Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-1.4514.471.2016.2.DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-10
Teza: Czy zawarcie umowy darowizny, której przedmiotem będzie przeniesienie ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, włącznie z wierzytelnościami wobec spółki jawnej z tytułu wypłaty zysku, jeżeli nie będzie wiązała się z przejęciem długów, ciężarów ani zobowiązań, będzie objęte podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: darowizna; obowiązek-obowiązek podatkowy; spółki-spółka jawna
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2016 r. (data wpływu do Biura – 25 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym 5 i 6 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 30 sierpnia 2016 r. znak: 2461.IBPB-2-1.4515.252.2016.1.DP, 2461.IBPB-2-1.4514.471.2016.1.DP wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 5 września 2016 r. (data wpłaty dodatkowej opłaty) i 6 września 2016 r. (pozostałe braki formalne).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Ojciec Wnioskodawcy jest wspólnikiem w dwuosobowej spółce jawnej i przysługuje mu 50% udziału w zyskach i stratach spółki. Ojciec Wnioskodawcy planuje dokonać darowizny całości przysługujących mu praw i obowiązków w spółce jawnej na rzecz Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 Kodeksu spółek handlowych (umowa przewiduje możliwość przeniesienia przez wspólnika ogółu praw i obowiązków w spółce na osobę trzecią; zgoda drugiego wspólnika na przeniesienie ogółu praw i obowiązków na rzecz Wnioskodawcy).

Umowa darowizny sporządzona zostanie w formie pisemnej mimo, że spółka jawna jest właścicielem nieruchomości, albowiem wspólnikowi nie służy udział rzeczowy w poszczególnych składnikach majątku będącego własnością spółki jawnej, w tym także nieruchomości.

Umowa darowizny obejmować będzie całość praw i obowiązków przysługujących ojcu Wnioskodawcy, włącznie z prawem do otrzymania zysków (proporcjonalnie do udziału w zyskach i stratach spółki), które spółka jawna uzyskała w okresie przed zawarciem umowy darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce. Zyski te na dzień przeniesienia praw i obowiązków stanowić będą wierzytelność ojca Wnioskodawcy wobec spółki (zyski zostały przeznaczone przez wspólników do wypłaty na ich rzecz).

W wyniku darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, na zasadach określonych w art. 10 ust. 3 (winno być § 3) Kodeksu spółek handlowych, ojciec Wnioskodawcy pozostanie solidarnie odpowiedzialny wraz z Wnioskodawcą za zobowiązania ustępującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce i zobowiązania samej spółki.

Na ojcu Wnioskodawcy nie ciążą żadne zobowiązania związane z uczestnictwem w spółce.

W uzupełnieniu wniosku z 6 września 2016 r. (data wpływu do Biura) Wnioskodawca wskazał m.in., że opisana we wniosku darowizna ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej nie będzie wiązała się z przejęciem przez obdarowanego (Wnioskodawcę) długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy (ojca Wnioskodawcy).

Zgodnie z art. 10 § 3 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki.

Natomiast zgodnie z art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, w wyniku zawarcia umowy darowizny ogółu praw i obowiązków dojdzie (z mocy prawa) do powstania solidarnej odpowiedzialności darczyńcy i obdarowanego za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej.

W powyższej sytuacji nie dojdzie natomiast do przejęcia przez obdarowanego zobowiązań (długów) darczyńcy w rozumieniu art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego. Wskutek zawarcia umowy darowizny powstanie jedynie solidarna odpowiedzialność za wskazane w art. 10 § 3 Kodeksu spółek handlowych zobowiązania. Z mocy prawa dojdzie zatem do przystąpienia obdarowanego do zobowiązań darczyńcy, nie nastąpi jednakże przejęcie ww. zobowiązań (długów) skutkujące zwolnieniem darczyńcy z ww. zobowiązań.

„Przejęcie długu” oraz „przystąpienie do długu” stanowią na gruncie prawa cywilnego dwie odrębne instytucje prawne. O ile bowiem istotą przejęcia długu jest wejście przez przejmującego dłużnika w miejsce dotychczasowego dłużnika, który tym samym zostaje zwolniony z długu (art. 519 Kodeksu cywilnego), to przy przystąpieniu do długu wierzyciel zyskuje kolejnego dłużnika, od którego może żądać zapłaty bez zwolnienia z długu dotychczasowego dłużnika.

Wnioskodawca podkreślił, że przejęcie ww. zobowiązań byłoby możliwe przy zawarciu określonego postanowienia w umowie darowizny oraz po uzyskaniu zgody wierzycieli, co jednak w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie miało miejsca.

Wnioskodawca zauważył, że art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jak wskazuje się w interpretacjach organów podatkowych, czynności cywilnoprawne, które nie zostały wymienione w powyższym unormowaniu w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Jednocześnie, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d), obowiązek podatkowy w odniesieniu do umowy darowizny powstaje wyłącznie w przypadku przejęcia przez obdarowanych długów oraz ciężarów a także zobowiązań darczyńcy i jedynie w odniesieniu do tej części. Powyższy przepis odnosi się zatem w sposób wyraźny do czynności prawnej przejęcia długu w rozumieniu art. 519 i następnych Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zawarcie umowy darowizny, której przedmiotem będzie przeniesienie ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, włącznie z wierzytelnościami wobec spółki jawnej z tytułu wypłaty zysku, będzie objęte podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez niego, w wyniku umowy darowizny dokonanej przez jego ojca, ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca wskazał, że przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają m.in. umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

Wnioskodawca zaznaczył, że w niniejszej sprawie nastąpi zawarcie umowy darowizny, której przedmiotem będzie ogół praw i obowiązków w spółce jawnej. Zgodnie z art. 10 § 3 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że za zobowiązania spółki odpowiadają solidarnie Wnioskodawca i jego ojciec. To oznacza, że zobowiązania te nie są przejmowane przez Wnioskodawcę. Tym samym darowizna taka nie wyczerpie dyspozycji art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

W zakresie dotyczącym podatku od spadków i darowizn zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozpatrzony, zgodnie z właściwością, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu. Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie darowizny stanowi wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 3 powołanej ustawy obowiązek podatkowy przy umowie darowizny ciąży na obdarowanym.

Jednakże w przypadku, gdy umowa darowizny, nie wiąże się z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań osoby darującej, to taka umowa darowizny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku i w jego uzupełnieniu zdarzenia przyszłego wynika, że ojciec Wnioskodawcy jest wspólnikiem w dwuosobowej spółce jawnej i przysługuje mu 50% udziału w zyskach i stratach spółki. Ojciec Wnioskodawcy planuje dokonać darowizny całości przysługujących mu praw i obowiązków w spółce jawnej na rzecz Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 Kodeksu spółek handlowych (umowa przewiduje możliwość przeniesienia przez wspólnika ogółu praw i obowiązków w spółce na osobę trzecią; zgoda drugiego wspólnika na przeniesienie ogółu praw i obowiązków na rzecz Wnioskodawcy). Umowa darowizny obejmować będzie całość praw i obowiązków przysługujących ojcu Wnioskodawcy, włącznie z prawem do otrzymania zysków (proporcjonalnie do udziału w zyskach i stratach spółki), które spółka jawna uzyskała w okresie przed zawarciem umowy darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce. Zyski te na dzień przeniesienia praw i obowiązków stanowić będą wierzytelność ojca Wnioskodawcy wobec spółki (zyski zostały przeznaczone przez wspólników do wypłaty na ich rzecz). W wyniku darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, na zasadach określonych w art. 10 § 3 Kodeksu spółek handlowych, ojciec Wnioskodawcy pozostanie solidarnie odpowiedzialny wraz z Wnioskodawcą za zobowiązania ustępującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce i zobowiązania samej spółki. Opisana darowizna ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej nie będzie wiązała się z przejęciem przez obdarowanego (Wnioskodawcę) długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy (ojca Wnioskodawcy).

Zgodnie z art. 10 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.) ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.

Stosownie natomiast do treści art. 10 § 2 Kodeksu spółek handlowych ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki (art. 10 § 3 ww. Kodeksu).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabycie w wyniku umowy darowizny dokonanej przez ojca, ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego i powołanych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie dojdzie – jak słusznie wskazał Wnioskodawca – do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi temu podlegają bowiem tylko czynności wymienione wprost w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zawierającym zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu. W niniejszej sprawie Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej. Przedmiotowa umowa darowizny nie będzie – jak zaznaczył Wnioskodawca – wiązała się z przejęciem przez obdarowanego (Wnioskodawcę) długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy (ojca Wnioskodawcy), tym samym umowa ta będzie stanowiła czynność cywilnoprawną, która nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych a zatem jako czynność niewymieniona w ustawowym katalogu art. 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.