Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-552/14-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-14
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty spowodowanej faktyczną likwidacją niepełnowartościowych zapasów materiałów (w tym opakowań i etykiet) oraz surowców do produkcji wyrobów gotowych (kosmetyków) w przypadku, gdy zapasy surowców i materiałów utraciły wartość użytkową i nie nadają się do wykorzystania w produkcji ani sprzedaży.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; zapasy-zapasy magazynowe; środek-środek obrotowy-strata w środkach obrotowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z 15 października 2014 r. (data wpływu 17 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty spowodowanej faktyczną likwidacją niepełnowartościowych zapasów materiałów (w tym opakowań i etykiet) oraz surowców do produkcji wyrobów gotowych (kosmetyków) w przypadku, gdy zapasy surowców i materiałów utraciły wartość użytkową i nie nadają się do wykorzystania w produkcji ani sprzedaży – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty spowodowanej faktyczną likwidacją niepełnowartościowych zapasów materiałów (w tym opakowań i etykiet) oraz surowców do produkcji wyrobów gotowych (kosmetyków) w przypadku, gdy zapasy surowców i materiałów utraciły wartość użytkową i nie nadają się do wykorzystania w produkcji ani sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji oraz sprzedaży kosmetyków, w szczególności do pielęgnacji włosów i ciała.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka dokonuje zakupów materiałów i surowców do produkcji, w tym surowców do wyrobu produktów oraz opakowań i etykiet. Spółka ze względu na rodzaj prowadzonej działalności – działalność produkcyjną jest zmuszona do utrzymywania stałych stosunkowo znacznych zapasów surowców, materiałów oraz opakowań wykorzystywanych w procesie, m.in. z powodu konieczności stałego utrzymywania w gotowości potencjału produkcyjnego, terminowej realizacji składanych przez kontrahentów zamówień i utrzymywania ciągłości produkcji.

Z uwagi na proces i technologię produkcji niektóre z materiałów do produkcji, takie jak np. opakowania i etykiety są zamawiane i kupowane przez Spółkę w dużych ilościach ze znacznym wyprzedzeniem, chociażby z tego względu, iż opakowania i etykiety z reguły dostosowane do potrzeb konkretnego produktu, klienta oraz rynku, na który są przeznaczone wyroby (dot. to m.in. procesu projektowania, opisu składu kosmetyków oraz tłumaczenia treści zawartych na etykietach).

Z powyższych względów, Spółka zaopatruje magazyn w odpowiednie ilości materiałów do produkcji aby zapewnić sprawny i niezakłócony cykl produkcyjny.

Z uwagi na znaczną różnorodność asortymentową produkowanych przez Spółkę wyrobów (produkty różnych marek), a także ze względu na nieustannie rozwijający się rynek kosmetyków a co za tym idzie wprowadzanie nowych rozwiązań technologicznych, receptur i wymuszoną przez istniejącą dużą konkurencję w branży kosmetyków konieczność wprowadzania nowych wyrobów oraz konieczność dostosowywania produkcji do zmieniających się potrzeb odbiorców, część z nabywanych przez Spółkę zapasów surowców i materiałów do produkcji okazała się bezużyteczna i nie może być wykorzystana w procesie produkcyjnym.

Ponadto część z zapasów surowców i materiałów do produkcji nie może być obecnie wykorzystywana do produkcji wyrobów z uwagi na fakt, iż utraciły one swoją przydatność gospodarczą z tego względu, że nie spełniają norm i wymogów wynikających z obowiązujących przepisów prawa w zakresie wyrobów kosmetycznych, w tym przepisów unijnych, które uległy istotnej zmianie w roku 2013.

Zarząd Wnioskodawcy podjął decyzję o fizycznej likwidacji zapasów surowców i materiałów do produkcji (starych etykiet, opakowań-butelek), które znajdowały się w magazynie Spółki (i były ujęte jako stany magazynowe w ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę) i które z przyczyn niezależnych od Spółki utraciły przydatność ekonomiczną i gospodarczą i nie nadają się do dalszego wykorzystania lub odsprzedaży. Zarząd Spółki zamierza przeprowadzić fizyczną likwidację (utylizację) niepełnowartościowych i bezużytecznych zapasów surowców i materiałów (opakowań, etykiet) i przekazać likwidowane zapasy do utylizacji wyspecjalizowanej firmie (na podstawie protokołu przekazania). Faktyczna likwidacja i utylizacja zapasów surowców zostanie potwierdzona stosownymi dokumentami (w tym fakturą firmy, której zostanie powierzona utylizacja).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów straty spowodowane faktyczną likwidacją niepełnowartościowych zapasów materiałów (w tym opakowań i etykiet) oraz surowców do produkcji wyrobów gotowych (kosmetyków) w przypadku, gdy przedmiotowe zapasy surowców i materiałów utraciły wartość użytkową i nie nadają się do wykorzystania w produkcji ani do sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, straty spowodowane likwidacją niepełnowartościowych i bezużytecznych zapasów surowców i materiałów do produkcji w wyżej opisanym stanie faktycznym stanowić będą koszt uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych cyt.: „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

Art. 16 ust. 1 ww. ustawy, literalnie nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodów strat w środkach obrotowych - zapasach (w tym zapasach materiałów i surowców do produkcji oraz towarach handlowych) poniesionych przez podatnika w związku z faktyczną likwidacją tego rodzaju zapasów.

Wobec powyższego, co do zasady, straty powstałe wskutek likwidacji i zniszczenia zapasów mogą być ujmowane w ciężar kosztów podatkowych, przy czym z uwagi na wykładnię celowościową art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych każdorazowo przypadek likwidacji środków obrotowych powinien być przeanalizowany indywidualnie pod kątem spełnienia przesłanek wynikających z wyżej powołanych przepisów, biorąc pod uwagę m.in.:

*   rodzaj i sposób prowadzonej działalności;
*   okoliczności, które spowodowały i uzasadniają powstanie straty (straty nie mogą być zawinione, tj. niezachowania należytej staranności w celu zabezpieczenia podmiotu przed powstaniem strat);
*   działania podjęte przez podatnika mające na celu uniknięcie strat (straty nie mogą powstać wskutek braku racjonalnego działania, zaniedbań);
*   sposób udokumentowania wielkości poniesionych strat, prawidłowej wyceny i ustalenia wielkości poniesionej straty oraz sposobu przeprowadzenia faktycznej, fizycznej likwidacji (protokół komisji inwentaryzacyjnej – wskazujący na wielkość i przyczyny powstania strat, protokół likwidacji potwierdzający zniszczenie zapasów lub faktura i potwierdzenie przyjęcia do utylizacji wystawione przez firmę zewnętrzną).

Zgodnie z ukształtowaną linią interpretacyjną oraz orzecznictwem sądów administracyjnych kosztem podatkowym mogą być straty w środkach obrotowych (zapasach), które powstały bez winy podatnika, i których podatnik, mimo dochowania należytej staranności, nie mógł przewidzieć ani ich uniknąć, (takie stanowisko m.in.: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2013 r. nr ILPB3/423-423/12-5/AO cyt.: „(\`(...)\`) dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Należy podkreślić, iż jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu (\`(...)\`) możliwość uznania straty w środkach obrotowych za koszty uzyskania przychodów wymaga w sposób niebudzący wątpliwości odpowiedniego udokumentowania braku możliwości gospodarczego wykorzystania likwidowanych towarów handlowych, zasadności ich likwidacji, a także jej faktycznego przeprowadzenia (\`(...)\`)”.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę wyżej opisanym stanie faktycznym, straty powstałe wskutek faktycznie przeprowadzonej likwidacji i utylizacji zapasów surowców i materiałów do produkcji (opakowań i etykiet) mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na następujące okoliczności:

*   Spółka z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności i profil produkcji była i jest zmuszona utrzymywać stałą rezerwę i zapasy magazynowe surowców i materiałów do produkcji w celu utrzymania ciągłości produkcji i wywiązania się z zamówień (np. dostawy realizowane są na zamówienia składane z nawet kilkumiesięcznym wyprzedzeniem) wobec czego utrzymywanie zapasów magazynowych miało i ma uzasadnienie gospodarcze i służy zapewnieniu i zabezpieczeniu źródła przychodów;
*   konieczność likwidacji zapasów powstała z przyczyn niezależnych od Spółki, tj. m.in.: ze względu na zmianę parametrów i wielkości składanych przez odbiorców zamówień, zmiany stylizacji i wzornictwa opakowań wprowadzane przez odbiorców finalnych (w tym zmiany linii kolorystycznych, nazewnictwa produktów), zmiany receptur, parametrów i właściwości produktów (np. inna konsystencja wymuszająca zmianę opakowań i sposobu dozowania), postęp technologiczny w zakresie projektowania opakowań, wprowadzenie nowych rozwiązań – na życzenie kontrahentów składających zamówienia produkowane przez Spółkę wyroby;
*   zmianę przepisów unijnych dotyczących danych i opisu kosmetyków i zakres obowiązkowych informacji zamieszczanych na opakowaniach i etykietach.

Wskutek wyżej opisanych zdarzeń, z przyczyn niezawinionych przez Spółkę i od niej niezależnych część surowców i materiałów do produkcji stanowiących zapasy magazynowe nie spełniała obowiązujących norm i parametrów i utraciła swoją przydatność i wartość użytkową. Spółka pomimo zachowania należytej staranności oraz dbałości o prawidłowy przebieg produkcji oraz stan zaopatrzenia w materiały i surowce nie mogła uniknąć strat w zapasach spowodowanych ich likwidacją z powodów okoliczności od niej niezależnych. Taka sytuacja ma miejsce bez jakiejkolwiek winy po stronie Spółki – ze względów na sytuację rynkową i ryzyko gospodarcze powstałe w rezultacie wyżej opisanych zdarzeń.

Biorąc powyższe pod uwagę, przyczyny likwidacji nieprzydatnych i zbędnych zapasów surowców, które utraciły swoją przydatność uwarunkowane są czynnikami zewnętrznymi, niezależnymi od Spółki. Poddane utylizacji zapasy utraciły wartość użytkową i nie rokowały możliwości ich wykorzystania do produkcji w przyszłości ani też nie rokowały realnych szans na ich sprzedaż – i z tych względów należało je fizycznie zlikwidować i wycofać z ewidencji magazynowej.

Zbędne i wycofane ze stanów magazynowych zapasy surowców zostały komisyjnie (tj. komisję powołaną zgodnie z obowiązującymi w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy procedurami) zakwalifikowane do likwidacji i złomowania na podstawie protokołu komisji (zawierającego opis, które zapasy podlegają złomowaniu, w jakiej ilości i wartości oraz jaka jest przyczyna złomowania). Fizyczna likwidacja zapasów została też odpowiednio udokumentowana (z likwidacji zapasów sporządzony jest protokół likwidacyjny lub/oraz protokół przekazania zapasów do utylizacji firmie zewnętrznej).

Podsumowując.

Spółka w związku z prowadzoną działalnością produkcyjną jest zobowiązana do zakupu i utrzymywania odpowiedniej ilości zapasów surowców i materiałów – w celu utrzymania ciągłości produkcji i sprzedaży produktów oraz w celu realizacji zamówień składanych przez kontrahentów co oznacza, że utrzymywanie zapasów bezpośrednio służy i ma związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami oraz ma na celu zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Ponadto Spółka jest zobowiązana do weryfikacji stanu zapasów, ich aktualizacji i dostosowania materiałów i surowców do potrzeb bieżącej produkcji, obowiązujących przepisów i zamówień składanych przez odbiorców. W sytuacji, gdy zbędne zapasy, z powodów wyżej przedstawionych, nie mogą być skutecznie sprzedane czy wykorzystywane do produkcji, czy świadczenia usług, podlegają likwidacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym w niniejszym wniosku stanie faktycznym straty powstałe wskutek dokonania faktycznej likwidacji nieprzydatnych i niepełnowartościowych zapasów magazynowych surowców i materiałów do produkcji stanowią koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przy czym w art. 16 ust. 1 ustawy nie zostały wymienione straty w zapasach.

Likwidacja zapasów nastąpiła z przyczyn niezależnych od Spółki – ze względu na zmiany w technologii produkcji, zmianę wymagań rynkowych, a także zmianę bezwzględnie obowiązujących przepisów co spowodowało utratę przydatności i jakiejkolwiek wartości ekonomicznej (brak możliwości sprzedaży).

W związku z powyższym, uzasadnione jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym koszt – straty powstałe z tytułu likwidacji ww. zapasów stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełniająco Wnioskodawca wskazuje, że podobne stanowisko w porównywalnym stanie prawnym i faktycznym zajął Minister Finansów – reprezentowany przez właściwy organ – m.in. w następujących interpretacjach: nr IBPBII2/423-1220/13/MO z 2013.12.18 oraz ILPB3/423-423/12-5/AO z 2013.01.18.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.