Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-2.4512.97.2016.2.MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-12-20
Teza: Opodatkowanie stawką w wysokości 23% czynności wykonywanych w ramach podpisanych ze Sponsorem umów.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; sport-klub sportowy; usługi-usługi związane ze sportem; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2016 r. (data wpływu 12 października 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką w wysokości 23% czynności wykonywanych w ramach podpisanych ze Sponsorem umów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania stawką w wysokości 23% czynności wykonywanych w ramach podpisanych ze Sponsorem umów. Wniosek uzupełniono w dniu 12 grudnia 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o opłatę za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest stowarzyszeniem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 855, z późn. zm.), oraz związkiem sportowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2010 r. Nr 127, poz. 857, z późn. zm., dalej: „Ustawa o sporcie”). Wnioskodawca działa na podstawie statutu (dalej: „Statut”). Ponadto, zgodnie ze Statutem, Wnioskodawca w wykonywaniu swoich zadań przestrzega statutów, regulaminów, innych przepisów Międzynarodowej Federacji Związków Piłki Nożnej (dalej „FIFA”) oraz Europejskiej Unii Piłkarskiej (dalej: „UEFA”) oraz Polskiego Związku Piłki Nożnej (dalej: „PZPN”) i innych przepisów prawa.

Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT, korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wartość sprzedaży opodatkowanej wykonanej przez Wnioskodawcę nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym 150.000 zł, przy czym do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku, odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Statut określa, że celem działalności Wnioskodawcy jest m.in.:

1.  Organizacja, rozwój i popularyzacja sportu, piłki nożnej oraz prowadzenie współzawodnictwa sportowego klubów.
2.  Podejmowanie działań na rzecz promocji piłkarstwa amatorskiego i nieamatorskiego, w tym profesjonalnego.
3.  Ochrona praw i interesów oraz koordynacja działań członków związku, zawodników, trenerów, instruktorów, sędziów i działaczy piłkarskich.
4.  Pozyskiwanie środków finansowych i przeznaczenie ich na prowadzenie działalności statutowej Wnioskodawcy.
5.  Organizacja szkoleń dla animatorów sportu, trenerów, instruktorów, sędziów i działaczy piłkarskich.

Dla osiągnięcia powyżej wymienionych celów, Wnioskodawca może podpisywać umowy sponsorskie oraz może świadczyć usługi reklamowe.

Obecnie do Wnioskodawcy zgłosiły się firmy chętne do uzyskania statusu sponsora na zasadach:

1.  w zamian za zobowiązanie się Wnioskodawcy do podjęcia określonych działań, w tym: do umieszczenia na stronie internetowej Wnioskodawcy oraz na wszystkich wydawnictwach informacji o firmie z zaznaczeniem, że firma jest Sponsorem Wnioskodawcy; umieszczenia na stronie internetowej w podokręgach informacji o firmie Sponsora; reklamowania firmy Sponsora na zawodach sportowych organizowanych na terenie województwa i w kraju; umieszczenia na koszulkach kadr Wnioskodawcy logo firmy Sponsora, czy też nadania rozgrywkom piłkarskim nazwy Sponsora lub zobowiązania do zakupu sprzętu sportowego dla drużyny wskazanej przez Sponsora,
2.  bez oczekiwania na określone świadczenie wzajemne.

Opisane w pkt 1 czynności stanowią jedną z form promocji, polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej instytucji. Jest to bez wątpienia forma reklamy, której przedmiotem jest firma sponsorująca i jej produkty. Sponsorowanie w tej formie ma także kształtować pozytywny wizerunek firmy i popularyzować jej nazwę na rynku, co może mieć wpływ na wzrost uzyskiwanych przez nią przychodów.

Opisana w pkt 2 postawa Sponsora to sytuacja, w której Wnioskodawca dobrowolnie może zdecydować się na umieszczenie informacji, że Sponsor uczestniczył w sfinansowaniu danego przedsięwzięcia, przy czym umieszczenie tej informacji nie ma znamion czynności reklamowych. Jest to czynność typu naming opportunities, w ramach której Wnioskodawca jest zobowiązany do honorowania donatora pod warunkiem wypełnienia obowiązków i procedur określonych w umowie z nim oraz w dokumencie wewnętrznym o nazwie „Zasady przyjmowania darowizn i honorowania donatorów”. W ramach naming opportunities, Wnioskodawca jako obdarowany uhonoruje darczyńcę (Sponsora) za otrzymane wsparcie poprzez zamieszczenie odpowiednio nazwy Sponsora, np. na stronie internetowej Związku, czy koszulkach kadry piłkarskiej związkowej.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Opisane w tym punkcie 1 i 2 czynności to działalność reklamowo-promocyjna, stanowiąca element marketingu zleceniodawcy – kontrahenta Wnioskodawcy.

Należy przypomnieć, że marketing jest procesem społecznym i zarządczym, dzięki któremu konkretne osoby i grupy otrzymują to, czego potrzebują i pragną osiągnąć poprzez tworzenie, oferowanie i wymianę posiadających wartość produktów (definicja za P. Kotler). Podstawowe narzędzia marketingu, 4P to:

*   produkt,
*   cena,
*   dystrybucja,
*   promocja, którą można z kolei scharakteryzować jako zespół instrumentów i działań pełniących funkcję informacyjną w systemie komunikowania się instytucji z otoczeniem i służących pozyskiwaniu akceptacji dla pełnionych przez nie funkcji.

Działania promocyjne prowadzi się w oparciu o zespół instrumentów, które składają się na kompozycję tzw. mieszankę promocyjną. Należą do nich:

*   reklama,
*   public relations i publicity,
*   sprzedaż osobista,
*   oferta promocyjna.

Zatem, jako czynności reklamowo-promocyjne należą niewątpliwie do działalności marketingowej. Tak, czy inaczej czynności podjęte przez Wnioskodawcę stanowią jedną z form promocji, polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej osoby lub instytucji. A taki sponsoring uznawany jest za formę reklamy, której przedmiotem jest firma i jej produkty. Sponsorowanie w takiej formie ma także kształtować pozytywny wizerunek firmy i popularyzować jej nazwę na rynku. Zwiększenie popularności firmy może mieć wpływ na wzrost uzyskiwanych przez nią przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, otrzymane przez Wnioskodawcę wsparcie finansowe od Sponsora, z którym wiąże się wykonywanie na rzecz Sponsora określonych czynności, stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w tym:

*   za umieszczenie na stronie internetowej Wnioskodawcy oraz na wszystkich wydawnictwach informacji o firmie z zaznaczeniem, że firma jest Sponsorem Wnioskodawcy;
*   za umieszczenie na stronie internetowej w podokręgach informacji o firmie Sponsora;
*   reklamowanie firmy Sponsora na zawodach sportowych organizowanych na terenie województwa i w kraju;
*   za umieszczenie na koszulkach kadr Wnioskodawcy logo firmy Sponsora,
*   czy też nadanie rozgrywkom piłkarskim nazwy Sponsora;
*   lub informacji o otrzymaniu takiego tytułu na oficjalnej stronie Wnioskodawcy i odczytanie tej informacji na każdym meczu piłkarskim nadzorowanym przez Wnioskodawcę w wybranej przez Darczyńcę kolejce rozgrywkowej.

Różnica zdarzeń opisanych w pkt 1 i pkt 2 polega na tym, że te wymienione w pkt 1 są dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Sponsora jako warunkujące podpisanie umowy w ogóle – ww. czynności stanowią warunek podpisania umowy z Wnioskodawcą i tylko po ich spełnieniu Sponsor decyduje się na zapłatę określonej kwoty na rzecz Wnioskodawcy. Takie oczekiwane przez ewentualnych Sponsorów na spełnienie świadczenia wzajemnego to nic innego jak czynności wypełniające definicję usług reklamowych, które w konstrukcji art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT jednoznacznie wykluczają przedmiotowo możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. regulacji.

Z kolei czynności opisane w pkt 2 to te same czynności, ale wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Sponsora dobrowolnie, tzn. bez spełnienia jego oczekiwań ale niejako „w nagrodę” za wspieranie Wnioskodawcy i w zakresie w jakim ustali Zarząd Wnioskodawcy, a nie w jakim by Sponsor oczekiwał. W takim wypadku Wnioskodawca może wyróżniać Sponsorów – Darczyńców Stowarzyszenia, a także osoby w szczególny sposób zaangażowane w działania pomocowe na rzecz realizacji celów Wnioskodawcy, poprzez ich uhonorowanie w postaci:

1.  Dyplomów,
2.  Odznaczeń,
3.  Statuetek i medali okolicznościowych,
4.  Zaproszeń na organizowane przez Wnioskodawcę wyjazdy integracyjne,
5.  Zaproszeń na okolicznościowe bankiety i spotkania,
6.  Certyfikatów Sponsorskich upoważniających m.in.:
    *   do posługiwania się tytułem „Partnera (…)” do 12 miesięcy od dnia wpłaty,
    *   informacji o otrzymaniu takiego tytułu na oficjalnej stronie Wnioskodawcy i jednorazowym odczytaniu tej informacji na każdym meczu piłkarskim nadzorowanym przez Wnioskodawcę w wybranej przez Darczyńcę kolejce rozgrywkowej,
    *   obecność loga przedsiębiorstwa lub innej osoby wskazanej przez Darczyńcę na głównej stronie internetowej Wnioskodawcę,
    *   tytuł „Złoty (…)”,
    *   miejsce na koszulce Kadry Wnioskodawcy (wybór kadry wg decyzji Zarządu Wnioskodawcy),
    *   nazwy którejś z rozgrywek ligowych Wnioskodawcy.

Nadanie powyższych tytułów i wyróżnień dokonywane jest przez Zarząd Wnioskodawcy z inicjatywy własnej, na wniosek Prezydium Zarządu, Komisji Rewizyjnej, Prezesa Zarządu, Walnego Zgromadzenia Członków lub samego Darczyńcy (Sponsora).

W sytuacji opisanej w pkt 1 wniosku, Sponsor otrzymuje ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze jak najbardziej marketingowym, bowiem przy wykorzystaniu narzędzi marketingowych, które stanowi „promocja”, która z kolei wykorzystuje do tego celu m.in. reklamę. Podstawowe 4P marketingu to:

*   Product – Produkt,
*   Price – Cena,
*   Place – Dystrybucja,
*   Promotion – Promocja.

Jak bezpośrednio widać „Reklama” nie była zaliczana do jednego z 4 podstawowych elementów Marketingu MIX.

Reklama jest natomiast jedną ze składowych czwartego elementu Marketingu MIX, czyli – Promocji. Promocja, dzielona jest dalej na:

*   Promocję masową,
*   Sprzedaż osobistą,
*   Promocję sprzedaży.

Dopiero w skład promocji masowej zalicza się: reklamę (advertising) i public relations. Uznawanie zatem reklamy jako pojęcia równoważnego z marketingiem jest ogromnym uproszczeniem. Marketing nie równa się Reklamie. Reklama jest jedynie jedną ze składowych Marketingu. Istnieje wiele skomplikowanych definicji zarówno marketingu i reklamy, m.in.:

Reklama jest: pojedynczym elementem procesu marketingowego, tworzy ona historie produktów lub usług w taki sposób, aby zwrócić na nie uwagę konsumentów. Reklama jest płatną formą publicznego komunikatu wykorzystującego różnorodne środki przekazu (telewizja, gazety, billboardy, radio, internet) do rozpowszechniania informacji o towarach, usługach. Komunikat jest kierowany do obecnych i potencjalnych klientów.

Natomiast Marketing to: systematyczne planowanie, wdrażanie oraz kontrola wszystkich działań biznesowych, realizacja strategii i elementów taktycznych mających na celu zaspokojenie potrzeb klienta we właściwy sposób i doprowadzenie do procesu sprzedaży produktu lub usługi tak, aby firma mogła realizować swoją misję, rozwijać się i wytyczać kierunki rozwoju rynku (oczywiście te założenia powinny być oparte o cele firmy i misję i strategie działania).

Marketing jest procesem, który jest realizowany od momentu powstania firmy poprzez cały okres jej obecności na rynku.

W sytuacji opisanej w pkt 2 wniosku, jest to forma darowizny, w zamian za którą Sponsor Darczyńca, może oczekiwać określone zachowanie ze Strony Wnioskodawcy.

W takim wypadku Wnioskodawca może wyróżniać Sponsorów – Darczyńców Stowarzyszenia, a także osoby w szczególny sposób zaangażowane w działania pomocowe na rzecz realizacji celów Wnioskodawcy poprzez ich uhonorowanie w postaci:

1.  Dyplomów,
2.  Odznaczeń,
3.  Statuetek i medali okolicznościowych,
4.  Zaproszeń na organizowane przez Wnioskodawcę wyjazdy integracyjne,
5.  Zaproszeń na okolicznościowe bankiety i spotkania,
6.  Certyfikatów Sponsorskich upoważniających m.in.:
    *   do posługiwania się tytułem „Partnera (…)” w okresie do 12 miesięcy od dnia wpłaty,
    *   informacji o otrzymaniu takiego tytułu na oficjalnej stronie Wnioskodawcy i jednorazowym odczytaniu tej informacji na każdym meczu piłkarskim nadzorowanym przez Wnioskodawcę w wybranej przez Darczyńcę kolejce rozgrywkowej,
    *   obecność loga przedsiębiorstwa lub innej osoby wskazanej przez Darczyńcę na głównej stronie internetowej Wnioskodawcy,
    *   tytuł „Złoty (…)”,
    *   miejsce na koszulce Kadry Wnioskodawcy (wybór kadry wg decyzji Zarządu Wnioskodawcy),
    *   nazwy którejś z rozgrywek ligowych Wnioskodawcy.

Nadanie powyższych tytułów i wyróżnień dokonywane jest przez Zarząd Wnioskodawcy z inicjatywy własnej, na wniosek Prezydium Zarządu, Komisji Rewizyjnej, Prezesa Zarządu, Walnego Zgromadzenia Członków lub samego Darczyńcy (Sponsora).

W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy w sytuacji opisanej w pkt 2 wniosku, Wnioskodawca nie będzie świadczył na rzecz Sponsora usługi, za którą otrzymywałby jakiekolwiek wynagrodzenie, tj. czy z tytułu wykonywanych czynności Sponsor nie otrzyma żadnego świadczenia wzajemnego od Wnioskodawcy? wskazano, że:

„W takim wypadku Stowarzyszenie może wyróżniać Sponsorów – Darczyńców Stowarzyszenia, a także osoby szczególny sposób zaangażowane w działania pomocowe na rzecz realizacji celów Wnioskodawcy poprzez ich uhonorowanie w opisanej wyżej postaci.

Nadanie powyższych tytułów i wyróżnień dokonywane jest przez Zarząd Wnioskodawcy z inicjatywy własnej, na wniosek Prezydium Zarządu, Komisji Rewizyjnej, Prezesa Zarządu, Walnego Zgromadzenia Członków lub samego Darczyńcy (Sponsora) i co należy podkreślić w zakresie zależnym od Wnioskodawcy a nie od Sponsora – Darczyńcy”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego w zamian za podpisanie umowy ze Sponsorem zobowiązanie Wnioskodawcy do podjęcia określonych działań, w tym:

*   do umieszczenia na stronie internetowej Wnioskodawcy oraz na wszystkich wydawnictwach informacji o firmie z zaznaczeniem, że firma jest Sponsorem Wnioskodawcy,
*   umieszczenia na stronie internetowej w podokręgach informacji o firmie Sponsora,
*   reklamowania firmy Sponsora na zawodach sportowych organizowanych na terenie województwa i w kraju,
*   umieszczenia na koszulkach kadr Wnioskodawcy logo firmy Sponsora,
*   czy też nadania rozgrywkom piłkarskim nazwy Sponsora,
*   lub zobowiązania do zakupu sprzętu sportowego dla drużyny wskazanej przez Sponsora
*   jest usługą podlegającą opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT – 23%, czy też jako usługa ściśle związana ze sportem i świadczona przez związki sportowe, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, skorzysta ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa opisana przez Wnioskodawcę jest czynnością nie korzystającą ze zwolnienia przedmiotowego opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT i jako czynność stanowiąca wypełnienie definicji usługi reklamowej jest opodatkowana podstawową stawką w wysokości 23%.

Poniżej zostaną zaprezentowane podstawy takiego stanowiska, aby to przybliżyć na wstępie należy podać konstrukcję samego przepisu:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem, że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Przedstawione w opisie zdarzenie przyszłe polega w zamian za podpisanie umowy ze Sponsorem zobowiązanie Wnioskodawcy do podjęcia określonych działań, w tym:

*   do umieszczenia na stronie internetowej Wnioskodawcy oraz na wszystkich wydawnictwach informacji o firmie z zaznaczeniem, że firma jest sponsorem Wnioskodawcy,
*   umieszczenia na stronie internetowej w podokręgach informacji o firmie Sponsora,
*   reklamowania firmy Sponsora na zawodach sportowych organizowanych na terenie województwa i w kraju,
*   umieszczenia na koszulkach kadr Wnioskodawcy logo firmy Sponsora,
*   czy też nadania rozgrywkom piłkarskim nazwy Sponsora,
*   lub zobowiązania do zakupu sprzętu sportowego dla drużyny wskazanej przez Sponsora.

Jest to zatem usługa reklamowa.

Zgodnie z definicją słownikową reklama to „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług”. Działalność reklamowa została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Działalności pod numerem 73.1. Obejmuje ona działalność agencji reklamowych (73.11.Z) oraz działalność związaną z reprezentowaniem mediów (73.12). Również w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług usługi reklamowe zostały sklasyfikowane pod numerem 73.1.

W ramach tego grupowania wyróżniono m.in.:

1.  usługi reklamowe świadczone przez agencje reklamowe (73.11.1), a w tym:
    *   kompleksowe usługi reklamowe (73.11.11.0),
    *   marketing bezpośredni i reklama bezpośrednia (73.11.12.0),
    *   projektowanie reklam i rozwijanie idei reklamowych (73.11.13.0),
    *   pozostałe usługi reklamowe (73.11.19.0).

Ww. oczekiwane przez ewentualnych Sponsorów świadczenie wzajemne to nic innego jak czynności wypełniające definicje usług reklamowych, które w konstrukcji art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, jednoznacznie wykluczają przedmiotowo możliwość korzystania ze zwolnienia ud podatku na podstawie ww. regulacji.

Ponadto, analiza cech ww. oczekiwań Sponsorów prowadzi do wniosku, że umowa nazwana jako „umowa sponsoringu”, która zobowiąże Wnioskodawcę do świadczenia ww. usług wzajemnych, stanowić będzie umowę na świadczenie usług reklamowych przez sponsorowanego na rzecz Sponsora. Stanowisko takie zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w jednym z pierwszych wyroków dotyczycących sponsoringu (wyrok z dnia 20 lutego 2002 r., sygn. Akt I SA/Ka 1713/00, Biuletyn Skarbowy 2003 r. Nr 2, s. 26). Charakter umów sponsoringowych równie trafnie określił Dyrektor izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 grudnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-623/10-2/AS stwierdzając: „Sponsoring jest jedną z form promocji, polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej osoby lub instytucji Sponsoring uznawany jest za formę reklamy, której przedmiotem jest firma i jej produkty. Sponsorowanie ma także kształtować pozytywny wizerunek firmy i popularyzować jej nazwę na rynku. Zwiększenie popularności firmy może mieć wpływ na wzrost uzyskiwanych przez nią przychodów”.

Biorąc pod uwagę powyższe, otrzymane wsparcie finansowe od Sponsora, z którym wiąże się wykonywanie na rzecz Sponsora określonych czynności (w tym wymienionych na wstępie oczekiwanych przez Sponsorów Wnioskodawcy), stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”). W konsekwencji, do opodatkowania umowy sponsoringu znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT dotyczące m.in. momentu powstania obowiązku podatkowego, stawki podatku i sposobu dokumentowania świadczenia usług, oczywiście z uwzględnieniem obecnie stosowanego zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, aby ocenić skutki umowy sponsoringu, podpisanej z deklaracją ww. zobowiązań na rzecz Sponsora, na gruncie podatku VAT należy dokonać analizy całokształtu okoliczności faktycznych, biorąc pod uwagę nie tylko nazwę i dosłowne brzmienie umowy, ale również rzeczywisty zamiar stron. W sytuacji gdy celem umowy sponsoringu jest osiągnięcie korzyści przez obie strony umowy, a zobowiązanie do wykonania określonych świadczeń ciąży nie tylko na darczyńcy (sponsorze), ale też na obdarowanym (sponsorowanym), wówczas sponsoring należy zakwalifikować jako odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca, wierzyciel) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w ustawie, jak i przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Należy zaznaczyć, że jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie lub w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Należy wskazać, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Ze zwolnienia korzystają więc usługi świadczone m.in. przez klub sportowy, które są ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, a także są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

Niespełnienie chociażby jednej z przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. regulacji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest stowarzyszeniem w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o stowarzyszeniach oraz związkiem sportowym w rozumieniu przepisów Ustawy o sporcie. Wnioskodawca działa na podstawie Statutu, zgodnie z którym w wykonywaniu swoich zadań przestrzega statutów, regulaminów, innych przepisów FIFA, UEFA, PZPN. Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT, korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wartość sprzedaży opodatkowanej wykonanej przez Wnioskodawca nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym 150.000 zł.

Dla osiągnięcia celów określonych w Statucie, Wnioskodawca może podpisywać umowy sponsorskie oraz może świadczyć usługi reklamowe. Obecnie do Wnioskodawcy zgłosiły się firmy chętne do uzyskania statusu sponsora na zasadach:

1.  w zamian za zobowiązanie się Wnioskodawcy do podjęcia określonych działań, w tym: do umieszczenia na stronie internetowej Wnioskodawcy oraz na wszystkich wydawnictwach informacji o firmie z zaznaczeniem, że firma jest sponsorem Wnioskodawcy; umieszczenia na stronie internetowej w podokręgach informacji o firmie Sponsora; reklamowania firmy Sponsora na zawodach sportowych organizowanych na terenie województwa … i w kraju; umieszczenia na koszulkach kadr Wnioskodawcy logo firmy Sponsora, czy też nadania rozgrywkom piłkarskim nazwy Sponsora lub zobowiązania do zakupu sprzętu sportowego dla drużyny wskazanej przez Sponsora,
2.  bez oczekiwania na określone świadczenie wzajemne.

Opisane w pkt 1 czynności stanowią jedną z form promocji, polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej instytucji. Jest to bez wątpienia forma reklamy, której przedmiotem jest firma sponsorująca i jej produkty. Sponsorowanie w tej formie ma także kształtować pozytywny wizerunek firmy i popularyzować jej nazwę na rynku, co może mieć wpływ na wzrost uzyskiwanych przez nią przychodów.

Czynności te to działalność reklamowo-promocyjna, stanowiąca element marketingu zleceniodawcy – kontrahenta Wnioskodawcy. Zatem, należą niewątpliwie do działalności marketingowej. Tak, czy inaczej czynności podjęte przez Wnioskodawcę stanowią jedną z form promocji, polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej osoby lub instytucji.

Otrzymane przez Wnioskodawcę wsparcie finansowe od Sponsora, z którym wiąże się wykonywanie na rzecz Sponsora określonych czynności, stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w tym:

*   za umieszczenie na stronie internetowej Wnioskodawcy oraz na wszystkich wydawnictwach informacji o firmie z zaznaczeniem, że firma jest Sponsorem Wnioskodawcy,
*   za umieszczenie na stronie internetowej w podokręgach informacji o firmie Sponsora,
*   reklamowanie firmy Sponsora na zawodach sportowych organizowanych na terenie województwa i w kraju,
*   za umieszczenie na koszulkach kadr Wnioskodawcy logo firmy Sponsora,
*   czy też nadanie rozgrywkom piłkarskim nazwy Sponsora,
*   lub informacji o otrzymaniu takiego tytułu na oficjalnej stronie Wnioskodawcy i odczytanie tej informacji na każdym meczu piłkarskim nadzorowanym przez Wnioskodawcę w wybranej przez Darczyńcę kolejce rozgrywkowej.

Czynności te dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Sponsora jako warunkujące podpisanie umowy w ogóle – ww. czynności stanowią warunek podpisania umowy z Wnioskodawcą i tylko po ich spełnieniu Sponsor decyduje się na zapłatę określonej kwoty na rzecz Wnioskodawcy. W sytuacji opisanej w pkt 1 wniosku, Sponsor otrzymuje ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze jak najbardziej marketingowym, bowiem przy wykorzystaniu narzędzi marketingowych, które stanowi „promocja”, która z kolei wykorzystuje do tego celu m.in. reklamę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy przedstawione w pkt 1 opisu sprawy zobowiązanie Wnioskodawcy do podjęcia określonych działań w zamian za podpisanie umowy ze Sponsorem stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT – 23%, czy też jako usługa ściśle związana ze sportem i świadczona przez związki sportowe, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu korzystać będą ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

W tym miejscu należy podnieść, że umowy sponsoringu należą do kategorii umów nienazwanych – żadne przepisy prawa nie zawierają bowiem ich definicji. Możliwość jej zawarcia wynika z reguły ogólnej zawartej w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), która zakłada swobodę umów w obrocie gospodarczym. Sponsoring jest definiowany, jako „finansowanie czegoś, często w zamian za reklamowanie własnej działalności” (Słownik wyrazów obcych PWN – wersja internetowa). Sponsorowanie może wiązać się z otrzymywaniem świadczeń wzajemnych od podmiotu sponsorowanego, bądź też mieć charakter jednostronny. Skutki podatkowe sponsoringu są uzależnione od treści tego stosunku prawnego. Gdy umowa zawarta między stronami przewiduje, że w zamian za przekazanie określonych środków pieniężnych, wartości rzeczowych lub świadczeń, sponsor otrzyma od podmiotu sponsorowanego ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym, można mówić o tzw. sponsoringu właściwym. Stanowi on w istocie odpłatne nabycie usług reklamowych. W przypadku, gdy sponsor nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego od podmiotu sponsorowanego, poniesione przez niego wydatki mają charakter darowizny (tzw. sponsoring niewłaściwy). W przypadku umów sponsoringu, których istotą jest nieodpłatne świadczenie sponsora na rzecz sponsorowanego, celem sponsora jest zazwyczaj budowanie własnego wizerunku na rynku dzięki samemu faktowi świadczenia na pewien cel, przy czym skutek marketingowy osiągany jest bez aktywnego udziału sponsorowanego. W takim przypadku mamy tu do czynienia z umową darowizny przy czym w praktyce darowiznę może stanowić całe świadczenie sponsora lub tylko jego część.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że otrzymane przez Wnioskodawcę wsparcie finansowe od Sponsora, z którym wiąże się wykonywanie na rzecz Sponsora określonych czynności, stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług. Tym samym, czynności reklamowo-promocyjne, wymienione w pkt 1 opisu sprawy, wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Sponsora, wiążące się z otrzymaniem od Sponsora wynagrodzenia będą stanowiły odpłatne świadczenie usług i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Jednakże czynności te nie będą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, bowiem jak wskazano w tym przepisie wyłączone ze zwolnienia od podatku zostały usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla ww. czynności oraz opodatkowania stawkami obniżonymi. Tym samym, czynności te będą podlegały opodatkowaniu według stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy zauważyć należy, że wymienione w pkt 1 opisu sprawy czynności świadczone przez Wnioskodawcę w ramach podpisanej umowy ze Sponsorem, z której wynika, że Wnioskodawca zobowiązany będzie do podjęcia określonych działań, w tym:

*   do umieszczenia na stronie internetowej Wnioskodawca oraz na wszystkich wydawnictwach informacji o firmie z zaznaczeniem, że firma jest sponsorem Wnioskodawcy,
*   umieszczenia na stronie internetowej w podokręgach informacji o firmie Sponsora,
*   reklamowania firmy Sponsora na zawodach sportowych organizowanych na terenie województwa i w kraju,
*   umieszczenia na koszulkach kadr Wnioskodawcy logo firmy Sponsora,
*   czy też nadania rozgrywkom piłkarskim nazwy Sponsora,
*   lub zobowiązania do zakupu sprzętu sportowego dla drużyny wskazanej przez Sponsora,

– będą stanowiły usługi podlegające opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką w wysokości 23% czynności wykonywanych w ramach podpisanych ze Sponsorem umów. Natomiast, w kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych na rzecz darczyńców jako niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług została wydana odrębna interpretacja indywidualna w dniu 20 grudnia 2016 r., nr 3063-ILPP-2.4512.155.2016.2.MR. Z kolei, w kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji Wnioskodawcy jako czynny podatnik podatku VAT została wydana odrębna interpretacja indywidualna w dniu 20 grudnia 2016 r., nr 3063-ILPP-2.4512.156.2016.2.MR.

Ponadto, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.