Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-98/16-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-14
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; grunty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina, będąca czynnym podatnikiem VAT, dokonuje sprzedaży niezabudowanych działek (gruntów) przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową lub/i komercyjną.

Przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę, w zależności od konkretnego przypadku, wynika z:

1.  klasyfikacji w aktualnym planie zagospodarowania przestrzennego,
2.  lub, jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, z aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu.

W celu dokonania sprzedaży powyższych działek, Gmina ponosi szereg niezbędnych wydatków, tj. w szczególności nabywała usługi:

1.  wyceny działek,
2.  ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży,
3.  projektowe, związane z podziałem lub scalaniem działek,
4.  projektowe, związane z ustaleniem i okazaniem granic działek,
5.  sporządzania opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek.

Gmina wskazała, że wymienione powyżej wydatki dotyczą tylko i wyłącznie wskazanych na wstępie dwóch kategorii działek, przeznaczonych pod zabudowę. W szczególności, nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę – Gmina wprawdzie ponosi również takie wydatki, niemniej jednak niniejszy wniosek ich nie dotyczy).

Dodatkowo Gmina zaznacza, że jest ona w stanie przyporządkować każdy z opisanych powyżej wydatków do konkretnej, sprzedawanej pod zabudowę działki.

Gmina ponosi wskazane powyżej wydatki najczęściej na kilka miesięcy przed dokonywaną transakcją sprzedaży działek. Powyższe wynika w szczególności z faktu, że przedmiotowa sprzedaż odbywa się zasadniczo w ramach postępowania przetargowego, które trwa określony czas.

Ponadto z pisma z dnia 8 marca 2016 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  Działki gruntu będące przedmiotem wniosku, nie były/nie są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
2.  Gmina nabyła działki gruntu z mocy prawa lub pod tytułem darmym – w szczególności w wyniku przyjęcia darowizny, spadkobrania. Gmina nie otrzymywała z tego tytułu faktur VAT z wykazanymi kwotami podatku naliczonego – zdaniem Gminy – w takiej sytuacji, nie sposób zatem mówić o prawie do odliczenia VAT.

Ponadto, Gmina nie dokonywała nabycia działek gruntu celem wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych VAT, dających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z uwagi na powyższe, w opinii Gminy, nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dokonywana przez Gminę sprzedaż działek podlega opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT w każdym z dwóch przedstawionych powyżej wariantów, tj. w przypadku, gdy przeznaczenie danej działki pod zabudowę wynika z:
    1.  miejscowego plan zagospodarowania przestrzennego, lub
    2.  decyzji o warunkach zabudowy?
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych powyżej wydatków, tj. w szczególności usług:
    1.  wyceny działek,
    2.  ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży,
    3.  projektowych, związanych z podziałem lub scalaniem działek,
    4.  projektowych, związanych z ustaleniem i okazaniem granic działek,
    5.  sporządzania opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Dokonywana przez Gminę sprzedaż działek podlega opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT w każdym z dwóch przedstawionych powyżej wariantów.
2.  Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych powyżej wydatków.

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wykładnia cytowanego powyżej przepisu ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że ma on zastosowanie m.in. do gruntu, rozumianego na kanwie ww. ustawy jako rzecz. Konsekwentnie, sprzedaż działek dla celów opodatkowania VAT powinna być traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Zwolnienie z VAT dla dostawy terenów niezabudowanych – stan prawny obowiązujący do 31 marca 2013 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r., dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę objęta jest zwolnieniem z opodatkowania VAT.

Z cytowanego przepisu wynika bowiem w sposób jednoznaczny, że przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT nie dotyczy sytuacji, w których sprzedawany grunt jest przeznaczony pod zabudowę.

Jednocześnie, w celu stwierdzenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę, należy odwołać się do przepisów ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 199 ze zm., dalej; ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym), w której uregulowane zostały zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Jednocześnie, stosownie do ust. 2 analizowanego artykułu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem, mając na uwadze cytowaną powyżej treść ustawy o gospodarce przestrzennej, w ocenie Gminy, o przeznaczeniu danego terenu decyduje zasadniczo miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku przedmiotowego planu, decydująca w powyższym zakresie jest treść decyzji o warunkach zabudowy, wydanej w odniesieniu do danej działki.

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT dla dostawy terenów niezabudowanych – stan prawny obowiązujący od 1 kwietnia 2013 r.

W związku z prowadzoną w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT definicją terenów budowlanych, wyraźnie określającą, że przez tereny budowlane rozumieć należy grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnienie z opodatkowania odnosi się do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że w analizowanej sytuacji, tj. gdy przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę, w zależności od konkretnego przypadku, wynika z klasyfikacji w aktualnym planie zagospodarowania przestrzennego lub, jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, z aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu, nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zarówno na gruncie obecnie obowiązujących regulacji, jak i w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r.

Ponadto, jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa m.in. w cytowanym powyżej art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 23%.

Zatem, w ocenie Gminy, w przypadku, gdy zgodnie z treścią któregokolwiek ze wskazanych na wstępie dokumentów dana działka przeznaczona jest pod zabudowę, jej odpłatna dostawa nie jest objęta zwolnieniem z opodatkowania, przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i konsekwentnie podlega opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki tego podatku (obecnie 23%).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. ILPP1/4512-1-728/15-5/JK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „(…) dokonywana przez Gminę sprzedaż działek jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT, w myśl art. 41 ust. 1, w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, według podstawowej stawki w wysokości 23% w każdym z dwóch przedstawionych powyżej wariantów, tj. w przypadku, gdy przeznaczenie danej działki pod zabudowę wynika z:

*   miejscowego planu zagospodarowania przestronnego, lub
*   decyzji o warunkach zabudowy”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-715/14-2/ŻR,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lipca 2014 r., sygn. ILPP1/443-332/l4-4/TK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 grudnia 2014 r., sygn. ILPP1/443-849/14-2/HW.

Mają na uwadze powyższe, Gmina jest zdania, że dokonywana przez Gminę sprzedaż działek podlega opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT.

Ad. 2.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanej powyżej regulacji wyniku, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1.  zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz,
2.  pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanej sprawie spełnione zostaną obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności (i) w odniesieniu do analizowanych transakcji Gmina będzie podatnikiem VAT oraz (ii) poniesione przez Gminę wydatki będą miały bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi.

Jak bowiem Gmina wskazała, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, sprzedaż przedmiotowych działek jest uwarunkowana poniesieniem określonych wydatków, związanych w szczególności z wyceną działek, ogłoszeniami w prasie o zamiarze ich sprzedaży, projektowaniem, mającym na celu podział lub scalanie działek, projektowaniem, prowadzącym do ustalenia i okazania granic działek czy też sporządzaniem opinii, dotyczących faktycznego wykorzystania działek.

W ocenie Gminy, nie ulega wątpliwości, że w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż bez poniesienia wskazanych powyżej wydatków sprzedaż działek byłaby zasadniczo niemożliwa lub bardzo utrudniona. Zdaniem Gminy, jest bowiem oczywiste, że aby sprzedać daną działkę, należy mieć stosowną wiedzę m.in. na temat przebiegu jej granic czy też jej obecnego, faktycznego wykorzystania.

Zdecydowanym ułatwianiem realizacji analizowanych transakcji jest również umieszczenie w prasie stosownego ogłoszenia o zamiarze dokonania przedmiotowej sprzedaży. Nie ulega bowiem wątpliwości, że wobec braku przedmiotowej informacji, potencjalni nabywcy nie mieliby zasadniczo wiedzy na temat ich sprzedaży, w wyniku czego nie stanęliby oni do przetargu lub też ich liczba byłaby na tyle niewielka, że zaproponowana przez nich cena mogłaby być dla Gminy niesatysfakcjonująca.

Zatem, w ocenie Gminy, mając na uwadze fakt, że w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne do przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalna zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „(…) prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, w zakresie analizowanych transakcji sprzedaży działek, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty, dokonujące sprzedaży nieruchomości. Nie ulega bowiem wątpliwości, że tego typu podmioty mają prawo do odliczania podatku od wydatków związanych ze sprzedażą nieruchomości (w przypadku, gdy ich sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT). Jeżeli zatem w analizowanym przypadku Gmina jest podatnikiem VAT na gruncie art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT i jednocześnie jest zobowiązana do odprowadzania VAT należnego z tytułu dokonywanej sprzedaży działek (podobnie jak inni przedsiębiorcy), powinna mieć ona prawo do odliczenia VAT naliczonego. Odmienne stanowisko w analizowanej kwestii byłoby sprzeczne z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. ILPP1/45l2-l-728/15-6/JK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „(\`(...)\`) w analizowanej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – poniesione wydatki na wycenę działek, ogłoszenia w prasie, usługi projektowe związane z podziałem, scaleniem działek, ustaleniem i okazaniem granic działek, związane są/będą z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Zatem, Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, ma/będzie miał możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi ww. wydatkami związanymi wyłącznie z konkretnymi działkami przeznaczonymi pod zabudowę, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 maja 2014 r., sygn. IPTPP4/443-179/14-5/OS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 marca 2014 r., sygn. IPTPP2/443-60/14-3/AW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. ILPP2/443-268/14-3/SJ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 czerwca 2014 r., sygn. ILPP1/443-256/14-5/NS.

Mając na uwadze powyższe Gmina jest zdania, że przysługuje jej prawo do odliczenia pełnych kwot podatku na1iczonego od wydatków związanych ze sprzedażą nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Gmina, będąca czynnym podatnikiem VAT, dokonuje sprzedaży niezabudowanych działek (gruntów) przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową lub/i komercyjną.

Przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę, w zależności od konkretnego przypadku, wynika z:

1.  klasyfikacji w aktualnym planie zagospodarowania przestrzennego,
2.  lub, jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, z aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu.

W celu dokonania sprzedaży powyższych działek, Gmina ponosi szereg niezbędnych wydatków, tj. w szczególności nabywa usługi:

1.  wyceny działek,
2.  ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży,
3.  projektowe, związane z podziałem lub scalaniem działek,
4.  projektowe, związane z ustaleniem i okazaniem granic działek,
5.  sporządzania opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek.

Gmina wskazała, że wymienione powyżej wydatki dotyczą tylko i wyłącznie wskazanych na wstępie dwóch kategorii działek przeznaczonych pod zabudowę. W szczególności, nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby wszystkich gruntów posiadanych przez Gminę (w tym np. zabudowanych bądź też w ogóle nieprzeznaczonych pod zabudowę – Gmina wprawdzie ponosi również takie wydatki, niemniej jednak niniejszy wniosek ich nie dotyczy). Dodatkowo Gmina zaznaczyła, że jest ona w stanie przyporządkować każdy z opisanych powyżej wydatków do konkretnej, sprzedawanej pod zabudowę działki. Gmina ponosi wskazane powyżej wydatki najczęściej na kilka miesięcy przed dokonywaną transakcją sprzedaży działek. Powyższe wynika w szczególności z faktu, że przedmiotowa sprzedaż odbywa się zasadniczo w ramach postępowania przetargowego, które trwa określony czas.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że działki nie były/nie są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Gmina nabyła działki gruntu z mocy prawa lub pod tytułem darmym – w szczególności w wyniku przyjęcia darowizny, spadkobrania. Gmina nie otrzymywała z tego tytułu faktur VAT z wykazanymi kwotami podatku naliczonego – zdaniem Gminy – w takiej sytuacji, nie sposób zatem mówić o prawie do odliczenia podatku VAT.

Ponadto, Gmina nie dokonywała nabycia działek gruntu celem wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, dających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Z uwagi na powyższe, w opinii Gminy, nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Po pierwsze w analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy dokonywana przez Gminę sprzedaż działek podlega/będzie podlegać opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT w każdym z dwóch przedstawionych powyżej wariantów, tj. w przypadku, gdy przeznaczenie danej działki pod zabudowę wynika z:

1.  miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, lub
2.  decyzji o warunkach zabudowy terenu.

Gmina, która jak wskazano w opisie sprawy, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonując czynności na podstawie umów cywilnoprawnych dokonuje czynności dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że sprzedaż gruntów będzie miała charakter cywilnoprawny, nie jest możliwe wyłączenie Wnioskodawcy z grona podatników podatku VAT, a tym samym planowana dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r., poz. 199, z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Wprowadzony do ustawy przepis art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednym z warunków zastosowania zwolnienia od podatku VAT jest brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) towarów, będących przedmiotem dostawy.

Kolejnym warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT jest konieczność wykorzystywania towarów, będących przedmiotem dostawy przez podatnika, wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Oznacza to, że towary te muszą zostać wykorzystane choć jeden raz na cele takiej działalności. W konsekwencji z tego zwolnienia nie może skorzystać dostawa towarów „handlowych” oraz takich towarów, które nigdy nie zostały wykorzystane, choć zostały zakupione w takim celu. Warunek wykorzystania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że:

„Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, że przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, że nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (…) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy – przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesadzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży niezabudowanych działek przeznaczonych pod zabudowę. Przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę, w zależności od konkretnego przypadku, wynika z klasyfikacji w aktualnym planie zagospodarowania przestrzennego, lub, jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, z aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu.

Z uwagi zatem na zapisy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lub, jeżeli nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla danej działki, z aktualnej i ważnej decyzji o warunkach zabudowy terenu, w analizowanym przypadku przedmiotem sprzedaży będzie teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji dla sprzedaży ww. gruntów nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na powyższe należy przeanalizować warunki do zastosowania w przedmiotowej sprawie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina nabyła przedmiotowe działki z mocy prawa lub pod tytułem darmym – w szczególności w wyniku przyjęcia darowizny, spadkobrania, z tytułu których to czynności, jak wskazuje Wnioskodawca – nie otrzymał faktur VAT z wykazanymi kwotami podatku należnego. Zatem w odniesieniu do czynności nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo mu nie przysługiwało. W konsekwencji, nie można uznać, że skoro danego podatku w momencie nabycia nieruchomości nie było to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Jak wskazał również Wnioskodawca – przedmiotowe działki nie były/nie są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji dostawa działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Ad. 1.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dokonywana przez Gminę sprzedaż działek jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT, w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, według podstawowej stawki w wysokości 23% w każdym z dwóch przedstawionych powyżej wariantów, tj. w przypadku, gdy przeznaczenie danej działki pod zabudowę wynika z:

1.  miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, lub
2.  decyzji o warunkach zabudowy.

W następnej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych powyżej wydatków, tj. w szczególności usług:

1.  wyceny działek,
2.  ogłoszeń w prasie o zamiarze sprzedaży,
3.  projektowych, związanych z podziałem lub scalaniem działek,
4.  projektowych, związanych z ustaleniem i okazaniem granic działek,
5.  sporządzania opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto w świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy wskazać, że jak stwierdzono powyżej sprzedaż przedmiotowych działek jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT, w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, według podstawowej stawki w wysokości 23% w każdym z dwóch przedstawionych powyżej wariantów, tj. w przypadku, gdy przeznaczenie danej działki pod zabudowę wynika z:

1.  miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, lub
2.  decyzji o warunkach zabudowy.

W konsekwencji, mając na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy, stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – poniesione wydatki na: wycenę działek, ogłoszenia w prasie, usługi projektowe związane z podziałem, scaleniem działek, ustalaniem i okazaniem granic działek, sporządzanie opinii dotyczących faktycznego wykorzystania działek, związane są/będą z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Zatem Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, ma/będzie miał możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi ww. wydatkami związanymi wyłącznie z konkretnymi działkami przeznaczonymi pod zabudowę, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Ad. 2.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wskazanych powyżej wydatków, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

1.  zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
2.  zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.