Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.868.2017.1.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-14
Teza: Czy uwzględniając art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca może stosować stawkę 0% dla rozliczania wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy agencyjnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą (Agentem) a Dającym zlecenie?
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; umowa-umowa agencyjna; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do usług świadczonych w ramach umowy agencyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do usług świadczonych w ramach umowy agencyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, którego przedmiotem działalności jest m.in. działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju (PKD 46.19.Z).

Wnioskodawca (Agent) w dniu 31 października 2016 r. zawarł umowę agencyjną z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (Dający zlecenie), której przedmiotem jest zawieranie przez Agenta w imieniu i na rzecz Dającego zlecenie umów sprzedaży eksportowej towarów oferowanych przez Dającego zlecenie oraz wykonywanie innych czynności w zakresie organizacji importu i eksportu tych towarów.

Zakres działalności Wnioskodawcy - Agenta obejmuje terytorium państw nienależących do Unii Europejskiej (państwa trzecie, w tym Rosja, Białoruś).

Dający zlecenie udzielił Agentowi pełnomocnictwa rodzajowego do zawierania w jego imieniu umów sprzedaży eksportowej oferowanych przez siebie towarów.

W ramach wykonywania umowy Wnioskodawca - Agent zobowiązał się w szczególności do:

*   prowadzenia negocjacji handlowych z klientami Dającego zlecenie,
*   zawierania umów sprzedaży eksportowej towarów w imieniu Dającego zlecenie,
*   wykonywania czynności związanych z organizacją eksportu towarów,
*   monitorowania terminów wysyłki eksportowej,
*   monitorowania pracy agencji celnej,
*   dostarczania dokumentów i informacji kontrahentom Dającego Zlecenie,
*   składowania, eksportowania towarów,
*   organizacji przewozu towarów.

Z tytułu wykonania przedmiotowej umowy Agentowi przysługuje prowizja uzależniona od wartości umów zawartych w imieniu Dającego Zlecenie.

Agent nabywa prawo do prowizji z chwilą, w której Dający zlecenie powinien był, zgodnie z umową z klientem spełnić świadczenie albo faktycznie je spełnił, albo w momencie spełnienia świadczenia przez klienta, w zależności od tego którakolwiek z tych przesłanek wystąpi wcześniej. Dający zlecenie dokonuje zakupu towarów od firm posiadających swoją siedzibę na terenie Rosji. Sprzedaż tych towarów następuje do firm posiadających również swoją siedzibę na terenie Rosji lub Białorusi.

Przeniesienie prawa własności towarów na rzecz ostatecznego nabywcy następuje na terenie Rosji, przed polską granicą.

Następnie towary są przywożone na terytorium RP w procedurze tranzytu, skąd w dalszej kolejności w stanie niezmienionym są wywożone do Rosji.

Transport od momentu przeniesienia prawa własności towarów na nabywcę do momentu przekazania towarów na rzecz ostatecznego odbiorcy wykonuje Dający zlecenie.

W swojej dokumentacji Dający zlecenie posiada między innymi poniższe dokumenty których kopie posiada także Wnioskodawca:

*   tranzytowy dokument towarzyszący (typ deklaracji - T1),
*   komunikat IE029 - zwolnienie do procedury tranzytu,
*   komunikat IE045 - zawiadomienie o zamknięciu operacji tranzytowej.

W tranzytowym dokumencie towarzyszącym jako NADAWCA TOWARU widnieje Dający zlecenie, natomiast jako ODBIORCA - kupujący towary rosyjski kontrahent, na którego własność towarów przeszła na terenie Rosji lub Białorusi (przed granicą RP). Przewoźnikiem towaru jest Dający zlecenie.

Na powyższym dokumencie w polu KONTROLA PRZEZ URZĄD PRZEZNACZENIA - organ celny przybija pieczęć.

Towary nie są dopuszczone do obrotu na terenie RP.

Dający zlecenie wystawia dla swojego zagranicznego kontrahenta (kupującego) fakturę VAT NP (jako dostawa nie podlegająca polskiej ustawie o podatku od towarów i usług).

Wnioskodawca - Agent zgodnie z postanowieniami powyższej umowy faktycznie świadczy usługi w niej wymienione, tj.:

*   ustala warunki zakupu towarów z ostatecznym odbiorcą, w tym ceny, ilości, terminy, miejsce odbioru i załadunku,
*   organizuje eksport, tranzyt i transport towarów,
*   monitoruje prace Agencji Celnej,
*   uczestniczy w przygotowaniu dokumentów związanych z eksportem, tranzytem i transportem,
*   zawiera umowę sprzedaży eksportowej w imieniu i na rzecz Dającego zlecenie.

Wszystkie umowy na zakup i sprzedaż towarów są zawarte pomiędzy Dającą zlecenie a jej kontrahentami.

W związku z wykonaniem powyższych czynności określonych opisaną umową agencyjną Wnioskodawca wystawia na rzecz Zleceniodawcy faktury prowizyjne ze stawką VAT 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 21 b ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uwzględniając art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca może stosować stawkę 0% dla rozliczania wynagrodzenia z tytułu wykonania umowy agencyjnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą (Agentem) a Dającym zlecenie?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do zastosowania stawki 0% przy dokonywaniu rozliczeń wynagrodzenia należnego jemu z tytułu wykonywania umowy agencyjnej zawartej z Dającym zlecenie.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów dotyczących towarów eksportowanych polegających na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu, świadczonych na podstawie umowy maklerskiej, agencyjnej, zlecenia i pośrednictwa, dotyczących towarów eksportowanych.

Z kolei art. 83 ust. 2 ustawy stanowi, iż opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie. Aby zastosować obniżoną, 0% stawką podatku do usług wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b związanych bezpośrednio z eksportem towarów muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   po pierwsze wykonywane czynności muszą dotyczyć towarów będących przedmiotem eksportu, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy,
*   po drugie - muszą być świadczone na podstawie jednej z umów, tj. maklerskiej, agencyjnej, zlecenia lub pośrednictwa.

W przypadku wnioskodawcy obydwa powyższe warunki zostały spełnione.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Towar zostaje wywieziony w procedurze tranzytu do ostatecznego nabywcy na terenie Rosji.

Umowa, która została zawarta między stronami, nosi cechy typowej umowy agencyjnej, unormowanej przepisami art. 758 – 7649 kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 758 kodeksu cywilnego przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu. Zgodnie z treścią przepisu 7581 strony w umowie ustaliły sposób wynagradzania Agenta. Umowa nie przewiduje wykonywania żadnych czynności na rzecz Dającego zlecenie nie związanych z towarem eksportowanym.

W zakres obowiązków Wnioskodawcy jako Agenta nie wchodzi także przewóz zakupionego towaru do klienta.

Mając na uwadze powyższe uzasadniona jest konkluzja, że Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0% przy dokonywaniu rozliczeń wynagrodzenia należnego jemu z tytułu wykonywania umowy agencyjnej zawartej z Dającym zlecenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 ust. 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

*   jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych;

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, przy czym wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku, może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

Stosownie do treści art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do, usług związanych bezpośrednio z eksportem towarów:

1.  dotyczących towarów eksportowanych polegających na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu, przeładunku, ważeniu, kontrolowaniu i nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu,
2.  świadczonych na podstawie umowy maklerskiej, agencyjnej, zlecenia i pośrednictwa, dotyczących towarów eksportowanych;

W myśl ust. 2 tegoż artykułu, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Analizując zapis powołanego wyżej przepisu art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy stwierdzić należy, że podstawowym warunkiem zastosowania obniżonej 0% stawki podatku jest wykonywanie czynności bezpośrednio związanych z towarami będącymi przedmiotem eksportu. Zatem wszelkie czynności, które nie są bezpośrednio związane z eksportowanym towarem nie mogą korzystać z wyżej wskazanej preferencji.

Powyższe regulacje stanowią odzwierciedlenie art. 146 ust. 1 lit. e) oraz art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.) – dalej Dyrektywa.

Zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów, państwa członkowskie zwalniają świadczenie usług, łącznie z usługami transportu i transakcjami pomocniczymi, ale z wyłączeniem świadczenia usług zwolnionych zgodnie z art. 132 i 135, w przypadku gdy są one bezpośrednio związane z eksportem lub importem towarów objętych przepisami art. 61 i art. 157 ust. 1 lit. a).

Natomiast w świetle art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że ma on prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług przy dokonywaniu rozliczeń wynagrodzenia należnego z tytułu wykonywania umowy agencyjnej zawartej z Dającym zlecenie.

Z wniosku wynika bowiem, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności (w ramach umowy agencyjnej) nie można uznać za usługi związane bezpośrednio z eksportem towarów. Dający zlecenie dokonuje zakupu towarów od firm posiadających swoją siedzibę na terenie Rosji, ich sprzedaż następuje do firm posiadających swoją siedzibę na terenie Rosji lub Białorusi. Przeniesienie prawa własności towarów na rzecz ostatecznego nabywcy następuje na terenie Rosji, przed polską granicą. Następnie towary są przywożone na terytorium RP w procedurze tranzytu, skąd w dalszej kolejności w stanie niezmienionym są wywożone do Rosji. Transport od momentu przeniesienia prawa własności towarów na nabywcę do momentu przekazania towarów na rzecz ostatecznego odbiorcy wykonuje Dający zlecenie. Ponadto, towary nie są dopuszczone do obrotu na terenie RP.

W tym miejscu należy podkreślić, iż aby uznać daną czynność za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce czynność określona w przepisach art. 7 ust. 1 pkt 1-4 ustawy,
*   następnie, w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

W przedstawionych okolicznościach, transport towarów rozpoczyna się w kraju trzecim a następnie przebiega przez Polskę do kraju trzeciego, nie mamy zatem do czynienia z eksportem towarów z terytorium Polski i przepis art. 83 ust. 1 pkt 21 ustawy nie znajdzie zastosowania do świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 21 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.