Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.363.2017.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-16
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu planowanych wydatków na realizację inwestycji.
Słowa kluczowe: gmina; jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2017r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu planowanych wydatków na realizację inwestycji pn. „……” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu planowanych wydatków na realizację inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto …… (dalej: „Miasto”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 r., Miasto dokonało centralizacji rozliczeń VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, w oparciu o postanowienia ustawy o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454) będącej następstwem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14.

W strukturze organizacyjnej Miasta znajduje się m.in. Szkoła Podstawowa nr \`(...)\` w ….. (dalej: „SP”), będąca jednostką budżetową Miasta. Od momentu centralizacji, VAT należny z tytułu realizowanych przez SP czynności, podlegających pod reżim ustawy o VAT, jest odprowadzany przez Miasto na właściwy rachunek Urzędu Skarbowego w …..

Obecnie Miasto ubiega się o dofinansowanie na realizację inwestycji pn. „……” (dalej: „Inwestycja”), której celem jest termomodemizacja budynku SP.

Miasto na realizację przedmiotowej inwestycji będzie ponosiło wydatki, które będą dokumentowane wystawionymi na Miasto przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Wartość zadania przekroczy 15 tys. zł netto.

Miasto pragnie wskazać, iż przedmiotowy budynek jest w szczególności wykorzystywany do zadań statutowych SP, tj. zadań w zakresie kształcenia oraz wychowania. Dodatkowo, Miasto za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej (tj. SP), prowadzi w budynku, który jest przedmiotem inwestycji działalność obejmującą zarówno czynności podlegające opodatkowaniu VAT (m.in. odpłatny najem hali sportowej), czynności zwolnione przedmiotowo z VAT, tj. w szczególności sprzedaż obiadów na rzecz uczniów SP oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT, tj. zadania statutowe SP.

W rezultacie wydatki związane z termomodernizacją budynku SP będą związane z całokształtem działalności prowadzonej w ramach SP, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi z VAT, jak również ze zdarzeniami spoza zakresu VAT (tj. działalność statutowa). W konsekwencji SP wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT oraz działalność inną niż gospodarcza.

Miasto ani SP nie znają sposobu, aby wydatki na Inwestycję bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Przywołana trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków mieszanych wynika przede wszystkim z kompleksowego charakteru inwestycji, który wyraża się, co do zasady, koniecznością objęcia pracami termomodemizacyjnymi całego budynku SP, nie zaś jedynie wybranych jego części oraz z faktu, że wykonywane przez Miasto, za pośrednictwem SP, czynności i występujące po jej stronie zdarzenia spoza zakresu regulacji VAT są, co do zasady, wykonywane przez tych samych pracowników SP i przy pomocy tych samych zasobów. Innymi słowy, przykładowo ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział w wykonywaniu zarówno czynności podlegających opodatkowaniu VAT (np. w podpisaniu umowy w zakresie odpłatnego udostępnienia sali gimnastycznej na rzecz zainteresowanych), w wykonywaniu czynności korzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT (np. w sprzedaży posiłków na rzecz uczniów/podopiecznych lub personelu dydaktycznego), a także w wykonywaniu czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT (tj. w świadczeniu usług kształcenia/wychowania w ramach zadań statutowych jednostki oświatowej).

W konsekwencji, w opinii Miasta nie ma obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot VAT naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, zwolnionymi z opodatkowania lub niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Miasto pragnie wskazać, iż mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności oraz z treść art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a oraz art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, dokonuje ono obliczenia sposobu określenia proporcji (tzw. prewspółczynnika VAT) w oparciu o metodologię przewidzianą w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193, dalej: „Rozporządzenie”).

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT obliczony dla SP prewspółczynnik uwzględniający dane za rok 2016 wynosi ok. 1%, przy czym po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g zdanie drugie ustawy o VAT wynosi on 2%.

Z uwagi na treść art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, Miasto, przyjmuje, że wynosi on w istocie 0 %, w efekcie czego, konsekwentnie nie dokonuje odliczenia podatku VAT w odniesieniu do wszelkich nabywanych towarów i usług, które służą SP do wykonywania czynności zarówno opodatkowanych, zwolnionych z opodatkowania oraz niepolegających opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do wydatków mieszanych ponoszonych na termomodemizację budynku SP, Miasto jest uprawnione na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2 g do przyjęcia, iż prewspółczynnik wynosi 0%, a zatem nie będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków na Inwestycję, jeżeli prewspółczynnik SP nie przekracza 2% po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do wydatków na Inwestycję ponoszonych w związku z termomodemizacją budynku SP, jeżeli prewspółczynnik SP nie przekracza 2% po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, Miasto jest uprawnione na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g do przyjęcia, iż prewspółczynnik wynosi 0%, a zatem nie będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków na Inwestycję.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Miasto (za pośrednictwem SP) wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą powinno być ono traktowane jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów. Jednocześnie w zakresie pozostałej działalności wykonywanej przez SP (działalności statutowej) należy uznać, iż nie jest ona realizowana przez podatnika VAT, gdyż w tym zakresie Miasto za pośrednictwem SP działa jako organ władzy publicznej.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przywołana regulacja bezpośrednio formułuje jedną z podstawowych zasad podatku VAT, w myśl której podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, niemniej jednak wyłącznie w przypadku, gdy przedmiotowe towary lub usługi służą wykonywaniu przez niego czynności opodatkowanych. Wyrażenie „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych” wskazuje, iż intencją ustawodawcy było ograniczenie możliwości odliczenia przez podatnika pełnej kwoty podatku naliczonego, w sytuacji gdy dany towar lub usługa nie są w pełni wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT, lecz służą również pozostałym czynnościom.

Jak wskazuje art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Minister Finansów korzystając z przedmiotowego uprawnienia wydał Rozporządzenie, w którym określił m.in. dla jednostek budżetowych sposób określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, który zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT został uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez jednostki budżetowe działalności.

Stosownie do § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Jednocześnie w świetle § 3 ust. 3 Rozporządzenia za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

A x 100

X=-----------

D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D- dochody wykonane jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, powyższą proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT nie przekroczy 2%, podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%. Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, powyższą regulację stosuje się odpowiednio również w odniesieniu do określania wysokości prewspółczynnika.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa, obliczony dla SP prewspółczynnik na podstawie metody wskazanej w Rozporządzeniu na bazie danych za 2016 r. wyniósł ok. 1% (2% po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT). W konsekwencji Miasto ma prawo uznać, iż prewspółczynnik SP wynosi 0%, a zatem Miasto nie będzie uprawnione do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków ponoszonych na Inwestycję polegającą na termomodernizacji SP.

Takie stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2015 r., znak: ITPP1/4512-64/15/MS oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 marca 2017 r., znak: 0461- ITPP2.4512.15.2017.1.AK

Reasumując, zdaniem Miasta, w odniesieniu do wydatków mieszanych ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji dotyczącej termomodernizacji budynku SP, związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi przedmiotowo z VAT oraz zdarzeniami spoza zakresu VAT (działalnością gospodarczą oraz działalnością inną niż gospodarcza), Miasto jest uprawnione na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 86 ust. 2g do przyjęcia, iż prewspółczynnik wynosi 0%, a zatem nie będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków na Inwestycję, jeżeli prewspółczynnik SP nie przekracza 2% po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ……, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.