Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1174/11/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-21
Teza: Interpretacja wydana w zakresie ustalenia czy w momencie przeniesienia własności lokali na Wnioskodawcę doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, korekty podatku naliczonego związanego nabyciem lokali, korekty podatku należnego od zaliczek otrzymanych w okresie 2 lat od nabycia lokali mieszkalnych w sytuacji, gdy w tym okresie nie nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości oraz opodatkowania wpłat zaliczkowych otrzymanych po upływie 2-letniego okresu.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; faktura; korekta; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; proporcja; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2011r. (data wpływu 13 lipca 2011r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2011r. (data wpływu 14 października 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy w momencie przeniesienia własności lokali na Wnioskodawcę doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe**,
*   korekty podatku naliczonego związanego nabyciem lokali – **jest nieprawidłowe**,
*   momentu wystawienia faktur korygujących do faktur zaliczkowych dokumentujących zaliczki otrzymane w okresie 2 lat od nabycia lokali mieszkalnych w sytuacji, gdy w tym okresie nie nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości – **jest nieprawidłowe**,
*   momentu rozliczenia podatku należnego z tytułu wystawienia faktur korygujących – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania wpłat zaliczkowych otrzymanych po upływie 2-letniego okresu od nabycia lokali mieszkalnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2011r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w momencie przeniesienia własności lokali na Wnioskodawcę doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, korekty podatku naliczonego związanego nabyciem lokali, korekty podatku należnego od zaliczek otrzymanych w okresie 2 lat od nabycia lokali mieszkalnych w sytuacji, gdy w tym okresie nie nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości oraz opodatkowania wpłat zaliczkowych otrzymanych po upływie 2-letniego okresu.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 października 2011r. (data wpływu 14 października 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 5 października 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności spółki jest między innymi wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych z wznoszeniem budynków oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. W 2007r. spółka zawarła z innym przedsiębiorcą kontrakt budowlany na wybudowanie budynków wielomieszkaniowych na nieruchomości będącej jego własnością. Umowa ta dopuszczała możliwość zapłaty za wykonaną usługę poprzez przeniesienie na wykonawcę własności części lokali celem ich dalszej odsprzedaży potencjalnym klientom. Własność została przeniesiona aktem notarialnym w dniu 13 lipca 2009r. Zakupione lokale nie zostały przez spółkę wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nie były użytkowane w żaden sposób.

Spółka potraktowała nabyte nieruchomości jako towar handlowy i włączyła do swojej oferty sprzedaży razem z innymi inwestycjami własnymi. W przeciągu następnego okresu część lokali znalazła już docelowych nabywców - przeniesiono na nich własność aktem notarialnym, część jest w trakcie sprzedaży - umowy cywilnoprawne, a część czeka na potencjalnych nabywców.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że wpłata środków przez klienta na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub w kasie jest potwierdzana przez Wnioskodawcę fakturą zaliczkową w dacie otrzymania środków i uwzględniana na bieżąco w rejestrach sprzedaży, oraz wykazywana w miesięcznych deklaracjach VAT.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, oraz składa miesięczne deklaracje VAT-7 od kwietnia 2003r.

Przedmiotem transakcji w dniu 13 lipca 2009r. było przeniesienie na firmę Wnioskodawcy własności 26 lokali mieszkalnych, 6 stanowisk postojowych i 1 lokalu użytkowego. Ww. lokale znajdują się w budynkach, które stanowią budynki w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane. Są one trwale związane z gruntem - symbol PKOB dla tych budynków - 11.

Własność lokali została przeniesiona na spółkę Wnioskodawcy aktem notarialnym 13 lipca 2009r., co zostało potwierdzone fakturą VAT, ponieważ zbywca lokali był również czynnym podatnikiem podatku VAT - wcześniej lokale nie były zasiedlone. Natomiast kwestia, czy doszło do "pierwszego zasiedlenia" była treścią naszego zapytania zawartego we wniosku ORD-IN.

Przed przeniesieniem własności ww. lokali na firmę Wnioskodawcy nie były one oddane do użytkowania, znajdowały się w nowo powstałych budynkach i nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie w wysokości, co najmniej 30% wartości początkowej.

Firma Wnioskodawcy również nie ponosiła wydatków na ulepszenie przedmiotowych lokali w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym w wysokości, co najmniej 30% wartości początkowej.

Ww. lokale nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze - tak jak opisano w złożonym wniosku - miały one służyć tylko i wyłącznie dalszej odsprzedaży.

W stosunku do lokali, będących przedmiotem zakupu Wnioskodawcy przysługiwało przy nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ miały one służyć dalszej odsprzedaży opodatkowanej - spółka przewidywała sprzedaż w okresie krótszym niż 2 lata od nabycia.

Przeniesienie własności aktem notarialnym kilku lokali nastąpiło przed upływem 2 lat od nabycia, natomiast własność pozostałych lokali będzie przenoszona sukcesywnie po wpłaceniu przez nabywcę całej ceny sprzedaży.

Nabywcami mogą być zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej jak i podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004r. w momencie przeniesienia własności lokali na spółkę doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu tego przepisu? Przedmiotem zapytania jest opodatkowanie sprzedaży lokali nabytych przez Wnioskodawcę - czyli spółkę - w ramach rozliczenia za wykonaną usługę.
2.  Jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie byłaby twierdząca i sprzedaż lokali mieszkalnych po okresie dwóch lat od ich nabycia nabyła prawo do zwolnienia, to przy założeniu, że spółka Wnioskodawcy nie poniesie nakładów na ulepszenie powyżej 30% wartości początkowej tychże lokali, sprzedaż będzie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, to w rozliczeniu, za który miesiąc spółka powinna dokonać korekty podatku VAT:
    
    1.  naliczonego - związanego z nabyciem lokali,
    2.  należnego - od zaliczek przyjętych na poczet sprzedaży?
    
    W pytaniu 2 pkt a chodzi o datę skorygowania naliczonego podatku VAT odliczonego przez Wnioskodawcę w związku z nabyciem tych lokali. W pytaniu nr 2 pkt b chodzi o należny podatek VAT od zaliczek otrzymanych przez Wnioskodawcę w okresie 2 lat od nabycia lokali (tj. w okresie do dnia 13 lipca 2011r.) w sytuacji, gdy w tym okresie nie nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości aktem notarialnym.
    *   Czy należy skorygować te zaliczki (z opodatkowanych na zwolnione) w sytuacji, gdy sprzedaż nastąpi po upływie 2 lat od nabycia, a więc będzie zwolniona z VAT (za wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT)?
    *   A jeśli należy dokonać korekty, to z jaką datą?
3.  Jaką stawką powinny być opodatkowane wpłaty zaliczkowe otrzymane po upływie 2-letniego okresu od nabycia lokali (przy założeniu warunków z punktu 2).

W ww. pytaniu Wnioskodawcy chodzi o następujące zdarzenie: w związku z trudną sytuacją na rynku nieruchomości na niektóre lokale zostały podpisane przedwstępne umowy sprzedaży nieruchomości lokalowej, w których płatność jest rozłożona na raty miesięczne, kwartalne lub półroczne przez okres kilku lat od podpisania umowy. Przyszły właściciel lokalu jest zobowiązany do wpłaty zaliczek na poczet zakupu nieruchomości – w określonym w harmonogramie terminie i wysokości. Do momentu wpłacenia całej ceny sprzedaży nie ma możliwości przeniesienia własności nieruchomości aktem notarialnym. W uzasadnionych przypadkach, w drodze negocjacji klient ma możliwość skracać lub wydłużać okres spłaty, co jest potwierdzane stosownym aneksem do umowy. Zarówno klient jak i sprzedawca ma również prawo do odstąpienia od umowy kupna - sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 W przypadku nabycia ww. lokali nie doszło do pierwszego zasiedlenia, ponieważ nie były one w żaden sposób wykorzystywane w działalności gospodarczej spółki a zwiększyły jedynie ofertę sprzedaży towarów handlowych. Zgodnie ze słownikową definicją słowo "użytkować" oznacza "korzystać z czegoś, eksploatować". Celem spółki jest jak najszybsza sprzedaż nabytych nieruchomości (nawet po koszcie zakupu) i odzyskanie należności za wykonaną usługę.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się wydanie pierwszemu nabywcy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych. W przekonaniu Wnioskodawcy lokal będący towarem handlowym nabyty w związku z brakiem możliwości wyegzekwowania w inny sposób należności za wykonaną usługę budowlaną, nie spełnia warunków do zwolnienia jego sprzedaży od podatku od towarów i usług z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedaż ta powinna być opodatkowana preferencyjną 8% stawką podatku VAT w przypadku lokalu mieszkalnego spełniającego definicję budownictwa społecznego.

Ad. 2a. Jeżeli jednak zakup ww. lokali spełniałby definicję pierwszego zasiedlenia to zdaniem Wnioskodawcy spółka ma prawo skorygować odliczony podatek VAT na bieżąco zgodnie z art. 91 ust. 7 i 7b-7d, czyli z datą podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność na kolejnego nabywcę.

Nieruchomości zostały nabyte z zamiarem ich jak najszybszej odsprzedaży (przed upływem dwóch lat od nabycia), i zgodnie z art. 86 ust. 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego spółce przysługiwało, dopiero w dniu ich sprzedaży kolejnemu nabywcy (po upływie 2 lat od nabycia) zakup będzie służył czynnościom zwolnionym z opodatkowania.

Ad 2b. Faktury korygujące dotyczące opodatkowanych uprzednio zaliczek na poczet przyszłej sprzedaży lokali, winny być zdaniem Wnioskodawcy wystawione z datą podpisania aktu notarialnego sprzedaży, a ujęte po uzyskaniu potwierdzenia odbioru faktury korekty przez nabywcę zgodnie z art. 29 ust 4a ustawy o VAT.

Ad. 3 Faktury na wpłaty zaliczkowe dokonane po upływie dwuletniego okresu zasiedlenia winny być wystawiane ze stawką zwolnioną.

W uzupełnieniu stanowiska Wnioskodawca podał, że jeżeli Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uzna, iż w momencie przeniesienia własności lokali na spółkę Wnioskodawcy doszło do "pierwszego zasiedlenia", to zdaniem Wnioskodawcy:

1.  sprzedaż lokalu mieszkalnego przed upływem 2 lat od nabycia jest opodatkowana preferencyjną 7% a obecnie 8% stawką podatku VAT, natomiast stanowiska garażowego i lokalu użytkowego stawką podstawową 22% a obecnie 23% podatku VAT.
2.  po upływie 2 lat od zakupu lokale nabrały prawa do zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (z wyłączeniem sytuacji określonej w art. 43 ust. 10 - gdzie podatnik może dobrowolnie zrezygnować ze zwolnienia po spełnieniu określonych w przepisie warunków).

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie zaliczki należy skorygować pod datą podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy odliczony podatek naliczony związany z zakupem, powinien zostać skorygowany w deklaracji VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości aktem notarialnym - zgodnie z art. 91 ust. 7 i 7b-7d, gdyż dopiero z tą datą zmienia się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   ustalenia czy w momencie przeniesienia własności lokali na Wnioskodawcę doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – za nieprawidłowe,
*   korekty podatku naliczonego związanego
*   momentu wystawienia faktur korygujących do faktur zaliczkowych dokumentujących zaliczki otrzymane w okresie 2 lat od nabycia lokali mieszkalnych w sytuacji, gdy w tym okresie nie nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości – za nieprawidłowe,
*   momentu rozliczenia podatku należnego z tytułu wystawienia faktur korygujących – za prawidłowe,
*   opodatkowania wpłat zaliczkowych otrzymanych po upływie 2-letniego okresu od nabycia lokali mieszkalnych – za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., a od 26 sierpnia 2011r. t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r., przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT obowiązującej od 1 stycznia 2011r., są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pierwsze pytanie Wnioskodawcy dotyczy definicji „pierwszego zasiedlenia”, która obowiązywała w dniu zakupu nowych lokali mieszkalnych i użytkowych przeznaczonych do dalszej odprzedaży tj. w dniu 13 lipca 2009r. Z zagadnieniem „pierwszego zasiedlenia” ściśle wiążą się kolejne kwestie do rozstrzygnięcia zawarte w pozostałych pytaniach.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł w 2007r. z innym przedsiębiorcą kontrakt budowlany na wybudowanie budynków wielomieszkaniowych na nieruchomości będącej jego własnością. Umowa ta dopuszczała możliwość zapłaty za wykonaną usługę poprzez przeniesienie na wykonawcę własności części lokali celem ich dalszej odsprzedaży potencjalnym klientom. Własność została przeniesiona aktem notarialnym w dniu 13 lipca 2009r. co zostało potwierdzone fakturą VAT, ponieważ zbywca lokali był również czynnym podatnikiem podatku VAT - wcześniej lokale nie były zasiedlone. Przed przeniesieniem własności ww. lokali na firmę Wnioskodawcy nie były one oddane do użytkowania, znajdowały się w nowo powstałych budynkach i nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie w wysokości, co najmniej 30% wartości początkowej.

Przedmiotem transakcji w dniu 13 lipca 2009r. było przeniesienie na firmę Wnioskodawcy własności 26 lokali mieszkalnych, 6 stanowisk postojowych i 1 lokalu użytkowego. Ww. lokale znajdują się w budynkach, które stanowią budynki w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane. Są one trwale związane z gruntem - symbol PKOB dla tych budynków - 11.

Wnioskodawca potraktował nabyte nieruchomości jako towar handlowy i włączył do swojej oferty sprzedaży razem z innymi inwestycjami własnymi. Zakupione lokale nie zostały przez spółkę wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nie były użytkowane w żaden sposób.

Firma Wnioskodawcy również nie ponosiła wydatków na ulepszenie przedmiotowych lokali w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym w wysokości, co najmniej 30% wartości początkowej.

Ww. lokale nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze - tak jak opisano w złożonym wniosku - miały one służyć tylko i wyłącznie dalszej odsprzedaży.

W stosunku do lokali, będących przedmiotem zakupu Wnioskodawcy przysługiwało przy nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ miały one służyć dalszej odsprzedaży opodatkowanej - spółka przewidywała sprzedaż w okresie krótszym niż 2 lata od nabycia.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Aby miało miejsce „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu powyższej normy prawnej, muszą zostać spełnione wszystkie przesłanki łącznie wymienione w przywołanym przepisie. Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części (lokali) przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość (lokal) nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę (użytkownika) do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, gdyż sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Konfrontując powyższe ustalenia z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż Wnioskodawca jako pierwszy nabywca nabył nowowybudowane lokale, stanowiska postojowe i lokal użytkowy. Niniejszej dostawy dokonał przedsiębiorca (podatnik), a transakcja była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Podkreślić należy w tym miejscu, iż pojęcia „oddanie do użytkowania", o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nie musi oznaczać oddania lokalu komuś w celu zamieszkania w nim przez niego. Wystarczającą przesłanką jest objęcie faktycznego władztwa nad lokalami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Należy ponadto zauważyć, iż pod pojęciem „użytkować", zgodnie z definicją słownikową (Język polski, Współczesny słownik języka polskiego, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o. o., Warszawa 2007) należy rozumieć używanie czegoś w sposób przynoszący jak największe korzyści, eksploatowanie, korzystanie wykorzystywanie. Przez słowo „korzyść” należy rozumieć zysk, pożytek. Zgodnie z definicją słownikową „zysk” to nadwyżka wpływów nad wydatkami w działalności gospodarczej; dochód; zarobek. „Pożytkiem” natomiast jest korzystny rezultat jakieś działalności; korzyść, dobro, dobrodziejstwo, użytek: przynosić, dawać pożytek; mieć odnieść pożytek z czegoś.

Natomiast pod pojęciem „użytkownika” należy rozumieć osobę lub instytucję, która użytkuje coś, a także osobę prawną lub osobę fizyczną użytkującą rzeczy, prawa innych na mocy umowy lub aktu administracyjnego. Zdaniem tut. organu przez „użytkownika” należy zatem rozumieć taki podmiot, który będąc w posiadaniu danego dobra wykorzystuje je do osiągnięcia zysku, czy też innych korzyści. Tym samym odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji, należy stwierdzić, że użytkownikiem nieruchomości jest ich właściciel, gdyż to on wykorzystuje je do osiągnięcia korzyści (zysku). Z powyższego wynika, iż słowo „użytkować” w znacznym stopniu zostało powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy przez „użytkownika”, czyli przez podmiot dążący do uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie danej rzeczy.

W kontekście powyższego w przedmiotowej sprawie to Wnioskodawca, jako podmiot władający lokalami i miejscami postojowymi, jest ich użytkownikiem i to on używa przedmiotowe nieruchomości.

Reasumując, przedmiotowa transakcja dostawy na rzecz Wnioskodawcy nowych lokali mieszkalnych i lokalu użytkowego oraz miejsc postojowych przez ich zbywcę spełniała przesłanki pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Wnioskodawca wraz z prawnym nabyciem nieruchomości, nabył jednocześnie prawo do ich użytkowania, przy czym nie jest istotne czy je rzeczywiście użytkował tj. wyposażał, zamieszkiwał, wynajmował itp., czy też zachował jedynie taką potencjalną możliwość.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku nabycia ww. lokali nie doszło do pierwszego zasiedlenia, należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i art. 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy). Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej np. towar został ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 marca 2011r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

W myśl przepisu art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż (…) – art. 91 ust. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku, gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru związane jest z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Wyżej powołane regulacje art. 91 ust. 1 - 6 ustawy o VAT mają także odpowiednie zastosowanie w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy o VAT).

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w dniu 13 lipca 2009r. dokonał zakupu lokali mieszkalnych i lokalu użytkowego wraz z 6 miejscami postojowymi w celu dalszej odsprzedaży. Zakupione lokale nie zostały przez Wnioskodawcę wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nie były użytkowane w żaden sposób.

W stosunku do lokali, będących przedmiotem zakupu, Wnioskodawcy przysługiwało przy nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ miały one służyć dalszej odsprzedaży opodatkowanej - spółka przewidywała sprzedaż w okresie krótszym niż 2 lata od nabycia.

W niniejszej interpretacji tut. organ stwierdził, że zakup tych nieruchomości w 2009r. przez Wnioskodawcę został dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Tym samym sprzedaż tych lokali w okresie, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą lokali upłyną 2 lata, oznacza, że dostawa ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że Wnioskodawca nie poniósł nakładów na ulepszenie tych nieruchomości powyżej 30% wartości początkowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii obowiązku dokonania przez niego korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem lokali mieszkalnych, w sytuacji gdy sprzedaż lokali następuje po upływie 2 lat od ich nabycia, przy założeniu, że spółka Wnioskodawcy nie poniesie nakładów na ulepszenie powyżej 30% wartości początkowej tychże lokali, oraz sprzedaż będzie dokonana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Odnosząc się zatem do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy sprzedaż lokali następuje po upływie 2 lat od nabycia tych lokali, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, to Wnioskodawca jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych lokali w momencie upływu 2 lat od ich nabycia, gdyż w tym momencie Wnioskodawca wie, że sprzedaż tych lokali korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT (w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej Wnioskodawca nie może na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowania dostawy tych lokali mieszkalnych). W momencie gdy okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą lokalu jest dłuższy niż 2 lata, dochodzi bowiem do zmiany przeznaczenia lokali mieszkalnych z wykorzystywanych do działalności opodatkowanej, na wykorzystywane do działalności zwolnionej i w tym momencie na podstawie art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, Wnioskodawca jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana.

W związku powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że faktury korygujące dotyczące opodatkowanych uprzednio zaliczek na poczet przyszłej sprzedaży lokali, winny być wystawione z datą podpisania aktu notarialnego, należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnośnie sposobu rozliczenia zaliczek przyjętych przez Wnioskodawcę na poczet sprzedaży nieruchomości należy zauważyć, iż w myśl art. 106 ust. 1 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 4 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

W przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty (art. 108 ust. 1 ustawy). Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego (art. 108 ust. 2 ustawy).

Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury VAT następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury VAT poprzez wystawienie faktury korygującej.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT ustawodawca określił w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r., elementy, które powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży.

Zgodnie z tym przepisem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Natomiast zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Natomiast zgodnie z § 10 ust. 4 rozporządzenia, faktura stwierdzająca otrzymanie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
3.  datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT" lub "FAKTURA VAT-MP", kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto, a w przypadku określonym w ust. 3 - również daty i numery poprzednich faktur oraz sumę kwot otrzymanych wcześniej części należności brutto;
4.  stawkę podatku;
5.  kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

KP = (ZB x SP)/(100 + SP)

gdzie: KP - oznacza kwotę podatku, ZB - oznacza kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto, SP - oznacza stawkę podatku;

1.  dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy;
2.  datę otrzymania części lub całości należności (przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty), o której mowa w ust. 1-3, jeśli nie pokrywa się ona z datą wystawienia faktury

Jak wynika z przytoczonych przepisów, fakturę wystawia sprzedawca (usługodawca) będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Zgodnie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 marca 2011r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W myśl art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna – art. 29 ust. 4c ustawy.

Ustawodawca przewidział możliwość skorygowania faktur w § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. oraz w § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r., zgodnie z którym fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Podkreślić należy, iż dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej, w momencie stwierdzenia pomyłki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii obowiązku dokonania przez niego korekty podatku należnego od przyjętych, w okresie 2 lat od nabycia lokali mieszkalnych, zaliczek na poczet sprzedaży tych lokali mieszkalnych, w sytuacji gdy sprzedaż tych lokali nastąpi po okresie dwóch lat od ich nabycia, przy założeniu, że spółka Wnioskodawcy nie poniesie nakładów na ulepszenie powyżej 30% wartości początkowej tychże lokali, oraz sprzedaż będzie dokonana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Odnosząc się zatem do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy sprzedaż lokali mieszkalnych nastąpi po upływie 2 lat od nabycia tych lokali, Wnioskodawca, w momencie gdy od pierwszego zasiedlenia (czyli w przedmiotowej sprawie od nabycia nieruchomości) upłynie okres 2 lat, jest obowiązany dokonać korekty podatku należnego od zaliczek przyjętych w okresie 2 lat od nabycia lokalu (opodatkowanych). Gdy upływa okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, Wnioskodawca wie bowiem, że przyjęte na poczet tej dostawy zaliczki opodatkowane podatkiem VAT dotyczą planowanej dostawy, która nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, tylko będzie zwolniona od podatku VAT.

Faktury korygujące do faktur zaliczkowych wystawionych w okresie do dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, Wnioskodawca obowiązany jest wystawić na zasadach określonych w § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. Korekty podatku należnego Wnioskodawca winien dokonać na zasadach określonych w art. 29 ust. 4a ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że faktury korygujące dotyczące opodatkowanych uprzednio zaliczek winny być wystawione z datą podpisania aktu notarialnego należało uznać za nieprawidłowe. Prawidłowe jest natomiast stanowisko Wnioskodawcy, że faktury korygujące należy ująć do rozliczenia po uzyskaniu potwierdzenia odbioru faktury korygującej, tj. zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii opodatkowania zaliczek otrzymanych po upływie dwuletniego okresu od nabycia lokali mieszkalnych, przy założeniu, że spółka Wnioskodawcy nie poniesie nakładów na ulepszenie powyżej 30% wartości początkowej tychże lokali, oraz sprzedaż będzie dokonana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Odnosząc się zatem do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie, zaliczki otrzymane przez Wnioskodawcę po upływie 2 lat od nabycia tych lokali, Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać podatkiem VAT, gdyż w tym momencie Wnioskodawca już wie, że przyjęte na poczet tej dostawy zaliczki dotyczą planowanej dostawy, która nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, tylko będzie zwolniona od podatku VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że faktury na wpłaty zaliczkowe dokonane po upływie dwuletniego okresu zasiedlenia winny być wystawiane ze stawką zwolnioną, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie na podstawie danych zawartych w opisie zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku, a zatem traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia korekty podatku naliczonego, korekty podatku należnego oraz opodatkowania otrzymanych zaliczek na poczet dostawy stanowisk postojowych i lokalu użytkowego, gdyż pytanie Wnioskodawcy zostało ograniczone do sprzedaży lokali mieszkalnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji niebyła również kwestia zastosowania odpowiedniej stawki podatku VAT na sprzedaż lokali mieszkalnych, miejsc postojowych i lokalu użytkowego, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.