Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-660/12-7/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-10-30
Teza: W związku z wykonywaniem przez Gminę za wynagrodzeniem przyłączy wodociągowych na rzecz właścicieli posesji, Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z wykonaniem ww. przyłączy. Ww. prawo Gmina będzie mogła realizować zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 lub ust. 11 ustawy, tj. w miesiącu otrzymania faktury lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podmiot
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 09 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2012r. (data wpływu 19 października 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT poniesionego przez Gminę w związku z budową wodociągu oraz sposobu realizacji tego prawa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT poniesionego przez Gminę w związku z wykonaniem przyłączy oraz sposobu realizacji tego prawa,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT poniesionego przez Gminę w związku z budową wodociągu oraz sposobu realizacji tego prawa.

Wniosek został uzupełniony w dniu 16 października 2012r. w zakresie przedmiotu wniosku o opłatę oraz doprecyzowane zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 26 stycznia 2012 r. Wnioskodawca składa deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe. Wcześniej (tj. przed styczniem 2012 r.) zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd Gminy. Gmina pragnie zaznaczyć, że kwestia podmiotowości podatkowej Wnioskodawcy oraz m.in. możliwości korygowania rozliczeń VAT za okresy, gdy czynnym podatnikiem VAT był tylko Urząd Gminy, jest przedmiotem oddzielnego zapytania o indywidualną interpretację. Wniosek w tym zakresie złożony został 5 czerwca 2012r.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy. W ramach realizacji przedmiotowych inwestycji Gmina występuje w charakterze inwestora. W szczególności Gmina realizuje obecnie inwestycje w zakresie wodociągu grupowego w miejscowościach ….. wraz z niezbędną infrastrukturą wodociągową (dalej jako: „Wodociąg" lub „Inwestycja").

W ramach Inwestycji Gmina jako inwestor będzie wykonywać również przyłącza wodociągowe na posesjach mieszkańców. Stosownie do postanowień art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2006 r. nr 123 poz. 858 z późn. zm.), koszty budowy przyłącza obciążają wyłącznie właściciela nieruchomości. W konsekwencji przyłącza zostaną wykonane odpłatnie na podstawie umów o wykonanie przyłącza zawieranych pomiędzy Gminą a właścicielami posesji. Na podstawie umowy, właściciel posesji zleca Gminie wykonanie przyłącza do sieci wodociągowej, a Gmina w zamian za otrzymane wynagrodzenie zobowiązuje się do wykonania powyższej usługi w terminie do ….. .

Budowa Wodociągu wraz z przyłączami jest realizowana od lutego 2012 r. Fizycznie będzie ona realizowana przez wyłonionego w drodze przetargu wykonawcę Wodociągu, który za swoje usługi będzie fakturował Gminę. Planowane zakończenie Inwestycji i przekazanie Wodociągu do używania ma nastąpić w dniu …\`(...)\`

Gmina w związku z inwestycją planuje skorzystać z dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Do tej pory Gmina zawarła Pre-umowę nr ….. W celu potwierdzenia prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu faktur zakupowych związanych zarówno z pracami projektowymi, jak i z wykonawstwem Gmina występuje z niniejszym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji.

Usługi dostawy wody są realizowane bezpośrednio przez Gminę. Świadczenie tych usług odbywa się na podstawie podpisywanej z właścicielami poszczególnych posesji umów o zaopatrzenie w wodę. Tym samym Gmina będzie w przyszłości osiągała obrót opodatkowany VAT z wykorzystaniem Wodociągu, gdyż usługi dostarczania wody są przez Gminę deklarowane dla celów VAT jako podlegające opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001r., nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), „ Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: (\`(...)\`) 3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (\`(...)\`) ".

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2006 r., nr 123, poz. 858 z późn. zm.), „Zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy".

Jednocześnie na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy, budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych jest obowiązane zapewnić przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne (termin ten obejmuje m.in. gminne jednostki organizacyjne), natomiast w oparciu o art. 15 ust 2 „Realizację budowy przyłączy do sieci (\`(...)\`) zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci".

W świetle brzmienia powyższych regulacji należy uznać, że budowa infrastruktury wodociągowej należy do tzw. zadań własnych Gminy jako „sprawa wodociągów i zaopatrzenia w wodę" związana z zaspokajaniem potrzeb wspólnoty. W przypadku podjęcia tego typu inwestycji Gmina jest zobowiązana do budowy urządzeń wodociągowych (wodociągu), jednakże realizację budowy przyłączy do sieci mają obowiązek zapewnić na własny koszt mieszkańcy ubiegający się o przyłączenie do sieci wodociągowej. Konkluzja ta dotyczy również inwestycji będącej przedmiotem wniosku o interpretację złożonego przez Gminę, tj. inwestycji w zakresie budowy wodociągu grupowego w miejscowościach …..

W ocenie Gminy powyższe uwagi nie mają znaczenia dla odpowiedzi na pytania zadane przez Gminę we wniosku o interpretację. Zarówno realizowana przez Gminę budowa wodociągu, jak i budowa przyłączy stanowią inwestycje, które Gmina będzie wykorzystywać lub już wykorzystuje do czynności opodatkowanych VAT - tj. dostaw wody oraz usług budowy przyłączy. Tym samym przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z tymi inwestycjami.

O ile budowa infrastruktury wodociągowej należy do zadań własnych Gminy, to trzeba pamiętać, że zgodnie z art. 6 przytoczonej wyżej ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, „Dostarczanie wody lub odprowadzanie ścieków odbywa się na podstawie pisemnej umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków zawartej między przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a odbiorcą usług". Gmina zawiera takie umowy z mieszkańcami i zawrze je także w przypadku mieszkańców, którzy będą zainteresowani podłączeniem się do budowanej obecnie sieci wodociągowej. Umowy takie mają cywilnoprawny charakter i przewidują m.in. odpłatność za świadczone przez Gminę usługi. Innymi słowy Gmina wykorzystuje wybudowany wodociąg do świadczenia na rzecz mieszkańców odpłatnych usług dostarczania wody, które podlegają opodatkowaniu VAT. W konsekwencji Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z budową wodociągu.

Fakt, iż zbiorowe zaopatrzenie w wodę należy do zadań własnych Gminy nie ma tutaj żadnego znaczenia, gdyż podejmowane przez Gminę czynności (dostarczanie wody) wynikają z cywilnoprawnych umów zawieranych z mieszkańcami. W szczególności nie znajduje tu zastosowania § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 4 kwietnia 2011r. (Dz. U. nr 73, poz. 392 z późn. zm.).

Prawo Gminy do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z budową wodociągu w sytuacji, gdy Gmina dostarcza wodę mieszkańcom, potwierdzają liczne interpretacje indywidualne Ministra Finansów dotyczące analogicznych spraw. Przykładowo do podobnych wniosków doszedł m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2012 r. o sygn. IPTPP1/443-333/12-6/AK, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2009 r. o sygn. ILPP1/443-69/09-3/AI. Podobne stanowisko przedstawione zostało także w interpretacjach powołanych przez Gminę we wniosku o interpretacje - tj. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 maja 2011 r. o sygn. IBPP2/443-372/11/UH oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 stycznia 2012 r. o sygn. ILPP2/443-1423/11-3/AD.

Podobnie w przypadku przyłączy - o ile wybudowanie przyłączy do sieci należy do obowiązków mieszkańców, mieszkańcy zlecili Gminie na mocy cywilnoprawnych umów wykonanie takich przyłączy za odpłatnością. Tym samym budując dla mieszkańców przyłącza Gmina świadczy na ich rzecz odpłatne usługi budowlane podlegające VAT i ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur zakupowych związanych z budową przyłączy. Stanowisko takie zostało też potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej dla Gminy 11 sierpnia 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP4/443-808/09/KG).

Gmina nie dokonała dotychczas odliczenia w związku z budową wodociągu oraz przyłączy, gdyż z ostrożności procesowej wolała wcześniej potwierdzić swoje prawo do odliczenia w drodze interpretacji indywidualnej. Gmina podkreśla jednocześnie, że jest przekonana o przysługującym jej prawie do odliczenia VAT, a jednocześnie od początku realizacji przedmiotowych inwestycji zamierzała wykorzystywać je do czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy na gruncie ustawy o VAT w związku z planowanym wykorzystywaniem wodociągu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. świadczenia przez Gminę usług dostarczania wody, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przez nią w związku z budową wodociągu (wynikającego z faktur, dokumentujących zakupy Gmin) związane z budową wodociągu)?
2.  Czy w związku z przysługującym Gminie prawem do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki z tytułu budowy wodociągu, w sytuacji braku odliczenia dotychczas tego podatku Gmina ma prawo do odliczenia tego podatku w drodze korekty deklaracji VAT za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała poszczególne faktury dokumentujące wydatki poniesione na wodociąg?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  W związku z planowanym wykorzystywaniem wodociągu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. świadczenia przez Gminę usług dostarczania wody, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przez nią w związku z budową wodociągu i wynikającego z faktur dokumentujących zakupy Gminy związane z budową wodociągu.
2.  W związku z przysługującym Gminie prawem, do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki z tytułu budowy wodociągu, w sytuacji braku odliczenia dotychczas tego podatku Gmina ma prawo do odliczenia tego podatku w drodze korekty deklaracji VAT za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała poszczególne faktury dokumentujące wydatki poniesione na wodociąg.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższych regulacji, zasadniczo, Gmina nie jest podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy o VAT. Niemniej jednak, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w charakterze podatnika VAT.

Należy podkreślić, że umowy podpisane przez Gminę z właścicielami posesji na budowę przyłączy wodociągowych, jak również umowy w zakresie dostarczania wody stanowią umowy cywilnoprawne. W konsekwencji Gmina działa w tym zakresie jak przedsiębiorca i występuje w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT „Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają:

Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium, kraju."

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług „rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej, lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7".

W myśl powyższych definicji działanie Gminy związane z budową przyłączy wodociągowych należy potraktować jako świadczenie usług na terytorium Polski, podlegające opodatkowaniu VAT. Jest to świadczenie wykonywane za wynagrodzeniem na rzecz określonej osoby (właściciela posesji) na podstawie zawartej z nim umowy cywilnoprawnej. Do takiego samego wniosku doszedł Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2009 r. o sygn. IBPP4/443-808/09/KG otrzymanej przez Gminę w związku z realizacją innej inwestycji. Zwrócił on w szczególności uwagę na fakt, iż: „Jeżeli zatem Gmina realizuje inwestycję polegającą na budowie sieci wodociągowej, zaś z mieszkańcami zostały zawarte umowy dotyczące wykonania przyłączy do sieci wodociągowej, co jest obowiązkiem osób ubiegających się o przyłączenie do sieci, to mamy do czynienia ze świadczeniem przez Gminę usług na podstawie umów cywilnoprawnych. (\`(...)\`) Odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez Gminę na rzecz mieszkańców podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Również świadczona przez Gminę usługa dostarczania wody na podstawie podpisywanych z właścicielami poszczególnych posesji umów o zaopatrzenie w wodę stanowi niewątpliwie czynność opodatkowaną VAT. Także w tym przypadku Gmina będzie realizować świadczenie za wynagrodzeniem na rzecz określonych osób, z którymi zawiera umowy cywilnoprawne. Tym samym zaistniała sytuacja jest zgodna z przedstawionymi w ustawie o VAT definicjami czynności opodatkowanych i usługi.

Tym samym zaistniała sytuacja jest zgodna z przedstawionymi w ustawie o VAT definicjami czynności opodatkowanych i usługi.

Podsumowując, należy uznać, iż w przypadku świadczenia usługi budowy przyłączy, jak i w przypadku usług dostarczania wody Gmina występuje w charakterze podatnika VAT, a wykonywane przez Gminę czynności mają charakter czynności opodatkowanych VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższych uwag jest bezsporne, że towary i usługi nabywane i wykorzystywane w trakcje budowy przyłączy wodociągowych oraz Wodociągu są bezpośrednio związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi Gminy, tj. z usługą budowy przyłączy wodociągowych, jak również z usługą dostarczania wody.

W przypadku towarów i usług nabywanych przez Gminę dla potrzeb budowy Wodociągu, nabycia te służą do wytworzenia środka trwałego - Wodociągu, który po wybudowaniu i oddaniu do użytkowania, będzie wykorzystywany do świadczenia przez Gminę opodatkowanych VAT usług dostarczania wody.

Jednocześnie należy wskazać, że towary oraz usługi nabywane dla potrzeb budowy przyłączy i Wodociągu nie służą i nie będą służyć do wykonywania czynności, które nie są opodatkowane VAT lub które byłyby z VAT zwolnione.

W konsekwencji, w opinii Gminy, zarówno w zakresie pytania pierwszego jak i drugiego spełnione są obie przesłanki statuowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dla posiadania prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. zarówno występowanie przez Gminę w charakterze podatnika VAT, jak i wykorzystywanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Tym samym należy uznać, że Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z budową przyłączy oraz Wodociągu.

Takie stanowisko Gminy zostało potwierdzone w szeregu indywidualnych interpretacji wydawanych przez Ministra Finansów. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 5 maja 2011 r. o sygn. IBPP2/443-372/11/UH uznał, że: „W opisie zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, iż zadania z zakresu zaopatrzenia w wodę gmina realizuje sama podpisując umowy z mieszkańcami o dostawę wody (\`(...)\`). Odpowiadając na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4, w oparciu o cyt. wyżej przepisy ustawy o VAT stwierdzić należy, iż realizując inwestycje w zakresie sieci wodociągowej Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów zakupionych na cele realizacji tejże inwestycji, gdyż będzie ona wykorzystywana przez gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (dostarczanie wody na podstawie umów podpisanych przez gminę z mieszkańcami) ".

W podobnym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2012r. o sygn. ILPP2/443-1423/11-3/AD. W stanie faktycznym podobnie jak to ma miejsce w przedmiotowym przypadku to Gmina świadczy usługę bezpośrednio na rzecz mieszkańców. Gmina była także inwestorem w zakresie budowy poszczególnych odcinków infrastruktury wodno-sanitarnej. Zdaniem organu podatkowego „Wykonywane czynności są opodatkowane podatkiem VAT. Zatem, Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu realizacji przedmiotowej inwestycji. Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji pod nazwą „ (\`(...)\`)”, zarówno w odniesieniu do faktur zapłaconych jak i wystawionych\] po zakończeniu inwestycji".

W zakresie odliczenia podatku VAT z tytułu faktur dokumentujących budowę przyłączy wodociągowych wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2010 r. o sygn. IBPP4/443-386/10/KG, stwierdzając, iż: „W kwestii związanej z budową przyłączy (przykanalików) bezsprzecznie mamy do czynienia z sytuacją, w której Gmina dokonuje świadczenia usług na podstawie umów cywilnoprawnych, bowiem jak już wskazano wyżej, realizacja inwestycji polegającej na budowie przyłączy do sieci kanalizacyjnej dotyczy zadań, których obowiązek wykonania spoczywa na osobach ubiegających się o przyłączenia, jednakże ich realizację przejęła na siebie jednostka samorządu terytorialnego w oparciu o umowy zawarte z mieszkańcami. (\`(...)\`) Odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez Gminę na rzecz mieszkańców podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (\`(...)\`) W świetle powyższego, ze względu na związek poniesionych wydatków, w części dotyczącej budowy przyłączy (przykanalików) do sieci kanalizacyjnej na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, z czynnościami opodatkowanymi, Gmina nabyła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w tej części".

Reasumując należy uznać, że dla Gminy usługa budowy przyłącza wodociągowego oraz usługa dostawy wody na rzecz mieszkańców stanowi dla niej odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, ponieważ poniesione wydatki na budowę Wodociągu oraz przyłączy wodociągowych są bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT „Prawo do obniżeniu kwoty podatku powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11,12,16 i 18."

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, „Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych".

Jeśli natomiast podatnik nie dokonał odliczenia w miesiącu otrzymania faktury, ani w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, to w oparciu o art. 86 ust. 13 ustawy o VAT ma on możliwość odliczenia podatku naliczonego „(\`(...)\`) przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego".

Gmina z tytułu budowy Wodociągu i przyłączy otrzymuje faktury zakupowe. Jak zostało to wykazane wcześniej, Gmina de facto ma prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem towarów i usług dla potrzeb budowy przyłączy i Wodociągu, bowiem nabywane towary i usługi wykorzystuje (usługa budowy przyłączy) i będzie wykorzystywać (dostarczanie wody) do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z faktem, iż Gmina będzie wykorzystywać Wodociąg oraz przyłącza wodociągowe do czynności opodatkowanych, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powstanie w miesiącach otrzymania poszczególnych faktur zakupowych. Wynika to wprost z cytowanego wyżej art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT („Prawo do obniżenia kwoty podatku powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (\`(...)\`)”). Konkluzja ta dotyczy zarówno faktur zakupowych już otrzymanych przez Gminę, jak i tych, które Gmina otrzyma w przyszłości.

Dotychczas Gmina nie skorzystała z prawa do odliczenia w związku z nabyciem towarów i usług dla potrzeb budowy przyłączy i Wodociągu. W takiej sytuacji, opierając się na literalnym brzmieniu art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, Gmina ma obecnie prawo do obniżenia podatku należnego (odliczenia podatku naliczonego) przez dokonanie korekty deklaracji podatkowych Urzędu/Gminy za okresy, w których wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, tj. za miesiące otrzymania faktur zakupowych związanych z realizacją budowy Wodociągu oraz przyłączy.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 października 2010 r. o sygn. ILPP2/443-1185/10-2/EWW o analogicznym stanie faktycznym, w której organ podatkowy uznał, iż: „(\`(...)\`) jeżeli Zainteresowany będący podatnikiem VAT czynnym od dnia 1 lipca 2008 r. z tytułu ponoszonych przez siebie nakładów na budowę przedmiotowych sieci wodociągowych i kanalizacyjnych otrzymywał wystawiane na siebie faktury VAT i nie dokonał na ich podstawie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podarku naliczonego w przewidzianych do tego terminach, to na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, ma prawo do dokonania korekt deklaracji podatkowych za okresy, w których wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego ".

Reasumując należy uznać, że w braku dotychczasowego odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 13 w związku z art. 86 ust 10 pkt 1 ustawy o VAT, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poszczególne wydatki na Wodociąg oraz budowę przyłączy w drodze korekty deklaracji VAT-7 Urzędu/Gminy za miesiące otrzymania tych faktur. Z kolei z tytułu faktur otrzymanych w przyszłości Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (tj. w miesiącu otrzymania faktury) lub zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (tj. w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Art. 88 ust. 4 ustawy stanowi dopełnienie art. 86 i określa status podatnika, umożliwiający realizację jego prawa do odliczenia, którym jest rejestracja jako podatnika VAT czynnego. Stosownie bowiem do tego przepisu obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.), zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy, przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, ustalonych przez gminę w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, w zakresie uzgodnionym w wieloletnim planie rozwoju i modernizacji, o którym mowa w art. 21 ust. 1.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, iż gmina w ramach zadań własnych zobowiązana jest do zapewnienia budowy urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych (w rozumieniu przepisów cyt. wyżej ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy. W ramach inwestycji Gmina jako inwestor realizuje obecnie inwestycje w zakresie wodociągu grupowego. Budowa wodociągu wraz z przyłączami jest realizowana od lutego 2012 r. Fizycznie będzie ona realizowana przez wyłonionego w drodze przetargu wykonawcę wodociągu, który za swoje usługi będzie fakturował Gminę. Planowane zakończenie inwestycji i przekazanie wodociągu do używania ma nastąpić w dniu 16 grudnia 2013r. Usługi dostawy wody są realizowane bezpośrednio przez Gminę. Świadczenie tych usług odbywa się na podstawie podpisywanej z właścicielami poszczególnych posesji umów o zaopatrzenie w wodę. Tym samym Gmina będzie w przyszłości osiągała obrót opodatkowany VAT z wykorzystaniem Wodociągu, gdyż usługi dostarczania wody są przez Gminę deklarowane dla celów VAT jako podlegające opodatkowaniu VAT. Ww. umowy mają cywilnoprawny charakter i przewidują m.in. odpłatność za świadczone przez Gminę usługi. Innymi słowy Gmina wykorzystuje wybudowany wodociąg do świadczenia na rzecz mieszkańców odpłatnych usług dostarczania wody, które podlegają opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę przytoczone regulacje oraz opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem przez Gminę usług na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z mieszkańcami. W przedstawionej sytuacji nie ma zatem zastosowania zwolnienie, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z zawartych umów wynika ewidentny stosunek zobowiązaniowy pomiędzy Gminą, a właścicielem nieruchomości, dotyczący dostarczania do posesji wody.

Odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez Gminę na rzecz mieszkańców podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego, ze względu na związek poniesionych wydatków na inwestycję polegającą na budowie wodociągu z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zatem, mając powyższe na uwadze, Gmina będzie mogła zrealizować ww. prawo zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 lub ust. 11 ustawy, tj. w miesiącu otrzymania faktury lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Reasumując, w związku z planowanym wykorzystywaniem wodociągu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. świadczenia przez Gminę usług dostarczania wody, Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z wykonaniem ww. przyłączy. Ww. prawo Gmina będzie mogła realizować zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 lub ust. 11 ustawy, tj. w miesiącu otrzymania faktury lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Tym samym stanowisko Gminy, że z tytułu budowy wodociągu przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz że z faktur otrzymanych w przyszłości, Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (tj. w miesiącu otrzymania faktury) lub zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (tj. w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych), należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko Wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT poniesionego przez Gminę w związku z budową wodociągu oraz sposobu realizacji tego prawa.

Natomiast wniosek w części dotyczącej

*   zaistniałego stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT poniesionego przez Gminę w związku z wykonaniem przyłączy oraz sposobu realizacji tego prawa został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP1/443-660/12-4/MW,

*   zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT poniesionego przez Gminę w związku z wykonaniem przyłączy oraz sposobu realizacji tego prawa został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP1/443-660/12-5/MW,

*   zaistniałego stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT poniesionego przez Gminę w związku z budową wodociągu oraz sposobu realizacji tego prawa został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP1/443-660/12-6/MW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.