Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-975/14/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-11
Teza: Czy Wnioskodawczyni uzyskująca dochody ze stosunku pracy oraz z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym (art. 30c) będzie mogła rozliczyć się jako osoba samotnie wychowująca dziecko?
Słowa kluczowe: osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; podatek-podatek liniowy; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenie roczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 19 września 2014 r. (data wpływu do Biura – 25 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania jako osoba samotnie wychowująca dziecko – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą, dochody opodatkowuje zryczałtowanym podatkiem liniowym opisanym w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wypełniając każdego roku podatkowego zeznanie PIT-36L. Ponadto, jest osobą zatrudnioną na umowę o pracę, w związku z czym opłaca podatek progresywny wymieniony w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wypełniając każdego roku podatkowego zeznanie PIT-37. Wnioskodawczyni jest rodzicem samotnie wychowującym dziecko.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni, która będzie rozlicza swoje dochody zarówno stosując podstawowe stawki podatkowe z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i stawkę dla części dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 30c ustawy, będzie przysługiwała ulga wspólnego rozliczania się z dzieckiem w przypadku gdy Wnioskodawczyni samotnie je wychowuje?

Stanowisko Wnioskodawczyni sprowadza się do twierdzenia, iż jako osoba stosująca różne zasady rozliczania podatku będzie miała prawo do skorzystania z możliwości wspólnego opodatkowania z dzieckiem, ponieważ wychowuje je samotnie a wszystkie przesłanki ustawowe dla takiej ulgi będą spełnione.

Możliwość preferencyjnego rozliczania dochodów Wnioskodawczyni nie dotyczy dochodów jej oraz wychowywanego przez nią dziecka, do których to dochodów mają zastosowanie przepisy art. 30c. Zakres zastosowania określonych ulg i przepisów jest wyznaczany przez charakter dochodów i każdy ich rodzaj powinien być rozważany osobno w przypadku kiedy sama ustawa zakazuje ich łączenia w celu rozliczenia.

Wnioskodawczyni wypełnia całościowo podatkowy stan faktyczny, uzasadniający zastosowanie rzeczonej ulgi, w szczególności spełniła wszystkie ustawowe przesłanki z art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uważa, że należy zwrócić uwagę na szczególny charakter przepisów prawa podatkowego. Ponieważ przepisy prawa podatkowe regulują tak ważne kwestie jak nałożenie na obywateli dość istotnych i często dotkliwych obowiązków, wymagania co do sposobu określenia najważniejszych elementów każdego podatku zostały klarownie wyartykułowane w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Art. 217 Konstytucji stanowi: nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Zdaniem Wnioskodawczyni należy zatem szczególną uwagę zwrócić na ostrożną i uważną wykładnię tych przepisów. Ta sfera życia poddana została wyłącznie regulacjom ustawowym, a więc każdorazowa wątpliwość co do zakresu zastosowania jakiegoś przepisu powinna być skrupulatnie wyjaśniona.

Wnioskodawczyni jest zdania, że istotne z tego punktu widzenia jest rozważenie jaki stan faktyczny obejmuje hipoteza ust. 8 art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni uważa, że czytając przepis zgodnie z zasadami prawidłowej legislacji można wyciągnąć wniosek, że w przypadku gdy ktoś rozlicza podatek zgodnie z zasadami z art. 30c nie mają do niego zastosowania przepisy art. 6 ust 4. Po drugie oczywistym wnioskiem jest także fakt, iż w przypadku gdy ktoś rozlicza się na zasadach ogólnych ulga mu przysługuje. Natomiast przepis ten nie przesądza co w sytuacji, gdy osoba rozlicza się zarówno z wykorzystaniem art. 30c jak i na zasadach ogólnych. Taka sytuacja faktyczna nie jest ujęta w hipotezie tego przepisu. Innymi słowy, z logicznego punktu widzenia, norma ta nie jest skonturowana w sposób który prowadziłby do twierdzenia, że wtedy i tylko wtedy gdy osoba rozlicza się wyłącznie na zasadach ogólnych przysługuje jej ulga. O takiej sytuacji nie ma mowy w tym przepisie. Wykluczona została jedynie sytuacja włączenia do konstrukcji podatku liniowego z art. 30c ulgi polegająca na możliwości wspólnego rozliczenia się z dzieckiem osoby samotnie je wychowującej. Zastosowanie tego przepisu do sytuacji faktycznej, w której znajduje się Wnioskodawczyni jest niezgodnym z prawem i zasadami wykładni, złamaniem reguły exceptiones non sunt extentendae. W związku z faktem zakazu rozszerzającego interpretowania wyjątków, należy skonstatować iż takiej osobie rozważana tutaj ulga przysługuje co do dochodów rozliczanych zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni wskazała, że powszechnie akceptowany jest pogląd, iż osobie która rozlicza się zarówno na preferencyjnych warunkach oraz na ogólnych zasadach, przysługuje ulga polegająca na odliczeniu od kwoty podatku sumy przypadającej na dziecko (art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Podatnikom, o których mowa (rozliczających się na zasadach z art. 30c), nie przysługuje także prawo do skorzystania z większości ulg podatkowych (poza "ulgą" związaną z odliczeniem składek zdrowotnych). Nie jest wszakże tak, że są oni zupełnie pozbawieni prawa do ulg. Nie mogą skorzystać z ulg podatkowych w odniesieniu do dochodu objętego liniową stawką 19% czy też podatku obliczanego na tych zasadach. Na przykład zatem podatnik pracujący "na etacie" (osiągający z tego tytułu dochód opodatkowany na zasadach ogólnych) i prowadzący działalność gospodarczą, z której przychody obejmuje opodatkowaniem stawką 19%, może skorzystać z ulgi na dzieci, pomniejszając podatek obliczony na zasadach ogólnych (obliczony według skali podatkowej); podatnik taki nie pomniejszy wszakże o kwotę ulgi podatku od dochodów z działalności, obliczonego z zastosowaniem jednolitej, płaskiej stawki 19% (Bartosiewicz A., Kubacki R., PIT. Komentarz.).

Nie ma żadnego uzasadnienia dla różnicowania możliwości skorzystania z dwóch, podobnie uzasadnianych aksjologicznie ulg, w takim samym stanie faktycznym. Takim uzasadnieniem nie może być w szczególności zastosowanie różnej techniki legislacyjnej dla wykluczenia możliwości ich stosowania w konstrukcji podatku liniowego. Art. 27f posługuje się bowiem odesłaniem do art. 27, natomiast niefortunna redakcja art. 6 ust. 8 wyklucza to per se. Obie jednak regulacje mają ten sam cel.

Według Wnioskodawczyni trzeba zwrócić uwagę na ratio legis unormowania, które nie pozwala na skorzystanie z ulgi w przypadku stosowania podatku liniowego. Podatek na preferencyjnych zasadach jest ściśle związany z działalnością gospodarczą, wykorzystuje się go dla ułatwienia rozliczeń. Skoro osoba rozlicza się również na zasadach ogólnych (gdyż wypełniła podatkowy stan faktyczny), spełnia wszelkie formalności związane z rozliczeniem, ma obowiązek ale też prawo zastosować wszelkie przepisy związane z daną konstrukcją podatku.

Ustawową konstrukcję podatku liniowego wyznacza brzmienie art. 30c. Jest to lex specialis w stosunku do ogólnych zasad rozliczania podatku według stawek podatkowych. Przepis zawiera wyliczenie przepisów które stanowią podstawę dla obliczenia takiego podatku.

W tym zakresie należy uznać, iż w stosunku do tego podatku mamy do czynienia z ograniczoną możliwością korzystania z ulg podatkowych. Przepis ten bowiem wyczerpująco wylicza o jakie kwoty można obniżyć kwotę dochodu. Norma ta jednak w żadnym miejscu nie wyklucza sytuacji aby jeden podmiot, rozliczał się z pewnych dochodów zarówno w sposób podstawowy jak i szczególny z art. 30c. Warunkiem takiego rozliczania jest tylko nie łączenie dochodów z dwóch różnych źródeł przychodu, będących podstawą różnego opodatkowania. Związana jest z tym treść art. 30c ust. 6.: dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30b i 30e.

Treść tego przepisu wskazuje, iż jest możliwe rozliczanie się zarówno na zasadach z art. 30c jak i stosując stawkę podatkową. Przepis ten mówi jedynie o zakazie łączenia dochodów, nie zakazuje natomiast osobnego rozliczenia, uwzględniającego dochody z zatrudnienia. W związku z tym, w przypadku osobnego rozliczenia na podstawie stawki podatkowej, podatnikowi przysługuje dostęp do ulg podatkowych. Ulga nie jest odliczana od kwoty podatku obliczonej zgodnie z art. 30 c, ponieważ dyspozycja tego przepisu tego nie przewiduje. Ulga związana ze wspólnym rozliczaniem się z dzieckiem przez osobę samotnie je wychowującą jest związana z rozliczeniem na podstawie art. 27, które to jest możliwe kumulatywnie z rozliczeniem z wykorzystaniem stawki 19%.

Fakt, iż ustawodawca dopuścił możliwość rozliczania się przez jedną osobę na różnych zasadach, oznacza, iż dopuścił możliwość wypełniania różnych, często rozbieżnych stanów faktycznych. Nie można zatem na podstawie przepisu wyjątkowego (art. 30c) ograniczać ulgi przysługującej w związku z zupełnie innym i odrębnym stanem faktycznym.

Wnioskodawczyni zakańcza swoje stanowisko rozważaniem na temat zasady równości w prawie podatkowym. Przydatne w tym aspekcie jest również orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego.

Zasada równości wobec prawa podatkowego sprowadza się do tego, iż następstwa podatkowe analogicznych sytuacji ekonomiczno-prawnych nie powinny się różnić, a kryteria różnicowania podatników powinny być uzasadnione aksjologicznie.

Zdaniem Trybunału zasada sprawiedliwości społecznej wymaga, aby zróżnicowanie prawne podmiotów pozostawało w odpowiedniej relacji do różnic w ich sytuacji faktycznej, jako adresatów norm prawnych. (P 6/12). Brak możliwości zastosowania ulgi opisanej w art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych byłby w istocie pogwałceniem zasady równości.

Wnioskodawczyni odwołuje się do art. 4 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż: obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Z kolei zdarzeniem, które kreuje obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzyskanie dochodu. Opodatkowaniu według skali podatkowej podlega suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodu, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie. Pewne kategorie dochodów nie podlegają sumowaniu z dochodami z poszczególnych źródeł przychodu.

Związane jest to z tym, że dla ich opodatkowania przewidziane są specjalne reguły. Dotyczy to właśnie dochodów z działalności gospodarczej opodatkowanych jednolitą stawką 19%.

Zatem charakter określonego dochodu implikuje niejako osobny podatkowy stan faktyczny uregulowany oddzielnie. Z tego punktu widzenia, nie można warunkować określonych uprawnień Wnioskodawczyni (skorzystanie z ulgi) faktem, iż z innych dochodów rozlicza się w inny sposób, ponieważ spełniła wszystkie warunki ustawowe wymagane do skorzystania z ulgi, a fakt prowadzenia działalności gospodarczej i rozliczania dochodów z tej działalności podatkiem liniowym nie pozostaje w żadnym związku z jej dochodami z innego źródła (w tym przypadku umowy o pracę).

Wnioskodawczyni wskazuje, że Trybunał Konstytucyjny w swych orzeczeniach konstatuje: oceniając daną regulację z punktu widzenia zasady równości, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy możliwe jest wskazanie wspólnej istotnej cechy faktycznej lub prawnej uzasadniającej równe traktowanie adresatów danej normy (sygn. K 17/95). Ustalenie to musi być dokonywane w oparciu o cel i ogólną treść przepisów, w których zawarta jest kontrolowana norma (sygn. K 10/96).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przyznaje niektórym rodzajom podatników pewne przywileje czy też ulgi. Związane są one ze szczególnym statusem podmiotowym lub z określonymi właściwościami danej osoby, które w świetle przyjętych przez ustawodawcę zasad i wartości uzasadniają preferencyjne jej potraktowanie na tle innych podmiotów.

Preferencyjne zasady opodatkowania dotyczą m. in. osób samotnie wychowujących dzieci. Inne potraktowanie tych osób uzasadnione jest przede wszystkim ich sytuacją materialną zazwyczaj trudniejszą niż rodzin pełnych. Dochody dla całej rodziny w takim przypadku zwykle osiąga tylko jedna osoba (rodzic) (Bartosiewicz A., Kubacki R., PIT. Komentarz.).

Fakt, iż Wnioskodawczyni rozlicza się również na preferencyjnych zasadach nie powoduje, iż powyższe ratio legis tej ulgi przestaje istnieć w niniejszym stanie faktycznym. W szczególności Wnioskodawczyni ponosi takie same koszty utrzymania dziecka jak inne, pełne rodziny, dodatkowo wychowuje dziecko samotnie, co znacznie pogarsza jego sytuację. Zatem cel regulacji w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ulgi dla osób samotnie wychowujących dziecko jest zupełnie oderwany od technicznego sposobu rozliczania się z uzyskanych dochodów A właśnie określona sytuacja rodzinna jest istotną cechą faktyczną wpływającą na konieczność takiego samego traktowania takich osób, bo tylko możliwość skorzystania z tej ulgi będzie egzemplifikacją zasady równości.

Podsumowując Wnioskodawczyni wskazuje, że żadne względy, ani normatywne, ani aksjologiczne, przy zastosowaniu prawidłowej wykładni prawa nie prowadzą do wniosku, iż Wnioskodawczyni, rozliczająca się zarówno na zasadach ogólnych jak i z wykorzystaniem instytucji z art. 30c, nie może skorzystać z ulgi dla osób samotnie wychowujących dziecko. Dla zastosowania tej ulgi nie ma znaczenia fakt, iż osoba rozlicza się również w sposób liniowy, na preferencyjnych warunkach, ponieważ rozliczenie dochodów z tej działalności nie łączy się z innymi dochodami i nie ma wpływu na sposób rozliczenia dochodów mających źródło w umowie o prace. Dodatkowe argumenty można znaleźć w podstawach celowościowych zastosowania określonych ulg podatkowych, w tym ulgi dla osoby samotnie wychowującej dziecko.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\-podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Zauważyć należy, że z treści art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że prawo do preferencyjnego sposobu opodatkowania dochodów przysługuje wyłącznie temu rodzicowi, który wychowuje dziecko. Jednocześnie przepisy powyższej ustawy nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok.

Z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika natomiast, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby), zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, z której dochody opodatkowane są tzw. podatkiem liniowym, tj. według uregulowań określonych art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, jest osobą zatrudnioną na umowę o pracę. Wnioskodawczyni wskazała, że jest rodzicem samotnie wychowującym dziecko.

W kontekście tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni zajęła stanowisko, że mimo, iż mają do niej zastosowanie przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to z racji, że uzyskuje dochody ze stosunku pracy – będzie miała prawo (z tych dochodów) rozliczyć się na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ww. ustawy.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Zgodnie z art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Z kolei, zgodnie z art. 6 ust. 9 powołanej ustawy, zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c albo w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Ponadto, art. 6 ust. 10 ww. ustawy określa, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Z powyżej przywołanych przepisów wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,
*   wychowywania w roku podatkowym dziecka,
*   brak zastosowania zarówno w stosunku do podatnika jak i jego dziecka przepisów art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, a także ustawy o podatku tonażowym,
*   wyrażenia wniosku o rozliczenie na preferencyjnych warunkach w rocznym zeznaniu podatkowym, złożonym w ustawowym terminie przewidzianym do jego składania.

Biorąc pod uwagę wskazane przepisy, stwierdzić należy, że negatywną przesłanką skorzystania przez Wnioskodawczynię z możliwości obliczenia podatku w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko będzie zastosowanie do Wnioskodawczyni (jej dochodów) przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 30c.

Zapis art. 6 ust. 8 cyt. ustawy jest – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni – jednoznaczny. Wynika z niego bez żadnych wątpliwości, że osoba, która samotnie wychowuje dziecko, ale do rozliczania swoich dochodów wybrała opodatkowanie wg zasad określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z preferencyjnych zasad opodatkowania, przewidzianych w art. 6 ust. 4 ustawy, skorzystać nie może. Nie ma przy tym znaczenia, że nie wszystkie jej dochody są opodatkowanie według zapisu art. 30c cyt. ustawy. Powołany przepis art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wyłączający prawo do opodatkowania na zasadach preferencyjnych – zawiera bowiem sformułowanie „do osoby samotnie wychowującej (…) mają zastosowanie przepisy art. 30c”.

Zatem fakt, że dana osoba uzyskuje również dochody opodatkowanie na tzw. zasadach ogólnych, tj. według skali określonej w art. 27 ustawy, jest bez znaczenia. Wolą ustawodawcy – co jasno wynika z treści art. 6 ust. 8 cyt. ustawy – było wyłączenie z preferencyjnego sposobu opodatkowania dochodów osób, które wybrały do opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej (czy z działów specjalnych produkcji rolnej) tzw. podatek liniowy. Nie ma więc racji Wnioskodawczyni, że wskazany przepis art. 6 ust. 8 ww. ustawy, nie przesądza jak podatnik ma się zachować, gdy uzyskuje dochody opodatkowane wg zasad ogólnych i uregulowań zawartych w art. 30c ustawy. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że w takiej sytuacji preferencyjne opodatkowanie nie może być zastosowane.

Odnosząc się do stwierdzenia, że skoro osoby uzyskujące dochody opodatkowane według regulacji art. 30c ustawy mogą skorzystać z ulgi określonej w art. 27f, to bezpodstawne jest twierdzenie, że nie mogą zastosować preferencyjnego opodatkowania dla osób samotnie wychowujących dziecko – należy zauważyć, że określone w ustawie warunki do zastosowania tychże ulg nie są takie same. Zresztą sama Wnioskodawczyni to zauważa. A skoro tak, to nie można przez pryzmat prawa do jednej ulgi żądać prawa do innej.

W nawiązaniu do twierdzenia Wnioskodawczyni, jakoby brak możliwości skorzystania z preferencyjnego sposobu opodatkowania jako osoba samotnie wychowująca dziecko, przez podatnika, do którego mają zastosowanie przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, naruszał zasady równości w prawie podatkowym stwierdzić należy, że zgodnie z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483, ze zm.) wszyscy są wobec prawa równi; wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Zatem stosownie do tego przepisu wszyscy muszą ponosić obciążenia publiczne z zachowaniem równości podmiotów wobec prawa, stąd też wszelkie ulgi (preferencje) stanowią odstępstwo od tej zasady i muszą być szczegółowo uregulowane w powszechnie obowiązujących przepisach prawa.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji RP źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Natomiast stosowanie do art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Należy w tym miejscu jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. To oznacza, że każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, w tym także przewidziane w ww. ustawie przepisy art. 6 ust. 4 oraz art. 6 ust. 8, nie mogą być interpretowane dowolnie, ani uzupełniane w drodze interpretacji o treść, której nie zawierają.

Bezpodstawne jest więc twierdzenie Wnioskodawczyni o naruszeniu zasady równości wobec innych podatników, którzy samotnie wychowują dziecko i mogą opodatkować dochody na zasadach preferencyjnych, tylko dlatego, że uzyskują dochody opodatkowane według art. 27 ustawy (czyli tak jak Wnioskodawczyni) a nie uzyskują dochodów opodatkowanych według stawki liniowej (czyli takich jak Wnioskodawczyni). W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, na które powołuje się Wnioskodawczyni, nie utożsamia się zasady równości z zakazem różnicowania; nie wyklucza preferowania pewnych grup. Zróżnicowanie sytuacji obywateli jest wtedy sprzeczne z Konstytucją, gdy w różny sposób traktuje się podmioty i sytuacje podobne, a takie różnice nie znajdują uzasadnienia konstytucyjnego według kryteriów racjonalności, proporcjonalności i sprawiedliwości. Równość w rozumieniu konstytucyjnym nie ma charakteru abstrakcyjnego i absolutnego. Zgodnie z powszechnie przyjętym założeniem nie oznacza identyczności (tożsamości) praw wszystkich jednostek. Równość (prawo do równego traktowania) funkcjonuje zawsze w pewnym kontekście sytuacyjnym, odniesiona musi być do zakazów lub nakazów albo nadania uprawnień określonym jednostkom (grupom jednostek) w porównaniu ze statusem innych jednostek (grup). Równość nie oznacza zatem jednakowej sytuacji faktycznej i prawnej (podatkowej) wszystkich. Jak wynika z opisanego stanu faktycznego sytuacja Wnioskodawczyni jest inna od sytuacji tych osób, do których Wnioskodawczyni się odwołuje. Nie można więc zgodzić się z jej zarzutem.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.