Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.254.2021.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-12
Teza: Brak obowiązku umieszczania na fakturach adnotacji „mechanizm podzielonej płatności” oraz brak oznaczenia faktur sprzedaży kodem identyfikującym w ewidencji JPK_VAT.
Słowa kluczowe: mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment); media; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 103; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 23 kwietnia 2021 r.) uzupełnione pismem Strony z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 21 czerwca 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 21 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku umieszczania na fakturach adnotacji „mechanizm podzielonej płatności” w odniesieniu do Opłat Ewidencyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Mediów

*   braku oznaczenia ww. faktur sprzedaży kodem identyfikującym w ewidencji JPK\_VAT

**– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2021 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku umieszczania na fakturach adnotacji „mechanizm podzielonej płatności” w odniesieniu do Opłat Ewidencyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Mediów oraz braku oznaczenia ww. faktur sprzedaży kodem identyfikującym w ewidencji JPK\_VAT. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 21 czerwca 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.254.2021.1.JO.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) oraz podatnikiem VAT UE.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca jest właścicielem obiektu pod nazwą X, zlokalizowanego we (…) (dalej: Obiekt). W Obiekcie Wnioskodawca wynajmuje powierzchnie, które są zlokalizowane w kilku budynkach o charakterze magazynowym z funkcją biurową i o charakterze biurowym (dalej: Budynek lub łącznie Budynki), jak również miejsca parkingowe, czy plac załadunkowy. Na dzień złożenia Wniosku najemca Obiektu jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W sytuacji wystąpienia wolnych powierzchni w Obiekcie, Spółka dopuszcza możliwość zawarcia kolejnych umów najmu.

Wynajem Obiektu (jego części) realizowany jest/będzie na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z najemcami w formie umowy najmu. Z tytułu świadczenia usług najmu, na zasadach określonych każdorazowo w umowie najmu, Wynajmującemu należny jest czynsz (dalej: Czynsz).

Ponadto, przez okres wynajmu, zgodnie z zasadami należytego zarządzania nieruchomością, Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić w sposób bezpośredni lub pośredni wykonanie wymienionych poniżej świadczeń, przy czym najemca zobowiązał się ponosić koszty takich działań Wynajmującego w ramach Opłaty Eksploatacyjnej oraz Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów (definicje pojęć Opłaty Eksploatacyjne oraz Wydatki na Pokrycie Kosztów Mediów zawarte są w dalszej część wniosku). Innymi słowy, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności mają na celu utrzymanie Obiektu (tj. gruntów, budynków, budowli i innych urządzeń posadowionych na tych gruntach) w stałej sprawności użytkowej, a konieczność ich wykonania wynika z bieżącej eksploatacji Obiektu przez najemcę oraz dostosowania Obiektu do potrzeb najemcy/ewentualnych przyszłych najemców w celu zapewnienia ich dalszego wynajmu. W przypadku korzystania z mediów, Wnioskodawca ma dokładać należytej staranności w celu zapewnienia najlepszych usług przez osoby trzecie bez żadnych przerw w dostarczaniu tych usług w sposób efektywny i ekonomiczny oraz zgodnie z zasadami należytego zarządzania nieruchomościami. Przy czym zakres czynności wskazany poniżej może się w przyszłości nieznacznie różnić w przypadku wystąpienia większej liczby najemców w zależności od warunków ustalonych z poszczególnymi najemcami.

W ramach Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów Wnioskodawca zobowiązał się, w szczególności, do:

1.  utrzymania, naprawy i odnawiania wszystkich Budynków, Obiektu, miejsc parkingowych, wszystkich ścian głównych, działowych, fundamentów, słupów, dachu i pokrycia dachu, paneli elewacyjnych, paneli ścian działowych i warstwy posadzkowej, zewnętrznych powierzchni dziedzińca oraz wszystkich rur i innej infrastruktury usługowej Budynku i/lub Obiektu (w tym wszystkich dróg, dojazdów i wszystkich przyległych dróg i chodników nie utrzymywanych na koszt publiczny);
2.  utrzymywania, konserwacji, naprawy, przebudowy, odnawiania, czyszczenia dachów, ścian, odśnieżania dachów, balustrad oraz wszelkich dziedzińców, dróg, ścieżek, terenów zielonych, dróg, zewnętrznych środków ewakuacyjnych na wypadek pożaru lub innego zagrożenia oraz infrastruktury usługowej i mediów na terenie Obiektu;
3.  zapewnienia materiałów eksploatacyjnych, wyposażenia technicznego niezbędnego do utrzymania Budynku lub Obiektu;
4.  instalacji, zapewnienia, utrzymania, odnowienia i wymiany wszelkich urządzeń i instalacji przeciwpożarowych i wykrywających, systemów alarmu przeciwpożarowego, schodów przeciwpożarowych, systemów bezpieczeństwa i systemów kontroli ruchu w Budynku i/lub Obiektu;
5.  uiszczenia wszelkich opłat związanych z Budynkiem w zakresie przestrzegania wszelkich przepisów prawa, takich jak: przegląd budowlany, Prawo Budowlane, oraz dostarczenie Najemcy kopii stosownych protokołów;
6.  utrzymania i konserwacji dźwigów i wind;
7.  dezynfekcji i deratyzacji;
8.  utrzymania i naprawy obiektów ogólnych, parkingów, otoczenia i instalacji służących najemcy;
9.  konserwacji, naprawy i wymiany (w razie potrzeby) urządzeń wentylacyjnych, klimatyzacyjnych, agregatów prądotwórczych i grzewczych w Budynku oraz zatrudnienia pracowników obsługi technicznej;
10.  dokonywania przeglądów, konserwacji, napraw, odnawiania, obsługi i eksploatacji wszystkich kotłów, instalacji gazowych, elektrycznych, klimatyzacyjnych i grzewczych, urządzeń służących do uzdatniania i zmiękczania wody oraz wszelkich innych urządzeń nie wymienionych w niniejszym dokumencie, a zainstalowanych w Budynku lub Obiekcie oraz odnawianie maszyn tak często jak jest to konieczne lub pożądane dla sprawnego funkcjonowania Budynku lub Obiektu;
11.  okresowego malowania zewnętrznego i sprzątania Budynku i/lub Obiektu;
12.  ubezpieczenia w zakresie ustalonym w umowie najmu;
13.  jakichkolwiek innych usług wymaganych w celu wykonania zobowiązań wynikających z umowy najmu;
14.  usługi zarządzania Obiektem;
15.  dostarczania mediów takich jak woda, gaz, ciepło, światło, energia, kanalizacja, wywóz śmieci, usług telekomunikacyjnych;
16.  zapewnienia ogrzewania i oświetlenia Obiektu;
17.  czyszczenia i wywozu nieczystości z kanalizacji, separatorów, zbiornika retencyjnego (w tym ponoszenia opłat za sprawdzenie ścieków);
18.  pokrycia kosztów utrzymania i eksploatacji urządzeń telekomunikacyjnych.

Tym niemniej, powyższy katalog obejmuje również:

1.  podatki i opłaty, w tym wszelkie koszty, których zapłacenia żądać mogą od użytkowników Budynków oraz/ lub Obiektu odpowiednie władze, czy
2.  wszelkie kwoty płatne przez wynajmującego z tytułu zużycia i dostarczenia energii elektrycznej, wody, gazu lub oleju opałowego do wspólnych powierzchni oraz/lub Budynku oraz/ lub Obiektu, w przypadku gdy dostawa mediów jest licznikowana łącznie dla całego Budynku lub Obiektu (przy czym kwoty te mogą być również rozliczane na zasadzie refaktury).

Celem doprecyzowania Wnioskodawca wskazuje, że w rzeczywistości nie wykorzystuje oleju opałowego. Budynek jest ogrzewany gazem (skroplonym) za pomocą promienników gazowych. Z kolei olej napędowy służy do zasilania silników diesel do awaryjnych pomp pożarowych. Jednocześnie może się zdarzyć, że poszczególne świadczenia/ towary nabyte w celu wywiązania się przez Wnioskodawcę z ciążącego na nim zobowiązania z umowy najmu zostały wymienione w Załączniku nr 15 ustawy VAT.

Świadczenia wymienione pod lit. a) – n) oraz s) – t) powyżej w dalszej części wniosku będą zwane Opłatami Eksploatacyjnymi. Zasadniczo, zgodnie z zawartą umową najmu, wysokość Opłat Eksploatacyjnych określana jest/będzie „z góry”, zgodnie z wysokością udziału najemcy w Obiekcie lub Budynku zlokalizowanym na Obiekcie jeżeli wskazane świadczenia mają służyć wyłącznie danemu Budynkowi, chyba że świadczenie w 100% dotyczy danego najemcy. Opłaty Eksploatacyjne uiszczane są na bazie miesięcznych szacunkowych zaliczek. W praktyce, na koniec marca roku następnego Wnioskodawca rozlicza/będzie rozliczał poniesione koszty w oparciu o udział w Obiekcie lub Budynku danego najemcy w zależności od faktycznie poniesionych kosztów (kwota nadwyżki zaliczana jest na poczet przyszłych opłat, a niedopłata podlega zapłacie w ustalonym terminie).

Koszty świadczeń wskazanych pod lit. o) – r) powyżej są ustalane w oparciu o faktyczne zużycie, na podstawie liczników, a w przypadku braku oddzielnych liczników, zgodnie z korzystaniem przez najemcę, na podstawie wyliczeń szacunkowych wynajmującego, a następnie są refakturowane na Najemców (bez marży Wynajmującego). Koszty z tytułu wyżej wymienionych świadczeń w dalszej części wniosku będą określane terminem Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów.

Ze względów biznesowych Wynajmujący obciąża Najemców co miesiąc odrębnymi fakturami w zakresie:

(i) Czynszu – pokazywanego na fakturach w rozbiciu na odrębne pozycje jako należny za dany okres czynsz najmu powierzchni magazynowych i biurowych,

(ii) zaliczek na poczet Opłat Eksploatacyjnych – również w rozbiciu na fakturze jako odrębne pozycje z tytułu należnej za dany okres opłaty za eksploatację dla powierzchni magazynowej i biurowej oraz

(iii) refakturowanych Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów – w rozbiciu na fakturze jako odrębne pozycje z tytułu energii, gazu, wody i ścieków, wg załączonych dokumentów za dany okres.

W związku z obowiązującymi od dnia 1 października 2020 r. przepisami przewidującymi składanie nowego dokumentu elektronicznego wspólnego dla przesyłania deklaracji VAT i informacji o ewidencji VAT, tj. JPK\_VAT oraz koniecznością zawierania w ewidencji oznaczenia „MPP” wyłącznie dla transakcji objętej obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności (dalej również jako: MPP), Wnioskodawca powziął wątpliwości, które z ww. świadczeń, a w konsekwencji także i ww. faktur winny zawierać oznaczenie MPP w JPK\_VAT.

W piśmie z 28 czerwca 2021 r.:

1.  w odpowiedzi na pytanie: „czy umowy najmu powierzchni magazynowych i biurowych przewidują odrębne od Czynszu obliczanie i rozliczanie Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów” Wnioskodawca odpowiedział: „Tak.”
2.  w odpowiedzi na pytanie: „czy najemcy mają możliwość wyboru dostawców mediów takich jak: woda, gaz ciepło, energia, kanalizacja, wywóz śmieci, usług telekomunikacyjnych?” Wnioskodawca odpowiedział: „Nie. Decyduje o tym Wynajmujący (Wnioskodawca).”
3.  w odpowiedzi na pytanie: „w jaki sposób na początku ustalane są miesięczne szacunkowe zaliczki w odniesieniu do Opłat Eksploatacyjnych?” Wnioskodawca odpowiedział: „Zaliczki w odniesieniu do Opłat Eksploatacyjnych ustalane są na podstawie szacunkowego budżetu na następny rok. Miesięczna zaliczka wynosi 1/12 (jedną dwunastą) oczekiwanych opłat w danym roku.”
4.  w odpowiedzi na pytanie: „w jaki sposób ustalane są wyliczenia szacunkowe wynajmującego w odniesieniu do Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów (w przypadku braku oddzielnych liczników)?” Wnioskodawca odpowiedział: „W przypadku braku oddzielnych liczników Wydatki na Pokrycie Kosztów Mediów naliczane są według udziału najemcy w wynajmowanej powierzchni (biurowej/magazynowej). Proporcja ta stosowana jest w odniesieniu do powierzchni wspólnych”.
5.  w odpowiedzi na pytanie: „czy stroną umów o dostawy wody, gazu, ciepła, energii, kanalizacji, wywozu śmieci, usług telekomunikacyjnych jest Wnioskodawca?” Wnioskodawca odpowiedział: „Tak.”
6.  w odpowiedzi na pytanie: „czy najemca ma możliwość decydowania o zużyciu poszczególnych Wydatków na Pokrycie Mediów” Wnioskodawca odpowiedział: „W odniesieniu do powierzchni wynajmowanych poszczególnym najemcom, które nie są powierzchniami wspólnymi (np. powierzchnia magazynowa, biurowa), Najemca ma możliwość decydowania o zużyciu poszczególnych Wydatków na Pokrycie Mediów na podstawie założonych liczników. W odniesieniu do części wspólnej najemca ponosi koszty wg udziału wynajmowanej powierzchni w stosunku do ogółu powierzchni podlegającej wynajmowi (za wyjątkiem części wspólnych w stosunku do których stosowana jest wspomniana proporcja).”
7.  w odpowiedzi na pytanie: „czy Wnioskodawca obciąża najemców faktycznym kosztem Opłat Eksploatacyjnych, czy też dolicza do nich marżę” Wnioskodawca odpowiedział: „Wnioskodawca obciąża najemcę faktycznym kosztem Opłat Eksploatacyjnych (nie dolicza do nich marży).”
8.  w odpowiedzi na pytanie: „wskazanie symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU 2015 (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.) dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług będących przedmiotem zapytania, tj. Czynszu, Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów,” Wnioskodawca odpowiedział:

„Na wstępie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nie występował do Głównego Urzędu Statystycznego ani do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w powyższym zakresie. Z uwagi na stanowiska wyrażane przez sądy administracyjne (m.in. wskazany poniżej), w celu potwierdzenia prawidłowości postępowania, Wnioskodawca wystąpił z niniejszym Wnioskiem. To zadaniem organu podatkowego jest określenie w oparciu o szczegółowy opis stanu faktycznego, w jaki sposób poszczególne świadczenia powinny zostać zaklasyfikowane, a w konsekwencji ustalić czy w odniesieniu do Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów istnieje czy nie istnieje: (i) obowiązek zamieszczania na fakturach adnotacji „mechanizm podzielonej płatności”, a także (ii) dokonywania stosownego oznaczenia w pliku JPK\_VAT.

Kwestia obowiązku dokonywania klasyfikacji PKWiU przez organ podatkowy została szczegółowo wyjaśniona w uzasadnieniu do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie (dalej: WSA), sygn. I SA/Sz 988/17 (dalej: Wyrok). W wyniku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 6 maja 2021 r., sygn. I FSK 675/18, oddalającego skargą kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Wyrok stał się prawomocny.

W Wyroku tym, WSA w Szczecinie obszernie wyjaśnił dlaczego obowiązek dokonywania klasyfikacji PKWiU należy do organu podatkowego: „Wezwanie do uzupełnienia opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego nie może stanowić substytutu postępowania dowodowego realizującego zasadę prawdy materialnej. Jeśli tylko opis stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) pozwala na ocenę prawidłowości stanowiska pytającego, w kontekście normy prawa, która będzie stanowiła podstawę owej oceny, organ podatkowy nie powinien wzywać strony w trybie art. 14h, w związku z art. 169 § 1 O.p. do uzupełniania braków wniosku, a w razie ich nieuzupełnienia stosować przepis art. 14g § 1 O.p. (tak: wyrok z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 622/15, sygn. akt I SA/Po 981/17, sygn. akt I SA/Łd 212/15, sygn. akt I SA/Ol 737/17, sygn. akt II FSK 2412/15). Wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji organ powinien wykazać związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego. Brak takiego uzasadnienia uniemożliwia sądowi administracyjnemu kontrolę legalności wezwania w toku postępowania wywołanego skargą na postanowienie organu pozostawiające wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania. Organ winien wykazać, że danego elementu stanu faktycznego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera.

Powinien również - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego) - wykazać że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej, zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. Nie wystarczy samo kategoryczne stwierdzenie, że ten element stanu faktycznego (informacja) jest niezbędny do udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia wskazanego we wniosku (tak w wyroku z dnia 13 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 603/16).

Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy wskazać należy, że istota sporu w omawianej sprawie sprowadza się do tego, czy wynikający z art. 14b § 3 O.p. obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego obejmuje obowiązek wskazania symbolu klasyfikacji statystycznej w odniesieniu do sprzedawanych produktów opisanych we wniosku.

Zdaniem sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę to do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia - uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji.

Oznacza to, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Gdyby było inaczej to w „zwykłych” postępowaniach wymiarowych organy podatkowe byłyby związane klasyfikacją statystyczną dokonaną przez producenta lub usługodawcę.

Klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiącymi usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług. Tym samym organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy, podany we wniosku o wydanie interpretacji, w zakresie niezbędnym z punktu widzenia wszystkich jego elementów mogących mieć znaczenia klasyfikacyjne, powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieści się sprzedaż wskazanych przez Spółkę produktów.

Wskazanie symbolu PKWiU nie jest elementem stanu faktycznego, ale oceny prawnej. Pogląd ten - reprezentowany w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 179/16, z dnia 11 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2412/15.”

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca świadczy usługę najmu i wykonuje szereg innych świadczeń ujętych w ramach Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów, mających na celu umożliwienie korzystania z Obiektu/ zapewnienie atrakcyjności wynajmowanych powierzchni dla Najemców. Charakter świadczeń wykonywanych przez Wnioskodawcę został szczegółowo opisany we Wniosku. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie nadmienić, iż przedmiotem zapytania nie jest kwestia wysokości stawek VAT.

Niemniej, Wnioskodawca, chcąc wyjść naprzeciw pragnie wskazać, iż zasadniczo usługi najmu klasyfikowane są w PKWiU z 2015 pod numerem 68.20.12.0 „Wynajem i obsługa nieruchomościami niemieszkalnych własnych lub dzierżawionych”.

Wydatki na Pokrycie Mediów obejmują zamknięte wyliczenie świadczeń wskazanych szczegółowo w pkt pod lit. o) do r) Wniosku, mogące obejmować przykładowo następujące PKWiU z 2015: (35.11.10.0 Energia elektryczna; 35.11.10.0 Usługi związane z dystrybucją energii elektrycznej; 36.00.20.0 Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych; 37.00.11.0 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, itp.).

Z kolei Opłaty Eksploatacyjne obejmują świadczenia wymienione pod lit. a) – n) oraz s) - t) Wniosku, przy czym Wnioskodawca nie znalazł jednego PKWiU z 2015, który objąłby swoim zakresem wszystkie świadczenia. W zależności od zapotrzebowania najemcy, mając na uwadze treść zawartej umowy najmu, zdaniem Wnioskodawcy są/mogą zostać wykonane świadczenia, których PKWiU nie zostało ujęte w załączniku nr 15 do ustawy VAT, jak i te wymienione w załączniku nr 15 do ustawy VAT (w szczególności PKWiU wskazane w tabeli poniżej):

114 - 43.11.10.0 Roboty związane z rozbiórką i burzeniem obiektów budowlanych

115 - 43.12.11.0 Roboty związane z przygotowaniem terenu pod budowę, z wyłączeniem robót ziemnych

116 - 43.12.12.0 Roboty ziemne: roboty związane z kopaniem rowów i wykopów oraz przemieszczaniem ziemi

117 - 43.13.10.0 Roboty związane z wykonywaniem wykopów i wierceń geologiczno-inżynierskich

118 - 43.21.10.1 Roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących Bezpieczeństwu

119 - 43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych

120 - 43.22.11.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodnokanalizacyjnych i odwadniających

121 - 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych

122 - 43.22.20.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji gazowych

123 - 43.29.11.0 Roboty związane z wykonywaniem izolacji

124 - 43.29.12.0 Roboty związane z wykonywaniem ogrodzeń

125 - 43.29.19.0 Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej Niesklasyfikowane

126 - 43.31.10.0 Roboty tynkarskie

127 - 43.32.10.0 Roboty instalacyjne stolarki budowlanej

128 - 43.33.10.0 Roboty związane z wykładaniem posadzek i oblicowywaniem ścian

129 - 43.22.21.0 Roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian lastryko, marmurem, granitem lub łupkiem

130 - 43.33.29.0 Pozostałe roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian (włączając tapetowanie), gdzie indziej niesklasyfikowane

131 - 43.34.10.0 Roboty malarskie

132 - 43.34.20.0 Roboty szklarskie

133 - 43.39.11.0 Roboty związane z wykonywaniem elementów dekoracyjnych

134 - 43.39.19.0 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych wykończeniowych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych

135 - 43.91.11.0 Roboty związane z wykonywaniem konstrukcji dachowych

136 - 43.91.19.0 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych prac dekarskich

137 - 43.99.10.0 Roboty związane z zakładaniem izolacji przeciwwilgociowych i wodochronnych

138 - 43.99.20.0 Roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań

139 - 43.99.30.0 Roboty związane z fundamentowaniem, włączając wbijanie pali

140 - 43.99.40.0 Roboty betoniarskie

141 - 43.99.50.0 Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych

142 - 43.99.60.0 Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji z cegieł i kamienia

143 - 43.99.70.0 Roboty związane z montażem i wznoszeniem konstrukcji z elementów prefabrykowanych

144 - 43.99.90.0 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych

Mając na uwadze powyższe, kwestia dokonania klasyfikacji w kontekście zadanych pytań dotyczących mechanizmu podzielonej płatności, stanowi element normy prawnej, a tym samym podlega wykładni Organu.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w odniesieniu do Opłat Eksploatacyjnych nie istnieje obowiązek (i) zamieszczania na fakturach adnotacji „mechanizm podzielonej płatności”, a także (ii) dokonywania stosownego oznaczenia w pliku JPK\_VAT, nawet jeśli poszczególne świadczenia/ towary nabyte w celu wywiązania się przez Wnioskodawcę z ciążącego na nim zobowiązania z umowy najmu zostały wymienione w Załączniku nr 15 ustawy VAT, a należność z faktury brutto jest większa niż 15.000 zł?
2.  Czy w odniesieniu do Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów nie istnieje obowiązek (i) zamieszczania na fakturach adnotacji „mechanizm podzielonej płatności”, a także (ii) dokonywania stosownego oznaczenia w pliku JPK\_VAT, nawet jeśli należność z faktury brutto jest większa niż 15.000 zł?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, nie istnieje obowiązek zamieszczania na fakturach adnotacji „mechanizm podzielonej płatności”, ani dokonania stosownego oznaczenia MPP w JPK\_VAT, nawet jeśli należność z faktury brutto jest większa niż 15.000 zł, ponieważ usługa świadczona w związku z zawartymi umowami najmu a dokumentowana odrębną od Czynszu fakturą za Opłaty Eksploatacyjne nie jest objęta obligatoryjnym MPP, nawet jeśli świadczenia/ towary nabyte w celu wywiązania się przez Wnioskodawcę z ciążącego na nim zobowiązania z tytułu umów najmu zostały wymienione w Załączniku nr 15 ustawy VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, Wydatki na Pokrycie Kosztów Mediów stanowią odrębne usługi w odniesieniu do świadczonej usługi najmu, niemniej z uwagi na fakt iż Wydatki na Pokrycie Kosztów Mediów nie są objęte obligatoryjnym MPP, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do oznaczania faktur sprzedażowych adnotacją mechanizm podzielonej płatności ani dokonania stosownego oznaczenia tejże faktury w JPK\_VAT jako MPP, nawet jeśli należność z faktury brutto jest większa niż 15.000 zł.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT), podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy VAT). Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy VAT – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności – art. 15 ust. 1 ustawy VAT.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133 tej ustawy.

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3 art. 99 ustawy VAT, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika (art. 99 ust. 7c ustawy VAT).

Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej (art. 99 ust. 11b ustawy VAT).

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3 art. 99 ustawy VAT, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 346, 568, 695, 1517 i 2320), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym zwany Jednolitym Plikiem Kontrolnym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach (art. 99 ust. 11c ustawy VAT).

Zgodnie z art. 99 ust. 13b ustawy VAT, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy.

Obowiązek oznaczania w pliku JPK faktur objętych obowiązkowym „mechanizmem podzielonej płatności” oraz sankcje za błędne oznaczenie.

Zgodnie z § 10 (wskazującym dane wymagane w pełnej ewidencji VAT pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku należnego) oraz § 11 (wskazującym dane wymagane w pełnej ewidencji VAT pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku naliczonego) rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988) zmieniony rozporządzeniem Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 17 grudnia 2020 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 2326). (dalej jako: Rozporządzenie), dodatkowo ewidencja \[zarówno sprzedaży jak i zakupu – przyp. Wnioskodawcy\] zawiera oznaczenia dotyczące „transakcji objętej obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności – oznaczenie „MPP” (§ 10 ust. 4 pkt 13 oraz § 11 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia). Innymi słowy oznacza to obowiązek oznaczenia faktur objętych wyłącznie obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności w JPK VAT.

Oprócz 500 zł sankcji za każdy błąd w JPK VAT (art. 109 ust. 3h pkt 2 w zw. z art. 109 ust. 3g ustawy VAT), ustawodawca wprowadził art. 61a ustawy z dnia 10 września 1999 r. kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2021r. poz. 408, dalej: KKS) który przewiduje grzywnę za złożenie nierzetelnej lub wadliwej księgi w wysokości maksymalnie do 240 stawek dziennych. Jeżeli czyn jest mniejszej wagi, grzywna jest taka jak za wykroczenie skarbowe. Obecnie JPK VAT składa się z dwóch części: ewidencyjnej i deklaracyjnej. W rozumieniu art. 53 § 21 pkt 3 KKS część ewidencyjna stanowi księgę.

Mając na uwadze możliwość i powszechność dobrowolnego stosowania MPP przy jednoczesnym obowiązku prawidłowego oznaczenia faktur VAT w ewidencji objętych wyłącznie obligatoryjnym MPP, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do sposobu oznaczania faktur VAT sprzedażowych a tym samym prawidłowości oznaczania faktur VAT objętych wyłącznie obligatoryjnym MPP w pliku JPK VAT.

Oznaczenie faktur adnotacją „mechanizm podzielonej płatności”

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 2 pkt 31 ustawy VAT stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy VAT (obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.), w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – faktura powinna zawierać wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Złożoność czynności dokumentowanej jako Opłaty Eksploatacyjne

Unormowanie zawarte w art. 29a ust. 6 ustawy VAT jest implementacją art. 78 lit. b) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.; dalej: Dyrektywa VAT), który odwołuje się do koncepcji świadczeń pomocniczych wypracowanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał), zgodnie z którą, w przypadku gdy transakcja składa się z kilku elementów, stanowią one jedną dostawę, w szczególności w przypadku, gdy jeden element należy postrzegać jako stanowiący usługę podstawową, podczas gdy pozostałe należy traktować jako usługi pomocnicze, traktowane pod względem podatkowym tak jak usługa podstawowa; usługę należy traktować jako usługę pomocniczą do usługi głównej, gdy usługa ta nie stanowi dla klientów celu sama w sobie, a jedynie umożliwia lepsze wykorzystanie podstawowej świadczonej usługi.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń (wiązkę świadczeń), czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność złożoną, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. W wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Europejski Trybunał Sprawiedliwości uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Wnioskodawca pragnie też zauważyć, że ze świadczeniem złożonym mamy do czynienia jeżeli dwa lub więcej świadczeń jest dokonanych przez tego samego podatnika - po spełnieniu zasad wynikających z orzecznictwa TSUE. Co ważne, czynność złożona jest świadczona przez jej wykonawcę (jeden podmiot) nawet, gdy ten aby zrealizować tą usługę nabywa od innych podmiotów usługi, które ostatecznie składać się będą na czynność złożoną. Co do zasady bowiem nie może jednej czynności złożonej wykonywać kilka podmiotów.

Mając na uwadze powyższe oraz zakres zobowiązań wynikający z zawartych umów najmu, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że fakturowane obok Czynszu Opłaty Eksploatacyjne stanowią złożoną usługę utrzymania nieruchomości, która nie jest wymieniona w załączniku nr 15 ustawy VAT, mającą ponadto charakter pomocniczy do świadczonej usługi, którą jest najem Budynków oraz/lub Obiektu.

Wydatki na Pokrycie Kosztów Mediów jako odrębne od najmu usługi

Jednocześnie na uwagę zasługuje wyrok TSUE z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie Wojskowej Agencji Mieszkaniowej (C-42/14), w którym Trybunał jasno wskazał kryteria uznania danego świadczenia jako odrębnego od usługi najmu, a mianowicie:

*   ile najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub

*   sposobu korzystania z danych towarów lub usług,

przemawia to za potraktowaniem świadczenia jako odrębnego od usługi najmu.

Opisana wyżej sytuacja ma zdaniem Wnioskodawcy miejsce w szczególności, gdy rozliczenia pomiędzy wynajmującym i najemcą są dokonywane na podstawie wskazań indywidualnych liczników, a w przypadku braku oddzielnych liczników, zgodnie z korzystaniem przez najemcę, na podstawie wyliczeń szacunkowych wynajmującego, i na tej podstawie refakturowane, czyli Wydatki na Pokrycie Kosztów Mediów. W tych przypadkach bowiem najemca decyduje o ilości zużytych mediów (np. wody).

Mając na uwadze przedstawione argumenty, nie istnieje obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności (nawet jeśli opcjonalnie to rozwiązanie zostanie wybrane), a tym samym, nie ma obowiązku oznaczania faktur sprzedażowych w zakresie Opłat Eksploatacyjnych ani Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów adnotacją „mechanizm podzielonej płatności”, ani stosowania tego oznaczenia w pliku JPK\_VAT w odniesieniu do tych faktur, nawet jeśli poszczególne świadczenia/ towary nabyte w celu wykonania tejże usługi ujęte byłyby w Załączniku nr 15 ustawy VAT a poszczególne faktury wystawione w danym miesiącu na tego samego podatnika przekraczają 15.000 zł brutto.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemiejącej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Ustawą z 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751) z dniem 1 listopada 2019 r. wprowadzono m.in. nowy blok przepisów zawartych w rozdziale 1a w art. 108a-108e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 108a ust. 1 ustawy, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności.

Natomiast w myśl art. 108a ust. 1a ustawy, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

Podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności (art. 108a ust. 1b ustawy).

Zgodnie z art. 108a ust. 2 ustawy - zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy - podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Na mocy art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zakres informacji jakie powinna zawierać faktura, wskazany został w art. 106e ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy, faktura powinna zawierać, w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy - wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

Załącznik nr 15 do ustawy - stanowiący „Wykaz towarów i usług, o których mowa w art. 105a ust. 1, art. 106e ust. 1 pkt 18a, art. 108a ust. 1a oraz art. 108e ustawy” - zawiera zamkniętą listę towarów i usług, w przypadku których faktura dokumentująca ich dostawę lub świadczenie musi zawierać adnotację „mechanizm podzielonej płatności”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek wystawiania faktur z adnotacją „mechanizm podzielonej płatności” będzie istnieć, jeżeli łącznie spełnione będą trzy warunki, tj. faktura:

1.  będzie wystawiana na kwotę należności ogółem (kwotę brutto) przekraczającą 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej;
2.  będzie dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy;
3.  czynności będą dokonywane na rzecz podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy jest właścicielem Obiektu w którym wynajmuje powierzchnie, które są zlokalizowane w kilku budynkach o charakterze magazynowym z funkcją biurową i o charakterze biurowym jak również miejsca parkingowe, czy plac załadunkowy. Wynajem Obiektu (jego części) realizowany jest/będzie na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych z najemcami w formie umowy najmu. Z tytułu świadczenia usług najmu, na zasadach określonych każdorazowo w umowie najmu, Wynajmującemu należny jest Czynsz. Ponadto, przez okres wynajmu, zgodnie z zasadami należytego zarządzania nieruchomością, Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić w sposób bezpośredni lub pośredni wykonanie wymienionych poniżej świadczeń, przy czym najemca zobowiązał się ponosić koszty takich działań Wynajmującego w ramach Opłaty Eksploatacyjnej oraz Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów (szczegółowo wymienionych we wniosku).

Wnioskodawca wskazuje, że w rzeczywistości nie wykorzystuje oleju opałowego. Budynek jest ogrzewany gazem (skroplonym) za pomocą promienników gazowych. Z kolei olej napędowy służy do zasilania silników diesel do awaryjnych pomp pożarowych. Jednocześnie może się zdarzyć, że poszczególne świadczenia/ towary nabyte w celu wywiązania się przez Wnioskodawcę z ciążącego na nim zobowiązania z umowy najmu zostały wymienione w Załączniku nr 15 ustawy VAT.

Wysokość Opłat Eksploatacyjnych określana jest/będzie „z góry”, zgodnie z wysokością udziału najemcy w Obiekcie lub Budynku zlokalizowanym na Obiekcie jeżeli wskazane świadczenia mają służyć wyłącznie danemu Budynkowi, chyba że świadczenie w 100% dotyczy danego najemcy. Opłaty Eksploatacyjne uiszczane są na bazie miesięcznych szacunkowych zaliczek. W praktyce, na koniec marca roku następnego Wnioskodawca rozlicza/będzie rozliczał poniesione koszty w oparciu o udział w Obiekcie lub Budynku danego najemcy w zależności od faktycznie poniesionych kosztów (kwota nadwyżki zaliczana jest na poczet przyszłych opłat, a niedopłata podlega zapłacie w ustalonym terminie). Zaliczki w odniesieniu do Opłat Eksploatacyjnych ustalane są na podstawie szacunkowego budżetu na następny rok. Miesięczna zaliczka wynosi 1/12 (jedną dwunastą) oczekiwanych opłat w danym roku. Wnioskodawca obciąża najemcę faktycznym kosztem Opłat Eksploatacyjnych (nie dolicza do nich marży)

Wydatki na Pokrycie Kosztów Mediów są ustalane w oparciu o faktyczne zużycie, na podstawie liczników, a w przypadku braku oddzielnych liczników, zgodnie z korzystaniem przez najemcę, na podstawie wyliczeń szacunkowych wynajmującego, a następnie są refakturowane na Najemców (bez marży Wynajmującego). W przypadku braku oddzielnych liczników Wydatki na Pokrycie Kosztów Mediów naliczane są według udziału najemcy w wynajmowanej powierzchni (biurowej/magazynowej). Proporcja ta stosowana jest w odniesieniu do powierzchni wspólnych.

Umowy najmu powierzchni magazynowych i biurowych przewidują odrębne od Czynszu obliczanie i rozliczanie Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów.

Najemcy nie mają możliwość wyboru dostawców mediów takich jak: woda, gaz ciepło, energia, kanalizacja, wywóz śmieci, usług telekomunikacyjnych. Decyduje o tym Wynajmujący (Wnioskodawca). Stroną umów o dostawy wody, gazu, ciepła, energii, kanalizacji, wywozu śmieci, usług telekomunikacyjnych jest Wnioskodawca. W odniesieniu do powierzchni wynajmowanych poszczególnym najemcom, które nie są powierzchniami wspólnymi (np. powierzchnia magazynowa, biurowa), Najemca ma możliwość decydowania o zużyciu poszczególnych Wydatków na Pokrycie Mediów na podstawie założonych liczników. W odniesieniu do części wspólnej najemca ponosi koszty wg udziału wynajmowanej powierzchni w stosunku do ogółu powierzchni podlegającej wynajmowi (za wyjątkiem części wspólnych w stosunku do których stosowana jest wspomniana proporcja).

Wynajmujący obciąża Najemców co miesiąc odrębnymi fakturami w zakresie:

(i) Czynszu – pokazywanego na fakturach w rozbiciu na odrębne pozycje jako należny za dany okres czynsz najmu powierzchni magazynowych i biurowych,

(ii) zaliczek na poczet Opłat Eksploatacyjnych – również w rozbiciu na fakturze jako odrębne pozycje z tytułu należnej za dany okres opłaty za eksploatację dla powierzchni magazynowej i biurowej oraz

(iii) refakturowanych Wydatków na Pokrycie Kosztów Mediów – w rozbiciu na fakturze jako odrębne pozycje z tytułu energii, gazu, wody i ścieków, wg załączonych dokumentów za dany okres.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Spółka zobowiązana jest do zamieszczania adnotacji „mechanizm podzielonej płatności”, w odniesieniu do Opłat Eksploatacyjnych (nawet, jeśli poszczególne świadczenia/towary nabyte w celu wywiązania się przez Wnioskodawcę ciążącego na nim zobowiązania z umowy najmu zostały wymienione w załączniku nr 15 do ustawy) oraz Wydatków na Pokrycie Mediów w sytuacji, gdy wartość faktury jest większa niż 15.000 zł.

Jak wynika z treści art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z tego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.

Należy zauważyć, że w przypadku najmu pomieszczeń ustawodawca nie zdefiniował, jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy. Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Natomiast odnosząc się do problematyki świadczenia złożonego, należy wskazać, że dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, na co wskazuje art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności, świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji. Odwołując się dalej do dotychczasowego orzecznictwa, należy wziąć wówczas pod uwagę okoliczności, które umożliwiają rozróżnienie dwóch głównych sytuacji.

Zgodnie z aktualną linią orzecznictwa (wyrok TSUE w sprawie C-42/14 Wojskowa Agencja Mieszkaniowa) w sytuacji, gdy mamy do czynienia z mediami takimi jak: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej czy gazu, to co do zasady uznajemy je za usługi odrębne od stricte usługi najmu w sytuacji, gdy najemca ma możliwość wyboru ilości zużycia mediów.

W sentencji orzeczenia TSUE orzekł, że: „artykuł 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 i art. 24 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2009/162/UE z 22 grudnia 2009 r., należy interpretować w ten sposób, że w ramach najmu nieruchomości dostawy energii elektrycznej, energii cieplnej i wody oraz wywóz nieczystości, zapewniane przez podmioty trzecie na rzecz najemcy bezpośrednio zużywającego te towary i usługi, należy uważać za dokonywane przez wynajmującego w sytuacji, gdy stroną umów o te świadczenia jest wynajmujący przenoszący jedynie koszty świadczeń na najemcę.

Rzeczoną dyrektywę należy interpretować w ten sposób, że najem nieruchomości i związane z nim: np. dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej c.o. do zasady należy uważać za kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Zasadą jest, że towarzyszące czynności udostępniania nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie wg liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę.

Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę, usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem, bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy, bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że przy rozpatrywaniu kwestii złożoności czynności najmu oraz dostawy mediów, mają znaczenie postanowienia umowne wiążące wynajmującego z najemcą, a kryterium zużycia ma charakter decydujący o zakwalifikowaniu mediów jako świadczeń odrębnych od czynności najmu nieruchomości.

Ponadto, również w wyroku NSA z 7 października 2015 r. o sygn. akt I FSK 906/15 Sąd wskazał, że w przypadku mediów w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków, to co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. Taka sytuacja wystąpi wówczas, gdy zostały przyjęte kryteria umożliwiające określenie faktycznego zużycia mediów. W szczególności, taka sytuacja występuje w przypadku rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Możliwe jest jednak przyjęcie przez strony umowy innego sposobu ustalenia faktycznego zużycia mediów, np. w oparciu o liczbę osób korzystających z wynajmowanych pomieszczeń.

Na gruncie niniejszej sprawy, wysokość Opłat Eksploatacyjnych określana jest/będzie „z góry”, zgodnie z wysokością udziału najemcy w Obiekcie lub Budynku zlokalizowanym na Obiekcie jeżeli wskazane świadczenia mają służyć wyłącznie danemu Budynkowi, chyba że świadczenie w 100% dotyczy danego najemcy. Opłaty Eksploatacyjne uiszczane są na bazie miesięcznych szacunkowych zaliczek, które ustalane są na podstawie szacunkowego budżetu na następny rok. Miesięczna zaliczka wynosi 1/12 (jedną dwunastą) oczekiwanych opłat w danym roku. Wnioskodawca obciąża najemcę faktycznym kosztem ww. opłat, nie dolicza do nich marży.

Tym samym należy stwierdzić, że Opłaty Eksploatacyjne powinny być traktowana jako częściowa odpłatność za kompleksową usługę najmu pomieszczeń biurowych w stanie zdatnym do użytkowania bez podejmowania dodatkowych działań ze strony Najemców, podlegającą jednolitym zasadom opodatkowania identycznym z zasadami dotyczącymi faktury za najem powierzchni biurowej, niezależnymi od zasad opodatkowania nabytych bądź wytworzonych dla jego świadczenia elementów składowych.

Zatem stwierdzić należy, że w omawianej sprawie Wnioskodawca świadczy jedną czynność polegającą na świadczeniu kompleksowej usługi najmu pomieszczeń magazynowych i biurowych, natomiast pozostałe czynności - Opłaty Eksploatacyjne - tj. nabyte towary / usługi stanowią dodatkowe elementy niezbędne do wykonania przez Wnioskodawcę sprzedaży usługi na rzecz Najemców. Zatem świadczenia te pod względem ekonomicznym i gospodarczym są ściśle powiązane z wykonaną usługą, umożliwiające skorzystanie ze świadczenia podstawowego. Tym samym w niniejszej sprawie Wnioskodawca dokonuje jednego kompleksowego świadczenia, w skład którego - jak wynika z opisu sprawy - wchodzą również towary/usługi objęte obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności.

Natomiast odnośnie Wydatków na Pokrycie Mediów, Wnioskodawca obciąża Najemców co miesiąc odrębnymi fakturami w zakresie Czynszu, zaliczek na poczet Opłat Eksploatacyjnych oraz refakturowanych Wydatków na Pokrycie Mediów (w rozbiciu na fakturze jako odrębne pozycie z tytułu energii, gazu, wody i ścieków, wg załączonych dokumentów za dany okres). Koszty świadczeń określanych jako Wydatki na Pokrycie Mediów ustalane są w oparciu o faktyczne zużycie, na podstawie liczników, a w przypadku braku liczników naliczane są według udziału najemcy w wynajmowanej powierzchni (biurowej/magazynowej). Proporcja ta stosowana jest w odniesieniu do powierzchni wspólnych. W odniesieniu do powierzchni wynajmowanych poszczególnym najemcom, które nie są powierzchniami wspólnymi (np. powierzchnia magazynowa, biurowa) Najemca ma możliwość decydowania o zużyciu poszczególnych wydatków na Pokrycie Mediów na podstawie założonych liczników, zaś w doniesieniu do części wspólnych najemca ponosi koszty wg udziału wynajmowanej powierzchni w stosunku do ogółu powierzchni podlegającej wynajmowi (za wyjątkiem części wspólnych w stosunku do których stosowana jest proporcja). Wydatki na Pokrycie Mediów są refakturowane na Najemców bez marży Wynajmującego.

Zatem w odniesieniu do Wydatków na Pokrycie Mediów, jak wynika z powołanych wcześniej przepisów i orzecznictwa, w przypadku gdy faktyczne wydzielenie i oddzielenie rozliczanych mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów to świadczenie to powinny być traktowane jako odrębne i niezależne od usługi najmu. W analizowanym przypadku wskazane koszty mediów są rozliczane oddzielnie od Czynszu. Kryteria przyjęte przez Wnioskodawcę – liczniki, udział, proporcja Najemcy w wynajmowanej powierzchni (biurowej/magazynowej) prowadzą do wniosku, że Wnioskodawca obciąża Najemców kosztami ww. mediów w sposób odzwierciedlających ich zużycie.

Brak jest zatem podstaw, aby uznać, że Wydatki na Pokrycie Mediów są nierozerwalnie związane z najmem powierzchni magazynowych i biurowych, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzą one bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowią kompleksowej usługi najmu. W konsekwencji Wydatki na Pokrycie Mediów należy traktować odrębnie od usługi najmu pomieszczeń biurowych i magazynowych.

W tym miejscu należy wskazać, że obowiązek bezwzględnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności wprowadzony przepisami obowiązującymi od 1 listopada 2019 r. dotyczy wyłącznie konkretnych towarów i usług enumeratywnie wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy. Podkreślenia wymaga, że zapis art. 108a ust. 1a ustawy, wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności z faktury dokumentującej czynności na rzecz podatnika, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty.

Jak wynika z powołanych przepisów faktura dotycząca transakcji objętej obligatoryjnym mechanizmem podzielonej płatności powinna zawierać wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”. Oznaczenie takie stanowi informację dla nabywcy, że dana faktura, z uwagi na przedmiot transakcji, jak i kwotę, powinna zostać zapłacona z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

W związku z powyższym, skoro przedmiotem sprzedaży w przypadku Opłat Eksploatacyjnych przez Wnioskodawcę jest/będzie świadczenie kompleksowe, sklasyfikowane pod PKWiU 73.1 68.20.12.0 „Wynajem i obsługa nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”, które nie jest wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, to należy stwierdzić, że nie zachodzi/nie będzie zachodził obowiązek wynikający z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy, tj. obowiązek umieszczenia przez Wnioskodawcę na fakturach dokumentujących świadczenie kompleksowej usługi najmu wyrazów „mechanizm podzielonej płatności”, nawet jeśli w skład kompleksowej usługi wchodzą świadczenia wymienione w załączniku nr 15 do ustawy.

Natomiast w odniesieniu do Wydatków na Pokrycie Mediów, obejmującej PKWiU z 2015 r.: 35.11.10.0 „Energia elektryczna”; 35.11.10.0 „Usługi związane z dystrybucją energii elektrycznej”; 36.00.20.0 „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”; 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”, które nie są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, również nie zachodzi/nie będzie zachodził obowiązek umieszczenia przez Wnioskodawcę na fakturach dokumentujących refakturowanie tych opłat wyrazów „mechanizm podzielonej płatności”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że nie istnieje obowiązek zamieszczania na fakturach adnotacji „mechanizm podzielonej płatności” w odniesieniu do Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Mediów należy uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy ma On obowiązek oznaczania faktur dotyczących Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Mediów w ewidencji JPK\_VAT oznaczeniem „mechanizm podzielonej płatności”.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika - art. 99 ust. 7c ustawy.

Z dniem 1 października 2020 r. wszedł w życie art. 99 ust. 11c ustawy, z którego wynika, że deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 346, 568, 695, 1517 i 2320), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określił, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy - art. 99 ust. 13b ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1.  rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;
2.  kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;
3.  kontrahentów;
4.  dowodów sprzedaży i zakupów.

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji - art. 109 ust. 3b ustawy.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określił, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji - art. 109 ust. 14 ustawy.

Na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy, w dniu 15 października 2019 r. Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm., zwane dalej: rozporządzenie), którego przepisy weszły w życie z dniem 1 października 2020 r.

Powyższy przepis obowiązuje od 1 października 2020 r. i obliguje czynnych podatników podatku VAT do wykazywania w ewidencji sprzedaży dostawy określonych wyrobów. Dodatkowo należy zauważyć, że za okresy od października 2020 r. podatnicy VAT czynni są obowiązani przesyłać za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję prowadzoną na potrzeby podatku od towarów i usług, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji (o czym stanowi art. 109 ust. 3b ustawy).

Zgodnie z § 10 ust. 4 pkt 13 rozporządzenia, obowiązującego do 30 czerwca 2021 r. – ewidencja sprzedaży zawiera dodatkowo oznaczenia dotyczące transakcji objętej obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności – oznaczenie „MPP”.

W dniu 1 lipca 2021 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 29 czerwca 2021 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 1179), zgodnie z którym przepis § 10 ust. 4 pkt 13 ww. rozporządzenia został uchylony.

Jak już wcześniej stwierdzono nie zachodzi/nie będzie zachodził obowiązek umieszczania przez Wnioskodawcę adnotacji „mechanizm podzielonej płatności” na fakturach dotyczących Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Mediów, które nie są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy. Oznacza to, że Wnioskodawca w ewidencji JPK\_VAT nie stosuje kodu ,,MPP” w odniesieniu do faktur dotyczących Opłat Eksploatacyjnych oraz Wydatków na Pokrycie Mediów, o którym mowa w § 10 ust. 4 pkt 13 rozporządzenia. Jednocześnie należy podkreślić, że od 1 lipca 2021 r. nie będzie istniał obowiązek stosowania oznaczenia „MPP” w ewidencji sprzedaży JPK\_VAT w odniesieniu do tych faktur sprzedażowych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.