Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.335.2021.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-16
Teza: Planowana sprzedaż działek będzie świadczyć o prowadzeniu w stosunku do tych gruntów działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanych, że sprzedaż działek nastąpi w ramach prywatnego majątku. Działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym. A zatem przychody uzyskane przez Zainteresowanych należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podział; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 4 marca 2021 r. (data wpływu 1 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 7 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 21 czerwca 2021 r. (data doręczenia 30 czerwca 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4011.335.2021.1.AC o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działek - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działek.

Z uwagi na braki formalne pismem z 21czerwca 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.335.2021.1.AC Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku.

Pismem z 7 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.) uzupełniono braki wniosku.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: M.B.,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: J.W.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowani są:

*   właścicielami nieruchomości - na zasadzie współwłasności - składającej się z działek ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, o łącznej powierzchni 16,7896 ha, dla których Sąd Rejonowy w O., (…)Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW numer (…), obręb (…) i jednostce ewidencyjnej (…) - Gmina, powiat (…), woj. (…),
*   współwłaścicielami nieruchomości gruntowej (drogowej) stanowiącej działkę ewidencyjną numer 16 o powierzchni 0,3011 ha, dla których Sąd Rejonowy w O., (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW numer (…), obręb (…) i jednostce ewidencyjnej (…)- Gmina, powiat (…), woj. (…).

Ponadto, Zainteresowani są także właścicielami - na zasadzie współwłasności - następujących nieruchomości:

*   nieruchomości gruntowej składającej się z działki ewidencyjnej o nr 17, o powierzchni 15,6100 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o numerze (…), obręb (…), jednostka ewidencyjna Gmina (…), powiat (…), woj.(…);
*   nieruchomości gruntowej składającej się z działki ewidencyjnej 18, o powierzchni 0,1387 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o numerze (…), obręb (…), jednostka ewidencyjna (…), powiat (…), woj (…);
*   nieruchomości gruntowej składającej się z działek ewidencyjnych 19, 20, o łącznej powierzchni 7,3400 ha dla której Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW o numerze (…), obręb (…), jednostka ewidencyjna (…), powiat (…), woj. (…).

Wszystkie powyższe nieruchomości (dalej „Nieruchomości”) zostały nabyte przez Zainteresowanych (…) 2019 r.

Zainteresowani planują dokonanie podziału Nieruchomości na mniejsze działki oraz sprzedaż już wydzielonych, mniejszych nieruchomości jako działki budowlane oraz rekreacyjne.

Zainteresowani podjęli starania w celu zmiany dotychczasowych planów zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości w celu wydzielenia mniejszych działek i dopuszczenia na nich zabudowy jednorodzinnej.

Na obecnym etapie, Nieruchomości nie zostały podzielone na mniejsze działki. Do właściwych urzędów gmin dla Nieruchomości skierowane zostały projekty podziału i zostały wszczęte postępowania o dokonanie zmian w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego.

Nieruchomości, na obecnym etapie, nie są uzbrojone. Zainteresowani planują doprowadzić do Nieruchomości media w ten sposób, iż:

*   do nieruchomości położonych w E., zostanie doprowadzona kanalizacja, woda, gaz, energia elektryczna;
*   do nieruchomości położonych w F. zostanie doprowadzona woda oraz energia elektryczna.

Wszelkie działania związane ze sprzedażą działek zostaną zlecone zewnętrznemu podmiotowi (pośrednikowi w sprzedaży nieruchomości), który w zamian za uzgodnioną prowizję, będzie pośredniczył w sprzedaży Nieruchomości. Pośrednik będzie zobowiązany do podjęcia kompleksowych działań sprzedażowych, marketingowych i demonstracyjnych, jak również do doprowadzenia do zawarcia umowy notarialnej na sprzedaż nieruchomości.

Od każdej sprzedanej działki pośrednikowi będzie przysługiwała określona prowizja obliczona jako procent od ceny sprzedaży danej działki. Z tytułu otrzymywanych prowizji, pośrednik wystawi faktury VAT na Zainteresowanych.

Zainteresowani nie prowadzą działalności gospodarczej zarejestrowanej w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalność Gospodarczej. Zainteresowani nie prowadzą czynności związanych z przygotowaniem oraz sprzedażą gruntu w sposób zorganizowany i ciągły, tj. nie posiadają odrębnego biura związanego ze sprzedażą nieruchomość oraz nie zatrudniają jakichkolwiek pracowników (lub osób na umowę zlecenie). Najważniejsze czynności związane ze sprzedażą będą zlecone podmiotom trzecim (agencjom nieruchomości).

Czynności związane ze sprzedażą (np. składanie wniosków do właściwych urzędów i instytucji, podpisywanie umów z dostawcami mediów, geodetami, agencjami nieruchomość itp.) są dokonywane w sposób sporadyczny. Częstotliwość działań jest zależna od zainteresowania kupujących oraz wolnego czasu, jakim dysponują Zainteresowani.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

1.  W jakim celu zostały nabyte przedmiotowe działki, tj. czy w celu dalszej odsprzedaży, w celach mieszkaniowych (np. budowa domu jednorodzinnego), wzniesienia nieruchomości o przeznaczeniu handlowym?

Przedmiotowe działki zostały nabyte przez Zainteresowanych w celu realizacji na nich budynków o charakterze rekreacyjnym na własne (rodzinne) potrzeby Zainteresowanych.

W momencie zakupu działek Zainteresowani nie planowali realizacji na nieruchomości budynków o charakterze handlowym czy też ich dalszej odsprzedaży.

1.  Czy Panowie w przeszłości dokonywali nabycia innych nieruchomości? Jeżeli tak, proszę o podanie: dat i celu w jakim były nabywane czy dokonywał ich odpłatnego zbycia i kiedy (proszę o podanie dat) w jaki sposób były one wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu ich nabycia do chwili sprzedaży?

Wnioskodawca – M.B.:

1.  w 2006 r. zakupił działkę budowlaną w A., która została sprzedana w 2018 r. (na potrzeby osobiste);
2.  w 2006 r. zakupił mieszkanie przy ul. (…), które zostało sprzedane w (…) 2010 r. (mieszkanie to było zamieszkiwane przez Wnioskodawcę);
3.  ze środków pochodzących ze sprzedaży lokalu przy ul. (…), Wnioskodawca w (…) 2010 r. zakupił segment przy ul. (…), w którym mieszka do chwili obecnej;
4.  w (…) 2019 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość w B. - z myślą o dzieciach (na przyszłość dla dzieci), działki te nie są obecnie wykorzystywane.

Zainteresowany niebędący stroną postepowania – J.W.:

1.  w 2007 r. zakupił nieruchomość przy ul. (…), która jest zamieszkiwana do tej pory przez Wnioskodawcę;
2.  w 2013 r. zakupił nieruchomość rolną w B. - działki te nie są w żaden sposób wykorzystywane;
3.  w grudniu 2015 r. zakupił lokal mieszkalny przy ul. (…), w którym mieszka syn Zainteresowanego;
4.  w 2019 r. zakupił dodatkową nieruchomość w B. - z przeznaczeniem na potrzeby rodzinne, działki te nie są obecnie wykorzystywane.
5.  Zainteresowani w lutym 2016 roku nabyli wspólnie nieruchomość mieszkaniową w C., która została sprzedana przez Zainteresowanych w 2016 r.

1.  Czy planują Panowie dokonywać kolejnych tego typu transakcji?

Obecnie Zainteresowani nie planują dokonywać kolejnych transakcji zakupu, czy też sprzedaży nieruchomości innych niż te opisane we wniosku.

1.  Czy były ponoszone nakłady w trakcie posiadania nieruchomości będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji oraz określenie celu ich poniesienia?

Zainteresowani zawarciem jedynie umowy na przeprowadzenie i uchwalenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego z biurem architektonicznym w D. Zainteresowani nie ponosili innych nakładów na nieruchomości objęte wnioskiem.

1.  W jaki sposób działki, które chcą Panowie sprzedać były/są wykorzystywane od zakupu do chwili obecnej?

Działki zostały zakupione w celu posadowienia na nich budynków o charakterze rekreacyjnym na potrzeby rodzinne Zainteresowanych. Z uwagi na znaczny wzrost kosztów materiałów budowlanych oraz kosztów takiej inwestycji, Zainteresowani zrezygnowali z realizacji planowanych budynków. Działki obecnie nie są w żaden sposób wykorzystywane.

1.  Jakie obecnie przeznaczenie mają działki, które zamierzają Panowie zbyć według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego?

Działki mają charakter siedliskowy i rekreacyjny.

1.  Czy przedmiotowe nieruchomości stanowią towar handlowy?

Zainteresowani dokonując zakupu nieruchomości, nie planowali dalszej sprzedaży działek (co opisano w odpowiedzi na pytanie 6). Zakup nieruchomości nie został dokonany w ramach działalność gospodarczej (Zainteresowani nie prowadzą działalności gospodarczej).

1.  Czy przedmiotowe nieruchomości były dzierżawione na podstawie umowy dzierżawy lub użyczenia (odpłatnie)?

Nieruchomości nie były wynajmowane i dzierżawione.

1.  Czy przedmiotowe nieruchomości były wykorzystywane w działalności gospodarczej?

Nieruchomości nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej.

1.  Czy sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej?

Zdaniem Zainteresowanych sprzedaż nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, co zostało opisane we wniosku.

1.  Czy w przeszłości Panowie nabywali (odpłatnie, nieodpłatnie) nieruchomości (gruntowe niezabudowane, gruntowe zabudowane, lokalowe), inne niż opisane we wniosku?

Odpowiedź na to pytanie została udzielona w odpowiedzi na pytanie 2.

1.  Czy w przeszłości Panowie sprzedawali nieruchomości (gruntowe niezabudowane, gruntowe zabudowane, lokalowe), inne niż opisane we wniosku?

Odpowiedź na to pytanie została udzielona w odpowiedzi na pytanie 2.

1.  Czy przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte do majątku osobistego?

Przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte do majątku osobistego.

1.  Czy Panowie posiadają nieruchomości inne niż działki gruntu, o których mowa we wniosku, które planują w przyszłości sprzedać?

Zainteresowani nie posiadają nieruchomości innych niż objęte wnioskiem, które planują sprzedać.

1.  W jaki sposób Panowie wykorzystywali przedmiotowe nieruchomość w całym okresie ich posiadania, tj. czy były wykorzystywane wyłącznie w celach osobistych?

Nieruchomości objęte wnioskiem były wykorzystywane wyłącznie w celach osobistych.

1.  Na podstawie jakiej umowy Panowie weszli w posiadanie przedmiotowych nieruchomości (czy nabycie nastąpiło w drodze zakupu, spadku, darowizny czy na podstawie innej umowy)?

Nabycie nieruchomości zostało dokonane w formie umowy sprzedaży nieruchomości.

1.  Czy Panowie podejmują aktywne działania marketingowe w celu znalezienia potencjalnego nabywcy?

Zainteresowani nie podejmują aktywnych działań w celu znalezienia potencjalnego nabywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochód Zainteresowanych uzyskany ze sprzedaży działek, powstałych po wydzieleniu ich z Nieruchomości, będzie opodatkowany zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o PIT w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT?

Zdaniem Zainteresowanych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o PIT, do źródeł przychodów wlicza się przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części, a także udziału w nieruchomości.

Art. 30e ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust 1 pkt 8a ustawy o PIT, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym a kosztami uzyskania przychodu.

Zdaniem Zainteresowanych, do sprzedaży przez nich nieruchomości nie ma zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, tj. przychody uzyskane z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a ust. 6 ustawy o PIT, za działalność gospodarczą uznaje działalność zarobkową:

1.  wytwórczą budowlaną handlową usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzoną we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT.

Aby zatem uznać, że Zainteresowani działają w charakterze przedsiębiorców na gruncie ustawy o PIT, muszą wystąpić łącznie przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru.

Należy jednak wskazać, że Zainteresowani nie są podmiotami profesjonalnie zajmującymi się obrotem nieruchomościami. Transakcja sprzedaży działek wydzielonych z Nieruchomości będzie miała charakter okazjonalny, tak jak i okazjonalny charakter miała transakcja nabycia Nieruchomości (jako jednorazowa czynność).

Ponadto, poza wypadkowymi działaniami mającymi na celu doprowadzenie do podziału działek wchodzących w skład Nieruchomości, czy też doprowadzeniem mediów, Zainteresowani nie będą sami zajmowali się sprzedażą działek. Zostanie to zlecone pośrednikowi, który – za wynagrodzeniem - podejmie kompleksowe działania mające na celu sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości. Zainteresowani nie są w tym zakresie profesjonalistami i nie posiadają w tym zakresie odpowiedniej specjalistycznej wiedzy i doświadczenia.

Sam podział nieruchomości nie może przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości powstałych w wyniku podziału następuje w ramach działalności gospodarczej. Należy wskazać, że nie można pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku i tylko z tego powodu klasyfikować ich jako przedsiębiorców. Właściciel - realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa - może podejmować działania zmierzające do podziału Nieruchomości i to nie oznacza, że jest niejako automatycznie przedsiębiorcą.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, mając na względzie fakt, iż Zainteresowani nie zajmują się profesjonalnie sprzedażą nieruchomości (angażują pośrednika - jako profesjonalny podmiot zewnętrzny) oraz podejmują jedynie okazjonalną transakcję zbycia działek wchodzących w skład Nieruchomości, to nie zostanie spełniona przesłanka .zorganizowania" działalności, o której mowa w art. 5a ust. 6 ustawy o PIT.

Tak jak wspomniano w stanie faktycznym, Zainteresowani nie posiadają jakiegokolwiek biura związanego z czynnościami dotyczącymi nieruchomości oraz nie zatrudniają w tym zakresie jakichkolwiek pracowników.

Co więcej, we wskazanym zdarzeniu przyszłym nie jest spełniona także przesłanka ciągłości.

Należy wskazać, że wprowadzenie kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar wykonywania działalności gospodarczej.

Tymczasem, jak już wskazano powyżej, transakcja nabycia Nieruchomości miała charakter jednorazowy i incydentalny, a sami Zainteresowani nie dokonują regularnie transakcji zakupu Nieruchomości.

Wobec powyższego należy uznać, że Zainteresowani nie będą działać w charakterze przedsiębiorców w rozumieniu ustawy o PIT przy sprzedaży działek wydzielonych z Nieruchomości. Tym samym, dochód uzyskany ze sprzedaży tych działek powinien zostać opodatkowany zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o PIT.

Podobne stanowisko (przy analogicznym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w następujących interpretacjach: 0115-KDIT2-3.4011.216.2019.4 JS z 8 lipca 2019 r., 0115-KDIT2-3.4011.202.2019 4.PS z 8 lipca 2019 r. i innych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

*   po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

*   po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

*   po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  Jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.
2.  Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.
3.  Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Zainteresowanych do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Należy wskazać, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. wyrok NSA z 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 933/17.

Dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest również konieczne, aby podatnik miał formalnie status przedsiębiorcy, nie jest wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność Zainteresowanych ma i będzie miała charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły, a także podjęta została przez Nich we własnym imieniu. Dotychczasowa sprzedaż oraz zamiar zawarcia większej ilości kolejnych transakcji sprzedaży działek nie może mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego.

W przedmiotowej sprawie, nie sposób stwierdzić, że sprzedaż działek będzie realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W opinii tut. Organu całokształt czynności dokonywanych przez Zainteresowanych świadczy o celowym działaniu, które ujawnia zamiar zbycia nieruchomości. Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech osiągnięcia korzyści finansowej.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani są współwłaścicielami nieruchomości, które zamierzają sprzedać, tj. dwudziestu niezabudowanych nieruchomości gruntowych o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15 i nieruchomości gruntowej (drogowej) stanowiącej działkę ewidencyjną numer 16 położonych w obrębie E. oraz nieruchomości gruntowych składających się z działek ewidencyjnych o nr 17, 18, 19 i 20 położonej w obrębie F. Zainteresowani podjęli starania w celu zmiany dotychczasowych planów zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości w celu wydzielenia mniejszych działek i dopuszczenia na nich zabudowy jednorodzinnej (zawarcie umowy na przeprowadzenie i uchwalenie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego z biurem architektonicznym w D.). Zostały skierowane projekty podziału i wszczęte postępowania o dokonanie zmian w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego do właściwych urzędów gmin dla Nieruchomości. Nieruchomości, na obecnym etapie, nie są uzbrojone. Zainteresowani planują doprowadzić do Nieruchomości media. Do nieruchomości położonych w E. zostanie doprowadzona kanalizacja, woda, gaz i energia elektryczna. Do nieruchomości położonych w F. zostanie doprowadzona woda oraz energia elektryczna. Wszelkie działania związane ze sprzedażą działek zostaną zlecone zewnętrznemu podmiotowi (pośrednikowi w sprzedaży nieruchomości), który w zamian za uzgodnioną prowizję, będzie pośredniczył w sprzedaży Nieruchomości. Pośrednik będzie zobowiązany do podjęcia kompleksowych działań sprzedażowych, marketingowych i demonstracyjnych, jak również do doprowadzenia do zawarcia umowy notarialnej na sprzedaż nieruchomości. Od każdej sprzedanej działki pośrednikowi będzie przysługiwała określona prowizja obliczona jako procent od ceny sprzedaży danej działki. Z tytułu otrzymywanych prowizji, pośrednik wystawi faktury VAT na Zainteresowanych.

Powyższe czynności Zainteresowanych nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym Zainteresowanych, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z całokształtu działań Zainteresowanych wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż będzie następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter.

Analizując przedstawione zdarzenie przyszłe należy wywnioskować, że Zainteresowani nabywają przedmiotowe nieruchomości z zamiarem dalszej odsprzedaży dostosowując przedmiot sprzedaży do oczekiwań przyszłego kupującego, podejmują starania w celu zmiany dotychczasowych planów zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości w celu wydzielenia mniejszych działek i dopuszczenia na nich zabudowy jednorodzinnej, kupując dwadzieścia przedmiotowych nieuzbrojonych nieruchomości i doprowadzając do nich media, tj. wodę, energię elektryczną (do nieruchomości położonych w F.) oraz ponadto gaz i kanalizację (do nieruchomości położonych w E.) podnosząc tym samym ich wartość rynkową, podejmują działania charakterystyczne dla profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Stanowisko organu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie (np. wyrok NSA z 25 sierpnia 2011 r. II FSK 433/10, wyrok WSA w Poznaniu z 18 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Po 815/09) gdzie zaznacza się, że w ustawowej i uniwersalnej definicji pozarolniczej działalności gospodarczej akcentuje się takie okoliczności jak m.in.: działania niejednorazowe (trwające w czasie, np. w przeszłości sprzedaż nieruchomości mieszkaniowej w C., obecnie planowana sprzedaż 20 Nieruchomości jako działki budowlane oraz rekreacyjne, posiadanie niewykorzystywanych / nieużytkowanych nieruchomości), podporządkowanie owej działalności regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania posiadanym majątkiem zyskującym na wartości na skutek działań niezależnych od podatnika, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (wydzieleniem geodezyjnym działek i doprowadzeniem do nich mediów), uczestnictwo w obrocie gospodarczym (handlu wieloma nieruchomościami).

Również należy zauważyć, że dla przypisania podatnikom prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne wykazanie, czy już w momencie nabywania nieruchomości podatnik miał zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i czy nieruchomości zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, czy też np. na cele osobiste (wyroki NSA: z 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; z 11 czerwca 2015r., sygn. akt I FSK 716/14 i z 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Intencja towarzysząca pierwotnie nabywaniu majątku, nie wyklucza późniejszego odmiennego jego traktowania. Podobnie nie ma znaczenia, czy w momencie nabycia nieruchomości zamiarem właściciela było przeznaczenie jej do sprzedaży z zyskiem, lecz to, że podatnik podjął działania mające charakter ciągły, zorganizowany, nakierowany na uzyskanie zysku ze sprzedaży nieruchomości (wyroki NSA: z 4 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1855/15; z 1 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1933/08; z 15 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 90/17; z 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11).

Bez znaczenia jest także okoliczność, na jaki cel zostanie przeznaczony przychód/dochód osiągnięty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do rozporządzania dochodem z tytułu sprzedaży działek nie determinuje kwalifikowania przychodu do określonego źródła przychodów, tj. z art. 10 ust. 1 pkt 3 czy z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki WSA: z 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 108/19; z 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 156/12).

Mając na względzie okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że planowana sprzedaż działek będzie świadczyć o prowadzeniu w stosunku do tych gruntów działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanych, że sprzedaż tych działek nastąpi w ramach prywatnego majątku. W świetle powyższego stwierdzić należy, że działanie takie jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym.

A zatem, w kontekście powołanych wyżej definicji, przychody uzyskane przez Zainteresowanych należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ww. przypadku nie znajdzie zatem zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z planowanej sprzedaży działek, w okolicznościach wskazujących na to, że sprzedaż ta będzie wykonywana w ramach prowadzonej działalności, winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła – pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.