Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-152/16-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-29
Teza: Uznania transakcji realizowanych przy użyciu kart paliwowych za dostawę towarów oraz prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: karta; paliwo; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 22 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) na wezwanie Organu z dnia 15 marca 2016 r. (doręczone w dniu 18 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji realizowanych przy użyciu kart paliwowych za dostawę towarów oraz prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2016 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji realizowanych przy użyciu kart paliwowych za dostawę towarów oraz prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniono w dniu 22 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 15 marca 2016 r. (doręczone w dniu 18 marca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. użytkuje samochody na podstawie umowy zawartej z leasingodawcą. Wnioskodawca zawarł ponadto dodatkową umowę, która zapewni mu jako leasingobiorcy możliwość bezgotówkowego zaopatrywania się w paliwa i inne towary, przy czym - wydania tych towarów dokonują partnerzy leasingodawcy, tj. stacje paliw, z którymi leasingodawca - zawarł odrębne umowy sprzedaży i na rzecz których dokonuje płatności za zakupione towary. Wnioskodawca nabywa paliwa za pośrednictwem kart paliwowych, służących rejestracji transakcji oraz identyfikacji wnioskodawcy jako klienta leasingodawcy, co umożliwia wydanie towaru przez stację paliw. Rozliczenie zakupionego paliwa następuje poprzez fakturę wystawioną przez leasingodawcę na wnioskodawcę.

W umowie między leasingodawcą oraz wnioskodawcą zawarto postanowienia dotyczące ogólnych zasad korzystania z kart paliwowych obejmujące zasady wydawania kart oraz wystawiania faktur przez leasingodawcę. Zgodnie z tymi postanowieniami wnioskodawca nie może tankować paliwa do karnistra przy użyciu karty paliwowej. Przy użyciu karty nie może również dokonywać transakcji, której wartość przekroczy lub doprowadzi do przekroczenia limitu (wartościowego lub ilościowego) zastrzeżonego dla danej karty. W razie nabycia towarów przy użyciu karty przez osoby nieupoważnione, posługujące się skradzioną lub zgubioną kartą, wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty leasingobiorcy za tak zakupione towary. W umowie znajdują się ponadto postanowienia dotyczące dysponowania przez leasingodawcę towarami, które odbiera w jego imieniu wnioskodawca. Bezpośrednio po objęciu posiadania towarów przez wnioskodawcę, leasingodawca przenosi na niego własność tych towarów. W umowie znajdują się również postanowienia dotyczące ceny paliwa, regulujące rabaty przyznane przez leasingodawcę. Rabaty te, a tym samym ceny mogą ulegać zmianie w zależności od decyzji leasingodawcy. Cena, jaką wnioskodawca uiszcza leasingodawcy za dostarczone towary jest inna (niższa) niż cena, jaką musiałby zapłacić, gdyby nie był klientem leasingodawcy. Wynika to z faktu, że leasingodawca przy zawieraniu umów ze stacjami paliw negocjuje stawki, warunki dostaw i terminy płatności, a następnie odsprzedając towary wnioskodawcy proponuje własne stawki i terminy płatności.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 marca 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że spółka wykorzystuje w swojej działalności jedynie samochody osobowe. Samochody osobowe nie są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zakup przez wnioskodawcę - za pośrednictwem karty paliwowej udostępnionej przez leasingodawcę - paliwa, które jest wydawane przez stacje paliw, stanowi tak zwaną sprzedaż łańcuchową, o której mowa w art. 7 ust. 8 ustawy o podatku towarów i usług?
2.  Czy 50 % kwoty podatku VAT wynikającej z faktury wystawionej przez leasingodawcę z tytułu nabycia przez wnioskodawcę paliwa, wydanego przez stację paliw, stanowi dla wnioskodawcy kwotę podatku naliczonego stosownie do art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 października 2015 r. (I FSK1478/13) stwierdził, że dla uznania transakcji jako transakcji łańcuchowej, istotne jest stwierdzenie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli - w istocie - przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W szczególności istotne jest to jaki wpływ na transakcję będzie miał podmiot udostępniający karty. Jeżeli z treści umów wynika, że podmiot ten będzie miał wpływ na istotne elementy transakcji takie jak prawo do kształtowania ceny towaru to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Jednocześnie należy mieć na względzie, że dostawa łańcuchowa nie oznacza faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, że podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, że przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) towarem. Zawarty w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT termin "uznaje się" oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im - niejako a priori - takie, a nie inne znaczenie.

W ocenie wnioskodawcy umowa, którą zawarł z leasingodawcą, spełnia powyższe kryteria umowy łańcuchowej. Przede wszystkim towary będzie nabywał od osoby trzeciej (stacji paliw) w imieniu leasingodawcy, który udostępni kartę paliwową. Wnioskodawca nabędzie od leasingodawcy własność towarów bezpośrednio po objęciu ich w posiadanie. Leasingodawca będzie decydował o cenie towarów, możliwych do odbioru przez wnioskodawcę na wskazanych przez leasingodawcę stacjach paliw, z którymi zawarł odrębne umowy sprzedaży. Wnioskodawca nie będzie mógł nabywać towarów przy użyciu karty ponad limit ilościowy i wartościowy ustalony dla danej karty. Będzie odpowiadał wobec leasingodawcy za nabycie towarów przy użyciu karty przez osoby nieupoważnione, będzie zobowiązany do zapłaty za te towary.

W konsekwencji uznania umowy za umowę łańcuchową 50 % kwoty podatku VAT wynikającej z faktury wystawionej przez leasingodawcę z tytułu nabycia przez wnioskodawcę paliwa, wydanego przez stację paliw, stanowić będzie dla wnioskodawcy kwotę podatku naliczonego stosownie do art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Potwierdzeniem stanowiska wnioskodawcy jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 2040/13), w którym Sąd uznał, że duńska spółka, udostępniająca klientom karty paliwowe, dokonywała odpłatnej dostawy oleju napędowego na rzecz polskich przewoźników na terytorium Polski. Sąd potwierdził również fakt, że spółka uczestniczyła w transakcji łańcuchowej, której przedmiotem była odsprzedaż.

Ponadto prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa przy użyciu kart paliwowych (w odniesieniu do pojazdów spełniających w konkretnym stanie prawnym warunki do odliczenia) zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych, między innymi:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 lipca 2013 r. (ITPP1/443-340/13/MNKT);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 października 2013 r. (IBPP2/443-692/13/AMP);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2013 r. (IPPP3/443-890/1-2/KC);
*   interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 stycznia 2015 r. (ITPP2/443-1425/14/KT);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lutego 2015 r. (IPPP3/443-1213/14-3/IG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy – w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Natomiast ze świadczeniem usług mamy również do czynienia w sytuacji, gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, ponieważ zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy ‒ w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Kwalifikacja określonych transakcji jako czynności dostawy bądź usługi uzależniona jest od konkretnej sprawy. Zasada ta dotyczy również transakcji z udziałem kart paliwowych. Nie można w taki sam sposób traktować, dla potrzeb podatku od towarów i usług, transakcji, których niejednokrotnie jedynym elementem wspólnym jest to, że podmioty biorące udział w czynnościach zakupu korzystają z rozliczeń w formie kart paliwowych. Dlatego też w celu określenia statusu podatkowego danej czynności, każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami.

Odnosząc się do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb podatku VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że takie przeniesienie miało miejsce) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania.

W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot ten posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście duże znaczenie mają postanowienia umowne pomiędzy dostawcą towaru, emitentem karty paliwowej i kolejnymi w łańcuchu podmiotami. Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że kolejny w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez ten podmiot. Podkreślenia w tym aspekcie wymaga również to, że art. 7 ust. 8 ustawy posługuje się wprost stwierdzeniem, że „uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”, czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się, że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym, np. czerpania z niej pożytków. Dostawa łańcuchowa nie musi zatem oznaczać (i nie oznacza) faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, że podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, że przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) rzeczą. Termin „uznaje się” oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im – niejako a priori – takie, a nie inne znaczenie.

Natomiast jeżeli w ramach umowy zawarta byłaby klauzula, że ww. podmiot, przykładowo, pobiera od następnego uczestnika łańcucha (nabywcy) opłaty za wydanie oraz obsługę karty, przy czym jednocześnie nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towarów oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim przypadku przyjąć, że nie jest on podmiotem, który można by określić jako dostawcę (towary przekazywane byłyby bezpośrednio pomiędzy dostawcą towarów i ich nabywcą), zaś transakcja pomiędzy tym podmiotem i nabywcą nie nosiłaby znamion dostawy towarów (podmiot, z przyczyn, o których mowa wyżej, nie dysponowałby towarem jak właściciel, zatem nie mógłby przekazać tego prawa, tj. odsprzedać towaru, na rzecz nabywców).

Natomiast jak wynika z powołanego art. 8 ust. 2a ustawy, podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 86a ust. 1 ustawy – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów – art. 86a ust. 2 ustawy.

Podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”. Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Natomiast przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony – art. 2 pkt 34 ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.) przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Na mocy art. 2 pkt 40 ww. ustawy, samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca użytkuje samochody na podstawie umowy zawartej z leasingodawcą. Wnioskodawca zawarł ponadto dodatkową umowę, która zapewni mu jako leasingobiorcy możliwość bezgotówkowego zaopatrywania się w paliwa i inne towary, przy czym - wydania tych towarów dokonują partnerzy leasingodawcy, tj. stacje paliw, z którymi leasingodawca - zawarł odrębne umowy sprzedaży i na rzecz których dokonuje płatności za zakupione towary. Wnioskodawca nabywa paliwa za pośrednictwem kart paliwowych, służących rejestracji transakcji oraz identyfikacji wnioskodawcy jako klienta leasingodawcy, co umożliwia wydanie towaru przez stację paliw. Rozliczenie zakupionego paliwa następuje poprzez fakturę wystawioną przez leasingodawcę na wnioskodawcę.

W umowie między leasingodawcą oraz wnioskodawcą zawarto postanowienia dotyczące ogólnych zasad korzystania z kart paliwowych obejmujące zasady wydawania kart oraz wystawiania faktur przez leasingodawcę. Zgodnie z tymi postanowieniami wnioskodawca nie może tankować paliwa do karnistra przy użyciu karty paliwowej. Przy użyciu karty nie może również dokonywać transakcji, której wartość przekroczy lub doprowadzi do przekroczenia limitu (wartościowego lub ilościowego) zastrzeżonego dla danej karty. W razie nabycia towarów przy użyciu karty przez osoby nieupoważnione, posługujące się skradzioną lub zgubioną kartą, wnioskodawca zobowiązany jest do zapłaty leasingobiorcy za tak zakupione towary. W umowie znajdują się ponadto postanowienia dotyczące dysponowania przez leasingodawcę towarami, które odbiera w jego imieniu wnioskodawca. Bezpośrednio po objęciu posiadania towarów przez wnioskodawcę, leasingodawca przenosi na niego własność tych towarów. W umowie znajdują się również postanowienia dotyczące ceny paliwa, regulujące rabaty przyznane przez leasingodawcę. Rabaty te, a tym samym ceny mogą ulegać zmianie w zależności od decyzji leasingodawcy. Cena, jaką wnioskodawca uiszcza leasingodawcy za dostarczone towary jest inna (niższa) niż cena, jaką musiałby zapłacić, gdyby nie był klientem leasingodawcy. Wynika to z faktu, że leasingodawca przy zawieraniu umów ze stacjami paliw negocjuje stawki, warunki dostaw i terminy płatności, a następnie odsprzedając towary wnioskodawcy proponuje własne stawki i terminy płatności.

Natomiast w uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że spółka wykorzystuje w swojej działalności jedynie samochody osobowe. Samochody osobowe nie są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej spółki.

Z uwagi na przedstawione w sprawie okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy - jak wskazała Spółka - poza zapewnieniem Spółce możliwości korzystania z kart paliwowych umowa zawiera postanowienia dotyczące ceny paliwa, przyznane rabaty, uznać należy, że leasingodawca ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót paliwem i dokonuje tym samym dostawy towaru na rzecz Spółki. Czynności dokonywane pomiędzy leasingodawcą a Spółką dokonującą zakupów paliwa na stacjach paliw, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 8 ustawy.

Zatem analiza przedstawionych okoliczności sprawy i treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez leasingodawcę z tytułu nabycia paliwa wydanego przez stację paliw, gdyż nabyte paliwo wykorzystywane jest do samochodów osobowych, użytkowanych do celów mieszanych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.