Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.49.2018.2.SS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 86 ust. 2a ustawy w ramach realizowanego projektu pn.: „Przebudowa i adaptacja budynku (…)”.
Słowa kluczowe: adaptacja; budynek; gmina; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; projekt; proporcja; przebudowa; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2018 r. (data wpływu 1 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 7 marca 2018 r. (data wpływu 7 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 86 ust. 2a ustawy w ramach realizowanego projektu pn.: „Przebudowa i adaptacja budynku (…)” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 86 ust. 2a ustawy w ramach realizowanego projektu pn.: „Przebudowa i adaptacja budynku (…)”. Wniosek uzupełniono w dniu 7 marca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina – miasto na prawach powiatu jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.).

Gmina realizuje zadania inwestycyjne dotyczące przebudowy i adaptacji budynku na potrzeby Centrum Integracji Społecznej, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach osi priorytetowej X Rewitalizacja oraz Infrastruktura społeczna i zdrowotna dla działania: 10.2. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych oraz poddziałania: 10.2.3. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt realizowany będzie przez Centrum Integracji Społecznej, tj. jednostkę organizacyjną Gminy, działającą w formie jednostki budżetowej, która od dnia 1 stycznia 2017 r. została objęta centralizacją rozliczeń podatku od towarów i usług w ramach Gminy.

CIS działa w oparciu o ustawę z dnia 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym (tekst jed. Dz. U. z 2016 r., poz. 1828).

Realizację projektu zaplanowano na okres od dnia 28.12.2016 r. do dnia 31.03.2019 r., przewidywany okres rzeczowej realizacji projektu zaplanowano na okres od dnia 01.04.2018 r. do dnia 31.03.2019 r.

Celem bezpośrednim projektu jest dostosowanie budynku Centrum Integracji Społecznej do prowadzenia działań zmierzających do usamodzielnienia osób wykluczonych lub zagrożonych wykluczeniem społecznym poprzez edukację zawodową i społeczną. Przewidywanymi efektami realizacji inwestycji będzie stworzenie warunków do:

*   aktywizacji i poprawy kwalifikacji osób wykluczonych i zagrożonych wykluczeniem społecznym,
*   zmniejszenie sfery ubóstwa,
*   poprawy jakości kapitału społecznego.

Dla realizacji ww. celów niezbędna jest odpowiednio przygotowana infrastruktura techniczna, dzięki której będzie możliwość realizacji zaplanowanych działań. Odpowiednim do tego obiektem będzie budynek Centrum Integracji Społecznej (CIS) w podoobszarze rewitalizacji, który ze względu na wielkość, lokalizację i aktualne przeznaczenie spełnia warunki do tego, po odpowiednim przygotowaniu.

Inwentaryzacja techniczna budynku wykazała wysokie zużycie i zły stan techniczny zarówno elementów zewnętrznych (dach, elewacja, okna, drzwi, fundamenty, dobudowy z lat wcześniejszych), jak również wewnętrznych (komunikacja, wykończenia, dostosowanie do wymogów ppoż., os. niepełnosprawnych), wskazując konieczność realizacji podstawowych prac remontowych w celu dostosowania budynku do nowych funkcji: pracowni gastronomicznej ze stołówką, fryzjerskiej, krawieckiej oraz sali komputerowej, które wykorzystywane będą do integracji społecznej i zawodowej grup marginalizowanych na rynku pracy, m.in. w ramach projektu planowanego do sfinansowania z EFS.

Cele projektu realizują Priorytet X Rewitalizacja oraz infrastruktura społeczna i zdrowotna RPO W. Projekt realizuje w 100% cel szczegółowy Poddziałania 10.2.3.:

*   wzrost dostępności i jakości usług społecznych zapobiegających ubóstwu i wykluczeniu społecznemu.

Przedsięwzięcie realizuje cele i kierunki działań określone dla obszaru rewitalizacji w GPR. Przedmiotem projektu jest dostosowanie budynku Centrum Integracji Społecznej do prowadzenia działań zmierzających do usamodzielnienia osób wykluczonych lub zagrożonych wykluczeniem społecznym poprzez edukację zawodową i społeczną, wzmocnienie potrzeby powrotu na rynek pracy i pełnienie ról społecznych.

Obiekt wymaga prac remontowych i adaptacyjnych w zakresie:

*   dachu: występują nieszczelności pokrycia papowego, brak izolacji termicznych,
*   fundamentów i podłogi na gruncie: brak izolacji, zawilgocenia i zalania piwnic,
*   elewacji: silnie zabrudzona i częściowo zniszczona, występują liczne uszkodzenia cegieł, spoin jak i spękania, wymaga czyszczenia i zabezpieczenia jej elementów dla zatrzymania postępującej erozji; dodatkowo fasadę przysłania obcy formalnie blok szybu windowego,
*   stolarki okiennej,
*   odwodnienia,
*   niedostosowania obciążeń na części dobudowanej, co wymaga rozbiórki całości dobudowy,
*   niedostosowania istniejących pomieszczeń do planowanych funkcji, w tym, w zakresie ich wykończenia, funkcji i wyposażenia, co wymaga prac rozbiórkowych i ich kompleksowej przebudowy wraz z instalacjami,
*   zagospodarowania terenu: teren jest częściowo ogrodzony ceglanym murem oporowym, płotem murowanym oraz niskim płotem w technologii murowanej znacznie zdewastowanymi, nadającymi się do rozbiórki; tereny utwardzone na działce wykonane są z kostki betonowej oraz wylewki betonowej znacznie zużytymi z licznymi pęknięciami, ubytkami, fałdowaniami i uszkodzeniami warstwy podbudowy.

Działka uzbrojona jest w sieć wodną, gazową, kanalizacyjną oraz teletechniczną.

Zakres projektu dostosowano do potrzeb działania CIS i w 100% odpowiada zakresowi dokumentacji technicznej.

Projekt obejmuje:

*   prace rozbiórkowe: wyburzenie fragmentu budynku stanowiącego rozbudowę i nadbudowę z lat 70-tych, wyburzenie istniejącego szybu windy, pozostałe prace rozbiórkowe (drzwi, posadzek, sufitów, dachu i obróbek blacharskich, stropów, ścian),
*   zagospodarowanie terenu,
*   wykonanie nowych izolacji przeciwwodnych ścian piwnicznych poziomych (płynem iniekcyjnym) i pionowych (izolacją bitumiczną oraz styropianem XPS gr. 12 cm) oraz posadzki na gruncie (styropian EPS100 gr. 10 cm),
*   wykonanie remontu i termomodernizacji dachu: nowej paroizolacji, docieplenia płytami PIR gr. 13cm poszycia z EPDM, obróbek blacharskich i odwodnienia,
*   naprawę elewacji: usunięcie zabrudzeń, wymiana i uzupełnienie uszkodzonych fragmentów, zszywanie pęknięć murów, spoinowanie ścian, hydrofobizacja, zastosowanie systemowej powłoki antygrafiti, odtworzenie krat wentylacyjnych, odtworzenie wątku ceglanego we fragmentach fasady, gdzie została ona rozebrana,
*   wymiana istniejącej stolarki okiennej na aluminiową i drzwiowej,
*   wyburzenie klatki schodowej niespełniającej wymogów ewakuacji z budową nowej oraz windą dostosowaną do osób niepełnosprawnych,
*   wykonanie zabezpieczeń ppoż.: stropów systemowych natryskiem zaprawą ognioochronną do REI60, wstawienie okien RE60 od strony sąsiedniego budynku, wydzielenie przeciwpożarowe klatki schodowej z oddymianiem klapą dymową,
*   przebudowę i zmianę sposobu użytkowania istniejących pomieszczeń wraz z zakupem wyposażenia,
*   przebudowę instalacji: wod.-kan., co, deszczowej, gazowej, wentylacji mechanicznej oraz klimatyzacji, elektrycznych niskoprądowych.

W zakresie zagospodarowania zaplanowano:

*   remont murów oporowych wokół budynku i niwelację terenu,
*   wycinkę i nasadzanie drzew,
*   remont i wykonanie ogrodzenia oraz bramy wjazdowej,
*   rozebranie i wykonanie nawierzchni utwardzonych (474 m2) z płyt betonowych,
*   instalację platformy dla niepełnosprawnych przy głównym wejściu do budynku,
*   instalacje zewnętrzne: gazową i kanalizacji.

Przebudowa i zmiana sposobu użytkowania pomieszczeń polega na utworzeniu pracowni aktywizacji zawodowej: gastronomicznej, krawieckiej, fryzjerskiej, sali komputerowej i wielofunkcyjnej oraz innych zgodnie z poniższym planem:

*   piwnica: magazyny (warzyw, zasobów z chłodniami), obieralnia warzyw z wyposażeniem technologicznym, sanitariatami, pomieszczeniami pomocniczymi, szatniowymi, technicznymi i komunikacją,
*   parter: sala jadalni z ciągiem wydawniczym, sala wielofunkcyjna, zmywalnia naczyń, pomieszczenia sanitarne, pomocnicze i komunikacja z wyposażeniem,
*   piętro 1: część gastronomiczna – kuchnia z pomieszczeniami dot. produkcji i wydawania posiłków z wyposażeniem, magazynami, obróbką wstępną, zmywalnią, komunikacją, pomieszczeniami sanitarnymi i pomocniczymi; pozostała część to serwerownia, sala komputerowa, pracownia fryzjerska, sanitariaty i komunikacja,
*   piętro II: pokój rozmów, pom. biurowe i dla instruktorów, sanitariaty i komunikacja,
*   piętro III: pracownia krawiecka, pom. socjalne i komunikacja.

W projekcie zaproponowano sprawdzone rozwiązania technologiczne, gwarantujące wysoką jakość i bezpieczeństwo wykonania przyjmując zabytkowy charakter obiektu.

W ramach wstępnych analiz technicznych i energetycznych dokonano wyboru optymalnego wariantu do realizacji, który znacznie przyczyni się do oszczędności zapotrzebowania na energię obiektu. Przyjęte rozwiązania są najbardziej ekonomiczne i zasadne. Posiadana dokumentacja potwierdza, że zaproponowane rozwiązanie jest wykonalne pod względem technicznym, zgodne z najlepszą praktyką w danej dziedzinie, zgodne z obowiązującymi normami prawnymi, optymalne pod względem zaspokojenia popytu ze strony użytkowników, efektywne pod względem energetycznym, a także najbardziej odpowiednie spośród rozważanych opcji.

Ponadto, Wnioskodawca poinformował, że:

*   wydatki poniesione w ramach projektu udokumentowane będą fakturami VAT wystawionymi na Gminę,
*   wydatki nie będą poniesione na infrastrukturę opieki instytucjonalnej, rozumianej zgodnie z wytycznymi w zakresie realizacji przedsięwzięć w obszarze włączenia społecznego i zwalczania ubóstwa z wykorzystaniem środków EFS i EFRR na lata 2014-2020,
*   projekt nie dotyczy lokali socjalnych, wspomaganych lub chronionych.

Wydatki na prace związane z zagospodarowaniem terenu nie przekraczają 10% całkowitych wydatków kwalifikowanych, natomiast wydatki związane z wymianą i zakupem instalacji grzewczej, termomodernizacją i termoizolacją budynku nie przekraczają 30% całkowitych wydatków kwalifikowanych. Projekt realizowany jest w powiązaniu z działaniami realizowanymi z EFS zgodnie z pkt B.6.2., które pełnią rolę wiodącą względem EFRR i wynika z Gminnego Programu Rewitalizacji Miasta.

Obecnie w siedzibie Centrum Integracji Społecznej mieści się oddział Narodowego Funduszu Zdrowia oraz Sklep, dla których Gmina wystawia faktury VAT za usługę najmu oraz refakturuje na podstawie podlicznika zużytą energię elektryczną. Usługi opodatkowane są podatkiem VAT ze stawką 23%. Dodatkowo Centrum uzyskuje wpływy z tytułu wykonywanej pracy uczestników, realizujących Indywidualny Program Zatrudnienia Socjalnego.

Za pracę uczestników wystawiane są faktury z tytułu sprzedaży usług, ze stawką opodatkowania 23%.

Po wyremontowaniu budynku na potrzeby Centrum Integracji Społecznej z ww. kontrahentami nie zostaną ponownie wznowione umowy na najem pomieszczeń przeznaczonych do wykonywania przez nich działalności gospodarczej.

Wniosek uzupełniono w dniu 7 marca 2018 r. o następujące informacje:

1.  Przebudowany w ramach projektu budynek na potrzeby Centrum Integracji Społecznej, będzie wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług jako usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj. ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o zatrudnieniu socjalnym.
2.  Towary i usługi zakupione w ramach realizacji przedmiotowego projektu nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.
3.  Towary i usługi zakupione na potrzeby realizacji projektu będą wykorzystywane tylko do czynności zwolnionych od podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego w poz. 68 stanu faktycznego przysługuje Gminie, w ramach realizowanego projektu pn.: „Przebudowa i adaptacja budynku (…)”, prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy zastosowaniu art. 86 ust. 2a ustawy podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z zapisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowią m.in.:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    *   nabycia towarów i usług,
    *   dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towarów lub wykonaniem usług (faktury zaliczkowe).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do dokonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionego we wniosku stanu przyszłego wynika, że Gmina poprzez Centrum Integracji Społecznej (jednostka organizacyjna Gminy, podlegająca scentralizowanemu podatkowi od towarów i usług) realizować będzie projekt w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 pod nazwą „Przebudowa i adaptacja budynku (…)”.

Przedmiotowe zadanie polega na realizacji prac remontowych związanych z przebudową i adaptacją budynku na potrzeby Wnioskodawcy.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby zakupione towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zakup towarów i usług w związku z realizacją ww. projektu mogą być w przyszłości wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (np. świadczenie usług przez uczestników Programu Zatrudnienia Socjalnego), jak i statutowej, polegającej na realizacji zadań własnych gminy wskazanych w ustawie o zatrudnieniu socjalnym z 13 czerwca 2003 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1828), na podstawie której działa CIS, co w myśl art. 15 ust. 6 – pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina posiada prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony pochodzący z faktur zakupu związanego z realizacją ww. projektu, po uprzednim jego przeliczeniu przez prewspółczynnik (zg. z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868, z późn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu.

Jak stanowi art. 92 ust. 2 powołanej ustawy – miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że Gmina – miasto na prawach powiatu jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca realizuje zadania inwestycyjne dotyczące przebudowy i adaptacji budynku na potrzeby Centrum Integracji Społecznej, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach osi priorytetowej X Rewitalizacja oraz Infrastruktura społeczna i zdrowotna dla działania: 10.2. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych oraz poddziałania: 10.2.3. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt realizowany będzie przez Centrum Integracji Społecznej, tj. jednostkę organizacyjną Gminy, działającą w formie jednostki budżetowej, która od dnia 1 stycznia 2017 r. została objęta centralizacją rozliczeń podatku od towarów i usług w ramach Gminy.

Realizację projektu zaplanowano na okres od 28.12.2016 r. do 31.03.2019 r., przewidywany okres rzeczowej realizacji projektu zaplanowano na okres od 01.04.2018 r. do 31.03.2019 r. Celem bezpośrednim projektu jest dostosowanie budynku Centrum Integracji Społecznej do prowadzenia działań zmierzających do usamodzielnienia osób wykluczonych lub zagrożonych wykluczeniem społecznym poprzez edukację zawodową i społ. Przewidywanymi efektami realizacji inwestycji będzie stworzenie warunków do:

*   aktywizacji i poprawy kwalifikacji osób wykluczonych i zagrożonych wykluczeniem społecznym,
*   zmniejszenie sfery ubóstwa,
*   poprawy jakości kapitału społecznego.

Ponadto, Wnioskodawca poinformował, że:

*   wydatki poniesione w ramach projektu udokumentowane będą fakturami VAT wystawionymi na Gminę,
*   wydatki nie będą poniesione na infrastrukturę opieki instytucjonalnej, rozumianej zgodnie z wytycznymi w zakresie realizacji przedsięwzięć w obszarze włączenia społecznego i zwalczania ubóstwa z wykorzystaniem środków EFS i EFRR na lata 2014-2020,
*   projekt nie dotyczy lokali socjalnych, wspomaganych lub chronionych.

Wydatki na prace związane z zagospodarowaniem terenu nie przekraczają 10% całkowitych wydatków kwalifikowanych, natomiast wydatki związane z wymianą i zakupem instalacji grzewczej, termomodernizacją i termoizolacją budynku nie przekraczają 30% całkowitych wydatków kwalifikowanych.

Obecnie w siedzibie Centrum Integracji Społecznej mieści się oddział Narodowego Funduszu Zdrowia oraz Sklep Specjalistycznego Zaopatrzenia Medycznego, dla których Gmina wystawia faktury VAT za usługę najmu oraz refakturuje na podstawie podlicznika zużytą energię elektryczną. Usługi opodatkowane są podatkiem VAT ze stawką 23%. Dodatkowo Centrum uzyskuje wpływy z tytułu wykonywanej pracy uczestników, realizujących Indywidualny Program Zatrudnienia Socjalnego. Za pracę uczestników wystawiane są faktury z tytułu sprzedaży usług, ze stawką opodatkowania 23%.

Po wyremontowaniu budynku na potrzeby Centrum Integracji Społecznej z ww. kontrahentami nie zostaną ponownie wznowione umowy na najem pomieszczeń przeznaczonych do wykonywania przez nich działalności gospodarczej.

Przebudowany w ramach projektu budynek na potrzeby Centrum Integracji Społecznej będzie wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy jako usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj. ustawy o zatrudnieniu socjalnym.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, towary i usługi zakupione na potrzeby realizacji projektu będą wykorzystywane tylko do czynności zwolnionych od podatku.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii ustalenia, czy Gminie w ramach realizowanego przedmiotowego projektu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przy zastosowaniu art. 86 ust. 2a ustawy.

Zauważyć należy, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie miał zastosowanie jedynie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Natomiast w rozpatrywanej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – przebudowany w ramach projektu budynek będzie wykorzystywany tylko do czynności zwolnionych od podatku, a więc wyłącznie do działalności gospodarczej. Tym samym, przepis art. 86 ust. 2a ustawy w rozpatrywanej sprawie nie będzie miał zastosowania.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostały spełnione. Pomimo bowiem, że zakupów dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, to przedmiotowy budynek Centrum Integracji Społecznej będzie wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT, czyli nie będzie służył do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, Zainteresowany nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu.

Podsumowując, w ramach realizowanego projektu pn.: „Przebudowa i adaptacja budynku (…)” Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Gmina posiada prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony pochodzący z faktur zakupu związanego z realizacją ww. projektu, po uprzednim jego przeliczeniu przez prewspółczynnik (zg. z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług)”, oceniono jako nieprawidłowe.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

A zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego, w tym na informacji, że przebudowany w ramach projektu budynek na potrzeby Centrum Integracji Społecznej będzie wykorzystywany tylko do czynności zwolnionych od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy jako usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj. ustawy o zatrudnieniu socjalnym.

Należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r., poz. 1376, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.