Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.221.2020.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-28
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia związanego z usuwaniem odpadów, opodatkowania otrzymanej dotacji z NFOŚiGW oraz podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-odliczenie podatku; odpady (śmieci)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2020 r. (data wpływu 5 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2020 r. (data wpływu 10 lipca 2020 r.) oraz pismem z dnia 14 lipca 2020 r. (data wpływu 15 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia związanego z usuwaniem odpadów, opodatkowania otrzymanej dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz naliczenia przez Wnioskodawcę wysokości podatku metodą „w stu” traktując kwotę otrzymanej dotacji jako kwotę brutto – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia związanego z usuwaniem odpadów, opodatkowania otrzymanej dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz naliczenia przez Wnioskodawcę wysokości podatku metodą „w stu” traktując kwotę otrzymanej dotacji jako kwotę brutto.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 lipca 2020 r. (data wpływu 10 lipca 2020 r.) oraz pismem z dnia 14 lipca 2020 r. (data wpływu 15 lipca 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz przeformułowanie pytania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i składa do właściwego Urzędu Skarbowego deklaracje VAT-7. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy i obejmuje m.in. sprawy ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. W związku z powyższym, Gmina podejmuje na swoim terenie działania związane z usuwaniem odpadów z folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu „(…)” od mieszkańców gminy.

Wnioskodawca w dniu xx kwietnia 2020 r. podpisał umowę o przyznanie dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację przedsięwzięcia związanego z usuwaniem odpadów, polegającego na zbieraniu, transporcie oraz zagospodarowaniu odpadów pochodzących z działalności rolniczej z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych.

Wysokość otrzymanego dofinansowania to kwota 88.685 zł i była uzależniona od masy odpadów poddanych odzyskowi lub unieszkodliwieniu. Na wysokość dotacji nie wpływała liczba osób biorących udział w zadaniu. Gmina we wniosku zadeklarowała usunięcie odpadów o łącznej masie 177,37 ton, przy czym kwota dofinansowania do jednej tony stanowi 500 zł.

Zadanie zakłada wykonanie wskazanych prac przez wyspecjalizowany podmiot, który został wyłoniony zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych, z którym Miasto i Gmina podpisała umowę. Faktury za wykonane usługi wystawiane są na Miasto i Gminę. Rozliczenia finansowe dotyczące ww. zadania zachodzi pomiędzy Miastem i Gminą a wyłonionym wykonawcą.

Rolnicy zainteresowani odbiorem odpadów składali do Urzędu Miasta i Gminy wnioski o wykonanie tych czynności na ich posesji, określając ilość kilogramów do usunięcia. Na podstawie tych deklaracji Gmina podjęła działania mające na celu usunięcie wyrobów szkodliwych z nieruchomości. Rolnicy nie ponoszą żadnych odpłatności w tym zakresie, ani na rzecz Gminy, ani na rzecz wykonawcy. Miasto i Gmina nie zawierała umów z rolnikami.

Zadanie realizowane jest przez Wnioskodawcę i jest w całości finansowane z dotacji NFOŚiGW. Przedsięwzięcie nie będzie generowało przychodów.

Po zakończeniu całości zadania Miasto i Gmina zobowiązana jest przedstawić do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej zestawienie poniesionych wydatków i kserokopie dokumentów, tj. faktur, protokołów odbioru, dowodów zapłaty i innych związanych z realizacją przedsięwzięcia. Zestawienie to stanowi jednocześnie podstawę do otrzymania dofinansowania i rozliczenie zadania.

Wnioskodawca nie przeznaczy dotacji na inny cel, niż odbiór i unieszkodliwienie odpadów pochodzących z produkcji rolnej z terenu Miasta i Gminy (…).

W piśmie z dnia 9 lipca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania o treści:

*   Pytanie DKIS nr 1: Jakie dokładnie wydatki pokryje Wnioskodawca z otrzymanego dofinansowania? Odpowiedź: Przedmiotem dofinansowania jest usuwanie odpadów z folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu (…). Zgodnie z postanowieniami dofinansowania zawarto umowę z wykonawcą na świadczenie usług obejmujących załadunek z miejsca składowania, transport i recykling lub odzysk z terenu gminy (…) w zadeklarowanej przez mieszkańców ilości z folii rolniczej, tunelowej ogrodniczej, z folii po balotach na sianokiszonki, z siatki do owijania balotów, z worków po nawozach ze sznurka oraz odpady po opakowaniu typy (…). W ramach prac wykonane zostały i poniesione wydatki na: załadunek, transport odpadu z miejsca do miejsca unieszkodliwienia, rozładunek i zdeponowanie wraz z kosztami unieszkodliwienia oraz prowadzenie ilościowej i jakościowej ewidencji odpadów, określonej w ustawie z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz.U. z 2019 r., poz. 701, ze zm.) z zastosowaniem obowiązujących przepisów prawa. Prace wykonały osoby posiadające stosowne uprawnienia.
*   Pytanie DKIS nr 2: Do jakich czynności będą wykorzystywane usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego przedsięwzięcia, tj.:
    *   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    *   zwolnionych od podatku od towarów i usług,
    *   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?Odpowiedź: Realizując ww. zadanie Gmina wykonywała odpłatne świadczenie na rzecz mieszkańców i działała w charakterze podatnika VAT. Efekty przedmiotowego zadania były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (włącznie do podstawy opodatkowania świadczonych usług otrzymanej dotacji).
*   Pytanie DKIS nr 3: Czy realizacja przedsięwzięcia pn. „(…)” będzie uzależniona od otrzymania dofinansowania otrzymanego z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, tj. w sytuacji gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania realizowałaby ww. przedsięwzięcie? Odpowiedź: W dniu xx kwietnia 2020 r. Gmina podpisała umowę z NFOŚiGW w Warszawie na realizacje przedsięwzięcia. W przypadku braku możliwości uzyskania dofinansowania Gmina nie zrealizowałaby powyższego zadania. Realizacja przedsięwzięcia była zależna od podpisania umowy dotacyjnej z NFOŚiGW.
*   Pytanie DKIS nr 4: Czy w przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych? Odpowiedź: Wypłata dotacji następuje w formie refundacji poniesionych kosztów. W przypadku stwierdzenia przez NFOŚiGW nieprawidłowości w przedłożonych przez Benificjenta dokumentach rozliczeniowych dotujący może zawiesić wypłatę środków z dotacji lub dokonać na rzecz Benificjenta wypłaty środków z dotacji w części uznanej za uzasadnioną. W przypadku niezrealizowania zadania Gmina nie otrzymałaby środków pieniężnych, zwrot następuje po zaakceptowaniu przez Benificjenta sprawozdania końcowego oraz wniosku o płatność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy Miastu i Gminie (…) przysługuje prawo odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją operacji pn. „(…)”?
2.  Czy dofinansowanie otrzymane z NFOŚiGW w Warszawie na realizację powyższego przedsięwzięcia powinno zostać opodatkowane podatkiem VAT?
3.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 2 czy właściwe będzie naliczenie przez Miasto i Gminę wysokości podatku metodą „w stu” traktując kwotę otrzymanej dotacji jako kwotę brutto?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów, usług z czynnościami opodatkowanymi.

Wnioskodawca uważa, że zadanie związane z usuwaniem odpadów z nieruchomości rolników będzie stanowiło koszty usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, tym samym od dotacji z NFOŚiGW Gmina również będzie miała obowiązek odprowadzenia podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i usług i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej. W przypadku realizowanego przedsięwzięcia Miasto i Gmina świadczy usługi polegające na odbiorze i utylizacji odpadów z działalności rolniczej na rzecz swoich mieszkańców. Świadczenie to jest dla mieszkańców nieodpłatne. W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik sam otrzymał wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy). Uzyskane dofinansowanie z NFOŚiGW jest związane z świadczeniem usług i stanowi pokrycie ceny usługi, nie zaangażowano środków własnych w realizacje zadania.

Podstawą opodatkowania otrzymanej dotacji jest jej wartość pomniejszona o kwotę podatku VAT, naliczoną metodą „w stu”.

W związku z powyższym Wnioskodawca wykonuje odpłatne świadczenia na rzecz rolników i działa w charakterze podatnika VAT. Efekty przedmiotowego zadania są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż dla spójności interpretacji w pierwszej kolejności załatwiono wniosek w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 i nr 3, a następnie w zakresie pytania oznaczonego nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszystkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT i realizuje projekt pn. „(…)”. Wnioskodawca w dniu xx kwietnia 2020 r. podpisał umowę o przyznanie dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację przedsięwzięcia związanego z usuwaniem odpadów, polegającego na zbieraniu, transporcie oraz zagospodarowaniu odpadów pochodzących z działalności rolniczej z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych. Zadanie zakłada wykonanie wskazanych prac przez wyspecjalizowany podmiot, który został wyłoniony zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych, z którym Wnioskodawca podpisał umowę. Faktury za wykonane usługi wystawiane są na Wnioskodawcę. Rolnicy nie ponoszą żadnych odpłatności w tym zakresie. Wnioskodawca nie zawierał umów z rolnikami. Zadanie w całości finansowane jest z dotacji NFOŚiGW. Wnioskodawca nie przeznaczy dotacji na inny cel, niż odbiór i unieszkodliwienie odpadów pochodzących z produkcji rolnej z terenu Miasta i Gminy (…). W przypadku braku możliwości uzyskania dofinansowania Gmina nie zrealizowałaby powyższego zadania. Realizacja przedsięwzięcia była zależna od podpisania umowy dotacyjnej z NFOŚiGW. Wypłata dotacji następuje w formie refundacji poniesionych kosztów. W przypadku niezrealizowania zadania Wnioskodawca nie otrzymałby środków pieniężnych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania otrzymanego z NFOŚiGW na realizację przedmiotowego przedsięwzięcia oraz naliczenia przez Wnioskodawcę wysokości podatku metodą „w stu” traktując kwotę otrzymanej dotacji jako kwotę brutto (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Wnioskodawcę od wyspecjalizowanej firmy na rzecz mieszkańców biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Wnioskodawcę w charakterze organu władzy publicznej. Wnioskodawca bowiem nabędzie przedmiotowe usługi od firmy zajmującej się usuwaniem foli rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu (…) we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich (mieszkańców), a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wejdzie w rolę podmiotu ją świadczącego.

Sam fakt, że Wnioskodawca nie będzie zawierać umów z mieszkańcami na realizację ww. projektu – nie powoduje, że Wnioskodawca w tym przypadku będzie działać jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne. Trzeba również zauważyć, że to Wnioskodawca, (nie mieszkańcy) dokona wyboru wykonawcy usługi przedmiotowego zadania.

Środki finansowe pozyskane przez Wnioskodawcę (dotacja uzyskana z NFOŚiGW) w tym przypadku będą przeznaczone na refundację kosztów konkretnego zadania związanego ze zbieraniem, transportem oraz zagospodarowaniem odpadów pochodzących z działalności rolniczej z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych.

W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący finansowania – NFOŚiGW). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Wnioskodawcy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Wnioskodawcy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. zadania. W przypadku niezrealizowania zadania Wnioskodawca nie otrzyma dofinansowania. Jak wynika z wniosku, mieszkańcy Gminy nie będą zobowiązani do ponoszenia jakichkolwiek opłat, wkładu własnego.

Należy zatem stwierdzić, że dofinansowanie otrzymane z NFOŚiGW bezpośrednio wpływa na cenę świadczonych usług związanych z realizacją projektu (…).

W związku z powyższym uznać należy, że świadczenia, co do których Wnioskodawca się zobowiązał wykonać na rzecz mieszkańców ramach projektu, stanowią odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca, w związku z ww. czynnościami występuje w charakterze podatnika tego podatku.

Tym samym, dotacja przyznana Wnioskodawcy z NFOŚiGW na realizację projektu pn. „(…)”, w zakresie w jakim stanowi pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz uczestników projektu, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Gminę usług w zakresie usuwania ww. odpadów, a Wnioskodawca w tym zakresie będzie działał jako podatnik VAT.

Zatem dofinansowanie otrzymane z NFOŚiGW w Warszawie na realizacje przedmiotowego przedsięwzięcia powinno zostać opodatkowane podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie naliczenia przez Wnioskodawcę wysokości podatku metodą „w stu” traktując kwotę otrzymanej dotacji jako kwotę brutto, należy zauważyć, że jak wyżej wskazano, dotacja przyznana Wnioskodawcy na realizację ww. zadania, w zakresie, w jakim stanowi ona pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz uczestników projektu, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Gminę usług polegających na zbieraniu, transporcie oraz zagospodarowaniu odpadów pochodzących z działalności rolniczej z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych.

Podstawą opodatkowania otrzymanej dotacji będzie jej wartość pomniejszona – zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy – o podatek. Zatem w kwocie dotacji powinna zostać zawarta kwota podatku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca powinien wyliczyć wartość podatku VAT metodą „w stu”, traktując wskazaną kwotę dofinansowania jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją operacji pn. „(…)”.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów

i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zatem, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki występuje, bowiem w ramach realizowanego projektu Wnioskodawca dokona zakupu usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy do czynności opodatkowanych, a tym samym dokonując ww. zakupów będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Tym samym analiza okoliczności sprawy oraz ww. przepisów prowadzi do wniosku, że zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – ponoszone wydatki na usługi, o których mowa we wniosku, związane będą z ww. czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją operacji pn. „(…)”, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 1, również należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.