działalności Wnioskodawca
    wskazał m.in.: kod PKD 85.59 - pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej
    niesklasyfikowane oraz kod PKD 85.60. Z - działalność wspomagająca edukację. W
    ramach kodu PKD 85.59 znajduje się podklasa 85.59.b - pozostałe pozaszkolne formy
    edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, która obejmuje m.in. pozostałe pozaszkolne
    formy edukacji związane głównie z rozwijaniem własnych zainteresowań, uzyskiwaniem
    i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach
    pozaszkolnych oraz doskonaleniem zawodowym (włączając: kwalifikacyjne kursy
    zawodowe, kursy umiejętności zawodowych, kursy kompetencji ogólnych, turnusy
    dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników). Z kolei podklasa 85.60. Z -
    działalność wspomagająca edukację obejmuje m.in. działalność w zakresie pomocy
    psychologiczno-pedagogicznej.
    Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca korzysta ze
    zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 361; dalej: „ustawa o VAT”).
    Wnioskodawca, zgodnie ze statutem, swoją działalność może finansować ze składek
    członkowskich, dotacji, darowizn i zapisów oraz z dochodów z prowadzonej działalności
    gospodarczej (§ 28 ust. 2).
    Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe i planuje nadal je świadczyć po złożeniu
    niniejszego wniosku o interpretację. Wnioskodawca prowadzi działalność szkoleniową
    polegającą na organizowaniu i prowadzeniu szkoleń, seminariów i konferencji mających
    na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych (...). Szkolenia skierowane są do (...), nie
    tylko członków związku. Większość szkoleń jest nieodpłatna dla członków
    Wnioskodawcy albo opłata dla członków za udział jest niższa. Dla osób niebędących
    członkami szkolenia konferencje są odpłatne. Z powodu rosnących kosztów organizacji
    szkoleń, przede wszystkim wynagrodzeń wykładowców, Wnioskodawca nie jest w stanie
    finansować szkoleń ze swoich środków, a z uwagi na duże zapotrzebowanie na
    szkolenia wśród (...), Wnioskodawca zamierza zwiększyć liczbę prowadzonych szkoleń
    odpłatnych. Uzyskany zysk Wnioskodawca przeznaczy na swoje cele statutowe.
    Szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę będą miały na celu, tak jak dotychczas,
    zapoznanie (...) z nowymi formami terapii i badaniami naukowymi. Podczas szkoleń
    uczestnikom będzie przekazywana aktualna wiedza teoretyczna z zakresu (...),
    uczestnicy będą również nabywać umiejętności praktyczne oparte o zweryfikowane
    naukowo i nowoczesne rozwiązania w zakresie prowadzenia terapii.
    Zakres tematyki szkoleń będzie szeroki i będzie obejmował kwestie związane z
    podnoszeniem jakości postępowania (...) wobec osób z zaburzeniami mowy i języka
    oraz trudnościami w komunikowaniu się werbalnym i niewerbalnym. Przedmiotem
    szkoleń będą w szczególności następujące zagadnienia: diagnostyka osób, na rzecz
    których świadczone są usługi (...); programowanie i prowadzenie terapii (...);

    nowoczesne metody pracy terapeutycznej; postępowanie (...) w odniesieniu do różnych
    zaburzeń mowy i języka; wielospecjalistyczna diagnoza i terapia osób z trudnościami w
    komunikowaniu się werbalnym; standaryzowane i normalizowane narzędzia diagnozy.
    Przykładowe szkolenia, które zamierza organizować Wnioskodawca to: (...).
    Szkolenia będą prowadzić osoby posiadające stosowne kwalifikacje i doświadczenie
    zawodowe (nauczyciele akademiccy, praktycy). Szkolenia prowadzone będą w formie
    stacjonarnej, choć Wnioskodawca nie wyklucza prowadzenia szkoleń z wykorzystaniem
    środków komunikacji elektronicznej. Czas trwania szkoleń będzie różny, zazwyczaj będą
    to, jak dotychczas, formy jednodniowe. W czasie większości szkoleń uczestnicy
    otrzymywać będą materiały szkoleniowe.
    Szkolenia będą prowadzone przez Wnioskodawcę lub jego oddziały. Wnioskodawca
    posiada bowiem oddziały, które ujawnione są w krajowym rejestrze sądowym (obecnie
    dziewięć oddziałów). Zgodnie ze statutem osobowość prawną posiada tylko związek.
    Jednym z celów statutowych Wnioskodawcy jest podejmowanie działań na rzecz
    podnoszenia standardów kształcenia (...) (§ 3 ust. 3 pkt 7 statutu Wnioskodawcy). Wśród
    zadań Wnioskodawcy wymieniono m.in. prowadzenie działalności szkoleniowej (§ 4 pkt
    9 statutu Wnioskodawcy).
    Wnioskodawca jest organizacją działającą od 25 lat, na poziomie ogólnopolskim jak i
    poprzez swoje oddziały od wielu lat prowadzi działania i wspiera inicjatywy mające na
    celu podnoszenie przez (...) kwalifikacji zawodowych, m.in. udziela rekomendacji
    publikacjom i pomocom (...) z zakresu diagnozy i terapii (...); prowadzi działalność
    wydawniczą (np. wydaje „(...)”) oraz współpracuje z różnymi podmiotami publicznymi i
    prywatnymi działającymi na rzecz kształcenia (...) (m.in. uczelnie wyższe,
    stowarzyszenia). Ponadto Wnioskodawca przekazuje wiedzę o najnowszych trendach w
    (...) popularyzując problematykę (...) ogłaszana corocznie przez (...), działające na rzecz
    ochrony i rozpoznawalności zawodu (...).
    (...) nie posiadają odrębnej ustawy regulującej wykonywanie tego zawodu. Zakres
    kwalifikacji wymaganych do wykonywania zawodu oraz sposób jego wykonywania
    wynika z metodologii zawodu, zasad opracowanych przez Stowarzyszenie (...) oraz
    różnych aktów prawnych. Z tego powodu Wnioskodawca, działając w ramach swoich
    uprawnień statutowych, opracował kodeks etyczny (...) oraz przyznaje certyfikaty
    zawodowe potwierdzające wysokie kompetencje zawodowe (...). Obydwa projekty są
    prowadzone w celu zachęcenia (...) do podnoszenia swoich kompetencji zawodowych.
    Kodeks etyczny (...), do którego przestrzegania zobowiązani są wszyscy członkowie
    Wnioskodawcy, zawiera wytyczne do wykonywania zawodu (...) w Polsce mające na celu
    profesjonalne prowadzenie profilaktyki, diagnozy i terapii (...) oraz systematyczne
    pogłębianie wiedzy przez (...) (kodeks zatwierdzony 1 marca 2013 r.). Liczne
    postanowienia kodeksu odnoszą się do pacjentów i mają na celu zapewnienie im
    wysokiej jakości terapii (...). Kodeks nakłada obowiązek kształcenia zawodowego, jedno
    z postanowień brzmi bowiem: „1.3. (...) ma stale podnosić swoje kwalifikacje i
    doskonalić się zawodowo tak, aby móc oferować pacjentom usługi (...) na najwyższym
    poziomie.”
    Certyfikaty zawodowe Wnioskodawca przyznaje osobom spełniającym kryteria
    opracowane przez komisję do spraw kształcenia (...), statusu zawodowego i certyfikatów
    (działającą w ramach struktur Wnioskodawcy) w porozumieniu z kolegium (...)
    zrzeszającym kierowników większości placówek kształcących (...). Celem wprowadzenia
    certyfikatu było uporządkowanie i ujednolicenie kształcenia (...) w Polsce oraz
    zachęcenie do podejmowania kształcenia zawodowego. Po 1989 r. powstały prywatne i
    państwowe ośrodki kształcenia (...), na skutek czego kwalifikacje (...) uzyskać mogły
    osoby kończące naukę na różnych rodzajach studiów, z różnym programem i liczbą
    godzin nauczania. Certyfikat potwierdza zdobyte wykształcenie i 2-letnie doświadczenie
    zawodowe, przyznawany jest na okres 5 lat (§ 7 regulaminu przyznawania certyfikatu

    zawodowego), a następnie przedłużany - w przypadku spełnienia wymogów
    dotyczących podnoszenia kwalifikacji zawodowych (§ 2 regulaminu przedłużania
    certyfikatu zawodowego).
    Przedłużenie ważności certyfikatu wymaga aktywności w zakresie doskonalenia
    zawodowego. Certyfikaty wydawane są na wniosek, ale mogą je uzyskać również osoby
    niebędące członkami Wnioskodawcy (§ 3 regulaminu przyznawania certyfikatu), i w
    praktyce takie osoby o certyfikaty występują.
    Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę będą skierowane do wszystkich (...),
    niezależnie od miejsca i formy wykonywania zawodu bądź będą skierowane do
    węższych grup (...) z uwagi na specyfikę wykonywania zawodu (...) w różnych
    podmiotach (np. będą skierowane tylko do (...) będących nauczycielami).
    Wnioskodawca jako związek zawodowy nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 6.
    Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów
    ustawy - Prawo oświatowe.
    Świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia zawodowego nie będą finansowane
    w całości ani w co najmniej 70% ze środków publicznych. Wnioskodawca zamierza
    organizować szkolenia samodzielnie. Wnioskodawca nie wyklucza jednak możliwości
    organizowania w przyszłości szkoleń we współpracy z innymi podmiotami (szczególnie
    uczelniami), które to szkolenia mogą być wówczas finansowane ze środków publicznych.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Szkolenia nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach.
    Nie ma ustawy regulującej wykonywanie zawodu (...). Brak jest odrębnych przepisów
    określających formę i zasady kształcenia zawodowego dla (...).
    W przypadku (...) będących nauczycielami istnieją regulacje dotyczące kształcenia
    zawodowego. Ustawa z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (t.j.: Dz. U. z 2024 r.,
    poz. 986; dalej jako: „karta nauczyciela”) w art. 6 pkt 3a nakłada na nauczycieli obowiązek
    doskonalenia zawodowego, zgodnie z potrzebami szkoły. Art. 70a ust. 3a pkt 1 powołanej
    ustawy, ustalający zasady dofinansowania doskonalenia zawodowego nauczycieli,
    stanowi, że ze środków na dofinansowanie doskonalenia zawodowego nauczycieli
    dofinansowuje się koszty udziału nauczycieli w seminariach, konferencjach, wykładach,
    warsztatach, szkoleniach, studiach podyplomowych oraz innych formach doskonalenia
    zawodowego nauczycieli prowadzonych odpowiednio przez placówki doskonalenia
    nauczycieli, uczelnie oraz inne podmioty, których zadania statutowe obejmują
    doskonalenie zawodowe nauczycieli. Formy i specjalności kształcenia, na które jest
    przyznawane dofinansowanie, ustala corocznie organ prowadzący w porozumieniu
    zdyrektorami szkół (§ 6 rozporządzenia ministra edukacji narodowej z dnia 23 sierpnia
    2019 r. W sprawie dofinansowania doskonalenia zawodowego nauczycieli, szczegółowych
    celów szkolenia branżowego oraz trybu i warunków kierowania nauczycieli na szkolenia
    branżowe; t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 2628). Art. 70a ust. 3a pkt 1 karty nauczyciela
    umożliwia więc dofinansowanie szkoleń prowadzonych przez podmioty, które nie są
    placówkami doskonalenia nauczycieli ani uczelniami, a których zadania statutowe
    obejmują doskonalenie zawodowe nauczycieli. Zgodnie ze swoim statutem Wnioskodawca
    zrzesza (...) legitymujących się dyplomem szkoły wyższej, w tym nauczycieli (§ 1 ust. 1
    statutu Wnioskodawcy), podejmuje działania na rzecz podnoszenia standardów
    kształcenia (...) (§ 3 ust. 3 pkt 7 statutu Wnioskodawcy) oraz prowadzi działalność
    szkoleniową (§ 4 pkt 9 statutu Wnioskodawcy). Art. 6 pkt 3a i art. 70a ust. 3a pkt 1 karty
    nauczyciela stosuje się nauczycieli (...) zatrudnionych w podmiotach wymienionych w art. 1
    Karty Nauczyciela.
    Wnioskodawca nie będzie działał pod kontrolą właściwych instytucji państwowych.

    Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (t.j.: Dz. U. z
    2022 r., poz. 854) związek zawodowy jest niezależny w swojej działalności statutowej od
    pracodawców, administracji państwowej i samorządu terytorialnego oraz innych
    organizacji.
    Część szkoleń i konferencji prowadzonych przez Wnioskodawcę objęta będzie patronatem
    kuratora oświaty. Uzyskanie patronatu kuratora oświaty następuje na wniosek, w którym
    należy wskazać m.in. cel, program i adresatów szkolenia lub konferencji.
    Podstawą prowadzenia działalności szkoleniowej przez Wnioskodawcę jest § 4 pkt 9
    statutu Wnioskodawcy w zw. z art. 13 pkt 4 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach
    zawodowych.
    Powołany przepis ustawy o związkach zawodowych stanowi, że statut związku
    zawodowego określa cele i zadania związku oraz sposoby i formy ich realizacji. Statut w §
    4 pkt 9 przewiduje prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności szkoleniowej.
    Wnioskodawca nie będzie działał w oparciu o konkretne programy nauczania
    zaakceptowane przez instytucje państwowe.
    Z inicjatywy Wnioskodawcy wiele szkoleń i konferencji organizowanych przez
    Wnioskodawcę objętych było patronatem kuratora oświaty lub uczelni wyższej. Patronat
    kuratora oświaty lub uczelni wyższej można uzyskać po przedstawieniu programu
    szkolenia lub konferencji. Objęcie szkoleń i konferencji patronatem uczelni wyższej lub
    kuratora oświaty potwierdza ich wysoką jakość merytoryczną. Wnioskodawca zamierza
    nadal występować z wnioskami o objęcie organizowanych przez siebie szkoleń
    patronatami przez wymienione podmioty. Szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę
    będą uzupełnieniem i rozwinięciem programu studiów (...). Prowadzona przez
    Wnioskodawcę współpraca z uczelniami wyższymi (także w oparciu o listy intencyjne i
    umowy) zapewnia zgodność szkoleń z najnowszą wiedzą (...).
    Wnioskodawca będzie miał dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w
    zakresie usług szkoleniowych.
    Działania Wnioskodawcy w zakresie usług szkoleniowych nie będą wymagały akceptacji
    właściwych instytucji państwowych. Realizacja obowiązku doskonalenia zawodowego
    przez nauczycieli (...) podlega weryfikacji. W przypadku ubiegania się przez nauczyciela (...)
    uzyskania dofinansowania udziału w szkoleniu lub konferencji ze środków na
    dofinansowanie doskonalenia zawodowego nauczycieli program szkolenia lub konferencji
    podlega ocenie.
    W przypadku szkoleń organizowanych we współpracy z innymi podmiotami, którymi będą
    uczelnie wyższe, Wnioskodawca będzie występował w roli wykonawcy. Takie szkolenia
    będą mieć dwóch wykonawców działających zgodnie z ustalonymi zasadami współpracy.
    Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę we współpracy z uczelnią wyższą mogą być
    częściowo finansowane ze środków publicznych. Dofinansowania ze środków publicznych
    nie będzie uzyskiwał Wnioskodawca, natomiast dofinansowanie na szkolenie lub
    konferencję może uzyskać uczelnia wyższa. Wnioskodawca nie wie, jakiej wysokości
    będzie dofinansowanie, ale nie może wykluczyć, że udział finansowania może w
    niektórych przypadkach wynosić co najmniej 70% środków publicznych.
    W przypadku finansowania szkolenia ze środków publicznych Wnioskodawca nie zawsze
    będzie posiadał dokumenty, z których będzie jednoznacznie wynikało, że finansowanie
    usług szkoleniowych nastąpiło ze środków publicznych. W przypadku uzyskania takiego
    dofinansowania dla szkolenia lub konferencji stosowna dokumentację w tym zakresie
    posiadać będzie uczelnia wyższa, z którą Wnioskodawca będzie prowadził dane szkolenie
    lub konferencję.
    Wnioskodawca nie będzie działał jako podwykonawca podmiotu prowadzącego szkolenie.
    Pytania

      1. Czy opisane we wniosku usługi szkoleniowe, które Wnioskodawca będzie świadczyć
        na rzecz (...), będą zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
        ustawy o podatku od towarów i usług?
      2. Czy Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43
        ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług również w przypadku
        opisanych we wniosku usług szkoleniowych, gdy będzie je organizował we
        współpracy z podmiotem korzystającym z finansowania ze środków publicznych w
        całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz.
    1570, ze zm.; dalej jako: „ustawa o VAT”) w art. 43 ust. 1 pkt 26-29 wprowadza zwolnienia
    w podatku od towarów i usług, które obejmuje usługi edukacyjne.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwolnieniem z podatku VAT objęte są usługi
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż usługi świadczone
    przez podmioty wymienione w pkt 26, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT
    zwolnione z podatku VAT są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty
    w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t.j.: Dz. U. z
    2024 ., poz. 737), w zakresie kształcenia i wychowania oraz przez uczelnie, jednostki
    naukowe polskiej akademii nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia.
    Wnioskodawca jako związek zawodowy nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 26 ustawy o VAT.
    Przesłanki zwolnienia zostały w art. 43 ust. 1 pkt 29 określone w sposób alternatywny (lit.
    a-c), wystarczy więc spełnienie jednej z nich, aby zwolnienie mogło zostać zastosowane.
    Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29
    lit. b (Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu
    przepisów ustawy - Prawo oświatowe), ani w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c (Wnioskodawca nie
    zamierza korzystać przy świadczeniu usług kształcenia zawodowego z finansowania ze
    środków publicznych w całości bądź w co najmniej 70%).
    Wnioskodawca chciałby skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29
    lit. a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwolnieniu z podatku VAT podlegają usługi
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt
    26, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz
    świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane. Zdaniem
    Wnioskodawcy szkolenia, które zamierza prowadzić, a które zostały opisane we wniosku,
    spełniają przesłanki wskazane w powołanym przepisie.
    W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie zostało przyjęte stanowisko, że
    art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, wymagając aby usługi świadczone były przez
    podatnika w formach i na zasadach określonych zgodnie z odrębnymi
    (niesprecyzowanymi) przepisami prawa, stanowi wadliwą implementację do polskiego
    systemu prawnego art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada
    2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 11
    grudnia 2006 r. Nr 347, str. 1, ze zm.) - tak m.in. wyroki Naczelnego Sądu
    Administracyjnego: z 4 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1014/12; z 17 września 2014., I FSK
    1372/13; z 4 września 2018 r., I FSK 1640/16; z 4 września 2018 r., I FSK 1641/16; z 28
    stycznia 2020 r., I FSK 1731/17 oraz wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych;
    wyrok WSA w Krakowie z 14 września 2016 r., I SA/Kr 617/16; wyrok WSA w Rzeszowie z 5
    października 2021 r., I SA/Rz 556/21; wyrok WSA w Lublinie z 18 maja 2022 r., I SA/Lu 139
    /22.
    Art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE pozwala państwom członkowskim na jedynie
    podmiotowe zawężenie zwolnienia usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego,
    gdyż zwalnia odpowiednie w nim wymienione usługi, łącznie ze świadczeniem usług i

    dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie
    podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele
    uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Tymczasem przepis ustawy o
    VAT bezpodstawnie zawęża zwolnienie od podatku od towarów i usług wyłącznie do
    podatników świadczących usługi wyłącznie w formach i na zasadach przewidzianych w
    odrębnych przepisach ). Ograniczenie to nie znajduje swego uzasadnienia w treści art. 132
    ust. 1 lit. i powołanej Dyrektywy.
    Właściwie implementowanie przepisu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE powinno
    polegać na uzależnieniu zwolnienia usług kształcenia i przekwalifikowania zawodowego od
    świadczenia takich usług przez podmioty, których cele uznane są przez dane państwo
    członkowskie za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, a nie - jak to czyni art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT - od uregulowania kwestii świadczenia usług kształcenia
    i przekwalifikowania zawodowego w odrębnych przepisach.
    Skoro polski ustawodawca sformułował w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT warunki
    zwolnienia, które nie zostały przewidziane w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE i są z
    nimi niezgodne, to należy pominąć te warunki i bezpośrednio zastosować przepisy
    Dyrektywy. Oznacza to, że w celu ustalenia, czy w stanie faktycznym opisanym w
    niniejszym wniosku zachodzą okoliczności uzasadniające zastosowanie zwolnienia
    podatkowego, należy ustalić, czy spełnione są warunki opisane w art. 132 ust. 1 lit. i
    Dyrektywy.
    Do zwolnienia podatkowego nie będzie natomiast miał zastosowania ustanowiony w art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT wymóg, by usługi podatnika świadczone były „w
    formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach”. Wnioskodawca będzie
    mógł zastosować zwolnienie w odniesieniu do organizowanych przez siebie szkoleń z
    pominięciem tego wymogu, jeżeli szkolenia będą spełniać przesłanki uznania ich za
    kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe.
    W ustawie o VAT nie ma definicji pojęcia kształcenia zawodowego ani przekwalifikowania
    zawodowego. Definicja taka znajduje się w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady
    (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do
    Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.
    Urz. UE z 23 marca 2011 r. Nr 77, str. 1, ze zm.). Rozporządzenie 282/2011 wiąże wszystkie
    państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.
    Zgodnie z art. 44 rozporządzenia usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy
    2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub
    zawodem, jak również nauczanie majace na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do
    celów zawodowych, a czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Przy stosowaniu zwolnienia
    określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, należy mieć więc na uwadze nie
    tylko treść art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE, ale również treść art. 44
    rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011.
    W świetle przywołanych przepisów dla ustalenia, czy Wnioskodawca może skorzystać ze
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, konieczne jest
    ustalenie, po pierwsze, czy szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę będą stanowić
    kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie oraz, po drugie, czy Wnioskodawca jest
    podmiotem, którego cele mogą zostać uznane za podobne do celów realizowanych przez
    polskie podmioty prawa publicznego.
    Zgodnie z przytoczoną definicją zwolnieniu z VAT podlegają różnego rodzaju szkolenia,
    kursy itp., jeżeli pozostają w bezpośrednim związku z branżą czy zawodem lub mają na
    celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Szkolenia prowadzone
    przez Wnioskodawcę będą spełniać ten warunek - będą skierowane do (...), a ich
    przedmiotem będą zagadnienia związane z wykonywaniem zawodu (...) (diagnoza,

    profilaktyka i terapia konkretnych zaburzeń, metody pracy (...)). Treść szkoleń będzie więc
    pozostawać w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem. Szkolenia prowadzone
    będą przez osoby posiadające odpowiednią wiedzę i doświadczenie z zakresu
    przedstawianych tematów, co zapewni ich odpowiednią jakość i przydatność do
    wykonywania zawodu. Dzięki szkoleniom ich uczestnicy będą mogli uzyskać aktualną
    wiedzę teoretyczną z zakresu (...) lub nabyć umiejętności praktyczne oparte o
    zweryfikowane naukowo i nowoczesne rozwiązania w zakresie prowadzenia terapii dzieci
    lub dorosłych (potwierdzają to przytoczone we wniosku przykłady szkoleń). Szkolenia
    będą miały na celu zapoznanie (...) z nowymi formami terapii i badaniami, będą wiec
    służyć uaktualnieniu lub poszerzeniu posiadanej wiedzy oraz udoskonaleniu posiadanych
    lub nabyciu nowych umiejętności. W związku z tym oferowane przez Wnioskodawcę
    szkolenia należy zakwalifikować jako usługi w zakresie kształcenia zawodowego, które
    mieszczą się w zakresie definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawartej w art. 44 rozporządzenia 282/2011. Spełniona wiec zostanie pierwsza przesłanka
    skorzystania ze zwolnienia ustanowionego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.
    Skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
    ustawy o VAT, może podmiot, którego cele są uznane za podobne do celów realizowanych
    przez podmioty publiczne. Dyrektywa 2006/112/WE nie definiuje pojęcia "instytucji, której
    cele uznane są za podobne" do celów podmiotu publicznego, zwolnienie od podatku
    uzależnia jedynie od podobieństwa celów. Zgodnie z orzeczeniami Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej komercyjny charakter danej działalności nie wyklucza, w
    kontekście art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE, aby miała ona charakter
    działalności użyteczności publicznej (wyroki TSUE: z 3 kwietnia 2003 r., Hoffmann, C-144
    /00; z 26 maja 2005 r., C-498/03). Pojęcie "podmiotu" użyte w art. 132 ust. 1 lit. i
    wspomnianej Dyrektywy jest na tyle szerokie, że obejmuje ono także podmioty prywatne,
    działające w celach zarobkowych. Przepisy Dyrektywy nie sprzeciwiają się więc objęciu
    zwolnieniem od podatku VAT usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty
    niepubliczne w celach komercyjnych. Do prawa krajowego każdego z państw
    członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa będzie taka kwalifikacja
    owych podmiotów. W orzeczeniach polskich sądów administracyjnych zwrócono uwagę na
    to, że kształcenie zawodowe jest wykonywane w interesie publicznym i stanowi
    zaspokajanie potrzeb ludności (wyrok NSA z 23 lutego 2023 r., I FSK 1999/19; wyrok WSA
    w Warszawie z 18 lutego 2022 r., III SA/Wa 1453/21; wyrok WSA w Szczecinie z 7 grudnia
    2022 r., I SA/Sz 504/22).
    Możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia prowadzonych usług
    szkoleniowych z VAT zależy od tego, czy Wnioskodawca jest instytucją, której cele uznane
    mogą zostać za podobne do celów podmiotu publicznego. Analizując spełnienie tej
    przesłanki, należy zauważyć, że Wnioskodawca jest związkiem zawodowym o zasięgu
    ogólnokrajowym zrzeszającym (...), który poza wykonywaniem „typowych” zadań związku
    zawodowego polegających na obronie interesów zbiorowych i indywidualnych
    pracowników, prowadzi również działalność edukacyjną w zakresie (...). Wynika to ze
    statutu Wnioskodawcy, gdzie wśród jego celów wymieniono podejmowanie działań na
    rzecz podnoszenia standardów kształcenia (...), a do zadań zaliczono prowadzenie
    działalności szkoleniowej.
    Wnioskodawca od wielu lat prowadzi działalność edukacyjną w zakresie (...), obejmującą
    publikowanie materiałów merytorycznych w tym zakresie oraz prowadzenie szkoleń i
    konferencji samodzielnie lub we współpracy z innymi podmiotami, w tym uczelniami
    wyższymi, co zapewnia ich wysoką jakość. Z uwagi na brak ustawy regulującej w sposób
    szczegółowy wykonywanie zawodu (...), jak również brak samorządu zawodowego (...),
    Wnioskodawca wiele lat temu podjął działania mające na celu zapewnienie wysokiej
    jakości usług świadczonych przez (...), które nadal prowadzi, tj. opracował kodeks etyczny
    (...) zawierający wytyczne do wykonywania zawodu (...) w Polsce oraz przyznaje certyfikaty
    zawodowe potwierdzające posiadanie wysokich kwalifikacji zawodowych (...). Obydwie te
    opisane we wniosku inicjatywy stanowią przejaw dbałości Wnioskodawcy o wysokie

    standardy usług świadczonych przez (...) oraz mają na celu zapewnienie prowadzenia
    profilaktyki, diagnozy i terapii (...) przez (...) posiadających odpowiednie kompetencje,
    którzy systematyczne pogłębiają swoją wiedzę. Działanie to należy ocenić jako
    podejmowane w interesie całego społeczeństwa.
    Świadczenie przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych z zakresu (...) ma charakter
    działalności użyteczności publicznej. Dbając o przestrzeganie przez (...) standardów
    Stowarzyszenia (...) i świadcząc na rzecz (...) usługi szkoleniowe wysokiej jakości,
    Wnioskodawca działa w interesie publicznym i zaspokaja podstawowe potrzeby ludności,
    ponieważ przyczynia się do zapewnienia społeczeństwu szerszego dostępu do usług (...)
    świadczonych zgodnie z najnowszą wiedzą. Jest to istotne, bo obecnie potrzeby
    społeczeństwa w zakresie dostępu do usług (...) rosną i nie są w pełni zaspokajane przez
    podmioty publiczne. TSUE wskazał, że jeśli chodzi o cel, któremu służy zwolnienie
    przewidziane w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE, z przepisu tego wynika, że
    owo zwolnienie, zapewniając bardziej korzystne traktowanie świadczenia usług
    edukacyjnych w zakresie podatku VAT, służy ułatwieniu dostępu do tych usług, co
    umożliwia uniknięcie wyższych kosztów, które wynikałyby z objęcia tych usług podatkiem
    VAT (wyrok TSUE z 28 listopada 2013 r. w sprawie C-319/12).
    Aby ustalić, czy usługi szkoleniowe oferowane przez podmiot prywatny mogą być
    porównywalne z usługami świadczonymi przez instytucje publiczne i czy ich cele są
    tożsame, zasadne jest odniesienie się do przepisów regulujących kształcenie w danym
    zawodzie.
    Z istoty zawodu (...) wynika, że osoby wykonujące ten zawód pracują w placówkach
    oświatowych takich jak przedszkola, szkoły podstawowe i ponadpodstawowe (art. 42d
    ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela; t.j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 984),
    poradnie psychologiczno-pedagogiczne (§ 15 rozporządzenia ministra edukacji narodowej
    z dnia 1 lutego 2013 r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych poradni
    psychologiczno-pedagogicznych, w tym publicznych poradni specjalistycznych; t.j.; Dz. U. z
    2023 r., poz. 2499), w podmiotach leczniczych, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z
    dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 991, ze zm.), jak
    również prowadzą własną działalność gospodarczą. Specyfika wykonywania zawodu (...)
    znajduje odzwierciedlenie w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7
    sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy
    oraz jej zastosowania (Dz. U. 2018 r., poz. 227, ze zm.), zgodnie z którą wśród specjalistów
    nauczania i wychowania gdzie indziej niesklasyfikowanych wskazano - 235906 nauczyciel
    (...), a w ramach innych specjalności w ochronie zdrowia wyróżniono zawody: (...).
    Spośród najważniejszych aktów prawnych mających znaczenie dla wykonywania zawodu
    (...) w kraju wskazać należy w szczególności:
      1) § 30 rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 14 września 2023 r. w sprawie
        szczegółowych kwalifikacji wymaganych od nauczycieli (Dz. U. 2023 r., poz. 2102),
      2) rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 22 lipca 2022 r. w sprawie wykazu
        zajęć prowadzonych bezpośrednio z uczniami lub wychowankami albo na ich rzecz
        przez nauczycieli poradni psychologiczno-pedagogicznych oraz nauczycieli:
        pedagogów, pedagogów specjalnych, psychologów, (...), terapeutów
        pedagogicznych i doradców zawodowych (Dz.U. 2022 r. poz. 1610),
      3) rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 25 sierpnia 2017 r. w sprawie
        sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji
        przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej
        dokumentacji (t.j.: Dz. U. 2024 r., poz. 50),
      4) rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 25 lipca 2019 r. w
        sprawie standardu kształcenia przygotowującego do wykonywania zawodu
        nauczyciela (t.j.: 2024 r., poz. 453),

      5) § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 19 czerwca 2019 r. w sprawie
        świadczeń gwarantowanych z zakresu opieki psychiatrycznej i leczenia uzależnień
        (Dz. U. 2019 r., poz. 1285),
      6) załącznik nr 4 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 listopada 2013 r. w sprawie
        świadczeń gwarantowanych z zakresu leczenia szpitalnego (t.j. 203 r. poz. 870, ze
        zm.).
    Z powołanych rozporządzeń wynika przede wszystkim zakres kwalifikacji wymaganych do
    wykonywania zawodu (...) nauczyciela lub (...) wykonującego zawód medyczny. Pewne
    odrębne wymagania dotyczące wykonywania zawodu dotyczą (...) z uwagi na miejsce ich
    zatrudnienia - w placówce oświaty lub podmiocie leczniczym. Wykonywanie zawodu przez
    (...) samodzielnie nie podlega odrębnym regulacjom prawnym, stosuje się odpowiednio
    określone przepisy. Sposób wykonywania zawodu (...) wynika przede wszystkim z
    metodologii zawodu. Zasady wykonywania zawodu opracowuje również Stowarzyszenie
    (...).
    W przypadku zawodu (...) brak jest więc w Polsce kompleksowego ustawowego
    uregulowania sytuacji prawnej dotyczącej wymagań, które musi spełniać (...). Zasadne jest
    przywołanie wyroku dotyczącego zawodu podobnego do zawodu (...) i znajdującego się w
    podobnej sytuacji, tj. zawodu psychoterapeuty, z uwagi na to, że w przypadku tego
    zawodu brak odrębnej ustawy regulującej tan zawód, a więc ustawy, z której wprost
    wynikałby obowiązek dokształcania. Istota sporu dotyczyła możliwości zastosowania
    zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT dla
    organizowanych szkoleń dla psychoterapeutów oraz innych osób, którym wiedza z
    zakresu psychoterapii jest niezbędna do wykonywania zawodu. Naczelny Sąd
    Administracyjny w wyroku z 3 lutego 2023 r., I FSK 1852/19, wskazał, że brak odrębnych
    przepisów określających formę i zasady kształcenia oraz dokształcania zawodowego dla
    psychoterapeutów skutkuje tym, że publiczne instytucje oświatowe mają zbliżoną do
    organizacji niepublicznych swobodę, ale nie dowolność w kształtowaniu programu
    nauczania. Na skutek tego podmioty publiczne i prywatne działają w takich samych
    warunkach prawnych w zakresie szkoleń psychoterapeutycznych.
    W podobnej sytuacji znajdują się (...). Zawód (...) nie został uregulowany w sposób
    kompleksowy w odrębnej ustawie, a sposób wykonywania tego zawodu i kwalifikacje
    wymagane do wykonywania zawodu (...) w placówkach oświatowych i leczniczych
    określono w sposób ogólny w różnych aktach prawnych (głównie rozporządzeniach). Nie
    ulega jednak wątpliwości, że zawód (...) istnieje, a jego specyfika, tj. prowadzenie diagnozy
    i terapii dzieci i dorosłych, powoduje, że (...) muszą doskonalić posiadane umiejętności i
    poszerzać swoją wiedzę, w szczególności poprzez uczestnictwo w różnego rodzaju
    szkoleniach zawodowych. W zakresie usług kształcenia zawodowego (...) w tych samych
    warunkach działają wszystkie podmioty w kraju, zarówno publiczne jak i niepubliczne.
    Rodzaj podmiotu, jakim jest Wnioskodawca ((...) związek zawodowy) i charakter
    działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę świadczą o tym, że w
    przypadku Wnioskodawcy spełniona jest przesłanka celów podobnych do celów
    podmiotów prawa publicznego, tym bardziej że cele Wnioskodawcy i podmiotów
    publicznych są tożsame z uwagi na brak szczegółowych regulacji prawnych dotyczących
    kształcenia zawodowego.
    Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy usługi szkoleniowe opisane w niniejszym
    wniosku, które Wnioskodawca zamierza świadczyć, jak również usługi i dostawy towarów
    ściśle z tymi usługami związane, będą objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. a ustawy o VAT.
    W ocenie Wnioskodawcy również w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie świadczył usługi
    szkoleniowe opisane we wniosku we współpracy z podmiotem korzystającym z
    finansowania ze środków publicznych - w całości lub w co najmniej 70% ze środków
    publicznych, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art.

    43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT. Przesłanki zwolnienia zostały bowiem określone w art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy o VAT w sposób alternatywny (lit. a-c). W przepisie użyto
    spójnika lub, który oznacza zastosowanie alternatywy łącznej (nierozłącznej). Spójnik "lub"
    wyraża "alternatywę łączną, czyli dopuszcza możliwość współwystępowania sytuacji
    komunikowanych przez zdanie łączone tym spójnikiem", a zatem możliwe jest spełnienie
    warunków wynikających z jednego lub kilku, a także z wszystkich zdań oddzielonych
    spójnikiem "lub" (uchwałą składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 29 września 2006
    r., II UZP 10/06). Ewentualne spełnienie przez Wnioskodawcę dwóch spośród trzech
    przesłanek wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, tj. przesłanki z art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. c w postaci finansowania ze środków publicznych w całości bądź w co najmniej
    70% równocześnie z przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a nie zmieni sytuacji
    Wnioskodawcy, który będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT
    usług kształcenia zawodowego oraz usług i dostawy towarów wraz z nimi świadczonych.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 23 sierpnia 2024 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0114-KDIP4-2.4012.332.2024.2.WH, w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych.
    Interpretację doręczono Państwu 6 września 2024 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    7 października 2024 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie.
    Wnieśli Państwo o:
    1. uchylenie Interpretacji indywidualnej w zaskarżanej części oraz przekazanie sprawy do
      ponownego rozpoznania;
    2. zasądzenie  na  rzecz  Skarżącego  zwrotu  kosztów  postępowania,  w  tym  kosztów
      zastępstwa procesowego według norm przepisanych;
    3. skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z
    14 lutego 2025 r. sygn. akt III SA/Wa 2555/24.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 23 kwietnia 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
      • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;
      • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
        prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku zdarzeniu
    przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej
    sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14
    lutego 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 2555/24.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów
      i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku. Zakres i
    zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia
    usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
      a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
      b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      – oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
        ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług
        objętych akredytacją, lub
      c) finansowane w całości ze środków publicznych
      – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
      podstawowe.
    Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna
    jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być
    jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych
    ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.
    Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20
    grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków
    stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.), zwanego dalej
    rozporządzeniem:
      zwalnia się od podatku:
      13) usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy,
      świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty
      badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;
      14) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,
      finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i
      dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy
      towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi
      dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do
      dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
      podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują
    zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o
    systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych
    w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów
    ściśle z tymi usługami związanych.
    Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art.
    132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia
    2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

      państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
      powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
      świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
      prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
      członkowskie.
    Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia 282/2011 z 15 marca2011 r. ustanawiającego
    środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1 ze zm.) określa, że:
      usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na
      warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
      Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie
      ma w tym przypadku znaczenia.
    W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie
    C-461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień
    wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób
    ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą
    podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona
    odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00
    Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia
    przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym
    podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być
    interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady
    powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane
    jednolicie.
    Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji
    usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww.
    rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”,
    słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmującą towary lub usługi
    jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w
    celach zarobkowych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące
    nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy
    rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a
    bezpośrednio po jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub
    wykonywać określony zawód.
    Państwa wątpliwości dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług
    w zakresie świadczonych usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
    ustawy.
    Dokonując oceny, czy usługi szkoleniowe, które będą świadczone przez Państwa będą
    objęte zwolnieniem, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione będą warunki
    określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    Wskazali Państwo, że jako związek zawodowy nie są Państwo podmiotem, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

    Tym samym stwierdzić należy, że usługi szkoleniowe, które świadczone będą przez
    Państwa nie będą spełniały przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    Następnie dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt
    29 ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków
    wynikających z niniejszego przepisu.
    We wniosku wskazali Państwo, że szkolenia prowadzone przez Państwa są skierowane
    do (...) i będą miały na celu zapoznanie (...) z nowymi formami terapii i badaniami
    naukowymi. Podczas szkoleń uczestnikom będzie przekazywana aktualna wiedza
    teoretyczna z zakresu (...), uczestnicy będą również nabywać umiejętności praktyczne
    oparte o zweryfikowane naukowo i nowoczesne rozwiązania w zakresie prowadzenia
    terapii. Zakres tematyki szkoleń będzie szeroki i będzie obejmował kwestie związane z
    podnoszeniem jakości postępowania (...) wobec osób z zaburzeniami mowy i języka
    oraz trudnościami w komunikowaniu się werbalnym i niewerbalnym. Przedmiotem
    szkoleń będą w szczególności następujące zagadnienia: diagnostyka osób, na rzecz
    których świadczone są usługi (...); programowanie i prowadzenie terapii (...);
    nowoczesne metody pracy terapeutycznej; postępowanie (...) w odniesieniu do różnych
    zaburzeń mowy i języka; wielospecjalistyczna diagnoza i terapia osób z trudnościami w
    komunikowaniu się werbalnym; standaryzowane i normalizowane narzędzia diagnozy.
    Przykładowe szkolenia, które zamierzają Państwo organizować to: (...).
    A zatem, biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że opisane
    usługi szkoleniowe dla (...) będą stanowiły usługi kształcenia zawodowego.
    W konsekwencji zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia
    od podatku VAT ww. usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Jednak dla oceny czy usługi szkoleniowe, które świadczone będą przez Państwa będą
    zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
    ustawy, konieczne jest jeszcze uznanie, że będą to usługi prowadzone w formach i na
    zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że szkolenia nie będą prowadzone w formach i
    na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Ponadto wskazali Państwo, że nie
    ma ustawy regulującej wykonywanie zawodu (...) i brak jest odrębnych przepisów
    określających formy i zasady kształcenia zawodowego dla (...).
    We własnym stanowisku wskazali Państwo, że spośród najważniejszych aktów prawnych
    mających znaczenie dla wykonywania zawodu (...) w kraju wskazać należy w szczególności:
    1.  § 30 rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 14 września 2023 r. w sprawie
      szczegółowych kwalifikacji wymaganych od nauczycieli (Dz. U. 2023 r., poz. 2102),
    2.  rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 22 lipca 2022 r. w sprawie wykazu
      zajęć prowadzonych bezpośrednio z uczniami lub wychowankami albo na ich rzecz
      przez nauczycieli poradni psychologiczno-pedagogicznych oraz nauczycieli:
      pedagogów, pedagogów specjalnych, psychologów, (...), terapeutów pedagogicznych
      i doradców zawodowych (Dz.U. 2022 r. poz. 1610),
    3.  rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 25 sierpnia 2017 r. w sprawie
      sposobu prowadzenia przez publiczne przedszkola, szkoły i placówki dokumentacji
      przebiegu nauczania, działalności wychowawczej i opiekuńczej oraz rodzajów tej
      dokumentacji (t.j.: Dz. U. 2024 r., poz. 50),
    4.  rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 25 lipca 2019 r. w
      sprawie standardu kształcenia przygotowującego do wykonywania zawodu
      nauczyciela (t.j.: 2024 r., poz. 453),

    5.  § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 19 czerwca 2019 r. w sprawie
      świadczeń gwarantowanych z zakresu opieki psychiatrycznej i leczenia uzależnień
      (Dz. U. 2019 r., poz. 1285),
    6.  załącznik nr 4 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 listopada 2013 r. w sprawie
      świadczeń gwarantowanych z zakresu leczenia szpitalnego (t.j. 203 r. poz. 870, ze
      zm.).
    Wskazać należy, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych
    przepisów” odnosić się może wyłącznie do regulacji, które określają formy i zasady
    świadczenia usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego.
    Odrębne uregulowania określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np.
    program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem,
    warunki jakie musi spełniać organizator kształcenia.
    Zauważyć należy, że treść powołanych przez Państwa rozporządzeń, ani też ustawy Karta
    Nauczyciela w żaden sposób nie potwierdza form ani zasad prowadzenia szkoleń w
    odniesieniu do (...) biorących udział w szkoleniach. Przepisy rozporządzeń nie określają
    sposobu przeprowadzenia szkolenia, nie określają podstawy programowej, czy chociażby
    ilości godzin w ramach danego szkolenia. Przepisy ustawy Karta Nauczyciela wskazują
    jedynie ogólnie na konieczność doskonalenia zawodowego wszystkich nauczycieli, a nie
    odnoszą się konkretnie i szczegółowo do kształcenia w zakresie (...).
    W związku z tym należy stwierdzić, że usługi szkoleniowe, które świadczone będą przez
    Państwa nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. a ustawy, gdyż szkolenia te nie będą prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach.
    Jak Państwo wskazali nie są podmiotem, który uzyskał akredytację oraz usługi nie będą
    finansowane w całości ani w co najmniej 70% ze środków publicznych. Wobec tego
    usługi szkoleniowe nie będą korzystały również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 29 lit. b i c ustawy.
    Podsumowując, świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe, nie będą podlegały
    zwolnieniu od podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
    Zatem należy przeanalizować, czy takie zwolnienie przysługuje stosując przepis art. 132
    ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE bezpośrednio.
    Zgodnie z wcześniej powołanym art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy Rady 2006/112/WE Rady
    – państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
    powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
    świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
    prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
    działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
    członkowskie.
    Przesłanki, jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku
    opisanych we wniosku usług na podstawie wskazanego przepisu to:
    1.  świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania,
    2.  usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego
      lub inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.
    W  rozpatrywanej  sprawie,  jak  ustalono  powyżej  świadczone  przez  Państwa  usługi
    szkoleniowe  stanowią  usługi  kształcenia  zawodowego,  ponieważ  pozostają  w
    bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniach i

    mają na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych. Tym samym
    została spełniona pierwsza przesłanka zwolnienia nabywanych usług od podatku na
    podstawie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE.
    Natomiast dla oceny spełnienia drugiej z przesłanek konieczne jest stwierdzenie czy są
    Państwo odpowiednim podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją uznaną za
    mającą podobne cele, o których mowa w tym przepisie.
    Podmioty prawa publicznego powołane przez państwo do świadczenia usług
    edukacyjnych, szkoleniowych to nic innego jak podmioty – jednostki, których zarówno
    powstawanie, jak i późniejsze działanie jest ściśle określone przez odpowiednie
    przepisy prawa (ustawy, rozporządzenia) (np. szkoły, uczelnie). Podmioty takie działają
    na podstawie odpowiednich regulacji zarówno jeśli chodzi o działalność stricte
    edukacyjną, jak i inną ściśle z nią związaną. Jeśli chodzi o samą stronę edukacyjną, to
    podmioty te działają w oparciu o konkretne programy nauczania, zasady zatrudniania
    odpowiednich osób. Natomiast co do pozostałych kwestii muszą spełniać odpowiednie
    warunki techniczne, zapewnić odpowiednią infrastrukturę. Działania podejmowane są
    w szeroko pojmowanym interesie publicznym. Wszystkie te aspekty odbywają się pod
    kontrolą państwa, podmioty nie mają dowolności w kształtowaniu ogólnych zasad
    swego działania. Wszystkie czynione przez podmioty działania muszą być
    zaakceptowane, a następnie kontrolowane przez państwo.
    Dyrektywa VAT nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych
    świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie
    może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty
    świadczące usługi szkoleniowe oraz warunków, w jakich te podmioty działają.
    Zaprezentowana wykładnia znajduje swoje potwierdzenie w wyroku Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 listopada 2013 r., w sprawie C-319/12 Minister
    Finansów przeciwko MDDP sp. z o.o. Akademia Biznesu, sp. komandytowej, w którym
    Trybunał stwierdził, że:
      art. 132 ust. 1 lit. i, art. 133 i 134 Dyrektywy 2006/112/WE należy - interpretować w
      ten sposób, że nie sprzeciwiają się one objęciu zwolnieniem od podatku od wartości
      dodanej usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach
      komercyjnych. Jednakże art. 132 ust. 1 lit. i) tej dyrektywy sprzeciwia się zwolnieniu
      wszystkich usług edukacyjnych w sposób ogólny, bez uwzględnienia celów
      realizowanych przez podmioty niepubliczne świadczące te usługi.
    Trybunał podkreślił dalej, że:
      zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE usługi edukacyjne są
      zwolnione tylko wtedy, gdy są świadczone przez podmioty prawa publicznego o
      celach edukacyjnych lub przez inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele
      uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Wynika z tego, że inne
      podmioty, czyli także podmioty prywatne, powinny spełniać przesłankę celów
      podobnych do celów rzeczonych podmiotów prawa publicznego.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w
    sprawie C- 434/05 Horizon College, pkt 35:
      Jak to bowiem wynika z samego brzmienia art. 13 część A ust. 1 lit. i szóstej
      dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy VAT), aby udostępnianie nauczycieli
      na rzecz instytucji przejmujących mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w tym
      przepisie, niezbędne jest, by działalność ta była wykonywana przez podmiot
      publiczny mający cele edukacyjne lub przez inny podmiot określony przez dane
      państwo członkowskie jako mający podobne cele. (...).
    Istotną wskazówką, jak rozumieć sformułowanie „odpowiedni” (mający cel edukacyjny)
    podmiot prawa publicznego jest stanowisko wyrażone przez TSUE w ww. wyroku:

      Jak to bowiem podniosła Komisja na rozprawie, na działalność edukacyjną, o której
      mowa w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy, składają się liczne elementy,
      które obok stosunków pomiędzy nauczycielem a uczniami obejmują również ramy
      organizacyjne danej instytucji (pkt 20).
    Należy również przytoczyć fragment opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z 15
    stycznia 2009 r. w sprawie C-357/07, TNT Post UK Ltd The Queen przeciwko The
    Commissioners of Her Majesty’s Revenue & Customs, odnoszący się do charakteru
    zwolnień, określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE. Wynika z niej, że:
      (...) zwolnienia wprowadzone w art. 13 część A szóstej dyrektywy odnoszą się do
      czynności użyteczności publicznej, co wynika także z tytułu tej części (...). Wspólnym
      elementem tych usług jest okoliczność, że zaspokajają one podstawowe potrzeby
      życiowe ludności oraz, że często świadczone są przez instytucje publiczne
      nienastawione na osiągnięcie zysku. (...). Dla bliższego sprecyzowania wiele zwolnień
      wymaga, aby usługi były świadczone przez określone osoby lub instytucje. (...).
      Szereg dalszych zwolnień ma miejsce dopiero w sytuacji, gdy przedmiotowe usługi
      świadczone są przez instytucje prawa publicznego albo określone organizacje
      uznane przez państwo (zob. art. 13 część A ust. 1 lit. b), g) h), i), n), p) szóstej
      dyrektywy).
    Skoro ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również inne instytucje uznane przez
    państwo członkowskie za mające podobne cele jak podmioty prawa publicznego, należy
    uznać, że instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych
    realizowanych przez podmioty prawa publicznego. Zatem podobne cele edukacyjne
    realizować będą podmioty, które świadczą usługi kształcenia zapewniające
    odpowiednią jakość, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom
    publicznym państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą
    państwa”.
    W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej orzekł, że:
      Należy w szczególności zauważyć, że z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006
      /112 wynika, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie jest uzależnione
      zasadniczo od dwóch kumulatywnych przesłanek, a mianowicie, po pierwsze,
      przesłanki dotyczącej charakteru świadczonych usług - czy to usług kształcenia -
      dzieci lub młodzieży, kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia
      zawodowego lub przekwalifikowania, czy usług „ściśle związanych” z owymi usługami
      – oraz po drugie, przesłanki dotyczącej usługodawcy, która wymaga, by wspomniane
      usługi były świadczone „przez [...] podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      [...], których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.
    W ww. wyroku TSUE wskazał, że:
      w zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa warunków
      ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego
      każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa
      będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym
      zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i
      Montecello, C-498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51; a także z 28 listopada 2013 r.,
      MDDP, C- 319/12, EU:C:2013:778, pkt 37).
    W sprawie tej TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot
    warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził bowiem, że:
      artykuł 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie
      wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten
      sposób, że pojęcie „instytucji, której cele uznane są za podobne” do celów podmiotu
      edukacyjnego prawa publicznego, w rozumieniu tego przepisu, nie obejmuje

      podmiotu prywatnego, który prowadzi leżącą w interesie publicznym działalność w
      zakresie kształcenia polegającą w szczególności na organizacji zajęć uzupełniających
      program nauczania szkolnego, takich jak wsparcie w odrabianiu zadań, programy
      edukacyjne czy kursy języków obcych, i który uzyskał zezwolenie krajowego biura
      rejestru handlowego w postaci przypisania kodu CAEN 8559 – „Inne formy
      kształcenia” w rozumieniu klasyfikacji krajowej działalności gospodarczej, jeżeli
      przedsiębiorstwo to nie spełnia w każdym wypadku przewidzianych w prawie
      krajowym warunków, od których uzależniona jest możliwość uzyskania owego
      uznania.
    Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie
    określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli
    przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli
    nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma
    zastosowania.
    Oceniając zatem usługi szkoleniowe, które świadczone będą przez Państwa pod kątem
    objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 pkt lit. i) Dyrektywy z
    uwzględnieniem tez przywołanych wyroków TSUE, należy uznać, że będą Państwo
    posiadali wymienione powyżej cechy podmiotu prawa publicznego.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że są związkiem zawodowym (...), który poza
    wykonywaniem typowych zadań związku zawodowego polegających na obronie
    interesów zbiorowych i indywidualnych pracowników, prowadzi również działalność
    edukacyjną w zakresie (...). Prowadzą Państwo działalność szkoleniową polegającą na
    organizowaniu i prowadzeniu szkoleń, seminariów i konferencji mających na celu
    podnoszenie kwalifikacji zawodowych (...). Jednym z Państwa celów statutowych jest
    podejmowanie działań na rzecz podnoszenia standardów kształcenia (...). Od wielu lat
    prowadzą Państwo działalność edukacyjną w zakresie (...), obejmującą publikowanie
    materiałów merytorycznych w tym zakresie oraz prowadzenie szkoleń i konferencji
    samodzielnie lub we współpracy z innymi podmiotami, w tym uczelniami wyższymi, co
    zapewnia ich wysoką jakość. Działając w ramach swoich uprawnień statutowych,
    opracowali Państwo kodeks etyczny (...) oraz przyznają certyfikaty zawodowe
    potwierdzające wysokie kompetencje zawodowe (...). Z Państwa inicjatywy wiele szkoleń
    i konferencji organizowanych przez Państwa objętych było patronatem kuratora
    oświaty lub uczelni wyższej. Patronat kuratora oświaty lub uczelni wyższej można
    uzyskać po przedstawieniu programu szkolenia lub konferencji. Objęcie szkoleń i
    konferencji patronatem uczelni wyższej lub kuratora oświaty potwierdza ich wysoką
    jakość merytoryczną.
    W rezultacie, biorąc pod uwagę opis sprawy, treść powołanych przepisów Dyrektywy
    2006/112/WE Rady oraz wskazane powyżej orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że usługi
    szkoleniowe, które świadczone będą przez Państwa, będą mieściły się w zakresie
    zwolnienia określonego w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, ponieważ będą Państwo
    odpowiednim podmiotem prawa publicznego lub inną instytucją działającą w tej
    dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez państwo członkowskie.
    W konsekwencji, opisane usługi szkoleniowe – będą spełniały przesłanki do objęcia ich
    zwolnieniem na podstawie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym świadczone usługi
    szkoleniowe będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    lit. a ustawy jest nieprawidłowe.
    Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości w kwestii zwolnienia od podatku VAT usług
    szkoleniowych organizowanych we współpracy z podmiotem korzystającym z
    finansowania ze środków publicznych w całości lub w co najmniej 70% wskazać należy,
    że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww.
    rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. wymóg finansowania usług w

    określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy
    rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki
    publiczne.
    W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U.
    z 2023 r. poz. 1270 ze zm.):
      środkami publicznymi są
      1) dochody publiczne;
      2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi
      środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego
      Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
      2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach
      prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2023 r. poz. 225 i 412);
      2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;
      3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż
      wymienione w pkt 2;
      4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz
      innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
      a) ze sprzedaży papierów wartościowych,
      b) z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu
      terytorialnego,
      c) ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
      d) z otrzymanych pożyczek i kredytów,
      e) z innych operacji finansowych;
      5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej
      przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.
    Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:
      przepisy ustawy stosuje się do:
      1) jednostek sektora finansów publicznych;
      2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub
      dysponują tymi środkami.
    Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki
    pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa,
    budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora
    finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również
    środki pochodzące z funduszy strukturalnych.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że będą również organizowali szkolenia we
    współpracy z uczelnią wyższą, które mogą być częściowo finansowane ze środków
    publicznych. Dofinansowania ze środków publicznych nie będą uzyskiwali Państwo,
    natomiast dofinansowanie na szkolenie lub konferencję może uzyskać uczelnia wyższa.
    Nie wiedzą Państwo, w jakiej wysokości będzie dofinansowanie, ale nie mogą Państwo
    wykluczyć, że udział finansowania może w niektórych przypadkach wynosić co najmniej
    70% środków publicznych. W przypadku finansowania szkolenia ze środków publicznych
    nie zawsze będą Państwo posiadali dokumenty, z których będzie jednoznacznie wynikało,
    że finansowanie usług szkoleniowych nastąpiło ze środków publicznych. W przypadku

    uzyskania takiego dofinansowania dla szkolenia lub konferencji stosowną dokumentację
    w tym zakresie posiadać będzie uczelnia wyższa, z którą Wnioskodawca będzie prowadził
    dane szkolenie lub konferencję.
    W Państwa ocenie również w sytuacji, gdy będą Państwo świadczyli usługi szkoleniowe
    opisane we wniosku we współpracy z podmiotem korzystającym z finansowania ze
    środków publicznych - w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych, będą
    Państwo mogli skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
    ustawy o VAT.
    Jak wykazano w odpowiedzi na pytanie nr 1 opisane usługi szkoleniowe na rzecz (...) będą
    stanowiły usługi kształcenia zawodowego. Jednakże usługi te nie będą spełniały warunków
    umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b
    ustawy.
    Natomiast w odniesieniu do tej części usług szkoleniowych, które zamierzają Państwo
    świadczyć we współpracy z uczelnią finansowanych w co najmniej 70% ze środków
    publicznych, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT wynikające z § 3 ust. 1 pkt
    14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od
    podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Zwolnienie to
    będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem posiadania dokumentów, z których będzie
    jednoznacznie wynikało, że finansowanie szkoleń nastąpiło ze środków publicznych.
    W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje

    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.