Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-112/10-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-16
Teza: powstanie obowiązku podatkowego po stronie Oddziału zagranicznego banku w Polsce, z tytułu obciążeń ze strony Centrali
Słowa kluczowe: banki; czynności-czynności opodatkowane; oddział; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27.01.2010 r. (data wpływu 04.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.02.2010 r. wpłynął ww. wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego po stronie Oddziału zagranicznego banku w Polsce, z tytułu obciążeń ze strony Centrali.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

A. (dalej: „Bank”), z siedzibą w Niemczech prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu za wynagrodzeniem specjalistycznych usług finansowych na rzecz klientów instytucjonalnych, w szczególności polegających na finansowaniu nieruchomości komercyjnych. W ramach struktury organizacyjnej Banku wyodrębniono m.in. centralę Banku (dalej: „Centrala”) oraz zagraniczne oddziały Banku (dalej: „Oddziały”).

W Polsce A. działa od 2008 r. za pośrednictwem oddziału — A.— Oddział w Polsce. Z uwagi na wykonywane za pośrednictwem Oddziału PL czynności Bank jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Jednocześnie Oddział PL (i) nie posiada wydzielonego kapitału, (ii) nie ponosi samodzielnie ryzyka gospodarczego związanego ze swoją działalnością (ryzyko gospodarcze związane z działalnością Oddziału PL ponosi Bank jako całość) oraz (iii) jest w rzeczywistości jednostką organizacyjną Banku zależną od Centrali.

Centrala na zasadzie podziału kosztów pomiędzy jednostkami organizacyjnymi Banku obciąża Oddział PL następującymi dwiema zasadniczymi kategoriami kosztów (dalej:

„Obciążenia”), które ponoszone są w pierwszej kolejności przez Bank, w szczególności przez Centralę, tj.:

I. Kosztami związanymi z funkcjonowaniem Banku jako całości, które związane są pośrednio z działalnością Oddziału PL (dalej: „Koszty Banku”). Na przedmiotowe koszty składają się tzw.:

*   Koszty wewnętrzne (np. koszty płac pracowników Centrali, amortyzacja itp.);

*   Koszty zewnętrzne, tj. koszty usług świadczonych przez osoby trzecie na rzecz Banku jako całości, w szczególności na rzecz Centrali.

Centrala Banku wykonuje na rzecz Bank jako całości oraz na rzecz Oddziału PL szereg czynności (m.in. związanych z zarządzaniem, planowaniem, koordynacją oraz kontrolą działalności Banku i Oddziału PL, udzielaniem Oddziałowi PL wsparcia przy transakcjach z innymi podmiotami gospodarczymi, jak również dzieleniem się know - how, itp.). Zasadniczo, czynności te są wykonywane w siedzibie Centrali przez pracowników Banku.

W związku z tym, część Kosztów Banku jest ponoszona w związku z wykonywaniem czynności również na rzecz Oddziału PL, przy czym niniejszych kosztów nie można przypisać bezpośrednio do Oddziału PL.

Z tego względu, zgodnie z dokumentem wewnętrznym o podziale kosztów, zawartej pomiędzy Centralą i Oddziałem PL (tzw. „Cost allocation agreement, Oddział PL jest obciążany przez Centralę ustaloną stosownie częścią Kosztów Banku. Przypisanie odpowiedniej części Kosztów Banku do Oddziału PL jest dokonywane przy zastosowaniu ustalonego klucza alokacji kosztów (stosowanego również dla celów podatku dochodowego od osób prawnych).

II. Kosztami określonych świadczeń dokonywanych przez osoby trzecie, których bezpośrednim beneficjentem jest Oddział PL (dalej: „Koszty Zewnętrzne”).

Centrala nabywa w imieniu Banku określone usługi od osób trzecich, które świadczone są przez zagranicznych usługodawców bezpośrednio na rzecz Oddziału PL.

Ponadto, sporadycznie, Centrala nabywa w imieniu Banku od osób trzecich określone towary, które są (i) dostarczane bezpośrednio przez zagranicznych dostawców na rzecz Oddziału PL i (ii) są wykorzystywane przez Oddział PL.

Stosowne faktury dokumentujące powyższe transakcje wystawiane są przez zagranicznych kontrahentów bezpośrednio na Centralę, która z uwagi na dokonywane przez Bank rozliczenia wewnętrzne, obciąża następnie Oddział PL poniesionymi z tego tytułu kosztami. W takich przypadkach zewnętrzny usługodawca lub dostawca towaru nie wykazuje polskiego podatku VAT na wskazanych fakturach wystawianych na Centralę.

Oddział PL był już obciążany przez Centralę powyższymi kosztami (tj. Kosztami Banku i Kosztami Zewnętrznymi) w przeszłości, jak również będzie ponosił takie obciążenia w przyszłości.

Oddział PL uzyskał indywidualną interpretację wydaną przez Ministra Finansów dnia 17 października 2008 r. (sygn.: IPPP/443-1 555/08-2/KK), w której organ podatkowy potwierdził, iż jednostka macierzysta (tj. A.) i Oddział PL są traktowane jako ten sam podmiot i jeden podatnik dla celów podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, Koszty Banku, o których mowa w punkcie I stanu faktycznego, alokowane przez Centralę do Oddziału PL i dokonywane z tego tytułu Obciążenia powodują powstanie po stronie Oddziału PL obowiązku podatkowego w zakresie polskiego podatku VAT?
2.  Czy w sytuacji, gdy zgodnie z przepisami Ustawy o VAT miejsce świadczenia (tj. opodatkowania VAT) w odniesieniu do świadczenia usług lub dostaw towarów dokonywanych bezpośrednio na rzecz Oddziału PL, o których mowa w punkcie II stanu faktycznego, jest określone w Polsce Oddział PL jest zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego VAT z tytułu nabycia tych usług lub towarów?
3.  W przedmiocie pytania pierwszego (Koszty Banku alokowane przez Centralę do Oddziału PL)

Zdaniem Wnioskodawcy, Koszty Banku alokowane przez Centralę do Oddziału PL i dokonywane z tego tytułu Obciążenia nie powodują powstania po stronie Oddziału PL obowiązku podatkowego w zakresie polskiego podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Funkcjonowanie w Polsce oddziału podmiotu zagranicznego regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (dalej jako: „uosdg”). Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną — wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Z kolei oddział zdefiniowany został w art. 5 pkt 4 uosdg jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Ponadto, zgodnie z art. 86 ww. ustawy oddział może prowadzić działalność wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

W świetle powołanych unormowań podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot — przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur jednostki macierzystej), natomiast nie posiada on możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Powyższe potwierdza również regulacja zawarta w art. 88 zdanie pierwsze ww. ustawy z dnia

2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którą przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej, należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że oddział nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, w jednej z wydanych interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów, w piśmie z dnia 4 listopada 2008 r. wskazał, iż: „przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, mimo iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. Zatem czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej).”

Traktowanie Oddziału PL i Centrali jako jednego podatnika dla celów podatku VAT zostało także potwierdzone w indywidualnej interpretacji z dnia 17 października 2008 r. (sygn.: IPPP/443-1555/08-21KK) wydanej przez Ministra Finansów dla Wnioskodawcy. W przedmiotowej interpretacji organ stwierdził, że: „W przypadku, gdy przedsiębiorca zagraniczny wykonuje na terytorium Polski czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w zakresie w jakim te czynności wykonywane są na terytorium Polski — staje się on podatnikiem podatku od towarów i usług. Jeżeli zatem przedsiębiorca zagraniczny utworzy oddział zgodnie z przepisami ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173., poz. 1807 ze zm.), za pośrednictwem którego będzie prowadzona na terytorium Polski działalność spółki to będzie on w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług. Utworzenie na terytorium Polski przez przedsiębiorcę zagranicznego następnego oddziału lub rozpoczęcie wykonywania czynności bez pośrednictwa oddziału nie powoduje powstania na terytorium Polski nowego podatnika podatku od towarów i usług.”

Konkludując, jednostka macierzysta i utworzony przez nią oddział są traktowane jako ten sam podmiot i jeden podatnik podatku od towarów i usług. Oddział jako wyodrębniona organizacyjnie część działalności przedsiębiorstwa zagranicznego nie posiada odrębnej osobowości prawnej. Podmiotowość prawną ma jedynie firma zagraniczna. Oznacza to, że oddział prowadzący działalność na terenie Polski oraz zagraniczny przedsiębiorca są jako ten sam podmiot — przedsiębiorca zagraniczny. Zatem rejestracja oddziału dla celów VAT jest równoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego jako podatnika VAT”

Powyższe stanowisko zostało wyrażone również w piśmie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2007 r. (znak PT5-033-4/2006/lN/665), a także w szeregu interpretacjach wydawanych przez organy skarbowe (m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 września 2009 r. o sygnaturze ILPP1/443-672/09-3/BD).

Następnie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem, podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m.in. każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z powyższego wynika, iż aby doszło do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  świadczenie musi mieć charakter odpłatny,
2.  świadczenie musi być uznane za wykonane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
3.  świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
4.  świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy.

Tym samym, świadczenie usług będzie opodatkowane VAT jedynie, gdy spełnione zostaną określone warunki, w tym m.in. świadczenie określonej usługi zostanie dokonane przez podatnika VAT działającego w tym charakterze na rzecz zewnętrznego usługobiorcy, tj. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy czynności o charakterze usługowym świadczone są między jednostkami organizacyjnymi jednego podmiotu prawnego (np. pomiędzy oddziałami, czy pomiędzy oddziałem i centralą) lub dotyczą wyłącznie wewnętrznych świadczeń dokonywanych pomiędzy jednostkami tej samej osoby prawnej - nie dochodzi do podlegającego opodatkowaniu VAT świadczenia usługi na rzecz zewnętrznego (innego) usługobiorcy. W takiej sytuacji mamy do czynienia z jednym podatnikiem VAT i czynnościami wykonywanymi wewnątrz jednego podmiotu prawnego. Fakt, że firma wydzieliła dla potrzeb własnych odrębne jednostki organizacyjne (np. centralę i oddziały), nie oznacza, że czynność wykonana przez jeden oddział na rzecz drugiego podlega opodatkowaniu VAT.

Praktyka polskich organów podatkowych wskazuje, iż władze skarbowe akceptują powyższe stanowisko. Pogląd ten został zaprezentowany m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 października 2009 r. (sygn.: IPPP1-443-737/09-5/IZ), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 października 2009 r. (sygn.: IPPP1-443-735/09-4/MP), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 listopada 2009 r. (sygn.: IBPP2/443-677/09/BW) oraz powoływanej już interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn.: IBPP2/443-779/08/BW). W ostatniej z powołanych interpretacji organ podatkowy wskazał, iż:

„Mając na uwadze cytowane przepisy oraz zaistniały stan faktyczny należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony warunek wymieniony w ww. pkt 33 Bowiem czynności wykonywane pomiędzy oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego a zagraniczną centralą tego przedsiębiorcy nie są czynnościami wykonywanymi na rzecz innej osoby prawnej. Jak wywiedziono na wstępie czynności te są świadczone bowiem w ramach tej samej osoby prawnej. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.”

Wnioskodawca pragnie również zwrócić uwagę na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości WE (obecnie Trybunał Sprawiedliwości UE) w powyższym zakresie. Przykładowo, w wyroku z dnia 23 marca 2006 r. (sprawa FCE Bank plc, C-210/04) Trybunału Sprawiedliwości WE wskazał, iż „wykładni art. 2 pkt 1 oraz art. 9 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy dokonywać w ten sposób, że stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usług nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług. Ponadto Trybunał wskazał, że „świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych”.

Pomiędzy przedsiębiorcą zagranicznym a jego oddziałem nie może istnieć żaden stosunek prawny. Należy bowiem uznać je za jednego i tego samego podatnika, a oddział jedynie za część składową przedsiębiorcy zagranicznego.

Mając na uwadze powyższe, oraz okoliczność iż Oddział PL oraz Centrala stanowią wewnętrzne jednostki organizacyjne Banku (tj. A. - jednego podmiotu prawnego będącego jednym podatnikiem VAT), zdaniem Wnioskodawcy, usługi wewnątrzzakładowe świadczone przez Centralę na rzecz Oddziału PL, a tym samym związane z nimi obciążenia Oddziału PL, o których mowa w punkcie I stanu faktycznego, nie kreują po stronie Oddziału PL obowiązku podatkowego w zakresie polskiego podatku VAT.

2\. W przedmiocie pytania drugiego (obciążenia z Centrali dotyczące Kosztów Zewnętrznych)

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy zgodnie z przepisami Ustawy o VAT miejsce świadczenia (tj. opodatkowania VAT) w odniesieniu do świadczenia usług lub dostaw towarów dokonywanych przez podmioty zewnętrzne bezpośrednio na rzecz Oddziału PL, o których mowa w punkcie II stanu faktycznego, jest określone w Polsce, Oddział PL jest zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego VAT z tytułu nabycia tych usług lub towarów.

Jak Wnioskodawca wskazywał powyżej, świadczenie usług będzie opodatkowane VAT jedynie, gdy spełnione zostaną określone warunki, w tym m.in. świadczenie określonej usługi zostanie dokonane przez podatnika VAT działającego w tym charakterze na rzecz zewnętrznego usługobiorcy, tj. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Należy zauważyć, iż w przypadku, gdy obciążenia z Centrali dotyczą w rzeczywistości czynności wykonanych przez stronę trzecią bezpośrednio na rzecz Oddziału PL, a nie na rzecz Centrali, ponoszone przez Oddział PL z tego tytułu koszty należy traktować jak wynagrodzenie wypłacane za usługi nabywane przez Oddział PL od zewnętrznego podmiotu prawnego. Wykonującym dane czynności jest bowiem podmiot zupełnie odrębny od Banku (osoba trzecia), a ich bezpośrednim beneficjentem Oddział PL.

W takiej sytuacji ma zatem miejsce świadczenie usług na rzecz innego podmiotu prawnego. Tym samym, obciążenia dokonywane przez Centralę, dotyczące usług świadczonych przez osoby trzecie bezpośrednio na rzecz i korzyść Oddziału PL podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (przy założeniu, iż miejscem świadczenia tych usług jest, zgodnie ze stosownymi przepisami ustawy o VAT, terytorium Polski).

Podobnie, Oddział PL powinien rozpoznać obowiązek w podatku VAT w Polsce z tytułu otrzymywanych za pośrednictwem Centrali Obciążeń z tytułu dostaw towarów dokonywanych przez zagranicznych kontrahentów bezpośrednio na rzecz Oddziału PL.

W takich okolicznościach obciążenia otrzymywane przez Oddział PL z Centrali nie stanowią de facto rozliczeń z tytułu kosztów alokowanych wewnętrznie przez Bank do Oddziału PL.

W takiej sytuacji obciążenia otrzymywane przez Oddział z Centrali stanowią techniczny sposób dokonania płatności za usługi lub dostawy towarów wykonane bezpośrednio na rzecz Oddziału PL przez zewnętrznych usługodawców lub dostawców.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy zgodnie z przepisami Ustawy o VAT miejsce świadczenia (opodatkowania VAT) określone jest w Polsce w odniesieniu do świadczenia usług lub dostaw towarów dokonywanych bezpośrednio na rzecz Oddziału PL, o których mowa w punkcie lI stanu faktycznego, Oddział PL jest zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu nabycia tych usług lub towarów.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o rozstrzygnięcie kwestii wskazanych w przedstawionym powyżej zapytaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestię funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.).

Zgodnie z art. 85 ww. ustawy dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „oddziałami”.

Oddziałem w myśl art. 5 pkt 4 cyt. ustawy jest wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Oddział może prowadzić działalność wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego (art. 86 ww. ustawy). Powyższe oznacza, że podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terenie Polski w formie oddziału i zarejestrowany dla celów podatku od towarów usług traktowany jest jako jeden podatnik - przedsiębiorca zagraniczny.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Potwierdza to również regulacja zawarta w art. 88 zdanie pierwsze ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którą przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje – pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce – przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej, należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią, nie stanowi zatem odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne, rejestrując swój oddział w Polsce, nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym mimo, iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału.

W przypadku, gdy przedsiębiorca zagraniczny wykonuje na terytorium Polski czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w zakresie w jakim te czynności wykonywane są na terytorium Polski – staje się on podatnikiem podatku od towarów i usług. Jeżeli zatem przedsiębiorca zagraniczny utworzy oddział zgodnie z przepisami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, za pośrednictwem którego będzie prowadzona na terytorium Polski działalność spółki, to będzie on w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług. Jednostka macierzysta i utworzony przez nią oddział są traktowane jako ten sam podmiot i jeden podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca podaje, że jako Oddział banku zagranicznego jest obciążany przez swoją Centralę dwoma rodzajami kosztów. Jedne z nich są kosztami związanymi z funkcjonowaniem Banku jako całości, które związane są pośrednio z działalnością Oddziału w Polsce (dalej: „Koszty Banku”). Drugi rodzaj to koszty określonych świadczeń dokonywanych przez osoby trzecie, których bezpośrednim beneficjentem jest Oddział w Polsce (dalej: „Koszty Zewnętrzne”).

W pytaniu pierwszym, należy przede wszystkim zwrócić uwagę na wzajemne relacje pomiędzy Centralą a Oddziałem - Wnioskodawcą. Przez świadczenie trzeba rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Z ogólnych zasad podatku VAT wynika, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług działającego dla tych czynności w takim właśnie charakterze. Wymóg ten akcentowany jest także w regulacjach VI Dyrektywy oraz odpowiednio dyrektywy VAT z 2006 r.

Zatem, skoro Oddział oraz Centrala to jednostki organizacyjne jednego podmiotu, wszelkie koszty związane z funkcjonowaniem Banku, którymi obciążany jest Oddział, będzie wyłączone spod regulacji art. 5 ustawy.

Pytanie drugie odnosi się do kwestii prawidłowego rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku VAT w odniesieniu do świadczenia usług lub dostawy towarów dokonywanych na rzecz Oddziału w Polsce przez zagranicznych kontrahentów, dla których to czynności miejscem świadczenia a zarazem opodatkowania jest Polska.

Podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym zatem opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wyłącznie czynności, które miały miejsce na określonym obszarze. Podobny charakter ma także polski podatek od towarów i usług.

Art. 5 zawiera katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Są to m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zatem opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium kraju, tj. Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca podaje, że Centrala nabywa w imieniu Banku określone usługi od osób trzecich, które świadczone są przez zagranicznych usługodawców bezpośrednio na rzecz Oddziału PL. Ponadto, sporadycznie, Centrala nabywa w imieniu Banku od osób trzecich określone towary, które są:

(i) dostarczane bezpośrednio przez zagranicznych dostawców na rzecz Oddziału PL i

(ii) są wykorzystywane przez Oddział PL.

Należy zauważyć, jak wskazał Wnioskodawca, Bank działa w Polsce za pośrednictwem Oddziału i jest zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług, wykonując czynności podlegające opodatkowaniu. Prowadzona działalność stanowi część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju oraz nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Z powyższego wynika, iż w sytuacji gdy nabywcą towarów i usług, dla których miejscem świadczenia jest terytorium Polski, świadczonych przez zagranicznych kontrahentów jest Oddział w Polsce, Oddział ten jest zobowiązany rozpoznać import usług bądź dostawę, dla której podatnikiem jest nabywca.

Reasumując powyższe, należy uznać za prawidłowe, zakwalifikowanie przez Wnioskodawcę kosztów wewnątrzzakładowych do czynności wyłączonych spod opodatkowania podatkiem VAT i tym samym uznania ich za zdarzenia nie kreujące po stronie Oddziału obowiązku podatkowego. W sytuacji jednak, gdy Oddział jest bezpośrednim beneficjentem nabywanych towarów i usług, dla których to czynności miejscem świadczenia będzie Polska będzie On zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku VAT, na podstawie art. 17 ustawy.

Zaznaczyć trzeba, iż przedmiotem interpretacji stosownie do zadanych pytań jest prawidłowość rozpoznawania obowiązku podatkowego po stronie Oddziału w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.