Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-790/13/AMP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-10
Teza: brak możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT przez podmiot niezarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Słowa kluczowe: likwidacja; majątek; sprzedaż; spółki-likwidacja spółki kapitałowej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku który wpłynął do tut. Organu 29 sierpnia 2013 r. uzupełnionym pismem z 22 listopada 2013 r. (data wpływu 27 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Wnioskodawca jest udziałowcem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Wnioskodawca jest udziałowcem. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 listopada 2013 r. (data wpływu 27 listopada 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPBII/1/436-235/13/MZ, IBPP2/443-790/13/AMP, IBPBI/2/423-1119/13/AK z 14 listopada 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w piśmie z 22 listopada 2013 r.):

Wnioskodawca zwany dalej „Spółką” lub „Podatnikiem”, na podstawie umowy o dofinansowanie, zawartej z P., realizuje w okresie od dnia 1 grudnia 2008 r. do dnia 30 listopada 2013 r., projekt dofinansowany ze środków Unii Europejskiej pt.: „xxx” realizowany w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, Oś priorytetowa 3. Kapitał dla Innowacji, Działanie 3.1 Inicjowanie działalności innowacyjnej.

Celem projektu „xxx” jest wsparcie i utworzenie nowych przedsiębiorstw działających na bazie innowacyjnych pomysłów,

zwłaszcza w dziedzinie poszanowania energii, poprzez zapewnienie kapitału na inwestycje w innowacje oraz wzajemną współpracę. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez świadczenie usług doradczych, coachingowych w zakresie pomocy w rozpoczęciu działalności gospodarczej poprzez dopasowanie odpowiedniej formy organizacyjno-prawnej, wsparcie w prawidłowym zarządzaniu firmą, dostępu do technologii, niezależnych ekspertów, dostępu do wiedzy i rynków globalnych (tzw. etap preinkubacji). Etap preinkubacji obejmuje m.in.:

*   badanie poziomu innowacyjności pomysłu,
*   badanie czystości patentowej,
*   analizę rynku innowacyjnego rozwiązania,
*   opracowanie biznes planu/studium wykonalności,
*   ocenę potencjału komercyjnego,
*   pomoc w przygotowaniu prototypu,
*   testowanie i analizę opłacalności wejścia kapitałowego.

Na bazie tak wyselekcjonowanych innowacyjnych pomysłów powstają nowe podmioty, w których Spółka – w zamian za wkład finansowy – obejmuje udziały lub akcje. Udział kapitału Podatnika wniesionego do nowo powstałej spółki w ramach projektu ze środków programu jest niższy niż 50% kapitału zakładowego i nie może trwać dłużej niż 10 lat.

W wyniku realizacji projektu Spółka otrzymuje refundację poniesionych wydatków w wysokości 100% kosztów kwalifikowanych, w szczególności dotyczy to kosztów związanych z usługami wykonanymi na etapie preinkubacji oraz przekazane wsparcie kapitałowe.

Wszystkie usługi wykonane na rzecz beneficjentów ostatecznych są dla nich nieodpłatne.

Otrzymaną dotację w części stanowiącej pokrycie kosztów preinkubacji, jak również pokrycie wydatków związanych z bezpośrednim objęciem akcji, Spółka rozpoznaje jako przychody wolne od podatku; z kolei wydatki sfinansowane z przedmiotowej dotacji nie są uważane za koszty uzyskania przychodu.

Ponadto, zgodnie z umową o udzielenie wsparcia, środki uzyskane z wpływów pochodzących ze zbycia akcji lub udziałów, w spółce, nabytych uprzednio ze środków z dotacji oraz udziału w zyskach tej spółki, Spółka musi przeznaczać na dalsze inicjowanie działalności innowacyjnej (środki uzyskane po zakończeniu inwestycji - wyjście z inwestycji - trafiają na konto Spółki z przeznaczeniem na kontynuację działalności o tym samym charakterze).

W wyniku realizacji projektu pt.: „xxx” powstało już 8 nowych spółek. Funkcjonują dwie formy prawne: spółka komandytowo-akcyjna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W spółkach z o.o. przewidziano uprzywilejowanie udziałów Spółki na wypadek sposobu uczestnictwa w likwidacji.

W przypadku likwidacji, z majątku pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli wypłaca się w pierwszej kolejności kwotę odpowiadającą wartości nominalnej udziałów uprzywilejowanych; resztę majątku dziali się równomiernie na udziały nieuprzywilejowane i uprzywilejowane, jeśli majątek nie wystarcza na pokrycie ich wartości nominalnej. W umowach spółek z o.o. przewidziano możliwość umorzenia udziałów. W niektórych przypadkach jest to tylko umorzenie dobrowolne. W innych przypadkach zarówno umorzenie dobrowolne, jak i przymusowe.

W spółkach z o.o. wartość posiadanych przez Spółkę udziałów przekracza 10% i nie przekracza 50%. Łączny czas posiadanych przez Spółkę udziałów w jednym przypadku przekroczył dwa lata, w pozostałych przypadkach nie przekroczył dwóch lat.

W chwili obecnej rozważana jest likwidacja spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Spółka – Wnioskodawca jest udziałowcem.

Udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością w całości zostały objęte w zamian za wkład pieniężny pochodzący z dotacji, która stanowiła przychód wolny, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (przedstawione w piśmie z 22 listopada 2013 r.):

Czy likwidacja spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Wnioskodawca jest udziałowcem w przedstawionym stanie faktycznym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (przedstawione we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług – oznaczone pkt 2):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.). Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1), natomiast świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1). Spółka – Wnioskodawca posiada w utworzonych spółkach z o.o. udziały uprzywilejowane. Uprzywilejowanie dokonane jest na wypadek sposobu uczestniczenia w podziale majątku w przypadku likwidacji spółki. I tak, w przypadku likwidacji spółki z o.o. z majątku pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli w pierwszej kolejności wypłaca się kwotę odpowiadającą wartości nominalnej udziałów uprzywilejowanych, resztę majątku dzieli się równomiernie na udziały nieuprzywilejowane oraz uprzywilejowane, jeśli gotówka nie wystarcza na pokrycie ich wartości nominalnej.

W opinii Spółki – Wnioskodawcy, nawet gdyby w procesie likwidacji Spółka – Wnioskodawca otrzymała nie gotówkę, ale pozostałe po likwidacji składniki majątku w postaci towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (ewentualne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług leżałoby po stronie spółki, która postawiona została w stan likwidacji i której składniki majątku byłyby przekazywane wspólnikom. W opinii Spółki – Wnioskodawcy likwidacja spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Spółka – Wnioskodawca jest udziałowcem nie rodzi po stronie Spółki – Wnioskodawcy konsekwencji podatkowych w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej również ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności zdefiniowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ww. ustawy.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy natomiast zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Na takie też rozumienie pojęcia „dostawy towarów” wskazuje orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich). Na przykład w orzeczeniu w sprawie C-320/88 pomiędzy Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV (Holandia) stwierdzono, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu art. 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Z przepisu tego, zdaniem Trybunału, wynika, że kładzie on raczej nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą jak właściciel, a nie na zbycie prawa własności (M. Chomiuk, \[w:\] VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, op. cit., s. 108 i 122).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Odpłatność czynności (dostawy towarów, czy świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z przepisem art. 272 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030), rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. W myśl art. 282 § 1 tej ustawy, likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Nowe interesy mogą wszczynać tylko wówczas, gdy jest to potrzebne do ukończenia spraw w toku. Nieruchomości mogą być zbywane w drodze publicznej licytacji, a z wolnej ręki – jedynie na mocy uchwały wspólników i po cenie nie niższej od uchwalonej przez wspólników.

Z treści cytowanych przepisów wynika zatem, że istotą likwidacji jest rozdysponowanie majątkiem spółki w celu zakończenia jej bytu prawnego. Unormowanie art. 282 Kodeksu spółek handlowych wskazuje zatem na obowiązek podjęcia następujących czynności likwidacyjnych: zakończenia wszelkich bieżących interesów spółki, ściągnięcia wierzytelności, wypłaty zobowiązań, upłynnienia majątku spółki.

Poza wskazanymi wyżej czynnościami, stosownie do zapisu art. 286 Kodeksu spółek handlowych, dokonywany jest podział pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli majątku spółki pomiędzy jej wspólników w stosunku do posiadanych przez nich udziałów, przy czym nie może on nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

Natomiast jak wynika z zapisu art. 288 § 1 Kodeksu spółek handlowych, po zatwierdzeniu przez zgromadzenie wspólników sprawozdania finansowego na dzień poprzedzający podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli (sprawozdanie likwidacyjne) i po zakończeniu likwidacji, likwidatorzy powinni ogłosić w siedzibie spółki to sprawozdanie i złożyć je sądowi rejestrowemu, z jednoczesnym zgłoszeniem wniosku o wykreślenie spółki z rejestru.

Z powyższych przepisów Kodeksu wynika, że w przypadku likwidacji spółki z o.o. udziałowcom przysługuje prawo zwrotu udziału kapitałowego. Podział majątku pomiedzy wspólników likwidowanej spółki, co do zasady powinien nastąpić w pieniądzu, skoro na mocy art. 282 § 1 ksh obowiązkiem likwidatorów jest upłynnienie majątku likwidowanej spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, Wnioskodawca na podstawie umowy o dofinansowanie, zawartej z P., realizuje projekt dofinansowany ze środków Unii Europejskiej pt.: „xxx” realizowany w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, Oś priorytetowa 3. Kapitał dla Innowacji, Działanie 3.1 Inicjowanie działalności innowacyjnej.

Celem projektu „xxx” jest wsparcie i utworzenie nowych przedsiębiorstw działających na bazie innowacyjnych pomysłów, zwłaszcza w dziedzinie poszanowania energii, poprzez zapewnienie kapitału na inwestycje w innowacje oraz wzajemną współpracę. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez świadczenie usług doradczych, coachingowych w zakresie pomocy w rozpoczęciu działalności gospodarczej poprzez dopasowanie odpowiedniej formy organizacyjno-prawnej, wsparcie w prawidłowym zarządzaniu firmą, dostępu do technologii, niezależnych ekspertów, dostępu do wiedzy i rynków globalnych (tzw. etap preinkubacji). Etap preinkubacji obejmuje m.in.:

*   badanie poziomu innowacyjności pomysłu,
*   badanie czystości patentowej,
*   analizę rynku innowacyjnego rozwiązania,
*   opracowanie biznes planu/studium wykonalności,
*   ocenę potencjału komercyjnego,
*   pomoc w przygotowaniu prototypu,
*   testowanie i analizę opłacalności wejścia kapitałowego.

Na bazie tak wyselekcjonowanych innowacyjnych pomysłów powstają nowe podmioty, w których Spółka – w zamian za wkład finansowy – obejmuje udziały lub akcje. Udział kapitału Podatnika wniesionego do nowo powstałej spółki w ramach projektu ze środków programu jest niższy niż 50% kapitału zakładowego i nie może trwać dłużej niż 10 lat.

W wyniku realizacji projektu Spółka otrzymuje refundację poniesionych wydatków w wysokości 100% kosztów kwalifikowanych, w szczególności dotyczy to kosztów związanych z usługami wykonanymi na etapie preinkubacji oraz przekazane wsparcie kapitałowe.

Wszystkie usługi wykonane na rzecz beneficjentów ostatecznych są dla nich nieodpłatne.

Zgodnie z umową o udzielenie wsparcia, środki uzyskane z wpływów pochodzących ze zbycia akcji lub udziałów, w spółce, nabytych uprzednio ze środków z dotacji oraz udziału w zyskach tej spółki, Spółka musi przeznaczać na dalsze inicjowanie działalności innowacyjnej (środki uzyskane po zakończeniu inwestycji - wyjście z inwestycji - trafiają na konto Spółki z przeznaczeniem na kontynuację działalności o tym samym charakterze).

W wyniku realizacji projektu pt.: „xxx” powstało już 8 nowych spółek. Funkcjonują dwie formy prawne: spółka komandytowo-akcyjna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W spółkach z o.o. przewidziano uprzywilejowanie udziałów Spółki na wypadek sposobu uczestnictwa w likwidacji .W przypadku likwidacji, z majątku pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli wypłaca się w pierwszej kolejności kwotę odpowiadającą wartości nominalnej udziałów uprzywilejowanych; resztę majątku dziali się równomiernie na udziały nieuprzywilejowane i uprzywilejowane, jeśli majątek nie wystarcza na pokrycie ich wartości nominalnej. W umowach spółek z o.o. przewidziano możliwość umorzenia udziałów. W niektórych przypadkach jest to tylko umorzenie dobrowolne. W innych przypadkach zarówno umorzenie dobrowolne, jak i przymusowe.

W spółkach z o.o. wartość posiadanych przez Spółkę udziałów przekracza 10% i nie przekracza 50%. Łączny czas posiadanych przez Spółkę udziałów w jednym przypadku przekroczył dwa lata, w pozostałych przypadkach nie przekroczył dwóch lat.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji przekazania przez Spółkę w wyniku likwidacji Spółki, gotówki lub innych elementów majątku na rzecz wspólników dochodzi do zwrotu kapitału. Dla wspólnika udziałowca czynność ta nie stanowi ani dostawy towarów ani świadczenia usług. Zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Kwestia opodatkowania podatkiem towarów i usług leży po stronie likwidowanej spółki, która będzie dokonywać przekazania majątku, a nie udziałowca, któremu w wyniku likwidacji zostały przekazane składniki majątku.

Mając na względzie powyższe przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Tut. organ pragnie zauważyć, iż poruszone w przedmiotowym wniosku kwestie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych będą przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.