Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.207.2025.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-16
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków
inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z
infrastrukturą wodociągową oraz z infrastrukturą
kanalizacyjną.
Słowa kluczowe: gmina
instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna
współczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia części podatku naliczonego od
    wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą wodociągową
    oraz z infrastrukturą kanalizacyjną. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: Gmina, Wnioskodawca, JST) jest jednostką samorządu terytorialnego,
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała
    centralizacji rozliczeń podatku VAT, polegających na wspólnym rozliczaniu VAT przez
    Urząd Gminy wraz z pozostałymi jednostkami organizacyjnymi (szkoły, przedszkola, GOPS)
    i od tej chwili traktowana jest jako jeden podatnik VAT. Gmina posiada osobowość
    prawną. Wykonując zadania własne Wnioskodawca działa zarówno w charakterze organu
    władzy publicznej, jak i na podstawie umów o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących
    działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    zadania własne gminy obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji,
    usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz
    urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia
    w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Gmina (...) prowadzi działalność gospodarczą w
    zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, dzierżawy terenu i targowiska,
    najmu lokali mieszkalnych. Na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych JST świadczy
    usługi dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz gospodarstw domowych
    (mieszkańców), przedsiębiorców i instytucji - odbiorcy zewnętrzni. Dostarcza również
    wodę i odprowadza ścieki do/od jednostek organizacyjnych Gminy - odbiorcy wewnętrzni.
    Infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest własnością Gminy (...) a jednostką organizacyjną
    odpowiedzialną za zarządzanie nią jest Urząd Gminy w (...).
    JST ponosiła / ponosi / ponosić będzie liczne wydatki związane z realizacją inwestycji
    związanych z infrastrukturą wodno-ściekową.

    Gmina realizuje / będzie realizowała następujące zadania inwestycyjne:
        „Rozbudowa sieci wodociągowej w (...) - poprawa stanu środowiska naturalnego”,
        „Rozbudowa sieci wodociągowej (...) - poprawa stanu środowiska naturalnego”,
        „Rozbudowa sieci wodociągowej w (...) - poprawa stanu środowiska naturalnego”,
        „Przebudowa sieci wodociągowej w (...)
        „Rozbudowa monitoringu wizyjnego na terenie gminy (...).
        „Rozbudowa sieci wodociągowej (...)
        „Rozbudowa sieci wodociągowej w (...)
        „Rozbudowa sieci wodociągowej w (...)
        „Termomodernizacja (...) (docieplenie i wymiana drzwi zewnętrznych)”.
    Inwestycje wymienione we wniosku są/będą finansowane ze środków własnych JST, jak i
    ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych. Wszystkie zakupione usługi i towary
    będą każdorazowo dokumentowane fakturami VAT wystawiane przez kontrahentów na
    rzecz Gminy.
    W związku z wykorzystaniem gminnej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do
    dostawy wody i odbioru ścieków Gmina ponosi/ponosić będzie również liczne wydatki
    związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury - wydatki bieżące.
    Wyżej opisane zadania inwestycyjne będą służyły Wnioskodawcy głównie do odpłatnego
    świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców
    zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) oraz w niewielkim zakresie będą
    wykorzystywane na potrzeby własne JST, m.in. na rzecz odbiorców wewnętrznych, czyli na
    potrzeby funkcjonowania jednostek organizacyjnych Gminy oraz na cele przeciwpożarowe
    (czynności niepodlegające VAT). W przypadku zużycia wody na cele przeciwpożarowe,
    które jest przez Gminę uwzględniane w zużyciu wewnętrznym (jako związane z
    działalnością nieopodatkowaną VAT), zużycie to jest określane na podstawie zestawień
    dostarczanych przez jednostki Straży Pożarnej, które opracowano na podstawie
    rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 17 września 2021 r. w
    sprawie szczegółowej organizacji krajowego systemu ratowniczo-gaśniczego (Dz. U. z 2021
    r. poz. 1737), wydanego na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie
    przeciwpożarowej (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 869 ze zm.).
    Gmina na podstawie art. 1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej
    realizuje przedsięwzięcia mające na celu ochronę życia, zdrowia, mienia lub środowiska
    przed pożarem przez zapobieganie powstawaniu i rozprzestrzenianiu się pożaru. Gmina
    jednocześnie podkreśla, że jakiekolwiek wykorzystanie hydrantów w celach
    przeciwpożarowych jest absolutnie marginalne (pożary wymagające użycia hydrantów i
    dostarczanej przez nie wody zdarzają się niezwykle rzadko). Hydranty służą/mogą służyć
    również sporadycznie odpowietrzaniu sieci wodociągowej. Odpowietrzanie takie ma na
    celu m.in. zapewnienie prawidłowego ciśnienia wody w sieci wodociągowej. Ponadto,
    woda jest/będzie wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze
    świadczonymi przez JST usługami, w szczególności woda jest wykorzystywana przez JST w
    procesie uzdatniania wody. Hydranty są/mogą być również wykorzystywane do płukania
    wodociągów w celu usunięcia osadów. Oznacza to, że hydranty służą zarówno marginalnej
    działalności związanej z ochroną przeciwpożarową, tj. działalności innej niż gospodarcza,
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT, jak i dostawie wody na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych. W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż
    nie dokonuje pomiaru ilości wody na cele technologiczne, które związane jest zarówno z
    czynnościami świadczonymi na rzecz Odbiorców zewnętrznych jak i Odbiorców
    wewnętrznych. Natomiast wykorzystywanie ww. infrastruktury w celach
    przeciwpożarowych wynika z realizacji zadań własnych Gminy, w konsekwencji czego jest

    to wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury dla potrzeby Odbiorców wewnętrznych i w
    ocenie Gminy stanowi ono czynność niepodlegającą VAT.
    W przypadku wydatków inwestycyjnych będących przedmiotem niniejszego wniosku oraz
    wydatków bieżących dotyczących infrastruktury wodno-kanalizacyjnej Wnioskodawca nie
    potrafi dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów
    prowadzonej działalności przez Gminę, tj. świadczenia opodatkowanych usług
    dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych lub do
    świadczenia usług dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz odbiorców
    wewnętrznych. Zdaniem Gminy, przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy
    zastosowaniu odpowiedniej proporcji odliczenia.
    Gmina dokonuje/będzie dokonywała rozliczeń usług dostarczania wody i odprowadzania
    ścieków zarówno do/od Odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych poprzez
    odczytywanie wodomierzy (liczników) zainstalowanych u Odbiorców, które wskazują
    dokładną ilość pobranych metrów sześciennych wody i odprowadzanych ścieków. Należy
    tu wyjaśnić, że Odbiorcy podłączeni do gminnej kanalizacji obciążani są za wodę i ścieki w
    stosunku 1:1, gdyż zainstalowany wodomierz rejestruje zarówno zużycie wody, jak i
    ścieków. Od Odbiorców (zewnętrznych oraz wewnętrznych) niepodłączonych do gminnej
    kanalizacji, opróżnia się zbiorniki bezodpływowe i odbiera nieczystości wykorzystując do
    tego wozy asenizacyjne/beczkowozy. Ilość odebranych ścieków ustala się dzięki
    pojemności wozu asenizacyjnego bądź zamontowanym liczniku na wozie asenizacyjnym/
    beczkowozie. Odbierane ścieki są wpuszczane do gminnej infrastruktury kanalizacyjnej.
    Liczba metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych w roku 2024 wyniosła odpowiednio dla:
              3wody: (...) m na podstawie wodomierzy,
                3  3  3ścieków: (...) m, w tym (...) m na podstawie wodomierzy oraz (...) m na podstawie
        pojemności wozów asenizacyjnych/beczkowozów dokonujących odbioru
        nieczystości.
    Liczba metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych w roku 2024 wyniosła odpowiednio dla:
              3  3  3wody: (...) m, w tym (...) m na podstawie wodomierzy oraz (...) m dotyczących
        zużycia wody na cele przeciwpożarowe,
                3  3  3ścieków: (...) m, w tym (...), m na podstawie wodomierzy oraz (...) m na podstawie
        pojemności wozów asenizacyjnych/beczkowozów dokonujących odbioru
        nieczystości.
    Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków na
    rzecz Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych wyniosła:
              3wody: (...) m,
                3ścieków: (...) m.
    Udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych w
    całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z użyciem gminnej
    infrastruktury wodociągowej za 2024 r. wyniósł 99% (przed zaokrągleniem 98,99%). Z kolei
    udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych,
    w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej
    infrastruktury kanalizacyjnej za 2024 r. wyniósł około 98% (przed zaokrągleniem 97,14%).

    W pozostałej części Infrastruktura jest wykorzystywana do dostaw wody i odbioru ścieków
    od Odbiorców wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie
    zużytych metrów sześciennych. Odpowiednio w odniesieniu do infrastruktury
    wodociągowej będzie to: 100% - 98,99% = 1,01%, a w przypadku infrastruktury
    kanalizacyjnej: 100% - 97,14% = 2,86%.
    Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać wahaniom, niemniej jednak w każdym roku
    będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności
    opodatkowanych VAT i pozostałych.
    W przekonaniu Gminy, prewspółczynnik obliczony w ten sposób obiektywnie
    odzwierciedla jaka część usług związanych z wodociągami i kanalizacją zostanie
    wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej. Wskazany sposób
    ustalenia proporcji obiektywnie odzwierciedla jaka część usług związanych z
    dostarczaniem wody oraz odprowadzaniem ścieków zostanie wyświadczona odpowiednio
    w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza. Porównanie rocznej ilości dostarczanej wody oraz odprowadzanych ścieków
    dokonanych na rzecz Odbiorców zewnętrznych do łącznej rocznej ilości dostarczanej wody
    oraz odprowadzanych ścieków dokonanych zarówno na zewnątrz jak i na rzecz jednostek
    budżetowych Gminy, oraz innych budynków i budowli gminnych (wewnętrznych)
    dokładnie odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Gminę usług „na zewnątrz” i
    „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych). Stąd też, w przekonaniu Gminy,
    proponowany przez nią sposób kalkulacji spełnia warunek rzetelności, zapewniając
    odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością
    gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT. Natomiast sposób określony w
    Rozporządzeniu MF nie odpowiada specyfice prowadzonej przez Gminę działalności
    gospodarczej w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków, ponieważ nie odzwierciedla
    on faktycznego stopnia wykorzystania Infrastruktury do celów działalności gospodarczej.
    Według wyliczeń Wnioskodawcy pre-współczynnik obliczony dla Urzędu w sposób
    przewidziany w Rozporządzeniu wynosi na podstawie danych za 2024 r. około 8%.
    Wydatki Gminy związane z Infrastrukturą nie mają żadnego związku ze zmiennymi, które
    zgodnie z Rozporządzeniem MF powinny być uwzględniane przy kalkulacji
    prewspółczynnika, takimi jak np. dochody Gminy z subwencji ogólnej czy oświatowej,
    wpływy z podatków i opłat lokalnych, czy dotacje na zadania zlecone. Podobnie, nie mają
    one również związku z innymi opodatkowanymi dochodami Gminy, uzyskiwanymi np. ze
    sprzedaży nieruchomości, czy wynajmu lokali mieszkalnych. Nie ma zatem uzasadnienia
    dla tego, by dochody ze wskazanych czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia
    VAT od wydatków ponoszonych na budowę, rozbudowę Infrastruktury czy wydatki
    związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury.
    Natomiast ponoszone przez Gminę wydatki mają bezsprzeczny i bezpośredni związek ze
    świadczeniem usług z zakresu dostarczania wody i odbioru ścieków i to te transakcje
    powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika. Klucz alokacji oparty na
    kryterium rocznej ilości faktycznie dostarczonej wody i odebranych ścieków jest zatem
    bardziej precyzyjny niż klucz z Rozporządzenia. Tymczasem wzór określony w
    Rozporządzeniu MF wprowadza jeden sposób liczenia prewspółczynnika dla wszystkich
    transakcji dokonywanych przez poszczególne rodzaje jednostek sektora finansów
    publicznych. Klucz ten w pewien umowny, uśredniony sposób ma odzwierciedlać
    całokształt działalności Gminy. O ile zatem wydaje się on adekwatny do wydatków
    związanych z szeroko pojętą działalnością gmin, o tyle nie jest on reprezentatywny w
    przypadku innych rodzajów wydatków mieszanych, które w zależności od swojego
    przeznaczenia, są w różnym stopniu wykorzystywane do czynności opodatkowanych (np.
    wydatki związane z obiektami sportowymi czy kulturalnymi, które są częściowo odpłatnie
    udostępniane). Gmina stoi na stanowisku, że w każdym przypadku, w którym jednostka
    samorządu terytorialnego jest w stanie wskazać bardziej precyzyjny klucz, klucz z
    Rozporządzenia MF nie powinien mieć zastosowania.

    Pytania
    1) Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku
      naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z
      infrastrukturą wodociągową, za pomocą prewspółczynnika obliczonego według
      udziału procentowego ilości metrów sześciennych dostarczonej wody do odbiorców
      zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w sumie ilości metrów sześciennych
      dostarczonej wody ogółem, związanych z działalnością gospodarczą i na potrzeby
      własne (Odbiorców zewnętrznych oraz Obiorców wewnętrznych)?
    2) Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku
      naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z
      infrastrukturą kanalizacyjną, za pomocą prewspółczynnika obliczonego według udziału
      procentowego ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od odbiorców
      zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w sumie ilości metrów sześciennych
      odprowadzonych ścieków ogółem, związanych z działalnością gospodarczą i na
      potrzeby własne (Odbiorców zewnętrznych oraz Obiorców wewnętrznych)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1.
    Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego
    odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz
    wydatki bieżące związane z infrastrukturą wodociągową. JST wykorzystuje infrastrukturę w
    celu odpłatnego świadczenia usług na rzecz Odbiorców zewnętrznych, co stanowi
    działalność gospodarczą, czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z
    tego podatku oraz na rzecz Odbiorców wewnętrznych. W takim przypadku prawidłowym
    będzie zastosowanie odliczenia wyliczonego według udziału ilości metrów sześciennych
    dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych wody
    dostarczonej ogółem - Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych.
    Ad 2.
    Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego
    odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz
    wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną. JST wykorzystuje infrastrukturę w
    celu odpłatnego świadczenia usług na rzecz odbiorców zewnętrznych, co stanowi
    działalność gospodarczą, czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z
    tego podatku oraz na rzecz odbiorców wewnętrznych, w takim przypadku prawidłowym
    będzie zastosowanie odliczenia wyliczonego według udziału ilości metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków ogółem - Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych.
    Uzasadnienie
    Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o Którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
    Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
    otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    a) nabycia towarów i usług,
    b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

    Jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Gmina w zakresie wydatków poniesionych na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną nie jest
    /nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania
    ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do
    czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Zadaniem prewspółczynnika jest określenie, jaka część podatku VAT z faktury zakupowej
    jest podatkiem naliczonym w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czyli dotyczącym
    działalności gospodarczej JST, a jaka część podatku dotyczy celów innych niż działalność
    gospodarcza podatnika. Ustawodawca co do zasady pozostawia ustalenie sposobu
    kalkulacji prewspółczynnika podatnikowi. Jest to prawidłowe i naturalne podejście,
    bowiem nikt lepiej od podatnika nie zna specyfiki oraz zasad rządzących prowadzoną
    przez niego działalnością gospodarczą. Jedynym warunkiem jest, aby sposób ustalony
    przez podatnika jak najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej działalności i
    dokonywanych przez podatnika nabyć.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT „sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe”.
    W art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazane zostały przykładowe metody, które mogą zostać
    wykorzystane przez podatnika przy ustalaniu prewspółczynnika. Podkreślić należy, że są
    to jedynie sugestie wskazujące podatnikowi jakie dane, zdaniem ustawodawcy, mogą
    pokazać rzeczywisty stopnieć jego działalności związanej ze sprzedażą podlegającą
    opodatkowaniu. Podatnik może zatem wypracować indywidualnie określoną metodę, o ile
    będzie ona odpowiadała specyfice jego działalności bardziej niż metody zaproponowane
    przez ustawodawcę. Istnieje możliwość zastosowania również wariacji metod wskazanych
    przez ustawodawcę poprzez rozbudowanie ich o dodatkowe dane bądź przez ich
    połączenie. Metody te obejmują następujące kategorie danych:

        średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
        roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
        średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    W art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazano, że „minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego”.
    Z powyższego uprawnienia skorzystano w odniesieniu do JST, gdzie zasady ustalania
    prewspółczynnika zostały określone na podstawie RMF. W przedmiotowym
    rozporządzeniu przedstawione zostały osobne metody wyliczania prewspółczynnika m.in.
    dla urzędu obsługującego JST, jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego. Tym
    samym, mimo że po obowiązkowej centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT, Gmina
    występuje jako jeden, samodzielny podatnik VAT, rozliczający czynności dokonywane
    przez wszystkie jej jednostki organizacyjne, to prewspółczynnik określany jest osobno dla
    każdej z tych jednostek. Co istotne, określone w RMF metody nie są jedynymi, jakie JST
    mogą zastosować ustalając prewspółczynnik dla swojej działalności gospodarczej.
    Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, „w przypadku gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że
    wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji”.
    Tym samym, podsumowując powyższe rozważania, to podatnik jest podmiotem
    właściwym do ustalenia, jaka metoda kalkulacji prewspółczynnika będzie w jego ocenie,
    zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, w największym stopniu odpowiadała specyfice
    wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. W analizowanym przypadku
    - w zakresie świadczonych przez Gminę usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków
    - metoda wskazana w RMF zdecydowanie nie pozwala na prawidłowe przyporządkowanie
    części podatku naliczonego do odpowiadającej im sprzedaży opodatkowanej w przypadku
    działalności wodociągowo-kanalizacyjnej.
    Prewspółczynnik wskazany przez Gminę w opisie stanu faktycznego opiera się na
    jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej wody
    /odprowadzanych ścieków od podmiotów zewnętrznych w całkowitej ilości metrów

    sześciennych dostarczanej wody/odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę
    działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i - co kluczowe z punktu widzenia
    wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj.
    proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić
    kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i
    kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości
    dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu
    wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających
    poza zakresem opodatkowania.
    Tym samym, na potrzeby dokonania odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych oraz
    wydatków bieżących Gmina jest uprawniona do zastosowania metody kalkulacji
    prewspółczynnika VAT innej niż przewidziana w RMF.
    JST uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest najbardziej
    reprezentatywny, kieruje się przesłankami wynikającymi z ustawy o VAT. W szczególności
    w ocenie Gminy jedynie indywidualnie wyliczony prewspółczynnik VAT pozwala dokładnie
    ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę
    czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych
    pomiarach. W ten sposób prewspółczynnik najpełniej odzwierciedla specyfikę
    wykonywanej przez Gminę działalności.
    Z uwagi na to, że zarówno wydatki inwestycyjne jak i wydatki bieżące ponoszone na
    działalność wodno-kanalizacyjną pozostają w związku z odbiorcami zewnętrznymi, jak i
    wewnętrznymi i Gmina nie potrafi dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do
    poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT
    (świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców
    zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (vide dostawa
    wody do odbiorców wewnętrznych / odbiór ścieków od odbiorców wewnętrznych), w
    ocenie Wnioskodawcy, właściwym jest/będzie zastosowanie odpowiedniego
    prewspółczynnika metrażowego.
    Reasumując, w związku z wykorzystaniem przez Gminę wydatków inwestycyjnych
    /wydatków bieżących na Infrastrukturę zarówno do celów wykonywanej przez Gminę
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Gminie
    przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur
    VAT dokumentujących wydatki na tę Infrastrukturę, obliczonej według przedstawionego
    wyżej prewspółczynnika metrażowego, gdyż może zostać on uznany za „bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2h ustawy o
    VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
    ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
      lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy
      transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona
      od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96,
      z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego
    wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.
    I tak, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w
    ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale
    czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że wyłączenie organów
    władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od
    towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy. W celu skorzystania
    przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch
    kumulatywnych warunków:
        czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane
        przez ściśle określone podmioty,
        ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te
        podmioty władztwa publicznego.
    W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje
    możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na
    mocy art. 15 ust. 6 ustawy.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży,
    zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Wykonując zadania własne działają Państwo zarówno w charakterze organu władzy
    publicznej, jak i na podstawie umów o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących
    działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne gminy
    obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania
    ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych,
    wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
    cieplną oraz gaz. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie dostarczania
    wody i odprowadzania ścieków, dzierżawy terenu i targowiska, najmu lokali mieszkalnych.
    Na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych świadczą Państwo usługi dostawy wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz gospodarstw domowych (mieszkańców),
    przedsiębiorców i instytucji - odbiorcy zewnętrzni. Dostarczają Państwo również wodę i
    odprowadzają ścieki do/od Państwa jednostek organizacyjnych - odbiorcy wewnętrzni.
    Infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest Państwa własnością a jednostką organizacyjną
    odpowiedzialną za zarządzanie nią jest Urząd Gminy.
    Ponosili, ponoszą i będą Państwo ponosić liczne wydatki związane z realizacją inwestycji
    związanych z infrastrukturą wodno-ściekową. Realizują/będą Państwo realizowali
    następujące zadania inwestycyjne:
        „Rozbudowa sieci wodociągowej w (...) - poprawa stanu środowiska naturalnego”,
        „Rozbudowa sieci wodociągowej (...) - poprawa stanu środowiska naturalnego”,
        „Rozbudowa sieci wodociągowej w (...) - poprawa stanu środowiska naturalnego”,
        „Przebudowa sieci wodociągowej w (...)
        „Rozbudowa monitoringu wizyjnego na terenie gminy (...).
        „Rozbudowa sieci wodociągowej (...)
        „Rozbudowa sieci wodociągowej w (...)
        „Rozbudowa sieci wodociągowej w (...)
        „Termomodernizacja SUW (...)”.
    Inwestycje wymienione we wniosku są / będą finansowane z Państwa środków własnych,
    jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych. Wszystkie zakupione usługi i towary
    będą każdorazowo dokumentowane fakturami VAT wystawiane przez kontrahentów na
    Państwa rzecz.
    W związku z wykorzystaniem gminnej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do
    dostawy wody i odbioru ścieków ponoszą/ponosić Państwo będą również liczne wydatki
    związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury - wydatki bieżące.
    Wyżej opisane zadania inwestycyjne będą służyły Państwu głównie do odpłatnego
    świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców
    zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) oraz w niewielkim zakresie będą
    wykorzystywane na Państwa potrzeby własne, m.in. na rzecz odbiorców wewnętrznych,
    czyli na potrzeby funkcjonowania jednostek organizacyjnych oraz na cele
    przeciwpożarowe (czynności niepodlegające VAT). W przypadku zużycia wody na cele
    przeciwpożarowe, które jest przez Państwa uwzględniane w zużyciu wewnętrznym (jako
    związane z działalnością nieopodatkowaną VAT), zużycie to jest określane na podstawie

    zestawień dostarczanych przez jednostki Straży Pożarnej, które opracowano na podstawie
    rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 17 września 2021 r. w
    sprawie szczegółowej organizacji krajowego systemu ratowniczo-gaśniczego, wydanego na
    podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej.
    Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej
    realizują Państwo przedsięwzięcia mające na celu ochronę życia, zdrowia, mienia lub
    środowiska przed pożarem przez zapobieganie powstawaniu i rozprzestrzenianiu się
    pożaru. Podkreślają Państwo, że jakiekolwiek wykorzystanie hydrantów w celach
    przeciwpożarowych jest absolutnie marginalne - pożary wymagające użycia hydrantów i
    dostarczanej przez nie wody zdarzają się niezwykle rzadko. Hydranty służą/mogą służyć
    również sporadycznie odpowietrzaniu sieci wodociągowej. Odpowietrzanie takie ma na
    celu m.in. zapewnienie prawidłowego ciśnienia wody w sieci wodociągowej. Ponadto,
    woda jest/będzie wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze
    świadczonymi przez Państwa usługami, w szczególności woda jest wykorzystywana przez
    Państwa w procesie uzdatniania wody. Hydranty są/mogą być również wykorzystywane do
    płukania wodociągów w celu usunięcia osadów. Oznacza to, że hydranty służą zarówno
    marginalnej działalności związanej z ochroną przeciwpożarową, tj. działalności innej niż
    gospodarcza, niepodlegającej opodatkowaniu VAT, jak i dostawie wody na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych. Wskazują Państwo, że nie
    dokonują pomiaru ilości wody na cele technologiczne, które związane jest zarówno z
    czynnościami świadczonymi na rzecz Odbiorców zewnętrznych jak i Odbiorców
    wewnętrznych. Natomiast wykorzystywanie ww. infrastruktury w celach
    przeciwpożarowych wynika z realizacji Państwa zadań własnych, w konsekwencji czego
    jest to wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury dla potrzeby Odbiorców
    wewnętrznych i w Państwa ocenie stanowi czynność niepodlegającą VAT.
    W przypadku wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących dotyczących
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej nie potrafią Państwo dokonać jednoznacznego
    przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. świadczenia
    opodatkowanych usług dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz odbiorców
    zewnętrznych lub do świadczenia usług dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz
    odbiorców wewnętrznych. Państwa zdaniem, przyporządkowania tego dokonać można
    wyłącznie przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji odliczenia.
    Dokonują/będą Państwo dokonywali rozliczeń usług dostarczania wody i odprowadzania
    ścieków zarówno Odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych poprzez odczytywanie
    wodomierzy (liczników) zainstalowanych u Odbiorców, które wskazują dokładną ilość
    pobranych metrów sześciennych wody i odprowadzanych ścieków. Odbiorcy podłączeni
    do gminnej kanalizacji obciążani są za wodę i ścieki w stosunku 1:1, gdyż zainstalowany
    wodomierz rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków. Od Odbiorców (zewnętrznych
    oraz wewnętrznych) niepodłączonych do gminnej kanalizacji, opróżnia się zbiorniki
    bezodpływowe i odbiera nieczystości wykorzystując do tego wozy asenizacyjne
    /beczkowozy. Ilość odebranych ścieków ustala się dzięki pojemności wozu asenizacyjnego
    bądź zamontowanym liczniku na wozie asenizacyjnym/beczkowozie. Odbierane ścieki są
    wpuszczane do gminnej infrastruktury kanalizacyjnej.
    Wskazali Państwo, że udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców
    zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z użyciem
    gminnej infrastruktury wodociągowej za 2024 r. wyniósł 99% (przed zaokrągleniem
    98,99%). Z kolei udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od
    Odbiorców zewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych
    ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za 2024 r. wyniósł około 98%
    (przed zaokrągleniem 97,14%).
    W pozostałej części Infrastruktura jest wykorzystywana do dostaw wody i odbioru ścieków
    od Odbiorców wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie
    zużytych metrów sześciennych. Odpowiednio w odniesieniu do infrastruktury

    wodociągowej będzie to: 100% - 98,99% = 1,01%, a w przypadku infrastruktury
    kanalizacyjnej: 100% - 97,14% = 2,86%.
    Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać wahaniom, niemniej jednak w każdym roku
    będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności
    opodatkowanych VAT i pozostałych.
    Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo
    do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków
    bieżących związanych z infrastrukturą wodociągową, za pomocą prewspółczynnika
    obliczonego według udziału procentowego ilości metrów sześciennych dostarczonej wody
    do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w sumie ilości metrów
    sześciennych dostarczonej wody ogółem, związanych z działalnością gospodarczą i na
    potrzeby własne (Odbiorców zewnętrznych oraz Obiorców wewnętrznych), oraz czy
    przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia części podatku
    naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z
    infrastrukturą kanalizacyjną, za pomocą prewspółczynnika obliczonego według udziału
    procentowego ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od odbiorców
    zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w sumie ilości metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków ogółem, związanych z działalnością gospodarczą i na potrzeby
    własne (Odbiorców zewnętrznych oraz Obiorców wewnętrznych).
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
    Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych
        na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
      przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
      wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
      podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
      specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
      może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności
      i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest
      obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
      podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej

        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
        określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.UJST
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        - eksportu towarów,
        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego
      rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu
      Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu
      ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania
      budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223
        ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
        kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty
        odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
        zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
        organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
        praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
        jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te
        jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:

      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności
    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami
    zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Wynika to chociażby z racji
    uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za
    podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu
    władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego
    działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w
    zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki
    samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te - co do
    zasady - w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i
    nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od
    podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów
    bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86
    ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy
    oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i
    3 ustawy.

    W przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków dotyczących
    inwestycji wodociągowej i kanalizacyjnej oraz wydatków bieżących związanych z ich
    funkcjonowaniem, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie
    regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego
    wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Jak
    wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji
    powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie
    których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na podatniku.
    Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister
    Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla jednostek
    samorządu terytorialnego - w tym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu
    terytorialnego - sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług
    do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    W tym miejscu warto wskazać wyrok z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1448/18, w
    którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:
      „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że
      wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca
      określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość,
      nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie

      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do
      części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w
      ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne
      odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2)
      ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które
      można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT).”
    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT,
    jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem
    podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym, najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT - System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Państwa zdaniem, prewspółczynniki obliczone w sposób wskazany we wniosku
    obiektywnie odzwierciedlają, jaka część usług związanych z wodociągami i kanalizacją
    zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej. Wskazane
    sposoby ustalenia proporcji obiektywnie odzwierciedlają jaka część usług związanych z
    dostarczaniem wody oraz odprowadzaniem ścieków zostanie wyświadczona odpowiednio
    w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza. Porównanie rocznej ilości dostarczanej wody oraz odprowadzanych ścieków
    dokonanych na rzecz Odbiorców zewnętrznych do łącznej rocznej ilości dostarczanej wody
    oraz odprowadzanych ścieków dokonanych zarówno na zewnątrz jak i na rzecz Państwa
    jednostek budżetowych, oraz innych budynków i budowli gminnych (wewnętrznych)

    dokładnie odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Państwa usług „na zewnątrz” i
    „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych).
    W Państwa przekonaniu, proponowane przez Państwa sposoby kalkulacji spełniają
    warunek rzetelności, zapewniając odliczenie tej części podatku naliczonego, która
    obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi
    VAT. Natomiast sposób określony w Rozporządzeniu MF nie odpowiada specyfice
    prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej w zakresie dostarczania wody i
    odbioru ścieków, ponieważ nie odzwierciedla on faktycznego stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do celów działalności gospodarczej.
    Według Państwa wyliczeń pre-współczynnik obliczony dla Urzędu w sposób przewidziany
    w Rozporządzeniu wynosi na podstawie danych za 2024 r. około 8%.
    Państwa wydatki związane z Infrastrukturą nie mają żadnego związku ze zmiennymi, które
    zgodnie z Rozporządzeniem MF powinny być uwzględniane przy kalkulacji
    prewspółczynnika, takimi jak np. Państwa dochody z subwencji ogólnej czy oświatowej,
    wpływy z podatków i opłat lokalnych, czy dotacje na zadania zlecone. Podobnie, nie mają
    one również związku z innymi opodatkowanymi Państwa dochodami, uzyskiwanymi np. ze
    sprzedaży nieruchomości, czy wynajmu lokali mieszkalnych. Nie ma zatem uzasadnienia
    dla tego, by dochody ze wskazanych czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia
    VAT od wydatków ponoszonych na budowę, rozbudowę infrastruktury czy wydatki
    związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury.
    Państwa zdaniem, ponoszone przez Państwa wydatki mają bezsprzeczny i bezpośredni
    związek ze świadczeniem usług z zakresu dostarczania wody i odbioru ścieków i to te
    transakcje powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynników. Klucz alokacji
    oparty na kryterium rocznej ilości faktycznie dostarczonej wody i odebranych ścieków jest
    zatem bardziej precyzyjny niż klucz z Rozporządzenia. Wzór określony w Rozporządzeniu
    MF wprowadza jeden sposób liczenia prewspółczynnika dla wszystkich transakcji
    dokonywanych przez poszczególne rodzaje jednostek sektora finansów publicznych. Klucz
    ten w pewien umowny, uśredniony sposób ma odzwierciedlać całokształt działalności
    Gminy. O ile wydaje się on adekwatny do wydatków związanych z szeroko pojętą
    działalnością gmin, o tyle nie jest on reprezentatywny w przypadku innych rodzajów
    wydatków mieszanych, które w zależności od swojego przeznaczenia, są w różnym
    stopniu wykorzystywane do czynności opodatkowanych (np. wydatki związane z obiektami
    sportowymi czy kulturalnymi, które są częściowo odpłatnie udostępniane).
    Stoją Państwo na stanowisku, że w każdym przypadku, w którym jednostka samorządu
    terytorialnego jest w stanie wskazać bardziej precyzyjny klucz, klucz z Rozporządzenia MF
    nie powinien mieć zastosowania.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa i
    orzeczeń sądowych, należy stwierdzić, że przedstawione przez Państwa sposoby
    określenia proporcji w tym konkretnym przypadku, mogą zostać uznane za bardziej
    odpowiadające specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.
    Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawione sposoby wyliczenia proporcji
    dotyczące wskazanych we wniosku inwestycji, należy stwierdzić, że wskazane przez
    Państwa metody zapewniają/będą zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane.
    Dokonują/będą Państwo dokonywali rozliczeń usług dostarczania wody i odprowadzania
    ścieków zarówno do/od Odbiorców zewnętrznych jak i do/od Odbiorców wewnętrznych
    poprzez odczytywanie wodomierzy (liczników) zainstalowanych u Odbiorców, które
    wskazują dokładną ilość pobranych metrów sześciennych wody i odprowadzanych
    ścieków. Od Odbiorców (zewnętrznych oraz wewnętrznych) niepodłączonych do gminnej
    kanalizacji, opróżnia się zbiorniki bezodpływowe i odbiera nieczystości wykorzystując do

    tego wozy asenizacyjne/beczkowozy. Ilość odebranych ścieków ustala się dzięki
    pojemności wozu asenizacyjnego bądź zamontowanym liczniku na wozie asenizacyjnym
    /beczkowozie. Odbierane ścieki są wpuszczane do gminnej infrastruktury kanalizacyjnej.
    Wyżej opisane zadania inwestycyjne będą służyły Państwu również na cele
    przeciwpożarowe (czynności niepodlegające VAT). W przypadku zużycia wody na cele
    przeciwpożarowe, które jest przez Państwa uwzględniane w zużyciu wewnętrznym (jako
    związane z działalnością nieopodatkowaną VAT), zużycie to jest określane na podstawie
    zestawień dostarczanych przez jednostki Straży Pożarnej, które opracowano na podstawie
    rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z w sprawie szczegółowej
    organizacji krajowego systemu ratowniczo-gaśniczego, wydanego na podstawie ustawy z
    dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej. Podkreślają Państwo, że
    jakiekolwiek wykorzystanie hydrantów w celach przeciwpożarowych jest absolutnie
    marginalne (pożary wymagające użycia hydrantów i dostarczanej przez nie wody zdarzają
    się niezwykle rzadko). Hydranty służą/mogą służyć również sporadycznie odpowietrzaniu
    sieci wodociągowej. Odpowietrzanie takie ma na celu m.in. zapewnienie prawidłowego
    ciśnienia wody w sieci wodociągowej. Ponadto, woda jest/będzie wykorzystywana do
    celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez Państw usługami, w
    szczególności woda jest wykorzystywana w procesie uzdatniania wody. Hydranty są/mogą
    być również wykorzystywane do płukania wodociągów w celu usunięcia osadów. Oznacza
    to, że hydranty służą zarówno marginalnej działalności związanej z ochroną
    przeciwpożarową, tj. działalności innej niż gospodarcza, niepodlegającej opodatkowaniu
    VAT, jak i dostawie wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych. Nie dokonują Państwo pomiaru ilości wody na cele technologiczne, które
    związane jest zarówno z czynnościami świadczonymi na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    jak i Odbiorców wewnętrznych. Natomiast wykorzystywanie ww. infrastruktury w celach
    przeciwpożarowych wynika z realizacji Państwa zadań własnych, w konsekwencji czego
    jest to wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury dla potrzeby Odbiorców
    wewnętrznych i w ocenie Gminy stanowi ono czynność niepodlegającą VAT.
    Metody przez Państwa wskazane dają możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego
    wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj
    działalności, do wykonywania której każda infrastruktura jest wykorzystywana. W świetle
    powyższych okoliczności sposoby określenia proporcji wskazane przez Państwa mogą być
    uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i
    dokonywanych przez Państwa nabyć, gdyż są/będą Państwo w stanie precyzyjnie określić
    ilości metrów sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych w liczbie
    metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem - do Odbiorców zewnętrznych oraz do
    Odbiorców wewnętrznych oraz ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od
    Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków
    ogółem - od Odbiorców zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych.
    Tym samym, wskazane sposoby określenia proporcji odzwierciedlają/będą
    odzwierciedlały, w jakim stopniu wykorzystują/będą Państwo wykorzystywać
    infrastrukturę do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż
    gospodarcza.
    Podsumowując, są/będą Państwo uprawnieni do odliczenia części podatku naliczonego
    wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące związane z
    infrastrukturą wodociągową oraz wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące związane z
    infrastrukturą kanalizacyjną, w takim stopniu, w jakim przedmiotowa infrastruktura
    będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, z zastosowaniem sposobów
    określenia proporcji wyliczonych według udziału procentowego ilości metrów
    sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane
    VAT) w sumie ilości metrów sześciennych dostarczonej wody ogółem, związanych z
    działalnością gospodarczą i na potrzeby własne (do Odbiorców zewnętrznych oraz do
    Obiorców wewnętrznych) oraz według udziału ilości metrów sześciennych

    odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków ogółem - od Odbiorców zewnętrznych oraz od Odbiorców
    wewnętrznych. Podkreślić przy tym należy, że prawo do odliczenia podatku VAT będzie
    przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art.
    88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie objętym zadanymi pytaniami jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metody przedstawione we wniosku, ocenione przez
    Państwa jako bardziej reprezentatywne, nie zapewnią dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych z wydatkami
    inwestycyjnymi oraz bieżącymi wydatkami związanymi z późniejszym funkcjonowaniem
    sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, wyłącznie w części przypadającej na działalność
    gospodarczą, oraz nie będą obiektywnie odzwierciedlały części wydatków przypadających
    na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będą metodami bardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez
    Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.