Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-896/12-7/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-11
Teza: korekta odliczonego podatku naliczonego oraz obowiązek złożenia deklaracji VAT
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta-korekta podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2012r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2012r. (data wpływu 17 września 2012r.), uzupełnionym w dniu 25 października 2012r. w odpowiedzi na wezwanie z dnia 18 października 2012r. znak IPPP2/443-896/12-2/MM, doręczone w dniu 22 października 2012r. oraz w dniu 7 listopada 2012r. w odpowiedzi na wezwanie z dnia 30 października 2012r. znak IPPP2/443-896/12-4/MM, doręczone w dniu 5 listopada 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe;**
*   braku obowiązku złożenia deklaracji VAT– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2012r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz Ordynacji Podatkowej w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, obowiązku złożenia deklaracji VAT, skutków podatkowych wynikających z połączenia podmiotów, prawa do odliczenia podatku naliczonego, obowiązku wystawiania faktur VAT, not korygujących, duplikatów faktur, sporządzenia korekty deklaracji, rozliczenia w deklaracjach bieżących podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych / otrzymanych po dniu konsolidacji, poprawności formalnoprawnej dokumentów wystawianych po dniu konsolidacji a dotyczących zdarzeń zaistniałych przed dniem połączenia, szacunkowego wyliczenia proporcji odliczenia podatku naliczonego, oraz prawa do dysponowania nadwyżką podatku naliczonego nad należnym wynikającym z ostatniej deklaracji podatkowej łączących się podmiotów. Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 18 października 2012r. znak IPPP2/443-896/12-2/MM oraz pismem z dnia 30 października 2012r. znak IPPP2/443-896/12-4/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W uchwale Rady Miasta z dnia 20.06.2012r. wyrażony został zamiar połączenia instytucji artystycznej W. pod nazwą „Teatr X” z instytucją artystyczną W. pod nazwą „Teatr Y”. Uchwała opublikowana została w Biuletynie Informacji Publicznej W. na stronie http:/xxx Intencją Rady jest dokonanie połączenia teatrów z dniem 1 stycznia 2013 roku.

Podstawą prawną działania Rady jest art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy z dn. 08.03.1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. Z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.) w związku z art. 18 ust. 1 i 3 ustawy z dn. 25.10 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406) - dalej DzkU.

Obydwie instytucje kultury mające zostać połączone są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług i dokonują rozliczeń podatku od towarów i usług w reżimie miesięcznym.

Teatr X (dalej TX) realizuje sprzedaż wyłącznie opodatkowaną i dokonuje odliczeń naliczonego podatku od towarów i usług w całości, natomiast Teatr (dalej T) dokonuje częściowego odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, zgodnie z ustaloną strukturą sprzedaży. Zatem T dokonywał corocznej korekty kwot podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy z dn. 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - dalej VatU.

T posiada majątek trwały, w tym również taki, z którego nabyciem wiąże się odliczanie naliczonego podatku od towarów i usług w sposób określony przez art. 91 ust. 2 VatU. T dokonuje zakupów towarów i usług na potrzeby bieżącej działalności i odlicza proporcjonalnie podatek naliczony związany z tymi zakupami, a zatem winien dokonać rocznej korekty kwot podatku odliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1 VatU. T. spodziewa się, że w deklaracji rozliczeniowej podatku od towarów i usług za ostatni miesiąc przed połączeniem wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym.

Powstanie osoby prawnej, czynnego podatnika podatku od towarów i usług — nowej instytucji kultury. Nowa instytucja kultury powstanie w wyniku połączenia dwóch osób prawnych, czynnych podatników podatku od towarów i usług, z których jeden realizował wyłącznie sprzedaż opodatkowaną a drugi sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną i każdy z nich korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w przysługującym mu zakresie. Dopuścić należy sytuację, iż nowopowstała instytucja kultury realizować będzie działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług oraz zwolnioną z tego podatku.

W wyniku połączenia powstanie instytucja kultury pod nazwą roboczą „Teatr X.”. Z DzkU wynika, że połączenie instytucji kultury polega na utworzeniu jednej instytucji, w której skład wchodzą załogi i mienie należące do instytucji podlegających połączeniu (art. 19 ust. 1) — tzw. konsolidacja. Instytucja kultury zyskuje osobowość prawną i podlega z urzędu wpisowi do rejestru (art. 14 ust. 1 i 3). Z dniem wpisu do rejestru nowo utworzonej instytucji kultury organizator wykreśla z rejestru Instytucje kultury, które uległy połączeniu (art. 19 ust. 5). Organizator w akcie o połączeniu instytucji kultury ustala m.in. zasady przejęcia zobowiązań i wierzytelności przez instytucję powstałą w wyniku połączenia (art. 19 ust. 3 pkt 4). Organizatorem jest jednostka samorządu terytorialnego organizująca działalność kulturalną, w tym przypadku dla obu instytucji kultury jest to Zarząd W.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy za ostatni miesiąc działalności przed połączeniem podmioty łączące się będą zobowiązane do dokonania rocznej korekty podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi w roku 2012 oraz podatku naliczonego związanego ze środkami trwałymi wykorzystywanymi do działalności tych podmiotów w roku 2012?
2.  Czy w związku z planowanym połączeniem instytucji kultury w dniu 1 stycznia 2013 roku i dokonaniem z tą datą wpisu nowopowstałej instytucji kultury do rejestru oraz równoczesnym wykreśleniem z tego rejestru TX i T. powstanie obowiązek złożenia deklaracji VAT-7 przez TX oraz T. za styczeń 2013 roku na podstawie art. 99 ust. 1?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy o VAT łączące się instytucje kultury, które na skutek tego zostają wykreślone ze stosownego rejestru, będą miały obowiązek, o ile wynika to z charakteru ich działalności, dokonać rocznej korekty kwot podatku odliczonego w deklaracji VAT-7 składanej za grudzień 2012 roku. Grudzień 2012 roku będzie ostatnim miesiącem rozliczeniowym w podatku od towarów i usług dla łączących się instytucji kultury.
2.  W związku z przewidywaną przez art. 19 ust. 1 DzkU równoczesnością zdarzeń polegających na powstaniu nowej instytucji kultury i wpisaniu jej do rejestru oraz wykreśleniu z tego rejestru instytucji podlegających połączeniu nie dopuszcza się sytuacji równoległego istnienia następcy prawnego oraz instytucji go tworzących. Nowopowstała instytucja kultury będzie składała pierwszą deklarację VAT -7 za okres od 1 stycznia 2013 rok do dnia 31 stycznia 2013 roku. Fakt ten wyklucza możliwość złożenia deklaracji VAT - 7 za styczeń 2013 roku przez łączące się instytucje kultury tzn. TX i T.?

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego;
*   **prawidłowe** – w zakresie braku obowiązku złożenia deklaracji VAT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to w myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Po zakończeniu danego roku podatkowego podatnik wykonujący czynności w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, obowiązany jest do obliczenia realnej proporcji sprzedaży dla tego roku. Wskaźnik ten posłuży w kolejnym roku do bieżącego wstępnego rozliczania podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, a także do sporządzenia rocznej korekty podatku naliczonego, odliczonego wstępnie na podstawie struktury z roku poprzedniego. Z kolei zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do treści art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca z dniem 1 stycznia 2013r. ma zamiar połączyć się z T. tworząc nową instytucję kultury. Wnioskodawca uczestniczący w procesie połączenia jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług realizującym sprzedaż wyłącznie opodatkowaną i dokonuje odliczeń naliczonego podatku od towarów i usług w całości.

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, że Wnioskodawca po zakończeniu roku 2012 nie będzie zobowiązany do dokonywania korekty podatku naliczonego związanego ze środkami trwałymi wykorzystywanymi do działalności gospodarczej, bowiem, jak wynika z treści wniosku Zainteresowany wykonuje tylko i wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Przepisy dotyczące odliczania podatku naliczonego na zasadzie proporcji określonej w art. 90 ustawy o VAT oraz zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego określone w art. 91 ustawy o VAT nie znajdą w stosunku do Wnioskodawcy zastosowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca z dniem 1 stycznia 2013r. ma zamiar połączyć się z T. tworząc nową instytucję kultury. W dniu tym nastąpi wpisanie nowopowstałej instytucji kultury do rejestru instytucji kultury z równoczesnym wykreśleniem z tego rejestru podmiotów uczestniczących w połączeniu tj. Wnioskodawcy i T.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że z dniem połączenia dwóch instytucji kultury (tj. z dniem 1 stycznia 2013r.) powstanie nowy podmiot, który będzie kontynuował działalność gospodarczą prowadzoną do dnia 31 grudnia 2012r. przez Wnioskodawcę i T. Tym samym Wnioskodawca z dniem 1 stycznia 2013r. przestanie być czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą. Odnosząc się zatem do kwestii będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do złożenia deklaracji VAT-7 za okres po połączeniu (tj. za styczeń 2013r.).

Należy bowiem uznać, iż przepisy dotyczące zasad składania deklaracji podatkowych wykluczają możliwość złożenia deklaracji przez podmiot, inny niż ten który te zdarzenia gospodarcze wygenerował w tym okresie i który jest z mocy prawa do tego zobowiązany.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo tut. Organ podatkowy nadmienia, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnopodatkowych, o których mowa w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa dla drugiego podmiotu uczestniczącego w procesie połączenia. W stosunku do niego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.