Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8222.2.128.2015.BRT
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-10-01
Teza: Skutki podatkowe zbycia mieszkania na podstawie umowy dożywocia.
Słowa kluczowe: dożywocie; mieszkanie; umowa-umowa dożywocia; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 16 stycznia 2014 r. Nr ILPB2/415-1006/13-2/AJ, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych w związku ze zbyciem nieruchomości (lokalu mieszkalnego) w drodze umowy dożywocia - **jest prawidłowe**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 16 stycznia 2014 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia mieszkania na podstawie umowy dożywocia. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 11 października 2013 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że

W 2011 r. Wnioskodawczyni - po śmierci męża - sprzedała mieszkanie za kwotę 160.000 zł aby wyprowadzić się do miasta. W tym samym roku kupiła mieszkanie własnościowe o powierzchni 32,3 m2 za cenę 155.000 zł.

Wnioskodawczyni jest osobą samotną, jedyną rodziną jest syn z którym nie utrzymuje kontaktów oraz kuzynostwo. Zainteresowana jest osobą w wieku 74 lat, która ma problemy zdrowotne nasilające się z wiekiem i martwi się o swoją starość.

Ponieważ Wnioskodawczyni nie chciałaby zostać bez opieki zaproponowała rodzinie (III grupa pokrewieństwa: syn kuzyna i jego żona) zawarcie umowy dożywocia. Ma to być standardowa umowa dożywotniej opieki w zamian za przeniesienie prawa własności mieszkania. Jak się jednak okazało w toku przygotowania dokumentacji, prawdopodobnie z zawarciem powyższej umowy wiąże się obowiązek zapłaty podatku dochodowego, ponieważ urząd skarbowy traktuje umowę dożywocia jak umowę sprzedaży.

Trudno jest się zgodzić z takim stanowiskiem, ponieważ Zainteresowana nie otrzymała za mieszkanie pieniędzy wyrażonych w cenie, ale za wynagrodzeniem. Ponadto trudno wyliczyć wartość tego przychodu, gdyż zależy to od kondycji zdrowotnej, może zatem trwać rok, a może 30 lat.

Na chwilę obecną Wnioskodawczyni poniosła już spore koszty związane z przekształceniem mieszkania spółdzielczego - do którego nie można dokonać umowy dożywocia – na mieszkanie z udziałem w gruncie. Zainteresowanej nie stać na to by zapłacić za koniec roku podatek dochodowy, gdyż fizycznie nie dostanie zapłaty za to mieszkanie.

Zainteresowana powołuje się na opinię zamieszczoną w glosie dotyczącej wyroku NSA z dnia 10 lipca 2012 r. II FSK 2625/10, w której mowa, że obowiązek podatkowy z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje tylko wtedy, gdy odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia następuje na podstawie umowy wzajemnej, gdy ekwiwalentem wartości nieruchomości jest cena (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a do takich umów nie można zaliczyć umów dożywocia. Brak jest więc podstaw prawnych do naliczenia podatku dochodowego w przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy dożywocia przed upływem 5 lat od jej nabycia i dlatego nie można się zgodzić ze stanowiskiem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 10 lipca 2012 r.

Zainteresowana prosi o analizę jej sytuacji i przedstawienie stanowiska czy zasadne jest traktowanie umowy dożywocia jak umowy sprzedaży. W opinii Zainteresowanej interpretacja ta jest dalece odmienna od zbycia mieszkania w formie sprzedaży i krzywdząca ją jako podatnika.

Jeśli jednak Organ uzna, że należy zapłacić podatek to czy rozliczając się z urzędem skarbowym Zainteresowana może wykazać zakup mieszkania i jego „zbycie” w formie umowy dożywocia w tych samych wartościach, tj. 155. 000 zł. Zatem powstanie dochód w wysokości 0 zł, więc podatek również 0 zł.

Od momentu zakupu do chwili obecnej mieszkanie nie było modernizowane ani remontowane, a biorąc pod uwagę stagnację na rynku nieruchomości z całą pewnością jego wartość nie zmieniła się (o ile nie zmalała).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zawarcie umowy dożywocia przed upływem 5 lat od nabycia nieruchomości obliguje Wnioskodawczynię do zapłaty podatku dochodowego, w jakiej kwocie? (Jeśli wcześniej Zainteresowana kupiła to mieszkanie za 155.000 zł - taką samą wartość ujmie w umowie dożywocia?).
2.  Jakie dokumenty należy złożyć w urzędzie skarbowym w związku z zawarciem tej umowy (jakie obowiązki pociąga za sobą ta umowa dla obu stron (kto, w jakim terminie, na jakim druku)?

Organ upoważniony wskazał, że „przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące skutków podatkowych zbycia mieszkania na podstawie umowy dożywocia. Natomiast w zakresie pytania dotyczącego dokumentowania umowy dożywocia w dniu 16 stycznia 2014 r. zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr ILPB2/415-1006/13-3/AJ.”

Zdaniem Wnioskodawczyni, jej stanowisko jest takie samo jak przedstawione w wyżej cytowanej glosie (Waldemar Myga, Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego), emerytowanego notariusza, który nie zgadza się z interpretacją, że umowy dożywocia i sprzedaży zaliczyć można do tej samej grupy podatkowej.

Gdy Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie, otrzymała za nie określoną wartość wyrażoną w cenie. Wówczas zasadne jest uiszczenie podatku.

W tej sytuacji jednak nie otrzymała wartości za mieszkanie wyrażonej w cenie zawartej w akcie notarialnym, a wynagrodzenie jest niewspółmierne do wartości mieszkania.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 16 stycznia 2014 r. Nr ILPB2/415-1006/13-2/AJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014, poz. 121, z późn. zm.), jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Charakterystyczną cechą dożywocia jest ekwiwalentność świadczeń stron tej umowy, przy czym w doktrynie uznaje się, iż jest to ekwiwalentność rozumiana w sensie subiektywnym, a nie obiektywnym, co oznacza, że świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Podkreślenia wymaga, że tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie pieniężną).

Uwzględniając powyższe, umowa o dożywocie polegająca na tym, że w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie – ma charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji – jest czynnością prawną o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego, należy zauważyć, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – zwana dalej „ustawą”, zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 8 lit. a) wymienia odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ustawy).

Kwestia opodatkowania dochodu z tytułu zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite w tym zakresie.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów, podjął w dniu 17 listopada 2014 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 4/14, w myśl której „w przypadku zbycia nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (…), na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy.”

Po wydaniu uchwały, w przedmiotowym zakresie, ukształtowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, która jest w pełni zgodna z podjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą, np. wyrok NSA z 12 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1349/13, wyrok NSA z 6 maja 2015, sygn. akt II FSK 1222/13, wyrok NSA z 11 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 3811/14 oraz wyrok NSA z 3 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2194/12.

Wobec powyższego, odnosząc się do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz mając na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdzić należy, że na gruncie przepisów podatkowych przeniesienie własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, na podstawie umowy dożywocia, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu, stanowi odpłatne zbycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy. Ze względu jednak na brak przesłanek umożliwiających określenie przychodu z tego źródła, na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy, nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z tego tytułu.

W konsekwencji stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zatem należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.