Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-709/14-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-16
Teza: Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Instytucję Finansującą. (nabywcę wierzytelności). W sytuacji przedstawionej we wniosku transakcja udokumentowana fakturą stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Wynagrodzeniem z tytułu świadczonej usługi będzie różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą nabywca zapłaci wierzycielowi. Zatem skoro Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT nabędzie usługę wykupu wierzytelności w celu wykonywania czynności opodatkowanych będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury wystawionej przez nabywcę wierzytelności.
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; odliczenia-prawo do odliczenia; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2014 r. (data wpływu 23 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez nabywcę wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez nabywcę wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

F. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie leasingu m.in. pojazdów, maszyn i urządzeń oraz nieruchomości (dalej „Przedmioty leasingu”). W związku z powyższym Wnioskodawca zawiera z klientami będącymi osobami prawnymi, jak i fizycznymi umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umowy leasingu nazwane w Kodeksie cywilnym oraz inne umowy, na mocy których Spółka oddaje do odpłatnego używania i pobierania pożytków drugiej stronie podlegające amortyzacji Przedmioty leasingu (dalej „Umowa Leasingu”).

W celu sfinansowania nabycia Przedmiotów leasingu, Wnioskodawca będzie zawierał z instytucją finansową, najczęściej bankiem (dalej „Instytucja Finansowa”), umowę wykupu wierzytelności (dalej „Umowa Wykupu”), na mocy której Spółka dokonywać będzie przelewu - zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego - przysługujących jej niewymagalnych wierzytelności z tytułu Umowy Leasingu (dalej „Wierzytelności”). Wykup Wierzytelności przez Instytucję Finansową będzie realizowany po cenie niższej od wartości nominalnej Wierzytelności ustalonej na dzień dokonania przelewu (różnica pomiędzy wartością nominalną Wierzytelności, a ceną ustaloną w Umowie Wykupu - dalej „Dyskonto”). Dyskonto stanowić będzie wynagrodzenie Instytucji Finansowej.

Wykup Wierzytelności dokonywany będzie z wyłączeniem regresu (tj. wraz z cesją Wierzytelności na Instytucję Finansową przejdzie ryzyko niewypłacalności dłużnika i w przypadku, gdy dłużnik nie będzie w stanie spłacić Wierzytelności, Instytucji Finansowej nie będzie przysługiwało prawo regresu w stosunku do Wnioskodawcy).

Instytucja Finansowa (nabywając Wierzytelności od Spółki w ramach Umowy Wykupu) będzie z tego tytułu wystawiała faktury na rzecz Wnioskodawcy, w których wykazane zostaną kwota podatku VAT należnego skalkulowana jako iloczyn Dyskonta i podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Instytucję Finansową?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Instytucję Finansową.

Uzasadnienie

Dostawa towarów i świadczenie usług jako czynności podlegające VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Tym samym, poprzez użycie definicji negatywnej, ustawodawca zdecydował, iż przez świadczenie usług powinno się rozumieć każdą transakcję, która nie może zostać uznana za dostawę towarów. Stąd dla celów VAT, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, zaś w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. W konsekwencji, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko wtedy, gdy są one wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje stosunek prawny (umowa, która może zostać zawarta również w sposób dorozumiany), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z uwagi na to, że przedmiotem sprzedaży wierzytelności jest prawo majątkowe, w czynności tej nie można dopatrywać się odpłatnej dostawy towarów. Czynność ta może być rozpatrywana tylko jako odpłatne świadczenie usług.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE i polskich sadów administracyjnych w odniesieniu do sprzedaży wierzytelności

W kwestii sprzedaży wierzytelności wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej „TSUE”) w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

TSUE w ww. wyroku z dnia 27 października 2011 r. już w punkcie wyjścia zastrzegł, że opodatkowaniu w ramach systemu VAT podlegają tylko takie transakcje, które przewidują zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie (pkt 17 ww. wyroku).

Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny (dalej „NSA”) w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. (sygn. I FPS 5/11) rozważał okoliczności, jakie należy wziąć pod uwagę, ustalając, czy po stronie kupującego-cesjonariusza wystąpiło wynagrodzenie bezpośrednio związane z nabyciem wierzytelności, rzeczywiście otrzymane (bądź należne), jako świadczenie wzajemne za wykonaną na rzecz zbywcy-cedenta usługę, stającą się tym samym usługą odpłatną, czyli czynnością opodatkowaną. W ocenie Sądu „poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy-cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie plyngcego niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy”. Sąd stwierdził zarazem, że trzeba odpowiedzieć na pytanie, „czy obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę”. Konkludując: NSA uznał, że w „sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi”.

Nabywca wierzytelności jako podatnik VAT

W ocenie Wnioskodawcy, tezy wynikające z powyższych wyroków nie powinny mieć zastosowania do stanu faktycznego niniejszego wniosku. Zarówno bowiem w odniesieniu do wyroku TSUE z dnia 27 października 2011 r. jak i w odniesieniu do wyroku NSA z dnia 19 marca 2012 r., orzeczenia te zapadły w odmiennych stanach faktycznych od stanu faktycznego zaprezentowanego w niniejszym wniosku.

W obu powyższych sprawach przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE oraz NSA była:

*   sprzedaż wierzytelności trudnych, tj. takich, których termin wymagalności upłynął, a prawdopodobieństwo ich odzyskania w całości było niewielkie, a ponadto

*   ustalona cena nabycia wierzytelności była niższa od ich wartości nominalnej, przy czym różnica między wartością nominalną tych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym:

*   Wierzytelność będąca przedmiotem sprzedaży będzie niewymagalna,

*   a różnica między wartością nominalną tej Wierzytelności, a ceną jej sprzedaży nie bedzie odzwierciedlała rzeczywistej ekonomicznej wartości owej Wierzytelności w chwili sprzedaży.

Mając powyższe na względzie, należy uznać, że w przypadku cesji wierzytelności niewymagalnych znajdzie zastosowanie utrwalony w orzecznictwie organów podatkowych oraz sądów administracyjnych pogląd, że sprzedaż wierzytelności własnej nie jest świadczeniem usług przez jej zbywcę, a więc po jego stronie nie powstaje z tego tytułu obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Zbycie wierzytelności (po stronie zbywcy) nie stanowi w związku z tym świadczenia usługi, gdyż jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Zgodnie z tą linią orzeczniczą, w przypadku sprzedaży wierzytelności, to nabywca świadczy usługę na rzecz jej zbywcy, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku „usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”. Niemniej jednak, w świetle art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT, wyłączone ze zwolnienia są usługi ściągania długów, w tym faktoringu.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż wierzytelności niewymagalnych, w przypadku gdy różnica między wartością nominalną tych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży nie będzie odzwierciedlała rzeczywistej ekonomicznej wartości owych wierzytelności w chwili sprzedaży powinna być uznana za usługę ściągania długów świadczoną przez nabywcę wierzytelności.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja zbycia Wierzytelności do Instytucji Finansowej powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Podatnikiem z tego tytułu powinien być nabywca Wierzytelności, tj. Instytucja Finansowa.

Uzasadnienie przyjętego przez nabywcę Wierzytelności sposobu kalkulacji podstawy opodatkowania z tytułu nabycia Wierzytelności

Zgodnie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku usług polegających na nabywaniu wierzytelności podstawą opodatkowania powinna być różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną jej nabycia ustaloną w chwili przelewu. Stanowisko to było wielokrotnie potwierdzane przez organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidulanej z dnia 14 października 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP1/443-1104/11-2/AS, w której Dyrektor stwierdził, że „(\`(...)\`) w przypadku transakcji nabywania wierzytelności”, za obrót dla celów VAT należy uznać różnicę pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą podatnik zapłacił wierzycielowi (dyskonto). Różnica ta stanowi bowiem wynagrodzenie podatnika za wykonanie usługi. Zatem w świetle wyżej cyt. art. 29 ustawy, podstawą opodatkowania czynności nabycia wierzytelności, będzie kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, czyli dyskonto tj. różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością zapłaconą za przejęcie wierzytelności, pomniejszona o wartość podatku VAT.”

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w przypadku nabycia Wierzytelności powinno być Dyskonto.

Uzasadnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury u Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Natomiast, kwotę podatku naliczonego stanowi – na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT – suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle powyższego, podstawowe warunki, jakie muszę zostać spełnione, aby podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego to:

*   posiadanie statusu podatnika podatku od towarów i usług, oraz

*   wykorzystywanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższych warunków oraz przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego bowiem:

*   Wnioskodawca spełnia warunek posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług oraz

*   zbyte przez Wnioskodawcę Wierzytelności powstaną w związku z transakcją opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, tj. usługą leasingu, a zatem pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z faktury wystawionej przez Spółkę z tytułu leasingu Przedmiotów leasingu a podatkiem naliczonym wynikającym z faktury wystawionej przez Instytucję Finansową będzie istniał bezpośredni związek (nabyta przez Spółkę usługa wykorzystywana będzie do wykonywania czynności opodatkowanych).

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Instytucję Finansową.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dostawą towarów - w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy - jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej lub prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, zaś w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 509 § 1 tej ustawy wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Jak stanowi art. 510 § 1 tej ustawy umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednakże w tym przypadku o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Zakup wierzytelności stanowi więc usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu na wniosek w trybie prejudycjalnym z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst v. GFKL Financial Services AG uznał, że „podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i art. 4 \[szóstej dyrektywy nr 77/388/EWG Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z 13 czerwca 1977, s. 1)\] i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.”

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11, wydanym w składzie siedmiu sędziów, uznał, biorąc także pod uwagę powyższe orzeczenie TSUE, że „podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. (\`(...)\`) dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy obok transakcji kupna – sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.”

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie leasingu m.in. pojazdów, maszyn i urządzeń oraz nieruchomości. W związku z powyższym Wnioskodawca zawiera z klientami będącymi osobami prawnymi, jak i fizycznymi umowy leasingu w rozumieniu art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umowy leasingu nazwane w Kodeksie cywilnym oraz inne umowy, na mocy których Spółka oddaje do odpłatnego używania i pobierania pożytków drugiej stronie podlegające amortyzacji Przedmioty leasingu. W celu sfinansowania nabycia Przedmiotów leasingu, Wnioskodawca będzie zawierał z instytucją finansową, najczęściej bankiem, umowę wykupu wierzytelności, na mocy której Wnioskodawca dokonywać będzie przelewu - zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego - przysługujących mu niewymagalnych wierzytelności z tytułu Umowy Leasingu. Wykup Wierzytelności przez Instytucję Finansową będzie realizowany po cenie niższej od wartości nominalnej Wierzytelności ustalonej na dzień dokonania przelewu (różnica pomiędzy wartością nominalną Wierzytelności, a ceną ustaloną w Umowie Wykupu - dalej „Dyskonto”). Dyskonto stanowić będzie wynagrodzenie Instytucji Finansowej. Wykup Wierzytelności dokonywany będzie z wyłączeniem regresu (tj. wraz z cesją Wierzytelności na Instytucję Finansową przejdzie ryzyko niewypłacalności dłużnika i w przypadku, gdy dłużnik nie będzie w stanie spłacić Wierzytelności, Instytucji Finansowej nie będzie przysługiwało prawo regresu w stosunku do Wnioskodawcy). Instytucja Finansowa (nabywając Wierzytelności od Spółki w ramach Umowy Wykupu) będzie z tego tytułu wystawiała faktury na rzecz Wnioskodawcy, w których wykazane zostaną kwota podatku VAT należnego skalkulowana jako iloczyn Dyskonta i podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że czynności polegającej na zbyciu wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). Cesja wierzytelności z punktu widzenia cedenta nie jest więc ani dostawą towarów (wierzytelność nie jest towarem w rozumieniu ustawy), ani świadczeniem usług. Czynność zbycia wierzytelności własnych pozostaje zatem poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Świadczeniodawcą w przypadku transakcji cesji wierzytelności jest natomiast jej nabywca, gdyż to on wykonuje czynności polegające np. na wyręczeniu cedenta w konieczności samodzielnego odzyskiwania należności. Podatnikiem zatem z tytułu cesji wierzytelności jest jej nabywca.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym Wierzytelność będąca przedmiotem sprzedaży będzie niewymagalna, a różnica między wartością nominalną tej Wierzytelności, a ceną jej sprzedaży nie będzie odzwierciedlała rzeczywistej ekonomicznej wartości owej Wierzytelności w chwili sprzedaży. Tym samym, w świetle konkluzji TSUE oraz NSA należy uznać, że w przedmiotowej sprawie ma miejsce odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Natomiast z art. 43 ust. 15 pkt 1 ww. ustawy wynika, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Przedstawione zdarzenie przyszłe na tle powołanych wyżej regulacji prawnych pozwala stwierdzić, że przedmiotowa czynność nabycia wierzytelności stanowi usługę polegającą na uwolnieniu od długu cedenta przez nabywcę wierzytelności. Zatem transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz opodatkowana będzie według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca dokona zbycia wierzytelności do Instytucji Finansującej. Wykup Wierzytelności przez Instytucję Finansującą będzie realizowany po cenie niższej od wartości nominalnej Wierzytelności ustalonej na dzień dokonania przelewu. Wierzytelność będzie niewymagalna, a różnica między wartością nominalną tej Wierzytelności, a ceną jej sprzedaży nie będzie odzwierciedlała rzeczywistej ekonomicznej wartości owej Wierzytelności w chwili sprzedaży. Tym samym, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku transakcji nabycia wierzytelności, za obrót dla celów VAT należy uznać różnicę pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą nabywca zapłaci wierzycielowi (dyskonto). Różnica ta stanowi wynagrodzenie za wykonanie usługi.

Zatem podstawą opodatkowania czynności nabycia wierzytelności będzie kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, czyli dyskonto tj. różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a ceną zapłaconą za przejęcie wierzytelności, pomniejszona o wartość podatku VAT.

Tym samym, prawidłowym będzie udokumentowanie przez nabywcę wierzytelności (czynnego podatnika VAT) tej transakcji fakturą, w której wykazana zostanie kwota podatku należnego z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle przedstawionego stanu prawnego i okoliczności niniejszego wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Instytucję Finansującą. (nabywcę wierzytelności). W sytuacji przedstawionej we wniosku transakcja udokumentowana fakturą stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Wynagrodzeniem z tytułu świadczonej usługi będzie różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a wartością którą nabywca zapłaci wierzycielowi. Zatem skoro Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT nabędzie usługę wykupu wierzytelności w celu wykonywania czynności opodatkowanych będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury wystawionej przez nabywcę wierzytelności.

Tym samy stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.