Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-259/13-2/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-28
Teza: Czy łączna kwota wynagrodzenia autora projektu, zawierająca w sobie wartość samego projektu oraz przeniesienia praw autorskich, stanowi wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej stanowiącą podstawę odpisów amortyzacyjnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; cena-cena nabycia; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; prawa-przeniesienie prawa-przeniesienie prawa własności; projekt; twórcy; umowa-umowa o dzieło; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Z tytułu prowadzenia tej działalności opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach tej działalności Wnioskodawczyni ma zamiar dokonywać sprzedaży unikalnych mebli ogrodowych. Meble będą produkowane na Jej zamówienie przez podwykonawcę na podstawie projektów wybitnych twórców w tej dziedzinie, z którymi podpisała umowy o dzieło. Projekty te korzystają z ochrony na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Umowa o dzieło zawarta z jednym z projektantów (data umowy 8 sierpnia 2011 r.) reguluje kwestię terminów realizacji projektu wstępnego oraz końcowego, a także przenosi na Wnioskodawczynię - jako zamawiającą - prawa autorskie w momencie dokonania zapłaty za gotowy projekt. Wynagrodzenie zostało wypłacone w całości w 2011 r. Twórca nie będzie otrzymywał tantiem z tytułu przeniesienia praw ani dodatkowego wynagrodzenia w jakiejkolwiek innej postaci, ponieważ kwota wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich została w umowie ujęta łącznie, wraz z wartością samego projektu. Projektant jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni dodaje także, iż stanowiąca przedmiot wniosku o interpretację wartość niematerialna i prawna nadawała się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania i będzie używana w Jej działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy łączna kwota wynagrodzenia autora projektu, zawierająca w sobie wartość samego projektu oraz przeniesienia praw autorskich, stanowi wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, stanowiącą podstawę odpisów amortyzacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeśli sprzedaż projektu i praw autorskich realizowana jest według postanowień jednej umowy i w łącznej kwocie, zasadne jest uznanie całości poniesionego wydatku za wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, co wynika z art. 22b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ projekt nadawał się do gospodarczego wykorzystania a sprzedaż mebli na jego podstawie odbywać się będzie w czasie dłuższym niż rok, kwota wydatkowana łącznie na zakup projektu i praw autorskich do niego nie może być zakwalifikowana w całości do kosztów w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawczyni, która wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma zamiar dokonywać sprzedaży unikalnych mebli ogrodowych. Meble będą produkowane na Jej zamówienie przez podwykonawcę na podstawie projektów wybitnych twórców w tej dziedzinie, z którymi podpisała umowy o dzieło. Projekty te korzystają z ochrony na podstawie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Umowa o dzieło zawarta z jednym z projektantów (data umowy 8 sierpnia 2011 r.) reguluje kwestię terminów realizacji projektu wstępnego oraz końcowego, a także przenosi na Wnioskodawczynię - jako zamawiającą - prawa autorskie w momencie dokonania zapłaty za gotowy projekt. Wynagrodzenie zostało wypłacone w całości w 2011 r. Twórca nie będzie otrzymywał tantiem z tytułu przeniesienia praw ani dodatkowego wynagrodzenia w jakiejkolwiek innej postaci, ponieważ kwota wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich została w umowie ujęta łącznie, wraz z wartością samego projektu. Projektant jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W świetle art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,

*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawa, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych normuje ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem tego prawa są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), plastyczne, fotograficzne, lutnicze, wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne, sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne, audiowizualne (w tym filmowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ww. ustawy). Ochrona przewidziana przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 4 ww. ustawy). Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Omawiana ustawa wyróżnia przy tym:

*   autorskie prawa osobiste, chroniące nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem (art. 16) oraz

*   autorskie prawa majątkowe, rozumiane jako przysługujące twórcy wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu (art. 17).

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy (art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga przy tym zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53 tej ustawy).

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl przepisu art. 22m ust. 1 z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 22ł ust. 1-3 ww. ustawy, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż:

1.  od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich – 24 miesiące,
2.  od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych - 24 miesiące,
3.  od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych - 12 miesięcy,
4.  od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych - 60 miesięcy.

Stosownie do przepisu art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 18, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Na podstawie przepisu art. 22g ust. 3 cytowanej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 22g ust. 18 ww. ustawy, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę - przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Wobec powyższego, jeżeli w umowie jest podana cena nabycia autorskiego prawa majątkowego, są podstawy do ustalenia wartości początkowej i dokonywania amortyzacji tego prawa. Jeżeli natomiast nie jest określona odrębnie cena nabycia autorskiego prawa majątkowego – jak w niniejszej sprawie, a podana jest jedynie łączna kwota wykonania umowy, wówczas zastosowanie znajdzie art. 22g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

W takim przypadku wartość początkową autorskiego prawa majątkowego ustala się w oparciu o wartość rynkową tego prawa, określoną na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Suma wynagrodzenia za usługę i wartości rynkowej autorskiego prawa majątkowego nie może jednak przekroczyć łącznej kwoty określonej w umowie.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sytuacji wydatek poniesiony na wynagrodzenie autora projektu za przeniesienie praw autorskich oraz za realizację projektu należy w odmienny sposób zakwalifikować podatkowo. Wydatek za przeniesienie autorskich praw majątkowych, ustalony zgodnie z art. 22g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi wartość początkową nabytych autorskich praw majątkowych, od której Wnioskodawczyni winna dokonywać odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast pozostała wartość wynagrodzenia z tytułu tej umowy, czyli kwota stanowiąca różnicę między ceną całkowitą z umowy a wartością niematerialną i prawną stanowi koszt uzyskania przychodów w chwili jej poniesienia.

W świetle powyższego, za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawczyni, że w przypadku jeśli sprzedaż projektu i praw autorskich realizowana jest według postanowień jednej umowy i w łącznej kwocie, zasadne jest uznanie całości poniesionego wydatku za wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej oraz, że wydatek ten nie może być zakwalifikowany w całości do kosztów w momencie jego poniesienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.