Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-847/12-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-14
Teza: brak obowiązku oznaczenia legalizacyjnymi znakami akcyzy alkoholu znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, używanego do świadczenia usług gastronomicznych
Słowa kluczowe: akcyza-zapłacona akcyza; alkohol; znak-znak akcyzy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 7; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział VI-Rozdział 1-art. 114

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.08.2012 r. (data wpływu 23.08.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku oznaczania wyrobów legalizacyjnymi znakami akcyzy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.08.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku oznaczania wyrobów legalizacyjnymi znakami akcyzy.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Podstawowym przedmiotem działalności Sp. z o.o. („Spółka”) jest świadczenie usług hotelarskich. W hotelach należących do Spółki znajdują się restauracje (zakłady gastronomiczne), które są dostępne zarówno dla gości hotelowych, jak i dla osób trzecich („klienci”). W ramach świadczenia usług gastronomicznych sprzedawane są m.in. napoje alkoholowe, które zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym podlegają obowiązkowi oznaczenia znakami akcyzy.

Napoje alkoholowe nie są nigdy odsprzedawane w opakowaniach jednostkowych (butelkach), w jakich zostały nabyte, lecz po uprzednim otwarciu, są rozlewane do odpowiednich naczyń (kieliszków, karafek, itp.) zgodnie z zamówieniem złożonym przez klienta. Napoje alkoholowe nie są zatem przez Spółkę odsprzedane na warunkach obowiązujących np. w sklepach monopolowych, tzn. Spółka nie sprzedaje klientom określonych napojów alkoholowych w celu ich konsumpcji poza hotelem. Ograniczenie to wynika także z zezwoleń posiadanych przez Spółkę, które dopuszczają sprzedaż i podawanie napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia jedynie na miejscu. Zezwolenia nie uprawniają zatem Spółki do sprzedaży alkoholu celem jego spożycia poza miejscem sprzedaży, jak to ma miejsce w przypadku sklepów.

W praktyce zdarzają się pojedyncze przypadki, że w trakcie odbioru lub magazynowania napojów alkoholowych uszkodzeniu, częściowemu lub całkowitemu zniszczeniu ulegają znaki akcyzy nałożone na opakowania jednostkowe z tymi napojami. W każdym takim przypadku na opakowaniach (butelkach) napojów alkoholowych widoczne są jednak ślady kleju, za pomocą którego te znaki były nanoszone.

Zdarzają się także przypadki, gdy po otwarciu opakowania (butelki) napoju alkoholowego odpadnie (zaginie) lub ulegnie częściowemu lub całkowitemu zniszczeniu znak akcyzy zanim napój zostanie sprzedany w całości. W zależności bowiem od zapotrzebowania napój zawarty w butelce może być przedmiotem sprzedaży przez pewien okres (np. kilka dni) od dnia otwarcia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Mając na uwadze przedstawiony stan taktyczny Spółka zwraca się z wnioskiem o wyjaśnienie, czy w przypadku posiadania napojów alkoholowych, nabytych w celu świadczenia usługi gastronomicznej, istnieje obowiązek oznaczenia legalizacyjnymi znakami akcyzy tych opakowań jednostkowych napojów alkoholowych, na których podatkowe znaki akcyzy:

1.  w momencie odbioru napojów od dostawcy lub w trakcie ich magazynowania, zostały zniszczone lub uszkodzone w całości lub w części;
2.  po otwarciu opakowania jednostkowego (butelki) odpadły (zaginęły) lub uległy częściowemu lub całkowitemu zniszczeniu, zanim napój został sprzedany w całości.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, w przypadku posiadania napojów alkoholowych, nabytych w celu świadczenia usługi gastronomicznej, nie istnieje obowiązek oznaczenia legalizacyjnymi znakami akcyzy tych opakowań jednostkowych napojów alkoholowych, na których podatkowe znaki akcyzy, w momencie odbioru napojów od dostawcy lub w trakcie ich magazynowania, zostały zniszczone lub uszkodzone w całości lub w części. Brak obowiązku oznaczenia legalizacyjnymi znakami akcyzy dotyczy także przypadków, gdy po otwarciu opakowania jednostkowego (butelki) znaki akcyzy odpadły (zaginęły) lub uległy częściowemu lub całkowitemu zniszczeniu, zanim napój został sprzedany w całości.

W tym zakresie należy zauważyć, że obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych legalizacyjnymi znakami akcyzy uzależniony jest od dwóch podstawowych przesłanek, które muszą wystąpić łącznie (art. 116 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym). Po pierwsze, obowiązek ten powstaje w przypadku wystąpienia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych nieoznaczonych, oznaczonych nieprawidłowo lub nieodpowiednimi znakami akcyzy, w szczególności znakami uszkodzonymi. Po drugie, obowiązek ten dotyczy sytuacji, gdy wyroby te przeznaczone są do dalszej sprzedaży.

W przypadku Spółki, która nabywa napoje alkoholowe w celu świadczenia usługi gastronomicznej nie występuje drugi warunek, tj. przeznaczenie wyrobu akcyzowego do dalszej sprzedaży. Jak to bowiem zostało zaznaczone na wstępie, Spółka nie działa na zasadach właściwych dla sklepu monopolowego, gdyż napoje alkoholowe, które oferuje swoim klientom, są elementem świadczonej usługi gastronomicznej. Celem wydania zamówionego przez klienta napoju alkoholowego nie jest bowiem przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, lecz wykonanie usługi.

Obowiązek naniesienia legalizacyjnych znaków akcyzy dotyczy przypadku „dalszej sprzedaży” wyrobów akcyzowych, a więc gdyby dany podmiot sprzedawał coś uprzednio nabytego, odsprzedawał nabytą rzecz. Taka sytuacja nie występuje w przypadkach opisanych w stanie faktycznym wniosku. Z powyższych powodów należy uznać, że Spółka nie ma obowiązku oznaczania znakami akcyzy opakowań jednostkowych (butelek) napojów alkoholowych, a w konsekwencji sporządzania spisu wyrobów akcyzowych i przedstawiania go do potwierdzenia właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.

Nieracjonalne byłoby zwłaszcza nakładanie znaków akcyzy na otwarte butelki z napojami alkoholowymi. Zgodnie z przepisami podatkowymi nakładanie legalizacyjnych znaków akcyzy na opakowania jednostkowe polega na ich naklejeniu od góry na zamknięciu i szyjce opakowania, w kształcie odwróconej litery „U”. W przypadku nanoszenia banderol legalizacyjnych na otwarte butelki z alkoholem mogłoby dojść do niepożądanego kontaktu kleju z produktem żywnościowym, a tym samym narażenia klienta na kontakt z substancjami szkodliwymi dla zdrowia.

Należy zauważyć, że zgodnie z posiadanymi przez Spółkę zezwoleniami dopuszczalna jest sprzedaż napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia jedynie w miejscu sprzedaży. W odróżnieniu od np. sklepów monopolowych, Spółka nie ma możliwości sprzedaży alkoholu celem jego konsumpcji poza miejscem sprzedaży. Tymczasem legalizacyjne znaki akcyzy, jak wskazuje definicja legalna zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku akcyzowym, są potwierdzeniem prawa podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, do przeznaczenia tych wyrobów do sprzedaży. Znak akcyzy jest nanoszony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie. Nanoszone przez Spółkę legalizacyjne znaki akcyzy na opakowania wyrobów akcyzowych, które są zużywane w związku ze świadczeniem usługi gastronomicznej, podlegałyby przy tym uszkodzeniu przez samą Spółkę w związku z realizacją zamówienia na rzecz klienta. Uszkodzenie znaku akcyzy np. na butelce wina musiałoby przy tym nastąpić przed podaniem klientowi tego wina w kieliszku. Uznanie zatem, że na Spółce ciąży obowiązek nanoszenia legalizacyjnych znaków akcyzy na opakowania wyrobów napojów alkoholowych, które są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gastronomicznej, nie ma zatem racjonalnego uzasadnienia. W wyniku podania alkoholu klientowi nie dochodzi do jakiejkolwiek czynności, w wyniku której dochodziłoby do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na klienta, tak jak miałoby to miejsce w wyniku sprzedaży napoju alkoholowego w zamkniętej butelce. Wymaga także podkreślenia, że zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym do ustawy o podatku akcyzowym, wnioskodawca składając wniosek o sprzedaż banderol legalizacyjnych zobowiązany jest załączyć m.in. kopię zezwolenia na obrót wyrobami objętymi obowiązkiem uzyskania takiego zezwolenia. Spółka natomiast, jak już wskazano, posiada jedynie zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych przeznaczonych do spożycia w miejscu sprzedaży.

Brak obowiązku nanoszenia legalizacyjnych znaków akcyzy w przypadkach opisanych w stanie faktycznym nie stwarza żadnego zagrożenia dla finansów państwa. Celem oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy jest zapewnienie kontroli ze strony państwa w zakresie produkcji i przetwarzania tego rodzaju wyrobów, jak również sprawowaniu kontroli nad podmiotami zajmującymi się przywozem tego rodzaju wyrobów z innych państw w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia lub też importu. W szczególności znaki akcyzy mają uniemożliwiać wprowadzenie na rynek wyrobów z nielegalnego źródła. W przypadku Spółki każde nabycie napojów alkoholowych potwierdzone jest fakturami VAT oraz zamówieniami. Brak banderoli, ewentualnie jej uszkodzenie lub całkowite zniszczenie nie utrudnia w żadnym wypadku możliwości ustalenia przez organy celne źródła nabycia napojów alkoholowych przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 114 ww. ustawy, obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy.

W przedmiotowym załączniku wymieniono m.in. w poz. 1-6 następujące wyroby:

*   CN 2203 00 - Piwo otrzymywane ze słodu,

*   CN 2204 - Wino ze świeżych winogron, włącznie z winami wzmocnionymi; moszcz gronowy, inny niż ten objęty pozycją 2009,

*   CN 2205 - Wermut i pozostałe wina ze świeżych winogron aromatyzowane roślinami lub substancjami aromatycznymi,

*   CN 2206 00 - Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone,

*   CN 2207 - Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80 % obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone,

*   CN 2208 - Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80 % obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

Zgodnie z art. 116 ust. 3 ww. ustawy, obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych legalizacyjnymi znakami akcyzy powstaje w przypadku wystąpienia poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych nieoznaczonych, oznaczonych nieprawidłowo lub nieodpowiednimi znakami akcyzy, w szczególności znakami uszkodzonymi, w przypadku gdy wyroby te przeznaczone są do dalszej sprzedaży.

Natomiast w myśl art. 120 ust. 1-3 ustawy, znaki akcyzy mogą mieć w szczególności postać banderol, znaków cechowych lub odcisków pieczęci.

Znak akcyzy jest nanoszony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały.

Opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego jest to opakowanie samodzielne, bezpośrednio chroniące wyrób akcyzowy:

1.  jednorazowego lub wielokrotnego użytku oraz
2.  przystosowane lub umożliwiające jego przystosowanie do przechowywania, eksponowania i sprzedaży w nim lub z niego wyrobu akcyzowego, oraz
3.  posiadające zamknięcie lub wskazane miejsce i sposób otwierania, które jest lub może być przystosowane do bezpośredniego lub pośredniego spożycia wyrobu albo umożliwia bezpośrednie lub pośrednie spożycie wyrobu, a także
4.  przystosowane do pakowania, przechowywania i przewożenia go w opakowaniach zbiorczych lub transportowych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem, którego podstawowym przedmiotem działalności jest świadczenie usług hotelarskich. W hotelach należących do Spółki znajdują się restauracje (zakłady gastronomiczne). W ramach świadczenia usług gastronomicznych sprzedawane są m.in. napoje alkoholowe, które zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym podlegają obowiązkowi oznaczenia znakami akcyzy.

Napoje alkoholowe nie są nigdy odsprzedawane w opakowaniach jednostkowych (butelkach), w jakich zostały nabyte, lecz po uprzednim otwarciu, są rozlewane do odpowiednich naczyń (kieliszków, karafek, itp.) zgodnie z zamówieniem złożonym przez klienta. Napoje alkoholowe nie są zatem przez Spółkę odsprzedane w celu ich konsumpcji poza hotelem.

W praktyce zdarzają się pojedyncze przypadki, że w trakcie odbioru lub magazynowania napojów alkoholowych uszkodzeniu, częściowemu lub całkowitemu zniszczeniu ulegają znaki akcyzy nałożone na opakowania jednostkowe z tymi napojami. W każdym takim przypadku na opakowaniach (butelkach) napojów alkoholowych widoczne są jednak ślady kleju, za pomocą którego te znaki były nanoszone.

Zdarzają się także przypadki, gdy po otwarciu opakowania (butelki) napoju alkoholowego odpadnie (zaginie) lub ulegnie częściowemu lub całkowitemu zniszczeniu znak akcyzy zanim napój zostanie sprzedany w całości.

Wątpliwości Spółki dotyczą obowiązku oznaczania legalizacyjnymi znakami akcyzy ww. wyrobów w zaistniałej sytuacji.

Odnosząc się do powyższej sytuacji i cytowanych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z ww. art. 116 ust. 3 ustawy, obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych legalizacyjnymi znakami akcyzy powstaje dla wyrobów akcyzowych nieprawidłowo oznaczonych, gdy są one przeznaczone do dalszej sprzedaży. Natomiast z zapisów art. 120 ustawy wynika, że warunek ten (przeznaczenia do dalszej sprzedaży) należy odnosić do opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych podlegających znakowaniu.

Sytuacja taka nie będzie występować w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Spółka nie dokonuje bowiem sprzedaży wyrobów akcyzowych w opakowaniach jednostkowych (z mogącymi występować ewentualnie uszkodzonymi znakami akcyzy), lecz sprzedaje jedynie zawartość tych opakowań jednostkowych (napoje alkoholowe), po uprzednim ich otwarciu i przelaniu do odpowiednich naczyń (kieliszków, karafek itp.) w celu konsumpcji.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca nie ma obowiązku oznaczania legalizacyjnymi znakami akcyzy opakowań jednostkowych napojów alkoholowych, na których podatkowe znaki akcyzy:

*   w momencie odbioru napojów od dostawcy lub w trakcie ich magazynowania, zostały zniszczone lub uszkodzone w całości lub w części;

*   po otwarciu opakowania jednostkowego (butelki) odpadły (zaginęły) lub uległy częściowemu lub całkowitemu zniszczeniu, zanim napój został sprzedany w całości.

Zatem stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.