Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.343.2019.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-29
Teza: czy w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca mógł zakwalifikować i będzie mógł zakwalifikować w przyszłości ponoszone przez siebie koszty tzw. „omodelowania” jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT i odliczyć ich wartość od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 lipca 2019 r. (data wpływu 6 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym 21 października 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca mógł zakwalifikować i będzie mógł zakwalifikować w przyszłości ponoszone przez siebie koszty tzw. „omodelowania” jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT i odliczyć ich wartość od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca mógł zakwalifikować i będzie mógł zakwalifikować w przyszłości ponoszone przez siebie koszty tzw. „omodelowania” jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT i odliczyć ich wartość od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 września 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.343.2019.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 21 października 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) zajmuje się produkcją (…), tj. prowadzi działalność gospodarczą w następującym zakresie:

1.  produkcja pozostałych kurków i zaworów (przedmiot przeważającej działalności),
2.  odlewnictwo miedzi i stopów miedzi,
3.  produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana,
4.  sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana,
5.  odlewnictwo pozostałych metali nieżelaznych, gdzie indziej niesklasyfikowane,
6.  obróbka mechaniczna elementów metalowych,
7.  odlewnictwo żeliwa,
8.  badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka realizuje i zamierza realizować w przyszłości również działalność badawczo-rozwojową, polegającą na wykonywaniu prac rozwojowych i badań naukowych (w szczególności badań przemysłowych), podejmowanych w celu stworzenia nowych, ulepszonych rozwiązań dla rynku (…).

W latach 2016 i 2017, działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy była współfinansowana z Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój, tj. Działania 1.1 „Projekty B+R przedsiębiorstw”, Poddziałania 1.1.1 „Badania przemysłowe i prace rozwojowe realizowane przez przedsiębiorstwa”, w ramach I Osi priorytetowej: „Wsparcie prowadzenia prac B+R przez przedsiębiorstwa” Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014 - 2020, w którym Narodowe Centrum Badań i Rozwoju było instytucją zarządzającą.

W latach 2018 i 2019 działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy była współfinansowana z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020, tj. Działania 1.2 „Badania przemysłowe, prace rozwojowe oraz ich wdrożenia”, w ramach I Osi priorytetowej: „Konkurencyjna i Innowacyjna Gospodarka”, w którym Urząd Marszałkowski Województwa (…) jest instytucją zarządzającą.

W 2016 r. Spółka wydatkowała środki finansowe na badania przemysłowe w wysokości łącznie (…) zł. Wobec poniesionych powyżej wydatków, Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie w wysokości (…) zł.

Natomiast, w 2017 r., na badania przemysłowe Spółka wydatkowała kwotę (…) zł. Wobec zaś poniesionych powyżej wydatków, Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie w wysokości (…) zł.

W 2018 r., Spółka wydatkowała środki finansowe na badania przemysłowe w wysokości łącznie (…) zł Wobec poniesionych powyżej wydatków, Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie w wysokości (…) zł.

W zakresie prac rozwojowych, Wnioskodawca w 2017 r. wydatkował kwotę w wysokości (…) zł. Wobec poniesionych powyżej wydatków na prace rozwojowe, Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie w wysokości (…) zł. Natomiast, po wypłacie dofinansowania została zaksięgowana kwota wydatków (przeksięgowanie z kosztów ogólnych na nakłady projektowe) w wysokości (…) zł.

Wnioskodawca prowadzi badania naukowe i eksperymentalne prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., zwanej dalej jako: „ustawa o CIT”). Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych w postaci badań podstawowych w rozumieniu 1. (pierwszego) poziomu gotowości technologicznej, tzw. Technology Readiness Level (dalej jako: „TRL”). Wnioskodawca prowadzi: badania naukowe w postaci TRL2-6 oraz eksperymentalne prace rozwojowe w postaci TRL 7-9.

Z wydatków poniesionych w latach 2016 i 2017 stworzona została wartość niematerialna i prawna. Badania przemysłowe i prace rozwojowe zakończyły się bowiem opracowaniem nowej technologii, objętej zgłoszeniem patentowym z 27 listopada 2017 r., potwierdzone przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej 28 listopada 2017 r. Przedmiotowym wynalazkiem jest sposób wytwarzania napoin, zwłaszcza na odlewach z żeliwa szarego z grafitem płatkowym lub kulkowym lub wernikularnym. Wnioskodawca dysponuje laboratorium badawczym, które zostało przejęte z innego działu na potrzeby Działu Badań i Rozwoju. Laboratorium to ma zostać zmodernizowane - odremontowane, doposażone i ulepszone - zostały i zostaną poczynione na nie nakłady inwestycyjne ze środków własnych (bez dofinansowań zewnętrznych, np. w ramach projektów unijnych). Badania przemysłowe rozpoczęte w 2018 r. w ramach realizacji projektu są w trakcie realizacji, a ich planowane zakończenie nastąpi najprawdopodobniej w 2019 r. Także prace rozwojowe realizacji projektu będą przeprowadzone w ostatnim kwartale 2019 r. Z wydatków poniesionych w latach 2018-2019 stworzona będzie wartość niematerialna i prawna oraz złożone stosowne zgłoszenie patentu na wynalazek do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej.

W Spółce powstał w 2018 r. specjalistyczny dział pracowniczy - „Dział Badań i Rozwoju”, uprzednio posiadający nazwę „Dział Innowacji i Marketingu”. Dział ten zajmuje się pracami związanymi z działalnością badawczo-rozwojową, tj. wdrażaniem nowych i restrukturyzacją starych zastosowań.

W Dziale Badań i Rozwoju zatrudnionych jest obecnie 7 osób:

1.  główny inżynier,
2.  3 konstruktorów,
3.  kierownik laboratorium,
4.  dyrektor badań i rozwoju.

Koszty związane z wynagrodzeniem pracowników, którzy wykonują czynności związane z działalnością badawczo-rozwojową są ustalane na podstawie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (dalej jako: „ZUZP”) obowiązującego u Wnioskodawcy - tj. w Spółce. W skład ww. kosztów zgodnie z ZUZP wchodzą: wynagrodzenie zasadnicze zgodnie z kategorią zaszeregowania pracownika, premia uznaniowa do wysokości 40% wynagrodzenia zasadniczego przydzielana przez dyrektora badań i rozwoju, dodatkowe wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, dodatkowe wynagrodzenie za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia, szczególnie uciążliwych i niebezpiecznych, prowizja od uzyskanych efektów ekonomicznych pracodawcy, przydzielana przez dyrektora badań i rozwoju, nagrody, fundusz kierownictwa.

W ramach prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca realizuje poszczególne projekty, w ramach których w pierwszej kolejności wykonywane są prace koncepcyjne i projektowanie, a następnie przygotowywane są formy do (…), a następnie tworzy się prototypy, na których przeprowadzane są badania. Wnioskodawca ponosi w tym zakresie znaczne koszty:

1.  jako własny wkład (nakład) w projekt, takie jak m.in.: materiały do prototypów, części składowe, części zamienne, materiały, części i wyroby do badań (zużyte na potrzeby badań) oraz wykorzystywane przy prototypach i modernizacjach, opracowanie dokumentacji, instrukcji i dokumentacji techniczno-projektowych, opłaty patentowe, koszty reklamacji spowodowanej błędem konstruktora, wynagrodzenia dla pracowników;
2.  jako zakup usług od innych, zewnętrznych podmiotów, lecz z przeznaczeniem dla badań naukowych i prac rozwojowych, np.: certyfikacja i recertyfikacja, tłumaczenia językowe, materiały biurowe, normy, abonament telefoniczny, badania lekarskie, uczestnictwo w konferencjach naukowych i branżowych (specjalistycznych), reklama możliwości badawczych w prasie fachowej, wykonanie fotografii na potrzeby dokumentacji, transport materiałów do badań, szkolenia specjalistyczne dotyczące programów projektowych i symulatorów, szkolenia dla klientów, ubezpieczenia klientów podczas szkoleń, delegacje pracowników np. na konferencje/szkolenia (w tym koszty: dojazdu samochodem, paliwa, przelotu, noclegów, wyżywienia, parkingu). Koszty uczestnictwa w konferencjach naukowych i branżowych (specjalistycznych), delegacje pracowników na konferencje (w tym koszty: dojazdu samochodem, paliwa, przelotu, noclegów, wyżywienia, parkingu):

1.  dotyczą kosztów poniesionych w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową - odnoszą się bowiem do zakresu pozyskiwania wiedzy branżowej i technologicznej na konferencjach naukowych i spotkaniach branżowych celem precyzyjniejszego przygotowania eksperymentalnych prac rozwojowych;
2.  nie są kosztami stanowiącymi należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy dodać, że największe koszty dla Wnioskodawcy związane z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej wiążą się z:

1.  budowaniem prototypu - około 300.000,00 zł;
2.  wdrażaniem nowych produktów wraz z budowaniem produktu - około 1.000.000,00 zł;
3.  modernizacją produktów - około 300.000,00 zł;
4.  certyfikacja dopuszczająca produkty do stosowania w branży przeciwpożarowej, wodociągowej i gazowniczej - około 300.000,00 zł;
5.  dodatkowymi badaniami w ramach Krajowej Oceny Technicznej - około 30.000,00 zł.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca powziął wątpliwości (wskazane szczegółowo w zakresie pytania do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) odnośnie tego, czy może on zakwalifikować (w tym zakwalifikowywać w przyszłości) ponoszone przez siebie koszty tzw. „omodelowania” jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, i odliczyć ich wartość od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy wskazać, że poprzez tzw. „omodelowanie” należy rozumieć formy do odlewania odlewów, formy wulkanizacyjne do wykonywania uszczelnień, formy wtryskowe do wykonania elementów z różnego rodzaju tworzyw. Koszty tzw. „omodelowania” stanowią bardzo istotny koszt wdrożenia oraz są niezbędnym elementem w procesie tworzenia nowego produktu i bez niego Wnioskodawca nie byłby w stanie zbudować żadnego prototypu. „Omodelowanie” stanowi przygotowanie nowego produktu (narzędzia, bądź oprzyrządowania) do jego ostatecznego kształtu, tym samym służy doprowadzeniu do przygotowania określonej formy danego produktu innowacyjnego przy użyciu odpowiednich materiałów. Bez „omodelowania” nie jest możliwe otrzymanie prototypu, a następnie końcowego produktu innowacyjnego.

W uzupełnieniu z 15 października 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że poprzez tzw. „omodelowanie” należy rozumieć formy do odlewania odlewów, formy wulkanizacyjne do wykonywania uszczelnień, formy wtryskowe do wykonania elementów z różnego rodzaju tworzyw.

Przedmiotem wniosku jest pytanie o możliwość zakwalifikowania nabycia materiałów i surowców niezbędnych do wykonania tzw. „omodelowania” jako kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Ponadto celem sprecyzowania, jeśli na skutek prac nad omodelowaniem zostaną wytworzone lub nabyte środki trwałe lub tzw. wyposażenie niskowartościowe/niskocenne (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością), wówczas koszty kwalifikowane stanowią, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od ww. środków trwałych oraz od ww. wyposażenia niskowartościowego/niskocennego (np. w postaci tzw. jednorazowej amortyzacji, zgodnie z art. 16f ust. 3 zd. 2 ustawy o CIT), tj. na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

W rezultacie w ramach tzw. omodelowania występują środki trwałe lub wyposażenie niskowartościowe (niskocenne) bądź zużycie nabywanych materiałów i/lub surowców, wykorzystywane na działalność badawczo-rozwojową, a następnie do celów produkcji seryjnej.

W ramach ewidencji rachunkowej Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dotyczącą działalności badawczo-rozwojowej, w której wyodrębnia koszty tzw. „omodelowania”.

Wnioskodawca uzyskując przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza oraz planuje odliczać w przyszłości od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18d ustawy o CIT, koszty tzw. „omodelowania” poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Koszty tzw. „omodelowania”, które zostały lub zostaną zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT, nie były oraz nie będą zwracane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie. W przypadku, w których w ramach dofinansowania Wnioskodawca otrzymał/otrzyma zwrot poniesionych przez niego kosztów tzw. „omodelowania”, nie kwalifikował oraz nie planuje ich kwalifikować jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca mógł zakwalifikować i będzie mógł zakwalifikować w przyszłości ponoszone przez siebie koszty tzw. „omodelowania” jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT i odliczyć ich wartość od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko uzupełnione w piśmie z 15 października 2019 r.), w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca mógł zakwalifikować i będzie mógł zakwalifikować w przyszłości ponoszone przez siebie koszty tzw. „omodelowania” jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT i odliczyć ich wartość od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Wnioskodawcy bowiem, koszty tzw. „omodelowania” stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT, tj. stanowią nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Artykuł 18d ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2) ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się: (\`(...)\`) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Z uwagi na brak definicji ustawowej „materiałów” oraz „surowców”, należy odnieść się do ich znaczenia wskazanego w Słowniku Języka Polskiego PWN: „materiały - zbiór przedmiotów używanych przy wykonywaniu jakiejś pracy”, natomiast „surowiec - materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii”. Ponadto, pomocne może być wykorzystanie art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, w zakresie zdefiniowania „materiałów” - zgodnie bowiem z ww. przepisem ilekroć w ustawie jest mowa o: (\`(...)\`) rzeczowych aktywach obrotowych - rozumie się przez to materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby (\`(...)\`) - tym samym, materiały to składniki majątkowe nabyte w celu zużycia na własne potrzeby.

Jak wskazuje się w nauce prawa: Ustawodawca nie objaśnia przy tym, co należy rozumieć przez „bezpośredni związek” nabywanych materiałów i surowców z prowadzoną działalnością B+R, pozostawiając tym samym swobodę podatnikom w zakresie możliwości udowodnienia takiego związku. Za zasadne wydaje się przy tym przyjęcie, że materiały i surowce nabyte i wykorzystane wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, są bezpośrednio z tą działalnością związane (tak: K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz Wyd. 2”, Warszawa 2016). Skoro zatem, Wnioskodawca wykorzystał (będzie wykorzystywał/wykorzysta) ww. materiały do stworzenia prototypów, a stworzenie prototypów jest konieczne do otrzymania końcowego produktu innowacyjnego to należy uznać koszt „omodelowania” za koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Powyższe potwierdza również ugruntowane stanowisko organów podatkowych wyrażone w interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 maja 2017 r., nr: 0111-KDIB1-3.4010.7.2017.1.APO, w której ww. organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że: (\`(...)\`) konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do opracowywania prototypu, projektu pilotażowego oraz demonstracji, testowania i walidacji nowych lub ulepszonych produktów. Zatem (\`(...)\`) za koszty kwalifikowane należy uznać wydatki poniesione na nabycie surowców i materiałów (\`(...)\`) zużywanych do wytworzenia prototypów maszyn, narzędzi, elementów składowych systemów złożonych, jeżeli bez przedmiotowych materiałów i surowców niemożliwe będzie wytworzenie tego typu innowacji technologicznych. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie konkretnego projektu, to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi w związku z nabyciem i eksploatacją przedmiotowych materiałów i surowców a działalnością badawczo- rozwojową.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca mógł zakwalifikować i będzie mógł zakwalifikować w przyszłości ponoszone przez siebie koszty tzw. „omodelowania” jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT i odliczyć ich wartość od podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

Kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 i ust. 3 ustawy o CIT, będą w rozpatrywanym przypadku koszty uzyskania przychodów w postaci wydatków na nabycie (nabywanie w przyszłości) zużywanych materiałów i surowców i/lub zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych nabytych (nabywanych) bądź wytworzonych (wytwarzanych) w ramach tzw. omodelowania. Należy podkreślić, iż po ich wykonaniu i przyjęciu pozytywnym przez rynek są i będą one wykorzystywane w większości do produkcji seryjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z poźn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, Stosownie do art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k ustawy o CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Stosownie natomiast do art. 16d ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym korzystał ze zwolnienia na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351, dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczania do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, stwierdzić należy, że mogą być one objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że nabyte materiały i surowce, niezbędne do wykonania tzw. omodelowania przez które należy rozumieć formy do odlewania odlewów, formy wulkanizacyjne do wykonywania uszczelnień, formy wtryskowe do wykonania elementów z różnego rodzaju tworzyw, które są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, mogą stanowić koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Również, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych przy wykonywaniu ww. form, spełniają kryteria pozwalające na zaliczanie ich do wydatków kwalifikowanych w myśl art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.