Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.537.2024.3.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-04
Teza: Ustalenie czy odpłatne zbycie Z będzie podlegało opodatkowaniu VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

17 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy odpłatne zbycie Z będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Ww. wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 grudnia 2024 r. (data wpływu 2 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Sp. z o.o.

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y sp. z o. o.

### Opis zdarzenia przyszłego

1\. X Sp. z o.o. („Wnioskodawca” lub „Kupujący”) prowadzi działalność gospodarczą i podlega rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym („KRS”). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”), posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Podstawowa działalność Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług dzierżawy własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim.

2\. Y Sp. z o.o. („Zainteresowany” lub „Sprzedający”) jest osobą prawną, zarejestrowaną w KRS z siedzibą w Polsce. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”). Podstawowa działalność Zainteresowanego polega na prowadzeniu działalności Z.

3\. Na potrzeby Wniosku Wnioskodawca wraz z Zainteresowanym nazwani są „Stronami”. Strony nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

4\. Podstawową działalnością Sprzedającego jest pośrednictwo w znalezieniu profesjonalnych usług weterynaryjnych pod marką „Y” - to narzędzie stworzone specjalnie dla branży opieki nad zwierzętami. Platforma ta łączy specjalistów z opiekunami zwierząt i pozwala na rezerwację wizyt online o dowolnej porze dnia i nocy.

5\. Sprzedający jest również właścicielem Z „xxx” oraz „xxx” i wszelkich praw majątkowych i niemajątkowych do ww. domen, a także prawa do kilku innych domen oraz profili w mediach społecznościowych powiązanymi z Z („Z”). Sprzedający uzyskuje poprzez Z przychody, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych („CIT”) w Polsce (np. z tytułu udostępnienia na Z miejsca dla celów reklamowych) oraz są opodatkowane podatkiem VAT.

6\. Sprzedający przypisał do każdej ze swoich działalności, tj. do marki „Y” oraz do działalności prowadzonej poprzez Z składniki majątkowe, aktywa oraz zobowiązania, kluczowe umowy i pracowników związanych z działalnością danego działu. Wyodrębnienie dwóch oddzielnych działów nastąpiło u Sprzedającego na podstawie uchwały zarządu.

7\. Strony zawierają umowę sprzedaży Z („Umowa Sprzedaży”) wraz ze związanymi z nimi prawami majątkowymi („Prawa”).

8\. W ramach ww. umowy Sprzedający przenosi na Kupującego:

a. dokumentację techniczną oraz prawną związaną ze Z, xxx oraz regulaminy związane z Z;

b. domenę xx, utworzoną xxx oraz xxx, utworzoną xxx, których abonentem jest Sprzedający, a rejestratorem inny podmiot;

c. prawo ochronne na znak słowno-graficzny xxxx o numerze xxx zarejestrowany w UPRP (zgłoszony do xxx. pod numerem xxx) oraz znak towarowy słowno-graficzny xxx o numerze prawa wyłącznego xxx zarejestrowany w xxx pod numerem xxx) („Znaki Towarowe”);

d. prawa, w tym autorskie prawa majątkowe, wyłączne prawo zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509; ”Prawo Autorskie”) wyłączne prawo wykonywania zależnego prawa autorskiego do utworów w rozumieniu Prawa Autorskiego („Utwory”), w najszerszym możliwym zakresie na wszelkich istniejących w chwili ustalenia Utworów polach eksploatacji, w tym w szczególności na polach eksploatacji wymienionych w:

• art. 50 Prawa Autorskiego - w zakresie utworów w rozumieniu Prawa Autorskiego lub baz danych spełniających cechy utworów, a w szczególności:

\- w zakresie utrwalania i zwielokrotniania - wytwarzanie dowolną techniką egzemplarzy Utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;

\- w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których dany Utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarza;

\- w zakresie rozpowszechniania Utworów w sposób inny niż określony w lit. ii. powyżej - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie Utworów w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;

• w art. 74 ust. 4 Prawa Autorskiego - w zakresie praw majątkowych do programów komputerowych, a w szczególności:

\- trwałego lub czasowego zwielokrotnienia Utworów w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie;

\- tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układy lub jakichkolwiek innych zmian w Utworach;

\- rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu Utworów lub jego kopii;

e. dostęp do profili społecznościowych znajdujących się w serwisach internetowych xxxxx wraz z wszelkimi narzędziami dostępu, loginami i hasłami;

f. prawo rozporządzania prawem do korzystania z zbiorów danych lub zbiorów jakichkolwiek innych materiałów i elementów zgromadzonych według określonej systematyki lub metody, indywidualnie dostępnych w jakikolwiek sposób, w tym środkami elektronicznymi, wymagające istotnego, co do jakości lub ilości, nakładu inwestycyjnego w celu sporządzenia, weryfikacji lub prezentacji ich zawartości, wykorzystywane lub dostępne na Stronach Internetowych, w tym baza danych użytkowników posiadających zarejestrowane konto na Stronach Internetowych („Bazy Danych”) oraz prawo pobierania danych i wtórnego ich wykorzystania w całości lub w istotnej części co do jakości lub ilości;

g. skrzynki pocztowe xxx lub xxx wykorzystywane w działalności Z w okresie 6 (sześciu) miesięcy przed dniem zawarcia Umowy Sprzedaży oraz wszystkie pliki Z oraz bazy danych xxx związane ze Z;

h. prawo dostępu i uprawnienia administratora do:

\- xxx (w tym mailingu);

\- xxxx;

\- xxx.

i. wszystkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług marketingowych („Umowy Marketingowe”) zawartych z reklamodawcami („Reklamodawcy”), pod warunkiem zawieszającym, że Reklamodawcy wyrażą stosowną zgodę;

j. wszystkie prawa i obowiązki wynikające z każdej z zawartych umów z osobami zatrudnionymi w Spółce na podstawie umowy o pracę (jedna osoba) lub współpracującymi z Wnioskodawcą na zasadzie B2B (jedna osoba), tj. w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (łącznie jako „Współpracownicy”), z zastrzeżeniem, że przeniesienie (przejęcie) nie obejmuje zobowiązań powstałych przed dniem przeniesienia ani zobowiązań, które mogą wynikać ze zdarzeń zaistniałych przed dniem przeniesienia (tj. z niewykonania lub nienależytego wykonania danej Umowy Marketingowej przed tym dniem). Kupujący te prawa i obowiązki przyjmuje.

9\. Zamiarem Stron jest przeniesienie na Kupującego zespołu składników materialnych i niematerialnych, przypisanych do Z, dzięki którym będzie możliwe prowadzenie przez Kupującego działalności za pośrednictwem Z bez żadnych przeszkód.

10\. Skrzynki pocztowe, o których mowa w pkt 7.g) powyżej, zostaną przekazane w sposób lub w formacie umożliwiającym jego dalszą edycję i użytkowanie przez Kupującego, bez jakichkolwiek zabiegów utrudniających jego wykorzystanie (np. szyfrowanie, zapis binarny). Struktura folderów i plików zostanie zachowana w sposób zgodny z dotychczasowym sposobem zapisu przez Sprzedającego wraz z technologicznym opisem odtworzenia na infrastrukturze Kupującego.

11\. W przypadku Umów Marketingowych przeniesienie nie obejmuje zobowiązań powstałych przed dniem przeniesienia ani zobowiązań, które mogą wynikać ze zdarzeń zaistniałych przed dniem przeniesienia (tj. z niewykonania lub nienależytego wykonania danej Umowy Marketingowej przed tym dniem), które to zobowiązania pozostają w pełni przy Sprzedającym. Kupujący te prawa i obowiązki przyjmuje, pod warunkiem zawieszającym wyrażenia zgody na takie przeniesienie przez danego Reklamodawcę w sposób określony w Umowie Sprzedaży. Przeniesienie praw i obowiązków z danej Umowy Marketingowej (w zakresie określonym powyżej, tj. z wyłączeniem wskazanych tam zobowiązań) nastąpi z dniem otrzymania przez Kupującego zgody danego Reklamodawcy na przeniesienie wszystkich praw i obowiązków wynikających z danej Umowy Marketingowej ze Sprzedającego na Kupującego, wyrażonej wedle wzoru określonego w Umowie Sprzedaży.

12\. W przypadku braku zgody Reklamodawców na przeniesienie praw i obowiązków wynikających z poszczególnych Umów Marketingowych ze Sprzedającego na Kupującego w określonym w Umowie Sprzedaży terminie, Sprzedający zleci Kupującemu, na zasadzie podwykonawstwa, umieszczenie materiałów reklamowych na zasadach określonych we właściwej Umowie Marketingowej. Kupujący wystawi wówczas Fakturę związaną ze świadczeniem ww. usług bezpośrednio na Sprzedającego.

13\. Opisany powyżej w pkt 12. sposób działania będzie obowiązywać Strony (gdy Reklamodawcy nie wyrażą zgody, o których mowa w pkt 11) aż do wygaśnięcia poszczególnych Umów Marketingowych.

14\. Po zakupie Z, Kupujący może jeszcze uzupełniać niezbędną infrastrukturę oraz narzędzia, służące do tego, aby Ze działały efektywniej, ale bez tych dodatkowych elementów lub zasobów, prowadzenie działalności gospodarczej poprzez Z nadal będzie możliwe. Takimi składnikami lub elementami mogą być, m.in.:

a. personel osobowy, który będzie zajmował się sprawami informatyczno- technicznymi związanymi z Z (wzmocnienie działu IT),

b. odpowiedni hosting, tj. usługi udostępniania przez dostawcę usług internetowych zasobów serwerowni,

c. zaplecze sprzętowe w postaci sprzętu komputerowego oraz numer infolinii.

15\. Zamiarem Kupującego jest kontynuowanie opodatkowanej podatkiem VAT działalności wykonywanej poprzez Z oraz rozwój Z poprzez wprowadzenie nowych usług i funkcjonalności. Kupujący nie nabędzie również od Sprzedającego jakichkolwiek środków trwałych, nieruchomości, ruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż wskazane w pkt 2.7 Wniosku. Sprzedający nie dokona również zbycia na rzecz Kupującego środków pieniężnych lub innych aktywów finansowych. Nie nastąpi również cesja praw do umowy rachunku bankowego. Kupujący prowadzić będzie działalność gospodarczą poprzez Ze w swojej siedzibie lub w miejscach wykorzystywanych do prowadzenia swojej dotychczasowej działalności. Kupujący nie będzie korzystał w tym zakresie z nieruchomości Sprzedającego.

16\. U Sprzedającego, w przypadku Z:

a) zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane, w sposób umożliwiający identyfikację aktywów i zobowiązań przypisanych do Z;

b) możliwe jest przypisanie do Z poszczególnych kosztów/wydatków oraz przychodów;

c) posiada on ewidencję składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej.

17\. Po zawarciu Umowy Sprzedaży, Sprzedający będzie kontynuował prowadzenie swojej podstawowej działalności gospodarczej, czyli będzie rozwijał markę „Y”. Żadne składniki majątkowe, które są związane z marką „Y”, nie zostaną przeniesione na Kupującego.

### Na zadane przez Organ pytania udzielili Państwo odpowiedzi w następujący sposób:

Na pytanie: „Czy zespół składników majątkowych będący przedmiotem sprzedaży na moment transakcji będzie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Sprzedającego na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. czy będzie stanowił odrębną całość - obejmował elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych i posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a co za tym idzie umożliwiał nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa? Należy dokładnie podać, w czym wyodrębnienie funkcjonalne będzie się przejawiało.”

Odpowiedzieli Państwo: „Ze będą stanowić zespół składników wyodrębniony u Sprzedającego w stosownej uchwale zarządu Sprzedającego. Na podstawie tych składników Wnioskodawca będzie mógł kontynuować działalność prowadzoną przez zbywcę w sposób niezakłócony. Kupujący w oparciu o nabywane składniki będzie miał zdolność do funkcjonowania niezależnie oraz prowadzić działalność gospodarczą w tym samym zakresie w jakim prowadzi ją Sprzedający. Działalność gospodarcza poprzez Z wykonywana będzie samodzielnie przez Kupującego. Kontynuacja działalności przez Z u Kupującego nie wymaga nabycia dodatkowych usług przez Kupującego, ale Kupujący zastrzega sobie taką możliwość – nie są to jednak usługi uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki materialne oraz niematerialne.

Wyodrębnienie składników majątku Sprzedającego i ich nabycie przez Kupującego:

\- będzie cechowało się zdolnością do kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej Sprzedającego przez Nabywcę,

\- związane jest z przejęciem przez Kupującego praw i obowiązków związanych z umowami zawieranymi uprzednio przez Sprzedającego za pośrednictwem Z (Umowy Reklamowe),

\- przejawia się w ten sposób, że działalność prowadzona dotychczas przez Z będzie kontynuowana przez Kupującego z wykorzystaniem zasobów osobowych, pracowników w rozumieniu ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.; „Kodeks Pracy”) oraz osób fizycznych współpracujących dotychczas ze Sprzedającym na podstawie umów cywilnoprawnych.

\- prowadzić będzie do powstania zespołu składników materialnych i niematerialnych u Kupującego, który pozwoli na samodzielną realizację stawianych przez Kupującego zadań gospodarczych.”

Na pytanie: „Czy przeniesienie wyodrębnionej ww. części majątku przypisanej do działalności Z będzie wiązało się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.)?”

Odpowiedzieli Państwo: „Nabywca przejmie składniki majątkowe służące do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o Z, w tym wszystkich pracowników Sprzedającego zaangażowanych w prowadzenie działalność Z. W konsekwencji, po sprzedaży Z u Sprzedającego nie zostanie już żaden pracownik związany z Z. Nabycie Z przez Kupującego wiązać będzie się z przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę – funkcjonalnie związanego z Z.

W związku z nabyciem Z Wnioskodawca przejął od Sprzedającego również współpracowników Sprzedającego operujących na podstawie umów cywilnoprawnych.”

Na pytanie: „Czy Kupujący będzie miał możliwość kontynuowania i będzie kontynuował działalność prowadzoną obecnie przez Sprzedającego w dotychczasowym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży, czy będzie musiał podjąć/wykonać działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi, itp.), aby taką działalność prowadzić?”

Odpowiedzieli Państwo: „Tak, Kupujący będzie miał możliwość kontynuowania i będzie kontynuował działalność prowadzoną obecnie przez Sprzedającego w dotychczasowym zakresie w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży. Przy czym, jeżeli po nabyciu Z Kupujący nabędzie dodatkowe usługi, to nie będzie to wynikało z braku przejęcia istotnych funkcji na moment sprzedaży. Kupujący zapewni sobie dostawców niektórych usług według własnego zapotrzebowania, ale nie będzie to kwestia zakłócająca funkcjonalność Z. Kupujący nabędzie w takim przypadku usługi od innych dostawców.”

### Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy odpłatne zbycie Z będzie podlegało opodatkowaniu VAT?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie Z nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska:

1\. Zgodnie z art. 5 pkt 1 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

2\. W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

3\. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

4\. Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o VAT. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi, jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te, chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

5\. Mając na względzie ww. przepisy określony zespół składników majątkowych może zostać uznany za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, o ile zorganizowanie zespołu składników majątkowych prezentuje dodatkowe cechy.

6\. Zastrzeżenia przy tym wymaga, że pojęcie „zbycia" należy rozumieć w sposób analogiczny do pojęcia „dostawy towarów" na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT, czyli „zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel . Zbycie w tym znaczeniu obejmuje zatem także transakcję (umowę) sprzedaży.

7\. Z powyższych przepisów wynika, że sprzedaż składników majątkowych może podlegać opodatkowaniu VAT, jeżeli zespół tych składników nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja „przedsiębiorstwa”

8\. Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia „przedsiębiorstwo". Niemniej jednak, zgodnie z powszechnie obowiązującym stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych definicja „przedsiębiorstwa" wynikająca z Kodeksu Cywilnego powinna znaleźć odpowiedne zastosowanie.

9\. Zgodnie z art. 551 Kodeksu Cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

a. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

b. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

c. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

d. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

e. koncesje, licencje i zezwolenia;

f. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

g. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

h. tajemnice przedsiębiorstwa;

i. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

10\. Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu Cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego.

11\. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”. Potwierdza to art. 552 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

12\. Co wynika z powyższych regulacji, za „przedsiębiorstwo” nie można uznać każdego przypadkowego zbioru składników majątku należących do podatnika. Konieczne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych interakcjach, w taki sposób, aby traktować je jako powiązany funkcjonalnie zespół, służący wykonywaniu (przeznaczony do prowadzenia) określanej działalności jako przedsiębiorstwo. Innymi słowy, aby można było mówić o tym, czy dany zespół składników niematerialnych i materialnych może stanowić „przedsiębiorstwo" istotne jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W szczególności istotne jest, aby taki zespół składników dla Nabywcy stanowił o możliwości kontynuowania prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

13\. Powyższe ujęcie musi zostać uzupełnione wykładnią przepisów oraz orzecznictwem unijnym. Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację do prawa krajowego art. 5 ust 8 Szóstej Dyrektywy Rady, który został zastąpiony art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej dla celów VAT (dalej: „Dyrektywa 112”). Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 112, w przypadku przekazania, odpłatnie łub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości łub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

14\. Wzmiankowane wyżej regulacje były przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE"). W wyroku w sprawie C-497/01 Zita Modes z dnia 27 listopada 2003 r. TSUE stwierdził m.in.:

\- „Jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5(8) VI Dyrektywy VAT) uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak posiadać zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów”.

15\. Podobny wniosek wynika z orzeczenia TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever:

\- „Przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem, iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

16\. Co istotne, ten wyrok wskazuje, że przejęty (nabyty) majątek może służyć prowadzonej samodzielnej działalności gospodarczej (czyli stanowi przedsiębiorstwo), nawet jeśli nabywca będzie musiał kontynuować działalność przy użyciu także innych składników (w tym wynajmowanych).

17\. Konsekwentnie, okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, aby zespół ten mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem aby zespół składników majątkowych mógł być uznany za przedsiębiorstwo powinien on obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. W istocie, aby przepisy ustawy o VAT nie miały zastosowania do zbywanego majątku musi ono posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Cechy charakterystyczne „przedsiębiorstwa”

18\. Z powyższego wynika, że dla kwalifikacji charakteru planowanej transakcji jako Dostawy poszczególnych składników należących do przedsiębiorstwa (opodatkowanej VAT), czy też za niepodlegającą podatkowi VAT transakcję zbycia przedsiębiorstwa, konieczne jest ustalenie czy:

a. będący przedmiotem transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia warunki uznania go za przedsiębiorstwo,

b. wolą stron było zbycie całego przedsiębiorstwa czy też wyłącznie poszczególnych pozostałych w nim towarów, co każdorazowo wynikać będzie z treści ustaleń dokonywanych pomiędzy stronami,

c. w chwili zbycia przedsiębiorstwa nabywcy towarzyszy zamiar kontynuowania działalności tegoż, czy też pomimo przejęcia przedsiębiorstwa nie będzie ono prowadzone (np. cały majątek zostanie wyprzedany) oraz

d. ustalenie czy potraktowanie transakcji - jako dotyczącej przedsiębiorstwa - za niepodlegającą VAT, nie doprowadzi do nadużycia z uwagi na status przedsiębiorcy je nabywającego (np. w związku z wykonywaniem przezeń wyłącznie czynności zwolnionych).

Cechy charakterystyczne „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”

19\. Ustawa o VAT definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”). Na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

20\. Z powyższej definicji jednoznacznie wynika, iż status zorganizowanej części przedsiębiorstwa można przypisać tylko takiej części mienia, która spełnia łącznie następujące warunki:

a. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

b. jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;

c. jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;

d. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniona funkcjonalnie);

e. mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

21\. Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Ze spełnia wszystkie ww. przesłanki. W konsekwencji, Ze stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

22\. W punktach poniżej Spółka zawarła szczegółową argumentację na potwierdzenie swojego stanowiska.

Ze jako zespół składników materialnych i niematerialnych

23\. Zarówno w doktrynie, jak i w praktyce organów podatkowych (w tym potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu pierwszej ze wskazanych wyżej przesłanek decyduje wyodrębnienie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa majątku (praw i zobowiązań) związanego z podstawowymi funkcjami realizowanymi przez daną część przedsiębiorstwa.

24\. Zgodnie z intencją Strony, Z, będą obejmować wszystkie składniki majątkowe (materialne i niematerialne) przypisane do Z zgodnie z ich podstawowym, faktycznym przeznaczeniem, służące efektywnej i samodzielnej realizacji działalności dotyczącej zarządzania nieruchomościami. Przedmiotowy zespół składników majątkowych tworzących Ze obejmuje w szczególności:

a) prawa majątkowe i prawa własności intelektualnej związane z Z,

b) należności związane z działalnością dotyczącą Z,

c) prawa i obowiązki z umów zawartych ze Współpracownikami,

d) prawa i obowiązki wynikające z Umów Reklamowych związanych z Z,

e) Znaki Towarowe i dokumentacja techniczna związana z Z.

25\. Powyższe oznacza, iż Z będą tworzyć nie przypadkowe, ale odpowiednio dobrane (alokowane do Z) składniki majątku. Przy ich doborze istotna będzie rola, jaką składniki te odgrywają przy wykonywaniu powierzonych tego działowi funkcji w docelowym modelu funkcjonowania. W konsekwencji, wchodzące w skład Z składniki majątkowe, pozostające we wzajemnych relacjach z racji pełnionych przez Z funkcji (inaczej niż w przypadku składników niezwiązanych z działalnością dotyczącą Z, które nie są przypisane do Z, a do marki „Y”), będą tworzyły wyodrębnioną całość.

26\. Zdaniem Wnioskodawcy, brak przeniesienia praw i obowiązków związanych z ogólnym funkcjonowaniem Sprzedającego lub z marką „Y”, które nie są kluczowe z punktu widzenia prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej, nie wyklucza, uznania opisanego we Wniosku zdarzenia przyszłego zespołu składników materialnych i niematerialnych, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

27\. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników wchodzący w skład Z spełnia pierwszy warunek ZCP, tj. i stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wynikający z definicji ZCP znajdującej się ustawie o VAT.

28\. Powyższe znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych oraz orzecznictwie TSUE. Tak np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 marca 2017 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.18.2017.2.JM, zgodnie z którą „Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy”.

29\. Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11) stwierdził, że: „Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej (\`(...)\`) W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie poglądy te podziela, że możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

30\. Takie rozumienie pojęcia zespołu składników materialnych i niematerialnych potwierdzają m.in. interpretacje indywidualne wydane przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.31.2017.1.PR; z dnia 27 marca 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-JO oraz z dnia 13 marca 2017 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.18.2017.2.JM, a także interpretacja indywidualna wydana z up. Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 10 czerwca 2015 r., sygn. ILPP1/4512-1-222/15-2/JSK.

Wyodrębnienie organizacyjne Z

31\. Ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się jednak, iż o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnych charakterze.

32\. W świetle powyższego Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż Ze i związane z nimi składniki zostały wyodrębnione pod względem organizacyjnym w strukturach działalności Sprzedającego na podstawie stosownej uchwały zarządu Sprzedającego.

33\. Do Z przypisani zostali dedykowani Współpracownicy, którzy podlegają zarządowi Sprzedającego lub do niego raportują. W działalności Z wykorzystywane są składniki majątkowe dedykowane do tej działalności. W związku ze sprzedażą Z, Współpracownicy oraz wszystkie składniki majątkowe dedykowane do tej działalności zostaną przeniesione na Kupującego. Przeniesienie Współpracowników będących pracownikami zostanie dokonane na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

34\. Powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych zadań) oraz formalnej (tj. w sposób udokumentowany uchwałą zarządu Sprzedającego), Ze stanowią odrębną organizacyjnie całość, dającą się oddzielić od pozostałej działalności Sprzedającego.

35\. Takie rozumienie pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego potwierdzają m.in. następujące interpretacje indywidualne:

a) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.10.2017.1.AK, zgodnie z którą: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość”;

b) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.31.2017.1.PR, zgodnie z którą: „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze”.

36\. W tym zakresie Wnioskodawca pragnie ponadto wskazać również na interpretacje indywidualne wydane przez:

a) Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPP3.4512.156.2017.1.KT;

b) Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.252.2016.2.JO;

c) Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 marca 2017 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.18.2017.2.JM.

Wyodrębnienie finansowe Z

37\. Ustawa o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, iż przesłanka ta oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

38\. W świetle powyższego, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Z są wyodrębnione finansowo u Sprzedającego, co przejawia się na następujących płaszczyznach:

a) zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane, w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Z;

b) możliwe będzie przypisanie do Z poszczególnych kosztów/wydatków oraz przychodów;

c) posiada on ewidencję składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej poprzez Z.

39\. W rezultacie ewidencja księgowa i finansowa Sprzedającego umożliwia faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Z.

40\. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Ze spełnia trzeci warunek z definicji ZCP, dotyczący wyodrębnienia finansowego.

41\. Takie rozumienie pojęcia bycia niezależnym przedsiębiorstwem potwierdzają m.in. następujące interpretacje indywidualne:

a) Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.10.2017.1.AK, zgodnie z którą: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”;

b) Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.31.2017.1.PR, zgodnie z którą: „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

42\. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPP3.4512.156.2017.1.KT; z dnia 27 marca 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.252.2026.2.JO; z dnia 13 marca 2017 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.18.2017.2.JM.

Wyodrębnienie funkcjonalne Z

43\. Ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak przesłankę tę - zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych i organów podatkowych - należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

44\. Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz określenie funkcji i zakres działalności Z nie ulega wątpliwości, iż będzie on stanowił zorganizowany kompleks składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Sprzedającego. Mianowicie, działalność Z polega na świadczeniu usług reklamowych.

45\. Do Z przydzielone są wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające wykonywanie ww. funkcji - składniki zostały wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, iż ww. składniki majątkowe będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie ww. funkcji. Powyższe oznacza, iż Ze będą stanowić funkcjonalnie odrębną całość, przeznaczoną do samodzielnego prowadzenia powierzonych zadań (działalności reklamowej).

46\. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż Ze będzie spełniać czwartą ze wskazanych przesłanek konstytuujących ZCP, związaną z wyodrębnieniem funkcjonalnym w ramach Sprzedającego.

47\. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy na klasyfikację Z jako ZCP nie powinien mieć wpływu fakt, że w ramach zbycia ZCP nie dojdzie do przeniesienia wszystkich funkcji wspierających działalność Z wskazanych w niniejszym Wniosku. W ocenie Wnioskodawcy:

a) funkcje te nie są kluczowe z perspektywy możliwości prowadzenia zamierzonej działalności i nie pozbawiają składników majątku przyporządkowanych do Z przymiotu samodzielności,

b) po dokonaniu zbycia ZCP funkcje te będą zapewnione przez Kupującego lub podmiot trzeci na podstawie stosownych umów.

48\. Powyższe stwierdzenie jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny, przykładowo w wyroku z dnia 23 marca 2012 r. (sygn. II FSK 1643/10), w którym sąd wskazał, że: „zawarta w art.4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. (\`(...)\`) istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne /outsourcing/. Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art.551 K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego - wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług autsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art.551 K.c.”

49\. Analogiczne stanowisko przyjął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r. (I FSK 1383/10) w którym wskazał, iż: „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego. (\`(...)\`) Reasumując: dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (\`(...)\`) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

50\. Podobne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 27 marca 2017 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512.921.2016.1.EJ), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „Opis sprawy wskazuje zatem, że pomimo wyłączenia z transakcji sprzedaży praw i obowiązków wynikających z umów związanych z ogólnym funkcjonowaniem spółki Wnioskodawcy, status przedsiębiorstwa nie zostanie naruszony. Zdaniem Wnioskodawcy, umowy które nie zostaną przekazane Nabywcy nie są konieczne i wymagane dla prawidłowej działalności Kompleksu. W razie potrzeby, Nabywca będzie w stanie skorzystać z własnych albo zewnętrznych zasobów, by zastąpić te umowy \[\`(...)\`\]”.

51\. Analogiczne wnioski za prawidłowe uznał również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2014 r. o sygn. 2461-IBPP3.4512.28.2017.2.EJ oraz z up. Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. ILPB3/4510-1-137/15-2/EK.

52\. Powyższe potwierdzają następujące interpretacje organów podatkowych:

a) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPP3.4512.156.2017.1.KT;

b) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.10.2017.1.AK;

c) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.31.2017.1.PR;

d) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 marca 2017 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.18.2017.2.JM.

Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem

53\. Biorąc pod uwagę zarówno uregulowania krajowe, jak i unijne, należy przyjąć, że transakcja sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

54\. Świadczą o tym następujące okoliczności:

a. transakcji będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, pozostających ze sobą w związku funkcjonalnym, by być zdolnym do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu;

b. oprócz samych Z, na Kupującego przejdą prawa i obowiązki związane z umowami zawieranymi uprzednio przez Sprzedającego za pośrednictwem Z (Umowy Reklamowe);

c. w ramach sprzedaży Z na Kupującego zostaną przeniesieni Współpracownicy oraz inne niezbędne elementy umożliwiające niezakłócone prowadzenie działalności przez Kupującego poprzez Z;

55\. Te właśnie składniki determinują prowadzoną działalność gospodarczą przez Z i z tego powodu będą przejęte przez Kupującego. Tym samym, na skutek dokonania planowanej transakcji, zostanie zapewniona ciągłość (kontynuacja) prowadzenia działalności (stanowiącej w ocenie Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa), zaś podstawą prowadzenia tej działalności będą składniki majątkowe materialne i niematerialne, stanowiącej przedmiot transakcji. Podkreślić wymaga, że ciągłość ta zostanie w szczególności zapewniona na skutek przejścia praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów cywilnoprawnych, co oznacza, że Kupujący nabędzie prawo do pobierania pożytków generowanych przez Ze.

56\. W ocenie Spółki, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych Z, połączony węzłem organizacyjnym oraz wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie (co Wnioskodawca wskazywał powyżej), wskazuje na wystąpienie możliwości podjęcia przez Kupującego prowadzonej przez niego działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątku stanowiące Ze.

57\. Spółka pragnie bowiem podkreślić, iż zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym przedmiotem transakcji będą wszystkie niezbędne aktywa i pasywa umożliwiające prowadzenie/kontynuowanie działalności Z. W konsekwencji, w skład Z, wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo ze struktury Sprzedającego, wchodzić będą wszystkie prawa i obowiązki niezbędne do wykonywania przypisanych Z funkcji.

58\. Powyższe oznacza, iż opisany zespół składników majątkowych wchodzących w skład Z posiada zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, co wypełnia ostatnią ze wskazanych wyżej przesłanek definicji ZCP.

59\. Powyższe oznacza, iż łącznie spełnione zostaną wszystkie przesłanki ZCP, warunkujące uznanie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego zespołu składników materialnych oraz niematerialnych stanowiących ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

60\. Co istotne, dla prawidłowego funkcjonowania Z nie jest wymagane, by na Kupującego przeszły prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących finansowania działalności Sprzedającego, jakie były zawarte z bankiem, czy na przykład prawa i obowiązki wynikające z umów pożyczek (co w drodze analogii odnieść należy również do innych form finansowania dłużnego, w szczególności obligacji). Potwierdzają to interpretacje indywidualne Ministra Finansów (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 października 2015 r., sygn. IPPP1/4512-850/15-4/MP oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. ITPP2/4512-306/16-2/AD).

61\. Brak przeniesienia niektórych składników materialnych lub niematerialnych nie niweczy kwalifikacji planowanej transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa dla celów podatku od towarów i usług.

62\. Wyłączenie z przedmiotu transakcji składników niezwiązanych z Z lub też zbędnych z perspektywy Kupującego dla kontynuowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę nie mają wpływu na klasyfikację przedmiotu transakcji jako przedsiębiorstwa. Nadal bowiem zespół składników materialnych i niematerialnych nabywanych przez Kupującego stanowić będzie, zorganizowany zespół składników zdolny do kontynuowania przez Kupującego działalności gospodarczej. Brak przeniesienia niektórych elementów, które posiada Sprzedający jest wolą stron wynikającą z uwarunkowań biznesowych.

63\. Co więcej, przepisy zawierające definicję przedsiębiorstwa dopuszczają możliwość dokonywania wyłączenia składników z transakcji mającej za przedmiot przedsiębiorstwo (na co wskazuje brak wyczerpującego wymieniania składników tworzących przedsiębiorstwo - katalog jest otwarty).

64\. Potwierdzają to interpretacje indywidualne Ministra Finansów - przykładowo:

a. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 listopada 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.575.2016.2.KS: „Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży."

b. Podobnie, zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 marca 2015 r., sygn. IBPP3/443-1485/14/MN: „wyłączenie z aportu niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, iż mamy do czynienia z aportem całego przedsiębiorstwa, która to czynność pozostaje poza zakresem VAT. Istotne jest jednak, aby przedmiotem aportu były bezwzględnie te elementy, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej”

c. Pogląd ten podzielają również sądy administracyjne (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1039/11: „słusznie zatem Sąd pierwszej instancji odniósł się do definicji przedsiębiorstwa, zawartej w art. 551 k.c., zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Nie wszystkie elementy wskazane w przepisie muszą wystąpić łącznie, aby można było uznać je za przedsiębiorstwo. Musi być to jednak pewne minimum, bez którego przedsiębiorstwo w zależności od konkretnych okoliczności faktycznych nie mogłoby realizować swoich działań gospodarczych”.

d. Taka wykładnia zgodna jest z cytowaną wyżej linią orzeczniczą TSUE zawartą w wyrokach w sprawach Zita Modes oraz Christel Schriever, kładącą nacisk na kontynuowanie prowadzonej działalności za pomocą nabytego zespołu składników, nie zaś na to, czy absolutnie wszystkie składniki materialne i niematerialne będą przenoszone w ramach transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

65\. Należy przy tym zastrzec, że nie należy wykluczać, że zbycie Z stanowić może zbycie niezależnego przedsiębiorstwa, a nie wyłącznie jego części. W doktrynie oraz stanowiskach organów podatkowych przejawia się pogląd, że nic nie stoi na przeszkodzie, by w ramach jednej spółki istniały dwa niezależne przedsiębiorstwa. W niniejszej sprawie działalność gospodarcza prowadzona pod marką „Y” jest niezależna od działalności prowadzonej poprzez Ze. Sprzedający angażuje do obu tych działalności inne aktywa i pasywa, nie są one zależne względem siebie i mogą funkcjonować symultanicznie. W konsekwencji, nie ma znaczenia, który podmiot obie te działalności prowadzi.

Ustalenie, czy w chwili zbycia Kupującemu towarzyszy zamiar kontynuowania działalności prowadzonej z wykorzystaniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

66\. Należy zaznaczyć, że zgodnie z cytowanym powyżej orzeczeniem TSUE w sprawie Christel Schriever: „zamiar nabywcy może, a w niektórych przypadkach powinien być brany pod uwagę przy całościowej ocenie okoliczności transakcji, o ile można go ustalić na podstawie obiektywnych wskazówek”.

67\. Zamiarem Stron (który jest uwidoczniony w Umowie Sprzedaży) jest przeniesienie w pełni funkcjonującego organizmu gospodarczego (nie zaś jego poszczególnych składników), tak by Kupujący bez przeszkód kontynuował prowadzoną przez Sprzedającego działalność poprzez Ze. Sprzedający, po ich zbyciu, będzie kontynuował zaś swoją podstawową działalność.

68\. O przeniesieniu w ramach transakcji ZCP świadczy również fakt, iż po dokonaniu transakcji Sprzedający nie będzie już prowadził działalności gospodarczej związanej z Z.

69\. Te okoliczności potwierdzają zatem, że Sprzedający dokona transakcji zbycia ZCP, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu VAT.

70\. Stanowisko to w ramach zbliżonego stanu faktycznego potwierdza przykładowo interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.238.2020.2.IR czy z dnia 28 czerwca 2023 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.240.2023.2.MF.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że:

„(…) celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów”.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W świetle orzeczeń TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zawierają Państwo umowę sprzedaży Z wraz ze związanymi z nimi prawami majątkowymi. W ramach ww. umowy Sprzedający przenosi na Kupującego:

a) dokumentację techniczną oraz prawną związaną ze Z, w szczególności xxx oraz regulaminy związane z Z;

b) domenę xx, utworzoną xxx oraz xxx utworzoną xxx, których abonentem jest Sprzedający, a rejestratorem inny podmiot;

c) prawo ochronne na znak słowno-graficzny xxxx o numerze xxx zarejestrowany w UPRP (zgłoszony do xxx. pod numerem xxx) oraz znak towarowy słowno-graficzny xxx o numerze prawa wyłącznego xxx zarejestrowany w xxx pod numerem xxx) („Znaki Towarowe”);

d) prawa, w tym autorskie prawa majątkowe, wyłączne prawo zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509; „Prawo Autorskie”) wyłączne prawo wykonywania zależnego prawa autorskiego do utworów w rozumieniu Prawa Autorskiego („Utwory”), w najszerszym możliwym zakresie na wszelkich istniejących w chwili ustalenia Utworów polach eksploatacji, w tym w szczególności na polach eksploatacji wymienionych w:

• art. 50 Prawa Autorskiego - w zakresie utworów w rozumieniu Prawa Autorskiego lub baz danych spełniających cechy utworów, a w szczególności:

\- w zakresie utrwalania i zwielokrotniania - wytwarzanie dowolną techniką egzemplarzy Utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;

\- w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których dany Utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarza;

\- w zakresie rozpowszechniania Utworów w sposób inny niż określony w lit. ii. powyżej - publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie Utworów w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;

• w art. 74 ust. 4 Prawa Autorskiego - w zakresie praw majątkowych do programów komputerowych, a w szczególności:

\- trwałego lub czasowego zwielokrotnienia Utworów w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie;

\- tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układy lub jakichkolwiek innych zmian w Utworach;

\- rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu Utworów lub jego kopii;

e) dostęp do profili społecznościowych znajdujących się w serwisach internetowych xxxxx wraz z wszelkimi narzędziami dostępu, loginami i hasłami;

f) prawo rozporządzania prawem do korzystania z zbiorów danych lub zbiorów jakichkolwiek innych materiałów i elementów zgromadzonych według określonej systematyki lub metody, indywidualnie dostępnych w jakikolwiek sposób, w tym środkami elektronicznymi, wymagające istotnego, co do jakości lub ilości, nakładu inwestycyjnego w celu sporządzenia, weryfikacji lub prezentacji ich zawartości, wykorzystywane lub dostępne na Stronach Internetowych, w tym baza danych użytkowników posiadających zarejestrowane konto na Stronach Internetowych („Bazy Danych”) oraz prawo pobierania danych i wtórnego ich wykorzystania w całości lub w istotnej części co do jakości lub ilości;

g) skrzynki pocztowe xxx lub xxx wykorzystywane w działalności Z w okresie 6 (sześciu) miesięcy przed dniem zawarcia Umowy Sprzedaży oraz wszystkie pliki Z oraz bazy danych xxx związane ze Z;

h) prawo dostępu i uprawnienia administratora do:

\- xxx (w tym mailingu);

\- xxxx;

\- xxx.

i) wszystkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług marketingowych („Umowy Marketingowe”) zawartych z reklamodawcami („Reklamodawcy”), pod warunkiem zawieszającym, że Reklamodawcy wyrażą stosowną zgodę;

j) wszystkie prawa i obowiązki wynikające z każdej z zawartych umów z osobami zatrudnionymi w Spółce na podstawie umowy o pracę (jedna osoba) lub współpracującymi z Wnioskodawcą na zasadzie B2B (jedna osoba), tj. w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej (łącznie jako „Współpracownicy”), z zastrzeżeniem, że przeniesienie (przejęcie) nie obejmuje zobowiązań powstałych przed dniem przeniesienia ani zobowiązań, które mogą wynikać ze zdarzeń zaistniałych przed dniem przeniesienia (tj. z niewykonania lub nienależytego wykonania danej Umowy Marketingowej przed tym dniem). Kupujący te prawa i obowiązki przyjmuje.

Zamiarem Stron jest przeniesienie na Kupującego zespołu składników materialnych i niematerialnych, przypisanych do Z, dzięki którym będzie możliwe prowadzenie przez Kupującego działalności za pośrednictwem Z bez żadnych przeszkód. Skrzynki pocztowe, o których mowa w pkt g) powyżej, zostaną przekazane w sposób lub w formacie umożliwiającym jego dalszą edycję i użytkowanie przez Kupującego, bez jakichkolwiek zabiegów utrudniających jego wykorzystanie (np. szyfrowanie, zapis binarny). Struktura folderów i plików zostanie zachowana w sposób zgodny z dotychczasowym sposobem zapisu przez Sprzedającego wraz z technologicznym opisem odtworzenia na infrastrukturze Kupującego. W przypadku Umów Marketingowych przeniesienie nie obejmuje zobowiązań powstałych przed dniem przeniesienia ani zobowiązań, które mogą wynikać ze zdarzeń zaistniałych przed dniem przeniesienia (tj. z niewykonania lub nienależytego wykonania danej Umowy Marketingowej przed tym dniem), które to zobowiązania pozostają w pełni przy Sprzedającym. Kupujący te prawa i obowiązki przyjmuje, pod warunkiem zawieszającym wyrażenia zgody na takie przeniesienie przez danego Reklamodawcę w sposób określony w Umowie Sprzedaży. Przeniesienie praw i obowiązków z danej Umowy Marketingowej (w zakresie określonym powyżej, tj. z wyłączeniem wskazanych tam zobowiązań) nastąpi z dniem otrzymania przez Kupującego zgody danego Reklamodawcy na przeniesienie wszystkich praw i obowiązków wynikających z danej Umowy Marketingowej ze Sprzedającego na Kupującego, wyrażonej wedle wzoru określonego w Umowie Sprzedaży. W przypadku braku zgody Reklamodawców na przeniesienie praw i obowiązków wynikających z poszczególnych Umów Marketingowych ze Sprzedającego na Kupującego w określonym w Umowie Sprzedaży terminie, Sprzedający zleci Kupującemu, na zasadzie podwykonawstwa, umieszczenie materiałów reklamowych na zasadach określonych we właściwej Umowie Marketingowej. Kupujący wystawi wówczas Fakturę związaną ze świadczeniem ww. usług bezpośrednio na Sprzedającego. Opisany powyżej sposób działania będzie obowiązywać Strony aż do wygaśnięcia poszczególnych Umów Marketingowych. Po zakupie Z, Kupujący może jeszcze uzupełniać niezbędną infrastrukturę oraz narzędzia, służące do tego, aby Z działały efektywniej, ale bez tych dodatkowych elementów lub zasobów, prowadzenie działalności gospodarczej poprzez Ze nadal będzie możliwe. Takimi składnikami lub elementami mogą być, m.in.:

a) personel osobowy, który będzie zajmował się sprawami informatyczno-technicznymi związanymi z Z (wzmocnienie działu IT),

b) odpowiedni hosting, tj. usługi udostępniania przez dostawcę usług internetowych zasobów serwerowni,

c) zaplecze sprzętowe w postaci sprzętu komputerowego oraz numer infolinii.

Zamiarem Kupującego jest kontynuowanie opodatkowanej podatkiem VAT działalności wykonywanej poprzez Z oraz rozwój Z poprzez wprowadzenie nowych usług i funkcjonalności. Kupujący nie nabędzie również od Sprzedającego jakichkolwiek środków trwałych, nieruchomości, ruchomości oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż wskazane w pkt 2.7 Wniosku. Sprzedający nie dokona również zbycia na rzecz Kupującego środków pieniężnych lub innych aktywów finansowych. Nie nastąpi również cesja praw do umowy rachunku bankowego. Kupujący prowadzić będzie działalność gospodarczą poprzez Ze w swojej siedzibie lub w miejscach wykorzystywanych do prowadzenia swojej dotychczasowej działalności. Kupujący nie będzie korzystał w tym zakresie z nieruchomości Sprzedającego.

Po zawarciu Umowy Sprzedaży, Sprzedający będzie kontynuował prowadzenie swojej podstawowej działalności gospodarczej, czyli będzie rozwijał markę „Y”. Żadne składniki majątkowe, które są związane z marką „Y”, nie zostaną przeniesione na Kupującego.

Państwa wątpliwości w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą tego, czy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Z, który zostanie sprzedany Kupującemu, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z czym Transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej.

Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Sprzedającego zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Analiza przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Z będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczał się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika bowiem z wniosku, na moment Transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych zbywany przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie wyodrębniony:

a) organizacyjnie - wskazali Państwo, że Sprzedający przypisał do każdej ze swoich działalności, tj. do marki „Y” oraz do działalności prowadzonej poprzez Z składniki majątkowe, aktywa oraz zobowiązania, kluczowe umowy i pracowników związanych z działalnością danego działu. Wyodrębnienie dwóch oddzielnych działów nastąpiło u Sprzedającego na podstawie uchwały zarządu;

b) funkcjonalnie - na podstawie składników przypisanych do Z Kupujący będzie mógł kontynuować działalność prowadzoną przez Sprzedającego w sposób niezakłócony. Kupujący w oparciu o nabywane składniki będzie miał zdolność do funkcjonowania niezależnie oraz prowadzić działalność gospodarczą w tym samym zakresie w jakim prowadzi ją Sprzedający. Działalność gospodarcza poprzez Z wykonywana będzie samodzielnie przez Kupującego. Kontynuacja działalności przez Z u Kupującego nie wymaga nabycia dodatkowych usług przez Kupującego, ale Kupujący zastrzega sobie taką możliwość – nie są to jednak usługi uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki materialne oraz niematerialne.

c) finansowo – w przypadku Z zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane, w sposób umożliwiający identyfikację aktywów i zobowiązań przypisanych do Z; możliwe jest przypisanie do Z poszczególnych kosztów/wydatków oraz przychodów; Sprzedający posiada ewidencję składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej poprzez Z.

Jak Państwo wskazali, zamiarem Stron jest przeniesienie na Kupującego zespołu składników materialnych i niematerialnych, przypisanych do Z, dzięki którym będzie możliwe prowadzenie przez Kupującego działalności za pośrednictwem Z bez żadnych przeszkód.

Nabywca przejmie składniki majątkowe służące do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o Z, w tym wszystkich pracowników Sprzedającego zaangażowanych w prowadzenie działalność Z. W konsekwencji, po sprzedaży Z u Sprzedającego nie zostanie już żaden pracownik związany z Z. Nabycie Z przez Kupującego wiązać będzie się z przejściem części zakładu pracy na innego pracodawcę - funkcjonalnie związanego z Z.

Kupujący będzie miał możliwość kontynuowania i będzie kontynuował działalność prowadzoną obecnie przez Sprzedającego w dotychczasowym zakresie w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży. Przy czym, jeżeli po nabyciu Z Kupujący nabędzie dodatkowe usługi, to nie będzie to wynikało z braku przejęcia istotnych funkcji na moment sprzedaży. Kupujący zapewni sobie dostawców niektórych usług według własnego zapotrzebowania, ale nie będzie to kwestia zakłócająca funkcjonalność Z. Kupujący nabędzie w takim przypadku usługi od innych dostawców.

Reasumując, należy stwierdzić, że zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych składających się na wyodrębnione w strukturze Ze na moment transakcji będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, i tym samym transakcja sprzedaży ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

X (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.