Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.555.2021.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-22
Teza: Brak zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży działek niezabudowanych wykorzystywanych do działalności.
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; opodatkowanie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 sierpnia 2021 r. (data wpływu 11 sierpnia 2021 r.) uzupełnione pismem Strony z 8 listopada 2021 r. (data wpływu 12 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 października 2021 r. (doręczone Stronie 2 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 - **jest prawidłowe,**
*   braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 8 - **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

11 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działek niezabudowanych nr 1, 2, 3, 4, 8, 5, 6 i 7.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem Strony z 8 listopada 2021 r. (data wpływu 12 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 października 2021 r. (doręczone Stronie 2 listopada 2021 r.).

**We wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny:**

Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem VAT, tj. Pani A. C. jako Sprzedająca, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, 5 lutego 2021 r. zawarła:

*   ze Spółką A. jako Kupującym umowę sprzedaży (Rep. A nr …) nieruchomości położonej w (…), składającej się z działek o numerach 1, 2, 3 oraz 4 (dalej: „Działki 1”), dla których Sąd Rejonowy (…) w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze: … oraz
*   ze Spółką B. (dalej: „Spółka B”) jako Kupującym warunkową umowę sprzedaży (Rep. A nr …) nieruchomości położonej w (…), składającej się z m.in. z działek o numerach 8, 5, 6 oraz 7 (dalej: „Działki 2”), dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze: (…).

Działki 1 oraz Działki 2 łącznie zwane są Działkami. Powyższe warunkowe umowy sprzedaży zostały zawarte pod warunkiem, że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa działający na rzecz Skarbu Państwa nie skorzysta z ustawowego prawa pierwokupu.

Działki na dzień zawarcia wyżej wymienionych umów nie podlegały ustaleniom żadnego obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto Działki są niezabudowane.

30 września 2011 r. (\`(...)\`) Miasta (…) wydał decyzję o numerze (…) o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla zamierzenia inwestycyjnego pn. „(…)”, w związku z powyższym Działka objęta jest decyzją o ustaleniu lokalizacji celu publicznego. Cena sprzedaży Działek, wynikająca z wyżej wskazanych umów, zawierała kwotę podatku od towarów i usług.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z 8 listopada 2021 r. Wnioskodawca poinformował, że

\- działki nabyto w celach inwestycyjnych, ponadto przedmiotowe działki były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i stanowiły przedmiot umów najmu powierzchni reklamowych tj.

1\. na mocy umowy z 29 grudnia 2017 r. Wnioskodawca jako wynajmująca oddała w najem Spółce A. (dawniej: (…)) części działki o numerze ewidencyjnym 5, celem umieszczenia nośnika reklamowego;

2\. na mocy umowy najmu z 1 lutego 2018 r. Wnioskodawca jako wynajmująca oddała w najem Spółce A. (dawniej: (…)) powierzchnię reklamową, znajdującą się na nośniku reklamowym, posadowionym na działce o numerze ewidencyjnym 7;

3\. na mocy umowy najmu z 1 lutego 2018 r. Wnioskodawca jako wynajmująca oddała w najem Spółce C. powierzchnię reklamową, znajdującą się na nośniku reklamowym posadowionym na działce o numerze ewidencyjnym 6.

\- W związku z nabyciem przedmiotowych działek nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, ponieważ działki nabyto w formie darowizny.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy sprzedaż Działek podlega zwolnieniu z podatku VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy** w przedstawionym stanie faktycznym, nie można skorzystać ze zwolnień od podatku VAT, o których mowa w ustawie z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2020.106 t.j. z dnia 2020.01.23; dalej: „ustawa o VAT”), w związku z powyższym sprzedaż Działek powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Oznacza to, że zwolnieniu podlega dostawa gruntów, które mają status inny niż budowlany.

„art. 2 ust. 33 ustawy o VAT: teren budowlany - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Dopiero więc w art. 4 ust. 2 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U.2020.293 t.j. z dnia 2020.02.24, dalej: „ustawa o pzp”) podany jest podział decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na: decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego oraz decyzji o warunkach zabudowy.

„Art. 4. ustawy o planowaniu przestrzennym (Rozmieszczenie inwestycji celu publicznego. Tereny zamknięte)".

1\. Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

1a. W odniesieniu do obszarów morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej przeznaczenie terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz sposób zagospodarowania i warunki zabudowy terenu określa się na podstawie przepisów ustawy z 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej (Dz. U. z 2019 r. poz. 2169).

2\. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

3\. W odniesieniu do terenów zamkniętych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ustala się tylko granice tych terenów oraz granice ich stref ochronnych. W strefach ochronnych ustala się ograniczenia w zagospodarowaniu i korzystaniu z terenów, w tym zakaz zabudowy.

4\. Przepisów ust. 3 nie stosuje się do terenów zamkniętych ustalanych przez ministra właściwego do spraw transportu.

Z uwagi na powyższe sprzedaż Działek nie mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ w stosunku do Działek została wydana decyzja o numerze … o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej o sygnaturze: 0111-KDIB3-2.4012.746.2020.1.MN, w której organ podatkowy stwierdził, iż: „w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r. poz. 293), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy - przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego”.

Z powyższego wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Ponadto zwrócić należy uwagę, iż komentarze do ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wskazują na równoważność obu decyzji w świetle ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Podobne wnioski wynikają zdaniem wnioskodawcy z przedstawionych w niniejszym wniosku fragmentów interpretacji indywidulanych, w których organy podatkowe traktują jako równorzędne obie decyzje.

Idąc w ślad za A. P. zaznaczyć należy, iż: „Przepis art. 4 ust. 2 stanowiący, iż w razie braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego to decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu określa sposoby zagospodarowania i warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, w jednoznaczny sposób potwierdza zasadę, że nie każdy teren gminy musi być objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Oczywiście nie dotyczy to przypadków, kiedy plan miejscowy jest obowiązkowy, co wynika z przepisów szczególnych. Komentowany przepis jednocześnie wyjaśnia, że decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu to decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, którą następuje ustalenie lokalizacji inwestycji celu publicznego. Decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego wydaje się dla pozostałych inwestycji (niebędących inwestycjami celu publicznego)”.

Zdaniem wnioskodawcy ustawa o VAT nakazuje oceniać przeznaczenie określonej nieruchomości wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz o wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Mając na uwadze, że Działki objęte są decyzją o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, to spełnia ona definicję terenu budowalnego określonego w art. 2 ust. 33 ustawy o VAT i tym samym sprzedaż prawa własności Działek, zdaniem wnioskodawcy nie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Zdaniem wnioskodawcy zwrócić należy szczególną uwagę na fakt, iż stanowisko organu podatkowego wskazane w wydanych już interpretacjach indywidualnych podkreśla równorzędną w świetle przepisów ustawy o VAT pozycję decyzji o warunkach zabudowy, z decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Powyższe zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej o sygnaturze: 0114-KDIP4-3.4012.418.2020.2.MAT, tj. „w celu określenia czy dany grunt jest terenem budowlanym, w pierwszej kolejności istotne będą zatem postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w dalszej kolejności - decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego oraz decyzji o warunkach zabudowy”.

Ponadto interpretacja indywidualna o sygnaturze: 0111-KDIB3-2.4012.690.2020.2.SR, podkreśla, iż „o przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego. Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy”.

Dodatkowo wnioskodawca zwraca uwagę na kolejną interpretację indywidualną o sygnaturze: 0113-KDIPT1-3.4012.612.2020.3.OS wskazującą, iż „z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jak wynika z opisu sprawy, że Wnioskodawca zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2. Skarb Państwa nabył przedmiotową nieruchomość z mocy prawa w dniu 1 stycznia 2016 r. Dla przedmiotowej działki nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jak również nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla ww. działki oraz nie została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla ww. działki. Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność zbycia prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr 2 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

Z powyższego wynika zdaniem wnioskodawcy, iż ustawa o VAT nakazuje oceniać przeznaczenia określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W przedstawionym stanie faktycznym Działki zostały objęte decyzją o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, w związku z powyższym Działki mają charakter budowlany i nie mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie ustawy o VAT.

Zważywszy na powyższe zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą stwierdza się, iż w celu określenia czy dany grunt jest terenem budowlanym, w pierwszej kolejności istotne są postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w dalszej kolejności - decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego oraz decyzji o warunkach zabudowy. Wnioskodawca podkreśla, iż Działki na dzień zawarcia przedmiotowej umowy nie zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast wydana została w stosunku do nich decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w przypadku terenów niezabudowanych nie korzystają ze zwolnienia te tereny, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, lub równoważną z nią decyzją o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Mając zatem na względzie, że wobec Działek została już wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla zamierzenia inwestycyjnego budynku szpitala wraz z infrastrukturą, zdaniem wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że Działki stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę.

W rezultacie Działki będące przedmiotem sprzedaży stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż stanowią grunt z możliwością dokonania na nim zabudowy. Z uwagi na powyższe przeniesienie prawa własności Działek przez wnioskodawcę, nie będzie korzystało ze zwolnień od podatku przewidzianych w ustawie o VAT.

Mając na uwadze powyższe wnioskodawca stwierdza, że sprzedaż przez wnioskodawcę Działek opisanej w niniejszym wniosku nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy o VAT, gdyż przepisy dotyczące zwolnienia stosuje się m.in. do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, co w rozpatrywanej sprawie nie ma miejsca. Reasumując, wnioskodawca stoi na stanowisku, iż dokonana transakcja sprzedaży Działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w zakresie:**

*   braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 - **jest prawidłowe,**
*   braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 8 - **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (grunt zabudowany i niezabudowany), stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Pani A.C. jako Sprzedająca będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, 5 lutego 2021 r. zawarła:

*   ze Spółką A warunkową jako Kupującym umowę sprzedaży (Rep. A nr …) nieruchomości położonej w (…), składającej się z działek o numerach 1, 2, 3 oraz 4 (dalej: „Działki 1”), dla których Sąd Rejonowy dla (…) w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze: … oraz
*   ze Spółką B (dalej: „Spółka B”) jako Kupującym warunkową umowę sprzedaży (Rep. A nr …) nieruchomości położonej w (…), składającej się z m.in. z działek o numerach 8, 5, 6 oraz 7 (dalej: „Działki 2”), dla której Sąd Rejonowy (…), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze: ….

Działki 1 oraz Działki 2 łącznie zwane są Działkami. Powyższe warunkowe umowy sprzedaży zostały zawarte pod warunkiem, że Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa działający na rzecz Skarbu Państwa nie skorzysta z ustawowego prawa pierwokupu.

Działki na dzień zawarcia wyżej wymienionych umów nie podlegały ustaleniom żadnego obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto Działki są niezabudowane.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że

\- działki nabyto w celach inwestycyjnych, ponadto przedmiotowe działki były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i stanowiły przedmiot umów najmu powierzchni reklamowych tj.

1\. na mocy umowy z 29 grudnia 2017 r. Wnioskodawca jako wynajmująca oddała w najem Spółce A (dawniej: (…)) części działki o numerze ewidencyjnym 5, celem umieszczenia nośnika reklamowego;

2\. na mocy umowy najmu z 1 lutego 2018 r. Wnioskodawca jako wynajmująca oddała w najem Spółce A (dawniej: (…)) powierzchnię reklamową, znajdującą się na nośniku reklamowym, posadowionym na działce o numerze ewidencyjnym 7;

3\. na mocy umowy najmu z 1 lutego 2018 r. Wnioskodawca jako wynajmująca oddała w najem Spółce C powierzchnię reklamową, znajdującą się na nośniku reklamowym posadowionym na działce o numerze ewidencyjnym 6.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż działek gruntu nr 1, 2, 3, 4, 8, 5, 6 i 7 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania stawek obniżonych i zwolnień.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r. poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza zbyć działki gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 stanowią grunt niezabudowany, który zgodnie z decyzją wydaną przez Prezydenta Miasta (…) o numerze (…) objęty jest lokalizacją inwestycji celu publicznego, natomiast działka gruntu nr 8 stanowi grunt niezabudowany i nie podlega ww. decyzji w sprawie lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Mając zatem na względzie, że wobec ww. działek została już wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego dla zamierzenia inwestycyjnego budowy budynku szpitala wraz z infrastrukturą, działki gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę, natomiast działka gruntu nr 8 nie stanowi gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

W rezultacie działki gruntu będące przedmiotem sprzedaży (1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7) stanowią grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę zgodnie z decyzją o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, a więc teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym dostawa działek gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast działka gruntu nr 8 stanowią grunt niezabudowany nie stanowiący terenu budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym dostawa działki gruntu nr 8 korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1.  towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej;
2.  nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, w związku z nabyciem przedmiotowych działek Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż ww. działki nabyła na podstawie darowizny. Tym samym nie można uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa ta nie była objęta tym podatkiem (zatem nie jest spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia). Ponadto, działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej, gdyż zgodnie ze wskazaniem działki były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i stanowiły przedmiot umów najmu (wobec tego pierwszy warunek zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt ustawy również nie został spełniony).

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie dla dostawy niezabudowanych działek 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 nie znajdzie zastosowanie również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując dla omawianej transakcji dostawy niezabudowanych działek gruntu nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z zastosowaniem właściwej stawki, natomiast dla transakcji dostawy niezabudowanej działki gruntu nr 8 znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **prawidłowe** w zakresie braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 oraz **nieprawidłowe** w zakresie braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 8.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.