Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.537.2022.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-09
Teza: Przysługuje Panu prawo do dokonania korekty nieodliczonego podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego związanego z częścią budynku, co do której nastąpiła zmiana przeznaczenia, z uwzględnieniem 10-letniego okresu tej korekty.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego po zakończeniu roku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta środki trwałe i nieruchomości ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta podatku w razie nastąpienia zmiany w stopniu wykorzystywania nieruchomości do celów działalności gospodarczej  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 6 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który w zakresie objętym pytaniem nr 1 dotyczy prawa do dokonania korekty podatku VAT naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia nieruchomości.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 października 2022 r. (wpływ 20 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową Działalność Gospodarczą od 16 października 1998 roku, pod firmą (…), prowadzoną pod adresem: (…) zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: (…) oraz numerem REGON: (…). Dodatkowym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest: (…)

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) dalej: ustawa o PIT.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem, w myśl ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest nauka języków obcych. Dodatkowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie placówki wychowania przedszkolnego oraz opieki nad dziećmi w formie żłobka. W dniu 28 stycznia 2022 r., Wnioskodawca nabył nieruchomość, która wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej - zarówno przedszkola, jak i żłobka.

Wnioskodawca nabył powyższą nieruchomość, w okresie gdy korzystał ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Nie odliczył on od wydatku na powyższą nieruchomość podatku naliczonego, jednak planuje przeznaczyć część nieruchomości na działalność opodatkowaną.

Podział nieruchomości ze względu na opodatkowanie VAT:

1\. Powierzchnia zwolniona: żłobek - 91,47 m2 netto;

2\. Powierzchnia ovatowana: przedszkole - 794,81 m2 netto;

3\. Wspólne, niejasne, kuchnia - 256,40 m2 netto:

\- Powierzchnia netto: 1142,68 m2,

\- Powierzchnia użytkowa: 1110,98 m2,

\- Powierzchnia zabudowy: 1416 m2,

\- Kubatura brutto: 5659,28 m3.

Metraż i opis budynku wraz z działką Wnioskodawca przedstawia poniżej:

Działka - łączna powierzchnia: 2472 m2,

1) Powierzchnia utwardzona (parking na 20 miejsc i ścieżki) - 519,20 m2,

2) Powierzchnia zabudowy - 472 m2,

3) Powierzchnia biologicznie czynna - 496 m2\- część z przodu i po bokach budynku,

4) Powierzchnia biologicznie czynna 984 m2 - łącznie plac zabaw przedszkola i żłobka.

1\. Wszystkie pomieszczenia będące powierzchnią wspólną wraz z przyporządkowanym metrażem:

Parter:

1) Hol,

2) Korytarz,

3) Wiatrołap,

4) Szatnia,

5) WC,

6) Klatka schodowa,

łączna powierzchnia: 110 m2.

I Piętro:

1) Korytarz,

2) Klatka schodowa,

3) Szatnia personelu,

4) Pokój socjalny,

5) Gabinet lekarski,

6) WC personelu,

7) Pomieszczenie porządkowe,

łączna powierzchnia: 122,36 m2.

II Piętro:

1) Kotłownia,

2) Wentylatornia,

łączna powierzchnia: 31,7 m2.

2\. Wszystkie pomieszczenia niebędące powierzchnią wspólną wraz z przyporządkowanym metrażem:

Parter

1) Biuro należące do przedszkola,

2) 2 sale żłobkowe,

3) 2 łazienki,

4) Pomieszczenie porządkowe,

5) Kuchnia - 71,80 m2,

6) Jadalnia - 91,33 m2,

łączna powierzchnia: 270 m2.

I Piętro

1) 2 sale przedszkolne wraz z łazienką dziecięcą,

2) 2 sale żłobkowe wraz z łazienką dziecięcą,

łączna powierzchnia: 259,64 m2.

II PIĘTRO

1) 4 sale przedszkolne,

2) 2 łazienki dziecięce,

3) Korytarz,

4) Klatka schodowa,

5) WC pracownicze,

6) pomieszczenie porządkowe,

łączna powierzchnia: 348,79 m2.

Opis pomieszczeń na poszczególnych piętrach:

Parter - łączna powierzchnia: 378 m2

a. Przedszkole

1) Biuro,

łączna powierzchnia: 9 m2.

b. Żłobek

1) 2 sale żłobkowe,

2) 2 łazienki,

3) Pomieszczenie porządkowe,

łączna powierzchnia: 97,5 m2.

c. Część wspólna

1) Hol,

2) Korytarz,

3) Wiatrołap,

4) Szatnia,

5) WC,

6) Klatka schodowa,

łączna powierzchnia: 110 m2.

d. Kuchnia i jadalnia

1) Kuchnia - 71,80 m2,

2) Jadalnia - 91,33 m2,

łączna powierzchnia: 163,5 m2.

Piętro I - łączna powierzchnia: 382 m2

a. Przedszkole

1) 2 sale przedszkolne wraz z łazienką dziecięcą,

łączna powierzchnia: 132,84 m2.

b. Żłobek

1) 2 sale żłobkowe wraz z łazienką dziecięcą,

łączna powierzchnia: 126,8 m2.

c. Części wspólne

1) Korytarz,

2) Klatka schodowa,

3) Szatnia personelu,

4) Pokój socjalny,

5) Gabinet lekarski,

6) WC personelu,

7) Pomieszczenie porządkowe,

łączna powierzchnia: 122,36 m2.

Piętro II - łączna powierzchnia: 380,49 m2

a. Przedszkole:

1) 4 sale przedszkolne,

2) 2 łazienki dziecięce,

3) Korytarz,

4) Klatka schodowa,

5) WC pracownicze,

6) Pomieszczenie porządkowe,

łączna powierzchnia: 348,79 m2.

b. Części wspólne:

1) Kotłownia,

2) Wentylatornia,

łączna powierzchnia: 31,7 m2.

Do powierzchni wynajmowanej przez Wnioskodawcę należy:

1) przedszkole - o łącznej powierzchni 490,63 m2,

2) kuchnia wraz z jadalnią - o łącznej powierzchni 163,5 m2.

Do powierzchni posiadanej na własność przez Wnioskodawcę należy:

1) żłobek - o łącznej powierzchni 224,3 m2.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca wskazał, że od 1 kwietnia 2022 r. zrezygnował ze zwolnienia z VAT i od tego dnia poszukuje chętnego na wynajem powierzchni. Zdaniem Wnioskodawcy, w tym dniu dojdzie także do przeznaczenia nieruchomości na działalność opodatkowaną.

Wnioskodawca przeznaczył część nieruchomości na wynajem (poszukuje chętnego na wynajem powierzchni), przychód z wynajmu najprawdopodobniej spowodowałby utratę prawa do zwolnienia z VAT (przychód powyżej 200 000 zł w skali roku), dlatego też Wnioskodawca od 1 kwietnia 2022 r. dobrowolnie zrezygnował z tego zwolnienia. Wynajem będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia z art. 43 ustawy o VAT (przeznaczenie na cele mieszkaniowe).

Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość będąca przedmiotem wniosku została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w 2022 roku. Zakupiona nieruchomość stanowiła środek trwały o wartości powyżej 15 000 zł.

Wnioskodawca wskazał, że istnieje możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego w związku z zakupem nieruchomości do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności (opodatkowanej i zwolnionej).

Jednakże Wnioskodawca dodał, że jedno z jego pytań wskazanych we wniosku odnosi do kwestii dotyczącej sposobu obliczania wartości korekty. Według niego powinna ona opierać się na corocznej korekcie ustalonej poprzez podzielenie podatku naliczonego przez 10 oraz pomnożenie wyniku wcześniejszego działania razy wskaźnik (sumy metrażu nieruchomości wykorzystywanej do działalności opodatkowanej oraz metrażu budynku z powierzchniami przechodnimi między pomieszczeniami podzielonej przez cały metraż budynku).

Budynek w całości jest własnością Wnioskodawcy.

### Pytanie (oznaczone we wniosku nr 1)

Czy w momencie zmiany przeznaczenia nieruchomości z wykorzystywanej wyłącznie na działalność, w ramach której podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na wykorzystywaną do działalności, w ramach której podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak i czynności w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje (działalność mieszaną) Wnioskodawca ma prawo dokonać korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie zmiany przeznaczenia nieruchomości z działalności, w ramach której podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na wykorzystywaną do działalności, w ramach której podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (działalność mieszaną) ma on prawo dokonać korekty zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT.

Kluczowe znaczenie dla Wnioskodawcy w zakresie powyższego pytania ma fakt ustalenia sposobu mechanizmu dokonania korekty w momencie zmiany przeznaczenia nieruchomości z działalności zwolnionej na działalności mieszaną.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od i usług (dalej: ustawy o VAT) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jednocześnie, zgodnie z art. 90 ust. 1 ww. ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest zobowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Dodatkowo, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zdaniem Wnioskodawcy, w jego przypadku poniższe przepisy w zakresie odliczenia podatku VAT nie znajdą zastosowania. Zakupił on nieruchomość z celem przeznaczenia jej jedynie na działalność zwolnioną, a dopiero potem zaczął wykorzystywać ją na działalność mieszaną. Oznacza to, że w momencie pierwotnym jakim był zakup nieruchomości nie miał on prawa odliczyć podatku naliczonego zgodnie z art. 86, ani zastosować proporcji dotyczącej art. 90 ust. 1 albo ust. 2.

W momencie jednak zmiany przeznaczenia ustawodawca wprowadził mechanizm odzyskania proporcjonalnej części podatku VAT w zakresie nieodliczonego wcześniej podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w jego przypadku powyższy przepis także nie będzie miał zastosowania. Odnosi się on do sytuacji, w ramach których podatnik odliczył podatek naliczony przy nabyciu stosując proporcję wynikającą z art. 90 ust. 1 albo ust. 2. Fakt, iż podatnik nie miał prawa odliczyć podatku naliczonego w momencie nabycia uniemożliwia w związku z tym prawo zastosowania powyższego przepisu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w jego przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 91 ust. 7a ustawy o VAT. Zgodnie z powyższym przepisem w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlejących amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Przepis ten jest rozwinięciem art. 91 ust. 7 ustawy o VAT w brzmieniu: przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Według Wnioskodawcy, za zastosowaniem powyższych przepisów przemawia wykładnia literalna oraz celowościowa.

Przepisy te przedstawiają sytuację, gdy podatnik miał prawo w momencie nabycia do odliczenia całego podatku naliczonego albo nie miał go wcale, a następnie powyższe prawo uległo zmianie. Normując powyższy przepis do sytuacji podatnika, ze względu na fakt, iż w momencie nabycia podatnik nie miał prawa odliczyć podatku naliczonego wcale, a w momencie zmiany przeznaczenia na działalność mieszaną prawo to uległo zmianie, podatnik będzie miał prawo dokonać korekty zgodnie z tymi przepisami, czyli art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższe wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli czynności zwolnionych lub niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy,

w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 2 ustawy.

jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy,

po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W świetle art. 91 ust. 2 ustawy,

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jak stanowi art. 91 ust. 3 ustawy,

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy,

w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy,

w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy,

w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 91 ust. 7 ustawy,

przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 7a ustawy,

w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT wynika, że w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik dokonuje korekty w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania (za lata pozostałe do końca okresu korekty). Roczna korekta w tym przypadku, dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Korekty tej należy dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła powyższa zmiana.

Jak wynika z okoliczności sprawy, prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przeważającym przedmiotem Pana działalności jest nauka języków obcych. Dodatkowo prowadzi Pan placówki wychowania przedszkolnego oraz opieki nad dziećmi w formie żłobka. 28 stycznia 2022 r. nabył Pan nieruchomość, która wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej - zarówno przedszkola, jak i żłobka.

Powyższą nieruchomość nabył Pan w okresie, gdy korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Nie odliczył Pan od wydatku na powyższą nieruchomość podatku naliczonego, jednak planuje przeznaczyć część nieruchomości na działalność opodatkowaną. Od 1 kwietnia 2022 r. zrezygnował Pan ze zwolnienia z VAT i od tego dnia poszukuje chętnego na wynajem powierzchni. Wynajem będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia z art. 43 ustawy o VAT (przeznaczenie na cele mieszkaniowe). Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w 2022 roku. Zakupiona nieruchomość stanowiła środek trwały o wartości powyżej 15 000 zł. Budynek w całości jest Pana własnością.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy, Pana wątpliwości dotyczą kwestii prawa do dokonania korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości – z uwagi na zmianę przeznaczenia nieruchomości z wykorzystywanej wyłącznie do działalności zwolnionej, w ramach której nie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na wykorzystywaną do działalności mieszanej, tj. opodatkowanej podatkiem VAT i zwolnionej od podatku – na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy.

Z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), w sytuacji, gdy podatnik nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wykorzystanego przez siebie towaru lub usługi, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnikowi przysługuje prawo do dokonania korekty podatku. Jednakże obowiązek taki powstaje w przypadku, gdy zmiana przeznaczenia wystąpi w okresie korekty, która dla środków trwałych o wartości powyżej 15.000 zł wynosi 10 lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W analizowanej sprawie nabył Pan nieruchomość, która jest wykorzystywana do prowadzenia działalności przedszkola i żłobka. Nabycie nastąpiło w okresie, kiedy korzystał Pan ze zwolnienia od podatku i w związku z tym, nie odliczył Pan podatku naliczonego. Przeznaczył Pan część zakupionej nieruchomości na wynajem (poszukuje Pan chętnego na wynajem powierzchni), ponieważ przychód z wynajmu najprawdopodobniej spowodowałby utratę prawa do zwolnienia z VAT (przychód powyżej 200 000 zł w skali roku), od 1 kwietnia 2022 r. dobrowolnie zrezygnował Pan z tego zwolnienia. Wynajem będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia.

Zatem, zmiana przeznaczenia wykorzystania części nieruchomości nastąpiła od 1 kwietnia 2022 r., kiedy zrezygnował Pan ze zwolnienia od podatku VAT i rozpoczął poszukiwanie najemcy dla części nieruchomości. Zakupiona nieruchomość stanowiła środek trwały o wartości powyżej 15 000 zł i została przez Pana wprowadzona do ewidencji środków trwałych w 2022 roku.

Z uwagi na fakt, że nieruchomość stanowiła środek trwały o wartości powyżej 15.000 zł, okres korekty podatku naliczonego wynosi – zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy – 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania, natomiast roczna korekta dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy jego nabyciu.

Jak wynika z przedstawionych powyżej przepisów prawa, zmiana przeznaczenia w wykorzystaniu części zakupionej nieruchomości spowodowała zmianę w zakresie prawa do odliczenia i w konsekwencji daje Panu możliwość skorygowania wcześniej nieodliczonego podatku naliczonego związanego z tą częścią nieruchomości.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, w analizowanej sprawie zmiana przeznaczenia wykorzystania Nieruchomości nastąpiła w 2022 r. w momencie rezygnacji przez Pana ze zwolnienia od podatku i przeznaczenia części nieruchomości pod wynajem, który będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu (wg właściwej stawki podatku). Oznacza to, że ww. rezygnacja (zmiana przeznaczenia) dotyczyła środka trwałego znajdującego się w okresie trwania korekty.

W konsekwencji, z uwagi na zmianę przeznaczenia w wykorzystaniu części nieruchomości od 1 kwietnia 2022 r. (przeznaczenie części na wynajem, podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT), zgodnie z art. 91 ust. 1, 2 i 7a w zw. z ust. 7 ustawy, przysługuje Panu prawo do dokonania rocznej korekty, w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego w związku z jej nabyciem. Korekty tej dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Podsumowując, przysługuje Panu prawo do dokonania korekty nieodliczonego podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego związanego z częścią budynku, co do której nastąpiła zmiana przeznaczenia, z uwzględnieniem 10-letniego okresu tej korekty.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zagadnienia objętego pytaniem nr 1, tj. prawa do dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia nieruchomości. W zakresie pytania nr 2, tj. sposobu ustalenia wartości tej korekty, zastało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).