Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.3.2019.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-21
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży wagonów oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem wagonów.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 2 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży wagonów oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem wagonów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży wagonów oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem wagonów.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością**

*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pan B**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Kupujący) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie wagonów towarowych. Kupujący jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach złożonego wniosku Kupujący występuje jako wnioskodawca będący stroną postępowania w sprawie interpretacji, o którym mowa w art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej.

Z momentem nabycia pierwszych wagonów, które miało miejsce w bieżącym roku podatkowym Kupujący rozpoczął prowadzenie działalności operacyjnej w zakresie wynajmu wagonów towarowych, która zgodnie z założeniami wspólników ma być rozwijana poprzez nabywanie kolejnych wagonów i budowę profesjonalnej organizacji dysponującej zapleczem kadrowym i organizacyjnym do zarządzania flotą wagonów towarowych. W perspektywie 7 lat Kupujący planuje dysponować flotą ponad 5 tys. wagonów towarowych przeznaczonych do wynajmu. Spółka zamierza uzyskać znaczącą pozycję na rynku wynajmu wagonów towarowych, w szczególności węglarek.

Pan B prowadzi przedsiębiorstwo pod firmą (…) na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej (dalej: Sprzedający). Podstawowy przedmiot działalności Sprzedającego obejmuje wynajem wagonów towarowych. Na moment złożenia niniejszego wniosku Sprzedający dysponuje ponad 400 wagonami towarowymi, przy czym częściowo wagony są przedmiotem umów leasingu finansowego, a częściowo stanowią własność Sprzedającego. Sprzedający wynajmuje również kilkadziesiąt (ponad 50) wagonów od innych podmiotów celem ich podnajmu. Sprzedający jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach wniosku Sprzedający występuje jako wnioskodawca niebędący stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Wykazywane przez Sprzedającego w bilansie środki trwałe (w latach 2016, 2017 oraz na dzień 30 czerwca 2018 r.) dotyczą wyłącznie wagonów własnych oraz wagonów w leasingu finansowym, które są amortyzowane dla celów księgowych oraz podatkowych.

W latach 2016-2017 oraz w roku 2018 przedsiębiorstwo Sprzedającego uzyskiwało – poza przychodami z najmu wagonów – przychody z tytułu sprzedaży nabywanych wcześniej zestawów kołowych do wagonów towarowych. Transakcje zakupu i sprzedaży zestawów kołowych miały charakter uzupełniający wobec działalności obejmującej wynajem wagonów.

Struktura przychodów ze sprzedaży Sprzedającego za lata 2016-2017 oraz I półrocze 2018 kształtowała się następująco:


| Pozycja/rok | 2016 | 2017 | I półrocze 2018 
| Przychody ze sprzedaży łącznie | 100% | 100% | 100% 
| Wynajem wagonów | 53% | 66% | 92% 
| Sprzedaż zestawów kołowych | 47% | 33% | 8% 

Sprzedaż zestawów kołowych odbywała się zasadniczo w krótkim czasie po ich nabyciu, przy czym w bilansie Sprzedającego sporządzonym odpowiednio na koniec 2016, 2017 oraz na 30 czerwca 2018 r. zostały wykazane następujące wartości zestawów kołowych (w pozycji zapasy):


| Pozycja/rok | 2016 | 2017 | I półrocze 2018 
| Zapasy (materiały) | 97592,87 | 33610,32 | 125000,00 

W zakresie innych niż zapasy aktywów obrotowych Sprzedający posiada wyłącznie należności od najemców, ewentualne należności budżetowe wynikające z bieżących rozliczeń początkowych oraz środki pieniężne.

W roku 2018 przedsiębiorstwo Sprzedającego nabyło lokomotywy. Lokomotywy na dzień dzisiejszy nie posiadają kompletnego pierwszego dopuszczenia do ruchu na terytorium Polski (są w trakcie procedury dopuszczenia). Celem zakupu jest doprowadzenie lokomotyw do stanu umożliwiającego ich wykorzystanie zgodne z przeznaczeniem i wynajem lub sprzedaż. W związku z przedstawioną sytuacją zakupione lokomotywy nie generują aktualnie żadnych przychodów.

Sprzedający zatrudnia 1 pracownika, który jest odpowiedzialny przede wszystkim za kwestie administracyjne. Wszelkie inne funkcje biznesowe są zlecane podmiotom zewnętrznym.

Kluczowe obszary dotyczące modelu biznesowego działalności polegającej na wynajmie wagonów dotyczą:

1.  finansowania – w przypadku nabywania wagonów na własność źródłem finansowania są środki własne lub zobowiązania (kredyt bankowy/inne). Bardzo powszechnym rozwiązaniem jest korzystanie z leasingu (finansowego lub operacyjnego),
2.  najmu wagonów – podstawowe źródło przychodów z działalności,
3.  obsługi technicznej i administracyjnej oraz utrzymania wagonów (ECM) – funkcje te są realizowane na podstawie stosownych umów przez uprawnione podmioty (Sprzedający nie jest ECM) obejmują w szczególności: prowadzenie rejestru wagonów, przechowywanie i aktualizacja dokumentacji utrzymaniowej wagonów, dokonywanie czynności utrzymaniowo-naprawczych, kwalifikacja zakładów wykonujących usługi utrzymania (tzw. P3-P5) oraz napraw poawaryjnych, planowanie i powiadamianie o czynnościach z zakresu P3-P5,
4.  ubezpieczenia wagonów – koszty ubezpieczenia wagonów są ponoszone przez wynajmującego.

Przedmiot transakcji Sprzedającego

Przedmiotem planowanej transakcji jest zakup wagonów będących aktualnie własnością Sprzedającego oraz wagonów będących aktualnie w leasingu finansowym. Transakcja przebiegnie w następujący sposób:

1.  Sprzedający dokona wykupu wagonów od leasingodawców.
2.  Kupujący zawrze ze Sprzedającym umowę zakupu wagonów, na podstawie której dokona płatności części ceny odpowiadającej zobowiązaniom Sprzedającego wobec leasingodawców na rachunki wskazane przez leasingodawców. Pozostała część ceny zostanie przekazana na rachunek wskazany przez Sprzedającego.
3.  W związku z otrzymaniem płatności, dojdzie do przejścia własności wagonów z leasingodawców na rzecz Sprzedającego, a następnie ze Sprzedającego na rzecz Kupującego.
4.  Kupujący zakupi wagony będące własnością Sprzedającego.

W ramach transakcji Kupujący nie nabędzie jakichkolwiek innych aktywów należących do Sprzedającego, w szczególności nie przejmie pracownika Sprzedającego, należności (w tym należności od najemców), środków pieniężnych, zapasów (jeżeli wystąpią na dzień transakcji). Nie nabędzie też lokomotyw ani żadnych praw czy zobowiązań wynikających z jakichkolwiek umów, których stroną jest lub będzie na moment transakcji Sprzedający, z wyłączeniem wstąpienia na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu. W szczególności Kupujący nie wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu wagonów od podmiotów trzecich w celu ich podnajmu, jak i nie wstąpi w umowy najmu tychże wagonów zawartych z najemcami.

Kupujący zawrze ponadto nowe polisy ubezpieczeniowe w oparciu o umowę generalną z ubezpieczycielem, z którego usług korzysta w zakresie ubezpieczenia własnego taboru. W zakresie ECM, Kupujący podejmie działania w celu zawarcia nowych umów, dokonując wyboru usługodawcy na podstawie oceny atrakcyjności warunków współpracy (w szczególności warunków komercyjnych). Nie można wykluczyć, że Kupujący zawrze umowy z podmiotem świadczącym usługi ECM na rzecz Sprzedającego, przy czym w takim wariancie będą to umowy na nowo uzgodnionych warunkach. Jeżeli Sprzedający na moment dokonania transakcji będzie posiadał jakiekolwiek kolejowe zestawy kołowe, pozostaną one własnością Sprzedającego. Kupujący w związku z transakcją nie przejmie również jakichkolwiek zobowiązań Sprzedającego.

W związku z dokonaniem transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego pracownika zatrudnionego przez Sprzedającego, który nadal odpowiadać będzie za obsługę administracyjną tego podmiotu.

Kupujący jest podmiotem wyposażonym w niezbędne aktywa materialne i niematerialne oraz zasoby ludzkie niezbędne do prowadzenia i rozwijania działalności obejmującej wynajem wagonów towarowych (co jest celem przedsięwzięcia prowadzonego i rozwijanego w ramach tej spółki). W związku z tym, Kupujący jest zainteresowany nabyciem wyłącznie wagonów. Struktura własnościowa, majątkowa oraz charakter przedsięwzięcia powoduje, że Kupujący zamierza nabyć wagony bez przejmowania ich finansowania. Planowana transakcja zostanie sfinansowana ze źródeł, które zapewni Kupujący.

Kupujący będzie wykorzystywać nabyte wagony do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Po transakcji Sprzedający będzie kontynuował działalność gospodarczą w ramach jego przedsiębiorstwa, wykorzystując w szczególności środki uzyskane ze sprzedaży wagonów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana transakcja nie będzie stanowiła czynności wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w związku z tym, iż przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa?
2.  Czy w związku z transakcją po stronie Kupującego powstanie prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1.

Planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT, a w konsekwencji transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W zakresie odpowiedzi na pytanie 1 należy zatem rozstrzygnąć, czy przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Brak przesłanek uzasadniających zakwalifikowanie przedmiotu transakcji jako przedsiębiorstwo

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”, użytego w art. 6 pkt 1 tejże ustawy. Niemniej, zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem, pojęcie „przedsiębiorstwo” na gruncie ustawy VAT należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, dalej: „Kodeks cywilny”), która w art. 551 definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję, zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe powszechnie przyjmuje się, że przedsiębiorstwo powinno obejmować powiązany funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych mający zorganizowany charakter. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedsiębiorstwo, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest on do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo tworzą zatem składniki majątkowe, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole składników majątkowych, w oparciu o który możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej, a nie o zbiorze przypadkowych elementów. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt analizowanej sprawy należy zauważyć, że przedmiotem transakcji będą wagony pozostające obecnie własnością Sprzedającego lub będące przedmiotem umów leasingu zawartych przez Sprzedającego. W ramach transakcji Kupujący nie nabędzie jakichkolwiek innych aktywów należących do Sprzedającego, w szczególności nie przejmie żadnych należności (w szczególności nie przejmie należności od najemców), środków pieniężnych, zapasów, nie nabędzie lokomotyw ani żadnych praw czy zobowiązań wynikających z jakichkolwiek umów, których stroną jest lub będzie na moment transakcji Sprzedający, z wyłączeniem wstąpienia na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu. Należy przy tym mieć na uwadze, że wspomniane w poprzednim zdaniu wstąpienie w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu nastąpi z mocy prawa. Kupujący nie wstąpi w szczególności w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu wagonów od podmiotów trzecich w celu ich podnajmu.

Kupujący zawrze ponadto nowe polisy ubezpieczeniowe wykorzystując umowę generalną z ubezpieczycielem, z którego usług korzysta w zakresie ubezpieczenia własnego taboru.

W zakresie ECM, Kupujący podejmie działania w celu zawarcia nowych umów, dokonując wyboru usługodawcy na podstawie oceny atrakcyjności warunków współpracy (w szczególności warunków komercyjnych). Nie można wykluczyć, że Kupujący zawrze umowy z podmiotem świadczącym usługi ECM na rzecz Sprzedającego, przy czym w takim wariancie będą to umowy na nowo uzgodnionych warunkach.

Kupujący nie planuje po transakcji działać jako przewoźnik kolejowy, dlatego nie dojdzie do przeniesienia jakiegokolwiek know-how związanego z prowadzeniem działalności operacyjnej związanej z transportem kolejowym. W związku z dokonaniem transakcji Kupujący nie przejmie również jakichkolwiek istniejących zobowiązań związanych z działalnością Sprzedającego, a także nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego pracownika zatrudnionego przez Sprzedającego, który nadal odpowiadać będzie za obsługę administracyjną tego podmiotu. Odnosząc się do definicji przedsiębiorstwa należy podkreślić, że Kupujący nie nabędzie (nie przejmie) nazwy przedsiębiorstwa, tajemnicy przedsiębiorstwa, ksiąg ani dokumentów (z wyłączeniem dokumentacji wagonów, prowadzonej zgodnie z odpowiednimi przepisami).

Fakt, że Kupujący będzie zdolny do kontynuowania działalności w oparciu o nabyte wagony wynika z tego, że spółka ta jest aktualnie podmiotem wyposażonym w aktywa materialne i niematerialne oraz zasoby ludzkie niezbędne do prowadzenia i rozwijania działalności obejmującej wynajem wagonów towarowych. Bez tego zaplecza samo przejęcie wagonów (nawet wraz z aktywnymi umowami najmu wagonów, co będzie miało miejsce z uwagi na regulacje art. 678 Kodeksu cywilnego) bez podjęcia dodatkowych działań, tj. chociażby zatrudniania pracowników, podpisania umów ubezpieczenia, umów serwisowych (ECM) oraz zakupu specjalistycznego oprogramowania nie byłoby możliwe.

W ocenie Zainteresowanych, przedstawione okoliczności wskazują, że przedmiotem transakcji będzie zbiór aktywów (wagonów kolejowych), a nie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, a w konsekwencji art. 6 pkt 1 ustawy VAT nie znajdzie zastosowania.

Brak przesłanek uzasadniających możliwość zakwalifikowania przedmiotu transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również: ZCP) zawiera art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Aby można było uznać, że mamy do czynienia z ZCP spełnione powinny być zatem następujące warunki:

1.  wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
2.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych,
3.  po wyodrębnieniu zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem, zdolnym do samodzielnego realizowania określonych zadań.

Za najistotniejsze należy uznać kryterium przedmiotowe – warunkiem koniecznym jest bowiem istnienie zespołu składników majątkowych, który ze względu na swój zorganizowany oraz kompleksowy charakter może pozwalać na prowadzenie przy jego wykorzystaniu działalności gospodarczej. Przyjmuje się ponadto, że ocena wydzielanego zespołu składników majątkowych w kontekście uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna być dokonywana również pod kątem jego wydzielenia na trzech płaszczyznach:

1.  wydzielenia organizacyjnego,
2.  wydzielenia finansowego,
3.  wydzielenia funkcjonalnego.

Przy czym w ocenie Zainteresowanych brak spełnienia kryterium przedmiotowego, tj. brak możliwości prowadzenia działalności w oparciu o przedmiot transakcji powoduje, że dalsze analizy w zakresie wydzielenia stają się bezpodstawne.

Przedmiot transakcji

Jak zostało wskazane, kluczowe znaczenie w kontekście kwalifikacji przedmiotu transakcji jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, ma kryterium przedmiotowe, co oznacza że zespół składników majątkowych musi być na tyle kompleksowy i zorganizowany, aby po jego zbyciu istniała możliwość kontynuowania prowadzenia działalności, bez konieczności nabywania dodatkowych aktywów lub zlecania istotnych funkcji podmiotom zewnętrznym. Wymóg ten wynika wprost z treści art. 2 pkt 27e ustawy VAT, zgodnie z którym za zorganizowaną część przedsiębiorstwa można uznać wyłącznie taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, a przy tym mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wskazane zadania gospodarcze.

Odnosząc opisane wyżej warunki do okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że transakcja obejmować będzie wyłącznie wagony kolejowe, które na moment realizacji transakcji stanowić będą własność Sprzedającego. W związku z dokonaniem transakcji nie dojdzie do przejęcia pracownika Sprzedającego. Poza przedmiotem transakcji pozostawać będą wszelkie niestanowiące wagonów kolejowych aktywa Sprzedającego, w tym w szczególności:

1.  należności (w tym należności od najemców),
2.  lokomotywy,
3.  prawa wynikające z umów, których stroną jest lub będzie na moment transakcji Sprzedający (z zastrzeżeniem wstąpienia na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu wagonów),
4.  kolejowe zestawy kołowe lub/i inne zapasy, jeżeli na moment transakcji, Sprzedający będzie właścicielem takich składników majątkowych.

Należy dodatkowo podkreślić, że Kupujący nie nabędzie (nie przejmie) nazwy przedsiębiorstwa, tajemnicy przedsiębiorstwa, ksiąg ani dokumentów (z wyłączeniem dokumentacji wagonów, prowadzonej zgodnie z odpowiednimi przepisami).

Istotne znaczenie w kontekście kwalifikacji przedmiotu transakcji jako ZCP należy przypisać również zobowiązaniom, które zostały wprost wskazane w treści art. 2 pkt 27e ustawy VAT, a które w planowanej transakcji nie zostaną przejęte przez Kupującego.

Zdaniem Zainteresowanych, brak przenoszenia wskazanych wyżej aktywów oraz brak przenoszenia zobowiązań Sprzedającego powoduje, że w świetle definicji ZCP na gruncie przepisów prawa podatkowego i powszechnie przyjmowanej wykładni, nie dojdzie do przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aktywa będące przedmiotem transakcji nie będą bowiem posiadały podstawowej cechy przypisanej ZCP, tj. możliwości funkcjonowania przedmiotu transakcji jako niezależnego przedsiębiorstwa.

Należy mieć bowiem na uwadze, że zdolność Kupującego do prowadzenia działalności w oparciu o nabyte wagony wynika z tego, że spółka ta jest podmiotem wyposażonym w aktywa materialne i niematerialne oraz zasoby ludzkie niezbędne do prowadzenia i rozwijania działalności obejmującej wynajem wagonów towarowych.

Bez tego zaplecza samo przejęcie wagonów, włącznie z wstąpieniem z mocy prawa w umowy najmu wagonów, bez podjęcia dodatkowych działań, w szczególności posiadania pracowników, podpisania umów ubezpieczenia, umów serwisowych (ECM) oraz posiadania odpowiedniego oprogramowania nie byłoby możliwe.

Wydzielenie organizacyjne

Kolejnym etapem analizy powinna być ocena poziomu wydzielenia organizacyjnego aktywów składających się na przedmiot transakcji (a więc wagonów). Co do zasady komórki organizacyjne składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny tworzyć powiązaną całość, w sposób wyraźny wyodrębnioną w ramach całego przedsiębiorstwa. Odpowiednie powiązanie i wyodrębnienie komórek organizacyjnych powinno polegać na ich organizacyjnej niezależności od pozostałej części przedsiębiorstwa. Wydzielenie organizacyjne wiąże się również z przydzieleniem pracowników do odpowiedniej komórki organizacyjnej, co jest ściśle powiązane z odpowiednio zbudowaną i sprecyzowaną strukturą organizacyjną.

W odniesieniu do przedmiotu transakcji nie sposób mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym w ramach struktury Sprzedającego. Sprzedawane wagony kolejowe stanowią wyłącznie zbiór aktywów wykorzystywanych obecnie w działalności gospodarczej. W ramach transakcji nie dojdzie do przejścia jakichkolwiek pracowników na rzecz Kupującego, dlatego nie ma podstaw do uznania, że na jego rzecz przejdą jakiekolwiek przymioty organizacyjne (struktura organizacyjna czy jakakolwiek jej część). Nabyte wagony będą bowiem wykorzystane do działalności prowadzonej przez Kupującego w ramach własnej struktury organizacyjnej.

Potwierdza to, że przedmiot transakcji nie jest wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Sprzedającego w stopniu, który pozwalałby na uznanie, że spełnia on przesłanki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wydzielenie finansowe

W kontekście oceny poziomu wydzielenia finansowego niewątpliwie kluczowym elementem jest organizacja ewidencji księgowej podmiotu. Przyjmuje się, że w ujęciu modelowym powinna być ona zorganizowana w taki sposób, aby możliwa była identyfikacja przychodów i kosztów poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach przychodów i kosztów podmiotu. Podstawową kwestią jest również przyporządkowanie poszczególnych aktywów i zobowiązań. Dotyczy to w szczególności środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, zapasów, należności czy też zobowiązań.

W analizowanym przypadku przedmiotem transakcji będą wyłącznie wagony. Kupujący nie nabędzie żadnych innych aktywów, w szczególności należności od najemców czy też zobowiązań wobec dostawców. Trudno zatem rozpatrywać jakiekolwiek wydzielenie finansowe wagonów z przedsiębiorstwa Sprzedającego. Tym samym nie sposób uznać, że przedmiot transakcji cechuje się wydzieleniem finansowym pozwalającym na zakwalifikowanie go jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wydzielenie funkcjonalne

Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności i odrębności danego obszaru działalności od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność. Jak już zostało wskazane, w wyniku transakcji Kupujący nie posiadając własnych aktywów (materialnych, niematerialnych czy też ludzkich) czy też odpowiedniej organizacji nie byłby zdolny do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu wagonów wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątkowe.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych przedmiot transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji planowana transakcja sprzedaży nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2.

Prawo do odliczenia podatku VAT

Zdaniem Zainteresowanych, mając na uwadze to, że Kupujący będzie wykorzystywał w przyszłości nabyte wagony do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, należy uznać, że w związku z realizacją transakcji po jego stronie powstanie prawo do odliczenia podatku VAT.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem w sytuacji, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy nabyte towary lub usług są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych lub niepodlegających podatkowi VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący będzie wykorzystywał w przyszłości nabyte wagony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na uwadze zaprezentowany opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy ustawy VAT należy stwierdzić, że skoro przedmiot transakcji będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, a jednocześnie będzie wykorzystywany przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych, w związku z zakupem wagonów po stronie Kupującego powstanie prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących ich nabycie (zakładając prawidłowość ujęcia faktury w ewidencji Kupującego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Dlatego też, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana cześć przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem transakcji będą wagony pozostające obecnie własnością Sprzedającego lub będące przedmiotem umów leasingu finansowego zawartych przez Sprzedającego. Przy czym, na moment sprzedaży wagony, które zakupi Kupujący będą własnością Sprzedającego.

Jak wynika z okoliczności sprawy, transakcja nie będzie obejmować innych aktywów należących do Sprzedającego, w szczególności Kupujący nie przejmie pracownika Sprzedającego, należności (w tym należności od najemców), środków pieniężnych, zapasów (jeżeli wystąpią na dzień transakcji). Nie nabędzie też lokomotyw ani żadnych praw czy zobowiązań wynikających z jakichkolwiek umów, których stroną jest lub będzie na moment transakcji Sprzedający, z wyłączeniem wstąpienia na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu. W szczególności Kupujący nie wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu wagonów od podmiotów trzecich w celu ich podnajmu, jak i nie wstąpi w umowy najmu tychże wagonów zawartych z najemcami.

Kupujący nie nabędzie (nie przejmie) nazwy przedsiębiorstwa, tajemnicy przedsiębiorstwa, ksiąg ani dokumentów (z wyłączeniem dokumentacji wagonów, prowadzonej zgodnie z odpowiednimi przepisami).

W analizowanej sytuacji nie można więc uznać, że przedmiot transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży zespołu składników majątkowych przez Sprzedającego na rzecz Kupującego, nie spełniających wymogów określonych w art. 551 Kodeksu cywilnego, nie będzie wyłączona spod działania ustawy, ponieważ nie stanowią one zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie pozwalającego na samodzielne realizowanie celów gospodarczych, bez angażowania innych, własnych zasobów Kupującego.

Opisany przedmiot transakcji sprzedaży (wagony) nie stanowi również w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Kupujący nabędzie wagony wraz z dokumentacją, który to przedmiot transakcji nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo. Sprzedawane wagony stanowią bowiem wyłącznie zbiór aktywów Sprzedającego wykorzystywanych w obecnej działalności gospodarczej.

Podsumowując, planowana transakcja sprzedaży wagonów nie będzie stanowiła czynności wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z tym, że przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa. Sprzedaż ww. wagonów będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według stawki podatku właściwej dla tych towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców jest prawidłowe.

W odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych wagonów należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Kupujący jest zarejestrowanym czynnym, podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabyte od Sprzedającego składniki majątkowe (wagony) będą wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania przez niego czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W analizowanym przypadku nie znajduje zastosowanie powołany przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż jak wskazano powyżej, transakcja dostawy składników majątkowych będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Zatem w związku z transakcją zakupu wagonów po stronie Kupującego powstanie prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawców w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą ważność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.