Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.416.2019.11.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-30
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT usług pomocy społecznej, określenie podstawy opodatkowania, brak obowiązku ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej w przypadku zastosowania do czynności art. 15 ust. 6 ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; pomoc-dom pomocy społecznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 824/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 30 lipca 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2019 r. (data wpływu) uzupełnionym pismem z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 2 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usług pomocy społecznej (pytania oznaczone w wniosku jako nr 1 i 2),

*   określenia podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3),

*   braku obowiązku ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej w przypadku zastosowania do czynności art. 15 ust. 6 ustawy (pytanie oznaczone w wniosku jako nr 4),

*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usług pomocy społecznej (pytania oznaczone w wniosku jako nr 1 i 2);

*   określenia podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3);

*   braku obowiązku ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej w przypadku zastosowania do czynności art. 15 ust. 6 ustawy (pytanie oznaczone w wniosku jako nr 4).

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 2 września 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz opłatę.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 20 września 2019r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy interpretację indywidualną znak: 0113-KDIPT1-3.4012.416.2019.2.ALN, w sprawie wniosku z dnia 15 lipca 2019 r. (data wpływu) uzupełnionego pismem z dnia 30 sierpnia 2019 r. (data wpływu 2 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usług pomocy społecznej (pytania oznaczone w wniosku jako nr 1 i 2) oraz określenia podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3), w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Jednocześnie w interpretacji wskazano, że skoro stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 1 jest nieprawidłowe, tj. czynności świadczone przez Gminę za pośrednictwem jej jednostki, będą spełniały definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i w zakresie tych czynności Wnioskodawca nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, to Organ nie udzielił odpowiedzi na pytanie (oznaczonego we wniosku jako nr 4) tj. „czy jeśli art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ma zastosowanie do działalności publicznej statutowej to, czy nadal należy prowadzić ewidencję sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej w tym zakresie? Czy należy w związku z tym wyrejestrować kasę fiskalną?”.

Interpretacja indywidualna zostało skutecznie doręczona w dniu 24 września 2019 r.

Na ww. interpretację Strona złożyła skargę z dnia 21 października 2019 r. (data wpływu 24 października 2019 r.), tym samym został zachowany ustawowy termin do wniesienia skargi.

Ww. interpretacji nr 0113-KDIPT1-3.4012.416.2019.2.ALN Gmina zarzuciła naruszenie przepisu art. 15 ust. 1, 2 i ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez uznanie przez organ, iż ww. usługi szczegółowo opisane we wniosku o udzielenie interpretacji, realizowane przez Miasto (\`(...)\`) , objęte są regulacją ustawy podatkowej zamiast przyjęcia, iż korzystają z wyłączenia określonego w jej art. 15 ust. 6.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 824/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia wraz z aktami sprawy – 30 lipca 2020 r.) uchylił interpretację indywidualną z dnia 20 września 2019 r. znak 0113-KDIPT1-3.4012.416.2019.2ALN.

Wskutek powyższego, wniosek Strony o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usług pomocy społecznej (pytania oznaczone w wniosku jako nr 1 i 2), określenia podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) obowiązku ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej w przypadku zastosowania do czynności art. 15 ust. 6 ustawy (pytanie oznaczone w wniosku jako nr 4), wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest Miastem na prawach powiatu oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu umów cywilnoprawnych. Wniosek niniejszy obejmuje działalność gminnej jednostki organizacyjnej – jednostki budżetowej – powołanej do realizacji zadań z zakresu pomocy społecznej.

Na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 stwierdzone zostało, iż gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. Jak wynika z wyroku TSUE samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie TSUE za obowiązkowe uznano „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Termin obowiązkowej centralizacji rozliczeń podatku VAT w samorządach terytorialnych przypada na dzień 01.01.2017 r.

Od tego właśnie terminu tj. od dnia 01.01.2017 r. Miasto (\`(...)\`) rozlicza podatek VAT łącznie z wszystkimi miejskimi jednostkami budżetowymi.

Miasto jako jednostka samorządu terytorialnego jest właściwe dla wszystkich spraw publicznych o znaczeniu lokalnym, jeżeli nie zostały one zastrzeżone ustawami dla innych podmiotów.

Podstawowym aktem prawnym regulującym działalność gminy jako organu władzy publicznej jest ustawa o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 506).

Gmina realizuje zadania własne w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej czyli mieszkańców gminy. W celu realizowania swoich zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne. Przykładem takiej jednostki organizacyjnej jest miejska jednostka budżetowa. Miasto utworzyło jednostki budżetowe pomocy społecznej, do których należy m.in. Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie.

W wyniku centralizacji podatku VAT jednostka budżetowa będąca jednostką organizacyjną Miasta – Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie, utraciła zwolnienie z podatku VAT, z którego korzystała na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług.

Miejski Ośrodek Pomocy Rodzinie realizuje zadania należące do zadań własnych gminy (art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 roku o pomocy społecznej). MOPR działa na podstawie przepisów prawa, między innymi:

1.  ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (jt. Dz. U. z 2019, poz. 506);
2.  ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (jt. Dz. U. z 2019 r., poz. 511);
3.  ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 869);
4.  ustawy o z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (jt. Dz. U. z 2018 r., poz. 1508 ze zm.) dalej: „Ustawa o pomocy społecznej”;
5.  uchwały nr (…) Rady Miasta z dnia 30 listopada 2016 r. w sprawie nadania Statutu Miejskiemu Ośrodkowi Pomocy Rodzinie w (\`(...)\`) .

MOPR realizuje zadania pomocy społecznej zgodnie z art. 17 ustawy o pomocy społecznej, na mocy którego do zadań własnych gminy należy przede wszystkim:

1.  udzielanie schronienia, zapewnienie posiłku oraz niezbędnego ubrania osobom tego pozbawionym;
2.  organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, w tym również specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi;
3.  prowadzenie i zapewnienie miejsc w mieszkaniach chronionych;
4.  kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w domu pomocy społecznej;
5.  prowadzenie i zapewnienie miejsc w ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki. MOPR realizuje także usługi pomocy społecznej świadczone w ośrodkach wsparcia dziennego lub całodobowego pobytu wynikające z art. 51 ustawy o pomocy społecznej.

Jednym z nich jest Dzienny Dom Pomocy Społecznej w (\`(...)\`) , który został powołany Uchwałą Rady Miasta Nr (…) z dnia 24 listopada 1999 roku i działa jako samodzielna jednostka organizacyjna Miasta (\`(...)\`) w formie jednostki budżetowej. Zgodnie ze statutem realizuje zadania wynikające z przepisów ustawy o pomocy społecznej, w szczególności:

1.  zapewnia opiekę i stwarza odpowiednie warunki do pobytu dziennego osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają aktywizacji i pomocy w organizacji życia bez zmiany miejsca zamieszkania;
2.  organizuje i świadczy usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze oraz specjalistyczne usługi opiekuńcze dla osób z zaburzeniami psychicznymi w miejscu zamieszkania klienta;
3.  zapewnia inne usługi i świadczenia realizowane w ramach swoich możliwości organizacyjnych i finansowych.

Dzienny Dom Pomocy Społecznej prowadzi stołówkę na rzecz osób potrzebujących- podopiecznych Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie, skierowanych na podstawie decyzji administracyjnej Dyrektora MOPR w ramach rządowego programu „….”. Emeryci i renciści nie będący podopiecznymi DDPS mogą korzystać z posiłków za odpłatnością, której zasady określa uchwała Rady Miasta (\`(...)\`) . Stołówka nie stanowi odrębnego podmiotu gospodarczego, nie osiąga dodatkowych dochodów. Prawo do przebywania i korzystania z usług DDPS mają osoby z terenu miasta (\`(...)\`) na podstawie decyzji administracyjnej Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie w (\`(...)\`) .

Skierowanie na pobyt dzienny i ustalenie odpłatności za pobyt i posiłki następuje na podstawie uchwały nr (…) Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 25 marca 2009 roku w sprawie organizacji oraz szczegółowych zasad ponoszenia odpłatności za pobyt w ośrodku wsparcia – Dziennym Domu Pomocy Społecznej w (\`(...)\`) , zmienionej uchwałą nr (…) Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 21 grudnia 2011 roku.

Odpłatność w DDPS ustala się odrębnie za pobyt i posiłki. Opłatę za pobyt ponoszą osoby, których dochód na osobę w rodzinie lub dochód osoby samotnie gospodarującej przekracza kwotę kryterium dochodowego zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej. Wysokość odpłatności uzależniona jest od sytuacji dochodowej i życiowej osoby kierowanej.

Podstawę ustalenia odpłatności za korzystanie z wyżywienia w Dziennym Domu Pomocy Społecznej stanowią koszty surowców zużytych do przygotowania posiłku oraz koszty osobowe i rzeczowe przygotowania posiłków za rok ubiegły, ustalone jako stawka dzienna na jedną osobę.

Po dokonaniu powyższej analizy kosztów, na wniosek Dyrektora DDPS, Prezydent Miasta (\`(...)\`) zatwierdza dzienną stawkę żywieniową do 31 marca każdego roku. Po dokonaniu powyższej analizy kosztów, na wniosek Dyrektora DDPS, Prezydent Miasta (\`(...)\`) zatwierdza dzienną stawkę żywieniową do 31 marca każdego roku.

Opłatę za wyżywienie w pełnej wysokości ponoszą osoby, których dochód na osobę w rodzinie lub dochód osoby samotnie gospodarującej przekracza kwotę kryterium dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej osoby, których dochód nie przekracza kwoty kryterium dochodowego korzystają nieodpłatnie z wyżywienia na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Dyrektora Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie w (\`(...)\`) . Odpłatność za pobyt i wyżywienie należy uiszczać z góry do 15-ego każdego miesiąca do kasy DDPS lub na rachunek bankowy.

Zgłoszenie nieobecności co najmniej 1 dzień wcześniej stanowi podstawę do zwrotu wniesionej opłaty za wyżywienie proporcjonalnie do okresu tej nieobecności. Jeżeli nieobecność trwa nieprzerwanie co najmniej 5 dni roboczych to uczestnik może również ubiegać się o zwrot wniesionych opłat za pobyt w wysokości proporcjonalnej do okresu nieobecności.

Osobę wnoszącą opłatę za pobyt w DDPS, na jej wniosek, można częściowo lub całkowite zwolnić z opłat na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Dyrektora Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie w (\`(...)\`) , w szczególności jeżeli ponosi opłatę za pobyt innych członków rodziny w domu pomocy społecznej, ośrodku wsparcia lub innej placówce lub występują uzasadnione okoliczności, a w szczególności długotrwała choroba, niepełnosprawność, śmierć członka rodziny, straty materialne powstałe w wyniku zdarzeń losowych lub małżonkowie utrzymują się z jednego świadczenia lub wynagrodzenia.

Drugim z nich jest Dom Pomocy Społecznej w (\`(...)\`) działający jako jednostka budżetowa Miasta (\`(...)\`) posiadająca zezwolenie na czas nieokreślony na prowadzenie domu pomocy społecznej zgodnie z Decyzją Wojewody (…) z dnia 11 maja 2009 r. i widniejący w rejestrze pod numerem(…) .

DPS prowadzi działalność polegającą na zakwaterowaniu 106 osób w podeszłym wieku oraz przewlekle somatycznie chorych. Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny. Przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej. W decyzji ustala się stawkę odpłatności za udzielony pobyt realizowany w ośrodkach wsparcia. Jednocześnie należy nadmienić, że wysokość opłaty za pobyt mieszkańca w domu pomocy społecznej Dyrektor MOPR ustala w drodze umowy (art. 103 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej). Obowiązanych do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej określa art. 61 ustawy o pomocy społecznej i są to mieszkańcy domu (nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu), małżonek, zstępni przed wstępnymi mieszkańca domu oraz gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej, a opłatami wnoszonymi przez osoby wyżej wymienione. Zawarcie umowy, o jakiej mowa służy jedynie określeniu wysokości opłaty wnoszonej za pobyt mieszkańca w domu pomocy społecznej, natomiast sam obowiązek uiszczania opłat wynika z mocy ustawy, a nie z umowy.

W sytuacji uchylania się tych osób od obowiązku zawarcia umowy Gmina, która zastępczo poniosła wydatki, może egzekwować ich zwrot na drodze administracyjnej (stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 marca 2013r., sygn. akt II SA/Po 884/12).

Od 01.05.2011 r. Dom prowadzi ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej usług pomocy społecznej w postaci opłaty za pobyt mieszkańców zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 punkt 22b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Dom ewidencjonuje w kasie fiskalnej opłaty otrzymane od mieszkańców i ich rodzin w postaci wpłat gotówkowych w kasie, wpływów na konto bankowe, w tym również z ZUS i KRUS. Dla gmin zewnętrznych zobowiązanych do wnoszenia opłaty za pobyt mieszkańców DPS wystawia faktury VAT. Dla Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w (\`(...)\`) wystawiana jest nota księgowa.

Ponadto MOPR realizuje zadania zlecone z zakresu administracji rządowej realizowane przez gminę zgodnie z art. 18 ustawy o pomocy społecznej, tj.:

1.  organizowanie i świadczenie specjalistycznych usług opiekuńczych w miejscu zamieszkania dla osób z zaburzeniami psychicznymi;
2.  prowadzenie i rozwój infrastruktury środowiskowych domów samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

W zakresie organizowania i świadczenia specjalistycznych usług opiekuńczych w miejscu zamieszkania dla osób z zaburzeniami psychicznymi oddelegowany do tych zadań jest Dzienny Dom Pomocy Społecznej. Usługi te przyznawane są na podstawie decyzji administracyjnej Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie w (\`(...)\`) .

Zasady odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze zostały określone uchwałą nr (…) Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 30 listopada 2011 roku w sprawie szczegółowych warunków przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi oraz szczegółowych warunków częściowych lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również trybu ich pobierania, zmienionej uchwałą nr (…) Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 29 sierpnia 2012 roku.

Odpłatność za specjalistyczne usługi opiekuńcze dla osób z zaburzeniami psychicznymi ustalona jest na podstawie Rozporządzenia Ministra Polityki Społecznej z dnia 22 września 2005 r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych (Dz.U. 2005 nr 189, poz. 1598 ze zm.).

Specjalistyczne usługi opiekuńcze przyznaje się biorąc pod uwagę zalecenia lekarskie potwierdzone odpowiednim zaświadczeniem.

W decyzji o przyznaniu pomocy w formie usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych określa się zakres usług, termin ich świadczenia, wykonawcę usług, wysokość odpłatności, którą ponosi świadczeniobiorca za 1 godzinę przyznanych usług oraz termin jej uiszczania. Usługi świadczone są w dni robocze. W dni wolne od pracy usługi mogą być świadczone osobom samotnym, obłożnie chorym i całkowicie niezdolnym do samodzielnej egzystencji w przypadku niemożności zapewnienia opieki przez rodzinę.

Podstawę wnoszenia opłaty za usługi, o których mowa wyżej, stanowi miesięczne wyliczenie kart pracy osoby świadczącej usługi, potwierdzone przez świadczeniobiorcę.

Cena 1 godziny usług opiekuńczych oraz specjalistycznych usług opiekuńczych wynosi 2,3 % kwoty najniższej emerytury.

Zmiana ceny następuje z dniem 1 stycznia każdego roku przy uwzględnieniu kwoty najniższej emerytury obowiązującej w roku poprzednim.

Osoby korzystające z usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych ponoszą odpłatność za 1 godzinę usług w zależności od posiadanego dochodu określonego w przepisach ustawy o pomocy społecznej.

Osobę korzystającą z usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych można zwolnić na jej wniosek lub na wniosek pracownika socjalnego całkowicie lub częściowo z opłaty za te usługi, w szczególności jeżeli:

*   świadczeniobiorca korzysta z co najmniej dwóch rodzajów usług (usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze świadczone na podstawie ustawy o ochronie zdrowia psychicznego) po przedstawieniu dowodu zapłaty za usługi;

*   świadczeniobiorca jest zobowiązany do ponoszenia opłat za członka rodziny za całodobowy pobyt w domu pomocy społecznej, placówce wychowawczej lub rehabilitacyjnej lub innej jednostce organizacyjnej pomocy społecznej – po przedstawieniu dowodu zapłaty za pobyt w tej placówce;

*   na utrzymaniu świadczeniobiorcy pozostaje co najmniej 3 dzieci, w tym uczących się w wieku do 21 roku życia, lub do 24 roku życia, gdy dziecko kontynuuje naukę w szkole lub szkole wyższej i legitymuje się orzeczeniem o umiarkowanym lub znacznym stopniu niepełnosprawności i świadczeniobiorcy przysługuje zasiłek rodzinny na to dziecko;

*   w rodzinie świadczeniobiorcy występuje konieczność sprawowania opieki nad więcej niż jedną osobą wymagającą pomocy w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych, lub specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi;

*   świadczeniobiorca poniósł straty w wyniku zdarzenia losowego;

*   inne szczególnie uzasadnione okoliczności.

Odpłatność za usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze wnosi się miesięcznie na rachunek gminy, za pośrednictwem wykonawcy usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych, w terminie do 15-tego każdego następnego miesiąca po świadczeniu usług.

W Mieście (\`(...)\`) jedną z jednostek budżetowych jest Środowiskowy Dom Samopomocy, powołany do realizacji zadań z zakresu administracji rządowej, określonych w ustawie o pomocy społecznej i ustawie o ochronie zdrowia psychicznego.

DS jest ośrodkiem wsparcia dziennego pobytu, przeznaczonym dla 40 osób po 16 roku życia, przewlekle psychicznie chorych, upośledzonych umysłowo oraz wykazujących inne przewlekłe zaburzenia czynności psychicznych.

Część uczestników wnosi odpłatność za pobyt. Wysokość odpłatności określona jest w decyzji administracyjnej wydawanej przez MOPR w (\`(...)\`) . Dochody uzyskane z odpłatności – sprzedaży usług zwolnionych z podatku VAT przekazywane są do Urzędu Miasta w (\`(...)\`) , 95% z nich to dochody budżetu państwa.

Pobrane od usługobiorców (osób korzystających z usług opiekuńczych realizowanych przez MOPR) opłaty stanowią dochód MOPR i zgodnie z ustawą o finansach publicznych są odprowadzane do budżetu Miasta. Z tego też budżetu MOPR otrzymuje środki na wydatki.

Ponadto należy zaznaczyć, że MOPR realizuje specjalistyczne usługi opiekuńcze na rzecz podopiecznych gminnych ośrodków pomocy społecznej funkcjonujących na terenie innych jednostek samorządu terytorialnego (np. gmin sąsiadujących z Miastem) na podstawie zawartego porozumienia między Miastem (\`(...)\`) a gminą, według miejsca zamieszkania podopiecznego, na rzecz którego świadczone są ww. usługi.

Zgodnie z postanowieniami przedmiotowych porozumień, MOPR za wykonane przez siebie usługi obciąża właściwe gminne ośrodki pomocy społecznej (dalej: „Opłaty pobierane na podstawie porozumień”).

Miasto finansuje wszystkie konieczne wydatki związane z realizacją zadań przez MOPR jako zadania własne Miasta z zakresu pomocy społecznej.

Korespondencję należy wysyłać w formie papierowej na adres wskazany we wniosku za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2018 r., poz. 2188), art. 144 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019r., poz. 900).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczenia realizowane w ramach działalności publicznej – statutowej w ośrodkach wsparcia, mieszkaniach chronionych, domach pomocy społecznej oraz za świadczone usługi opiekuńcze ponoszone przez osoby z nich korzystające nie podlegają opodatkowaniu i pozostają poza zakresem ustawy o VAT, czy są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ustawy o VAT?
2.  Czy, jeśli przepisy art. 43 ustawy o VAT mają zastosowanie do działalności publicznej- statutowej, należy je stosować tylko i wyłącznie do tej części dochodów, która dotyczy osób fizycznych, czy należy je stosować do całości dochodów i obejmują również opłaty pobierane przez MOPR na podstawie porozumień od innych gmin?
3.  Czy na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT składowymi podstawy opodatkowania będą:
    1.  opłata wnoszona przez mieszkańca (70% jego dochodów);
    2.  opłata wnoszona przez małżonka, zstępnych przed wstępnymi;
    3.  opłata wnoszona przez ośrodki pomocy społecznej (w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej, a opłatami wnoszonymi przez pozostałych zobowiązanych);
    4.  dotacja przekazywana z budżetu państwa (za osoby skierowane przed 01.01.2004 r.)?
4.  Czy jeśli art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ma zastosowanie do działalności publicznej - statutowej to czy nadal należy prowadzić ewidencję sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej w tym zakresie? Czy należy w związku z tym wyrejestrować kasę fiskalną?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1.

Miasto stoi na stanowisku, że opłaty za pobyt w ośrodkach wsparcia, mieszkaniach chronionych, domach pomocy społecznej i za świadczone usługi opiekuńcze ponoszone przez osoby z nich korzystające oraz opłaty pobierane przez MOPR na podstawie porozumień od innych JST nie podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że Miasto nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w zakresie działalności, w ramach której Miasto działa jako organ władzy publicznej i nie wykonuje w jej ramach czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy Miasto, pobierając opłaty za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych zgodnie z art. 97 ustawy o pomocy społecznej, działa jako organ władzy publicznej.

Zasady realizacji przez Miasto swoich zadań z zakresu pomocy społecznej określa przede wszystkim Ustawa o pomocy społecznej oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze.

Na podstawie ustawy o pomocy społecznej zgodnie z:

*   art. 48 - osoba lub rodzina ma prawo do schronienia, posiłku i niezbędnego ubrania, jeżeli jest tego pozbawiona,

*   art. 50 ust. 1 - osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych,

*   art. 51 - osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia. Ośrodek wsparcia jest jednostką organizacyjną pomocy społecznej dziennego pobytu. W ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu. Ośrodkiem wsparcia, może być ośrodek wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi, dzienny dom pomocy, dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży, schronisko i dom dla bezdomnych oraz klub samopomocy,

*   art. 53 ust. 1 osobie, która ze względu na trudną sytuację życiową, wiek, niepełnosprawność lub chorobę potrzebuje wsparcia w funkcjonowaniu w codziennym życiu, ale nie wymaga usług w zakresie świadczonym przez jednostkę całodobowej opieki, w szczególności osobie z zaburzeniami psychicznymi może być przyznany pobyt w mieszkaniu chronionym,

*   art. 54 ust. 1 osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej. Przyznanie pomocy w postaci zapewnienia pobytu w schronisku, ośrodku wsparcia, domu pomocy społecznej, w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych następuje zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej w formie decyzji administracyjnej.

W przeciwieństwie do innych podmiotów, które mogą realizować ww. zadania, np. organizacji pozarządowych, wnioskodawca realizuje je na zasadzie obowiązku ustawowego Tym samym nie może ani zrzec się tegoż obowiązku ani też określić zasad realizacji tych zadań w sposób dowolny, odbiegający od regulacji ustawowych.

Zasady odpłatności za udzieloną pomoc ustalane są:

*   zgodnie z art. 50 ust. 6 ustawy o pomocy społecznej przez Radę Miasta, która określa w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania;

*   zgodnie z art. 97 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, opłatę za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych ustala podmiot kierujący – MOPR;

*   w uzgodnieniu z osobą kierowaną, uwzględniając przyznany zakres usług osoby nie ponoszą opłat, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie nie przekracza kwoty kryterium dochodowego. Rada Miasta w drodze uchwały określa, w zakresie zadań własnych, szczegółowe zasady ponoszenia odpłatności za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych;

*   zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej - w przypadku umieszczenia mieszkańca w DPS decyzję o umieszczeniu wydaje właściwy organ Miasta. A zgodnie z art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w DPS jest odpłatny (opłata za pobyt w DPS) do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, który jest określany corocznie przez Prezydenta Miasta,

*   zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Polityki Społecznej z 22 września 2005 r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych (Dz. U. 189 p 1598 ze zm.) ustalane są opłaty za specjalistyczne usługi opiekuńcze.

Kwoty odpłatności naliczane są miesięcznie w postaci list odpłatności z uwzględnieniem rzeczywistych ilości godzin wykonanych usług, ilości dni pobytu w ośrodku wsparcia, mieszkaniu chronionym, DPS.

Faktury VAT obciążające inne gminy według miejsca zamieszkania podopiecznego, na rzecz którego świadczone są specjalistyczne usługi opiekuńcze, zawierające stawkę odpłatności ustaloną Zarządzeniem Dyrektora MOPR na podstawie rzeczywiście poniesionych kosztów.

Sam fakt pobierania przez MOPR opłat za pobyt lub świadczone usługi nie przesądza o tym, iż zadania dotyczące tych opłat mają charakter działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 1 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), implementowanym do polskiego systemu prawnego przez art. 15 ust. 6 ustawy o VAT regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalności, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Zapis ten jednoznacznie wskazuje, że nawet w sytuacji, gdy Miasto realizuje pewne zadania z zakresu użyteczności publicznej odpłatnie, to nie staje się ono podatnikiem VAT w tym zakresie.

Ponadto, zgodnie z art. 13 ust. 1 zdanie drugie Dyrektywy VAT organy władzy publicznej należy uznać za podatników VAT w odniesieniu do działań lub transakcji w odniesieniu do których ich wykluczenie z kategorii podatników VAT prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji.

Wnioskodawca podkreśla, że uznanie Miasta za nie podatnika VAT w odniesieniu do zadań z zakresu pomocy społecznej nie doprowadzi do zakłóceń konkurencji.

Jeśli chodzi bowiem o opłaty za świadczenie usług opiekuńczych ponoszone przez osoby z nich korzystające, to uznanie ich za niepodlegające opodatkowaniu VAT nie wywoła jakichkolwiek zakłóceń konkurencji ze względu na fakt, iż podmioty prywatne świadczące usługi w zakresie pomocy społecznej korzystają w tym zakresie ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

W konsekwencji ani w przypadku opłat za pobyt w ośrodkach wsparcia, DPS, mieszkaniach chronionych, za świadczone usługi opiekuńcze pobieranych przez MOPR (jako niepodlegające opodatkowaniu VAT), ani w przypadku takich samych opłat pobieranych przez prywatne placówki świadczące pomoc (jako zwolnionych z VAT) podatek VAT nie będzie wpływał na wysokość opłat ponoszonych przez osoby korzystające.

Tym samym Miasto, w zakresie realizowanych przez MOPR czynności polegających na świadczeniu pomocy społecznej będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Stanowisko Miasta w zakresie niepodlegania opodatkowaniu VAT opłat za ww. usługi opiekuńcze znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 grudnia 2017 r. o sygn. I FSK 2073/15, w którym wskazano „Pomoc społeczna, realizacją której zajmuje się gmina, udzielana jest, co wynika z art. 7 ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2013 r., poz. 182) z powodu ubóstwa, sieroctwa, bezdomności, bezrobocia, niepełnosprawności, długotrwałej choroby, bezradności, alkoholizmu, zdarzeń losowych itp. I uzależniona jest od dochodów osoby ubiegającej się o tę pomoc, czy też dochodów jej rodziny (vide art. 8 ustawy o pomocy społecznej). Przyznanie takiej pomocy co wynika z art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, następuje w formie decyzji administracyjnej. Organ samorządu terytorialnego w ramach władztwa publicznego decyduje kto i na jakich zasadach skorzysta z tej pomocy. Pobierane opłaty uzależnione od dochodów osoby objętej taką pomocą mają zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym składzie w tym przypadku charakter daniny publicznej. Nie można bowiem mówić o ekwiwalentności pobieranych przez Miasto świadczeń, pobierane opłaty rekompensują jedynie niewielki procent kosztów funkcjonowania tych placówek.

Trudno też zgodzić się z organem, by brak opodatkowania objętych pytaniem świadczeń mógłby spowodować zakłócenia konkurencji. Kwestię tę organ podnosi przy tym jedynie w odniesieniu do domów pomocy społecznej Nie można jednak przyjąć, by można w tym przypadku mówić o zakłóceniu konkurencji. Wnioskodawca nie działa bowiem na analogicznych zasadach jak podmioty prywatne prowadzące domy pomocy społecznej. Inny jest cel działania obu tych podmiotów, adresatami tych świadczeń są też różne grupy społeczne.”

Analogiczne stanowisko w przedmiocie traktowania dla celów VAT działalności jednostek samorządu terytorialnego w zakresie pomocy społecznej zostało wyrażone m.in. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 października 2017 r. (sygn. III SA/GI 681/17) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 marca 2018 r. (sygn. I SA/Rz 64/18).

Biorąc powyższe pod uwagę Miasto stoi na stanowisku, że opłaty za udzielaną pomoc społeczną realizowaną na podstawie wydanych decyzji administracyjnych, które są pobierane przez MOPR nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Miasta również opłaty pobierane na podstawie porozumień od innych JST jako faktycznie dotyczące jedynie zwrotu kosztów usług opiekuńczych świadczonych przez MOPR na rzecz mieszkańców innych JST również nie podlegają opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 2 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej:

*   pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości;

*   pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Powyższe zadania zostały narzucone na samorząd na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dn. 5 marca 1998 r. o samorządzie powiatowym.

Dlatego również w tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług na mocy którego Miasto nie będzie podatnikiem.

Ad 3.

Miasto stoi na stanowisku, że w zakresie pomocy społecznej zastosowanie będzie miał przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym wszelkie opłaty i dotacje związane z realizowaniem przez Miasto zadań w zakresie pomocy społecznej będą poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 4

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwoty podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Miasto stoi na stanowisku, iż w zakresie pomocy społecznej zastosowanie będzie miał art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych Skoro Miasto nie będzie w tym zakresie występowało w charakterze podatnika, to również nie znajdzie zastosowania art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem zasadne jest zaprzestanie prowadzenia ewidencji przy użyciu kasy rejestrującej oraz jej wyrejestrowanie.

W wyniku ponownej analizy przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w związku z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stanowiącym, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 824/19 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usług pomocy społecznej (pytania oznaczone w wniosku jako nr 1 i 2),

*   określenia podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3),

*   braku obowiązku ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej w przypadku zastosowania do czynności art. 15 ust. 6 ustawy (pytanie oznaczone w wniosku jako nr 4),

\- **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z treści art. 111 ust. 1 ustawy, który stanowi, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W myśl art. 111 ust. 1a ustawy do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

Przez sprzedaż rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do § 2 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U., poz. 363), przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży.

Powyższe przepisy określają generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Ponadto z przepisów tych wynika, że za pomocą kasy rejestrującej ewidencjonowana jest sprzedaż, czyli co do zasady obrót z tytułu odpłatnego wydania towaru lub odpłatnego świadczenia usług, tj. z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową. Ma ona charakter ewidencji sprzedaży. Jak wskazano na wstępie zarejestrowaniu w niej podlegają transakcje podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, czyli objęte jakąś konkretną stawką VAT lub objęte zwolnieniem od VAT. Przy czym przez transakcje podlegające opodatkowaniu należy rozumieć transakcje wykonywane przez podatników podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 824/19, Sąd oparł się na wyroku NSA z dnia 3 lipca 2019r., sygn. akt I FSK 1173/17 dotyczącym sytuacji prawnej jednostki samorządu terytorialnego pobierającej opłaty za pobyt podopiecznych w gminnych domach pomocy społecznej, a więc zbieżny z istotą pytań zadanych przez stronę skarżącą w przedmiotowej sprawie.

Jak wskazał Sąd, NSA stwierdził, iż brak opodatkowania spornych świadczeń domów pomocy społecznej nie może spowodować zakłócenia konkurencji. Gmina nie działa bowiem na analogicznych zasadach, jak podmioty prywatne, prowadzące domy pomocy społecznej. Inny jest cel działania tych podmiotów, adresatami tych świadczeń są też różne grupy społeczne.

Skoro „pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa” organizowaną, m.in. „przez organy administracji samorządowej”, nie pozostaje ona w stosunkach konkurencji do czynności przedmiotowo odpowiadających zakresowi takiej pomocy, wykonywanej przez podmioty prywatne, z uwagi na całkiem odmienne sfery prawne, w ramach których świadczenia takie są wykonywane, wykluczające możliwość „rywalizacji” (konkurencji) rynkowej przy zawieraniu transakcji.

Ponadto, z uwagi na charakter świadczeń w ramach pomocy społecznej - z natury wykonywanej na rzecz osób ubogich (nieporadnych), a zatem nieodpłatnych lub odpłatnych w zakresie zwrotu jedynie części wartości tych świadczeń, wykonywana jest ona ze swej istoty przez podmioty mające przymioty organów władzy publicznej, na które przepisy prawa nakładają obowiązki niesienia takiej pomocy, lub przez inne podmioty prawa publicznego (niemające przymiotów organów władzy publicznej), czyli podmioty ustanowione w szczególnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają jednak charakteru komercyjnego. Podmioty te korzystają wówczas ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 132 ust. 1 lit. g) dyrektywy (por. art. 43 ust. 1 pkt 22-24 u.p.t.u.), czyli mimo, że są w tym zakresie zaliczane do podatników VAT, to ich działania w tej sferze nie są obciążone tym podatkiem, tak samo, jak w przypadku organów władzy publicznej, co także wyklucza w takiej sytuacji możliwość naruszenia zasad konkurencji.

Jak dalej wskazał Sąd, NSA podniósł, iż gmina, wykonująca odpłatnie, w ramach zadań własnych o charakterze obowiązkowym, czynności organizowania i świadczenia usług opiekuńczych przez gminne domy opieki społecznej, działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u., nie będąc zatem w tym zakresie podatnikiem.

Następnie Sąd wskazał, że zaprezentowane powyżej wywody prawne, które WSA w Łodzi w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę akceptuje w całości, świadczą niezbicie o błędnej interpretacji art. 15 ust. 6 dokonanej przez organ interpretacyjny. Innym słowy dowodzą, że odpowiedzi na pytania oznaczone nr 1 i nr 2 są niezgodne z prawem.

Zdaniem Sądu, w tym stanie rzeczy powinnością organu w ponowionym postępowaniu będzie uwzględnienie zaprezentowanej powyżej wykładni przepisów prawa zarówno w zakresie pytań 1 i 2, jak też pytania 4, odpowiedź na które stanowi konsekwencję wykładni prawa przedstawionej w cytowanym wyroku NSA i przyjętym przez sąd I instancji w rozpoznawanej sprawie.

Natomiast jak wskazał Sąd, odmiennie natomiast przedstawia się sytuacja prawna w zakresie pytania oznaczonego nr 3. Zauważyć bowiem należy, że w skardze na zaskarżoną interpretację nie sformułowano zarzutów dotyczących błędnej wykładni art. 29 a ustawy o VAT będącego podstawą rozważań dotyczących podstawy opodatkowania tym podatkiem.

W tej sytuacji zastosowanie znajduje art. 57a zdanie drugie p.p.s.a., zgodnie z którym sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie - vide A. Kabat, Komentarz do art. 57a O.p. Wydawnictwo Lex/el, 2019.

Jednocześnie należy zauważyć, że w dniu 10 czerwca 2020 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe w kwestii, czy czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami, tj.:

*   ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), dalej: ustawa o samorządzie gminnym,

*   ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 920), dalej: ustawa o samorządzie powiatowym,

*   ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2019 r., poz. 512, z późn. zm.), dalej: ustawa o samorządzie województw

podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wydał interpretację ogólną nr PT1.8101.3.2019 opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2020 r., poz. 81.

W powołanej interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 8 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne gminy obejmują sprawy:

*   pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

*   edukacji publicznej.

Minister Finansów wskazał, że za uzasadnione uznać należy, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

W ww. interpretacji ogólnej Minister Finansów stwierdził, że badając, czy dana czynność wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego stanowi działalność gospodarczą, należy brać pod uwagę wskazane w orzecznictwie TSUE przesłanki i ich występowanie w konkretnej sprawie. Przykładowo zatem należy ocenić: czy warunki realizacji danego świadczenia odbiegają od warunków, na jakich realizowane byłoby ono przez inne podmioty gospodarcze, w jakim reżimie prawnym wykonywane są dane czynności, czy istnieje asymetria pomiędzy kosztami wykonywania danych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez ich beneficjentów, w jakim stopniu ponoszona odpłatność stanowi rzeczywistą wartość otrzymywanych świadczeń, czy odpłatność uzależniona jest od sytuacji majątkowej beneficjenta. Oceny takiej należy dokonać przy uwzględnieniu wszystkich występujących w danej sprawie okoliczności. Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając sposób organizacji i realizacji zadań przez polską administrację samorządową uznać należy, że większość czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, m.in. z uwagi na brak spełnienia przesłanki dotyczącej odpłatności, nie stanowi działalności gospodarczej, a w konsekwencji czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Ministra Finansów, na powyższe stanowisko nie wpływa okoliczność, że jednostki samorządu terytorialnego formalnie posiadają status podatnika tego podatku tzn. są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Należy bowiem zaznaczyć, że posiadanie statusu podatnika przez dany podmiot nie oznacza automatycznie, że występuje on w roli podatnika w odniesieniu do wszystkich wykonywanych przez siebie czynności.

Ponadto, w przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów wskazał, że w odniesieniu do zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego należy wskazać, że warunki ich realizacji (reżim) określają ustawy szczególne dotyczące oświaty i pomocy społecznej. Z przepisów tych ustaw wynika m.in. krąg osób, do których kierowane są określone świadczenia, warunki przyznania prawa do korzystania z nich, sposób kształtowania odpłatności za te świadczenia (co do zasady wysokość odpłatności powiązana jest z sytuacją majątkową beneficjenta) i ewentualnych zwolnień od opłat, warunki jakie musi spełniać podmiot realizujący te świadczenia. Istotne jest (w świetle wcześniej omówionych przesłanek przemawiających za uznaniem, określonej czynności za działalność gospodarczą), że odpłatność za świadczenia w ramach realizacji ww. zadań, jeśli występuje, nie jest, co do zasady, ustalana według kryteriów rynkowych – ich wysokość określana jest na podstawie przepisów prawa i nie ma zwykle związku z rzeczywistymi kosztami, które ponosi jednostka samorządu terytorialnego. Zasadniczo również warunki realizacji przedmiotowych zadań odbiegają od warunków, w jakich realizowane byłyby te czynności przez inne podmioty gospodarcze.

Tym samym, Minister Finansów w wydanej w dniu 10 czerwca 2020 r., interpretacji ogólnej nr PT1.8101.3.2019 stwierdził, że w odniesieniu do określonych czynności związanych z realizacją zadań w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, jednostki samorządu terytorialnego nie występują w roli podatników VAT i tym samym ich wykonywanie nie podlega opodatkowaniu VAT, o ile spełnione są omówione wcześniej przesłanki, w szczególności, gdy wykonywanie tych czynności jest podporządkowane ścisłemu reżimowi publiczno-prawnemu, a pobierane opłaty nie mogą być uznane za rzeczywistą równowartość świadczenia. Dotyczy to również sytuacji, gdy jednostki te współpracują w wykonywaniu tych zadań.

Mając na uwadze zapadły w analizowanej sprawie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 824/19 należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc za pośrednictwem jednostki organizacyjnej usługi realizowane w ramach działalności publicznej – statutowej w ośrodkach wsparcia, mieszkaniach chronionych, domach pomocy społecznej oraz usługi opiekuńcze nie jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Z powyższego wynika, że Gmina wykonując ww. czynności nie działa w charakterze podatnika podatku VAT. Tym samym nie znajdzie zastosowania w rozpatrywanej sprawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi realizowane w ramach działalności publicznej – statutowej w ośrodkach wsparcia, mieszkaniach chronionych, domach pomocy społecznej oraz usługi opiekuńcze, nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Również opłaty pobierane na podstawie porozumień od innych JST nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ponieważ – jak wyżej wskazano - przepisy art. 43 nie mają w rozpatrywanej sprawie zastosowania to rozstrzyganie czy należy je stosować tylko i wyłącznie do tej części dochodów, która dotyczy osób fizycznych, czy należy je stosować do całości dochodów i obejmują również opłaty pobierane przez MOPR na podstawie porozumień od innych gmin nie znajduje uzasadnienia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii określenia podstawy opodatkowania oraz obowiązku ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej.

Jak wcześniej wskazano Wnioskodawca świadcząc ww. usługi nie działa w charakterze podatnika i ma w stosunku do Niego zastosowanie wyłączenie na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stwierdzić zatem należy, że w zakresie ww. usług opiekuńczych wykonywanych przez Wnioskodawcę przepis art. 29a ust. 1 ustawy nie ma zastosowania. Zatem opłata wnoszona przez mieszkańca (70% jego dochodów), opłata wnoszona przez małżonka, zstępnych przed wstępnymi, opłata wnoszona przez ośrodki pomocy społecznej (w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej, a opłatami wnoszonymi przez pozostałych zobowiązanych), dotacja przekazywana z budżetu państwa (za osoby skierowane przed 01.01.2004 r.) nie stanowi podsatwy opodatkowania określonej w art. 29a ust. 1 ustawy.

Ponieważ świadczone przez Wnioskodawcę usługi pomocy społecznej nie będą podlegać przepisom ustawy, to dla pobieranych za te usługi opłat nie występuje obowiązek ich ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących – przepisy dotyczące ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących nie mają bowiem w takim przypadku zastosowania. Zatem jeżeli Wnioskodawca na kasie fiskalnej ewidencjonuje wyłącznie usługi, opiekuńcze, dla których nie występuje w charakterze podatnika to wówczas Wnioskodawca może wyrejestrować kasę rejestrującą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 3 i nr 4, należało uznać za prawiłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.