Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.92.2017.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-12
Teza: Czy wydatek poniesiony przez Wnioskodawczynię w wyniku opisanej zmiany umowy z dnia 21 kwietnia 2015 r. (akt notarialny Rep. A Nr …) zmieniającej § 6.1 zdanie pierwsze z aktu notarialnego Rep. A Nr …, czyli prawo do wyłącznego korzystania z naziemnych miejsc postojowych, potwierdzone fakturą VAT, wystawioną przez dewelopera pod firmą … Sp. z o.o. Sp. kom., może zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia, proporcjonalnie do Jej udziału w kosztach „…” S. C.?
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; parking-miejsce parkingowe; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 stycznia 2017 r. (data wpływu 27 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup miejsca parkingowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania – Panią …, NIP …,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – Pana …, NIP …,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – Pana …, NIP ….

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 27 czerwca 2014 r. został podpisany akt notarialny Rep. A Nr …, tj. umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego i jego sprzedaży, umowa sprzedaży udziału w lokalach niemieszkalnych, umowa sprzedaży, podziału do korzystania i pełnomocnictwa, zawarty pomiędzy spółką … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. k. w …, a „…” Spółka cywilna. Według ww. aktu notarialnego § 6.1 zdanie pierwsze ma następującą treść: „… w imieniu spółki pod firmą … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa w … oraz …, …, …. ustanawiają odrębną własność opisanego w § 1 samodzielnego lokalu niemieszkalnego nr LU3, o powierzchni użytkowej 164,1 m2, składającego się z jednego pomieszczenia i toalety usytuowanego na pierwszej kondygnacji nadziemnej w budynku wielolokalowym położonym w …, w dzielnicy …, przy ulicy … numer 11, z własnością którego związany jest udział 1641/291122 części w opisanej w § 1 nieruchomości wspólnej i jednocześnie … w imieniu spółki pod firmą … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa w … sprzedaje …, … i … ten lokal niemieszkalny wraz z wymienionym udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę w kwocie 1 773 424,77 zł (jeden milion siedemset siedemdziesiąt trzy tysiące czterysta dwadzieścia cztery złote siedemdziesiąt siedem groszy), a …, … i … ten lokal niemieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej za wymienioną cenę kupują, przy czym oświadczają, że nabycia dokonują w ramach spółki, o której mowa w art. 860 Kodeksu Cywilnego, pod nazwą „…” S. C. … w …”.

Natomiast w dniu 21 kwietnia 2015 r. w wyniku podpisania aktu notarialnego Rep. A Nr …, dokonano zmiany umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego i jego sprzedaży oraz podziału do korzystania, tj. zmieniono ww. akt notarialny Rep. A Nr …, nadając zdaniu pierwszemu § 6.1 następującą treść: „… w imieniu spółki pod firmą … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa w … oraz …, …, … ustanawiają odrębną własność opisanego w § 1 samodzielnego lokalu niemieszkalnego nr LU3, o powierzchni użytkowej 164,1 m2, składającego się z jednego pomieszczenia i toalety usytuowanego na pierwszej kondygnacji nadziemnej w budynku wielolokalowym położonym w …, w dzielnicy …, przy ulicy … numer 11, z własnością którego związany jest udział 1641/291122 części w opisanej w § 1 nieruchomości wspólnej i jednocześnie … w imieniu spółki pod firmą … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa w … sprzedaje …, … i … ten lokal niemieszkalny wraz z wymienionym udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę w kwocie 1 800 424,77 zł (jeden milion osiemset tysięcy czterysta dwadzieścia cztery złote siedemdziesiąt siedem groszy), zaś prawo do wyłącznego korzystania z opisanych poniżej naziemnych miejsc postojowych za cenę w łącznej kwocie 27 000 zł (dwadzieścia siedem tysięcy złotych), a …, … i … ten lokal niemieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej za wymienioną cenę kupują, przy czym oświadczają że nabycia dokonują w ramach spółki, o której mowa w art. 860 Kodeksu Cywilnego, pod nazwą „…” S. C. …w …”.

Opis dokupionych naziemnych miejsc postojowych stanowi dodany § 10.1 o następującej treści: „§ 10.1 Strony umowy niniejszym dokonują podziału do korzystania z opisanej w § 1 tego aktu nieruchomości wspólnej w ten sposób, że właścicielowi opisanego w § 1 tego aktu lokalu niemieszkalnego numer LU3, znajdującego się w budynku przy ul. … 11 przysługiwać będzie prawo do wyłącznego korzystania z części tej nieruchomości wspólnej stanowiącej na niej naziemne miejsce postojowe oznaczone numerami 3, 4 i 5, natomiast z pozostałej części tej nieruchomości wspólnej Kupujący uprawnieni będą do korzystania w takim zakresie, w jakim nie będzie to uchybiać w korzystaniu przez pozostałych współwłaścicieli”.

W akcie notarialnym z dnia 21 kwietnia 2015 r., w § 4 zawarto informację: „W związku ze zmianą opisaną wyżej Stawający wnoszą do Sądu Rejonowego dla … w … Wydział Ksiąg Wieczystych o wpis w dziale III księgi wieczystej numer … sposobu korzystania z objętej tą księgą wieczystą nieruchomości, zgodnie z którym każdoczesnemu właścicielowi lokalu niemieszkalnego nr LU3, usytuowanego w budynku przy ul. … w …, przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z części tej nieruchomości wspólnej usytuowane na tej nieruchomości – naziemne miejsce postojowe oznaczone numerami: 3, 4 i 5, natomiast z pozostałej części tej nieruchomości wspólnej Kupujący uprawnieni będą do korzystania w takim zakresie, w jakim nie będzie to uchybiać korzystaniu przez pozostałych współwłaścicieli”.

Natomiast § 1 aktu notarialnego Rep. A Nr … opisujący nieruchomość wspólną ma następujące brzmienie:

„ § 1.1 … oświadczyła, że reprezentowana przez Nią Spółka wraz z właścicielami wyodrębnionych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości stanowiącej działki gruntu położone w …, w dzielnicy …, przy ul. … nr 7 (siedem), 9 (dziewięć) i 11 (jedenaście), oznaczone numerami ewidencyjnymi: 10/35 (dziesięć łamane przez trzydzieści pięć), 10/38 (dziesięć łamane przez trzydzieści osiem), 10/46 (dziesięć łamane przez czterdzieści sześć) i 10/50 (dziesięć łamane przez pięćdziesiąt), obręb … (…), o łącznym obszarze 10 151 m2 (dziesięć tysięcy sto pięćdziesiąt jeden metrów kwadratowych) oraz współwłaścicielem trzech budynków mieszkalnych położonych przy ul. … nr 7, nr 9 i nr 11 i budynku niemieszkalnego, dla której to nieruchomości w Sądzie Rejonowym dla … w … Wydziale Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta numer … (…).

… oświadczyła, że w wymienionej księdze wieczystej Skarb Państwa wpisany jest jako właściciel opisanych wyżej działek gruntu oddanych w użytkowanie wieczyste do dnia piątego grudnia dwa tysiące osiemdziesiątego dziewiątego roku (5 grudnia 2089 r.), zaś spółka pod firmą … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa w … wpisana jest jako współużytkownik wieczysty tej działki gruntu i współwłaściciel budynków, na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 15 listopada 2011 r., udokumentowanej aktem notarialnym Rep. A Nr …, sporządzonym przez … Notariusza w … oraz, że w dziale IV żadnych wpisów nie ma, zaś w działach I-Sp i III wpisane są:

*   w dziale I-Sp: znajduje się wpis uprawnienia wynikającego z prawa ujawnionego w innej księdze wieczystej o treści: każdoczesnemu właścicielowi i użytkownikowi wieczystemu nieruchomości objętej niniejszą księgą wieczystą przysługuje ustanowiona na czas nieoznaczony, odpłatna, służebność drogi koniecznej: służebność gruntowa przejazdu i przechodu, dostęp do drogi publicznej - ulicy …, obciążająca prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr 10/43, objętej księgą wieczystą KW Nr …,

*   w dziale III: roszczenia z umów deweloperskich i umów przedwstępnych zawartych przez … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w … i … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w …;
    
    *   nieodpłatna, na czas nieokreślony służebność przesyłu polegająca na korzystaniu z pasa gruntu o szerokości 2 metrów i długości 135 metrów w celu wybudowania urządzeń wodociągowych, dokonywania przyłączeń, eksploatacji, napraw, remontów, konserwacji i modernizacji urządzeń wodociągowych oraz związanych z tym robót ziemnych, a także na prawie przejazdu i przechodu przez nieruchomość i każdoczesnego do nich dostępu, których usytuowanie i przebieg zaznaczono kolorem żółtym na mapie stanowiącej załącznik nr 1 aktu stanowiącego podstawę wpisu na działce nr 10/35 na rzecz Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w m. … Spółka Akcyjna w …;
    
    *   nieodpłatna i na czas nieokreślony służebność przesyłu, ograniczająca jej wykonywanie do działek gruntu o nr ewid. 10/35 i 10/38, z obrębu …., polegająca na:
        1.  prawie spółki … S.A. w … i jej ewentualnych następców prawnych do wchodzenia na działki ewidencyjne nr 10/35 i nr 10/38 stanowiące część powyższej nieruchomości oraz do znajdujących się na niej pomieszczeń, w których znajdować się będą elementy sieci ciepłowniczej oraz elementy węzła cieplnego (przebieg sieci ciepłowniczej zaznaczony linią koloru fioletowego i oznaczona literami A, B, C, D, E, F, G, H, I, J, K, L, M na kopii rzutu budynku stanowiącej załącznik nr 1 do niniejszego aktu), w celu: przeglądu, konserwacji, naprawy bądź wymiany sieci ciepłowniczej lub elementów węzła, stanowiących własność spółki … S.A. w …, jak również w celach rozbudowy sieci ciepłowniczej w kierunku węzła cieplnego w budynku realizowanym w kwartale B;
        2.  prawie spółki … S.A. w … i jej ewentualnych następców prawnych do posiadania na powyższej części nieruchomości (na działkach nr 10/35 i nr 10/38) sieci ciepłowniczej (wykonanej zgodnie z dokumentacją techniczną), elementów węzła cieplnego i sieci ciepłowniczej w kierunku węzła cieplnego w budynku realizowanym w kwartale B oraz do korzystania z nieruchomości i czerpania z nich pożytków w zakresie wynikającym z prawa własności sieci ciepłowniczej oraz elementów węzła cieplnego;
    
    *   ustanowiona nieodpłatnie i na czas nieokreślony służebność przesyłu na rzecz spółki … S.A. w … na działkach nr ew. 10/35, 10/38, 10/46 i 10/50, polegająca na prawie wstępu i korzystania z terenu zajmowanego przez stację transformatorową 15/0,4kv „…” oraz prawie wstępu i korzystania z pasa gruntu o szerokości 1,5 m wzdłuż trasy przebiegu linii kablowych energetycznych, stanowiących własność spółki … S.A., prawie korzystania z tego pasa gruntu, gwarantując bezkolizyjny, całodobowy i swobodny dostęp do tej części gruntu, w której znajdują się kable oraz inne urządzenia, jak i prawo wejścia na pozostałą część w przypadku, gdy okaże się to niezbędne ze względu na konieczność wykonywania napraw, usunięcia awarii, czy wykonania przeglądu, a także gwarantującej możliwość korzystania z tego pasa gruntu dla celów przeprowadzenia kabli energetycznych, zgodnie z treścią oświadczenia z dnia 12 czerwca 2014 r., Rep. A …;
    
    *   ustanowione nieodpłatnie i na czas nieokreślony prawo użytkowania na rzecz spółki … S.A. w … na działkach nr ew. 10/35, 10/38, 10/46 i 10/50, polegające na prawie użytkowania obiektów i pomieszczeń, w których zlokalizowana jest stacja transformatorowa 15/0,4kv „…”, usytuowanych na kondygnacji -2 w lokalu niemieszkalnym - garażu podziemnym znajdującym się pod budynkami przy ul. … nr 7, 9, 11 oraz usytuowanych w budynku stacji transformatorowej znajdującym się pomiędzy budynkami mieszkalnymi przy ul. … nr 7 i nr 9, zgodnie z treścią oświadczenia z dnia 12 czerwca 2014 r., Rep. A …;
    
    *   służebność gruntowa ustanowiona nieodpłatnie, na czas nieoznaczony na prawie wieczystego użytkowania działek gruntu o nr ewid. 10/35, 10/38, 10/46 i 10/50, z obrębu …., położonych w … przy ulicy … nr 7, 9 i 11 oraz własności posadowionych na tych działkach budynków na rzecz każdoczesnych właścicieli lokalu mieszkalnego nr 64, znajdującego się w budynku położonym w …, w dzielnicy …, przy ul. … nr 7, objętego księgą wieczystą numer …, polegająca na prawie każdoczesnego właściciela nieruchomości władnącej do wyłącznego korzystania z windy w zakresie zapewniającym dostęp do lokalu mieszkalnego nr 64, do instalowania w windzie urządzeń technicznych i teletechnicznych zapewniających dostęp do lokalu nr 64, jak również prawie do wyłącznego określenia sposobu dostępu do lokalu nr 64 przy pomocy tej windy oraz dokonywania jej konserwacji, napraw i remontów;
    
    *   podział do korzystania z opisanej wyżej nieruchomości wspólnej dotyczący przyznania poszczególnym nabywcom lokali znajdujących się w tym budynku przylegających do lokali części nieruchomości wspólnej w postaci loggii, tarasów, ogródków, balkonów, schowków i naziemnych miejsc postojowych.

Aktualny stan wpisów do wyżej wymienionej księgi wieczystej został ustalony w dniu dzisiejszym poprzez wgląd dokonany przy użyciu elektronicznej przeglądarki ksiąg wieczystych znajdującej się pod adresem: https://ekw.ms.gov.pl/eukw/pdcbdkw.html.

… oświadczyła, że przedstawione wyżej wpisy w księdze wieczystej numer … do chwili obecnej nie uległy zmianie, ani też nie zostały złożone jakiekolwiek wnioski o wpis w tej księdze wieczystej oraz okazuje:

*   wypis z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencji gruntów zawierający usytuowanie na gruncie opisanych niżej budynków - przy ul. … nr 7, nr 9 i nr 11 i innego budynku niemieszkalnego w …, wydany z upoważnienia Prezydenta m. … przez Głównego Specjalistę w Biurze Geodezji i Katastru Urzędu m. … w dniu 14 stycznia 2014 r. (znak: …),

*   wypis z rejestru budynków, wydany z upoważnienia Prezydenta m. … przez Głównego Specjalistę w Biurze Geodezji i Katastru Urzędu m. … w dniu 14 stycznia 2014 r. (znak: …), z których wynika, że oznaczenie geodezyjne i obszar wymienionych wyżej działek gruntu o nr ew. 10/35, 10/38, 10/46 i 10/50, o łącznym obszarze 10 151 m2, obręb …., nie uległy zmianie, a ponadto, że działki te położone są przy ul. …, będącej drogą publiczną, wykazane są pod numerem jednostki rejestrowej … (…), w całości stanowią tereny mieszkaniowe (B), zaś na opisanych wyżej działkach gruntu znajdują się:
    
    *   dwunastokondygnacyjny budynek mieszkalny (dwie kondygnacje podziemne i dziesięć kondygnacji nadziemnych) oznaczony numerem porządkowym 7, przy ul. …, o powierzchni zabudowy 1 711 m2 (jeden tysiąc siedemset jedenaście metrów kwadratowych),
    
    *   dziewięciokondygnacyjny budynek mieszkalny (dwie kondygnacje podziemne i siedem kondygnacji nadziemnych) oznaczony numerem porządkowym 9, przy ul. …, o powierzchni zabudowy 709 m2 (siedemset dziewięć metrów kwadratowych),
    
    *   dziewięciokondygnacyjny budynek mieszkalny (dwie kondygnacje podziemne i siedem kondygnacji nadziemnych) oznaczony numerem porządkowym 11, przy ul. …, o powierzchni zabudowy 1,513 m2 (jeden tysiąc pięćset trzynaście metrów kwadratowych) oraz
    
    *   jednokondygnacyjny inny budynek niemieszkalny o powierzchni zabudowy 44 m2 (czterdzieści cztery metry kwadratowe).

W budynkach mieszkalnych znajdują samodzielne lokale mieszkalne i lokale przeznaczone na cele inne niż mieszkalne, których budowa została zakończona w 2013 r.

1.  Następnie … oświadczyła, że:
    *   prawo użytkowania wieczystego opisanych wyżej działek gruntu o nr 10/35, 10/38 , 10/46 i 10/50, objętych księgą wieczystą nr … oraz części opisanych wyżej budynków i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, a którymi są między innymi: mury konstrukcyjne, fundamenty, dachy, kominy, klatki schodowe oraz powierzchnie komunikacji w budynku, szyby windowe wraz z windami, portiernia (parter), rowerownie, pomieszczenia śmietników, rozdzielnie elektryczne, węzły cieplne, pomieszczenie sprzątaczek, stacja trafo 1, stacja trafo 2, przyłącza wody, przepompownia, separatory, separator tłuszczu, instalacje: grzewcza, elektroenergetyczna, wodno-kanalizacyjna, wentylacyjna, przeciwpożarowa, oddymiania klatek schodowych, odgromowa, teletechniczna, telekomunikacyjna, domofonowa, kontroli dostępu, oraz inne pomieszczenia, urządzenia i instalacje, stanowią nieruchomość wspólną w rozumieniu art. 3 ust. 2 powołanej wyżej ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 roku Nr 80, poz. 903, ze zm.);
    *   na opisanej wyżej nieruchomości wspólnej znajdują się naziemne miejsca postojowe oznaczone numerami: oznaczone numerowi: 3 (trzy), 4 (cztery), 5 (pięć);
    *   jej umocowanie do samodzielnego reprezentowania tej Spółki nie wygasło, ani nie zostało ograniczone.

…, … i … oświadczają, że znany im jest stan faktyczny oraz usytuowanie naziemnych miejsc postojowych numer: 3, 4 i 5 znajdujących się na opisanej wyżej nieruchomości, który akceptują”.

Opisany wyżej zakup prawa do wyłącznego korzystania z trzech miejsc postojowych został dokonany po wykonaniu zobowiązania do zawarcia umowy sprzedaży z dnia 16 kwietnia 2015 r. o następującej treści (wyciąg): „… Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w …, przy ulicy … zobowiązuje się zawrzeć umowę sprzedaży na miejsca naziemne z Panią … legitymującą się (\`(...)\`) oraz Panem … (\`(...)\`) oraz Panem … (\`(...)\`) działającym jako wspólnicy w ramach spółki prawa cywilnego pod nazwą „…” Spółka Cywilna … z siedzibą \`(...)\` . Przedmiotem umowy będą miejsca postojowe naziemne oznaczone nr 3, nr 4 i nr 5, zlokalizowane w … przy ul. … 11. Strony ustaliły, że całkowita cena zakupu miejsc postojowych naziemnych wynosi 27 000 zł (słownie: dwadzieścia siedem tysięcy złotych), czyli 9 000 zł każde z nich (\`(...)\`)”.

Po zawarciu aktu notarialnego Rep. A nr …, lokal użytkowy wraz z pochodnymi został oddany do użytkowania i wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki cywilnej „…” S. C. z przeznaczeniem na wynajem. Na podstawie umowy najmu (lokalu) z dnia 23 stycznia 2015 r. uzyskiwany jest przychód proporcjonalny do udziałów posiadanych przez Wnioskodawczynię w przychodach Spółki Cywilnej. Po dokupieniu prawa do wyłącznego korzystania z trzech naziemnych miejsc postojowych, zostały one włączone do przedmiotu wynajmu (czyli lokalu), bez zmiany kwoty wynagrodzenia za wynajem. Omawiane miejsca postojowe położone są naprzeciw lokalu i służą klientom najemcy. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych może być zbyte tylko łącznie z lokalem. „…” S. C. w 2014 r. (podobnie w latach 2015-2016) prowadziła rozliczenie księgowe na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz od lutego 2014 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Głównym przedmiotem działalności „…” S. C. jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD: 68.20.Z). Wnioskodawczyni prowadzi wspólnie działalność gospodarczą w ramach „…” Spółka Cywilna … z siedzibą w ….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatek poniesiony przez Wnioskodawczynię w wyniku opisanej zmiany umowy z dnia 21 kwietnia 2015 r. (akt notarialny Rep. A Nr …) zmieniającej § 6.1 zdanie pierwsze z aktu notarialnego Rep. A Nr …, czyli prawo do wyłącznego korzystania z naziemnych miejsc postojowych, potwierdzone fakturą VAT, wystawioną przez dewelopera pod firmą … Sp. z o.o. Sp. kom., może zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia, proporcjonalnie do Jej udziału w kosztach „…” S. C.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, poniesiony wydatek na prawo do wyłącznego korzystania z naziemnych miejsc postojowych, o którym mowa w opisie stanu faktycznego w zmienionym § 6.1 zdanie pierwsze, przedstawionego aktu notarialnego Rep. A Nr … z dnia 21 kwietnia 2015 r., stanowi koszt uzyskania przychodu, proporcjonalnie do Jej udziału w kosztach „…” S. C. Podstawą prawną tego stanowiska jest art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Lokal użytkowy łącznie z prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych jest przedmiotem wynajmu, z którego osiągany jest przychód. Zgodnie z art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu są co do zasady, potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatek na prawo do wyłącznego korzystania z naziemnych miejsc postojowych podlega zaliczeniu do kosztów jednorazowo w dacie jego poniesienia (wystawienia faktury przez … Sp. z o.o. Sp. kom.), tj. zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów (z zastrzeż.), uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania kosztu. Zdaniem Wnioskodawczyni, prawo do wyłącznego korzystania z naziemnych miejsc postojowych nie zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych, nie podnosi również wartości początkowej lokalu, natomiast stanowi w całości jednorazowy koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu,

*   być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Pojęcie środków trwałych, podlegających amortyzacji, zostało określone w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ww. przepisem amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe podlegają amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,

*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania (kompletność i zdatność do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej),

*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu (tzw. operacyjnego),

*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 22c ustawy.

Oprócz powyższych przesłanek określonych przez ustawodawcę w ustawie podatkowej przy rozstrzyganiu problemu, czy dany podmiot może być uznany za środek trwały należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych zawartą w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016 r., poz. 1864) – gdzie poszczególne środki trwałe, zakwalifikowane są do odpowiedniej grupy, podgrupy i rodzaju. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

Przez środki trwałe rozumie się według ww. Klasyfikacji Środków Trwałych rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w Klasyfikacji Środków Trwałych pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy osiedla, zespoły komputerowe itp.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m. in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w …, który udziela informacji w zakresie stosowania takiej klasyfikacji.

Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Zatem miejsce postojowe (parkingowe) - jako przynależne do lokalu - stanowi wraz z nim jeden obiekt inwentarzowy.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, wynika że w dniu 27 czerwca 2014 r. został podpisany akt notarialny, tj. umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego i jego sprzedaży, umowa sprzedaży udziału w lokalach niemieszkalnych, umowa sprzedaży podziału do korzystania i pełnomocnictwa, zawarty pomiędzy Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, a Spółką cywilną. Natomiast w dniu 21 kwietnia 2015 r. w wyniku podpisania aktu notarialnego, dokonano zmiany umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego i jego sprzedaży oraz podział do korzystania, tj. zmieniono ww. akt notarialny, w którym nabyto prawo do wyłącznego korzystania z trzech miejsc postojowych. Po zawarciu aktu notarialnego, lokal użytkowy wraz z pochodnymi został oddany do użytkowania i wprowadzony do ewidencji środków trwałych Spółki Cywilnej z przeznaczeniem na wynajem. Na podstawie umowy najmu (lokalu) z dnia 23 stycznia 2015 r. uzyskiwany jest przychód proporcjonalny do udziałów posiadanych przez Wnioskodawczynię w przychodach Spółki Cywilnej. Po dokupieniu prawa do wyłącznego korzystania z trzech naziemnych miejsc postojowych, zostały one włączone do przedmiotu wynajmu (czyli lokalu) bez zmiany kwoty wynagrodzenia za wynajem. Omawiane miejsca postojowe położone są naprzeciw lokalu i służą klientom najemcy. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych może być zbyte tylko łącznie z lokalem. Spółka Cywilna prowadziła rozliczenie księgowe na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz od lutego 2014 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Głównym przedmiotem działalności Spółki Cywilnej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD: 68.20.Z).

Za wartość początkową środków trwałych stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy uważa się w razie nabycia w drodze kupna cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zatem, w przypadku wprowadzenia lokalu niemieszkalnego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wartość początkową będzie stanowiła cena nabycia tego lokalu (bez udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu) plus cena nabycia miejsca postojowego powiększona o koszty związane z ich zakupem.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że wydatki na zakup miejsca postojowego zwiększą wartość początkową lokalu niemieszkalnego i będą stanowić koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego lokalu. Odpisów amortyzacyjnych można dokonać od chwili przekazania środka trwałego do użytkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie może zaliczyć wydatków związanych z prawem do wyłącznego korzystania z naziemnych miejsc postojowych jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w dacie poniesienia, lecz poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej lokalu, proporcjonalnie do posiadanego udziału w Spółce Cywilnej. Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Wskazać przy tym należy, że to na Wnioskodawczyni, jako odnoszącej korzyść z faktu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodu, ciąży obowiązek wykazania związku, jaki wydatki te mają z prowadzoną przez Nią pozarolniczą działalnością gospodarczą oraz obowiązek ich właściwego udokumentowania. Istnienie ww. związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ww. wydatkami a prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą (w formie Spółki Cywilnej) może być zweryfikowane w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez upoważnione do tego organy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.