Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-355/16/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-04
Teza: W konsekwencji wypłacone świadczenie stanowi dla Pana przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. Wobec czego nie jest Pan uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.
Słowa kluczowe: odszkodowania; przychód-przychód ze stosunku pracy; rekompensata; zadośćuczynienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan byłym pracownikiem Spółki, gdzie był stale zatrudniony na umowę o pracę. Pracodawca na mocy Porozumienia z Organizacjami Pracowniczymi tj. Zakładowymi Organizacjami Związkowymi działającymi w Spółce wprowadził w dniu 12 czerwca 2015 r.

Regulamin Restrukturyzacji Zatrudnienia polegający na wdrożeniu:

1.  Programu Dobrowolnych Odejść (dalej jako „Program DO”),
2.  Programu Zwolnień Grupowych (dalej jako „Program ZG”).

Ponadto w dniu 15 czerwca 2015 r. na podstawie Regulaminu Restrukturyzacji Zatrudnienia zostało wydane Zarządzenie Prezesa Spółki w sprawie restrukturyzacji zatrudnienia w P. Sp. z o.o. precyzujące tok postępowania oraz terminy realizacji.

Zgodnie z ustalonymi warunkami w dniu 2 lipca 2015 r. złożył Pan wniosek Nr 1 do zarządzenia Nr 18 z dnia 15 czerwca 2015 r. o rozwiązanie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony za porozumieniem stron w oparciu o ustawę z dnia 13 marca 2003 r. w sprawie szczególnych zasad rozwiązywania stosunków pracy z pracownikami z przyczyn niedotyczących pracowników.

Pracodawca zawarł z Panem porozumienie o rozwiązaniu umowy na dzień 31 lipca 2015 r. w ramach „Programu Dobrowolnych Odejść”. Pracodawca zobowiązał się wypłacić Panu rekompensatę na podstawie zatwierdzonego Regulaminu Restrukturyzacji Zatrudnienia z dnia 12 czerwca 2015r. § 4 pkt 7.1 w wysokości 45.000,00 zł z tytułu rozwiązania umowy o pracę i jako zadośćuczynienie straty w związku z brakiem możliwości dalszego osiągania wynagrodzenia. Warunkiem wypłaty rekompensaty było rozwiązanie umowy o pracę.

Umowa o pracę z pracodawcą została rozwiązana w dniu 31 lipca 2015 r.

Rekompensata została Panu wypłacona w miesiącu sierpniu 2015 r. tj. zgodnie z Regulaminem „Program Dobrowolnych Odejść” § 4 pkt 7.1 jednorazowo wraz z wynagrodzeniem za miesiąc lipiec 2015 r. czyli za ostatni miesiąc pracy na rzecz pracodawcy.

Od otrzymanej rekompensaty została pobrana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych. Pracodawca wykazał potrąconą zaliczkę na wydruku z wypłaty wynagrodzenia za lipiec 2015 r. jak również od pozostałego wynagrodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłacona w sierpniu 2015 r. rekompensata na podstawie zawartego Regulaminu z dnia 12 czerwca 2015 r. pomiędzy Pracodawcą, a Zakładowymi Organizacjami Związkowymi działającymi w spółce z tytułu przystąpienia do „Programu Dobrowolnych Odejść” jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie znowelizowanych przepisów z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy na podstawie art. 75 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) odprowadzony przez pracodawcę podatek od kwoty 45.000,00 zł do Urzędu Skarbowego, można uznać jako nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana rekompensata korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłata rekompensaty wynika wprost z Porozumienia - Regulaminu opracowanego przez Zakładowe Organizacje Związkowe działające w P., a Spółką. Rekompensata jest wypłacona jako zadośćuczynienie za stratę w związku z brakiem możliwości osiągania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Nie występuje na liście wyjątków wykluczających ją ze zwolnienia. Wartość tej rekompensaty korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym nie powinno się jej ujmować w zeznaniu o wysokości dochodów za 2015 r., a potrącona zaliczka przez pracodawcę i odprowadzona do Urzędu Skarbowego jest nadpłatą podatku dochodowego od osób fizycznych.

Otrzymane świadczenie nie jest określoną w prawie pracy odprawą i nie jest odszkodowaniem z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę. Świadczenie to nie jest również odprawą pieniężną wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

W ocenie Wnioskodawcy zostały wypełnione wszystkie przesłanki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Regulamin Restrukturyzacji Zatrudnienia w Spółce jest źródłem prawa pracy w rozumieniu przepisu art. 9 § 1 Kodeksu pracy zaś jednorazowa rekompensata mieści się w zakresie znaczeniowym określeń odszkodowania lub zadośćuczynienia, które zawarte są w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowy Regulamin wprost określa jej wysokość i zadośćuczynienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Artykuł 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, złożył Pan wniosek Nr 1 do zarządzenia Nr 18 z dnia 15 czerwca 2015 r. o rozwiązanie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony za porozumieniem stron w oparciu o ustawę z dnia 13 marca 2003 r. w sprawie szczególnych zasad rozwiązywania stosunków pracy z pracownikami z przyczyn niedotyczących pracowników.

Pracodawca zawarł z Panem porozumienie o rozwiązaniu umowy w dniu 31 lipca 2015 r. w ramach „Programu Dobrowolnych Odejść”. Pracodawca zobowiązał się wypłacić Panu rekompensatę na podstawie zatwierdzonego Regulaminu Restrukturyzacji Zatrudnienia z dnia 12 czerwca 2015 r. § 4 pkt 7.1 w wysokości 45.000,00 zł z tytułu rozwiązania umowy o pracę i jako zadośćuczynienie straty w związku z brakiem możliwości dalszego osiągania wynagrodzenia. Warunkiem wypłaty rekompensaty było rozwiązanie umowy o pracę.

Umowa o pracę z pracodawcą została rozwiązana w dniu 31 lipca 2015 r.

Rekompensata została Panu wypłacona w sierpniu 2015 r. tj. zgodnie z Regulaminem „Programu Dobrowolnych Odejść” § 4 pkt 7.1 jednorazowo wraz z wynagrodzeniem za miesiąc lipiec 2015 r. czyli za ostatni miesiąc pracy na rzecz pracodawcy,

Od otrzymanej rekompensaty została pobrana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych. Pracodawca wykazał potrąconą zaliczkę na wydruku z wypłaty wynagrodzenia za lipiec 2015 r. jak również od pozostałego wynagrodzenia.

Otrzymane świadczenie nie jest określoną w prawie pracy odprawą i nie jest odszkodowaniem z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę. Świadczenie to nie jest również odprawą pieniężną wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:

1.  ustawy,
2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,

1.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
2.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że odszkodowanie to rodzaj świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznane krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują, co do zasady, przepisy art. 361 i 363 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego).

Podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja, co oznacza, że odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszonych zdarzeniem wyrządzającym szkodę, obejmując to, co z majątku ubyło na skutek tego zdarzenia lub do niego nie weszło (utracona korzyść). Z kolei, celem zadośćuczynienia jest łagodzenie doznanej krzywdy.

Jednocześnie z punktu widzenia odpowiedzialności odszkodowawczej znaczenie ma też zasada restytucji, rozumiana jako zakaz wzbogacenia poszkodowanego.

Tym samym odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno natomiast uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie „preferencyjnych” warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów rekompensata otrzymana w ramach ww. programu nie jest objęta dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu, a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że kwota rekompensaty wypłacona Panu w związku z dobrowolnym odejściem z pracy na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nawet jeżeli wysokość i zasady ustalania tego świadczenia zostały określone w normatywnym źródle prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

W konsekwencji wypłacone świadczenie stanowi dla Pana przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. Wobec czego nie jest Pan uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.