Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-779/12-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-11-09
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w dacie otrzymania faktur VAT tytułem obciążenia kosztami obsługi pociągów przez podmiot trzeci na mocy zawartego porozumienia?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; faktura-faktura VAT; odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko S. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2012 r. (data wpływu 27 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Sp. z o.o. jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie spedycji kolejowej w ramach świadczenia usług wspomagających transport lądowy na terenie Unii Europejskiej zgodnie z PKD 52.2. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 25 czerwca 2008 r. oraz zarejestrowanym od 1 lipca 2008 r. podatnikiem VAT UE.

Zgodnie z zawartą umową z przedsiębiorstwem o zasięgu międzynarodowym w dziedzinie kolejowego transportu towarów, Wnioskodawca zlecał realizację kolejowych przewozów towarowych, gdzie przedmiotem transportów były puste oraz załadowane różnymi towarami kontenery.

W okresie kiedy osiągane były przychody tytułem obowiązującej umowy pomiędzy stronami usługi wykorzystywane były do czynności opodatkowanych. W związku z zawartą umową, pomiędzy Wnioskodawcą a C. GmbH, polegającą na złożeniu zamówień na odpowiednią ilość i wartość przewozów przejazdów bezpośrednich pociągów towarowych wskazanych w umowie w ciągu roku, z czego Wnioskodawca nie wywiązał się, był on obowiązany do uiszczenia opłaty ryczałtowej z tytułu udostępnienia za każdy przejazd poniżej określonej liczby przewozów.

Na koniec każdego roku obowiązywania umowy na dzień 30 czerwca roku następnego, przeprowadzono rozliczenie końcowe wszystkich dokonanych opłat ryczałtowych z tytułu udostępnienia. Opłaty naliczone zostały za dwa lata poprzedzające rok podatkowy, w którym Wnioskodawca zwraca się o interpretację indywidualną, na podstawie załączonej Ramowej Umowy Transportowej wiążącej Wnioskodawcę oraz C. GmbH zgodnie z § 5.5 tejże Umowy oraz § 2.1 załączonego Aneksu do Umowy Ramowej.

Złożenie zamówienia na odpowiednią ilość i wartość przewozów przejazdów bezpośrednich pociągów towarowych wynikało z wiążącej Umowy Ramowej zgodnie z § 1.2, § 1.4 oraz § 5.5. C. był zobowiązany we własnym zakresie u odpowiednich operatorów infrastruktury kolejowej zamówić oraz wykupić trasy przejazdu, sporządzić rozkłady jazdy. C. był zobowiązany ponosić koszty przygotowawcze oraz koszty udostępniania pojazdów trakcyjnych, utrzymywać w gotowości zestawy wagonów oraz pojazdy trakcyjne, podczas obowiązywania umowy nie mógł ich wykorzystać w innym celu. C. określił opłatę ryczałtową – koszt obsługi pociągu – obejmującą powyżej wymienione koszty na kwotę 1.400,00 EUR netto za każdy przejazd poniżej 140 wykonany w danym roku kalendarzowym.

Wnioskodawca był zobowiązany do uiszczenia opłaty ryczałtowej z tytułu udostępniania za każdy przejazd poniżej wskazanej ilości na rzecz C. GmbH zgodnie z Ramową Umową Transportową (§ 5.5) wraz z Aneksem (§ 1 oraz § 2.1). Rozliczenia końcowe opłat ryczałtowych dotyczyły tylko i wyłącznie opłat z tytułu udostępniania za każdy przejazd poniżej określonej liczby przewozów. Taka sytuacja występowała niezależnie od tego, czy podmiot wykonywał usługę, wykazywał aktywność, gdyż C. GmbH zobowiązany był utrzymywać tabor w gotowości oraz zamówił i wykupił trasy przejazdów. W wyniku renegocjacji umowy doszło do zawarcia Aneksu do Umowy Ramowej, w wyniku którego obniżono koszt opłat ryczałtowych – koszt obsługi pociągu – do kwot wskazanych powyżej. Opłata ryczałtowa została naliczona niezależnie od aktywności, z tytułu zaplanowanego harmonogramu – rozkładu jazdy oraz pozostawania taboru w gotowości. Opłaty ryczałtowe zostały naliczone zgodnie z Aneksem do Umowy Ramowej w 2009 r., jednakże w wyniku dalszych renegocjacji, strony porozumiały się i ostateczne naliczenie, obciążenie i zafakturowanie następowało w równych kwotach od stycznia do października 2010 r. Wstępnie opłaty dotyczyły lat 2008 oraz 2009, ale na mocy porozumienia zaniechano egzekwowania opłat za te lata na rzecz kwot fakturowanych w 2010 roku.

Opłata ryczałtowa nie ma charakteru kary umownej ani odszkodowania z tytułu wad wykonanych usług. Są to koszty obsługi pociągu związane bezpośrednio z warunkami zawartej Umowy Ramowej, a następnie porozumienia zawartego między stronami.

Na mocy porozumienia, wartość połowy naliczonych opłat ryczałtowych została anulowana, pod warunkiem zamówienia przez trzeci podmiot (krajowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – A.) w ciągu następnego roku odpowiedniej umownej ilości pociągów oraz dodatkowego obciążenia tegoż podmiotu kosztami obsługi pociągu stanowiącymi łącznie wartość połowy opłat ryczałtowych.

Porozumienie zostało zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a C. GmbH, i obejmowało swoim zakresem spółkę A (podmiot trzeci), która w 2010 r. zleciła wykonanie usług transportowych spółce z Grupy C. i poniosła koszty obsługi pociągu. Wskazana wartość stanowiła dla podmiotu trzeciego koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ stanowiła koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, oraz przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stawce 22% ze względu na wykorzystywanie usługi obsługi pociągu do wykonywania czynności opodatkowanych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Następnie podmiot trzeci odpowiednio w takiej samej wysokości bez doliczania marży przenosił bezpośrednio na Wnioskodawcę koszty obsługi pociągu w formie faktury VAT w stawce 22%.

Wskazany koszt można bezpośrednio powiązać z osiągnięciem przychodu u Wnioskodawcy. Dla ustalenia momentu zaliczenia usług obsługi pociągu w ciężar kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawca rozpoznaje rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

Pojęcia „opłata ryczałtowa” i „koszt obsługi pociągu” stały się tożsame na mocy zawartego Porozumienia pomiędzy C. GmbH oraz S.

Zostały naliczane, fakturowane i wymagalne w innym rozkładzie czasu oraz finalnie względem innych podmiotów krajowych. W wyniku dalszych renegocjacji, strony porozumiały się i ostateczne naliczenie, obciążenie i zafakturowanie następowało w równych kwotach od stycznia do października 2010 r. Opłaty ryczałtowe dotyczyły lat 2008 oraz 2009, ale na mocy porozumienia nastąpiło zmniejszenie ich wartości i zaniechano egzekwowania kwot za te lata na rzecz kwot fakturowanych w 2010 r.

Opłata ryczałtowa nie ma charakteru kary umownej ani odszkodowania z tytułu wad wykonanych usług. Są to koszty obsługi pociągu związane bezpośrednio z warunkami zawartej Umowy Ramowej, a następnie porozumienia zawartego między stronami.

Na mocy porozumienia, pod warunkiem zamówienia przez trzeci podmiot (krajowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – A) w ciągu następnego roku odpowiedniej umownej ilości pociągów oraz dodatkowego obciążenia tegoż podmiotu kosztami obsługi pociągu stanowiącymi, łącznie wartość opłat ryczałtowych została zmniejszona o połowę. Porozumienie zostało zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a C. GmbH i obejmowało swoim zakresem spółkę A (podmiot trzeci), która w 2010 r. zleciła wykonanie usług transportowych spółce z Grupy C. (C. Sp. z o.o.) i poniosła koszty obsługi pociągu. Wskazana wartość stanowiła dla podmiotu trzeciego koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ stanowiła koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów oraz przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stawce 22% ze względu na wykorzystywanie usługi obsługi pociągu do wykonywania czynności opodatkowanych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W wyniku renegocjacji oraz na mocy Porozumienia nastąpiło zmniejszenie ceny o wartość połowy opłat ryczałtowych, w związku z tym nie były one wymagalne względem Wnioskodawcy i tym samym nie zostały uiszczone.

Zamiarem porozumiewających się stron było zmniejszenie wartości połowy naliczonych opłat ryczałtowych. Jednocześnie spowodowało to możliwość kontynuowania współpracy poprzez świadczenie usług na rzecz innego umawiającego się podmiotu – A Sp. z o.o.

Stwierdzenie, połowa naliczonych opłat ryczałtowych została anulowana, w kontekście przeniesienia kosztów (z zaangażowaniem podmiotu trzeciego) na Wnioskodawcę powinno być rozpatrywane w kontekście zapewnienia współpracy z innym podmiotem, zapewnienie ciągłości świadczenia usług przez 2010 rok oraz kolejne lata.

Koszty obsługi pociągu należy traktować jako zapłatę za świadczone usługi skalkulowane w wysokości odpowiadającej równowartości połowy opłat ryczałtowych.

Z porozumienia nie wynika, że spółka A zapłaci połowę opłat ryczałtowych, dodatkowa kwota została wkalkulowana w cenę całej usługi świadczonej na rzecz A, wyszczególnionej w dodatkowej pozycji na fakturze.

W stwierdzeniu, że wykonanie usług transportowych zlecono spółce z Grupy C. jest mowa o C. Sp. z o.o. z siedzibą w W., który świadczył usługi przewozu ładunków w relacji K. – H. albo B. na rzecz A Sp. z o.o.

Koszt obsługi pociągu spółka A przeniosła na Wnioskodawcę na mocy zawartego Porozumienia i jest wkalkulowany w cenę usługi przewozu ładunków.

W kosztach obsługi pociągu nie występują dodatkowe obciążenia, kwota wynika z zawartego porozumienia pomiędzy czterema podmiotami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w dacie otrzymania faktur VAT tytułem obciążenia kosztami obsługi pociągów przez podmiot trzeci na mocy zawartego porozumienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługiwało mu pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę tytułem kosztu obsługi pociągu zgodnie z zapisem art. 86 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z powołanego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym Wnioskodawcy skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przypadku Wnioskodawcy wszystkie wyżej wskazane warunki zostały spełnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odnosząc się do przedstawionych okoliczności sprawy przede wszystkim należy zaznaczyć, iż określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zakres opodatkowania tym podatkiem obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie „dostawy towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, iż czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż oderwanie pojęcia „dostawa towarów” oraz ekonomicznych aspektów transakcji od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa podatkowego pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem jest, co do zasady, wydanie towaru.

Natomiast pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zaznaczyć należy, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć tutaj jednakże należy, iż jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, iż czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Ze wskazanych przepisów wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, iż można odliczyć w całości podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika.

Wskazana zasada wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Z opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 25 czerwca 2008 r. oraz zarejestrowanym od 1 lipca 2008 r. podatnikiem VAT UE.

Zgodnie z zawartą umową z przedsiębiorstwem o zasięgu międzynarodowym w dziedzinie kolejowego transportu towarów, Wnioskodawca zlecał realizację kolejowych przewozów towarowych, gdzie przedmiotem transportów były puste oraz załadowane różnymi towarami kontenery.

Wnioskodawca zawarł z C. GmbH, umowę polegającą na złożeniu zamówień na odpowiednią ilość i wartość przewozów przejazdów bezpośrednich pociągów towarowych wskazanych w umowie w ciągu roku. Zainteresowany nie wywiązał się, z powyższej umowy i w związku z tym był on obowiązany do uiszczenia opłaty ryczałtowej z tytułu udostępnienia za każdy przejazd poniżej określonej liczby przewozów.

Na mocy porozumienia, nastąpiło zmniejszenie wartości opłat ryczałtowych i zaniechano egzekwowania kwot za lata 2008 oraz 2009 na rzecz kwot fakturowanych w 2010 r. (jak wskazał w uzupełnieniu Wnioskodawca), pod warunkiem zamówienia przez trzeci podmiot (krajowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – A) w ciągu następnego roku odpowiedniej umownej ilości pociągów oraz dodatkowego obciążenia tegoż podmiotu kosztami obsługi pociągu stanowiącymi łącznie wartość połowy opłat ryczałtowych. W wyniku renegocjacji oraz na mocy Porozumienia nastąpiło zmniejszenie ceny o wartość połowy opłat ryczałtowych, w związku z tym nie były one wymagalne względem Wnioskodawcy i tym samym nie zostały uiszczone. Opłata ryczałtowa nie ma charakteru kary umownej ani odszkodowania z tytułu wad wykonanych usług. Są to koszty obsługi pociągu związane bezpośrednio z warunkami zawartej Umowy Ramowej, a następnie porozumienia zawartego między stronami. Z porozumienia nie wynika, że spółka A zapłaci połowę opłat ryczałtowych, dodatkowa kwota została wkalkulowana w cenę całej usługi świadczonej na rzecz A, wyszczególnionej w dodatkowej pozycji na fakturze.

Porozumienie zostało zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a C. GmbH, i obejmowało swoim zakresem spółkę A (podmiot trzeci), która w 2010 r. zleciła wykonanie usług transportowych C. Sp. z o.o. (czyli podmiotowi czwartemu) i poniosła koszty obsługi pociągu. Koszty obsługi pociągu należy traktować jako zapłatę za świadczone usługi skalkulowane w wysokości odpowiadającej równowartości połowy opłat ryczałtowych.

Następnie podmiot trzeci (A) odpowiednio w takiej samej wysokości bez doliczania marży przenosił bezpośrednio na Wnioskodawcę koszty obsługi pociągu w formie faktury VAT w stawce 22%. Koszt obsługi pociągu spółka A przeniosła na Wnioskodawcę na mocy zawartego Porozumienia i jest wkalkulowany w cenę usługi przewozu ładunków.

Biorąc powyższe pod uwagę, w przedmiotowej sprawie między Wnioskodawcą a A Sp. z o.o. nie doszło do świadczenia usług. Bowiem w wyniku zawartego porozumienia podmiot trzeci (A Sp. z o.o.) zobowiązał się do zakupu określonej ilości usług transportowych i zlecił ich wykonanie podmiotowi czwartemu – Spółce z o.o. C., która obciążyła Spółkę z o.o. A fakturą VAT za świadczoną usługę skalkulowaną w wysokości odpowiadającej równowartości połowy opłat ryczałtowych.

Zatem, to pomiędzy Spółką z o.o. C. a Spółką z o.o. A doszło do odpłatnego świadczenia usługi. Natomiast pomiędzy Spółką A a Wnioskodawcą nie miało miejsce żadne świadczenie. Ewentualna płatność jaką dokonuje Wnioskodawca na rzecz Spółki A jest jedynie zwrotem poniesionego przez ten podmiot wydatku. W konsekwencji, transakcja ta nie mieści się w katalogu czynności wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Potwierdzeniem powyższego jest teza zawarta w wyroku TSUE C-520/10 z dnia 3 maja 2012 r. w sprawie Lebara Ltd przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, gdzie w pkt 26 wskazano: „(…) z art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wynika, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dostawy towarów i świadczenie usług, a nie płatności dokonane z tytułu tych transakcji (zob. podobne wyroki: z dnia 9 października 2001 r. w sprawie C-108/99 Cantor Fitzgerald International, Rec. s. I-7257, pkt 17; z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals i Goldsborough Developments, Zb. Orz. s. I-1685, pkt 50)”.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z faktem, iż jak wskazano wcześniej czynność, która została przez Spółkę A udokumentowana fakturą VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (jest zwrotem poniesionego wydatku), w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy Wnioskodawca nie może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tytułem obciążenia kosztami obsługi pociągów przez podmiot trzeci na mocy zawartego porozumienia, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja ta nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ podatkowy informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.