Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.289.2018.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-15
Teza: Czy sprzedaż zespołu składników niematerialnych i materialnych będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastosowaniem stawek podatku od czynności cywilnoprawnych właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa; sprzedaż; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 17 sierpnia 2018 r. (data wpływu − 20 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży składników materialnych i niematerialnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2018 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży składników materialnych i niematerialnych.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: C. K. Sp. z o.o. (Sprzedawca);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: S. P. Sp. z o.o. (Nabywca)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Niniejszy wniosek dotyczy planowanej transakcji sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych spółki C.K. Sp. z o.o. (dalej jako: „CK”, Zainteresowany będący stroną postępowania, Sprzedawca) na rzecz spółki S.P. Sp. z o.o. (dalej jako: „Nabywca”; Zainteresowany niebędący stroną postępowania).

Równolegle, Nabywca planuje też dokonać nabycia zespołu składników materialnych i niematerialnych spółki C.S. Sp. z o.o. (dalej jako: „CS”). Nabycie zespołu składników majątkowych od CK i CS objęte będzie wspólną dokumentacją transakcyjną (w tym – w szczególności – wspólną umową sprzedaży) i stanowić będzie – z ekonomicznego punktu widzenia – jedną kompleksową transakcję, której okoliczności zostaną bliżej omówione poniżej. CK oraz CS w dalszej części niniejszego wniosku są łącznie określani jako „Sprzedawcy”.

Tytułem uzupełnienia, Zainteresowani wskazali, że skutki podatkowe zbycia na rzecz Nabywcy zespołu składników materialnych i niematerialnych spółki CS stanowią przedmiot odrębnego wniosku o interpretację złożonego przez CS i Nabywcę równolegle z niniejszym wnioskiem.

Sprzedawcy są polskimi rezydentami podatkowymi, posiadającymi numery NIP oraz status czynnych podatników podatku od towarów i usług. Jedynym wspólnikiem CK jest spółka C.K. SA, z siedzibą w Luksemburgu, posiadająca również 80% udziałów w CS. Udziałowcem posiadającym 20% udziałów w CS jest z kolei M.R.E. Sp. z o.o. (dalej jako: „M”). Ze względu na możliwe zbycie udziałów M w CS, na dzień realizacji transakcji opisanej w niniejszym wniosku jedynym udziałowcem CS może być spółka C.K. SA z siedzibą w Luksemburgu. Możliwe jest także, iż to M odkupi od C.K. SA udziały w CS przed transakcją opisaną w niniejszym wniosku.

CK jest właścicielem zlokalizowanego w K. Centrum Handlowego K. CK prowadzi obecnie działalność gospodarczą polegającą w szczególności na wynajmie lokali użytkowych znajdujących się w tym centrum (dalej łącznie jako: „Działalność CK”). Centrum Handlowe K. składa się w szczególności z budynku głównego centrum oraz dwóch pozostałych budynków handlowych.

CS jest z kolei właścicielem Centrum Handlowego S. Centrum Handlowe S. jest zlokalizowane w bezpośrednim sąsiedztwie Centrum Handlowego K. Centrum Handlowe S. zostało otwarte 27 października 2017 r. CS prowadzi działalność gospodarczą polegającą w szczególności na wynajmie powierzchni w tym centrum (dalej jako: „Działalność CS”). W dalszej części niniejszego wniosku Działalność CK oraz Działalność CS są łącznie określane jako „Działalności”.

Budynki handlowe oraz wielopoziomowy parking wykorzystywane w ramach Działalności CK (dalej jako: „Budynki CK”), posadowione są na gruncie sąsiadującym z gruntem, na którym znajduje się centrum handlowe wykorzystywane w ramach Działalności CS (dalej jako: „Budynek CS”).

Nabywca jest podmiotem, który zamierza rozpocząć działalność w zakresie wynajmu powierzchni handlowych. Nabywca posiada numer NIP oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dalszej części wniosku Sprzedawcy oraz Nabywca są łącznie określani jako „Strony”, natomiast CK i Nabywca określani są łącznie jako „Zainteresowani”.

Sprzedawcy zamierzają zawrzeć z Nabywcą umowy sprzedaży zespołów składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w ramach Działalności (dalej jako: „Transakcja”). Na moment złożenia niniejszego wniosku, Transakcja planowana jest na ostatni kwartał 2018 r. (możliwe jest jednak, iż Transakcja będzie miała miejsce w 2019 r.).

Oprócz umowy sprzedaży zawartej w wykonaniu Transakcji, elementem dokumentacji transakcyjnej jest również umowa ramowa pomiędzy Stronami, precyzująca m.in. ich wzajemne relacje w okresie poprzedzającym zawarcie umowy sprzedaży, odpowiedzialność oraz niektóre inne obowiązki Stron w związku z Transakcją (dalej jako: „Umowa MA”).

Z uwagi na fakt, że pytania Zainteresowanych zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą głównie klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, a także określenia podstawy opodatkowania, w dalszych punktach Zainteresowani opisują: przedmiot Transakcji, inne okoliczności związane z planowaną Transakcją, sposób określenia ceny oraz dodatkowe informacje o interpretacjach indywidualnych uzyskanych przez Zainteresowanych dla zbliżonego zdarzenia przyszłego (tj. pierwotnie zakładanego przebiegu Transakcji).

Przedmiot transakcji.

Przedmiotem planowanej Transakcji (dalej jako: „Przedmiot Transakcji”) ma być sprzedaż zespołów składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia Działalności CS oraz Działalności CK, tj.:

1.  Zespół składników materialnych i niematerialnych spółki CK, obejmujący Centrum Handlowe K. (dalej jako: „CH K”) oraz
2.  Zespół składników materialnych i niematerialnych spółki CS, obejmujący Centrum Handlowe S. (dalej jako: „CH S”).

W ramach Działalności CK wykorzystywane jest CH K, w którego skład wchodzi m.in. prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności działek gruntu zlokalizowanych w K., (dalej: „Grunt CK”) wraz z posadowionymi na nim Budynkami CK. W Budynkach CK zlokalizowane są lokale użytkowe wykorzystywane w Działalności CK. Prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności Gruntu CK wraz z prawem własności Budynków CK oraz budowli należących do CK będą dalej łącznie zwane „Nieruchomością CK”.

Nieruchomość CK stanowi główny składnik majątku CK i jest wykorzystywana przez CK dla celów świadczenia opodatkowanych podatkiem od towarów i usług usług wynajmu.

Z kolei w ramach Działalności CS wykorzystywane jest CH S, w którego skład wchodzi m.in. prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności działek gruntu zlokalizowanych w K., (dalej: „Grunt CS”) wraz z posadowionym na nim budynkiem. W Budynku CS na dzień Transakcji zlokalizowane są lokale użytkowe, które będą wykorzystywane w Działalności CS. Prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności Gruntu CS, wraz z prawem własności budynku należącego do CS i znajdującego się na Gruncie CS oraz budowlami znajdującymi się na tym gruncie, będą dalej łącznie zwane „Nieruchomością CS”.

Nieruchomość CS stanowi główny składnik majątku CS i jest wykorzystywana przez CS dla celów świadczenia opodatkowanych podatkiem od towarów i usług usług wynajmu.

Nieruchomość CK oraz Nieruchomość CS w dalszej części wniosku są łącznie określane jako „Nieruchomości”.

W ramach Działalności Sprzedawcy rozpoczęli współpracę w celu wybudowania pomiędzy jednym z Budynków CK (budynkiem „K”) oraz Budynkiem CS obiektu handlowego, który pełniłby również rolę łącznika (dalej jako: „Łącznik”) oraz przebudowania CH K oraz CH S. Zamierzeniem Sprzedawców było stworzenie jednego centrum handlowego, złożonego z jednego z Budynków CK (budynku „K”), Budynku CS oraz Łącznika. Umożliwiłoby to w przyszłości Sprzedawcom rozwój ich działalności, poprzez możliwość zaoferowania dodatkowych lokali handlowych, ulokowanych w Łączniku. Ponadto Sprzedawcy planowali, aby przyszły obiekt handlowy – tworzony przez jeden z Budynków CK (budynek „K”), Budynek CS oraz Łącznik wstępnie promowany przez Sprzedawców jako rozbudowa projektu S. – przyjął wspólną nazwę, tj. Centrum K. Zdaniem Sprzedawców wpłynęłoby to pozytywnie na rozpoznawalność prowadzonych przez Sprzedawców działalności. Częścią Działalności jest również przygotowanie rozbudowy Centrum Handlowego K. oraz połączenia go z Centrum Handlowym S.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Sprzedawcy ponieśli już pewne nakłady związane z inwestycją w postaci budowy Łącznika. Nabywca jest zainteresowany prowadzeniem w przyszłości działalności w oparciu o połączone za pomocą Łącznika CH K oraz CH S pod wspólną nazwą (niewykluczone, że jako Centrum K.), a także wyraża chęć kontunuowania rozpoczętej inwestycji.

Pierwotnie zakładano, iż w ramach Transakcji na Nabywcę zostanie przeniesiona decyzja środowiskowa oraz pozwolenie na budowę Łącznika. Niemniej jednak ze względu na czas trwania postępowania w zakresie uzyskania tego pozwolenia, pozwolenie to nie zostanie uzyskane do dnia Transakcji. W związku z powyższym, ustalono, iż pozwolenie to zostanie uzyskane przez Nabywcę lub CK już po dniu Transakcji. Na dzień złożenia niniejszego wniosku nie ustalono, który podmiot będzie odpowiedzialny za uzyskanie tego pozwolenia. Jeżeli strony ustalą, iż pozwolenie będzie uzyskiwał po Transakcji Nabywca, wówczas, bezpośrednio po dniu Transakcji, CK oraz Nabywca złożą wniosek o przeniesienie na Nabywcę decyzji środowiskowej wydanej na rzecz CK. Jeżeli natomiast strony ustalą, iż pozwolenie na budowę będzie po Transakcji uzyskiwał CK, to wówczas po Transakcji i uzyskaniu przez CK pozwolenia na budowę CK oraz Nabywca zwrócą się ze stosownymi wnioskami do właściwych organów o przeniesienie na Nabywcę: decyzji środowiskowej oraz pozwolenia na budowę.

Aktualnie Sprzedawcy nie zatrudniają i na moment Transakcji nie będą zatrudniać pracowników, którzy mieliby wykonywać czynności związane z bieżącym funkcjonowaniem Nieruchomości oraz zarządzaniem najmami lokali użytkowych. Czynności zarządcze dotyczące Nieruchomości CK są wykonywane usługowo przez pracowników jednego ze wspólników CS, tj. M, zatrudniającego wykwalifikowanych pracowników niezbędnych do obsługi nieruchomości. Ponadto zarówno CK, jak i CS, podpisały z M umowy o zarządzanie nieruchomością obejmujące bieżące zarządzanie nieruchomością odpowiednio CH K i CH S, zarządzanie wynajmem lokali użytkowych wchodzących w skład Nieruchomości oraz zarządzanie umowami najmu.

Aktualnie planowane jest, że CK oraz CS w najbliższym czasie (tj. przed dokonaniem Transakcji) zawrą z M jako zarządcą nową umowę na zarządzanie Nieruchomościami, wynajem lokali użytkowych oraz zarządzanie umowami najmu lokali użytkowych wchodzących w skład Nieruchomości (dalej jako: „Umowa LPMA”). Zakres umowy obejmie również Łącznik oraz mające w nim powstać w przyszłości lokale użytkowe (a tym samym także Centrum K, które powstanie z połączenia CH K oraz CH S). W wykonaniu Umowy LPMA, M zapewni dedykowany do Nieruchomości personel, którego podstawowym obowiązkiem będzie obsługa istniejących umów najmu – m.in. wystawianie faktur, rozliczanie czynszów, opłat eksploatacyjnych i refaktur z najemcami, wysyłanie powiadomień/przypomnień o braku płatności w terminie oraz wezwań do zapłaty, naliczanie kar i odsetek od nieterminowych płatności, rozliczanie zwrotów wydatków, itp. Personel zarządzający będzie nadzorować najemców również pod kątem zgodności ich działań z ustaleniami zawartymi w umowach najmu, a w razie konieczności inicjować w imieniu Sprzedawców postępowania zmierzające do odzyskania zaległości finansowych/realizacji działań, do jakich zobowiązał się dany najemca. Rolą personelu zarządzającego będzie też m.in. organizowanie wymaganych zabezpieczeń najmu, przygotowywanie dokumentów, zbieranie dokumentacji wymaganej od najemców (np. ich polis ubezpieczeniowych), raportowanie danych dotyczących trwających najmów, obsługa reklamacji i roszczeń związanych z Nieruchomością. Personel zarządzający będzie negocjować również umowy serwisowe dotyczące Nieruchomości (w tym w zakresie mediów, utrzymania czystości) oraz nadzorować ich wykonywanie. Będzie odpowiadać także za dozór techniczny budynków posadowionych na Nieruchomościach, organizowanie cyklicznych przeglądów, etc.

Po podpisaniu Umowy LPMA, zostaną rozwiązane zawarte przez CK z M i CS z M umowy obejmujące bieżące zarządzanie nieruchomością odpowiednio, wynajmem lokali użytkowych wchodzących w skład Nieruchomości oraz zarządzanie umowami najmu.

Planowane jest także, że w ramach Transakcji Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedawców z tytułu Umowy LPMA i stanie się jej stroną. Dzięki temu usługi świadczone przez M będą kontynuowane, co zabezpieczy nieprzerwane prowadzenie Działalności.

Ponadto planowane jest, iż przed Transakcją, Sprzedawcy zawrą z M również umowę o roboty budowlane dotyczącą budowy Łącznika oraz prac dostosowawczych w jednym z Budynków CK (do którego będzie przylegał Łącznik) oraz Budynku CS, w której M będzie występował jako generalny wykonawca, nadzorujący przebieg inwestycji (dalej jako: „Umowa GC”). W konsekwencji w ramach Transakcji Nabywca wstąpi także w prawa i obowiązki Sprzedawców z tytułu Umowy GC. Po podpisaniu Umowy GC, dotychczasowa umowa na zarządzanie inwestycją zawarta przez M z CK zostanie rozwiązana.

W trakcie Transakcji, w ramach przeniesienia CH K na rzecz Nabywcy – oprócz zbycia Nieruchomości CK – dojdzie także do przeniesienia przez CK, w prawnie dopuszczalnym zakresie, zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do Działalności CK, który będzie składał się w szczególności z:

*   przynależności Nieruchomości CK, tj. ruchomości niezbędnych do funkcjonowania i prowadzenia Działalności CK z wykorzystaniem Nieruchomości CK (m.in. wyposażenie części wspólnych budynku, dekoracje, meble);
*   praw autorskich, znaków towarowych, nazw domen i innych praw własności intelektualnej związanych z CH K, w tym haseł (kodów) i innych stosowanych zabezpieczeń niezbędnych do obsługi i działania domen internetowych, oraz innych praw z umów dotyczących powyższych elementów;
*   praw i obowiązków wynikających z:
    *   Umowy GC,
    *   umów ubezpieczeniowych,
    *   umów najmu zawartych w odniesieniu do powierzchni wspólnych oraz lokali znajdujących się w CH K (z których prawa i obowiązki przejdą na Nabywcę z mocy prawa na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego),
    *   umów najmu zawartych w odniesieniu do lokali znajdujących się w CH K, które nie zostały jeszcze wydane najemcom (jeśli takie umowy i lokale wystąpią na dzień Transakcji),
    *   umów najmu zawartych przez CK w odniesieniu do lokali znajdujących się w Łączniku (o ile będą istniały),
    *   umów na prowadzenie rachunków bankowych prowadzonych dla celów płatności czynszu oraz gromadzenia depozytów od najemców (lub praw do korzystania z tych rachunków, jeśli przelew praw i obowiązków nie będzie możliwy ze względu na procedury stosowane przez bank prowadzący rachunki bankowe). Rachunek bankowy prowadzony dla celów płatności czynszu będzie posiadał na dzień Transakcji zerowe saldo,
    *   umów serwisowych oraz na dostawę mediów,
    *   umowy LPMA,
    *   przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej przez CK z K. D. z 22 września 2016 r. (w zakresie części praw i obowiązków wynikających z tej umowy),
    *   porozumienia zawartego pomiędzy CK, CS oraz S.K. SA z 4 października 2016 r. (w zakresie części praw i obowiązków wynikających z tej umowy),
    *   umowy o zarządzanie infrastrukturą drogową zawartej pomiędzy CK oraz S.K. SA z 10 lutego 2016 r.,
    *   umowy o zarządzanie infrastrukturą drogową zawartej pomiędzy CK oraz S.K. SA z 31 stycznia 2017 r.,
*   gwarancji dostarczonych przez różnych wykonawców i dostawców zaangażowanych w roboty budowlane dotyczące CH K;
*   zabezpieczeń najmu dostarczonych przez najemców lokali znajdujących się w CH K;
*   określonych wierzytelności w stosunku do najemców CH K dotyczących płatności czynszu oraz opłat eksploatacyjnych wynikających z zawartych umów najmu, zafakturowanych i niezapłaconych w dniu dokonania Transakcji i dotyczących miesiąca, w którym zostanie dokonana Transakcja;
*   w uzgodnionym zakresie dokumentacji prawnej, księgowej i technicznej (oryginały lub kopie);
*   szczegółowej wiedzy przedsiębiorstwa związanej z funkcjonowaniem CH K, objętej korespondencją z najemcami.

W toku Transakcji dojdzie również do przeniesienia CH S przez CS na rzecz Nabywcy. W skład CH S – oprócz Nieruchomości CS – wejdzie również, w prawnie dopuszczalnym zakresie, zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do Działalności CS, który będzie składał się w szczególności z:

*   przynależności Nieruchomości CS, tj. ruchomości niezbędnych do funkcjonowania i prowadzenia Działalności CS z wykorzystaniem Nieruchomości CS (m.in. wyposażenie recepcji, dekoracje, meble);
*   praw autorskich, znaków towarowych, nazw domen i innych praw własności intelektualnej związanych z CH S, w tym haseł (kodów) i innych stosowanych zabezpieczeń niezbędnych do obsługi i działania domen internetowych, oraz innych praw z umów dotyczących powyższych elementów;
*   praw i obowiązków (w możliwym prawnie zakresie) wynikających z:
    *   Umowy GC,
    *   umów ubezpieczeniowych,
    *   umów najmu zawartych w odniesieniu do powierzchni wspólnych oraz lokali znajdujących się w CH S (z których prawa i obowiązki przejdą na Nabywcę z mocy prawa na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego),
    *   umów najmu zawartych w odniesieniu do lokali znajdujących się w CH S, które nie zostały jeszcze wydane najemcom (jeśli takie umowy i lokale wystąpią na dzień Transakcji),
    *   umów najmu zawartych przez CS w odniesieniu do lokali znajdujących się w Łączniku oraz częściach CH S mających podlegać przebudowie w celu zwiększenia powierzchni handlowej (o ile będą istniały),
    *   umów na prowadzenie rachunków bankowych prowadzonych dla celów płatności czynszu oraz gromadzenia depozytów od najemców (lub praw do korzystania z tych rachunków, jeśli przelew praw i obowiązków nie będzie możliwy ze względu na procedury stosowane przez bank prowadzący rachunki bankowe). Rachunek bankowy prowadzony dla celów płatności czynszu będzie posiadał na dzień Transakcji zerowe saldo,
    *   umów serwisowych oraz na dostawę mediów,
    *   umowy LPMA,
    *   przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej przez CS z K. D. z 22 września 2016 r. (w zakresie części praw i obowiązków wynikających z tej umowy),
    *   porozumienia zawartego pomiędzy CK, CS oraz S.K. SA z 4 października 2016 r. (w zakresie części praw i obowiązków wynikających z tej umowy),
    *   umów o zarządzanie infrastrukturą drogową zawartych pomiędzy M (przeniesionej na CS w drodze cesji) oraz S.K. SA z 30 marca 2011 r.,
*   gwarancji dostarczonych przez różnych wykonawców i dostawców zaangażowanych w roboty budowlane dotyczące CH S;
*   zabezpieczeń najmu dostarczonych przez najemców lokali znajdujących się w CH S;
*   określonych wierzytelności w stosunku do najemców CH S dotyczących płatności czynszu oraz opłat eksploatacyjnych wynikających z zawartych umów najmu, zafakturowanych i niezapłaconych w dniu dokonania Transakcji i dotyczących miesiąca, w którym zostanie dokonana Transakcja;
*   w uzgodnionym zakresie dokumentacji prawnej, księgowej i technicznej (oryginały lub kopie);
*   szczegółowej wiedzy przedsiębiorstwa związanej z funkcjonowaniem CH S objętej korespondencją z najemcami.

Zespoły składników majątkowych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji, tj. CH K oraz CH S, obejmą kluczowe umowy (w tym prawa i obowiązki z nich wynikające) niezbędne do prowadzenia Działalności.

Jak wskazano powyżej, Sprzedawcy nie zatrudniają pracowników, w związku z czym wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Przedmiotu Transakcji, jak również z jego bieżącym funkcjonowaniem, są wykonywane na rzecz Sprzedawców na podstawie umów z podmiotami trzecimi, których stroną po Transakcji stanie się Nabywca.

Niemniej jednak może się również zdarzyć, że część praw i obowiązków z ww. umów (głównie dotyczących dostawy/odbioru mediów do Nieruchomości, m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych, itp.) nie będzie mogła zostać przeniesiona na Nabywcę w ramach Transakcji (wskutek braku stanowiska dostawców dotyczącego cesji, odmowy udzielenia stosownych zgód lub innych ograniczeń prawnych lub biznesowych). W takiej sytuacji, Sprzedający rozwiążą te umowy, natomiast Nabywca będzie dążył do zawarcia nowych umów dotyczących powyższych usług – w zakresie i z podmiotami zgodnymi z oczekiwaniami i potrzebami Nabywcy. W takim przypadku możliwe jest również, iż przez jakiś czas po Transakcji (tj. do czasu rozwiązania danej umowy oraz zawarcia jej przez Nabywcę) Sprzedawcy będą odsprzedawać te usługi na rzecz Nabywcy.

Jednocześnie, pewne składniki majątków Sprzedawców, które nie stanowią niezbędnych składników majątkowych do prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji, nie wejdą lub ze względu na swoją naturę i wymogi prawne nie mogą wejść w skład zbywanego Przedmiotu Transakcji. W szczególności dotyczy to:

*   firmy Sprzedawców;
*   umów najmu dotyczących adresów siedzib Sprzedawców;
*   umów o prowadzenie ksiąg rachunkowych (wynika to z faktu, iż Nabywca będzie korzystał z usług innego podmiotu);
*   umów/porozumień zawartych z S.K. S.A. (w zakresie innym niż wskazany powyżej);
*   zobowiązań podatkowych i innych zobowiązań publicznoprawnych związanych z Działalnością CS oraz Działalnością CK (np. CIT, VAT), które nie mogą podlegać przeniesieniu na Nabywcę (stanowią zobowiązania publicznoprawne Sprzedawców);
*   umów na prowadzenie rachunków bankowych, innych niż wymienione powyżej;
*   środków pieniężnych Sprzedawców (z wyjątkiem depozytów zabezpieczających roszczenia wynajmującego z umów najmu oraz depozytów zabezpieczających roszczenia wobec wykonawców robót budowlanych);
*   umów o zarządzanie inwestycjami zawartych pomiędzy Sprzedawcami a M, innych niż wymienione powyżej (a w szczególności umowa zawarta z CK z 22 grudnia 2015 r., która zostanie zastąpiona umową GC oraz umowa zawarta z CS z 22 grudnia 2014 r.);
*   umów ramowych oraz umów kredytu zawartych przez CS z Bankiem X i Bankiem Y oraz umowy kredytu zawartej przez CK z Bankiem Y (należy zaznaczyć, że istniejące przed Transakcją zobowiązania z tych tytułów Sprzedawcy spłacą ze środków uzyskanych od Nabywcy, co stanowić będzie część mechanizmu rozliczenia ceny sprzedaży);
*   zobowiązań związanych z innymi kredytami, transakcjami zabezpieczenia ryzyk kursowych i pożyczkami (należy zaznaczyć, że istniejące przed Transakcją zobowiązania Sprzedawcy prawdopodobnie spłacą ze środków uzyskanych od Nabywcy) oraz innych zobowiązań o charakterze pieniężnym;
*   wierzytelności innych niż wskazane powyżej;
*   działki gruntu o numerze ewidencyjnym 7/2, położonej w K., dla której prowadzona jest księga wieczysta oraz działki gruntu o numerze ewidencyjnym 22/4, położonej w K., dla której prowadzona jest księga wieczysta; jak również inne działki, których właścicielem na dzień transakcji będzie CS, a które nie będą niezbędne dla celów wynajmu powierzchni w Centrum S;
*   obligacji wyemitowanych przez C.K. SA na rzecz CS, o ile CS obejmie te obligacje i będą one istniały na dzień Transakcji (CS rozważa obecnie objęcie obligacji wyemitowanych przez C.K. SA).

Pomiędzy składnikami majątkowymi konstytuującymi CH K oraz CH S, stanowiącymi Przedmiot Transakcji, po wyłączeniu wskazanych we wniosku elementów, będą zachodzić w dalszym ciągu funkcjonalne związki w ten sposób, że są one ściśle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie najmu komercyjnego, tj. Działalności CK oraz Działalności CS. Sprzedawcy w oparciu o te składniki będą realizowali (do momentu Transakcji) działalność w zakresie najmu komercyjnego niezależnie od tego, czy ostatecznie wszystkie umowy serwisowe zawarte przez Sprzedających zostaną przejęte przez Nabywcę. Podobnie Nabywca − po Transakcji − w oparciu o te właśnie składniki, które będą składać się na Przedmiot Transakcji, zamierza prowadzić działalność związaną z najmem komercyjnym.

Inne okoliczności związane z planowaną Transakcją.

Działalność Sprzedawców ma charakter działalności spółek specjalnego przeznaczenia, które realizują cel inwestycyjny, polegający na czerpaniu zysków z wynajmu powierzchni Nieruchomości oraz ze wzrostu jej wartości. W związku z tym przenoszony na Nabywcę majątek objęty Transakcją stanowi praktycznie całość aktywów Sprzedawców.

W ramach prowadzonej działalności CK jest w stanie przyporządkować do CH K związane z nim przychody i koszty oraz aktywa i pasywa. Na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest także wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z CH K (przy czym, jak wskazano wyżej, nie wszystkie one będą przedmiotem Transakcji).

Powyższe uwagi dotyczą również CS, przy zachowaniu odrębności wynikających z faktu, że CS rozpoczęła działalność z wykorzystaniem CH S 27 października 2017 r.

Po dokonaniu Transakcji, Sprzedawcy nie zamierzają prowadzić działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości.

Nabywca zamierza prowadzić w oparciu o nabyte od CS oraz CK zespoły składników majątkowych i niemajątkowych działalność gospodarczą, obejmującą w szczególności wynajem powierzchni podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki oraz budowę Łącznika (a następnie wynajem powierzchni w ramach Łącznika).

Sprzedawcy oraz Nabywca nie są podmiotami powiązanymi.

Sposób określenia ceny.

Jak wskazano powyżej, w ramach Transakcji ma dojść do przeniesienia zespołów składników materialnych i niematerialnych Sprzedawców służących do prowadzenia Działalności CS oraz Działalności CK na Nabywcę w zamian za cenę (dalej jako: „Cena”). Przy czym część Ceny będzie płatna na rzecz CS oraz CK w momencie zawarcie transakcji, a zapłata pozostałej części Ceny zostanie odroczona zasadniczo do momentu uzyskania ostatecznego pozwolenia na budowę Łącznika (lub do 30 listopada 2021 r., o ile do tego dnia procedura związana z uzyskaniem tego pozwolenia nie zostanie zakończona/budowa Łącznika nie będzie możliwa). Pierwotnie zakładano, iż Cena będzie w całości płatana w momencie zawarcia Transakcji.

W odniesieniu do czynszu oraz miesięcznych opłat eksploatacyjnych, Sprzedawcy posiadać będą prawo do wystawienia na najemców faktur i do pobierania wynikających z nich należności za cały miesiąc, w którym dojdzie do zawarcia Transakcji (dalej jako: „Miesiąc Zamknięcia”), tj. także za część Miesiąca Zamknięcia przypadającą po dniu zawarcia Transakcji. Powyższe uprawnienie Sprzedawców znajdzie odpowiednie odzwierciedlenie w formule kalkulacji Ceny.

W zakresie, w jakim powyższe wierzytelności wobec najemców za Miesiąc Zamknięcia pozostawać będą niezapłacone na dzień zawarcia Transakcji, Sprzedawcy przeniosą je na Nabywcę w ramach zespołu składników majątkowych składających się – odpowiednio – na CH K i CH S (co zostało już też wskazane w poprzedniej części wniosku). Powyższe znajdzie również odpowiednie odzwierciedlenie w formule kalkulacji Ceny.

Za okres od początku miesiąca następującego po Miesiącu Zamknięcia, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do pobierania od najemców opłat czynszowych oraz opłat eksploatacyjnych – a w przypadku, gdyby któryś ze Sprzedawców otrzymał od najemców jakiekolwiek wpłaty za ten okres, będzie on zobowiązany do przekazania ich Nabywcy.

W związku z istniejącymi umowami najmu i wynikającymi z nich terminami płatności, pomiędzy Zainteresowanymi mogą nastąpić także dodatkowe rozliczenia związane z Przedmiotem Transakcji (inne niż omówione powyżej).

W zależności od dalszych negocjacji pomiędzy Sprzedawcami oraz Nabywcą może okazać się, iż zasady rozliczeń pomiędzy Sprzedawcami oraz Nabywcą ulegną zmianie w stosunku do tych opisanych powyżej (lub w ogóle takie rozliczenia nie wystąpią).

Część środków pieniężnych otrzymanych tytułem Ceny zostanie przeznaczona przez Sprzedawców do spłaty zobowiązań (w tym z tytułu kredytów bankowych).

Możliwe jest, iż część ceny sprzedaży należnej za Przedmiot Transakcji zostanie uregulowana w formie przekazu (np. Nabywca, wykonując przekaz, zapłaci część cen sprzedaży bezpośrednio na rzecz banków finansujących danego CS oraz CK) lub potrącona pomiędzy Sprzedawcami oraz Nabywcą.

Kwoty depozytów zabezpieczających świadczenia podmiotów realizujących roboty budowlane w Budynkach CK oraz Budynku CS, które zostały zdeponowane u Sprzedawców, zostaną przeniesione na Nabywcę w drodze potrącenia tych kwot z ceną, tj. cena zostanie obniżona o kwotę depozytów w celu uniknięcia konieczności wydania depozytów przez Sprzedawców na rzecz Nabywcy w postaci dodatkowego przelewu bankowego.

Kwoty depozytów zabezpieczających świadczenia najemców Budynków CK oraz Budynku CS zostaną przeniesione wraz z prawami i obowiązkami Sprzedawców wynikającymi z umów rachunków bankowych, na podstawie których prowadzone są zbiorcze rachunki depozytowe dla wszystkich najemców Budynków CK oraz Budynku CS, którzy wnieśli zabezpieczenia w takiej formie. Jeżeli ze względu na brak zgody banku prowadzącego rachunek depozytowy, przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy rachunku bankowego nie będzie możliwe, kwoty depozytów zostaną przeniesione w drodze potrącenia kwoty depozytów z Ceną (tj. w taki sam sposób jak kwoty depozytów zabezpieczających świadczenia podmiotów realizujących roboty budowlane w Budynkach CK oraz Budynku CS).

Pozostałe zabezpieczenia w formie gwarancji bankowych, itp. zostaną przeniesione w drodze przelewu (cesji). Zakładane jest również, iż umowy sprzedaży będą zawierały postanowienia dotyczące możliwej korekty cen sprzedaży po Transakcji w określonych przypadkach.

Ponadto planowane jest, że Sprzedawcom będzie przysługiwać od Nabywcy dodatkowa premia, tj. warunkowe wynagrodzenie (dalej jako: „Earn Out”), którego wypłata uzależniona będzie od przyszłego sukcesu komercyjnego połączonych Działalności, tj. sukcesu komercyjnego przyszłego Centrum Handlowego K., który z kolei będzie zależny m.in. od wybudowania Łącznika oraz skuteczności działań dotyczących komercjalizacji powierzchni. W takiej sytuacji kwoty Earn Out, które mają być płacony w dwóch etapach, zostaną obliczone zgodnie z formułą określoną w umowie sprzedaży będącej podstawą Transakcji, uwzględniającą szereg wskaźników ekonomicznych, odzwierciedlających sukces komercyjny i finansowy połączonych Centrów Handlowych po Transakcji. Innymi słowy, Nabywca zobowiąże się, w razie zaistnienia opisanych w umowie warunków (zdarzenie przyszłe i niepewne), do spełnienia określonego umową świadczenia, tj. wypłaty Earn Out. Umowa sprzedaży będzie także przewidywać możliwość korekty wysokości Earn Out.

Tytułem uzupełnienia, Zainteresowani wskazali, że części wynagrodzenia z tytułu zapłaty Ceny oraz kwot Earn-Out mogą być też czasowo zatrzymywane przez Nabywcę w charakterze depozytów (w określonych umownie sytuacjach).

Zainteresowani zaznaczyli, iż w odniesieniu do zbliżonego zdarzenia przyszłego (tj. oryginalnie zakładanego przebiegu Transakcji) otrzymali już:

*   interpretację wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.726.2017.1.WN oraz
*   interpretację wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB4.4014.365.2017.2.BD,

w których potwierdzono klasyfikację przedmiotu planowanej wówczas transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na pewne zmiany dotyczące struktury planowanej transakcji, Zainteresowani postanowili wystąpić jeszcze raz o interpretację potwierdzającą prawidłowość stanowiska Zainteresowanych w stosunku do Transakcji opisanej w niniejszym wniosku. Główną różnicą w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o interpretację w zakresie podatku od towarów i usług i w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz w niniejszym wniosku jest fakt, iż:

*   obecnie, ze względu na przedłużającą się procedurę uzyskiwania pozwolenia na budowę Łącznika, strony mogą ustalić, że pozwolenie to uzyska po Transakcji Nabywca lub też CK zobowiąże się do jego uzyskania i niezwłocznego przeniesienia na Nabywcę (a ustalenia w tym zakresie mogą mieć znaczenie dla momentu przeniesienia na Nabywcę decyzji środowiskowej − co opisano powyżej). Pierwotnie zakładano, iż pozwolenie to zostanie uzyskane wcześniej i zostanie przeniesione na Nabywcę wraz z decyzją środowiskową w ramach transakcji;
*   zapłata części Ceny za przedmiot Transakcji zostanie odroczona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana powyżej Transakcja sprzedaży zespołu składników niematerialnych i materialnych przez CK na rzecz Nabywcy będzie wyłączona z zakresu zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług (na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy)?
2.  Czy w przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, opisana powyżej Transakcja sprzedaży zespołu składników niematerialnych i materialnych przez CK na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych (na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), z zastosowaniem stawek podatku od czynności cywilnoprawnych właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych (o ile wartości poszczególnych składników zostaną odpowiednio wyodrębnione w umowie sprzedaży)?

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, opisana powyżej Transakcja sprzedaży zespołu składników niematerialnych i materialnych przez CK na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych (na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), z zastosowaniem stawek podatku od czynności cywilnoprawnych właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych (o ile wartości poszczególnych składników zostaną odpowiednio wyodrębnione w umowie sprzedaży).

Zainteresowani wskazali, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podatkiem podlegają enumeratywnie wymienione czynności cywilnoprawne, w tym m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Na mocy art. 2 pkt 4 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona – przy czym w odniesieniu do umów sprzedaży nieruchomości lub ich części, wyłączenie to nie ma zastosowania, jeśli transakcja jest zwolniona z podatku od towarów i usług. Innymi słowy, nabycie nieruchomości jest:

*   wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych – jeśli transakcja jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, lub
*   opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych (tj. powyższe wyłączenie nie znajdzie zastosowania) – jeśli mamy do czynienia z transakcją niepodlegającą podatkowi od towarów i usług lub z niego zwolnioną.

Jak wskazano w stanowisku dotyczącym pytania nr 1, przedmiotowa Transakcja będzie wyłączona z zakresu zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy, gdyż przedmiotem dostawy będzie przedsiębiorstwo. Oznacza to, iż sprzedaż składników majątku CK mieści się w definicji czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, iż opodatkowaniu podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Wskazany przepis nie wymienia, jakie konkretnie przedmioty umów sprzedaży podlegają opodatkowaniu. Dla opodatkowania czynności sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma zatem znaczenia czy umowa sprzedaży obejmuje przedsiębiorstwo, zorganizowaną jego część, nieruchomość czy wierzytelność, która stanowi prawo majątkowe. Istotnym jest, że przeniesienie własności rzeczy lub prawa następuje w drodze umowy sprzedaży. Umowa sprzedaży przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży.

W przypadku umowy sprzedaży przedsiębiorstwa, stawki omawianego podatku – określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – wynoszą:

*   2%, gdy przedmiot umowy stanowią nieruchomości, rzeczy ruchome, prawo użytkowania wieczystego, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego oraz prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym,
*   1% − inne prawa majątkowe (w tym wartość firmy).

W sytuacji, gdy strony czynności wyodrębnią w zawartej umowie sprzedaży składniki przedsiębiorstwa, wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych będzie sumą podatku obliczonego od wartości rynkowej, w stawce właściwej dla poszczególnych składników. Jeżeli jednak wartość rzeczy lub praw majątkowych, do których zastosowanie znajdą różne stawki, nie zostanie przez podatnika wyodrębniona, podatek pobiera się od łącznej wartości tych rzeczy i praw według stawki najwyższej (zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Takie stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 25 lipca 2016 r., sygn. IPPB2/4514-272/16-4/MZ, wskazując, że: „ponieważ w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą prawa majątkowe oraz rzeczy, stawka podatku od czynności cywilnoprawnych powinna zostać ustalona dla poszczególnych składników wchodzących w jego skład stosownie do regulacji zawartej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”.

Ponadto również Ministerstwo Finansów w oficjalnej broszurze informacyjnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży (dostępnej na stronie: https://www.finanse.mf.gov.pl/documents/766655/6255089/ULOTKA podatek czyn cywpr 2018.pdf) zaprezentowało przykład prawidłowego ustalenia stawek podatku przy umowie zbycia przedsiębiorstwa, zarówno w przypadku wyodrębnienia wartości ruchomości i praw wchodzących w jego skład, jak i ustalenia wartości całego przedsiębiorstwa bez dokonywania takiego wyodrębnienia.

Zgodnie z przykładem podanym przez Ministerstwo Finansów:

„przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo, w skład majątku którego wchodzą samochód osobowy oraz akcje spółki:

*   podatnik przyjął, że wartość samochodu oraz akcji wynosi odpowiednio 10 000 zł i 8000 zł. Kwota podatku wyniesie więc: 10 000 zł x 2% + 8000 zł x 1% = 200 zł + 80 zł = 280 zł
*   podatnik przyjął, że wartość przedsiębiorstwa wynosi 18 000 zł. Wobec tego należny podatek wyniesie: 18 000 zł x 2% = 360 zł”.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem CK oraz Nabywcy, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży przez CK składników materialnych i niematerialnych na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, o ile wartości poszczególnych składników zostaną odpowiednio wyodrębnione w umowie sprzedaży.

Tytułem uzupełnienia, Zainteresowani wskazali, że w uzyskanej przez Zainteresowanych interpretacji w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych potwierdzono już na bazie bardzo zbliżonego zdarzenia przyszłego, że skoro planowana wówczas transakcja nie powinna podlegać podatkowi od towarów i usług jako sprzedaż przedsiębiorstwa (co zostało potwierdzone w interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług), powinna być ona opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony danej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedawca planuje sprzedaż na rzecz Nabywcy zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzoną działalnością Sprzedawcy z zastrzeżeniem wyłączeń opisanych we wniosku.

W interpretacji indywidualnej z dnia 8 października 2018 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.467.2018.2.SM w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo. „(…) przedmiotowa transakcja sprzedaży przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

W związku z powyższym, skoro przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży składników materialnych i niematerialnych będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako sprzedaż przedsiębiorstwa, to transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży, w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to stosownie do art. 6 ust. 3 ww. ustawy – organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika. W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu, notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. Niewątpliwie zatem należy posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w przepisie art. 551 Kodeksu cywilnego. Na mocy tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z treści art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jasno wynika, iż opodatkowaniu podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Wskazany przepis nie wymienia jakie konkretnie przedmioty umów sprzedaży podlegają opodatkowaniu. Dla opodatkowania czynności sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma zatem znaczenia czy umowa sprzedaży obejmuje przedsiębiorstwo, zorganizowaną jego część, nieruchomość czy wierzytelność, która stanowi prawo majątkowe. Istotnym jest, że przeniesienie własności następuje w drodze umowy sprzedaży.

W świetle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa sprzedaży przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży. Jej przedmiot stanowi przedsiębiorstwo – a nie poszczególne elementy zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży on na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego będącego przedmiotem transakcji, czyli tutaj przedsiębiorstwa.

Przy czym, jeżeli w opisanej we wniosku umowie sprzedaży strony wyodrębnią wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), podatek będzie należało uiścić według właściwych stawek. Jeżeli jednak dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności, nie zostaną wyodrębnione wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki, to na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatek będzie należało uiścić według stawki najwyższej (2%) od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych. Opodatkowanie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa stawką 2% ma bowiem zastosowanie w przypadku, gdy cena sprzedaży przedsiębiorstwa, odpowiadająca jej wartości rynkowej, ustalona jest przez strony czynności cywilnoprawnej w jednej kwocie, bez wyodrębniania wartości jej poszczególnych elementów.

Należy przy tym pamiętać, że dokonanie wyodrębnienia i oceny poszczególnych elementów umowy sprzedaży przedsiębiorstwa jest możliwe tylko w celu zastosowania dwóch stawek podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie umowa sprzedaży przedsiębiorstwa podlega ocenie jako całość – zespół powiązanych elementów, a nie poszczególne, przypadkowe elementy zbioru.

Wyodrębnienie w umowie sprzedaży przedsiębiorstwa konkretnych składników majątkowych umożliwia zastosowanie różnych stawek podatkowych, natomiast nie zmienia to faktu, że w dalszym ciągu przedmiot opodatkowania stanowi przedsiębiorstwo, które jest przecież przedmiotem umowy sprzedaży.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie transakcji sprzedaży składników materialnych i niematerialnych spółki C. K. Sp. z o.o. na rzecz S. P. Sp. z o.o., nie dotyczy zatem transakcji sprzedaży składników materialnych i niematerialnych Spółki C. S. Sp. z o.o. na rzecz S. P. Sp. z o.o.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w odmiennym od sprawy stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.