Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.65.2018.4.ISZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-17
Teza: Zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży towarów, usług na rzecz uczestnika akcji promocyjnych oraz w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wydania przez Wnioskodawcę voucherów kwotowych na rzecz uczestnika akcji promocyjnych.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; nagrody; usługi-usługi marketingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 12 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 5 kwietnia 2018 r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 9 kwietnia 2018 r. (data wpływu 14 kwietnia 2018 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 19 marca 2018 r. (doręczone Stronie w dniu 22 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży towarów, usług na rzecz uczestnika akcji promocyjnych oraz w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wydania przez Wnioskodawcę voucherów kwotowych na rzecz uczestnika akcji promocyjnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży towarów, usług na rzecz uczestnika akcji promocyjnych oraz w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wydania przez Wnioskodawcę voucherów kwotowych na rzecz uczestnika akcji promocyjnych.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 5 kwietnia 2018 r.) oraz pismem z dnia 9 kwietnia 2018 r. (data wpływu 14 kwietnia 2018 r.), na wezwanie Organu z dnia 22 marca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług reklamowych i marketingowych towarów, usług, marek swoich Klientów.

W ramach powyższej działalności Wnioskodawca organizuje i przeprowadza różnego rodzaju akcje promocyjne, których celem jest uatrakcyjnienie zakupu produktów Klientów Wnioskodawcy (np. konkursy, loterie promocyjne, loterie audioteksowe, programy motywacyjne, akcje sprzedaży premiowej) lub budowanie pozytywnego wizerunku Klienta w oczach potencjalnych odbiorców poprzez organizację akcji w których nie jest wymagany zakup produktów Klientów Wnioskodawcy.

W rzeczonych akcjach promocyjnych Wnioskodawca zobowiązuje się względem uczestników w regulaminie akcji lub innym dokumencie, że po spełnieniu przez nich określonych w regulaminie warunków lub po ziszczeniu się zdarzeń od uczestników lub od uczestników i Wnioskodawcy niezależnych, Wnioskodawca przeniesie własność i wyda ich uczestnikom (wszystkim lub wybranym) pełnowartościowe towary/usługi lub vouchery kwotowe na towary/usługi świadczone przez podmioty trzecie względem Wnioskodawcy (nagrody). Przykładami takich działań są: Uczestnik dokonuje zakupu w sklepie produktów Klienta Wnioskodawcy i otrzymuje nagrodę w postaci towaru za część ceny (sprzedaż premiowa) albo Uczestnik dokonuje zakupu w sklepie produktów Klienta Wnioskodawcy, wykonuje czynność w postaci kreatywnej odpowiedzi na pytanie i na skutek oceny jury otrzymuje nagrodę np. książkę.

Za towary/usługi lub vouchery dostarczane im przez Wnioskodawcę w ramach akcji Uczestnicy nie dokonują zapłaty na rzecz Wnioskodawcy. Środki finansowe na zakup towarów/usług lub voucherów wydawanych w akcjach Wnioskodawca otrzymuje od Klienta, na zlecenie którego świadczy usługi reklamowe i marketingowe na podstawie noty księgowej (obciążeniowej). Nabycia własności Wnioskodawca dokonuje na własną rzecz i we własnym imieniu (Klient Wnioskodawcy nie jest w żadnym momencie właścicielem towarów lub voucherów). Wpłata przez Klienta środków na poczet zakupu nagród (towary/usługi lub vouchery) w akcji, które następnie są wydawane w akcji uczestnikom (nieodpłatnie dla uczestnika), następuje na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Wydanie towarów/usług lub voucherów przez Wnioskodawcę następuje za pośrednictwem przesyłki kurierskiej lub operatora pocztowego, nigdy nie następuje poprzez wydanie towarów/usług lub voucherów osobiście uczestnikowi. Uczestnik nie spełnia na rzecz Wnioskodawcy świadczenia pieniężnego, który stanowiłby cenę za otrzymywane od Wnioskodawcy towary/usługi lub vouchery. Świadczenie Uczestnika ma charakter niepieniężny i polega na realizacji świadczeń opisanych w regulaminie akcji. Świadczenia Uczestnika nie są ekwiwalentne względem świadczeń Wnioskodawcy.

Uczestnikami akcji promocyjnych są również przedsiębiorcy.

Wnioskodawca nie wydaje w ramach powyższych działań towarów/usług, o których mowa w paragrafie 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 roku w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Wnioskodawca ewidencjonuje otrzymane środki pieniężne od Klientów Wnioskodawcy (zapłata przelewem na podstawie noty wskazującej ilość i specyfikację zakupionych nagród); wydane nagrody w akcji (rodzaj i ilość nagród wynika z regulaminu akcji, który stanowi element obligatoryjny organizacji akcji promocyjnej); oraz sam fakt ich wydania, zbierając listy przewozowe/zwrotne poświadczenie odbioru przesyłki/dowód nadania lub protokoły wydania w przypadku nagród większej wartości. Ewidencjonowany jest również udział uczestnika w akcji (w sposób elektroniczny, lub papierowy: zgłoszenie, spełnienie warunków formalnych i merytorycznych do otrzymania świadczenia) oraz zakup nagród do akcji (Wnioskodawca dysponuje dokumentem księgowym w postaci faktury VAT lub noty potwierdzającej zakup nagród do akcji), płatność za zakup nagród wydawanych uczestnikom Wnioskodawca dokonuje za pośrednictwem swojego rachunku.

Vouchery (znaki legitymacyjne) nabywane są przez Wnioskodawcę od ich wystawców, a następnie wydawane uczestnikom akcji promocyjnej. Voucher zawsze zawiera oznaczenie kwoty stanowi więc quasi pieniądz, którym uczestnik może płacić u wystawcy vouchera za dokonane zakupy.

W momencie przekazania voucherów (znaków legitymacyjnych) nie jest możliwe określenie na jaki towar czy usługę osoba obdarowana wymieni znak legitymacyjny, mogą to być towary lub usługi z pełnej oferty wystawcy vouchera od którego Wnioskodawca dokonał nabycia vouchera.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że złożony przez Spółkę wniosek dotyczy każdej z organizowanych akcji promocyjnych w nim wskazanych tj. zarówno akcji, w których wymagany jest zakup produktów Klientów Wnioskodawcy (np. konkursów, loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, programów motywacyjnych, akcji sprzedaży premiowej) jak i akcji, w których zakup takich produktów przez ich uczestników nie jest wymagany. Spółka przedstawiła wszystkie okoliczności istotne z punktu widzenia przepisów, których interpretacji oczekuje, które to okoliczności są wspólne dla wskazanych we wniosku akcji promocyjnych, bez względu na kwalifikację rodzaju akcji.

Warunki otrzymania nagrody przez uczestnika danej akcji promocyjnej szczegółowo określa regulamin takiej akcji, przy czym warunki są różne w zależności od rodzaju akcji, zaś ich enumeratywne wymienienie na potrzeby wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji jest niemożliwe i z tej przyczyny Spółka we wniosku posłużyła się przykładem warunku otrzymania nagrody.

Z posiadanej przez Spółkę ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę, którą Spółka otrzymuje od Klienta w związku z dostawą towarów/usług (nagród) na rzecz uprawnionych uczestników akcji promocyjnych jednoznacznie wynika, jakich konkretnie czynności zapłata ta dotyczyła, a w przypadku dostawy towarów wynika na czyją rzecz zapłata została dokonana, a także będą podane tam adresy nabywców (tj. uprawnionych uczestników organizowanych przez Spółkę akcji promocyjnych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca, w zakresie w jakim dokonuje dostawy (przeniesienie własności i wydanie) towaru na rzecz uczestnika akcji promocyjnej, korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej stosownie do punktu 38 załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w związku z treścią par. 2 ust. 1 tego rozporządzenia i art. 111 ust. 8 ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawca, w zakresie w jakim dokonuje dostawy usługi na rzecz uczestnika akcji promocyjnej, korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej stosownie do punktu 39 załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w związku z treścią par. 2 ust. 1 tego rozporządzenia i art. 111 ust. 8 ustawy o VAT?
3.  Czy Wnioskodawca, w zakresie w jakim dokonuje dostawy (przeniesienie własności i wydanie) voucherów (znaków legitymacyjnych) na rzecz uczestnika akcji promocyjnej, winien ów czynność opodatkować podatkiem od towarów lub usług i jaką stawką podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko co do pytania 1

W ocenie Wnioskodawcy, spełnione są przesłanki opisane w punkcie 38 załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. wobec czego Wnioskodawca zwolniony jest z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Przede wszystkim Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów. Dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Kluczowe z punktu widzenia tej definicji jest więc faktyczne dysponowanie danym towarem, przy czym nie jest wymagane przeniesienie prawa własności, a więc bycie właścicielem, które jednakże w niniejszym stanie faktycznym następuje.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych, wydanie nagród w akcji marketingowej, tak jak to czyni Wnioskodawca, stanowi odpłatną dostawę towarów, albowiem odpłatność leży po stronie Klienta Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze nie ulega wątpliwości, iż to Wnioskodawca dokonuje na rzecz uczestnika dostawy towarów, czego skutkiem będzie powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego i stosowne zaewidencjonowanie tego zdarzenia bądź to wystawiając paragon fiskalny bądź to fakturę VAT.

Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie dokonuje on dostawy towaru na rzecz uczestnika w systemie wysyłkowym (poczta lub przesyłka kurierska), zatem korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy użyciu kasy rejestrującej określonego w punkcie 38 załącznika do rozporządzenia.

Wnioskodawca dokonuje wydania towaru za pośrednictwem poczty lub przesyłki kurierskiej, a nadto spełnia pozostałe warunki opisane w punkcie 38 załącznika do rozporządzenia, tj:

1.  dostawca (Wnioskodawca) nie otrzymuje od uczestnika zapłaty ceny (nie jest to wymóg wynikający z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT), jednakże środki na sfinansowanie zakupu tego towaru przez Wnioskodawcę pochodzą od Klienta Wnioskodawcy, który przekazuje je za pośrednictwem rachunku bankowego Wnioskodawcy na podstawie noty obciążeniowej (zbiorczej obejmującej środki na zakup wszystkich nagród). Środki te zatem mogą być powiązane z wydaniem towaru uczestnikowi akcji promocyjnej. Nota obciążeniowa, co do zasady wskazuje opis towaru/nagrody i ilość sztuk, a Wnioskodawca dokonuje wydania towarów przesyłką rejestrowaną/kurierską. Wskazać przy tym należy, iż w odniesieniu do zapłaty ceny zostały spełnione wymogi wynikające z załącznika do rozporządzenia, albowiem Wnioskodawca otrzymuje w całości zapłatę za wydany towar (nagrodę) za pośrednictwem rachunku bankowego.
2.  z gromadzonej przez Wnioskodawcę dokumentacji w postaci: regulaminu akcji promocyjnej (ilość i specyfikacja towarów), wyciągów bankowych (fakt otrzymania środków od Klienta Wnioskodawcy), not księgowych (ilość i specyfikacja nagród), listów przewozowych/zwrotnych potwierdzeń odbioru/potwierdzeń nadania lub protokołów odbioru (fakt wydania towaru uczestnikowi) w sposób nie budzący wątpliwości wynika sposób spożytkowania środków i opis towaru oraz tożsamość osoby na której rzecz został towar wydany.

Stanowisko co do pytania 2

Wnioskodawca wskazuje, iż argumentacja co do pytania 2 jest tożsama z argumentacją zaprezentowaną powyżej w odniesieniu do pytania 1. Wnioskodawca w zakresie w jakim przedmiotem nagrody wydawanej uczestnikowi akcji promocyjnej jest usługa, Wnioskodawca dysponuje danymi osobowymi osoby, na rzecz której świadczy usługę.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca winien w zakresie w jakim przedmiotem jego świadczenia jest usługa również korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencji z zastosowaniem kasy rejestrującej stosownie do punktu 39 załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r.

Stanowisko co do pytania 3

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje na niejednolitą praktykę rynku w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży znaków legitymacyjnych, część bowiem podmiotów np. organizatorzy turystyki, sklepy odzieżowe, wystawca bonów S., nie traktują sprzedaży vouchera jako dostawy towaru wystawiając notę księgową na wartość vouchera, część zaś podmiotów np. kina traktują sprzedaż vouchera wymienialnego w kasie na bilet na wybrany przez okaziciela seans w wybranym dniu, jako świadczenie usługi, wystawiając fakturę VAT na wartość vouchera.

W ocenie Wnioskodawcy wydanie przez niego vouchera na oznaczoną kwotę uczestnikowi akcji promocyjnej, stanowi wydanie znaku legitymacyjnego, quasi pieniądza, który nie stanowi ani dostawy towaru ani świadczenia usługi na gruncie przepisów VAT. Vouchery upoważniają do nabycia towarów/usług od podmiotów trzecich względem Wnioskodawcy. W momencie zakupu vouchera przez Wnioskodawcę, ani w momencie wydania vouchera uczestnikowi akcji promocyjnej nie dochodzi do sprecyzowania świadczenia wystawcy vouchera, którego wyboru z oferty wystawcy vouchera dokonuje sam uczestnik akcji promocyjnej, trudno zatem przyjąć, iż w momencie otrzymania vouchera przez uczestnika dysponuje on prawem do rozporządzania towarem jak właściciel. Co więcej zakup za voucher może dotyczyć towarów/usług z różną stawką podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy nie sposób również przyjąć, iż wydanie vouchera stanowi czynność pomocniczą względem czynności głównej jaką jest dostawa towaru, czy świadczenie usług. Wskazać bowiem należy, iż inny podmiot dokonuje nabycia voucherów (Wnioskodawca), a inny je realizuje (uczestnik), zatem voucher jest przedmiotem obrotu, trudno więc przyjąć, iż po stronie wystawcy vouchera można wyróżnić czynności pomocnicze i główne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przy czym, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednakże, aby ww. dostawa towarów oraz świadczenie usług stanowiło sprzedaż w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, czynności te muszą być dokonane odpłatnie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Przy czym istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Wskazać należy, że w niektórych przypadkach płatności za dany towar/usługę może dokonać podmiot trzeci, a nie podmiot (osoba) na rzecz którego następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel/na rzecz której świadczona jest usługa. Taka sytuacja może mieć miejsce, np. w trakcie realizacji programów lojalnościowych lub akcji promocyjnych, w których są przekazywane uczestnikom nagrody.

Podobna kwestia była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 7 października 2010 r. w sprawach połączonych Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs v. Loyalty Management UK Ltd i Baxi Group (C-53/09, C-55/09). Spółka Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym spółce @1 Ltd. Zarządzanie tym programem przez spółkę @1 obejmowało w szczególności jego promocję wśród klientów poprzez katalogi oraz Internet, rozpatrywanie wniosków o członkostwo w programie, zarządzanie kontami klientów, wybór, nabywanie i dostarczanie prezentów lojalnościowych, jak również prowadzenie infolinii dla klientów.

TSUE rozpatrując sprawę wskazał, że „płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.”

TSUE wskazał, że spółka @1, której spółka Baxi zleciła zarządzanie programem lojalnościowym, zaopatruje się w prezenty lojalnościowe, a ich zasób stanowi własność tej spółki. Wobec tego spółka @1 nie tylko ma prawo do przekazywania prezentów lojalnościowych klientom jak właściciel, ale w rzeczywistości jest ona ich właścicielem.

W analizowanej sprawie TSUE stwierdził, że aby ustalić, czy czynność polegająca na dostarczeniu prezentów lojalnościowych podlega podatkowi VAT należy ustalić, czy na mocy art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze.

TSUE powołał art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, który stanowi, że za dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. TSUE stwierdził, że z brzmienia tego przepisu wynika, że pojęcie dostawy towarów obejmuje nie tylko przeniesienie własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono także wszelkie przeniesienie władztwa nad rzeczami, które pozwala drugiej stronie na rozporządzanie nimi jak właściciel. Następnie TSUE powołał art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy, zgodnie z którym „świadczenie usług” należy rozumieć jako każdą czynność niestanowiącą dostawy towarów.

TSUE wskazał, że odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. Szósta dyrektywa nie wymaga dla uznania dostawy towarów lub świadczenia usług za czynności odpłatne w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy, aby wynagrodzenie za te towary lub usługi było płatne bezpośrednio przez ich odbiorcę. Zgodnie bowiem z art. 11 część A ust. 1 lit. a) tej dyrektywy wynagrodzenie może pochodzić od osoby trzeciej.

W konsekwencji, TSUE stwierdził, że płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.

Ad 1 i 2

Z opisu wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług reklamowych i marketingowych towarów, usług, marek swoich Klientów. W ramach powyższej działalności Wnioskodawca organizuje i przeprowadza różnego rodzaju akcje promocyjne (np. konkursy, loterie promocyjne, loterie audioteksowe, programy motywacyjne, akcje sprzedaży premiowej) lub organizuje akcje w których nie jest wymagany zakup produktów Klientów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w rzeczonych akcjach promocyjnych zobowiązuje się względem uczestników w regulaminie akcji lub innym dokumencie, że po spełnieniu przez nich określonych w regulaminie warunków lub po ziszczeniu się zdarzeń od uczestników lub od uczestników i Wnioskodawcy niezależnych, Wnioskodawca przeniesie własność i wyda ich uczestnikom (wszystkim lub wybranym) pełnowartościowe towary, usługi, vouchery kwotowe (nagrody). Przykładami takich działań są: Uczestnik dokonuje zakupu w sklepie produktów Klienta Wnioskodawcy i otrzymuje nagrodę w postaci towaru za część ceny (sprzedaż premiowa) albo Uczestnik dokonuje zakupu w sklepie produktów Klienta Wnioskodawcy, wykonuje czynność w postaci kreatywnej odpowiedzi na pytanie i na skutek oceny jury otrzymuje nagrodę np. książkę.

Za towary, usługi i vouchery dostarczane im przez Wnioskodawcę w ramach akcji Uczestnicy nie dokonują zapłaty na rzecz Wnioskodawcy. Środki finansowe na zakup towarów, usług i voucherów, wydawanych w akcjach Wnioskodawca otrzymuje od Klienta na zlecenie którego świadczy usługi reklamowe i marketingowe na podstawie noty księgowej (obciążeniowej). Nabycia własności Wnioskodawca dokonuje na własną rzecz i we własnym imieniu (Klient Wnioskodawcy nie jest w żadnym momencie właścicielem towarów lub voucherów). Wpłata przez Klienta środków na poczet zakupu nagród w akcji, które następnie są wydawane w akcji uczestnikom (nieodpłatnie dla uczestnika), następuje na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wydanie towarów/usług przez Wnioskodawcę następuje za pośrednictwem przesyłki kurierskiej lub operatora pocztowego. Uczestnik nie spełnia na rzecz Wnioskodawcy świadczenia pieniężnego który stanowiłby cenę za otrzymywane od Wnioskodawcy towary/usługi. Świadczenie Uczestnika ma charakter niepieniężny i polega na realizacji świadczeń opisanych w regulaminie akcji. Świadczenia Uczestnika nie są ekwiwalentne względem świadczeń Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wskazał, że złożony przez Spółkę wniosek dotyczy każdej z organizowanych akcji promocyjnych w nim wskazanych, tj. zarówno akcji, w których wymagany jest zakup produktów Klientów Wnioskodawcy (np. konkursów, loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, programów motywacyjnych, akcji sprzedaży premiowej), jak i akcji, w których zakup takich produktów przez ich uczestników nie jest wymagany. Spółka przedstawiła wszystkie okoliczności, które to są wspólne dla wskazanych we wniosku akcji promocyjnych, bez względu na kwalifikację rodzaju akcji. Warunki otrzymania nagrody przez uczestnika danej akcji promocyjnej szczegółowo określa regulamin takiej akcji, przy czym warunki są różne w zależności od rodzaju akcji, zaś ich enumeratywne wymienienie na potrzeby wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji jest niemożliwe i z tej przyczyny Spółka we wniosku posłużyła się przykładem warunku otrzymania nagrody.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w opisanych okolicznościach ma On możliwość korzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej dokonywanych dostaw nagród (tj. przeniesienia własności i wydania towarów i usług), na rzecz uczestnika akcji promocyjnej.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży (czyli odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług), na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że czynność wydania uczestnikom przez Wnioskodawcę nagród, tj. pełnowartościowych towarów i usług, w ramach akcji marketingowych - wypełnia znamiona odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 ustawy oraz odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zauważyć trzeba, że następuje tu przeniesienie na uczestników prawa do rozporządzania jak właściciel wydawanymi nagrodami (towarami) oraz świadczenie usług, których Wnioskodawca jest właścicielem od momentu ich zakupu do momentu wydania nagrody uczestnikowi. Podkreślić też należy, że fakt, że wydanie ww. nagród uczestnikom następuje nieodpłatnie, nie oznacza, że czynność ta jest czynnością nieodpłatną. Jak wynika bowiem z wniosku, Zleceniodawca usługi marketingowej zwraca Wnioskodawcy koszty nabycia ww. nagród. A zatem w przypadku ww. wydania nagród zapłaty nie dokonuje nabywca (uczestnik) lecz osoba trzecia, tj. Zleceniodawca.

W tych okolicznościach przedmiotowa czynność wydania nagród w ramach akcji marketingowej, jako odpłatna dostawa towarów oraz jako odpłatne świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i stanowi sprzedaż w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że co do zasady, wydanie przez Wnioskodawcę nagród w postaci pełnowartościowych towarów i usług, na rzecz uczestników akcji promocyjnych będących osobami fizycznymi lub rolnikami ryczałtowymi, za które to nagrody płatności dokonuje Klient Wnioskodawcy zlecający przeprowadzenia danej akcji promocyjnej - podlega obowiązkowi ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jednakże, na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2017 r., poz. 2454) zwane dalej „rozporządzeniem”, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

W myśl § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia. W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

W poz. 38 i poz. 39 załącznika do rozporządzenia, jako czynność korzystającą ze zwolnienia, wymieniono:

*   (poz. 38) dostawa towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres);

*   (poz. 39) świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Przy czym zgodnie z zapisem § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3 nie stosuje się w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług wymienionych w tym przepisie.

Zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej dostawy towarów i usług może mieć charakter podmiotowy, przedmiotowy lub podmiotowo-przedmiotowy. Jednakże w każdym przypadku, zwolnienie to nie ma zastosowania w sytuacji dostaw towarów/usług, które zostały wymienione w § 4 ww. rozporządzenia.

Zatem, aby podatnik miał prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 38 i poz. 39 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

*   zapłata za towar/usługę musi być dokonana w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem);

*   z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę musi jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności zapłata dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana, przy czym w przypadku dostawy towarów ustawodawca wyraźnie wskazał, że należy podać dane nabywcy, w tym jego adres;

*   przedmiotem dostawy nie są towary/usługi wymienione w § 4 rozporządzenia.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tzn., że dotyczy konkretnych czynności. Wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w § 4 rozporządzenia wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i § 3 rozporządzenia.

W analizowanym zdarzeniu wydanie towarów/usług przez Wnioskodawcę następuje za pośrednictwem przesyłki kurierskiej lub operatora pocztowego, nigdy nie następuje poprzez wydanie towarów/usług osobiście uczestnikowi. Przy czym, co istotne, towary i usługi, które są sprzedawane przez Wnioskodawcę, w systemie wysyłkowym nie zostały wymienione w § 4 rozporządzenia. Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca, z posiadanej przez Spółkę ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę, którą Spółka otrzymuje od Klienta w związku z dostawą towarów/usług (nagród) na rzecz uprawnionych uczestników akcji promocyjnych jednoznacznie wynika, jakich konkretnie czynności zapłata ta dotyczyła, a w przypadku dostawy towarów wynika na czyją rzecz zapłata została dokonana, a także będą podane tam adresy nabywców (tj. uprawnionych uczestników organizowanych przez Spółkę akcji promocyjnych).

Wnioskodawca ewidencjonuje bowiem otrzymane środki pieniężne od Klientów Wnioskodawcy (zapłata przelewem na podstawie noty wskazującej ilość i specyfikację zakupionych nagród); wydane nagrody w akcji (rodzaj i ilość nagród wynika z regulaminu akcji który stanowi element obligatoryjny organizacji akcji promocyjnej); oraz sam fakt ich wydania, zbierając listy przewozowe/zwrotne poświadczenie odbioru przesyłki/dowód nadania lub protokoły wydania w przypadku nagród większej wartości. Ewidencjonowany jest również udział uczestnika w akcji (w sposób elektroniczny, lub papierowy: zgłoszenie, spełnienie warunków formalnych i merytorycznych do otrzymania świadczenia) oraz zakup nagród do akcji (Wnioskodawca dysponuje dokumentem księgowym w postaci faktury VAT lub noty potwierdzającej zakup nagród do akcji), płatność za zakup nagród wydawanych uczestnikom Wnioskodawca dokonuje za pośrednictwem swojego rachunku.

Tym samym, zostały spełnione łącznie wszystkie warunki umożliwiające zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej dokonywanej przez Wnioskodawcę sprzedaży towarów/usług (tj. wydań nagród w postaci towarów i usług) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 38 (towary)/poz. 39 (usługi) załącznika do rozporządzenia.

Zatem, mając na uwadze powyższy opis zdarzenia oraz przytoczone przepisy wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie w zakresie, w jakim Wnioskodawca dokonuje dostawy nagród, tj. przeniesienia własności i wydania towarów i usług, na rzecz uczestników akcji promocyjnej (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych) – Spółka ma prawo korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej, stosownie do pkt 38 (towary)/pkt 39 (usługi) załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2017 r., poz. 2454) w związku z § 2 ust. 1 tego rozporządzenia i art. 111 ust. 8 ustawy o VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2, należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jako nagrody przekazuje również vouchery kwotowe na towary/usługi świadczone przez podmioty trzecie względem Wnioskodawcy. Vouchery (znaki legitymacyjne) nabywane są przez Wnioskodawcę od ich wystawców, a następnie wydawane uczestnikom akcji promocyjnej. Voucher zawsze zawiera oznaczenie kwoty stanowi więc quasi pieniądz, którym uczestnik może płacić u wystawcy vouchera za dokonane zakupy. W momencie przekazania voucherów (znaków legitymacyjnych) nie jest możliwe określenie na jaki towar czy usługę osoba obdarowana wymieni znak legitymacyjny, mogą to być towary lub usługi z pełnej oferty wystawcy vouchera od którego Wnioskodawca dokonał nabycia vouchera.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy Spółka, w zakresie w jakim dokonuje dostawy (wydań) voucherów (znaków legitymacyjnych) na rzecz uczestnika akcji promocyjnej, powinna tę czynność opodatkować podatkiem od towarów lub usług i jaką stawką podatku.

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że przekazywane przez Wnioskodawcę vouchery kwotowe na towary lub usługi świadczone przez podmioty trzecie względem Spółki, które są identyfikowane jako równowartość sumy pieniężnej, nie mieszczą się w definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, jak również nie mieszczą się w definicji świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Vouchery te są jedynie dokumentem uprawniającym do bezgotówkowego zakupu towarów/usług, przy czym jak wskazano we wniosku, w momencie przekazania tych voucherów nie jest możliwe określenie na jaki towar/usługę osoba otrzymująca dany voucher go wymieni. W tym przypadku, voucher zastępuje środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary lub usługi. Uczestnik, który otrzyma od Wnioskodawcy dany voucher na towary lub usługi, może go wykorzystać tylko i wyłącznie w procesie zapłaty za nabywane towary/usługi, które są nieokreślone w momencie przekazania ww. vouchera.

Skoro przedmiotowe vouchery, nie są towarami ani też usługami, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to w rozpatrywanej sprawie czynność wydania przez Wnioskodawcę uczestnikom akcji promocyjnych ww. voucherów, nie można utożsamiać z odpłatną dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, ani też z odpłatnym świadczeniem usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem sprzedaż/przekazanie ww. voucherów kwotowych na towary/usługi świadczone przez podmioty trzecie względem Wnioskodawcy – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przekazanie przez Wnioskodawcę, uczestnikowi organizowanych akcji promocyjnych, opisanych we wniosku voucherów, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla Klientów Wnioskodawcy.

Tut. Organ informuje również, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.