Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.38.2021.3.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie: wskazania, czy sprzedaż będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT oraz  stwierdzenia czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego dokumentującej sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; pełnomocnictwo; podatek-podatek od towarów i usług; sieć-sieć przesyłowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; użytkowanie (używanie); użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 lutego 2021 r. (data wpływu 4 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 kwietnia 2021 r. (data wpływu 12 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wskazania, czy planowana Transakcja w zakresie Działek Zabudowanych będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT,
*   określenia, czy planowana Transakcja w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT,
*   stwierdzenia, czy w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego dokumentującej sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wskazania, czy planowana Transakcja w zakresie Działek zabudowanych będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT,
*   określenia, czy planowana Transakcja w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT,
*   stwierdzenia, czy w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego dokumentującej sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Wniosek uzupełniono w dniu 12 kwietnia 2021 r. o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe i własne stanowisko oraz o poprawnie uwierzytelnione pełnomocnictwa.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka X**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka Y**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka X (dalej: „Wnioskodawca”) jest osobą prawną, zainteresowaną nabyciem od Spółki Y (dalej: „Sprzedający”) prawa użytkowania wieczystego częściowo zabudowanej nieruchomości gruntowej (dalej: „Nieruchomość”) pod inwestycję magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą towarzyszącą (dalej: „Inwestycja”). Planowane nabycie będzie dalej określane jako Transakcja.

Nieruchomość, będąca przedmiotem niniejszego zapytania, jest położona w (…) i obejmuje działki gruntu o następujących nr ewidencyjnych:

*   A, B, C, D, E, F, dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…);
*   G, H, dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…),

– dalej łącznie jako „Działki”.

Wnioskodawca planuje wybudowaną w ramach Inwestycji powierzchnię magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą wynająć lub sprzedać w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Tym samym, po nabyciu przedmiotowej Nieruchomości, Wnioskodawca planuje wykorzystywać ją w działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT oraz niepodlegającej zwolnieniu od VAT.

Na wskazanych poniżej Działkach znajdują się następujące zabudowania:

*   na Działce o nr A znajdują się zabudowania w postaci budynku jednokondygnacyjnego strażnicy przejazdowej z 1975 r., w ewidencji gruntów sklasyfikowanej jako inne budynki niemieszkalne,
*   na Działkach G i H znajdują się zabudowania w postaci drogi asfaltowej oraz latarni ulicznych.

Wskazane powyżej zabudowania będą dalej określane jako „Zabudowania”, a Działki, na których się znajdują, jako „Działki zabudowane”.

Ponieważ Zabudowania stanowią własność Sprzedającego będą one przedmiotem Transakcji.

Zainteresowani wskazują, że ich zdaniem, budynek strażnicy powinien zostać uznany za budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U.2020.1333 t.j. z dnia 2020.08.03; dalej jako: „Prawo budowlane”), ponieważ powstał w wyniku procesu budowlanego oraz jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zainteresowani z uwagi na historię prawnej własności nieruchomości nie posiadają dostatecznej wiedzy co do procesu powstawania drogi asfaltowej oraz latarni, niemniej, w opinii Zainteresowanych, droga asfaltowa oraz latarnia stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego oraz, w ocenie Zainteresowanych, nie stanowią budynków ani obiektów małej architektury.

Wnioskodawca planuje zlikwidować Zabudowania za wyjątkiem drogi asfaltowej z latarniami ulicznymi po przeprowadzeniu Transakcji.

Ponadto, na Działkach znajdują się następujące zabudowania w postaci sieci niestanowiących własności Sprzedającego (dalej: „Sieci przesyłowe”):

*   dwie linie elektroenergetyczne średniego napięcia znajdujące się na Działkach nr D, A, F, E, H;
*   linia elektroenergetyczna średniego napięcia oraz linia elektroenergetyczna niskiego napięcia znajdujące się na Działkach nr G, A;
*   linia kablowa średniego napięcia znajdująca się na Działce nr G;
*   sieć elektroenergetyczna znajdująca się na Działkach nr H, E, F, A, D, C;
*   wodociąg znajdujący się na Działkach A, C oraz E;
*   kanalizacja deszczowa znajdująca się na Działkach A, C, E, F, D, B;
*   wodna sieć cieplna znajdująca się na Działkach D, B, A;
*   ciepłociąg znajdujący się na estakadzie na Działkach D, B, A.

Działki, na których znajdują się Sieci przesyłowe z wyjątkiem Działek zabudowanych, będą dalej łącznie zwane „Działkami zabudowanymi Sieciami przesyłowymi”.

Jak wskazano powyżej, Sieci przesyłowe nie stanowią własności Sprzedającego i w konsekwencji, nie będą przedmiotem Transakcji.

Niezależnie od powyższego, dla pełnego opisu zdarzenia przyszłego Zainteresowani wskazują, że ich zdaniem, Sieci przesyłowe powinny zostać uznane za budowle w rozumieniu Prawa budowlanego, ponieważ powstały w wyniku procesu budowlanego oraz – zdaniem Zainteresowanych – nie spełniają definicji budynku ani obiektu małej architektury.

Sprzedający nabył prawo do Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa 17 sierpnia 2018 r. (…). Nabycie to nie podlegało opodatkowaniu VAT oraz podlegało opodatkowaniu PCC. Od czasu nabycia Zabudowania nie były przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Sprzedający nie planuje także dokonywać ulepszeń Zabudowań przed dokonaniem Transakcji.

Dodatkowo od momentu nabycia, Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość na potrzeby własne, w tym na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności opodatkowanej VAT oraz nie wykorzystywał przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego („MPZP”), który określa tereny obejmujące Działki jako tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, na których dopuszczalna jest zabudowa.

Wnioskodawca nie jest aktualnie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, jednak ma zamiar dokonać stosownej rejestracji przed przeprowadzeniem Transakcji. W związku z tym, na potrzeby wniosku należy przyjąć, że na moment dokonania Transakcji Wnioskodawca będzie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Co więcej, Sprzedający jest i na moment dokonania Transakcji będzie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem podatku VAT.

W piśmie z dnia 12 kwietnia 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowani wskazali, że Strony w zakresie Działek zabudowanych planują co najmniej 1 dzień przed dniem Transakcji (dostawy towarów) złożyć oświadczenie wspólne o wyborze opodatkowania VAT, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.).

Ponadto Zainteresowani przedstawili dodatkowe uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku w zakresie zabudowań znajdujących się w obrębie Działki nr D, B oraz A.

We wniosku została szczegółowo opisana Transakcja sprzedaży nieruchomości („Transakcja”), której stronami będą Zainteresowani. W szczególności, Zainteresowani wskazali, że na Działkach zabudowanych Sieciami przesyłowymi znajduje się ciepłociąg znajdujący się na estakadzie na Działkach D, B, A. Jednocześnie Zainteresowani wskazali, że ciepłociąg znajdujący się na estakadzie nie stanowi własności Sprzedającego i w konsekwencji, nie będzie przedmiotem Transakcji.

Zainteresowani jednak doprecyzowują, że chociaż sam ciepłociąg faktycznie nie stanowi własności Sprzedającego i nie będzie przedmiotem Transakcji, to estakada na której znajduje się ciepłociąg jest własnością Sprzedającego i będzie stanowić przedmiot Transakcji.

Zainteresowani wskazują, że ich zdaniem, budowla estakady powinna zostać uznana za budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U.2020.1333 t.j. z dnia 2020.08.03; dalej jako: „Prawo budowlane”), ponieważ powstała w wyniku procesu budowlanego oraz zdaniem Zainteresowanych, nie spełnia definicji budynku oraz obiektu małej architektury. Od czasu nabycia przez Sprzedającego estakada nie była przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej, a Sprzedający nie wykorzystywał jej wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Konsekwentnie budowla estakady, będąca własnością Sprzedającego, będzie stanowić Zabudowania (w rozumieniu definicji wskazanej we wniosku), a ww. Działki nr D, B, A stanowią Działki Zabudowane w rozumieniu definicji przedstawionej we wniosku (przy czym Działka nr D także zgodnie z pierwotnym opisem we wniosku była już zdefiniowana jako Działka Zabudowana, gdyż znajduje się na niej budynek strażnicy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług.

1.  Czy planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie Działek zabudowanych będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT?
2.  Czy planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT?
3.  Czy w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego dokumentującej sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie Działek zabudowanych będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT. Ponadto, w piśmie z dnia 12 kwietnia 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że ww. zmiany w opisie zdarzenia przyszłego pozostają bez wpływu na aktualność uzasadnienia stanowiska Zainteresowanych zawartego we wniosku w odniesieniu do Działek zabudowanych, choć argumentacja przedstawiona w zakresie tego pytania pozostaje aktualna także do tych Działek Zabudowanych, na których znajduje się estakada (tj. Działki nr D, B, A).
2.  Planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT. Ponadto, w piśmie z dnia 12 kwietnia 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że niniejsze uzupełnienie pozostaje bez wpływu na pytanie nr 2, z uwagi na to, że argumentacja zaprezentowana w stosunku do Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi pozostaje aktualna, choć z tym zastrzeżeniem, że Działki nr D, B, A są zgodnie z uzupełnieniem Działkami zabudowanymi w rozumieniu definicji przedstawionej we wniosku i stosuje się do nich argumentacja zaprezentowana w uzasadnieniu do Pytania nr 1.
3.  W zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę przedmiotowej Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, w piśmie z dnia 12 kwietnia 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Zainteresowanych, bez względu na zmiany w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony z tytułu dokonania Transakcji na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych.

1\. Opodatkowanie VAT Transakcji w zakresie Działek zabudowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez „towary” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez „sprzedaż” rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ramach przedmiotowej transakcji zarówno Wnioskodawca, jak i Sprzedający na moment dokonania Transakcji będą posiadać status czynnych podatników VAT w myśl powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT.

Co do zasady, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy, w przypadku sprzedaży nieruchomości zabudowanych opodatkowanie gruntu zależy od zasad opodatkowania VAT sprzedaży budynków/budowli wzniesionych na tym gruncie.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

A także, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pod pojęciem „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z definicją „pierwszego zasiedlenia” zawartą w ustawie o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r., pierwszemu zasiedleniu nie musi zatem towarzyszyć czynność opodatkowana VAT, ale przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć faktyczne zasiedlenie budynku/budowli czyli oddanie/przekazanie ich do faktycznego użytkowania.

Co prawda, ustawa o VAT nie zawiera definicji budowli ani budynku, jednakże zostały one zdefiniowane w Prawie budowlanym. Stosownie do treści art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez „budynek” należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, pod pojęciem „budowli” należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak w szczególności: obiekty liniowe, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, budowle ziemne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, sieci uzbrojenia terenu, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje, w opinii Zainteresowanych, Zabudowania, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, powinny zostać uznane za budynek (w stosunku do budynku strażnicy) oraz budowle (w stosunku do drogi oraz latarni) w rozumieniu Prawa budowlanego.

Zainteresowani wskazują również, że Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego na ponad 2 lata przed planowanym dniem Transakcji (nabycie miało miejsce 17 sierpnia 2018 r.). Od momentu nabycia, Sprzedający wykorzystywał Nieruchomości na potrzeby własne, w tym na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności opodatkowanej VAT. Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, w zakresie Nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Od czasu nabycia Zabudowania nie były przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Sprzedający nie planuje także dokonywać ulepszeń Zabudowań przed dokonaniem Transakcji.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, w stosunku do planowanej dostawy Działek Zabudowanych mogliby oni zastosować zwolnienie od opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części

– tzw. „opcja VAT”.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, przedmiotowe oświadczenie o skorzystaniu z opcji VAT (tj. wyboru opodatkowania VAT), o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz NIP dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, w przypadku sprzedaży Działek Zabudowanych możliwe jest zastosowanie tzw. opcji VAT, i opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT.

W tym zakresie, Zainteresowani planują złożyć w odpowiednim terminie, najpóźniej na dzień poprzedzający zawarcie umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT sprzedaży Działek Zabudowanych, spełniające wymogi wskazane w art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do Transakcji nie będą mieć zastosowania inne zwolnienia wskazane w ustawie o VAT, w szczególności zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem od VAT na podstawie tej regulacji, muszą bowiem zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT,
2.  dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia).

Mając na uwadze, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie wykorzystywał przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT, nie zostanie spełniona jedna z łącznych przesłanek do zastosowania zwolnienia od VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, intencją Sprzedającego i Wnioskodawcy (czynnych podatników VAT) jest opodatkowanie VAT planowanej dostawy Działek Zabudowanych. Planowana Transakcja w zakresie dostawy Działek Zabudowanych będzie zatem podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Powyższa konkluzja nie ulegnie zmianie nawet gdyby uznać Działkę nr A za tereny niezabudowane, z uwagi na fakt, że Zabudowania na niej się znajdujące mogą zostać zlikwidowane po Transakcji. W takim przypadku do Transakcji w tym zakresie nie znajdzie zastosowanie żadne ze zwolnień wskazanych w ustawie o VAT.

W szczególności zastosowania nie będzie mieć zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez pojęcie „tereny budowlane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Działki są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatem istnieje możliwość zabudowy terenów obejmujących Działki.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Działka nr A powinna zostać uznana za tzw. tereny budowalne w myśl ustawy o VAT, a tym samym Transakcja w tym zakresie nie będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

2\. Opodatkowanie VAT Transakcji w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi

Jak zostało wskazane powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez „towary” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez „sprzedaż” rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ramach przedmiotowej transakcji zarówno Wnioskodawca, jak i Sprzedający na moment dokonania Transakcji będą posiadać status czynnych podatników VAT w myśl powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zainteresowani wskazują, że Sieci przesyłowe nie stanowią własności Sprzedającego. Nie mogą być więc one przedmiotem Transakcji. Tym samym biorąc pod uwagę definicję odpłatnej dostawy towaru, tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w ramach Transakcji w zakresie Sieci przesyłowych nie dojdzie do odpłatnej dostawy towarów.

Zdaniem Zainteresowanych, Działki zabudowane Sieciami przesyłowymi należy więc uznać za tereny niezabudowane na gruncie ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, przedmiotowa Transakcja w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi stanowi dostawę terenu niezabudowanego.

W dalszej kolejności należy rozważyć czy Działki zabudowane Sieciami przesyłowymi stanowią tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez pojęcie „tereny budowlane” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Działki zabudowane Sieciami przesyłowymi są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dopuszczającym możliwość zabudowy terenów, na których znajdują się Działki. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Działki zabudowane Sieciami przesyłowymi powinny zostać uznane za tzw. tereny budowalne w myśl ustawy o VAT.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nie można przyjąć, że dla dostawy Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do Transakcji w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi nie będą również miały zastosowania inne zwolnienia wskazane w ustawie o VAT, a w szczególności zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem od VAT na podstawie tej regulacji, muszą bowiem zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT,
2.  dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia).

Mając na uwadze, że jak wskazano powyżej, Sprzedający nie wykorzystywał przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT, nie zostanie spełniona jedna z łącznych przesłanek do zastosowania zwolnienia od VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi będzie zatem podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Końcowo, Zainteresowani wskazują, że powyższa konkluzja nie ulegnie zmianie, nawet gdyby uznać Działki zabudowane Sieciami przesyłowymi za tereny zabudowane na potrzeby niniejszej Transakcji (pomimo, że Sieci przesyłowe znajdujące się na Działkach nie będą przedmiotem dostawy towarów na gruncie ustawy o VAT).

Gdyby uznać Działki zabudowane Sieciami przesyłowymi za tereny zabudowane na potrzeby niniejszej Transakcji, to w stosunku do Transakcji zastosowania nie znajdzie żadne ze zwolnień wskazanych w ustawie o VAT. W szczególności, zastosowania nie znajdzie zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ zwolnienie to ma zastosowanie jedynie do terenów niezabudowanych, ani zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ Sprzedający nie wykorzystywał przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

3\. Prawo do odliczenia VAT z tytułu Transakcji

Z kolei, w odniesieniu do możliwości rozliczenia VAT naliczonego związanego z Transakcją, zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Wnioskodawcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

Wnioskodawca na dzień dokonania Transakcji będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu przedmiotowych Działek, Wnioskodawca będzie je wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT oraz niepodlegającej zwolnieniu od VAT (realizacja Inwestycji).

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu przedmiotowych Działek, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, do dostawy Działki w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, w szczególności pkt 2, w myśl którego „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (…) faktury (…) w przypadku gdy (…) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (…)”. Wynika to z faktu, że jak wskazano powyżej, Transakcja będzie podlegać przepisom ustawy o VAT jako dostawa towarów, nie podlegając pod żadne wymienione w ustawie zwolnienia.

Zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe.

Tak jak wskazano w zdarzeniu przyszłym Zainteresowani występują wspólnie z przedmiotowym wnioskiem jako strony Transakcji, która będzie mieć określone skutki podatkowe dla obu stron Transakcji. W szczególności zasady opodatkowania VAT Transakcji wpływają na obowiązki podatkowe Sprzedającego. Po stronie Wnioskodawcy odpowiedzi na wskazane pytania wiążą się ze skutkami prawno-podatkowymi w zakresie ewentualnego prawa do odliczenia VAT naliczonego oraz ewentualnych obowiązków w zakresie PCC (którego Wnioskodawca byłby podatnikiem).

A zatem, z uwagi na fakt, iż Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowych Działek od Sprzedającego, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno grunty, jak i budynki/budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zaznacza się, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną, zainteresowaną nabyciem od Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego częściowo zabudowanej nieruchomości gruntowej (dalej: „Nieruchomość”) pod inwestycję magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą towarzyszącą (dalej: „Inwestycja”). Planowane nabycie będzie dalej określane jako Transakcja.

Nieruchomość, będąca przedmiotem niniejszego zapytania, jest położona w (…) i obejmuje działki gruntu o następujących nr ewidencyjnych:

*   A, B, C, D, E, F, dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…);
*   G, H, dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…),

– dalej łącznie jako „Działki”.

Na wskazanych poniżej Działkach znajdują się następujące zabudowania:

*   na Działce o nr A znajdują się zabudowania w postaci budynku jednokondygnacyjnego strażnicy przejazdowej z 1975 r., w ewidencji gruntów sklasyfikowanej jako inne budynki niemieszkalne,
*   na Działkach G i H znajdują się zabudowania w postaci drogi asfaltowej oraz latarni ulicznych.

Wskazane powyżej zabudowania będą dalej określane jako „Zabudowania”, a Działki, na których się znajdują, jako „Działki zabudowane”.

Ponieważ Zabudowania stanowią własność Sprzedającego będą one przedmiotem Transakcji.

Zainteresowani wskazują, że ich zdaniem, budynek strażnicy powinien zostać uznany za budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U.2020.1333 t.j. z dnia 2020.08.03; dalej jako: „Prawo budowlane”), ponieważ powstał w wyniku procesu budowlanego oraz jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zainteresowani z uwagi na historię prawnej własności nieruchomości nie posiadają dostatecznej wiedzy co do procesu powstawania drogi asfaltowej oraz latarni, niemniej, w opinii Zainteresowanych, droga asfaltowa oraz latarnia stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego oraz, w ocenie Zainteresowanych, nie stanowią budynków ani obiektów małej architektury.

Wnioskodawca planuje zlikwidować Zabudowania za wyjątkiem drogi asfaltowej z latarniami ulicznymi po przeprowadzeniu Transakcji.

Sprzedający nabył prawo do Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa 17 sierpnia 2018 r. (…). Nabycie to nie podlegało opodatkowaniu VAT oraz podlegało opodatkowaniu PCC. Od czasu nabycia Zabudowania nie były przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Sprzedający nie planuje także dokonywać ulepszeń Zabudowań przed dokonaniem Transakcji.

Dodatkowo od momentu nabycia, Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość na potrzeby własne, w tym na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności opodatkowanej VAT oraz nie wykorzystywał przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Wnioskodawca nie jest aktualnie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, jednak ma zamiar dokonać stosownej rejestracji przed przeprowadzeniem Transakcji. W związku z tym, na potrzeby wniosku należy przyjąć, że na moment dokonania Transakcji Wnioskodawca będzie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Co więcej, Sprzedający jest i na moment dokonania Transakcji będzie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Ponadto Zainteresowani wskazali, że Strony w zakresie Działek zabudowanych planują co najmniej 1 dzień przed dniem Transakcji (dostawy towarów) złożyć oświadczenie wspólne o wyborze opodatkowania VAT, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.).

Ponadto, na Działkach znajdują się następujące zabudowania w postaci sieci niestanowiących własności Sprzedającego (dalej: „Sieci przesyłowe”):

*   dwie linie elektroenergetyczne średniego napięcia znajdujące się na Działkach nr D, A, F, E, H;
*   linia elektroenergetyczna średniego napięcia oraz linia elektroenergetyczna niskiego napięcia znajdujące się na Działkach nr G, A;
*   linia kablowa średniego napięcia znajdująca się na Działce nr G;
*   sieć elektroenergetyczna znajdująca się na Działkach nr H, E, F A, D, C;
*   wodociąg znajdujący się na Działkach A, C oraz E;
*   kanalizacja deszczowa znajdująca się na Działkach A, C, E, F, D, B;
*   wodna sieć cieplna znajdująca się na Działkach D, B, A;
*   ciepłociąg znajdujący się na estakadzie na Działkach D, B, A.

Działki, na których znajdują się Sieci przesyłowe z wyjątkiem Działek zabudowanych, będą dalej łącznie zwane „Działkami zabudowanymi Sieciami przesyłowymi”.

Jak wskazano powyżej, Sieci przesyłowe nie stanowią własności Sprzedającego i w konsekwencji, nie będą przedmiotem Transakcji.

Niezależnie od powyższego, dla pełnego opisu zdarzenia przyszłego Zainteresowani wskazują, że ich zdaniem, Sieci przesyłowe powinny zostać uznane za budowle w rozumieniu Prawa budowlanego, ponieważ powstały w wyniku procesu budowlanego oraz – zdaniem Zainteresowanych – nie spełniają definicji budynku ani obiektu małej architektury.

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego („MPZP”), który określa tereny obejmujące Działki jako tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, na których dopuszczalna jest zabudowa.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowani przedstawili dodatkowe uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku w zakresie zabudowań znajdujących się w obrębie Działki nr D, B oraz A.

We wniosku została szczegółowo opisana Transakcja sprzedaży nieruchomości („Transakcja”), której stronami będą Zainteresowani. W szczególności, Zainteresowani wskazali, że na Działkach zabudowanych Sieciami przesyłowymi znajduje się ciepłociąg znajdujący się na estakadzie na Działkach D, B, A. Jednocześnie Zainteresowani wskazali, że ciepłociąg znajdujący się na estakadzie nie stanowi własności Sprzedającego i w konsekwencji, nie będzie przedmiotem Transakcji.

Zainteresowani jednak doprecyzowują, że chociaż sam ciepłociąg faktycznie nie stanowi własności Sprzedającego i nie będzie przedmiotem Transakcji, to estakada na której znajduje się ciepłociąg jest własnością Sprzedającego i będzie stanowić przedmiot Transakcji.

Zainteresowani wskazują, że ich zdaniem, budowla estakady powinna zostać uznana za budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U.2020.1333 t.j. z dnia 2020.08.03; dalej jako: „Prawo budowlane”), ponieważ powstała w wyniku procesu budowlanego oraz zdaniem Zainteresowanych, nie spełnia definicji budynku oraz obiektu małej architektury. Od czasu nabycia przez Sprzedającego estakada nie była przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej, a Sprzedający nie wykorzystywał jej wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT.

Konsekwentnie budowla estakady, będąca własnością Sprzedającego, będzie stanowić Zabudowania (w rozumieniu definicji wskazanej we wniosku), a ww. Działki nr D, B, A stanowią Działki Zabudowane w rozumieniu definicji przedstawionej we wniosku (przy czym Działka nr D także zgodnie z pierwotnym opisem we wniosku była już zdefiniowana jako Działka Zabudowana, gdyż znajduje się na niej budynek strażnicy).

Wątpliwości Zainteresowanych w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy planowana Transakcja w zakresie Działek Zabudowanych będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do Transakcji sprzedaży Działek zabudowanych oraz Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi należy uznać Sprzedającego za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zbycie ww. nieruchomości nastąpi bowiem w ramach rozporządzania majątkiem należącym do Spółki, która wykorzystywała Nieruchomość na potrzeby własne, w tym na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności. Czynność ta zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić jednak należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym samym, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do sprzedaży budynku i budowli posadowionych na Działkach zabudowanych o nr: A, G, H, D i B zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynku i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa budynku jednokondygnacyjnego – strażnicy przejazdowej znajdującego się na działce nr A oraz budowli – jak określił Wnioskodawca – w postaci drogi asfaltowej, latarni ulicznych oraz estakady znajdujących się na działkach o nr: G, H, D, B i A, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż jak wynika z wniosku wyżej wymieniony budynek oraz budowle były używane (miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie). Jednocześnie z uwagi na fakt, że od czasu nabycia ww. Zabudowania nie były przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej (Sprzedający nie planuje także dokonywać ulepszeń Zabudowań przed dokonaniem Transakcji), a ponadto od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest ww. budynek oraz budowle, tj. działek o nr: A, G, H, D i B również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą opisanego budynku i budowli bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że jak wynika z ww. przepisów zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Tak więc, w sytuacji, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, strony umowy, po spełnieniu wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy warunków, mogą zastosować opodatkowanie dostawy nieruchomości właściwą stawką podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro – jak wynika z opisu sprawy – na moment dokonania Transakcji, Wnioskodawca i Sprzedający będą zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT, a także Strony w zakresie Działek zabudowanych planują co najmniej 1 dzień przed dniem Transakcji (dostawy towarów) złożyć oświadczenie wspólne o wyborze opodatkowania VAT, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, dostawa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, lecz opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT. Taką samą stawką podatku od towarów i usług, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, objęte będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są ten budynek i budowle.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że:

Ad 1.

Planowana Transakcja dostawy w ramach opisanego zdarzenia przyszłego Działek zabudowanych o nr: A, G, H, D i B, będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Zainteresowanych w niniejszej sprawie dotyczą określenia, czy planowana Transakcja w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi (tj. Działek o nr: E, F i C) będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Jak wskazano w opisie sprawy, Sieci przesyłowe znajdujące się na ww. Działkach nie stanowią własności Sprzedającego i w konsekwencji, nie będą przedmiotem Transakcji.

W tym miejscu należy wskazać, że zawartego w art. 7 ust. 1 ustawy wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financiën), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Skoro w analizowanej sprawie Sprzedający nie posiada władztwa ekonomicznego w odniesieniu do ww. Sieci przesyłowych posadowionych na Działkach o nr: E, F i C, to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy ww. Sieci na sprzedawanym gruncie. W świetle rozwiązań przyjętych w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach planowanej Transakcji w zakresie Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi (tj. Działek o nr: E, F i C) nie wystąpi dostawa towaru jakimi są wskazane Sieci przesyłowe ponieważ Sprzedający nie jest w ekonomicznym posiadaniu tych naniesień.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na Działkach o nr: E, F i C Sieci przesyłowe nie stanowią własności Sprzedającego, to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu wraz z tymi naniesieniami. Tak więc, w przypadku planowanej Transakcji sprzedaży Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi przedmiotem dostawy będą wyłącznie działki gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu a. publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Ewentualnie wznoszone obiekty, uzupełniają podstawową funkcję gruntu, jednak sama możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego („MPZP”), który określa tereny obejmujące Działki jako tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, na których dopuszczalna jest zabudowa.

Oznacza to, że ww. Działki o nr: E, F i C stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż tych Działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o cytowany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przy czym, jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze, że jak wskazano powyżej, od momentu nabycia, Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość (na którą składają się również Działki o nr: E, F i C) na potrzeby własne, w tym na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności opodatkowanej VAT oraz nie wykorzystywał przedmiotu Transakcji wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT, to nie zostanie spełniona jedna z łącznych przesłanek do zastosowania zwolnienia od VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym, dostawa przez Sprzedającego Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi (tj. Działek o nr: E, F i C), będzie opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług.

Podsumowując należy stwierdzić, że:

Ad 2.

Planowana Transakcja dostawy w ramach opisanego zdarzenia przyszłego Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi o nr: E, F i C, będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Zainteresowanych dotyczą stwierdzenia, czy w zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego dokumentującej sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Przepis art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje wybudowaną w ramach Inwestycji powierzchnię magazynowo-produkcyjną wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą wynająć lub sprzedać w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Tym samym, po nabyciu przedmiotowej Nieruchomości, Wnioskodawca planuje wykorzystywać ją w działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT oraz niepodlegającej zwolnieniu od VAT.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nie jest aktualnie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, jednak ma zamiar dokonać stosownej rejestracji przed przeprowadzeniem Transakcji. W związku z tym, na potrzeby wniosku należy przyjąć, że na moment dokonania Transakcji Wnioskodawca będzie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Należy dodatkowo zauważyć, że w analizowanej sprawie nie zaistnieją przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż jak wskazano wyżej, planowana Transakcja dostawy Działek zabudowanych o nr: A, G, H, D i B oraz Działek zabudowanych Sieciami przesyłowymi o nr: E, F i C, będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących Transakcję.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z powołanym wyżej art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym i Wnioskodawca zadeklaruje ją do zwrotu na rachunek bankowy, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że:

Ad 3.

W zakresie w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu od VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającego dokumentującej sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości (Działek o nr: A, G, H, D, B, E, F i C), na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tutejszy organ informuje ponadto, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.