Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.609.2019.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-19
Teza: Zwolnienie z podatku usług najmu lokalu mieszkalnego na rzecz podmiotów, które udostępniają je pracownikom na cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; pracownik; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2019 r. (data wpływu 31 października 2019 r.) uzupełnione o brakującą opłatę w dniu 16 grudnia 2019 r. w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 12 grudnia 2019 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 16 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usług najmu lokalu mieszkalnego na rzecz podmiotów, które udostępniają je pracownikom na cele mieszkaniowe – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usług najmu lokalu mieszkalnego na rzecz podmiotów, które udostępniają je pracownikom na cele mieszkaniowe. Wniosek został uzupełniony o brakującą opłatę w dniu 16 grudnia 2019 r. w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 12 grudnia 2019 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.609.2019.1.EW.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zakupić nieruchomość mieszkalną która będzie stanowiła środek trwały firmy. Celem zakupu nieruchomości będzie świadczenie usług wynajmu. Najemcami będą spółki prawa handlowego w postaci spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz osoby prowadzące działalność gospodarczą na własne nazwisko (wpis do CEiDG). Umowa najmu lokali zawarta będzie pomiędzy wynajmującym (właścicielem nieruchomości), a najemcami i zawierać będzie w swojej treści postanowienie że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystywany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Jednocześnie każdy najemca udzieli Wnioskodawcy (wynajmującemu) pisemnego zapewnienia, że wynajęty lokal podnajmowany będzie pracownikom najemcy lub osobom świadczącym zlecenia dla najemcy, wyłącznie na cele mieszkaniowe i zapis ten pojawi się w umowie z podnajemcami (pracownikami lun zleceniobiorcami).

Zawierane umowy najmu zarówno pomiędzy wynajmującym (Wnioskodawcą), a najemcą, jak i umowa zawarta pomiędzy najemcą i podnajemcą, zawierać będzie postanowienia, z których jednoznacznie, w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten ma być wykorzystywany przez najemcę (podnajemcę) wyłącznie w celach mieszkaniowych. Symbol PKWiU dla świadczonej usługi to: 68.20.11 - Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi. Ustalona zostanie kwota płatnego czynszu zwolnionego z podatku VAT. Na takich warunkach wystawione będą faktury VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jako Wynajmujący lokale mieszkalne dla spółki z o.o. lub osoby prowadzącej działalność gospodarczą (zgłoszonej do CEiDG), która udostępnia je pracownikom na cele mieszkaniowe, Wnioskodawca może zastosować zwolnienie z podatku VAT czy też nie?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Można zastosować stawkę zwolnioną VAT gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT zwalnia się z podatku VAT usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Opodatkowany jest natomiast wynajem na cele użytkowe (23% VAT). W powyższym przypadku Najemca wynajmuje lokale mieszkalne na cele mieszkaniowe dla pracowników lub zleceniobiorców głównie z Ukrainy, dla których będzie to tymczasowe miejsce zamieszkania. Wątpliwość Wnioskodawcy budzi jednak fakt, że zwolnienie od podatku VAT będzie dotyczyło najmu na cele mieszkaniowe dla pracowników w spółce z o.o. lub w firmie osoby prowadzącej działalność gospodarczą na własne nazwisko. Pogląd Wnioskodawcy potwierdzają Interpretacje wydane przez powołane do tego organa skarbowe, jednak przeciwnego zdania jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W wyroku z 11 lutego 2016 r. (sygn. Akt III SA/Wa 473/15) stwierdził, że firma w ogóle nie może wykorzystywać lokali na cele mieszkaniowe. Jest bowiem podmiotem gospodarczym i ze swej istoty nie ma potrzeb mieszkaniowych. Jedyne potrzeby, jakie realizuje, wynajmując mieszkania, są związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Oddając zatem lokale pracownikom, czyni to na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej - orzekł WSA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zgodnie art. 146aa ust. 2, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji, gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są m.in. usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(…) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości – obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy może skorzystać ze zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT dla świadczonych usług najmu mieszkania na cele mieszkalne na rzecz firmy, która udostępnia lokal swoim pracownikom lub osobom świadczącym zlecenie dla najemcy.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zakupić nieruchomość mieszkalną która będzie stanowiła środek trwały firmy. Celem zakupu nieruchomości będzie świadczenie usług wynajmu. Najemcami będą spółki prawa handlowego w postaci spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz osoby prowadzące działalność gospodarczą na własne nazwisko (wpis do CEiDG). Umowa najmu lokali zawarta będzie pomiędzy wynajmującym (właścicielem nieruchomości), a najemcami i zawierać będzie w swojej treści postanowienie że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystywany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Jednocześnie każdy najemca udzieli Wnioskodawcy (wynajmującemu) pisemnego zapewnienia, że wynajęty lokal podnajmowany będzie pracownikom najemcy lub osobom świadczącym zlecenia dla najemcy, wyłącznie na cele mieszkaniowe i zapis ten pojawi się w umowie z podnajemcami (pracownikami lun zleceniobiorcami).

Zawierane umowy najmu zarówno pomiędzy wynajmującym (Wnioskodawcą), a najemcą, jak i umowa zawarta pomiędzy najemcą i podnajemcą, zawierać będzie postanowienia, z których jednoznacznie, w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten ma być wykorzystywany przez najemcę (podnajemcę) wyłącznie w celach mieszkaniowych. Symbol PKWiU dla świadczonej usługi to: 68.20.11 - Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi. Ustalona zostanie kwota płatnego czynszu zwolnionego z podatku VAT. Na takich warunkach wystawione będą faktury VAT.

Świadczone usługi najmu Wnioskodawca klasyfikuje do PKWiU 68.20.11 zatem należy wskazać, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa najmu lokalu na rzecz spółki prawa handlowego lub osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, która przekazuje lokal swoim pracownikom lub osobom wykonującym zlecenie dla najemcy, nie ma znamion usługi krótkotrwałego zakwaterowania sklasyfikowanego do PKWiU 55, zatem przepis art. 43 ust. 20 nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie będą spełnione wyżej opisane przesłanki z art. 43 ust. 1pkt 36 ustawy o VAT.

Zatem, usługa wynajmu lokalu mieszkalnego na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, którą Wnioskodawca klasyfikuje w PKWiU 68.20.11 jako wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 - rozpatrzone.

Końcowo należy podkreślić, że tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie, z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawczynię we wniosku.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.