Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1140/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-24
Teza: Czy na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług sprzedaż ww. ruchomości wchodzącej w skład mienia pozostałego po rozwiązaniu umowy o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą „B” jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2014 r. (data wpływu 26 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 21 października 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży należących do Skarbu Państwa rzeczy ruchomych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 21 października 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży należących do Skarbu Państwa rzeczy ruchomych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2013 r., poz. 216, z późn. zm.), dnia 30 sierpnia 2013 r. Minister Skarbu Państwa rozwiązał umowę o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą „B”. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b oraz ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o zasadach wykonywania uprawnień przysługujących Skarbowi Państwa (Dz. U. z 2012 r., poz. 1224), Wojewoda przejął mienie pozostałe po rozwiązaniu ww. umowy oraz przystąpił do jego zagospodarowywania. Stosownie do zapisów art. 53 ust. 2 pkt 1 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, Wojewoda podjął czynności mające na celu odpłatne zbycie przejętych składników mienia pozostałych po ww. przedsiębiorstwie państwowym, tj. zorganizował przetarg na zbycie niektórych ruchomości wchodzących w skład tego mienia, w wyniku którego sprzedana została jedna z ruchomości, tj. samochód ciężarowy 2.4 D (rok produkcji: 1997 r.). W toku przetargu oraz w trakcie finalizowania transakcji sprzedaży Wojewoda stanął na stanowisku, że sprzedaż składników mienia pozostałego po rozwiązaniu umowy o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jednakże Minister Skarbu Państwa stanowiska tego nie podzielił i wystawił kupującemu fakturę VAT uwzględniającą podatek od towarów i usług wg stawki 23%. Z uwagi na rozbieżne stanowiska, Minister Skarbu Państwa zobowiązał Wojewodę do wystąpienia o interpretację indywidualną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług sprzedaż ww. ruchomości wchodzącej w skład mienia pozostałego po rozwiązaniu umowy o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą „B” jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż ruchomości wchodzących w skład mienia pozostałego po rozwiązanej umowie o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą „B” jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie.

W toku publicznego pisemnego przetargu na sprzedaż ruchomości wchodzących w skład mienia pozostałego po rozwiązanej umowie o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego Wojewoda jest organem władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych nań art. 7b ust. 1 pkt 1 lit b oraz ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 8 sierpnia 2012 r. o zasadach wykonywania uprawnień przysługujących Skarbowi Państwa.

Dokonywana przez Wojewodę sprzedaż wykonywana jest w celu sprawowania władzy publicznej, dla której został powołany, w związku z rozwiązaniem przez Ministra Skarbu Państwa ww. umowy o oddanie przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania, przed upływem okresu, na który została zawarta.

Na podstawie art. 53 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji, przejęte składniki mienia pozostałe po takim przedsiębiorstwie zbywane są odpłatnie w trybie publicznym, określonym w art. 48 ust. 1 tej ustawy, tj. przetargu publicznego (wybranym w niniejszej sprawie) lub negocjacji podjętych na podstawie publicznego zaproszenia.

Wyżej wymieniony tryb publiczny, jakkolwiek zwieńczony jest cywilnoprawną umową sprzedaży, to jest wyłącznie właściwy dla tego rodzaju sprzedaży, i tym samym odbiega od działań charakterystycznych dla przedsiębiorców będących uczestnikami obrotu gospodarczego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 771/2012). stwierdził, że:

1.  dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług trzeba mieć na względzie, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym i w związku z tym powinien być jednolicie interpretowany i stosowany we wszystkich krajach członkowskich. Stąd też sformułowania użytego przez ustawodawcę krajowego dotyczącego „czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych” nie można interpretować poprzez siatkę pojęciową polskiego prawa cywilnego. Zasady opodatkowania czynności organów władzy publicznej w całej Unii Europejskiej muszą być jednolite i w konsekwencji należy dokonać wykładni prounijnej art. 15 ust. 6 in fine ustawy o podatku od towarów i usług;
2.  w świetle art. 13 ust. 1 zd. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1), organy władzy nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami;
3.  od zasady opisanej powyżej w punkcie drugim są dwa wyjątki, w których podmioty prawa publicznego są uważane za podatników podatku od towarów i usług:

1.  czynność dokonywana przez organ wymieniona jest w załączniku nr I do ww. Dyrektywy Rady Unii Europejskiej w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (por. art. 13 ust. 1 zd. 3 Dyrektywy) - w niniejszej sprawie, sprzedaż ruchomości pozostałych po rozwiązanej umowie o oddanie przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania nie jest czynnością, którą można byłoby zaliczyć do którejkolwiek z wymienionych w ww. załączniku,
2.  organy władzy publicznej są uważane za podatników podatku od towarów i usług nawet wówczas, gdy podejmują działania lub dokonują transakcji w ramach sprawowania władzy publicznej, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji (por. art. 13 ust. 1 zd. 2 Dyrektywy). Oznacza to, że dokonując czynności z zakresu sprawowania władzy publicznej, organy władzy są traktowane jako podatnicy, gdy skala ich działalności może ingerować w zasady wolnorynkowe i ingerować w obrót gospodarczy.

W niniejszej sprawie prawdopodobieństwo naruszenia zasad konkurencji, w przypadku wykluczenia organu władzy publicznej z kategorii podatników w oparciu o art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług jest znikome, ponieważ po pierwsze, skala działań podejmowanych w ramach sprzedaży składników pozostałych po rozwiązanej umowie o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego jest bardzo niewielka, po drugie, wartość tych składników (będąca jednocześnie ceną wywoławczą w przedmiotowym przetargu na sprzedaż) jest określana szacunkowo przez rzeczoznawcę majątkowego i nie odbiega od cen rynkowych podobnych artykułów. Łączna wartość rynkowa wszystkich ruchomych składników tego mienia określona została na kwotę 5.500,00 zł, zaś z ogółu 43 składników tylko pięć z nich przedstawia wartość handlową i tym samym, opłacalne jest podjęcie próby ich sprzedaży. Ponadto, celem sprzedaży jest nie tylko spieniężenie tych składników i uzyskanie dochodu. Ale także ponowne wprowadzenie ich do obrotu gospodarczego po rozwiązaniu umowy o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa, w skład którego wchodziły.

Przytoczono także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 27 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Go 62/14, w którym sąd stwierdza, co następuje: „(\`(...)\`) Sam fakt zawarcia umowy cywilnoprawnej, nie przesądza o tym, czy dany podmiot należy uznać za podatnika VAT, czy też nie. Istotne jest bowiem to, czy w związku z tą umową, gmina występowała jako typowy uczestnik obrotu gospodarczego". Tym samym, Wojewoda dokonując sprzedaży przedmiotowej ruchomości działał w wykonaniu obowiązków nałożonych nań art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b oraz ust. 2 pkt 1 ustawy o zasadach wykonywania uprawnień przysługujących Skarbowi Państwa oraz art. 53 ust. 2 pkt 1 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji - w trybie publicznym określonym w art. 48 ust. 1 powołanej ustawy. Powyższe wykonywanie obowiązków nałożonych na Wojewodę przez ustawodawcę w trybie przywołanych, powszechnie obowiązujących przepisów, nie koresponduje w żaden sposób z czynnościami prawnymi podejmowanymi przez prywatne podmioty w obrocie gospodarczym. Zawarta umowa sprzedaży jest bowiem wyłącznie konsekwencją działania w wykonaniu obowiązków nałożonych przez prawodawcę na organ władzy publicznej wobec powyższego, sprzedaż ruchomości wchodzących w skład mienia pozostałego po ww. rozwiązanej umowie o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie wyżej cytowanego art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Warunkiem koniecznym dla uznania określonego podmiotu za podatnika jest więc prowadzenie przez niego samodzielnej działalności gospodarczej, przez którą - w myśl ust. 2 ww. artykułu -rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Artykuł 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347,str. 1, z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem Dyrektywy, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zgodnie z ust. 2 cytowanego przepisu, państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132, 135, 136 i 371, art. 374-377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390b (Dyrektywy 2006/112/WE), za działalność, którą podmioty te podejmują jako organy władzy publicznej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonując wykładni art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania ww. przepisu, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków – działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej (m.in. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07). Odnosząc się do drugiej z wymienionych przesłanek, TSUE stwierdził, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy ( np. wyroki C-107/84, 235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97).

W wyroku C-4/89 Trybunał stwierdził nadto, że jedynym kryterium pozwalającym na rozróżnienie dwóch rodzajów działalności, tj. wykonywanych w oparciu o reżim publicznoprawny lub prywatnoprawny, jest sposób ich traktowania przez prawo poszczególnych państw członkowskich. W innym ze swych orzeczeń (C-430/04) TSUE przypomniał, że art. 4 (5) VI Dyrektywy służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT (wyrok w sprawie C-498/03). Skoro bowiem sformułowanie „w charakterze władzy publicznej” nawiązuje do sposobu wykonywania działalności, a art. 4 (5) warunkuje wyłączenie z opodatkowania od okoliczności, jaką jest wykonywanie działalności w charakterze władzy publicznej, to zakresem wyłączenia objęta jest działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa publicznego, a nie prawa prywatnego.

Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

*   podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz

*   czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot (wymieniony w pkt 1), dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyżej wymieniona norma nakazuje uznać, że w przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Wykonywanie bowiem czynności na podstawie umów cywilnoprawnych mogłoby prowadzić do nierówności konkurencyjnej podmiotów działających na rynku oraz „organu władzy”, który korzystałby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Należy wskazać, że umożliwienie nieopodatkowania transakcji sprzedaży towarów przez Wnioskodawcę (w przypadku uznania, że działa w charakterze organu władzy publicznej) znacznie pogorszyłoby sytuację podmiotów prywatnych dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku.

Ponadto, jak wynika z orzecznictwa TSUE, działalność podmiotów prawa publicznego powinna być wykonywana w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego. Natomiast jeżeli działają one na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy, nie wykonują takiej działalności jak organ władzy publicznej (wyrok TSUE z dnia 17 października 1989 r. w sprawach połączonych C- 231/87 i C-129/88).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wojewoda przejął mienie pozostałe po rozwiązaniu przez Ministra Skarbu Państwa umowy o oddanie do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa państwowego oraz przystąpił do jego zagospodarowywania, tzn. podjął czynności mające na celu odpłatne zbycie przejętych składników mienia pozostałych po ww. przedsiębiorstwie państwowym. W wyniku zorganizowanego przetargu na zbycie niektórych ruchomości wchodzących w skład tego mienia sprzedana została jedna z ruchomości, tj. samochód ciężarowy.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że sprzedaż ruchomości w drodze przetargu stanowiła czynność mieszczącą się w zakresie zadań organów władzy publicznej wykonywaną w ramach umowy cywilnoprawnej. Podmiot dokonujący sprzedaży w drodze przetargu jest więc podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W tym przypadku nie jest spełniony warunek wyłączający organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy z kategorii podatników VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Dostawa ruchomości (samochodu) w drodze przetargu stanowiła czynność dokonaną na podstawie umowy cywilnoprawnej, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku obowiązującej do dostawy samochodu, jak również możliwości zastosowania dla tej czynności zwolnienia od podatku, nie przedstawiono bowiem w tym zakresie stanowiska, jak również nie postawiono pytania.

Jednocześnie należy wskazać, że pomimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług (brak konieczności wykazania podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług) – pojęcia „nie podlega opodatkowaniu” i „zwolnione od podatku” nie są tożsame.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.