Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-627/13-3/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-24
Teza: uznanie czynności przekazania przedmiotu leasingu, stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych w ramach umowy przewłaszczenia za dostawę towarów z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; leasing; obowiązek-obowiązek podatkowy; przewłaszczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.06.2013 r. (data wpływu 28.06.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przekazania przedmiotu leasingu, stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych w ramach umowy przewłaszczenia za dostawę towarów z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.06.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności przekazania przedmiotu leasingu, stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych w ramach umowy przewłaszczenia za dostawę towarów z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka SA. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych, w tym maszyn, urządzeń i pojazdów (dalej: „przedmioty leasingu”). W celu sfinansowania nabycia przedmiotów leasingu, Spółka zawarła z Bankiem umowę wykupu wierzytelności leasingowych (dalej: „Umowa wykupu wierzytelności”), na podstawie której Bank nabywa od Wnioskodawcy niewymagalne wierzytelności z tytułu umów leasingu zawieranych przez Spółkę, bez prawa regresu wobec Spółki.

Dodatkowo, w celu zabezpieczenia spłaty nabywanych przez Bank wierzytelności, Spółka i Bank zawarli umowę o przeniesienie prawa własności (przewłaszczenia) rzeczy (dalej: „Umowa przewłaszczenia”), na podstawie której Spółka zobowiązała się do przeniesienia własności przedmiotów leasingu na rzecz Banku pod warunkiem zawieszającym, który stanowi rozwiązanie umowy leasingu przez Spółkę z powodu braku lub opóźnienia w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego (leasingobiorcę).

Zgodnie z postanowieniami Umowy przewłaszczenia, do czasu spełnienia się warunku zawieszającego Spółka zobowiązana jest do:

*   ponoszenia kosztów utrzymania przedmiotów leasingu,

*   zapewnienia ubezpieczenia przedmiotów leasingu w zakresie wszystkich ryzyk (w szczególności: kradzieży, rabunku i dewastacji ognia i innych zdarzeń losowych) oraz do utrzymywania takich ubezpieczeń przez cały okres obowiązywania umowy leasingu.

W przypadku ziszczenia się warunku zawieszającego (brak lub opóźnienie w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego) prawo własności do przedmiotu leasingu, a więc również ryzyka i obowiązki związane z rzeczą, przechodzą na Bank.

W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, gdy pomimo ziszczenia się warunku zawieszającego przedmiot leasingu pozostawać będzie przez jakiś czas w posiadaniu korzystającego, tj. do czasu jego odzyskania / windykacji przez Bank.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, do odpłatnej dostawy towarów (przedmiotu leasingu), stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych nabytych przez Bank, dojdzie z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego i przejścia na Bank prawa własności do przedmiotu leasingu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, do odpłatnej dostawy towarów (przedmiotu leasingu), stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych nabytych przez Bank, dojdzie z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego i przejścia na Bank prawa własności do przedmiotu leasingu, w tym już bowiem momencie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa o VAT”), przez odpłatną dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Tak w orzecznictwie krajowym, jak i orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wskazuje się, że kluczowym dla uznania, iż doszło do odpłatnej dostawy towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest przeniesienie „własności” w sensie ekonomicznym (tak, m.in. w wyroku TSUE z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV).

Nie ulega wątpliwości, że z chwilą zawarcia Umowy przewłaszczenia, w której przeniesienie własności przedmiotu leasingu następuje dopiero z momentem ziszczenia się warunku zawieszającego, nie dokonuje się odpłatna dostawa towarów. W tym bowiem momencie nie dość, że nie dochodzi do przeniesienia prawa własności w sensie cywilistycznym, to – co istotniejsze – nie następuje również przeniesienie „własności” ekonomicznej przedmiotu leasingu. Należy wszak zauważyć, że Bankowi – w okresie „zawieszenia” (tj. do czasu ziszczenia się warunku zawieszającego) – nie przysługują żadne prawa co do przedmiotu leasingu.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w znanych Wnioskodawcy interpretacjach organów podatkowych, w tym m. in. w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2012 r. (sygn. IBPP2/443-573/12/ICz), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że „samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT i obowiązku wystawienia faktury”.

Zdaniem Wnioskodawcy, do odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dojdzie natomiast z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego. Z tą bowiem chwilą Bank nabywa prawo własności do przedmiotu leasingu i może rozporządzać nim niezależnie od tego w czyim jest on posiadaniu. Dodatkowo, w momencie ziszczenia się warunku zawieszającego, tj. z chwilą rozwiązania umowy leasingu z powodu braku lub opóźnienia w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego (leasingobiorcę), wszelkie koszty utrzymania i ubezpieczenia przedmiotu leasingu, jak również wszelkie ryzyka z nim związane obciążać będą Bank, a nie Spółkę.

Na powyższą konkluzję nie powinno mieć wpływu to, że przedmiot leasingu może nie zostać faktycznie wydany Bankowi przez korzystającego (leasingobiorcę). Odpłatna dostawa towarów i zarazem obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstawał będzie niezależnie od tego, kto będzie w posiadaniu przedmiotu leasingu. Istotne jest tu bowiem to, że od chwili ziszczenia się warunku zawieszającego i przejścia prawa własności do przedmiotu leasingu, Bank, z jednej strony przejmie ryzyko z nim związane, z drugiej strony od tego momentu Bank będzie miał możliwość dysponowania przedmiotem leasingu jak właściciel (to od Banku zależeć będzie, czy i kiedy podjąć działania windykacyjne w stosunku do korzystającego).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego dojdzie do przejścia władztwa ekonomicznego nad przedmiotem leasingu ze Spółki na Bank i co za tym idzie do odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym stanie rzeczy, Spółka nie może czekać z rozpoznaniem obowiązku podatkowego i wystawieniem faktury VAT do czasu faktycznego wydania Bankowi przedmiotu leasingu przez korzystającego. Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstawać będzie – na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT – z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia ziszczenia się warunku zawieszającego i przeniesienia przez Spółkę na Bank prawa własności do przedmiotu leasingu.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do odpłatnej dostawy towaru (przedmiotu leasingu), stanowiącego zabezpieczenie spłat wierzytelności leasingowych nabytych przez Bank, dojdzie z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego i przejścia na Bank prawa własności przedmiotu leasingu W tym już bowiem momencie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ze Spółki na Bank.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Według art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych, w tym maszyn, urządzeń i pojazdów. W celu sfinansowania nabycia przedmiotów leasingu, Spółka zawarła z Bankiem umowę wykupu wierzytelności leasingowych, na podstawie której Bank nabywa od Wnioskodawcy niewymagalne wierzytelności z tytułu umów leasingu zawieranych przez Spółkę, bez prawa regresu wobec Spółki.

Dodatkowo w celu zabezpieczenia spłaty nabywanych przez Bank wierzytelności, Spółka i Bank zawarli umowę o przeniesienie prawa własności (przewłaszczenia) rzeczy, na podstawie której Spółka zobowiązała się do przeniesienia własności przedmiotów leasingu przez Spółkę z powodu braku lub opóźnienia w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego (leasingobiorcę). W przypadku ziszczenia się warunku zawieszającego (brak lub opóźnienie w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego) prawo własności do przedmiotu leasingu, a więc również ryzyka i obowiązki związane z rzeczą przechodzą na Bank. W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, gdy pomimo ziszczenia się warunku zawieszającego przedmiot leasingu pozostawać będzie przez jakiś czas w posiadaniu korzystającego, tj. do czasu jego odzyskania/windykacji przez Bank.

Wskazać należy, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Jej istotą jest zabezpieczenie wierzytelności przez przeniesienie przez dłużnika własności jego oznaczonej rzeczy (oznaczonych rzeczy) na wierzyciela z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. W przypadku niespełnienia świadczenia przez dłużnika wierzyciel może zaspokoić się z rzeczy – według wcześniejszego umownego uzgodnienia – przez definitywne zachowanie własności rzeczy, jej sprzedaż, wynajęcie, itp.

Z ww. cytowanych przepisów ustawy wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Mowa jest tu o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel.

W związku z powyższym uznać należy, iż samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, bowiem w tym momencie wierzyciel nie ma możliwości dysponowania rzeczą, będącą przedmiotem zabezpieczenia jak właściciel. Stąd też, z chwilą zawarcia umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie po stronie Wnioskodawcy nie powstaje obowiązek podatkowy na gruncie ustawy VAT.

Zauważyć należy, że wierzyciel uzyska prawo możliwości dysponowania rzeczą jak właściciel dopiero z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego w związku z brakiem lub opóźnieniem w spłacie wierzytelności leasingowych przez korzystającego. Bez znaczenia dla sprawy będzie w tym przypadku, czy przedmiot leasingu został faktycznie wydany Bankowi przez Spółkę, bowiem jak wynika z umowy między stronami, z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego, Bank nabywa prawo własności do przedmiotu leasingu i może nim rozporządzać jak właściciel.

W konsekwencji, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że z chwilą ziszczenia się warunku zawieszającego, dojdzie do przejścia władztwa ekonomicznego nad przedmiotem leasingu ze Spółki na Bank, co skutkuje uznaniem tej czynności za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, natomiast w zakresie stanu faktycznego wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-627/13-2/AS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.