Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.290.2024.2.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-01
Teza: Zwolnienie od podatku szkoleń finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych.
Słowa kluczowe: usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych
Przepisy: [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień-Rozdział 2-§ 3-ust. 1-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. c

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku szkoleń finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 czerwca 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z o.o. prowadzącą główną działalność w zakresie: Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD 85.59.B). Państwa Spółka w obecnej chwili nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, nie posiada też statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk, ani instytutu badawczego.

Państwa Spółka zajmuje się w ramach swojej działalności kompleksową obsługą w zakresie m.in. szkoleń zawodowych (np. szkolenia operatorów maszyn budowlanych, szkolenia montażystów rusztowań) oraz doradztwem w doborze kierunku szkolenia.

Obecnie Państwa Spółka chciałby rozszerzyć ofertę szkoleniową o następujące rodzaje szkoleń: (\`(...)\`) - dalej łącznie „Szkolenia”.

Planowane Szkolenia dotyczą zarówno umiejętności zawodowych sensu stricto, jak również umiejętności społecznych, koniecznych do funkcjonowania w organizacji, jakim jest zakład pracy lub do prowadzenia działalności gospodarczej i zatrudniania pracowników w ramach tej działalności.

Celem Szkoleń jest wyposażenie uczestników Szkoleń w kwalifikacje zawodowe zgodne z potrzebami rynku, jak i kompetencje społeczne, które ułatwiają prowadzenie działalności gospodarczej, znalezienie pracy, funkcjonowanie w zakładzie pracy. W wyniku Szkoleń u ich uczestników dojdzie do wzrostu kompetencji kluczowych oraz zdobycia uniwersalnych umiejętności niezbędnych na rynku pracy.

Ad. 1

Szkolenie pt. …. obejmuje następujące zagadnienia: (\`(...)\`).

Ad. 2

Szkolenie pt. …. obejmuje następujące zagadnienia: (\`(...)\`).

Ad. 3

Szkolenie pt. …. obejmuje następujące zagadnienia: (\`(...)\`).

Ad. 4

Szkolenie pt. …. obejmuje następujące zagadnienia: (\`(...)\`).

Ad. 5

Szkolenie pt. …. obejmuje następujące zagadnienia: (\`(...)\`).

Ad. 6

Szkolenie pt. … obejmuje następujące zagadnienia: (\`(...)\`).

Ad. 7

Szkolenie pt. …. obejmuje następujące zagadnienia: (\`(...)\`).

Państwa Spółka będzie w sposób faktyczny świadczyła całą usługę szkoleniową, czyli organizować szkolenia, odpowiadać za ich przeprowadzenie, nadzorować przebieg szkolenia, korzystając z podwykonawców (trenerów).

Szkolenia te będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. Państwa Spółka posiada stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania usług będących przedmiotem wniosku są w co najmniej 70% środki publiczne. Państwa Spółka zamierza stosować zwolnienie z podatku VAT w przypadku świadczenia przedmiotowych usług szkoleniowych w przypadku uzyskania pozytywnej odpowiedzi na pytanie zawarte w niniejszym wniosku.

W uzupełnieniu wniosku na następujące pytania Organu, odpowiedzieli Państwo odpowiednio:

1\. Czy Państwa Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Tak.

2\. Czy świadczone przez Państwa Spółkę usługi szkoleniowe będą stanowiły usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług?

Wnioskodawca nie może stwierdzić w odpowiedzi na wezwanie, że usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ to właśnie przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy i pytania przyporządkowanego do stanu faktycznego jest to, czy w opisanym stanie faktycznym usługi szkoleniowe finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych będą zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT (dalej: uVAT) w związku z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 z późn. zm. – dalej: Rozporządzenie) a wskazanie, że przedmiotowe usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 czyniłoby zbędnym występowanie o indywidualną interpretację podatkową w tej sprawie, ponieważ Wnioskodawca sam uznałby, że usługi szkoleniowe podlegają zwolnieniu z VAT, podczas gdy jest to przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy. Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, że planowane Szkolenia dotyczą zarówno umiejętności zawodowych sensu stricto, jak również umiejętności społecznych, koniecznych do funkcjonowania w organizacji, jakim jest zakład pracy lub do prowadzenia działalności gospodarczej i zatrudniania pracowników w ramach tej działalności. Celem Szkoleń jest wyposażenie uczestników Szkoleń w kwalifikacje zawodowe zgodne z potrzebami rynku, jak i kompetencje społeczne, które ułatwiają prowadzenie działalności gospodarczej, znalezienie pracy, funkcjonowanie w zakładzie pracy. W wyniku Szkoleń u ich uczestników dojdzie do wzrostu kompetencji kluczowych oraz zdobycia uniwersalnych umiejętności niezbędnych na rynku pracy. Szkolenia te będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. Wnioskodawca posiada stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania usług będących przedmiotem wniosku są w co najmniej 70% środki publiczne.

3\. Czy świadczone przez Państwo usługi szkoleniowe będą stanowiły usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2023 r., poz. 955 ze zm.)?

Wnioskodawca nie może stwierdzić w odpowiedzi na wezwanie, że usługi szkoleniowe świadczone przez Spółkę stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2023 r., poz. 955 ze zm.), ponieważ to właśnie przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy i pytania przyporządkowanego do stanu faktycznego jest to, czy w opisanym stanie faktycznym usługi szkoleniowe finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych będą zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT (dalej: uVAT) w związku z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 z późn. zm. – dalej: Rozporządzenie) a wskazanie, że przedmiotowe usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2023 r., poz. 955 ze zm.) czyniłoby zbędnym występowanie o indywidualną interpretację podatkową w tej sprawie, ponieważ Wnioskodawca sam uznałby, że usługi szkoleniowe podlegają zwolnieniu z VAT, podczas gdy jest to przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy. Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, że planowane Szkolenia dotyczą zarówno umiejętności zawodowych sensu stricto, jak również umiejętności społecznych, koniecznych do funkcjonowania w organizacji jakim jest zakład pracy lub do prowadzenia działalności gospodarczej i zatrudniania pracowników w ramach tej działalności. Celem Szkoleń jest wyposażenie uczestników Szkoleń w kwalifikacje zawodowe zgodne z potrzebami rynku, jak i kompetencje społeczne, które ułatwiają prowadzenie działalności gospodarczej, znalezienie pracy, funkcjonowanie w zakładzie pracy. W wyniku Szkoleń u ich uczestników dojdzie do wzrostu kompetencji kluczowych oraz zdobycia uniwersalnych umiejętności niezbędnych na rynku pracy. Szkolenia te będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. Wnioskodawca posiada stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania usług będących przedmiotem wniosku są w co najmniej 70% środki publiczne.

4\. Czy świadczone usługi będą usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeżeli tak, należy wskazać, z których dokładnie przepisów (artykuł, paragraf oraz nazwa aktu prawnego) wynikają te formy i zasady?

Nie.

5\. Czy usługi szkoleniowe świadczone przez Państwa Spółkę będą bezpośrednio związane z branżą lub zawodem, jak również będą miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych?

Planowane Szkolenia dotyczą zarówno umiejętności zawodowych sensu stricto, jak również umiejętności społecznych, koniecznych do funkcjonowania w organizacji, jakim jest zakład pracy lub do prowadzenia działalności gospodarczej i zatrudniania pracowników w ramach tej działalności. Celem Szkoleń jest wyposażenie uczestników Szkoleń w kwalifikacje zawodowe zgodne z potrzebami rynku, jak i kompetencje społeczne, które ułatwiają prowadzenie działalności gospodarczej, znalezienie pracy, funkcjonowanie w zakładzie pracy. W wyniku Szkoleń u ich uczestników dojdzie do wzrostu kompetencji kluczowych oraz zdobycia uniwersalnych umiejętności niezbędnych na rynku pracy. Planowane Szkolenia nie będą bezpośrednio związane z konkretną branżą lub zawodem.

### Pytanie

Czy opisane we wniosku Szkolenia finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych będą zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT (dalej: uVAT) w związku z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 z późn. zm. – dalej: Rozporządzenie)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Państwa Spółki, w myśl postanowień art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Przy czym czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Zauważyć należy - mając na uwadze powołane regulacje prawa unijnego - że definicja usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W ocenie Państwa Spółki, Szkolenia, które zamierza prowadzić Państwa Spółka spełniają ww. warunki oraz stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 uVAT. Planowane Szkolenia dotyczą zarówno umiejętności zawodowych sensu stricto, jak również umiejętności społecznych, koniecznych do funkcjonowania w organizacji, jakim jest zakład pracy lub do prowadzenia działalności gospodarczej i zatrudniania pracowników w ramach tej działalności. Celem Szkoleń jest wyposażenie uczestników Szkoleń w kwalifikacje zawodowe zgodne z potrzebami rynku, jak i kompetencje społeczne, które ułatwiają prowadzenie działalności gospodarczej, znalezienie pracy, funkcjonowanie w zakładzie pracy. Planowane Szkolenia będą więc stanowiły usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania w myśl powyższych przepisów, gdy w zamierzeniu mają prowadzić do podwyższenia kwalifikacji zawodowych i poziomu wiedzy osób biorących udział w szkoleniach oraz mają na celu ich szeroko pojęty rozwój zawodowy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c uVAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 uVAT, finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 uVAT, zwolnienie ma zastosowanie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawy towarów ściśle z tym usługami związane.

Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z powołanych przepisów, tj. finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Należy zwrócić uwagę, że zarówno przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c uVAT, jak i przepis § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia, uzależniają stosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług od tego, czy świadczona przez dany podmiot usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będzie finansowana w określonej wysokości ze środków publicznych. Wprowadzony wymóg finansowania w określonej wysokości przedmiotowej usługi ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Powyższego nie wyklucza fakt, że w świadczeniu tej usługi uczestniczą podmioty trzecie w charakterze podwykonawców (niezależnie od tego, którym z kolei zleceniobiorcą w ewentualnym łańcuchu podwykonawców jest dany podwykonawca). Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części (całości) przez podwykonawców, oznacza bowiem, że poszczególne części (całość) projektu realizowane przez podwykonawców są – z ekonomicznego punktu widzenia - finansowane ze środków publicznych. W konsekwencji względem nich znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisach (przy spełnieniu pozostałych warunków).

Przedmiotowy warunek „finansowania ze środków publicznych” jest zatem spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych jest odbiorcą przedmiotowej usługi, sam świadczy przedmiotową usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podwykonawca (dalsi podwykonawcy). Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste (w znaczeniu ekonomicznym) źródło finansowania przedmiotowych usług (co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi a realizowanymi świadczeniami).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Szkolenia jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego podlegają zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) uVAT w zw. z § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia.

Warto zwrócić uwagę, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w podobnym stanie faktycznym opowiedział się za uznaniem szkoleń dotyczących zarówno umiejętności zawodowych, jak również umiejętności społecznych, koniecznych do funkcjonowania w organizacji, jakim jest zakład pracy lub do prowadzenia działalności gospodarczej – jako podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) uVAT w zw. z § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia (interpretacja indywidualna z 20 stycznia 2023 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.454.2022.2.MC): „Zauważyć w tym miejscu należy, że definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, zawarta w ww. rozporządzeniu, kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

W analizowanej sprawie, zostaną spełnione wszystkie przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT uprawniające do skorzystania ze zwolnienie od podatku świadczonych przez Pana usług. Z opisu sprawy wynika, bowiem, że cały pakiet składający się z usługi głównej i usług ją wspomagających ma na celu przekwalifikowanie osób bezrobotnych oraz ich aktywizację zawodową. Przeprowadzane szkolenia dotyczą zarówno umiejętności zawodowych, jak również umiejętności społecznych, koniecznych do funkcjonowania w organizacji jakim jest zakład pracy lub do prowadzenia działalności gospodarczej. Koncepcja działań aktywizacyjnych oparta jest na przeprowadzeniu szkoleń i warsztatów, zawodowych oraz nakierowanych na uzyskanie kompetencji społecznych niezbędnych na rynku pracy, jak również mających na celu zmotywowanie osób bezrobotnych do podjęcia aktywności zawodowej. Aktywizacja osób bezrobotnych polega w szczególności na wyposażeniu tych osób zarówno w kwalifikacje zawodowe zgodne z potrzebami rynku, jak i kompetencje społeczne, które pozwolą takim osobom na trwały powrót na rynek pracy. Pozwolą im nie tylko na zdobycie pracy, ale także utrzymanie lub – w razie potrzeby - samodzielną zmianę zatrudnienia.”

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zaznaczyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.):

Zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Zauważenia wymaga, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT, w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

Definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

W myśl ww. art. 44 rozporządzenia:

Usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Podkreślenia wymaga, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Jak wyżej wskazano, przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości lub w części ze środków publicznych.

Przy czym odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, względem usługi, która stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ma zastosowanie pod warunkiem, że usługa ta jest świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.):

1\. Środkami publicznymi są:

1) dochody publiczne;

2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2023 r. poz. 225 i 412);

2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;

3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

a) ze sprzedaży papierów wartościowych,

b) z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,

c) ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,

d) z otrzymanych pożyczek i kredytów,

e) z innych operacji finansowych;

5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Przepisy ustawy stosuje się do:

1) jednostek sektora finansów publicznych;

2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Jak już wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

W przedstawionym opisie sprawy podali Państwo, że w obecnej chwili nie są Państwo jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, nie posiadają też statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk, ani instytutu badawczego.

Zatem świadczone przez Państwa Ośrodek usługi nie stanowią usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Szkolenia będą zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy w związku z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Podkreślenia wymaga, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy zwolnieniu podlegają wyłącznie usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, finansowane w całości ze środków publicznych. Natomiast usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, korzystają ze zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia.

Odnosząc się do opisanych we wniosku szkoleń, aby w ogóle można było rozpatrywać wymienione czynności w kategoriach zwolnienia od podatku w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, należy rozstrzygnąć, czy mamy do czynienia z usługą kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, co stanowi podstawową przesłankę warunkującą zastosowanie tego zwolnienia. Kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. Dodatkowo szkolenia muszą być finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Zatem definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, zawarta w ww. rozporządzeniu, kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia można uznać, że ww. przesłanki zostaną spełnione. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że planowane szkolenia dotyczą zarówno umiejętności zawodowych sensu stricto, jak również umiejętności społecznych, koniecznych do funkcjonowania w organizacji, jakim jest zakład pracy lub do prowadzenia działalności gospodarczej i zatrudniania pracowników w ramach tej działalności. Celem Szkoleń jest wyposażenie uczestników Szkoleń w kwalifikacje zawodowe zgodne z potrzebami rynku, jak i kompetencje społeczne, które ułatwiają prowadzenie działalności gospodarczej, znalezienie pracy, funkcjonowanie w zakładzie pracy. W wyniku Szkoleń u ich uczestników dojdzie do wzrostu kompetencji kluczowych oraz zdobycia uniwersalnych umiejętności niezbędnych na rynku pracy. Szkolenia te będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. Państwa Ośrodek posiada stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania usług będących przedmiotem wniosku są w co najmniej 70% środki publiczne.

W analizowanej sprawie przedstawione okoliczności sprawy nie potwierdzają, że ww. szkolenia będą finansowane w całości ze środków publicznych, zatem nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku świadczonych przez Państwa usług.

Przedmiotowe szkolenia, jako finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych, będą natomiast korzystały ze zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Tym samym, oceniając całościowo Państwa stanowisko, uznałem je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

### Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).