Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.225.2018.1.BKD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-09
Teza:  momentu uzyskania przychodu podatkowego z tytułu otrzymanych darowizn – jest prawidłowe,  sposobu ustalenia przychodów podatkowych z ww. tytułu w odniesieniu do: - darowizn pieniężnych oraz darowizn składników majątku będących środkami trwałymi – jest prawidłowe, - pozostałych wskazanych we wniosku darowizn – jest nieprawidłowe.
Słowa kluczowe: darowizna; majątek-składniki majątku; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 czerwca 2018 r. (data wpływu 11 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   momentu uzyskania przychodu podatkowego z tytułu otrzymanych darowizn – **jest prawidłowe**,
*   sposobu ustalenia przychodów podatkowych z ww. tytułu w odniesieniu do:
    *   darowizn pieniężnych oraz darowizn składników majątku będących środkami trwałymi – **jest prawidłowe,**
    *   pozostałych wskazanych we wniosku darowizn – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu i sposobu ustalenia przychodów podatkowych z tytułu otrzymanych darowizn.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „X” lub „Szpital”) jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej. Działa w oparciu o ustawę o działalności leczniczej i korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie ze statutem prowadzi m.in. działalność polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Działalność X jest w znacznej części finansowana ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia na podstawie zawartych umów. Do Szpitala wpływają różnego rodzaju darowizny:

1.  leków,
2.  wyrobów medycznych, materiałów medycznych,
3.  odczynników, X rozpoznaje przychód podatkowy z tytułu otrzymania wymienionych w punktach 1-3 darowizn zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP w momencie:
    1.  ich otrzymania na podstawie umowy darowizny, gdy jednocześnie dostarczony jest produkt
    2.  lub w momencie podpisania protokołu otrzymania produktu, gdy data jego fizycznego dostarczenia jest późniejsza niż data podpisania umowy darowizny.
4.  1.  darowizny w formie pieniężnej od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bez określonego przeznaczenia. Są one wliczane w całości do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP w momencie wpływu środków na rachunek bankowy,
    2.  darowizny pieniężne od osób prawnych oraz od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą z wyraźnym wskazaniem przeznaczenia na zakup aparatury i sprzętu medycznego oraz innych urządzeń niezbędnych do działalności leczniczej Szpitala, a także darowizny w postaci urządzeń i sprzętu medycznego (środki trwałe). Są one wliczane w całości do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust.1 pkt 1 (pieniężne) oraz art. 12 ust. 1 pkt 2 (darowizny środków trwałych) ustawy o PDOP w momencie otrzymania środków trwałych.
5.  innych materiałów nie spełniających definicji środków trwałych, np. materace. Są one wliczane w całości do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP w momencie otrzymania ww. materiałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane darowizny wymienione w pkt 1-5 generują przychody podatkowe w dacie ich otrzymania i w wartości określonej w umowie darowizny/protokołu?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane darowizny w zaistniałym stanie faktycznym stanowią przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o PDOP w wartości określonej w umowie darowizny/protokole odbioru. Do wyceny darowizn przyjmuje się wartość zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP w myśl którego, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. W przypadku, gdy darowizna pochodzi od anonimowego darczyńcy wartość środków trwałych szacuje się na podstawie cen rynkowych w pomniejszeniu o stopień ich zużycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów - art. 7 ust. 2 ww. ustawy. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie powołanego art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych obejmuje swoim zakresem wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także otrzymane z innych tytułów. Jednocześnie stwierdzić należy, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. W związku z powyższym należy stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych). Na podstawie art. 12 ust. 5 updop, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Ponadto, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 3 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W tym miejscu wskazać także należy, że pod pojęciem darowizny, zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), należy rozumieć umowę darowizny, mocą której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Przysporzenie w drodze darowizny może przybrać postać pieniędzy, określonych rzeczy należących do darczyńcy lub innych przysługujących mu praw majątkowych. Świadczenie na rzecz obdarowanego może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego – do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze. Darowizna jest umową jednostronnie zobowiązującą, która może być zawarta na zasadach ogólnych prawa cywilnego pomiędzy wszystkimi podmiotami (osoby fizyczne, prawne i ułomne osoby prawne). Nie istnieją w zasadzie żadne ograniczenia co do możności przyjmowania darowizn, okolicznością przesądzającą w tym zakresie jest posiadanie zdolności prawnej. Umowa darowizny jest umową konsensualną, co oznacza, że wywołuje ona skutki z chwilą złożenia zgodnych oświadczeń woli przez darczyńcę i obdarowanego. Cechą istotnie wyróżniającą umowę darowizny od wielu umów nazwanych, uregulowanych kodeksie cywilnym, jest jej nieodpłatność. Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości. Skutkiem zawarcia ww. umowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych jest uzyskanie przez obdarowanego nieodpłatnego świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej, działającym w oparciu o ustawę o działalności leczniczej.

Do Szpitala wpływają różnego rodzaju darowizny:

1.  leków,
2.  wyrobów medycznych, materiałów medycznych,
3.  odczynników,
4.  1.  darowizny w formie pieniężnej od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bez określonego przeznaczenia.
    2.  darowizny pieniężne od osób prawnych oraz od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą z wyraźnym wskazaniem przeznaczenia na zakup aparatury i sprzętu medycznego oraz innych urządzeń niezbędnych do działalności leczniczej Szpitala, a także darowizny w postaci urządzeń i sprzętu medycznego (środki trwałe).
5.  innych materiałów nie spełniających definicji środków trwałych, np. materace.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca otrzymuje darowizny zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej to na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop winien z tego tytułu w dacie otrzymania darowizny rozpoznać przychód podatkowy.

Nie można natomiast zgodzić się z Wnioskodawcą w kwestii sposobu ustalenia wysokości osiągniętego przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy, wysokość uzyskanego przychodu z tytułu darowizny winien ustalić w wartości określonej w umowie darowizny/protokole odbioru, bowiem do wyceny darowizn przyjmuje się wartość zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 3 updop. W tym miejscu należy zauważyć, że powołany przepis odnosi się wyłącznie do środków trwałych otrzymanych w drodze darowizny. Zatem w omawianej sprawie znajdzie on zastosowanie do darowizn w postaci urządzeń i sprzętu medycznego, stanowiących środki trwałe.

Natomiast wartość pozostałych darowizn nie obejmujących składników majątku, stanowiących środki trwałe winna nastąpić:

*   w wartości nominalnej – otrzymanych środków pieniężnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.)
*   w wartości określonej na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 12 ust. 5 updop).

Tym samym Wnioskodawca wykazując przychód z tytułu otrzymanych darowizn, może ustalić go na podstawie sporządzonej umowy darowizny lub protokołu odbioru o ile określone w nich wartości odpowiadają wartościom określonym na podstawie ww. przepisów prawa.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie:

*   momentu uzyskania przychodu podatkowego z tytułu otrzymanych darowizn – jest prawidłowe,
*   sposobu ustalenia przychodów podatkowych z ww. tytułu w odniesieniu do:
    *   darowizn pieniężnych oraz darowizn składników majątku będących środkami trwałymi – jest prawidłowe,
    *   pozostałych wskazanych we wniosku darowizn – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego\`(...)\`, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.