Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.318.2025.2.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-21
Teza: Prawo do odliczenia od wydatków ponoszonych na Inwestycje
1, 2 i 3.
Słowa kluczowe: gmina
inwestycje
odliczenia-brak prawa do odliczenia
odliczenia-odliczenie pełne
współczynnik-prewspółczynnik
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania
obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Zwrot różnicy podatku -
Prawo do zwrotu różnicy podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2d
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2f
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2g
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 4

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 1), prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji
    2 – z wyłączeniem instalacji fotowoltaicznej – przy zastosowaniu tzw. współczynnika
    metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), braku prawa do
    odliczenia podatku VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3 (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 3) jest prawidłowe, natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku
    VAT naliczonego od Inwestycji 2 – związanych z instalacją fotowoltaiczną – przy
    zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania oznaczonego we
    wniosku nr 2), jest nieprawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    · prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT
      naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1;
    · prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 przy zastosowaniu tzw.
      współczynnika metrażowego wody;
    · braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 23 lipca 2025 r. (wpływ 23 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi
    na wezwanie oraz pismem z 20 sierpnia 2025 r. (wpływ 20 sierpnia 2025 r.)
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca („Gmina”) jest samodzielną jednostką samorządu terytorialnego
    posiadającą osobowość prawną, powołaną do organizacji życia publicznego na swoim
    terytorium oraz do realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty (m.in. w zakresie ochrony
    środowiska oraz zaopatrzenia w wodę) należących do jej zakresu działania.
    Gmina w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządach gminnych we
    własnym imieniu i na własną odpowiedzialność wykonuje zadania publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej:
    VAT) i składa deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe.
    W sytuacji, gdy dokonywane zakupy towarów i usług służą wyłącznie działalności
    opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, i jest możliwe bezpośrednie ich
    przyporządkowanie do tego rodzaju działalności, Gmina dokonuje odliczenia podatku
    naliczonego w całości.
    W sytuacji, gdy dokonywane zakupy towarów i usług służą działalności opodatkowanej i
    zwolnionej oraz pozostającej poza VAT, i nie jest możliwe bezpośrednie ich
    przyporządkowanie do konkretnego rodzaju działalności, podatek naliczony do odliczenia
    ustala się z wykorzystaniem prewspółczynnika na podstawie art. 86 ust 2a-2h ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)
    oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193) oraz

    współczynnika stanowiącego proporcjonalny udział obrotu opodatkowanego w obrocie
    ogólnym, z tytułu którego przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na
    podstawie art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Gmina jest właścicielem sieci wodociągowej i wykorzystuje ją dla potrzeb prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Gmina na jej bazie świadczy usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę na rzecz
    mieszkańców Gminy oraz zlokalizowanych na jej terenie firm. Za usługi wystawia faktury
    VAT i odprowadza podatek należny. Do istniejących odcinków są również przyłączone
    jednostki budżetowe Gminy (np. szkoła, urząd, Gminny Ośrodek Kultury).
    Ilość wody dostarczanej odbiorcom zewnętrznym i wewnętrznym jest mierzona za
    pomocą wodomierzy. Zamontowane u wszystkich odbiorców wodomierze pozwalają na
    dokładny odczyt odebranej wody przez poszczególnych odbiorców.
    Obrót opodatkowany podatkiem VAT z tytułu dostarczania wody do odbiorców
    zewnętrznych rozlicza urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, czyli Urząd
    Gminy.
    Inwestycja 1.
    W 2022 r. Gmina zrealizowała inwestycję mającą na celu rozbudowę istniejącego
    wodociągu w miejscowości (...).
    Wybudowany odcinek miał długość 1,32 km głównej linii oraz 1,14 km sieci przyłączy oraz
    podłączono 9 nowych użytkowników.
    U nowo podłączonych odbiorców zamontowano wodomierze wskazujące dokładną ilość
    doprowadzonej wody, na podstawie których będą wystawiane faktury VAT i
    odprowadzany podatek należny.
    Do budowy nowego odcinka sieci zostały przyłączone jedynie podmioty fizyczne z którymi
    została podpisana umowa.
    Gmina jednoznacznie może określić, że wszystkie wydatki poniesione na tę inwestycję
    można w całości przyporządkować do sfery działalności gospodarczej, ponieważ przy
    wybudowanym odcinku wodociągu nie znajdują się budynki użyteczności publicznej.
    Faktury za wykonanie wyżej wymienionego zadania były wystawione na Gminę.
    Inwestycja finansowana w ramach subwencji ogólnej z przeznaczeniem na wsparcie
    finansowe inwestycji w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę.
    Inwestycja 2.
    W 2024 r. realizowana była inwestycja mająca na celu przebudowę stacji ujęcia i
    uzdatniania wody, w ramach której dokonano następujących robót:
    · demontaż urządzeń i instalacji wewnętrznych (zestaw hydroforowy bez zmian);
    · demontaż pomp głębinowych wraz z orurowaniem i okablowaniem;
    · montaż orurowania instalacji wewnętrznej;
    · montaż urządzeń, armatury i osprzętu instalacji;
    · montaż systemu opomiarowania i automatyki;
    · wymiana pomp głębinowych wraz z orurowaniem i okablowaniem;
    · montaż obudów studni głębinowych;
    · przebudowa zbiorników wyrównawczych: czyszczenie, malowanie, wymiana orurowania;
    · montaż instalacji alarmowej stacji ujęcia, studni głębinowych oraz zbiorników
      wyrównawczych wody uzdatnionej;
    · przebudowa w zakresie wymiany istniejących sieci zewnętrznych;

    · termomodernizacja budynku;
    · przebudowa ogrodzenia i utwardzenie terenu stacji.
      Dodatkowo w ramach inwestycji zbudowano mikroinstalację fotowoltaiczną o mocy
      21,5 kWp dla potrzeb istniejącej na działce stacji uzdatniania wody.
    Celem przedsięwzięcia jest poprawa standardu zaopatrzenia mieszkańców w wodę pitną,
    którzy korzystają z ujęcia wody w (...).
    Do wydatków z tytułu Inwestycji 2 Gmina stosuje odliczenie w sposób oparty na
    współczynniku metrażowym, który jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia
    proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o podatku VAT, niż wynikający z rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (dalej: „RMF”).
    Do wyliczenia wskaźnika Gmina zastosowała poniższy wzór:
                  A/B x 100 = współczynnik proporcji VAT
          3A – ilość m dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT;
          3B – ilość m wody która została zużyta w 2023 r.
    Wyliczony wskaźnik VAT zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.
                    (xxx/xxx)*100%=97,89% ≈ 98%
    Do wyliczenia wskaźnika Gmina zastosowała poniższy wzór:
                  A/B x 100 = współczynnik proporcji VAT
          3A – ilość m dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT;
          3B – ilość m wody która została zużyta w 2024 r.
    Wyliczony wskaźnik VAT zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.
                    (xxx/xxx)*100%=95,64% ≈ 96%
    Prewspółczynnik metrażowy opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość
    metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody w całkowitej ilości
    metrów sześciennych dostarczonej wody) obrazujących specyfikę działalności wodno-
    kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i pozwala na obiektywne ustalenie struktury
    sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w
    tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i
    dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć
    wodociągowa jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych.
    Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania
    nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem
    opodatkowania.
    Proponowany prewspółczynnik metrażowy zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywanie
    w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanej podatkiem VAT.
    Proponowany prewspółczynnik metrażowy odzwierciedla część wydatków przypadających
    odpowiednio na działalność gospodarczą.

    Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania
    nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem
    opodatkowania.
    Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia
    2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z
    2021 r. poz. 999) obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości
    dochodów wykonanych Wnioskodawcy (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie
    odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od nieruchomości), z których większość
    zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Gminę ze
    wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich
    może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodną.
    Wysokość prewspółczynnika z rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników, wyliczonych na podstawie danych
    jednostki za 2024 r. wyniosła 1,82%.
    W związku z montażem instalacji fotowoltaicznych została podpisana umowa z dostawcą
    energii elektrycznej na sprzedaż nadwyżki wyprodukowanej energii.
    Gmina jak sprzedawca będzie wystawiała faktury VAT dla kupującego zgodnie z ilością za
    dany okres rozliczeniowy energii elektrycznej wprowadzonej do sieci do 15 dnia
    następnego miesiąca.
    Zgodnie z warunkami umowy cena energii elektryczną to iloczyn wyrażonej w MWh ilości
    energii wprowadzanej do sieci oraz wyrażonej w zł/MWh ceny jednostkowej netto równej
    50% miesięcznej średnioważonej cenie BASE za dany okres rozliczeniowy, publikowanej w
    raporcie miesięcznym przez Towarową Giełdę Energii, kalkulowaną na podstawie
    wszystkich kontraktów godzinowych oraz blokowanych w danym miesiącu na Rynku Dnia
    Następnego.
    Do ceny zostanie naliczony podatek VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami.
    Inwestycja pn.: „(...)” w realizowana w ramach „(...)” objętego Programem Rozwoju
    Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
    Inwestycja 3.
    Gmina w 2025 r. planuje inwestycję, która ma za zadanie przebudowę istniejących
    urządzeń i obiektów oczyszczalni ścieków znajdująca się przy Szkole Podstawowej.
    Do oczyszczalni podłączony jest jedynie budynek Szkoły Podstawowej, która jest jednostką
    budżetową Gminy.
    Inwestycja ma na celu usprawnienie procesów technologicznych zachodzących w
    oczyszczalni, a tym samym lepszego oczyszczania ścieków oraz zmniejszenia
    zapotrzebowania na energię elektryczną, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania
    czyszczalni.
    Zaplanowano oczyszczalnię ścieków w oparciu o technologię obrotową złóż biologicznych.
    Inwestycja 3 pn.: „(...)”, realizowana w ramach „(...)” objętego Programem Rozwoju
    Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
    Wszystkie inwestycje mają na celu poprawę gospodarki wodnej na terenie gminy, ochronę
    środowiska oraz poprawę jakości życia mieszkańców i warunków prowadzenia działalności
    gospodarczej oraz podniesienie funkcjonalności społeczno-gospodarczej Gminy.
    W uzupełnieniu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wniosku wskazali Państwo
    następujące informacje:

    1) Używane wodomierze posiadają atesty. A w najbliższym czasie planowana jest
      wymiana wszystkich wodomierzy na nowsze.
    2) Inwestycja 1. Towary i usługi nabyte w ramach realizacji inwestycji będą dotyczyły
      czynności wyłącznie opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. dostarczanie
      wody do odbiorców indywidualnych.
      Inwestycja 2. Nabyte towary i usługi są wykorzystane do czynności zarówno
      opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jak i zwolnionych z opodatkowania
      podatkiem od towarów i usług (świadczenie usług dostarczania wody na rzecz
      odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych).
      Inwestycja 3. Nabywane towary i usługi będą wykorzystane jedynie do czynności
      niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tj. oczyszczanie
      ścieków przy Szkole Podstawowej, która prowadzi tam statusowe działalność
      edukacyjną.
    3) Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji są/będą wykorzystywane
      przez Państwa:
      Inwestycja 1 – do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15
      ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024
      r. poz. 361 ze zm.).
      Inwestycja 2 – zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w
      rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych
      niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od
      towarów i usług.
      Inwestycja 3 – do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2
      ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
    4) Inwestycja 1.
      Towary i usługi nabyte w ramach inwestycji można w całości przyporządkować do
      celów wykonywanej działalności gospodarczej w związku z dostarczeniem wody
      wyłącznie odbiorcom zewnętrznym na podstawie umów cywilnoprawnych.
      Inwestycja 2.
      Nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej
      działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ stacja uzdatnia
      wody dostarcza wodę zarówno odbiorcom zewnętrznym na podstawie umów cywilno-
      prawnych jak również odbiorcom wewnętrznym.
      Inwestycja 3.
      Nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej
      działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ oczyszczalnia
      ścieków będzie obsługiwała wyłącznie Szkołę Podstawową, która nie prowadzi
      działalności gospodarczej.
    5) Inwestycja 1.
      Istnieje możliwość przyporządkowania całości kwoty podatku naliczonego w związku z
      tym, że inwestycja dotyczy wyłącznie czynności opodatkowanych.
      Inwestycja 2.
      Istnieje możliwość przyporządkowani całości lub części kwot podatku naliczonego do
      celów wykonywanej działalności gospodarczej poprzez zastosowanie współczynnika
      metrażowego.
      Inwestycja 3.

      Nie istnieje możliwość przyporządkowania całości ani części kwot podatku naliczonego
      ponieważ dotyczy ona czynności zwolnionych.
    6) Przyjmowane do kalkulacji prewspółczynnika dane przyjmowane są za rok 2024,
      ponieważ do w 2024 r. dokonano wydatków związanych z realizacją Inwestycji nr 2.
    7) Gmina ma możliwość przypisania nabywanych towarów i usług związanych z realizacją
      Inwestycji 2 odrębnie do budowy mikroinstalacji fotowoltaicznej oraz odrębnie do
      pozostałych robót dotyczących przebudowy stacji ujęcia i uzdatniania wody
      wykonanych w ramach Inwestycji 2 za pomocą kosztorysu dołączonego do faktur po
      kolejnych etapach realizacji inwestycji.
    8) Budowa instalacji fotowoltaicznej o mocy 21,5 kWh dostosowana jest do potrzeb
      punktu stacji ujęcia i uzdatniania wody na pokrycie zapotrzebowania na energie
      elektryczną potrzebną do funkcjonowania zainstalowanych urządzeń. Zainstalowana
      instalacja fotowoltaiczna nie ma na celu generowania dodatkowego dochodu dla
      Gminy. Wykorzystanie prewspółczynnika metrażowego obiektywnie odzwierciedla
      procent poniesionych wydatków związanych z realizacją inwestycji przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą (tj. dostarczanie wody odbiorcom
      indywidualnym i firmom znajdującym się na terenie gminy) oraz cele inne niż
      działalność gospodarcza (tj. odbiorcy wewnętrzni: szkoła, urząd itp.). Pozwala to na
      obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającą na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane. Dotyczy to zarówno budowy instalacji fotowoltaicznej jak i pozostałych
      robót w ramach inwestycji.
    9) Prewspółczynnik metrażowy opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość
      metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody w całkowitej
      ilości metrów sześciennych dostarczonej wody) obrazujących specyfikę działalności
      wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z
      czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i pozwala na obiektywne
      ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i
      nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się
      więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny
      określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa jest wykorzystywana do czynności
      opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia
      zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i
      pozostających poza zakresem opodatkowania.
    10) Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17
      grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
      towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
      podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) obliczany jest jako udział obrotu z
      działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Gminy (wpływów
      ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku
      od nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z
      wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta
      uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Gminę ze wszystkich segmentów
      działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego
      związku z infrastrukturą wodną.
    11) Stacja ujęcia i uzdatniania wody, będąca przedmiotem Inwestycji 2, jest związana z
      dostarczaniem wody zarówno do odbiorców zewnętrznych jak i do odbiorców
      wewnętrznych.
    12) Gmina jest prosumentem czyli odbiorcą końcowym wytwarzającym energię
      elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o
      odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.).

    13) Mikroinstalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku stanowi mikroinstalację w
      rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Tzn. ma moc 21,5
      kW więc nie przekracza maksymalnej wielkości.
    14) Gmina nie korzysta z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej
      sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    15) Gmina korzysta z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej
      sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    16) W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez ww.
      instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci nie będzie można wykorzystać w późniejszym terminie nadwyżki
      energii wprowadzonej do sieci wobec pobranej z tej sieci.
    17) Wybudowana instalacja fotowoltaiczna nie mieści się w przepisach określonych w art.
      4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    18) Faktury za nabywane towary i usługi w związku z realizacją Inwestycji 2 i Inwestycji 3
      będą wystawiane na Gminę.
    19) W Szkole Podstawowej są i wciąż będą wykonywane czynności niepodlegające
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z prowadzeniem wyłącznie
      działalności edukacyjnej.
    W piśmie z 20 sierpnia 2025 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzowali
    Państwo, że:
    · Inwestycja 1. Będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych
      podatkiem od towarów i usług.
    · Inwestycja 2. Będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych jak i
      niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    · Inwestycja 3. Będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do czynności niepodlegających
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Każda z powyższych Inwestycji nie jest i nie będzie wykorzystywana do czynności
    zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
    Pytanie
    1) Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia całej kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1?
    2) Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od Inwestycji 2 przy
      zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody?
    3) Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od przyszłej
      Inwestycji 3?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Gminie przysługuje prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego ponieważ inwestycja
    dotyczy budowy odcinka sieci wodociągowej położonej w miejscowości (...) do której
    zostały przyłączone jedynie podmioty fizyczne z którymi została podpisana umowa.
    Zgodnie z art 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i
    usługi są wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanej.

    Gmina jednoznacznie może określić, że wszystkie wydatki poniesione na tę inwestycję
    można w całości przyporządkować do sfery działalności gospodarczej.
    Nabyte towary i usługi w ramach inwestycji są wykorzystane do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. świadczenie usług dostarczania wody
    na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, do celów
    prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).
    Ad. 2
    Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od podatku
    należnego.
    Gmina nie może jednoznacznie przypisać wydatków jedynie do działalności gospodarczej
    ponieważ z wody korzystają również jednostki budżetowe.
    W związku z tym zastosowana jest najbardziej reprezentatywna metoda odliczenia
    podatku VAT dla infrastruktury wodnej związanej w inwestycją przebudowy stacji
    uzdatniania wody, czyli współczynnika metrażowego wody.
    Nabyte towary i usługi są wykorzystane do czynności zarówno opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów
    i usług (świadczenie usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych i
    wewnętrznych), zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu
    art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
    Nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej
    działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ stacja uzdatnia
    wody dostarcza wodę zarówno odbiorcom zewnętrznym na podstawie umów cywilno-
    prawnych jak również odbiorcom wewnętrznym.
    Ad. 3
    Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z
    inwestycją przebudowy oczyszczalni ścieków przy szkole podstawowej.
    Inwestycja nie jest związana z działalnością opodatkowaną.
    Nabywane towary i usługi będą wykorzystane jedynie do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tj. oczyszczanie ścieków przy Szkole
    Podstawowej, która prowadzi tam statusową działalność edukacyjną, do celów innych niż
    działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i
    usług.
    Nie istnieje możliwość przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej
    działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ oczyszczalnia
    ścieków będzie obsługiwała wyłącznie Szkołę Podstawową, która nie prowadzi działalności
    gospodarczej.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej prawa do
    odliczenia całej kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego,
    wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1 (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 1), prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – z
    wyłączeniem instalacji fotowoltaicznej – przy zastosowaniu tzw. współczynnika
    metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), braku prawa do
    odliczenia podatku VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3 (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 3) jest prawidłowe, natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku

    VAT naliczonego od Inwestycji 2 – związanych z instalacją fotowoltaiczną – przy
    zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania oznaczonego we
    wniosku nr 2), jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
    W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:
      W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których
    następstwem jest określenie podatku należnego.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej
    dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą

    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi
    charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają
    te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym
    skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
    czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
    podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r., poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    W pierwszej kolejności mają Państwo wątpliwości, czy Państwa Gminie przysługuje prawo
    do obniżenia całej kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z
    faktur dokumentujących wydatki na Inwestycję 1.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    od towarów i usług i składają Państwo deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe.
    Są Państwo właścicielem sieci wodociągowej i wykorzystują ją Państwo dla potrzeb
    prowadzonej działalności gospodarczej. W 2022 r. zrealizowali Państwo Inwestycję 1
    mającą na celu rozbudowę istniejącego wodociągu w miejscowości (...). Do budowy
    nowego odcinka sieci zostały przyłączone jedynie podmioty fizyczne z którymi została

    podpisana umowa cywilnoprawna. Podłączono 9 nowych użytkowników. U nowo
    podłączonych odbiorców zamontowano wodomierze wskazujące dokładną ilość
    doprowadzonej wody, na podstawie których będą wystawiane faktury VAT i
    odprowadzany podatek należny. Używane wodomierze posiadają atesty. Towary i usługi
    nabyte w ramach realizacji Inwestycji 1 będą dotyczyły czynności wyłącznie
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. dostarczanie wody do odbiorców
    indywidualnych. Inwestycja 1 nie jest i nie będzie wykorzystywana do czynności
    zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jednoznacznie Państwo
    określają, że wszystkie wydatki poniesione na Inwestycję 1 można w całości
    przyporządkować do sfery działalności gospodarczej, ponieważ przy wybudowanym
    odcinku wodociągu nie znajdują się budynki użyteczności publicznej. Faktury za
    wykonanie wyżej wymienionego zadanie były wystawione na Państwa Gminę. Inwestycja
    została sfinansowana w ramach subwencji ogólnej z przeznaczeniem na wsparcie
    finansowe inwestycji w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę.
    Wskazano powyżej, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86
    ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane
    przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Jak Państwo wskazali, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Inwestycja 1 będzie służyła wyłącznie czynnościom opodatkowanym,
    ponieważ będą z niej korzystać tylko i wyłącznie mieszkańcy Gminy. Po wykonaniu
    przyłączy podpisali Państwo z odbiorcami umowy cywilnoprawne. Za pomocą nowo
    wybudowanego wodociągu nie będą wykonywane żadne czynności niepodlegające
    opodatkowaniu podatkiem VAT, bądź zwolnione od opodatkowania – a jedynie czynności
    opodatkowane.
    Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy
    stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy,
    będą spełnione, ponieważ są Państwo podatnikiem podatku VAT, a zrealizowana
    Inwestycja 1 – jak Państwo wskazali – będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    W konsekwencji, przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT
    naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji 1
    (Inwestycję mającą na celu rozbudowę istniejącego wodociągu w miejscowości (...)). Prawo
    to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych
    wynikających z treści art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    W celu zachowania przejrzystości oraz spójności przedstawionego opisu sprawy i pytań,
    dokonałem zmiany kolejności – po Państwa pytaniu nr 1 przechodzę bezpośrednio do
    pytania nr 3.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Państwa Gminie nie będzie przysługiwało
    prawo do odliczenia VAT naliczonego od przyszłej Inwestycji 3.
    Z okoliczności sprawy wynika, że Państwa Gmina jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku VAT. Wskazaliście Państwo, że w 2025 r. planują Inwestycję 3, która
    ma za zadanie przebudowę istniejących urządzeń i obiektów oczyszczalni ścieków
    znajdujących się przy Szkole Podstawowej. Faktury za nabywane towary i usługi w związku
    z realizacją Inwestycji 3 będą wystawiane na Państwa Gminę. Do oczyszczalni podłączony
    jest jedynie budynek Szkoły Podstawowej, która jest jednostką budżetową Państwa
    Gminy. Inwestycja 3 ma na celu usprawnienie procesów technologicznych zachodzących w
    oczyszczalni, a tym samym lepszego oczyszczalnia ścieków oraz zmniejszenia
    zapotrzebowania na energię elektryczną, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania
    czyszczalni. Zaplanowano oczyszczalnię ścieków w oparciu o technologię obrotową złóż
    biologicznych. Nabywane towary i usługi będą wykorzystane tylko i wyłącznie do czynności

    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Inwestycja 3 nie jest i nie
    będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od
    towarów i usług. W Szkole Podstawowej są i wciąż będą wykonywane czynności
    niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z prowadzeniem
    wyłącznie działalności edukacyjnej.
    Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy
    należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86
    ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej
    sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy – efekty
    powstałe w związku z realizacją zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będą mieli
    Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od
    wydatków ponoszonych z tytułu realizacji Inwestycji 3.
    Reasumując, stwierdzam, że nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku VAT
    naliczonego od przyszłej Inwestycji 3 (mającej na celu przebudowę istniejących urządzeń i
    obiektów oczyszczalni ścieków znajdująca się przy Szkole Podstawowej), ponieważ – jak
    wynika z okoliczności sprawy – efekty powstałe w ramach Inwestycji 3 nie będą
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.
    Ponadto, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego od
    Inwestycji 2 przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

    Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym
    warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Art. 8 ust. 2 ustawy:
      Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych
        niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów
        osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników,
        wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników,
        członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
        w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    W analizowanej sprawie konieczne jest odwołanie się do przepisów tzw. ustawy
    centralizacyjnej, tj. ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń
    podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych
    przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego
    Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018
    r. poz. 280).
    Art. 3 ustawy centralizacyjnej:
      Jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania
      podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1
      stycznia 2017 r.
    Art. 2 pkt 1 ustawy centralizacyjnej:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:
      a) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
      b) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Art. 4 ustawy centralizacyjnej:
      Jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się
      jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze
      wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach
      dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.
    Podatnikiem podatku VAT dla wszelkich czynności jest gmina. Wszystkie czynności
    wykonywane przez jednostki organizacyjne gminy na rzecz osób trzecich powinny być
    więc rozliczane przez gminę, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tych
    jednostek mają charakter wewnętrzny.

    Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek
    czynności pomiędzy urzędem gminy, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi
    tej samej gminy a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem są/będą Państwo podatnikiem VAT dla wszelkich czynności realizowanych przez
    gminne jednostki organizacyjne.
    Jak wcześniej wykazano, świadczenie – składające się na istotę usługi – zakłada istnienie
    dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, tj. dwóch odrębnych podmiotów. Skoro nie
    można uznać jednostek organizacyjnych za odrębnych od gminy podatników podatku od
    towarów i usług, to nie występuje wzajemne świadczenie pomiędzy podatnikami.
    Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa),
    w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego
    choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien
    odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Jak wskazano powyżej, podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego
    zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT.
    W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Z art. 86 ust. 1 wynika również, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Przepis art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;

      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:

      1) określa w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji” oraz
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
    jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl z § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
                          X = A x 100/DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        - eksportu towarów,
        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
        kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych

        oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz
        gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio
        do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki
        organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby
        prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą”
    one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie
    nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą.
    Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie
    usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2
    ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z
    działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje
    obowiązek naliczenia podatku VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę
    działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15
    ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy
    nieodpłatną działalność statutową).
    W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu
    terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami.
    Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15
    ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w
    przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu
    komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest
    opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie
    uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego,
    należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do
    niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za
    podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

    Z okoliczności sprawy wynika, że Państwa Gmina jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku VAT. Państwa Gmina jest właścicielem sieci wodociągowej i
    wykorzystuje ją dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Na jej bazie świadczą
    Państwo usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę na rzecz mieszkańców Gminy
    oraz zlokalizowanych na jej terenie firm. Za usługi wystawiane są faktury VAT i
    odprowadzany podatek należny. Do istniejących odcinków są również przyłączone
    jednostki budżetowe Państwa Gminy (np. szkoła, urząd, Gminny Ośrodek Kultury). Ilość
    wody dostarczanej odbiorcom zewnętrznym i wewnętrznym jest mierzona za pomocą
    wodomierzy. Zamontowane u wszystkich odbiorców wodomierze pozwalają na dokładny
    odczyt odebranej wody przez poszczególnych odbiorców. Obrót opodatkowany
    podatkiem VAT z tytułu dostarczania wody do odbiorców zewnętrznych rozlicza urząd
    obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, czyli Urząd Gminy. W 2024 r.
    realizowana była inwestycja mająca na celu przebudowę stacji ujęcia i uzdatniania wody,
    w ramach której dokonano następujących robót:
    · demontaż urządzeń i instalacji wewnętrznych (zestaw hydroforowy bez zmian);
    · demontaż pomp głębinowych wraz z orurowaniem i okablowaniem;
    · montaż orurowania instalacji wewnętrznej;
    · montaż urządzeń, armatury i osprzętu instalacji;
    · montaż systemu opomiarowania i automatyki;
    · wymiana pomp głębinowych wraz z orurowaniem i okablowaniem;
    · montaż obudów studni głębinowych;
    · przebudowa zbiorników wyrównawczych: czyszczenie, malowanie, wymiana orurowania;
    · montaż instalacji alarmowej stacji ujęcia, studni głębinowych oraz zbiorników
      wyrównawczych wody uzdatnionej;
    · przebudowa w zakresie wymiany istniejących sieci zewnętrznych;
    · termomodernizacja budynku;
    · przebudowa ogrodzenia i utwardzenie terenu stacji.
    Faktury za nabywane towary i usługi w związku z realizacją Inwestycji 2 będą wystawiane
    na Państwa Gminę. Do wydatków z tytułu Inwestycji 2 Państwa Gmina stosuje odliczenie w
    sposób oparty na współczynniku metrażowym, który jest według Państwa bardziej
    reprezentatywnym sposobem określenia proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o
    podatku VAT, niż wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: „RMF”).
    Przyjmowane do kalkulacji prewspółczynnika dane przyjmowane są za rok 2024, ponieważ
    do w 2024 r. dokonano wydatków związanych z realizacją Inwestycji nr 2. Wskazali
    Państwo, że do wyliczenia wskaźnika Państwa Gmina zastosowała poniższy wzór:
                  A/B x 100 = współczynnik proporcji VAT
          3A – ilość m dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT;
          3B – ilość m wody która została zużyta w 2024 r.
    Wyliczony wskaźnik VAT zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.
                    (xxx/xxx)*100%=95,64% ≈ 96%
    Prewspółczynnik metrażowy opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość
    metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody w całkowitej ilości
    metrów sześciennych dostarczonej wody) obrazujących specyfikę działalności wodno-

    kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i pozwala na obiektywne ustalenie struktury
    sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w
    tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Państwa Gminę opiera się więc na
    konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w
    jakim zakresie sieć wodociągowa jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych.
    Pomiar ilości dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania
    nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem
    opodatkowania. Proponowany prewspółczynnik metrażowy zapewnia dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywanie w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanej podatkiem VAT. Proponowany prewspółczynnik metrażowy odzwierciedla
    część wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą. Pomiar ilości
    dostarczanej wody prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych
    towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem
    opodatkowania. Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra
    Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) obliczany jest jako udział obrotu z działalności
    gospodarczej w całości dochodów wykonanych Wnioskodawcy (wpływów ustalonych i
    pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od
    nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie
    dochody zrealizowane przez Gminę ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki,
    podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą
    wodną. Wysokość prewspółczynnika z rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie
    sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, wyliczonych na podstawie
    danych jednostki za 2024 r. wyniosła 1,82%. W uzupełnieniu doprecyzowali Państwo, że
    Inwestycja 2 będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych jak i
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie jest i nie będzie
    wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług. Dodatkowo w ramach inwestycji zbudowano mikroinstalację fotowoltaiczną o mocy
    21,5 kWp dla potrzeb istniejącej na działce stacji uzdatniania wody. W związku z
    montażem instalacji fotowoltaicznych została podpisana umowa z dostawcą energii
    elektrycznej na sprzedaż nadwyżki wyprodukowanej energii. Państwa Gmina jak
    sprzedawca będzie wystawiała faktury VAT dla kupującego zgodnie z ilością za dany okres
    rozliczeniowy energii elektrycznej wprowadzonej do sieci do 15 dnia następnego miesiąca.
    Zgodnie z warunkami umowy cena energii elektrycznej to iloczyn wyrażonej w MWh ilości
    energii wprowadzanej do sieci oraz wyrażonej w zł/MWh ceny jednostkowej netto równej
    50% miesięcznej średnioważonej cenie BASE za dany okres rozliczeniowy, publikowanej w
    raporcie miesięcznym przez Towarową Giełdę Energii, kalkulowaną na podstawie
    wszystkich kontraktów godzinowych oraz blokowanych w danym miesiącu na Rynku Dnia
    Następnego. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji 2 są/będą
    wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej,
    w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i
    usług. Państwa Gmina ma możliwość przypisania nabywanych towarów i usług związanych
    z realizacją Inwestycji 2 odrębnie do budowy mikroinstalacji fotowoltaicznej oraz odrębnie
    do pozostałych robót dotyczących przebudowy stacji ujęcia i uzdatniania wody
    wykonanych w ramach Inwestycji 2 za pomocą kosztorysu dołączonego do faktur po
    kolejnych etapach realizacji inwestycji. Budowa instalacji fotowoltaicznej o mocy 21,5 kWh
    dostosowana jest do potrzeb punktu stacji ujęcia i uzdatniania wody na pokrycie
    zapotrzebowania na energie elektryczną potrzebną do funkcjonowania zainstalowanych
    urządzeń. Zainstalowana instalacja fotowoltaiczna nie ma na celu generowania

    dodatkowego dochodu dla Państwa Gminy. Wskazali Państwo, że wykorzystanie
    prewspółczynnika metrażowego obiektywnie odzwierciedla procent poniesionych
    wydatków związanych z realizacją inwestycji przypadających odpowiednio na działalność
    gospodarczą (tj. dostarczanie wody odbiorcom indywidualnym i firmom znajdującym się
    na terenie gminy) oraz cele inne niż działalność gospodarcza (tj. odbiorcy wewnętrzni:
    szkoła, urząd itp.). Pozwala to na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającą na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane. Dotyczy to zarówno budowy instalacji
    fotowoltaicznej jak i pozostałych robót w ramach Inwestycji 2. W uzupełnieniu wyjaśnili
    Państwo, że Państwa Gmina jest prosumentem czyli odbiorcą końcowym wytwarzającym
    energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
    mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Mikroinstalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku stanowi mikroinstalację w
    rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Tzn. ma moc 21,5 kW
    więc nie przekracza maksymalnej wielkości. Państwa Gmina nie korzysta z rozliczenia
    ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
    wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii. Państwa Gmina korzysta z rozliczenia wartości energii
    elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości
    energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii. W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej
    wyprodukowanej przez ww. instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości
    energii elektrycznej pobranej z tej sieci nie będzie można wykorzystać w późniejszym
    terminie nadwyżki energii wprowadzonej do sieci wobec pobranej z tej sieci. Wybudowana
    instalacja fotowoltaiczna nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii. Wyjaśnili Państwo, że nie istnieje możliwość
    przyporządkowani wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej,
    w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy ponieważ stacja uzdatnia wody dostarcza wodę
    zarówno odbiorcom zewnętrznym na podstawie umów cywilno-prawnych jak również
    odbiorcom wewnętrznym. Doprecyzowali Państwo, że Inwestycja 2 będzie
    wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie jest i nie będzie wykorzystywana do
    czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
    W odniesieniu do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – z
    wyłączeniem instalacji fotowoltaicznej – przy zastosowaniu tzw. współczynnika
    metrażowego wody (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), należy wskazać co
    następuje.
    Jak już wskazano wcześniej, ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje
    podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują
    przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej
    reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy
    wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o podatku VAT, która
    dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu
    do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po

    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających podatkowi VAT. Działalność
    wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś
    działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. W
    rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu
    odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia
    specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Analiza przedstawionego przez Państwa sposobu określenia proporcji dla celów obliczenia
    podatku naliczonego od wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną – z
    wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej – w tym konkretnym przypadku wskazuje, że
    może on zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz
    przedstawiony we wniosku sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków
    inwestycyjnych w ramach Inwestycji 2 związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną (z
    wyłączeniem wydatków związanych z ww. instalacją fotowoltaiczną), należy stwierdzić, że
    metoda ta zapewnia/będzie zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane. Wskazany przez Państwa prewspółczynnik opiera się na
    jednoznacznych i jasnych kryteriach, tj. w oparciu o ilość metrów sześciennych
    dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT/ilość metrów sześciennych wody która została zużyta w 2024 r.
    Powyższy sposób obliczenia prewspółczynnika odzwierciedla/będzie odzwierciedlał, w
    jakim stopniu wykorzystują/będą Państwo wykorzystywali infrastrukturę wodno-
    kanalizacyjną (z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej) do działalności gospodarczej,
    a w jakim do działalności innej niż gospodarcza. Gmina ma możliwość wyodrębnienia
    wydatków związanych z montażem instalacji fotowoltaicznych od pozostałych wydatków
    ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji 2.
    Podsumowując, stwierdzam, że w związku z wykorzystaniem przez Państwa infrastruktury
    wodno-kanalizacyjnej (z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej) w celu odpłatnego
    świadczenia usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych jak i dostarczania
    wody na rzecz odbiorców wewnętrznych, mogą/będą mogli Państwo obliczyć podatek
    naliczony od wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną
    (z wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej), według udziału procentowego, w jakim
    przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności
    gospodarczej. W takim przypadku prawidłowym jest/będzie zastosowanie klucza
    odliczenia innego niż klucz wynikający z Rozporządzenia, tj. wyliczonego według udziału
    ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość metrów sześciennych wody która
    została zużyta w 2024 r.

    Jednocześnie, z okoliczności sprawy wynika, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna nie jest
    i nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania. Inwestycja 2
    będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że przy scentralizowanym
    modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek czynności pomiędzy urzędem gminy,
    jednostkami budżetowymi tej samej gminy a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym
    niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec tego wyliczony z zastosowaniem
    powyższej proporcji podatek naliczony podlega/będzie podlegał odliczeniu w całości.
    W konsekwencji, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia części
    podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w ramach Inwestycji 2 w związku z
    wykorzystaniem przez Państwa Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (z
    wyłączeniem ww. instalacji fotowoltaicznej) do odpłatnego świadczenia usług dostarczania
    wody na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i dostarczania wody na rzecz odbiorców
    wewnętrznych. Państwa Gminie przysługuje/przysługiwać będzie prawo do odliczenia
    części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane
    z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną realizowaną w ramach Inwestycji 2 (z wyłączeniem
    ww. instalacji fotowoltaicznej), obliczonej według udziału procentowego, w jakim gminna
    infrastruktura wodno-kanalizacyjna wykorzystywana jest/będzie do wykonywania
    działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza
    odliczenia wyliczonego według udziału ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w
    ramach transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość
    metrów sześciennych wody która została zużyta w 2024 r. (tj. do odbiorców zewnętrznych
    i odbiorców wewnętrznych).
    Tym samym, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2, w części dotyczącej prawa do
    odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – z wyłączeniem instalacji
    fotowoltaicznej – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego wody (część pytania
    oznaczonego we wniosku nr 2), jest prawidłowe.
    Jak wynika z wniosku, w ramach Inwestycji 2, Państwa Gmina wykonała m.in. prace
    związane z montażem instalacji fotowoltaicznych na potrzeby zasilania stacji uzdatniania
    wody.
    Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      mikroinstalacja – instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
      zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci
      elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
      osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
      zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.
    Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      prosument energii odnawialnej – odbiorcę końcowego wytwarzającego energię
      elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
      odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to
      przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z
      przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o
      statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773).
    Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i

      warunkach określonych w ustawie – Prawo energetyczne, z wyłączeniem
      wytwarzania energii elektrycznej:
      1) w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
        ustawy – Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca
      2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego
      energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do
      sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z
      wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii
      odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d,
      na podstawie wskazań układu pomiarowo -rozliczeniowego dokonującego pomiaru
      ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a-7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa
      w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z
      ust. 2a–2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej
      wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób
      określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną
      w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie – Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 3 tej ustawy.
    Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
        odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
        zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa
        w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których
        mowa w ust. 4;

      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w
        ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca
        kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w
        okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki
        stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej,
        prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu
        energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w
        terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym
        miesiącu.
    W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:
      W przypadku prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji
      odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej do dnia 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o
      której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca
      kalendarzowego i stanowi iloczyn:
      1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania
        niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w
        art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;
      2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 6,
        wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.
    Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:
      W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy
      wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził
      ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość
      energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla
      każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów
      wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym
      miesiącu:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej
        oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
        wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to
        w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie
        t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie
        prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym
        energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których

        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.
      2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od
        sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4
        ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i
        fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla
        tego okresu rozliczenia niezbilansowania.
      4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta
        prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.
      5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.
      6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
        prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4
        ust. 11 pkt 2 środki umarza się.
      7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o
        najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.
      8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy
        innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo
        do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art.
        40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
      9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta
        wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii
        odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z
        rozliczenia, o którym mowa w art. 4:
      1) ust. 1 – w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;
      2) ust. 1a pkt 1.
      Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.
      10. Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:
      1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej
        obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje koniec
        sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,
      2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej
        dla czerwca 2022 r.
      – ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.

    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust.
      1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE
      sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na
      podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy – Prawo energetyczne.
    Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że
      rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej,
      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
      odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub
      umowy sprzedaży.
    Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do
    sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie jest świadczeniem
    usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług.
    Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1
    pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii
    (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym
    przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.
    Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku
    od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia
    treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa definiuje we własnym zakresie działalność
    gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający
    z ustawy – Prawo przedsiębiorców.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
      „Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym
      lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po
      pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii
      elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po
      drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym,
      stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.
    Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że
    dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww.
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów
    oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to
    zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem
    wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek
    prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz
    wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności,
    wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono
    postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może

    również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub
    usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy,
    musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia
    wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
    Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.
    W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać
    więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać
    należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym
    przypadku nie występuje/nie będzie występowało wyłączenie jednostki samorządu
    terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem dokonują
    /będą Państwo dokonywali dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie
    jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która została
    zawarta z dostawcą energii elektrycznej.
    Jak wynika z okoliczności sprawy, w przypadku wybudowania instalacji fotowoltaicznych
    na potrzeby zasilania stacji uzdatniania wody, będą Państwo korzystali z rozliczenia
    wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
    wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2
    ustawy o odnawialnych źródłach energii (rozliczanie w modelu net-billing).
    Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub
    prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym
    źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1
    lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
    OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2
    ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
    rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii
    odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego
    energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość
    ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
    wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu
    wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez
    prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym
    energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę
    równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.
    Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za
    wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej wg ww. zasad. Kwotę tę należy
    uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w
    mikroinstalacji.
    Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu
    prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie
    pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie
    rozliczeniowym.
    A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym
    źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą
    Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało
    wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości
    energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość
    środków należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika
    z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec

    sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie
    depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z
    tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie
    dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii
    elektrycznej.
    W konsekwencji, Państwo – jako prosument – zarejestrowany, czynny podatnik VAT,
    poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będą dokonywali na rzecz
    przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrą Państwo umowę, dostawy towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa
    energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3
    ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej
    przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.
    W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie
    wyprodukowany w ww. instalacji wytworzonej w zakresie wykonanych prac w ramach
    inwestycji polegającej na montażu instalacji fotowoltaicznych na potrzeby zasilania stacji
    uzdatniania wody, stanowi/będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od
    podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów
    bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86
    ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne
    ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90
    ust. 2 i 3 ustawy.
    Zatem w przedmiotowej sprawie, przy obliczaniu podatku naliczonego związanego z
    instalacją fotowoltaiczną realizowaną w Inwestycji 2 powinny znaleźć odpowiednie
    zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego
    wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Jak
    wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji
    powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
    · zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
      działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT)
      oraz

    · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
      oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w
      całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że podatnik jest zobowiązany do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie
    których podatnik ten dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego,
    muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia,
    jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a
    jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność
    gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.
    Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister
    Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla urzędu,
    sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych
    przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    W tym miejscu warto wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia
    2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w którym NSA wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86a ust. 2c ustawy o VAT).
    Ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak
    tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może
    zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej
    reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Mając zatem na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia
    proporcji dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z
    infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, należy stwierdzić, że metoda ta w odniesieniu do
    wydatków związanych z instalacją fotowoltaiczną, która powstanie w ramach Inwestycji 2,
    nie zapewnia dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane.
    Nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że zaprezentowany przez Państwa sposób
    obliczenia proporcji wg udziału ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach
    transakcji zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość metrów

    sześciennych wody która została zużyta w 2024 r. – najlepiej przedstawia udział
    działalności gospodarczej związanej z wprowadzeniem energii elektrycznej do sieci
    elektroenergetycznej w ogólnej działalności Gminy.
    Zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji bazuje na udziale liczby
    metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach transakcji zewnętrznych
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/liczby metrów sześciennych wody która
    została zużyta w 2024 r. Przy czym, jak wyżej wskazano wprowadzenie przez Państwa do
    sieci prądu, który zostanie wyprodukowany w ww. instalacji fotowoltaicznej zasilającej
    stację uzdatniania wody, wytworzonej w zakresie wykonanych prac w ramach Inwestycji 2,
    będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem, opisany przez Państwa sposób określenia proporcji nie uwzględnia wprowadzenia
    do sieci elektroenergetycznej wytworzonej przez Państwa energii elektrycznej.
    Jak już wskazano, podatnik może zastosować inną metodę kalkulacji proporcji tylko i
    wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Kwestię tę trafnie podsumował Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 18
    lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 449/19 stwierdził, że:
      Zasadą jest – w odniesieniu do takich podatników jak Gmina – stosowanie proporcji
      według sposobów wymienionych w § 3 Rozporządzenia, a wyjątkiem – wobec
      uzasadnienia, że pozwala na to specyfika wykonywanej działalności i dokonywanych
      nabyć – zastosowanie innego, bardziej reprezentatywnego sposobu określenia
      proporcji. Metody obliczania proporcji przewidziane w § 3 Rozporządzenia
      opracowane zostały z uwzględnieniem specyfiki działalności gmin, stąd przewidziane
      są dla typowej co do zasady działalności podmiotów o takim charakterze. Zdaniem
      Naczelnego Sądu Administracyjnego tylko szczególne przesłanki (tak jak przy
      działalności wodno-kanalizacyjnej, która odwraca proporcje funkcjonowania typowe
      dla gmin) pozwalają na odstąpienie od wskazanych metod ustalania proporcji w
      przypadku wydatków mieszanych. Wielość źródeł finansowania wydatków gmin (w
      tym na tworzenie składników majątku) sprawia, że ustalanie indywidualnych metod
      obliczania proporcji dla wydatków mieszanych w odniesieniu do poszczególnych
      składników majątkowych, mogłaby prowadzić do pomijania specyfiki działania gmin
      dając im prawo do odliczenia podatku naliczonego w nadmiernej wysokości.
    Dla odstąpienia od metod obliczania proporcji przewidzianych w rozporządzeniu nie jest
    wystarczające zestawienie różnicy między wartościami wynikającymi z metody z
    rozporządzenia i metody zaproponowanej przez Gminę.
    Proponowana przez Państwa metoda, nie oddaje precyzyjnie specyfiki działalności Gminy
    związanej z wprowadzeniem energii elektrycznej do sieci elektroenergetycznej.
    Przyjęty przez Państwa sposób konstrukcji prewspółczynnika w odniesieniu do obliczenia
    podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. instalacją fotowoltaiczną nie jest
    wystarczająco precyzyjny.
    W przeciwieństwie do metody wyliczenia proporcji zaproponowanej przez Państwa,
    metoda wskazana w rozporządzeniu Ministra Finansów obejmuje całokształt działalności
    urzędu, obejmuje szereg zmiennych odnoszących się do całokształtu działalności tej
    jednostki, zatem odpowiada specyfice wykonywanej działalności oraz specyfice
    dokonywanych nabyć.
    Rezygnacja z metody wynikającej z Rozporządzenia Ministra Finansów na rzecz metody z
    uwzględnieniem obrotu z tytułu działalności wodno-kanalizacyjnej przedstawionej we
    wniosku jest dopuszczalna jedynie wówczas, gdy metoda ta będzie dokładniejsza od
    metody wskazanej w ww. Rozporządzeniu.
    W świetle powyższych okoliczności, dla obliczenia podatku naliczonego od wydatków
    związanych z instalacją fotowoltaiczną w ramach Inwestycji 2, sposób określenia proporcji

    wskazany przez Państwa nie może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć, gdyż w sposobie jej
    kalkulacji nie uwzględniają Państwo energii elektrycznej wytworzonej w ww. instalacji
    fotowoltaicznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej.
    Wobec tego, wskazana przez Państwa metoda wyliczenia prewspółczynnika, nie jest
    metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej
    nabywanych towarów i usług związanych z ww. instalacją fotowoltaiczną będzie
    odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Prewspółczynnik wskazany przez Państwa
    nie opiera się na wyczerpujących i wystarczających kryteriach.
    Zatem, nie mogą/nie będą mogli Państwo dokonać obliczenia części podatku naliczonego
    od wydatków inwestycyjnych związanych z instalacją fotowoltaiczną w ramach Inwestycji 2
    według udziału ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji
    zewnętrznych podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT/ilość metrów sześciennych
    wody która została zużyta w 2024 r.
    Tym samym, w celu obliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w
    ramach Inwestycji 2 związanych z instalacją fotowoltaiczną, powinni Państwo stosować
    sposób określenia proporcji, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy oraz w § 3 ust. 2 rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Jednocześnie z okoliczności sprawy wynika, że towary i usługi związane z ww. instalacją
    fotowoltaiczną nie są i nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wobec tego wyliczony na podstawie
    przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów § 3 ust. 2 rozporządzenia z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników,
    podatek naliczony podlega/będzie podlegał odliczeniu w całości.
    W konsekwencji, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia części
    podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w ramach Inwestycji 2 związanych z
    instalacją fotowoltaiczną na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne
    ustawy oraz przepisów § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r., z
    wykorzystaniem sposobu ustalonego dla urzędu. Prawo to przysługuje/będzie
    przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w
    art. 88 ustawy.
    A zatem, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2, w części dotyczącej prawa do
    odliczenia podatku VAT naliczonego od Inwestycji 2 – związanych z instalacją
    fotowoltaiczną – przy zastosowaniu tzw. współczynnika metrażowego (część pytania
    oznaczonego we wniosku nr 2), – jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    · stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia;
    · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w
      dniu wydania interpretacji.
    W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem
    przyszłym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia
    przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o
    ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze
    stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
    Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W
    konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej,
    bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie
    wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją
    aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.