Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-990/14-2/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-20
Teza: Dotacja jaką Wnioskodawca otrzymał z jednostki samorządu terytorialnego, nie będzie stanowić dla niego wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: dotacja; dyrektor; przedszkole; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm. ) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2014 r. (data wpływu 5 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia właściciela niepublicznego przedszkola - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia właściciela niepublicznego przedszkola.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest właścicielką niepublicznego przedszkola prowadzonego na podstawie wpisu do rejestru placówek oświatowych. W tymże przedszkolu Wnioskodawczyni pełni jednocześnie rolę Dyrektora, za co przysługuje jej wynagrodzenie.

Z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie przedszkoli należy uważać za działalność gospodarczą ponieważ jest zarobkową działalnością usługową prowadzoną we własnym imieniu w sposób zorganizowany i ciągły (art. 5a pkt 6)

Działalność niepublicznego przedszkola finansowana jest z wpłat dokonywanych przez rodziców (czesne przeznaczone na - działania organu prowadzącego) oraz zwolnionych od podatku dotacji otrzymywanych z jednostki samorządu terytorialnego (przeznaczonych na dofinansowanie realizacji zadań przedszkola w zakresie kształcenia, wychowania i opiekł w tym profilaktyki społecznej - art. 90 pkt 3d ustawy o systemie oświaty).

Dotacje mogą być wykorzystywane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących placówki a do nich zalicza się m.in. wynagrodzenie pracowników w tym Dyrektora.

Jako organ prowadzący do którego obowiązków należy min:

*   koordynacja zgodności realizowanych przez przedszkole celów z założeniami statutu,

*   podejmowanie zobowiązań majątkowych w imieniu przedszkola.

*   czuwanie nad bezpieczeństwem i higieną pracy.

Wnioskodawczyni nie może i nie jest wynagradzana z dotacji.

Jako Dyrektor placówki do którego obowiązków należy m.in.:

*   sprawowanie funkcji kierownika zakładu pracy dla zatrudnionych w przedszkolu nauczycieli oraz innych pracowników nie będących nauczycielami, zawieranie umów z pracownikami, zatwierdzanie list płac do wypłaty, zarządzanie jednostką oświatową, podpisywanie list obecności, reprezentowanie przedszkola (szkoły, placówki) na zewnątrz,

*   prowadzenie polityki kadrowej przedszkola;

*   sprawowanie nadzoru pedagogicznego.

*   zatwierdzanie faktur, rachunków itd.

*   realizowanie założeń i koncepcji przedłożonych przez Kuratorium Oświaty lub Radę Pedagogiczną w porozumieniu z Dyrektorem Pedagogicznym;

*   realizacja uchwał Rady Pedagogicznej podjętych w ramach jej kompetencji w porozumieniu z Dyrektorem Pedagogicznym;

*   przyznawanie nagród i udzielanie upomnień nauczycielom i innym pracownikom przedszkola.

Wnioskodawczyni wynagradzana jest z dotacji.

Rozliczanie działalności przedszkola następuje na zasadach ogólnych przy prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów, natomiast zwolniona od podatku dotacja rozliczana jest zgodnie z aktualną uchwała Rady Miasta.

Dochód Wnioskodawczyni jako organu prowadzącego stanowi nadwyżkę przychodów z czesnego nad kosztami i podlega opodatkowaniu. Wynagrodzenie Wnioskodawczyni jako Dyrektora stanowi przychód z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzący z dotacji podmiotowej zwolnionej z podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie właściciela niepublicznego przedszkola za pełnienie w nim funkcji Dyrektora (zgodnie ze statutem placówki), pokryte z dotacji podmiotowej przekazywanej przez Urząd Miasta jest zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek sfinansowany otrzymaną dotacją podmiotową z urzędu miasta nie staje się - z chwilą wypłacenia jej jako wynagrodzenia - przychodem do opodatkowania.

Skoro kwota ta pochodzi z dotacji, którą to otrzymała jako przychód z pozarolniczej działalności zwolnionej z podatku, to z powodu wypłacenia jej tejże kwoty jako wynagrodzenia nie zmienił się jej status i nadal jest zwolniona z podatku i nie podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym.

Wnioskodawczyni uważa, że w świetle obowiązujących przepisów - część dotacji otrzymanej z Urzędu Miasta na pokrycie kosztów pracy właściciela (za pełnienie statutowych obowiązków Dyrektora przedszkola w oddzieleniu od działań organu prowadzącego) jest zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w tym przypadku w ogóle nie powstaną koszty ponieważ żaden wydatek sfinansowany dotacją nie stanowi kosztu. Nie powstaną też zobowiązania podatkowe ponieważ kwota wynagrodzenia nie jest otrzymywana przez Wnioskodawczynię powtórnie - z innego niż dotacja źródła przychodów.

Według Wnioskodawczyni, fakt przekazania środków pochodzących z dotacji na własne wynagrodzenie nie powoduje obowiązku opodatkowania dotacji lub jej części. Prowadząc działalność gospodarczą uzyskuje przychody i ponosi koszty ich uzyskania, które rozliczane są w ramach prowadzenia przedmiotowej działalności. Otrzymywana dotacja nie stanowi dla Wnioskodawczyni wynagrodzenia za pracę (w myśl Kodeksu Pracy), lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania. Wynagrodzenie za pełnienie funkcji Dyrektora niepublicznego przedszkola nie zmienia się z przychodu zwolnionego z podatku na przychód podlegający opodatkowaniu.

Na potwierdzenie prawidłowości własnego stanowiska Wnioskodawczyni powołała na następujące interpretacje indywidualne:

*   z dnia 17.08.2009 r. sygn. ITPB1/415-496/09/MM Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,

*   z dnia 04.02.2010 r. sygn. IPPB1/1/415-943/09/AB Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,

*   z dnia 08.06.2010 r. sygn ITPB1/415-261/10/DP Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,

*   z dnia 24.12.2010 r. sygn. IPPB1/415-889/10-2/KS Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

*   z dnia 05.09.2012 r. sygn. IPTPB1/415-333/12-4/KSU Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszystkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe za wyjątkiem tych, które - na mocy stosownych przepisów - zostały wyłączone z tego opodatkowania.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

1.  dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
2.  ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie:

1.  jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz
2.  pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o szkole, należy przez to rozumieć także przedszkole. W myśl art. 5 ust. 7 ww. ustawy, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność.

Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

*   zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki,

*   wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie,

*   zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości i organizacyjnej szkoły lub placówki,

*   wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych.

Przy czym, pod pojęciem organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy rozumieć ministra, jednostkę samorządu terytorialnego, inne osoby prawne i fizyczne (art. 3 pkt 5 ww. ustawy).

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1a ww. ustawy, niepubliczne przedszkola, inne formy wychowania przedszkolnego, szkoły podstawowe oraz ośrodki, o których mowa w art. 2 pkt 5, a także niepubliczne poradnie psychologiczno-pedagogiczne, które, zgodnie z art. 71b ust. 2a, prowadzą wczesne wspomaganie rozwoju dziecka, otrzymują dotację z budżetu odpowiednio gminy lub powiatu w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na jedno dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju w części oświatowej subwencji ogólnej dla jednostek samorządu terytorialnego, pod warunkiem że osoba prowadząca przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę, ośrodek lub poradnię poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę dzieci, które mają być objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju, nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji.

Jak stanowi art. 90 ust. 3d ww. ustawy, dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej.

Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1.  pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;
2.  zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:
    *   książki i inne zbiory biblioteczne,
    *   środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,
    *   sprzęt sportowy i rekreacyjny,
    *   meble,
    *   pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli w związku z prowadzeniem przedszkola niepublicznego, Wnioskodawca otrzymuje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacje, o których mowa w cytowanych powyżej przepisach ustawy o systemie oświaty to dotacje te, w części nie przeznaczonej na cele inwestycyjne, wolne są od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć przy tym należy, że ww. zwolnienie dot. również tej części dotacji, która przeznaczona została na sfinansowanie wynagrodzenia Wnioskodawcy, jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (przedszkole). W dalszym ciągu źródłem finansowania ww. wynagrodzenia jest dotacja zwolniona z opodatkowania. Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, dotacja jaką Wnioskodawca otrzymał z jednostki samorządu terytorialnego, nie będzie stanowić dla niego wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pamiętać również należy, że stosownie do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. W konsekwencji wydatki bezpośrednio sfinansowane z otrzymanej, a zwolnionej od opodatkowania dotacji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie wskazanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.