Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.25.2020.1.ASY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-05
Teza: opodatkowania podatkiem VAT czynności udzielenia Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki
Słowa kluczowe: pożyczka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności udzielenia Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2020 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności udzielenia Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

\-L. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

\-A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

1\. Działalność Zainteresowanych

L. sp. z o.o. (dalej: „Pożyczkodawca” lub „L.”) to polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego … zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Przedmiotem dotychczasowej i planowanej działalności gospodarczej Pożyczkodawcy jest zapewnianie odpłatnego finansowania dłużnego, w tym m.in. w formie udzielania pożyczek (zgodnie z § 3 ust. 4 pkt 5 umowy spółki L.) czy też z dłużnych papierów wartościowych.

L. sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) to polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będąca podatnikiem VAT, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest wynajem nieruchomości i zarządzanie nimi.

Pożyczkodawca i Spółka zwani są dalej łącznie „Zainteresowanymi”.

Na moment złożenia niniejszego wniosku Zainteresowani są względem siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 Ustawy o VAT oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. 2019, poz. 865). L. nie posiada udziałów w Spółce.

2\. Transakcje udzielenia pożyczek

Jak wskazano w pkt 1 powyżej, przedmiot działalności Pożyczkodawcy (określony w § 3 ust. 4 umowy spółki L.) obejmuje m.in. świadczenie usług finansowych polegających na udzielaniu pożyczek. Zainteresowani wskazują, że ww. działalność pożyczkowa nie została ujawniona w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „Rejestr”) z uwagi na ograniczenie, o którym mowa w art. 40 pkt 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tekst jednolity: Dz. U. 2019, poz. 1500) - zgodnie z tym przepisem w Rejestrze zamieszcza się nie więcej niż dziesięć kodów PKD. Podkreślenia wymaga fakt, że nieujawnienie działalności pożyczkowej w Rejestrze pozostaje bez wpływu na możliwość prowadzenia takiej działalności przez Pożyczkodawcę (możliwość ta wynika w szczególności z § 3 ust. 4 pkt 5 umowy spółki L.)1.

2.1 Stan faktyczny

Zainteresowani zawarli w dniu 20 grudnia 2019 r. odpłatną umowę pożyczki (w ramach tej umowy L. jest pożyczkodawcą, a Spółka pożyczkobiorcą) - dalej: „Pożyczka”.

Pożyczka ma charakter odpłatny, zarobkowy. Udzielając Pożyczki, Pożyczkodawca wziął pod uwagę stosowne regulacje z zakresu cen transferowych (nakładające obowiązek określenia warunków transakcji w taki sposób, w jaki określiłyby je podmioty niepowiązane). Zainteresowani zaznaczają, że ocena rynkowości Pożyczki nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

2.2 Zdarzenie przyszłe

Zainteresowani planują zawrzeć w przyszłości:

*   co najmniej jedną odpłatną umowę pożyczki, której kwota będzie w całości jednorazowo wypłacona (dalej: „Pożyczka/i Bis”),
*   odpłatną umowę pożyczki, której wypłata będzie następowała w transzach (tj. niejednokrotnie), na przestrzeni kolejnych kilku lat - zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem Spółki (dalej: „Przyszła Pożyczka”). W umowie Przyszłej Pożyczki zostanie wskazana maksymalna kwota łącznego zadłużenia z wypłaconych transz.

Podobnie jak w przypadku Pożyczki, również Pożyczka/i Bis oraz Przyszła Pożyczka będą mieć charakter odpłatny, zarobkowy. Ponieważ Pożyczkodawca i Spółka są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów podatkowych, podpisując umowy Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki, Zainteresowani wezmą pod uwagę stosowne regulacje z zakresu cen transferowych (nakładające obowiązek określenia warunków transakcji w taki sposób, w jaki określiłyby je podmioty niepowiązane). Zainteresowani zaznaczają, że ocena rynkowości Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Pożyczkodawca nie wyklucza możliwości udzielenia w przyszłości kolejnych odpłatnych pożyczek podmiotom powiązanym lub niepowiązanym.

2.3 Uwagi dodatkowe do opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Dla kompletności należy wskazać, że:

1.  środki na udzielenie Pożyczki pochodziły z kapitałów własnych L.,
2.  część środków na udzielenie Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki będzie pochodzić z kapitałów własnych Pożyczkodawcy; pozostałą część środków Pożyczkodawca zamierza pozyskać od innych podmiotów instrumentami dłużnymi - mogą to być zarówno podmioty powiązane, jak i niepowiązane, a instrumenty dłużne mogą obejmować pożyczki czy emisję obligacji lub weksli przez L.; w ocenie Zainteresowanych sposób pozyskania tych środków oraz okoliczność, czy będą pozyskane od podmiotów powiązanych czy niepowiązanych czy też część od podmiotów powiązanych, a część od podmiotów niepowiązanych nie stanowi okoliczności istotnej dla merytorycznego rozstrzygnięcia analizowanych kwestii; na moment złożenia niniejszego wniosku L. jest stroną umowy pożyczki z dnia 18 grudnia 2019 r. (zawartej z FORUM XXIII FUNDUSZ INWESTYCYJNY ZAMKNIĘTY w celu pozyskania środków na udzielenie Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki),
3.  udzielone Spółce Pożyczka, Pożyczka/i Bis oraz Przyszła Pożyczka zostaną spożytkowane przez Spółkę na poczynienie nakładów na nieruchomość położoną w … (dalej: „Nakłady”), gdyż Spółka aktualnie prowadzi inwestycję polegającą na budowie hotelu w centrum …,
4.  Nakłady zostaną poczynione także z wykorzystaniem środków pieniężnych pożyczonych Spółce przez Bank … (dalej: „Bank”) na mocy umowy z dnia 29 listopada 2019 r.,
5.  zgodnie z umową z Bankiem zobowiązania Spółki (co do zasady wszelkie zobowiązania pożyczkowe) nie mogą być obsługiwane do czasu upływu roku kalendarzowego, w którym upłynie okres trzech lat od dnia zaspokojenia wierzytelności Banku. W związku z powyższym Spółka zacznie spłacać Pożyczkodawcy Pożyczkę, Pożyczkę/i Bis oraz Przyszłą Pożyczkę wraz z odsetkami nie wcześniej niż po upływie roku kalendarzowego, w którym upłynie okres trzech lat od dnia spłaty kredytu udzielonego jej przez Bank - oznacza to, że przez najbliższe lata Spółka nie będzie spłacać Pożyczkodawcy ani kwot głównych, ani odsetek,
6.  zgodnie z umową Spółki z Bankiem Spółka jest zobowiązana do spłaty kredytu najpóźniej do 31 grudnia 2032 r.; oznacza to, że zwrot Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki wraz z odsetkami nastąpiłby nie wcześniej niż pod koniec 2035 r./na początku 2036 r. (po upływie trzech lat od 2032 r.), z zastrzeżeniem, że spłata kredytu udzielonego Spółce przez Bank może nastąpić wcześniej (w takiej sytuacji również zwrot Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki wraz z odsetkami mógłby nastąpić wcześniej),
7.  Pożyczka była, a Pożyczka/i Bis oraz transze Przyszłej Pożyczki będą przekazywane w formie transferów środków pieniężnych na rachunek płatniczy Spółki.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

1\. Czy udzielenie Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług realizowane przez L. i jednocześnie jest zwolnione od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (w zakresie podatku od towarów i usług):

1\. Zdaniem Zainteresowanych udzielenie Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług realizowane przez L.i jednocześnie jest zwolnione od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA ZAINTERESOWANYCH

Uwagi wstępne

Na wstępie podkreślenia wymaga fakt, że przesądzenie ww. kwestii jest istotne dla Zainteresowanych, co wynika z następujących okoliczności:

\-W interesie Pożyczkodawcy leży ustalenie, czy w związku z udzieleniem Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki po jego stronie doszło/dojdzie do wykonania czynności podlegających opodatkowaniu VAT i jednocześnie zwolnionych od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT, co dalej wiązałoby się z:

*   koniecznością rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e Ustawy o VAT,
*   ewentualnym obowiązkiem (na żądanie pożyczkobiorcy) wystawienia faktury VAT zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 2 Ustawy o VAT.

\-Ustalenie, czy udzielenie Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki jest opodatkowane VAT wpływa także na opodatkowanie lub nie PCC umów tych pożyczek. Poniesienie lub nie kosztu PCC przez pożyczkobiorców wpływa na warunki handlowe pożyczek i może decydować o tym, czy oferta pożyczki złożona przez L. jest komercyjnie atrakcyjna (np. przy tych samych warunkach handlowych rozsądniejsze biznesowo jest zawarcie umowy pożyczki, w związku z którą pożyczkodawca jest zwolniony od VAT i przez to pożyczkobiorca może skorzystać ze zwolnienia z PCC).

\-W interesie Spółki leży ustalenie, czy udzielone jej Pożyczka, Pożyczka/i Bis oraz Przyszła Pożyczka podlegają opodatkowaniu VAT i jednocześnie są zwolnione od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT, ponieważ kwestia ta bezpośrednio wpływa na obowiązek podatkowy w PCC ewentualnie ciążący - obecnie lub w przyszłości - na Spółce (w związku z Pożyczką, Pożyczką/ami Bis oraz Przyszłą Pożyczką).

Zainteresowani są zatem uprawnieni do wspólnego wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej we wskazanym w niniejszym wniosku zakresie, gdyż, jak wskazano powyżej, mają odpowiedni interes faktyczny i prawny.

Czynności podlegające opodatkowaniu VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jako że przedmiotem umów Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki nie jest dostawa towarów, ich zapisy należy rozpatrywać w kontekście świadczenia usług.

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 388/13) wynika, że dana czynność stanowi odpłatne świadczenie usług na gruncie VAT, jeżeli:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść w związku z dokonywanymi płatnościami,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana VAT,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ww. warunki są akceptowane i wykorzystywane w judykaturze sądów administracyjnych (por. m.in. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12; wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 942/12; wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 289/12; wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 273/12).

Poniżej Zainteresowani odnoszą się do każdego z ww. punktów.

ad a. (związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne)

W ramach umów Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki (zawartych między Pożyczkodawcą a Spółką) Pożyczkodawcę należy uznać za usługodawcę (świadczy usługi udzielania pożyczek), a Spółkę za usługobiorcę.

Z umowy Pożyczki wynika, a z umów Pożyczki/ek Bis i Przyszłej Pożyczki będzie wynikać odpłatność udzielonych pożyczek. Ww. odpłatność urzeczywistnia się w odsetkach uiszczanych przez Spółkę na rzecz Pożyczkodawcy (odsetki na rynkowym poziomie, stanowiące wynagrodzenie dla Pożyczkodawcy za świadczenie usług udzielania pożyczek).

Przechodząc do oceny spełnienia tego warunku, należy stwierdzić, że pomiędzy Pożyczkodawcą a Spółką istnieje/powstanie związek prawny (umowy Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki), w ramach którego następuje/będzie następować świadczenie wzajemne (odsetki na rynkowym poziomie).

ad b. (wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy)

W związku z realizacją umów Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki usługodawca (Pożyczkodawca) otrzymuje/będzie otrzymywać wynagrodzenie w postaci odsetek. Odsetki te są immanentnie związane z Pożyczką/Pożyczką/ami Bis/Przyszłą Pożyczką, tj. udzielenie Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki doprowadziło/doprowadzi do powstania obowiązku uiszczania odsetek.

Wynagrodzenie (odsetki) otrzymane przez usługodawcę (Pożyczkodawcę) stanowi więc wartość przekazaną w zamian za usługi udzielania pożyczek świadczone na rzecz usługobiorcy (Spółki).

ad c. (istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść w związku z dokonywanymi płatnościami)

W ocenie Zainteresowanych w ramach umów Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki powstaje/powstanie bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie Pożyczkodawcy w związku z dokonywanymi płatnościami. Pożyczkodawca otrzymuje/będzie otrzymywać bezpośrednie korzyści w związku z realizacją ww. umów, gdyż Spółka w ramach tych umów jest/będzie zobligowana do świadczenia wzajemnego (odpłatność odsetek) w zamian za udzielonej jej Pożyczkę, Pożyczkę/i Bis oraz Przyszłą Pożyczkę.

ad d. (odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana VAT)

Jak wskazano powyżej, odsetki uiszczane przez Spółkę na rzecz Pożyczkodawcy są immanentnie związane z Pożyczką/Pożyczką/ami Bis/Przyszłą Pożyczką (tj. z udostępnieniem kapitału). Z powyższego wynika, że odpłatność za otrzymane świadczenie (odsetki w zamian za Pożyczkę/Pożyczkę/i Bis/Przyszłą Pożyczkę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana VAT (usługami udzielania pożyczek).

ad e. (istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego)

W zamian za Pożyczkę/Pożyczkę/i Bis/Przyszłą Pożyczkę Spółka zobowiązała/zobowiąże się do uiszczania odsetek na rzecz Pożyczkodawcy (świadczenie wzajemne). Jako że odsetki są ze swej natury świadczeniem pieniężnym2 , oczywiste jest, że istnieje możliwość wyrażenia ich w pieniądzu.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, spełnione są wszystkie przesłanki umożliwiające przyjęcie, że udzielenie Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki jest odpłatnym świadczeniem usług na gruncie VAT.

3\. Pożyczkodawca jako podatnik VAT

Dla jasności wypada przypomnieć, że Pożyczkodawca udzielił/udzieli Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki, działając w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższe wynika m.in. z faktu, że przedmiot działalności Pożyczkodawcy (określony w § 3 ust. 4 umowy spółki L.) obejmuje świadczenie usług finansowych polegających na udzielaniu pożyczek i na tym aktualnie polega zasadnicza działalność gospodarcza L..

Podkreślenia wymaga fakt, że działalność finansowa L. nie ma charakteru jednorazowego czy incydentalnego, o czym świadczą: Pożyczka udzielona przez L. w przeszłości, nabyte w przeszłości dłużne papiery wartościowe, które następnie zostały spłacone przez dłużnika wraz narosłymi odsetkami, dzięki czemu Spółka wygenerowała stosowne przychody podatkowe, chęć udzielenia Pożyczki/ek Bis i Przyszłej Pożyczki oraz niewykluczanie możliwości udzielenia w przyszłości kolejnych pożyczek (w miarę dostępności wolnych środków pieniężnych i atrakcyjności komercyjnej generowania zysków na tej działalności).

Udzielając pożyczek, Pożyczkodawca wykorzystuje własne źródła majątku w celu osiągania zysków z odsetek (tj. dla celów zarobkowych). Jeżeli środki na udzielanie pożyczek są przez L. pozyskiwane od innych podmiotów, zarobek L. stanowi (lub stanowić będzie w odniesieniu do Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki) różnica pomiędzy kosztami pozyskania kapitału a przychodami z odpożyczenia kapitału. Taką działalność pożyczkową należy więc uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, a konsekwentnie Pożyczkodawcę za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. Tożsamy pogląd został podzielony przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1- 1.4012.351.2019.2.RH).

W tym miejscu warto zacytować fragment wypowiedzi Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, tj.: „Każda czynność wykonana (nawet sporadycznie) przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w szczególności zaś wykonana z wykorzystaniem jej majątku, objęta jest definicją działalności gospodarczej wykonywanej przez podmiot występujący w charakterze podatnika. Nie sposób zatem zakwestionować faktu, że udzielenie pożyczek, należy traktować jako czynność wykonaną w ramach działalności gospodarczej pożyczkodawcy (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), a w konsekwencji wykonaną przez pożyczkodawcę jako podatnika VAT. Powołane wyżej regulacje wskazują, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, pożyczkodawcę, o którego we wniosku pyta Wnioskodawczyni należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu udzielenia pożyczek”3 .

4\. Zwolnienie od VAT

Z powyższych rozważań wynika, że udzielenie Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki jest odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu VAT. Jednocześnie należy pamiętać o zawartym w Ustawie o VAT katalogu usług zwolnionych od VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT zwalnia się od VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Z cytowanego przepisu wynika jednoznacznie, że Pożyczka, Pożyczka/i Bis oraz Przyszła Pożyczka (będące pożyczkami pieniężnymi) są zwolnione od VAT. Ww. przepis stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 347/1)4 .

5\. (…)

6\. Linia interpretacyjna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Podkreślenia wymaga fakt, że w tym zakresie (tj. w zakresie, którego dotyczy niniejszy wniosek) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej prezentuje jednolitą linię interpretacyjną. W analogicznych stanach faktycznych zostały wydane następujące interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 listopada 2019 r. (sygn. 0114- KDIP4.4012.615.2019.2.KM), w której Dyrektor uznał, że pożyczka udzielona przez spółkę kapitałową na rzecz podmiotu powiązanego korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2019 r. (sygn. 0111- KDIB4.4014.288.2019.2.JKU), w której Dyrektor uznał, że pożyczka udzielona przez spółkę kapitałową na rzecz wspólnika nie podlega PCC, jako że korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 listopada 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3- 1.4012.560.2019.4.MG), w której Dyrektor uznał, że pożyczka udzielona przez spółkę kapitałową na rzecz wspólnika korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 października 2019 r. (sygn. 0111- KDIB3-1.4012.607.2019.2.ASY), w której Dyrektor uznał, że pożyczka udzielona przez spółkę kapitałową na rzecz podmiotu powiązanego korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 czerwca 2019 r. (sygn. 0112- KDIL4.4012.205.2019.3.MB), w której Dyrektor uznał, że pożyczka udzielona przez spółkę kapitałową na rzecz podmiotu powiązanego korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2019 r. (sygn. 0114- KDIP4.4012.92.2019.4.KS), w której Dyrektor uznał, że pożyczka udzielona przez spółkę kapitałową na rzecz wspólnika korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.

Reasumując, w ocenie Zainteresowanych udzielenie Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług i jednocześnie jest zwolnione od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani wnoszą o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z Zainteresowanym nie będącym stroną postępowania odpłatną umowę pożyczki. Pożyczka ma charakter odpłatny i zarobkowy. Zainteresowani planują również zawrzeć w przyszłości umowy pożyczek. Pożyczki będą mieć charakter odpłatny i zarobkowy. Przedmiotem dotychczasowej i planowanej działalności gospodarczej Pożyczkodawcy jest zapewnianie odpłatnego finansowania dłużnego, w tym. m.in. w formie udzielania pożyczek czy też papierów wartościowych. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania jest wynajem nieruchomości i zarządzanie nimi. Zainteresowani są względem siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o VAT. Zainteresowani wskazują, że ww. działalność pożyczkowa nie została ujawniona w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy czynności udzielenia Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki podlegają opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług i jednocześnie są zwolnione od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że czynności udzielenia Pożyczki, Pożyczki/ek Bis oraz Przyszłej Pożyczki, będą spełniać przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wskazane we wniosku czynności udzielenia przez Pożyczkodawcę (Wnioskodawcę) Pożyczki, Pożyczki/ek Bis, Przyszłej Pożyczki na rzecz Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że czynność udzielenia odpłatnej Pożyczki, Pożyczki/ek bis oraz Przyszłej Pożyczki przez Pożyczkodawcę (Wnioskodawcę) stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy. Z uwagi na to, że usługi te mieszczą się w zakresie czynności, o których mowa w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy jako wymienione wprost w tym przepisie - usługi udzielania pożyczek przez Pożyczkodawcę (Wnioskodawcę) na rzecz Zainteresowanego nie będącego stroną postępowania, korzystać będą ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydana w odrębnym rozstrzygnięciu.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego (opisem stanu faktycznego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji Podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_

1Por. T. Szczurowski, w: K. Osajda (red.), Ustawa o Krajowym Rejestrze Sądowym. Komentarz, Warszawa 2020, Komentarz do art. 40 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, Teza 11. Ww. Autor napisał, że „Należy wskazać, że ujawnienie w KRS przedmiotu działalności ma charakter deklaratoryjny. Powyższe należy rozumieć w ten sposób, że mimo nieujawnienia w KRS określonego przedmiotu działalności przedsiębiorcy, przedsiębiorca może prowadzić w tym zakresie działalność, o ile rzecz jasna przedmiot ten jest ujęty w akcie założycielskim”. 2 Por. P. Machnikowski, w: E. Gniewek (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, Warszawa 2019, Komentarz do art. 359 Kodeksu cywilnego, Teza 1. Ww. Autor napisał, że „W ujęciu kodeksowym odsetki stanowią świadczenie pieniężne, do którego może być zobowiązany dłużnik - najogólniej mówiąc - korzystający z cudzych pieniędzy”. 3 Por. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.92.2019.4.KS). 4 Zgodnie z tym przepisem „Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę