Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.312.2019.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-20
Teza: Czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT? (pytanie oznaczone w we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 lipca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.), uzupełnionym 17 września 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT w części dotyczącej:

*   wynagrodzenia dla pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe dotyczące:
    *   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem oraz wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy – **jest nieprawidłowe,**
    *   pozostałych składników wynagrodzenia – **jest prawidłowe,**
*   pozostałej części - **jest prawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 5 września 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.293.2019.1.JKT wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 17 września 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”). Spółka zajmuje się opracowywaniem nowych, twórczych rozwiązań w branży spożywczej.

W szczególności Wnioskodawca prowadzi prace związane z tworzeniem i wprowadzaniem na rynek wyrobów na podstawie nowych lub modyfikowanych receptur oraz ulepszaniem procesów technologiczno-produkcyjnych w zakładach.

Wnioskodawca posiada dwa zakłady produkcyjne, poniższy Wniosek dotyczy projektów oraz zleceń wykonywanych w zakładzie w X., odrębny wniosek zostanie złożony w zakresie prac realizowanych w ramach zakładu w Y.

Wnioskodawca posiada zaawansowane procesy produkcji komponentów owocowych oraz smakowych (wsadów, nadzień, sosów i polew) i oferuje najwyższą jakość bezpieczeństwa i higieny. Zapewnienie bezpieczeństwa żywności jest priorytetowym zadaniem Wnioskodawcy. W praktyce oznacza to, że znaczna część zasobów inwestowana jest w doskonalenie systemów prewencji i kontroli ryzyka zdrowotnego działających w oparciu o wdrożony w zakładzie certyfikowany System Jakości i Bezpieczeństwa na zgodność z dwoma standardami: ISO 22000: 2005 oraz FSSC 22000. Projekty zmierzające do wytworzenia nowych lub ulepszonych procedur oraz ulepszenia procesów (dalej: „Projekty”) są prowadzone w sposób systematyczny (czego dowodem jest m.in. wewnętrzna procedura Spółki dot. przeprowadzania projektów). Każdy Projekt prowadzony jest przez wyspecjalizowaną oraz doświadczoną kadrę pracowniczą posiadającą wiedzę niezbędną do tworzenia nowych/modyfikowanych receptur (dalej: „Dział B+R”).

Kluczowe dla realizacji czynności badawczo-rozwojowych w Spółce jest zdobywanie nowej wiedzy z dziedzin, których dotyczą prowadzone prace, a następnie łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie jej, w zakresie tworzenia nowych receptur oraz spełniania wymagań stawianych przez klientów Spółki (dalej: „Klienci”) odnoszących się do produktów finalnych.

Pracownicy ze wszystkich działów biorących udział w pracach o charakterze rozwojowym posiadają pełne kompetencje w zakresie tworzenia nowych lub znacznie zmienionych produktów. Spółka dysponuje maszynami i programami pozwalającymi na projektowanie i przeprowadzanie wszystkich wymaganych wstępnie badań w zakresie tworzenia nowych/zmienionych produktów.

Wnioskodawca wdrożył systemy, maszyny i urządzenia (w tym do sporządzania raportów, jak komputery czy oprogramowanie niezbędne do realizacji działalności badawczo-rozwojowej m.in. do przeprowadzania symulacji, testowania nowych wyrobów czy badań właściwości fizyko-chemicznych), które są wykorzystywane w realizowanej działalności badawczo-rozwojowej. Przykładami czynności wykonywanych w ramach Projektów, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe są czynności polegające na:

*   Opracowaniu odpowiedniego produktu dla indywidualnych wymagań odbiorcy z branży mleczarskiej, cukierniczej, piekarniczej i lodziarskiej,
*   Dostosowanie wyrobu w zależności od przeznaczenia (tj. lody, ciastka, cukierki oraz czekolada, napoje i desery mleczne),
*   Opracowaniu odpowiedniego smaku (słodkość, aromat), uwzględniając dozowanie do wyrobu końcowego,
*   Opracowanie odpowiedniego wyglądu np. widoczne fragmenty owoców, rozdrobnienie (całe, plastry, kostka) jednorodna struktura, mazista, lepka, gładka lub odrywająca się,
*   Opracowaniu odpowiedniej barwy dostosowanej do wymagań rynku i klienta uwzględniające rodzaj użytego barwnika i przeznaczenie końcowego produktu,
*   Poszukiwanie nowych naturalnych możliwości słodzenia produkowanych dodatków owocowych i smakowych (koncentraty soków owocowych itp.), zamienniki cukru/redukcja cukru eliminowanie syropu glukozowo-fruktozowego z receptur,
*   Wprowadzanie nowego surowca do produkcji wyrobów w postaci dodatków funkcjonalnych np.: zboża, koncentraty, błonnik, witaminy, kolagen, zioła i ekstrakty lub inne posiadające właściwości zdrowotne, odżywcze lub wybitne smakowe,
*   Praca nad procesem produkcji, stabilizacją wyrobu (tj. zachowanie pożądanych parametrów i cech produktu w czasie),
*   Dostosowanie etapów produkcji np. miksowanie, odparowanie, chłodzenie odpowiednio do rodzaju wyrobu i prowadzenie badań nowego produktu w czasie,
*   Monitorowanie parametrów gęstości, lepkości wyrównanej konsystencji i rozmieszczenia fragmentów owoców w produkcie,
*   Monitorowanie termostabilności nowych produktów w czasie,
*   Prace badawcze nad ustaleniem terminu przydatności nowego produktu i warunkami magazynowania oraz dystrybucji,
*   Zmiana surowców, dopasowanie hydrokoloidów używanych do produkcji danego komponentu oraz prace nad jego dostosowaniem w końcowym produkcie,
*   Opracowanie produktów i ich modyfikacje w zakresie uzyskania odpowiednich parametrów w zakresie ekstraktu, pH, gęstości, lepkości, aktywności wody, suchej masy oraz mikrobiologii.
*   Wdrożenie nowych innowacyjnych technologii produkcji wyrobów o składzie 100% owoców, lub z tzw. „czystą etykietą” bez konserwantów, które znajdują zastosowanie w przemyśle spożywczym.

Dodatkowo Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że produktami finalnymi są półfabrykaty. Oznacza to, że przy tworzeniu nowych receptur Wnioskodawca musi uwzględnić nie tylko przeznaczenie danego wyrobu, ale również – w przypadku zleceń otrzymywanych od klienta - warunki aplikacyjne u klienta (tj. dostosowanie receptury do zewnętrznych maszyn/linii produkcyjnych).

Ponadto, Wnioskodawca wdroży innowacyjne na skalę przedsiębiorstwa maszyny i urządzenia celem zastosowania nowych technologii i optymalizacji procesu produkcji. Część z nich będzie wykorzystywana przez Dział B+R do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, a część przez inne działy przedsiębiorstwa w celu wykorzystania aktualnie dostępnej wiedzy i technologii do optymalizacji procesu produkcji i rozszerzania możliwości produkcyjnych Wnioskodawcy.

Przykładem maszyny innowacyjnej na skalę przedsiębiorstwa będzie m.in. uruchamianie nowej linii produkcyjnej do wytwarzania półproduktów owocowych dla przemysłu mleczarskiego, lodziarskiego i cukierniczego metodą w pełni aseptyczną (dalej: „Nowa Linia”). Nowa Linia umożliwi przeprowadzenie procesu sterylizacji tj. obróbkę termiczną produktu w zakresie temperatur od +115 do +121ºC.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższa technologia jest innowacyjna nie tylko w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ale również w skali całego regionu, a rezultatem wdrożenia Nowej Linii jest wprowadzenie na rynek istotnie polepszonego produktu. Produkcja na Nowej Linii pozwoli więc na wydłużenie terminu przydatności produktów poprzez poprawę ich parametrów mikrobiologicznych, gdzie działaniem jest tylko czynnik czysto fizyczny. Pozwoli to na wyeliminowanie konieczności stosowania dodatków konserwujących. Zaprojektowany układ chłodzący pozwoli na szybkie osiągnięcie zakładanych parametrów (temperatura ze 121 stopni C do 20 stopni C) i tym samym przyspieszy proces i poprawi walory organoleptyczne oferowanych przez Wnioskodawcę produktów.

Produkcja na Nowej Linii, jak już zostało wskazane powyżej będzie się odbywać w warunkach aseptycznych, Nowa Linia będzie wyposażona w specjalne uszczelnienia i zawory aseptyczne. Możliwe będzie dodawanie surowców np. hydrokoloidów w już trwającym procesie gotowania za sprawą połączonego z całą linią turbo-miksera. Dotyczy to również aromatów i barwników ponieważ będą dozowane z wyjałowionego uprzednio zbiornika, który też będzie połączony z Nową Linią.

Cały proces dodawania powyższych składników będzie się odbywał w atmosferze azotu lub ciśnienia.

Dodatkowo, w Nowej Linii będzie zainstalowany reflaktometr, umożliwiający skuteczny pomiar procentowej zawartości cukrów wyrażonej w odpowiedniej skali, bez ingerencji pracowników w proces czyli zostanie zachowania pełna aseptyka.

Wprowadzona automatyka i sterowanie pozwoli na bardzo skuteczne prowadzenie i monitorowanie procesów produkcji. Pracownik będzie wykonywał poszczególne etapy wyszczególnione w recepturze zatwierdzając swoje działanie „krok po kroku” na panelu komputera.

Czynności, które są podejmowane przez pracowników Spółki (dalej: „Pracownicy”) obejmują, między innymi:

*   przeprowadzenie badań oraz testów;
*   dokonywanie modyfikacji w produktach;
*   optymalizacja procesów produkcyjnych;
*   opracowywanie i wdrażanie nowych wyrobów i technologii ich wytwarzania;
*   opracowywanie receptur;
*   sporządzanie specyfikacji, kalkulacji oraz symulacji procesu produkcyjnego;
*   przygotowanie opisów technologicznych;
*   przygotowanie instrukcji dla operatorów procesów,
*   szkolenie pracowników Produkcji;
*   analiza rynku mleczarskiego, cukierniczego, piekarniczego i lodziarskiego przez osoby posiadające specjalistyczną wiedzę;
*   pozyskiwanie nowych surowców.

W ramach Projektów realizowane są także czynności je wspierające tj. następujące prace związane z planowaniem i zarządzaniem Projektem:

*   czynności administracyjne i koordynacyjne realizowane wyłącznie na cele Projektów, mające na celu opracowanie podstawowych założeń projektu (harmonogram, budżet jak również ramy prawno-podatkowe),
*   bezpośredni nadzór nad realizacją Projektu - prawidłowość prowadzonych procesów,
*   koordynacja prawidłowości założeń Projektu,
*   przeprowadzenie czynności dokumentacyjnych np monitorowanie czasu pracy na projekcie, prawidłowe kodowanie produktów oraz rejestracja przekazanych prób,
*   archiwizacja dokumentów,
*   przygotowywanie raportów okresowych i końcowych dla Projektów,
*   koordynacja prac związanych z Projektami.

W ramach działalności Spółki wyróżnić można cztery główne obszary, w których zdaniem Wnioskodawcy prowadzone są prace twórcze:

*   tworzenie nowych, unikalnych receptur na podstawie analizy rynku oraz wynikające z propozycji pracowników (dalej: „Nowości”);
*   tworzenie receptur na zlecenie klienta ze względu na specyfikę zapotrzebowania (dalej: „Zlecenia”);
*   optymalizacja procesów wewnątrz Spółki polegająca na wdrożeniu programu/zautomatyzowaniu jakiejś czynności, co w rezultacie usprawnia działalność Wnioskodawcy (dalej: „Optymalizacje”);
*   ulepszanie, zmienianie oraz modyfikowanie receptur, które znajdują się w ofercie Wnioskodawcy (dalej: „Modernizacje”),

\-dalej zbiorczo: „Obszary B+R”.

Obszar B+R Nowości, Obszar B+R Zlecenia.

Projekty z obszarów Nowości i Zlecenia różnią się jedynie powodem inicjacji, natomiast całość procesów związanych z wytworzeniem finalnego produktu przeprowadzane są według bardzo zbliżonej metodologii:

1\. Zapotrzebowanie na nowy Projekt.

Zapotrzebowanie na nowy produkt może być wynikiem różnych czynników, przykładowo Spółka może podjąć decyzję o inicjacji nowego projektu poprzez:

*   badanie rynku (m.in. brak dostępności danego produktu na rynku bądź większe zainteresowanie konsumentów danym produktem - wówczas można stworzyć coś nowego co być może również zostanie zaakceptowane przez konsumentów);
*   wewnętrzne rozmowy - na podstawie własnego doświadczenia oraz podczas spotkania osoby decyzyjne mogą podjąć decyzję o inicjacji nowego projektu zmierzającego do wytworzenia nowego produktu;
*   indywidualną inicjatywę pracownika spółki - niektórzy pracownicy mogą sami zaproponować stworzenie nowego produktu;
*   Zlecenie - kontakt z Klientem (np. zgłoszone potrzeby/uwagi Klienta);
*   zmiana przepisów prawa (np. zakaz wykorzystywania konkretnego surowca przy produkcji co generuje potrzebę zastąpienia go innym).

2\. Inicjacja Projektu.

W przypadku obszaru Zlecenia, Klient określa wyjściowe parametry wyrobu takie jak:

*   zawartość cukru,
*   zawartość owoców,
*   skład surowcowy,
*   smak i barwa,
*   przeznaczenie danego produktu dla jakiego wyrobu końcowego pożądane ważne cechy np. termostabilność, struktura, konsystencja,
*   dozowanie produktu (tj. częstotliwość oraz natężenie) odnosząca się do ilości produktu zadozowanego do finalnego wyrobu u klienta a także w jaki sposób będzie dozowany do wyrobu,
*   frakcja owoców,
*   dozwolone zagęstniki,
*   lepkość,
*   informacje o statusie aromatów oraz substancji barwiących,
*   dodatkowe wymagania określające pożądane ważne cechy jak np. termostabilność, struktura, konsystencja,
*   nadające się do mrożenia czy nie,
*   sposób pakowania,
*   informacja o możliwości konserwowania produktu chemicznie,
*   termin przydatności.

W tym zakresie Spółka podkreśla, że określone zostają same parametry wyjściowe (tj. jaki wyrób Klient chce otrzymać finalnie), po stronie Spółki pozostaje natomiast całość związana ze stworzeniem receptury, na podstawie której będzie można przygotować produkt zgodny z wytycznymi Klienta. Innymi słowy, Klient nie przekazuje Spółce szczegółowej instrukcji, pozwalającej na - w sposób odtworzeniowy - uzyskanie zamówionego przez Klienta produktu. Przekazywane przez Klienta informacje są oczekiwaniami co do finalnego produktu.

W przypadku Nowości, Spółka określa parametry wyjściowe jakie chce osiągnąć przy produkcji danego wyrobu. Na podstawie początkowo ustalonych wytycznych następnie przeprowadzane są badania.

Po wpływie oraz zainicjowaniu projektu Spółka przystępuje do przeprowadzania wstępnego studium wykonalności na planowanym produkcie - wówczas główny technolog (dalej: „Główny Technolog”) oraz kierownik działu technologii (dalej: „Kierownik DT”) analizują możliwości pozyskania surowców, warunki technologiczne, wymagania sprzętowe i w specjalistycznych programach określają parametry produktu jakie powinien mieć dany wyrób po wyprodukowaniu

Do tych parametrów należą: zastosowanie, ekstrakt, pH, lepkość, gęstość, cechy organoleptyczne (wygląd smak i barwa) przewidywane dozowanie u klienta i wskazanie sposobu pakowania oraz wstępnego terminu przydatności na podstawie użytych surowców. Dodatkowo obliczany jest m.in. ekstrakt, masa produktu.

Studium wykonalności polega w głównej mierze na przeprowadzeniu symulacji w specjalistycznych programach - wówczas Technolog sprawdza recepturę pod kątem składu oraz analizuje, jak zachowywać się będzie tak stworzona receptura w warunkach produkcyjnych.

Po przeprowadzeniu studium wykonalności następuje faza związana z analizą wyników studium wykonalności. Wówczas osoby ze specjalistyczną wiedzą sprawdzają, czy stworzenie danej receptury jest możliwe w przełożeniu na warunki zakładu, jeżeli nie, zmieniane są wówczas niektóre parametry/surowce/proces gotowania tak, aby produkcja danego wyrobu była możliwa.

Wnioskodawca przeprowadza analizy i symulacje zmieniając parametry wyrobu, aż do momentu pozytywnego przejścia studium wykonalności bądź podjęciu decyzji o zatrzymaniu projektu.

3\. Próba technologiczna.

Na podstawie pozytywnie przeprowadzonego studium wykonalności przygotowywana jest receptura próbna (uwzględniając skład surowców zgodny z wymaganiami obowiązującego prawa żywnościowego, technologię wykonania, kod próby i termin przydatności wyrobu oraz zakres badanych parametrów).

Próba I przygotowywana jest o wielkości przeważnie 2-3 kg. Wstępne próby wykonywane są w Pracowni Technologicznej Spółki przez technologów (dalej: „Technolodzy”) pod nadzorem Głównego Technologa i/lub Kierownika DT. Przed wysłaniem przygotowanej Próby I, w Laboratorium przeprowadzany jest szereg testów oraz badań tj. badania organoleptyczne oraz fizykochemiczne zgodnie z zakresem parametrów wskazanych na początku Projektu.

Niektóre badania na Próbie I są zlecane zewnętrznym podmiotom (np. badania związane ze składem witamin) ze względu na brak odpowiedniego zaplecza technicznego w Spółce. Badania te są zlecane do zewnętrznych akredytowanych laboratoriów, a otrzymywane informacje są jedynie surowym wynikiem badań, których analizą zajmują się pracownicy Wnioskodawcy.

Laboratoria zewnętrzne to m in.:

*   E. - np. metale ciężkie w tym nikiel, frakcje olei mineralnych (MOSH, MOAH) również alergeny,
*   W. – np. alergeny, aflatoksyny, ochratoksyna,
*   A – m.in alergeny (gluten), melamina, kwas cyjanurowy,
*   AL. - np. wartość odżywcza,
*   S. - badania pełne: organoleptyka, fizykochemia, mikrobiologia, też dodatkowe jak: zawartość kwasu sorbowego, S02 (alergen), dodatkowa mikrobiologia, mikrobiologia wody dalej zbiorczo: „Jednostki”.

W tym zakresie warte podkreślenia jest również, że Wnioskodawca ma podpisaną umowę z Uniwersytetem (…), której przedmiotem jest współpraca między stronami w zakresie badawczo naukowym.

Technolodzy analizują otrzymane wyniki laboratoryjne, oceniają próbę, weryfikują właściwości wyrobu i na bieżąco wprowadzają zmiany w dokumentacji technologicznej, aż do momentu kiedy próba będzie spełniała wszystkie zakładane wymagania jakościowe.

Następnym etapem jest przeprowadzanie panelu degustacyjnego w celu sprawdzenia, czy dany produkt odpowiada opisowi przedstawionemu przez Klienta (w przypadku Zleceń) bądź wstępnie określonym parametrom przez pracowników Spółki (w przypadku Nowości). Finalnie Próba I wysyłana jest do Klienta. Spółka zawsze pokrywa koszty wysyłki do klienta wszystkich prób, co może stanowić znaczący koszt w przeciągu całego roku podatkowego.

Jeżeli Klient uzna, że wyprodukowany produkt w ramach Próby I nie odpowiada przedstawionym przez niego oczekiwaniom, Spółka przystępuje do działań korygujących, tj. Główny Technolog wprowadza stosowne zmiany i przygotowuje kolejne wersje prób technologicznych o zmienionym składzie. Próby technologiczne są tworzone i wysyłane do Klienta aż do momentu uzyskania pozytywnej opinii Klienta bądź zaprzestaniu prac w ramach danego Projektu.

Dodatkowo dokonywana jest kalkulacja wyrobu, na podstawie cen przewidywanych surowców ze wskazaniem klasyfikacji PKWiU Tak przygotowana kalkulacja musi następnie zostać zaakceptowana przez V-ce Prezesa Dyrektora Zarządzającego, który ustala wstępną cenę wyrobu.

Wstępna cena produktu zostaje przedstawiona do Klienta wraz z wstępną próbą technologiczną (Próba I) oraz specyfikacją.

Specyfikacja taka obejmuje wszystkie najważniejsze informacje charakterystyczne dla danego produktu jak:

Nazwa i kod, opis produktu, zastosowanie, skład surowcowy, właściwości organoleptyczne (smak, barwa i wygląd, konsystencja), właściwości fizykochemiczne (Ekstrakt, pH, wartości odżywcze), właściwości mikrobiologiczne (liczba drobnoustrojów, drożdży i pleśni, bakterii).

4\. Próba II.

Po akceptacji przez Klienta Próby I, może (czasami zdarza się bowiem, że Klient od razu prosi o próbę opisaną w pkt 5) zostać wywołana próba pilotowa (dalej: „Próba II”), którą zamawia handlowiec po rozmowach z Klientem. Główny Technolog przygotowuje recepturę technologiczną do Próby II wraz ze składem surowców, technologią wykonania, kodem próby i terminem przydatności wyrobu. Warte zaznaczenia w tym zakresie jest również to, że cały proces wytworzenia Próby II może różnić się od tego z Próby I ze względu na fakt, że większa próba wymaga większych naczyń lub wręcz przeniesienia procesu na pilotażowe urządzenie gotujące, co wiąże się z odpowiednim dostosowaniem temperatury w naczyniach/mieszaniem i innych czynności które mogą mieć wpływ na finalny kształt produktu. Innymi słowy, proces wyprodukowania tego samego produktu na większej próbie różni się od procesu produkcji na próbie mniejszej.

Próba II przygotowywana jest do wielkości 50 kg i w takiej ilości jest wysłana do Klienta. Przed wysyłką do Klienta Próba II jest ponownie badana oraz testowana w Laboratorium. W czasie produkcji może się również okazać, że przy większych ilościach produkowanego wyrobu wymagana jest zmiana niektórych składników (ich ilość) bądź proces przygotowania wyrobu (np. temperatura). Pracownicy z Działu B+R wyznaczeni przez Głównego Technologa nadzorują więc przez cały czas trwania Projektu, każdą próbę oraz sprawdzają finalny wyrób.

W przypadku Próby II może zdarzyć się, że to Klient pokryje koszt wyprodukowania próby do przetestowania.

Opracowana Technologia wykonania obejmuje opis procesów, tj. pasteryzacja, podciśnienie, temperatura gotowania, kolejność dodawania składników, ilość danego składnika. Sposób przygotowania surowców np. rozdrobnienie surowców owocowych, sposób przygotowania hydrokoloidów. Opis procesów zawiera poszczególne etapy do wykonania przez pracownika z określeniem czasów, regulacji mieszadeł, użycia mikserów, badania międzyoperacyjnego np.: ekstraktu.

W oparciu o taką recepturę zostaje przeprowadzona produkcja próbna wyrobu na linii technologicznej w celu pełnego dostosowania produktu do możliwości produkcyjnych oraz możliwości produkcyjnych do produktu.

Przy projektowaniu nowego wyrobu dodatkowo zleca się przeprowadzenie badań mikrobiologicznych i fizykochemicznych oraz testy trwałościowe do proponowanego terminu przydatności wyrobu. Te czynności przeprowadzane są przez Pracowników w Laboratorium Wnioskodawcy.

5\. Próba III.

Po pomyślnym przejściu powyższych dwóch prób i ewentualnym dostosowaniu przez Głównego Technologa i/lub Kierownika Technologii wszystkich procesów, Spółka przygotowuje próbę o wielkości od 300 do 1000 kg. Próba ta w większości przypadków opłacana jest przez Klienta. Próba ta jest przeprowadzona na liniach produkcyjnych Spółki przygotowanych pod produkcję wyrobu dla Klienta. Analogicznie jak w przypadku dwóch poprzednich prób, wymagane jest dostosowanie procesów, zmiana parametrów maszyn, składników, etc., bowiem przeprowadzenie próby na większej masie różni się od „mniejszych” prób.

6\. Akceptacja.

Po zaakceptowaniu Próby III receptura zostaje wpisana do systemu CDN jako kod produkcyjny dla standardowego wyrobu. Kod ten wraz z ceną zostaje przypisany dla danego klienta na podstawie indywidualnej Decyzji. Receptura pozostaje własnością Spółki.

Obszar B+R Optymalizacje

Działania w zakresie obszaru Optymalizacje prowadzone są według następującej metodologii:

1\. Identyfikacja problemu.

Osoby odpowiedzialne za całość procesów w Spółce spotykają się regularnie w celu omówienia ewentualnych obszarów w Spółce, które mogłyby zostać zoptymalizowane/poprawione/przyspieszone. Głównymi osobami odpowiedzialnymi za szukanie/omawianie rozwiązać są Dyrektor Rozwoju/Główny Technolog oraz Dyrektor ds. Produkcji.

2\. Wyszukiwanie rozwiązania.

Następnie, pracownicy Spółki w odniesieniu do zidentyfikowanego problemu próbują znaleźć rozwiązanie (tj. modernizacja maszyn, wprowadzenie nowego procesu, wprowadzenie nowej maszyny etc.). Wybrane rozwiązanie zależy od przedstawionego problemu.

3\. Wycena wprowadzenia danej optymalizacji.

Po podjęciu decyzji przez osoby decyzyjne w Spółce co do obszaru który powinien zostać zoptymalizowany, Spółka rozpoczyna zbieranie ofert od firm zajmujących się wprowadzaniem takich rozwiązać. Następnie wybierana jest najlepsza oferta i rozpoczyna się wdrożenie procesu/maszyny na potrzeby Wnioskodawcy.

Etap związany z ofertowaniem oraz przystosowaniem procesu/maszyny na potrzeby Wnioskodawcy może wiązać się z częstymi delegacjami pracowników z Działu B+R - zarówno krajowymi jak i zagranicznymi.

4\. Ustalanie parametrów.

Osoby z Działu B+R ustalają wspólnie z firmą realizującą zlecenie związane z maszynami/procesami funkcjonalność optymalizacji oraz wszelkie parametry mające wpływ na poprawne działanie procesu/maszyny w organizacji Spółki.

5\. Maszyna pilotażowa.

W przypadku zakupu nowej maszyny następuje jej ustawianie i dostosowywanie do linii produkcyjnych Wnioskodawcy. Przy tych czynnościach zawsze obecne są osoby z Działu B+R aby nadzorować wdrożenie nowej maszyny.

6\. Próbna produkcja.

Po poprawnym zainstalowaniu maszyny dochodzi do przetestowania maszyny na surowcu, w przypadku niepoprawnego działania maszyny, osoby odpowiedzialne za instalację wraz z osobami z Działu B+R szukają przyczyny i analizują całość, aby zidentyfikować problem.

Proces ten jest powtarzany aż do momentu całkowicie poprawnego funkcjonowania maszyny.

7\. Finalne wdrożenie.

Zakup nowych maszyn nierzadko wiąże się z potrzebą dostosowania starych receptur na potrzeby tych maszyn. Przykładowo Wnioskodawca nie może korzystać ze starych receptur ze względu na inne parametry nowych maszyn i co się z tym wiążę - inny proces wytwarzania produktów. Działaniami, które podejmuje Wnioskodawca w celu przystosowania starych receptur do nowych maszyn są:

*   zmiana składników,
*   zmiana parametrów.

Wprowadzanie nowych maszyn jest kluczowym przedsięwzięciem, bowiem innowacyjne rozwiązania pozwalają Spółce na tworzenie nowych receptur oraz poszerzanie swojego asortymentu oferowanego na rynek zarówno krajowy jak i zagraniczny. Nowe maszyny pozwalają również na zwiększenie wydajności linii produkcyjnych w Spółce oraz obniżenie kosztów m.in. poprzez mniejsze zużycie surowca czy ograniczenie robocizny lub poprawa ergonomii.

Natomiast w przypadku procesów, ich wdrożenie jest uwarunkowane głównie optymalizacją czasu/kosztów. Przykładowo niedawno wprowadzonym procesem do Spółki jest automatyczne czyszczenie zbiorników wykorzystywanych do zapakowania produkcji. Dzięki wprowadzonemu procesowi Wnioskodawca znacząco przyspieszył cały proces związany z czyszczeniem i dezynfekowaniem wszystkich zbiorników, jak i zoptymalizował koszty wykonywania tych prac.

Innym przykładem jest optymalizacja polegająca na zautomatyzowaniu sterowania, co w konsekwencji pozwoli na bardzo skuteczne prowadzenie i monitorowanie procesów produkcji. W takim przypadku pracownik będzie wykonywał poszczególne etapy wyszczególnione w recepturze zatwierdzając swoje działanie „krok po kroku” na panelu komputera.

Obszar B+R Modernizacje.

W zakresie Projektów z Obszaru Modernizacje projekty przebiegają według następującej metodologii:

1\. Zapotrzebowanie na modernizację.

Zapotrzebowanie na modernizację/zmianę może być wynikiem różnych czynników, przykładowo Spółka może podjąć decyzję o inicjacji modernizacji na podstawie:

*   badanie rynku (m.in. brak dostępności danego produktu na rynku bądź większe zainteresowanie konsumentów danym produktem - wówczas można stworzyć coś nowego co być może również zostanie zaakceptowane przez konsumentów);
*   wewnętrzne rozmowy - na podstawie własnego doświadczenia oraz podczas spotkania osoby decyzyjne mogą podjąć decyzję o inicjacji nowego projektu;
*   kontakt z Klientem (np. na podstawie informacji otrzymanych od działu handlowego);
*   zmiany w przepisach prawa, wymuszające zmiany składu wyrobów.

2\. Inicjacja projektu.

W przypadku Modernizacji określane są wytyczne dot. potrzeb zmiany, jaki jest cel, wymaganie oraz jakie korzyści mogą zostać uzyskane przy wprowadzeniu danej zmiany.

Przykładowymi potrzebami dokonania zmian może być np. cena materiału dotychczas wykorzystywanego do produkcji wyrobu, może się bowiem okazać, że wykorzystanie alternatywnego surowca przyczyni się do zmniejszenia finalnej ceny wyrobu.

Wprowadzenie nowego surowca do wyrobu wymaga przeprowadzania symulacji, testów oraz takiego dopasowania surowców, aby finalnie produkt nie różnił się od zmienianego produktu pod względem smaku, aromatu, lepkości itp.

Jak w przypadku Nowości oraz Zleceń - studium wykonalności polega w głównej mierze na przeprowadzeniu symulacji w specjalistycznych programach - wówczas Główny Technolog sprawdza recepturę oraz sprawdza, jak zachowywać się będzie tak stworzona receptura w warunkach produkcyjnych.

Po przeprowadzeniu studium wykonalności następuje faza związana z analizą wyników studium wykonalności. Wówczas osoby ze specjalistyczną wiedzą sprawdzają, czy stworzenie danej receptury jest możliwe, jeżeli nie, zmieniane są wówczas niektóry parametry/surowce/proces gotowania tak, aby produkcja danego wyrobu była możliwa Wnioskodawca przeprowadza analizy i symulacje zmieniając parametry wyrobu aż do momentu pozytywnego przejścia studium wykonalności bądź podjęciu decyzji o zatrzymaniu projektu.

3\. Próby.

Na podstawie pozytywnie przeprowadzonego studium wykonalności przygotowywana jest receptura próbna (uwzględniając skład surowców zgodny z wymaganiami obowiązującego prawa żywnościowego, technologię wykonania, kod próby i termin przydatności wyrobu oraz zakres badanych parametrów). W przypadku Modernizacji Spółka nie przygotowuje Próby II oraz Próby III.

Następnym etapem jest przeprowadzanie panelu degustacyjnego w celu sprawdzenia, czy dany produkt jest identyczny smakowo jak pierwotny produkt.

Innym przykładem Modernizacji jest wykorzystywanie pozostałości z wyrobów produkcyjnych w celu wyprodukowania innych wyrobów. Pomaga to Spółce w redukcji kosztów oraz utylizację wszystkich pozostałości po produkcji.

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane prace nad Obszarami B+R:

1.  są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii określanej przez dedykowanych pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę oraz niezbędne doświadczenie oraz na podstawie wewnętrznej dokumentacji Spółki;
2.  są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych receptur oraz wyrobów;
3.  są dokumentowane w ewidencji Spółki, również w przypadku gdy projekt nie zostanie zakończony sukcesem;
4.  dotyczą opracowywania nowych produktów lub zmian w istniejących produktach.

Dodatkowo, Spółka:

1.  będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej (tj. Obszary B+R) również w przyszłości;
2.  nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej;
3.  zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036, dalej: „Ustawa CIT”);
4.  prowadzi ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności w zakresie opisanym powyżej;
5.  nie uzyskała dotychczas żadnych zwrotów wydatków ponoszonych na działalność w zakresie opisanym powyżej;
6.  w przypadku dotacji unijnych na zakup maszyn wykorzystywanych do Projektów z Obszarów B+R, Wnioskodawca będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych tylko od tej części, która nie została sfinansowana z środków unijnych,
7.  nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych.

W odniesieniu do opisanych powyżej prac Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi projektami z Obszarów B+R są alokowane:

1\. Wynagrodzenia przeznaczone dla pracowników biorących udział w realizacji działań z Obszarów B+R posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje lub doświadczenie. Poprzez pracowników biorących udział w ramach realizacji działań z Obszarów B+R należy rozumieć osoby należące do Działu B+R oraz innych pracowników Spółki biorących czynny udział w realizacji Projektów z Obszarów B+R. Wnioskodawca za prace związane z pracami B+R będzie również uwzględniał wykonywane przez pracowników z Działu B+R badania rynku w celu poszukiwania nowych rozwiązań.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że jest możliwe określenie:

*   którzy pracownicy brali udział w realizacji danego projektu;
*   całkowitej liczby godzin zaangażowania pracowników biorących udział w danym projekcie;
*   wartości zaangażowania wszystkich pracowników biorących udział w danym projekcie.

Projekty są realizowane przez pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy o dzieło bądź umowę zlecenie.

Obowiązki pracowników z Działu B+R odnoszące się do prac związanych z działalnością badawczo-rozwojową znajdują się bezpośrednio w treści umów o pracę zawartych między Spółką a tymi pracownikami, bądź wynikają one z wewnętrznej dokumentacji Spółki, która w jasny sposób wskazuje, jakie obowiązki pełnią poszczególni pracownicy. Ponadto prowadzona ewidencja czasu pracy w bezsprzeczny sposób wskazuje ile godzin poświęcił dany pracownik na działalność przy Obszarach B+R.

2\. Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego projektu.

Za koszt kwalifikowany Wnioskodawca planuje uznać również koszt wyprodukowania Próby I, Próby II, Próby III (dalej: „Próby”). W przypadku dokonania modyfikacji oraz zmian w Próbach Wnioskodawca za koszt kwalifikowany uzna również produkcję kolejnych Prób. Spółka w tym zakresie podkreśla, że walidacja wszystkich wytycznych przy Próbach jest nieodłącznym elementem stworzenia finalnego wyrobu.

1.  Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
2.  Wydatki poniesione na opinie, ekspertyzy i badania nabywane od Jednostek.

\-dalej zbiorczo jako: „Koszty Projektów”.

Koszty Projektów są ewidencjonowane w systemie księgowym na odrębnych kontach dedykowanych odrębnie do każdego projektu, co pozwala na szczegółową analizę kosztów przypisanych danym Obszarom B+R.

W uzupełnieniu wniosku z 11 września 2019 r. (data wpływu 17 września 2019 r.), Wnioskodawca wskazał m.in., że:

Nie wszystkie opinie, ekspertyzy i badania wykorzystywane przy Obszarach B+R nabywa od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1668 z późn. zm ). Jednocześnie Spółka zaznacza, że do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”), zamierza zaliczyć wyłącznie wydatki poniesione na opinie, ekspertyzy i badania nabyte od Jednostek, które spełniają definicję podmiotów o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1668 z późn. zm ).

Jednym z podmiotów, z którym Wnioskodawca ma podpisaną umowę o współpracę w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, jest Uniwersytet(…), który w ocenie Spółki spełnia definicję

podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1668 z późn. zm.).

W ramach prowadzonej działalności w Obszarach B+R, Wnioskodawca ponosi następujące koszty wynagrodzenia:

1.  wynagrodzenia podstawowe;
2.  wynagrodzenia za nadgodziny;
3.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 917 z późn. zm., dalej: „Kodeks pracy”);
4.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
5.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
6.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
7.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
8.  premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki;

\-dalej zbiorczo: Koszty Pracownicze

Wszystkie wyżej wymienione składniki Kosztów Pracowniczych stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT. Koszty Pracownicze stanowią składnik wynagrodzeń, który jest zawarty w Kosztach Projektów.

Wnioskodawca do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (realizacji Projektów z Obszarów B+R) wykorzystuje wiele specjalistycznych maszyn i narzędzi. Poniżej lista urządzeń produkcyjnych, które są wykorzystywane przy Projektach z Obszarów B+R:

1.  linia do produkcji sosów, polew do lodów oraz nadzień cukierniczo-piekarniczych składająca się z urządzeń gotujących, pomp homogenizujących, mikserów, zbiorników do studzenia produktu;
2.  linia do produkcji wsadów dla mleczarstwa składająca się z urządzeń wstępnej obróbki surowców oraz urządzeń gotujących do pasteryzacji, mikserów, zbiorników do studzenia produktu oraz automatycznej aseptycznej pakowaczki wyrobu gotowego;
3.  urządzenia do mycia, dezynfekcji i sterylizacji zbiorników ze stali kwasoodpornej stanowiące opakowanie zwrotne wyrobów gotowych;
4.  mini linia do przeprowadzania produkcji pilotażowej (50 do 80 kg produktu);
5.  urządzenia do rozdrabniania owoców typu: kostkowanie, plastrowanie, przecieranie, ogólnie cięcie;
6.  monitoring elektroniczny rejestrujący podstawowe parametry procesów produkcji.

Dodatkowo Wnioskodawca przedstawia listę urządzeń laboratoryjnych, które są wykorzystywane przy Projektach z Obszarów B+R:

1.  elektroniczny refraktometr;
2.  elektroniczny pH-metr;
3.  elektroniczne urządzenie do pomiaru aktywności wody;
4.  elektroniczny wiskozymetr do pomiaru lepkości dynamicznej;
5.  wiskozymetr Bostwicka do kontroli lepkości, natężenia przepływu i spójność materiałów ciekłych lub o konsystencji pasty;
6.  autoklaw;
7.  mini autoklaw;
8.  cieplarki i suszarki
9.  sprzęt pomocniczy typu: pipety automatyczne, szalki, termometry, wagi, piekarnik do sprawdzania termo-stabilności produktów.

Wyżej wymienione urządzenia laboratoryjne są używane w osobno wydzielonych i urządzonych pomieszczeniach w Pracowni Technologicznej oraz Laboratorium.

Ze względu na fakt, że złożony przez Spółkę wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak również zdarzenia przyszłego, Spółka pragnie dodać, że w najbliższej przyszłości zamierza nabyć innowacyjny sprzęt, który także będzie częściowo wykorzystywany do realizacji Projektów z Obszarów B+R. Spółka planuje zakup, montaż i wdrożenie nowej linii w pełni aseptycznej do produkcji wyrobów gotowych Linia będzie innowacja w skali działalności Spółki, oraz miasta i województwa, na terenie którego znajduje się zakład produkcyjny Spółki.

Linia będzie w pełni automatyczna, dająca możliwość sterylizacji w temperaturze 130 stopni i szybkiego studzenia.

Do realizacji Projektów z Obszarów B+R zaangażowani są pracownicy, którzy tworzą nowe receptury oraz dokonują ich modyfikacji, pracownicy produkcyjni, pracownicy wykonujący prace administracyjne, pracownicy wykonujący prace zarządcze, a także pracownicy odpowiedzialni za wdrażanie w Spółce optymalizacji oraz innowacyjnych rozwiązań

Do obowiązków pracowników zaangażowanych w Projekty z Obszarów B+R należy m.in :

Pracownicy produkcyjni.

1.  Wykonanie produkcji próbnej zgodnie z założeniami danego produktu;
2.  Przeprowadzenie pilotażowej produkcji;
3.  Wykonanie poszczególnych prób nowego produktu/produktu zmodyfikowanego;
4.  Dostosowanie maszyn i urządzeń celem wyprodukowania nowego/zmodyfikowanego wyrobu;
5.  Przygotowywanie próbek produktów;
6.  Wdrażanie i monitorowanie produkcji nowych produktów na linii produkcyjnej;
7.  Rozruch technologiczny maszyn i urządzeń;
8.  Zgłaszanie inicjatyw w temacie poprawy wydajności i ergonomii pracy.

Pracownicy tworzący nowe receptury oraz dokonujący ich modyfikacji:

1\. Uczestnictwo w opracowywaniu nowych receptur i technologii;

2\. Przygotowywanie próbek produktów;

3\. Prowadzenie rejestru próbek wysyłanych do klientów i nadawanie im kodów;

4\. Wdrażanie nowych produktów na linię produkcyjną i nadzorowanie ich procesu produkcji;

5\. Kontrola zgodności specyfikacji z recepturami;

6\. Dokonywanie zmian w recepturach produkcyjnych;

7\. Nadzorowanie procesów produkcji w zakresie zgodności z przyjętą technologią oraz wewnętrznymi procedurami Spółki;

8\. Koordynacja/Organizacja prac w Dziale Technologicznym;

9\. Kontrola raportów produkcji pod kątem zgodności zużycia surowców z recepturami i uzyskanej wydajności produkcji;

10\. Tworzenie opisów technologicznych;

11\. Nadzór i kontrola produkcji wyrobów gotowych;

12\. Organizacja i nadzór prac pionu technicznego i technologicznego;

13\. Kontrola zgodności zużycia surowców, materiałów pomocniczych i opakowań z normami;

14\. Odpowiedzialność za właściwy stan techniczny maszyn i urządzeń;

15\. Archiwizacja dokumentów zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki;

16\. Organizacja i koordynowanie pracy Działu Wdrożeń i Innowacji;

17\. Technologiczny nadzór nad modernizacjami w zakładzie.

Pracownicy wykonujący prace administracyjne:

1.  Nadzorowanie prawidłowości zapisów w arkuszu kontroli wewnętrznej towarów paczkowanych;
2.  Archiwizacja dokumentów zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki;
3.  Przygotowywanie dokumentacji technicznej.

Pracownicy wykonujący prace zarządcze:

1.  Nadzorowanie prawidłowości zapisów w tworzonych recepturach i dokumentach pod kątem zgodności z prawem żywnościowym;
2.  Nadzorowanie procesów produkcji w zakresie zgodności z przyjętą technologia oraz wewnętrznymi procedurami Spółki;
3.  Kontrola zgodności specyfikacji z recepturami;
4.  Koordynacja/Organizacja prac w Dziale Technologicznym;
5.  Nadzór i kontrola produkcji wyrobów gotowych.

Pracownicy odpowiedzialni za wdrażanie w Spółce optymalizacji oraz innowacyjnych rozwiązań

1.  Optymalizacja procesów produkcyjnych: wprowadzanie modyfikacji technologicznych, technicznych, organizacyjnych w obszarze produkcyjnym;
2.  Optymalizacja efektywności pracy;
3.  Ścisła współpraca z Działem Produkcji w zakresie możliwych do wprowadzenia zmian;
4.  Tworzenie innowacyjnych projektów technologicznych i technicznych możliwych do wdrożenia w zakładzie;
5.  Dokonywanie analizy i definiowanie możliwości opracowania nowych koncepcji produktów, możliwości użycia nowych surowców oraz aktywności Działu Wdrożeń i Innowacji;
6.  Technologiczny nadzór nad modernizacjami w zakładzie;
7.  Odpowiedzialność za planowanie i terminowe wdrażanie nowych wyrobów i technologii do procesu produkcyjnego;
8.  Zapewnienie regularnej komunikacji z zarządem do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących wdrażania nowych produktów, technologii oraz rozwiązań technicznych;
9.  Wnioskowanie o usprawnienia organizacyjne i techniczne w procesach produkcyjno-technologicznych.

Jak widać z powyższych zakresów obowiązków, niektóre z nich są wykonywane przez pracowników, którzy wykonują zarówno prace zarządcze jak również tworzą nowe receptury oraz dokonują ich modyfikacji. Wynika to ze specyfiki działalności Spółki, która wymaga od pracowników podejmowania czynności zarówno w obszarze zarządzania Projektami z Obszarów B+R, jak również merytorycznego udziału w realizacji tych Projektów.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT? (pytanie oznaczone w we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego koszty wynagrodzeń, materiałów, surowców i narzędzi w zakresie, w jakim nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie jak również dokonywane odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przy pracach z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej; Natomiast stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k Ustawy CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawa CIT).

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4g Ustawy CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57. Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d Ustawy CIT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 Ustawy CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

\-zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a Ustawy CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W świetle przywołanych regulacji należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT;
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki, które musi spełnić podatnik, aby być uprawnionym do skorzystania z ulgi podatkowej na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania. W ocenie Wnioskodawcy poniesione wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową (Obszary B+R), koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu oraz wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym. Ponadto koszty zostały wyodrębnione i nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie. Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku CIT/BR.

Zajmowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych indywidualnych interpretacjach organów podatkowych. Dla potwierdzenia Wnioskodawca pragnie przywołać poniżej fragmenty interpretacji indywidualnych odnoszących się do każdego z rodzajów kosztów, które ponosi w ramach realizacji projektów z Obszarów B+R:

1\. Pracownicy

i. tworzący receptury:

Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części wniosku należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, obejmujące wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu Ustawy PIT uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 Ustawy PIT).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym wydatki z tytułu poszczególnych składników wynagrodzeń ponoszone są na rzecz pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych w ramach stosunku pracy bądź na podstawie umowy zlecenia/o dzieło.

Poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe obejmują również:

1.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz 917 z późn. zm); (dalej: Kodeks pracy);
2.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
3.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
4.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
5.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy.

Wszystkie wyżej wymienione składniki wynagrodzeń pracowników Wnioskodawcy realizujących prace badawczo-rozwojowe są należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, ponieważ stanowią przychody ze stosunku pracy, które obejmują wszelkie wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe oraz składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu/ okresie rozliczeniowym.

Ze względu na brak definicji w ustawach o podatku dochodowym co należy rozumieć poprzez „ogólny czas pracy”, zgodnie z art. 128 § 1 Kodeksu pracy „czas pracy” oznacza czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy - przykładowo czas pracy można określić na podstawie umowy o pracę zawartej między spółką a pracownikiem. Wymiar czasu pracy w ramach umowy o pracę określa natomiast art. 29 Kodeksu pracy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 80 Kodeksu pracy wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią. Oznacza to, że w przypadku chorób, wypadku w drodze do pracy, poddania się niezbędnym badaniom lekarskim Pracownikom przysługuje wynagrodzenie na podstawie art. 92 Kodeksu pracy, tak samo wynika z art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku wynagrodzenia za niewykorzystany urlop - tj. wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował (art. 172 Kodeksu pracy).

Z powyższego można więc wywnioskować, że ze względu na regulacje Kodeksu pracy, na podstawie których Pracownicy zachowują prawo do wynagrodzenia za niewykorzystany urlop, wynagrodzenie za urlop oraz absencje, to jest to wynagrodzenie, które przysługuje im za wykonywaną w Spółce pracę.

Skoro zatem praca Pracowników Spółki dotyczy działalności badawczo-rozwojowej, to całe wynagrodzenie Pracowników, którzy są dedykowani wyłącznie do realizacji Projektów z Obszarów B+R - w tym również wynagrodzenie za dni absencji - stanowi koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT. Z kolei w przypadku pracowników, którzy nie wykonują wyłącznie prac z Obszarów B+R, wynagrodzenie za ich dni absencji będzie stanowiło koszt kwalifikowany jedynie w proporcji, odpowiadającej czasowi, jaki w danym okresie rozliczeniowym poświęcili na prace badawczo-rozwojowe.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przytacza fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Sz 835/18, w którym stwierdzono, że: „Zdaniem Sądu, w niniejszym stanie faktycznym pracownicy B+R zajmują się wyłącznie działalnością B+R. Tym samym ich czas pracy poświęcony jest wyłącznie tej działalności. Za okres przebywania na urlopie wypoczynkowym, choroby czy innej usprawiedliwionej nieobecności pracownik (np. obowiązkowych badań lekarskich) uzyskuje stosowne wynagrodzenie wypłacane mu przez pracodawcę oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o SUS, które jako przychód pracownika stanowi koszt uzyskania przychodów dla jego pracodawcy i jednocześnie koszt kwalifikowany z art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o.p. Nie ma więc podstaw do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności.

Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o p. wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. miało ułatwić ustalenie proporcji w sytuacji gdy dany pracownik zajmuje się działalnością B+R oraz inną działalnością, na to właśnie wskazuje treść „w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił to stanowisko w wydanej indywidualnej interpretacji z 8 marca 2018 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.123.2018.1.MR wskazując, że wynagrodzenie za dni absencji powinno zostać wyłączone z kosztów kwalifikowanych jedynie w tej części, która odpowiada niewykonywaniu przez pracownika w danym okresie prac związanych z działalnością badawczo-rozwojową, a nie wyłączeniu w pełni za czas absencji: „Skoro zatem wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy wykonują również inne czynności nie związane z tą działalnością powinno podlegać odliczeniu wyłącznie w tej części, w której dotyczy realizacji zadań z zakresu B+R, to w konsekwencji, co do zasady, wynagrodzenie tych pracowników za czas choroby, urlopu wypoczynkowego, dodatki do wynagrodzenia, inne składniki stanowiące należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, powinny podlegać również wyłączeniu w tej części, w której nie jest związane z działalnością badawczo-rozwojową.”

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że koszt kwalifikowany stanowi również wynagrodzenie Pracowników Spółki za okres absencji - w przypadku pracowników wykonujących prace wyłącznie w ramach Projektów z Obszarów B+R w pełnej wysokości, natomiast w przypadku pracowników realizujących częściowo prace w ramach Projektów z Obszarów B+R, w proporcji, w jakiej odpowiadają wynagrodzeniu za wykonywanie prac w ramach Projektów z Obszarów B+R w danym okresie rozliczeniowym.

ii. pracownicy wykonujący prace administracyjne i zarządcze;

Zgodnie z Podręcznikiem Frascati:

„Do personelu B+R należy zaliczyć wszystkie osoby zatrudnione bezpośrednio przy pracach B+R oraz osoby zapewniające bezpośrednią obsługę, np kierownicy prac B+R, pracownicy administracyjni i biurowi. Osoby zapewniające pośrednią obsługę (np. pracownicy stołówki czy ochrony budynku) należy wyłączyć, mimo iż przy pomiarze nakładów finansowych ich zarobki są wliczane do kosztów ogólnych.”

Ustawy o podatkach dochodowych nie definiują co oznacza „zatrudnienie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” Zgodnie z definicją zamieszczoną w Słowniku PWN „cel” oznacza to co ma czemuś służyć, to do czegoś dążyć. „Realizacja” oznacza natomiast wprowadzenie czegoś w życie, zastosowanie w praktyce.

Powyższe oznacza, że aby wydatki ponoszone na Pracowników w związku z prowadzeniem projektów z Obszarów B+R mogły zostać odliczone w ramach ulgi B+R, muszą być ponoszone przez podatnika w związku z Pracownikami, których zatrudnienie ma służyć prowadzeniu przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Co ważne, w przepisach Ustawy CIT nie zostało wprost wskazane, co należy rozumieć poprzez bezpośredni udział w pracach B+R, w ocenie Wnioskodawcy, z bezpośrednim zaangażowaniem w projekty z Obszarów B+R związana jest nieodłącznie konieczność odpowiedniego planowania i zarządzania projektami badawczo-rozwojowymi w aspekcie naukowo-technicznym, ale też administracyjnym. Działania te są realizowane wyłącznie na cele projektów z Obszarów B+R i w celu ich prawidłowej realizacji. Zgodnie z pkt 5.38 Podręcznika Frascati (wytycznymi w sprawie gromadzenia i raportowania danych na temat badań i rozwoju opracowany przez OECD) - uznanym na arenie międzynarodowej standardem prowadzenia analiz B+R i gromadzenia danych na temat B+R), kierowanie projektami B+R oraz ich obsługa administracyjna (w tym zarządzanie personelem) jest kwalifikowane jako bezpośrednia działalność badawczo-rozwojowa.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że czas Pracowników poświęcony na czynności administracyjne bądź zarządcze w ramach projektów z Obszarów B+R jest niewątpliwie związany z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę. W konsekwencji, wynagrodzenia Pracowników za ten czas będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT.

Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca przytoczył interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.500.2018. 1.MBD, gdzie organ podatkowy za prawidłowe uznał zaliczanie wynagrodzenia osób zajmujących się czynnościami tylko pomocniczymi (pracownicy administracyjni czy pracownicy magazynu) do kosztów kwalifikowanych:

*   pracowników magazynu - którzy przynajmniej kilkanaście procent swojego czasu pracy przeznaczają na prace pomocnicze do Prac BR (poszukiwanie materiałów do nowych projektów, zamawianie materiałów na partie próbne, a także obrót magazynowy tymi materiałami oraz materiałami na partie walidacyjne według zleceń),
*   pracowników administracji ogólnej pośrednio, ale w sposób konieczny, wspierający Prace BR (są to pozostali pracownicy administracji ogólnej).

Tym samym należy uznać, że nawet w przypadku wykonywania przez pracownika wyłącznie dedykowanego do prac B+R, którego część czasu również jest poświęcana na prace administracyjne/zarządcze w związku z projektami B+R, to wynagrodzenie takiego pracownika w dalszym ciągu powinno stanowić koszt kwalifikowany w całości.

2\. Materiały oraz surowce;

Przepisy podatkowe nie regulują, co należy rozumieć poprzez sformułowanie „nabycie materiałów i surowców” wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

W sposób pośredni można posiłkować się art. 28 ust. 2 Ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym cena nabycia (\`(...)\`) to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb rozpoznawania wydatków związanych z „nabyciem materiałów i surowców do działalności B+R” jako koszty kwalifikowane, istotne jest to, w jaki sposób - zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości - Spółka rozpoznaje zużycie materiałów dla ogólnego rozliczenia kosztów uzyskania przychodów. W przypadku Wnioskodawcy wartość przyjmowanych przez Spółkę na magazyn materiałów zawiera również inne koszty, w tym włączając cła, koszty transportu, koszty pakowania oraz inne związane bezpośrednio z wysyłką koszty.

Powyższe potwierdza m.in. fragment indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.1044.2016.1.BD, w której w sposób pośredni potwierdzony został pogląd Wnioskodawcy: „W ocenie Spółki, Spółka jest również uprawniona do kalkulowania kwoty odliczenia z tytułu Ulgi B+R w stosunku do kosztów nabycia Materiałów B+R w oparciu o metodę AVCO, mimo że w wyniku jej wykorzystania rzeczywisty koszt nabycia Materiałów B+R może być inny niż koszt Materiałów B+R wykazany dla celów odliczenia z tytułu Ulgi B+R.”

Z opisu tej samej interpretacji wynika również, że wnioskodawca dodaje do kosztów nabycia materiałów koszty transportu oraz cła: „Zgodnie bowiem z polityką Spółki: nabyte materiały i surowce przyjmowane są na magazyn wg rzeczywistej ceny nabycia (cena z faktury zakupu plus narzut kosztów transportu i cła), zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy o rachunkowości Definicję ceny nabycia określa z kolei art. 28 ust. 2 wymienionej ustawy.”

Na podstawie powyższej interpretacji, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnione jest doliczanie do kosztów materiałów oraz surowców wszystkich niezbędnych kosztów dodatkowych związanych z transportem, pakowaniem oraz fizycznym dostarczeniem surowca/materiału do siedziby Spółki. Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały oraz surowce, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo rozwojowych również wynikają z literalnego brzmienia przepisów: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010 346.2018.2 JS: „Kosztem kwalifikowanym u Wnioskodawcy, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 mogą być również wydatki poniesione w pełnej wysokości na materiały i surowce, z uwagi na fakt, że były/są/będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności B+R.

Powyższe dotyczy również wymienionych we wniosku narzędzi, o ile wykorzystywane są one wyłącznie do zadań w ramach realizacji prac B+R. W przeciwnym wypadku, narzędzia będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą one służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.”

3\. Amortyzacja środków trwałych.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów, to samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe w ogólnym czasie pracy maszyny

Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. jedną z najaktualniejszych (dot. odpisów amortyzacyjnych) interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r., sygn.. 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD, w której wnioskodawca również pytał możliwość częściowego oraz całościowego zaliczenia kosztów amortyzacji jako koszt kwalifikowany: „Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności - co znajduje odzwierciedlenie w rozpatrywanej sprawie - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.”

4\. Ekspertyzy i opinie.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane obejmują ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668; dalej: „Ustawa o SWiN”), a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o SWiN, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2018 r., do instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki należą:

*   uczelnie;
*   federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki;
*   Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2018 r. poz. 1475);
*   instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej; instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 736);
*   międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej;
*   Polska Akademia Umiejętności;
*   inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza odliczyć z tytułu Ulgi B+R koszty usług świadczonych lub wykonywanych przez Jednostki związane z nabyciem ekspertyz oraz opinii.

Zdaniem Wnioskodawcy, badania nabywane przez Spółkę od Jednostek mają charakter działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ świadczone w ramach nich prace Jednostek związane z badaniami nad metalami ciężkimi (nikiel, frakcje, oleje mineralne (MOSH, MOAH)), alergenami, aflatoksynami, ochratoksynami, melaminą, kwasem cyjanurowym, wartością odżywczą, organoleptyką, fizykochemią, mikrobiologią (dalej: „Badania”) oraz inne są:

1.  działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe - wykonywane prace kwalifikują się do katalogu badań aplikacyjnych (zaliczanych do badań naukowych), gdyż polegają one na przeanalizowaniu nowego produktu pod kątem wszystkich czynników;
2.  podejmowane w sposób systematyczny - Badania realizowane przez Jednostki są wykonywane regularnie, gdyż są one prowadzone w wyspecjalizowanych laboratoriach w związku ze zleceniami otrzymanymi od Spółki;
3.  podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - z uwagi na spersonalizowane Badania, prace wykonywane przez Jednostki nie zawierają czynności rutynowych i opierają się na wykorzystywaniu zasobów wiedzy do kompleksowego przeprowadzenia badania

Aby skorzystać z odliczenia z wydatków na Badania od Jednostek w ramach ulgi badawczo- rozwojowej, Badania nabywane od Jednostek przez Spółkę muszą zaliczać się do katalogu kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, tj. muszą obejmować one: ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe warunki określone w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT są spełnione, ponieważ analizując kolejno poszczególne przesłanki:

1.  Badania powinny być ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych: Badania są ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych - usługi równorzędne nie zostały zdefiniowanie zarówno w Ustawie PIT, jak i w Ustawie CIT. Badania nabywane od Jednostek są elementem niezbędnym do wykonania dalszych prac z projektami z Obszarów B+R prowadzonych przez Spółkę, gdyż w realizowanych projektach stanowią jego podstawową część - tzn. bez przeprowadzenia przedmiotowych badań nie byłoby możliwe przekazanie produktu Klientowi ze względu przykładowo na: niespełnienie norm wg prawa regulującego rynek spożywczy bądź inne parametry, które były założone na początku/zdefiniowane przez Klienta.
2.  Badania powinny być wykonywane na podstawie umowy: Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, Badania świadczone przez Jednostki na rzecz Spółki nabywane są na podstawie umowy zawierającej dokładne dane zamówienia oraz zakres prac wykonywanych przez Jednostkę.
3.  Badania powinny być nabywane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej: Tak jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Badania wykonywane przez Jednostki są nabywane przez Spółkę na potrzeby własnej działalności związanej z projektami z Obszarów B+R.
4.  Badania powinny być nabywane od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: Badania powinny być nabywane od jednostki należącej do katalogu jednostek określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-8 Prawo o SWiN. Zdaniem Wnioskodawcy, również ten warunek został spełniony, ponieważ Jednostki zaliczają się do podmiotów wymienionych w pkt 8 – „inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły”. Jednostki spełniają wymienione kryteria, gdyż:
    *   prowadzą głównie działalność naukową - jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zdecydowana większość działalności prowadzonej przez Jednostki to działalność obejmująca badania żywności oraz analitykę żywności,
    *   w sposób samodzielny - Prawo o SWiN nie zawiera definicji terminu „samodzielny”, natomiast zgodnie z definicją przedstawioną w SJP samodzielny znaczy „tworzący odrębną całość” - definicję tę Jednostka spełnia, ponieważ jest przedsiębiorcą w rozumieniu Kodeksu cywilnego (art. 431 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r., Dz.U. z 2018 r. poz. 2073 - do którego odwołuje się ustawa o CIT), tj. prowadzi we własnym imieniu działalność gospodarczą i jednocześnie jest przedsiębiorstwem zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto Jednostka działa na własny rachunek i ryzyko w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będąc podatnikiem podatku dochodowego, natomiast same Badania są świadczone przez Jednostkę na podstawie dwustronnej umowy zawartej ze Spółką bez zaangażowania podmiotów trzecich,
    *   w sposób ciągły - działalność Jednostek w zakresie przeprowadzania badań - ze względu na fakt, że jest to ich główny przedmiot działalności - prowadzona jest w sposób ciągły i nieprzerwany.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia nabywanych przez Spółkę Badań od Jednostek do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT i w konsekwencji do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy CIT.

W uzupełnieniu wniosku z 11 września 2019 r. (data wpływu 17 września 2019 r.), Wnioskodawca przeformułował własne stanowisko w sprawie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wskazując, poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe w ramach Obszarów B+R obejmują Koszty Pracownicze, tj:

1.  wynagrodzenia podstawowe;
2.  wynagrodzenia za nadgodziny;
3.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz 917 z późn.zm., dalej: „Kodeks pracy”);
4.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
5.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
6.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
7.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
8.  premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki.

Do kosztów kwalifikowanych Spółka zamierza zaliczyć Koszty Pracownicze (stanowiące element Kosztów Projektów) w postaci wynagrodzeń dla Pracowników, którzy są zaangażowani w realizację Projektów z Obszarów B+R i wykonują następujące czynności:

Pracownicy produkcyjni:

1.  Wykonanie produkcji próbnej zgodnie z założeniami danego produktu;
2.  Przeprowadzenie pilotażowej produkcji;
3.  Wykonanie poszczególnych prób nowego produktu/produktu zmodyfikowanego;
4.  Dostosowanie maszyn i urządzeń celem wyprodukowania nowego /zmodyfikowanego wyrobu;
5.  Przygotowywanie próbek produktów;
6.  Wdrażanie i monitorowanie produkcji nowych produktów na linii produkcyjnej;
7.  Rozruch technologiczny maszyn i urządzeń;
8.  Zgłaszanie inicjatyw w temacie poprawy wydajności i ergonomii pracy.

Pracownicy tworzący nowe receptury oraz dokonujący ich modyfikacji:

1\. Uczestnictwo w opracowywaniu nowych receptur i technologii;

2\. Przygotowywanie próbek produktów;

3\. Prowadzenie rejestru próbek wysyłanych do klientów i nadawanie im kodów;

4\. Wdrażanie nowych produktów na linię produkcyjną i nadzorowanie ich procesu produkcji;

5\. Kontrola zgodności specyfikacji z recepturami;

6\. Dokonywanie zmian w recepturach produkcyjnych;

7.Nadzorowanie procesów produkcji w zakresie zgodności z przyjętą technologią oraz wewnętrznymi procedurami Spółki;

8\. Koordynacja/Organizacja prac w Dziale Technologicznym;

9\. Kontrola raportów produkcji pod kątem zgodności zużycia surowców z recepturami i uzyskanej wydajności produkcji;

10\. Tworzenie opisów technologicznych;

11\. Nadzór i kontrola produkcji wyrobów gotowych;

12\. Organizacja i nadzór prac pionu technicznego i technologicznego;

13\. Kontrola zgodności zużycia surowców, materiałów pomocniczych i opakowań z normami;

14\. Odpowiedzialność za właściwy stan techniczny maszyn i urządzeń;

15\. Archiwizacja dokumentów zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki;

16\. Organizacja i koordynowanie pracy Działu Wdrożeń i Innowacji;

17\. Technologiczny nadzór nad modernizacjami w zakładzie.

Pracownicy wykonujący prace administracyjne:

1.  Nadzorowanie prawidłowości zapisów w arkuszu kontroli wewnętrznej towarów paczkowanych;
2.  Archiwizacja dokumentów zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki;
3.  Przygotowywanie dokumentacji technicznej

Pracownicy wykonujący prace zarządcze:

1.  Nadzorowanie prawidłowości zapisów w tworzonych recepturach i dokumentach pod kątem zgodności z prawem żywnościowym;
2.  Nadzorowanie procesów produkcji w zakresie zgodności z przyjętą technologia oraz wewnętrznymi procedurami Spółki;
3.  Kontrola zgodności specyfikacji z recepturami;
4.  Koordynacja/Organizacja prac w Dziale Technologicznym;
5.  Nadzór i kontrola produkcji wyrobów gotowych

Pracownicy odpowiedzialni za wdrażanie w Spółce optymalizacji oraz innowacyjnych rozwiązań

1.  Optymalizacja procesów produkcyjnych: wprowadzanie modyfikacji technologicznych, technicznych, organizacyjnych

1.  Optymalizacja procesów produkcyjnych: wprowadzanie modyfikacji technologicznych, technicznych, organizacyjnych w obszarze produkcyjnym;
2.  Optymalizacja efektywności pracy;
3.  Ścisła współpraca z Działem Produkcji w zakresie możliwych do wprowadzenia zmian;
4.  Tworzenie innowacyjnych projektów technologicznych i technicznych możliwych do wdrożenia w zakładzie;
5.  Dokonywanie analizy i definiowanie możliwości opracowania nowych koncepcji produktów, możliwości użycia nowych surowców oraz aktywności Działu Wdrożeń i Innowacji;
6.  Technologiczny nadzór nad modernizacjami w zakładzie;
7.  Odpowiedzialność za planowanie i terminowe wdrażanie nowych wyrobów i technologii do procesu produkcyjnego;
8.  Zapewnienie regularnej komunikacji z zarządem do podejmowania strategicznych decyzji dotyczących wdrażania nowych produktów, technologii oraz rozwiązań technicznych; 9. Wnioskowanie o usprawnienia organizacyjne i techniczne w procesach produkcyjno-technologicznych.

Jak widać z powyższych zakresów obowiązków, niektóre z nich są wykonywane przez pracowników, którzy wykonują zarówno prace zarządcze jak również tworzą nowe receptury oraz dokonują ich modyfikacji. Wynika to ze specyfiki działalności Spółki, która wymaga od pracowników podejmowania czynności zarówno w obszarze zarządzania Projektami z Obszarów B+R, jak również merytorycznego udziału w realizacji tych Projektów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z poźn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4\. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest m.in. kwestia ustalenia, czy Koszty wynagrodzeń pracowników będą stanowić koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a ustawy o CIT.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt la Ustawy o CIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, poniesione przez Spółkę koszty osobowe związane z zatrudnianiem osób realizujących działalność badawczo-rozwojową Spółki, tj. koszty związane z:

*   wynagrodzeniem podstawowym;
*   wynagrodzeniem za nadgodziny;
*   premiami przyznawanymi na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki;
*   ekwiwalentami za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawanymi na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,
*   premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki

mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu lub w takiej części w jakiej czas przeznaczony na wskazane usługi.

Ponadto, wskazać należy, że:

*   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Kodeku pracy,
*   wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego,
*   wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy
*   wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy,

nie mogą stanowić kosztów działalności badawczo-rozwojowej bowiem nie dotyczą czasu pracy faktycznie poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy koszty materiałów, surowców i narzędzi wykorzystywanych przy pracach z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów, surowców i narzędzi bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przy pracach z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy kosztami kwalifikowanymi są koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i innych usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.  uczelnie;
2.  federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;
3.  Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2018 r. poz. 1475), zwana dalej „PAN”;
4.  instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;
5.  instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2018 r. poz. 736);
6.  międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;
7.  Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;
8.  inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

*   na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
*   na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i innych usług równorzędnych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez podmioty wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy koszty ponoszone przez Spółkę na prace badawczo-rozwojowe (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT w części dotyczącej:

\-wynagrodzenia dla pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe dotyczące:

*   wynagrodzenia dla pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe dotyczące:
    *   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem oraz wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy – **jest nieprawidłowe,**
    *   pozostałych składników wynagrodzenia – **jest prawidłowe,**
*   pozostałej części - **jest prawidłowe.**

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.