Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-161/13/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-30
Teza: Czy przychód z tytułu usługi wykonywanej na rzecz Klienta, obejmujący wynagrodzenie za całość czynności, w tym między innymi koszty delegacji pracownika (pracowników) celem wdrożenia projektu, będzie w całości kwalifikowany, jako przychód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, a zatem czy przychód ten w całości objęty będzie zwolnieniem przedmiotowym w podatku dochodowym od osób prawnych opisanym w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); usługi-usługi montażowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 04 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychód uzyskany przez Spółkę związany z wdrożeniem projektu u nabywcy, tj. poza terenem strefy, a dotyczący świadczonych przez Spółkę usług inżynieryjnych i informatycznych na terenie SSE, jest przychodem strefowym, stąd dochód z nim związany korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 lutego 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychód uzyskany przez Spółkę związany z wdrożeniem projektu u nabywcy, tj. poza terenem strefy, a dotyczący świadczonych przez Spółkę usług inżynieryjnych i informatycznych na terenie SSE, jest przychodem strefowym, stąd dochód z nim związany korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe :

Spółka zamierza podjąć działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (SSE) na podstawie zezwolenia stosownie do przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych. Przychody z działalności gospodarczej na terenie SSE będą zatem objęte zwolnieniem przedmiotowym zdefiniowanym w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, na zasadach określonym w tym przepisie oraz w przepisach o specjalnych strefach ekonomicznych, precyzujących zakres stosowania zwolnienia podatkowego, to jest w przepisach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm). Przedmiotem działalności, która ma być prowadzona na podstawie zezwolenia będzie świadczenie usług inżynieryjnych i informatycznych, przede wszystkim związanych z projektowaniem urządzeń oraz obiektów.

Usługi będą świadczone w następujący sposób:

1.  zasadnicza część prac związanych z opracowaniem projektu, przygotowaniem jego koncepcji itp. będzie wykonywana przez zespół inżynierów w lokalu Spółki, który będzie znajdował się na terenie SSE,
2.  ze względu na charakter prac, wdrożenie przygotowanego projektu będzie wymagało wyjazdu delegowanych pracowników (pracownika) Spółki do kontrahenta; wyjazd taki będzie stanowił podróż służbową; czas pobytu delegowanego pracownika będzie zależny od potrzeb związanych z wdrożeniem projektu i może wiązać się z koniecznością wielokrotnych podróży służbowych; łączny czas pobytu delegowanego pracownika u Klienta może wynosić nawet ponad 100 dni w danym roku, jeśli będzie tego wymagał projekt,
3.  delegowany do Klienta pracownik, wdrażając projekt u Klienta będzie w tym czasie ściśle współpracował z pozostałymi członkami zespołu pracującego nad projektem; praca nad projektem, również w fazie wdrożenia będzie miała charakter pracy zespołowej z uwagi na charakter wdrażanych projektów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód z tytułu usługi wykonywanej na rzecz Klienta, obejmujący wynagrodzenie za całość czynności, w tym między innymi koszty delegacji pracownika (pracowników) celem wdrożenia projektu, będzie w całości kwalifikowany, jako przychód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, a zatem czy przychód ten w całości objęty będzie zwolnieniem przedmiotowym w podatku dochodowym od osób prawnych opisanym w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop?

Zdaniem Spółki, Jej przychód z tytułu świadczonych w opisany sposób usług na podstawie zezwolenia będzie w całości kwalifikowany jako przychód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i będzie w całości objęty zwolnieniem przedmiotowym w podatku dochodowym od osób prawnych na warunkach opisanych w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”) oraz w przepisach o specjalnych strefach ekonomicznych. Brak jest podstaw do wyłączania z przychodu zwolnionego tej części przychodu z tytułu wykonanej usługi, która odpowiada kosztom delegacji pracowników. Zatem przychody z tytułu usług świadczonych przez Spółkę, zarówno w części wykonanej bezpośrednio na terenie SSE, jak również w części dotyczącej delegacji pracowników do Klienta w celu wdrożenia efektu wykonanej usługi, powinny być kwalifikowane jako przychody uzyskane z działalności na podstawie zezwolenia, będą traktowane jako przychody zwolnione.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

Analizując postawiony problem w pierwszej kolejności należy przywołać przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 updop. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zatem zdefiniowane w tym przepisie zwolnienie przedmiotowe, stanowiące przedmiot pomocy publicznej z tytułu inwestycji i działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, dotyczy tych dochodów, które uzyskane są z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Z treści powyższego przepisu należy wnosić, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu.

Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu. Nie budzi zatem wątpliwości, że warunkiem koniecznym dla zastosowania zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 updop jest związek danego przychodu z działalnością prowadzoną na terenie strefy. Z punktu widzenia przedmiotu niniejszego zapytania istotne jest postawienie pytania, czy dla powstania możliwości skorzystania z tego zwolnienia wszelkie czynności związane z usługą lub dostawą towarów - działalnością prowadzoną na podstawie zezwolenia - mają być wykonane na terenie SSE, co w większości przypadków z uwagi na złożoność współczesnych procesów gospodarczych jest niemożliwe, czy raczej, warunek prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej należy rozumieć w taki sposób, iż w strefie umiejscowiona powinna być zasadnicza część świadczenia - zasadnicza działalność, natomiast działania o charakterze pomocniczym względem świadczenia podstawowego, np. transport, montaż, serwis gwarancyjny itp. mogą być wykonane również poza terenem SSE, i nie wpływa to na kwalifikację przychodu jako strefowego. Spółka, jak wyżej przedstawiono, stoi na stanowisku, że jeśli działania pomocnicze są nierozerwalnie związane z głównym przedmiotem świadczenia, to wykonanie ich również poza terenem SSE nie powoduje negatywnego skutku w postaci utraty możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego dla danego przychodu tudzież konieczności podzielenia przychodu na przychód związany z działalnością na terenie SSE oraz związany z działalnością poza terenem SSE.

Uzasadniając pogląd, iż w przypadku świadczeń dokonywanych przez podmioty korzystające z zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE - dostaw towarów wyprodukowanych na terenie SSE lub świadczenia usług na terenie SSE na podstawie zezwolenia strefowego - wykonanie poza terenem SSE czynności pomocniczych względem podstawowego przedmiotu transakcji nie skutkuje koniecznością rozdzielenia przychodu z danej transakcji na część związaną z działalnością strefową i część niezwiązaną z tą działalnością, należy w pierwszej kolejności wskazać na zakres przedmiotowy zwolnienia. Zwolnienie udzielane jest po pierwsze na określony rodzaj działalności - w przypadku Spółki, jeśli wystąpiłaby o takie zezwolenie, to byłoby ono udzielone na świadczenie usług inżynieryjnych i informatycznych, związanych z projektowaniem urządzeń oraz obiektów (w zezwoleniu określenie opisowe zostanie zastąpione wskazaniem na konkretne kody klasyfikacyjne PKWiU). Po drugie, w zezwoleniu określony będzie obszar konkretnej SSE, na którym działalność ma być prowadzona. Taka konstrukcja zwolnienia narzuca określoną interpretację jego zakresu. W odniesieniu zatem do wyrobów i usług wymienionych poprzez wskazanie grup PKWiU, podmiot korzystający z zezwolenia strefowego może w zgodzie z zezwoleniem, podejmować aktywność polegającą odpowiednio na produkcji, świadczeniu usług, działaniach handlowych i związanymi z tym czynnościami pomocniczymi (np. dostawą, serwisem, montażem itp.).

Nie budzi wątpliwości, że wszelka działalność produkcyjna czy usługowa najczęściej wiąże się z koniecznością podejmowania szeregu działań, którym, gdyby je rozpatrywać w oderwaniu od całości działalności podmiotu, można potencjalnie przypisać charakter usługi, bowiem są czynnościami świadczonymi na rzecz osób trzecich, a w niektórych przypadkach wręcz klasyfikować je jako odrębną działalność usługową (gdy same w sobie stanową zasadniczy przedmiot działalności nastawionej na osiągnięcie zysku). Jednak w sytuacji, gdy zasadnicza działalność podmiotu polegająca na świadczeniu usług lub produkcji wyrobów, to czynności o charakterze akcesoryjnym względem podstawowego przedmiotu świadczenia nie stanowią odrębnych czynności. Takie akcesoryjne czynności wyłącznie warunkują poprawne wykonywanie podstawowego świadczenia. Zatem te czynności pomocnicze nie są przedmiotem odrębnego świadczenia.

Taki właśnie charakter - czynności pomocniczych, niezbędnych do prawidłowego wykonania usługi projektowej lub informatycznej - należy przypisać czynnościom pracowników, związanym z delegacjami do kontrahenta w celu wdrożenia przygotowanego na zlecenie danego klienta projektu lub rozwiązania informatycznego. Z punktu widzenia zarówno Spółki świadczącej usługę, jak też usługobiorcy czynności takie nie stanowią odrębnego od podstawowego świadczenia przedmiotu. Oznacza to, że brak jest podstaw do wyłączenia części przychodu związanej z czynnościami akcesoryjnymi obejmującymi delegację pracowników do kontrahentów, z przychodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust 1 pkt 34 updop. Przychód z tytułu wykonania usługi w takim przypadku kwalifikowany powinien być jako uzyskany z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. W konsekwencji należy przyjąć, że taki przychód w całości podlega zwolnieniu przedmiotowemu opisanemu w przywołanym wyżej przepisie.

Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W taki sposób wypowiedział się WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 26.01.2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1364/10. W wyroku tym WSA wprost odnosił się do klasyfikacji kosztów uzyskania przychodów związanych z działaniami akcesoryjnymi względem podstawowego przedmiotu świadczenia. Niemniej dokonując oceny tych kosztów, jako związanych z działalnością strefową objętą zwolnieniem przedmiotowym, wskazał pośrednio, iż nie podlega wyłączeniu z przychodów zwolnionych (strefowych) część kwoty przychodu odnosząca się do wartości świadczeń akcesoryjnych.

Mając na uwadze powyższe uzasadnione jest stanowisko, iż przychód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia będzie w całości objęty zwolnieniem przedmiotowym w podatku dochodowym od osób prawnych na warunkach opisanych w przepisie art. 17 ust 1 pkt 34 updop oraz w przepisach o specjalnych strefach ekonomicznych, a zatem również w części przypadającej na czynności akcesoryjne wykonane poza terenem SSE, jak np. przychód przypadający na delegację pracownika do kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ zaznacza, iż za przedmiot wniosku przyjął zdarzenie przyszłe (Wnioskodawca wskazał poz. 50 wniosku ORD-IN – „zdarzenie przyszłe”), a nie stan faktyczny, jak to wskazano w załączniku do wniosku, gdyż jego treść odnosi się do zamierzanych przez Wnioskodawcę działań.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zgodnie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – określanej dalej „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 updop wynika, że warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej, prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Tak więc, pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek, obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy, na podstawie właściwego zezwolenia.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza podjąć działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia stosownie do przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych. Przedmiotem działalności, która ma być prowadzona na podstawie zezwolenia będzie świadczenie usług inżynieryjnych i informatycznych, przede wszystkim związanych z projektowaniem urządzeń oraz obiektów. Usługi będą świadczone w sposób wymieniony w pkt 1-3 opisu zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do powyższego oraz mając na uwadze treść ww. przepisów należy uznać, iż istnieje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek pomiędzy „czynnościami podstawowymi” (prace związane z opracowaniem projektu, przygotowaniem jego koncepcji) wykonanymi na terenie SSE i wymienionymi w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE a „czynnościami pomocniczymi” (czynności pracowników związane z delegacjami do kontrahenta w celu wdrożenia przygotowanego na zlecenie danego klienta projektu lub rozwiązania informatycznego, a wykonanymi poza SSE), niewątpliwie warunkującymi prawidłowość wykonania przez Spółkę podstawowego świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż przychód z tytułu usługi wykonywanej na rzecz Klienta, obejmujący wynagrodzenie za całość czynności, w tym między innymi koszty delegacji pracownika (pracowników) celem wdrożenia projektu, będzie w całości kwalifikowany, jako przychód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, a zatem Spółka może uwzględnić go przy kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updodp.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.