Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4015.99.2022.1.DR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-16
Teza: W zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką.
Słowa kluczowe: ciężar; hipoteka; zniesienie-nieodpłatne zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 3 Podstawa opodatkowania-Ustalenie podstawy opodatkowania
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 20 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką. 2 sierpnia 2022 r. otrzymaliśmy wniosek o tożsamej treści, przesłany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) za pismem z 28 lipca 2022 r. Znak: (…), który został potraktowany jako uzupełnienie wniosku z 20 lipca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

W 2004 r. wraz ze swoją ówczesną partnerką nabył Pan mieszkanie w dzielnicy (…) (powierzchnia użytkowa \`(...)\` m2, księga wieczysta (…)). Pan oraz Pana ówczesna partnerka staliście się współwłaścicielami z udziałami po 50% nieruchomości. Mieszkanie zostało zakupione na kredyt hipoteczny, który również zaciągnięty został wspólnie. Z tego tytułu lokal obciążony jest hipoteką. Rozstał się Pan z partnerką, kobieta mieszkała w przedmiotowym lokalu zaledwie kilka miesięcy, po czym wyprowadziła się. Partnerka nigdy nie partycypowała w kosztach utrzymania mieszkania. Nie spłacała też rat kredytu. W 2006 r. otrzymał Pan kredyt refinansujący, w związku z czym obecnie jest Pan jedynym dłużnikiem (zobowiązania kredytowego związanego z nieruchomością nie dzieli Pan z byłą partnerką). Pierwotnie kredyt zaciągnięty został w Banku A (kredytobiorcami byli Państwo oboje), kredytu refinansującego udzielił Bank B w (…) (od tamtej chwili jest Pan jedynym kredytobiorcą). Obecnie za obopólną zgodą chcieliby Państwo dokonać nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Pana była partnerka, współwłaścicielka nieruchomości, wyraża zgodę na to, żeby został Pan jedynym właścicielem lokalu (100% udziału w nieruchomości).

### Pytanie

Czy w myśl podatku od spadków i darowizn hipoteka stanowi ciężar, który pomniejsza podstawę opodatkowania w przypadku nabycia udziału w nieruchomości tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, ciężarem w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn (art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) będzie hipoteka ustanowiona na tym lokalu, w związku z czym podstawę opodatkowania stanowić powinna wartość lokalu w dniu dokonania czynności prawej pomniejszona o wartość ustanowionej hipoteki. Taka wykładnia znajduje się w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (np. Znak: 0111-KDIB2-3.4015.134.2021.2.JS, Znak: 0111-KDIB2-3.4015.170.2020.1.JKA, Znak: 0111- KDIB2-3.4015.124.2020.2.ASZ).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

W związku z tym, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.).
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na podstawie art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:
-----------------------------------------

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Sposoby wyjścia ze stanu współwłasności regulują postanowienia art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego.

W świetle wyżej powołanych przepisów zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy między współwłaścicielami albo, w braku zgody między współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.

W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia współwłasności:

1) podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
---------------------------------------------------------------

3) sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).
---------------------------------------------------

Zniesienie współwłasności dokonane poprzez przyznanie rzeczy (nieruchomości) jednemu ze współwłaścicieli bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności - z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W myśl art. 7 ust. 6 ww. ustawy:

Przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w ust. 2 i 3 art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, do których poniesienia zobowiązany jest nabywca. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości. „Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału.

Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli jego skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 3 ww. ustawy:

Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Art. 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ww. ustawy:

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1) do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2) do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3) do grupy III – innych nabywców.

Stosownie do treści art. 244 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.

§ 2. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipotekę regulują odrębne przepisy.

W świetle powyższych przepisów – hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe i regulują ją odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2022 r. poz. 1728).

W myśl art. 65 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece:

W celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że w 2004 r. wraz z ówczesną partnerką nabył Pan mieszkanie. Pan oraz Pana ówczesna partnerka staliście się współwłaścicielami z udziałami po 50% nieruchomości. Mieszkanie zostało zakupione na kredyt hipoteczny, który również zaciągnięty został wspólnie. Z tego tytułu lokal obciążony jest hipoteką. Rozstał się Pan z partnerką. W 2006 r. otrzymał Pan kredyt refinansujący, w związku z czym obecnie jest Pan jedynym dłużnikiem (zobowiązania kredytowego związanego z nieruchomością nie dzieli Pan z byłą partnerką). Obecnie za obopólną zgodą chcieliby Państwo dokonać nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Pana była partnerka, współwłaścicielka nieruchomości, wyraża zgodę na to, żeby został Pan jedynym właścicielem lokalu (100% udziału w nieruchomości).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z wniosku – dokonana zostanie czynność prawna dotycząca nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, to czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 i 6 tej ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału przypadającego zbywcy (Pana byłej partnerce) przed zniesieniem współwłasności stanowi obciążenie, które będzie można zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy.

W analizowanej sprawie wartość udziału w nieruchomości jaki zamierza Pan nabyć w drodze zniesienia współwłasności, powinna być pomniejszona o część kwoty hipoteki przypadającą na przenoszony na Pana udział. Skoro zatem w wyniku zniesienia współwłasności nabędzie Pan udział ½ w nieruchomości (ponieważ jest już Pan właścicielem pozostałej jej części), to tylko o tę część kwoty hipoteki będzie można pomniejszyć wartość przedmiotu nabycia czyli udział ½ w nieruchomości. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia fakt przejęcia przez Pana kosztów spłaty kredytu, jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia i jaka jest wartość zadłużenia.

Wobec powyższego Pana stanowisko, zgodnie z którym kwota hipoteki ustanowionej na lokalu będzie ciężarem w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, w związku z czym podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość lokalu w dniu dokonania czynności prawej pomniejszona o wartość ustanowionej hipoteki należało uznać za nieprawidłowe. W omawianej sprawie podstawę opodatkowania będzie stanowić wartość udziału ½ w nieruchomości nabytego w wyniku zniesienia współwłasności, pomniejszona o ½ część kwoty hipoteki.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).