Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-983/08/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-02-04
Teza: Korekta podatku naliczonego, w przypadku zbycia hali produkcyjnej wraz z modernizacją nie oddaną jeszcze do użytkowania.
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; korekta-korekta podatku; korekta-korekta podatku naliczonego; modernizacja; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sprzedaż-sprzedaż budynków; sprzedaż-sprzedaż zwolniona; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 163

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2008 r. (data wpływu 10 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od zakupów związanych z modernizacją hali produkcyjnej, nie oddaną jeszcze do użytkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego od zakupów związanych z modernizacją hali produkcyjnej, nie oddaną jeszcze do użytkowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w lutym 2003 r. zakupiła halę produkcyjną. Hala nabyta została jako towar używany ze stawką zw. Od momentu nabycia była użytkowana przez Wnioskodawcę w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Spółka rozpoczęła modernizację hali w 2003 r.. Do dnia datowania wniosku poniosła nakłady przekraczające 30% wartości początkowej hali i odliczyła od tych nakładów podatek naliczony. Część nakładów poniesionych zostało w 2003 r., a część po dniu 1 maja 2004 r.

Spółka w grudniu 2008 r. planuje sprzedaż hali, która będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Razem z halą zostanie sprzedana modernizacja, która na moment sprzedaży znajdować się będzie w ewidencji środków trwałych w budowie. Sprzedaż hali wraz z nakładami objęta będzie zwolnieniem od podatku. Z uwagi na powyższe należy dokonać korekty całości odliczonego podatku naliczonego od modernizacji w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym dokonana będzie sprzedaż.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy korekcie podlegać będzie podatek odliczony od całości modernizacji, nie oddanej jeszcze do używania, czy tylko część podatku od nakładów, które zostały nabyte po dniu 1 maja 2004 r.?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca powołał przepis art. 163 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, korekta podatku naliczonego, o jakiej mowa w art. 91 tej ustawy, dotyczy okresu od dnia 1 maja 2004 r. Z uwagi na powyższe należy wyodrębnić z całości poniesionych nakładów na modernizację hali te, które zostały poniesione przed dniem 1 maja 2004 r. oraz część nakładów zakupionych po tej dacie. Korekcie będzie podlegać wyłącznie podatek naliczony od nakładów poniesionych po dniu 1 maja 2004 r. Korekta będzie dokonana jednorazowo w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do zapisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z dyspozycją art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, w brzmieniu obwiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. nadanym ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy – art. 91 ust. 3 ustawy.

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

I tak, zgodnie brzmieniem ust. 4 omawianego artykułu, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Jak stanowi ust. 6 tego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi – art. 91 ust. 7 cytowanej ustawy.

Ustępy 7a-7d stanowią doprecyzowanie powyższej regulacji.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Zgodnie z ust. 7b omawianego artykułu, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c ustawy).

Natomiast w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d).

Na mocy art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z treści wniosku wynika, iż w trakcie użytkowania przedmiotowej hali, służącej czynnościom opodatkowanym, Spółka poniosła wydatki na jej ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej tego obiektu i obniżyła kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Spółka planuje sprzedaż hali wraz z poniesionymi nakładami wskazując, że transakcja ta objęta będzie zwolnieniem od podatku. Modernizacja na moment sprzedaży znajdować się będzie w ewidencji środków trwałych w budowie.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że prawo do odliczenia jest uzależnione od istnienia związku dokonanego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną.

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku stwierdzić należy, iż zakupy dokonane przez Wnioskodawcę z przeznaczeniem do modernizacji przedmiotowego budynku, którego dostawa będzie później objęta zwolnieniem od podatku, w żadnym momencie nie posłużą wykonywaniu działalności opodatkowanej (do momentu sprzedaży modernizacja nie zostanie oddana do użytkowania), a jedynie staną się przedmiotem czynności, w stosunku do której nie przysługuje prawo do odliczeń. Zatem warunek konieczny do realizacji prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie zostanie w rezultacie spełniony.

W efekcie, zbycie hali wraz z nakładami na jej ulepszenie z zastosowaniem zwolnienia od podatku, skutkować będzie koniecznością dokonania korekty podatku odliczonego z tytułu wydatków poniesionych na modernizację.

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 163 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, za rok 2004 dotyczy okresu od dnia 1 maja do końca roku podatkowego. Do obliczenia proporcji przyjmuje się obroty osiągnięte w tym okresie. Obliczoną za ten okres proporcję stosuje się przy wyliczeniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 90 w trakcie 2005 r. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy, należy stwierdzić, iż korekta podatku naliczonego dotyczącego modernizacji budynku, o której mowa w złożonym wniosku, powinna zostać dokonana w oparciu o ww. uregulowania art. 91 ust. 8 i art. 163 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, w przypadku zbycia przedmiotowej nieruchomości z zastosowaniem zwolnienia od podatku, Spółka będzie zobowiązana skorygować w całości podatek odliczony od zakupów związanych z modernizacją hali produkcyjnej, dokonanych od dnia 1 maja 2004 r. Korekty należy dokonać jednorazowo za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż przedmiotowego obiektu.

Końcowo nadmienić należy, iż w związku z wejściem w życie ww. ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, od dnia 1 stycznia 2009 r. kwestia zwolnienia od podatku sprzedaży budynków i budowli lub ich części została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 43 ust. 1 pkt 10-10a i ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie podkreśla się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena możliwości zastosowania przez Spółkę zwolnienia do dostawy hali wraz z modernizacją, gdyż Spółka nie przedstawiła w tym zakresie stanowiska oraz nie zadała pytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.