Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/4512-40/15-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-31
Teza: opodatkowanie czynności pobierania opłat za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych
Słowa kluczowe: drogi; opodatkowanie; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności pobierania opłat za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności pobierania opłat za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miejski Zarząd Dróg w … (MZD) jako powołana przez Gminę … samorządowa jednostka organizacyjna zajmuje się m.in.: pobieraniem opłat za zajęcie pasa drogowego. Zgodnie ze statutem Miejskiego Zarządu Dróg w … nadanego uchwałą nr … Rady Miejskiej w … z dnia 17 marca 2005 r.- przedmiotem działania MZD w … jest pełnienie funkcji zarządcy dróg publicznych oraz dróg wewnętrznych stanowiących własność Gminy … i leżących w granicach administracyjnych miasta ….

Pobieranie opłat za zajęcie pasa drogowego dróg publicznych wynika bezpośrednio z przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 260, z późn. zm.), oraz uchwały … Rady Miejskiej w … z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie ustalenia stawek opłat za zajęcie pasa drogowego dróg krajowych, wojewódzkich, powiatowych i gminnych w … na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg (Dz. Urz. Woj. … nr 153, poz. 2117, z późn. zm.). Te opłaty są zgodnie z art. 40 ustawy o drogach publicznych nakładane w drodze decyzji administracyjnej i nie podlegają podatkowi VAT.

Inna sytuacja jest w przypadku dróg wewnętrznych. Przepisy ustawy o drogach publicznych nie regulują spraw dróg wewnętrznych, ponieważ nie posiadają one statusu drogi publicznej w rozumieniu tej ustawy. Opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych w granicach administracyjnych Miasta … reguluje Zarządzenie nr …. Prezydenta Miasta … z dnia 11 grudnia 2014 r. Zgodnie z przepisami tego zarządzenia zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej, a opłaty w niej określone zawierają podatek VAT w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe opłaty nie powinny być opodatkowane podatkiem VAT. Zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE przy ocenie organu władzy istotna jest ocena charakteru zadań, które organ wykonuje, a nie ocena formy prawnej, w której zadania są wykonywane. Zatem zawarcie umowy cywilnoprawnej przez organ administracji nie ma wpływu na jego ocenę jako podatnika. Takie stanowisko ma swoje uzasadnienie w rozdzieleniu działania organu w sferze imperium, która jest wyłączona z opodatkowania od sfery dominium, w której organy winny być traktowane jak podatnicy VAT.

Na uwagę w tym miejscu zasługuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2014 r. (sygn. akt …..), który opierając się między innymi na przepisach cytowanej powyżej Dyrektywy 2006/112/WE stwierdził, że organ zawierając umowy z przewoźnikami i określając w nich opłaty za korzystanie z przystanków lokalnego transportu zbiorowego działa w sferze imperium. W tej sytuacji działalność podejmowana przez organ, również przy wykorzystaniu instrumentów o charakterze cywilnoprawnym (zawarta umowa) jest działalnością, której istotą jest wykonanie publicznego zadania własnego i jako takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

MZD, mając na uwadze powyższe twierdzi, iż należy przez analogię do prezentowanej powyżej sytuacji prawnej przyjąć, że również pobieranie opłat za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych - mimo, że zawierana jest z zajmującym pas drogowy dróg wewnętrznych umowa cywilnoprawna - są działaniem w sferze imperium i opłaty takie nie podlegają podatkowi VAT.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż analogiczne zajęcie pasa drogowego drogi publicznej takiemu opodatkowaniu nie podlega, co dodatkowo utwierdza MZD w przekonaniu, że opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy

Zatem, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług - w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane.

Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

*   jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,

*   odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca – jako powołana przez Gminę samorządowa jednostka organizacyjna zajmuje się m.in.: pobieraniem opłat za zajęcie pasa drogowego. Zgodnie ze statutem, nadanym uchwałą Rady Miejskiej z dnia 17 marca 2005 r.- przedmiotem działania Wnioskodawcy jest pełnienie funkcji zarządcy dróg publicznych oraz dróg wewnętrznych stanowiących własność Gminy i leżących w granicach administracyjnych Miasta. Pobieranie opłat za zajęcie pasa drogowego dróg publicznych wynika bezpośrednio z przepisów ustawy o drogach publicznych oraz uchwały Rady Miejskiej z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie ustalenia stawek opłat za zajęcie pasa drogowego dróg krajowych, wojewódzkich, powiatowych i gminnych na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg. Te opłaty są zgodnie z art. 40 ustawy o drogach publicznych nakładane w drodze decyzji administracyjnej i nie podlegają podatkowi VAT. Inna sytuacja jest w przypadku dróg wewnętrznych. Przepisy ustawy o drogach publicznych nie regulują spraw dróg wewnętrznych, ponieważ nie posiadają one statusu drogi publicznej w rozumieniu tej ustawy. Opłaty za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych w granicach administracyjnych Miasta reguluje zarządzenie Prezydenta Miasta z dnia 11 grudnia 2014 r. Zgodnie z przepisami tego zarządzenia zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej, a opłaty w niej określone zawierają podatek VAT w wysokości 23%.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług pobieranych przez Wnioskodawcę opłat za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wskazać należy, że z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że organy władzy publicznej wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Należy jednak zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla usług polegających na odpłatnym udostępnianiu pasa drogi wewnętrznej.

Odnosząc powołane przepisy w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę pasa drogi wewnętrznej, jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla tej czynności Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji powyższego, odpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę pasa drogi wewnętrznej w zamian za pobieraną opłatę podlega opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem mając na uwadze okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że czynności dokonywane przez Wnioskodawcę, polegające na odpłatnym udostępnianiu pasa drogi wewnętrznej na podstawie umów cywilnoprawnych – stanowią usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Końcowo tut. Organ informuje, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Odnośnie powołanego we wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Nie kwestionując orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, powołane wyroki nie stanowią zatem podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.