Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.338.2018.1.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-10
Teza: Obowiązki płatnika w związku z finansowaniem nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; szkolenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2018 r. (data wpływu 10 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 21 września 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 21 września 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miejska przystąpiła do konkursu ogłoszonego w ramach RPO 2014-2020 Oś Priorytetowa 5 - Zatrudnienie. Realizatorem projektu będzie Wnioskodawca. Celem projektu jest wdrożenie programu ukierunkowanego na ograniczenie negatywnych skutków wywołanych przez czynniki ryzyka występujące na stanowisku pracy i poprawę funkcjonowania pracowników Wnioskodawcy w środowisku pracy. W ramach projektu planowane jest przeprowadzenie pogłębionej diagnozy wszystkich pracowników Wnioskodawcy (150 osób) w zakresie stopnia wypalenia zawodowego oraz skierowanie do odpowiedniego wsparcia. Łącznie do wsparcia skierowanych zostanie 85 pracowników. Założenia projektu zostały opracowane w oparciu o przeprowadzoną wstępną diagnozę problemu wypalenia zawodowego oraz czynników ryzyka na stanowiskach pracy. Wyniki badania wskazały na występującą potrzebę wdrożenia działań ukierunkowanych na poprawę funkcjonowania pracowników w środowisku pracy poprzez poprawę ich stanu psychofizycznego. Wdrażane działania ukierunkowane są na zwiększenie efektywności pracy, poprawę relacji z klientem, współpracownikami, przełożonymi i podwładnymi, a tym samym wydłużenie okresu aktywności zawodowej. Na podstawie umowy o dofinansowanie na realizację projektu przyznano z środków UE - Europejskiego Funduszu Społecznego kwotę 218.856 zł 25 gr, co stanowi 95% wartości projektu. Wkład własny wynosi 11.518 zł 75 gr (5% wartości projektu) i pochodzi ze środków jednostki samorządu terytorialnego. W ramach działań przewidziano realizację następujących działań z zakresu podnoszenia kompetencji oraz nabywania umiejętności:

1.  Zadanie 1.2 - Indywidualne wsparcie psychologiczne, coachingowe, terapeutyczne - wsparcie realizowane w godzinach pracy, ukierunkowane na poprawę funkcjonowania w środowisku pracy m.in. poprzez rozwiązywanie problemów wpływających na relacje z klientem/współpracownikami/przełożonymi/podwładnymi. Do wsparcia zostanie skierowanych około 20 osób na podstawie pogłębionej diagnozy.
2.  Zadanie 1.3 - Warsztaty psychospołeczne - wypalenie zawodowe i stres - warsztaty mają na celu nabycie umiejętności radzenia sobie ze stresem na stanowisku pracy. Zajęcia będą prowadzone w godzinach pracy w grupach 10-12 osobowych. Do wsparcia zostanie skierowanych około 85 osób na podstawie przeprowadzonej pogłębionej diagnozy.
3.  Zadanie 1.4 - Warsztaty antystresowe i relaksacyjne - zorganizowanie wyjazdowych warsztatów dla około 85 osób, celem przeciwdziałania wypaleniu zawodowemu. Wybór osób do wsparcia zostanie przeprowadzony na podstawie pogłębionej diagnozy.
4.  Zadanie 2.1 - Grupowe warsztaty z zakresu komunikacji interpersonalnej mające na celu nabycie umiejętności radzenia sobie z komunikatem o charakterze przemocowym w środowisku pracy. Do wsparcia zostanie skierowanych około 10 osób na podstawie przeprowadzonej pogłębionej diagnozy. Wsparcie realizowane będzie w godzinach pracy.
5.  Zadanie 2.2 - Grupowe warsztaty komunikacji z trudnym klientem, których celem będzie nauka radzenia sobie z negatywnymi emocjami wywołanymi presją i oczekiwaniami stawianymi przez klientów. Do wsparcia zostanie skierowanych około 40 osób na podstawie przeprowadzonej pogłębionej diagnozy. Wsparcie realizowane będzie w godzinach pracy.
6.  Zadanie 4.3 - Szkolenie z pierwszej pomocy przedmedycznej z obsługą defibrylatora. W ramach projektu zakupiony zostanie defibrylator. W celu ograniczenia czynników ryzyka w środowisku pracy niezbędne jest przeprowadzenie szkolenia z pierwszej pomocy przedmedycznej, w tym z zakresu obsługi defibrylatora. Do działania zostanie skierowanych 8 osób. Wsparcie realizowane będzie w godzinach pracy.

Ponadto planowane jest przeprowadzenie następujących działań:

1.  Zadanie 3.1 - Grupowe ćwiczenia rehabilitacyjne dla grupy około 30 osób. Do wsparcia kierowani będą pracownicy, u których na podstawie wyników pogłębionej diagnozy, ustalone zostanie, że taki rodzaj wsparcia jest elementem wpływającym na niwelowanie czynników ryzyka i negatywnych skutków występujących na stanowisku pracy.
2.  Zadanie 3.2 - Działania z zakresu aktywności ruchowej (siłownia, aerobik, basen, pilates). Wsparcie skierowane do około 30 osób, na podstawie pogłębionej diagnozy. Celem wsparcia jest poprawa jakości życia zawodowego i eliminacja negatywnych skutków wywołanych przez czynniki ryzyka w pracy.
3.  Zadanie 4.1 - Grupowe warsztaty edukacyjne z zakresu profilaktyki chorób układu krążenia do których zostanie skierowanych około 55 osób na podstawie pogłębionej diagnozy.
4.  Zadanie 4.2 - Realizacja badań profilaktycznych z zakresu chorób układu krążenia. Badania te są elementem całego programu profilaktyki zdrowia pracowników Wnioskodawcy, do których zostanie skierowanych około 55 osób na podstawie pogłębionej diagnozy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku realizacji wyżej wymienionego projektu współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego RPO 2014-2020, nieodpłatne świadczenia skierowane do uczestników projektu - pracowników Wnioskodawcy w formie:

*   indywidualnego wsparcia psychologicznego, coachingowego, terapeutycznego,
*   warsztatów psychospołecznych,
*   warsztatów antystresowych i relaksacyjnych,
*   grupowych warsztatów z zakresu komunikacji interpersonalnej,
*   grupowych warsztatów komunikacji z trudnym klientem,
*   szkolenia z pierwszej pomocy przedmedycznej,
*   grupowej rehabilitacji,
*   aerobiku, basenu, siłowni,
*   grupowych warsztatów edukacyjnych z zakresu profilaktyki chorób układu krążenia,
*   badań profilaktycznych z zakresu chorób układu krążenia,
*   stanowić będą dodatkowy przychód poszczególnych pracowników, biorących udział w projekcie i czy pracodawca (Wnioskodawca) jako płatnik jest zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu uzyskanego wsparcia?

Zdaniem Wnioskodawcy, pracownicy nie będą ponosić wydatków z tytułu wsparcia uzyskanego w ramach ww. projektu. Wyliczenie korzyści majątkowych jakie odniesie każdy z pracowników w związku z udziałem w poszczególnych zadaniach tego projektu w większości przypadków nie jest możliwe. Nieodpłatne świadczenia uzyskane przez pracowników - uczestników ww. projektu rzeczywiście nie spowodują zaoszczędzenia przez nich wydatków, poza świadczeniem z zakresu badań profilaktycznych z zakresu chorób układu krążenia. Z tego względu jedynie otrzymane od pracodawcy przez pracownika nieodpłatne świadczenia w formie badań profilaktycznych z zakresu chorób układu krążenia, które można zindywidualizować i określić ich wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę, należy uznać za dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu. Świadczenia te zostały spełnione w interesie pracowników, za ich zgodą i stanowią realne przysporzenie im korzyści. W odniesieniu do tych świadczeń pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego pracownika korzystającego z badań profilaktycznych.

Według Wnioskodawcy, w odniesieniu do nieodpłatnych świadczeń: - indywidualnego wsparcia psychologicznego, coachingowego, terapeutycznego, - warsztatów psychospołecznych, - warsztatów antystresowych i relaksacyjnych, - grupowych warsztatów z zakresu komunikacji interpersonalnej, - grupowych warsztatów komunikacji z trudnym klientem, - szkolenia z pierwszej pomocy przedmedycznej, - grupowej rehabilitacji, - zajęć z aktywności ruchowej (aerobik, basen, siłownia), - grupowych warsztatów edukacyjnych z zakresu profilaktyki chorób układu krążenia są to świadczenia gwarantujące bezpieczne warunki pracy, umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy, których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy, mające na celu prawidłowe wykonywanie zadań.

Przeprowadzona diagnoza problemu wypalenia zawodowego pracowników Wnioskodawcy wskazała, że z uwagi na warunki w jakich pracownicy wykonują swoje obowiązki (kontakt z trudnym klientem, obciążenie problemami takimi jak alkoholizm, narkomania, przemoc, odpowiedzialność za życie i zdrowie innych osób, praca pod presją czasu i warunkach kryzysu, narażenie na niebezpieczeństwo, podejmowanie czynności związanych z odbieraniem dzieci) wpływają na przemęczenie psychofizyczne, a w niektórych przypadkach wskazuje się, że długofalowy stres spowodował wystąpienie stanów chorobowych w postaci chorób mięśniowo - kostnych i krążeniowych. Biorąc pod uwagę warunki pracy oraz czynniki ryzyka występujące przy wykonywaniu obowiązków, pracodawca na podstawie pogłębionej analizy kwalifikować będzie pracowników do poszczególnych świadczeń, które będą miały na celu niwelowanie negatywnych skutków obciążenia psychofizycznego wynikającego z zajmowanego stanowiska pracy. Opłacenie przez pracodawcę szkoleń, warsztatów i zajęć, do których pracownik został wytypowany przez pracodawcę, w których pracownik bierze udział w celu prawidłowego wykonywania swoich obowiązków pracowniczych nie skutkuje powstaniem przychodu ze stosunku pracy u pracownika, ponieważ nie następuje żadne przysporzenie na jego rzecz. Powyższe szkolenia, warsztaty i zajęcia związane są z rodzajem wykonywanej pracy i występującymi zagrożeniami w realizacji zadań z zakresu pomocy społecznej. Ponoszenie wydatków na pracowników z tytułu szkoleń i warsztatów oraz grupowej rehabilitacji i ćwiczeń fizycznych potrzebnych do wykonywania należycie pracy jest co do zasady dokonywane w interesie pracodawcy. Przeszkoleni, sprawni fizycznie i odporni psychicznie pracownicy mają zwiększoną efektywność pracy, są w stanie przeciwdziałać zagrożeniom wynikającym z konieczności pracy w warunkach narażenia zdrowia i życia (m.in. wywiady w miejscu pobytu alkoholików, narkomanów, bezdomnych, chorych psychicznie, osób po pobycie w zakładzie karnym oraz w środowiskach zagrożonych przemocą) a także udzielić pierwszej pomocy przedmedycznej klientom. W wyniku przyznanych ww. nieodpłatnych świadczeń, po stronie pracowników nie pojawi się korzyść majątkowa. Nie powiększą się ich aktywa ani też nie zaoszczędzą wydatków korzystając ze świadczeń przyznanych przez pracodawcę, ponieważ we własnym zakresie, z własnych środków nie korzystaliby z tych świadczeń. Ponadto świadczeń tych nie można zindywidualizować, określić ich wartości w odniesieniu do każdego z korzystających pracowników (występują koszty nie związane z pojedynczym pracownikiem - koszt sali, trenerów). Z tych względów ww. nieodpłatne świadczenia na rzecz pracowników wytypowanych przez pracodawcę nie stanowią dochodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu.

Według Wnioskodawcy, jedynie w przypadku świadczenia w postaci badań profilaktycznych Wnioskodawca jako płatnik jest zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nieodpłatne świadczenia na rzecz pracowników Wnioskodawcy realizowane są w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, zatem nie są finansowane z programu rządowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „nieodpłatnych świadczeń” przy interpretacji tego pojęcia odwołać się należy do jego słownikowego znaczenia. W związku z powyższym stwierdzić należy, zgodnie z Internetowym słownikiem języka polskiego, że świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (https://sjp.pwn.pl). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów i zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina Miejska przystąpiła do konkursu ogłoszonego w ramach RPO 2014-2020 Oś Priorytetowa 5 - Zatrudnienie. Realizatorem projektu będzie Wnioskodawca. Celem projektu jest wdrożenie programu ukierunkowanego na ograniczenie negatywnych skutków wywołanych przez czynniki ryzyka występujące na stanowisku pracy i poprawę funkcjonowania pracowników Wnioskodawcy w środowisku pracy. W ramach projektu planowane jest przeprowadzenie pogłębionej diagnozy wszystkich pracowników Wnioskodawcy (150 osób) w zakresie stopnia wypalenia zawodowego oraz skierowanie do odpowiedniego wsparcia. Łącznie do wsparcia skierowanych zostanie 85 pracowników. Założenia projektu zostały opracowane w oparciu o przeprowadzoną wstępną diagnozę problemu wypalenia zawodowego oraz czynników ryzyka na stanowiskach pracy. Wyniki badania wskazały na występującą potrzebę wdrożenia działań ukierunkowanych na poprawę funkcjonowania pracowników w środowisku pracy poprzez poprawę ich stanu psychofizycznego. Wdrażane działania ukierunkowane są na zwiększenie efektywności pracy, poprawę relacji z klientem, współpracownikami, przełożonymi i podwładnymi, a tym samym wydłużenie okresu aktywności zawodowej. Na podstawie umowy o dofinansowanie na realizację projektu przyznano z środków UE - Europejskiego Funduszu Społecznego kwotę 218.856 zł 25 gr, co stanowi 95% wartości projektu. Wkład własny wynosi 11.518 zł 75 gr (5% wartości projektu) i pochodzi ze środków jednostki samorządu terytorialnego. W ramach działań przewidziano realizację następujących działań z zakresu podnoszenia kompetencji oraz nabywania umiejętności:

1.  Zadanie 1.2 - Indywidualne wsparcie psychologiczne, coachingowe, terapeutyczne - wsparcie realizowane w godzinach pracy, ukierunkowane na poprawę funkcjonowania w środowisku pracy m.in. poprzez rozwiązywanie problemów wpływających na relacje z klientem/współpracownikami/przełożonymi/podwładnymi. Do wsparcia zostanie skierowanych około 20 osób na podstawie pogłębionej diagnozy.
2.  Zadanie 1.3 - Warsztaty psychospołeczne - wypalenie zawodowe i stres - warsztaty mają na celu nabycie umiejętności radzenia sobie ze stresem na stanowisku pracy. Zajęcia będą prowadzone w godzinach pracy w grupach 10-12 osobowych. Do wsparcia zostanie skierowanych około 85 osób na podstawie przeprowadzonej pogłębionej diagnozy.
3.  Zadanie 1.4 - Warsztaty antystresowe i relaksacyjne - zorganizowanie wyjazdowych warsztatów dla około 85 osób, celem przeciwdziałania wypaleniu zawodowemu. Wybór osób do wsparcia zostanie przeprowadzony na podstawie pogłębionej diagnozy.
4.  Zadanie 2.1 - Grupowe warsztaty z zakresu komunikacji interpersonalnej mające na celu nabycie umiejętności radzenia sobie z komunikatem o charakterze przemocowym w środowisku pracy. Do wsparcia zostanie skierowanych około 10 osób na podstawie przeprowadzonej pogłębionej diagnozy. Wsparcie realizowane będzie w godzinach pracy.
5.  Zadanie 2.2 - Grupowe warsztaty komunikacji z trudnym klientem, których celem będzie nauka radzenia sobie z negatywnymi emocjami wywołanymi presją i oczekiwaniami stawianymi przez klientów. Do wsparcia zostanie skierowanych około 40 osób na podstawie przeprowadzonej pogłębionej diagnozy. Wsparcie realizowane będzie w godzinach pracy.
6.  Zadanie 4.3 - Szkolenie z pierwszej pomocy przedmedycznej z obsługą defibrylatora. W ramach projektu zakupiony zostanie defibrylator. W celu ograniczenia czynników ryzyka w środowisku pracy niezbędne jest przeprowadzenie szkolenia z pierwszej pomocy przedmedycznej, w tym z zakresu obsługi defibrylatora. Do działania zostanie skierowanych 8 osób. Wsparcie realizowane będzie w godzinach pracy.

Ponadto planowane jest przeprowadzenie następujących działań:

1.  Zadanie 3.1 - Grupowe ćwiczenia rehabilitacyjne dla grupy około 30 osób. Do wsparcia kierowani będą pracownicy, u których na podstawie wyników pogłębionej diagnozy, ustalone zostanie, że taki rodzaj wsparcia jest elementem wpływającym na niwelowanie czynników ryzyka i negatywnych skutków występujących na stanowisku pracy.
2.  Zadanie 3.2 - Działania z zakresu aktywności ruchowej (siłownia, aerobik, basen, pilates). Wsparcie skierowane do około 30 osób, na podstawie pogłębionej diagnozy. Celem wsparcia jest poprawa jakości życia zawodowego i eliminacja negatywnych skutków wywołanych przez czynniki ryzyka w pracy.
3.  Zadanie 4.1 - Grupowe warsztaty edukacyjne z zakresu profilaktyki chorób układu krążenia do których zostanie skierowanych około 55 osób na podstawie pogłębionej diagnozy.
4.  Zadanie 4.2 - Realizacja badań profilaktycznych z zakresu chorób układu krążenia. Badania te są elementem całego programu profilaktyki zdrowia pracowników Wnioskodawcy, do których zostanie skierowanych około 55 osób na podstawie pogłębionej diagnozy.

Mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku wskazać zatem należy, że z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), wynika że za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ww. ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i niestanowiąca dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy udział pracownika w warsztacie czy szkoleniu nastawiony jest na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności, pracownik otrzymuje konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez pracodawcę - pracownik musiałby ponieść taki koszt z własnych środków. Wyjątek od powyższej zasady stanowić może przypadek, gdy uczestnictwo w konkretnych szkoleniach czy warsztatach spowodowane jest koniecznością eliminacji negatywnych skutków wywołanych przez czynniki ryzyka występujące na stanowisku pracy i poprawy funkcjonowania pracowników Wnioskodawcy w środowisku pracy.

Niewątpliwie pracownik Wnioskodawcy uzyska przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy Wnioskodawca zapewni pracownikom aerobik, basen i siłownię, grupowe ćwiczenia rehabilitacyjne, badania profilaktyczne z zakresu chorób układu krążenia czy grupowe warsztaty edukacyjne z zakresu profilaktyki chorób układu krążenia, albowiem w tej sytuacji zostaną spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego: pracownicy skorzystają bowiem dobrowolnie ze świadczeń oferowanych przez pracodawcę, wydatek zostanie poniesiony w interesie pracownika, a dzięki temu, że wydatek zostanie poniesiony przez pracodawcę (Wnioskodawcę) pracownicy zaoszczędzą wydatku, który musieliby ponieść w sytuacji gdyby sami chcieli dokonać zakupu ww. usług, korzyść ta będzie wymierna i przypisana indywidualnie poszczególnemu pracownikowi.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał m.in., że indywidualne wsparcie psychologiczne, coachingowe, terapeutyczne czy warsztaty i szkolenia: psychospołeczne, antystresowe i relaksacyjne, komunikacji interpersonalnej, komunikacji z trudnym klientem, pierwszej pomocy przedmedycznej realizowane będą na podstawie wyników pogłębionej diagnozy w odniesieniu do konkretnych osób. Ponadto zajęcia będą realizowane w godzinach pracy, będą ukierunkowane na poprawę funkcjonowania w środowisku pracy, będą miały na celu nabycie umiejętności radzenia sobie ze stresem na stanowisku pracy, przeciwdziałanie wypaleniu zawodowemu, ograniczenie czynników ryzyka w środowisku pracy.

W takiej sytuacji nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie pracownika, gdyż uczestnictwo w takich szkoleniach i warsztatach wpłynie korzystnie na funkcjonowanie pracownika w zakładzie pracy, a zatem uczestnictwo przez pracownika w tych zajęciach przyniesie korzyść zarówno pracownikowi, jak i pracodawcy. Nie można również uznać, że pracownik poniósłby wydatek w celu uczestnictwa w takim przedsięwzięciu lub, że unika wydatku który i tak musiałby ponieść z własnych środków (w kategorii wydatku koniecznego z punktu widzenia codziennych potrzeb życiowych).

Zatem opłacenie przez Wnioskodawcę warsztatów, szkoleń oraz indywidualnego wsparcia, w których pracownik bierze udział w celu prawidłowego wykonywania swych obowiązków pracowniczych, nie skutkuje powstaniem przychodu ze stosunku pracy u pracownika. W niniejszej sytuacji nie następuje bowiem przysporzenie na rzecz pracownika. Podkreślić należy, że odnosi się to tylko do takich szkoleń, które związane są z bieżącym funkcjonowaniem podmiotu zatrudniającego, czyli szkoleń podnoszących posiadane kwalifikacje zawodowe w sensie umiejętności wykonywania bieżącej pracy. Szkolenia i warsztaty związane z bieżącym wykonywaniem pracy są naturalnym składnikiem procesu zatrudnienia i pracy. Ponoszenie wydatków na pracowników z tytułu szkoleń i warsztatów potrzebnych do wykonywania należycie pracy jest, co do zasady, dokonywane w interesie samego podmiotu, który zatrudnia pracowników. Nie ulega także wątpliwości, że wykwalifikowana siła robocza zwiększa efektywność pracy, przyczyniając się tym samym do wzrostu efektywności całej firmy.

Skoro zatem tylko ci pracownicy, u których zidentyfikowana zostanie taka potrzeba związana z rodzajem zadań wykonywanych w ramach obowiązków zawodowych będą uczestniczyć w szkoleniach i warsztatach, które będą odbywać się w godzinach pracy urzędu to kosztu tych szkoleń nie można uznawać za przychód pracownika ze stosunku pracy.

W konsekwencji, udział pracownika w indywidualnym wsparciu psychologicznym, coachingowym, terapeutycznym, warsztatach psychospołecznych, antystresowych i relaksacyjnych, grupowych warsztatach z zakresu komunikacji interpersonalnej, komunikacji z trudnym klientem oraz szkoleniu z pierwszej pomocy przedmedycznej z obsługą defibrylatora nie będzie generował dla pracownika przychodu ze stosunku pracy, tym samym dla Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki związane z pobraniem i odprowadzeniem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu. Natomiast wartość nieodpłatnych świadczeń, które zostaną sfinansowane przez Wnioskodawcę w postaci aerobiku, basenu i siłowni, grupowych ćwiczeń rehabilitacyjnych, badań profilaktycznych z zakresu chorób układu krążenia czy grupowych warsztatów edukacyjnych z zakresu profilaktyki chorób układu krążenia, Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany doliczyć do dochodu danego pracownika ze stosunku pracy, pobrać i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.