Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.106.2020.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-14
Teza: Zwolnienie od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych przez zakład energochłonny, w którym będzie wprowadzony system zarządzania środowiskowego
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyroby; węgiel; zakład-zakład energochłonny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 maja 2020 r. (data wpływu – 20 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z 6 lipca 2020 r. (data wpływu – 9 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych przez zakład energochłonny, w którym będzie wprowadzony system zarządzania środowiskowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych przez zakład energochłonny, w którym będzie wprowadzony system zarządzania środowiskowego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 lipca 2020 r. (data wpływu – 9 lipca 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 29 czerwca 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.106.2020.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mleczarska … (dalej jako: „Spółdzielnia” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na przetwórstwie mleka oraz produkcji wyrobów takich jak mleko UHT, maślanki, kefiry, twarogi i masła oraz wyroby w proszku. Wnioskodawca posiada zakład produkcyjny w … i dysponuje własną kotłownią na terenie zakładu produkcyjnego. Spółdzielnia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje znaczne ilości ciepła.

Przedmiotowe ciepło pozyskiwane jest z kotłowni węglowej, która stanowi własność zakładu (dalej jako: „Kotłownia”). Kotły znajdujące się w Kotłowni zasilane są miałem węglowym sklasyfikowanym pod kodem CN 2701. Spółdzielnia nabywa przedmiotowe wyroby węglowe, na terytorium kraju od zewnętrznego dostawcy, z akcyzą uwzględnioną w cenie wyrobów. Spółdzielnia nie dokonuje sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu ani eksportu wyrobów węglowych. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółdzielnia jest obecnie finalnym nabywcą węglowym, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku akcyzowym.

Energia cieplna produkowana w Kotłowni wykorzystywana jest przez Spółdzielnię do wytworzenia pary wodnej. Następnie wytworzona para wodna wykorzystywana jest przez Spółdzielnię we wszystkich prowadzonych procesach produkcyjnych (produkcji nabiału) oraz do mycia i dezynfekcji maszyn, urządzeń i linii używanych w tych procesach.

Wnioskodawca nie przekazuje wyprodukowanej energii cieplnej podmiotom trzecim. Spółdzielnia posiada jedynie własny budynek mieszkalny na terenie zakładu, do którego ogrzewania używane jest ciepło wytworzone wcześniej w Kotłowni.

Spółdzielnia wskazuje, że udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w roku 2019 wyniósł około 43%. Przez wartość produkcji sprzedanej Kotłowni Wnioskodawca rozumie wartość energii cieplnej wytworzonej przez Kotłownię i wykorzystanej na potrzeby Spółdzielni.

Wnioskodawca wskazuje również, że Kotłownia została wyodrębniona funkcjonalnie - przeznaczona jest do produkcji energii cieplnej, której to produkcja skoncentrowana jest właśnie w Kotłowni i jest działalnością całkowicie odrębną od pozostałej działalności Wnioskodawcy, a jednocześnie nie odbywa się w innych jednostkach Spółdzielni. Kotłownia nie posiada bezpośrednio przypisanej umowy na nabycie węgla. Jest on nabywany przez Spółdzielnię, która składając zamówienie deleguje dostawę bezpośrednio do zakładu produkcyjnego jakim jest Kotłownia.

Kotłownia została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółdzielni jako oddzielny dział, podległy bezpośrednio pod dedykowanego dla Kotłowni zwierzchnika - mistrza kotłowni. Do Kotłowni został przypisany wyspecjalizowany personel składający się z kilkunastu osób. Pracownicy zostali wyodrębnieni w ramach struktury organizacyjnej zakładu i podlegają bezpośrednio zwierzchnikom poszczególnych stanowisk przypisanych do Kotłowni. Tylko pracownicy posiadający odpowiednie uprawnienia mogą wykonywać zadania związane z działalnością Kotłowni. Zgodnie z instrukcją obsługi kotłów parowych osoba obsługująca kotły musi mieć odpowiednie kwalifikacje, gwarantujące dostateczną fachowość działania. Pracownik obsługujący kotły musi posiadać uprawnienia do zajmowania się eksploatacją urządzeń energetycznych, wydane na podstawie egzaminu przed komisją kwalifikacyjną, o której mowa w § 8 rozporządzeniu Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. Zgodnie z instrukcją, do zadań operatora kotła należy obsługa, nadzór i konserwacja parowej instalacji kotłowej i prowadzenie książki kotła.

W zakładzie zostały także wdrożone instrukcje stanowiskowe dla operatora urządzeń energetycznych, palacza kotłów przemysłowych, kierowcy samochodu z uprawnieniami pow. 3,5 ton. Kotłownia posiada sporządzony w formie pisemnej zakres obowiązków oraz zakres odpowiedzialności pracowników przypisanych do Kotłowni.

Spółdzielnia pragnie również podkreślić, że wskazuje ona w swoich księgach ponoszone przez siebie koszty świadczeń pracowniczych, a całość kosztów wynagrodzeń pracowników przypisywana jest do odrębnego miejsca powstawania kosztów – „Kotłownia”.

Jak wskazano powyżej, Kotłownia posiada własne miejsce powstawania kosztów (dalej jako: „MPK”). Na koncie Kotłowni uwzględniane są wszystkie koszty związane z funkcjonowaniem Kotłowni, tj. amortyzacja, zużycie materiałów, usługi remontowe, usługi serwisowe, usługi laboratoryjne, dozór kotłów, usługi teleinformatyczne, wynagrodzenia pracownicze i ubezpieczenia społeczne, szkolenia, świadczenia pracownicze. Dzięki wyodrębnieniu MPK Kotłowni, Wnioskodawca może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania, które dotyczą wyłącznie Kotłowni.

Węgiel nabywany jest na podstawie zamówienia, które składa Spółdzielnia, którego dostawę kieruje bezpośrednio do zakładu jakim jest Kotłownia.

Do wyodrębnionego działu jako Kotłownia zostały przypisane zarówno składniki materialne (jak m.in. skład żużlu, skład opału, instalacja wodna, urządzenia do zmiękczania wody, sieć wodociągowa, sieć kanalizacyjna, komin, kotły, myjka ciśnieniowa, spycharka gąsiennicowa, cysterny stalowe, urządzenia nawęglające, filtry workowe, miernik wilgotności węgla), jak również składniki niematerialne (jak przykładowo przypisanie określonych pracowników, określonych instrukcji stanowiskowych).

Podsumowując – prowadzona przez Kotłownię produkcja ciepła jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółdzielni, tj. przetwórstwa mleka i produkcji wyrobów nabiałowych. Składniki wchodzące w skład Kotłowni przeznaczone są do podstawowego celu realizowanego przez Kotłownię, tj. produkcji energii cieplnej. Produkcja energii cieplnej oraz wytwarzanie pary wodnej są skoncentrowane w Kotłowni i nie odbywają się w innych jednostkach Wnioskodawcy. Tym samym w praktyce konieczne było dokonanie wyodrębnienia Kotłowni jako niezależnego działu.

Dodatkowo Wnioskodawca, działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu również w zakresie ochrony środowiska, podjął już pierwsze kroki w celu wdrożenia w zakresie swojej organizacji systemu zarządzania środowiskowego, potwierdzonego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2015 (dalej jako: „ISO 14001”). System ten obejmie część zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy – Kotłownię, wraz ze wszystkimi instalacjami, w których wyroby węglowe zużywane są do celów opałowych.

W uzupełnieniu wniosku z 6 lipca 2020 r., będącym odpowiedzią Spółdzielni na wezwanie o jednoznaczne doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego, mającego być przedmiotem interpretacji, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  W ocenie Wnioskodawcy okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego świadczą o wydzieleniu Kotłowni w ramach jej struktury na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, w związku z czym zdaniem Wnioskodawcy Kotłownia może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, rozumiane jako jej zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).
2.  Wnioskodawca wskazuje, że przy nabyciu wyrobów węglowych spełnione będą warunki określone w art. 3la ust. 3 pkt 1 ustawy, tj.:
    *   sprzedawca wyrobów węglowych wystawia i będzie wystawiał w przyszłości fakturę, zawierającą pozycję CN wyrobów węglowych oraz ich ilość wyrażoną w tonach;
    *   Spółdzielnia będzie składała sprzedawcy wyrobów węglowych oświadczenie, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy.
3.  Wnioskodawca wskazuje, że w zależności od dostawcy wyrobów węglowych, oświadczenie, o którym mowa w art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy, może być dołączone do faktury lub złożone na wystawionej fakturze i opatrzone czytelnym podpisem. Niemniej, Wnioskodawca wskazuje, że oświadczenie będzie zawierało elementy wymienione \[w\] art. 3la ust. 3c ustawy, tj.:
    *   nazwę, adres siedziby oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP) Wnioskodawcy;
    *   ilość, rodzaj oraz przeznaczenie nabywanych wyrobów węglowych;
    *   datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie.
4.  Wnioskodawca wskazuje, że w zależności od dostawcy, wyroby węglowe będą nabywane na podstawie okresowej umowy zawartej ze sprzedawcą lub na podstawie pojedynczych zamówień. W przypadku nabycia wyrobów węglowych na podstawie okresowej umowy z niektórymi dostawcami, Wnioskodawca wskazuje, że oświadczenie, o którym mowa w art. 3la ust. 3 pkt 1 może zostać zastąpione oświadczeniem złożonym w tej umowie zawartej ze sprzedawcą.
5.  Wnioskodawca wskazuje, że nie rozpoczyna działalności gospodarczej z wykorzystaniem wyrobów węglowych ani też nie uruchamia nowej instalacji wykorzystującej wyroby węglowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 2 zostało ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym?
2.  Czy Kotłownia spełnia przesłanki uznania jej za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przy założeniu, że Spółdzielnia otrzyma odpowiedź twierdzącą na pytania nr 1 i 2, gdy Kotłownia będzie objęta systemem zarządzania środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001, będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych zużywanych w Kotłowni, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31 a ust 7 ustawy o podatku akcyzowym.
2.  Kotłownia spełnia przesłanki uznania jej za zakład energochłonny rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.
3.  W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przy założeniu, że Spółdzielnia otrzyma odpowiedź twierdzącą na pytania nr 1 i 2, gdy Kotłownia będzie objęta systemem zarządzania środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001, będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych zużywanych w Kotłowni, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

1\. Węgiel jako wyrób akcyzowy Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, ustawa ta określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie określone w załączniku nr 1 do tej ustawy. Do wyrobów energetycznych ustawa o podatku akcyzowym zalicza m.in. wyroby węglowe. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym, przez wyroby węglowe rozumie się wyroby energetyczne określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy. W poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych (kod CN ex 2701). Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych – jak wynika z cyt. powyżej poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy – pozwala zaliczyć je do wyrobów akcyzowych. Tym samym węgiel zużywany przez Spółdzielnię jest wyrobem akcyzowym. Analizy wymaga zatem kwestia jego opodatkowania. 2. Opodatkowanie wyrobów węglowych akcyzą Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest: 1. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu; 2. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego; 3. import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego; 4. użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy; 5. użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:

1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31 a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31 a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31 a ust. 1,
2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;

6\. użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary; 7. powstanie ubytków wyrobów węglowych. Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, za sprzedaż finalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych uznaje się ich: 1. sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, 1104, 1629, 2073 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 80); 2. zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny; 3.wydanie w zamian za wierzytelności; 4. wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego; 5. darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny; 6.wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności; 7. przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy; 8.przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników; 9. użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Kluczowe w tym miejscu jest zatem ustalenie sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku akcyzowym, za finalnego nabywcę węglowego uznaje się podmiot, który: a. nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub b. posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe - niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym. Natomiast art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku akcyzowym stanowi, iż pośredniczący podmiot węglowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju: a. dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub b. używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub c. używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą - który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności. Mając na względzie przywołane wyżej przepisy należy zauważyć, iż Spółdzielnia obecnie: - nie dokonuje sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrz-wspólnotowego, importu ani eksportu wyrobów węglowych, - nie używa wyrobów węglowych jednocześnie do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, - nie używa wyrobów węglowych jednocześnie do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą. Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz wskazane powyżej fakty, Wnioskodawca jest obecnie finalnym nabywcą węglowym, w konsekwencji czego nabywa wyroby węglowe od zewnętrznego dostawcy z akcyzą uwzględnioną w ich cenie. 3. Zwolnienie wyrobów węglowych z akcyzy Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. W myśl art. 31a ust. 7 \[ustawy o podatku akcyzowym\], przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jak stanowi art. 31c ustawy o podatku akcyzowym, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8, uznaje się: 1. system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1201 i 2538 oraz z 2019 r. poz. 730 i 1501) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy; 2. system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. poz. 1060); 3. uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2019 r. poz. 545), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej; 4. system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001; 5.system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001. Tym samym, aby Spółdzielnia była uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych z akcyzy, musi spełniać łącznie następujące przesłanki: 1. zużywać wyroby węglowe do celów opałowych, 2. być zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31 a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, 3. w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. I. Wyroby węglowe zużywane do celów opałowych Wyroby węglowe w Kotłowni zużywane są wyłącznie na cele opałowe. Węgiel zużywany jest w Kotłowni do celów wytworzenia pary wodnej wykorzystywanej do procesów produkcyjnych oraz związanych z dezynfekcją maszyn, a także do ogrzewania budynku mieszkalnego należącego do Zakładu. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Kotłownia składa się z kotłów parowych, opalanych węglem. Wyroby węglowe nabywane przez Wnioskodawcę spalane są w kotłach w Kotłowni w celu wytworzenia energii cieplnej. Tym samym warunek zużywania wyrobów węglowych na cele opałowe, w opinii Spółdzielni, pozostaje spełniony. II. Zakład energochłonny Zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Jednocześnie zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa, rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i nie-materialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tym samym, aby można było określić, czy Kotłownia stanowi zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, należy zweryfikować, czy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przywołanego przepisu. - Kotłownia jako zorganizowana część przedsiębiorstwa Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółdzielnia posiada na terenie swojego zakładu wyodrębnioną jednostkę w postaci Kotłowni, której zadaniem jest produkcja energii cieplnej, na potrzeby własne Wnioskodawcy.

1.  Zespół składników materialnych i niematerialnych Aby dana jednostka mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. W tym zakresie warto podkreślić, że do Kotłowni zostały przypisane zarówno składniki materialne, jak i niematerialne wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, Kotłownia stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych.
2.  Wyodrębnienie organizacyjne Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. (np. interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2016 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. 2461-IBPP4.4513.283.2016.1.MK). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kotłownia została wyodrębniona jako oddzielny dział podległy głównemu mechanikowi, który podlega dyrektorowi technicznemu.
3.  Wyodrębnienie finansowe Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przy-porządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. IPPP1/4512-84/16-3/MK). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Kotłownia posiada wyodrębnione MPK, dzięki czemu Spółdzielnia jest w stanie wyodrębnić koszty Kotłowni (amortyzacja, zużycie materiałów, usługi remontowe, usługi serwisowe, dozór kotłów, usługi teleinformatyczne, wynagrodzenia pracownicze i ubezpieczenia społeczne, szkolenia, świadczenia pracownicze).
4.  Wyodrębnienie funkcjonalne Kolejną przesłanką jest wyodrębnienie funkcjonalne, oznaczające, że zespół składników wchodzących w skład danej jednostki jest przeznaczony do realizacji określonych działań gospodarczych (np. interpretacja indywidualna z dnia 11 lutego 2014 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-939/13-2/AW). Tę ostatnią przesłankę rozumie się zasadniczo jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: - oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); - własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; - prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; - wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; - koncesje, licencje i zezwolenia; - patenty i inne prawa własności przemysłowej; - majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; - tajemnice przedsiębiorstwa; - księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego Kotłowni należy wskazać, że prowadzona w jej ramach działalność gospodarcza jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółdzielni, tj. przetwórstwa mleka i produkcji wyrobów nabiałowych. Tym samym w praktyce konieczne było dokonanie wyodrębnienia Kotłowni jako niezależnego działu. Składniki wchodzące w skład Kotłowni przeznaczone są do podstawowego celu realizowanego przez Kotłownię, tj. produkcji energii cieplnej. Produkcja energii cieplnej jest skoncentrowana właśnie w Kotłowni i nie odbywa się w innych jednostkach Wnioskodawcy. Do obsługi Kotłowni przypisani są także konkretni pracownicy oraz aktywa pozwalające na realizację celu jakim jest produkcja i dostarczanie energii cieplnej (kotły, budynki czy odpowiednie instalacje). Węgiel nabywany jest na podstawie zamówienia, które składa Spółdzielnia, którego dostawę kieruje bezpośrednio do zakładu jakim jest Kotłownia. Co więcej, do Kotłowni został przypisany wyspecjalizowany personel składający się z kilkunastu osób. Tylko pracownicy posiadający odpowiednie uprawnienia mogą wykonywać zadania związane z działalnością Kotłowni. Zgodnie z instrukcją obsługi kotłów, osoba obsługująca kotły musi mieć odpowiednie kwalifikacje, gwarantujące dostateczną fachowość działania. Pracownik obsługujący kotły musi posiadać uprawnienia do zajmowania się eksploatacją urządzeń energetycznych, wydane na podstawie egzaminu przed komisją kwalifikacyjną, o której mowa w § 8 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. W Kotłowni zostały także wdrożone instrukcje stanowiskowe dla pracowników obsługujących kotłownię – palaczy, w których opisane zostały zadania, uprawnienia i zakres odpowiedzialności na poszczególnych stanowiskach. Mając na względzie powyższe oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego będzie w przypadku Kotłowni spełniona.

\- Udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni (próg energochłonności) Jak Spółdzielnia wskazuje w opisie zdarzenia przyszłego, w 2019 r. udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w roku 2019 r. wyniósł około 43%. Tym samym warunek, aby udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział, został spełniony. III. System prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółdzielnia działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu również w zakresie ochrony środowiska, podjęła kroki celem wprowadzenia systemu zarządzania środowiskowego, potwierdzonego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001, który obejmie m.in. Kotłownię. Tym samym warunek wprowadzenia w Spółce w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej zostanie w najbliższej przyszłości spełniony. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w interpretacjach podatkowych wydanych w oparciu o zbliżone stany faktyczne. W szczególności należy tu przytoczyć interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „Organ”) z dnia 6 lutego 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.273.2017.2.MAZ, w której Organ potwierdził, że stanowisko wnioskodawcy, dotyczące możliwości zwolnienia z opodatkowania akcyzą wyrobów węglowych zużywanych w kotłowni zakładowej wnioskodawcy, będącej zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa i jednocześnie zakładem energochłonnym, jest prawidłowe. 4. Podsumowanie Biorąc pod uwagę wskazane powyżej informacje, w opinii Wnioskodawcy Kotłownia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 31a ust. 7 zd. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Ponadto, udział kosztów wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni przekracza 10%, a Kotłownia zostanie w najbliższej przyszłości objęta certyfikowanym system ISO 14001. W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy Kotłownia stanowi zakład energochłonny, w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym i będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych z akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, po wdrożeniu systemu ISO 14001.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2020 r., poz. 722; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy – art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy.

W poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN ex 2701, został wymieniony węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

W poz. 20 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN ex 2702, został wymieniony węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych.

W poz. 21 załącznika nr 1 do ustawy, pod kodem CN ex 2704 00, został wymieniony koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Przy tym skrót „ex” oznacza, że dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 10 ust. 1a ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych – art. 10 ust. 1b ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

W myśl art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu:
    1.  wystawienie przez sprzedawcę wyrobów węglowych faktury albo
    2.  sporządzenie przez sprzedawcę wyrobów węglowych listy finalnych nabywców węglowych uprawnionych do odbioru deputatu węglowego\- oraz uzyskanie od finalnego nabywcy węglowego oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy;
2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego dokumentem handlowym wystawionym przez sprzedawcę wyrobów węglowych i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Faktura, o której mowa w ust. 3 pkt 1 lit. a, zawiera pozycję CN wyrobów węglowych oraz ich ilość wyrażoną w kilogramach - art. 31a ust. 3a ustawy.

Jak stanowi art. 31a ust. 3c ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, zawiera:

1.  w przypadku nabywcy będącego:
    1.  osobą prawną, jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - nazwę, adres siedziby lub zamieszkania oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP),
    2.  osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - imię i nazwisko, adres zamieszkania, numer dowodu osobistego lub nazwę i numer innego dokumentu stwierdzającego tożsamość oraz numer PESEL, jeżeli został nadany;
2.  określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów węglowych;
3.  datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe - niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania – art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.

Stosownie natomiast do art. 31c ustawy, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1201 i 2538 oraz z 2019 r. poz. 730 i 1501) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2019 r. poz. 545), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wykorzystuje – w prowadzonej działalności oraz do ogrzewania posiadanego budynku mieszkalnego – znaczne ilości ciepła pozyskiwanego z własnej Kotłowni, zużywającej miał węglowy sklasyfikowany pod kodem CN 2701. Spółdzielnia nabywa wyroby węglowe na terytorium kraju i wskazała, że jest obecnie finalnym nabywcą węglowym. Udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w 2019 r. wyniósł 43%. Kotłownia została wydzielona organizacyjnie w strukturze organizacyjnej Spółdzielni jako oddzielny dział, podległy pod zwierzchnika jakim jest mistrz Kotłowni. Do Kotłowni przypisany został wyspecjalizowany personel. Wnioskodawca wskazał, że Kotłownia jest wyodrębniona funkcjonalnie, zajmuje się produkcją energii cieplnej, czyli działalnością odmienną niż prowadzona przez Spółdzielnię. Dla Kotłowni zostało określone osobne miejsce powstawania kosztów, dzięki czemu możliwe jest określenie wszystkich kosztów, należności i zobowiązań jej dotyczących. Do Kotłowni zostały przypisane składniki materialne oraz niematerialne. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że podjął działania w celu wdrożenia w zakresie swojej działalności systemu zarządzania środowiskowego, potwierdzonego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2015, którym ma być objęta Kotłownia. Ponadto w uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego, mającego być przedmiotem interpretacji, Wnioskodawca wskazuje, że Kotłownia może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, rozumiane jako zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Przy nabyciu węgla będą spełnione warunki określone w art. 31a ust. 3 pkt 1 oraz art. 31a ust. 3c ustawy, co do prawidłowego dokumentowania nabycia wyrobów węglowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą:

*   uznania Kotłowni za zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
*   uznania Kotłowni za zakład energochłonny,
*   możliwości skorzystania w przyszłości, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, ze zwolnienia od akcyzy nabywanych wyrobów węglowych zużywanych w Kotłowni w przypadku, gdy Kotłownia będzie objęta systemem zarządzania środowiskowego, potwierdzonym certyfikatem ISO 14001.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, na gruncie przepisów akcyzowych, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy Kotłownia stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolna jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie (przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych) w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie organizacyjno-majątkowe, ale takie, które musi się odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki - elementy, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest istnienie w ramach jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując – na gruncie ustawy o podatku akcyzowym mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach zdarzenia przyszłego, Kotłownię należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (spełniającą definicję zawartą w art. 31a ust. 7 ustawy), ponieważ została wyodrębniona:

*   organizacyjnie (znalazło to odzwierciedlenie w wyodrębnieniu Kotłowni jako dział w ramach struktury organizacyjnej Spółdzielni, funkcjonujący pod nadzorem mistrza Kotłowni),
*   finansowo (dla Kotłowni wskazane zostało miejsce powstawania kosztów, pozwalające na określanie właściwych dla niej kosztów, należności i zobowiązań; należy przy tym pamiętać, że Kotłownia nie dokonuje sprzedaży wytworzonej energii cieplnej podmiotom trzecim, a jedynie zaopatruje w ciepło Spółdzielnię, w tym należący do niej blok mieszkalny),
*   funkcjonalnie (zadaniem Kotłowni jest produkcja – wyłącznie dla Wnioskodawcy – ciepła wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej oraz do zaopatrzenia bloku mieszkalnego należącego do Spółdzielni),
*   majątkowo (do odrębnego działu jakim jest Kotłownia przypisane zostały składniki materialne i niematerialne)

i Kotłownia – jak oświadczył Wnioskodawca – może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 przypomnieć należy, że Spółdzielnia wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą z wykorzystaniem wyrobów węglowych (miał węglowy o kodzie CN 2701). Przy tym w uzupełnieniu Wniosku Spółdzielnia podkreśliła, że nie rozpoczyna działalności gospodarczej z wykorzystaniem wyrobów węglowych ani nie uruchamia nowej instalacji wykorzystującej wyroby węglowe. W tej sytuacji zastosowanie będą miały przepisy art. 31a ust. 7 ustawy.

Uznanie danego podmiotu za zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, stosownie do definicji zawartej w art. 31a ust. 7 ustawy, wymaga spełnienia łącznie dwóch podstawowych warunków:

*   udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział;
*   zakład energochłonny nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Organ w ocenie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, Kotłownia będzie stanowiła – w okolicznościach sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę – zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tym samym Spółdzielnia spełni drugi z wymienionych powyżej warunków.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w 2019 r. wyniósł 43%. Powyższe wskazuje zatem, że Wnioskodawca będzie spełniał pierwszy z powyżej wymienionych warunków uznania Kotłowni za zakład energochłonny w odniesieniu do roku 2020. W konsekwencji Kotłownia będzie spełniała obie przesłanki uznania za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze przytoczone przepisy ustawy wskazać należy, że Wnioskodawca ubiegając się o prawo do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, obok zużywania wyrobów węglowych do celów opałowych, powinien spełniać kumulatywnie następujące przesłanki:

1.  wypełniać definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu zapisów art. 31a ust. 7 ustawy;
2.  wypełnić warunki w zakresie dokumentacji nabycia wyrobów węglowych, określone w art. 31a ust. 3 pkt 1, w zw. z art. 31a ust. 3a oraz art. 31a ust. 3c ustawy;
3.  wprowadzić w życie jeden z systemów wskazanych w art. 31c ustawy, prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 Organ uznał, że Kotłownia będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a także będzie wypełniała definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu zapisów art. 31a ust. 7 ustawy. Zatem Spółka będzie spełniała pierwszą z ww. przesłanek do zastosowania zwolnienia od akcyzy.

W uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że przy nabyciu wyrobów węglowych spełnione będą warunki określone w art. 3la ust. 3 pkt 1 ustawy, tj.:

*   sprzedawca wyrobów węglowych wystawia i będzie wystawiał w przyszłości fakturę, zawierającą pozycję CN wyrobów węglowych oraz ich ilość wyrażoną w tonach;
*   Spółdzielnia będzie składała sprzedawcy wyrobów węglowych oświadczenie, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy.

Ponadto oświadczenie, o którym mowa w art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy, może być dołączone do faktury lub złożone na wystawionej fakturze i opatrzone czytelnym podpisem. Wnioskodawca przy tym wskazał, że oświadczenie będzie zawierało elementy wymienione w art. 3la ust. 3c ustawy. Oznacza to, że Spółdzielnia będzie spełniała drugą z ww. przesłanek do zastosowania zwolnienia od akcyzy.

W art. 31c pkt 4 ustawy, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej wskazany został system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001. Z kolei w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podał, że podjął już pierwsze kroki w celu wdrożenia w zakresie swojej organizacji systemu zarzadzania środowiskowego potwierdzonego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2015. System ten ma objąć Kotłownię wraz ze wszystkimi instalacjami, w których zużywane są wyroby węglowe do celów opałowych. Zatem w sytuacji, gdy Spółdzielnia wdroży system zarządzania środowiskowego, potwierdzając ten fakt stosownym certyfikatem ISO 14001, będzie to oznaczało, że Wnioskodawca spełni trzecią z ww. przesłanek do zastosowania zwolnienia od akcyzy.

Reasumując należy stwierdzić, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie spełniał wszystkie przesłanki uprawniające do zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami zadanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji, rolą organu jest ocenić stanowisko Wnioskodawcy przez pryzmat zadanego pytania w stosunku do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Każda interpretacja musi być rozpatrywana indywidualnie, gdyż każdy odmienny element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ma istotny wpływ na prawidłowość stanowiska.

Mając powyższe na uwadze, odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników. W konsekwencji interpretacje te kształtują niewątpliwie sytuację prawną tych podatników, w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.