Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.475.2022.4.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-05
Teza: Dotyczy ustalenia: -w którym momencie Wnioskodawca powinien wykazać obowiązek podatkowy w CIT z tytułu sprzedaży usług przedłużonych gwarancji na rzecz Nabywców, - w którym momencie Wnioskodawca powinien wykazać obowiązek podatkowy w CIT z tytułu dokonania naprawy gwarancyjnej na rzecz Producenta
Słowa kluczowe: przychód; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3c

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko jest prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- w którym momencie Wnioskodawca powinien wykazać obowiązek podatkowy w CIT z tytułu sprzedaży usług przedłużonych gwarancji na rzecz Nabywców,

\- w którym momencie Wnioskodawca powinien wykazać obowiązek podatkowy w CIT z tytułu dokonania naprawy gwarancyjnej na rzecz Producenta.

Uzupełniliście go Państwo na wezwanie Organu – 31 sierpnia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Charakterystyka Wnioskodawcy

Zainteresowany (zwany dalej: „Wnioskodawcą” lub „Spółką”), jest osobą prawną (sp. z o.o.) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w całości od swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka jest autoryzowanym dealerem i importerem maszyn rolniczych (dalej: „Producent”) – Producent jest podmiotem z siedzibą w Wielkiej Brytanii. W związku z powyższym Spółka nabywa maszyny rolnicze od Producenta, a następnie dokonuje ich odprzedaży na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz osób fizycznych mających siedzibę/miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Nabywcy”). Spółka poza pełnieniem roli dealera, świadczy usługi w zakresie dokonywania napraw gwarancyjnych i serwisowych tych maszyn.

II. Podstawowe gwarancje

Spółka jako dealer zgodnie z Umową dealerską oraz Podręcznikiem gwarancyjnym, zobowiązana jest przez Producenta do udzielenia podstawowej gwarancji każdemu Nabywcy nowych produktów Producenta, przy czym Producent jest gwarantem wobec Spółki, natomiast Spółka jest gwarantem wobec ostatecznego Nabywcy maszyny.

Podstawowy okres gwarancyjny wynosi 12 miesięcy od daty zakupu maszyny przez Nabywcę. Informacja o okresie gwarancyjnym umieszczana jest w Książce Serwisowej Maszyny, której elementem jest Karta Gwarancyjna – na podstawie tego dokumentu Nabywca może domagać się od Spółki wykonania świadczeń gwarancyjnych w podstawowym okresie gwarancji.

W związku z tym, że gwarantem wobec Spółki jest Producent, Spółka zobowiązana jest wobec Producenta do dokonania zgłoszenia daty sprzedaży detalicznej maszyny za pomocą siedmiodniowego raportu sprzedaży. Data sprzedaży wykazana na zgłoszeniu, stanowi datę rozpoczęcia podstawowego okresu gwarancyjnego udzielanego przez Producenta.

III. Przedłużone gwarancje

Nabywca maszyny ma możliwość wydłużenia podstawowego okresu gwarancji poprzez wykupienie u Spółki pakietu przedłużonej ochrony serwisowej (PremierCover, Powertraincover – dalej: „przedłużona gwarancja/usługa przedłużonej gwarancji”). Przedłużone gwarancje ofertowane są w różnych wariantach np.:

\- Przedłużona gwarancja, której okres obowiązywania wynosi 3 lata od daty zakupu maszyny jako nowej, nie dłużej jednak niż 2 000 motogodzin pracy maszyny liczony od zerowego stanu licznika maszyny;

\- Przedłużona gwarancja, której okres obowiązywania wynosi 4 lata od daty zakupu maszyny jako nowej, nie dłużej jednak niż 4 000 motogodzin pracy maszyny liczony od zerowego stanu licznika maszyny.

Tożsame lub podobne przedłużone gwarancje oferowane są przez Producenta Spółce. W związku z powyższym w praktyce gospodarczej Spółki mogą mieć miejsce następujące sytuacje:

1) Spółka dokonuje sprzedaży przedłużonej gwarancji na rzecz Nabywcy i jednocześnie nabywa usługę przedłużonej gwarancji od Producenta – w takiej sytuacji Spółka jest gwarantem wobec Nabywcy, natomiast Producent jest gwarantem wobec Spółki. W takiej sytuacji w razie ziszczenia się zdarzeń objętych przedłużoną gwarancją udzieloną przez Spółkę na rzecz Nabywcy, Spółka nie ponosi ekonomicznego ciężaru dokonywanych napraw gwarancyjnych na rzecz Nabywców – Spółka w takiej sytuacji ma bowiem prawo do zwrócenia się do Producenta o zwrot kosztów dokonanej naprawy (szerzej o dokonywanych naprawach w dalszej części opisu stanu faktycznego).

2) Spółka nie dokonuje sprzedaży przedłużonej gwarancji na rzecz Nabywcy, ale nabywa przedłużoną gwarancję od Producenta w celu zabezpieczenia swojego ryzyka w przyszłości. W sytuacji, gdy Nabywca zleci Spółce po upływie okresu obowiązywania gwarancji naprawę maszyny za wynagrodzeniem, Spółka ma prawo do zwrócenia się do Producenta o zwrot kosztów dokonanej naprawy w ramach obowiązywania przedłużonej gwarancji dla Spółki od Producenta.

3) Spółka dokonuje sprzedaży przedłużonej gwarancji na rzecz Nabywcy, lecz nie decyduje się na wykupienie tożsamej/podobnej przedłużonej gwarancji u Producenta, gdyż stwierdza, że w przypadku danej maszyny prawdopodobieństwo zmaterializowania się zobowiązań wynikających z przedłużonej gwarancji (konieczność dokonania naprawy w ramach przedłużonej gwarancji) jest niskie. W związku z tym w razie konieczności dokonania naprawy gwarancyjnej na rzecz Nabywcy, Spółka nie będzie uprawniona do uzyskania zwrotu kosztów poniesionych napraw gwarancyjnych od Producenta, tym samym Spółka poniesie ekonomiczny ciężar dokonania naprawy na rzecz Nabywcy.

IV. Proces nabywania przedłużonych gwarancji u Spółki przez Nabywców

Nabywca przy zakupie maszyny jest informowany o możliwości nabycia przedłużonej gwarancji. Klient może zdecydować się na nabycie przedłużonej gwarancji od razu przy zakupie maszyny oraz w ciągu 12 miesięcy od daty zakupu maszyny.

IVa. Przedłużone gwarancje nabywane od razu przy zakupie maszyny

Jak wskazano powyżej Nabywca ma możliwość wykupienia przedłużonej gwarancji od razu przy zakupie maszyny. W takiej sytuacji okres obowiązywania przedłużonej gwarancji liczony jest od daty zakupu maszyny, a godziny liczone są od zerowego stanu licznika.

Przez dzień zakupu maszyny Spółka rozumie dzień dostawy maszyny na rzecz Nabywcy, potwierdzony protokołem zdawczo-odbiorczym lub protokołem depozytowym, tj. datę wydania towaru. W ww. sytuacji Spółka dolicza cenę sprzedaży przedłużonej gwarancji do ceny sprzedaży maszyny. Faktura dotycząca maszyny oraz przedłużonej gwarancji wystawiana jest z datą sprzedaży zgodną z datą wydania towaru. Przedłużona gwarancja w takiej sytuacji nie jest wyspecyfikowana na fakturze – na wydruku faktury dla Nabywcy jest tylko informacja o nabyciu maszyny, przy czym należy podkreślić, że w takiej sytuacji cena maszyny wykazana na fakturze obejmuje również przedłużoną gwarancję. Informacja o wykupieniu przez Nabywcę przedłużonej gwarancji znajduje się w takiej sytuacji w systemie Spółki oraz odnotowywana jest w Karcie Gwarancyjnej, która jest elementem Książki Serwisowej Maszyny. Spółka w Książce Serwisowej Maszyny (której elementem jest Karta Gwarancyjna) potwierdza nabycie przez Nabywcę przedłużonej gwarancji na określony okres od daty zakupu maszyny nie dłużej niż określona liczba godzin pracy maszyny. W niniejszym dokumencie wskazane jest również, że okres trwania przedłużonej gwarancji ulega zakończeniu w chwili upływu określonej liczby godzin pracy maszyny lub z upływem określonej liczby miesięcy w zależności od tego co nastąpi wcześniej. W sytuacji kiedy Nabywca nabywa przedłużoną gwarancję od razu przy zakupie maszyny, Karta gwarancyjna stanowiąca element Książki Serwisowej Maszyny jest podstawą do dokonywania napraw gwarancyjnych.

W zakresie przedłużonych gwarancji sprzedawanych od razu przy zakupie maszyny nie jest zawierana odrębna umowa. Płatność za usługę przedłużonej gwarancji dokonywana jest jednorazowo na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę na rzecz Nabywcy i dotyczy całego okresu obowiązywania przedłużonej gwarancji np. 4 lata (tj. Spółka oraz Nabywcy nie ustalają, iż usługa rozliczana będzie w okresach rozliczeniowych).

IVb. Przedłużone gwarancje nabywane odrębnie od maszyny (w innym czasie niż zakup maszyny)

Jak wskazano powyżej w przypadku gdy Nabywca nie zdecyduje się na zakup przedłużonej gwarancji od razu przy zakupie maszyny, to ma możliwość wykupienia przedłużonej gwarancji w ciągu 12 miesięcy od daty zakupu maszyny, przy czym w takiej sytuacji okres gwarancyjny przedłużonej gwarancji trwa od dnia zawarcia Umowy o warunkach obowiązywania pakietu ochrony serwisowej Premiercover (dalej: „Umowa o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji”) i ulega zakończeniu w chwili upływu określonej liczby godzin pracy maszyny liczonej od zerowego stanu licznika maszyny, jednak nie dłużej niż określona liczba lat kalendarzowych liczonych od daty sprzedaży maszyny jako nowej. Podkreślenia wymaga, że w takiej sytuacji przedłużone gwarancje sprzedawane są odrębnie od maszyny. Proces sprzedaży przedłużonej gwarancji odrębnie od maszyny wygląda następująco:

1\. Nabywca zwraca się z zapytaniem do Działu Handlowego Spółki o przedstawienie oferty przedłużonych gwarancji,

2\. Dział Handlowy Spółki zgłasza się do Działu Gwarancji Spółki z prośbą o analizę czy Nabywca ma jeszcze prawo wykupić przedłużoną gwarancję (dla przypomnienia – Nabywca może wykupić przedłużoną gwarancję w okresie 12 miesięcy od daty zakupu maszyny),

3\. Dział Gwarancji weryfikuje powyższe i przygotowuje ofertę dla Nabywcy

4\. Dział Handlowy przedkłada ofertę Nabywcy i po akceptacji oferty przez Nabywcę ponownie zwraca się do Działu Gwarancji z prośbą o przygotowanie Umowy o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji.

W niniejszej umowie Nabywca oraz Spółka zgodnie postanawiają, że po otrzymaniu zgłoszenia przez Nabywcę Spółka zobowiązana będzie do naprawy lub wymiany uszkodzonych części maszyn, w których uszkodzenie wynika z wad materiałowych lub produkcyjnych zgodnie z zakresem wskazanym w książce serwisowej dotyczącej nabytej maszyny. Zgodnie z Umową o warunkach przedłużonej gwarancji, naprawa lub wymiana części następuje w ciągu 21 dni od daty zgłoszenia. Zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy, umowa wchodzi w życie z dniem jej podpisania. Oznacza to, że od dnia podpisania Umowy o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji, Nabywca może domagać się od Spółki wykonania świadczeń w ramach przedłużonej gwarancji, natomiast Spółka zobowiązana jest do ich wykonania (tj. dokonania napraw lub wymiany uszkodzonych części maszyn).

5\. Po otrzymaniu podpisanej przez Nabywcę Umowy o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji, Dział Gwarancji wystawia fakturę na rzecz Nabywcy (zgodnie bowiem z Umową o warunkach przedłużonych gwarancji, wynagrodzenie za przedłużoną gwarancję płatne jest na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę).

Na fakturze tej wyspecyfikowana jest wyłącznie usługa przedłużonej gwarancji. Faktura płatna jest w ciągu 14 dni od jej otrzymania. Podkreślenia wymaga, że Spółka oraz Nabywcy nie ustalają, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, lecz ustalają, że płatność będzie dokonana jednorazowo za cały okres obowiązywania przedłużonej gwarancji (np. za 4 lata).

6\. Potwierdzenie zawarcia umowy przedłużonej gwarancji między Spółką a Nabywcą stanowią więc Umowa o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji oraz faktura VAT. Dodatkowo informacja o wykupieniu przez Nabywcę przedłużonej gwarancji odnotowywana jest w systemie Spółki oraz w Karcie Gwarancyjnej, która jest elementem Książki Serwisowej Maszyny.

Spółka w Książce Serwisowej Maszyny (której elementem jest Karta Gwarancyjna) potwierdza nabycie przez Nabywcę przedłużonej gwarancji na określony okres od daty zakupu maszyny nie dłużej niż określona liczba godzin pracy maszyny. W niniejszym dokumencie wskazane jest również, że okres trwania przedłużonej gwarancji ulega zakończeniu w chwili upływu określonej liczby godzin pracy maszyny lub z upływem określonej liczby miesięcy od dnia zakupu maszyny w zależności od tego co nastąpi wcześniej.

Wskazać dodatkowo należy, że po wykupieniu przedłużonej gwarancji przez Nabywcę, Dział Gwarancji Spółki może podjąć decyzję o wykupie tożsamej/podobnej przedłużonej gwarancji u Producenta.

V. Proces nabywania przedłużonych gwarancji u Producenta przez Spółkę

Tak jak wskazano w punkcie III opisu stanu faktycznego, Spółka ma możliwość nabycia od Producenta tożsamych lub podobnych przedłużonych gwarancji do tych, które Spółka oferuje swoim Nabywcom. Spółka, aby nabyć przedłużoną gwarancję składa stosowne zamówienie zakupu do Producenta za pośrednictwem systemu elektronicznego. Zgodnie bowiem z Umową Dealerską zawartą między Spółką a Producentem, Spółka zobowiązana jest do składania wszelkich zamówień zakupu na stosownych formularzach zamówień.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Dealerskiej, otrzymane przez Producenta zamówienia zakupu uważa się za ofertę zakupu, która nie stanowi ważnej umowy sprzedaży, aż do momentu wystawienia faktury przez Producenta. W tym miejscu wskazać należy, że pomimo iż umowa sprzedaży między Producentem a Spółką zawierana jest w momencie akceptacji zamówienia przez Producenta, to okres gwarancyjny w ramach przedłużonych gwarancji rozpoczyna się począwszy od daty sprzedaży maszyny, tj. w przypadku gdy Spółka wykupuje u Producenta przedłużoną gwarancję tożsamą do tej, którą Nabywca wykupił u Spółki, to okres gwarancyjny przedłużonej gwarancji udzielanej przez Producenta Spółce oraz przez Spółkę Nabywcy jest taki sam. Proces nabywania usługi przedłużonej gwarancji od Producenta wygląda więc następująco:

1\. Spółka składa stosowne zamówienie do Producenta za pośrednictwem systemu elektronicznego.

2\. Producent rozpatruje zamówienie i dokonuje jego akceptacji – proces akceptacji zamówienia na przedłużoną gwarancję może trwać około miesiąca.

3\. Producent wystawia fakturę dokumentującą sprzedaż przedłużonych gwarancji – faktura nie jest wystawiania niezwłocznie po dokonaniu zamówienia przez Spółkę, lecz po upływie pewnego okresu (np. miesiąca) wynikającego z wewnętrznego procesu akceptacji zamówień przez Producenta. Faktura dokumentująca nabycie przedłużonej gwarancji płatna jest przez Spółkę w terminie do końca miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystawiono fakturę.

4\. Fakt nabycia przez Spółkę przedłużonej gwarancji odnotowywany jest w systemie Producenta. Przedłużona gwarancja przypisana jest do konkretnej maszyny. W systemie dodatkowo wskazywane są dane Nabywcy maszyny w celach informacyjnych.

VI. Realizowanie napraw gwarancyjnych i ich rozliczanie

Jak wskazano powyżej gwarantem wobec Spółki jest Producent, natomiast gwarantem wobec Nabywcy jest Spółka. W związku z wyżej wskazanym układem zobowiązań i uprawnień pomiędzy Nabywcą, Spółką oraz Producentem w przypadku ziszczenia się zdarzenia objętego zakresem gwarancji (zarówno podstawowej gwarancji jak i przedłużonej gwarancji) podmioty te wykonują wobec siebie następujące świadczenia:

1\. Spółka w ramach gwarancji udzielonej Nabywcy dokonuje nieodpłatnie na rzecz Nabywcy napraw wszelkich wad maszyn Producenta wynikających z wadliwych materiałów lub wadliwego wykonania, które ujawnią się w okresie gwarancyjnym. Napraw tych Spółka dokonuje zarówno w podstawowym okresie gwarancji, jak i w okresie trwania przedłużonych gwarancji. Warunkiem skorzystania przez Nabywcę z uprawnień z tytułu gwarancji jest m.in. przedstawienie przez Nabywcę wypełnionej, oryginalnej Książki Serwisowej i Karty Gwarancyjnej (w przypadku podstawowych gwarancji) lub Umowy o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji (w przypadku przedłużonych gwarancji). Wobec tego, że Spółka jest gwarantem wobec Nabywcy, a Nabywca korzysta z uprawnień wskazanych w gwarancji, świadczenie te Spółka wykonuje nieodpłatnie. Wskazać należy, że wyżej wskazana naprawa na rzecz Nabywcy dokonywana jest przy użyciu własnych zasobów Spółki, tj. pomimo iż Spółka ma wykupioną tożsamą lub podobną gwarancję u Producenta na daną maszynę, która jest naprawiana, to nie transportuje jej do Producenta, aby ten samodzielnie dokonał naprawy maszyny, czego można byłoby oczekiwać w ramach gwarancji.

2\. Jednocześnie w związku z tym, że Spółka dokonuje napraw gwarancyjnych wobec ostatecznego Nabywcy we własnym zakresie, zgodnie z warunkami współpracy między Spółką a Producentem określonymi w Podręczniku gwarancyjnym, Spółka ma prawo do zgłoszenia roszczenia do Producenta o wypłatę należności za wykonanie usługi naprawy gwarancyjnej tj. zwrotu kosztów naprawy gwarancyjnej (dalej: zgłoszenie gwarancyjne). Zgodnie bowiem z warunkami współpracy ustalonymi między Producentem a Spółką – w przypadku dokonywania napraw gwarancyjnych odpowiedzialność Producenta obejmuje jedynie zwrot kosztów poniesionych na wykonanie takiej naprawy lub wymiany, na warunkach uzgodnionych w danym czasie pomiędzy Spółką a Producentem po złożeniu zgłoszenia gwarancyjnego.

Podkreślić należy, że w ramach gwarancji udzielonej Spółce (czy to podstawowej czy przedłużonej) Producent nie dokonuje fizycznej naprawy maszyn, lecz oferuje Spółce zwrot kosztów poniesionych na naprawę w zakresie ustalonym między stronami. W związku z tym, że Spółka dokonuje napraw we własnym zakresie pomimo wykupionej przedłużonej gwarancji u Producenta i otrzymuje za to wynagrodzenie, to traktuje to jako odpłatne świadczenie usług opodatkowane VAT na rzecz Producenta. Wskazać należy, że Spółka przyjmuje jako element stanu faktycznego, że usługi świadczone na rzecz Producenta przez Spółkę (dokonywanie napraw gwarancyjnych na rzecz Producenta) za wynagrodzeniem (otrzymanie zwrotu kosztów dokonywanych napraw) stanowią usługi opodatkowane VAT, co jest zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych , którego przykładem jest treść interpretacji indywidualnej z dnia 4 kwietnia 2013 r., Znak: ILPP2/443-15/13-3/AD, w której wskazano, że: „Gwarancja udzielana przez Dealerów w odniesieniu do ostatecznych nabywców nie stanowi świadczenia usług, ponieważ jako gwarant dla ostatecznych nabywców będą oni dokonywali we własnym imieniu napraw gwarancyjnych (bez wynagrodzenia). Zatem w przypadku napraw gwarancyjnych Dealerów na rzecz ostatecznych nabywców nie mamy do czynienia z czynnościami opodatkowanymi. (…) W sytuacji, gdy to Dealerzy dokonują napraw gwarancyjnych, a Zainteresowany \[Producent\] dokonuje zwrotu kosztów poniesionych napraw uznając to za «naprawy gwarancyjne», mamy do czynienia ze świadczeniem usługi usunięcia wady fizycznej rzeczy w drodze dokonania jej naprawy (określonej jako gwarancyjna) przez Dealerów na rzecz Wnioskodawcy. Świadczenie tej usługi ma charakter odpłatny, a zatem podlega ono, w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem. Reasumując, świadczenie usług usunięcia wad maszyn rolniczych w drodze dokonania ich naprawy przez Dealerów na rzecz Zainteresowanego w zamian za zwrot kosztów napraw, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

W świetle wyżej cytowanej interpretacji nie ulega wątpliwości iż w związku z dokonaniem fizycznej naprawy maszyny za Producenta, za które Spółka otrzymuje świadczenie pieniężne (zwrot kosztów), świadczenie to podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedmiotem wątpliwości Spółki jest jednak to w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu świadczenia tej usługi. Poniżej opisano zasady dokonywania rozliczeń między Spółką a Producentem z tytułu świadczenia przez Spółkę usług napraw gwarancyjnych za i na rzecz Producenta w czasie trwania podstawowej gwarancji oraz przedłużonej gwarancji. W kolejnym podpunkcie opisano również świadczenie usług naprawy gwarancyjnej w ramach tzw. „gwarancji dobrej woli” udzielanej przez Producenta.

VIa. Realizowanie napraw gwarancyjnych i ich rozliczanie w okresie podstawowej gwarancji (12 miesięcy) oraz przedłużonej gwarancji

Tak jak wskazano w poprzednich punktach opisu stanu faktycznego pomiędzy Spółką a Producentem z Wielkiej Brytanii została zawarta Umowa Dealerska. Zgodnie z zapisami zawartymi w Umowie Dealerskiej Spółka zobowiązana jest do udzielenia gwarancji na rzecz Nabywców i występowania w roli gwaranta wobec Nabywców maszyn. W ramach zawartej umowy obowiązują Podręcznik gwarancyjny (ang. Warranty manual) regulujący m.in. kwestie związane z dokonywaniem rozliczeń napraw gwarancyjnych między Spółką a Producentem.

Zgodnie z Podręcznikiem gwarancyjnym Spółka zobowiązana jest do dokonywania napraw maszyn we własnym zakresie, Producent natomiast zobowiązany jest do zwrotu kosztów dokonywanych napraw w zakresie uzgodnionym ze Spółką. Proces otrzymywania od Producenta zwrotu kosztów napraw dokonywanych we własnym zakresie przez Spółkę w zakresie podstawowej gwarancji oraz przedłużonej gwarancji przebiega w następujących sposób:

1\. Spółka po zakończenia naprawy na rzecz Nabywcy składa zgłoszenie gwarancyjne do Producenta. Spółka w zgłoszeniu gwarancyjnym wskazuje szczegółowo zakres wykonywanych prac oraz czas poświęcony na dokonanie naprawy. Do zgłoszenia gwarancyjnego Spółka zobowiązana jest dołączyć kopie faktur, zdjęcia itp. w celu uzasadnienia roszczenia gwarancyjnego, w zakresie napraw, które wykonała.

2\. Producent rozpatruje zgłoszenie gwarancyjne i średnio po upływie trzech miesięcy uznaje je w całości lub w części.

3\. Jeśli Producent uzna całość kosztów wykazanych w zgłoszeniu gwarancyjnym za zasadne, zwraca Spółce koszty związane z naprawą maszyny wraz z dodatkową kwotą stanowiącą określony procent ceny części zużytych do naprawy gwarancyjnej, rekompensując tym samym brak marży, którą Spółka otrzymałaby od nabywcy gdyby nie dokonywała naprawy w ramach gwarancji.

4\. W sytuacji natomiast gdy Producent nie uzna całości kosztów wykazanych w zgłoszeniu gwarancyjnym za zasadne (tj. uzna je tylko w części np. w sytuacji gdy uważa, że dana naprawa w porównaniu do Jego statystyk powinna zająć mniej godzin, wobec czego część kosztów nie jest przez Niego akceptowana), wówczas Spółce przysługuje świadczenie pieniężne w niższej wysokości niż to wynikające ze zgłoszenia gwarancyjnego.

VIb. Realizowanie napraw gwarancyjnych i ich rozliczanie w okresie pogwarancyjnym (tzw. gwarancje dobrej woli)

Podręcznik gwarancyjny regulujący warunki współpracy między Spółką a Producentem w zakresie gwarancji przewiduje możliwość dokonywania napraw gwarancyjnych w ramach tzw. gwarancji dobrej woli. Przez gwarancję dobrej woli strony umowy rozumieją roszczenie gwarancyjne zgłoszone poza okresem gwarancyjnym. Podręcznik gwarancyjny przewiduje bowiem, że Spółka może składać do rozpatrzenia zgłoszenia gwarancyjne dotyczące napraw, które w Jej opinii byłyby możliwe do zaakceptowania w okresie obowiązywania gwarancji (zarówno tej podstawowej jak i rozszerzonej).

W praktyce gospodarczej Spółki mogą więc zdarzyć się sytuacje kiedy to po upływie okresu gwarancji udzielonej przez Producenta Spółce, Spółka wystąpi do Producenta o zwrot kosztów napraw dokonanych po upływie okresu gwarancyjnego (złoży zgłoszenie gwarancyjne) – w takich sytuacjach Producent może zwrócić Spółce koszty wykonanych napraw w całości lub w części na zasadzie „gwarancji dobrej woli”. Podobnie jak w przypadku realizowania napraw gwarancyjnych przez Spółkę w ramach podstawowej gwarancji, jak i przedłużonej gwarancji, do zgłoszenia gwarancyjnego złożonego po upływie okresu gwarancyjnego, Spółka zobowiązana jest dołączyć dowody wskazujące na koszt dokonywanych napraw. Również w przypadku „gwarancji dobrej woli” Producent rozpatruje zgłoszenie gwarancyjne, po czym przekazuje Spółce informację o odrzuceniu/uznaniu kosztów dokonywanych napraw w całości lub części. Proces decyzyjny Producenta w tym zakresie może potrwać kilka miesięcy.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 25 sierpnia 2022 r. wskazali Państwo, że:

1\. W przypadku sprzedaży usług przedłużonych gwarancji warunki płatności ustalane są indywidualnie z każdym klientem. Zapłata może mieć miejsce przed wystawieniem faktury jak i po wystawieniu faktury.

2\. Jeżeli zapłata następuje w formie zaliczki to nie ma ona charakteru definitywnego.

**Pytania**

1\. W którym momencie Wnioskodawca powinien wykazać obowiązek podatkowy w CIT z tytułu sprzedaży usług przedłużonych gwarancji na rzecz Nabywców?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

2\. W którym momencie Wnioskodawca powinien wykazać obowiązek podatkowy w CIT z tytułu dokonania naprawy gwarancyjnej na rzecz Producenta?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, za datę powstania przychodu w CIT w przypadku sprzedaży usługi przedłużonej gwarancji na rzecz Nabywcy, należy uznać moment wykonania usługi albo wystawienia faktury, w zależności od tego, które z tych zdarzeń wystąpi wcześniej.

W przypadku, gdy Nabywca dokona zakupu usługi przedłużonej gwarancji wraz z zakupem towaru (maszyny) data powstania przychodu w CIT, zdaniem Wnioskodawcy, jest tożsama z datą dostawy towaru (maszyny). Natomiast w sytuacji gdy Nabywca dokona zakupu usługi przedłużonej gwarancji po zakupie towaru (maszyny) np. po upływie 6 miesięcy od zakupu maszyny, data wykonania usługi zdaniem Wnioskodawcy jest tożsama z dniem podpisania Umowy o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „PDOP”), za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Jak wskazuje art. 12 ust. 3c PDOP, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że nie ustala On wraz z Nabywcami iż usługa przedłużonych gwarancji będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych, lecz ustalają, że płatność będzie dokonywana jednorazowo, to za datę uzyskania przychodu należy przyjąć datę wykonania usługi, wystawienia faktury bądź uregulowania należności w zależności od tego co nastąpiło pierwsze.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku sprzedaży usługi przedłużonej gwarancji od razu przy zakupie maszyny, usługę należy uznać za wykonaną z dniem dostawy towarów (maszyn) objętych przedłużoną gwarancją potwierdzoną protokołem zdawczo-odbiorczym lub protokołem depozytowym.

Z dniem dostawy maszyn do Nabywcy, Nabywca zyskuje uprawnienie do otrzymania świadczenia w postaci naprawy gwarancyjnej dokonywanej przez Wnioskodawcę. Data dostawy towarów odnotowywana jest jako data rozpoczęcia okresu trwania przedłużonej gwarancji w Karcie Gwarancyjnej stanowiącej element Książki Serwisowej Maszyny, które to dokumenty stanowią podstawę do otrzymania przez Nabywcę nieodpłatnie usługi naprawy w razie ziszczenia się zdarzeń objętych zakresem przedłużanej gwarancji. Nadmienić ponadto należy, że przed dniem dokonania dostawy maszyn do Nabywcy, Nabywca nie dysponuje prawem własności maszyny objętej przedłużoną gwarancją i nie użytkuje jej, wobec czego brak jest przedmiotu podlegającego ochronie wnikającej z przedłużonej gwarancji.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku, gdy Nabywca nie zdecyduje się na zakup przedłużonej gwarancji od razu przy zakupie maszyny, tylko w okresie późniejszym, to za datę wykonania usługi przedłużonych gwarancji należy uznać datę podpisania Umowy o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji i w tej dacie rozpoznać obowiązek podatkowy w CIT. Umowa ta określa bowiem obowiązki Wnioskodawcy i uprawnienia Nabywcy tj. po otrzymaniu zgłoszenia przez Nabywcę Wnioskodawca zobowiązany będzie do naprawy lub wymiany uszkodzonych części maszyn, w których uszkodzenie wynika z wad materiałowych lub produkcyjnych zgodnie z zakresem wskazanym w książce serwisowej dotyczącej nabytej maszyny. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy, umowa ta wchodzi w życie z dniem jej podpisania.

Oznacza to, że od dnia podpisania Umowy o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji, Nabywca może domagać się od Wnioskodawcy nieodpłatnego wykonania świadczeń w ramach przedłużonej gwarancji, natomiast Wnioskodawca zobowiązany jest do ich wykonania (tj. dokonania napraw lub wymiany uszkodzonych części maszyn.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w CIT z tytułu sprzedaży przedłużonych gwarancji na rzecz Nabywców Wnioskodawca powinien rozpoznać:

1\. W dniu dostawy towaru, tj. maszyny - w przypadku gdy przedłużona gwarancja nabywana jest przez Nabywcę od razu przy zakupie maszyny,

2\. W dniu podpisania Umowy o warunkach obowiązywania przedłużonej gwarancji - w przypadku gdy przedłużona gwarancja nabywana jest przez Nabywcę odrębnie od maszyny.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od tego w zakresie jakiej gwarancji Producenta świadczy on usługę naprawy (tj. w ramach podstawowej gwarancji, przedłużonej gwarancji czy tzw. gwarancji dobrej woli), za datę powstania przychodu powinien On uznać moment wykonania usługi albo wystawienia faktury, w zależności od tego, które z tych zdarzeń wystąpiło wcześniej. Moment wykonania usługi naprawy gwarancyjnej na rzecz Producenta, zdaniem Wnioskodawcy, należy utożsamiać z momentem akceptacji przez Producenta w całości lub części kosztów naprawy gwarancyjnej.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 12 ust. 3a PDOP, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.

Jak wskazuje art. 12 ust. 3c PDOP jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Biorąc pod uwagę wyżej cytowane przepisy, zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w CIT z tytułu dokonywania napraw gwarancyjnych na rzecz Producenta należy rozpoznać z dniem wystawienia faktury, bądź wykonania usługi rozumianego jako otrzymanie akceptacji kosztów naprawy przez Producenta - w zależności co nastąpiło pierwsze. W tym miejscu, Wnioskodawca pozwoli sobie częściowo powielić argumentację dotyczącą określenia momentu wykonania usługi naprawy gwarancyjnej przedstawionego w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjąć należy, że momentem wykonania usługi naprawy gwarancyjnej na rzecz Producenta jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Zatem usługa jest wykonana, gdy zrealizowane są wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, na dokonanie naprawy gwarancyjnej na rzecz Producenta składa się szereg czynności opisanych w stanie faktycznym, tj. od momentu przyjęcia zgłoszenia od Nabywcy, po faktyczne dokonanie naprawy maszyny (fizyczne usunięcie wady), aż do uzyskania ostatecznej akceptacji od Producenta w zakresie: przyjęcia, że wada podlega usunięciu w ramach gwarancji, potwierdzenia kosztu naprawy oraz akceptacji usunięcia wady w ramach gwarancji. Bez powyższej akceptacji ze strony Producenta, Wnioskodawca nie może przyjąć, że usługa została przez niego wykonana. Nie ma bowiem akceptacji wykonania usługi przez podmiot, który będzie ponosił koszt tej usług, jak również akceptacji samego faktu wykonania usługi. Weryfikacja przez Producenta kosztów naprawy przeprowadzonej przez Wnioskodawcę, jest nieodłącznym elementem usługi naprawy gwarancji. Element ten oddaje bowiem istotę i sens tzw. „gwarancji producenckiej”. Wnioskodawca zobowiązany jest do faktycznego dokonania naprawy (usunięcia wad) w ramach gwarancji, jednakże Producent musi dokonać weryfikacji i ostatecznej akceptacji zarówno co do: rodzaju wady podlegającej usunięciu w ramach gwarancji, jak i kosztów usunięcia wady. Taka weryfikacja przez Producenta jest niezbędnym elementem w całokształcie czynności przypadających na proces wykonania usługi gwarancyjnej. Przedmiotowa usługa gwarancyjna może zostać uznana za zakończoną, jeśli zostaną wykonane wszystkie elementy składające się na tę usługę, w tym zakończony zostanie ostateczny proces akceptacji usługi przez Producenta. Nad przyjęciem, że wykonanie przez Wnioskodawcę usługi naprawy gwarancyjnej następuje w momencie otrzymania akceptacji od Producenta, przemawia również fakt, iż taka akceptacja stanowi przyjęcie (odbiór) „zamówionych prac” w postaci dokonania naprawy gwarancyjnej. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy za uznaniem momentu akceptacji zakresu naprawy gwarancyjnej przez Producenta (moment akceptacji bądź częściowej akceptacji zgłoszenia gwarancyjnego) za moment wykonania usługi przemawia również fakt, że dopiero z tym momentem znany jest ostateczny zakres usługi naprawy gwarancyjnej na rzecz Producenta oraz znane jest należne na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie. Dopiero w tym momencie możliwe jest określenie wysokości przychodu osiąganego przez Wnioskodawcę.

Należy zauważyć ponadto, że w sytuacji gdyby Producent nie zaakceptował kosztów naprawy, Wnioskodawcy nie uzyskałby przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, uznanie przez Producenta kosztów naprawy gwarancyjnej jest elementem świadczonej usługi naprawy gwarancyjnej, w związku z czym dla czynności naprawy maszyn wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Producenta obowiązek podatkowy w CIT powstaje z momentem uzyskania przez Wnioskodawcę informacji o uznaniu bądź częściowym uznaniu wykonanych czynności za zaakceptowane przez Producenta. Powyższe stwierdzenie zdaniem Wnioskodawcy, ma zastosowanie zarówno do napraw dokonywanych w podstawowym okresie gwarancji jak i napraw dokonywanych w okresie przedłużonej gwarancji, a także w sytuacji kiedy Producent akceptuje koszty naprawy gwarancyjnej na zasadzie gwarancji dobrej woli.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.