Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.501.2019.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-07
Teza: W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów różnicy pomiędzy ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego (wash-out).
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; kontrakt; koszt-koszty uzyskania przychodów; sprzedaż; umowa; związki-związek przyczynowo-skutkowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2019 r. (data wpływu 17 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i w ramach tej działalności zawarł w dniu 4 czerwca 2018 r. umowę nr 1 z Y z siedzibą w G., również będącą czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Umową tą X sprzedał Y żyto paszowe o określonych umową parametrach jakościowych w ilości 2 000 MT po cenie 565 PLN/MT plus VAT z terminem dostawy do 30 września 2018 r. Aneksem nr 1 z dnia 27 września 2018 r. do ww. umowy strony uzgodniły nowy termin realizacji dostawy do dnia 31 października 2018 r., a aneksem nr 2 z dnia 4 grudnia 2018 r. termin dostawy strony uzgodniły do dnia 31 stycznia 2019 r. W dniu 4 grudnia 2018 r. X zawarł z Y. Sp. z o. o. umowę nr 2, którą to umową kupił żyto paszowe o określonych umową parametrach jakościowych w ilości 1 500 MT po cenie 730 PLN/MT plus VAT z terminem dostawy do 31 stycznia 2019 r.

Również w dniu 4 grudnia 2018 r. Wnioskodawca i ww. jego kontrahent zawarli porozumienie (znane w obrocie gospodarczym jako "wash-out"), w którym przywołały zawarty ww. kontrakt pierwotny z dnia 4 czerwca 2018 r. i kontrakt odwrotny z dnia 4 grudnia 2018 r. oraz obustronnie zrezygnowały z fizycznej dostawy 1 500 MT towaru i postanowiły, że rozliczeniu podlegać będzie jedynie różnica w cenie, czyli różnica między ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego. Podmioty te uzgodniły, że w nawiązaniu do umowy zakupu z dnia 4 czerwca 2018 r. i umowy sprzedaży z dnia 4 grudnia 2018 r. ustalają następujący sposób rozliczenia ww. umów:

"1. X zapłaci Y kwotę w wysokości: 1 500 MT x (730 PLN/t - 565 PLN/t) = 247 500 PLN + VAT, co stanowi różnicę pomiędzy ceną umowy zakupu nr 1 oraz umowy sprzedaży nr 2. 2. Strony uzgadniają, że rezygnują z fizycznej dostawy 1 500 MT towaru w ramach umowy zakupu nr 1 oraz Umowy sprzedaży nr 2. 3. X zobowiązuje się do zapłaty kwoty 247 500 PLN + VAT w terminie 14 dni od daty otrzymania faktury VAT. 4. Obie strony uzgodniły, że powyższe ustalenia są końcowe i oznaczają prawidłowe wykonanie Umów nr 1 oraz nr 2 w ilości 1.500 MT".

W dniu 2 stycznia 2019 r. firma Y wystawiła fakturę VAT opisaną jako "Faktura Washout", w której treści przywołała ww. umowy, tj. umowę z dnia 4 czerwca 2018 r. oraz umowę z dnia 4 grudnia 2018 r., a następnie obciążyła X różnicą w cenie:

"Nasza cena zakupu PLN 565,000 nasza cena sprzedaży PLN 730,000 różnica cenowa PLN 165,000 /MT".

Faktura została wystawiona na wartość netto 247 500 PLN + 23% VAT w wysokości 56 925 PLN i wartość brutto 304 425 PLN.

Kwota netto 247 500 PLN odpowiada różnicy w cenie niedostarczonej ilości towaru (1 500 MT x 165 00 PLN = 247 500 PLN netto). Wnioskodawca zapłacił kontrahentowi różnicę między ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego, powiększoną o podatek od towarów i usług, zgodnie z wystawioną przez tego kontrahenta fakturą VAT.

Ponadto, w dniu 31 stycznia 2019 r. X zawarł z Y umowę nr 3, którą to umową kupił żyto paszowe o określonych umową parametrach jakościowych w ilości 347 MT po cenie 735 PLN/MT plus VAT z terminem dostawy do 28 lutego 2019 r. Aneksem nr 1 z dnia 31 stycznia 2019 r. do ww. umowy strony uzgodniły nowy termin realizacji dostawy do dnia 31 stycznia 2019 r. Również w dniu 31 stycznia 2019 r. Wnioskodawca i ww. jego kontrahent zawarli porozumienie "wash-out", w którym przywołały zawarty ww. kontrakt pierwotny z dnia 4 czerwca 2018 r. i kontrakt odwrotny z dnia 31 stycznia 2019 r. oraz obustronnie zrezygnowały z fizycznej dostawy 346,61 MT towaru i postanowiły, że rozliczeniu podlegać będzie jedynie różnica w cenie, czyli różnica między ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego. Podmioty te uzgodniły, że w nawiązaniu do umowy zakupu z dnia 4 czerwca 2018 r. i umowy sprzedaży z dnia 31 stycznia 2019 r. ustalają następujący sposób rozliczenia ww. umów:

"1. X zapłaci Y kwotę w wysokości: 346,61 MT x (735,00 PLN/t - 565,00 PLN/t) = 58.923,70 PLN + VAT, co stanowi różnicę pomiędzy ceną umowy zakupu nr 1 oraz umowy sprzedaży nr 3 2. Strony uzgadniają, że rezygnują z fizycznej dostawy 346,61 MT towaru w ramach umowy zakupu nr 1 oraz Umowy sprzedaży nr 3. 3. X zobowiązuje się do zapłaty kwoty 58.923,70 PLN + VAT w terminie 14 dni od daty otrzymania faktury VAT. 4. Obie strony uzgodniły, że powyższe ustalenia są końcowe i oznaczają prawidłowe wykonanie Umów nr 1 oraz nr 3 w ilości 346,61 MT".

W dniu 31 stycznia 2019 r. firma Y wystawiła fakturę VAT opisaną jako "Faktura Washout", w której treści przywołała ww. umowy, tj. umowę z dnia 4 czerwca 2018 r. oraz umowę z dnia 31 stycznia 2019 r., a następnie obciążyła X różnicą w cenie: "Nasza cena zakupu PLN 565,000 nasza cena sprzedaży PLN 735,000 różnica cenowa PLN 170,000 /MT". Faktura została wystawiona na wartość netto 58 923 PLN + 23% VAT w wysokości 13 552,45 PLN i wartość brutto 72 476,15 PLN. Kwota netto 58 923 PLN odpowiada różnicy w cenie niedostarczonej ilości towaru (346,61 MT x 170 PLN = 58 923 PLN netto). Wnioskodawca zapłacił kontrahentowi różnicę między ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego, powiększoną o podatek od towarów i usług, zgodnie z wystawioną przez tego kontrahenta fakturą VAT.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności dokonuje sprzedaży oraz zakupu produktów rolnych. Większość transakcji realizowanych jest na podstawie zawieranych umów. W momencie ich podpisywania intencją obu stron jest fizyczna dostawa towaru (o określonej ilości, jakości, określonych parametrach, cenie, miejscu i terminie fizycznej dostawy) w przyszłości. W praktyce występują przypadki, w których nie dochodzi do fizycznej dostawy towaru (w całości lub części) na skutek okoliczności niemożliwych do przewidzenia w chwili zawarcia pierwotnego kontraktu (np. zmiana okoliczności rynkowych, susza). Wówczas strony zawierają kontrakt odwrotny, na podstawie którego Wnioskodawca zobowiązuje się do zakupu od kontrahenta towaru o identycznych parametrach, jak w kontrakcie pierwotnym, w ilości jaka miała być pierwotnie dostarczona przez niego, a nie została. Termin realizacji obu kontraktów jest identyczny, natomiast cena towaru w kontrakcie odwrotnym, jest z reguły określona na innym poziomie niż wynikająca z kontraktu pierwotnego. Kontrakt odwrotny zawierany jest według ceny rynkowej lub rzeczywistej ceny, za którą Wnioskodawca mógłby nabyć brakującą ilość towaru od podmiotu trzeciego. Strony umawiają się, iż rezygnują z fizycznej dostawy towaru obustronnie, a jedynie rozliczają się różnicą w cenie. W wyniku zawartych kontraktów nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdyż nie ma fizycznej dostawy towarów. Kontrakty odwrotne nie zawierają żadnych dodatkowych zobowiązań niż zakup/sprzedaż towaru. Następnie strony w ramach porozumienia "wash-out" uzgadniają, iż odstępują od fizycznych wzajemnych dostaw towarów, a jedynie rozliczają różnicę w cenie. Celem zawarcia kontraktu odwrotnego i porozumienia "wash-out" (zostały zawarte tego samego dnia) było zwolnienie dostawcy z obowiązku dostawy towaru w zamian za zapłatę różnicy w cenie ustalonej w kontrakcie pierwotnym i kontrakcie odwrotnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę z kontrahentem kontraktu pierwotnego, następnie kontraktu odwrotnego, a następnie porozumienia "wash-out", polegającego na rezygnacji stron ww. umów z fizycznych wzajemnych dostaw towaru i zapłacie przez Wnioskodawcę kontrahentowi różnicy pomiędzy ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego, zapłata taka jest kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę z kontrahentem kontraktu pierwotnego, następnie kontraktu odwrotnego, a następnie porozumienia "wash-out", polegającego na rezygnacji stron ww. umów z fizycznych wzajemnych dostaw towaru i zapłacie przez Wnioskodawcę kontrahentowi różnicy pomiędzy ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego, zapłata taka jest kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z kolei w art. 23 ww. ustawy ustawodawca wśród kosztów, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, nie wymienił kosztu w postaci zapłaty kontrahentowi różnicy pomiędzy ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego.

Aby określony wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy polegający na tym, że poniesienie określonego wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Poprzez zachowanie przychodów rozumie się powszechnie również ograniczenie rozmiaru strat czyli zachowanie dotychczas wypracowanego stanu majątkowego.

W ocenie Wnioskodawcy, zapłata przez Wnioskodawcę kontrahentowi różnicy pomiędzy ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego stanowi koszt, który służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, gdyż transakcje wash-out mają na celu zapewnić ochronę przed realizacją kontraktu ze stratą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie wyeksponować należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie interpretacji przepisów prawa podatkowego na tle przedstawionych okoliczności. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej organ nie dokonuje weryfikacji jakichkolwiek kwot przychodów, kosztów, dochodów, czy podatku. W związku z tym tut. organ nie ustosunkował się do przedstawionych przez Wnioskodawcę wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (…).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów). Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu.

Zatem aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien on, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   zostać poniesiony prze podatnika,
*   być definitywny, a wiec bezzwrotny,
*   nie może znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   powinien być właściwie udokumentowany.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. W większości przypadków związek kosztu z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

*   celowość oznacza przydatność do jakichś potrzeb, świadome zmierzanie do celu, taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu,
*   zabezpieczyć oznacza zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym, uczynienie bezpiecznym, zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie, zapewnienie komuś środków do życia, zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary,
*   zachować oznacza pozostać w posiadaniu czegoś, dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, uchronić przed zapomnieniem.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Nie każdy jednak wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi być on widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny.

Jedynie taki wydatek, który spełnia wymienione warunki może być uznany za koszt uzyskania przychodu oraz uczestniczyć w obliczeniu dochodu do opodatkowania (art. 9 ust. 1 i 2 ustawy).

Z powyższego wynika, że kwestię zaliczenia przedmiotowego wydatku do kosztów uzyskania przychodów należy rozważać przede wszystkim w oparciu o ww. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, tak określony koszt uzyskania przychodu nie może znajdować się w katalogu wydatków podlegających wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonym w art. 23 ust. 1 powołanej ustawy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności, dokonuje sprzedaży oraz zakupu produktów rolnych. Większość transakcji realizowanych jest na podstawie zawieranych umów. W momencie ich podpisywania intencją obu stron jest fizyczna dostawa towaru (o określonej ilości, jakości, określonych parametrach, cenie, miejscu i terminie fizycznej dostawy) w przyszłości. W praktyce występują jednak przypadki, w których nie dochodzi do fizycznej dostawy towaru (w całości lub części) na skutek okoliczności niemożliwych do przewidzenia w chwili zawarcia pierwotnego kontraktu (np. zmiana okoliczności rynkowych, susza). Wówczas strony zawierają kontrakt odwrotny, na podstawie którego Wnioskodawca zobowiązuje się do zakupu od kontrahenta towaru o identycznych parametrach, jak w kontrakcie pierwotnym, w ilości jaka miała być pierwotnie dostarczona przez niego, a nie została. Termin realizacji obu kontraktów jest identyczny, natomiast cena towaru w kontrakcie odwrotnym, jest z reguły określona na innym poziomie niż wynikająca z kontraktu pierwotnego. Strony umawiają się, iż rezygnują z fizycznej dostawy towaru obustronnie, a jedynie rozliczają się różnicą w cenie. W wyniku zawartych kontraktów nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdyż nie ma fizycznej dostawy towarów. Kontrakty odwrotne nie zawierają żadnych dodatkowych zobowiązań niż zakup/sprzedaż towaru. Następnie strony w ramach porozumienia "wash-out" uzgadniają, iż odstępują od fizycznych wzajemnych dostaw towarów, a jedynie rozliczają różnicę w cenie. Celem zawarcia kontraktu odwrotnego i porozumienia "wash-out" (zostały zawarte tego samego dnia) było zwolnienie dostawcy z obowiązku dostawy towaru w zamian za zapłatę różnicy w cenie ustalonej w kontrakcie pierwotnym i kontrakcie odwrotnym.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że realizacja transakcji wash-out następuje na skutek wypracowanych pomiędzy stronami porozumień o współpracy. W związku z poczynionymi uzgodnieniami ponoszone koszty (różnica między ceną wynikającą z pierwotnego kontraktu, a ceną wynikającą z kontraktu odwrotnego), warunkują de facto dalszą współpracę pomiędzy podmiotami na korzystnych zasadach. Wnioskodawca realizując transakcję typu wash-out i dopłacając uzgodnioną z kontrahentem różnicę w cenie towaru, działać będzie w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji finansowych związanych z pozbawieniem źródła przychodów w przyszłości. W wyniku realizacji transakcji wash-out możliwe będzie realizowanie kolejnych transakcji oraz ograniczenie ponoszonych wydatków. Transakcja wash-out będzie zapewniać stabilne warunki gospodarcze, zapobiegać zerwaniu kontraktu lub realizacji transakcji na mniej korzystnych dla stron warunkach. Poprzez zapłatę różnicy cen między kontraktem pierwotnym, a odwrotnym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty ewentualnej kary z powodu niedotrzymania kontraktu, a ponadto nie będzie musiał poszukiwać nowego kontrahenta dla realizacji swojej działalności gospodarczej.

Innymi słowy opisane we wniosku wydatki noszą znamiona wydatków poniesionych w celu zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym podkreślić należy, iż w konkretnej sytuacji ciężar udowodnienia tego faktu, będzie spoczywał na podatniku.

Ponadto niezależnie od kontrahenta, przy zawieraniu kontraktu Wnioskodawca powinien dołożyć wszelkich starań, aby wysokość zakontraktowanego towaru znajdowała odzwierciedlenie w rzeczywistych możliwościach realizacji przyjętego zobowiązania, tak aby minimalizować ewentualne straty związane z koniecznością rozliczania przez Wnioskodawcę różnicy wynikającej z zakontraktowanej ilości towarów, produktów, a ilości rzeczywiście dostarczonej. Zauważyć bowiem należy, iż strat i wydatków wynikających z zaniedbań oraz nieracjonalnych działań podjętych w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej podatnik nie może przerzucać na budżet państwa, przez co wydatki takie nie będą zwiększały kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.