Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-1.4512.207.2016.1.MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w wyniku połączenia ze Spółkami.
Słowa kluczowe: połączenie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przejęcie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko A przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w wyniku połączenia ze Spółkami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w wyniku połączenia ze Spółkami.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A (dalej: „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT. W zakresie, w jakim nabyte przez Wnioskodawcę towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca odlicza pełną kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca jest spółką dominującą w ramach Grupy Kapitałowej (dalej: „Grupa”) prowadzącej działalność deweloperską.

Poszczególne projekty deweloperskie realizowane są za pośrednictwem spółek celowych. Realizacja projektów przez poszczególne spółki celowe wynika m.in. z oczekiwań banków finansujących inwestycje prowadzone przez grupę kapitałową, które wymagają minimalizacji ryzyka związanego z poszczególnymi inwestycjami, rozumianego jako niełączenie kilku projektów inwestycyjnych w jednym podmiocie.

W skład Grupy wchodzą spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które zostały utworzone jako spółki celowe, a które nie realizują obecnie żadnych istotnych z punktu widzenia Grupy zadań inwestycyjnych (dalej: „Spółki”). Spółki są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni. W związku z dążeniem Grupy do uproszczenia struktury kapitałowej planowane jest połączenie Spółek z Wnioskodawcą.

Połączenie nastąpi w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 z późn. zm., dalej: „KSH”), czyli w trybie łączenia przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a każda ze Spółek będzie spółką przejmowaną. W wyniku połączenia dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę całego majątku wszystkich przejmowanych Spółek, a Spółki zostaną rozwiązane na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu wpisania połączenia i ich wykreślenia z KRS. Wnioskodawca przejmie co najmniej kilka Spółek.

Ze względu na okoliczność, że Wnioskodawca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym każdej ze Spółek, połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy (art. 515 § 1 KSH) w trybie połączenia uproszczonego (art. 516 KSH).

Część Spółek wykonuje czynności opodatkowane i ma pełne prawo do odliczenia. Wśród Spółek istnieją również takie, które nie wykazują obrotu z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, nie prowadzą bowiem aktywnej działalności. Niektóre Spółki wykazują w deklaracjach nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe.

Poszczególne Spółki mogą posiadać składniki majątku, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i których wartość początkowa przekracza 15 000 zł. Na majątek Spółek składać się będą jednak głównie wierzytelności i akcje lub udziały w innych podmiotach z Grupy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług po stronie Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami w trybie łączenia przez przejęcie będzie neutralne podatkowo na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm., dalej: „Ustawa VAT”), ponieważ łączenie spółek nie jest czynnością podlegającą podatkowaniu VAT.

Problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach KSH. Zgodnie z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 KSH, łączenie się spółek może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Skutkiem łączenia się spółek, zgodnie z art. 493 § 1 KSH, jest to, że spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Skutki te, według art. 493 § 2 KSH, mają miejsce w dniu połączenia, czyli z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej, a ponadto wpis połączenia wywołuje skutek w postaci wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Jak natomiast wynika z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

‒ wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Co więcej, zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, wspomniane skutki występują również w stosunku do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych),
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Oznacza to, że na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej Wnioskodawca będzie sukcesorem (następcą prawnym) praw i obowiązków z zakresu prawa podatkowego, które przed połączeniem przysługiwały Spółkom.

Brak jest natomiast przepisów w Ustawie VAT, które odnosiłyby się wprost do problematyki połączenia spółek. Dlatego też ocenę tego, czy takie zdarzenie podlega opodatkowaniu należy rozpocząć od ogólnych regulacji zawartych w Ustawie VAT wyznaczających zakres opodatkowania tym podatkiem i zawierających definicje czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają następujące czynności:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W ocenie Wnioskodawcy, ze względu na okoliczność, że zarówno Wnioskodawca, jak i Spółki są polskimi rezydentami podatkowymi, zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz w związku z połączeniem nie nastąpi przemieszczenie towarów do innego państwa, oczywistym jest, że połączenie nie będzie mogło stanowić czynności opodatkowanych wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 2 – 5 Ustawy VAT.

Rozważenia wymaga więc jedynie to, czy łączenie przez przejęcie spółek kapitałowych może stanowić odpłatną dostawę towarów albo odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, łączenie przez przejęcie spółek kapitałowych nie powinno podlegać opodatkowaniu VAT choćby z tego względu, że nie może zostać uznane za czynność dokonywaną odpłatnie. Choć w toku połączenia ma miejsce przeniesienie majątku spółki przejmowanej na rzecz spółki przejmującej, to jednak w zamian za przeniesienie majątku, które następuje ex lege na podstawie odpowiednich regulacji KSH, spółka przejmowana nie osiąga żadnego przysporzenia. Spółka przejmowana i spółka przejmująca nie spełniają na swoją rzecz żadnych świadczeń, które można byłoby potraktować jako wynagrodzenie za wykonaną czynność opodatkowaną.

W przypadku połączenia spółek nie można więc uznać, że którakolwiek z uczestniczących w nim spółek jest beneficjentem świadczenia ze strony innych jego uczestników. W wyniku połączenia podmiot przejmowany przestaje bowiem istnieć, zostaje inkorporowany (wchłonięty) przez podmiot przejmujący, który jest jednocześnie następcą prawnym podmiotu przejmowanego.

Dochodzi więc do połączenia, w wyniku którego podmiot przejmujący staje się następcą prawnym podmiotu przejmowanego. Powyższe oznacza brak możliwości opodatkowania VAT operacji połączenia, ponieważ w takiej sytuacji doszłoby do koncentracji w jednym podmiocie praw i obowiązków świadczeniodawcy i świadczeniobiorcy danej czynności (ten sam podmiot byłby jednocześnie dostawcą i odbiorcą usługi lub towaru). W takim przypadku nie można więc uznać, że w związku z połączeniem spółek doszło do wykonania czynności opodatkowanej.

W związku z powyższym połączenie Spółek i Wnioskodawcy uznać należy za czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania VAT.

Przedstawiony sposób rozumowania został potwierdzony m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 listopada 2013 r. o sygn. ILPP2/443-735/13-2/JK, gdzie wskazano, że „z chwilą planowanego przez Spółkę przejęcia połączonego z wykreśleniem spółki przejmowanej z rejestru sądowego ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawno-podatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana przestanie istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji, spółka przejmowana traci zdolność do wywiązywania się z przysługujących jej praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. (\`(...)\`) Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że planowana transakcja połączenia spółek (w trybie łączenia przez przejęcie), skutkująca przeniesieniem całego majątku spółki przejmowanej do Spółki Wnioskodawcy, dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 lutego 2009 r. o sygn. IPPP3/443-277/08-4/RK, w której organ podatkowy za prawidłowe uznał następujące stanowisko: „przepisy UPodVAT wyraźnie określają przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem VAT. Połączenie spółek jako forma przekształcenia właścicielskiego polegająca na przeniesieniu całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą nie stanowi żadnej z czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w szczególności nie stanowi odpłatnej dostawy towarów”.

Co więcej, połączenie dokonane zostanie w trybie uproszczonym i Wnioskodawca w związku z połączeniem nie wyemituje akcji w swoim kapitale zakładowym, które miałby przyznać udziałowcom łączonych Spółek (Wnioskodawca jest ich jedynym udziałowcem). Okoliczność ta dobitnie potwierdza zdaniem Wnioskodawcy, iż połączenia Spółek nie można uznać za zdarzenie związane z jakąkolwiek odpłatnością.

Nawet w przypadku uznania, że połączenie stanowi odpłatną dostawę towarów lub świadczenie usług, należałoby uznać, że w związku z przeniesieniem na Wnioskodawcę majątków Spółek w wyniku łączenia przez przejęcie będzie miała miejsce transakcja o skutkach podobnych do zbycia przedsiębiorstwa każdej ze Spółek, przez co połączenie byłoby wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisy Ustawy VAT nie mają zastosowania w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy Ustawy VAT nie zawierają definicji przedsiębiorstwa, przez co należy sięgnąć do definicji zawartej art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z póź. zm., dalej: „KC”). Zgodnie z tym przepisem, przez przedsiębiorstwo zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W opisanym zdarzeniu przyszłym będzie miało miejsce łączenie przez przejęcie Wnioskodawcy ze Spółkami, w wyniku którego na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, całe majątki wszystkich Spółek zostaną przeniesione na Wnioskodawcę.

Dlatego też, skoro zgodnie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT każda czynność, której przedmiotem jest zbycie przedsiębiorstwa, nie podlega opodatkowaniu VAT, należy uznać, że łączenie poprzez przejęcie Wnioskodawcy oraz Spółek nie będzie wiązało się z powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie przepisów Ustawy VAT, gdyż przejęcie Spółek w każdym wypadku będzie czynnością pozostającą poza zakresem regulacji ustawy VAT.

Stanowisko takie zajmują niektóre organy podatkowe, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 czerwca 2013 r. o sygn. IPPP2/443-272/13-3/RR, wskazano, że: „Spółka zagraniczna przejmując cały majątek Spółki przejmie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę zagraniczną będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, które zgodnie z przepisami art. 6 pkt 1 ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 maja 2014 r. o sygn. IPPP2/443-313/14-2/KOM, wskazano, że: „W sprawie będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy, gdyż w wyniku operacji przejęcia Wnioskodawcy przez Spółkę będącą większościowym udziałowcem Wnioskodawcy dojdzie do przekazania wspólnikowi majątku Wnioskodawcy. Zatem, zamierzona czynność połączenia spółki Wnioskodawcy, skutkująca przeniesieniem całego jego majątku na Spółkę, dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa” do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów na terytorium kraju,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Towarami są natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności łub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu – należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania twarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), itp.

W tym miejscu należy wskazać na instytucję łączenia spółek, wynikającą z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji Kodeksu spółek handlowych, spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 ww. ustawy). Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – 494 § 2 Kodeksu spółek handlowych.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. W zakresie, w jakim nabyte przez Wnioskodawcę towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca odlicza pełną kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca jest spółką dominującą w ramach Grupy prowadzącej działalność deweloperską.

Poszczególne projekty deweloperskie realizowane są za pośrednictwem spółek celowych. Realizacja projektów przez poszczególne spółki celowe wynika m.in. z oczekiwań banków finansujących inwestycje prowadzone przez grupę kapitałową, które wymagają minimalizacji ryzyka związanego z poszczególnymi inwestycjami, rozumianego jako niełączenie kilku projektów inwestycyjnych w jednym podmiocie.

W skład Grupy wchodzą spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które zostały utworzone jako spółki celowe, a które nie realizują obecnie żadnych istotnych z punktu widzenia Grupy zadań inwestycyjnych. Spółki są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni. W związku z dążeniem Grupy do uproszczenia struktury kapitałowej planowane jest połączenie Spółek z Wnioskodawcą.

Połączenie nastąpi w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, czyli w trybie łączenia przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a każda ze Spółek będzie spółką przejmowaną. W wyniku połączenia dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę całego majątku wszystkich przejmowanych Spółek, a Spółki zostaną rozwiązane na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu wpisania połączenia i ich wykreślenia z KRS. Wnioskodawca przejmie co najmniej kilka Spółek.

Ze względu na okoliczność, że Wnioskodawca posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym każdej ze Spółek, połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy (art. 515 § 1 KSH) w trybie połączenia uproszczonego (art. 516 KSH).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy połączenie ze Spółkami spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług po jego stronie.

W przypadku łączenia się osób prawnych – co do zasady – mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Jednakże, transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo – z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub tego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tytko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W myśl ww. przepisów, jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 551 ustawy Kodeks cywilny, dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, połączenie spółek będzie czynnością, która nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca zamierza połączyć się ze Spółkami w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych czyli w trybie łączenia przez przejęcie, w ramach którego Wnioskodawca będzie spółką przejmującą, a każda ze Spółek będzie spółką przejmowaną. W wyniku połączenia dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę całego majątku wszystkich przejmowanych Spółek, a Spółki zostaną rozwiązane na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu wpisania połączenia i ich wykreślenia z KRS.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana transakcja połączenia Spółek przez przejęcie, dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych i skutkująca przeniesieniem majątku Spółek przejmowanych do Wnioskodawcy, będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”. W konsekwencji powyższego, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, planowana przez Wnioskodawcę transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie objętym pytaniami oznaczonymi we wniosku nr 2-8 – w dniu 7 lutego 2017 r. została wydana odrębna interpretacja, znak 3063-ILPP1-1.4512.193.2016.1.MW.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.