Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1729/11/14-S/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-19
Teza: Zwolnienie od podatku usług wstępnej likwidacji szkód.
Słowa kluczowe: likwidacja; stawka-stawki podatku; szkody; ubezpieczenia; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 grudnia 2013 r. sygn. akt. I FSK 1694/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 57/14 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wstępnej likwidacji szkód, dokonywanej w ramach „komisu usług” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2011 r. złożono wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wstępnej likwidacji szkód, dokonywanej w ramach „komisu usług”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza zawrzeć z zakładem ubezpieczeń (ubezpieczyciel) umowę, której przedmiotem będzie likwidacja szkód zleconych przez ubezpieczyciela.

Usługi likwidacji szkód świadczone przez Spółkę na podstawie umowy zawartej z ubezpieczycielem będą obejmowały:

1.  Wstępną likwidację szkody komunikacyjnej - opcja pełna, w tym:
    1.  kontakt telefoniczny z klientem,
    2.  dojazd na miejsce oględzin,
    3.  przyjęcie zgłoszenia szkody, wykonanie foto kopii dokumentów (prawo jazdy, dowód rejestracyjny, świadectwo kwalifikacji, polisa, oświadczenie kierowcy dot. trzeźwości w dniu szkody, dokumenty dot. cesji na pojeździe, druk zgłoszenia szkody, wykaz dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia procesu likwidacji szkody),
    4.  wykonanie podczas oględzin oceny technicznej w programie … (plik …) i przekazanie klientowi,
    5.  sporządzenie dokumentacji fotograficznej z wykorzystaniem przyrządu do mierzenia grubości powłok lakierniczych i listwy pomiarowej,
    6.  transfer dokumentacji;
2.  Wstępną likwidację szkody komunikacyjnej - opcja pełna wraz z kosztorysem, w tym:
    1.  kontakt telefoniczny z klientem,
    2.  dojazd na miejsce oględzin,
    3.  przyjęcie zgłoszenia szkody, wykonanie foto kopii dokumentów (prawo jazdy, dowód rejestracyjny, świadectwo kwalifikacji, polisa, oświadczenie kierowcy dot. trzeźwości w dniu szkody, dokumenty dot. cesji na pojeździe, druk zgłoszenia szkody, wykaz dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia procesu likwidacji szkody),
    4.  wykonanie podczas oględzin oceny technicznej w programie … (plik …) i przekazanie klientowi,
    5.  sporządzenie dokumentacji fotograficznej z wykorzystaniem przyrządu do mierzenia grubości powłok lakierniczych i listwy pomiarowej,
    6.  wykonanie kalkulacji naprawy w systemie …
    7.  transfer dokumentacji;
3.  Wstępną likwidację szkody komunikacyjnej - opcja częściowa, w tym:
    
    1.  kontakt telefoniczny z klientem,
    2.  dojazd na miejsce oględzin,
    3.  przyjęcie zgłoszenia szkody, wykonanie foto kopii dokumentów (prawo jazdy, dowód rejestracyjny, polisa, oświadczenie kierowcy, dotyczące trzeźwości w dniu szkody, dokumenty dotyczącej cesji na pojeździe, druk zgłoszenia szkody),
    4.  transfer dokumentacji, lub
    
    1.  kontakt telefoniczny z klientem,
    2.  dojazd na miejsce oględzin,
    3.  wykonanie podczas oględzin oceny technicznej w programie … (plik …) i przekazanie klientowi,
    4.  sporządzenie dokumentacji fotograficznej z wykorzystaniem przyrządu do mierzenia grubości powłok lakierniczych i listwy pomiarowej,
    5.  transfer dokumentacji;
4.  Dodatkowe oględziny pojazdu, w tym:
    1.  kontakt telefoniczny z klientem lub warsztatem,
    2.  dojazd na miejsce oględzin, wykonanie dodatkowej oceny technicznej w programie … (plik …) i przekazanie klientowi,
    3.  sporządzenie dokumentacji fotograficznej z wykorzystaniem przyrządu do mierzenia grubości powłok lakierniczych i listwy pomiarowej,
    4.  transfer dokumentacji;
5.  Dodatkowe oględziny pojazdu - kosztorys, w tym:
    1.  kontakt telefoniczny z klientem lub warsztatem,
    2.  dojazd na miejsce oględzin, wykonanie dodatkowej oceny technicznej w programie … (plik …) i przekazanie
    3.  klientowi,
    4.  sporządzenie dokumentacji fotograficznej z wykorzystaniem przyrządu do mierzenia grubości powłok lakierniczych i listwy pomiarowej,
    5.  wykonanie kalkulacji naprawy w systemie …,
    6.  transfer dokumentacji;
6.  Oględziny miejsca zdarzenia w szkodzie, w tym:
    1.  kontakt telefoniczny z kierującym,
    2.  dojazd na miejsce oględzin,
    3.  sporządzenie notatki z oględzin wraz z dokumentacją fotograficzną,
    4.  transfer dokumentacji;
7.  Oględziny pojazdu po dokonanej naprawie, w tym:
    1.  kontakt telefoniczny z klientem lub warsztatem,
    2.  dojazd na miejsce oględzin,
    3.  sporządzenie notatki z oględzin wraz z dokumentacją fotograficzną z wykorzystaniem przyrządu do mierzenia grubości powłok lakierniczych i listwy pomiarowej,
    4.  transfer dokumentacji;
8.  Oględziny pojazdu sprawcy zdarzenia, w tym:
    1.  kontakt telefoniczny ze sprawcą zdarzenia,
    2.  dojazd na miejsce oględzin,
    3.  sporządzenie notatki z oględzin wraz z dokumentacją fotograficzną,
    4.  transfer dokumentacji;
9.  Wstępną likwidację szkody majątkowej, w tym:
    1.  kontakt telefoniczny z klientem,
    2.  dojazd na miejsce oględzin,
    3.  przyjęcie zgłoszenia szkody,
    4.  sporządzenie i wykonanie fotokopii dokumentacji szkody (pisemne potwierdzenie zgłoszenia szkody, protokół szkody, dokumentacja fotograficzna),
    5.  wykonanie fotokopii dokumentów niezbędnych do dalszej likwidacji kopia polisy, dowodu osobistego, rachunek strat, ustalenie administratora budynku, akt notarialny),
    6.  transfer dokumentacji.

Usługi likwidacji szkód opisane powyżej będą fizycznie wykonywane przez podmioty trzecie (rzeczoznawców), na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych zawartych przez Spółkę z tymi podmiotami. Usługi wykonywane przez podmioty trzecie będą nabywane przez Spółkę i odsprzedawane ubezpieczycielowi w ramach „komisu usług”. Czynności te - z punktu widzenia relacji z ubezpieczonym - wykonywane będą zawsze w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela. W związku z tym ubezpieczyciel udzieli Spółce odpowiedniego pełnomocnictwa. Ubezpieczyciel wyrazi przy tym zgodę na realizację przez Spółkę przedmiotu umowy (w zakresie omawianych tu czynności) przy pomocy podwykonawców (rzeczoznawców), udzielając jednocześnie zgody, aby Spółka udzielała podwykonawcom dalszych pełnomocnictw, zgodnie z którymi zarówno Spółka, jak i podwykonawcy, działają zawsze na rzecz i w imieniu ubezpieczyciela. Z cywilnoprawnego punktu widzenia, Spółka będzie zatem występowała wobec ubezpieczonych jako wykonujący czynności „za ubezpieczyciela”. Spółka nie będzie, w ramach umowy, przyjmowała odpowiedzialności wobec ubezpieczonych. Jednocześnie, realizacja czynności objętych pełnomocnictwem, będzie - w relacji pomiędzy Spółką i ubezpieczycielem - stanowiła świadczenie usług na rzecz tego ostatniego. Czynności te Spółka będzie przy tym - za zgodą ubezpieczyciela - wykonywała z pomocą podwykonawców.

Zatem, w przypadku, gdy Spółka ma uczestniczyć w cywilnoprawnych umowach dotyczących dokonywania ww. czynności jako podmiot świadczący usługi na rzecz ubezpieczyciela, a jednocześnie podzlecający ich wykonanie osobom trzecim, to:

*   w umowie z ubezpieczycielem zawarte będzie postanowienie o możliwości powierzenia wykonania zlecenia osobie trzeciej,
*   ubezpieczyciel udzieli Spółce pełnomocnictwa do występowania w jego imieniu i na jego rzecz,
*   w pełnomocnictwie udzielonym Spółce przez ubezpieczyciela zawarte będzie umocowanie do ustanowienia innych (dalszych) pełnomocników.

Zlecając podwykonawcy wykonanie danej usługi w zakresie likwidacji szkód, Spółka udzieli jednocześnie odpowiedniego pełnomocnictwa substytucyjnego ostatecznemu wykonawcy usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować do usług likwidacji szkód odsprzedawanych przez Spółkę ubezpieczycielowi w ramach „komisu usług”, a wykonywanych faktycznie przez podmioty trzecie w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela, na podstawie substytucyjnego pełnomocnictwa uzyskanego od Spółki (posiadającej pełnomocnictwo wydane przez ubezpieczyciela, upoważniające do działania w imieniu i na rzecz tego ubezpieczyciela)?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi likwidacji szkód, które Spółka świadczyć będzie na podstawie umowy zawartej z ubezpieczycielem (wykonywane faktycznie przez podmioty trzecie), podlegać będą opodatkowaniu zawsze stawką właściwą dla danych, konkretnych usług, przy czym w przypadku usług likwidacji szkód świadczonych w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń usługi te podlegać będą zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 43 ust. 1 p. 37 lub art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadniając zajęte w sprawie stanowisko, Wnioskodawca powołuje się na treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 37, art. 43 ust. 13, 14 i 15 ustawy o podatku od towarów i usług oraz jednocześnie odwołuje do dawnych uregulowań zawartych w załączniku nr 4 poz. 3 do tej ustawy.

Wnioskodawca uważa, że sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług ubezpieczeniowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku ubezpieczeniowego. Należy przy tym podnieść, że powyższe zwolnienie dla usług ubezpieczeniowych zostało oparte na obiektywnych kryteriach, nie jest zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie bowiem z art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Wnioskodawca zauważa, że od dnia 1 stycznia 2011 r. przy określaniu zakresu świadczonych usług klasyfikacje statystyczne stosowane są jedynie wówczas, gdy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług powołują symbole statystyczne. Ponieważ w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy nie powołano symbolu statystycznego - dla rozstrzygnięcia, jak należy zakwalifikować usługi będące przedmiotem zapytania, konieczne jest odwołanie się do innych niż PKWiU źródeł.

W ocenie Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy sprawdzić, czy i jak usługi te są kwalifikowane na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Niestety, ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji usług ubezpieczeniowych.

Wnioskodawca sądzi, że należy zatem sięgnąć do ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Jest to bowiem powszechnie obowiązujący akt prawa polskiego, który taką definicję zawiera. Wobec tego Wnioskodawca odwołuje się do przepisów art. 3 ust. 1, ust. 3 pkt 2, ust. 4 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 3 ust. 5 i ust. 6 tej ustawy, stwierdzając, że zgodnie z powołanymi przepisami, wykonywanie określonych czynności w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń (na podstawie odpowiedniego pełnomocnictwa), powoduje, że czynności te są czynnościami ubezpieczeniowymi, pomimo, iż wykonują je inne niż zakład ubezpieczeń podmioty. Ponadto, na podstawie art. 3 ust. 9 ustawy, zakład ubezpieczeń może zlecić, w formie pisemnej, innym podmiotom wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 3 pkt 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że uregulowania zawarte w ustawie o działalności ubezpieczeniowej dotyczące tych usług ubezpieczeniowych, które mogą być zlecane innym podmiotom, odpowiadają zakresowi usług, które w zakresie likwidacji szkód ma świadczyć Spółka. Usługi likwidacji szkody, które będzie wykonywała Spółka na podstawie pełnomocnictwa mieszczą się bowiem w czynnościach ubezpieczeniowych wymienionych w art. 3 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, czyli w czynnościach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych oraz ustalania wysokości szkód oraz rozmiarów odszkodowań. Zatem usługi likwidacji szkody, które będą wykonywane przez Spółkę na podstawie pełnomocnictwa substytucyjnego w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń traktowane muszą być jako usługi ubezpieczeniowe (na podstawie art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej) i podlegają zwolnieniu podatkowemu z mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dla powyższego ustalenia, w przekonaniu Wnioskodawcy, nie ma przy tym znaczenia, że pomiędzy Spółką a podmiotem, wobec którego Spółka będzie wykonywała czynności dotyczące ustalenia i likwidacji szkody (tj. ubezpieczonym), nie zostaje nawiązany bezpośrednio stosunek prawny. Stwierdzić bowiem należy, że skoro ustawa o działalności ubezpieczeniowej:

1.  przewiduje wprost możliwość powierzenia przez zakład ubezpieczeń wykonywania wybranych „czynności ubezpieczeniowych” osobie trzeciej (np. Spółce), która nie musi posiadać statusu zakładu ubezpieczeń,
2.  nie wymaga, aby dla uznania tych czynności za „czynności ubezpieczeniowe” konieczne było, żeby bezpośredni wykonawca tych czynności przyjął na siebie ryzyko ubezpieczeniowe (zawarł umowę ubezpieczenia),
3.  uznaje określone czynności za „czynności ubezpieczeniowe” nawet wówczas, gdy są one wykonywane co prawda przez osobę trzecią, lecz w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń - jak będzie to miało miejsce w omawianym przypadku, to dla uznania zwłaszcza czynności określonych w art. 3 ust. 5 ustawy o działalności ubezpieczeniowej za „czynności ubezpieczeniowe” nie jest niezbędne, aby wykonawca tych czynności stał się stroną umowy ubezpieczenia (nawiązał z ubezpieczonym stosunek prawny, którego istotą byłoby przyjęcia ryzyka ubezpieczeniowego przez wykonawcę tych czynności).

W przekonaniu Wnioskodawcy, gdyby nawet nie podzielić prezentowanego powyżej stanowiska, że usługi likwidacji szkody, które będą wykonywane przez Spółę na podstawie pełnomocnictwa substytucyjnego w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń traktowane powinny być jako usługi ubezpieczeniowe i podlegać zwolnieniu podatkowemu z mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, to należy stwierdzić, że czynności te stanowić będą element usługi ubezpieczeniowej, który sam stanowić będzie odrębną całość i będzie właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi ubezpieczeniowej. Charakter czynności, które będzie wykonywała Spółka wskazuje, że będą one związane bezpośrednio z działalnością ubezpieczeniową, przy czym ich wykonanie nastąpi na podstawie pełnomocnictwa, zgodnie z którym podwykonawca przy ich wykonaniu działać będzie w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela. Świadczone przez Spółkę usługi w zakresie likwidacji szkód stanowić więc będą niezbędny element usługi ubezpieczeniowej. Będzie to odrębne świadczenie, które jako proces działań podejmowanych przez Spółkę, prowadzić będzie do wypełnienia właściwej umowy ubezpieczenia, w sytuacji wystąpienia zdarzenia objętego tą umową. Usługi te prowadzić będą do ustalenia przyczyn i okoliczności wystąpienia danych zdarzeń losowych oraz wysokości szkód i rozmiarów odszkodowania. Usługa likwidacji szkody jest bowiem właściwa oraz niezbędna do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, polegającej na ustalaniu przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych oraz ustalania wysokości szkód i rozmiarów odszkodowań, jak również polegającej na składaniu oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania (art. 3 ust. 3 pkt 2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej) i wypłacaniu odszkodowań (art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy), ponieważ bez tych czynności wymienione powyżej czynności ubezpieczeniowe nie mogą być wykonane.

Według Wnioskodawcy, usługi likwidacji szkód, które będą świadczone przez Spółkę spełniać będą przesłanki do uznania ich za odrębny i niezbędny element prowadzący do wykonania właściwej usługi ubezpieczeniowej. Usługi w zakresie likwidacji szkód, które będą świadczone przez Spółkę, niebędącą ubezpieczycielem, będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, albo ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy.

Wnioskodawca podkreśla, że znane mu są interpretacje Ministra Finansów (np. interpretacja z dnia 14 września 2011 r. sygnatura IPTPP1/443-535/11-2/JM), prezentujące przeciwstawne stanowisko. Wnioskodawca odwołuje się na tę okoliczność do uzasadnienia prawnego interpretacji, zgodnie z którym usługi likwidacji szkody dokonywane w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela przez podmioty niebędące ubezpieczycielem nie korzystają ze zwolnienia podatkowego, przytaczając zasadnicze elementy tego uzasadnienia.

Wnioskodawca stanowczo nie zgadza się z powyższym stanowiskiem Ministra Finansów i polemizując z nim podnosi, że:

1.  Skoro Dyrektywa nie zawiera definicji transakcji ubezpieczeniowych i nie zawiera jej także polska ustawa o podatku od towarów i usług, a definicja ta jest sformułowana w innym akcie powszechnie obowiązującego prawa polskiego (przy czym ten akt prawa reguluje prowadzenie działalności ubezpieczeniowej), to należy dla potrzeb ustawy o podatku od towarów i usług zastosować wprost legalną definicję z takiego aktu prawa;
2.  Odwoływanie się do przepisów Dyrektywy jest przywilejem podatnika w sytuacji, gdy Państwo Członkowskie UE nie wprowadziło do krajowej legislacji, względnie wprowadziło w sposób nieprawidłowy, norm przewidzianych w Dyrektywie. W takiej sytuacji podatnik, w razie sporu z organami podatkowymi może powoływać się bezpośrednio na przepisy Dyrektywy. W przedmiotowej sprawie mamy natomiast do czynienia z sytuacją, gdy Państwo Członkowskie (Polska) wprowadziło zwolnienie podatkowe dla usług ubezpieczeniowych, przy czym w akcie powszechnie obwiązującego prawa krajowego zdefiniowało pojęcie czynności ubezpieczeniowych szerzej niż wynika to z interpretacji przepisu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE sformułowanej w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W takiej sytuacji Minister Finansów nie może odwołać się do interpretacji pojęcia usług ubezpieczeniowych, wynikającego z przepisów Dyrektywy. Mógłby to uczynić jedynie podatnik, gdyby chciał zastosować węższą niż wynikająca z polskich przepisów prawa interpretację definicji usług ubezpieczeniowych;
3.  Polska ustawa dotycząca działalności ubezpieczeniowej definiuje pojęcie „czynności ubezpieczeniowych”, wskazując jednoznacznie, jakiego rodzaju świadczenia (usługi) składają się na świadczenia (usługi) ubezpieczeniowe. Brak jest zatem podstaw do podejmowania przez Ministra Finansów próby konstruowania własnej definicji pojęcia „czynność ubezpieczeniowa”, skoro powszechnie obowiązujący akt prawa definicję taką podaje, wskazując (w sposób wyczerpujący) listę świadczeń (usług), które uznaje się na gruncie prawa polskiego za „czynności ubezpieczeniowe”. Legalna definicja określonego pojęcia wyklucza możliwość odwoływania się do „ogólnie przyjętego rozumienia”, które nie musi pozostawać (i często nie pozostaje) ścisłym odzwierciedleniem normy prawnej - która dla organu administracji państwowej jest wiążąca. Wymaga przy tym podkreślenia, że wykaz czynności ubezpieczeniowych nie został sporządzony przy uwzględnieniu wyłącznie kryterium podmiotowego, jak sugeruje (bezpodstawnie) Minister Finansów;
4.  Nie jest zgodne z zobowiązującymi w Polsce przepisami stwierdzenie Ministra Finansów, iż „Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym”. Jak wykazano powyżej, usługi np. likwidacji szkody wykonywane nie przez ubezpieczyciela, ale przez osobę trzecią na podstawie pełnomocnictwa mieszczą się bowiem w pojęciu „czynności ubezpieczeniowych” wymienionych w art. 3 ust. 5 pkt 1 i pkt 2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, albowiem wchodzą za zakres ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych oraz ustalania wysokości szkód i rozmiarów odszkodowań. Dla powyższego ustalenia nie ma przy tym znaczenia, że pomiędzy podwykonawcą a podmiotem, na rzecz którego podwykonawca będzie wykonywał czynności dotyczące likwidacji szkody (tj. ubezpieczonym), nie zostaje nawiązany bezpośrednio stosunek prawny. Zgodnie bowiem z przepisem art. 3 ust. 5 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, dla uznania czynności określonych w tym przepisie za „czynności ubezpieczeniowe” nie jest niezbędne, aby wykonawca tych czynności stał się stroną umowy ubezpieczenia (nawiązał z ubezpieczonym stosunek prawny, którego istotą byłoby przyjęcia ryzyka ubezpieczeniowego przez wykonawcę tych czynności). Co więcej, katalog „czynności ubezpieczeniowych” wymienia zawieranie umów ubezpieczenia (co związane jest z przyjęciem na siebie ryzyka ubezpieczeniowego) tylko jako jeden z licznych elementów tego katalogu - absolutna większość „czynności ubezpieczeniowych” nie jest zaś związana z przyjęciem ryzyka ubezpieczeniowego, a polega na dokonywaniu czynności faktycznych (co do dotyczy wszystkich czynności wymienionych w art. 3 ust. 5 ustawy o działalności ubezpieczeniowej) lub innych czynności prawnych niż zawieranie umów ubezpieczenia;
5.  Powoływany w interpretacjach Ministra Finansów wyrok w sprawie C-8/01, który zapadł w listopadzie 2003 dotyczył podatnika duńskiego i w żaden sposób nie można wykorzystać go na gruncie przepisów prawa polskiego. Prawo duńskie nie zawiera bowiem legalnej własnej definicji usług ubezpieczeniowych i dlatego w tamtej sprawie pojęcie usług ubezpieczeniowych było rozpatrywane tylko na gruncie postanowień Dyrektywy. Sąd dokonał zatem interpretacji przedmiotowego pojęcia tylko na gruncie dyrektywy, a z przepisów prawa duńskiego zacytowano tylko postanowienia ustawy dotyczące VAT (Momslov), które definicji takiej nie zawierają. Sytuacja ta jest więc całkowicie odmienna od sytuacji w Polsce, gdyż w naszych przepisach prawa znajduje się legalna definicja czynności ubezpieczeniowych i władze polskie muszą ją stosować;
6.  Nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że „aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej” oraz że usług wykonywanych „na rzecz ubezpieczyciela nie można uznać za usługi właściwe, gdyż (\`(...)\`) nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej”. Należy w tym miejscu przywołać bezpośrednio art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, którego literalne brzmienie jest następujące: „Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.” Przepis ten w żaden sposób nie uprawnia do twierdzenia, że „właściwą” jest wyłącznie ta usługa, która „obejmuje funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej”, które to funkcje polegają na „dostarczeniu klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej”, a więc - na przyjęciu na siebie ryzyka ubezpieczeniowego. Po pierwsze bowiem, za usługę zwolnioną w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca uznał także „element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 37”, a nie każdy taki „element” musi charakteryzować się przyjęciem odpowiedzialności ubezpieczeniowej - przy takiej interpretacji art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, jaką prezentuje Minister Finansów, przepis ten należałoby uznać za normatywnie pusty, albowiem za „element” usługi ubezpieczeniowej uznana mogłaby być jedynie „usługa ubezpieczeniowa” sensu stricte, polegająca na przyjęciu ryzyka ubezpieczeniowego, co oznacza, że „element” usługi ustawodawca utożsamiałby z jej całością. Istnienie tego przepisu byłoby w takiej sytuacji pozbawione sensu. Po drugie, omawiany przepis posługuje się pojęciem „usługi stanowiącej element usługi zwolnionej”, co już na gruncie analizy logiczno-językowej nie pozwala na utożsamienie „usługi stanowiącej element usługi zwolnionej” - z samą usługą zwolnioną. Gdyby bowiem przyjąć, że za usługi zwolnione w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług można uznać jedynie te czynności, które polegają na przyjęciu ryzyka ubezpieczeniowego, wówczas ze zwolnienia podatkowego w omawianym podatku mogłoby korzystać wyłącznie czynności wskazane z art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, którego to poglądu nie sposób podzielić. Po trzecie, „usługa będąca elementem usługi zwolnionej” ma być w świetle omawianego przepisu „właściwa”, czyli „charakterystyczna” dla usługi zwolnionej - w przypadku usług ubezpieczeniowych nie ulega wątpliwości, że „elementem” charakterystycznym dla ich wykonywania jest w szczególności realizacja każdej z czynności wskazanych w art. 3 ust. 5 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Wymaga przy tym podkreślenia, że omawiany przepis nie wymaga, aby „usługa będąca elementem usługi zwolnionej” posiadała takie same „właściwości”, jak usługa zwolniona do czego zmierza interpretacja Ministra Finansów - lecz aby była „właściwa”, a przy tym niezbędna do wykonywania usługi zwolnionej.

Zatem, w opinii Wnioskodawcy, usługi likwidacji szkody, które będą wykonywane przez Spółkę na podstawie pełnomocnictwa w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela muszą być traktowane jako usługi ubezpieczeniowe (na podstawie art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej) i podlegać zwolnieniu podatkowemu z mocy art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług lub korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy. Jeżeli więc Spółka nabywać będzie usługi wymienione powyżej od podwykonawców i następnie będzie je odsprzedawać ubezpieczycielowi, to będziemy mieli do czynienia z „komisem usług”. Stawka do usług odsprzedawanych w ramach „komisu usług” jest taka sama, jak stawka właściwa dla tej właśnie usługi. Zatem, w przypadku usług zwolnionych przedmiotowo z podatku od towarów i usług, zarówno ich sprzedaż na rzecz Spółki, jak i późniejsza odsprzedaż tych usług ubezpieczycielowi przez Spółkę, korzystać będzie ze zwolnienia podatkowego (przy założeniu, że czynności te wykonywane będą w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela, czyli że Spółka posiadać będzie stosowne pełnomocnictwo z prawem udzielania dalszych pełnomocnictw i że takiego substytucyjnego pełnomocnictwa udzieli faktycznym wykonawcom usług).

W dniu 22 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPP1/443-1729/11/AT stwierdzając, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2011 r. jest nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem zawartym w ww. interpretacji indywidualnej – po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa – Wnioskodawca złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, który wyrokiem z dnia 30 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 333/12, oddalił skargę.

Na wskazany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Wnioskodawca złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 6 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1694/12 uchylił zaskarżony wyrok. Uwzględniając skargę kasacyjną wskazał, że Sąd pierwszej instancji rozpatrując ponownie sprawę powinien wziąć pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej – Sąd błędnie przyjął, że nazwany potocznie tzw. komis usług jest samodzielną usługą sprowadzającą się do wykonania czynności faktycznych i prawnych w zakresie pozyskiwania materiałów dotyczących szkód, która podlega kwalifikacji z punktu widzenia opodatkowania VAT. Tymczasem, stosownie do treści powołanego artykułu (art. 8 ust. 2a ustawy) w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Sąd jako modyfikujące stan faktyczny uznał twierdzenia zawarte w wyroku Sądu pierwszej instancji, że Spółka nie będzie świadczyć usługi likwidacji szkód, a będzie z upoważnienia ubezpieczyciela dokonywać rzeczonych czynności w imieniu własnym i na własną rzecz.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, wyrokiem z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 57/14, uwzględniając zalecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w ww. wyroku, uchylił interpretację.

W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie przyjął za istotne rozstrzygnięcie czy usługi wstępnej likwidacji szkód świadczone przez Skarżącą na rzecz ubezpieczyciela, opisane szczegółowo we wniosku, które zostaną fizycznie wykonane przez podmioty trzecie (rzeczoznawców) i nabyte od nich przez Spółkę na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych, będą podlegać zwolnieniu od podatku. Rozpatrując wskazaną kwestię, mając na względzie zalecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz kierując się orzecznictwem tego Sądu prezentowanym m.in. w wyrokach: z dnia 8 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 268/12, z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 392/12, z dnia 4 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 577/12, z dnia 11 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1265/13, z dnia 1 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1512/12, z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 72/13 oraz z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1797/12 i FSK 91/13, zakwestionował stanowisko organu. Wskazał, że w rezultacie względem Spółki nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, niemniej jednak usługi wstępnej likwidacji szkód świadczone w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. W ocenie Sądu, bez świadczenia tych usług nie byłoby możliwe świadczenie usług ubezpieczeniowych. Likwidacja szkody stanowi zatem usługę charakterystyczną dla działalności ubezpieczeniowej, gdyż gwarantuje ona realizację świadczenia przysługującego ubezpieczonemu. Jest ona przy tym nierozerwalna i ściśle związana z zapewnianą przez ubezpieczycieli ochroną ubezpieczeniową. Ponadto usługi likwidacji szkody stanowią odrębną całość, a z perspektywy klienta stanowią niepodzielną całość, co potwierdza chociażby możliwość zlecenia ich wykonania odrębnemu podmiotowi, a ponadto mogą być oferowane na rynku jako samodzielny produkt dla klientów indywidualnych. Powyższe, w ocenie Sądu, oznacza, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz ubezpieczyciela stanowią odrębną całość i są niezbędne do wykonania usługi ubezpieczeniowej, co przesądza o ich zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

W dniu 11 kwietnia 2014 r. wpłynęło do tutejszego organu ww. orzeczenie opatrzone klauzulą prawomocności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1694/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 57/14, jak również zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.