Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.223.2022.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-20
Teza: Możliwość korzystania ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34 CIT do upływu okresu, na jaki ustanowiona została SSE lub do momentu, w którym wyczerpany zostanie przysługujący Spółce w oparciu o dane zezwolenie limit pomocy, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.
Słowa kluczowe: moment; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); termin-upływ terminu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy są Państwo uprawnieni do korzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia nr 1 oraz Zezwolenia nr 2 do upływu okresu, na jaki ustanowiona została (…) Specjalna Strefa Ekonomiczna, tj. do grudnia 2026 r. lub do momentu, w którym wyczerpany zostanie przysługujący Spółce w oparciu o dane zezwolenie limit pomocy, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie (…)Specjalnej Strefy Ekonomicznej (…) (dalej: Strefa) i jest następcą prawnym A. sp. z o.o. (dalej jako: A).

Na podstawie art. 16 w zw. z art. 17 ust. 2 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. nr 123, poz. 600 ze zm.; dalej jako Ustawa o SSE) A uzyskała Zezwolenie Nr 1 z (…) kwietnia 1998 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy (dalej jako: Zezwolenie nr 1) oraz Zezwolenie nr (…) z (…) sierpnia 2000 r. (dalej jako: Zezwolenie nr 2).

Przedmiotowe zezwolenia zostały wydane na czas oznaczony - do (…) listopada 2017 r. Zezwolenie nr 1 zmienione zostało decyzjami Ministra Gospodarki z: (…) czerwca 2001 r., (…) stycznia 2006 r. oraz (…) maja 2006 r. Decyzja z (…) stycznia 2006 r. wydana została na podstawie art. 6 Ustawy z 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2003 r., poz. 1840; dalej jako: Ustawa zmieniająca), a więc w trybie tzw. konwersji. Zezwolenie nr 2 zmienione zostało w trybie konwersji decyzją Ministra Gospodarki z (…) grudnia 2005 r.

Żadna z powyższych zmian nie dotyczyła okresu obowiązywania Zezwolenia nr 1 ani Zezwolenia nr 2.

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z 15 grudnia 2008 r. w sprawie (…) specjalnej strefy ekonomicznej (tj. Dz.U. z (…).; dalej jako Rozporządzenie SSE) strefa ta działa do 31 grudnia 2026 r.

W dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej A posiadała status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu rozporządzenia (…), co oznacza, że z mocy prawa została objęta stosowaniem nowych zasad korzystania z pomocy publicznej.

Wnioskodawca podjął działania na drodze administracyjnej w celu stwierdzenia częściowej nieważności w zakresie daty końcowej określonej w treści Zezwolenia nr 1 i Zezwolenia nr 2, nie doprowadziły one jednak do zmiany stanu faktycznego ani prawnego. Obecnie Wnioskodawca nadal prowadzi działalność określoną w Zezwoleniach na terenie Strefy.

**Pytanie**

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: ustawa o PDOP) w odniesieniu do dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia nr 1 oraz Zezwolenia nr 2 do upływu okresu, na jaki ustanowiona została (…) Specjalna Strefa Ekonomiczna, tj. do grudnia 2026 r. lub do momentu, w którym wyczerpany zostanie przysługujący Wnioskodawcy w oparciu o dane zezwolenie limit pomocy, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy jest on uprawniony do korzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP w odniesieniu do dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia nr 1 oraz Zezwolenia nr 2 do upływu okresu, na jaki ustanowiona została (…) Specjalna Strefa Ekonomiczna, tj. do grudnia 2026 r. lub do momentu, w którym wyczerpany zostanie przysługujący Wnioskodawcy w oparciu o dane zezwolenie limit pomocy, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z tą ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy. Jak stanowi art. 16 ust. 2 ustawy o SSE, zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

‒ zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników,

‒ dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji na terenie strefy o wartości przewyższającej określoną kwotę.

Art. 16 Ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania Zezwolenia nr 1 oraz Zezwolenia nr 2 wprowadzał zasadę, zgodnie z którą zezwolenie było udzielane na czas określony (co zostało uwzględnione w obu Zezwoleniach). Z dniem 1 stycznia 2001 r. art. 16 Ustawy o SSE uzyskał nowe brzmienie, które nie przewidywało już udzielania zezwolenia na czas określony, zaś zgodnie ze znowelizowanym wówczas art. 19 Ustawy o SSE zezwolenie wygasa z upływem okresu, na jaki została ustanowiona strefa (z zastrzeżeniem ust. 2, zgodnie z którym zezwolenie wygasa w dniu wyczerpaniu przysługującego przedsiębiorcy zwolnienia i spełnienia przez niego warunków określonych w zezwoleniu; zastrzeżenie to zostało jednak wykreślone z Ustawy o SSE wraz z wejściem w życie 1 maja 2004 r. Ustawy zmieniającej).

Art. 5 ustawy wprowadzającej zmiany na dzień 1 stycznia 2001 r. (Ustawa z 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw; Dz.U. z 2000 r., Nr 117, poz. 1228) stanowił, iż przedsiębiorcy, którzy przed tą datą uzyskali zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie strefy, zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych na zasadach obowiązujących do końca roku 2000.

W konsekwencji, utrzymano stary reżim prawny dla przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie przed 1 stycznia 2001 r., gwarantując im w odniesieniu do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia zachowanie prawa do całkowitego zwolnienia z podatku dochodowego w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa, a po tym terminie w części nieprzekraczającej 50% takich dochodów.

Ustawa zmieniająca, która weszła w życie w 1 maja 2004 r., wprowadziła następnie szczególne zasady korzystania z pomocy publicznej przez przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenia przed dniem 1 stycznia 2001 r., czyli tzw. "starych przedsiębiorców". Rozwiązania te były zróżnicowane zależnie do statusu przedsiębiorcy i, zgodnie z art. 5 ust. 2 Ustawy zmieniającej, w odniesieniu do dużych "starych przedsiębiorców" wprowadzono m.in. ograniczenia w zakresie wysokości przysługującego im zwolnienia podatkowego.

W oparciu o art. 6 Ustawy zmieniającej „stary przedsiębiorca” mógł wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o zmianę (tzw. konwersja) posiadanego zezwolenia polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 Ustawy zmieniającej (czyli nowych regulacji) w miejsce przepisów art. 12 Ustawy o SSE w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. Przedsiębiorca mógł wnosić także o zmianę warunków zezwolenia, w szczególności w zakresie poziomu zatrudnienia i wielkości nakładów inwestycyjnych. Do zmiany zezwolenia nie miały zastosowania ograniczenia z art. 19 ust. 4 Ustawy o SSE, dotyczące przykładowo zmiany poziomu zatrudnienia czy rozszerzenia przedmiotu działalności określonej w zezwoleniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że do zezwoleń zmienionych w trybie konwersji mają zastosowanie przepisy pozostałych ustępów art. 19 Ustawy o SSE, w tym ust. 1, zgodnie z którym zezwolenie wygasa z upływem okresu, na jaki została ustanowiona strefa. Celem Ustawy zmieniającej było bowiem objęcie „starych przedsiębiorców” zasadami korzystania z pomocy publicznej w ramach specjalnych stref ekonomicznych analogicznymi do tych stosowanych wobec przedsiębiorców uzyskujących zezwolenia na nowych zasadach.

Z uzasadnienia do Ustawy zmieniającej wynika jednoznacznie, że jej głównym celem było wprowadzenie dla wszystkich „starych przedsiębiorców” nowych zasad korzystania ze zwolnień z podatku dochodowego od dochodu uzyskanego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, zgodnych z warunkami wynegocjowanymi z Unią Europejską, „wprowadzenie pakietu rozwiązań, które, zgodnie z obowiązującym prawem w zakresie udzielania pomocy publicznej, rekompensują w pewnym stopniu utracone korzyści. Pakiet jest skierowany do przedsiębiorców, którzy do końca 2003 r. zaakceptują nowe warunki korzystania ze zwolnień podatkowych, a więc w przyszłości nie będą dochodzić roszczeń na drodze sądowej.” Ustawa zmieniająca dała zatem przedsiębiorcom możliwość podjęcia decyzji, według jakich regulacji prawnych zamierzają korzystać z pomocy publicznej.

Jednocześnie Ustawa zmieniająca uchylała art. 5 ustawy z 16 listopada 2000 r. (która weszła w życie 1 stycznia 2001 r.), a więc znosiła zasadę, że do zezwoleń uzyskanych przed rokiem 2001 stosuje się przepisy obowiązujące do końca roku 2000.

Zezwolenie nr 1 oraz Zezwolenie nr 2 zostały na wniosek A skonwertowane zgodnie z art. 6 Ustawy zmieniającej. Spółka A dobrowolnie zrezygnowała zatem z warunków prowadzenia działalności gospodarczej określonych w Zezwoleniach na pierwotnych zasadach (zwolnienie podatkowe nielimitowane wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych) i przyjęła zasady nowe, zgodnie z którymi dostępna pula pomocy publicznej została ograniczona wysokością poniesionych wydatków przy jednoczesnym wprowadzeniu terminu korzystania z pomocy zgodnego z okresem funkcjonowania specjalnej strefy ekonomicznej. Mimo, że w decyzjach konwertujących Zezwolenia brak jest informacji o zmianie okresu obowiązywania zwolnienia, w ocenie Wnioskodawcy oczywiste jest, że uchylenie przepisów odnoszących się do okresu ważności zezwoleń skutkuje koniecznością stosowania wobec przedsiębiorców, którzy posiadają skonwertowane zezwolenia (zatem również wobec Wnioskodawcy), nowych zasad, czyli zrównania okresu obowiązywania zezwolenia z okresem funkcjonowania specjalnej strefy ekonomicznej.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2018 r., sygn. akt II GSK 5295/16, odmienna interpretacja opisanych powyżej przepisów prowadziłaby do nierównego traktowania „nowych” i „starych” przedsiębiorców strefowych, którzy z jednej strony otrzymują pomoc publiczną na jednakowych zasadach, podczas gdy z drugiej strony tylko część z nich ma możliwość jej efektywnego wykorzystania w pełnym okresie, na jaki została ustanowiona strefa. Zgodnie zatem z zasadą równości wobec prawa, zmiana zezwolenia w trybie konwersji automatycznie obejmuje również zmianę okresu jego obowiązywania zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy o SSE. r. Zmierza bowiem do umożliwienia „starym przedsiębiorcom” działania na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na takich samych zasadach jak pozostali przedsiębiorcy, którym wydano zezwolenia po 1 stycznia 2001 r.

W tej sytuacji należy uznać, że Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przyznanej w związku z inwestycją realizowaną na podstawie Zezwolenia nr 1 oraz w związku z inwestycją realizowaną na podstawie Zezwolenia nr 2 na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP do upływu okresu, na jaki ustanowiona została (…) Specjalna Strefa Ekonomiczna, tj. do końca grudnia 2026 r. lub do momentu, w którym wyczerpany zostanie przysługujący Wnioskodawcy w oparciu o dane zezwolenie limit pomocy, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu wyroków sądów administracyjnych wydanych w sprawach analogicznych do tej opisanej w niniejszym wniosku. Przykładowo, w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 2 czerwca 2020 r., I SA/Rz 233/20 Sąd wyjaśnił, że „Zmiany wprowadzone ustawą z 2003 r. w zakresie możliwości korzystania z limitu zwolnień, wynikających z zezwoleń udzielonych przed 2001 r., (\`(...)\`) odczytywać więc należy jako modyfikację reguł korzystania ze zwolnienia, także w zakresie terminu jego realizacji. Nie sposób bowiem w inny sposób racjonalnie wytłumaczyć sensu i znaczenia prawnego uchylenia art. 5 ustawy zmieniającej, mocą art. 3 ustawy z 2003 r.” Sąd w wyroku tym stwierdził, że „złożenie wniosku o konwersję zezwolenia do nowych zasad winno prowadzić do wniosku, że skarżąca skorzystała z możliwości definitywnej rezygnacji ze starych zasad, określających wysokość przysługującego jej zwolnienia, obejmujących również ten jego wyznacznik, jakim był termin jego wykorzystania.” Takie rozumienie przepisów zmieniających Ustawę o SSE zaprezentował także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 sierpnia 2019 r., II FSK 2725, w którym przyjął, że „z dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2003 r. przestały obowiązywać przepisy przejściowe ustawy zmieniającej z 2000 r., a więc także do tzw. "starych zezwoleń" (wydanych przed 1 stycznia 2001 r.) należało od tej daty stosować wszelkie regulacje ustawy zmieniającej z 2000 r., w tym przepis dotyczący wygaszania zezwoleń z upływem terminu, na jaki ustanowiona została specjalna strefa ekonomiczna.” Stanowisko to prezentowane jest także m.in. w cytowanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 marca 2018 r., II GSK 5295/16 czy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 stycznia 2020 r., II FSK 517/18.

Podsumowując, w świetle aktualnie obowiązujących przepisów Wnioskodawca może korzystać z pomocy publicznej na bazie posiadanych skonwertowanych: Zezwolenia nr 1 i Zezwolenia nr 2 do końca 2026 r. lub do momentu wyczerpania przysługującego Wnioskodawcy limitu pomocy, niezależnie od daty obowiązywania Zezwoleń wpisanej w ich treść. W oparciu bowiem o przepisy Ustawy zmieniającej wobec Wnioskodawcy stosować należy wszystkie nowe reguły korzystania ze zwolnienia, także w zakresie terminu jego obowiązywania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 1994 r. Nr 123, poz. 600 ze zm., dalej: „ustawa o sse”), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r.:

Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogły być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa.

Przepis ten zawierał delegację ustawową, którą kwestie udzielania zwolnień podatkowych i ich szczegółową treść przekazano do uregulowania Radzie Ministrów w drodze rozporządzenia.

Na podstawie § 5 Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 9 września 1997 r. w sprawie ustanowienia tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. z 1997 r. nr 135, poz. 907)

1\. Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem że:

1) nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,

2) będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres nie krótszy niż 5 lat.

2\. Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje, począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem utrzymania nowo utworzonych miejsc pracy przez okres nie krótszy niż 5 lat.

3\. Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

4\. Przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie strefy za pośrednictwem jednostki organizacyjnej, o której mowa w ust. 3, przepisy art. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych albo art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio.

Z kolei przepis art. 16 ust. 1 ustawy o sse stanowił, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, z zastrzeżeniem ust. 2, wymaga zezwolenia, stanowiącego podstawę do korzystania przez przedsiębiorcę ze zwolnień od podatku lub preferencji podatkowych określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 12 ust. 5 (art. 16 ust. 10 ustawy o sse).

Na gruncie tej ustawy można wyróżnić dwie grupy przedsiębiorców: tzw. „starych przedsiębiorców”, którzy - tak jak Wnioskodawca – uzyskali zezwolenia przed 1 stycznia 2001 r., uprawnionych do korzystania z pomocy publicznej na preferencyjnych zasadach w postaci nielimitowanych zwolnień podatkowych oraz przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenia po tej dacie i korzystają z pomocy publicznej limitowanej, uzależnionej od wysokości poniesionych wydatków inwestycyjnych.

Przepisy powyższe zostały następnie zmienione ustawą z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, ze zm., dalej: „ustawa zmieniająca z 2000 r.”), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. Ustawa ta wprowadziła nowe zasady korzystania ze zwolnienia z podatku dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej w sse. Przepisy regulujące te zwolnienia zostały przeniesione z rozporządzeń do aktu rangi ustawowej. W art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654, dalej: „updop”), wprowadzono zwolnienie przedmiotowe z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie sse:

Wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668 oraz z 2000 r. Nr 117, poz. 1228), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z zasadami zawartymi w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz.U. Nr 60, poz. 704), w tym z zasadami kumulacji oraz udzielania pomocy publicznej w określonych sektorach.

Przepis ten zmieniał się na przestrzeni lat. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop w obecnym brzmieniu (Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.):

Wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1670 oraz z 2021 r. poz. 2105), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Normy przejściowe przyjęte w związku z wprowadzeniem nowych zasad korzystania ze zwolnienia od podatku dochodów uzyskiwanych z działalności na terenie sse zachowały tzw. stary reżim prawny dla przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r. Stosownie bowiem do art. 5 ustawy zmieniającej z 2000 r., przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy tj. przed 1 stycznia 2001 r., uzyskali zezwolenia na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o sse, zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1 (tj. ustawy o sse), w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W zakresie zwolnień i preferencji podatkowych przysługujących przedsiębiorcom, o których mowa w ust. 1, stosuje się przepisy art. 12-14 i 19 ustawy o sse w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie tej ustawy.

Warto bowiem zauważyć, że ustawą zmieniającą z 2000 r. nadano nowe brzmienie art. 12 ustawy o SSE i wskazano w nim, że dochody z działalności na terenie SSE są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wielkość zwolnień podatkowych określają przepisy rozporządzenia ustanawiające specjalne strefy ekonomiczne z zachowaniem zasad określonych w ustawie o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Po raz pierwszy w przepisach regulujących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych odwołano się więc do przepisów podatkowych i przepisów o pomocy publicznej.

W ten sposób ustawodawca przesądził, że do tzw. starych przedsiębiorców zastosowanie mają przepisy obowiązujące do 31 grudnia 2000 r. W konsekwencji, wprowadzony po tym terminie przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 updop nie ma zastosowania do tych podmiotów. Oznacza to, że tzw. starzy przedsiębiorcy nie nabyli prawa do stosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, gdyż zostało dla nich zachowane prawo stosowania art. 12-14 i 19 ustawy o sse, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2000 r.

Następnie ustawodawca, implementując postanowienia Traktatu Akcesyjnego do polskiego prawodawstwa w zakresie pomocy publicznej, chcąc dostosować obowiązujące w Polsce uregulowania do wymogów unijnych, dokonał kolejnej zmiany, w wyniku której zmianie uległy zasady korzystania z pomocy publicznej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w SSE i zastąpił zwolnienia podatkowe obowiązujące do 31 grudnia 2000 r. limitami określonymi ustawą z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. Nr 188, poz. 1840 ze zm., dalej: „ustawa zmieniająca z 2003 r.”).

Zasady korzystania z ulg strefowych przez podmioty, które uzyskały zezwolenia przed 1 stycznia 2001 r. unormowano w art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r. Na mocy postanowień tej ustawy, która weszła w życie 1 maja 2004 r., w odniesieniu do „starych inwestorów” wprowadzono szczególne zasady korzystania z pomocy publicznej, przy czym poszczególne rozwiązania były zróżnicowane w zależności od statusu (wielkości) danego inwestora strefowego. Odrębne regulacje dotyczą zatem podmiotów, które na dzień wejścia w życie omawianej ustawy zmieniającej były małymi, średnimi bądź dużymi przedsiębiorcami w rozumieniu załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001 r.)

W sposób szczególny potraktowani zostali inwestorzy, którzy w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej posiadali status średniego bądź małego przedsiębiorcy, w rozumieniu rozporządzeń unijnych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r., przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.:

1\. w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy małym przedsiębiorcą,

2\. w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy średnim przedsiębiorcą.

Natomiast, zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy zmieniającej z 2003 r., dochody uzyskane przez przedsiębiorcę innego niż mały albo średni, są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach pomocy publicznej, przy czym maksymalna dopuszczalna wielkość tej pomocy wynosi:

a. 30% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31 grudnia 2006 r. – dla przedsiębiorców prowadzących działalność w sektorze motoryzacyjnym,

b. 75% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31 grudnia 2006 r. - dla przedsiębiorców prowadzących działalność inną niż określona w lit. a) na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2000 r.,

c. 50% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31 grudnia 2006 r. - dla przedsiębiorców prowadzących działalność inną niż określona w lit. a) na podstawie zezwolenia wydanego po dniu 31 grudnia 1999 r.

Jednocześnie w związku z treścią art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r., w art. 3 tej ustawy uchylono art. 5 ustawy zmieniającej z 2000 r., który przewidywał zachowanie, przez okres ważności zezwolenia, prawa do zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 12 ustawy o sse w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. przez tych podatników, którzy posiadają zezwolenia wydane przed 1 stycznia 2001 r.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r.:

Przedsiębiorca, który uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., może wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.

Kluczową dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest okoliczność wskazana w opisie sprawy, że w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2003 r., tj. w dniu 1 maja 2004 r., posiadali Państwo status dużego przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 5 ust. 2 ustawy zmieniającej z 2003 r.

Skoro z powołanych regulacji prawnych wynika, że zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE stanowi podstawę do korzystania przez przedsiębiorcę ze zwolnień lub preferencji podatkowych, to biorąc pod uwagę treść Zezwoleń wydanych dla Państwa w 1998 r. i 2000 r., które jak wynika z opisu sprawy, wydane zostały na czas oznaczony i obowiązują do 14 listopada 2017 r., należy przyjąć, że byli Państwo uprawnieni do korzystania z puli dostępnej pomocy publicznej do ostatniego dnia terminu wynikającego z ww. Zezwoleń, a w przypadku wcześniejszego wyczerpania przyznanych limitów, do dnia ich wyczerpania. Termin ten został bowiem określony przez organ udzielający tych Zezwoleń na podstawie przywołanych wyżej przepisów i jest wiążący dla Państwa oraz innych organów administracji.

Gdyby faktycznie wolą ustawodawcy było ujednolicenie, po wejściu w życie ustawy zmieniającej z 2003 r., terminu obowiązywania zezwoleń dla wszystkich przedsiębiorców działających na terenie określonej SSE, dałby temu wyraz wprost w przepisach.

Tymczasem, dokonana analiza regulacji prawnych odnoszących się do opisu rozpatrywanej sprawy, w tym prześledzenie procesu zmian stanu prawnego, prowadzi do wniosku, że na podstawie art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r. – uzyskali Państwo dwa Zezwolenia, jako „stary” duży inwestor, na mocy art. 5 ust. 2 ustawy zmieniającej z 2003 r. zachowali prawo do zwolnienia podatkowego określonego w art. 12 ust. 1 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r., przez okres ważności tego zezwolenia.

W świetle powyższych wyjaśnień, uzyskując wskazane w opisie sprawy Zezwolenia, na mocy art. 5 ust. 2 ustawy zmieniającej z 2003 r., jako duży przedsiębiorca mieli Państwo prawo do korzystania ze zwolnienia podatkowego do ostatniego dnia terminu wynikającego z każdego z ww. Zezwoleń, a w przypadku wcześniejszego wyczerpania limitów, do dnia ich wyczerpania.

Jednocześnie, należy wyjaśnić, że fakt zmiany zezwoleń na podstawie art. 6 ww. ustawy zmieniającej, nie ma żadnego wpływu na ustalenie regulacji prawnych dotyczących zwolnienia podatkowego przysługującego przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia udzielonego przed dniem 1 stycznia 2001 r. Ustalenia poczynione w wyniku negocjacji z Unią Europejską zawarte zostały w Traktacie o przystąpieniu Polski do Unii, a następnie implementowane do ww. ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o SSE. Nowe zasady udzielania zwolnień podatkowych określone zostały w art. 5 tej ustawy i jest to jedyny przepis ustawowy określający zakres zwolnień podatkowych dla tej grupy przedsiębiorców. Nie ma żadnych innych przepisów, które pozwalałyby „starym przedsiębiorcom” korzystać ze zwolnienia podatkowego po wykorzystaniu pomocy wynikającej z art. 5 ustawy o zmianie ustawy o SSE, w tym także dużym przedsiębiorcom – po osiągnięciu pomocy publicznej w określonej przepisami prawa kwocie. Nowe zasady korzystania z pomocy publicznej wynikają bowiem z „nowego” brzmienia art. 12 ustawy o SSE, który nie miał i nie ma zastosowania do dużych „starych” przedsiębiorców.

Reasumując, mogli Państwo, jako duży inwestor, korzystać ze zwolnienia podatkowego do ostatniego dnia obowiązywania poszczególnego Zezwoleni, tj. do 14 listopada 2017 r., a w przypadku wcześniejszego wykorzystania limitów pomocy publicznej, do dnia ich wyczerpania.

Zatem, Państwa stanowisko, że są Państwo uprawnieni do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop) na podstawie otrzymanych Zezwoleń do upływu terminu na jaki ustanowiona została specjalna strefa ekonomiczna jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe** **informacje**

Należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym informuję, że wydana interpretacja dotyczy Państwa sprawy tylko w zakresie będącym przedmiotem wniosku (zapytania). Inne zagadnienia, wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Końcowo tutejszy Organ zauważa, że przeanalizował powołane przez Państwa we wniosku wyroki sądów. Wskazać należy, że orzeczenia sądów administracyjnych, które nie dotyczą Państwa indywidualnej sprawy i zostały wydane dla innych podmiotów dotyczą tylko tych podmiotów i przedstawionych przez nich stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, innych niż przedstawione we wniosku i tylko w ich sprawach są wiążące.

Wskazać także należy, że w tożsamych sprawach Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyroki potwierdzające stanowisko Organu, np.:

‒ wyrok z 31 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2482/17,

‒ wyrok z 12 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 2998/17.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).