Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-291/16-10/S/MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-08
Teza: Czy wszelkie koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z organizacją procesu przymusowego wykupu akcji, a w szczególności wyceny akcji przez biegłego, organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu Spółki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.
Słowa kluczowe: akcja-przymusowy wykup akcji; koszt
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 15 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 1031/16 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1562/17, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z organizacją procesu przymusowego wykupu akcji, a w szczególności wyceny akcji przez biegłego, organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu Spółki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z organizacją procesu przymusowego wykupu akcji, a w szczególności wyceny akcji przez biegłego, organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu Spółki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 20 lipca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak ITPB3/4510-291/16/MJ, w której uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdził m.in, że „(…) wydatki związane z omawianą instytucją przymusowego wykupu akcji nie wykazują związku z konkretnym a także potencjalnie możliwym do uzyskania przez Spółkę przychodem. Nie sposób doszukać się związku z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów. Wydatki tego rodzaju nie stanowią bowiem kosztów ogólnych funkcjonowania osoby prawnej, służących zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów i nie wykazują tym samym związku z konkretnym przychodem. Podejmowane w ramach instytucji przymusowego wykupu akcji działania zarządu spółki służą jedynie akcjonariatowi (większościowemu) tej spółki i stanowią skutek wyłącznej decyzji wspólników spółki. Dlatego też sam fakt, iż stanowią one działania regulowane prawem handlowym (wykonawcą jest zarząd spółki), nie może przesądzać o kwalifikacji ich do kosztów podatkowych. Prawo podatkowe wprowadza bowiem swoje, niezależne od innych dziedzin prawa, kryteria uznania wydatków podatnika za koszty podlegające rozliczeniu podatkowemu.”

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 20 lipca 2016 r. znak ITPB3/4510-291/16/MJ wniósł pismem z dnia 27 lipca 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu 2 sierpnia 2016 r.), a następnie złożył skargę z dnia 14 września 2016 r. (data wpływu 20 września 2016 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 15 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 1031/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 20 lipca 2016 r. znak ITPB3/4510-291/16/MJ.

W wyroku tym Sąd wskazał między innymi, że „(…) jeżeli przedsiębiorstwo zorganizowane jest w formie spółki akcyjnej, to obowiązkowe, wynikające z przepisów prawa (KSH), wydatki związane z funkcjonowaniem tego przedsiębiorstwa jako spółki akcyjnej (np. koszty organizacji walnych zgromadzeń, funkcjonowania organów spółki, czy też tak jak tu: przymusowego wykupu akcji) stanowić będą podatkowe koszty Spółki związane z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów.

Nie przekonuje Sądu argumentacja organu, że podejmowane w ramach instytucji przymusowego wykupu akcji działania zarządu Spółki służą jedynie akcjonariatowi (większościowemu) tej spółki i stanowią skutek wyłącznej decyzji wspólników spółki. Z samego zaś powodu, że stanowią one działania regulowane prawem handlowym (wykonawcą jest zarząd spółki), nie można ich kwalifikować do kosztów podatkowych.

Jak już wskazano, koszty zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów z istoty swojej nie wiążą się z przychodami spółki (wówczas byłyby kosztami bezpośrednimi, poniesionymi w celu uzyskania przychodów). Ponadto organ dostrzega wyłącznie jeden aspekt wykupu akcji mniejszościowych - że służy to interesom akcjonariuszy większościowych. Jest to nieprawidłowe, gdyż jak słusznie wskazuje strona skarżąca (powołując się na wyrok TK), instytucja przymusowego wykupu akcji pełni też inne funkcje tj. a) długoterminowe tworzenie warunków dla sukcesu gospodarczego firmy; b) obniżenie kosztów funkcjonowania spółki związanych z występowaniem w tej spółce drobnych akcjonariuszy (koszty zwoływania i odbywania walnych zgromadzeń, czy wykonywanie uprawnień informacyjnych akcjonariuszy w spółce wynikających z art. 428 i 429 k.s.h.); c) zwiększenie operatywności funkcjonowania samej spółki (w przypadku zwolnienia się spółki z obowiązku zwoływania walnych zgromadzeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym zwiększa się szybkość podjęcia decyzji gospodarczej); d) zwiększenie atrakcyjności samej spółki dla inwestorów strategicznych (istnienie w spółce rozproszonego akcjonariatu mniejszościowego zmniejsza szansę znalezienia inwestora).”

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Białymstoku z dnia 15 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 1031/16, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 4 maja 2017 r. znak 0110-KWR4.4020.9.2017.1.PST do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1562/17 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W wyroku tym Sąd wskazał między innymi, że „(…) w stanie faktycznym sprawy stanowiącej przedmiot prawidłowo ocenionego przez Sąd pierwszej instancji podatkowego postępowania interpretacyjnego ocenić należy, że wydatki poniesione przez spółkę akcyjną, w związku z organizacją procesu przymusowego wykupu akcji, w postaci kosztów: wyceny akcji przez biegłego, organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową - mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu wymienionej spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (…).”

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z organizacją procesu przymusowego wykupu akcji, a w szczególności wyceny akcji przez biegłego, organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu Spółki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej również jako: "Spółka"). Walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki zamierza powziąć uchwałę, o której mowa w art. 418 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2013, poz. 1030 z późn. zm., dalej również jako: "K.S.H."), tj. uchwałę o przymusowym wykupie akcji akcjonariuszy reprezentujących 4,56 % kapitału zakładowego (akcjonariusze mniejszościowi) przez trzech akcjonariuszy, posiadających łącznie 95,44 % kapitału zakładowego, z których każdy posiada nie mniej niż 5% kapitału zakładowego. W przypadku jej powzięcia zarząd Spółki będzie zobowiązany do podjęcia wszelkich niezbędnych działań mających na celu wykonanie uchwały, tj. przeprowadzenia przymusowego wykupu akcji. W związku z tym Spółka poniesie koszty, w szczególności:

1.  wyceny akcji przez biegłego,
2.  organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy,
3.  publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym,
4.  obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wszelkie koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z organizacją procesu przymusowego wykupu akcji, a w szczególności wyceny akcji przez biegłego, organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu Spółki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie koszty poniesione przez niego w związku z organizacją procesu przymusowego wykupu akcji, a w szczególności wyceny akcji przez biegłego, organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu Spółki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 418 § 1 K.S.H. walne zgromadzenie akcjonariuszy spółki akcyjnej może powziąć uchwałę o przymusowym wykupie akcji akcjonariuszy reprezentujących nie więcej niż 5% kapitału zakładowego (akcjonariusze mniejszościowi) przez nie więcej niż pięciu akcjonariuszy, posiadających łącznie nic mniej niż 95% kapitału zakładowego, z których każdy posiada nie mniej niż 5% kapitału zakładowego. Uchwała ta powinna określać akcje podlegające wykupowi oraz akcjonariuszy, którzy zobowiązują się wykupić akcje, jak również określać akcje przypadające każdemu z nabywców. Akcjonariusze, którzy mają nabyć akcje i głosowali za uchwałą, odpowiadają solidarnie wobec spółki za spłacenie całej sumy wykupu (art. 418 § 2 K.S.H.). Powyższe uregulowania uzupełnione treścią art. 417 K.S.H. w sposób jednoznaczny wskazują, że zarząd spółki akcyjnej jest zobligowany do przeprowadzenia przymusowego wykupu akcji w przypadku powziętej przez walne zgromadzenie stosownej uchwały.

Organizując proces przymusowego wykupu akcji Spółka zmuszona jest ponieść wydatki wiążące się m.in. z wyceną akcji przez biegłego, organizacją walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacją wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym czy obsługą procesu przymusowego wykup przez instytucję finansową (np. Dom Maklerski).

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Analiza art. 16 ust. 1 ustawy CIT uprawnia do stwierdzenia, że przepis ten nie wymienia kosztów poniesionych na organizację przymusowego wykupu akcji jako wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, aby wydatek został uznany za koszt uzyskania przychodów muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika, jest definitywny (rzeczywisty),
2.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
3.  został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
4.  został właściwie udokumentowany.

W ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione przy przeprowadzeniu przymusowego wykupu akcji, opisanego w zdarzeniu przyszłym, spełniają w/w kryteria. Wydatki zostaną poniesione przez Wnioskodawcę, czyli podatnika, i będą pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Ponadto, zostaną właściwie udokumentowane poprzez dowody uiszczenia płatności i stosowne umowy. Wprawdzie nie są to koszty bezpośrednie, gdyż nie mają związku z konkretnym przychodem, ale powinno się je zakwalifikować do kategorii kosztów zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Przeprowadzenie przymusowego wykupu akcji spowoduje, że akcje Spółki będą znajdować się w posiadaniu mniejszej ilości akcjonariuszy. Tym samym ułatwi to Spółce przyjęcie jednolitej koncepcji rozwoju, co w przyszłości skutkować będzie osiąganiem większych sukcesów gospodarczych. Trzeba bowiem zauważyć, że o rozwoju Spółki będzie decydowała mniejsza ilość akcjonariuszy, co ułatwi i przyspieszy procesy decyzyjne. Ponadto, obniżeniu ulegną wydatki związane z funkcjonowaniem samej Spółki (m.in. koszty organizowania walnych zgromadzeń czy informowania akcjonariuszy).

W orzecznictwie podkreśla się, że nie zawsze wydatek przynieść musi skutek w postaci osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny, należy rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Kosztami uzyskania przychodu będą więc zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Oznacza to, że ponoszone koszty powinny cel realizować lub co najmniej zakładać realnie jego osiągnięcie. Kosztami uzyskania przychodów zatem będą wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeżeli są one racjonalnie uzasadnione, a każdy wydatek powinien być oceniany z tego punktu widzenia (por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2004 roku, FSK 671/04, LEX nr 147795). W wyroku z dnia 12 maja 1999 roku (sygn. akt I SA/Wr 482/97, LEX nr 37832) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Ustawy podatkowe regulujące zagadnienie kosztów uzyskania przychodów zaliczają do nich również koszty pozostające jedynie w pośrednim związku z osiąganymi przychodami. (\`(...)\`) W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Doktryna prawnicza przyjmuje, że przymusowy wykup akcji ma na celu ochronę akcjonariuszy większościowych przed nadużywaniem praw mniejszości, (chodzi tu szczególnie o nadmierne zaskarżanie przez drobnych akcjonariuszy uchwał walnego zgromadzenia, jeżeli jest ono wykonywane w celu utrudnienia, a nawet uniemożliwienia dojścia do skutku planowanych przez spółkę ważnych dla niej przedsięwzięć gospodarczych), ale także podkreśla się następujące funkcje wykupu akcji: a) długoterminowe tworzenie warunków dla sukcesu gospodarczego firmy; b) obniżenie kosztów funkcjonowania spółki związanych z występowaniem w tej spółce drobnych akcjonariuszy (koszty zwoływania i odbywania walnych zgromadzeń, czy wykonywanie uprawnień informacyjnych akcjonariuszy w spółce wynikających z art. 428 i 429 k.s.h.); c) zwiększenie operatywności funkcjonowania samej spółki (w przypadku zwolnienia się spółki z obowiązku zwoływania walnych zgromadzeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym zwiększa się szybkość podjęcia decyzji gospodarczej); d) zwiększenie atrakcyjności samej spółki dla inwestorów strategicznych (istnienie w spółce rozproszonego akcjonariatu mniejszościowego zmniejsza szansę znalezienia inwestora); e) umożliwienie stworzenia "zamkniętej" spółki akcyjnej i ułatwienie przekształcenia spółki "otwartej" w spółkę "prywatną" lub rodzinną.

Na takie funkcje przymusowego wykupu akcji zwraca się też uwagę w orzecznictwie (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2005 roku, sygn. akt P 25/02, LEX nr 155536).

Niezależnie od dotychczasowych rozważań, należy zauważyć, że problematyka uznania wydatków organizacji przymusowego wykupu akcji za koszty uzyskania przychodu spółek akcyjnych, na gruncie podobnych stanów faktycznych, była już przedmiotem interpretacji indywidualnych. Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (interpretacja indywidualna o znaku IBPB3/423/724/08/MS z dnia 10 listopada 2008 roku) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (interpretacja indywidualna o znaku TPB3/423-198/07/DK z dnia 31 stycznia 2008 roku, interpretacja indywidualna o znaku ITPB3/423-155/09/AM z dnia 9 czerwca 2009 roku, interpretacja indywidualna o znaku ITPB3/423-490/12/PST z dnia 26 listopada 2012 roku) wydatki ponoszone przez spółkę akcyjną w związku z przeprowadzeniem przymusowego wykupu akcji mogą być kosztem uzyskania przychodu.

Analogiczny wniosek zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 września 2014 roku, III SA/Wa 829/14 (LEX nr 1526644). Tym orzeczeniem uchylona została zmiana interpretacji indywidualnej dokonana przez Ministra Finansów. Minister Finansów uznał, że wydatków związanych z przymusowym wykupem akcji nie można traktować za koszty uzyskania przychodu przez spółkę kapitałową. Natomiast Sąd uzasadnił wyrok tym, że przez koszty zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów należy rozumieć koszty - inne niż bezpośrednio poniesione w celu uzyskania przychodów - wydatkowane w celu zagwarantowania ciągłości funkcjonowania źródła przychodów, tak aby źródło to przynosiło przychody w przyszłości, w tym także obowiązkowe koszty wynikające z prawnej organizacji źródła dochodu. Oznacza to, że jeżeli przedsiębiorstwo zorganizowane jest w formie spółki akcyjnej, to obowiązkowe, wynikające z przepisów prawa (K.S.H.), wydatki związane z funkcjonowaniem tego przedsiębiorstwa jako spółki akcyjnej (np. koszty organizacji walnych zgromadzeń, funkcjonowania organów spółki, czy też tak jak tu: przymusowego wykupu akcji) stanowić będą podatkowe koszty spółki związane z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów.

Podsumowując powyższe, wszelkie koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z organizacją procesu przymusowego wykupu akcji, a w szczególności wyceny akcji przez biegłego, organizacji walnego zgromadzenia akcjonariuszy, publikacji wymaganych prawem ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz obsługi procesu przymusowego wykupu przez instytucję finansową, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu Spółki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

W świetle powyższego tutejszy organ dokonując merytorycznej oceny złożonego wniosku – uwzględniając stan prawny obowiązujący na dzień jego złożenia oraz uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 15 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 1031/16 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 1562/17 – uznaje stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.