Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-417/11-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-10
Teza: opodatkowanie usługi świadczonej przez psychologa na rzecz sądu
Słowa kluczowe: biegły; lekarze; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 10.03.2011 r. (data wpływu 14.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi świadczonej przez psychologa na rzecz sądu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.03.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi świadczonej przez psychologa na rzecz sądu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest psychologiem, prowadzącym działalność gospodarczą. W lutym 2011 roku świadczył usługę dla Sądu Metropolitalnego polegającą na:

*   badaniu osób ubiegających o stwierdzenie nieważności ich małżeństwa w zakresie ich zdolności psychicznych do podjęcia i wypełniania istotnych obowiązków małżeńskich w tym małżeństwie (stwierdzenie lub wykluczenie choroby psychicznej lub zaburzenia osobowości, zdolności do budowania relacji, funkcjonowania w związku, zdolności do kompromisu, emocjonalności i funkcjonowanie społeczne; dojrzałość psycho-emocjonalna i społeczna)

*   badaniu osób ze stwierdzoną nieważnością ich poprzedniego małżeństwa z przyczyn natury psychicznej ubiegających się o zgodę na ponowne małżeństwo, w zakresie ich zdolności psychicznej do podjęcia i wypełniania istotnych obowiązków małżeńskich (stwierdzenie lub wykluczenie choroby psychicznej lub zaburzenia osobowości, zdolność do budowania relacji, funkcjonowania w związku, zdolność do kompromisu, emocjonalność i funkcjonowanie społeczne, dojrzałość psycho-emocjonalna i społeczna).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest zastosowanie zwolnienia z VAT w opisanej usłudze psychologicznej?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie ustawy o VAT 2011 (art. 43, ust. 1, pkt 19 lit. d) prawidłowe jest zwolnienie z VAT ponieważ usługi te służą przywracaniu i poprawie zdrowia psychicznego badanych osób poprzez:

1.  możliwość zrozumienia zachowań swoich i partnera w związku,
2.  możliwość uporządkowania i zamknięcia emocjonalnego spraw przeszłych, uporanie się z traumatycznymi przeżyciami,
3.  uzyskanie spokoju sumienia, odzyskanie poczucia szczęścia,
4.  przywrócenie komfortu psychicznego i duchowego przez umożliwienie pełnego uczestnictwa w praktykach religijnych,
5.  profilaktykę w zakresie zdrowia psychicznego przez modyfikację swoich zachowań w funkcjonowaniu społecznym,
6.  umożliwienie zawarcia ponownego małżeństwa sakramentalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepisem art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), od dnia 1 stycznia 2011 r. dodano do ustawy przepis art. 146a ustawy, zgodnie z którym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a także zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19, zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez:

1.  lekarzy i lekarzy dentystów,
2.  pielęgniarki i położne,
3.  osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, ze zm.),
4.  psychologów.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Z orzecznictwa wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia - jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy, aby podlegało zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy, zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał Sprawiedliwości UE określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Ponadto z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Stosownie do art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.), świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania, w szczególności związane z:

1.  badaniem i poradą lekarską;
2.  leczeniem;
3.  badaniem i terapią psychologiczną;
4.  rehabilitacją leczniczą;
5.  opieką nad kobietą ciężarną i jej płodem, porodem, połogiem oraz nad noworodkiem;
6.  opieką nad zdrowym dzieckiem;
7.  badaniem diagnostycznym, w tym z analityką medyczną;
8.  pielęgnacją chorych;
9.  pielęgnacją niepełnosprawnych i opieką nad nimi;
10.  opieką paliatywno-hospicyjną;
11.  orzekaniem i opiniowaniem o stanie zdrowia;
12.  zapobieganiem powstawaniu urazów i chorób poprzez działania profilaktyczne oraz szczepienia ochronne;
13.  czynnościami technicznymi z zakresu protetyki i ortodoncji;
14.  czynnościami z zakresu zaopatrzenia w przedmioty ortopedyczne i środki pomocnicze.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy ani nie posługują się pojęciem świadczenia zdrowotnego (które to pojęcie definiuje ustawa o zakładach opieki zdrowotnej), ani też nie odsyłają w zakresie samego zdefiniowania usług opieki medycznej podlegających zwolnieniu do przepisów ww. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej.

Przy definiowaniu zwolnienia usług w zakresie opieki medycznej, oparto się przede wszystkim na przepisach Dyrektywy oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE. Pojęcia „służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” rzeczywiście odpowiadają tym zawartym w definicji świadczenia zdrowotnego (określonej w art. 3 ww. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej). Jednakże takie zdefiniowanie zakresu opieki medycznej podlegającej zwolnieniu odpowiada używanym przez Trybunał UE określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Podkreślić należy, że w definicji zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług wskazano na działania służące profilaktyce - choć taki element nie został zawarty w definicji świadczenia zdrowotnego w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej. Okoliczność ta wyraźnie wskazuje, że podstawą do zdefiniowania zakresu usług opieki medycznej podlegających zwolnieniu było w pierwszej kolejności orzecznictwo unijne (a nie przepisy krajowe).

Pomocnym w zrozumieniu charakteru zwolnienia od podatku VAT usług w zakresie ochrony zdrowia, jest bogate orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE, który przykładowo w sprawie Peter d’Ambrumenil Dispute Resolution Services Ltd (C-307/01, pkt 60) wyraźnie wskazał, że to właśnie cel świadczenia usługi medycznej wyznacza to, czy winna ona zostać zwolniona od VAT. Dlatego też, jeśli z okoliczności w jakich świadczona jest taka usługa medyczna wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i ratowanie ludzkiego zdrowia, a raczej jest nim dostarczenie wiadomości specjalnych potrzebnych dla podjęcia decyzji, która będzie miała prawne konsekwencje, usługa ta nie podlega zwolnieniu z art. 13A(1)(c) Szóstej Dyrektywy.

Zgodnie z pkt 61 ww. wyroku, gdy usługa medyczna polega na sporządzeniu specjalistycznego raportu medycznego, oczywistym jest to, że dla wykonania tej usługi konieczne są specjalistyczne kwalifikacje i wiedza medyczna osoby oraz to, że może łączyć się z czynnościami typowymi dla zawodu medycznego, takimi jak badanie pacjenta czy analiza medycznej historii, wówczas głównym celem tej usługi nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie zdrowia osoby, do której raport się odnosi. Taka usługa, której celem jest dostarczenie odpowiedzi na pytania postawione w zleceniu sporządzenia raportu, jest wykonywana w celu umożliwienia osobie trzeciej podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Prawdą jest to, że taki specjalistyczny medyczny raport może być sporządzony na żądanie osoby zainteresowanej i może pośrednio przyczynić się do ochrony zdrowia tej osoby poprzez wykrycie nowego problemu zdrowotnego lub poprzez skorygowanie wcześniejszej diagnozy, jednakże główny cel każdej usługi tego typu polega na spełnieniu prawnego lub umownego warunku wymaganego przez inne podmioty w ramach procesu podejmowania określonych decyzji. Taka usługa medyczna nie może korzystać ze zwolnienia z art. 13A(1)(c).

Ponadto, w myśl pkt 64 wyroku w sprawie C-307/01, gdy zaświadczenie o stanie zdrowia jest wymagane przez osobę trzecią jako warunek poprzedzający wykonywanie przez osobę zainteresowaną określonej działalności zawodowej lub wykonywanie określonej czynności zależnej od pełnej fizycznej zdolności tej osoby, głównym celem tej usługi świadczonej przez lekarza jest dostarczenie osobie trzeciej elementu koniecznego dla podjęcia określonej decyzji. Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia osób, które zamierzają wykonywać określone rodzaje działalności, nie może więc być objęta zwolnieniem z art. 13A(1)(c).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest psychologiem, prowadzącym działalność gospodarczą. W lutym 2011 roku Zainteresowany świadczył usługę dla Sądu Metropolitalnego polegającą na badaniu osób ubiegających o stwierdzenie nieważności ich małżeństwa w zakresie ich zdolności psychicznych do podjęcia i wypełniania istotnych obowiązków małżeńskich w tym małżeństwie (stwierdzenie lub wykluczenie choroby psychicznej lub zaburzenia osobowości, zdolności do budowania relacji, funkcjonowania w związku, zdolności do kompromisu, emocjonalności i funkcjonowanie społeczne; dojrzałość psycho-emocjonalna i społeczna) oraz badaniu osób ze stwierdzoną nieważnością ich poprzedniego małżeństwa z przyczyn natury psychicznej ubiegających się o zgodę na ponowne małżeństwo, w zakresie ich zdolności psychicznej do podjęcia i wypełniania istotnych obowiązków małżeńskich (stwierdzenie lub wykluczenie choroby psychicznej lub zaburzenia osobowości, zdolność do budowania relacji, funkcjonowania w związku, zdolność do kompromisu, emocjonalność i funkcjonowanie społeczne, dojrzałość psycho-emocjonalna i społeczna).

Z powyższego wynika, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie służą bezpośrednio profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu czy poprawie zdrowia. Należy bowiem uznać, iż głównym celem usług świadczonych przez Wnioskodawcę jest stwierdzenie lub wykluczenie choroby psychicznej lub zaburzenia osobowości, zdolności do budowania relacji, funkcjonowania w związku, zdolności do kompromisu, emocjonalności i funkcjonowania społecznego, dojrzałości psycho-emocjonalnej i społecznej, których to efektem jest dostarczenie osobie trzeciej (Sądowi Metropolitarnemu) elementu koniecznego dla podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Należy zwrócić uwagę, że w przedstawionych okolicznościach, ocena aspektów prawnych wynikających z postawionej diagnozy należy do sądu. Zatem, uznać należy, iż działania Wnioskodawcy polegające na badaniu osób ubiegających o stwierdzenie nieważności ich małżeństwa w zakresie ich zdolności psychicznych do podjęcia i wypełniania istotnych obowiązków małżeńskich w tym małżeństwie oraz badaniu osób ze stwierdzoną nieważnością ich poprzedniego małżeństwa z przyczyn natury psychicznej ubiegających się o zgodę na ponowne małżeństwo, w zakresie ich zdolności psychicznej do podjęcia i wypełniania istotnych obowiązków małżeńskich na zlecenie Sądu Metropolitalnego nie mają na celu opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy. Stąd też taka usługa medyczna nie może być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ stwierdza, iż kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011 roku. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, iż zwolnione od podatku są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Wobec powyższego Wnioskodawca nie wypełnia przesłanki o charakterze przedmiotowym – świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Sądu Metropolitalnego usługi polegające na badaniu osób ubiegających o stwierdzenie nieważności ich małżeństwa w zakresie ich zdolności psychicznych do podjęcia i wypełniania istotnych obowiązków małżeńskich w tym małżeństwie oraz badaniu osób ze stwierdzoną nieważnością ich poprzedniego małżeństwa z przyczyn natury psychicznej ubiegających się o zgodę na ponowne małżeństwo, w zakresie ich zdolności psychicznej do podjęcia i wypełniania istotnych obowiązków małżeńskich, których celem jest podjęcie przez Sąd Metropolitalny odpowiedniej decyzji - nie służą bezpośrednio profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Tym samym w analizowanej sprawie nie ma podstaw prawnych do zastosowania zwolnienia od podatku.

W konsekwencji Wnioskodawca zobowiązany jest do opodatkowania świadczonych usług na rzecz Sądu Metropolitalnego oraz do zapłaty podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.