Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-167/14/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-26
Teza: możliwość odliczenia podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na realizację zadań w ramach projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 lutego 2014 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z 12 maja 2014 r. (data wpływu 14 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do ubiegania się o zwrot podatku od towarów i usług wynikającego z faktur związanych z realizacją inwestycji pn. „…” – **jest nieprawidłowe:**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do ubiegania się o zwrot podatku od towarów i usług wynikającego z faktur związanych z realizacją inwestycji pn. „…”.

Wniosek został uzupełniony pismem z 12 maja 2014 r., będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 2 maja 2014 r. znak: IBPP3/443-167/14/ASz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto J. (Wnioskodawca) otrzymało dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2007–2013, Priorytet I „Badania i rozwój technologiczny, innowacje i przedsiębiorczość”, działanie 1.1. „Wzmocnienie atrakcyjności inwestycyjnej regionu”, Poddziałanie 1.1.1. „Infrastruktura rozwoju gospodarczego” dla projektu pn. „…. W ramach tego konkursu (typ. 2 kompleksowe uzbrojenie terenu przeznaczonego pod działalność gospodarczą, z wyłączeniem Infrastruktury służącej mieszkańcom), realizować można projekty polegające na przygotowaniu terenu pod inwestycję (kompleksowe przygotowanie terenu inwestycyjnego), celem pozyskania inwestorów, chcących prowadzić działalność gospodarczą na danym terenie. O wsparcie mogły ubiegać się uprawnione podmioty, które miały uregulowane prawo własności do terenów inwestycyjnych objętych projektem (własność lub użytkowanie wieczyste). Planowana do przygotowania pod inwestycje nieruchomość Miasta, składa się z 7 działek ewidencyjnych (x, x, x, x, x, x, x), które stanowią jeden zwarty kompleks o łącznej powierzchni 3,1369 ha. Teren jest własnością Miasta J. Działki te nie są zabudowane. Przeznaczenie w planie zagospodarowania przestrzennego: teren produkcyjno–usługowy.

Przedmiotem niniejszego projektu jest podjęcie działań inwestycyjnych prowadzących do kompleksowego uzbrojenia terenu inwestycyjnego położonego przy ul. R., na terenie poprzemysłowym, po byłej KWK M.

Rzeczowy zakres projektu obejmuje:

roboty drogowe, w tym przebudowę w ciągu planowanej do budowy drogi sieci wodociągowej i gazowej, oraz przebudowę i budowę kanalizacji deszczowej oraz wymianę izolacji linii WN (przebudowana i budowana będzie droga o długości 1,65 km, łącząca teren inwestycyjny z drogą powiatową ul. Wyzwolenia),

montaż przyłącza energetycznego na przedmiotowym terenie inwestycyjnym,

montaż przyłącza wodociągowego na przedmiotowym terenie inwestycyjnym.

Jednakże Miasto jest jedynie inwestorem infrastruktury w postaci drogi dojazdowej wraz z niezbędną jej przebudową. Miasto wybrało w drodze przetargu wykonawcę robót budowlanych. Realizacja trwa od sierpnia 2013 roku do września 2014 roku. Na Miasto wystawiane są faktury przez tegoż wykonawcę. Ta infrastruktura drogowa, której koszty przebudowy ponosi Miasto, nie znajduje się na terenie wyżej wspomnianych 7 działek inwestycyjnych. Zgodnie z umową o przyłączenie nr xxx zawartą w dniu 6 sierpnia 2012 r. pomiędzy beneficjentem a firmą T. zobowiązane jest do przyłączenia do sieci elektroenergetycznej działki nr x , w terminie do 4 lipca 2014 r.

Wykonanie przyłącza wodociągowego na przedmiotowych działkach inwestycyjnych zostanie zlecone przez Zakład Wodociągów i Kanalizacji S.A., który będzie inwestorem budowy sieci wodociągowej. Miasto nie będzie ponosić kosztów budowy tej infrastruktury.

Przedmiotowa inwestycja wpisuje się w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U.2001.142.1591 j.t. z późn. zm.).

Bezpośrednim celem projektu jest rozwój gospodarczy Miasta. Cel osiągnięty zostanie poprzez pozyskanie nowych inwestorów dla zrewitalizowanego terenu poprzemysłowego przy ul. R. Czynnikiem niezbędnym do pozyskania nowych inwestorów jest kompleksowe uzbrojenie terenu. Dlatego Miasto po zakończeniu realizacji projektu tj. po wrześniu 2014 roku planuje sprzedać uzbrojony teren inwestycyjny składający się z 7 działek ewidencyjnych (x, x, x, x, x, x, x), w drodze przetargu.

Zgodnie z wymogami otrzymania dofinansowania, Miasto winno przedstawić informację czy jest płatnikiem podatku VAT i czy ma możliwość odzyskania podatku VAT w ramach realizowanego projektu.

W piśmie z 12 maja 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.Przedmiotem Projektu pn. „…” jest zarówno przebudowa drogi wraz z przebudową infrastruktury (sieć wodociągowa, gazowa, sieć kanalizacji deszczowej i wymiana izolacji linii WN), jak również budowa przyłączy – energetycznego i wodociągowego. Różnica polega na tym, kto jest inwestorem poszczególnych składowych, opisanego przedmiotu Projektu:

dla przebudowy drogi wraz z przebudową infrastruktury (sieć wodociągowa, gazowa, sieć kanalizacji deszczowej i wymiana izolacji linii WN), inwestorem jest Miasto (inwestycja nie jest realizowana na terenie inwestycyjnym, złożonym z siedmiu działek ewidencyjnych, o którym mowa poniżej);

dla budowy przyłączy – energetycznego i wodociągowego, inwestorem są podmioty gospodarcze – odpowiednio T. i Zakład \`(...)\` (inwestycja jest realizowana na terenie inwestycyjnym, złożonym z siedmiu działek ewidencyjnych, o którym mowa poniżej).

Wszystkie ww. zamierzenia budowlane, doprowadzą do kompleksowego uzbrojenia terenu inwestycyjnego, złożonego z siedmiu działek ewidencyjnych, stanowiących własność Miasta. Miasto nie poniesie kosztu budowy przyłącza energetycznego i wodociągowego. Jednakże, zgodnie z umową o przyłączenie nr xxx zawartą w dniu 6 sierpnia 2012 r. pomiędzy Miastem a firmą T., Miasto poniesie koszt opłaty za przyłączenie.

2.W przedmiotowym wniosku chodzi o odliczenie podatku naliczonego, w szczególności związanego z następującymi kosztami poniesionymi lub planowanymi do poniesienia na następujące wydatki: wykonanie Studium Wykonalności, aktualizację projektu budowlano–wykonawczego, uzgodnienia dokumentacji, wykonanie operatu szacunkowego, wydatki związane z promocją Projektu, wydatki związane z zakupem oraz dzierżawą nieruchomości pod realizację Projektu, wydatki związane z nadzorem autorskim i inwestorskim, wydatek – opłata za przyłączenie do sieci energetycznej, roboty budowlane – wydatki poniesione i zaplanowane na roboty budowlane, dotyczące części drogowej tj. roboty przygotowawcze, ziemne, odwodnienie, nawierzchnie, roboty wykończeniowe i mostowe, przebudowy sieci wodociągowej, gazowej, kanalizacji deszczowej i wymiany izolacji na linii WN.

3.Żadne z wymienionych przedsiębiorstw, nie wniosło jakiegokolwiek wkładu finansowego w realizację Projektu opisanego we wniosku.

4.Na drogę dojazdową, prowadzącą do ww. terenu inwestycyjnego, przebudowywaną w ramach przedmiotowego Projektu, składają się ulice C. i R:

ulica C. – zgodnie z treścią Uchwały nr xxx Rady Miasta z 28 lutego 2008 roku, została zaliczona do kategorii dróg gminnych,

ulica R. nie ma nadanego statusu drogi gminnej publicznej – zostanie to uczynione po wykonaniu jej przebudowy, w ramach przedmiotowego Projektu.

5.Miasto udostępni wskazaną we wniosku drogę dojazdową dla wszystkich użytkowników, bez pobierania opłat.

6.Wszystkie koszty, o których mowa w pkt 2, udokumentowane będą fakturami VAT, w których Miasto będzie figurowało jako nabywca.

7.Za wszelkie roboty budowlane, związane z przebudową sieci wodociągowej w ciągu drogi dojazdowej, zostaną wystawione faktury VAT, w których Miasto będzie figurowało jako nabywca.

8.Za wszelkie roboty budowlane, związane z przebudową sieci gazowej w ciągu drogi dojazdowej, zostaną wystawione faktury VAT, w których Miasto będzie figurowało jako nabywca.

9.Za wszelkie roboty budowlane, związane z przebudową sieci kanalizacji deszczowej w ciągu drogi dojazdowej, zostaną wystawione faktury VAT, w których Miasto będzie figurowało jako nabywca.

10.Za wszelkie roboty budowlane, związane z wymianą izolacji linii WN w ciągu drogi dojazdowej, zostaną wystawione faktury VAT, w których Miasto będzie figurowało jako nabywca.

11.Koszty wszelkich robót budowlanych, związanych z montażem przyłącza energetycznego na terenie inwestycyjnym, zostaną poniesione przez T. Spółka Akcyjna.

Miasto poniesie wyłącznie koszt opłaty za przyłączenie, na którą zostanie wystawiona faktura VAT, gdzie Miasto będzie figurowało jako nabywca.

12.Koszty wszelkich robót budowlanych, związanych z montażem przyłącza wodociągowego na terenie inwestycyjnym, zostaną poniesione przez Zakład \`(...)\`

13.Właścicielami przebudowywanych w ramach realizacji Projektu sieci oraz budowanych przyłączy pozostają dotychczasowi gestorzy tych sieci tj.:

sieć wodociągowa – Zakład Kanalizacji i Wodociągów S.A.,

sieć gazowa – P. Sp. z o.o.

linia wysokiego napięcia – E. S.A.,

przyłącze energetyczne – T. Spółka Akcyjna,

przyłącze wodociągowe – Zakład Kanalizacji i Wodociągów S.A.

Powyższe sieci i przyłącza nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez Miasto.

Sieci i przyłącza nie zostaną przekazane ww. podmiotom, ponieważ stanowią ich własność.

14.Właścicielem budowanej i przebudowywanej w ramach realizacji Projektu sieci kanalizacji deszczowej, pozostaje Miasto.

Miasto odprowadza do Urzędu Marszałkowskiego Województwa, opłatę środowiskową za odprowadzanie wód opadowych, zgodnie z corocznym Obwieszczeniem Ministra Środowiska w sprawie wysokości stawek opłat za korzystanie ze środowiska. Opłata środowiskowa w tym przypadku nie zawiera podatku VAT.

W sytuacji, kiedy z przebudowanej w ramach Projektu sieci kanalizacji deszczowej, będzie korzystał podmiot prywatny, wtedy Miasto zawrze z tym podmiotem umowę i będzie pobierało opłatę na podstawie wystawianych faktur, za odprowadzanie wód opadowych z terenu utwardzonego, należącego do tego podmiotu. W tym przypadku opłata środowiskowa, uzyskiwana od tego podmiotu, zawierać będzie podatek VAT. Jednakże opłata środowiskowa jest odprowadzana do Urzędu Marszałkowskiego Województwa, natomiast podatek VAT do Urzędu Skarbowego. Sieć kanalizacji deszczowej nie zostanie przekazana innemu podmiotowi.

15.Okres finansowej realizacji Projektu to okres od 20 sierpnia 2012 r. (termin poniesienia pierwszego wydatku w Projekcie – zapłata za aktualizację projektu budowlanego), do 23 stycznia 2015 r. (planowany termin poniesienia ostatniego wydatku w Projekcie).

Umowa na roboty budowlane trwa od 14 sierpnia 2013 r. (data zawarcia umowy z wykonawcą robót budowlanych) do 28 listopada 2014 r. (planowana data zakończenia robót budowlanych – podpisanie protokołu odbioru końcowego)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Miasto jako beneficjent programu przy realizacji inwestycji pn. „…”, ma prawo ubiegania się o zwrot podatku od towarów i usług (VAT) z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją wyżej wymienionej inwestycji i w jakim zakresie?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 12 maja 2014 r.):

Mając na uwadze ewentualną sprzedaż działek oraz obrót związany z opłatami za odprowadzenie wód opadowych pobieranymi od przyszłych właścicieli działek, Miasto ma prawo do ubiegania o zwrot podatku od towarów i usług wynikających z faktur związanych z wydatkami za wykonanie Studium Wykonalności, aktualizację projektu budowlano-wykonawczego, uzgodnienia dokumentacji, wykonanie operatu szacunkowego, wydatki związane z promocją Projektu, wydatki związane z zakupem oraz dzierżawą nieruchomości pod realizację Projektu, wydatki związane z nadzorem autorskim i inwestorskim, wydatek – opłata za przyłączenie do sieci energetycznej, roboty budowlane – wydatki poniesione i zaplanowane na roboty budowlane, dotyczące części drogowej tj. roboty przygotowawcze, ziemne, odwodnienie, nawierzchnie, roboty wykończeniowe i mostowe, przebudowy sieci wodociągowej, gazowej, kanalizacji deszczowej i wymiany izolacji na linii WN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

z tytułu nabycia towarów i usług,

potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,

od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – od dnia 1 stycznia 2014 r. – otrzymał następujące brzmienie: „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

nabycia towarów i usług,

dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w okresie od 14 sierpnia 2013 r. do 28 listopada 2014 r. realizuje projekt pn. „…”. Przedmiotem Projektu pn. „…” jest zarówno przebudowa drogi wraz z przebudową infrastruktury (sieć wodociągowa, gazowa, sieć kanalizacji deszczowej i wymiana izolacji linii WN), jak również budowa przyłączy – energetycznego i wodociągowego. Miasto ponosi następujące wydatki: wykonanie Studium Wykonalności, aktualizację projektu budowlano–wykonawczego, uzgodnienia dokumentacji, wykonanie operatu szacunkowego, wydatki związane z promocją Projektu, wydatki związane z zakupem oraz dzierżawą nieruchomości pod realizację Projektu, wydatki związane z nadzorem autorskim i inwestorskim, wydatek – opłata za przyłączenie do sieci energetycznej, roboty budowlane – wydatki poniesione i zaplanowane na roboty budowlane, dotyczące części drogowej tj. roboty przygotowawcze, ziemne, odwodnienie, nawierzchnie, roboty wykończeniowe i mostowe, przebudowy sieci wodociągowej, gazowej, kanalizacji deszczowej i wymiany izolacji na linii WN. Wszystkie zakupy, o których mowa powyżej udokumentowane będą fakturami VAT, w których Miasto będzie figurowało jako nabywca. Sieć wodociągowa, gazowa, linia NW i przyłącza nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez Wnioskodawcę. Natomiast w sytuacji kiedy z przebudowanej w ramach projektu sieci kanalizacji deszczowej będzie korzystał podmiot prywatny, wtedy Miasto zawrze z tym podmiotem umowę i będzie pobierało opłatę na podstawie wystawionych faktur za odprowadzanie wód opadowych z terenu utwardzonego, należącego do tego podmiotu.

Jak już wskazano na wstępie podstawowym aspektem, którego spełnienia należy analizować w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych przez podatnika towarów i usług, jest późniejsze (finalne) wykorzystanie ich w wykonywaniu czynności opodatkowanych.

W rezultacie o prawie do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowanymi przez Miasto inwestycjami, decyduje sposób wykorzystania przez Miasto powstałego w wyniku realizacji inwestycji mienia, tj. wykorzystanie go do czynności opodatkowanych podatkiem VAT lub do czynności nieopodatkowanych.

Przystępując do analizy możliwości odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją inwestycji, należy zauważyć, że powołany art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uzależnia prawo do odliczenia od istnienia związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi. Ani charakter ani zakres tego związku nie został przez ustawodawcę w jakikolwiek sposób dookreślony. W szczególności żaden przepis nie wyraża wprost zasady, że związek ten ma być bezpośredni i wyłączny.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo – prawne jest wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

Podatnikami w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, który na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, z dniem 1 kwietnia 2013r. (Dz. U z 2013r. poz. 35), z dniem 1 kwietnia 2013r., otrzymał brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy w tym miejscu przytoczyć przepis art. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 260), zgodnie z którym drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

W myśl art. 2 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o drogach publicznych, drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

drogi krajowe;

drogi wojewódzkie;

drogi powiatowe;

drogi gminne.

Stosownie do unormowań zawartych w art. 7 ustawy o drogach publicznych, drogi gminne stanowią uzupełnienie istniejących w danej gminie sieci dróg powiatowych, wojewódzkich lub krajowych. Zaliczenie do kategorii dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy po zasięgnięciu opinii właściwego zarządu powiatu, zaś ustalenie przebiegu istniejących dróg gminnych następuje w drodze uchwały rady gminy.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ww. ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ww. ustawy o drogach publicznych, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;

wojewódzkich – zarząd województwa;

powiatowych – zarząd powiatu;

gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zgodnie z art. 20 ww. ustawy o drogach publicznych, do zarządcy drogi należy w szczególności pełnienie funkcji inwestora (pkt 3), utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2 (pkt 4), wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających (pkt 11).

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 ww. ustawy, zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy. Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje zarządca.

Z powyższych przepisów wynika, że działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

Należy mieć na uwadze, że aby prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało, gmina musi wykorzystywać nabyte dobra do czynności opodatkowanych. W tym miejscu trzeba jednak zaznaczyć, że za wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, gmina działająca jako organ władzy publicznej nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Zasadniczym przedmiotem działalności gminy są jednak czynności wykonywane w charakterze podmiotu prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej. Jest to szeroko rozumiana działalność nastawiona na zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Do zakresu działania gminy należą zatem wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W sferze publicznoprawnej mieszczą się wymienione wyżej zadania uregulowane w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym.

Nie budzi zatem wątpliwości, że zadanie służące ogółowi mieszkańców, dotyczące w tym przypadku dróg gminnych, mieszczą się zarówno w sferze działań publicznych gminy jak i w interesie społeczności lokalnej.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto wykonuje roboty budowlane i ponosi wydatki dotyczące części drogowej tj. roboty przygotowawcze, ziemne, odwodnienie, nawierzchnie, roboty wykończeniowe i mostowe, przebudowy sieci wodociągowej, gazowej i wymiany izolacji na linii WN w ciągu drogi. Ulica C. jest zaliczona do kategorii dróg gminnych, a ulicy R. zostanie nadany status drogi gminnej publicznej po wykonaniu jej przebudowy w ramach opisanego we wniosku projektu.

Zakupione przez Wnioskodawcę towary i usługi dotyczące inwestycji drogowej – nie mogą być uznane jako narzędzie do realizacji celów komercyjnych, gdyż ww. zadania i wynikające z nich korzyści dla społeczności lokalnej, z punktu widzenia Miasta, wydają się absolutnie dominować nad ewentualnymi czynnościami opodatkowanymi.

Pośredni wpływ zakupów na czynności opodatkowane w wymiarze jaki przedstawił Wnioskodawca we wniosku (ewentualna sprzedaż terenu – działek inwestycyjnych), nie zmienia faktu, że zakupy, o które Wnioskodawca pyta, w pierwszej kolejności są związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z działalnością niepodlegającą VAT. Dopiero gdy brak byłoby takiego bezpośredniego związku z jakąś konkretną sprzedażą, można rozważać ewentualny „dalszy” związek z jakąś czynnością. Z całokształtu działań Wnioskodawcy związanych z zakupionymi towarami i usługami nie wynika, że głównym celem nabycia tych usług będzie związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy jednoznacznie wynika, że w tej części inwestycji Miasto działa jako organ władzy publicznej.

Jak wskazano powyżej budowa przez gminę drogi publicznej jest realizacją celu publicznego, do którego gmina jest zobowiązana w drodze ustawy. Przez zadania publiczne należy rozumieć te, które mają na celu korzyść ogółu. W art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie terytorialnym korzyść ogółu określona jest jako zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Budowa drogi gminnej odbywa się w ramach władztwa publicznego i gmina wykonując zadanie w tym zakresie działa jako administracja publiczna i może korzystać ze środków o charakterze władczym.

Udostępnianie tej drogi wszystkim użytkownikom nieodpłatnie w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności poprzez zaliczenie jej do kategorii dróg gminnych nie pozwala na stwierdzenie, iż budowa drogi będącej przedmiotem wniosku związana jest z prowadzoną przez Gminę działalnością opodatkowaną.

Mając na uwadze charakter czynności podejmowanych przez Miasto w ramach zadań własnych oraz uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, że Miasto, nabywając towary i usługi dotyczące gminnych dróg publicznych, nie nabywa ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika podatku VAT. W konsekwencji Miasto, ponosząc wydatki celem realizacji przedmiotowej inwestycji, nie nabywa prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związane z tymi drogami, ze względu na brak związku z czynnościami opodatkowanymi. Takiego związku przyczynowo–skutkowego, nawet o charakterze pośrednim, nie można upatrywać w tym, że celem przebudowy dróg (tj. ul. C. oraz ul. R.) jest zapewnienie dojazdu do działek, które Miasto zamierza sprzedać prywatnym inwestorom, ani ewentualny fakt, że przebudowanie tych dróg (ulic) może wpływać na cenę tych działek.

Uwzględniając więc unormowanie zawarte w powołanym na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w odniesieniu do zakupów związanych z infrastrukturą drogową wraz , nie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentującej te zakupy. Budowa drogi jest realizacją celu publicznego do którego Miasto jest zobowiązane w drodze ustawy. Charakter dokonywanych przez Wnioskodawcę zakupów związanych z budową drogi, o której mowa w treści wniosku, wskazuje jednoznacznie, że służą one tylko i wyłącznie do wykonywania zadań publicznych mających na celu korzyść ogółu, tj. do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym fakt, że Wnioskodawca buduje przedmiotową drogę w ramach kompleksowego uzbrojenia terenów inwestycyjnych, nie powoduje w ocenie tut. organu, zmiany charakteru czynności wykonywanych przez Miasto w tym zakresie, ponieważ wybudowana droga pozostanie drogą publiczną. Wnioskodawca, jednoznacznie wskazał, że sieci wodociągowa, gazowa, linia WN i przyłącza powstałe w ciągu drogi dojazdowej nie będą wykorzystywane przez Miasto do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Należy zatem uznać, że dokonane zakupy związane z ich budową nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności generujących podatek należny. Należy również zauważyć, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia ww. podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dokonane przez innych nabywców, tj. T. SA w związku z montażem przyłącza energetycznego oraz przez Zakład Wodociągów i Kanalizacji SA w związku z montażem przyłącza wodociągowego.

Natomiast rozpatrując prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z przebudową kanalizacji deszczowej, należy mieć na uwadze fakt, że pobieranie opłat za odprowadzanie wód opadowych stanowi niewątpliwie czynności cywilnoprawne, dla których Miasto występować będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższe czynności w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktowane są jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy. W konsekwencji należy uznać, że ze względu na związek dokonanych zakupów z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT – jaką będzie odprowadzanie wód opadowych – Miasto będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sieci kanalizacji deszczowej. Prawo do odliczenia z tej części inwestycji (zakupy dotyczące kanalizacji deszczowej) Wnioskodawca będzie mógł realizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT. Tym samym Wnioskodawca będzie miał prawo do ubiegania się o zwrot różnicy podatku na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, w związku z realizacją projektu pod nazwą „…” Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części, w jakiej zakupy będą związane z budową kanalizacji deszczowej, natomiast w części w jakiej zakupy będą związane z robotami drogowymi w tym przebudową w ciągu planowanej drogi sieci wodociągowej, gazowej, wymianą izolacji linii WN, montażem przyłącza energetycznego, oraz montażem przyłącza wodociągowego – nie będzie jej to prawo przysługiwało, a tym samym nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku VAT.

Wnioskodawca nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku naliczonego na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów i usług (Dz.U., poz. 1656), gdyż środki wskazane we wniosku, nie są środkami, o których mowa w zawartych tam regulacjach.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.