Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.455.2018.2.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-23
Teza: Stawka podatku przy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu.
Słowa kluczowe: grunty; grunty-grunt niezabudowany; komornik; nieruchomości; odliczenia; spółki; teren-teren budowlany; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 7 września 2018 r. (data wpływu 14 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 2 października 2018 r.) oraz z dnia 31 października 2018 r. (data wpływu 7 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego gruntu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 2 października 2018 r. i 7 listopada 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:** **M**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **W**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym (…), w sprawie przeciwko „…” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Dłużnik”) prowadzi postępowanie egzekucyjne skierowane do prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu o łącznej powierzchni 5885 m2, dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą (…) (dalej także „działka gruntu” lub „nieruchomość”).

Działka gruntu posiada kształt zbliżony do kwadratu (szerokość działki 76 m). Na działce, w jej południowej części znajdują się słupki betonowe, stanowiące fragment (pozostałości) ogrodzenia. Działka gruntu porośnięta jest roślinnością ruderalną oraz pojedynczymi drzewami i krzewami, pochodzącymi przede wszystkim z samosiewu. Przez działkę w odległości około 17 metrów, od północnej granicy działki, przebiega kanalizacja ogólnospławna (przekrój 400 mm). Wzdłuż północnej granicy działki przebiega linia wysokiego napięcia, oparta na słupie stalowym częściowo znajdującym się na terenie działki.

Niniejsze postępowanie egzekucyjne prowadzone jest w trybie tzw. uproszczonej egzekucji z nieruchomości na podstawie art. 10131 i nast. Kodeksu postępowania cywilnego (dalej „kpc”).

W następstwie przeprowadzonej przez Komornika w dniu 31 lipca 2018 r. licytacji przysługującego Dłużnikowi prawa użytkowania wieczystego nieruchomości Komornik udzielił przybicia Panu W (dalej „Zainteresowany niebędący stroną postępowania”).

Do chwili obecnej nie zostało przysądzone Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania prawo wieczystego użytkowania nieruchomości. W konsekwencji powyższego Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie objął w posiadanie przedmiotowej działki gruntu.

Zarówno Dłużnik, jak i Zainteresowany niebędący stroną postępowania są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Dłużnik prowadził działalność w zakresie działalności deweloperskiej. Przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego Dłużnik nabył w 2007 r. mocą odpłatnej umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu. Działka gruntu objęta wnioskiem została nabyta przez Dłużnika z zamiarem wykorzystania jej w prowadzonej działalności gospodarczej. Dłużnik na nabytej nieruchomości zamierzał zrealizować inwestycję deweloperską. Z kolei Zainteresowany niebędący stroną postępowania nabędzie nieruchomość w celu wykorzystania jej wyłącznie do czynności opodatkowanych stawką podstawową VAT.

Nieruchomość nie została objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, natomiast w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta uchwalonym Uchwałą Rady Miasta wzmiankowana działka gruntu oznaczona została symbolem MWIU – tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej lub zabudowy usługowej niskiej, kdG. 7 – tereny transportu – drogi główne.

Dla wyżej opisanej działki gruntu została wydana decyzja o warunkach zabudowy, zmieniona decyzją z dnia (…) oraz decyzją (…) dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowych z garażem podziemnym, przewidzianej do realizacji na terenie działek nr (…).

W oparciu o wskazaną decyzję ustalającą warunki zabudowy na rzecz Dłużnika w dniu 16 kwietnia 2009 r. została wydana przez Prezydenta Miasta decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę budynku mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowego z garażem podziemnym nr A z infrastrukturą techniczną jako I etapu inwestycji polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowych z garażami podziemnymi i infrastrukturą techniczną przewidzianej do realizacji.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  w jego ocenie słupki betonowe stanowiące fragment (pozostałości) ogrodzenia nie stanowią budowli, a także urządzenia budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202). Wzmiankowane słupki betonowe (osadzone w gruncie, bez paneli/siatki) nie pełnią żadnej funkcji, nie są ze sobą połączone, nie zachowują ciągłości, nie służą jakiemukolwiek obiektowi, stanowią pozostałość istniejącego w przeszłości ogrodzenia,
2.  działka będąca przedmiotem użytkowania wieczystego do momentu sprzedaży nie była/nie jest/nie będzie wykorzystywana przez Dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej działki Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
3.  w odniesieniu do kanalizacji ogólnospławnej oraz linii wysokiego napięcia, opartej na słupie stalowym częściowo znajdującym się na terenie działki nie została ustanowiona służebność przesyłu,
4.  na moment sprzedaży dla przedmiotowej działki istnieć będzie decyzja o warunkach zabudowy (decyzja Prezydenta Miasta o warunkach zabudowy, (…)) dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowych z garażem podziemnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż licytacyjna prawa przysługującego Dłużnikowi będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?
2.  Czy Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Komornika, dokumentującej sprzedaż licytacyjną prawa użytkowania wieczystego przysługującego Dłużnikowi?

Zdaniem Zainteresowanych, na przedstawione powyżej zapytania należy udzielić odpowiedzi twierdzących.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i 2.

Zgodnie z art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści wskazanego wyżej przepisu wynika zatem, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne.

Definicja płatnika została z kolei zawarta w art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na mocy art. 106c ustawy o VAT, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji,
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Powołane wyżej regulacje prawne wskazują, iż komornicy sądowi w ramach czynności określonych w tym przepisie nie są podatnikami podatku VAT. Podatnikami tegoż podatku są dłużnicy, w imieniu których komornicy sądowi dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Prowadzona przez komornika sądowego sprzedaż praw przysługujących dłużnikowi będzie opodatkowana podatkiem od towarów usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby zwolniona od podatku, komornik sądowy nie będzie zobowiązany do pobrania podatku oraz wpłacenia go organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez dostawę towarów rozumie się również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W niniejszym przypadku sprzedaż licytacyjna prawa wieczystego użytkowania gruntu nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Przedmiot sprzedaży nie był bowiem przez Dłużnika wykorzystywany na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zasadnym w tym miejscu wydaje się nawiązanie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073), zgodnie z którym ustawa określa zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej oraz zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy.

Natomiast art. 4 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego, zaś sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu terenu decydują więc akty prawa miejscowego – miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy.

W niniejszym przypadku przedmiot sprzedaży licytacyjnej stanowi prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu, oznaczonej numerem geodezyjnym (…). Wzmiankowana działka gruntu nie została wprawdzie objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednak dla tejże działki wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowych z garażem podziemnym, przewidzianej do realizacji na terenie działek nr (…). W konsekwencji powyższego uznać należy, iż przedmiotowa nieruchomość spełnia definicję terenu budowlanego zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Bez znaczenia w analizowanej sprawie pozostaje okoliczność, że przez działkę gruntu przebiega sieć kanalizacji ogólnospławnej, jak również linia wysokiego napięcia, oparta na słupie stalowym częściowo znajdującym się na terenie działki. Wskazane urządzenia nie stanowią bowiem części składowych nieruchomości zgodnie z treścią art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025).

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w świetle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że sprzedaż licytacyjna prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu oznaczonej numerem 5/7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, jako że będące przedmiotem sprzedaży prawo użytkowania wieczystego gruntu odnosi się do działki gruntu przeznaczonej pod zabudowę, jej sprzedaż nie będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Tym samym sprzedaż licytacyjna nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu według stawki VAT 23%.

Z kolei Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Komornika, dokumentującej sprzedaż licytacyjną prawa użytkowania wieczystego przysługującego Dłużnikowi. W świetle bowiem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 12174), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 106c ustawy faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Powołane powyżej przepisy wskazują, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji w przypadku, gdy wykonuje on czynności egzekucyjne. Komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wskazać należy, że w wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. l29 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy pod pojęciem tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Dla sprzedaży działek, która nie spełnia przesłanek do objęcia jej zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, można zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży co do zasady jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Jednakże, jak wynika z treści art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że sieć kanalizacyjna, wodociągowa, energetyczna, telekomunikacyjna oraz gazowa przebiegające przez działkę nie muszą być częściami składowymi sprzedawanego gruntu i mogą być przedmiotem odrębnej własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Komornik Sądowy – prowadzi postępowanie egzekucyjne skierowane do prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu. Działka gruntu posiada kształt zbliżony do kwadratu (szerokość działki 76 m). Na działce, w jej południowej części znajdują się słupki betonowe, stanowiące fragment (pozostałości) ogrodzenia. Działka gruntu porośnięta jest roślinnością ruderalną oraz pojedynczymi drzewami i krzewami, pochodzącymi przede wszystkim z samosiewu. Przez działkę w odległości około 17 metrów, od północnej granicy działki, przebiega kanalizacja ogólnospławna (przekrój 400 mm). Wzdłuż północnej granicy działki przebiega linia wysokiego napięcia, oparta na słupie stalowym częściowo znajdującym się na terenie działki.

W następstwie przeprowadzonej przez Komornika w dniu 31 lipca 2018 r. licytacji przysługującego Dłużnikowi prawa użytkowania wieczystego nieruchomości Komornik udzielił przybicia Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania.

Dłużnik jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatki od towarów i usług, prowadził działalność w zakresie działalności deweloperskiej. Przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego Dłużnik nabył w 2007 r. mocą odpłatnej umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu. Działka gruntu objęta wnioskiem została nabyta przez Dłużnika z zamiarem wykorzystania jej w prowadzonej działalności gospodarczej. Dłużnik na nabytej nieruchomości zamierzał zrealizować inwestycję deweloperską.

Nieruchomość nie została objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla wyżej opisanej działki gruntu została wydana decyzja (…) o warunkach zabudowy, zmieniona decyzją (…) oraz decyzją (…) dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowych z garażem podziemnym.

W oparciu o wskazaną decyzję ustalającą warunki zabudowy na rzecz Dłużnika w dniu 16 kwietnia 2009 r. została wydana przez Prezydenta Miasta decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę budynku mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowego z garażem podziemnym nr A z infrastrukturą techniczną jako I etapu inwestycji polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowych z garażami podziemnymi i infrastrukturą techniczną.

Wnioskodawca wskazał, że słupki betonowe stanowiące fragment (pozostałości) ogrodzenia nie stanowią budowli, a także urządzenia budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy Prawo budowlane. Słupki betonowe (osadzone w gruncie, bez paneli/siatki) nie pełnią żadnej funkcji, nie są ze sobą połączone, nie zachowują ciągłości, nie służą jakiemukolwiek obiektowi, stanowią pozostałość istniejącego w przeszłości ogrodzenia.

Działka będąca przedmiotem użytkowania wieczystego do momentu sprzedaży nie była/nie jest/nie będzie wykorzystywana przez dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej działki dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do kanalizacji ogólnospławnej oraz linii wysokiego napięcia, opartej na słupie stalowym częściowo znajdującym się na terenie działki nie została ustanowiona służebność przesyłu.

Na moment sprzedaży dla przedmiotowej działki istnieć będzie decyzja o warunkach zabudowy (\`(...)\`) dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowych z garażem podziemnym.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy sprzedaż licytacyjna prawa użytkowania wieczystego działki przysługującego Dłużnikowi będzie opodatkowana 23% stawką podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że w analizowanej sprawie przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży licytacyjnej będzie wyłącznie grunt. Bowiem, w treści wniosku Zainteresowany wskazał, że sieć kanalizacji ogólnospławnej oraz linia wysokiego napięcia, oparta na słupie stalowym częściowo znajdującym się na terenie działki nie stanowią części składowych nieruchomości, zgodnie a art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego. Zatem, sieć kanalizacji ogólnospławnej oraz linia wysokiego napięcia mogą być przedmiotem odrębnej własności.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że słupki betonowe stanowiące fragment (pozostałości) ogrodzenia nie stanowią budowli, a także urządzenia budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy Prawo budowlane i nie pełnią żadnej funkcji, nie są ze sobą połączone, nie zachowują ciągłości, nie służą jakiemukolwiek obiektowi, stanowią pozostałość istniejącego w przeszłości ogrodzenia. W konsekwencji tego należy przyjąć, że przedmiotem sprzedaży będzie prawo użytkowani wieczystego działki niezabudowanej.

Jednakże, z uwagi na fakt, iż na moment sprzedaży będzie istnieć dla tej działki decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalno-biurowo-usługowo-handlowych z garażem podziemnym, to należy uznać, że przedmiotem sprzedaży w toku postępowania egzekucyjnego będzie teren przeznaczony pod zabudowę.

Zatem, skoro przedmiotem sprzedaży będzie teren budowlany, to transakcja ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W analizowanej sprawie Wnioskodawcy nie będzie również przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca – działka będąca przedmiotem użytkowania wieczystego do momentu sprzedaży nie była/nie jest/nie będzie wykorzystywana przez Dłużnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Ponadto, z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej działki Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z powyższym, nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Reasumując, sprzedaż licytacyjna prawa użytkowania wieczystego działki niezbudowanej przeznaczonej pod zabudowę będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem przedmiotowej działki przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazano wyżej zbycie prawa użytkowania wieczystego działki niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę będzie opodatkowane 23% stawką podatku. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że nabywca – Zainteresowany niebędący stroną postępowania – jest czynnym podatnikiem podatku VAT, który nabędzie przedmiotową działkę w celu wykorzystania jej wyłącznie do czynności opodatkowanych stawką podstawową VAT.

W konsekwencji, nabywcy – Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania – będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki przeznaczonej pod zabudowę. Z uwagi na fakt, że dostawa ww. działki będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT, to w analizowanej sprawie, nie znajdzie zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2a ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności na stwierdzeniu Wnioskodawcy, że „słupki betonowe stanowiące fragment (pozostałości) ogrodzenia nie stanowią budowli, a także urządzenia budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202). Wzmiankowane słupki betonowe (osadzone w gruncie, bez paneli/siatki) nie pełnią żadnej funkcji, nie są ze sobą połączone, nie zachowują ciągłości, nie służą jakiemukolwiek obiektowi, stanowią pozostałość istniejącego w przeszłości ogrodzenia”.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna przynosi skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swa aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.