Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-286/13-2/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-03
Teza: Czy wpłata przez nabywcą lokalu środków pieniężnych na otwarty lub zamknięty rachunek powierniczy powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, z tytułu dostawy lokalu?
Słowa kluczowe: lokal; obowiązek-obowiązek podatkowy; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowo-akcyjnej Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na otwarty lub zamknięty rachunek powierniczy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na otwarty lub zamknięty rachunek powierniczy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest firmą deweloperską, zajmującą się budową i sprzedażą lokali.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2011 r. Nr 232, poz. 1377), obowiązkiem Wnioskodawcy jest zawarcie, dla każdego przedsięwzięcia deweloperskiego, umowy z bankiem o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego. W myśl art. 3 pkt 7 wspomnianej ustawy, „zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy” to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę zgodnie z harmonogramem określonego przedsięwzięcia deweloperskiego, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu.

Otwarty rachunek powierniczy różni się od zamkniętego tym, że wypłata zdeponowanych środków następuje nie wcześniej niż po zakończeniu etapu budowy określonego w umowie zawartej pomiędzy nabywcą a deweloperem. Celem gromadzenia środków na rachunku powierniczym jest zabezpieczenie należności Wnioskodawcy z tytułu zakupu nieruchomości przez nabywcę.

Przedmiotem umów deweloperskich zawieranych między Wnioskodawcą a nabywcami lokali jest ustanowienie odrębnej własności lokalu oraz przeniesienie własności tego lokalu na nabywcę. Wypłata na rzecz Wnioskodawcy środków zdeponowanych na rachunku powierniczym nastąpi:

1.  w przypadku rachunku zamkniętego - jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu i po otrzymaniu przez bank odpisu aktu notarialnego;
2.  w przypadku rachunku otwartego - po zakończeniu etapu budowy określonego w umowie zawartej pomiędzy nabywcą a deweloperem.

Przed tą wypłatą, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do dysponowania tymi środkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wpłata przez nabywcę lokalu środków pieniężnych na otwarty lub zamknięty rachunek powierniczy powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, z tytułu dostawy lokalu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłata środków pieniężnych przez nabywcę lokalu na otwarty lub zamknięty rachunek powierniczy nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Obowiązek z tytułu dostawy lokalu powstaje natomiast, zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy o VAT, w dniu otrzymania przez Wnioskodawcę całości lub części środków pieniężnych przechowywanych uprzednio na rachunku powierniczym, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wydania lokalu.

Zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wydania. Z treści tego przepisu wynika, że dla powstania obowiązku podatkowego związanego z całościową lub częściową zapłatą niezbędne jest jej „otrzymanie” przez podatnika.

W sytuacji, gdy środki pieniężne wpływają na rachunek powierniczy, przekazanie ich przez nabywcę lokalu na taki rachunek nie może być uznane za równoznaczne z otrzymaniem ich przez dewelopera, ponieważ ten ostatni nie uzyskuje prawa do dysponowania tymi środkami w jakikolwiek sposób. Środki pieniężne przechowywane na rachunku powierniczym nie są w dyspozycji, ani też w posiadaniu podatnika; podatnik jest jedynie ich powiernikiem, bowiem środki pieniężne powierzone podatnikowi (posiadaczowi rachunku) przez osobę trzecią (nabywcę lokalu) – do momentu wypłacenia posiadaczowi rachunku, tj. po spełnieniu określonych w umowie warunków (w przypadku przedsięwzięcia deweloperskiego po zakończeniu określonego etapu realizacji) – nie stanowią jego własności. Jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty.

W ocenie Wnioskodawcy, warunkiem powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaną zapłatą jest uzyskanie przez podatnika nieograniczonego władztwa (prawnego i faktycznego) nad przekazanymi przez kontrahenta środkami pieniężnymi. Przekazanie pieniędzy na rachunek powierniczy stanowi jedynie formę zabezpieczenia transakcji i nie skutkuje przyznaniem podatnikowi wyżej wskazanych uprawnień.

Decydującym kryterium jest więc ustalenie, czy środki finansowe zostały postawione do dyspozycji Wnioskodawcy w ten sposób, iż może on nimi swobodnie dysponować, a to następuje dopiero w momencie przekazania tych środków z rachunku powierniczego, na rzecz Wnioskodawcy. Dlatego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dopiero kiedy – zgodnie z art. 11 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu – bank stwierdzi spełnienie warunków określonych w umowie deweloperskiej i wypłaci Wnioskodawcy środki zgromadzone na rachunku powierniczym, Wnioskodawca otrzyma zapłatę, o której mowa w art. 19 ust. 10 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wielu indywidualnych interpretacjach przepisów podatkowych, na przykład w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 marca 2012 r., nr IBPP4/443-1840/11/AS;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 stycznia 2011 r., nr ILPP1/443-1158/10-5/AW;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2007 r., nr IP-PP1/443-352/07-2/JLJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast, w myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Z kolei, jak stanowi art. 19 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest firmą deweloperską, zajmującą się budową i sprzedażą lokali.

Zgodnie z przepisami o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, obowiązkiem Wnioskodawcy jest zawarcie, dla każdego przedsięwzięcia deweloperskiego, umowy z bankiem o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego. W myśl art. 3 pkt 7 wspomnianej ustawy, „zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy” to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy Prawo bankowe, służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia określonego deweloperskiego, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu. Otwarty rachunek powierniczy różni się od zamkniętego tym, że wypłata zdeponowanych środków następuje nie wcześniej niż po zakończeniu etapu budowy określonego w umowie zawartej pomiędzy nabywcą a deweloperem. Celem gromadzenia środków na rachunku powierniczym jest zabezpieczenie należności Wnioskodawcy z tytułu zakupu nieruchomości przez nabywcę. Przedmiotem umów deweloperskich zawieranych między Wnioskodawcą a nabywcami lokali jest ustanowienie odrębnej własności lokalu oraz przeniesienie własności tego lokalu na nabywcę. Wypłata na rzecz Wnioskodawcy środków zdeponowanych na rachunku powierniczym nastąpi:

*   w przypadku rachunku zamkniętego - jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu i po otrzymaniu przez bank odpisu aktu notarialnego;
*   w przypadku rachunku otwartego - po zakończeniu etapu budowy określonego w umowie zawartej pomiędzy nabywcą a deweloperem.

Przed tą wypłatą, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do dysponowania tymi środkami.

Wnioskodawca ma wątpliwości, kiedy powstanie u Niego obowiązek podatkowy z tytułu dokonywania przez nabywców lokali na otwarty lub zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy opisanych we wniosku wpłat.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy wskazać, iż zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku – na podstawie odrębnej umowy – przez osobę trzecią.

W myśl natomiast art. 59 ust. 2 cyt. ustawy, stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).

Zgodnie z art. 59 ust. 3 powołanej ustawy, umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.

W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi rachunku powierniczego – środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu (art. 59 ust. 4 cyt. ustawy).

Z kolei zgodnie z ust. 5 tegoż przepisu, w razie ogłoszenia upadłości posiadacza rachunku – środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku podlegają wyłączeniu z masy upadłości.

Natomiast w myśl. ust. 6 ww. przepisu, w przypadku śmierci posiadacza rachunku powierniczego zgromadzone na tym rachunku kwoty nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku.

Zatem, jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w art. 59 ust. 3 ustawy Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty.

Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi.

W świetle powyższego, z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego – środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19 ust. 11 ustawy (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, iż może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, iż wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę.

Zauważa się, iż jak wskazał Wnioskodawca, wypłata na rzecz Wnioskodawcy środków zdeponowanych na rachunku powierniczym nastąpi:

*   w przypadku rachunku zamkniętego - jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu i po otrzymaniu przez bank odpisu aktu notarialnego;
*   w przypadku rachunku otwartego - po zakończeniu etapu budowy określonego w umowie zawartej pomiędzy nabywcą a deweloperem.

Zatem, mając na względzie wyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że z tytułu wpłat dokonywanych na otwarty fundusz powierniczy, u Wnioskodawcy (jako posiadacza rachunku) obowiązek podatkowy nie powstanie w momencie wpływu tych wpłat na rachunek powierniczy, ale dopiero w momencie ich wypłaty Wnioskodawcy przez bank, w części jaką faktycznie Wnioskodawca otrzyma, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy.

Natomiast w przypadku wpłat dokonywanych na zamknięty fundusz powierniczy obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy powstanie dopiero w momencie ich wypłaty w całości lub części Wnioskodawcy przez bank, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wydania lokalu lub budynku, na podstawie art. 19 ust. 10 ustawy. Otrzymane kwoty, wypłacone Wnioskodawcy przez bank winny zostać udokumentowane fakturami.

Reasumując, wpłata przez nabywcę lokalu środków pieniężnych na otwarty lub zamknięty rachunek powierniczy nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.