Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.759.2024.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-24
Teza: Opodatkowanie odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z majątkiem, który służyć będzie wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych.
Słowa kluczowe: gmina; kanalizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; woda
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania odpłatnych usług dostarczania wody
    /odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz prawa do pełnego odliczenia
    podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z majątkiem, który służyć
    będzie wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków do/od
    Odbiorców zewnętrznych.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2024 poz.
    1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie
    lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    Do zadań własnych Gminy wymienionych w ustawie o samorządzie gminnym należą m.in.
    sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzania w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania
    ścieków komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). W tym zakresie
    Gmina świadczy na podstawie umów cywilnoprawnych m.in. usługi w zakresie
    dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i
    instytucji z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej
    Gminy (dalej: Odbiorcy zewnętrzni), jak również dla potrzeb swoich własnych jednostek
    organizacyjnych oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych
    Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni).
    Do realizacji powyższych zadań służy infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna
    stanowiąca własność Gminy. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za
    zarządzanie infrastrukturą jest właściwy referat Urzędu Gminy (dalej: Urząd).
    Gmina realizuje inwestycje wodociągowe i kanalizacyjne, które są wykorzystywane dla
    potrzeb doprowadzania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych i nie są
    jednocześnie wykorzystywane do doprowadzania wody/odprowadzania ścieków do/od
    Odbiorców wewnętrznych. Inwestycje w infrastrukturę tego typu obejmują różnego
    rodzaju urządzenia związane z dostawą wody/odbiorem ścieków, w tym przede wszystkim
    sieci wodociągowe i kanalizacyjne, ale również urządzenia towarzyszące jak
    przepompownie, hydrofornie, hydranty przeciwpożarowe itd.

    Gmina w latach 2024-2025 realizuje następujące inwestycje:
    a) Zapewnienie infrastruktury dla (...) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (...) (dalej: Inwestycja
      I), gdzie w ramach inwestycji realizowane będą następujące zadania:
        - Budowa i modernizacja infrastruktury wodociągowej dla (...),
        - Budowa i modernizacja infrastruktury kanalizacyjnej i deszczowej dla (...),
        - Budowa układu komunikacyjnego dla (...),
    b) Budowa sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości (...) do drogi krajowej (...) (dalej:
      Inwestycja II),
    c) Budowa sieci kanalizacji sanitarnej na terenie (...) (dalej: Inwestycja III),
    d) Budowa sieci kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami w miejscowości (...) (dalej:
      Inwestycja IV).
    Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy kwestii podatkowych
    związanych wyłącznie z wydatkami inwestycyjnymi w zakresie Inwestycji I, które dotyczą
    budowy i modernizacji infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, w szczególności bez
    wydatków na budowę i modernizację kanalizacji deszczowej oraz budowę układu
    komunikacyjnego.
    Dalej ww. inwestycje, w zakresie objętym niniejszym wnioskiem zwane będą łącznie:
    Inwestycjami.
    Inwestycje finansowane są/będą zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze źródeł
    zewnętrznych, tj. Gmina uzyskała dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład:
    Program Inwestycji Strategicznych w odniesieniu do Inwestycji I.
    Gmina podkreśla, że majątek powstały w ramach wskazanych powyżej Inwestycji stanowi
    /stanowić będzie własność Gminy.
    Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, że budowa przedmiotowego majątku ma na celu
    wyłącznie świadczenie odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców
    zewnętrznych i jednocześnie nie będzie w żadnym zakresie wykorzystywany w związku z
    dostawą wody/odbiorem ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych.
    Ww. wydatki inwestycyjne są/będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców
    /wykonawców na Gminę fakturami, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako
    nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Pytania
    1) Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków na
      rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz
      czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego
      podatku?
    2) Czy Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od
      wydatków inwestycyjnych związanych z majątkiem, który służyć będzie wyłącznie do
      świadczenia odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców
      zewnętrznych, tj. nie będzie służyć do dostawy wody/odbioru ścieków do/od
      Odbiorców wewnętrznych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Państwa, świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odbioru
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność
    gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
    zwolnienia z tego podatku.
    Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków
    inwestycyjnych związanych z majątkiem, który służyć będzie wyłącznie do świadczenia

    odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie
    będzie służyć do dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych.
    Uzasadnienie stanowiska.
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody.
    W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji odpłatnych usług odbioru
    ścieków jest działalnością gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).
    Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.
    in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do
    zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.
    W konsekwencji, Państwa zdaniem Gminy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu
    przyszłym, Gmina dokonuje/dokonywać będzie opodatkowanych VAT usług dostarczania
    wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych w ramach prowadzonej przez
    siebie w tym zakresie działalności gospodarczej.
    Ponadto, zdaniem Państwa ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie
    rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności dostarczania wody/odbioru
    ścieków.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-

    1.4012.50.2019.1.WL, w której organ wskazał, że „(...) odpłatne czynności w zakresie
    dostarczania wody i odbioru ścieków realizowane przez Gminę na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych, stanowią/będą stanowiły dla celów VAT usługi opodatkowane VAT,
    jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia od podatku, lecz podlegające opodatkowaniu
    według właściwej stawki VAT”.
    Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanej
    25 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.578.2019.1.SR, Organ zgodził się w pełni ze
    stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, że świadczone przez niego usługi w zakresie
    odbioru ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.
    Analogiczny pogląd został zaprezentowany w interpretacjach indywidualnych Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z:
        z 13 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.727.2019.1.MO,
        z 14 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.372.2020.1.AK.
    Reasumując, Gmina jest zdania, że opisane czynności dostarczania wody/odprowadzania
    ścieków wykonywane na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią/stanowić będą
    działalność gospodarczą oraz że czynności te są/będą usługami opodatkowanymi VAT,
    niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.
    Ad 2.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Z treści tej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje
    podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został
    naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    W zaistniałej sytuacji, wydatki inwestycyjne, które są/będą poniesione przez Gminę, są
    /będą niewątpliwie związane z majątkiem, który wykorzystywany jest/będzie wyłącznie w
    związku ze świadczeniem odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków do/od
    Odbiorców zewnętrznych. Usługi te, jak Gmina wykazała powyżej, będą czynnościami
    podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.
    Jednocześnie wydatki będące przedmiotem wniosku o interpretację nie są/będą
    wykorzystywane w związku ze świadczeniem przez Gminę usług dostarczania wody
    /odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych, które to czynności należałoby
    potraktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.
    Gmina pragnie wskazać, że na zakres prawa do odliczenia nie powinien mieć znaczenia
    fakt montowania hydrantów na sieci wodociągowej, gdyż na Gminie ciąży prawny
    obowiązek ich instalacji w przypadku budowy infrastruktury wodociągowej - Gmina na
    podstawie art. 1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (t. j. Dz.U.
    2024 poz. 275 ze zm.) realizuje w szczególności przedsięwzięcia mające na celu ochronę
    życia, zdrowia, mienia lub środowiska przed pożarem przez zapobieganie powstawaniu i
    rozprzestrzenianiu się pożaru.
    W konsekwencji zdaniem Gminy, z uwagi na fakt, że pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi
    dotyczącymi przedmiotowego majątku, istnieć będzie ścisły związek z wykonywanymi
    przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługami dostawy wody/odbioru
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie
    będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który zostanie
    wykazany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej:
    - z 14 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.372.2020.1.AK w której Organ wskazał, iż
    „(...) w związku z wykorzystaniem przez Gminę Infrastruktury wyłącznie do celów
    odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych,
    jak również na potrzeby funkcjonujących na terenie Gminy świetlic wiejskich
    wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, do czynności opodatkowanych
    Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne i Wydatki bieżące związane z
    przedmiotową Infrastrukturą.
    Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są/będą spełnione - wskazane w
    art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    tj. Wnioskodawca będzie działać jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją
    inwestycji służą/będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem”:
        z 13 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.727.2019.1.MO w której Organ
        potwierdził, iż wnioskodawcy przysługuje prawa do pełnego odliczenia podatku VAT
        naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych ze
        świadczeniem usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych;
        z 25 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.578.2019.1.SR, w której Organ
        potwierdził, iż wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT
        naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z
        infrastrukturą wykorzystywaną wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru
        ścieków od Odbiorców zewnętrznych;
        z 14 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.257.2019.1.MN, w której Organ
        uznał, iż: „w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wyłącznie do
        celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody na rzecz
        odbiorców zewnętrznych, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do
        pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki
        inwestycyjne i wydatki bieżące ponoszone w związku z przedmiotową
        infrastrukturą”;
        z 22 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.164.2019.2.AB, w której wskazano, że:
        „Wnioskodawca będzie świadczyć usługi w zakresie odprowadzania ścieków na
        rzecz mieszkańców i przedsiębiorców z terenu objętego inwestycją (odbiorcy
        zewnętrzni) w sposób ciągły. Odpłatna usługa w zakresie odprowadzania ścieków
        przez Gminę jest czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w
        charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazał
        również, że inwestycja (powstała w jej wyniku kanalizacja sanitarna w miejscowości
        H.) będzie wykorzystywana w całości do czynności opodatkowanych. W
        konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia
        podatku VAT naliczonego w całości z faktur dokumentujących zakupy związane z
        realizacją inwestycji pn.: „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości H -
        etap I” oraz po zakończeniu inwestycji od wydatków bieżących dotyczących
        bezpośrednio tego odliczenia kanalizacji sanitarnej w pełnej wysokości”;

        z 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której wskazano, że
        „(...) w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy,
        będą spełnione, ponieważ - jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia w zakresie
        pytania nr 1, Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową
        infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną do czynności opodatkowanych
        podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina jest zarejestrowanym czynnym
        podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie
        przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków
        inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą, która służy
        /będzie służyć Gminie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru
        ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych i nie służy/nie będzie służyć do dostawy
        wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych, pod warunkiem
        niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”;
        z 16 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.26.2018.1.NK, w której organ stwierdził,
        iż „(...) w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej oraz
        części infrastruktury wodociągowej wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia
        usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
        zewnętrznych, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia
        podatku naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne i Wydatki
        bieżące ponoszone na tę część infrastruktury w pełnej wysokości”;
        z 1 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.668.2017.1.MW, w której organ wskazał,
        iż „(...) Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i
        usług od części wydatków z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne i
        Wydatki bieżące ponoszone na tę część Infrastruktury związaną z wykorzystaniem
        przez Gminę wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie
        dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych”.
    Gmina zaznacza, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w
    sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności
    tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych.
    Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym
    Trybunał stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić
    przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego
    działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie
    zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod
    warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.”
    Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne
    podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w
    związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług
    niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.
    Skoro Gmina jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu
    świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od
    wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.
    W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje/będzie przysługiwać jej
    prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z

    majątkiem, który służyć będzie Gminie wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług
    dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie służyć do
    dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie.
    Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią
    wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego
    wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz
    świadczącego usługę.
    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1, obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z
    dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.
    Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112
    /WE”. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To
    pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności
    odpłatnego obrotu profesjonalnego.
    Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, musi być wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego
    wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z
    którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w
      związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Według art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii
    podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
        podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa, oraz

        podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
        umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Wykonują Państwo zadania własne dotyczące wodociągów i zaopatrzania
    w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3
    ustawy o samorządzie gminnym). W tym zakresie świadczą Państwo na podstawie umów
    cywilnoprawnych usługi w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków na rzecz
    mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą
    w skład struktury organizacyjnej Gminy (Odbiorcy zewnętrzni). Realizują Państwo
    inwestycje wodociągowe i kanalizacyjne, które są wykorzystywane dla potrzeb
    doprowadzania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych. Inwestycje w
    infrastrukturę tego typu obejmują różnego rodzaju urządzenia związane z dostawą wody
    /odbiorem ścieków, w tym przede wszystkim sieci wodociągowe i kanalizacyjne, ale
    również urządzenia towarzyszące jak przepompownie, hydrofornie, hydranty
    przeciwpożarowe itd. W latach 2024-2025 realizują Państwo inwestycje - Zapewnienie
    infrastruktury dla (...) (dalej: Inwestycja I), gdzie w ramach inwestycji realizowane będą m.
    in. następujące zadania:
        Budowa i modernizacja infrastruktury wodociągowej dla (...),
        Budowa i modernizacja infrastruktury kanalizacyjnej dla (...),
    Budowa przedmiotowego majątku ma na celu wyłącznie świadczenie odpłatnych usług
    dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych. Ww. wydatki
    inwestycyjne są/będą dokumentowane wystawianymi na Państwa przez dostawców
    /wykonawców fakturami.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem
    VAT odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych.
    Odnosząc okoliczności sprawy do powołanych wyżej przepisów prawa, należy wskazać, że
    usługi dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych są
    wykonywane odpłatnie w ramach stosunku cywilnoprawnego. W rozpatrywanej sytuacji, w
    odniesieniu do usług dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych wykonywanych odpłatnie, występują Państwo w charakterze podatnika
    podatku od towarów i usług i nie korzystają Państwo z wyłączenia od opodatkowania na
    podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, a ww. czynności - jako wypełniające definicję art. 8 ust. 1
    ustawy - podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana podatkiem VAT, albo może
    korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
    Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas,
    gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.
    Odpłatne świadczenie usług polegające na dostarczaniu wody/odbiorze ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług
    zwolnionych od podatku, w konsekwencji podlega opodatkowaniu według zasad
    właściwych dla tych usług.

    Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy
    należy stwierdzić, że świadczenie przez Państwa odpłatnych usług dostarczania wody
    /odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi czynności podlegające
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia z tego
    podatku.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z majątkiem, który służyć będzie
    wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków do/od
    Odbiorców zewnętrznych.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego
    dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których
    nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi.
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w
    ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96,
      z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    W tym miejscu zaznaczyć należy, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia
    zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że

    podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż
    nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby
    działalności opodatkowanej.
    Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą
    opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z
    obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym zatem jest, że z
    okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju
    prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup
    ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta
    warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego
    jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej
    podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on
    ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT -
    spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.
    W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia tzw.
    zasadę niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że
    podatnik aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż
    nabyty towar albo usługa zostaną odsprzedane na potrzeby działalności opodatkowanej.
    W omawianej sprawie powyższe warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT zostały
    /zostaną spełnione, ponieważ Infrastruktura wodociągowa/kanalizacyjna służy/będzie
    służyć do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług
    (świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków), a Państwo są
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa
    podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że przysługuje/będzie przysługiwało Państwu
    pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych
    związanych z ww. Infrastrukturą, która służy/będzie służyć wyłącznie do świadczenia
    odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych.
    Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek
    negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.
    Jednakże, wskazać należy, że w sytuacji, gdy hydranty przeciwpożarowe - stanowiące
    element infrastruktury wodociągowej - zostaną faktycznie wykorzystane przez Państwa do
    celów przeciwpożarowych (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT),
    nastąpi zmiana przeznaczenia ww. infrastruktury wodociągowej. W konsekwencji
    konieczna będzie stosowna korekta odliczonego uprzednio podatku naliczonego - na
    zasadach określonych w art. 91 ustawy.
    A zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego oraz stanu
        faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.