Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.229.2018.2.DG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-17
Teza: W zakresie uznania za dostawę towarów i opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia na Dzierżawcę własności niezwróconych i zwróconych, ale całkowicie zniszczonych deskowań/rusztowań, których Dzierżawca nie odebrał oraz zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań odebranych przez Dzierżawcę.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa-dostawa towarów; faktura; odszkodowania; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2018 r. (data wpływu 17 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów i opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia na Dzierżawcę własności:

*   niezwróconych oraz zwróconych ale całkowicie zniszczonych deskowań/rusztowań, których Dzierżawca nie odebrał – **jest nieprawidłowe**
*   zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań odebranych przez Dzierżawcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towarów i opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia na Dzierżawcę własności niezwróconych i zwróconych, ale całkowicie zniszczonych deskowań/rusztowań, których Dzierżawca nie odebrał oraz zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań odebranych przez Dzierżawcę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) - sprzedaż realizowana przez Spółkę nie jest zwolniona od VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dostarcza systemy deskowań (szalunków) i rusztowań (zwanych w dalszej części wniosku także - elementami), które są wykorzystywane głównie do formowania betonu przy realizacji szerokiej gamy przedsięwzięć oraz projektów budowlanych.

Pośród świadczonych usług Spółka oferuje swoim kontrahentom głównie usługi dzierżawy deskowań i rusztowań oraz ich sprzedaży.

Usługi dzierżawy deskowań i rusztowań

Usługi dzierżawy, zgodnie z postanowieniami umów zawieranych w tym zakresie z kontrahentami Spółki, polegają na udostępnieniu im, na określony czas, elementów będących własnością Spółki (dalej: „Usługi Dzierżawy”).

Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług Spółka otrzymuje wynagrodzenie o charakterze okresowym (czynsz dzierżawny) określone w umowie, które jest kalkulowane w oparciu o stawkę należną za poszczególne okresy dzierżawy (przykładowo X PLN/dzień).

Spółka dokumentuje przedmiotowe usługi za pomocą faktur VAT, na których wyszczególniona jest opłata (czynsz) należna za dzierżawę.

Usługi Dzierżawy mieszczą się w grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług 77.32.10.0 „Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych oraz inżynierii lądowej i wodnej, bez obsługi”.

Usługa dzierżawy trwa średnio 3 miesiące, co jest uzależnione od złożoności projektu budowlanego. W tym czasie na danym placu budowy są realizowane bardzo różnorodne prace, nierzadko wykonywane przez różne firmy i również przy użyciu ciężkiego sprzętu. Przy szczególnie złożonych projektach zdarza się, że deskowania i rusztowania są dostarczane nie tylko przez Wnioskodawcę ale również przez innych oferentów takich towarów i usług.

W procesie budowlanym wydzierżawione ale stanowiące własność Spółki deskowania i rusztowania ulegają systematycznemu zużyciu. Z racji na charakter prac i działanie czynników zewnętrznych elementy nierzadko ulegają zniszczeniu. Zdarzają się również przypadki, że wydzierżawione elementy nie są w ogóle zwracane Spółce np.: w wyniku omyłkowego zwrotu do innego dostawcy (z racji na specyfikę procesów w budownictwie fabryczne logo firmy często ulega zatarciu na poszczególnych elementach), w wyniku kradzieży (niestety w praktyce gospodarczej najczęściej nie jest to udokumentowane np. protokołem z policji), z innych nieznanych Wnioskodawcy powodów. W tym miejscu należy podkreślić, że Wnioskodawca nie ma możliwości zweryfikowania rzeczywistego powodu braku zwrotu towarów, co oznacza brak możliwości potwierdzenia np. kradzieży, a w konsekwencji oznacza brak możliwości ustalenia, czy elementy deskowań/rusztowań nie są na przykład nadal w posiadaniu Dzierżawcy.

Relacje handlowe Wnioskodawcy z kontrahentami są opisane w zawieranych umowach. Kontrakty te określają również zasady postępowania w przypadku uszkodzeń, zniszczeń i zagubienia dzierżawionych elementów a w konsekwencji braku ich zwrotu Wydzierżawiającemu.

Poniżej przytoczone są najistotniejsze, z punktu widzenia niniejszego wniosku, fragmenty typowej umowy handlowej.

1.  PRZEDMIOT UMOWY

1.1 Przedmiotem niniejszej umowy jest określenie warunków dzierżawy oraz sprzedaży elementów deskowań (szalunków, rusztowań) systemu Wnioskodawcy zwanych dalej „towarem” na potrzeby budów realizowanych przez Dzierżawcę. W wypadku dostaw kompleksowych dla całej budowy lub dostaw wycinkowych, uzupełniających dla innych systemów deskowań, Strony zastrzegają sobie prawo określenia indywidualnych zasad dzierżawy w drodze dodatkowych negocjacji.

1.2 Szczegółowe określenie ilościowe, jakościowe i wartościowe przedmiotu umowy zawierać będą Zestawienia Materiałów opracowane przez przedstawiciela Wydzierżawiającego lub zamówienia składane bezpośrednio przez Dzierżawcę na piśmie.

1.3 W przypadku, gdy Strony nie uzgodnią w formie aneksu dodatkowych lub odrębnych warunków współpracy, złożone przez Dzierżawcę zamówienia na dzierżawę lub sprzedaż elementów towaru z podaniem jego rodzaju oraz ilości stanowić będą podstawę do wydania elementów Dzierżawcy i rozliczenia zgodnie z warunkami niniejszej umowy.

1.  CZAS TRWANIA UMOWY. OKRES NALICZANIA CZYNSZU. ZAMÓWIENIA DODATKOWE

2.1 Umowa niniejsza zostaje zawarta na czas nieoznaczony od dnia 30 października 2017 r. jednak nie krócej niż do chwili całkowitego zwrotu towaru do Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego i jego rozliczenia.

2.2 Okres naliczania czynszu dzierżawy rozpocznie się od następnego dnia po dniu wydania towaru Dzierżawcy z Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego i trwać będzie do dnia całkowitego zwrotu towaru do Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego lub jego rozliczenia włącznie.

2.3 Podstawą do określenia rzeczywistego okresu i zakresu dzierżawy są protokoły wydania i zwrotu towaru.

2.4 Terminy wydania towaru oraz jego zwrotu będą każdorazowo ustalane w potwierdzeniu zamówienia na dzierżawę lub w powiadomieniu o zamiarze zwrotu towaru.

2.5 W odniesieniu do nowej budowy w terminie nie krótszym niż 30 dni przed planowanym wydaniem lub rozpoczęciem dostaw, Strony uzgodnią ogólny harmonogram wydania lub dostaw towaru wraz z określeniem jego rodzaju i szacunkowej ilości.

2.6 Dzierżawca każdorazowo dla nowej budowy przedstawi Wydzierżawiającemu listę osób upoważnionych do kontaktu z Wydzierżawiającym, składania zamówień oraz rozszerzania zakresu ilościowego towaru. Do czasu, gdy Dzierżawca nie poinformuje Wydzierżawiającego na piśmie o cofnięciu upoważnienia, o którym mowa powyżej lub o zmianie osoby upoważnionej, wszelkie zamówienia złożone przez osobę upoważnioną na mocy niniejszej umowy będą uważane za dokonane w imieniu Dzierżawcy. Zamówienia na towar będą każdorazowo składane na piśmie za pomocą faksu lub e-mail. Wzór upoważnienia dla osób wskazanych do składania zamówień stanowi załącznik nr 7.

1.  WARUNKI WYDANIA I ZWROTU TOWARU. ELEMENTY ZAGUBIONE, ZNISZCZONE I USZKODZONE

3.1 Wydzierżawiający wyda Dzierżawcy towar w terminie do 14 dni od daty pisemnego przyjęcia zamówienia lub innym terminie ustalonym przez Strony w trybie roboczym.

3.2 Wydanie i zwrot towaru nastąpi w Centrum Logistycznym Wydzierżawiającego. Załadunek i rozładunek towaru dokonany zostanie przez Wydzierżawiającego na jego koszt. Wykaz biur i Centrów Logistycznych Wydzierżawiającego zawiera załącznik nr 5 do niniejszej umowy.

3.3 Dzierżawca zobowiązuje się do organizacji oraz pokrycia kosztów transportu towaru do miejsca użytkowania, kosztów rozładunku i załadunku na miejscu użytkowania oraz transportu powrotnego do Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego.

3.4 Dzierżawca zobowiązany jest z wyprzedzeniem co najmniej 2 dni telefonicznie lub za pomocą faksu poinformować Centrum Logistyczne Wydzierżawiającego o planowanym terminie odbioru lub zwrotu towaru wraz z podaniem ilości środków transportu przeznaczonych do załadunku lub zwrotu.

W przeciwnym razie Wydzierżawiający może odmówić wydania i przyjęcia towaru. Osoba odbierająca towar z Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego powinna posiadać pisemne upoważnienie do odbioru towaru, wystawione przez Dzierżawcę. Wzór upoważnienia stanowi załącznik nr 8 do niniejszej umowy.

3.5 W wypadku stwierdzenia przez Dzierżawcę błędów ilościowych lub wad jakościowych w towarze dostarczonym na budowę, Dzierżawca zobowiązany jest do poinformowania Wydzierżawiającego o stwierdzonych zastrzeżeniach w terminie do 2 dni od daty odbioru (zgodnie z protokołem wydania do dzierżawy). Informacja taka powinna być przekazana za pomocą faxu lub e-mail do Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego, z której został wydany Dzierżawcy towar. Wzór formularza reklamacyjnego stanowi załącznik nr 9. W wypadku braku takiego zgłoszenia we wskazanym terminie późniejsze reklamacje nie będą przez Wydzierżawiającego uwzględniane.

3.6 Wszystkie pojemniki transportowe, palety, kosze itp. w jakich dostarczane są elementy deskowań i rusztowań są przedmiotem dzierżawy i podlegają warunkom określonym w niniejszej umowie.

3.7 Towar zwracany do Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego powinien być przez Dzierżawcę oczyszczony. W przypadku niewykonania powyższego obowiązku, Dzierżawca zapłaci Wydzierżawiającemu cenę usługi czyszczenia zgodnie z obowiązującym cennikiem Wydzierżawiającego. W tej sytuacji powiadomienie Dzierżawcy o ilości sprzętu podlegającego czyszczeniu nastąpi poprzez zapis w jakościowo-ilościowym protokole „Kwit zwrotu materiału”.

3.8 Za elementy towaru, uszkodzone i niepodlegające naprawie, niezwrócone lub utracone (w szczególności w wyniku kradzieży) w okresie dzierżawy Dzierżawca zapłaci Wydzierżawiającemu ich równowartość zgodnie z obowiązującym cennikiem Wydzierżawiającego. W takim przypadku, wartość uszkodzonych i niepodlegających naprawie, niezwróconych lub utraconych elementów towaru zostanie przeliczona na złotówki przy zastosowaniu średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, obowiązującego w dniu wystawienia faktury obciążającej.

3.9 Towar zwracany do Centrum Logistycznego zostanie przyjęty przez Wydzierżawiającego pod względem ilościowym i jakościowym. Powiadomienie Dzierżawcy o ilości zwróconego towaru nastąpi poprzez zapis w ilościowym protokole zwrotu „Potwierdzenie zwrotu ilościowego”. Ocena jakościowa zwracanych elementów zostanie dokonana przez pracowników Wydzierżawiającego, a o jej wyniku zostanie poinformowany Dzierżawca w jakościowo-ilościowym protokole zwrotu „Kwit zwrotu materiału”. Ocena jakościowa zwracanych elementów zostanie dokonana na podstawie wydawanych przez Wydzierżawiającego „Kryteriów oceny materiału zwracanego” stanowiących załącznik nr 4 do niniejszej umowy. Na wyraźne życzenie Dzierżawcy odbiór jakościowy elementów może być przeprowadzony podczas ich zwrotu do Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego, po uprzednim zgłoszeniu i uzgodnieniu terminu takiego zwrotu z wyprzedzeniem co najmniej 5 dni roboczych. Za elementy towaru uszkodzone w okresie dzierżawy, ale podlegające naprawie (w tym wymianie poszycia w płytach), Dzierżawca zapłaci Wydzierżawiającemu cenę usługi ich naprawy zgodnie z obowiązującym cennikiem Wydzierżawiającego.

3.10 Wydanie i zwrot towaru dokonywane są przez upoważnionych przedstawicieli Stron. Ze strony Wydzierżawiającego upoważnionym przedstawicielem jest Specjalista ds. Logistycznej Obsługi Klienta. Wydanie/przyjęcie materiału odbywa się na terenie Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego. W przypadku braku upoważnionego przedstawiciela Dzierżawcy przy zwrocie materiału z dzierżawy Wydzierżawiający zastrzega sobie:

1.  prawo uznania, że wydanie/przyjęcie zostało dokonane jednostronnie i jest prawomocne,
2.  prawo do odmowy przyjęcia materiału zniszczonego lub wykazującego nadmierne (nienormatywne) zużycie,
3.  prawo do jednostronnej oceny stanu przyjmowanego materiału.

W tej sytuacji powiadomienie Dzierżawcy o asortymencie, jakości i ilości zwracanego towaru nastąpi poprzez zapis w jakościowo-ilościowym protokole zwrotu „Kwit zwrotu materiału”.

3.11 W przypadku zakwalifikowania przez Specjalistę ds. Logistycznej Obsługi Klienta Wydzierżawiającego elementów towaru jako uszkodzonych i niepodlegających naprawie, towar taki zostanie zdjęty z konta dzierżawionego przez Dzierżawcę i jego rozliczenie nastąpi zgodnie z pkt 3.8 umowy. W tej sytuacji powiadomienie Dzierżawcy o asortymencie i ilości sprzętu zakwalifikowanego jako uszkodzony i niepodlegający naprawie nastąpi poprzez zapis w jakościowo-ilościowym protokole zwrotu „Kwit zwrotu materiału”. Dzierżawca zobowiązany jest do odbioru takiego towaru w terminie do 14 dni od daty dostarczenia go do Centrum Logistycznego Wydzierżawiającego. W wypadku nie odebrania towaru uszkodzonego i niepodlegającego naprawie przez Dzierżawcę w tym terminie, Wydzierżawiający ma prawo do zlikwidowania tego towaru na koszt Dzierżawcy bez konieczności dodatkowego informowania o takim fakcie i obciążenia go stosowną fakturą VAT. Cena towaru uszkodzonego i niepodlegającego naprawie (zgodnie z pkt 3.8 niniejszej umowy) zostanie powiększona o koszt usługi likwidacji w wysokości 10% wartości zlikwidowanego towaru.

5.3 W przypadku, gdy Dzierżawca opóźnia się z zapłatą jakiejkolwiek należności,Wydzierżawiający ma prawo wypowiedzieć Dzierżawcy umowę ze skutkiem natychmiastowym. W takim przypadku Dzierżawca obowiązany jest dokonać zwrotu towaru Wydzierżawiającemu w terminie 14 dni od daty otrzymania wezwania do jego zwrotu.

5.5 W wypadku zaistnienia sytuacji z pkt 5.3 Wydzierżawiający zastrzega sobie również prawo potraktować nie zwrócony przez Dzierżawcę w terminie (zgodnie z pkt 5.3) towar jako zagubiony i w związku z tym Wydzierżawiający może obciążyć Dzierżawcę zgodnie z zasadami określonymi w pkt 3.8. W takim wypadku termin płatności wynosić będzie 14 dni od dnia wystawienia faktury.

6.6 Dzierżawca przyjmuje na siebie odpowiedzialność wobec Wydzierżawiającego za utratę, uszkodzenie lub zniszczenie towaru w okresie użytkowania go przez Dzierżawcę. Dzierżawca przyjmuje także odpowiedzialność za ewentualne roszczenia i szkody, tak w mieniu jak i na osobie, powstałe u osób trzecich, mogące powstać w związku z użytkowaniem towaru przez Dzierżawcę.

Przytoczone powyżej zapisy umowne wynikają z bardzo wysokich standardów jakościowych oraz wymogów bezpieczeństwa i higieny pracy obowiązujących w Grupie. Standardy te znajdują odzwierciedlenie w tzw. „Kryteriach oceny materiału zwracanego” stanowiących załącznik do umów handlowych - pkt 3.9 zacytowanego fragmentu (nie dołączone do niniejszego wniosku ze względu na ich obszerność). Kryteria oceny są systematycznie weryfikowane przez Spółkę GmbH (jednostkę dominującą i producenta stosowanych deskowań i rusztowań) i Wnioskodawcę.

Przytoczony powyżej pkt 3.11 umowy daje możliwość kontrahentowi odbioru towarów, które zgodnie z kryteriami obowiązującymi u Wnioskodawcy nie mogą być dalej wydzierżawiane. Podkreślenia wymaga, że sformułowanie ”W przypadku zakwalifikowania przez Specjalistę ds. Logistycznej Obsługi Klienta Wydzierżawiającego elementów towaru jako uszkodzonych i niepodlegających naprawie\`(...)\`” odnosi się do opisanych powyżej kryteriów, co nie wyklucza możliwości ich dalszego użytkowania przez Dzierżawcę.

Przykładem to ilustrującym są dźwigary drewniane (belki stosowane do podtrzymywania szalunku stropu), które bardzo często ulegają uszkodzeniu polegającym na zmiażdżeniu jednego bądź obu końców tego elementu. Tego typu uszkodzenie dyskwalifikuje element według wewnętrznych kryteriów oceny Wnioskodawcy natomiast po obcięciu jednej lub obu końcówek w pełni może on spełniać swoje zadania jako dźwigar krótszy. Nośność takiego elementu w żadnym wypadku nie ulega zmniejszeniu. Jedynie, skrócony element zostaje pozbawiony końcówek metalowych (standard Wnioskodawcy), które mają za zadanie przedłużyć jego żywotność. U Wnioskodawcy każdy dźwigar jest znakowany fabrycznie między innymi W zakresie faktycznej długości, stąd według kryteriów jakościowych obowiązujących w Grupie Wnioskodawcy, nie dopuszcza się dalszego obrotu elementami po ich skróceniu.

Do 80% dźwigarów uznanych w myśl kryteriów Wnioskodawcy jako niepodlegające naprawie jest odbierana przez kontrahentów i dalej wykorzystywana. Zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako zniszczone a często odbierane przez jej kontrahentów są nie tylko wspomniane dźwigary, ale ściągi, stężenia, palety, itp.

Zniszczone według kryteriów Wnioskodawcy elementy są częstokroć dalej wykorzystywane nie tylko jako deskowania czy rusztowania. Stosowane bywają jako elementy konstrukcji trwale wbudowanych np. więźby dachowe, tarasy, elementy ogrodzeń, itp. To w szczególnych wypadkach może skłaniać Dzierżawców również do nie zwracania uszkodzonych elementów. Znając zapisy umowne i mając świadomość obciążenia za deskowania pozostawiają je w swoim posiadaniu oszczędzając przy tym koszty transportu zwrotnego.

Jak wspomniano wcześniej, w odniesieniu do elementów niezwróconych przez Dzierżawcę, Wnioskodawca nie otrzymuje i właściwie nie jest w stanie pozyskać udokumentowanych informacji o przyczynach nie dokonania zwrotu wydzierżawionych elementów (np.: całkowite zniszczenie na budowie, zagubienie, omyłkowy zwrot do innego dostawcy, omyłkowe zabranie przez podwykonawcę Dzierżawcy z placu budowy elementu identycznego jak przez niego posiadany). Uwzględniając opisaną powyżej specyfikę procesu budowlanego taki stan rzeczy wydaje się naturalnym czyli nie istnieje wystarczająco wiarygodna forma potwierdzenia powodów nie zwrócenia konkretnych elementów (np. oświadczenie kierownictwa budowy o zagubieniu może okazać się niezgodne ze stanem faktycznym).

W niektórych wypadkach kontrahenci zgłaszają fakt kradzieży elementów deskowań i rusztowań stanowiących własność Wnioskodawcy. W takich sytuacjach klienci kierują doniesienie do właściwej prokuratury, która z kolei wszczyna postępowanie przygotowawcze za pośrednictwem policji. Przedstawiciele Wnioskodawcy wielokrotnie uczestniczyli, w charakterze świadka, w tego rodzaju postępowaniach. W zdecydowanej większości przypadków postępowanie było umarzane z braku dowodów, co nie jest niezrozumiałe zważywszy na wspomniany wielokrotnie tryb prowadzenia robót budowlanych. Fakt umorzenia postępowania nie przeczy dokonaniu kradzieży, jednakowoż jej nie potwierdza.

Podsumowując można stwierdzić, że fakt nie zwrócenia danego elementu deskowania/ rusztowania nie jest dowodem, że przedmiot taki nie jest nadal w posiadaniu Dzierżawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie opisanego stanu faktycznego w przypadku przeniesienia na Dzierżawcę własności

*   niezwróconych lub
*   zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań,
*   zwróconych, całkowicie zniszczonych i odebranych elementów deskowań/ rusztowań przez Dzierżawcę

wystąpi odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która powinna zostać udokumentowana poprzez wystawienie faktury z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy otrzymane od Dzierżawcy wynagrodzenie z tytułu przeniesienia własności

*   niezwróconych lub
*   zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań,
*   zwróconych, całkowicie zniszczonych i odebranych elementów deskowań/ rusztowań przez Dzierżawcę,

jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako odpłatna dostawa towarów, która powinna zostać udokumentowana fakturą wystawioną z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%. Zdaniem Wnioskodawcy jest on zobowiązany wystawiać faktury VAT i stosować podstawową stawkę VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumiane są jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Tym samym, odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu VAT, o ile jest dokonywana przez podatnika działającego w takim charakterze (art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej: „Dyrektywa VAT”) oraz w ramach wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że w świetle orzecznictwa oraz interpretacji organów podatkowych ukształtował się pogląd, iż na gruncie przepisów:

*   art. 471 Kodeksu cywilnego - dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi,

*   art. 415 Kodeksu cywilnego - kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia,

*   art. 363 Kodeksu cywilnego - naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu, formę naprawienia szkody wynikającej z nienależytego wykonania zobowiązania stanowi wypłata odszkodowania, która nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako czynność niemieszcząca się w zakresie czynności opodatkowanych, określonych w art. 5 ustawy o VAT.

Jednak Wnioskodawca uważa, że forma odszkodowania nie będzie miała w przedstawionej sytuacji zastosowania. Należy bowiem stwierdzić, że zgodnie z zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić, zaś strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść i cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Wnioskodawca podnosi, że strony w zawieranych umowach określają warunki przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, ustalając w niej m.in. przedmiot sprzedaży oraz cenę. Określają również warunki, po spełnieniu których dojdzie do przeniesienia prawa własności elementów deskowań i rusztowań na Dzierżawcę.

Zgodnie z art. 89 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej można uzależnić od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek). W przedmiotowych umowach zawieranych pomiędzy kontrahentami zdarzeniem przyszłym i niepewnym jest uszkodzenie, zagubienie lub zniszczenie elementów deskowań i rusztowań.

Reasumując:

Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie postanowień łączących strony umów, w przypadku:

*   niezwróconych lub

*   zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań,

*   zwróconych, całkowicie zniszczonych i odebranych elementów deskowań/ rusztowań przez Dzierżawcę

po zakończeniu umowy Wnioskodawca powinien wystawić fakturę na:

*   niezwrócone lub

*   zwrócone, ale całkowicie zniszczone elementy deskowań/rusztowań,

*   zwrócone, całkowicie zniszczone i odebrane elementy deskowań/rusztowań przez Dzierżawcę,

za cenę odpowiadającą określonym w umowie warunkom. Wnioskodawca podkreśla, że powyższe zapisy umowne oznaczają zawarcie przez strony warunkowej umowy sprzedaży tego towaru (por.: art. 535 Kodeksu cywilnego - przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę oraz art. 89 Kodeksu cywilnego - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej można uzależnić od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek)). Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że do obowiązków Dzierżawcy należy zwrot towaru po zakończeniu umowy w stanie niepogorszonym, z uwzględnieniem naturalnego procesu zużycia podczas jego wykorzystania (por.: art. 705 Kodeksu cywilnego - po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy).

W tym kontekście należy mieć na uwadze fundamentalną zasadę swobody zawierania umów wyrażoną w art. 353(1) Kodeksu cywilnego. Zgodnie bowiem z tym przepisem strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się jego właściwości (naturze), ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał warunki na jakich następuje dostawa towarów, określając, m.in. przedmiot sprzedaży oraz cenę. Umowy wykorzystywane w obrocie handlowym przez Wnioskodawcę zawierają również warunki, po spełnieniu których dojdzie do przeniesienia prawa własności towarów na Dzierżawcę. Standardowo w pkt 3.8 umowy (cyt. powyżej) zawarte jest postanowienie, na mocy którego Dzierżawca zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Wydzierżawiającego równowartości elementów niezwróconych, zniszczonych całkowicie lub utraconych (także na skutek kradzieży) zgodnie z cennikiem Wydzierżawiającego. Dalej, zgodnie z tym punktem umowy Wydzierżawiający zobowiązany jest do wystawienia stosownej faktury VAT za takie elementy. Opisana sytuacja praktyczna i prawna jest klasycznym przykładem transakcji sprzedaży z zastrzeżeniem warunku oraz przykładem wspomnianej zasady swobody umów.

Z powyższych wywodów wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa cywilnego i podatkowego.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymane od Dzierżawców wynagrodzenie z tytułu przeniesienia własności:

*   niezwróconych lub

*   zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/ rusztowań,

*   zwróconych, całkowicie zniszczonych i odebranych elementów deskowań/ rusztowań przez Dzierżawcę,

jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako odpłatna dostawa towarów, która powinna zostać udokumentowana fakturą wystawioną z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumiana jest jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktyczne przeniesienia władztwa nad rzeczą (towarem). W rozumieniu ustawy o VAT "dostawa" oznacza więc, wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Na istotę definicji przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel wskazał TSUE w sprawie C-320/88. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa cywilnego właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym miejscu należy podkreślić, że w przypadku:

*   zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań,

*   zwróconych, całkowicie zniszczonych i odebranych elementów deskowań/ rusztowań przez Dzierżawcę

Dzierżawca uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel. Brak odbioru całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań przez Dzierżawcę (sformułowanie „całkowicie” zostało omówione we wcześniejszej części niniejszego wniosku) pozostaje w decyzji Dzierżawcy, natomiast Wydzierżawiający nie może w sposób nieograniczony składować elementów deskowań i rusztowań stanowiących po ich sprzedaży własność Dzierżawcy. Stąd zapisy o prawie do ich likwidacji w określonym terminie w zawieranych umowach. Natomiast w zakresie niezwróconych elementów deskowań i rusztowań przy jednoczesnym braku dowodów potwierdzających brak możliwości korzystania z rzeczy tak jak właściciel, uwzględniając zapisy w umowach, zgodne z przepisami prawa, również należy uznać, że Dzierżawca uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel.

Dodatkowo Trybunał Sprawiedliwości UE posłużył się terminem przeniesienia "własności w sensie ekonomicznym", podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia prawa własności towarów w sensie cywilistycznym. Oznacza to więc, że na gruncie wskazanego przepisu (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie swej, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości do dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel" dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Tym samym, definicji "prawa do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako prawa własności. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności w sensie ekonomicznym nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ dostawa towarów nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy.

W przeciwnym wypadku, stojąc na stanowisku, że zapłata za niezwrócone lub zwrócone ale całkowicie zniszczone elementy deskowań/rusztowań, bądź też zwrócone ale całkowicie zniszczone i odebrane przez Dzierżawcę elementy deskowań/rusztowań ma charakter odszkodowawczy oznaczałoby to, że Wydzierżawiającemu nadal przysługiwałoby prawo własności. Wnioskodawca (Wydzierżawiający) w dalszym ciągu mógłby korzystać z uprawnień właściciela i przykładowo żądać wydania niezwróconych elementów deskowań i rusztowań od każdej osoby, która faktycznie by nimi władała (por.: art. 222 Kodeksu cywilnego).

Biorąc pod uwagę przytoczoną powyżej argumentację, zdaniem Wnioskodawcy otrzymane od Dzierżawców wynagrodzenie z tytułu przeniesienia własności:

*   niezwróconych lub

*   zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/ rusztowań,

*   zwróconych, całkowicie zniszczonych i odebranych elementów deskowań/ rusztowań przez Dzierżawcę,

jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako odpłatna dostawa towarów, która powinna zostać udokumentowana fakturą wystawioną z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

W świetle powyższego, Wnioskodawca wnosi o uznanie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie dotyczącym uznania za dostawę towarów i opodatkowania VAT zwróconych, ale całkowicie zniszczonych elementów deskowań/rusztowań odebranych przez Dzierżawcę - jest prawidłowe, a w pozostałym zakresie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać daną usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym wynagrodzeniem.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z powyższego fakturę wystawia się w celu udokumentowania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako czynny podatnik VAT prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na świadczeniu usług wynajmu deskowań i rusztowań oraz ich sprzedaży. Z tytułu świadczenia usług Wnioskodawca otrzymuje czynsz dzierżawny określony w umowie, który dokumentuje fakturami. Wydzierżawiane przez Wnioskodawcę rusztowania i deskowania w trakcie procesu budowy ulegają zużyciu i zniszczeniu. Na mocy zawartej umowy najemca jest zobligowany do zwrotu i rozliczenia wydzierżawionych towarów.

Z postanowień zawieranych umów wynika także, że w przypadku niezwrócenia wszystkich wydzierżawionych elementów lub zwrotu uszkodzonych, zniszczonych Dzierżawca będzie obciążany przez Wydzierżawiającego fakturą dokumentującą dostawę ww. towarów.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy w sytuacji niezwrócenia przez kontrahenta wszystkich wydzierżawianych deskowań/rusztowań bądź zwrotu tych towarów uszkodzonych/ zniszczonych (odbieranych lub nieodbieranych przez Dzierżawcę) Wnioskodawca powinien wystawić fakturę jako dokument potwierdzający dostawę ww. towarów.

Należy wskazać, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o VAT "dostawa" oznacza bowiem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 wyjaśnił, co należy rozumieć przez "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel". W orzeczeniu tym wskazano, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów Trybunał posłużył się zatem terminem przeniesienia "własności" w sensie ekonomicznym, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią. Zatem "przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel" dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności". Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę również na pojęcie odszkodowania. Wskazać należy, że termin odszkodowania nie został zdefiniowany w ustawie. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały jednak zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

I tak, z postanowień art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W myśl § 2 tego artykułu, w powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Podobnie kary umowne, stosowane na podstawie art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, nie stanowią zapłaty za usługę, lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sankcyjną). Zgodnie z tym przepisem można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Kara ta ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, w przypadku gdy płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wtedy kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W przedmiotowej sprawie przyczyną nie dokonania zwrotu wydzierżawianych elementów może być np. ich całkowite zniszczenie na budowie, kradzież, zagubienie, omyłkowy zwrot do innego dostawcy czy też omyłkowe zabranie przez podwykonawcę dzierżawcy z placu budowy elementu identycznego. W niektórych przypadkach kontrahenci zgłaszają fakt kradzieży elementów deskowań/rusztowań będących własnością Wnioskodawcy, ale w zdecydowanej większości przypadków postępowanie jest umarzane z powodu braku dowodów.

W przedstawionym opisie sprawy czynności, których dotyczy płatność, nie można uznać za dostawę towaru w świetle art. 7 ust. 1 ustawy pomimo takiej klasyfikacji dokonanej przez Wnioskodawcę. Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Powyższe wiąże się z możliwością faktycznego dysponowania rzeczą przez nabywcę, co jest niemożliwe w przypadku towarów zagubionych (wskutek kradzieży, całkowitego zniszczenia na budowie, omyłkowego zwrotu do innego dostawcy, omyłkowego zabrania przez podwykonawcę czy innych zdarzeń). W przypadku towaru zagubionego nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdyż sprzedający (Wnioskodawca) nie dysponuje wówczas towarem, także nie dochodzi do jego przeniesienia.

Należność płacona wydzierżawiającemu stanowi rekompensatę za zagubienie (utratę) przez dzierżawcę składników majątkowych będących przedmiotem umowy dzierżawy, ma charakter jednostronny i jest ściśle związana z rozliczeniem zawartej umowy dzierżawy. Nie można kwot uiszczanych przez dzierżawcę w tej sytuacji uznać za wynagrodzenie bezpośrednio związane z dostawą towarów definiowaną w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Albowiem aby dana czynność została uznana za opodatkowaną dostawę towarów konieczne jest stwierdzenie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że podmiot ten uzyskuje faktycznie możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel. Taka sytuacja nie ma miejsca w przypadku niezwrócenia towarów przez dzierżawcę po zakończonej umowie dzierżawy, a opłaty uiszczane w tym przypadku na rzecz wydzierżawiającego stanowiące równowartość towarów zagubionych/utraconych nie są wynagrodzeniem za dostawę towarów, lecz rekompensatą za poniesioną szkodę. Dodać należy, że o możliwości dysponowania towarem nie przesądza, że fakt niezwrócenia danego elementu deskowania/rusztowania nie jest dowodem, iż przedmiot taki nie jest nadal w posiadaniu dzierżawcy.

W konsekwencji należy przyjąć, że opłaty uiszczane Wnioskodawcy przez Dzierżawców stanowiące równowartość niezwróconych (tj. utraconych, zagubionych) elementów deskowań lub rusztowań mają charakter odszkodowawczy i pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał także, że przenosi na Dzierżawców wartość zwróconych przez nich elementów uznanych przez pracownika Wnioskodawcy, w oparciu o „Kryteria oceny materiału zwracanego” stanowiące załącznik do zawartej między stronami umowy, za całkowicie zniszczone; przy czym takie elementy nie mogą być dalej wydzierżawiane przez Wnioskodawcę, co jednak nie wyklucza możliwości dalszego wykorzystania tych elementów przez dzierżawcę. Wnioskodawca wskazał, że zniszczone elementy mogą być bowiem dalej wykorzystywane jako deskowania/rusztowania (np. uszkodzone dźwigary drewniane mogą zostać wykorzystane jako dźwigary krótsze), mogą też być stosowane jako elementy konstrukcji trwale wbudowanych (np. więźby dachowe, tarasy, elementy ogrodzeń).

Dzierżawca, dokonując zwrotu dzierżawionych elementów deskowań/rusztowań, wypełnia postanowienia umowy związane z zakończeniem łączącego strony stosunku dzierżawy. Należy zauważyć, że przedmiotem umowy zawieranej między stronami jest nie tylko określenie warunków dzierżawy, ale także sprzedaż elementów deskowań/rusztowań (stosownie do punktu 1.1 przytoczonej w opisie sprawy typowej umowy handlowej). Jak stanowi bowiem punkt 3.11 tej umowy w stosunku do elementów towaru uszkodzonych i niepodlegających naprawie (o których dzierżawca jest powiadomiony poprzez zapis w jakościowo - ilościowym protokole zwrotu „Kwit zwrotu materiału”) dzierżawca jest zobowiązany do odbioru takiego towaru w terminie do 14 dni od daty dostarczenia go wydzierżawiającemu. W razie nieodebrania towaru w tym terminie Wnioskodawca ma prawo do jego zlikwidowania na koszt dzierżawcy. Cena towaru uszkodzonego i niepodlegającego naprawie jest wtedy powiększona o koszt usługi likwidacji w wysokości 10% wartości zlikwidowanego towaru.

Określenie, czy w przypadku obciążenia Dzierżawców należnościami za elementy zwrócone i zniszczone, mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, wymaga rozróżnienia na sytuacje, kiedy elementy te zostają odebrane przez Dzierżawcę oraz kiedy Dzierżawca nie decyduje się na ich odbiór.

W sytuacji, kiedy Dzierżawca nie odbiera zniszczonych elementów deskowań/rusztowań (tj. pozostają one w firmie Wydzierżawiającego lub są przez Wydzierżawiającego zlikwidowane na koszt Dzierżawcy) nie następuje na rzecz Dzierżawcy przeniesienie praktycznej kontroli nad tymi elementami oraz możliwości dysponowania nimi. Tym samym opłaty uiszczane w tym przypadku nie stanowią wynagrodzenia za dokonaną dostawę towarów, lecz rekompensatę za szkodę powstałą w majątku Wydzierżawiającego w wyniku uszkodzenia elementów deskowań/rusztowań. Opłaty te nie wiążą się ze spełnieniem jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu Wydzierżawiającego, a pobierane one są w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych umową w postaci zniszczenia udostępnionego w ramach dzierżawy rusztowania (deskowania). Nie można też zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania podatkiem VAT ww. opłat ze względu na to, że zapisy zawarte w umowie dotyczące prawa Wydzierżawiającego do likwidacji uszkodzonych i nieodebranych przez Dzierżawcę elementów deskowań/rusztowań świadczą o tym, że elementy te po ich sprzedaży stanowią własność Dzierżawcy. Na gruncie ustawy o VAT istotne znaczenie ma bowiem nie prawny (cywilny), lecz ekonomiczny aspekt dokonywanej transakcji wiążący się z tym, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oznacza możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Bez znaczenia pozostaje również nazwa danej płatności - ważne jest, czy płatność ta stanowi zapłatę za konkretne świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT czy też jest odszkodowaniem za poniesione straty powstałe wbrew woli poszkodowanego.

Tym samym obciążenie Dzierżawcy przez Wnioskodawcę z tytułu niezwróconych bądź zwróconych ale całkowicie zniszczonych towarów (deskowań/rusztowań), które nie zostały odebrane przez Dzierżawcę, nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest więc uprawniony do wystawienia faktury z ww. tytułu. Obciążenie kontrahenta może być udokumentowane na podstawie innego dokumentu księgowego.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do uznania czynności obciążania Dzierżawców za niezwrócone elementy deskowań/rusztowań oraz zwrócone lecz zniszczone ww. towary, które nie zostaną odebrane przez Dzierżawcę, jako dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu VAT należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w sytuacji odbioru przez Dzierżawcę elementów zniszczonych i niepodlegających naprawie dochodzi do faktycznego przeniesienia przez Wnioskodawcę prawa do rozporządzania tymi elementami jak właściciel. Nabywca tych elementów otrzymuje od Wnioskodawcy towar (występuje więc ekwiwalentność świadczeń), który przedstawia dla niego wartość użytkową (taki wniosek nasuwa się z samego faktu odbioru tego towaru), zobowiązując się jednocześnie do zapłaty na rzecz wydzierżawiającego równowartości elementów zniszczonych zgodnie z obowiązującym cennikiem Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy stwierdzić, że na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Zatem Wnioskodawca obciążając Dzierżawcę kosztami zniszczonych elementów deskowań/ rusztowań, które to elementy zostaną odebrane przez Dzierżawcę, dokonuje dostawy ww. towaru na jego rzecz i tym samym jest zobowiązany do wystawienia faktury stosownie do regulacji art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy. W związku z tym, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie przewidują stawki obniżonej do dostawy ww. towarów, zatem dostawa elementów deskowań/rusztowań na rzecz Dzierżawców będzie podlegać opodatkowaniu VAT wg stawki 23% stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.