Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1276/15-3/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-17
Teza: Wykonywane przez Spółkę publiczne kolejowe przewozy pasażerskie na rzecz Miasta na trasach i liniach według rozkładów są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a otrzymane przez Spółkę wynagrodzenie stanowi podstawę opodatkowania.
Słowa kluczowe: przewóz-przewóz osób; rekompensata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług publicznych kolejowych przewozów pasażerskich wykonywanych na rzecz miasta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług publicznych kolejowych przewozów pasażerskich wykonywanych na rzecz miasta.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. („Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada status jednoosobowej spółki Miasta („Miasto” lub „Zleceniodawca”). Jej podstawowym celem i przedmiotem działania jest bieżące zaspokajanie potrzeb społeczności lokalnej w zakresie transportu zbiorowego, tj. publicznych kolejowych przewozów pasażerskich na terenie Miasta na trasach i liniach według rozkładów Zarządu Transportu Miejskiego („ZTM”), a także realizacja zaakceptowanych przez Miasto zakupów taboru.

Wykonywanie przez Spółkę publicznych kolejowych przewozów pasażerskich na terenie Miasta na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywa się na podstawie Umowy Wykonawczej z dnia 27 października 2008 r. o świadczenie usług przewozowych w komunikacji zbiorowej realizowanej koleją w latach 2010 - 2024 („Umowa”). Postanowienia Umowy są oparte na rozporządzeniu (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającym rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz.U.UE.L2007.315.1, „rozporządzenie 1370/2007”).

Zgodnie z Umową Spółka jest zobowiązana do realizacji usług przewozowych spełniających wszelkie wymagania wynikające z postanowień przepisów obowiązującego prawa dotyczących wykonywania kolejowych usług przewozowych („Usługa”).

Spółka posiada tabor dopuszczony do ruchu zgodnie z prawem polskim i spełniający określone wymogi oraz dostęp do infrastruktury kolejowej na podstawie umów z właścicielami lub operatorami tej infrastruktury.

Zgodnie z zawartą Umową w imieniu i na rzecz Miasta Umowę wykonywać będzie ZTM, który jako jednostka organizacyjna Miasta jest organizatorem lokalnego transportu zbiorowego. ZTM emituje bilety, organizuje i prowadzi sprzedaż biletów pasażerom. Wpływy ze sprzedaży biletów stanowią przychody ZTM (Miasta).

Umowa określa szczegółowo zakres i warunki wykonania Usługi, na trasach istniejących w dniu podpisania Umowy jak również na trasach planowanych w przyszłości, parametry jakościowe wykonywanej Usługi, zasady ustalania i wypłacania wynagrodzenia oraz inne postanowienia niezbędne do prawidłowej realizacji Usługi.

W ramach usług przewozowych wykonywanych na podstawie Umowy Spółka zobowiązana jest do wykonywania na zlecenie Miasta reprezentowanego przez ZTM przewozów pasażerskich według rozkładów jazdy lub wytycznych określonych przez Miasto oraz zapewnienia podróżnym bezpiecznych i komfortowych warunków podróżowania.

W konsekwencji, Spółka zobowiązana jest w szczególności do:

*   wykonywania odpłatnie przewozów pasażerskich według rozkładów jazdy uwzględniających wytyczne określone przez Zleceniodawcę,
*   zawarcia umów z właściwymi podmiotami zarządzającymi infrastrukturą niezbędną do prowadzenia ruchu pociągów (w tym liniami kolejowymi, stacjami i przystankami),
*   zapewnienia właściwej jakości świadczonych usług komunikacji zbiorowej według zasad zawartych w Umowie,
*   umożliwienia (wraz z udostępnieniem wszelkich niezbędnych dokumentów i danych wskazanych w Umowie) przeprowadzenia przez niezależnego audytora (eksperta) niezależnych audytów rekompensaty,
*   opracowywania i koordynacji rozkładów jazdy zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa,
*   uzgadniania ze Zleceniodawcą wszelkich zmian w rozkładzie jazdy pociągów na Trasie (tj. na sieci kolejowej na liniach wymienionych w Umowie) oraz odpowiednio do posiadanych możliwości techniczno-organizacyjnych uwzględniania wniosków Zleceniodawcy w tym zakresie,
*   wykonywania dodatkowych zadań przewozowych zleconych przez Zleceniodawcę poza rozkładem jazdy, przy jednoczesnym zapewnieniu przez Zleceniodawcę dodatkowych środków finansowych do pokrycia niezbędnych kosztów związanych z wykonywaniem takich zadań,
*   świadczenia usług określonych w Umowie wyłącznie przy użyciu jednostek wyposażonych oraz oznakowanych zewnętrznie i wewnętrznie zgodnie z wymaganiami określanymi przez ZTM,
*   uzyskania każdorazowo pisemnej zgody Zleceniodawcy na zamianę pociągów na inne niż określone w Umowie. W przypadku użycia takich pociągów bez pisemnej zgody Zleceniodawcy, Spółka zobowiązana będzie do zapłaty na rzecz Zleceniodawcy kary umownej w wysokości stanowiącej iloczyn podwojonej stawki netto określonej w Umowie i ilości rozkładowych wozokilometrów wykonanych przez każdy pociąg nie spełniający wymagań Umowy,
*   podejmowania działań ułatwiających korzystanie z pociągów osobom niepełnosprawnym, m.in. poprzez stosowanie ustalonej i przekazanej przez ZTM Procedury obsługi pasażerów z widoczną niepełnosprawnością w środkach lokalnego transportu zbiorowego w Mieście,
*   bieżącego uzgadniania z ZTM wymagań dotyczących właściwości technicznych oraz użytkowych nabywanego taboru pasażerskiego (w tym także w zakresie dostępu dla osób z ograniczoną sprawnością ruchową, z uwzględnieniem uzyskanej przez ZTM opinii Biura Urzędu Miasta, zajmującego się tą tematyką), zawartych w Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia do przeprowadzanych postępowań o zamówienie publiczne,
*   wyposażenia taboru - zgodnie z wytycznymi ZTM - w odpowiednią liczbę kasowników,
*   bieżącego utrzymania w sprawności instalowanych w pociągach urządzeń stosowanego przez ZTM Systemu Pobierania Opłat za Przejazdy (SPOzP), w szczególności kasowników oraz urządzeń do codziennej, automatycznej transmisji danych pomiędzy pojazdami a Centrum SPOzP,
*   zapewnienia ciągłości sprzedaży biletów ZTM w każdym pociągu - poprzez zainstalowane w pociągach automaty do sprzedaży biletów, na warunkach określonych w odrębnym porozumieniu,
*   umożliwienia ZTM prowadzenia czynności kontroli biletów przez służby kontrolerskie ZTM lub działające na zlecenie ZTM,
*   honorowania uprawnień pracowników ZTM, posiadających na legitymacji służbowej symbol „K” lub „KW” do:
    1.  kontroli;
        1.  dokumentacji dotyczącej kursowania pojazdów,
        2.  stanu technicznego wyposażenia pociągów w zakresie ustalonym w Umowie,
        3.  obiektów zaplecza technicznego i infrastruktury, wykorzystywanych przez Spółkę do wykonywania usług stanowiących przedmiot Umowy,
        4.  dokumentów źródłowych będących podstawą informacji przekazywanych do ZTM, dotyczących ilości i jakości wykonywanych zadań,
        5.  przestrzegania rozkładów jazdy obowiązujących na liniach obsługiwanych przez Spółkę,
        6.  prowadzonej przez Spółkę sprzedaży biletów ZTM,
    2.  przekazywania obsłudze pociągu informacji o występowaniu określonych w Umowie uchybień, w celu ich niezwłocznego wyeliminowania,
*   przekazywania, na każde żądanie ZTM, dokumentów będących podstawą do rozliczeń wynikających z Umowy,
*   wyposażania przystanków zawartych w rozkładzie jazdy - zgodnie z wytycznymi ZTM - w odpowiednią liczbę aktualnych rozkładów jazdy, informacji o wykonywanych usługach, taryfie przewozowej, przepisach porządkowych oraz komunikatów o zmianach w kursowaniu pociągów,
*   przekazywania (w celu przeprowadzenia niezależnego audytu), do dnia 31 sierpnia każdego roku do ZTM propozycji:
    1.  liczby wozokilometrów na następny rok, na podstawie informacji ZTM przekazanej Spółce do dnia 30 czerwca,
    2.  kalkulacji rekompensaty na następny rok (wraz z prognozą rachunku zysków i strat, bilansu i rachunku przepływów pieniężnych oraz kalkulacją wskaźników finansowych wymaganych przez podmioty kredytujące zadania inwestycyjne Spółki),
    3.  stawki za wozokilometr,
*   przekazywania po zakończeniu każdego kwartału informacji o poniesionych kosztach i zrealizowanych przychodach, w treści zgodnej ze sporządzanymi przez Spółkę kwartalnymi sprawozdaniami o przychodach, kosztach i wyniku finansowym oraz nakładach na środki trwałe (F-01) oraz informacji o wysokości zrealizowanej stawki za wozokilometr i relacji pomiędzy rekompensatą maksymalną a wypłaconą,
*   uwzględniania rekomendacji opracowanych przez Miasto na podstawie wyników niezależnego audytu. W przypadku braku możliwości wypełnienia rekomendacji Miasta, Spółka przekaże swoje stanowisko w ciągu 14 dni od daty otrzymania rekomendacji.

Aby umożliwić Spółce prawidłowe świadczenie Usługi, Zleceniodawca zobowiązany jest w szczególności do:

*   planowania układu komunikacyjnego i organizacji przewozów zgodnie z zasadami określonymi w Umowie wraz z opracowaniem wytycznych do budowy rozkładów jazdy,
*   nadzoru nad bieżącym funkcjonowaniem systemu metropolitalnej komunikacji kolejowej,
*   kontroli realizacji usług powierzonych Spółce przez Zleceniodawcę,
*   emisji i sprzedaży biletów oraz prowadzenia kontroli przestrzegania przez pasażerów przepisów Taryfy przewozowej,
*   przekazywania informacji o usługach objętych Umową pasażerom przez środki masowego przekazu i inne nowoczesne technologie,
*   określania standardów konserwacji i utrzymania przystanków oraz informacji przystankowej,
*   określania zasad i warunków umieszczania na pojazdach Spółki wszelkiego rodzaju reklam, ogłoszeń i informacji,
*   utrzymania i zarządzania zintegrowanym Systemem Pobierania Opłat za Przejazd (SPOzP),
*   udostępniania Spółce informacji dotyczących działania Systemu Pobierania Opłat za Przejazd (SPOzP) w zakresie niezbędnym dla realizacji zadań objętych Umową,
*   ustalania warunków i terminów przeprowadzania audytów, o których mowa w Umowie.

Zleceniodawca dokonuje bieżącej oceny jakości wykonywanej przez Spółkę Usługi, w szczególności w zakresie:

*   niezawodności kursowania,
*   punktualności kursowania,
*   komfortu podróży,
*   oznakowania taboru, stacji i przystanków,
*   stanu technicznego i wyposażenia pojazdów,
*   współpracy służb Spółki z odpowiednimi służbami ZTM,

Z tytułu wykonanych usług przewozowych Spółka otrzymuje wynagrodzenie stanowiące iloczyn wykonanych wozokilometrów i obowiązującej w danym roku stawki jednostkowej za 1 wozokilometr. Zgodnie z Umową za wozokilometr uznaje się kilometr wykonany przez jeden wagon obliczeniowy pociągu, zgodnie z rozkładem jazdy, przy czym dla poszczególnych typów pojedynczych elektrycznych zespołów trakcyjnych ustalono w Umowie szczegółowe liczby wagonów obliczeniowych. Wynagrodzenie naliczane jest wyłącznie za wozokilometry zrealizowane w miesiącu kalendarzowym zgodnie z rozkładem jazdy lub wytycznymi ZTM. Wpływy z tytułu opłat za przewóz oraz innych opłat pobieranych od pasażerów nie stanowią przychodu Spółki.

Proponowaną wysokość stawki za wozokilometr ustala się w oparciu o kalkulację stawki zawartą w planie gospodarczym na następny rok na podstawie kosztów określonych na podstawie Umowy, zatwierdzonych przez niezależnego eksperta. Ostateczną jej wysokość ustala się na podstawie wyników niezależnego audytu rekompensaty przeprowadzonego przez niezależnego audytora (eksperta). Strony ustaliły prognozowane stawki odpłatności za wykonanie Usług i zadania przewozowe w kolejnych latach, określone w tabeli przedstawionej w Umowie. Wielkość stawki odpłatności i pracy przewozowej mogą się zmieniać, z zastrzeżeniem zachowania ustalonych maksymalnych kwot odpłatności rocznej na kolejne lata oraz przy uwzględnieniu corocznych wyników audytu rekompensaty. Wynagrodzenie Spółki z tytułu usług przewozowych ustalane jest odrębnie dla każdego miesiąca z zastosowaniem systemu pomniejszania o kwoty nienależne wyliczane na podstawie zasad określonych w Umowie.

Zgodnie z postanowieniami Umowy wynagrodzenie za wykonane przez Spółkę Usługi płatne jest w następujący sposób:

1.  do dnia 15-go każdego miesiąca 30% planowanej kwoty płatności za dany miesiąc
2.  do dnia 6-go następnego miesiąca 50% planowanej kwoty za miesiąc poprzedni,
3.  do dnia 20-go następnego miesiąca kwota stanowiąca różnicę między zaliczkowo przekazaną odpłatnością a otrzymaną fakturą końcową uwzględniającą obniżki wynagrodzenia wynikające z zastosowania współczynników i korekt z tytułu niedotrzymania współczynników jakościowych.

Niezależnie od zasad płatności określonych powyżej, ZTM może do dnia 28 grudnia wypłacić Spółce zaliczkę na poczet planowanych do realizacji w grudniu usług przewozowych. W przypadku stwierdzenia niewykonania lub nienależytego wykonania przez Spółkę Usług, należne wynagrodzenie podlega odpowiedniej korekcie na zasadach określonych w Umowie.

Podstawą zapłaty wynagrodzenia (w tym zaliczki) jest faktura VAT wystawiana przez Spółkę z uwzględnieniem zasad i warunków wynikających z postanowień Umowy. Jeżeli audyt rekompensaty wykaże, że suma środków pieniężnych przekazanych Spółce na dany rok obrotowy różni się od wysokości rekompensaty wyliczonej zgodnie z zasadami określonymi w rozporządzeniu 1370/2007, co może spowodować zaistnienie niedozwolonej pomocy publicznej, Spółka jest zobowiązana do wystawienia stosownych dokumentów korygujących, na podstawie których następuje zmniejszenie sumy środków pieniężnych, o których mowa wyżej. Rozliczeń tych Miasto i Spółka dokonują w ciągu 90 dni od daty wystawienia dokumentu korygującego.

Wynagrodzenie za Usługi mieści się w definicji „rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych” („rekompensata”), o której mowa w rozporządzeniu 1370/2007. I tak zgodnie z rozporządzeniem 1370/2007 rekompensata oznacza każdą korzyść, zwłaszcza finansową, przyznaną bezpośrednio lub pośrednio przez właściwy organ z funduszy publicznych w okresie realizacji zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych lub powiązaną z tym okresem - artykuł 2 lit. g ww. rozporządzenia 1370/2007.

Wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto, który równoważny jest sumie wpływów, pozytywnych czy negatywnych, jakie wypełnianie zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych wywiera na koszty i przychody podmiotu świadczącego usługi publiczne. Aby obliczyć wynik finansowy netto, właściwy organ kieruje się następującym systemem obliczania:

*   koszty poniesione w związku z wykonywaniem zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych lub pakietem takich zobowiązań nałożonym przez właściwy organ/właściwe organy i zawartym w umowie o świadczenie usług publicznych lub w zasadzie ogólnej, minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej w ramach danego(-ych) zobowiązania (zobowiązań) z tytułu świadczenia usług publicznych,
*   minus przychody taryfowe i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania lub zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, plus rozsądny zysk, równa się wynik finansowy netto.

Przez „rozsądny zysk” należy rozumieć stopę zwrotu z kapitału, która w danym państwie członkowskim uznawana jest za normalną dla tego sektora i w której uwzględniono ryzyko lub brak ryzyka ingerencji organu publicznego ponoszone przez podmiot świadczący usługi publiczne.

Metoda rekompensowania musi promować utrzymanie lub rozwój:

*   systemu skutecznego zarządzania podmiotu świadczącego usługi publiczne, który to system może zostać poddany obiektywnej ocenie, oraz
*   usług transportu pasażerskiego odpowiednio wysokiej jakości.

Z kolei artykuł 5 rozporządzenia 1370/2007 określa sposób udzielenia zamówień prowadzących do zawarcia umów o świadczenie usług publicznych.

Właściwe organy, które zlecają świadczenie usług osobie trzeciej niebędącej podmiotem wewnętrznym, udzielają zamówień prowadzących do zawarcia umów o świadczenie usług publicznych w drodze przetargu, a także o ile nie zabrania tego prawo krajowe, właściwe organy mogą podjąć decyzję o bezpośrednim udzieleniu zamówień prowadzących do zawarcia umów o świadczenie usług publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wykonywane przez Spółkę publiczne kolejowe przewozy pasażerskie na rzecz Miasta na terenie Miasta na trasach i liniach według rozkładów uzgadnianych z ZTM odbywające się na podstawie Umowy są opodatkowane podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę od ZTM za wykonane kolejowe publiczne przewozy pasażerskie na rzecz Miasta na terenie Miasta według rozkładów jazdy uzgadnianych z ZTM odbywające się na podstawie Umowy stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 1

W ocenie Spółki prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wykonywane przez Spółkę publiczne kolejowe przewozy pasażerskie na rzecz Miasta na terenie Miasta na trasach i liniach według rozkładów uzgadnianych z ZTM odbywające się na podstawie Umowy są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W zakresie pytania nr 2

W ocenie Spółki prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę od ZTM za wykonane kolejowe publiczne przewozy pasażerskie na rzecz Miasta na terenie Miasta według rozkładów jazdy uzgadnianych z ZTM odbywające się na podstawie Umowy stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W ocenie Spółki w przedstawionym wyżej stanie faktycznym wykonywane przez Spółkę publiczne kolejowe przewozy pasażerskie na rzecz Miasta na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywające się na podstawie Umowy są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a otrzymane przez Spółkę z ZTM wynagrodzenie stanowi podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednio beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie świadczenia.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) można wskazać warunki jakie TSUE określił dla uznania danego świadczenia za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Warunki te winny zostać spełnione łącznie:

*   w ramach danego stosunku prawnego muszą istnieć co najmniej dwa podmioty, z których jeden będzie świadczył usługi, drugi zaś będzie ich konsumentem (por. wyrok TSUE z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-215/94 Jurgen Mohr przeciwko Finanzamt Bad Segeberg),
*   stosunek prawny łączący usługodawcę i usługobiorcę opiera się na zasadzie wzajemności, co oznacza, że korzyść odnoszona jest przez obie strony czynności (obustronne świadczenie), a świadczenia te są dla stron ekwiwalentne (por. wyrok TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbefasting Leeuwarden),
*   pomiędzy daną usługą a otrzymanym w zamian za jej wykonanie wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i czytelny związek (por. wyrok z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Association cooperative „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA”).

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższych rozważań dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Oznacza to, że istotny jest przede wszystkim faktyczny przebieg danej czynności i osiągnięty rezultat zgodny z zamiarem umawiających się stron.

Zatem, aby uznać daną czynność za opodatkowaną, pomiędzy stronami umowy musi istnieć wzajemny stosunek zobowiązaniowy oznaczający, że dany podmiot w zamian za wynagrodzenie zobowiązany jest do spełnienia na rzecz innego podmiotu określonego świadczenia. Istotną cechą wynagrodzenia jest więc istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą i otrzymaną zapłatą, należną z tytułu danego świadczenia.

Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Wystąpić musi zatem bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.

Tym samym mając na względzie postanowienia Umowy łączącej Spółkę i Miasto reprezentowane przez ZTM, Spółka jest zobligowana do opodatkowania świadczonej dla ZTM Usługi, ponieważ Spółka jest zobowiązana do świadczenia przewozów pasażerskich według rozkładów jazdy lub wytycznych określonych przez ZTM oraz zapewnienia podróżnym bezpiecznych i komfortowych warunków podróżowania w zamian za wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o szczegółowo opisane w Umowie kryteria ilościowe (uzależnione od liczby przejechanych wozokilometrów), jakościowe (np. punktualność i niezawodność kursowania, stan techniczny taboru oraz komfort podróży) i z uwzględnieniem polskiego i europejskiego prawa dotyczącego pomocy publicznej dla przedsiębiorstw oraz przepisów prawa konkurencji, zamówień publicznych. Ponadto w zamian za świadczoną na podstawie Umowy Usługę Spółka otrzymuje jedynie wynagrodzenie od ZTM, który w imieniu i na rzecz Miasta emituje, organizuje i prowadzi sprzedaż biletów pasażerom.

Argumenty przemawiające za powyższym wnioskiem zdają się także wynikać z przepisów niepodatkowych, tj. z rozporządzenia 1370/2007.

Mając na uwadze powyższą metodologię obliczania rekompensaty można wskazać, że wykazuje ona cechy wynagrodzenia, albowiem służy nie tylko pokryciu kosztów świadczenia usług publicznego transportu, ale także zapewnieniu podmiotowi świadczącemu usługi publicznego transportu zbiorowego tzw. „rozsądnego zysku”. Podmiot świadczący usługi publicznego transportu zbiorowego jest zatem wynagradzany tak jak inni przedsiębiorcy, którzy prowadzą działalność gospodarczą w celu osiągania zysku.

Z kolei jak stanowi art. 29a. ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego w szczególności od nabywcy.

Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów lub usług, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów lub świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Z tego wynika, że wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę z ZTM za wykonane publiczne kolejowe przewozy pasażerskie na rzecz Miasta na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywające się na podstawie Umowy stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny i prawny, zdaniem Spółki, otrzymane przez Spółkę z ZTM wynagrodzenie za świadczone publiczne kolejowe przewozy pasażerskie na rzecz Miasta na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywające się na podstawie Umowy jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Końcowo, Spółka zwraca uwagę, że w analogicznym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji z dnia 2 września 2015 r. nr IPPP2/4512-516/15-2/BH, uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym świadczenie usług publicznych przewozów pasażerskich na rzecz Miasta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.