Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.91.2023.2.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-28
Teza: Na fakturze wystawionej w celu udokumentowania dostawy nieruchomości, za datę dokonania dostawy należy przyjąć dzień w którym decyzja o ustaleniu na rzecz Skarbu Państwa odszkodowania za prawo własności nieruchomości stała się ostateczna. Przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie niezabudowanej działki nr 1, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości; odszkodowania-odszkodowanie umowne; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Elementy faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej określenia właściwej daty dostawy nieruchomości celem wykazania jej na fakturze dokumentującej ww. dostawę oraz nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia prawa własności działki nr 1 w zamian za odszkodowanie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia właściwej daty dostawy nieruchomości celem wykazania jej na fakturze dokumentującej ww. dostawę oraz opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia prawa własności działki nr 1 w zamian za odszkodowanie. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 kwietnia 2023 r. (wpływ 6 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, numer NIP (…).

### Działalność Gminy obejmuje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 40). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, do zadań własnych gminy należą sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

### W związku z powyższym Prezydent Miasta (…) decyzją nr (…) z (…) r., znak sprawy (…), orzekł o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn.: (…) (dalej: „decyzja ZRID”). Decyzja ta stała się ostateczna (…) r.

### Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 162), działki znajdujące się w liniach rozgraniczających teren inwestycji zgodnie z ww. decyzją, stały się z mocy prawa własnością GM z dniem, w którym ww. decyzja stała się ostateczna. W konsekwencji powyższego wywłaszczenia nieruchomości, w myśl art. 12 ust. 4f tej ustawy, dotychczasowym właścicielom nieruchomości przysługuje odszkodowanie za daną nieruchomość, a jak wynika art. 12 ust. 5 ww. ustawy, w kwestii ustalenia odszkodowania stosuje się odpowiednio - co do zasady - przepisy o gospodarce nieruchomościami.

### W liniach rozgraniczających teren inwestycji obejmującej drogę gminną, o której wyżej mowa, znalazły się działki nr 1 oraz nr 2 obr. (…) jedn. ewid. (…). Uprzednio działki te stanowiły własność Skarbu Państwa, przy czym należały do zasobów, którymi gospodarował Prezydent Miasta (…). W konsekwencji zatem wydania decyzji ZRID, Prezydent Miasta (…) wydał decyzję nr (…) r., na mocy której ustalił na rzecz Skarbu Państwa odszkodowanie za prawo własności ww. nieruchomości. Decyzja ta stała się ostateczna (…) r. Wskazane działki nr 1 oraz nr 2 zarówno na moment wydania decyzji ZRID, jak i w okresie późniejszym do momentu gdy decyzja o ustaleniu odszkodowania stała się ostateczna - były niezabudowane. Z operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego celem ustalenia wysokości ww. odszkodowania, wynika, że przedmiotowe działki nr 1 i nr 2 są niezabudowane, porośnięte są samosiejkami, brak na nich składników roślinnych i budowlanych podlegających wycenie.

Według stanu na dzień wydania decyzji ZRID (tj. (…) r.), jak też na dzień kiedy stała się ona ostateczna (tj. (…) r.), a więc dzień z którym stały się one z mocy prawa własnością GM:

‒ działki te nie podlegały ustaleniom żadnego obowiązującego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (dalej: „MPZP”);

‒ dla działek tych nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednak stan ten uległ zmianie w 2019 r., gdyż działki te zostały objęte MPZP zatwierdzonym uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) r. w sprawie uchwalenia Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego obszaru (…). Uchwałę tę ogłoszono w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) r. i weszła ona w życie po upływie 14 dni od jej ogłoszenia. Zgodnie z ww. uchwałą, przedmiotowe działki znajdują się na obszarze oznaczonym symbolem KDL.4 - tereny dróg publicznych, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne klasy lokalnej. Plan ten obowiązywał także na dzień, gdy decyzja o ustaleniu odszkodowania stała się ostateczna. Dodać należy, że ww. działki nie były wykorzystywane przez Skarb Państwa wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Poinformowali Państwo, że zawężają Państwo wniosek z 24 lutego 2023 r. w zakresie zapytania dotyczącego zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości, wskazując iż przedmiotowe zapytanie dotyczy jedynie działki nr 1 i w konsekwencji uzupełniliście Państwo wpłatę na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej w kwocie (…) zł.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

### 1\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, dla celów podatku VAT (w tym stosowania art. 106e ust. 1 pkt 6 oraz art. 106i ust. 1 ustawy o VAT), dostawę działek nr 1 oraz 2 należy uznać za dokonaną z dniem, w którym decyzja o ustaleniu na rzecz Skarbu Państwa odszkodowania za prawo własności ww. nieruchomości stała się ostateczna?

### 2\. Czy charakter działki nr 1, a więc czy stanowi ona teren budowlany dla celów podatku VAT, należy ustalać na dzień, w którym decyzja o ustaleniu na rzecz Skarbu Państwa odszkodowania za prawo własności ww. nieruchomości stała się ostateczna, a tym samym dostawa tej działki powinna być uznana za opodatkowaną podatkiem VAT wg stawki 23%?

### Państwa stanowisko w sprawie

### 1\. W okolicznościach przedstawionych we wniosku, dla celów podatku VAT (w tym stosowania art. 106e ust. 1 pkt 6 oraz art. 106i ust. 1 ustawy o VAT), dostawę działek nr 1 oraz nr 2 należy uznać za dokonaną z dniem, w którym decyzja o ustaleniu na rzecz Skarbu Państwa odszkodowania za prawo własności ww. nieruchomości stała się ostateczna.

### 2\. W okolicznościach przedstawionych we wniosku, charakter działek nr 1 oraz 2, a więc czy stanowią one teren budowlany, należy ustalać na dzień, w którym nastąpiła ich dostawa w rozumieniu przepisów o podatku VAT, a więc na dzień gdy decyzja o ustaleniu odszkodowania za prawo własności ww. nieruchomości stała się ostateczna, a tym samym dostawa tych działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.

Uzasadnienie Państwa stanowiska
-------------------------------

Ad 1.
-----

Państwa zdaniem w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym sprawy mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm. (dalej: „ustawa o VAT”), jako że w efekcie wydania decyzji ZRID, a następnie wydania decyzji o odszkodowaniu ustalonego na rzecz dotychczasowego właściciela nieruchomości, nastąpiło przeniesienie prawa własności działek nr 1 oraz nr 2 obręb (…) jednostka ewidencyjna (…), w zamian za odszkodowanie. Sytuacja ta znajduje umocowanie w ww. art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z uwagi na fakt, iż do przeniesienia własności doszło pomiędzy Skarbem Państwa a Gminą na prawach powiatu reprezentowanych przez tego samego Prezydenta Miasta, to należy wskazać, że występuje on w różnym charakterze i reprezentuje wówczas dwa różne podmioty. Podkreślenia wymaga, że Skarb Państwa jest osobą prawną zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) i jest odrębnym od gminy (również posiadającej osobowość prawną) podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych. W obrocie gospodarczym bierze on jednak udział przez jednostki organizacyjne, którym na mocy stosownych przepisów ustawowych zostały zlecone zadania z zakresu gospodarowania jego zasobami (tzw. statio fisci Skarbu Państwa). W przypadku Prezydenta Miasta regulacje w tym zakresie zawiera m.in. art. 11 i art. 23 w zw. z art. 4 pkt 9b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.).

Z racji więc tego, iż Skarb Państwa oraz dana gmina są odrębnymi podmiotami prawnymi, to w przypadku takim jak opisany w stanie faktycznym sprawy, następuje między nimi przeniesienie własności towarów, a więc dostawa w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W tym zakresie ukształtowała się już jednolita linia orzecznicza prezentowana przez sądy administracyjne krajowe i europejskie (przykładowo: wyrok TSUE ws. C-665/16 z 13 czerwca 2018 r., wyroki NSA: sygn. akt I FSK 2119/15 z 16 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 1203/16 z 17 lipca 2020 r. czy sygn. akt I FSK 889/21 z 17 listopada 2021 r.).

Przyjmuje się przy tym, iż w przypadku dostawy na rzecz miasta na prawach powiatu prawa własności nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, podatnikiem VAT będzie miasto na prawach powiatu (por. m.in. interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 marca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.28.2019.1.AZ oraz z 28 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.508.2018.1.AZ). W kontekście powyższego należy dodać, że Gmina Miejska (…) - to jednocześnie miasto na prawach powiatu, co wynika to z art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1526), który stanowi, że miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Jak jednak wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega „odpłatna” dostawa towarów na terytorium kraju. Aby zatem stwierdzić, że doszło do odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w odniesieniu do danej sprawy winny wystąpić wszystkie elementy składające się na tę czynność, tj. przeniesienie własności towarów oraz ustalenie odszkodowania, a więc wynagrodzenia za towar.

W okolicznościach opisanych w stanie faktycznym (a więc w przypadku wywłaszczenia nieruchomości w trybie art. 12 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych) ten ostatni element zostanie skonkretyzowany w momencie kiedy decyzja ustalająca wysokość odszkodowania z tytułu tego wywłaszczenia stanie się ostateczna. Dopóki w obrocie prawnym nie pojawi się decyzja ustalająca odszkodowanie w zamian za przeniesienie z mocy prawa własności gruntów - nie ma podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie może powstać obowiązek podatkowy, a następnie zobowiązanie podatkowe. Prawne istnienie odszkodowania (możliwość jego dochodzenia, uzyskania przymiotu świadczenia należnego) warunkuje wystąpienie czynności podlegającej opodatkowaniu. Jeżeli nie ma w obrocie prawnym decyzji ustalającej to odszkodowanie, to nie jest ono należne - nie ma w sensie prawnym odszkodowania. Zatem na dzień wydania gruntów nie ma jeszcze niezbędnego elementu prawnopodatkowego stanu faktycznego, tj. podstawy opodatkowania - odszkodowania w zamian za wywłaszczoną nieruchomość. Brak natomiast podstaw by uznać, że wskazana czynność, dopóki nie zostanie ustalone odszkodowanie, traktowana powinna być jako czynność nieodpłatna dokonana z chwilą, gdy decyzja ZRID stanie się ostateczna, a następnie - po ustaleniu odszkodowania - uznać tę sama czynność za odpłatną i identyfikować moment dostawy po raz kolejny.

Z tego względu w Państwa ocenie w powyższym przypadku dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, następuje dopiero w dniu, w którym decyzja orzekającą o wysokości odszkodowania dla wywłaszczonego stała się ostateczna. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wyroku NSA sygn. akt I FSK 82/18 z 17.09.2020 r., w którym w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego stwierdzono: „dostawa przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. nastąpiła w momencie, w którym decyzja Ministra Infrastruktury z 22 lutego 2011 r. utrzymująca w mocy decyzję Wojewody z 2 lipca 2010 r. orzekającą o wysokości odszkodowania dla skarżącego stała się ostateczna”.

Również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prezentowane jest podobne stanowisko, w tym np. w interpretacjach nr 0113-KDIPT1-1.4012.90.2022.2.AK z 6 kwietnia 2022 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.58.2019.3.BS z 24 marca 2020 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.606.2019.1.RD z 6 grudnia 2019 r. i nr 0115-KDIT1-1.4012.536.2019.1.KM z 9 października 2019 r., w których stwierdzono, że dostawę nieruchomości w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, należy uznać za dokonaną z momentem (w dacie) uprawomocnienia się decyzji o wysokości odszkodowania, bowiem dopiero z chwilą przyznania odszkodowania i ustalenia jego ostatecznej wysokości czynność ta nabiera odpłatnego charakteru.

Z uwagi na powyższe, Państwa zdaniem, w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym dostawa została dokonana w dniu, w którym decyzja o ustaleniu na rzecz Skarbu Państwa odszkodowania za prawo własności działek nr 1 i nr 2 opisanych we wniosku stała się ostateczna, a więc (…) r.

Dokonanie czynności opodatkowanej VAT powoduje zasadniczo obowiązek wystawienia faktury. Obowiązek ten wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Co jednak istotne, w przedmiotowym przypadku faktura powinna być wystawiona zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru, a w myśl art. 106i ust. 7 pkt 1 - nie wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem dostawy towaru. Dodatkowo - jak wynika z art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT - faktura powinna zawierać datę dokonania dostawy towarów.

Mając zatem na uwadze zaprezentowane powyżej podejście, także dla celów stosowania ww. przepisów dotyczących wystawiania faktur, w przypadku gdy następuje wywłaszczenie nieruchomości za odszkodowaniem, za datę dokonania dostawy należy przyjąć dzień, w którym decyzja o ustaleniu odszkodowania stanie się ostateczna.

Oznacza to, że w opisanym stanie faktycznym, na fakturze wystawianej w celu udokumentowania dostawy ww. nieruchomości, powinni Państwo wskazać jako datę dokonania dostawy, (…) r., w którym decyzja o ustaleniu na rzecz Skarbu Państwa odszkodowania za prawo własności tych nieruchomości stała się ostateczna.

Ad 2.

Z uwagi na fakt, iż działki nr 1 i nr 2 opisane w stanie faktycznym są niezabudowane, należy rozstrzygnąć, czy do ich dostawy będzie mieć zastosowanie zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym przez tereny budowlane - w myśl art. 2 pkt 33 powołanej ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W świetle ww. regulacji uznać należy zatem, iż dostawa gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jest zwolniona od podatku VAT.

Jeśli jednak stan faktyczny w odniesieniu do danej działki ulegał zmianie, to należy rozstrzygnąć wg stanu na jaki dzień należy ustalić przeznaczenie działki, a więc czy stanowi ona teren budowlany, a co za tym idzie czy obowiązuje wobec niej MPZP czy też nie, lub czy w odniesieniu do terenu danej działki wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy.

Państwa zdaniem przeznaczenie działki powinno być ustalone na moment jej dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, co oznacza, że w przypadku jej wywłaszczenia za odszkodowaniem, powinno być ono rozpoznawane - jak wykazano powyżej - na dzień, w którym decyzja orzekająca o wysokości odszkodowania dla wywłaszczonego stała się ostateczna.

Fakt, iż to dzień dostawy powinien mieć decydujące znaczenie dla ustalenia przeznaczenia działki, a co za tym idzie dla zastosowania prawidłowej stawki lub zwolnienia od opodatkowania jej dostawy, znajduje poniekąd potwierdzenie w art. 41 ust. 14a ustawy o VAT. Przepis ten bowiem stanowi, że w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. Zgodnie z tą zasadą powinien być zawsze rozpoznawany sposób opodatkowania podatkiem VAT poszczególnych czynności i Państwa zdaniem nie jest zasadne ustalanie stanu faktycznego decydującego o wysokości opodatkowania według stanu na jakikolwiek inny dzień niż dzień jej dokonania (wykonania).

Wprawdzie w niektórych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygając kwestię sposobu opodatkowania podatkiem VAT wywłaszczonych nieruchomości za odszkodowaniem, wskazuje na okoliczności mające miejsce na moment wywłaszczenia utożsamiany z dniem, gdy decyzja ZRID stała się ostateczna (np. interpretacja indywidualna nr 0114-KDIP4-1.4012.58.2019.3.BS z 24 marca 2020 r. czy nr 0114-KDIP1-3.4012.64.2022.2.JG z 8 kwietnia 2022 r.), jednak jeśli ta data nie stanowi momentu dostawy nieruchomości w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - to nie powinna być brana pod uwagę dla celów ustalenia czy w danym przypadku ma zastosowanie zwolnienie od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, w Państwa ocenie, ustalając czy dostawa działek nr 1 i nr 2 opisanych we wniosku, w odniesieniu do których nastąpiło wywłaszczenie za odszkodowaniem, należy wziąć pod uwagę stan faktyczny dotyczący tych działek istniejący na dzień, gdy decyzja o ustaleniu na rzecz Skarbu Państwa odszkodowania za prawo własności tych działek, stała się ostateczna, a więc na dzień (…) r. Na ten dzień wskazane działki były objęte obowiązującym MPZP, zgodnie z którym znajdują się na obszarze oznaczonym symbolem KDL.4 - tereny dróg publicznych, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne klasy lokalnej. Oznacza to, że działki te są przeznaczone pod zabudowę. W konsekwencji stanowią one teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym ich dostawa nie jest objęta zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Dostawa działek nr 1 i nr 2 powinna być zatem opodatkowana podatkiem VAT wg stawki podstawowej tj. 23%.

Podsumowując, w Państwa ocenie, w odniesieniu do opisanej sprawy należałoby uznać, iż:

‒ w przedstawionej sytuacji mamy do czynienia, z podlegającą VAT, dostawą towarów na Państwa rzecz w postaci prawa własności nieruchomości gruntowych (niezabudowanych) będących własnością Skarbu Państwa w zamian za wynagrodzenie (odszkodowanie), z tytułu dokonania których podatnikiem VAT jest GM;

‒ dostawa wywłaszczanych nieruchomości za odszkodowaniem (tj. dokonana w efekcie wywłaszczenia odpłatna dostawa towarów) powinna zostać opodatkowana VAT zgodnie z obowiązującą kwalifikacją (przeznaczeniem) nieruchomości w momencie ich dostawy, za który uznać należałoby moment, w którym stała się ostateczna decyzja o ustaleniu odszkodowania z tytułu ww. wywłaszczenia;

‒ skoro zatem wskazane działki na dzień (\`(...)\`) r. (tj. dzień ostateczności decyzji nr (…) r.), w którym nastąpiła ich dostawa w świetle przepisów o podatku VAT, podlegały ustaleniom obowiązującego MPZP, z którego wynika, że są one przeznaczone pod zabudowę, a więc stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - to ich dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **prawidłowe** w części dotyczącej określenia właściwej daty dostawy nieruchomości celem wykazania jej na fakturze dokumentującej ww. dostawę w podatku od towarów i usług oraz **nieprawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia prawa własności działki nr 1 w zamian za odszkodowanie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy:

obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 162).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że:

wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych,

nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344):

z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ww. ustawy :

wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że Prezydent Miasta (…) decyzją nr (…) r., orzekł o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn.: (…) (dalej: „decyzja ZRID”). Decyzja ta stała się ostateczna (…) r. W liniach rozgraniczających teren inwestycji obejmującej drogę gminną, o której wyżej mowa, znalazły się działki nr 1 oraz nr 2 obręb (…) jednostka ewidencyjna (…). Uprzednio działki te stanowiły własność Skarbu Państwa, przy czym należały do zasobów, którymi gospodarował Prezydent Miasta (…). W konsekwencji zatem wydania decyzji ZRID, Prezydent Miasta (…) wydał decyzję nr (…) r., na mocy której ustalił na rzecz Skarbu Państwa odszkodowanie za prawo własności ww. nieruchomości. Decyzja ta stała się ostateczna (\`(...)\`) r.

Z ww. art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług. We wskazanych okolicznościach uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc z tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z ustawy o gospodarce nieruchomościami, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomości jest starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a organem reprezentującym jednostki samorządy terytorialnego są ich organy wykonawcze. Prezydent miasta na prawach powiatu sprawuje funkcję starosty, a sprawując tą funkcję reprezentuje Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami położonymi na terenie gminy. Jednocześnie w oparciu o ten sam przepis reprezentuje gminę w sprawach gospodarowania nieruchomości należącymi do gminy – jako jej organ wykonawczy.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku wykonywania czynności z zakresu zadań zleconych nałożonych na starostę (prezydenta miasta na prawach powiatu) ustawą o gospodarce nieruchomościami w stosunku do nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych, to miasto na prawach powiatu posiada status podatnika podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, kiedy podmiotem będącym właścicielem nieruchomości, która staje się przedmiotem dostawy i podmiotem przejmującym tą nieruchomość, jest ten sam podatnik podatku od towarów i usług. Jednakże dokonując dostawy nieruchomości należącej do zasobów Skarbu Państwa, reprezentują Państwo Skarb Państwa. Własność nieruchomości zostanie przeniesiona na tego samego podatnika, ale co istotne na inny podmiot.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że w związku z przeniesieniem na Państwa prawa własności nieruchomości należących do Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie – jako Miasto na prawach powiatu występują Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że przeniesienie prawa własności nieruchomości (działek 1 oraz nr 2) na Państwa rzecz w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo dla tej czynności występują w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do sposobu udokumentowania opisanych czynności należy wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie zaś do art. 106e ust. 1 ustawy o VAT:

faktura powinna zawierać:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem;

(…)

Z kolei na mocy art. 106i ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji, wskazujących na rzeczywisty charakter podmiotu dokonującego sprzedaży/zakupu. Faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej). Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego. W konsekwencji, niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury, w szczególności w części dotyczących danych obligatoryjnych umieszczonych na fakturze, a które to dane wyszczególnione zostały w art. 106e ust. 1 ustawy.

Tak więc, zgodnie z powołanym wyżej art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy, faktura powinna zawierać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Ponadto zasady i terminy wystawiania faktur zostały uregulowane w ustawie o VAT i wszelkie ewentualne uzgodnienia między stronami w tych kwestiach powinny pozostawać w zgodzie z przepisami VAT.

Jak wskazali Państwo we wniosku Prezydent Miasta (…) decyzją (…) r. orzekł o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (decyzję ZRID). Decyzja stała się ostateczna (…) r. W konsekwencji wydania decyzji ZRID, (…) r. Prezydent Miasta (…) wydał decyzję, na mocy której ustalił na rzecz Skarbu Państwa odszkodowanie za prawo własności działek nr 1 i 2. Decyzja ta stała się ostateczna (\`(...)\`) r.

Należy zauważyć, że w momencie uprawomocnienia się ww. decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej (ZRID) nie przyznano jeszcze odszkodowania na rzecz Skarbu Państwa, natomiast jak już wcześniej wskazano, dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Dlatego też, przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Jak już wyżej wskazano zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Oznacza to, że dostawę nieruchomości w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy należy uznać za dokonaną z momentem uprawomocnienia się decyzji o wysokości odszkodowania, gdyż dopiero z chwilą przyznania odszkodowania i ustalenia jego ostatecznej wysokości czynność ta nabiera odpłatnego charakteru.

W konsekwencji w okolicznościach przedstawionych we wniosku, na fakturze wystawionej w celu udokumentowania dostawy nieruchomości, za datę dokonania dostawy należy przyjąć dzień w którym decyzja o ustaleniu na rzecz Skarbu Państwa odszkodowania za prawo własności nieruchomości stała się ostateczna.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za **prawidłowe.**

Państwa wątpliwości dotyczą również rozstrzygnięcia kwestii zwolnienia od podatku VAT przeniesienia prawa własności działki nr 1 w zamian za odszkodowanie.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego. W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle ww. orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa w kontekście zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 1 zarówno na moment wydania decyzji ZRID, jak i w okresie późniejszym do momentu gdy decyzja o ustaleniu odszkodowania stała się ostateczna - były niezabudowane. Z operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego wynika, że działka nr 1 jest niezabudowana, porośnięta samosiejkami, brak na niej składników roślinnych i budowlanych podlegających wycenie. Według stanu na dzień wydania decyzji ZRID (tj. (…) r.), jak też na dzień kiedy stała się ona ostateczna (tj. (…) r.), a więc dzień z którym działka stała się z mocy prawa Państwa własnością, działka nie podlegała ustaleniom żadnego obowiązującego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego oraz dla działki tej nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Stan ten uległ zmianie w (…) r., gdyż działka ta została objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Zgodnie z ww. uchwałą, działka nr 1 znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem KDL.4 - tereny dróg publicznych, o podstawowym przeznaczeniu pod drogi publiczne klasy lokalnej. Plan ten obowiązywał także na dzień, gdy decyzja o ustaleniu odszkodowania stała się ostateczna. Działka nr 1 nie była wykorzystywana przez Skarb Państwa wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji drogowej, działka nr 1 nie miała charakteru terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, gdyż nie była objęta ustaleniami obowiązującego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, jak również w stosunku do nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W momencie wywłaszczenia działka porośnięta była samosiejkami.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa Państwa własnością. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Zatem zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonej nieruchomości następuje w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta stała się z mocy prawa Państwa własnością. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczona nieruchomość powinna zostać opodatkowana zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że czynność przeniesienia działki gruntu nr 1, w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy drogi publicznej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże z uwagi na okoliczność, że opisana we wniosku działka, stanowiła teren niezabudowany nieobjęty planem zagospodarowania przestrzennego i decyzją o warunkach zabudowy, a zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości odbywa się w tym samym momencie, w którym ta nieruchomość staje się z mocy prawa Państwa własnością – jej sprzedaż podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie niezabudowanej działki nr 1, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).