Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-90/13/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-05-10
Teza: Czy otrzymana przez Wnioskodawczynię od siostry w wyniku odpłatnego działu spadku po matce kwota, nieprzekraczająca udziału w spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, i czy dział spadku mieści się w pojęciu nabycia spadku, czy też jest faktycznym następstwem spadku i w związku z tym nie mieści się w tym pojęciu, a kwota uzyskana w wyniku działu spadku nie stanowi w tym przypadku przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych?
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; spadkobiercy; spłata; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2013 r. (data wpływu 21 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 maja 2013 r. (data wpływu 9 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego przeniesienia udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 6 maja 2013 r. (data wpływu 9 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego przeniesienia udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu … lipca 2010 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. W dniu … maja 2011 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek po zmarłej na podstawie ustawy nabył mąż oraz trójka jej dzieci (w tym Wnioskodawczyni) po 1/4 części każdy. W związku z nabyciem spadku Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego deklarację dotyczącą podatku od spadków i darowizn.

W dniu … lutego 2012 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, pozostawiając, na postawie testamentu (testament otwarto i odczytano przed notariuszem jak i dokonano poświadczenia dziedziczenia po zmarłym ojcu Wnioskodawczyni) cały swój majątek siostrze Wnioskodawczyni. W związku z powyższym Wnioskodawczyni oraz Jej brat, odziedziczyli jedynie udział we własności nieruchomości po matce w wysokości po 1/8. Nieruchomość wyżej wskazana stanowiła jedyny składnik masy spadkowej pozostawionej przez matkę Wnioskodawczyni. Z analizy cen rynkowych nieruchomości o podobnych właściwościach, jak ta wchodząca w skład spadku, wynikało, iż jej najwyższa wartość to ok. 200.000 zł średnia wartość to 180.000 zł a najniższa to 160.000 zł. Z uwagi na okoliczność, iż siostra Wnioskodawczyni po śmierci ojca stała się właścicielką nieruchomości w udziale wynoszącym 6/8 części, zasadne stało się dokonanie działu spadku poprzez sprzedaż udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawczynię i Jej brata na rzecz siostry. W dniu 27 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem stawiła się w Kancelarii Notarialnej w celu dokonania podziału majątku po matce, zgodnie z art. 1037 Kodeksu Cywilnego. W związku z tym nastąpiło przeniesienie udziałów w spadku na jednego spadkobiercę i obciążenie go spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców (przejęcie spadku). Został podpisany akt notarialny, na podstawie którego siostra Wnioskodawczyni uzyskała całość spadku i dokonała w tym samym dniu zapłaty równowartości przekazanych jej udziałów. Wnioskodawczyni dokonała przeniesienia swojego udziału w nieruchomości na rzecz siostry za cenę 20.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana przez Wnioskodawczynię od siostry w wyniku odpłatnego działu spadku po matce kwota, nieprzekraczająca udziału w spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, i czy dział spadku mieści się w pojęciu nabycia spadku, czy też jest faktycznym następstwem spadku i w związku z tym nie mieści się w tym pojęciu, a kwota uzyskana w wyniku działu spadku nie stanowi w tym przypadku przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, podatek dochodowy od uzyskanej spłaty udziału spadkowego, która to spłata nie przekracza wartości udziału nie jest należny.

Według Wnioskodawczyni, dział spadku jest elementem postępowania spadkowego i konsekwencją nabycia spadku przez więcej niż jednego spadkobiercę. Jest to sytuacja, która nie mieści się w ogóle w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na unormowanie kwestii przysporzeń związanych ze spadkiem w ustawie o spadkach i darowiznach.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że jeśli spłata spadkowa jest ekwiwalentna do posiadanego przez nią udziału w spadku i nie przekroczyła udziału spadkowego, w związku z czynnością działu spadku, w istocie nie uzyskała ona żadnego przysporzenia (przyrostu) majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a co za tym idzie -brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku. Gdyby otrzymana przez nią spłata z tego tytułu przekroczyła udział w spadku, wówczas być może powinna ona wykazać w zeznaniu podatkowym dochód z tego tytułu i opodatkować go zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, w przypadku nabycia prawa do spadku (dziedziczenia) stwierdzonego prawomocnym postanowieniem sądu, spadkobierca jest zobowiązany do uiszczenia podatku od spadków i darowizn, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy, a obowiązek podatkowy w tej mierze powstaje z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1). Do celów wymiaru podatku od spadków i darowizn nie ma istotnego znaczenia dział spadku, który z kolei podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej spłat lub dopłat - stosownie do uregulowania art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.).

Wnioskodawczyni uważa, że skoro ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje w ogóle sytuacji związanej z działem spadku, to tym samym w ogóle nie powinna mieć zastosowania, a jej stosowanie w przypadku uzyskania spłaty w drodze działu spadku prowadzi do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. raz podatkiem od spadków, drugi raz podatkiem dochodowym. Konsekwencją tego byłoby naruszenie art. 84 Konstytucji RP, stanowiącego że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych ustawą, ale tylko wówczas, gdy ustawa taki podatek od określonego przychodu (dochodu) przewiduje.

Obowiązek zapłacenia podatku dochodowego przez Wnioskodawczynię z jednoczesnym pominięciem objęcia takim opodatkowaniem udziału niepodlegającego spłacie innego spadkobiercy - we skazanym przypadku siostry Wnioskodawczyni, prowadziłoby do oczywistej nierówności w traktowaniu podatników, co z kolei stanowiłoby naruszenie art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, w myśl którego wszyscy są równi wobec prawa oraz, że wszyscy mają prawo równego traktowania przez władze publiczne. Co więcej prowadziłoby do różnicowania sytuacji spadkobierców w zależności od tego, czy nabyte w drodze spadku rzeczy są podzielne, czy niepodzielne, przy czym spadkobiercy rzeczy niepodzielnych byliby w gorszej sytuacji od spadkobierców rzeczy podzielnych, bowiem ciążyłby na nich dodatkowy obowiązek podatkowy, tj. w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawczyni, analiza przepisów k.p.c. dotyczących stwierdzenia nabycia spadku i działu spadku wskazuje, iż te dwa postępowania są ze sobą nierozerwalnie powiązane. Spadek jako prawa i obowiązki wchodzące w skład spadku w wyniku stwierdzenia nabycia spadku przechodzą na jednego lub kilku spadkobierców. W tym ostatnim przypadku, między spadkobiercami powstaje współwłasność w częściach ułamkowych, gdyż każdy ze współwłaścicieli jest właścicielem całej rzeczy, ale żaden nie jest właścicielem całości. Dopiero przez dział spadku następuje zniesienie współwłasności. Dział spadku jest konsekwencją postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. A zatem, dziedziczenie (z ustawy lub z testamentu), obejmujące nabycie spadku, należy rozumieć zarówno jako nabycie na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabyciu spadku, jak i nabycie w drodze działu spadku, tak sądowego, jak i umownego. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 maja 2011 r., I SA/Sz 93/11 oraz WSA w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1173/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu … lipca 2010 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, a spadek po niej na podstawie ustawy nabyli wprost: mąż oraz troje jej dzieci (w tym Wnioskodawczyni), w udziale po 1/4 części każdy.

W dniu … lutego 2012 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, pozostawiając testament na mocy którego powołał do spadku siostrę Wnioskodawczyni. W związku z powyższym Wnioskodawczyni wraz z bratem odziedziczyła udział po 1/8 części każdy, natomiast siostra Wnioskodawczyni – 6/8 części.

W dniu 27 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem, na podstawie aktu notarialnego, dokonali podziału majątku po zmarłej matce w taki sposób, że Wnioskodawczyni z bratem przenieśli na rzecz siostry przysługujące im udziały w nieruchomości, w zamian za co siostra Wnioskodawczyni dokonała spłaty na rzecz Wnioskodawczyni kwoty 20.000 zł.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż otrzymanie przez Wnioskodawczynię kwoty ekwiwalentnej do posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego.

Stąd też, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni, że przychód związany z działem spadku nie podlega opodatkowaniu. W konsekwencji, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Odnosząc się do wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroków sądów administracyjnych, należy stwierdzić, iż orzeczenia sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, gdyż zapadają w indywidualnych sprawach dotyczących konkretnych stanów faktycznych bądź zdarzeń przyszłych, tym samym są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.