Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4512-68/15/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-06
Teza: Moment korekty uiszczonych zaliczek w związku z odsprzedażą kontraktu
Słowa kluczowe: korekta; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; opodatkowanie-zakres opodatkowania; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 lutego 2015 r. (data wpływu 12 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z 22 kwietnia 2015 r. (data wpływy 4 maja 2015 r.), o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia momentu korekty uiszczonych zaliczek w związku z odsprzedażą kontraktu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia momentu korekty uiszczonych zaliczek w związku z odsprzedażą kontraktu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 kwietnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Posiada również numer VAT UE. W 2014 roku Wnioskodawca rozpoczął realizację kontraktu podpisanego z dostawcą z innego kraju UE na nabycie z innego kraju UE maszyny produkcyjnej z montażem wykonywanym przez dostawcę maszyny.

Przedmiotowa transakcja nie będzie spełniać definicji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdyż będzie to dostawa z montażem o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1.

W związku z realizacją kontraktu Wnioskodawca wpłacił do dostawcy zagranicznego zaliczki na poczet ceny za maszynę. Przedmiotowe zaliczki zostały opodatkowane podatkiem VAT oraz wykazane w odpowiednich deklaracjach VAT przez A. jako zaliczki związane z dostawą towarów z montażem. Maszyna jeszcze nie została wyprodukowana i nie dotarła do Wnioskodawcy. Aktualnie Wnioskodawca planuje, za zgodą dostawcy zagranicznego, wycofać się z kontraktu na nabycie przedmiotowej maszyny. Prowadzone są rozmowy na mocy których inny podmiot Polski (również czynny podatnik podatku VAT) wstąpiłby w prawa i obowiązki Wnioskodawcy związane z kontraktem na nabycie przedmiotowej maszyny. Wstąpienie przez ten nowy podmiot w prawa i obowiązki Wnioskodawcy związane z przedmiotowym kontraktem wiązać się będzie zapłatą przez ten inny podmiot na rzecz Wnioskodawcy kwoty wynagrodzenia równego wartości wpłaconych zaliczek. Żadne inne rozliczenia w związku ze zmianą strony umowy za wyjątkiem zwrotu wpłaconych zaliczek, pomiędzy podmiotem wstępującym w prawa i obowiązki Wnioskodawcy, a Wnioskodawcą nie wystąpią. Wnioskodawca otrzymał interpretacje IBPP4/4512-37/15/PK oraz IBPP4/443-499/14/PK stanowiące o tym, iż stanowisko spółki, że wynagrodzenia od podmiotu polskiego za wstąpienie w prawa i obowiązki Wnioskodawcy związane z kontraktem będzie podlegać VAT jest prawidłowe, oraz że stanowisko spółki jest nieprawidłowe w zakresie, iż w związku z wycofaniem się z kontraktu nie wystąpi obowiązek korekty dla potrzeb VAT opodatkowanych zaliczek o których mowa powyżej.

Z dniem podpisania porozumienia z innym podmiotem polskim, podmiot ten wjedzie w prawa i obowiązki A. związane z kontraktem na dostawę maszyny z montażem (o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego).

W związku z powyższym zadano pytanie:

W którym miesiącu Wnioskodawca powinien dokonać dla potrzeb VAT korekty opodatkowanych zaliczek?

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta opodatkowanych zaliczek jako zdarzenie post factum powinna być dokonana w miesiącu (dniu) w którym zostanie podpisane i wejdzie w życie porozumienie o zmianie nabywcy maszyny z Wnioskodawcy na inny podmiot polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. a i b ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a.dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b.nabywcą jest:

*   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,

W myśl ww. przepisów podlega opodatkowaniu m.in. dostawa towarów. Przy czym w określonych okoliczności zobowiązanym do opodatkowania transakcji może być nabywca w ramach tzw. odwrotnego obciążenia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że zapłacone przez Wnioskodawcę zaliczki, w ramach instytucji odwrotnego obciążenia na poczet nabycia towarów wraz z montażem, zostały przez niego opodatkowane oraz wykazane w deklaracji. W związku z odstąpieniem Wnioskodawcy od kontraktu - zostanie zawarte porozumienie o zmianie nabywcy maszyny z Wnioskodawcy na inny podmiot polski - dostawa towarów na rzecz Wnioskodawcy nie zostanie zrealizowana.

W związku z faktem, że kontrahent Wnioskodawcy przejął kontrakt na nabycie towarów wraz z montażem to wszelkie rozliczenia związane z tym kontraktem przechodzą na niego. Tym samym w związku z tym, że dokonane przez Wnioskodawcę wpłaty nie są związane z jakąkolwiek czynnością podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, brak jest podstaw do opodatkowania przez Wnioskodawcę dokonanych wpłat.

Wpłacone zaliczki nie stanowią samodzielnej czynności ani zdarzenia gospodarczego podlegającego opodatkowaniu. Wpłata zaliczek powinna bowiem stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą jest należna. W przypadku zaś kiedy, nie dochodzi do wykonania kontraktu na dostawę maszyny wraz z montażem, na poczet którego wpłacone zostały zaliczki, zanika obligatoryjny związek z czynnością rodzącą obowiązek podatkowy. Inaczej mówiąc jeżeli kontrakt pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem z innego kraju UE nie zostaje zrealizowany to wygasa zobowiązanie podatkowe z tytułu wpłaconych zaliczek na poczet dostawy wynikającej z niezrealizowanej ostatecznie umowy. Oznacza to zarazem, że Wnioskodawca winien dokonać stosownej korekty podatku związanego z uprzednio opodatkowanymi zaliczkami.

W myśl art. 29a ust. 1 i ust. 10 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 i 14 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Na postawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca.

Jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-107/13 „Artykuł 65, art. 90 ust. 1, art. 168 lit. a), art. 185 ust. 1 i art. 193 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że wymagają one korekty odliczenia podatku od wartości dodanej dokonanego przez odbiorcę faktury wystawionej na zapłatę zaliczki dotyczącej dostawy towarów, jeżeli w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym dostawa ta nie została ostatecznie wykonana, mimo że dostawca pozostał zobowiązany do zapłaty tego podatku i nie zwrócił zaliczki”.

Przepisy w zakresie VAT nie wskazują wprost w którym momencie należy skorygować podatek należny i naliczony w takiej sytuacja jak ta przedstawiona we wniosku.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją gdy rozliczenie staje się błędne post factum, tj. w wyniku zawartej transakcji na przekazanie prawa do kontraktu wpłaty dokonane przez Wnioskodawcę, które początkowo stanowiły zaliczkę na poczet planowanej dostawy towarów z montażem utraciły swój pierwotny charakter tym samym brak jest przedmiotu opodatkowania co w konsekwencji powoduje konieczność „wyzerowania” wykazanej podstawy opodatkowania oraz podatku należnego jak i też odliczonego podatku.

W doktrynie przyjęto zasadę, że sposób rozliczenia korekty podatku należnego uzależniony jest od okoliczności, które spowodowały tę korektę. W przypadku gdy mamy do czynienia z odwrotnym obciążeniem obniżenie lub podwyższenie wartości nabytych towarów lub usług w sytuacji, gdy jest ono skutkiem czynności mających miejsce po pierwotnym samoopodatkowaniu powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym okoliczności te nastąpią. Jeżeli jednak przyczyna korekty istniała już w momencie pierwotnego samoopodatkowania, wówczas korekta powodująca zwiększenie podatku należnego powinna być dokonana wstecz (tj. ujęta w rozliczeniu za okres, w którym w wyniku błędu zaniżony został podatek należny), natomiast korekta zmniejszająca kwotę podatku należnego winna być rozliczona w momencie ujawnienia błędu.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją gdzie okoliczności korekty nastąpią po pierwotnym prawidłowym samoopodatkowaniu zapłaconych zaliczek. W związku z powyższym korekta opodatkowanych zaliczek winna nastąpić w momencie (za okres rozliczeniowy), w którym okoliczności te nastąpią czyli zostanie zawarte porozumienie o zmianie nabywcy maszyny, z dniem podpisania którego nabywca wejdzie w prawa i obowiązki Wnioskodawcy związane z kontraktem na dostawę maszyny wraz z montażem.

Adekwatnie należy skorygować podatek naliczony tj. w momencie zmiany prawa do obniżenia podatku należnego - czyli w tym przypadku w momencie (w rozliczeniu za okres) w którym zostanie zawarte porozumienie o zmianie nabywcy maszyny.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.