Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-918/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-31
Teza: moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz kopalń
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 15 września 2014 r. (data wpływu do tut. organu 18 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z 10 grudnia 2014 r. (data wpływu 17 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz kopalń:

*   **jest nieprawidłowe** w odniesieniu do robót wymienionych w zakresie 3a, 3c i 4,
*   **jest prawidłowe** w odniesieniu do robót wymienionych w zakresie 1, 2 i 3b.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2014 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek z 15 września 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz kopalń.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 grudnia 2014 r. (data wpływu 17 grudnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 4 grudnia 2014 r. znak: IBPP1/443-918/14/MS.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (podatnik VAT czynny) świadczy kompleksowe usługi odmetanowania dla Kopalń Węgla Kamiennego (podatników VAT czynnych). Zgodnie z zawartymi umowami długoterminowymi fakturowanie następuje w okresach miesięcznych, a roboty wykazane na fakturze obejmują poszczególne usługi wykonywane od pierwszego do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego. Zatem okres rozliczeniowy dla tych usług wynosi jeden miesiąc. Data zakończenia świadczenia usługi to ostatni dzień kalendarzowy miesiąca, niezależnie od tego czy jest to dzień roboczy czy świąteczny.

Faktury Wnioskodawca wystawia na podstawie protokołów odbioru usług lub robót budowlano-montażowych podpisanych przez obie strony i zawierających szczegółowy wykaz wykonanych robót/usług wraz z cenami jednostkowymi. Terminy płatności dla poszczególnych robót są zawsze określone w umowie i zazwyczaj jest to 30, 60, 90 lub 120 dni od daty dostarczenia faktury VAT do siedziby kontrahenta. Firma nie otrzymuje należności (przedpłata, zaliczka, zadatek, rata) przed wykonaniem usług/robót.

Szczegółowy katalog usług Wnioskodawcy świadczonych dla KWK (tj. główna działalność firmy Wnioskodawcy) obejmuje:

1.  Wykonywanie wierceń:
    1.  otworów drenażowych dla celów odmetanowania oraz otworów zabezpieczających w profilaktyce zwalczania zagrożenia wyrzutami metanu i skał,
    2.  a także wierceń specjalistycznych związanych z eksploatacją, m.in.: otwory badawcze, geotechniczne, odwadniające, dla rozpoznania morfologii i zalegania pokładów węgla, dla profilaktyki tąpaniowej, dla badań introskopowych, z uzyskaniem rdzenia lub bez rdzenia. Rodzaje wierceń wraz z symbolem PKD przedstawia tabela.TABELA - załącznik pdf - s. 9-10 Wnioskodawca wykonuje wiercenia samego otworu lub wiercenia otworu wraz z rurowaniem, cementacją oraz próbami szczelności. Otwory odmetanowania (zarówno wiercenia metanowe jak i specjalistyczne) Wnioskodawca wykonuje w podziemnych wyrobiskach kopalnianych, za pomocą specjalistycznych urządzeń wiertniczych. Roboty te wiążą się z montażem w odwierconym otworze rury obsadowej i jej szczelnej cementacji z górotworem, za pomocą dopuszczonych środków montażowych i wiążących. Na tak uzbrojony otwór drenażowy, w późniejszym etapie prac, instaluje się zawory gazowe umożliwiające podłączenie do rurociągu odmetanowania. Całość (tj. wywiercony otwór wraz z rurociągiem) tworzą kopalnianą instalację odmetanowania.
2.  Montaż i demontaż dołowej sieci rurociągów odmetanowania (PKD 42.99.Z). Rurociągi odmetanowania Wnioskodawca wykonuje w dołowych wyrobiskach podziemnych. Prace te polegają na montażu rurociągu z odcinków rur i profili rurowych oraz wymaganych elementów instalacji, a następnie zawieszaniu rurociągu na łańcuchach bądź układaniu na kasztach wzdłuż wyrobisk dołowych i skręcaniu poszczególnych elementów w całość. Demontaż polega na rozkręceniu rurociągu na pojedyncze elementy i usunięciu tych elementów z wyrobiska, celem likwidacji rurociągu.
3.  Utrzymanie ruchu dołowej sieci odmetanowania, polegające między innymi na:
    1.  Wykonywaniu podłączeń otworów do sieci odmetanowania oraz likwidację wywierconych otworów (PKD 09.90.Z). Podłączenie otworów odmetanowania oraz ujęć metanu do zbiorów odmetanowania następuje poprzez specjalistyczne zawory, kolektory gazowe wyposażone w odcinki i króćce pomiarowe oraz urządzenia odcinające, a także odwadniające.
    2.  Przebudowie istniejących rurociągów (PKD 42.99.Z). Prace polegają na bieżącym skracaniu rurociągów, profilowaniu przebiegu rurociągów, zabudowie wstawek na rurociągach odmetanowania, potrzebnych do podłączenia kolektorów zbiorczych.
    3.  Utrzymywaniu sprawności technicznej dołowej sieci odmetanowania wraz z pracami konserwacyjnymi na rurociągach i niezbędnymi robotami (PKD 09.90.Z).
4.  Dzierżawa urządzeń do ujmowania i przetłaczania gazu typu PUPG-2 dla odmetanowania kopalń wraz z ich obsługą, zapewniającą utrzymanie urządzeń w ciągłej sprawności (PKD 09.90.Z). Wydobyty gaz z odmetanowania jest własnością kopalń. Kopalnie Węgla Kamiennego na podstawie podpisanych umów dzierżawią od Wnioskodawcy urządzenia do ujmowania i przetłaczania gazu typu PUPG-2, w celu prowadzenia odmetanowania w zakładzie górniczym. Urządzenia zabudowywane są przez pracowników Wnioskodawcy w podziemnych wyrobiskach górniczych. Wraz z wydzierżawionym urządzeniem - jako kompleksową usługę, Wnioskodawca świadczy usługi polegające na prowadzeniu i utrzymaniu ruchu stacji wraz z podłączonymi do nich rurociągami odmetanowania. Prace te w szczególności polegają na zapewnieniu ciągłej obsługi sprężarek, aparatury kontrolno-pomiarowej i odwodnienia, utrzymaniu parametrów ruchowych urządzeń, kontroli wizualnej i technicznej oraz codziennej i okresowej konserwacji wszystkich urządzeń wchodzących w skład stacji PUPG-2, a także na prowadzeniu dokumentacji pomiarowej.

W piśmie z 10 grudnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy następujących usług:

1.  wiercenia pod ziemią:
    1.  drenażowe,
    2.  specjalistyczne: drenażowe, badawcze i techniczne,
2.  montaż i demontaż rurociągów,
3.  utrzymanie ruchu dołowej sieci odmetanowania, w tym:
    1.  podłączanie otworów do sieci oraz likwidacja wywierconych otworów,
    2.  przebudowa rurociągów,
    3.  utrzymanie sprawności technicznej sieci,
4.  najem urządzeń PUPG-2 wraz z obsługą.

Ad. 1

Odpowiedź na pytanie, które ze wskazanych rodzajów usług są usługami budowlanymi lub budowlano-montażowymi (robotami budowlanymi), a które stanowią usługi wspomagające górnictwo i wydobycie jest przedstawieniem własnego stanowiska, opisanym w pkt G wniosku - przy okazji przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego (PKD). Takie stanowisko Wnioskodawca przedstawia również w dołączonym załączniku nr 1 - dla usług wykonywania wierceń pod ziemią - pkt 1 a i b (ostatnia kolumna tabeli: klasyfikacja PKD wg Z.).

TABELA - załącznik pdf - s. 18-19

Ponadto Wnioskodawca uważa, że:

*   montaż i demontaż dołowej sieci rurociągów odmetanowania (pkt 2) stanowi usługę budowlaną;
*   usługi wymienione w pkt 3a i 3c są usługami wspomagającymi górnictwo i wydobycie;
*   usługi wymienione w pkt 3b są usługami budowlanymi;
*   dzierżawa urządzeń PUPG-2 wraz z ich obsługą stanowi usługę wspomagającą górnictwo i wydobycie.

Ustalając stanowisko Wnioskodawca posiłkował się częściowo klasyfikacją GUS oraz definicją obiektu budowlanego przedstawioną w art. 3 Prawa Budowlanego. Wnioskodawca nie może wskazać, które z wymienionych usług są robotami budowlanymi w rozumieniu ustawy Prawo Budowlane, gdyż art. 2 tej ustawy wyłącza spod jej właściwości przedmiotowej wyrobiska górnicze, a miejscem świadczenia usług Wnioskodawcy są właśnie wyrobiska górnicze.

Aby określić czy usługa stanowi robotę budowlaną Wnioskodawca posłużył się również oceną czy obiekt, który powstaje dzięki usługom Wnioskodawcy, stanowi obiekt o charakterze budowlanym, wymieniony w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Pod symbolem PKOB 2211 sklasyfikowano rurociągi przesyłowe do transportu ropy naftowej i gazu (naziemne, podziemne i podwodne).

Pod symbolem PKOB 2301 sklasyfikowano budowle dla górnictwa i kopalnictwa.

Zatem na tej podstawie Wnioskodawca stwierdza, że „wytwarza” obiekty budowlane lub ich elementy, czyli świadczy usługi budowlane lub budowlano-montażowe w ramach usług opisanych w pkt 1 (załącznik nr 1), 2 i 3b - zgodnie z opisem przedstawionym w pkt G poz. 68 wniosku ORD-IN.

Ad. 2

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę, wymienione w pkt 3a i 3c oraz pkt 4 są usługami o charakterze ciągłym.

Polegają one na stałym powtarzaniu się usług, w ciągu całego trwania umowy, czyli dla usługi nr 3a i 3c celem jest utrzymanie „ciągłej” sprawności technicznej sieci odmetanowania, stałe prowadzenie odmetanowania polegające na: bieżącym, 24 godzinnym utrzymaniu dołowej sieci odmetanowania (zgodnie z opisem przedstawionym w pkt G poz. 68 pkt 3a i 3c wniosku ORD-IN); dla usługi nr 4 celem jest utrzymanie „ciągłej”, 24 godzinnej obsługi wynajmowanego urządzenia PUPG-2 (zgodnie z opisem przedstawionym w pkt G poz. 68 pkt 4 wniosku ORD-IN).

Niemożność wyodrębnienia powtarzających się czynności, wynika z faktu, że są to czynności wykonywane każdego dnia, bezustannie, powtarzające się stale, bez przerwy i wykonywane codziennie, przez 24 godziny na dobę. Trudno je rozliczać w jednostkach naturalnych i Wnioskodawca rozlicza je w roboczodniówkach lub w miesiącach (okresach rozliczeniowych) - zgodnie z zapisami w umowach. Faktury wystawiane są w cyklach miesięcznych za prace wykonane od pierwszego do ostatniego dnia w miesiącu.

TABELA - załącznik pdf - s. 12/13

Ad.3

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę i wymienione w pkt 1 i 2 oraz 3b nie są usługami o charakterze ciągłym i mają charakter stały.

Polegają one na: dla usługi nr 1 celem jest wykonywanie wierceń (zgodnie z opisem przedstawionym w pkt G poz. 68 pkt 1 wniosku ORD-IN) dla usługi nr 2 celem jest montaż/demontaż rurociągów (zgodnie z opisem przedstawionym w pkt G poz. 68 pkt 2 wniosku ORD-IN), dla usługi nr 3b celem jest wykonywanie przebudowy istniejących rurociągów, na konkretne zlecenie (zgodnie z opisem przedstawionym w pkt G poz. 68 pkt 3b wniosku ORD-IN).

Czynności z pozycji 1 i 2 oraz 3b, rozliczane w konkretnym okresie (miesięcznym), wykonywane są w zależności od potrzeb i zlecenia. Może zdarzyć się, że w ramach długoterminowej umowy, w danym (miesięcznym) okresie rozliczeniowym ilość odwierconych metrów, zmontowanych rurociągów wyniesie zero oraz brak będzie zlecenia na wykonanie przebudowy rurociągów. Jest to związane z często zmieniającymi się warunkami w wyrobiskach kopalnianych, od których uzależnione są nasze usługi.

Dla usługi nr 1 i 2 zawierana może być umowa zapewniająca długoterminowe odmetanowanie, które leży w interesie Zamawiającego, ale rzeczywistym przedmiotem umowy - faktycznym i policzalnym - jest otwór lub rurociąg określonej długości, spełniający określone wymogi techniczne. Okresem rozliczeniowym wskazanym w umowie jest miesiąc. Na koniec każdego miesiąca fakturujemy usługi (otwory i rurociągi) wykonywane i zakończone, czyli odebrane technicznie między pierwszym a ostatnim dniem miesiąca kalendarzowego i uznane za bezusterkowe. Jednostką miary jest metr bieżący.

Usługę 3b da się wyodrębnić, ponieważ jest to konkretna robota (nie jest ona wykonywana bezustannie i cyklicznie), jest to usługa na wykonanie konkretnej pracy, trwającej kilka roboczodniówek, która wymaga odrębnego zlecenia i rozliczana jest wg ilości roboczodniówek w miesiącu rozliczeniowym.

Usługi wymienione w pkt 1, 2 oraz 3b są z założenia usługami powtarzalnymi, wynikającymi z zapisów umownych (ale nie są to usługi o charakterze „ciągłym”). Umowa zakłada stałe i powtarzalne wykonywanie wierceń, montaż/demontaż rurociągów oraz przebudowę rurociągów, ale świadczenie tych usług jest wykonywane na konkretne zlecenie kontrahenta, na podstawie wykonanego na bieżąco projektu, w niedającym się określić z dużym wyprzedzeniem terminie (a na pewno nie podczas podpisywania umowy) i wynika to z potrzeby utrzymania ruchu zakładu górniczego.

TABELA - załącznik pdf - s. 14 (góra strony)

Ad. 4

W większości zawieranych umów terminy płatności przewyższają 30 dni, dlatego dla usług świadczonych pod koniec roku kalendarzowego, w miesiącach rozliczeniowych listopad czy grudzień, nie będą upływały terminy płatności w danym roku.

Natomiast, jeżeli chodzi o okres rozliczeniowy, to zarówno w umowach długoterminowych, trwających ponad rok czy też tych, do 1 roku, okresem rozliczeniowym zawsze jest miesiąc. Reasumując, dla każdej z usług świadczonych przez naszą firmę w sposób ciągły (tj. usługi 3a, 3c i 4) - przez okres dłuższy niż rok, w danym roku nie będą upływały terminy płatności.

Ad.5

TABELA - załącznik pdf - s. 14 (dół strony)

Ad.6

TABELA - załącznik pdf - s. 15

Ad. 7.

We wszystkich umowach (zarówno długo- jak i krótko-terminowych) dot. usług 1-4 określono, że faktura będzie wystawiona raz w miesiącu, po jego zakończeniu (tj. w pierwszym dniu roboczym, następującym po miesiącu rozliczeniowym) i w ciągu 7 dni dostarczona do Zamawiającego. Datą sprzedaży jest ostatni dzień w miesiącu rozliczeniowym. W umowach na konkretne zadania - usługi 1 i 2 - określono, że faktura będzie wystawiona po zakończeniu zadania (wykonaniu przedmiotu umowy).

Ad.8

Odbiory prac dokonywane są na bieżąco - w terminach miesięcznych, obejmując całość prac wykonywanych od pierwszego do ostatniego dnia danego miesiąca. Z każdego odbioru, sporządzany jest protokół podpisywany przez koordynatora robót ze strony Zamawiającego, zwykle w ostatni dzień w miesiącu rozliczeniowym.

Obie strony inwentaryzują wykonane roboty i potwierdzają pisemnie ich bezusterkowe wykonanie. Zgodnie z umową, protokół jest podstawą do wystawienia faktury, stanowi jej integralną część i jest do niej bezwzględnie dołączany.

W przypadku umów na wykonanie konkretnego zadania (otworu, o konkretnej długości, w ściśle określonym czasie), protokoły potwierdzają wykonanie całości prac. Jeżeli chodzi o umowy długookresowe to przeważnie są to cząstkowe protokoły odbioru, które zawierają termin wykonywanych prac, czyli od pierwszego do ostatniego dnia w miesiącu rozliczeniowym i podpisywane są po zaakceptowaniu ich przez koordynatora robót ze strony Zamawiającego, w ostatnim dniu miesiąca rozliczeniowego.

TABELA - załącznik pdf - s. 16

W uzupełnieniu do opisu stanu faktycznego Wnioskodawca oświadcza, że jego firma świadczy usługi dla kopalń wydobywających węgiel kamienny na podstawie kompleksowych umów, których przedmiotem jest świadczenie usług odmetanowania. W ramach tych umów Wnioskodawca wykonuje szereg usług, które fakturuje pojedynczo, osobno, wg ich cen jednostkowych. Rozliczenie jest miesięczne i polega na wykazaniu poszczególnych usług świadczonych od pierwszego do ostatniego dnia miesiąca, wraz z ustalonymi w umowie cenami jednostkowymi za określone jednostki miary (min.: metry bieżące, roboczodniówki).

Wnioskodawca uważa, że przy ustalaniu obowiązku podatkowego należy rozpatrywać poszczególne usługi odrębnie. Firma Wnioskodawcy, co prawda, świadczy usługę kompleksową, ale poszczególne prace/usługi rozliczane są odrębnie, pojedynczo, w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Usługi świadczone są w sposób stały, przez czas określony w umowie - są to zwykle umowy jedno lub dwuletnie, ale zdarzają się również umowy na kilkumiesięczne prowadzenie odmetanowania - dla jednej konkretnej ściany w kopalni. Świadczenie usług firma wykonuje w ramach zawartych kompleksowych umów, obejmujących swoim zakresem wszystkie roboty wymienione w pkt 1-4, ale czasem zdarza się podpisywanie umów na konkretną usługę/robotę, np. pkt 1 i 3, 1-3 lub tylko 4.

W większości, umowy zawierają planowany zakres prac do wykonania, z określeniem zakresu robót (ilość metrów do wywiercenia, rurowania, itp.) - jednak zakresy mogą ulec zmianie, w zależności od faktycznych potrzeb kopalni. Rodzaj robót jest zlecany na bieżąco, z określeniem zakresu robót oraz innych parametrów niezbędnych do wykonania usługi. Zakres rzeczowy zleceń wynika z bieżących potrzeb KWK. W ramach usługi kompleksowej, poszczególne rodzaje robót (pkt 1-4) ewidencjonowane i fakturowane są osobno, na podstawie bieżących zleceń, zgodnie z zapotrzebowaniem kopalń. Wszystkie wymienione usługi są ze sobą ściśle powiązane, ale mogą być również wykonywane osobno, niezależnie od siebie. Cykl rozliczeniowy jest zawsze miesięczny.

Po zakończeniu miesiąca sporządzany jest protokół odbioru usług lub robót budowlano-montażowych, potwierdzający odbiór prac. Protokół stanowi integralną część wystawionej faktury i jest do niej bezwzględnie każdorazowo dołączany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku należnym od towarów i usług dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług, opisanych powyżej?

Zdaniem Wnioskodawcy: przy przedstawieniu stanowiska Wnioskodawca posiłkował się interpretacją - znak IBPP1/443-476/14/MS, wydaną 1 września 2014 r. dla usług świadczonych na rzecz kopalń.

Wnioskodawca świadczy usługi dla kopalń wydobywających węgiel kamienny na podstawie kompleksowych umów, których przedmiotem jest świadczenie usług odmetanowania. W ramach tych umów Wnioskodawca wykonuje szereg usług, które fakturuje pojedynczo, osobno, wg ich cen jednostkowych. Rozliczenie jest miesięczne i polega na wykazaniu poszczególnych usług świadczonych od pierwszego do ostatniego dnia miesiąca, wraz z ustalonymi w umowie cenami jednostkowymi za określone jednostki miary (min.: metry bieżące, roboczodniówki).

Wnioskodawca uważa, że przy ustalaniu obowiązku podatkowego należy rozpatrywać poszczególne usługi odrębnie. Wnioskodawca, co prawda, świadczy usługę kompleksową, ale poszczególne prace/usługi rozliczane są odrębnie, pojedynczo, w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Usługi świadczone są w sposób ciągły, przez czas określony w umowie - są to zwykle umowy jedno lub dwuletnie, ale zdarzają się również umowy na kilkumiesięczne prowadzenie odmetanowania, dla jednej konkretnej ściany w kopalni. Świadczenie usług Wnioskodawca wykonuje w ramach zawartych kompleksowych umów, obejmujących swoim zakresem wszystkie roboty wymienione w pkt 1-4, ale czasem zdarza się podpisywanie umów na konkretną usługę, np. pkt 1 i 3, 1-3 lub tylko 4. W większości, umowy zawierają planowany zakres prac do wykonania, z określeniem zakresu robót (ilość metrów do wywiercenia, rurowania, itp.) - jednak zakresy mogą ulec zmianie, w zależności od faktycznych potrzeb kopalni. Rodzaj robót jest zlecany na bieżąco, z określeniem zakresu robót oraz innych parametrów niezbędnych do wykonania usługi. Zakres rzeczowy zleceń wynika z bieżących potrzeb KWK. W ramach usługi kompleksowej, poszczególne rodzaje robót (pkt 1-4) ewidencjonowane i fakturowane są osobno, na podstawie bieżących zleceń, zgodnie z zapotrzebowaniem kopalń. Wszystkie wymienione usługi są ze sobą ściśle powiązane, ale mogą być również wykonywane osobno, niezależnie od siebie. Cykl rozliczeniowy jest zawsze miesięczny.

Po zakończeniu miesiąca sporządzany jest protokół odbioru usług lub robót budowlano-montażowych, potwierdzający odbiór prac. Protokół stanowi integralną część wystawionej faktury i jest do niej bezwzględnie dołączany.

Wymienione prace Wnioskodawca wykonuje dla kopalń wydobywających węgiel kamienny, w oparciu o Ustawę z dnia 9 czerwca 2011 r. „Prawo geologiczne i górnicze”. Ustawa ta nie zawiera definicji robót budowlanych lub budowlano-montażowych, a jedynie definicję robót górniczych oraz określa zasady i warunki podejmowania, wykonywania oraz zakończenia działalności w zakresie prac geologicznych. Wg ustawy pracami geologicznymi możemy nazwać prace związane z projektowaniem i wykonywaniem badań oraz innych czynności, w celu ustalenia budowy geologicznej kraju, a w szczególności: poszukiwania i rozpoznawania złóż kopalin oraz wód podziemnych, określania warunków hydrogeologicznych, geologiczno-inżynieryjnych, a także sporządzanie map i dokumentacji geologicznych. Roboty górnicze wg ustawy to: wykonywanie, utrzymywanie, zabezpieczenie lub likwidowanie wyrobisk górniczych oraz zwałowanie nadkładu w odkrywkowych zakładach górniczych, w związku z działalnością regulowaną ustawą.

Aby ustalić czy roboty wymienione w dziale G poz. 68: pkt 1-3 są usługami o charakterze budowlano-montażowym, Wnioskodawca zwrócił się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego o przyporządkowanie symbolu PKD do prowadzonych przez Wnioskodawcę robót. Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi wydał opinię (w załączeniu -załącznik nr 2), że w grupowaniach PKD 42.99.Z - tj. „Roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane” mieszczą się następujące roboty: wykonywanie wierceń otworów odmetanowania w chodnikach kopalnianych (pod ziemią) wraz z rurowaniem i cementacją otworów oraz próbami szczelności; montaż i demontaż dołowej sieci rurociągów odmetanowania; utrzymanie dołowej sieci odmetanowania - przebudowa istniejących rurociągów. Natomiast świadczenie usług polegające na: utrzymaniu dołowej sieci odmetanowania - wykonywanie podłączeń otworów do sieci odmetanowania oraz likwidacja wywierconych otworów oraz wiercenie otworów badawczo-geologicznych, odwadniających, rdzeniowych, itd. (w podziemnych chodnikach kopalnianych), Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi zakwalifikował pod symbolem PKD 09.90.Z - tj. „Działalność usługowa wspomagająca pozostałe górnictwo i wydobywanie”.

Wg definicji stosowanej w badaniach statystycznych statystyki publicznej, za roboty budowlano-montażowe, ze względu na techniczny charakter, uważa się m.in.: wznoszenie kompletnych budynków i budowli lub ich części, tj. prace wymagające zastosowania sprzętu specjalistycznego (roboty górniczo-dołowe: drążenie szybów, otworów wentylacyjnych, podszybia komór i innych budowli górniczych dołowych; budowę fundamentów pod maszyny i urządzenia; montowanie i spawanie konstrukcji stalowych; montaż i demontaż rusztowań; wiercenie studni).

Przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze nie zawierają legalnej definicji usług budowlanych lub budowlano-montażowych, dlatego w celu prawidłowej interpretacji pojęcia „usługi budowlane” Wnioskodawca posiłkuje się pomocniczo przepisami Ustawy z dnia 7 lipca 1994r. „Prawo budowlane” (Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623), która w myśl art. 1 normuje działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach. Na podstawie art. 3 pkt 7 przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że zgodnie z klasyfikacją jego rodzajów działalności dokonanych przez GUS, roboty wymienione w opisie stanu faktycznego pkt 1a, 2 i 3b są robotami budowlano-montażowymi, roboty wymienione w pkt 3a i c - to świadczenie usług, natomiast wiercenia specjalistyczne wymienione w pkt 1b, to częściowo świadczenie usług, a te wiercenia, które mają na celu powstanie obiektu budowlanego (opisane w tabeli - załącznik nr 1) to roboty budowlano-montażowe (odmiennie do klasyfikacji dokonanej przez GUS, wg której wszystkie wiercenia specjalistyczne to PKD 09.90.Z).

Zatem obowiązek podatkowy dla podatku należnego, dla robót/usług budowlanych lub budowlano-montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a Ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zmienionych Ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35), natomiast dla świadczenia usług obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych (z chwilą wykonania usługi), tj. zgodnie z art. 19a ust. 1 ww. ustawy o VAT.

Obowiązek podatkowy dla dzierżawy urządzeń wraz z ich obsługą, zapewniającą utrzymanie urządzenia w ciągłej sprawności (usługa wym. w załączniku: ORD-IN/A w dziale G poz. 6: pkt 4), wg stanowiska Wnioskodawcy, powinien powstać na zasadach ogólnych, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, zgodnie z art. 19a ust. 1 w.w ustawy o VAT. Wnioskodawca traktuje usługi dzierżawy stacji PUPG-2 jako kompleksową usługę polegającą na wynajęciu urządzenia łącznie z jego obsługą, bez której urządzenie nie mogłoby spełniać swojej funkcji. Zatem świadczenie usługi polega na zapewnieniu obsługi ruchu odmetanowania i rurociągów odmetanowania oraz nadzór nad utrzymaniem ruchu odmetanowania, a w szczególności na zapewnieniu ciągłej pracy sprężarek, aparatury kontrolno-pomiarowej i odwodnienia, utrzymaniu parametrów ruchowych stacji, prowadzeniu kontroli ruchu stacji odmetanowania, prowadzeniu dokumentacji pomiarów oraz ich archiwizację, kontroli wizualnej i technicznej, a także konserwacji wszystkich urządzeń, utrzymaniu w należytym stanie technicznym sieci czynnych rurociągów odmetanowania na dole kopalni, m.in.: bieżącej obsłudze rurociągów, kontroli parametrów ujmowanego gazu, itp., wobec tego czynnością główną nie jest sama dzierżawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za nieprawidłowe w odniesieniu do robót wymienionych w zakresie 3a, 3c i 4,**
*   **za prawidłowe w odniesieniu do robót wymienionych w zakresie 1, 2, 3b.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą przedstawionych stanów faktycznych tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Regulacje dotyczące określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., zostały uregulowane w przepisie art. 19a ustawy o VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Kwestie dotyczące określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych uregulowano w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) tiret 3 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. l9a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Na podstawie art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a.

Na podstawie art. l06i ust. 7 ustawy o VAT, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usług;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (podatnik VAT czynny) świadczy kompleksowe usługi odmetanowania dla kopalń węgla kamiennego.

Szczegółowy katalog usług Wnioskodawcy obejmuje:

1.  Wykonywanie wierceń:
    1.  otworów drenażowych dla celów odmetanowania oraz otworów zabezpieczających w profilaktyce zwalczania zagrożenia wyrzutami metanu i skał,
    2.  a także wierceń specjalistycznych związanych z eksploatacją, m.in.: otwory badawcze, geotechniczne, odwadniające, dla rozpoznania morfologii i zalegania pokładów węgla, dla profilaktyki tąpaniowej, dla badań introskopowych, z uzyskaniem rdzenia lub bez rdzenia. Rodzaje wierceń wraz z symbolem PKD przedstawia tabela (załącznik nr 1).Wnioskodawca wykonuje wiercenia samego otworu lub wiercenia otworu wraz z rurowaniem, cementacją oraz próbami szczelności. Otwory odmetanowania (zarówno wiercenia metanowe jak i specjalistyczne) Wnioskodawca wykonuje w podziemnych wyrobiskach kopalnianych, za pomocą specjalistycznych urządzeń wiertniczych. Roboty te wiążą się z montażem w odwierconym otworze rury obsadowej i jej szczelnej cementacji z górotworem, za pomocą dopuszczonych środków montażowych i wiążących. Na tak uzbrojony otwór drenażowy, w późniejszym etapie prac, instaluje się zawory gazowe umożliwiające podłączenie do rurociągu odmetanowania. Całość (tj. wywiercony otwór wraz z rurociągiem) tworzą kopalnianą instalację odmetanowania.
2.  Montaż i demontaż dołowej sieci rurociągów odmetanowania (PKD 42.99.Z). Rurociągi odmetanowania Wnioskodawca wykonuje w dołowych wyrobiskach podziemnych. Prace te polegają na montażu rurociągu z odcinków rur i profili rurowych oraz wymaganych elementów instalacji, a następnie zawieszaniu rurociągu na łańcuchach bądź układaniu na kasztach wzdłuż wyrobisk dołowych i skręcaniu poszczególnych elementów w całość. Demontaż polega na rozkręceniu rurociągu na pojedyncze elementy i usunięciu tych elementów z wyrobiska, celem likwidacji rurociągu.
3.  Utrzymanie ruchu dołowej sieci odmetanowania, polegające między innymi na:
    1.  Wykonywaniu podłączeń otworów do sieci odmetanowania oraz likwidację wywierconych otworów (PKD 09.90.Z). Podłączenie otworów odmetanowania oraz ujęć metanu do zbiorów odmetanowania następuje poprzez specjalistyczne zawory, kolektory gazowe wyposażone w odcinki i króćce pomiarowe oraz urządzenia odcinające, a także odwadniające.
    2.  Przebudowie istniejących rurociągów (PKD 42.99.Z). Prace polegają na bieżącym skracaniu rurociągów, profilowaniu przebiegu rurociągów, zabudowie wstawek na rurociągach odmetanowania, potrzebnych do podłączenia kolektorów zbiorczych.
    3.  Utrzymywaniu sprawności technicznej dołowej sieci odmetanowania wraz z pracami konserwacyjnymi na rurociągach i niezbędnymi robotami (PKD 09.90.Z).
4.  Dzierżawa urządzeń do ujmowania i przetłaczania gazu typu PUPG-2 dla odmetanowania kopalń wraz z ich obsługą, zapewniającą utrzymanie urządzeń w ciągłej sprawności (PKD 09.90.Z). Wydobyty gaz z odmetanowania jest własnością kopalń. Kopalnie Węgla Kamiennego na podstawie podpisanych umów dzierżawią od Wnioskodawcy urządzenia do ujmowania i przetłaczania gazu typu PUPG-2, w celu prowadzenia odmetanowania w zakładzie górniczym. Urządzenia zabudowywane są przez pracowników Wnioskodawcy w podziemnych wyrobiskach górniczych. Wraz z wydzierżawionym urządzeniem - jako kompleksową usługę, Wnioskodawca świadczy usługi polegające na prowadzeniu i utrzymaniu ruchu stacji wraz z podłączonymi do nich rurociągami odmetanowania. Prace te w szczególności polegają na zapewnieniu ciągłej obsługi sprężarek, aparatury kontrolno-pomiarowej i odwodnienia, utrzymaniu parametrów ruchowych urządzeń, kontroli wizualnej i technicznej oraz codziennej i okresowej konserwacji wszystkich urządzeń wchodzących w skład stacji PUPG-2, a także na prowadzeniu dokumentacji pomiarowej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy zauważyć, że dla rozstrzygnięcia czy do wykonywanych przez Wnioskodawcę usług, o których mowa we wniosku, należy ustalić szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, w pierwszej kolejności należy ustalić czy ww. wykonywane usługi są usługami budowlanymi lub budowlano-montażowymi lub usługami dzierżawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji usług budowlanych zatem należy posiłkować się ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz.1409 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy Prawo budowlane, przez roboty budowlane - rozumie się budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Definicja robót budowlanych wymienia kilka rodzajów prac, które zaliczają się do tego rodzaju usług. Powyższa ustawa definiuje także niektóre z nich, a mianowicie:

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane, budowa - to wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowa, rozbudowa, nadbudowa obiektu budowlanego.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 2a) budynek mieszkalny jednorodzinny – należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; 3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ponadto wskazać należy, że Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Odstąpienie w ustawie o VAT od uznania kwalifikacji statystycznych za podstawowe źródło wytycznych, umożliwiających identyfikację usług dla potrzeb opodatkowania tym podatkiem (za wyjątkiem sytuacji, gdy przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie, powołują dla nich symbole statystyczne), nie wyłącza możliwości ich dalszego pomocniczego zastosowania.

Roboty budowlane na gruncie PKWiU z 2008 r. sklasyfikowane są w sekcji F w dziale 41, 42 i 43. Z punktu widzenia ustawy o VAT - klasyfikować je należy jako usługi.

*   Dział 41 obejmuje - roboty ogólnobudowlane dotyczące wszystkich rodzajów budynków oraz budowę kompletnych budynków mieszkalnych, budynków biurowych, budynków handlowych oraz innych budynków użyteczności publicznej, budynków gospodarstw rolnych itp. na własny rachunek lub na zlecenie. Zawierają się w nim prace związane ze wznoszeniem, rozbudową, nadbudową, odbudową, przebudową, remontem oraz montażem budynków z elementów prefabrykowanych o charakterze stałym lub tymczasowym.
*   Dział 42 obejmuje - roboty związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej. Mieszczą się w nim roboty budowlane związane ze wznoszeniem, rozbudową, odbudową, przebudową, remontem, montażem budynków z elementów prefabrykowanych o charakterze stałym lub czasowym.
*   Dział 43 obejmuje - specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, w tym m.in.: rozbiórka i przygotowanie terenu pod budowę, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych, roboty związane z wykonywaniem instalacji budowlanych (np. elektrycznych, wodno -kanalizacyjnych i pozostałych instalacji budowlanych), montaż konstrukcji stalowych, wynajem sprzętu z operatorem, roboty wykończeniowe.

Z powyższego wynika, że zakres robót budowlanych określony w ustawie Prawo Budowlane oraz na gruncie PKWiU, jest co do zasady tożsamy. Zatem obydwa wyżej wskazane źródła należy stosować dla ustalenia, jakie czynności zaliczają się do usług budowlanych, budowlano-montażowych na potrzeby VAT.

Mieszczący się w sekcji F Dział 42 obejmuje „Budowle i roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej”, przy czym pod symbolem PKWiU 42.99.21.0 wymieniono - Roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów produkcyjnych i górniczych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że robotami budowlanymi będą wyłącznie roboty dotyczące konkretnych obiektów budowlanych bowiem i definicja zawarta w Prawie budowlanym stwierdza, że są to prace dotyczące obiektu budowlanego i PKWiU odnosi się do robót związanych z budową obiektów produkcyjnych i górniczych.

Zatem prace niemające na celu budowy, przebudowy, montażu, remontu, rozbiórki obiektu budowlanego nie mogą być uznane za roboty budowlane.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że usługami budowlanymi są usługi wymienione we wniosku w punkcie 2 i 3b, natomiast usługi wymienione w punkcie 3a i 3c oraz 4 są usługami wspomagającymi górnictwo i wydobycie.

W odniesieniu natomiast do usług wymienionych w punkcie 1 Wnioskodawca podał, że usługami budowanymi są te w ramach których „wytwarza” obiekty budowlane lub ich elementy.

Wnioskodawca podał we wniosku, że nie może wskazać, które z wymienionych usług są robotami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego, gdyż art. 2 tej ustawy wyłącza spod jej właściwości przedmiotowej wyrobiska górnicze, a miejscem świadczenia usług Wnioskodawcy są właśnie wyrobiska górnicze.

W świetle powyższego, w ocenie tut. organu z robót wymienionych w punkcie 1 za roboty budowlano-montażowe można uznać tylko te, które faktycznie mają na celu powstanie obiektu budowlanego, tj. roboty wymienione w punkcie 1a oraz część robót wymienionych w punkcie 1b w wyniku których jak podał Wnioskodawca wytwarzany jest obiekt budowlany lub jego elementy.

Natomiast wiercenie otworów w celach innych niż budowlane nie stanowi robót budowlano-montażowych.

Z kolei roboty wymienione w punkcie 2 można uznać za roboty budowlano-montażowe gdyż dotyczą dołowej sieci rurociągów (montaż i demontaż dołowej sieci rurociągów odmetanowania).

W odniesieniu natomiast do punktu 3 należy wskazać, że jeżeli każda z czynności wymienionych w tym punkcie pod lit. a, b i c może być świadczona niezależnie to tylko usługa wymieniona w punkcie b (przebudowa istniejących rurociągów) stanowi robotę budowlaną gdyż dotyczy przebudowy obiektu budowlanego. Natomiast z opisu usług wskazanych w punktach a i c (odpowiednio Wykonywanie podłączeń otworów do sieci odmetanowania oraz likwidacja wywierconych otworów i utrzymywanie sprawności technicznej dołowej sieci odmetanowania wraz z pracami konserwacyjnymi na rurociągach i niezbędnymi robotami) nie wynika, aby dotyczyły one budowy, przebudowy, montażu, remontu, rozbiórki obiektu budowlanego zatem nie mogą być uznane za roboty budowlane.

Biorąc pod uwagę opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny tut. organ podatkowy stwierdza, że od dnia 1 stycznia 2014 r. momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu realizacji przez Wnioskodawcę umowy w odniesieniu do tych usług, które są usługami budowlano-montażowymi (usługi wymienione w pkt 1a, częściowo 1b, 2 i 3b) jest, stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy o VAT, moment wystawienia faktury VAT dokumentującej wykonanie robót budowlanych, a gdy faktura nie zostanie wystawiona lub zostanie wystawiona z opóźnieniem momentem powstania obowiązku podatkowego jest upływ terminu określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT (upływ 30 dni od dnia wykonania robót budowlanych).

Natomiast w odniesieniu do usług niestanowiących robót budowlano-montażowych (zakres usług wymienionych w pkt częściowo 1b, 3a i 3c obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Z kolei odnosząc się do usług dzierżawy urządzeń do ujmowania i przetłaczania gazu typu PUPG-2 dla odmetanowania kopalń (zakres usług nr 4) stwierdzić należy, że przedmiotowych usług z uwagi na to, iż są one świadczone wraz z obsługą zapewniającą utrzymanie urządzeń w ciągłej sprawności nie można uznać, za usługi o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) tiret 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Z opisu sprawy wynika, że wydobyty gaz z odmetanowania jest własnością kopalń. Kopalnie Węgla Kamiennego na podstawie podpisanych umów dzierżawią od Wnioskodawcy urządzenia do ujmowania i przetłaczania gazu typu PUPG-2, w celu prowadzenia odmetanowania w zakładzie górniczym. Urządzenia zabudowywane są przez pracowników Wnioskodawcy w podziemnych wyrobiskach górniczych. Wraz z wydzierżawionym urządzeniem - jako kompleksową usługę, Wnioskodawca świadczy usługi polegające na prowadzeniu i utrzymaniu ruchu stacji wraz z podłączonymi do nich rurociągami odmetanowania. Prace te w szczególności polegają na zapewnieniu ciągłej obsługi sprężarek, aparatury kontrolno-pomiarowej i odwodnienia, utrzymaniu parametrów ruchowych urządzeń, kontroli wizualnej i technicznej oraz codziennej i okresowej konserwacji wszystkich urządzeń wchodzących w skład stacji PUPG-2, a także na prowadzeniu dokumentacji pomiarowej.

Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie samo wydzierżawienie urządzeń mijałoby się z celem, tj. bez obsługi urządzenia te byłyby dla dzierżawcy bezużyteczne czyli sam nie mógłby ich obsłużyć ani też zapewnić obsługi z zewnątrz, to usługę tę należy uznać za kompleksową lecz czynnością główną nie będzie tu sama dzierżawa.

W konsekwencji z uwagi na to, iż przedmiotowych usług nie można uznać za usługi dzierżawy o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) tiret 3 ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy dla tych usług będzie co do zasady powstawał zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Mając jednak na uwadze, że Wnioskodawca w opisie sprawy jednoznacznie wskazał, że usługi wymienione w punkcie 3a i 3c oraz 4 są usługami o charakterze ciągłym i są rozliczane w cyklach miesięcznych, to do usług tych będzie miał zastosowanie art. 19 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie którym usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do usług wymienionych w punktach 3a i 3c oraz 4 należało uznać za nieprawidłowe, a w pozostałym zakresie za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.