Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-128/09-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-02
Teza: 1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wypadku dokonania aportu w celu podwyższenia kapitału spółki, wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów L objętych w zamian za wniesiony aport, zaś koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt.2 (w zależności od sposobu objęcia akcji)? 2. Czy w przypadku późniejszego zbycia tak objętych udziałów kosztem uzyskania przychodu na dzień zbycia, będzie wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia, zaś przychodem kwota należna z tytułu sprzedaży (tj. ich wartość rynkowa)?
Słowa kluczowe: aport; emisja; koszt-koszty uzyskania przychodów; kwota-kwota należna; opodatkowanie; spółki-spółka kapitałowa; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość nominalna; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20.02.2009 r. (data wpływu 24.02.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania osiągniętego przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za posiadane akcje oraz opodatkowania przychodu z późniejszego zbycia tak nabytych udziałów- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.02.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania osiągniętego przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za posiadane akcje oraz opodatkowania przychodu z późniejszego zbycia tak nabytych udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce. W przyszłości, wnioskodawca zamierza dokonać restrukturyzacji posiadanych aktywów. W tym celu rozważa przystąpienie do istniejącej spółki kapitałowej (odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w Luksemburgu (dalej: L) i dalsze prowadzenie części swoich inwestycji za pośrednictwem tej spółki. Wnioskodawca rozważa objęcie udziałów nowej emisji poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci posiadanych akcji spółki.

Zdaniem wnioskodawcy, status udziałowca spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu daje bowiem większe możliwości prowadzenia działalności w zakresie zarządzania portfelem aktywów finansowych, poszukiwania inwestorów czy partnerów biznesowych przy jednoczesnym ograniczeniu ryzyka gospodarczego. Część wkładu zostanie alokowana na pokrycie kapitału zakładowego, a część na pokrycie kapitału zapasowego L. Warunki planowanej emisji (wartość nominalna i emisyjna nowych udziałów) będą wynikać z obecnej struktury kapitałów L (wartość emisyjna nowych udziałów będzie wyższa od wartości nominalnej), tak aby nie doszło do pokrzywdzenia wspólników, którzy nie zdecydują się na objęcie udziałów nowej emisji. W efekcie spowoduje to, iż wartość aportu zostanie wniesiona na pokrycie ceny emisyjnej, z czego część zostanie „alokowana” na pokrycie kapitału podstawowego, a pozostała część na kapitał zapasowy.

Wartość emisyjna udziałów odzwierciedlać będzie wartość rynkową akcji wnoszonych w formie aportu. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia inwestycji na rynkach kapitałowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wypadku dokonania aportu w celu podwyższenia kapitału spółki, wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów L objętych w zamian za wniesiony aport, zaś koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 (w zależności od sposobu objęcia akcji)?
2.  Czy w przypadku późniejszego zbycia tak objętych udziałów kosztem uzyskania przychodu na dzień zbycia, będzie wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia, zaś przychodem kwota należna z tytułu sprzedaży (tj. ich wartość rynkowa)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 z późn. zm.) (dalej: ustawa pdof) przychodem w opisanym stanie faktycznym będzie nominalna wartość udziałów objętych w L w zamian za wkład niepieniężny w postaci papierów wartościowych (akcji). Natomiast koszt uzyskania przychodu zostanie ustalony zgodnie z art. 22 ust 1e pkt 2 ustawy pdof (w zależności od sposobu objęcia akcji).

Ad. 2.

W przypadku późniejszej sprzedaży udziałów przychodem z tej sprzedaży będzie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy pdof, kwota należna z tytułu odpłatnego zbycia (tj. wartość rynkowa), zaś kosztem uzyskania przychodu będzie, zgodnie z art. 22 ust.1f pkt 1) ustawy pdof nominalna wartość objętych udziałów z dnia ich objęcia.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca przestawia następujące argumenty.

Ad. pytanie nr 1

Zgodnie z ustawą pdof polscy rezydenci podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zasadę tę stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (dalej: uupo). zgodnie z art. 13 ust. 4 polsko-luksemburskej uupo miejscem opodatkowania dochodów z tytułu wniesienia papierów wartościowych aportem do spółki L będzie państwo, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania, czyli Polska. W konsekwencji, skutki podatkowe rozważanej transakcji należy oceniać wyłącznie w. świetle ustawy pdof.

Wniesienie przez wnioskodawcę aportu w postaci papierów wartościowych (akcji) do L spowoduje powstanie po stronie wnioskodawcy, przychodu ze źródła kapitały pieniężne. zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy pdof przychód ten będzie równy nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Na podstawie art. 30b ustawy pdof, powyższy przychód podlega opodatkowaniu podatkiem wg stawki 19%. Podstawą opodatkowania jest różnica pomiędzy ww. przychodem (tj. nominalną wartością objętych udziałów) a kosztami uzyskania przychodu określonymi w art. 22 ust. 1 e ustawy pdof. Mając na uwadze fakt, iż przedmiotem aportu będą papiery wartościowe (akcje), do określenia wysokości kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust.1e pkt 2 ustawy pdof.

Należy również zauważyć, iż art. 17 ustawy pdof nie pozostawia podatnikom dowolności przy ustalaniu wartości przychodu. Zawiera on odwołanie do art. 19 ustawy pdof, na podstawie którego, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jednocześnie, jeżeli tak określona cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartość rynkowej tych rzeczy lub praw, dochód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie więc z powołanym przepisem, wartości rzeczy lub praw będących przedmiotem aportu powinny być ustalone w wysokości ich wartości rynkowej. Jednakże, przepis ten pozostawia również możliwość określenia tych wartości w wysokości odbiegającej od ich wartości rynkowej, pod warunkiem istnienia uzasadnionej przyczyny.

W konsekwencji, w wypadku wniesienia aportu w wartości przewyższającej wartość nominalną objętych udziałów powinno być uzasadnione wskazaniem obiektywnych przyczyn, dla których przychód z takiej transakcji będzie odbiegał od wartości rynkowej. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wkład niepieniężny zostanie wniesiony z uwzględnieniem warunków rynkowych. W szczególności, wartość emisyjna udziałów otrzymanych w zamian za aport będzie odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu wkładu (akcji będących przedmiotem transakcji).

Wkład niepieniężny w postaci udziałów zostanie wniesiony z uwzględnieniem istniejącej w L struktury kapitałów. Należy zwrócić uwagę, że wniesienie dodatkowego wkładu do spółki, która posiada kapitał zapasowy, przez jej udziałowca lub nowego inwestora musi odzwierciedlać istniejącą strukturę kapitałów, gdyż w innym przypadku doszłoby do nieuzasadnionego zaburzenia struktury właścicielskiej. W związku z powyższym, pomimo tego, że wartość emisyjna udziałów odzwierciedlać będzie wartość rynkową, to wartość nominalna otrzymanych akcji będzie niższa. Nie zmienia to jednak faktu, że wartość prawa majątkowego, które otrzyma wnioskodawca będzie równe wartości rynkowej, jako że w tym wypadku decydująca jest wartość emisyjna.

Przedstawiony powyżej sposób wniesienia aportu o wartości przewyższającej objęte udziały jest zjawiskiem powszechnym na rynku finansowym. Dlatego też transakcje takie, zostały uregulowane przepisami prawa handlowego. zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych (dalej: ksh) udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Zgodnie z art. 251 ksh przepisy te stosuje się odpowiednio przy podwyższeniu kapitału zakładowego.

W konsekwencji, należy uznać, że warunki przedmiotowego wniesienia (w szczególności planowana struktura kapitałów spółki) stanowią uzasadnioną przyczynę, z powodu której wartość nominalna objętych udziałów będzie odbiegać od ich wartości rynkowej. Zatem odpowiednie zastosowania art. 19 ustawy pdof nie zmodyfikuje ostatecznej konkluzji, zgodnie z którą przychodem w opisanym stanie faktycznym będzie wartość nominalna objętych udziałów.

Stanowisko wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych w podobnych stanach faktycznych, np.: Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów w dniu 29 sierpnia 2005 (sygn. 1433/NG/GF/VIIA/415-28/05/EW) potwierdził, iż „w sytuacji przystąpienia przez wnioskodawcę do spółki X z siedzibą na Cyprze i objęcia w podwyższonym kapitale zakładowym określonej ilości udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji polskiej spółki notowanej na giełdzie papierów wartościowych dochodem jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1 e - osiągnięta w roku podatkowym”. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB2/415-8/05-2/ES.

Ad. pytanie nr 2

Jednocześnie, w momencie późniejszej sprzedaży tak objętych udziałów L, opodatkowaniu będzie podlegał dochód, zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4) ustawy pdof, stanowiący różnicę pomiędzy sumą przychodów uzyskanych ze sprzedaży (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy pdof) a kosztem uzyskania przychodu stanowiącym nominalną wartość tych udziałów (zgodnie art. 22 ust. 1 pkt 1) ustawy pdof), odpowiadającą przychodowi rozpoznanemu przy operacji wniesienia aportu.

W konsekwencji, konstrukcja przepisów ustawy pdof zapewnia, że ostatecznie opodatkowaniu podlega (łącznie przy aporcie i zbyciu objętych za aport udziałów) co najmniej identyczna wartość dochodu niezależnie od wartości nominalnej udziałów objętych za aport. Jeśli przy planowanym wniesieniu aportu w sposób opisany w stanie faktycznym, wnioskodawca wykaże przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów (niższej niż wartość rynkowa wnoszonych aktywów), będzie on uprawniony do rozpoznania jedynie odpowiednio niższych (odpowiadających wartości nominalnej objętych udziałów tj. wcześniej rozpoznanego przychodu) kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia tak objętych udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.