Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-617/09-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-11-02
Teza: Czy prawo podatkowe zabrania podejmowania tego typu działań, ale co ważniejsze, czy będzie można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów raty leasingowe, wynikające z umowy leasingu operacyjnego, kontynuowanej na zasadzie cesji uprawnień?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-raty leasingowe; leasing-umowa cesji leasingu; leasingobiorca; odstąpienie-odstąpienie od umowy; skutki podatkowe-skutki podatkowe umowy; termin; termin-termin zawarcia umowy; umowa; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-skutki podatkowe umowy; umowa-termin zawarcia umowy; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 05 sierpnia 2009 r. (data wpływu 10 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na spłatę rat leasingu operacyjnego przyjętego w drodze cesji **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 21 października 2009 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na spłatę rat leasingu operacyjnego przyjętego w drodze cesji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest międzynarodowym autokarowym przewoźnikiem. W ramach prowadzonej działalności wykorzystuje autobusy do przewozu osób. Autobusy te stanowią własność Spółki, jako środki trwałe. Część autobusów jest wykorzystywana w ramach podpisanych umów leasingu operacyjnego.

Ze względu na fakt, iż obecnie trudno jest sfinansować jakąkolwiek transakcję na zakup nowego autobusu, Spółka zamierza „przejąć” dwie umowy leasingowe innego podmiotu w ramach tzw. cesji umowy leasingu operacyjnego – czyli cesji uprawnień.

W ramach tej cesji, Wnioskodawca przejmie prawa i obowiązki dotychczasowego leasingobiorcy. Dwie umowy leasingowe, które Zainteresowany zamierza „przejąć” zostały zawarte na czas oznaczony, stanowiący ponad 40% normatywnego okresu amortyzacji, suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada wartości początkowej środka trwałego, tzn. spełniony jest warunek przewidziany w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatki na spłatę rat leasingowych będą nierozerwalnie związane z uzyskaniem przychodów w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Pismem z dnia 21 października 2009 r. Spółka wyjaśniła, iż umowa leasingowa po zaistnieniu cesji tej umowy będzie spełniać warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawo podatkowe zabrania podejmowania tego typu działań, ale co ważniejsze, czy będzie można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów raty leasingowe, wynikające z umowy leasingu operacyjnego, kontynuowanej na zasadzie cesji uprawnień?

Zdaniem Wnioskodawcy, dotychczasowy korzystający na podstawie umowy cesji umowy leasingu przenosi prawo do korzystania z przedmiotu na rzecz osoby trzeciej. Dopuszczalność takiej sytuacji wynika z brzmienia przepisów Kodeksu cywilnego. Uregulowanie to wynika z art. 709 i art. 712 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że bez zgody finansującego, korzystający nie może oddać rzeczy do używania osobie trzeciej.

W przypadku gdyby do takiego naruszenia obowiązku określonego w cytowanych wyżej przepisach doszło, finansujący może wypowiedzieć umowę leasingu ze skutkiem natychmiastowym.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe wskazuje, że dopuszczalna jest cesja leasingu na osobę trzecią, tzn. na Spółkę, za zgodą finansującego i taka zgoda przez leasingodawcę będzie wyrażona.

Według Wnioskodawcy, błędnym jest przyjęcie generalnego założenia, że w wyniku cesji osoba trzecia wchodzi w prawa i obowiązki dotychczasowego korzystającego.

Osoba trzecia przejmuje prawa na gruncie prawa cywilnego, czyli prawa do odpłatnego używania przedmiotu leasingu. Uprawnienia podatkowe można przenieść tylko w sytuacjach wskazanych i unormowanych w ramach rozdziału 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa – w tym przypadku, według Zainteresowanego, taka sytuacja nie zachodzi.

Innymi słowy, ocena czy osoba trzecia ma prawo kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych wynikających z cesji umowy leasingu, jest zależna jedynie od generalnej zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów z poszczególnego źródła, czyli zasady wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazana podstawa prawna stanowi, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem tych, które tych kosztów nie stanowią i są enumeratywnie wymienione w przepisach ustaw podatkowych (art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W katalogu, który wyłącza poniesione wydatki z kosztów, nie są wymienione koszty odpowiadające wartości spłacanych rat leasingowych w przypadku przejęcia cesji umowy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności, wydatki odpowiadające wartości spłacanych rat leasingowych w przypadku przejęcia cesji umowy. Podobne stanowisko zajął w swym postanowieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew w dniu 10 marca 2006 r. sygn. IX-005/64/Z/K/06 oraz Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w postanowieniu z dnia 07 kwietnia 2006 r. sygn. BI/423-0123/06, DP/PD/423-007/1/06/AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje natomiast rozdział 4a ww. ustawy. Zgodnie z art. 17a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z treści art. 17b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż co do zasady, jeżeli umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego) w związku z tą umową wydatki z tytułu używania przedmiotu leasingu – w podstawowym okresie – będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 17b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

\- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h.

W tym miejscu należy podkreślić, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują wprost podatkowych skutków zmiany stron umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 17a - 17l ww. aktu prawnego określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, zauważyć należy, iż w następstwie planowanej cesji umowy leasingu, Wnioskodawca przejmie wyłącznie prawa i obowiązki cywilnoprawne dotychczasowych leasingobiorców (korzystających). Nie przejmie natomiast praw i obowiązków o charakterze podatkowym. Umową cywilnoprawną nie można bowiem przenieść uprawnień podatkowych. Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dopuszczają wprawdzie możliwość przejęcia przez nowego korzystającego wszystkich praw i obowiązków poprzedniego leasingobiorcy bez rozwiązywania umowy leasingowej. Nie oznacza to jednak, iż dokonana cesja umowy leasingu będzie miała analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego. Nie można bowiem mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingu w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podmiot gospodarczy przystępujący do umowy, której okres obowiązywania jest krótszy, niż w momencie jej podpisywania przez pierwszego korzystającego.

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarto umowę leasingu spełniającą wymienione wyżej warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego. Regulacje, ujęte w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają natomiast skutków podatkowych z zawarcia umowy cesji leasingu operacyjnego na rzecz innego podmiotu. Zatem, przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego oznacza, iż w pełni uzasadnionym staje się konieczność zbadania, czy na dzień cesji umowa ta stanowi dla nowego leasingobiorcy nadal podatkową umowę leasingu, a tym samym, czy opłaty ponoszone z tego tytułu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w oparciu o art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie można bowiem mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingowej w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podatnik i przystępuje on do umowy, której okres obowiązywania jest już krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez pierwszego korzystającego.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w następstwie dokonanych cesji umów leasingu operacyjnego (zawartych pierwotnie z innym podmiotem gospodarczym), Wnioskodawca przejmie przedmioty leasingu. Spółka wskazała ponadto, iż umowy leasingu, na dzień ich cesji, będą spełniać warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w związku z faktem, iż na dzień cesji umów leasingu spełnione zostaną warunki wynikające z powołanego powyżej art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotowe umowy nie utracą charakteru podatkowej umowy leasingu. Tym samym, ponoszone przez Spółkę wydatki z tytułu rat leasingowych stanowić będą – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszty uzyskania przychodów.

Ponadto dodaje się, iż powyższe przedstawia skutki cesji umowy leasingu operacyjnego wyłącznie w ujęciu podatkowym, bowiem tut. Organ działając w imieniu Ministra Finansów interpretuje przepisy prawa podatkowego, tj. dokonuje oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Natomiast w przypadku stosunków cywilnoprawnych, strony takiego stosunku swobodnie kształtują swoje prawa i obowiązki, które jednak nie podlegają ocenie tut. Organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.