Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP3.4512.762.16.3.APR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-25
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: komornik; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2016 r. (data wpływu 22 listopada 2016 r.), uzupełnionym w dniach 15 grudnia 2016 r. oraz 13 stycznia 2017 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 15 grudnia 2016 r. i 13 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości gruntowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Komornik Sądowy prowadzi egzekucję z nieruchomości gruntowej, dla której X Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą o nr Kw…. Nieruchomość położona jest w S., ul. J, gmina D. - działka numer 231, która graniczy od północy z działkami numer 233 i 232, od wschodu z działką numer 251 - droga, od południa z działką numer 230 i od zachodu z działką numer 22272/1. Łączna powierzchnia działki numer 231 wynosi 0,1817 ha. Aktualny sposób użytkowania nieruchomości: składa ona się z jednej działki, stanowiącej odrębny przedmiot własności, nie jest zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym ani żadnym innym budynkiem, ogrodzona działka gruntu (ogrodzenie frontowe - murowane z cegły, z wbudowanym śmietnikiem, przęsła, furtki, brama rozwieralna-metaloplastyka, pozostałe ogrodzenia - siatka stalowa) z pozostałościami budowlanymi po byłym budynku mieszkalnym jednorodzinnym (fundamenty, posadzki, podziemne instalacje itd.) oraz z elementami zagospodarowania terenu (lokalne utwardzenia terenu) w wewnętrznymi podziemnymi urządzeniami i przyłączami (elektryczne - zasilające przyłącze i wewnętrzna sieć, lokalne ujęcie wody podziemnej z przyłączem, lokalny zbiornik na ścieki bytowe z przyłączem). Miejscowość S. ma charakter lokalnego gminnego ośrodka mieszkalno-gospodarczego o średnim stopniu zurbanizowania. Dojazd do nieruchomości: drogą o nawierzchni gruntowej utwardzonej kruszywem, natomiast dostęp do drogi publicznej jest zapewniony poprzez lokalne drogi gminne.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady gminy z dnia 29 grudnia 2005 r., działka nr 231 położona jest na terenie przeznaczonym na cele zabudowy mieszkaniowej z dopuszczeniem funkcji usługowej (oznaczenie: MN/U). Nieruchomość stanowi własność dłużnika M. P. G., syna R. i H., zamieszkałego w B. przy ul. P 20. W piśmie z dnia 2 lutego 2016 r. dłużnik oświadczył, że prowadził działalność gospodarczą w dniu nabycia ww. nieruchomości, w związku z czym był czynnym podatnikiem VAT w tej dacie i w tych okolicznościach. Nie posiada on jednak wiedzy na temat statusu podatkowego w zakresie podatku VAT podmiotu, bądź osoby, od której nastąpiło nabycie (w dacie nabycia). Ponadto dłużnik oświadczył, że obecnie prowadzi działalność gospodarczą i posiada status czynnego podatnika podatku VAT. Dłużnik rozlicza się z urzędem skarbowym w trybie kwartalnym. W związku z nabyciem ww. nieruchomości przez dłużnika, nie przysługiwało mu prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego. Dłużnik oświadczył również, że poniósł wydatki na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia podatku należnego od kwoty podatku naliczonego i były one niższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości. Według zaświadczenia wydanego przez GUS z dnia 4 października 2011 r. dłużnik otrzymał numer identyfikacyjny regon, rodzaj przeważającej działalności: realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. W dniu 27 października 2006 r. naczelnik urzędu skarbowego wydał potwierdzenie zarejestrowania dłużnika jako podatnika VAT UE na podstawie art. 67 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Na dzień złożenia niniejszego wniosku, egzekucja z ww. nieruchomości jest na etapie ukończenia opisu i oszacowania.

W uzupełnieniu wniosku podano następujące informacje:

*   według oświadczenia dłużnika, działka została nabyta w celach mieszkalnych, tj. odbudowy spalonej nieruchomości – domu jednorodzinnego,
*   działka została nabyta 28 stycznia 2013 r.,
*   przy transakcji nabycia podatek VAT nie był naliczony, faktura nie była wystawiona,
*   naniesienia znajdujące się na działce (ogrodzenie murowane z cegły, lokalne utwardzenia terenu, zbiornik na ścieki bytowe z przyłączem) znajdowały się na przedmiotowej działce w momencie zakupu, stanowiły integralną część nieruchomości i stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane,
*   działka po zakupie nie była wykorzystywana przez dłużnika w żaden sposób, nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką Komornik powinien zastosować stawkę VAT przy wystawianiu faktury sprzedaży omawianej nieruchomości i dotyczącego jej prawa wieczystego użytkowania gruntu?

Zdaniem Wnioskodawcy, które ostatecznie przedstawił w uzupełnieniu wniosku, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem w wysokości 23%. Na komorniku będzie spoczywał obowiązek wystawienia faktury.

Wnioskodawca powołał treść art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, po czym stwierdził, że w przypadku, gdy wykonana czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby z niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Tym samym komornik obowiązany jest do przestrzegania, w sytuacji sprzedaży licytacyjnej, przepisów ustawy o VAT.

Po przywołaniu treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca stwierdził, że sprzedaż nieruchomości, w sytuacji kiedy nie jest możliwe ustalenie podstawy do zastosowania obniżonej stawki albo zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, powinna zostać opodatkowana stawką podstawową 23% i zgodnie z art. 106c Komornik powinien wystawić fakturę w imieniu podatnika, natomiast do opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania powinna zostać zastosowana ta sama stawka VAT co znajdującego się na gruncie budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(…) 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, 7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl zapisów art. 29a z ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Z ww. przepisu wynika, że grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektu budowlanego, który się na nim znajduje. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Według art. 106b ust. 3 ustawy – na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

*   jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Po przeprowadzeniu analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego na tle przywołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości, która – jak podano we wniosku – jest zabudowana budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego, będzie podlegała opodatkowaniu, ale – wbrew stanowisku Komornika – nie będzie opodatkowana stawką 23% tylko będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że dłużnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wydatków, które poniósł na ulepszenie nieruchomości. Ta okoliczność wskazuje, że nieruchomość była przez dłużnika traktowana jako majątek służący działalności gospodarczej, z tytułu której był podatnikiem VAT.

Dokonana w związku z licytacją komorniczą dostawa budowli znajdujących się na nieruchomości będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ przy nabyciu nieruchomości dłużnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a poniesione przez niego wydatki na ulepszenie były niższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości. Zatem obydwa warunki określone w ww. przepisie są spełnione.

W konsekwencji sprzedaż gruntu (działki 231) również będzie zwolniona od podatku – stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy.

Nadmienić należy, że w związku ze zwolnieniem dostawy od podatku – stosownie do treści art. 106 ust. 2 i 3 ustawy – Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku wystawienia faktury dokumentującej tę transakcję, chyba że nabywca zażąda jej wystawienia.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że naniesienia znajdujące się na przedmiotowej działce stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.