Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.668.2024.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-11
Teza: Dopłaty jako wydatki na nabycie udziałów lub pośredni koszt uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; udział; zobowiązanie; świadczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty dot. udziałów, akcji, papierów wartościowych, pochodnych instrumentów finansowych-Koszty z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 grudnia 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w
    zakresie ustalenia, czy:
      - Dopłatę I dokonaną przez Wnioskodawcę na rzecz Udziałowców należy traktować
        jako „wydatki na nabycie udziałów” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT,
      - wydatki z tytułu Dopłaty II mogą stanowić dla Spółki pośredni koszt uzyskania
        przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, który powinien zostać
        potrącony w dacie poniesienia (tj. spłaty Zobowiązania) zgodnie z art. 15 ust. 1 i
        ust. 4d ustawy o CIT.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca jest spółką akcyjną, utworzoną i działającą na podstawie prawa polskiego,
    będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka zajmuje się działalnością związaną z
    udostępnianiem pracowników.
    W listopadzie 2019 r. Wnioskodawca dokonał zakupu 100% udziałów dwóch spółek:
    Spółka A, Spółka B (dalej: Spółki). Udziały w Spółkach zostały nabyte od wspólników -
    dwóch osób fizycznych, będących polskimi rezydentami podatkowymi, które posiadały
    udziały w każdej ze Spółek (dalej: Wspólnicy).
    Oprócz podstawowej ceny za udziały, płatnej bezpośrednio po dokonaniu transakcji (dalej:
    Cena Podstawowa), umowa przewidywała dopłaty do ceny udziałów zależne od
    przychodów i zysków Spółek w kolejnych latach obrotowych. Ponadto udziałowcy przyjęli
    na siebie zobowiązanie, iż w przypadku, gdy przychody i zyski będą niższe od pewnych
    granicznych poziomów, obciążeni zostaną karą gwarancyjną.
    Część dopłat do ceny udziałów została uznana przez Wnioskodawcę jako takie, których
    wypłata Wspólnikom jest w przyszłości bardzo prawdopodobna, biorąc pod uwagę
    spodziewane wyniki finansowe (dalej: Dopłata I), w wysokości 100% ceny. Sumę Ceny
    Podstawowej oraz Dopłaty I Wnioskodawca rozpoznał jako wartość długoterminowych
    aktywów finansowych w Spółkach.
    Po upływie blisko 4 lat, Wnioskodawca wypłacił Wspólnikom dopłaty do ceny udziałów.
    Suma dopłat stanowiła 240% Ceny Podstawowej i przekroczyła kwotę przewidywanej
    Dopłaty I (100%). Nadwyżka ta zwana będzie dalej w treści niniejszego wniosku Dopłatą II
    (i stanowi 140% Ceny podstawowej, oraz 70% Ceny Podstawowej powiększonej o Dopłatę
    I).
    Dopłaty do ceny udziałów zostały poniesione przez Wnioskodawcę z jego zasobów
    majątkowych w sposób definitywny, tj. umowa została w całości rozliczona i dopłaty nie
    zostaną zwrócone. Wnioskodawca uznaje całą transakcję za korzystną ekonomicznie. W jej
    wyniku nabył udziały w podmiotach z tej samej branży, w której działa, co umożliwiło

    znaczące zwiększenie rozmiarów działalności poprzez organizacyjną integrację z tymi
    podmiotami - możliwe było daleko idące ograniczenie części kosztów ogólnych
    ponoszonych przez przejęte spółki, dzięki temu, że w chwili przejęcia stosowały one
    identyczne procesy biznesowe i to samo oprogramowanie do wspierania bieżącej
    działalności.
    Pytania
      1. Czy, w świetle okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym, Dopłatę I
        dokonaną przez Wnioskodawcę na rzecz Udziałowców należy traktować jako
        „wydatki na nabycie udziałów” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26
        lipca 1991 r. (winno być: 15 lutego 1992 r. ) o podatku dochodowym od osób
        prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej „ustawa o CIT”)?
      2. Czy wydatki z tytułu Dopłaty II mogą stanowić dla Spółki pośredni koszt uzyskania
        przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, który powinien zostać
        potrącony w dacie poniesienia (tj. spłaty Zobowiązania) zgodnie z art. 15 ust. 1 i
        ust. 4d ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, na pytanie nr 1 zawarte we wniosku należy udzielić odpowiedzi
    twierdzącej. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT: Nie uważa się za koszty uzyskania
    przychodów: wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni,
    udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów
    uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania
    przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów
    wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z
    odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z
    zastrzeżeniem ust. 7e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania
    przychodów.
    Ustawodawca nie definiuje pojęcia „wydatków na nabycie udziałów” wskazanych w art. 16
    ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Jednakże, że z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, iż
    pod tym pojęciem należy rozumieć jedynie wydatki bezpośrednio związane z nabyciem
    akcji. Innymi słowy chodzi o wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów, bez
    których poniesienia nie byłoby możliwe nabycie udziałów i muszą one wprost dotyczyć
    transakcji nabycia udziałów. Pojęcie to powiązane jest z problematyką definiowania
    kosztów bezpośrednich. W doktrynie i orzecznictwie akceptuje się stanowisko, zgodnie z
    którym do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodu zalicza się koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów, a do kosztów innych niż koszty związane z
    przychodem, zaliczyć należy wszystkie te wydatki, które są ponoszone w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodu (por. A. Gomułowicz (w:) Podatek dochodowy od
    osób prawnych - Komentarz 2009, praca zbiorowa Wyd. Unimex, str. 507-510). Jeśli
    uzyskanie przychodu wprost zależy od poniesienia danego kosztu, koszt ten będzie można
    rozliczyć dopiero w momencie wystąpienia przychodu. Taki związek, pomiędzy kosztem
    warunkującym uzyskanie przychodu, a tym przychodem określa się mianem
    bezpośredniego.
    Mając powyższe na uwadze, należy jednak wyraźnie stwierdzić (NSA w wyroku z dnia 5
    lutego 2021 r, II FSK 688/19), że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy
    wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem
    bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem i racjonalnością działania dla
    osiągnięcia tego przychodu. Sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest

    jednoznaczny, należy rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w
    odniesieniu do każdego przypadku. Zatem, przy kwalifikowaniu określonego wydatku jako
    kosztu uzyskania przychodu, konieczne jest dokonanie jego indywidualnej oceny pod
    kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem, bądź też zabezpieczeniem
    lub zachowaniem źródła przychodów.
    Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy uznać należy, że Dopłaty I
    stanowią wydatki bezpośrednio związane z nabyciem udziałów. Umowa sprzedaży
    udziałów jest umową dwustronnie zobowiązującą, ekwiwalentną. Znaczy to, że w tego
    rodzaju umowie każda ze stron jest dłużnikiem i wierzycielem drugiej, zaś świadczenie
    każdej stanowi odpowiednik (ekwiwalent) tego, co sama otrzymuje. W realiach niniejszej
    sprawy, trudno uznać aby rozsądnie rozumujący i działający Wspólnicy, ocenili wysokość
    Ceny Podstawowej za udziały za wystarczający ekwiwalent ekonomiczny ich własnego
    świadczenia, tj. samych udziałów. Dopiero określenie ceny nabycia jako ceny podstawowej
    oraz pewnego poziomu dopłat, pozwoliło stronom, racjonalnie oceniającym
    prawdopodobieństwo uzyskania dopłat, na zawarcie umowy. Przywoływana tu
    racjonalność oznacza, że oceniany przez strony jako najbardziej prawdopodobny poziom
    dopłat, powinien prowadzić do uzyskania łącznej ceny za udziały na poziomie zbliżonym
    do ich wartości rynkowej. Wnioskodawca za poziom ten uznał kwotę Dopłaty I, która jest
    wypadkową prawdopodobnych wyników ekonomicznych Spółek oraz ich wartości
    rynkowej.
    O ile więc sama umowa nie zawierała klauzuli warunkującej przeniesienie własności
    udziałów od naliczenia dopłat do ceny, to nie sposób racjonalnie zakładać, że zostałaby
    zawarta bez perspektywy wysokiego prawdopodobieństwa uzyskania dopłat.
    W związku z powyższym, Wnioskodawca nie nabyłby udziałów za kwotę stanowiącą
    wyłącznie Cenę Podstawową. Zdaniem Wnioskodawcy określając „wydatki na nabycie
    udziałów” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie można ograniczać się
    wyłącznie do literalnego brzmienia umowy nabycia udziałów. Należy również uwzględniać
    realia rynkowe, które nieubłaganie prowadzą do realizacji zasady ekwiwalentności
    świadczeń.
    Interpretacja przeciwna od powyższej, prowadziłaby do konsekwencji trudnych do
    zaakceptowania. W szczególności pozwalałaby na niemal dowolne określanie proporcji
    pomiędzy ceną podstawową i premią. W połączeniu ze swobodą określania parametrów
    uzyskania dodatkowego wynagrodzenia, pozwoliłoby na swobodne kreowanie
    konsekwencji podatkowych zdarzenia jakim jest nabycie udziałów.
    Zdaniem Wnioskodawcy, w realiach zaprezentowanego stanu faktycznego, zarówno cena
    podstawowa jak i Dopłata I stanowią łącznie wydatki na nabycie udziałów w rozumieniu
    art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.
    Odmiennie należy traktować zagadnienie wynikające z pytania nr 2. Wydatki poniesione
    na Dopłatę II powinny zostać w tym przypadku uznane jako koszty ponoszone w celu
    zabezpieczenia rozwoju i ekspansji działalności operacyjnej. Dopłata II jest następstwem
    szczególnie korzystnych wyników finansowych Spółek, których osiągnięcie było na
    moment podpisywanie umowy, w wysokim stopniu niepewne. Jest więc to realizacja tzw.
    klauzuli earn-out.
    Klauzula earn-out pełni funkcję „podziału” uzyskanych rezultatów ekonomicznych. W
    uproszczeniu, mechanizm ten polega więc na ustaleniu dodatkowego wynagrodzenia w
    oparciu o przyszłe wyniki finansowe nabywanego podmiotu. Potencjalnie może wystąpić
    sytuacja, w której określone w umowie określającej tzw. earn-out wskaźniki finansowe nie
    zostaną nigdy przekroczone, a tym samym wypłata dodatkowego wynagrodzenia nigdy
    nie nastąpi (co nie wpłynie w żaden sposób na nabycie udziałów za podstawową cenę
    określoną w umowie). Cechą charakterystyczną tzw. earn-out jest więc brak pewności co
    do tego, kiedy oraz czy w ogóle dodatkowa, warunkowa część wynagrodzenia zostanie
    wypłacona, a nie co do samej skuteczności transakcji nabycia udziałów.

    Aktualność zachowują przy tym uwagi poczynione wyżej dotyczące bezpośrednich i
    pośrednich wydatków, a w szczególności konieczności indywidualnego podejścia do
    każdego rodzaju wydatku. W ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z
    Dopłatą II, stanowią pośredni koszt uzyskania przychodu, który powinien zostać
    rozpoznany przez Spółkę na moment spłaty zobowiązania.
    Wnioskodawca wskazuje, że wydatek związany z earn-out spełnia wszystkie przesłanki
    zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,
    stanowiąc przy tym koszt pośredni, niemożliwy do przypisania do konkretnego przychodu
    Wnioskodawcy (dotyczący całokształtu jej działalności operacyjnej). Aby wydatek mógł
    zostać uznany za koszt uzyskania przychodów na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, musi
    spełnić łącznie następujące warunki: - wydatek ten został poniesiony przez podatnika tj.
    został pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
      - jest on definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
      - wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością
        gospodarczą, - został on poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub
        zabezpieczenia źródła przychodów,
      - wydatek nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o
        CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Warunki powyższe zostały zrealizowane w odniesieniu do Dopłaty II, przy czym nie
    zachodzi wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.
    W ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione na zapłatę Dopłaty II (tj. earn-out) należy
    traktować jako koszty ponoszone w celu zabezpieczenia rozwoju i ekspansji działalności
    operacyjnej. Zapłata ta wiąże się z korzyścią dla Wnioskodawcy ponieważ jest
    następstwem dobrych wyników finansowych Spółek, które przekładają się na pozytywne
    perspektywy w przyszłości
    Mając na uwadze wskazane okoliczności, jak i cel dokonania spłaty earn-out,
    przedmiotowy wydatek powinien zostać powiązany z całokształtem działalności
    Wnioskodawcy i całokształtem uzyskiwanych przez niego przychodów z działalności
    operacyjnej, zatem stanowią dla Wnioskodawcy pośredni koszt uzyskania przychodu w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, który został poniesiony w celu zachowania źródła
    przychodów i powinien zostać potrącony w dacie poniesienia (tj. wypłaty Dopłaty II)
    zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 4d ustawy o CIT.
    Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy o sposobie zakwalifikowania danego wydatku
    powinien decydować przede wszystkim jego cel w ujęciu ekonomicznym. Drugorzędne
    znaczenie należy nadać kwestiom formalnym, jak rodzaj klauzuli prawnej z której wydatek
    wynika (w tym wypadku tzw. klauzula earn-out).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy
    art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j.
    Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

      kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
    każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
    analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
    ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
    lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.
    Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien więc
    wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie
    wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten
    jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu każdorazowo
    wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a
    powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też
    zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
    Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma
    cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów,
    jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością
    powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
      - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
        pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
        przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
        przez osoby inne niż podatnik),
      - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
      - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
      - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła
        przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
      - został właściwie udokumentowany,
      - nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty
        uzyskania przychodów.
    Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie
    wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania
    przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi
    przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła
    przychodów.
    Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania
    przychodów powinna więc brać pod uwagę:
      - przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu,
        racjonalność i niezbędność), oraz
      - potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie
        obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia
        przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
    Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty,
    zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały

    prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za
    niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
    Przepisy ustawy o CIT dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z
    przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Wskazać
    należy, że:
      - za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa
        bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla
        osiągnięcia przychodu (są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów),
      - za koszty pośrednie uważa się te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub
        zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa,
        związane z całokształtem działalności. Co do zasady kosztów takich nie można
        przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich
        wpływu na uzyskanie przychodów.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu
    „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z
    nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia
    bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby
    prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych
    warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania
    przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle
    określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w
    warunkach, których wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można
    powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość
    jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi
    przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście
    tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.
    Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio
    związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w
    sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe
    jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do
    tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do
    określonych wyrobów bądź usług.
    Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się
    przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako
    prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi
    przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej
    wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in.
    koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów,
    obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww.
    wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w
    sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu
    jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Tego rodzaju koszty, chociaż
    niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku
    z konkretnymi przychodami. Stąd nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku
    podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.
    Kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli
    zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania
    przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet
    wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
    Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z
    prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że

    jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać
    nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT,
      koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w
      latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w
      tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
      zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
    Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT,
      koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z
      przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu
      przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część
      dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
      przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    Jak stanowi art. 15 ust. 4e ustawy o CIT,
      za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h,
      uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na
      podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na
      podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem
      sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń
      międzyokresowych kosztów.
    Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania
    przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z
    pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania
    przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.
    Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów
    niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie oznacza automatycznie,
    że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy
    bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodu).
    Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT,
      nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie
      udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
      a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych;
      wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych
      udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu
      wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo
      umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust.
      7e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.
    Z powyższego wynika więc, że nie można uznać za koszty uzyskania przychodów
    wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce, jednakże wydatki takie są
    kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji).
    Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w listopadzie 2019 r.
    dokonaliście Państwo zakupu udziałów dwóch spółek: Spółka A, Spółka B. Udziały w
    Spółkach zostały nabyte od wspólników. Oprócz podstawowej ceny za udziały, płatnej
    bezpośrednio po dokonaniu transakcji, umowa przewidywała dopłaty do ceny udziałów
    zależne od przychodów i zysków Spółek w kolejnych latach obrotowych. Po upływie 4 lat,
    wypłacił Państwo Wspólnikom dopłaty do ceny udziałów. Suma dopłat stanowiła 240%
    ceny podstawowej, na którą składała się przewidywana Dopłata I w wysokości 100 % ceny
    oraz nadwyżka zwaną przez Państwa Dopłatą II.

    Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy Dopłatę I dokonaną
    przez Państwa na rzecz Udziałowców należy traktować jako „wydatki na nabycie udziałów”.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że w związku z tym, że pojęcie
    „wydatki” nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT, należy odnieść się do jego językowego
    znaczenia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pod red. Prof. M. Szymczaka,
    Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, „wydatek” to: suma, która ma być wydana
    albo suma wydana na coś, przy czym „wydać” oznacza: wyłożyć, wydatkować pieniądze na
    coś, zapłacić za coś. „Zapłacić” zaś to: dać pieniądze jako należność za pracę, za towar;
    wynagrodzić w pieniądzach (także w naturze); uiścić należność.
    Zgodnie z przytoczonymi definicjami słownikowymi należy uznać, że pojęcie „wydatek” ma
    na gruncie ustawy o CIT bardzo szerokie znaczenie i powinno być rozumiane jako
    uiszczanie należności za coś – zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej.
    Jednocześnie należy podkreślić, że żaden z przepisów ustawy nie ogranicza wskazanego
    pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego składniki
    majątkowe.
    Tak więc sformułowanie „wydatków na objęcie lub nabycie” zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 8
    ustawy o CIT, będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych
    bezpośrednio warunkujących nabycie udziałów/akcji spółki, które są następnie zbywane,
    tj. wydatków, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże składników nie byłoby
    możliwe.
    Skoro, jak sami Państwo wskazali w swoim stanowisku, że dopiero określenie ceny
    nabycia jako ceny podstawowej oraz pewnego poziomu dopłaty, pozwoliło stronom,
    racjonalnie oceniającym prawdopodobieństwo uzyskania dopłat, na zawarcie umowy, a
    Wnioskodawca nie nabyłby udziałów za kwotę stanowiąca wyłącznie Cenę Podstawową
    należy uznać, że Dopłata I stanowi „wydatki na nabycie udziałów.
    Zatem Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.
    Odnosząc się natomiast do kolejnej Państwa wątpliwości, która dotyczy ustalenia, czy
    wydatki z tytułu Dopłaty II mogą stanowić dla Spółki pośredni koszt uzyskania przychodu
    w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT, który powinien zostać potrącalny w dacie
    poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 4d ustawy o CIT stwierdzić należy, że w związku z
    zakupem udziałów dwóch spółek ponieśliście Państwo wydatki na dopłaty do ceny
    udziałów zależne od przychodów i zysków Spółek.
    Wydatki te powiększać będą zatem cenę zakupu udziałów, o których mowa we wniosku,
    co w istocie będzie stanowić wydatek na nabycie udziałów. W konsekwencji wydatek ten
    nie będzie stanowił kosztu uzyskania przychodów w dacie poniesienia, z uwagi na treść
    art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, który to przepis wyłącza wydatki na objęcie lub nabycie
    udziałów. Momentem, w którym wydatki te uzyskują status „kosztów uzyskania
    przychodów” jest odpłatne zbycie tych udziałów.
    Z powołanego wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT wynika bowiem jednoznacznie,
    że wydatki na nabycie udziałów (a takie w przedmiotowej sprawie należy uznać wydatki
    poniesione tytułem Dopłaty II) są kosztami uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia
    tych udziałów.
    W związku z powyższym, Państwa stanowisko, zgodnie z którym, przedmiotowy wydatek
    powinien zostać powiązany z całokształtem działalności Wnioskodawcy i całokształtem
    uzyskiwanych przez niego przychodów z działalności operacyjnej, zatem stanowią dla
    Wnioskodawcy pośredni koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o
    CIT, który został poniesiony w celu zachowania źródła przychodów i powinien zostać
    potrącony w dacie poniesienia (tj. wypłaty Dopłaty II) zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 4d
    ustawy o CIT należy uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawili Państwo we wniosku i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
    z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za
    pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.