Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.536.2021.1.MSO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-19
Teza: Brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług w ramach realizowanego projektu pn. : „(…)”
Słowa kluczowe: odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 czerwca 2021 r. (data wpływu 24 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 6 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług w ramach realizowanego projektu pn. : „(…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług w ramach realizowanego projektu pn.: „(…)”.

Wniosek został uzupełniony pismem z 6 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe. Z dniem 1 stycznia 2017 roku Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i od tego dnia prowadzi wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Gmina (…) złożyła wniosek o przyznanie pomocy w ramach poddziałania 19.2 „(…)” z wyłączeniem projektów grantowych oraz operacji w zakresie podejmowania działalności gospodarczej objętego PROW na lata 2014-2020 dla zadania pn. „(…)”. Przedmiotem operacji jest renowacja dwóch kaplic, zlokalizowanych na działkach o nr ewid. (…) oraz (…) (obręb (…)) w (…) przy ul. (…). Gmina (…) posiada prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane wynikające z prawa własności.

Kaplice, stanowiące przedmiot inwestycji są w dobrym stanie technicznym, do przebudowy zakwalifikowano: ściany w gruncie, ściany nadziemia zewnętrzne, więźbę i pokrycie dachu, ściany wewnętrzne i sufit, podłogę, renowację figur świętych. Zostanie wykonany drenaż opaskowy oraz zagospodarowanie terenu.

Roboty budowlane polegać będą na odkopaniu i zaizolowaniu fundamentów, uzupełnieniu ubytków w posadzce i wymianie okładziny na nową, wykonaniu elewacji ścian zewnętrznych tynkiem renowacyjnym i pomalowaniu, wymianie więźby dachowej i porycie blachodachówką, oczyszczeniu, uzupełnieniu ubytków i pomalowaniu drzwi i okien oraz tynków wewnętrznych, odprowadzeniu wód opadowych poprzez drenaż opaskowy dookoła budynku połączony z istniejącą siecią kanalizacji deszczowej. Planowane jest również utwardzenie powierzchni kostką granitową przy wejściu do budynków. Renowacji zostaną poddane także figury świętych, znajdujące się w kaplicach.

W kaplicach po remoncie będą odbywać się nabożeństwa i uroczystości religijne. W ramach partnerstwa z Zarządem Osiedla (…) oraz z (…) Stowarzyszeniem (…) zaplanowana jest organizacja spotkań o tematyce zarówno religijnej jak i historycznej dla mieszkańców i turystów. Efektem realizacji zadania będzie poprawa warunków estetycznych i użytkowych odremontowanych kaplic oraz aktywizacja życia społeczności lokalnej.

Odrestaurowane kaplice będą miejscem kultu religijnego i będą służyć lokalnej społeczności. Zarówno Gmina (…) jak i mieszkańcy nie zamierzają korzystać z odrestaurowanych kaplic w celach komercyjnych zarobkowych, ponieważ są to obiekty sakralne. Realizacja spowoduje przywrócenie pierwotnej funkcjonalności obiektów.

Pismem z 6 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

1.  towary i usługi nabyte w ramach projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
2.  efekty projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
3.  faktury będą wystawiane na Gminę (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021.685 ze zm.) Gmina (…) realizując projekt „(…)” będzie miała możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT lub ubiegania się o zwrot podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług w ramach realizowanego projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym na gruncie obowiązujących przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Gminie (…) nie będzie przysługiwało prawo (tzn. nie będą istniały prawne możliwości) do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku z tytułu zakupu towarów i usług w ramach realizowanego Projektu współfinansowanego ze środków unijnych.

Uzasadnienie stanowiska.

1.  Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto z w/w przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem jednoczesnego spełnienia następujących warunków: 1) podmiot ubiegający się o odliczenie jest podatnikiem podatku VAT,
2.  zakupione przez podatnika towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym należy ustalić czy w odniesieniu do czynności związanych z wykorzystaniem kaplic po zrealizowaniu projektu Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT oraz czy ponoszone przez Gminę wydatki na zakup towarów i usług w celu realizacji projektu będą przez Gminę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednakże w art. 15, ust. 6 wskazano, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto stosownie do art. 6, ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do zakresu działań Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów oraz stosownie do art. 7 ust. 1 w/w powołanej ustawy, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Głównym celem poniesienia wydatków na realizację opisanej inwestycji jest przede wszystkim wykonywanie zadań własnych Gminy, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zakresie realizacji zadań własnych Gmina nie występuje w charakterze podatnika w związku z tym, konsekwentnie, nie ma również prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabyć związanych z realizacją tych zadań. Należy przyjąć, że w momencie ponoszenia wydatków na realizację projektu polegającego na renowacji dwóch, Gmina nie zamierza wykorzystywać go do czynności opodatkowanych, gdyż zgodnie z założeniem projekt ma służyć społeczności lokalnej do organizacji nabożeństw, uroczystości i spotkań religijnych i historycznych.

Z uwagi na pierwotne założenia i charakter kaplice nie posiadają, a także nie uzyskają po renowacji, funkcjonalności obiektów dla celów zarobkowych. Reasumując należy podkreślić, że przedmiot projektu będzie służył celom publicznym, będzie użytkowany zgodnie z przeznaczeniem przez mieszkańców (…), nie będzie generował żadnych przychodów, a nabywane przez Gminę w trakcie realizacji projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z tym Gmina (…) nie będzie miała możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nie zostaną spełnione przesłanki art. 86 ust. 1 ustawy warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podkreślić należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2020 r., poz. 713 ze zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

O publicznym charakterze działania jednostki samorządu terytorialnego przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących oraz że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina złożyła wniosek o przyznanie pomocy w ramach poddziałania 19.2 „(…)” dla zadania pn. „(…)”. Przedmiotem operacji jest renowacja dwóch kaplic w \`(...)\`. przy ul. (…).

W kaplicach po remoncie będą odbywać się nabożeństwa i uroczystości religijne. Efektem realizacji zadania będzie poprawa warunków estetycznych i użytkowych odremontowanych kaplic oraz aktywizacja życia społeczności lokalnej.

Odrestaurowane kaplice będą miejscem kultu religijnego i będą służyć lokalnej społeczności. Zarówno Gmina (…) jak i mieszkańcy nie zamierzają korzystać z odrestaurowanych kaplic w celach komercyjnych zarobkowych, ponieważ są to obiekty sakralne. Realizacja spowoduje przywrócenie pierwotnej funkcjonalności obiektów.

Towary i usługi nabyte w ramach ww. projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina nie planuje również wykorzystywania efektów inwestycji do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Faktury będą wystawione na Gminę.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy Gmina będzie miała możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług w ramach realizowanego projektu pn. : „(…)”.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu, nie będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, a ponadto Gmina będzie realizowała projekt w związku z koniecznością wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji, których Gmina została powołana.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie, Gmina nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług w ramach realizowanego projektu pn.: „(…)” Tym samym Wnioskodawcy z tego tytułu nie przysługuje prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z poniesionymi wydatkami, Gmina nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 80). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Zainteresowany nie spełnia tych warunków, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Podsumowując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia ani uzyskania zwrotu podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.