Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-108/15-4/MJ/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-04
Teza: W zakresie opodatkowania oraz zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości stanowiących działki ewidencyjne zabudowane oraz niezabudowane.
Słowa kluczowe: budowle; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 kwietnia 2015 r. (data wpływu 15 kwietnia 2015 r.), w odpowiedzi na wezwanie z dnia 2 kwietnia 2015 r., nr IPPP2/4512-108/15-2/MJ/DG, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości stanowiących działki ewidencyjne zabudowane oraz niezabudowane – jest:

*   w zakresie pytania nr 1 i 4 – **nieprawidłowe;**
*   w zakresie pytania nr 2 i 3 – **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 13 kwietnia 2015 r. (data wpływu 15 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości stanowiących działki ewidencyjne zabudowane i niezabudowane.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto (dalej: Miasto) stosownie do treści ustawy z dnia 15 marca 2002 r. o ustroju miasta (Dz. U. z 2002 r. Nr 41, poz. 361 z późn. zm.) jest gminą mającą status miasta na prawach powiatu. Biorąc pod uwagę powyższe, Miasto realizuje zadania z zakresu administracji samorządowej należące do gminy i powiatu. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. Z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. W ramach czynności związanych z gospodarką nieruchomości Miasto dokonuje również sprzedaży nieruchomości.

Obecnie Miasto planuje sprzedaż nieruchomości położonych w rejonie ulic A/B/C (działki ewidencyjne nr 5/1, 5/3, 6/1, 6/2, 6/3, 9/11, 9/12 o powierzchni 2.472 m2) oraz w rejonie ulicy D. (działki ewidencyjne nr 24/19, 19/42 o powierzchni 902 m2) w ramach transakcji zamiany.

Wszystkie z wymienionych powyżej działek stały się własnością Miasta na podstawie:

*   dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze Miasta (Dz. U. z 1945 r. Nr 50, poz. 279 z późn. zm.),
*   art . 5 oraz art. 18 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. Nr 32, poz. 191 z późn. zm.), w wyniku decyzji administracyjnych wydanych przez Wojewodę ,
*   ustawy z dnia 25 marca 1994 r. o ustroju Miasta (Dz. U. z 1994 r. Nr 48, poz. 195 z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 15 marca 2002 r. o ustroju Miasta (Dz. U. z 2002 r., Nr 41, poz. 361 z późn. zm.).

Trzy nieruchomości w rejonie ulic A/B/C obejmują działki ewidencyjne nr 5/1, 5/3, 6/1, 6/2, 6/3, 9/11, 9/12 o łącznej powierzchni 2.472 m2.

Wszystkie ww. działki Uchwałą nr 214/94 z dnia 10 maja 1994 r. Zarządu Dzielnicy Miasta, wraz z naniesieniami, zostały przekazane Zarządowi Terenów Publicznych (jednostka budżetowa Miasta).

Żadne z naniesień posadowionych na tych nieruchomościach nie były przedmiotem ulepszeń o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Zarówno dla działek ewidencyjnych nr 5/1 i 5/3, jak i 6/1, 6/2, 6/3 oraz 9/11, 9/12 z obrębu xxx brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wydana została natomiast dla wszystkich tych nieruchomości decyzja o warunkach zabudowy xxx z dnia 31 marca 2010 r. dla zespołu budynków o funkcji usługowej z garażem podziemnym i infrastrukturą techniczną oraz elementami zagospodarowania terenu wraz z przebudową istniejącego budynku mieszkalno-usługowego przy ul. E. Działka ewidencyjna nr 5/1 z obrębu xxx o powierzchni 266 m2 stanowi teren trawnika (pow. 265 m2) oraz części chodnika betonowego o powierzchni 1 m2. Działka ewidencyjna nr 5/3 o powierzchni 89 m2 w całości stanowi teren trawnika. Działka ewidencyjna nr 6/1 z obrębu xxx o powierzchni 54 m2 stanowi teren betonowego chodnika (pow. 44 m2) i części parkingu betonowego (pow. 10 m2). Działka ewidencyjna nr 6/2 z o powierzchni 396 m2 stanowi teren części chodnika betonowego (pow. 182 m2 w tym 9 m2 pod schodami i murkiem) i części parkingu betonowego (pow. 214 m2). W 1998 r. na działce ewidencyjnej nr 6/2 powstał parking, który służy Zarządowi Terenów Publicznych do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu - odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych. Działka ewidencyjna nr 6/3 o powierzchni 518 m2 stanowi teren trawnika (pow. 243 m2) i części chodnika betonowego (pow. 79 m2) oraz części parkingu betonowego (196 m2).

Działka ewidencyjna nr 9/11 z obrębu xxx o powierzchni 1051 m2 stanowi teren trawnika (pow. 58 m2), chodnika betonowego (pow. 511 m2, w tym 20 m2 pod schodami i murkiem) i jezdni betonowej (pow. 482 m2). Ponadto na działce 9/11 znajdują się budowle w postaci murków. Działka ewidencyjna nr 9/12 z obrębu xxx o powierzchni 98 m2 stanowi teren trawnika (pow. 51 m2), chodnika betonowego (pow. 39 m2) i jezdni betonowej (pow. 8 m2).

Dwie nieruchomości w rejonie ulicy D. obejmują m.in. działki ewidencyjne nr 24/19, 19/42 o łącznej powierzchni 902 m2.

Objęte są one miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w rejonie X. zatwierdzonym Uchwałą NR xxx Rady Miasta z dnia 9 listopada 2010 r. Są to grunty położone w obszarze oznaczonym symbolem xxx - teren zabudowy usługowej i mieszkaniowej wielorodzinnej. Działka ewidencyjna nr 19/42 z obrębu xxx o powierzchni 201 m2 stanowi w całości teren chodnika betonowego wzdłuż ulicy D.

Działka ewidencyjna nr 24/19 z obrębu xxx o powierzchni 701 m2 stanowi teren części chodnika asfaltowego (pow. 111 m2), i zieleńców (pow. 559 m2). Na nieruchomości tej znajduje się również murek oporowy (pow. 31 m2) oddzielający zieleń od wewnętrznego parkingu wokół PKiN. Działka ta pozostaje w zarządzie Zarządu X. Sp. z o.o.

Wszystkie elementy zagospodarowania terenu znajdujące się na przedmiotowej działce w postaci chodnika asfaltowego, murku oporowego i trawnika powstały w okresie budowy PKiN lub w latach bezpośrednio po jego wybudowaniu, a więc w okresie kiedy przepisy ustawy o podatku VAT nie obowiązywały. Po wejściu w życie przepisów o podatku VAT elementy te podlegały jedynie bieżącemu utrzymaniu i konserwacji. Ponoszone wydatki nie przekraczały 30% ich wartości początkowej.

Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie żadnej ze wskazanych nieruchomości zabudowanych, w odniesieniu do których przysługiwałoby mu prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Miasto postępuje właściwie dokonując opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcję sprzedaży części nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 5/1 z obrębu xxx?
2.  Czy Miasto postępuje właściwie dokonując opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcję sprzedaży części nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 5/3 z obrębu xxx?
3.  Czy Miasto postępuje właściwie stosując zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla transakcji sprzedaży części nieruchomości stanowiącej działki ewidencyjne nr 6/1, nr 6/3 i nieruchomości stanowiącej działki ewidencyjne nr 9/11, nr 9/12 z obrębu xxx oraz części nieruchomości stanowiących działki ewidencyjne nr 19/42 i nr 24/19 z obrębu xxx na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?
4.  Czy Miasto postępuje właściwie stosując zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla transakcji sprzedaży części nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 6/2 z obrębu xxx na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stosownie do treści art . 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) Miasto jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W myśl tych przepisów podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (\`(...)\`) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się przeniesie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Obowiązek podatkowy w zakresie sprzedaży nieruchomości powstaje stosownie do treści przepisu art . 19a ust. 1 ustawy o VAT, gdzie mowa, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art . 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Podstawę opodatkowania w przedmiotowym zakresie, tj. sprzedaży nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych, określa się w myśl przepisów art. 29a ust. 1 i ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z tymi przepisami podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art . 119 oraz art . 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (ust. 1). Natomiast w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (ust. 8). Ustawodawca przewidział również możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania dla transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych. Prawo to wynika z treści przepisów art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i pkt l0a ustawy o VAT. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Pojęcie terenów budowlanych zdefiniowane zostało w treści przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Natomiast z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wynika, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym kontekście wskazać należy na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, w którym dokonano definicji pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając na uwadze powyższe, powołać należy również treść przepisu art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, zgodnie z którym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zwrócić również należy uwagę na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia budynku i budowli. Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.):

*   ilekroć jest mowa o budynku należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2), natomiast
*   ilekroć jest mowa o budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

PYTANIE NR 1

Zdaniem Miasta, pomimo tego, że działka ewidencyjna nr 5/1 z obrębu xxx zabudowana jest chodnikiem, to dla celów prawidłowej kwalifikacji transakcji sprzedaży tej nieruchomości, uznać należy ją za teren niezabudowany. Chodnik stanowiący budowlę na tej działce zajmuje mniej niż 0,5% całkowitej powierzchni. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia dojdzie do sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.

Dla przedmiotowej działki wydana została decyzja o warunkach zabudowy, zatem w przypadku jej sprzedaży Miasto nie będzie mogło skorzystać z prawa do zwolnienia z opodatkowania tej transakcji na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Wobec tego, zdaniem Miasta, dokonując dostawy tej działki należy opodatkować tą czynność przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku od towarów i usług wynoszącej 23%.

PYTANIE NR 2

Dla działki ewidencyjnej nr 5/3 z obrębu xxx, stanowiącej teren niezabudowany, wydana została decyzja o warunkach zabudowy, zatem w przypadku jej sprzedaży Miasto nie będzie mogło skorzystać z prawa do zwolnienia z opodatkowania tej transakcji na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Wobec tego, zdaniem Miasta, dokonując dostawy tej działki należy opodatkować tą czynność przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku od towarów i usług wynoszącej 23%.

PYTANIE NR 3

Działki ewidencyjne nr 6/1, nr 6/3, nr 9/11, nr 9/12 z obrębu xxx oraz 19/42 i nr 24/19 z obrębu xxx stanowią tereny zabudowane różnego rodzaju budowlami, które nie były wykorzystywane przez Miasto do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji ich ewentualna sprzedaż odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, co oznacza, że Miasto dokonując tej dostawy nie będzie mogło skorzystać z prawa do zwolnienia z opodatkowania na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zatem możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży przedmiotowych nieruchomości wynikać może z treści przepisu art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT. Podstawą do zastosowania zwolnienia wynikającego z treści tego przepisu jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest brak prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do sprzedawanej nieruchomości. Natomiast druga z przesłanek stanowi, że dokonujący dostawy nie mógł ponosić wydatków na ulepszenie sprzedawanych nieruchomości, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Odnosząc to do sprzedaży działek ewidencyjnych nr 6/1, nr 6/3, nr 9/11, nr 9/12 z obrębu xxx oraz 19/42 i nr 24/19 z obrębu xxx, stwierdzić należy, że wszystkie te działki stały się własnością Miasta w drodze administracyjnoprawnej, co jednoznacznie wyklucza prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do tych działek. Ponadto Miasto, jako dokonujący dostawy, nie ponosiło wydatków na ulepszenie przedmiotowych nieruchomości w stosunku, do których przysługiwałoby mu prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego. Wobec tego, zdaniem m. st. Warszawy, sprzedaż wszystkich działek, o których mowa w pytaniu nr 3 korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

PYTANIE NR 4

Działka ewidencyjna nr 6/2 z obrębu xxx stanowi grunt zabudowany wykorzystywany od 1998 r. do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu - odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych. Prawo do zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanych w myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT powstaje pod warunkiem, że nie dojdzie do spełnienia żadnego z dwóch wyjątków wynikających z tego przepisu. Oba te wyjątki sprowadzić można do stwierdzenia, że podatnik ma prawo do zastosowania zwolnienia z opodatkowania pod warunkiem, że dokonuje sprzedaży nieruchomości po upływie co najmniej dwóch lat od pierwszego jej zasiedlenia. W przedmiotowym przypadku od wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu przy użyciu tej nieruchomości upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Wobec tego zdaniem m. st. Warszawy transakcja sprzedaży działki ewidencyjnej nr 6/2 z obrębu xxx korzystać będzie ze zwolnienia wynikającego z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest:

*   w zakresie pytania nr 1 i 4 – **nieprawidłowe;**
*   w zakresie pytania nr 2 i 3 – **prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa podatkowego, uzasadnione jest twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

W świetle treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów prawa podatkowego wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Wobec tego należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), zatem dla zamierzonych czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast czynności te w świetle ustawy będą traktowane jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

W myśl treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przez które rozumie się - w świetle art. 2 pkt 33 ustawy - grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Natomiast stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu, kluczowe dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Ponadto, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

I tak w myśl art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast przez obiekty liniowe należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że miasto zamierza dokonać dostawy następujących działek o numerach ewidencyjnych:

*   5/1 – o pow. 266 m2, stanowiącą trawnik o pow. 265 m2 oraz chodnik betonowy o pow. 1 m2;
*   5/3 – o pow. 89 m2, stanowiącą w całości trawnik;
*   6/1 – o pow. 54 m2, stanowiącą betonowy chodnik o pow. 44 m2 oraz część parkingu betonowego o pow. 10 m2;
*   6/2 – o pow. 396 m2, stanowiącą część chodnika betonowego o pow. 182 m2 oraz część parkingu betonowego o pow. 214 m2; na przedmiotowej działce w 1998 r. powstał parking, który służy Zarządowi Terenów Publicznych do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych);
*   6/3 – o pow. 518 m2, stanowiącą trawnik o pow. 243 m2, część chodnika betonowego o pow. 79 m2 oraz część parkingu betonowego o pow. 196 m2;
*   9/11 – o pow. 1051 m2, stanowiącą trawnik o pow. 58 m2, chodnik betonowy o pow. 511 m2 oraz jezdnię betonową o pow. 482 m2; na działce znajdują się także budowle w postaci murków;
*   9/12 – o pow. 98 m2, stanowiącą trawnik o pow. 51 m2, chodnik betonowy o pow. 39 m2 oraz jezdnię betonową o pow. 8 m2;
*   19/42 – o pow. 201 m2, stanowiącą w całości chodnik betonowy;
*   24/19 o pow. 701 m2, stanowiącą część chodnika asfaltowego o pow. 111 m2 oraz zieleńców o pow. 559 m2; na działce znajduje się również murek oporowy o pow. 31 m2.

Wszystkie ww. działki miasto nabyło w drodze komunalizacji. Dla działek o numerach: 5/1, 5/3, 6/1, 6/2, 6/3, 9/11, i 9/12 wydano decyzję o warunkach zabudowy, natomiast działki o numerach 19/42 i 24/19 objęte zostały miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Żadne z naniesień posadowionych na wymienionych nieruchomościach nie były przedmiotem ulepszeń o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie żadnej ze wskazanych nieruchomości zabudowanych, w odniesieniu do których przysługiwałoby mu prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania oraz zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży wymienionych nieruchomości.

W odniesieniu do pytania nr 1 stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe. W uzasadnieniu zawartym we wniosku Wnioskodawca podnosi, że działkę o numerze ewidencyjnym 5/1 należy uznać za teren niezabudowany, ponieważ budowla na niej posadowiona, w postaci betonowego chodnika, stanowi mniej niż 0,5% ogólnej powierzchni działki. Z takim wnioskowaniem, zdaniem tutejszego Organu podatkowego, nie można się zgodzić. Bezsporne jest, że na działce, o której mowa znajduje się betonowy chodnik, który w świetle art. 3 pkt 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane stanowi budowlę, będącą obiektem liniowym, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami (…).

Fakt, że posadowiona budowla zajmuje jedynie niecałe 0,5% ogólnej powierzchni działki nie ma wpływu na kwalifikację działki jako terenu zabudowanego, gdyż żadne przepisy prawa nie ograniczają rozmiarów posadowionej budowli, które wpływałyby na taką kwalifikację gruntu.

Ponadto Organ zauważa, że transakcja sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym 5/1 nie będzie również korzystała ze zwolnienia wynikającego z treści art. 43 ust. 1 pkt 10. Wynika to z faktu, że działka, o której mowa, nigdy nie była oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, zatem jej ewentualna sprzedaż odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. Jednakże, dokonując analizy dalszych przepisów dotyczących zwolnień od podatku transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanych, należy wskazać na treść art. 43 ust. 1 pkt 10a. Podstawą do zastosowania zwolnienia wynikającego z treści tego przepisu jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest brak prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do sprzedawanej nieruchomości. Natomiast druga z przesłanek stanowi, że dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie sprzedawanych nieruchomości, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość w drodze komunalizacji, wobec czego nie dokonywał żadnych odliczeń z tytułu podatku VAT. Ponadto naniesienie posadowione na ww. działce w postaci betonowego chodnika, nie było przedmiotem ulepszeń o wartości przekraczającej 30% jej wartości początkowej. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Wobec tego transakcja sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym 5/1 będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W odniesieniu do pytania nr 2 stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe. Jak słusznie zauważono, działka o numerze ewidencyjnym 5/3, będąca nieruchomością niezabudowaną, objęta została decyzją o warunkach zabudowy, co tym samym wyklucza możliwość zastosowania do transakcji jej sprzedaży art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W świetle przywołanego przepisu, w związku z treścią art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, działka ta stanowi teren budowlany. W związku z tym, transakcja sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym 5/3 będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową, tj. 23%.

W odniesieniu do pytania nr 3 stanowisko Wnioskodawcy również należy uznać za prawidłowe. Jak wynika z treści wniosku, budowle posadowione na działkach o numerach ewidencyjnych 6/1, 6/3, 9/11, 9/12, 19/42 i 24/19 nigdy nie były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, zatem ich ewentualna sprzedaż odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia. Zatem do sprzedaży ww. nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej jednak, skoro przesłanki do zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie zostały spełnione należy zbadać przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a. Podstawą do zastosowania zwolnienia wynikającego z treści tego przepisu jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest brak prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do sprzedawanej nieruchomości. Natomiast druga z przesłanek stanowi, że dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie sprzedawanych nieruchomości, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości w drodze komunalizacji, wobec czego nie dokonywał żadnych odliczeń z tytułu podatku VAT. Ponadto żadne z naniesień posadowionych na ww. działkach nie były przedmiotem ulepszeń o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Wobec tego transakcja sprzedaży działek o numerach ewidencyjnych 6/1, 6/3, 9/11, 9/12, 19/42 oraz 24/19 będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W odniesieniu do pytania nr 4 stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe. Jak wynika z treści wniosku, budowle posadowione na działce nr 6/2 w postaci betonowego chodnika i betonowego parkingu nigdy nie były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, zatem ich sprzedaż odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Fakt, że zabudowany grunt wykorzystywany jest od 1998 r. do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych) nie powoduje, że w odniesieniu do gruntu wystąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14. Zdaniem Organu, oddanie do użytkowania, aby było traktowane jako pierwsze zasiedlenie, powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, przez które można rozumieć m.in. objęcie we władanie budowli przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika, na podstawie umowy sprzedaży, dzierżawy itp. Wnioskodawca wskazał, że udostępnianie miejsc parkingowych na działce nr 6/2 podlega opłacie, w stosunku do której naliczany jest podatek VAT, jednakże działalność ta nie jest wykonywana w ramach umowy najmu. W konsekwencji do sprzedaży ww. nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej jednak, skoro przesłanki do zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie zostały spełnione należy zbadać przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a. Podstawą do zastosowania zwolnienia wynikającego z treści tego przepisu jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest brak prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do sprzedawanej nieruchomości. Natomiast druga z przesłanek stanowi, że dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie sprzedawanych nieruchomości, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów. Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości w drodze komunalizacji, wobec czego nie dokonywał żadnych odliczeń z tytułu podatku VAT. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał również, że nie posiada informacji o nakładach poniesionych na działce nr 6/2 w odniesieniu, do których przysługiwałoby prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto żadne z naniesień posadowionych na ww. działkach nie były przedmiotem ulepszeń o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Zatem transakcja sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym 6/2 będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.