Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-608/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-01-21
Teza: Czy koszty wymienione we wniosku jako składniki zaliczone do grupy A stanowią koszty, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jest koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym co do zasady będą potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody? Czy koszty wymienione we wniosku jako składniki zaliczone do grupy B stanowią koszty, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jest koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym co do zasady są potrącalne w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: deweloper; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2015 r. (data wpływu 25 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potrącalności wydatków ponoszonych przez Spółkę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie potrącalności wydatków ponoszonych przez Spółkę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – została zawiązana aktem notarialnym z dnia 10 grudnia 2014 roku.

Przedmiotem działalności Spółki jest przygotowanie i realizacja przedsięwzięcia deweloperskiego obejmującego budowę, na nabytej działce, systemem zleceniowym, budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami i garażem w części podziemnej, oraz sprzedaż lokali w tym budynku w ciągu normalnego cyklu operacyjnego. W okresie realizacji tego przedsięwzięcia Spółka nie planuje prowadzenia innej działalności.

W miesiącu czerwcu 2015 r. Spółka:

*   nabyła (aportem) użytkowanie wieczyste działki gruntu w M., wraz z nakładami inwestycyjnymi dokonanymi przez udziałowca wnoszącego aport,
*   uzyskała kredyt na częściowe sfinansowanie kosztów realizacji budynku, na warunkach uwzględniających przepisy Ustawy deweloperskiej,
*   zawarła umowę z firmą budowlaną o wykonanie budynku w systemie generalnego wykonawstwa (wykonanie „pod klucz”),
*   rozpoczęła realizację opisanego wyżej przedsięwzięcia deweloperskiego.

Spółka nie zatrudnia i nie zamierza zatrudniać pracowników. Wszystkie świadczenia konieczne do realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego Spółka zleca firmom specjalistycznym, dysponującym fachową kadrą i doświadczeniem w tym zakresie.

W związku z prowadzonym przedsięwzięciem deweloperskim Spółka ponosi (i ponosić będzie) szereg kosztów, które można podzielić na:

*   koszty określone jako grupa A, oraz
*   koszty określone jako grupa B wyłączając z grupowania wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jako wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Do kosztów grupy A Spółka zalicza:

1.  koszty opracowania projektu wykonawczego budynku,
2.  koszty robót budowlanych,
3.  koszty porządkowania terenu i wycinki drzew kolidujących z inwestycją,
4.  koszty zastępstwa inwestorskiego dla przedsięwzięcia deweloperskiego,
5.  koszty nadzoru inwestorskiego,
6.  koszty obsługi kredytu uzyskanego na finansowanie przedsięwzięcia deweloperskiego w okresie jego realizacji (odsetki, prowizje) oraz opłaty związane z obsługą rachunku powierniczego i rachunku wyodrębnionych wpływów,
7.  koszty związane z zabezpieczeniem kredytu inwestycyjnego,
8.  część kosztów obsługi prawnej – związanych bezpośrednio z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego,
9.  opłaty skarbowe związane z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego,
10.  wynagrodzenie notariusza za czynności wykonywane w związku z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego,
11.  część kosztów usług pocztowych – związanych bezpośrednio z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego,
12.  usługi tłumaczenia dokumentów związane bezpośrednio z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego,
13.  inne koszty, które mogą wystąpić w trakcie realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego i warunkować jego prawidłowe wykonanie.

Do kosztów grupy B Spółka zalicza:

1.  koszty podatku od nieruchomości dla działki, na której prowadzone jest przedsięwzięcie deweloperskie,
2.  opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu, o którym mowa wyżej,
3.  koszty usług marketingowych i koordynacji procesu sprzedaży dla przedsięwzięcia deweloperskiego,
4.  część kosztów wykazanych w grupie A (w pozycjach 8 –13) – nie związanych bezpośrednio z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego, mających charakter kosztów ogólnych,
5.  inne wydatki związane z działalnością Spółki, poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy koszty wymienione we wniosku jako składniki zaliczone do grupy A stanowią koszty, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jest koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym co do zasady będą potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody?
2.  Czy koszty wymienione we wniosku jako składniki zaliczone do grupy B stanowią koszty, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jest koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym co do zasady są potrącalne w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty wymienione we wniosku jako składniki zaliczone do grupy A stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym powinny być potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody.

Spółka kwalifikuje do tej grupy wskazane składniki kosztów na podstawie indywidualnych analiz wykazujących bezpośredni (ścisły) związek tych kosztów z przychodami, zaliczając do tej grupy koszty:

*   odnoszące się do konkretnych przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych (uzyskanych po zrealizowaniu budynku),
*   które nie byłyby ponoszone, gdyby nie realizowane przedsięwzięcie deweloperskie.

I tak:

*   koszty wskazane w grupie A, w pozycjach: 1 - 7, 9 -10, 12 -13, kwalifikowane są jako koszty bezpośrednio związane z przychodami, jeżeli faktury (lub inne dowody) wykazują (w opisie) w sposób jednoznaczny, że koszty te zostały w całości poniesione w celu zrealizowania opisanego we wniosku konkretnego przedsięwzięcia deweloperskiego;
*   w zakresie kosztów obsługi prawnej: na podstawie zawartej przez Spółkę umowy: - wynagrodzenie Zleceniobiorcy za każdy okres rozliczeniowy stanowi iloczyn nakładu pracy wynikającego z zestawienia czynności wykonanych na rzecz Spółki przez Kancelarię Prawną oraz wynegocjowanej stawki godzinowej, - podstawą do wystawienia faktury przez Zleceniobiorcę jest dołączenie zestawienia zawierającego wyszczególnienie wykonanych czynności z czasem ich wykonywania, - pozwala to na dokładne ustalenie jaka część kosztów obsługi prawnej związana jest - z realizacją opisanego przedsięwzięcia deweloperskiego i zaliczenie tej części do kosztów bezpośrednich;
*   w zakresie kosztów usług pocztowych: opłaty pocztowe rozliczane są za każdą wysłaną korespondencję, co pozwala na: - wyodrębnienie kosztów poniesionych w bezpośrednim związku z realizowanym przedsięwzięciem deweloperskim, - dokładne ustalenie jaka część kosztów usług pocztowych stanowi koszty bezpośrednie.

Koszty wymienione we wniosku jako składniki zaliczone do grupy B stanowią koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia.

Spółka kwalifikuje do grupy B te koszty, które także są uzasadnione jako prowadzące do osiągnięcia przychodów, ale ich związek z przychodami z działalności deweloperskiej Spółki ma charakter bardziej ogólny. Są to tak zwane koszty pośrednie.

I tak:

*   koszty podatku od nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie działki kwalifikowane są jako koszty pośrednio związane z przychodami, ponieważ obowiązek ponoszenia tych kosztów i opłat wynika z samego faktu pozostawania użytkownikiem wieczystym (wydatki te byłyby ponoszone także gdyby nie realizowano przedsięwzięcia deweloperskiego);
*   koszty usług marketingowych i koordynacji procesu sprzedaży również kwalifikowane są jako koszty pośrednie, ponieważ: - rozpowszechniane (przez Zleceniobiorcę) w ramach tych usług materiały reklamowe i informacyjno-promocyjne dotyczą zarówno opisanego we wniosku przedsięwzięcia deweloperskiego (reklama i promocja konkretnej inwestycji) jak również firmy Spółki (budowanie pozycji rynkowej i marki Spółki jako firmy deweloperskiej), - wynagrodzenie Zleceniobiorcy ustalane jest za całość usług i nie ma możliwości ustalenia, jaka część wynagrodzenia dotyczy reklamy i promocji opisanej we wniosku inwestycji, stanowiąc koszt bezpośrednio związany z przychodami ze sprzedaży lokali;
*   pozostałe koszty wskazane w grupie B (pozycja 17 i 18) kwalifikowane są także jako koszty pośrednie, ponieważ są to koszty uzasadnione jako poniesione w celu zrealizowania opisanego przedsięwzięcia deweloperskiego, których jednak nie można w sposób bezpośredni przypisać do konkretnych produktów Spółki (lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych w realizowanym budynku).



W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.),

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b–4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty zarządu ponoszone przez spółkę kapitałową (wydatki związane z działaniem organu zarządzającego spółki kapitałowej), uznając, że – jako ogólne, stałe koszty dotyczące jej funkcjonowania jako osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów.

Innymi słowy – posługując się językowym znaczeniem – przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust 4, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

*   sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
*   złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ww. ustawy regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Odnosząc niniejsze regulacje do zaprezentowanego przez Spółkę stanu faktycznego stwierdzić należy, że wprawdzie kwalifikacji poszczególnych kosztów do kosztów bezpośrednio związanych z przychodem i innych niż bezpośrednio związane z przychodem nie można dokonać na podstawie ich przynależności do określonej grupy wydatków, a także ich związku z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego, gdyż podstawowym kryterium kwalifikacyjnym jest związanie poniesionego wydatku z przychodem Spółki oraz możliwość powiązania tego kosztu z określonym przychodem Spółki. Jednakże –uwzględniając twierdzenie, że do Grupy A Spółka kwalifikuje składniki kosztów na podstawie indywidualnych analiz wykazujących bezpośredni (ścisły) związek tych kosztów z przychodami, zaliczając do tej grupy koszty odnoszące się do konkretnych przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych (uzyskanych po zrealizowaniu budynku), do Grupy B natomiast kwalifikuje te koszty, które także są uzasadnione jako prowadzące do osiągnięcia przychodów, ale ich związek z przychodami z działalności deweloperskiej Spółki ma charakter bardziej ogólny – stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie należy uznać za prawidłowe.

Należy także zaznaczyć, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Udowodnienie prawidłowości zaliczenia przez Spółkę opisanych we wniosku wydatków do określonego rodzaju kosztów uzyskania przychodów może zatem wymagać w szczególności udowodnienia: poniesienia wydatków, ich charakteru, w szczególności ich celowości, racjonalności działań podatnika, a w konsekwencji braku okoliczności uniemożliwiających uznanie przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodów. W ramach postępowania dowodowego może również zostać dokonana szczegółowa analiza związku ponoszonych wydatków z przychodami Spółki, a także zakresu przeprowadzonych robót.

Zasady udowadniania okoliczności faktycznych w postępowaniu podatkowym normuje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn zm.). Na mocy art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Stosownie do art. 187 § 1 ww. aktu prawnego, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 tej ustawy).

Konieczne jest również dodanie, że przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest – co do zasady – sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając przedmiotową interpretację indywidualną tutejszy organ interpretacyjny dokonał wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie. Nie odniósł się natomiast do konkretnych wydatków ponoszonych przez Spółkę. Niniejsze bowiem – choć niewątpliwie może stanowić element postępowań podatkowych lub kontrolnych – nie może zostać dokonane w ramach kompetencji przysługujących organowi upoważnionemu w ramach postępowania w sprawie wydawania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.