Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.92.2021.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-27
Teza: Opodatkowania otrzymanego odszkodowania.
Słowa kluczowe: czynsz; dzierżawa; opodatkowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2021 r. (data wpływu 27 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni jest właścicielem gruntu rolnego.

Grunt ten był oddany w dzierżawę. Przychody z dzierżawy Wnioskodawczyni opodatkowuje w sposób przewidziany w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z dnia 20 listopada 1998 r., stosując do uzyskanych przychodów stawkę 8,5% i 12%.

Z dniem 31.08.2020 r. umowa dzierżawy została rozwiązana, a grunt został Wnioskodawczyni zwrócony z tym jednakże, że zwrot gruntu nastąpił w stanie pogorszonym, bez zasiewów, co zgodnie z umową należało do obowiązków dzierżawcy. W związku ze zwrotem gruntu w stanie pogorszonym, bez zasiewów, dzierżawca zapłacił na rzecz Wnioskodawczyni odszkodowanie w wysokości (…) zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób powinno być opodatkowane otrzymane przez Wnioskodawczynię odszkodowanie, a w szczególności czy otrzymane odszkodowanie może być opodatkowane na zasadach sposób przewidziany w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z dnia 20 listopada 1998 r?

Zdaniem Wnioskodawczyni otrzymane odszkodowanie może być opodatkowane na zasadach w sposób przewidziany w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z dnia 20 listopada 1998 r., wg stawek przewidzianych w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy tj. 8,5 i 12 %.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Nadto, zgodnie z art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a ww. ustawy, do kwoty 100 000,00 zł, zaś od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Jak wynika z przytoczonych powyżej regulacji, kluczowe dla udzielenia odpowiedzi na postawione pytanie jest ustalenie zakresu przedmiotowego użytego przez Ustawodawcę zwrotu „osiągające przychody z tytułu umowy dzierżawy”. W szczególności wyjaśnienia wymaga to, czy przychody z tytułu umowy dzierżawy obejmują wszystkie przychody związane z zawartą przez podatnika umową dzierżawy, czy jedynie czynsz dzierżawny.

Ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera katalogu, który pozwoliłby na zdefiniowanie przychodów z tytułu umowy dzierżawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że zakres przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy jest szerszy niż same jedynie przychody otrzymywane jako czynsz dzierżawny z tytułu umowy najmu. Po pierwsze, zakładając racjonalność działania ustawodawcy, jeżeli ten zamierzałby ograniczyć możliwość opodatkowania ryczałtem jedynie do czynszu otrzymywanego z tytułu umowy dzierżawy, z pewnością umieściłby postanowienia w tym zakresie wprost w przepisach ustawy.

Po drugie, skoro ustawa nie reguluje pojęcia przychodów z tytułu dzierżawy, należy się odwołać do podstawowej metody wykładni prawniczej, jaką jest wykładnia gramatyczna. Sięgając zaś do definicji słownikowej użytego przez ustawodawcę zwrotu „z tytułu”, zawartej w Słowniku języka polskiego PWN (dostęp na stronie www.sjp.pwn.pl) czytamy, że wyrażenie „z tytułu” oznacza „z jakiegoś powodu”.

Wprawdzie podstawową kategorią przychodów otrzymywanych z tytułu umowy najmu będzie, w przeważającej liczbie przypadków, właśnie czynsz, natomiast z całą pewnością nie będzie to kategoria jedyna, która wyczerpie dyspozycję normy wywiedzionej z art. 6 ust. 1a ustawy. Z tytułu umowy najmu można bowiem otrzymać czynsz, ale także przykładowo odszkodowanie, rekompensatę lub karę umowną. Adaptując w procesie interpretacji tę definicję słownikową do treści art. 6 ust. 1a ustawy otrzymamy normę, zgodnie z którą opodatkowaniu ryczałtem podlegają w szczególności środki pieniężne otrzymywane przez osobą fizyczną – podatnika z powodu umowy dzierżawy.

Jak wynika z powyższego, uzasadnionym jest uznanie, że przychodem z tytułu najmu będzie oprócz wynagrodzenia Wydzierżawiającego wynikającego bezpośrednio z tej umowy (czynsz), także wszystko to, co uzyskuje on na jej podstawie. Tym samym świadczenie pieniężne (odszkodowanie) za zwrot gruntu bez zasiewów, uzyskane na mocy porozumienia z uwagi na rozwiązanie umowy dzierżawy stanowi przychód z tytułu umowy dzierżawy. Przychód ten może podlegać opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizycznie.

Stanowisko takie znajduje m.in. poparcie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2020 r., II FSK 674/18.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6);
*   inne źródła (pkt 9).

Stosownie do art. 9 ust. 6 ww. ustawy: dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2020 r. poz. 1905 z późn. zm.): opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy: za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja źródeł przychodów ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w tym przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową.

Do przychodów z innych źródeł zaliczyć można jedynie te przychody, które nie pochodzą ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy, a jednocześnie stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do źródła tego należą wszelkie pozostałe przychody niemieszczące się w innych źródłach przychodów.

Zauważyć zatem należy, że środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawczynię w związku z zwrotem gruntu w stanie pogorszonym, który wcześniej Wnioskodawczyni oddała w dzierżawę nie można zakwalifikować do źródła przychodów, określonego w treści art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. najmu.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.): przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków (art. 693 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

Wobec powyższego, dzierżawa jest świadczeniem (płatnością) przysługującą wydzierżawiającemu w zamian za oddanie gruntu w dzierżawę. Podstawą w zakresie ustalania wysokości czynszu za dzierżawę jest wola stron, a dokładniej ich swobodna wola stron. Oznacza to, że strony same ustalają wysokość czynszu w toku wspólnych negocjacji. Wszystkie elementy czynszu za dzierżawę, od których zależy jego wysokość, powinny być uwzględnione w toku ustalania jego wysokości przez strony umowy.

W rozpatrywanej sprawie środki pieniężne zostaną Wnioskodawczyni wypłacone przez wydzierżawiającego jako rekompensata w zamian za zwrot gruntu w stanie pogorszonym, nie zaś jako czynsz związany z dzierżawą gruntu przez wydzierżawiającego. Otrzymywane pieniądze są tylko pośrednio związane z dzierżawą gruntu, tym samym stanowią przysporzenie majątkowe i winny zostać zaliczone przez Wnioskodawczynię do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że osiągnięty przychód nie może zostać zaliczony do przychodów ze źródła określonego jako najem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy i rozliczony na zasadach analogicznych, jak dzierżawa.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie może otrzymanych środków pieniężnych – wypłaconych przez dzierżawcę w związku ze zwrotem gruntu w stanie pogorszonym – opodatkować na zasadach przewidzianych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne (zgodnie z art. 6 ust. 1a ww. ustawy).

W świetle powyższego, na tle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, należy stwierdzić, że otrzymywane przez Wnioskodawczynię środki pieniężne – wypłacone przez wydzierżawiającego w zamian za zwrot gruntu w stanie pogorszonym – należy zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować na zasadach ogólnych.

Reasumując – otrzymane przez Wnioskodawczynię odszkodowanie należy zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować na zasadach ogólnych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.