Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.259.2018.2.BW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-12
Teza: opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę jako elementu podstawy opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę kompleksowej usługi wykonania instalacji OZE
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dotacja; gmina; instalacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 kwietnia 2018r. (data wpływu 6 kwietnia 2018r.), uzupełnionym pismem z 24 maja 2018r. (data wpływu 24 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę jako elementu podstawy opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę kompleksowej usługi wykonania instalacji OZE - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji jako elementu podstawy opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę kompleksowej usługi wykonania instalacji OZE.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 maja 2018r. (data wpływu 24 maja 2018r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 17 maja 2018r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.259.2018.1.BW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Gmina … z siedzibą w …, adres: …, reprezentowaną przez …, Wójta Gminy …, jest Liderem Projektu pn. „…”, realizowanego jako projekt partnerski w rozumieniu art. 33 Ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w ramach perspektywy finansowej 2014-2020, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Działanie 4.1.1 „Rozwój infrastruktury produkcji energii ze źródeł odnawialnych”. Gmina zawarła umowę partnerską z Gminami w województwie w celu realizacji Projektu realizowanego w ramach 4 Osi Priorytetowej - Regionalna polityka energetyczna. Działanie 4.1 Zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii, Poddziałanie 4.1.1 Rozwój infrastruktury produkcji energii ze źródeł odnawialnych. Celem partnerstwa jest wspólne przygotowanie, realizacja i rozliczenie Projektu w ramach Programu. Lider projektu po uzyskaniu dofinansowania przelewa określone kwoty do poszczególnych partnerów projektu. Projekt zakłada udział finansowy mieszkańców każdej Gminy będącej Partnerem. Po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu instalacji OZE zainstalowanej w ranach Projektu, pozostają własnością tej Gminy, na terenie której znajduje się dana instalacja przez cały czas trwania Projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji Projektu. Po zakończeniu trwałości projektu instalacje zostaną przekazane mieszkańcom na własność bezpłatnie. Projekt przewiduje udział finansowy mieszkańca w projekcie wedle podpisanej przez poszczególne Gminy umowy o ustalenie wzajemnych zobowiązań stron pod względem organizacyjnym i finansowym, wynikających z montażu i eksploatacji instalacji fotowoltaicznych / solarnej / kotła pelletowego / powietrznej pompy ciepła, zwanej lub zwanych dalej zbiorczo „Instalacjami OZE”, działającymi na terenie nieruchomości Mieszkańca, wyłącznie na jego potrzeby własne.

Mieszkaniec zobowiązuje się do partycypacji w kosztach realizacji Projektu, w wysokości obejmującej co najmniej:

1.  40% kosztów kwalifikowalnych netto Instalacji OZE,
2.  podatku VAT liczonego według obowiązującej stawki od kosztów netto wykonania Instalacji OZE,
3.  podatku VAT od wpłaty,

w zakresie, w jakim koszty te dotyczą posadowienia Instalacji OZE na Nieruchomości lub Budynku mieszkańca, które są traktowane jako wkład własny mieszkańca. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowanych projektu, czyli kosztów nieobjętych refundacją z środków Unii Europejskiej, Mieszkaniec zobowiązuje się do samodzielnego sfinansowania tych kosztów w wysokości przypadającej proporcjonalnie na jego Budynek poprzez wpłatę odpowiedniej kwoty na konto bankowe Gminy. Gmina zawrze umowy cywilnoprawne z poszczególnymi mieszkańcami, w ramach których będzie zobowiązana wybudować instalacje OZE, a mieszkańcy będą zobowiązani do dokonania wpłaty partycypacyjnej (kwota netto + podatek od towarów i usług) na rachunek bankowy Gminy, stanowiącej udział w kosztach projektu.

Gminy stawką 8% opodatkują wpłaty dotyczącej budowy instalacji OZE na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia nie przekracza 300 m2, spełniających wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 12a ustawy. Natomiast usługę budowy instalacji OZE w sytuacji, gdy zostanie wybudowany na obiektach stanowiących odrębną budowlę - umocowanych na gruncie osób fizycznych, a także na budynkach gospodarczych stanowiących własność tej osoby fizycznej, położonych na terenie działki, znajdujących się poza bryłą budynku mieszkalnego, oraz budowę instalacji OZE na budynkach użyteczności publicznej wpłaty opodatkuje - na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy - stawką podatku w wysokości 23%. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Wysokość procentowa dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektem, gdyż dofinansowywanie będzie przekazane na całość wydatków kwalifikowanych. W ramach projektu wysokość dofinansowania zawsze wynosić będzie stały procent kosztów kwalifikowanych bez względu na ilość nieruchomości zaangażowanych w projekt. Również wartość bezwzględna dofinansowania nie będzie bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości, bowiem na różnych nieruchomościach są instalowane Instalacje o różnej wartości.

Wydatki poniesione na realizację ww. inwestycji zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na poszczególne Gminy. Usługi związane z realizacją przedmiotowej inwestycji będą zaliczane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego przedmiotowe świadczenie będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

Natomiast w piśmie z 24 maja 2018r, na pytania tut. Organu:

1.  Czy w przedmiotowej sprawie otrzymane dofinasowanie będzie miało związek z realizowanym projektem (wymienionym we wniosku), a jeżeli tak to jaki (jaki procent otrzymanej dotacji będzie przeznaczony na realizację tegoż projektu (dot. wykonania instalacji OZE)?
2.  Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację opisanego we wniosku Projektu będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na wybudowaniu instalacji OZE, czy też środki te pozostaną w dowolnej dyspozycji Gminy tzn. Gmina będzie mogła je przeznaczyć na jakąkolwiek ogólną działalność Gminy?
3.  Czy Wnioskodawca gdyby nie otrzymał przedmiotowego dofinansowania to i tak zrealizowałby przedmiotowy projekt, jeśli tak, proszę o wskazanie z jakich środków sfinansowałby w takiej sytuacji projekt (czy tylko ze środków własnych Gminy i wpłat mieszkańców)?
4.  Czy w przypadku nie otrzymania przedmiotowego dofinansowania na realizację projektu ulegnie zmianie wysokość wynagrodzenia, jakie mieszkańcy muszą ponieść na rzecz Gminy za realizację projektu?
5.  Czy nabywane towary i usługi do wykonania instalacji OZE będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?
6.  Co oznacza, że instalacje będą montowane na budynkach użyteczności publicznej, proszę wyjaśnić co to będą za budynki?

Wnioskodawca wskazał:

Ad.1/ W przedmiotowej sprawie dofinansowanie ma związek z realizowanym projektem, 100% dotacji będzie przeznaczona na realizację projektu

Ad.2/ Otrzymane przez Gminę dofinansowanie będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację projektu.

Ad.3/ W przypadku nie otrzymania dofinansowania Wnioskodawca nie będzie realizował projektu.

Ad.4/ W przypadku nie otrzymania dofinansowania Wnioskodawca nie będzie realizował projektu.

Ad.5/ Nabywane towary i usługi do wykonania instalacji OZE dla mieszkańców będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż Gmina zawrze z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, w których zobowiąże się wybudować przedmiotowe instalacje - OZE w zamian za dokonanie przez mieszkańców wpłaty w określonej wysokości. Natomiast w budynkach użyteczności publicznej w zależności od tego co w danym budynku jest zlokalizowane i kto go wykorzystuje. Część Gmin jako partnerzy realizują tylko inwestycje dla mieszkańców własnej Gminy, a część dla jednostek użyteczności publicznej i mieszkańców. W części realizowanej na mieszkańca Gminy mają możliwość odliczenia podatku VAT w 100%.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał m.in. następujące pytanie (oznaczone n 1):

Czy podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminy kompleksowej usługi wykonania instalacji OZE jest także kwota dotacji?

Stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do ww. pytania nr 1:

Podstawą opodatkowania jest tylko i wyłącznie kwota należna od mieszkańca Gminy z tytułu umowy o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszona o podatek należny.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust 2-5 art. 30a-30c art. 32 art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. jest wszystko, co stanowi zapłatę którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy usługobiorcy lub osoby trzeciej włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W związku z powyższym w przedmiotowym stanie faktycznym, podstawą opodatkowania dla konkretnej usługi będą stanowiły kwoty należne od mieszkańca pomniejszone o podatek należny.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie o którym mowa powyżej, oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Aby ustalić, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania które mają na celu określenie celu realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Patrząc na celowość przyznawanych dofinansować należy uznać, iż są one przeznaczane na realizację zadań własnych Gminy wynikających z przepisów prawa ustawa o samorządzie Gminnym z dnia 8 marca 1990 r. jak i również ustawy prawo ochrony środowiska. Przyznana dotacja finansuje koszty kwalifikowalne projektu, a nie konkretne instalacje danego mieszkańca. Celem realizowanych projektów jest zwiększenie odnawialnych źródeł energii, czyniąc zadość wymogom przepisów unijnych - związanych z ograniczeniem szkodliwych dla człowieka oraz środowiska naturalnego emisji. Należy bowiem zauważyć że okoliczności sprawy potwierdzają, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na realizację zadań własnych.

Kryterium uznania dotacji za będącą podstawą opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja ma na celu sfinansowanie konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Dotacja dotyczy wykonywania określonego działania, a nie konkretnej instalacji. Siłą rzeczy więc nie może być elementem bezpośrednio wpływającym na cenę, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wtedy, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są wyłącznie takie dotacje subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Podstawy opodatkowania nie będzie więc stanowiła ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Natomiast, jeśli podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, cena za którą ostateczny odbiorca nabędzie instalacje nie ulegnie zmianie bez względu na to czy wymienione wydatki towarzyszące zostaną pokryte dotacją czy też nie. W rezultacie, biorąc pod uwagę treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminy usług będzie tylko kwota należna, w postaci wpłaty uiszczanej przez mieszkańca biorącego udział w projekcie zgodnie z zawartą umową. Natomiast środki otrzymane przez Gminy od Lidera w formie dotacji na realizację ww. projektów nie podlegają opodatkowaniu.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, otrzymana dotacja w ramach projektu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a podstawę opodatkowania w przedstawionym stanie faktycznym będą stanowiły wyłącznic otrzymane przez Gminy wpłaty na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach umowy wzajemnej z mieszkańcami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w części objętej pytaniem nr 1, w zakresie odnoszącym się do Wnioskodawcy, jest nieprawidłowe.

Jak wynika z treści art. 29a. ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika (w myśl art. 29a ust. 5 ustawy).

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Przekazane dla Wnioskodawcy dofinansowanie na realizację opisanego we wniosku projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, iż otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na realizację Projektu pn. „…”.

W świetle powyższego, należy uznać, iż kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. mieszkańca z tytułu realizacji usługi montażu Instalacji, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jakiej Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było.

Wnioskodawca wskazał, że w przypadku nie otrzymania dofinansowania Wnioskodawca nie będzie realizował projektu. Zatem, na wysokość otrzymanej od mieszkańca wpłaty ma bezpośredni wpływ otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja. Z przedstawionych okoliczności wynika, że dofinansowanie na realizację projektu wypłacane jest podmiotowi dotowanemu czyli Wnioskodawcy bezpośrednio w celu umożliwienia mu zrealizowania określonej usługi na rzecz mieszkańca, z którym wiąże go stosunek zobowiązaniowy na podstawie zawartej umowy. Nie ulega wątpliwości, że mieszkaniec nie musi płacić „pełnej” ceny usługi właśnie z powodu pokrycia jej otrzymywaną przez Wnioskodawcę dotacją. Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że mieszkaniec nie będzie zobowiązany do wpłaty całkowitej wartości (100%) indywidualnego zestawu OZE.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług wykonania Instalacji OZE jest nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Wnioskodawcę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Dlatego też, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług objętych wnioskiem jest – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca – nie tylko kwota należna w postaci wpłaty uiszczanej przez mieszkańca biorącego udział w projekcie, ale także środki otrzymane przez Wnioskodawcę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu dla mieszkańców gminy Wnioskodawcy pomniejszone o kwotę podatku należnego. Natomiast należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że dotacja w zakresie w jakim jest przekazywana przez Wnioskodawcę jako Lidera gminom partnerskim nie podlega opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług objętych wnioskiem będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą wpłacił mieszkaniec Wnioskodawcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową ale także środki otrzymane przez Wnioskodawcę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców Wnioskodawcy usług pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę jako elementu podstawy opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę kompleksowej usługi wykonania instalacji OZE, jest nieprawidłowe.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 oraz w zakresie oceny, że otrzymywana przez partnerów projektu dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania przy świadczonej przez Gminy (partnerów) kompleksowej usłudze wykonania instalacji OZE zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.