Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.391.2019.1.MMa
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-24
Teza: Prawo do odliczenia w związku z projektem
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2019 r. (data wpływu 25 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)” – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest organizacją posiadającą osobowość prawną, nie jest ,,płatnikiem podatku VAT” i nie figuruje w ewidencji „płatników podatku VAT”. Fundacja uzyskała dofinansowanie, podpisując umowę o przyznanie pomocy. Fundacja w ramach umowy będzie realizować operację w ramach poddziałania ,,Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania ,,Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie wzmocnienie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych, także z wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych. Fundacja (\`(...)\`) będzie realizować operację pn. „(…)” . W wyniku realizacji operacji osiągnięty zostanie następujący cel: Promocja obszaru objętego LSR, poprzez wydanie kalendarza (\`(...)\`) do dnia złożenia wniosku o płatność końcową poprzez realizację następujących wskaźników: liczba wydarzeń/imprez - 1 szt. oraz liczba wykorzystanych narzędzi innowacyjnych -1 szt.

W ramach operacji Fundacja (\`(...)\`) planuje się działania związane z przygotowaniem kalendarza (\`(...)\`) poprzez promowanie lokalnych walorów krajobrazowych, turystycznych i kulturalnych znajdujących się na terenie Stowarzyszenia „(…)”

W ramach projektu zostanie wykonane:

1.  Opracowanie, skład graficzny oraz druk kalendarza - 7 planszowy: Format A2, Spirala po krótkim boku, Kolorystyka 4 plus 4, projekt Nakład 1000 szt., każdy egzemplarz w kopercie.
2.  Opracowanie, skład graficzny oraz druk kalendarza - kalendarz trójdzielny: Główka kaszerowana, Projekt, Kolorystyka 4 plus 0, Kalendaria kolorystyka 2 plus 0 Nakład 300 szt., każdy egzemplarz w kopercie.
3.  Opracowanie, skład graficzny oraz druk kalendarza - kalendarz nabiurkowy A2: Offset 80 g plus kartonowa podkładka, 52 karty, Klejony u dołu lub u góry, Kolorystyka 4 plus 0, Projekt, Nakład 200 szt.
4.  Opracowanie, skład graficzny oraz druk kalendarza - kalendarz książkowy B5 dzienny: Eko-skóra, Tłoczone logo, 300 szt.
5.  Opracowanie, skład graficzny oraz druk kalendarza - kalendarz nabiurkowy 300 x 100 mm, Spirala po długim boku, 3 karty, Kolorystyka 4 plus 0, Projekt, Nakład 200 szt., Każdy egzemplarz zafoliowany
6.  Usługa fotograficzna: Planuje się zakup 15 zdjęć o rozdzielczości 300 dpi (ok 4900x7360 pix) do kalendarzy na rok 2019 dotyczących promowania lokalnych walorów krajobrazowych, turystycznych i kulturalnych z obszaru LSR. Usługa obejmuje przekazanie praw autorskich.
7.  Wernisaż promujący wydanie kalendarza połączony z wystawą zdjęć:
    *   przygotowanie i druk plakatu promujący wydarzenie (100 sztuk),
    *   przygotowanie i druk zaproszeń (50 sztuk),
    *   konferansjer prowadzący wydarzenie,
    *   koncert lokalny (1 h),
    *   przygotowanie ekspozycji zdjęć wystawowych,
    *   wydruk zdjęć,
    *   wynajem i obsługa nagłośnienia,
    *   poczęstunek dla ok 200 uczestników wydarzenia w postaci: ciastka, ciasta, owoce sezonowe, kawa, herbata, soki woda.
8.  Przeprowadzenie kampanii promocyjnej w serwisie (\`(...)\`):

Planuje się przeprowadzenie kampanii promocyjnej w serwisie (…) na fanpage-u marki lokalnej (\`(...)\`). Działania związane z optymalizacją reklamy: planowanie harmonogramu i zakresu promocji; przygotowanie treści reklam, dobór formatów reklamowych spośród dostępnych w portalu; obsługa kampanii (uruchomienie, monitoring wskaźników i zaangażowania generowanych przez reklamę); promocja fanpage-a w celu pozyskania nowych zainteresowanych; promocja fanpage-a w celu zwiększenia zaangażowania przyszłych zainteresowanych; bieżąca optymalizacja na podstawie danych analitycznych; targetowanie treści w oparciu o kryteria płci, wieku, zainteresowań, geolokalizację; działania analityczne i statystyczne; weryfikacja danych statystycznych w zakresie: realizacji wskaźników kampanii; zaangażowania zainteresowanych; zainteresowania prezentowanymi treściami; monitorowanie responsywności zainteresowanych; bieżąca analiza zainteresowania i zaangażowania w celu optymalizacji kampanii (rodzaju treści, czasu postowania czy tonu komunikacji). Zadanie zostanie zlecone na zewnątrz.

W ramach planowanej do realizacji operacji Wnioskodawca nie będzie uzyskiwać dochodu.

Wernisaż promujący wydanie kalendarza połączony z wystawą zdjęć odbędzie się do 30 listopada 2019 r. w godzinach 14:00-19.00 (1 dzień/5h) w (\`(...)\`).

Wydarzenie będzie miało nieodpłatny charakter oraz będzie ogólnodostępne, przewidywana liczba uczestników to 200 osób. Wszyscy mieszkańcy Stowarzyszenia „(\`(...)\`)” (LGD) oraz turyści odwiedzający teren LGD będą mogli na miejscu otrzymać kalendarz oraz obejrzeć zdjęcia promujących lokalne walory krajobrazowe, turystyczne i kulturowe.

Proponowany tytuł wydarzenia: Wernisaż (\`(...)\`) Proponowany program wydarzenia :

14:00 -14:10 - przywitanie gości przez Prezesa Fundacji (\`(...)\`)

14:10 -14:20 - przemówienia gości

14:20 - 15:20 - koncert lokalny

15:20 - 19:00 - wernisaż promujący wydanie kalendarza - wystawa zdjęć.

Biorąc pod uwagę planowane koszty przedsięwzięcia - nie jest konieczne dokonywanie konkurencyjnego wyboru wykonawców zadań zgodnie z rozporządzeniem MRiRW. Organizacja tego wydarzenia będzie poprzedzona rozeznanie rynku bądź za pośrednictwem zapytań ofertowych rozesłanym przy pomocy email, bądź za pośrednictwem zapytań przekazanych telefonicznie. Na tej podstawie zostaną wybrane najbardziej optymalne oferty, które pozwolą na poniesienie kosztów kwalifikowalnych przedstawionych we wniosku o płatność i osiągnięcie zaplanowanych celów.

Fundacja (\`(...)\`) chce zaliczyć koszty podatku VAT realizowanej operacji do kosztów kwalifikowanych projektu i tym samym otrzymać do nich dofinansowanie. Musi jednak wykazać, iż nie ma możliwości odzyskania podatku VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7. Dokonane zakupy w celu realizacji ww. operacji nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z zapisami powyższego rozporządzenia do kosztów kwalifikowanych związanych z realizacją zadania zalicza się podatek od towarów i usług (VAT), zgodnie z art. 69 ust. 3 lit. c rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006. W związku z koniecznością dołączenia do wniosku o płatność, składanego przez Fundację - interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości bądź braku możliwości odzyskania poniesionego podatku VAT, Fundacja jest zobligowane do dostarczenia takiej interpretacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Fundacja (\`(...)\`) ma możliwość odzyskania podatku VAT z faktur związanych z realizacją projektu „(…)” współfinansowanego w ramach poddziałania „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie wzmacnianie kapitału społecznego, w tym przez promowanie obszaru objętego LSR, w tym produktów lub usług lokalnych.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem wnioskodawcy stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) Fundacja (\`(...)\`) nie ma możliwości odzyskania podatku VAT z faktur, gdyż nabywane usługi i towary nie są przedmiotem dalszego obrotu i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 roku o fundacjach (Dz. U. z 2019 r. poz. 1491), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest organizacją posiadającą osobowość prawną, nie jest ,,płatnikiem podatku VAT” i nie figuruje w ewidencji „płatników podatku VAT”. Fundacja uzyskała dofinansowanie, podpisując umowę o przyznanie pomocy. Fundacja w ramach umowy będzie realizować operację w ramach poddziałania ,,Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania ,,Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 w zakresie wzmocnienie kapitału społecznego, w tym przez podnoszenie wiedzy społeczności lokalnej w zakresie ochrony środowiska i zmian klimatycznych, także z wykorzystaniem rozwiązań innowacyjnych. Fundacja (\`(...)\`) będzie realizować operację pn. „(…)”. W wyniku realizacji operacji osiągnięty zostanie następujący cel: Promocja obszaru objętego LSR, poprzez wydanie kalendarza (\`(...)\`) do dnia złożenia wniosku o płatność końcową poprzez realizację następujących wskaźników: liczba wydarzeń/imprez - 1 szt. oraz liczba wykorzystanych narzędzi innowacyjnych -1 szt. W ramach operacji Fundacja (\`(...)\`) planuje się działania związane z przygotowaniem kalendarza (\`(...)\`) poprzez promowanie lokalnych walorów krajobrazowych, turystycznych i kulturalnych znajdujących się na terenie Stowarzyszenia „(\`(...)\`)”. W ramach planowanej do realizacji operacji Wnioskodawca nie będzie uzyskiwać dochodu. Wydarzenie będzie miało nieodpłatny charakter oraz będzie ogólnodostępne, przewidywana liczba uczestników to 200 osób. Wszyscy mieszkańcy Stowarzyszenia „(\`(...)\`)” (LGD) oraz turyści odwiedzający teren LGD będą mogli na miejscu otrzymać kalendarz oraz obejrzeć zdjęcia promujących lokalne walory krajobrazowe, turystyczne i kulturowe. Fundacja (\`(...)\`) chce zaliczyć koszty podatku VAT realizowanej operacji do kosztów kwalifikowanych projektu i tym samym otrzymać do nich dofinansowanie. Musi jednak wykazać, iż nie ma możliwości odzyskania podatku VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7. Dokonane zakupy w celu realizacji ww. operacji nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odzyskania podatku VAT z faktur związanych z realizacją projektu pn. „(…)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a Wnioskodawca był czynnym podatnikiem podatku VAT.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie został spełniony warunek uprawniających do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją przedmiotowego projektu. Wnioskodawca wskazał bowiem, że towary i usługi nabywane na potrzeby realizowanego projektu nie będą przedmiotem dalszego obrotu i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto, podkreślenia wymaga, że Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Reasumując, skoro Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT i towary oraz świadczenia nabywane na potrzeby realizacji projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)” współfinansowanego w ramach poddziałania „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” w ramach działania „Wsparcie dla rozwoju lokalnego w ramach inicjatywy LEADER” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Z powyższych względów, na podstawie przepisów ustawy Wnioskodawca nie będzie miał również prawa do zwrotu podatku VAT, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.