Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.966.2016.1.SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-03
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych objętych pomocą publiczną wydatków poniesionych na zakup środków trwałych poniesionych po dniu uzyskania Zezwolenia, które tymczasowo są używane przez Spółkę poza granicami specjalnej strefy ekonomicznej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 4 listopada 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych objętych pomocą publiczną wydatków poniesionych na zakup środków trwałych poniesionych po dniu uzyskania Zezwolenia, które tymczasowo są używane przez Spółkę poza granicami specjalnej strefy ekonomicznej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych objętych pomocą publiczną wydatków poniesionych na zakup środków trwałych poniesionych po dniu uzyskania Zezwolenia, które tymczasowo są używane przez Spółkę poza granicami specjalnej strefy ekonomicznej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 6 sierpnia 2013 r. zostało wydane Spółce Zezwolenie na prowadzenie działalności w WSSE określając jednocześnie warunki dotyczące zatrudnienia i dokonania inwestycji na terenie strefy. Określając te warunki w pkt I ppkt 1 i 2 wskazano, że dokonanie inwestycji na terenie WSSE nastąpi w Podstrefie A włącznie z zatrudnieniem określonej liczy pracowników.

Spółka pierwotnie prowadziła działalność w Podstrefie A zgodnie z warunkami określonymi w Zezwoleniu w hali produkcyjnej wynajmowanej od Spółki X - obecnie została ona zlikwidowana, a budynki i hala produkcyjna sprzedane osobie trzeciej.

Pomiędzy Spółką a Spółką X były prowadzone negocjacje dotyczące zakupu tychże budynków oraz hali produkcyjnej jednakże nie doszyły one ostatecznie do skutku w wyniku czego Spółka zmuszona była do poszukiwania innej lokalizacji.

Naprzeciw oczekiwaniom Spółki wyszła WSSE oferując możliwość najmu budynków odpowiednich do przedmiotu działalności na terenie Podstrefy B. Niestety jednak budynki w Podstrefie B nie zostały oddane na czas, a Spółka zmuszona była opuścić lokalizację w Podstrefie A, co oznaczało poszukiwanie kolejnej lokalizacji.

Z racji faktu, że WSSE czekała z informacją o oddaniu budynków oraz hali produkcyjnej do ostatniego momentu, Spółka zmuszona była powtórnie do poszukiwania budynku oraz hali produkcyjnej.

W przeciwnym bowiem razie (tj. nieznalezienie lokalizacji w zasadzie na już) groziło Spółce widmo bankructwa poprzez brak możliwości produkcji, a tym samym generowania przychodów ze sprzedaży.

Co istotne należy bowiem pamiętać, że Spółka posiada także zobowiązanie i to nie tylko wobec kontrahentów, ale także wobec swoich pracowników.

W konsekwencji więc Spółka zmuszona była do znalezienia lokalizacji możliwie najszybciej. Ostatecznie możliwą, a w zasadzie jedyną lokalizacją były magazyny, gdzie obecnie Spółka prowadzi swoją działalność.

Spółka podkreśla, że cała zaistniała sytuacja jest niezależna od niej i pomimo dołożenia należytych starań nie była w stanie przewidzieć takiego obrotu sprawy. Oczywistym jest fakt, że Spółka została postawiona przed wyborem - oczekiwaniem na ukończenie budynków w Podstrefie B mając „maszyny na ciężarków” i stojąc tym samym przed wizją bankructwa, a poszukiwaniem nowej lokalizacji, gdzie będzie mogła zapewnić ciągłość produkcji oraz co oczywistym przetrwać na rynku.

Zatem zdaniem Spółki nie posiadała ona innej możliwości jak tylko znaleźć możliwie szybko nową lokalizację. Jak już zostało wspomniane jedną lokalizacją były magazyny, gdzie obecnie znajduje się siedziba Spółki.

Koncowo, Spółka wskazuje, że pracowników posiada obecnie 100% więcej w porównaniu do warunku narzuconego przez Zezwolenie.

Zgodnie z treścią Zezwolenia Spółka zobowiązana jest do:

1.  poniesienia na terenie strefy wydatków inwestycyjnych, w rozumieniu § 6 ust. 1 Rozporządzenia SSE w wysokości co najmniej 10.000.000,00 PLN w terminie do 31 sierpnia 2018 r.,
2.  utworzenia na terenie strefy 18 nowych miejsc pracy w terminie do 31 sierpnia 2015 r. i utrzymaniu zatrudnienia na tym poziomie do dnia 31 sierpnia 2018 r.
3.  zakończenia inwestycji w terminie do dnia 31 sierpnia 2018 r.

Od dnia uzyskania Zezwolenia, Spółka ponosi nakłady inwestycyjne ściśle związane z inwestycją na terenie SSE. Powyższa inwestycja obejmuje m.in. zakup nowych linii produkcyjnych. W szczególności, w ramach inwestycji, po dniu uzyskania Zezwolenia.

Środki trwałe stanowiące elementy wskazanej linii produkcyjnej na czas budowy i przeniesienia zakładu z podstrefy A do podstrefy B zostały umieszczone w innej lokalizacji (poza granicami Strefy). Powyższe jest następstwem opóźnień w realizacji prac budowlanych na terenie WSSE.

Używanie tych środków trwałych tworzących linię produkcyjną poza obszarem Strefy ma charakter jedynie tymczasowy, a docelowo są one przeznaczone do działalności w nowo utworzonym zakładzie na terenie WSSE, do którego linia zostanie przeniesiona jak tylko będzie to możliwe zachowując jednocześnie warunki związane z wypowiedzeniem umowy najmu w obecnej lokalizacji, jeszcze przed terminem zakończenia całej inwestycji (terminem zakończenia inwestycji wskazanym w zezwoleniu strefowym).

Spółka zamierza korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wskazane wydatki, poniesione na zakup środków trwałych (które to środki trwałe były i będą w przyszłości używane na terenie SSE), poniesione po dniu uzyskania Zezwolenia; będą mogły zostać zaliczone do kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, bowiem fizycznie zostały uruchomione na terenie Strefy przed dniem zakończenia całej inwestycji o którym mowa w treści zezwolenia oraz w § 5 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia SSE? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane we wniosku wydatki poniesione przez Spółkę w związku z inwestycją stanowiącą podstawę udzielenia Zezwolenia, na nowe środki trwałe (linie produkcyjne), które były umieszczone w zakładzie na terenie Strefy, a tymczasowo używane są w lokalizacji poza granicą SSE, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany inwestycji. Takie podejście zgodne jest z literalnym brzmieniem przepisów (w szczególności § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232, poz. 1548 ze zm. dalej: „Rozporządzenie SSE” oraz § 5 ust. 1 tego samego Rozporządzenia). W szczególności bezsporny jest związek ww. nakładów z działalnością określoną w Zezwoleniu.

Zgodność z definicją kosztów kwalifikowanych.

Zgodnie z § 6 ust. 1 Rozporządzenia SSE, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesionych na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązania do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

W ocenie Wnioskodawcy, zachowane są wszelkie warunki, wskazane przez przepisy prawa mające znaczenie z perspektywy możliwości uznania wydatku za koszt kwalifikowany. Przykładowo, w interpretacji indywidulanej prawa podatkowego z 30 września 2015 r., sygn. IBPB-1-1/4510-8/15/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów uznał, że mając na uwadze powyższe przepisy, aby dany wydatek zakwalifikować do objęcia pomocą publiczną, musi on spełniać następujące warunki, tzn.:

1.  musi to być koszt inwestycji,
2.  musi być faktycznie poniesiony w trakcie obowiązywania zezwolenia strefowego,
3.  musi być poniesiony w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy,
4.  musi być przeznaczony na cele określone w § 6 ust. 1 Rozporządzenia SSE,
5.  wydatki muszą być zaliczone do wartości początkowej środków trwałych, przy czym należy przyjąć, że przez koszty inwestycji należy rozumieć koszty „nowej inwestycji”, o której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia SSE.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki na środki trwałe stanowiące elementy linii produkcyjnej spełniają wszystkie powyższe warunki zakwalifikowania ich do objęcia pomocą publiczną, co zostało szczegółowo uzasadnione w dalszej części wniosku.

Koszt nowej inwestycji.

Odnosząc się do pojęcia „kosztów inwestycji” Spółka zwraca uwagę, że powszechnie przyjmuje się, że pojęcie to należy interpretować przez pryzmat projektu inwestycyjnego będącego podstawą udzielenia przedsiębiorcy zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE. Projekt taki zostaje szczegółowo opisany przez inwestora w dokumentach aplikacyjnych składanych w celu uzyskania zezwolenia strefowego i to właśnie zakres inwestycji wskazanej w tych dokumentach determinuje zakres przedmiotowy kosztów, które mogą być następnie uznane za kwalifikowane w ramach danego zezwolenia.

Jak już wskazano, inwestycja Spółki polegała na zakupie linii produkcyjnych (wskazanych w dokumentacji przedkładanej w ramach ubiegania się o Zezwolenie) do produkcji, przy użyciu technologii nieużywanej dotąd w Polsce. Zgodnie z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, bezsprzecznie istnieje związek między nabyciem opisanych we wniosku środków trwałych, a inwestycją na terenie SSE.

Opisane we wniosku wydatki stanowią ponadto koszty nowej inwestycji, o której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia SSE. Zgodnie z tym przepisem, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą.

Jak już wskazano, inwestycja Spółki polegała na rozbudowie przedsiębiorstwa (zakładu produkcyjnego), a zatem może być uznana za nową inwestycję w świetle powyższych przepisów.

Faktyczne poniesienie kosztu w trakcie obowiązywania Zezwolenia.

Wydatki związane z zakupem opisanych we wniosku środków trwałych zostały faktycznie poniesione po dniu uzyskania Zezwolenia. Ponadto wydatki te zostały poniesione w okresie realizacji inwestycji, czyli przed datą zakończenia inwestycji, która została wskazana w treści Zezwolenia.

Zezwolenie zostało wydane bez określenia terminu jego obowiązywania. Jak wynika z art. 19 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zezwolenie wygasa z upływem okresu, na jaki została ustanowiona strefa. Zgodnie z obecnym stanem prawnym SSE będzie funkcjonować do 31 grudnia 2026 r.

Związek z realizacją inwestycji na terenie Strefy.

Jak już wskazano, nabycie opisanych we wniosku środków trwałych ma ścisły związek z realizacją inwestycji na terenie SSE, która polegała na rozbudowie zakładu produkcyjnego, wyposażonego w niezbędne maszyny i urządzenia do produkcji.

Spółka zwraca uwagę na dwa wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt. II FSK 2462/11 (dotyczący wydatków poniesionych w związku z przyzakładową stołówką dla pracowników) oraz II FSK 2463/11 (dotyczący wydatków poniesionych na centrum szkoleniowe dla pracowników). W obu przywołanych sprawach, podatnik argumentował, że wydatki te powinny zwiększać limit dostępnej pomocy publicznej, ponieważ istnieje związek pomiędzy tymi wydatkami, a inwestycją będącą podstawą udzielenia spółce zezwolenia strefowego. W obu przypadkach jednak wyrok NSA okazał się niekorzystny dla podatnika, jednak nie dlatego, że zakwestionowany został związek przedmiotowych wydatków z nową inwestycją, ale z uwagi na fakt, że działalność polegająca na prowadzeniu stołówki oraz centrum szkoleniowego nie była objęta zakresem zwolnienia określonym w zezwoleniu, ani też jako działalność pomocnicza, nie była w ocenie sądu niezbędna dla prowadzenia działalności zwolnionej.

W przypadku Spółki, bezspornym jest, że środki trwałe (linie produkcyjne) będą wykorzystywane do działalności określonej w Zezwoleniu.

Przeznaczenie na cele określone w § 6 ust. 1 Rozporządzenia SSE.

Zdaniem Spółki, opisane wydatki stanowią jedną z kategorii kosztów inwestycji określonych w § 6 ust. 1 Rozporządzenia SSE. Stanowią bowiem cenę nabycia środków trwałych przy czym są one zaliczone, zgodnie z odrębnymi przepisami do składników majątku podatnika. Spełnione zostały zatem warunki zaliczenia tych wydatków do kosztów wskazanych w § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia SSE. Ponadto, zgodnie § 6 ust. 7 Rozporządzenia SSE środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nabyte przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni powinny być nowe.

W odniesieniu do § 6 ust. 7 Rozporządzenia SSE, należy zwrócić uwagę, że zarówno w ustawie o CIT, jak i w przepisach dotyczących Specjalnych Stref Ekonomicznych, brak jest legalnej definicji „nowego środka trwałego”. Definicji takiej nie zawierają również przepisy wspólnotowe, dotyczące udzielania regionalnej pomocy inwestycyjnej tj. Rozporządzenia Komisji. W świetle powyższego koniecznie jest powołanie się na definicję słownikową, zgodnie z którą pojęcie „nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”, „następny, dalszy” (Słownik języka polskiego, PWN, Warszawa 2006).

W tym miejscu Spółka pragnie przywołać interpretację indywidualną prawa podatkowego z 11 października 2007 r., sygn. ILPB3/423-28/07-2/HS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów - w oparciu o wykładnię językową - stwierdził, że nowy środek trwały to wytworzony (wyprodukowany) przez fabrykę (zakład przemysłowy) środek trwały, który przed nabyciem nie był w jakiejkolwiek formie używany. Zatem, na pewno nowym środkiem trwałym będzie środek, który pochodzi bezpośrednio od producenta lub podmiotów pośredniczących w ich obrocie (np. dealerów).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lutego 2014 r. (sygn. II FSK 431/12) sformułował tezę, zgodnie z którą nowym środkiem trwałym będzie taki, który pochodzi bezpośrednio od producenta, czy wytwórcy lub od podmiotu pośredniczącego w obrocie albo zostanie nabyty od innych zbywców w przypadku, gdy uprzednio nie był używany (eksploatowany).

Omawiane środki trwałe, nabyte przez Spółkę bezpośrednio od producenta lub przy wykorzystaniu pośrednictwa handlowego, nie były wcześniej wykorzystywane w działalności produkcyjnej przez dostawcę lub inne podmioty, w związku z czym spełniają one kryteria określone w § 6 ust. 7 Rozporządzenia SSE (wymóg posiadania przymiotu nowości przez środki trwałe).

Zaliczenie do wartości początkowej środków trwałych.

Końcowo należy stwierdzić, że wydatki określone we wniosku zostały zaliczone do wartości początkowej środków trwałych.

Obowiązek utrzymania inwestycji w regionie.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane podejście zgodne jest nie tylko z literalnym brzmieniem przepisów, ale również zgodnie z celami tworzenia i funkcjonowania SSE.

Tymczasowe wykorzystanie środków trwałych w zakładzie znajdującym się poza terenem SSE do czasu zakończenia całej inwestycji przy jednoczesnym zachowaniu warunków opuszczenia obecnej lokalizacji (poza WSSE), w ramach tej samej osoby prawnej nie powoduje także naruszenia przez Spółkę warunków przewidzianych w § 5 Rozporządzenia SSE, a w konsekwencji utraty przez Spółkę zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Zgodnie z § 5 ust. 2 Rozporządzenia SSE, warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  utrzymanie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów 0 podatku dochodowym (\`(...)\`), przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym,
2.  utrzymanie inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała zostanie zakończona (\`(...)\`).

Należy zaznaczyć, że zamiarem Spółki jest utrzymanie inwestycji w regionie przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja, na którą zostało wydane zezwolenie zostanie zakończona. W związku z powyższym spełniony zostanie warunek dotyczący utrzymania inwestycji w regionie, zgodnie z treścią § 5 ust. 2 pkt 2 Rozporządzenia.

Spółka pragnie również przytoczyć interpretację indywidulaną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 lipca 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-383/11/MO, w którym to piśmie uznane zostało za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym wydatki poniesione na nabycie urządzeń, tymczasowo używanych w lokalizacji nieobjętej SSE, które docelowo zostaną jednakże umieszczone w lokalizacji na terenie SSE w ramach docelowej inwestycji, będą mogły powiększyć zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, kwotę, obok takich wydatków jak m.in. na nabycie gruntu na terenie SSE, budowę budynku na terenie SSE, również wydatków na przedmiotowe urządzenia.

W ocenie Wnioskodawcy, należy także stwierdzić, że tymczasowe użycie środków trwałych poza terenem SSE nie stanowi naruszenia warunku wskazanego w pkt 1 - utrzymania własności składników majątku, z którymi związane były wydatki inwestycyjne przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia ich do ewidencji. Wynika to z faktu, że własność środków trwałych nie zostaje przeniesiona na inny podmiot. Tymczasowe użycie urządzeń poza SSE odbywa się w ramach tej samej osoby prawnej, a środki trwałe zostały nabyte z myślą o instalacji w zakładzie na terenie SSE. Spółka przez cały okres od ich nabycia będzie właścicielem środków trwałych.

Naruszenie warunku utrzymania własności środków trwałych mogłoby nastąpić w drodze np. ich sprzedaży lub darowizny innej osobie prawnej, co w niniejszej sprawie nie ma i nie będzie mieć miejsca w okresie 5 lat od dnia wprowadzenia środków trwałych do ewidencji. Tak więc nie dochodzi w niniejszym przypadku do sytuacji, w której środki trwałe byłyby nabywane przez podmiot inny niż posiadający zezwolenie strefowe i wykorzystywane przez ten podmiot do produkcji poza SSE, a które to środki następnie odsprzedawane byłyby przedsiębiorcy posiadającemu zezwolenie strefowe, przez który byłyby one następnie wykorzystywane faktycznie na terenie SSE. Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że środki trwałe zostały zamówione z zamiarem wykorzystywania w ramach działalności na terenie SSE i tak że zostają wykorzystane. Z uwagi na opóźnienia budowlane, konieczne było ich tymczasowe ulokowanie poza terenem SSE. Ich fizyczne przemieszczenie na teren zakładu w SSE nie jest związane z przeniesieniem ich własności.

Również organy podatkowe prezentują stanowisko, zgodnie z którym nawet użytkowanie składników majątku przedsiębiorcy (które to stanowiły wydatki inwestycyjne stanowiące koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia SSE), przez osoby trzecie na podstawie umowy, najmu czy dzierżawy przed upływem określonego w Rozporządzeniu SSE okresu od momentu wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowi przesłanki do częściowego ograniczenia dostępnego zwolnienia podatkowego w zakresie wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie przedmiotowych składników majątkowych (poniesione w związku z niniejszymi składnikami majątku koszty kwalifikowane nie tracą przymiotu kwalifikowalności).

Spółka pragnie przywołać w tym zakresie następujące interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 listopada 2010 r., Znak: ILPB3/423-700/10-2/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 września 2008 r. znak: ITPB3/423-330/08/MT,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 czerwca 2008 r, znak: ILPB3/423-192/08-3/HS.

Biorąc pod uwagę, że w ocenie organów wynajęcie środków trwałych innemu podmiotowi, co na ogół wiąże się ich przemieszczeniem poza obszar SSE, a nawet z terytorium Polski, nie stanowi przesłanki do częściowego ograniczenia dostępnego zwolnienia podatkowego w zakresie wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie przedmiotowych składników majątkowych, to tym bardziej bezsporne wydaje się, że tymczasowe używanie środków trwałych poza SSE w ramach tej samej osoby prawnej (wynikłe z opóźnienia w realizacji prac budowlanych), a zakupionych w związku z inwestycją na terenie SSE, nie powinno stanowić podstawy do utraty przez Spółkę prawa do uznania tych wydatków za kwalifikujące się do objęcia pomocą, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Na tle opisanego zdarzenia przyszłego (winno być: stanu faktycznego) nie dojdzie do udostępnienia przez Spółkę ww. składników majątkowych osobom trzecim na podstawie przykładowo umowy najmu lub dzierżawy - składniki te będą przez cały czas użytkowane przez Spółkę. Tym samym, związek wydatków z projektem inwestycyjnym, który był podstawą do wydania Zezwolenia, pozostaje znacznie silniejszy, niż w przypadku oddania aktywów w najem podmiotom trzecim.

Co więcej, w ocenie organów podatkowych, częściowa zmiana lokalizacji prowadzonej działalności, w tym przeniesienie środków trwałych stanowiących uprzednio koszty kwalifikowane inwestycji poza granicę SSE do innego zakładu tego samego podmiotu, także nie stanowi naruszenie przepisów Rozporządzenia SSE, a zatem nie spowoduje utraty bądź zmniejszenia zwolnienia z CIT. Stanowisko takie zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 czerwca 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-321/14/CzP.

Ponadto, zaprezentowane przez Spółkę rozumienie przepisów zgodne jest z celami ustanowienia SSE. Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 31 sierpnia 2009 r. w sprawie ustalenia planu rozwoju specjalnej strefy ekonomicznej celami Strefy jest m.in. pobudzenie działalności produkcyjnej i usługowej w regionie poprzez wsparcie nowoczesnych ośrodków przemysłowych; dywersyfikacja działalności gospodarczej w regionach oraz zwiększenie liczby inwestycji o charakterze innowacyjnym.

W konsekwencji zdaniem Spółki, opisane we wniosku wydatki poniesione przez Spółkę w związku z inwestycją stanowiącą podstawę udzielenia Zezwolenia, na nowe środki trwałe (linie produkcyjne), które zostaną umieszczone w zakładzie na terenie Strefy, a tymczasowo używane są w lokalizacji poza granicami SSE, spełniają warunki określone w § 5 i § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia SSE. Tym samym, poniesione w związku z niniejszymi środkami trwałymi wydatki mogą stanowić koszt kwalifikowany inwestycji (o ile środki te zostaną przeniesione finalnie na teren zakładu Spółki w SSE). Dodatkowo Spółka wskazuje, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Rz 254/07, przepisy rozporządzenia regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z CIT (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 21 listopada 2007 r., sygn. akt III Sa/Wa 1737/07, w którym stwierdził, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji zgodnie z zadanym pytaniem wyznaczającym zakres wniosku, była kwestia dot. ustalenia, czy do kosztów kwalifikowanych objętych pomocą publiczną można zaliczyć wydatki poniesione na zakup środków trwałych poniesionych po dniu uzyskania Zezwolenia, a które tymczasowo są używane przez Spółkę poza granicami specjalnej strefy ekonomicznej.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 282, dalej: „ustawa o SSE”). Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o SSE). Oznacza to, że tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Rodzaj tych wydatków został określony w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, dalej: „Rozporządzenie”).

Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Na podstawie § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą.

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 powołanego rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Stosownie do § 6 ust. 7 ww. rozporządzenia, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zakupione przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni, mają być nowe.

Przytoczone powyżej przepisy, określają następujące warunki, aby dany wydatek zakwalifikować do objęcia pomocą:

*   musi to być koszt inwestycji,
*   musi być faktycznie poniesiony w trakcie obowiązywania zezwolenia strefowego,
*   musi być poniesiony na terenie strefy,
*   musi być przeznaczony na cele określone w § 6 ust. 1 rozporządzenia,
*   wydatki muszą być zaliczone do wartości początkowej środków trwałych, przy czym należy przyjąć, że przez koszty inwestycji należy rozumieć koszty „nowej inwestycji”, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia.

Przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia stanowi, że zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

W myśl § 5 ust. 2 Rozporządzenia, warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  utrzymanie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
2.  utrzymanie inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata.

Stosownie do § 5 ust. 5 rozporządzenia, zwolnienia z tytułu kosztów nowej inwestycji oraz z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 6 sierpnia 2013 r. Spółka otrzymała Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W pkt 1 i 2 Zezwolenia określono warunki, zgodnie z którymi dokonanie inwestycji włącznie z zatrudnieniem określonej liczby pracowników ma nastąpić w podstrefie A. Spółka pierwotnie prowadziła działalność w podstrefie A w wynajmowanej hali, jednakże hala ta została sprzedana. Specjalna strefa ekonomiczna zaproponowała Spółce najem budynków do prowadzenia działalności gospodarczej w podstrefie B, jednakże z uwagi na opóźnienia dot. oddania budynków Spółka zmuszona była do poszukiwania innej lokalizacji. Ostatecznie Spółka zdecydowała się do ulokowania swojej działalności produkcyjnej w magazynach poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, gdzie obecnie znajduje się siedziba Spółki. Z wniosku wynika również, że wykorzystywanie środków trwałych poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej ma charakter jedynie tymczasowy.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że czasowe przeniesienie środków trwałych (które były i będą w przyszłości używane na terenie specjalnej strefy ekonomicznej) poza jej teren nie spowoduje, że wydatki poniesione na ich zakup utracą charakter wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia się pomocą publiczną. Skoro Spółka posiada Zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i wszystkie pozostałe warunki do zwolnienia zostaną spełnione (co nie było przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej), to wartość poniesionych wydatków w dalszym ciągu będzie wpływać na wysokość przysługującej Spółce pomocy publicznej. Co istotne w niniejszej sprawie Wnioskodawca podkreśla, że zakupione środki trwałe finalnie zostaną przeniesione do zakładu zlokalizowanego na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.