Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.377.2022.2.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-22
Teza: Opodatkowanie dochodów zagranicznych, zastosowanie metody unikania podwójnego opodatkowania i ulgi abolicyjnej.
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; ulga-ulga abolicyjna; zeznania-zeznania podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga abolicyjna.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27g; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45-ust. 3a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,
===============

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej wykazania w zeznaniu rocznym zapłaconego podatku w Wielkiej Brytanii oraz zwrotu podatku i nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości doliczania zwrotu podatku do dochodu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 1 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów zagranicznych, zastosowania metod unikania podwójnego opodatkowania i ulgi abolicyjnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 sierpnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną posiadającą w Polsce swoje centrum interesów życiowych. Tym samym – w myśl obowiązujących w Polsce przepisów podatkowych – posiada Pan swoją rezydencję podatkową w Polsce.

W 2020 r. pracował Pan na statku podnoszącym banderę Wysp Bahama, eksploatowanym na brytyjskim szelfie kontynentalnym (poza terytorium lądowym państw), zarządzanym przez podmiot z siedzibą i faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii.

Na terytorium Wielkiej Brytanii z Pana wynagrodzenia w 2020 r. został odprowadzony podatek w wysokości 55.438,31 zł.

Z uwagi na wykonywanie pracy przez Pana w ww. modelu zatrudnienia do tak osiąganego dochodu w 2020 r. zastosowanie znalazła Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r., zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Wielką Brytanię (dalej: Konwencja MLI), przewidująca metodę proporcjonalnego odliczenia.

Z uwagi na fakt zastosowania ww. metody, w 2020 r. złożył Pan w polskim urzędzie skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) – PIT-36.

W zeznaniu tym uwzględnił Pan zapłacony w państwie źródła dochodu (tutaj w Wielkiej Brytanii) podatek. Skorzystał Pan z odliczenia podatku zapłaconego za granicą w wysokości 55.438,31 zł, a następnie do pozostałej części podatku zastosował Pan ulgę abolicyjną w wysokości 43.694,00 zł.

W 2021 r. w związku z kontynuacją zatrudnienia w ww. modelu zatrudnienia, również dokonał Pan rozliczenia swojego dochodu z pracy na statku (dochód osiągany poza terytorium lądowym państw).

W zeznaniu podatkowym za 2021 r., uwzględnił Pan zapłacony w państwie źródła dochodu (tutaj w Wielkiej Brytanii) podatek. Skorzystał Pan z odliczenia podatku zapłaconego za granicą w wysokości 37.763,89 zł, a następnie do pozostałej części podatku zastosował Pan ulgę abolicyjną w wysokości 36.068,03 zł.

W 2021 r. poza dochodem z pracy na statku, otrzymał Pan zwrot podatku zapłaconego za granicą (w Wielkiej Brytanii) za 2020 r. Zwrot podatku nastąpił 16 grudnia 2021 r. w wysokości 11.274,00 GBP, co w przeliczeniu po kursie Narodowego Banku Polskiego z dnia poprzedzającego wpływ zwrotu podatku na Pana rachunek bankowy wyniósł 61.288,85 zł. W PIT za 2020 r. odliczono kwotę 8.825,80 GBP za okres od kwietnia do grudnia 2020 r. z uwagi na odmienny okres rozliczeniowy panujący w Wielkiej Brytanii. Tym samym po przeliczeniu ww. kwoty na polską walutę po kursie Narodowego Banku Polskiego na dzień 15 grudnia 2021 r. kwota wyniosła 47.979,70 zł

W 2021 r. otrzymał Pan również zwrot podatku za miesiące od stycznia do marca 2021 r. w kwocie 19.832,98 zł. Z uwagi na fakt, iż zwrot podatku nastąpił w tym samym roku podatkowym, nie uwzględnił Pan podatku zapłaconego i zwróconego za powyższe miesiące.

Tym samym w 2021 r. zwrócono Panu podatek zapłacony za granicą za 2020 r. w łącznej wysokości 61.288,85 złotych.

Z uwagi na powyższe, w złożonym przez Pana zeznaniu podatkowym za 2021 r. uwzględnił Pan zwrot podatku z Wielkiej Brytanii i doliczył ten zwrot do dochodu.

Do tak całkowitego dochodu zastosował Pan ulgę abolicyjną, powodując tym samym, iż w zeznaniu składanym za 2021 r. nie wystąpił podatek do zapłaty.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wykonywał i będzie Pan wykonywał w latach następnych pracę na statku X (nr IMO XYZ). Statek ten jest klasyfikowany jako statek badawczy – Research Vessel.

Statek ten był i będzie wykorzystywany do transportu towarów/ładunków oraz osób/pasażerów w celach zarobkowych. Jest on zdolny do wykonywania badań morskich oraz jednoczesnego pozyskiwania i transportowania danych w formie materialnej, które następnie są przekazywane odpowiednim przedstawicielom, a w dalszych etapach są z nich czerpane znaczące zyski. Reasumując, statki transportują towary/ładunki oraz pasażerów.

Pod pojęciem „towarów”, których transportu dokonywał i będzie dokonywał w latach następnych statek, na których wykonywał i będzie Pan wykonywać pracę najemną – należy rozumieć również wszelki sprzęt specjalistyczny służący do wykonywania zadań badawczych, w tym kable sejsmiczne. Brak powyższego sprzętu uniemożliwiłby pozyskanie danych, co w konsekwencji oznaczałoby brak zarobków dla armatora. Dlatego też transportowany „towar” w postaci sprzętu i danych jest niezbędnym załadunkiem statków klasyfikowanych jako Research Vessel. Powyżej wskazany zakres transportowanego towaru nie jest jedynym. Dodatkowo jednostka klasyfikowana jako Research Vessel transportuje pobrane materiały, które następnie są sprzedawane w celach zarobkowych. Poprzez towar można rozumieć także dane, które w formie materialnej przekazywane są Zamawiającym.

Pod pojęciem „osób”, których transportu dokonywał i będzie dokonywać wskazany statek, na którym wykonywał i będzie wykonywać Pan pracę najemną – należy rozumieć pasażerów, którzy nie są załogą. Są to osoby ze specjalistycznym wykształceniem, których zakres zadań obejmuje obsługę urządzeń badających dno morskie na wodach międzynarodowych. Ponadto, jako pasażerowie przewożeni są geofizycy, badacze ssaków morskich i ptaków, analitycy danych czy przedstawiciele Zamawiającego tzw. managerowie projektu. Geofizycy przeprowadzają kontrolę dna morskiego i zabezpieczają złoże przed jego naruszeniem, a w konsekwencji zabezpieczają złoże przed ewentualnym wybuchem. Mechanicy kontrolują i zabezpieczają sprzęt, który bierze udział w pracach statku oraz sprzęt, który jest czasowo przewożony przez statek w formie ładunku. Badacze ssaków morskich i ptaków kontrolują wpływ ewentualnej eksploatacji dna morskiego na środowisko morskie. Reasumując, wyżej wskazane osoby nie są załogą statku tylko pasażerami, które stanowią zespół naukowy. Transport ww. towarów i osób następował i będzie następował między międzynarodowymi portami.

Wskazać należy, że możliwość oraz przystosowanie statku do wykonywania również innych zadań nie dyskwalifikuje go w zakresie wykonywania transportu międzynarodowego w celach zarobkowych. Powyższe potwierdzenie znajduje się w linii interpretacyjnej z lat poprzednich, a dokładniej m.in.: interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy upoważnionego przez Ministra Finansów 11 lutego 2016 r. o numerze ITPB3/4511-154/15/AW; interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach upoważnionego przez Ministra Finansów 23 marca 2016 r. o numerze IBPB-2-2/4511-345/16/AK. A także w interpretacjach z tego roku, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 stycznia 2022 r. o numerze 0115-KDIT2.4011.527.2021.2.MD.

Jednocześnie prostuje Pan stan faktyczny/zdarzenie przyszłe. Wskazuje Pan, że statek był i będzie eksploatowany na brytyjskim szelfie kontynentalnym, ale także na wodach innych państw, gdyż jest on statkiem eksploatowanym w transporcie międzynarodowym.

Eksploatuje go podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Tym samym zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 3 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. wraz z Konwencją MLI, zgodnie z którym: bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego bądź statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa może być opodatkowane w tym Państwie.

Nie przebywał i nie będzie Pan przebywał w kolejnych latach w Wielkiej Brytanii przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym. Natomiast przebywał i będzie Pan przebywał, z uwagi na świadczenie pracy poza terytorium Polski, przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, poza terytorium Polski.

Wynagrodzenia były i będą wypłacane przez pracodawcę, który ma siedzibę w Wielkiej Brytanii.

Postanowienia ww. Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawierają definicji „pracodawcy”. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. Konwencji: przy stosowaniu niniejszej Konwencji w dowolnym czasie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie ma ono w tym czasie w przepisach prawnych tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Konwencja, przy czym znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa. Podstawowa definicja „pracodawcy” znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, zgodnie z którym: pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników.

Jednakże oceniając, czy zostały spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w ww. art. 14 ust. 2, należy odnieść się do wskazówek zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD. Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są bowiem wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

W przedstawionej we wniosku sytuacji właściwe są zatem wyjaśnienia dotyczące interpretacji pojęcia „ekonomicznego pracodawcy” na gruncie pkt 8-8.14 Komentarza do art. 15 MK.

Jak stanowi przytoczony pkt 8 Komentarza do art. 15 ust. 2 MK, oceniając czy podmiot, na którego rzecz jest wykonywana praca, spełnia wszystkie elementy pozwalające uznać go za „pracodawcę”, należy poddać analizie szereg elementów stanu faktycznego. Jak wynika z Komentarza ważne jest ustalenie, czy usługi świadczone przez osobę fizyczną stanowią integralną część działalności przedsiębiorstwa, któremu te usługi są dostarczane. W tym celu najważniejszym czynnikiem będzie ustalenie, które przedsiębiorstwo ponosi odpowiedzialność lub ryzyko za osiągnięte wyniki pracy wykonanej przez osobę fizyczną. Dla ustalenia pracodawcy znaczenie mogą mieć również dodatkowe kryteria wymienione w pkt 8.14 Komentarza: komu przysługuje uprawnienie do instruowania pracownika odnośnie do sposobu, w jaki praca powinna być wykonywana; kto kontroluje i ponosi odpowiedzialności za miejsce, w którym praca jest wykonywana; czy wynagrodzenie osoby fizycznej jest bezpośrednio fakturowane przez formalnego pracodawcę przedsiębiorstwu, na rzecz którego usługi są wykonywane; kto udostępnia pracownikowi urządzenia i materiały konieczne do wykonywania pracy, kto ustala liczby i kwalifikacje pracowników wykonujących pracę; komu przysługuje prawo do wyboru osoby fizycznej, która będzie wykonywała pracę, oraz zakończenia stosunku umownego nawiązanego z tą osobą w celu wykonania danej pracy; komu przysługuje prawo do nakładania kar dyscyplinarnych związanych z pracą tej osoby fizycznej; kto ustala urlopy i godziny pracy tej osoby fizycznej.

Analiza powyższych przesłanek prowadzi do wniosku, iż faktycznym pracodawcą jest użytkownik siły roboczej (podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii, który eksploatuje statek na którym podatnik wykonuje pracę).

Świadczone przez podatnika w ramach wykonywanej pracy usługi, stanowiły i będą stanowić integralną część działalności podmiotu z siedzibą w Wielkiej Brytanii, jak również podmiot ten ponosi odpowiedzialność lub ryzyko za skutki pracy podatnika, a ponadto podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii: kontroluje sposób wykonywania przez pracy przez podatnika, kontroluje statek na którym podatnik wykonuje pracę, jako podmiot generujący zyski ponosi ostatecznie koszty wynagrodzenia podatnika, dostarcza narzędzia i materiały niezbędne do wykonywania pracy podatnika, ma obowiązek instruowania podatnika w zakresie sposobu wykonywania przez niego pracy, zleca nałożenie ewentualnych kar dyscyplinarnych należy uznać, że to podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii, który eksploatuje statek na którym podatnik wykonuje pracę jest pracodawcą („ekonomicznym pracodawcą”) w rozumieniu art. 14 ust. 2 lit. b) Konwencji. Jednocześnie podatnik wyjaśnia, iż w zawartej przez niego marynarskiej umowie o prace jako pracodawca jest wskazany podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Także na potwierdzeniach przelewu wynagrodzenia był wskazany i będzie wskazany w latach następnych podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

Wynagrodzenie było i będzie ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w Wielkiej Brytanii. Przedsiębiorstwo faktycznie eksploatujące statek, na pokładzie którego świadczy Pan pracę, posiada siedzibę zarządu w Wielkiej Brytanii. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 2 lit. a) Konwencji określenie „zakład” obejmuje w szczególności siedzibę zarządu.

**Pytania**

1) Czy był Pan zobowiązany wykazać w zeznaniu podatkowym za lata 2020-2021 podatek zapłacony w Wielkiej Brytanii?

2) Czy może Pan złożyć korektę rozliczenia za lata 2020-2021 korzystając z ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez odliczenia od podatku wyliczonego w PIT-36 podatku zapłaconego w Wielkiej Brytanii stosownie do art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, by następnie nie wykazywać w zeznaniu podatkowym zwrotu podatku z zagranicy?

3) Czy był Pan zobowiązany do wykazania w zeznaniu podatkowym za 2021 r. zwrotu podatku z Wielkiej Brytanii za 2020 r., który otrzymał w grudniu 2021 r.?

4) Czy zwrot podatku dolicza się do dochodu czy do podatku?

5) Czy w zeznaniu podatkowym za 2022 r. będzie Pan zobowiązany do uwzględniania ewentualnego podatku zapłaconego w państwie źródła – tutaj w Wielkiej Brytanii, zapłaconego w 2022 r., o ile nie nastąpi zwrot zapłaconego podatku w tym samym roku?

6) Czy w zeznaniu podatkowym za 2022 r. będzie Pan zobowiązany do uwzględnienia ewentualnego zwrotu podatku z Wielkiej Brytanii otrzymanego w 2022 r., który w latach wcześniejszych był wykazywany w zeznaniu podatkowym jako zapłacony za granicą?

7) Czy ewentualny zwrot podatku, który Pan otrzyma w 2022 r., będzie doliczany do dochodu czy do podatku?

**Pana stanowisko w sprawie**

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 1 –** był Pan zobowiązany do wskazania w zeznaniu podatkowym za 2020 r. i 2021 r. podatku zapłaconego w Wielkiej Brytanii.

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 2 –** nie może Pan złożyć korekty zeznania podatkowego za 2020 r. oraz 2021 r. nie wykazując podatku zapłaconego za granicą, by następnie nie wykazywać zwrotu podatku z zagranicy.

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 3 –** był Pan zobowiązany do wskazania w zeznaniu podatkowym za 2021 r. zwrotu podatku z Wielkiej Brytanii za 2020 r., który otrzymał w grudniu 2021 r.

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 4 –** zwrot podatku należy doliczyć do dochodu, a nie do podatku.

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 5 –** będzie Pan zobowiązany do wskazania w zeznaniu podatkowym za 2022 r. podatku zapłaconego w Wielkiej Brytanii, chyba że w tym samym roku podatkowym otrzyma Pan jego zwrot.

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 6 –** będzie Pan zobowiązany do wskazania w zeznaniu podatkowym za 2022 r. ewentualnego zwrotu podatku z Wielkiej Brytanii, otrzymanego w 2022 r., który w latach wcześniejszych był wykazywany w zeznaniu podatkowym jako zapłacony za granicą.

**Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 7 –** ewentualny zwrot podatku, który zostałby otrzymany w 2022 r., zgodnie z obowiązującymi przepisami o podatku dochodowym od osób fizycznych, należałoby doliczyć do dochodu.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej jako updof, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Powyższy przepis wskazuje, że podstawowym kryterium określającym miejsce (kraj), w którym osoba fizyczna podlega obowiązkowi podatkowemu jest miejsce zamieszkania podatnika. Norma ta dotyczy zarówno osób osiągających dochody na terenie Polski jak i osób, których źródła przychodu położone są za granicą, co potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 stycznia 1999 r. w sprawie o sygn. akt III SA 2836/97.

Na gruncie prawa polskiego obowiązuje zasada, w myśl której każda osoba fizycznie ma jedno – i tylko jedno – miejsce zamieszkania.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiający się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego (por. interpretacja indywidualna Ministra Finansów o sygn. ITPB2/415-215/10/IB). W związku z powyższym miejsce zamieszkania podatnika w niniejszej sprawie należy ustalić w oparciu o przytoczone powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przepisami Kodeksu cywilnego.

Powyższa zasada na gruncie podatkowym w niektórych wypadkach doznaje pewnego ograniczenia. Należy podkreślić, iż przytoczony powyżej „nieograniczony obowiązek podatkowy” jest korygowany w oparciu o art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym stwierdza się, iż przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z uwagi na powyższe, należy Pana traktować jako polskiego rezydenta podatkowego, w stosunku do którego z uwagi na uzyskiwanie dochodów z pracy najemnej na statku morskim eksploatowanym przez brytyjskie przedsiębiorstwo stosować należy Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006 r., zmodyfikowaną przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Wielką Brytanię.

W oparciu o treść normatywną art. 14 ust. 1 ww. Konwencji: z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Ww. artykuł należy rozpatrywać razem z art. 14 ust. 2, który stanowi, iż bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie.

W tym miejscu, zwraca Pan uwagę na art. 5 ust. 1 i 2 Konwencji: w rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z ww. Konwencją, określenie „zakład” obejmuje w szczególności (nie stanowi to wyczerpującego wskazania, co obejmuje określenie zakład, tym samym bez przeszkód można uznać również, iż statek, jednostka pływająca może być również postrzegana jako zakład przedsiębiorstwa – przyp. własny):

a) siedzibę zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat,

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom, albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Wskazać także należy, iż za zakład przedsiębiorstwa zagranicznego jest także uznawany statek (pismo z 3 kwietnia 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0115-KDIT2-2.4011.6.2019.2.ENB).

Z przedstawionego na wstępie opisu zdarzenia wynika, że przedsiębiorstwem zarządzającym statkiem eksploatowanym na brytyjskim szelfie kontynentalnym jest podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii, sam statek pełni zaś rolę zakładu. Jak zostało wskazane na wstępie pisma statek, stanowiący zakład przedsiębiorstwa eksploatowany jest przez brytyjski podmiot. Ponadto wskazać należy, iż od Pana dochodu odprowadzany jest w państwie źródła – tutaj w Wielkiej Brytanii – podatek.

Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie zachodzi wyjątek wskazany w art. 14 ust. 2 Konwencji, czyli pełne opodatkowanie dochodu w Polsce.

W stosunku do Pana dochodu zastosowanie znajduje zatem metoda proporcjonalnego odliczenia przewidziana przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI modyfikujący art. 22 ust. 2 lit. a) Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Wielką Brytanią.

Uzyskane dochody będą zatem podlegać opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zgodnie z metodą proporcjonalnego odliczenia).

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W świetle przywołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że podatnik uzyskujący dochody z pracy za granicą w państwie, z którym zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje – w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania – tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego, winien dokonać obliczenia rocznego podatku z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 lub ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (a z uregulowań tego przepisu wynika, iż od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie). Następnie, od tak obliczonego podatku podatnik ma dopiero prawo odliczyć ulgę abolicyjną, o której mowa w cyt. powyżej art. 27g ww. ustawy.

Zatem w pierwszej kolejności odlicza się kwotę podatku zapłaconego za granicą, a dopiero w następnej kolejności przysługuje prawo skorzystania z uprawnienia do odliczenia ulgi abolicyjnej wprowadzonego do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ulga abolicyjna – jak wynika z uregulowania art. 27g cyt. ustawy – polega na odliczeniu od podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 ustawy (a więc również przy uwzględnieniu zapisów zawartych w ust. 9 lub 9a tego przepisu), pomniejszonego o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b ustawy, kwoty stanowiącej różnicę między podatkiem obliczonym przy zastosowaniu metody odliczenia proporcjonalnego, a kwotą podatku obliczonego przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją. Jak wynika jednoznacznie z dyspozycji art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dla potrzeb określenia wysokości ww. ulgi należy przyjmować podatek obliczony zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a ww. ustawy, tj. według schematu: od łącznej sumy dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce (uzyskanych ze źródeł położonych w kraju i poza granicami kraju lub też uzyskanych tylko za granicą) oblicza się podatek według skali podatkowej i dokonuje stosownych odliczeń podatku dochodowego zapłaconego w obcym państwie.

W związku z tym, że ww. Konwencja jako metodę uniknięcia podwójnego opodatkowania wskazuje metodę odliczenia proporcjonalnego, dochód osiągnięty za granicą i opodatkowany w Wielkiej Brytanii, musi być także zadeklarowany do opodatkowania w Polsce. Przepis art. 27 ust. 9 i ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przewidujący sposób rozliczenia podatnika osiągającego dochody w kraju, z którym obowiązuje metoda proporcjonalnego odliczenia – nie daje podatnikowi możliwości rezygnacji z odliczenia podatku zapłaconego za granicą. Odliczenie, w ramach proporcji, podatku zapłaconego w innym państwie jest obowiązkiem podatnika. Nie ma możliwości nieodliczenia podatku zapłaconego w innym państwie (nawet jeśli podatnik spodziewa się zwrotu tego podatku w latach następnych).

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie oraz powołane wyżej uregulowania prawne wskazać należy, iż nie może Pan skorzystać z rozliczenia ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z pominięciem odliczenia podatku zapłaconego za granicą.

Tym samym prawidłowo dokonał Pan odliczenia podatku zapłaconego za granicą w zeznaniu podatkowym za 2020 r. oraz 2021 r., a dopiero później do pozostałego podatku skorzystał z ulgi abolicyjnej. Taki sposób jaki Pana zastosował spowodował, iż podatek należny za ten rok podatkowy został obliczony bez pominięciem obowiązujących przepisów.

Tym samym nie ma Pan możliwości złożenia korekty zeznań podatkowy za lata 2021-2022 bowiem pierwotne rozliczenia dokonane zostały w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami.

Analogicznie w przypadku kontynuacji przez Pana zatrudnienia w latach następnych będzie Pan zobowiązany do uwzględnienia w zeznaniu podatkowym ewentualnego podatku zapłaconego za granicą, a następnie do odliczenia ulgi abolicyjnej.

W kwestii zwrotu podatku z Wielkiej Brytanii wskazać należy, iż w sytuacji, gdy polski podatnik uzyskał zwrot od brytyjskich organów podatkowych podatku zapłaconego w Wielkiej Brytanii, który został wcześniej odliczony od polskiego podatku w rocznym zeznaniu podatkowym, to zastosowanie znajdzie art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 45 ust. 3a ustawy, jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu podstawy obliczenia podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Z powyższego przepisu wynika obowiązek dla polskiego podatnika, który otrzymał zwrot podatku zapłaconego za granicą, który został wcześniej odliczony od polskiego podatku dochodowego, uwzględnienia tego zwrotu w zeznaniu podatkowym za rok, w którym otrzymał zwrot, poprzez doliczenie kwoty zwróconego podatku do zeznania podatkowego za rok, w którym ten zwrot uzyskał. Przepis ten jednak nie wskazuje czy dochód taki doliczyć do dochodu czy do podatku w Polsce.

Wyjątkiem od powyższego będzie sytuacja, gdy zwrot podatku nastąpi w tym samym roku, w którym został on pobrany. Wówczas – w skali danego roku podatkowego – podatek ten nie powinien być bowiem traktowany jako zapłacony w danym roku podatkowym, skoro w tym samym roku nastąpił jego zwrot.

Powyższe potwierdza również interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 25 sierpnia 2021 r. nr 0115-KDIT2.4011.387.2021.1.ENB.

Otrzymana kwota zwrotu podatku to de facto ten sam podatek, który został wykorzystany w zeznaniu podatkowym złożonym w Polsce celem odliczenia go od dochodów uzyskiwanych za rok pracy wykonanej za granicą. Otrzymany zwrot podatku dolicza się zatem do przychodów wykazanych w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym ten zwrot podatnik otrzymał.

Z uwagi na powyższe otrzymany zwrot podatku dolicza się do dochodów wykazanych w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym podatnik otrzymał zwrot podatku.

Wskazać należy, iż takie postępowanie zgodne jest z obowiązującymi przepisami prawa. Doliczenie zwrotu podatku z zagranicy do podatku w Polsce niweczyłoby założenia ulgi abolicyjnej, której celem było wyrównanie różnic pomiędzy metodami unikania podwójnego opodatkowania, tj. metodą proporcjonalnego odliczenia a metodą wyłączenia z progresją, czyli zrównanie obciążenia podatkowego osób pracujących za granicą.

Doliczenie zwrotu podatku z zagranicy, które w konsekwencji doprowadziłoby do powstania podatku do zapłaty w Polsce byłoby niezgodne z zasadą wyrażoną w art. 32 i 217 Konstytucji, tj. zasadą równości wobec prawa oraz zasadą nakładania podatków na obywateli RP. Takie postępowanie powodowałoby, iż podatnicy, którzy korzystają z ulgi abolicyjnej w Polsce i nie odprowadzają podatku za granicą, a tym samym nie otrzymują jego zwrotu, byliby w korzystniejszej sytuacji podatkowej, niż osoby, które ten podatek z zagranicą odprowadzają, następnie otrzymują jego zwrot, który w konsekwencji muszą zwrócić do polskiego urzędu skarbowego.

Ponadto, zauważyć należy, że gdyby podatnik otrzymał zwrot podatku jeszcze w roku uzyskania dochodu lub też organy podatkowe państwa obcego pobierały zaliczki niewymagające dokonywania później wysokich zwrotów podatku, to w myśl art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik mógłby skorzystać z tzw. ulgi abolicyjnej, gdyż uzyskane przychody pochodzą z pracy najemnej. W takiej sytuacji spełniony byłby cel ulgi abolicyjnej, mianowicie opodatkowanie byłoby takie samo, jak gdyby podatnik rozliczał się metodą wyłączenia z progresją (tj. art. 27 ust. 8 ustawy).

Różnicowanie podatników ze względu na moment otrzymania zwrotu podatku zdaje się naruszać konstytucyjną zasadę równości. Zwrócić tu należy uwagę na uchwałę Trybunału Konstytucyjnego z dnia 26 marca 1996 r. (sygn. akt W 13/95): „tam gdzie ustawodawca pragnie zwrócić w ustawie podatkowej uwagę na czasowy aspekt”, od którego zależy prawo do dokonywania odliczeń, czyni to w sposób tak wyraźny i jednoznaczny, że nie rodzi to żadnych wątpliwości interpretacyjnych.

Wskazać należy, iż art 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został uchwalony i zaczął obowiązywać przed wprowadzeniem tzw. ulgi abolicyjnej. Jego ratio legis było wówczas czytelne i jednoznaczne Po wprowadzeniu ulgi abolicyjnej interpretowany ściśle, zgodnie z wykładnią gramatyczną, prowadzi do sytuacji, w której podatnik otrzymujący zwrot nadpłaty od zagranicznego organu podatkowego po zakończeniu roku podatkowego jest inaczej traktowany dla celów zastosowania ulgi abolicyjnej od podatnika otrzymującego taki zwrot jeszcze w trakcie roku podatkowego lub od podatnika, który nie płacił podatku za granicą i nie otrzymał tym samym zwrotu.

Biorąc natomiast pod uwagę ratio legis ulgi abolicyjnej i fakt, że nadpłata podatku zwracana jest zasadniczo po zakończeniu roku podatkowego należy stwierdzić, że może on czynić z ulgi abolicyjnej instrument martwy .Z formalnego punktu widzenia podatnik korzysta z preferencji abolicyjnej za rok podatkowy, w którym osiągnął dochód, natomiast w rozliczeniu za następny rok podatkowy zobowiązany jest zwrócić uzyskaną ulgę.

Niewątpliwie taka sytuacja prowadzi do uprzywilejowania podatnika, który otrzymał zwrot podatku wcześniej, względem podatnika, który otrzymał zwrot podatku po zakończeniu roku podatkowego. Tym samym przekreśla się ratio legis wprowadzenia tzw. ulgi abolicyjnej w stosunku do podatników, którzy otrzymali zwrot podatku po zakończeniu roku podatkowego.

W niniejszej sprawie zauważyć należy, że gdyby otrzymał Pan zwrot podatku jeszcze w roku uzyskania dochodu, wtedy efektywna stopa opodatkowania tego zwrotu wynosiłaby 0%, gdyż podlegałby on uldze abolicyjnej. Jednak, ponieważ zwrot został dokonany w roku następnym, efektywna stopa opodatkowania wynosi nawet do 100%. W ten sposób zrealizowanie normy art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niweczy sens normy art. 27g tej ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w kwestii zwrotu podatku, twierdzi Pan, iż nie będzie mógł dokonać korekty zeznania podatkowego za 2020 r. i 2021 r. wskazując, iż podatku nie zapłacił i nie korzystał z jego odliczenia. Zwrot podatku winien wykazać w zeznaniu podatkowym za rok, w którym otrzymała zwrot, tj. w zeznaniu podatkowym za 2021 r.

Analogicznie, jeżeli w latach kolejnych będzie Pan otrzymywać zwrot podatku z Wielkiej Brytanii będzie on równie zobowiązany do jego wykazania w zeznaniu podatkowym za rok, w którym zwrot podatku z zagranicy otrzymał.

Zwrot podatku, każdorazowo winien być doliczony do dochodu, a nie do podatku, w przeciwnym razie byłoby to sprzeczne z zasadami równości wobec prawa i możliwości skorzystania z preferencji podatkowej w postaci ulgi abolicyjnej. Następnie do tak obliczonego dochodu, podatnik ma prawo skorzystać z ulgi abolicyjnej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Zatem, zakres obowiązku podatkowego rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest przez umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez państwo rezydencji z państwem, w którym praca jest wykonywana. Zgodnie z zasadą wyrażoną również w polskich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Mając zatem na uwadze, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym uznać należy, że podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Ponadto, w związku z tym, że uzyskuje Pan przychód z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku klasyfikowanym jako Research Vessel, eksploatowanym w transporcie międzynarodowym, tj. transporcie towarów/ładunków oraz osób/pasażerów w celach zarobkowych pomiędzy portami w różnych państwach przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Wielkiej Brytanii, konieczne jest odniesienie się do przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840).

Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Wielka Brytania notyfikowały ww. Konwencję polsko-brytyjską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Wielkiej Brytanii dzień 1 października 2018 r.

Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy).

Dla celów stosowania prawa, postanowienia Konwencji MLI muszą być interpretowane równolegle z Konwencją między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, z uwzględnieniem stanowisk Umawiających się Państw w zakresie przyjęcia Konwencji MLI. Stanowisko Polski zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 6 czerwca 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1370), natomiast wspólne stanowisko Polski i Wielkiej Brytanii zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 11 października 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej w relacjach między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., oraz jej zastosowania w realizacji postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2253).

Na podstawie art. 34 ust. 1 Konwencji MLI:

Konwencja niniejsza wejdzie w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, następujących po dacie zdeponowania piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia.

W myśl art. 34 ust. 2 ww. Konwencji:

Dla każdego Sygnatariusza, który dokonuje ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia niniejszej Konwencji po zdeponowaniu piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia, niniejsza Konwencja wejdzie w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, rozpoczynającego bieg z datą zdeponowania przez tego Sygnatariusza jego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia.

Z kolei zasady stosowania jej postanowień w odniesieniu do danej Umowy Podatkowej wynikają z art. 35 ww. Konwencji.

Zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 35 ust. 1 Konwencji MLI:

Przepisy niniejszej Konwencji będą stosowane przez każdą Umawiającą się Jurysdykcję w odniesieniu do Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja:

a) w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w pierwszym dniu lub po pierwszym dniu kolejnego roku kalendarzowego, który rozpoczyna się w dniu lub po dniu późniejszej z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja; oraz

b) w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu, w którym upłynął termin sześciu miesięcy kalendarzowych (lub krótszy termin, w przypadku gdy wszystkie Umawiające się Jurysdykcje notyfikowały Depozytariuszowi, że ich zamiarem jest stosowanie takiego krótszego terminu), rozpoczynający bieg z późniejszą z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja.

Postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w odniesieniu do umowy podatkowej począwszy od innych dat niż data wejścia w życie. Przy tym, poszczególne postanowienia Konwencji MLI mogą być stosowane w różnych datach, zależnie od rodzaju podatków (podatki pobierane u źródła lub inne podatki) oraz od wyborów dokonanych przez Umawiające się Państwa w ich stanowiskach w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

W konsekwencji, jeżeli również w ww. stanowiskach nie wskazano inaczej, to zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 11 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Konwencji polsko-brytyjskiej przez Polskę:

– w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2019 r.; oraz

– w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, do podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 kwietnia 2019 r.

Należy w tym miejscu podkreślić, że art. 35 ust. 1 lit. a) Konwencji MLI odnosi się jedynie do podatków pobieranych u źródła od nierezydentów podatkowych – w przepisie tym jest bowiem mowa o podatkach pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji.

W odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, termin rozpoczęcia stosowania Konwencji MLI należy określić na podstawie art. 35 ust. 1 lit. b) Konwencji MLI.

Wskazać również należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok podatkowy. Stosownie do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Przepisy Konwencji MLI mają zatem zastosowanie do wskazanych we wniosku dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2020 r.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt a) Konwencji polsko-brytyjskiej:

W rozumieniu niniejszej Konwencji, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej określenie „Zjednoczone Królestwo” oznacza Wielką Brytanię i Irlandię Północną, włącznie z jakimkolwiek obszarem poza wodami terytorialnymi Zjednoczonego Królestwa, na których na mocy jego prawa dotyczącego Szelfu Kontynentalnego i zgodnie z prawem międzynarodowym, Zjednoczone Królestwo może sprawować suwerenne prawa w odniesieniu do dna morskiego i podglebia oraz ich zasobów naturalnych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt g) Konwencji polsko-brytyjskiej:

Określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt h) Konwencji:

Określenie „transport międzynarodowy” oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym, eksploatowanym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, z wyjątkiem przypadku, kiedy statek morski lub statek powietrzny eksploatowany jest wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 Konwencji polsko-brytyjskiej:
-------------------------------------------------------------

Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. Konwencji, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Wielkiej Brytanii. W sytuacji gdy praca jest wykonywana na terytorium Wielkiej Brytanii, wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i w Wielkiej Brytanii.

Natomiast art. 14 ust. 2 Konwencji określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 14 ust. 1 Konwencji, czyli w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce) oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Wielkiej Brytanii). Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 3 Konwencji polsko-brytyjskiej:

Bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego bądź statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa może być opodatkowane w tym Państwie.

Zatem w przypadku pracy najemnej wykonywanej w Wielkiej Brytanii, przy nie spełnieniu łącznie przesłanek określonych w art. 14 ust. 2 ww. Konwencji, jak i pracy wykonywanej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Wielkiej Brytanii, uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu zarówno w Wielkiej Brytanii jak i w Polsce. W celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować właściwą metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

W odniesieniu do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2020 r. zastosowanie znajduje art. 5 ust. 6 Konwencji MLI, który zastąpił art. 22 ust. 2 pkt a) Konwencji polsko-brytyjskiej.

Zgodnie z art. 5 ust. 6 lit. a) i b) Konwencji MLI:

W przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, mogą być opodatkowane przez drugą Umawiającą się Jurysdykcję (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez tę drugą Umawiającą się Jurysdykcję wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji), pierwsza wymieniona Umawiająca się Jurysdykcja zezwoli na:

i) odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji;

ii) odliczenie od podatku od majątku takiej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od majątku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód lub majątek, które mogą być opodatkowane w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, dochód uzyskany lub majątek posiadany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji jest zwolniony z opodatkowania przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, wówczas ta Umawiająca się Jurysdykcja może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód lub majątek.

Zatem, w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez Zjednoczone Królestwo wyłącznie z powodu, że dany dochód lub zyski majątkowe są także dochodem lub zyskami majątkowymi uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Zjednoczonego Królestwa), Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, kwoty równej podatkowi od dochodu lub zysków majątkowych zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód, który może być opodatkowany w Zjednoczonym Królestwie.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi _dochodowemu_ zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

– ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Stosownie do art. 27g ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

– ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Stosownie do art. 27g ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. – odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a, a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Z dniem 1 stycznia 2021 r. art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został znowelizowany poprzez dodanie drugiego zdania, zgodnie z którym odliczenie to nie może jednak przekroczyć wysokości kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1a pkt 1.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2022 r. art. 27g ust. 2 ustawy otrzymał brzmienie:

Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć kwoty 1360 zł.

Natomiast w myśl art. 27g ust. 3 ustawy:

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2.

Wielka Brytania nie została wymieniona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 599).

W myśl art. 27g ust. 4 ustawy:

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c.

Stosownie do art. 27g ust. 5 dodanego z dniem 1 stycznia 2021 r.:

Przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

Z zacytowanych przepisów wynika zatem, iż prawo do odliczenia na podstawie art. 27g ustawy przysługuje w sytuacji, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą ma zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego.

Na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

W myśl art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Jak wynika z treści wniosku, uzyskał/uzyska Pan dochody, które zgodnie z Konwencją polsko-brytyjską podlegały/będą podlegały opodatkowaniu w Polsce i Wielkiej Brytanii, od których zapłacił Pan i nadal będzie płacił podatek w Wielkiej Brytanii. Zatem był i będzie Pan zobowiązany do złożenia zeznań podatkowych za lata 2020-2021 oraz za 2022 r. W zeznaniach tych powinien Pan wykazać dochody osiągnięte odpowiednio w 2020 r., 2021 r. i w 2022 r. z tytułu pracy wykonywanej na wskazanym we wniosku statku, do których to dochodów znajdują zastosowanie postanowienia art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. metoda proporcjonalnego odliczenia.

Zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego, podatnik, który osiąga dochody z pracy najemnej za granicą jest zobowiązany do wykazania łącznych dochodów (zarówno krajowych, jak i zagranicznych) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej odlicza podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Wobec tego za 2020 r., 2021 r. oraz za 2022 r. był i będzie Pan zobowiązany wykazać w zeznaniach podatkowych podatek zapłacony w Wielkiej Brytanii.

Należy zauważyć, że ulga abolicyjna, o której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie wyłącznie do wymienionych w tym przepisie kategorii dochodów rozliczanych na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a tej ustawy. Oznacza to, że ulga abolicyjna nie może mieć zastosowania do zwrotu podatku dokonanego w następnych latach podatkowych, który zostaje doliczany do podatku na podstawie art. 45 ust. 3a ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem, w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym podatnik otrzymał zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone. Wobec tego zwrot podatku należy doliczyć do podatku, a nie do dochodu. W zeznaniu podatkowym za 2022 r. będzie Pan zobowiązany do uwzględnienia ewentualnego zwrotu podatku z Wielkiej Brytanii, który w latach wcześniejszych był wykazywany jako zapłacony za granicą, a ewentualny zwrot podatku, który otrzyma Pan w 2022 r., będzie doliczany do podatku. Jeżeli otrzyma Pan zwrot podatku w 2022 r., tj. w tym samym roku, w którym go zapłacił, nie będzie na Panu ciążył obowiązek wykazania w zeznaniu podatkowym podatku zapłaconego za granicą, a następnie podatku zwróconego.

Oznacza to, że był Pan zobowiązany do wykazania w zeznaniu podatkowym za 2021 r. zwrotu podatku z Wielkiej Brytanii za 2020 r., który otrzymał w 2021 r. Konsekwentnie – w zeznaniu podatkowym za 2022 r. będzie Pan zobowiązany do uwzględnienia ewentualnego zwrotu podatku z Wielkiej Brytanii za 2020 r. i 2021 r. Wobec tego złożenie korekt zeznań za 2020 r. i 2021 r. – w celu niewykazania podatku zapłaconego w Wielkiej Brytanii i niewykazywania zwrotu tego podatku w momencie jego otrzymania – jest nieuzasadnione.

Jednakże, jeżeli w istocie w zeznaniu podatkowym za 2021 r. uwzględnił Pan zwrot podatku z Wielkiej Brytanii i doliczył go do dochodu – zasadne jest złożenie korekty zeznania za 2021 r. w tym zakresie. Jak bowiem wyjaśniono powyżej, zwrot podatku należy doliczyć do podatku, a nie do dochodu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości kwot przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) opisanych we wniosku należności, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. organu.

Dodatkowe informacje
--------------------

Końcowo zastrzec należy, że tutejszy organ podatkowy wydając interpretację indywidualną oparł się na przedstawionym przez Pana opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. przyjmując za element opisu, że w związku z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania Pana dochody podlegały/będą podlegały opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii.

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że interpretacje dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

– stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

– zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

– Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

– Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).