Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.529.2025.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-28
Teza: Opodatkowanie otrzymanych środków finansowych, moment
powstania obowiązku podatkowego i brak prawa do korekty
deklaracji w ramach programu "Czyste Powietrze".
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
dofinansowanie
dotacja
korekta
obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania
obowiązku podatkowego
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV.
Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-
Obowiązek podatkowy - zasada ogólna
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy opodatkowania otrzymanych środków finansowych, momentu powstania
    obowiązku podatkowego i prawa do korekty złożonej deklaracji podatkowej. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „(...)”, „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z
    siedzibą w (...) podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na
    terytorium Polski, bez względu na miejsce ich osiągania. Działalność Spółki polega na
    wykonaniu prac związanych z montażem nowoczesnych energooszczędnych źródeł ciepła,
    a także termomodernizacją obiektów. Podstawową działalnością Spółki według Polskiej
    Klasyfikacji Działalności jest wykonywanie instalacji elektrycznych (43.21.Z).
    Spółka uczestniczy w programie „Czyste Powietrze” (dalej: „Program”), którego celem jest
    poprawa jakości powietrza oraz zmniejszenie emisji gazów cieplarnianych poprzez
    wymianę źródeł ciepła i zwiększenie efektywności energetycznej budynków mieszkalnych
    jednorodzinnych. Program jest skierowany do osób fizycznych nieprowadzących
    działalności gospodarczej, będących we własności lub współwłasności budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego lub wydzielonego w budynku jednorodzinnym lokalu
    mieszkalnego z wyodrębnioną księgą wieczystą (dalej: „Beneficjenci”) oraz jest
    sfinansowany ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki
    Wodnej (dalej: „NFOŚiGW”) zgromadzonych na rachunku Funduszu Modernizacyjnego.
    Dofinansowanie przyznawane jest przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i
    Gospodarki Wodnej obejmujący swoim działaniem teren województwa, w którym jest
    zlokalizowany budynek/lokal mieszkalny Beneficjenta. Zgodnie z Programem,
    dofinansowanie może być wypłacone m.in. w formie dotacji oraz dotacji z
    prefinansowaniem (dostępna jest tylko w podwyższonym i najwyższym poziomie
    dofinansowania, o którym jest mowa niżej). Wysokość dofinansowania uzależniona jest od
    rocznego dochodu beneficjenta lub dochodu przypadającego na członka jego rodziny. W
    zależności od ww. dochodu, Beneficjent może uzyskać następujące poziomy
    dofinansowania:
        podstawowy (40%),
        podwyższony (70%) lub
        najwyższy (100%) poziom dofinansowania,
    - pod warunkiem spełnienia pozostałych wymogów Programu.
    Spółka realizuje jedynie zamówienia od Beneficjentów, którzy złożyli wnioski o uzyskanie
    podwyższonego (70%/80%) oraz najwyższego poziomu dofinansowania (100%).
    Ww. dofinansowanie odnosi się jedynie do kosztów kwalifikowanych, którymi są koszty
    urządzeń, materiałów i usług umieszczonych w załączniku do Programu. Zakres tych
    kosztów zależy od rodzaju przedsięwzięć realizowanych przez Beneficjentów Programu.
    Mogą one obejmować m.in.:
        demontaż nieefektywnego źródła ciepła na paliwo stałe oraz zakup i montaż
        nowego źródła ciepła,

        zakup i montaż instalacji umożliwiających osiągnięcie wymaganego wskaźnika
        efektywności energetycznej po zakończeniu przedsięwzięcia, np. wentylacji
        mechanicznej z odzyskiem ciepła,
        zakup i montaż ocieplenia przegród budowlanych, stolarki okiennej, drzwi
        zewnętrznych czy bram garażowych,
        wykonanie dokumentacji projektowej, ekspertyz oraz innych opracowań
        związanych z powyższym zakresem.
    Koszty kwalifikowane nie obejmują podatku od towarów i usług.
    W ramach programu „Czyste Powietrze” Spółka zawiera umowę z Beneficjentem
    Programu w zakresie wykonania elementów wchodzących w skład przedsięwzięcia, na
    które Beneficjent składa wniosek o dofinansowanie w formie dotacji z prefinansowaniem
    (dalej: „Umowa”). Zasady składania wniosków o dofinansowanie są opisane w treści
    regulaminu naboru wniosków o dofinansowanie przedsięwzięć w formie dotacji w ramach
    Programu Priorytetowego „Czyste Powietrze”. Do wniosku o dofinansowanie ma
    zastosowanie regulamin obowiązujący w momencie jego złożenia.
    Przedsięwzięcie może obejmować m.in. takie elementy jak:
        Zakup i montaż węzła cieplnego z programatorem temperatury, zbiornikiem
        akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem wraz z wykonaniem
        przyłącza od sieci ciepłowniczej do węzła cieplnego.
        Zakup i montaż pompy ciepła typu powietrze/woda z osprzętem, zbiornikiem
        akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem.
        Zakup i montaż pompy ciepła powietrze/woda z osprzętem, zbiornikiem
        akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem.
        Zakup i montaż pompy ciepła typu powietrze/powietrze z osprzętem.
        Zakup i montaż pompy ciepła grunt/woda, woda/woda z osprzętem, zbiornikiem
        akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem.
        Zakup i montaż kotła gazowego kondensacyjnego z osprzętem, sterowaniem,
        armaturą zabezpieczającą i regulującą, układem doprowadzenia powietrza i
        odprowadzenia spalin w tym budową nowego komina, zbiornikiem akumulacyjnym
        /buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem.
    Zawarcie Umowy stanowi jeden z warunków wypłaty ww. prefinansowania. Na podstawie
    złożonego przez Beneficjenta wniosku zostaje zawarta umowa dotacji między
    Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (...) (dalej
    „WFOŚiGW” lub „Fundusz”) a Beneficjentem (dalej: „Umowa dotacji”). Umowa dotacji
    określa maksymalną kwotę, do której może być przyznane dofinansowanie. Natomiast
    kwota dofinansowania, która rzeczywiście będzie wypłacona przez WFOŚiGW, uzależniona
    jest od ostatecznej weryfikacji poniesionych przez Spółkę wydatków. W konsekwencji,
    WFOŚiGW może odmówić zakwalifikowania części kosztów, co skutkuje wypłatą
    dofinansowania w kwocie niższej niż wynikająca z faktury końcowej.
    Umowa określa łączną kwotę wynagrodzenia Spółki za realizowane zamówienie. Zapłata
    wynagrodzenia Spółki realizowana jest w dwóch transzach wypłacanych przez WFOŚiGW.
    Pozostała kwota pokrywana jest z wkładu własnego Beneficjenta. Pierwsza transza,
    stanowiąca zaliczkę, wypłacana jest przez WFOŚiGW bezpośrednio na rachunek bankowy
    Spółki w kwocie nieprzekraczającej 50% dotacji przyznanej Beneficjentowi przypadającej
    na zakres przedsięwzięcia. Druga transza, stanowiąca dofinansowanie, wypłacana jest

    przez WFOŚiGW bezpośrednio na rachunek bankowy Spółki oraz zależy od
    zakwalifikowania przez WFOŚiGW wydatków poniesionych na realizację przedmiotu
    Umowy. Wkład własny Beneficjenta zależy od kwoty dofinansowania przyznanego przez
    WFOŚiGW: może obejmować wyłącznie wartość podatku VAT lub również część kwoty
    netto wynagrodzenia Spółki. Kwota zapłaty stanowiąca wkład własny Beneficjenta nie jest
    przedmiotem zapytania objętego niniejszym wnioskiem.
    Zgodnie z postanowieniami Umowy, druga transza finansowana przez WFOŚiGW, o której
    mowa wyżej, wypłacana jest Spółce po zrealizowaniu zakresu Przedmiotu Umowy oraz w
    terminie do 30 dni od daty wpływu do WFOŚiGW kompletnego i prawidłowo wypełnionego
    wniosku o płatność wraz z wymaganymi dokumentami, tj. fakturą końcową, protokołem
    odbioru oraz potwierdzeniem uregulowania wkładu własnego przez Beneficjenta na rzecz
    Spółki. Spółka jest zobowiązana do zakończenia realizacji Przedmiotu Umowy do dnia
    określonego w Umowie. Termin ten zostaje ustalony z uwzględnieniem obowiązku
    złożenia przez Beneficjenta do WFOŚiGW wniosku o płatność, obejmującego rozliczenie
    pozostałej części dofinansowania przypadającego na zakres przedsięwzięcia wynikającego
    z Umowy, w terminie nie późniejszym niż 120 dni od daty wypłaty zaliczki (pierwszej
    transzy).
    Zgodnie z zasadami Programu faktury wystawiane są na Beneficjentów Programu.
    Niezależnie od postanowień Umowy dotyczących terminu wypłaty drugiej transzy, w
    praktyce jej przekazanie następuje ze znacznym opóźnieniem - często wynoszącym sześć
    miesięcy lub dłużej od momentu wykonania zlecenia przez Spółkę.
    Niniejszy wniosek dotyczy Umów zawartych przez Spółkę z Beneficjentami - osobami
    fizycznymi niebędącymi podatnikami podatku od towarów i usług. Spółka rozpoznawała
    obowiązek podatkowy w związku z realizacją Umów na zasadach ogólnych, to jest:
    1) w momencie otrzymania pierwszej transzy oraz kwoty stanowiącej wkład własny
      Beneficjenta na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT oraz
    2) w momencie zrealizowania zakresu Przedmiotu Umowy na podstawie art. 19a ust. 1
      ustawy o VAT.
    Zobowiązania podatkowe za okresy, za które zadeklarowano podatek należny odnośnie
    sytuacji z punktu 2) powyżej, na moment złożenia niniejszego wniosku nie podlegają
    przedawnieniu.
    Pytania
    1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym środki finansowe
      otrzymane od Funduszu należy kwalifikować jako dotację w rozumieniu art. 29a ust. 1
      ustawy o VAT?
    2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym obowiązek
      podatkowy w podatku od towarów i usług od części zapłaty stanowiącej drugą część
      dotacji powstaje z chwilą faktycznego otrzymania tej dotacji?
    3) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z
      opóźnieniem w wypłacie drugiej części dotacji należnej Wnioskodawcy oraz
      wykazaniem przez Wnioskodawcę w deklaracji podatkowej należnego podatku od
      towarów i usług wskutek rozpoznania obowiązku podatkowego w momencie
      zrealizowania zakresu Przedmiotu Umowy na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT,
      dopuszczalne jest dokonanie korekty złożonej przez Wnioskodawcę deklaracji
      podatkowej?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Stanowisko do pytania nr 1
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3
    i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę,

    którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
    sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    Zgodnie z ww. przepisem do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wlicza się tylko
    takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni
    wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.
    Należy również wskazać, że art. 29a ust. 1 ustawy o VAT odpowiada treści art. 73
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.),
    zgodnie z którym, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o
    których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi
    zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę
    towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
    subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dofinansowanie (dotacja, subwencja)
    stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi stanowi podstawę opodatkowania VAT
    obok ceny, o ile służy sfinansowaniu konkretnej czynności opodatkowanej. Natomiast
    dotacje, których nie można powiązać z takimi czynnościami, nie stanowią podstawy
    opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Takie podejście potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w
    interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.1030.2024.1.
    MWJ, w której stwierdził, że: „w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą
    towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję),
    stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi,
    obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub
    świadczenia usług. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest
    zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej
    czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje
    niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu
    przepisu art. 29a ust. 1 ustawy”.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:
        Spółka zawiera umowy z Beneficjentami Programu w zakresie wykonania
        elementów, wchodzących w skład przedsięwzięcia, na które Beneficjent składa
        wniosek o dofinansowanie w formie dotacji z prefinansowaniem.
        Część netto opłaty za dostawę towarów realizowanych przez Spółkę, które
        obejmują zakup i montaż urządzeń oraz materiałów określonych w Programie, w
        całości lub części finansowana jest ze środków WFOŚiGW. Aby je otrzymać,
        Beneficjent zobowiązany jest do spełnienia warunków określonych w Programie
        oraz do złożenia wniosku do WFOŚiGW. Środki te wypłacane są w dwóch transzach:
        pierwsza w formie zaliczki, a druga po wykonaniu przedmiotu Umowy.
        Beneficjent Programu finansuje ze swoich środków część stanowiącą wyłącznie
        podatek VAT lub również część kwoty netto wynagrodzenia Spółki.
        Faktury wystawiane są na Beneficjentów Programu, a kwota stanowiąca
        dofinansowanie ze środków WFOŚiGW przekazywana jest bezpośrednio na
        rachunek Spółki.

    Należy również wziąć pod uwagę, że środki wypłacane w ramach Programu „Czyste
    Powietrze”, którego celem jest poprawa jakości powietrza, kierowane są do osób
    fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej spełniających warunki określone w
    Programie. Wysokość dofinansowania uzależniona jest od rocznego dochodu beneficjenta
    lub od dochodu przypadającego na członka jego rodziny. Ponadto celem dofinansowania
    jest umożliwienie osobom o niskich dochodach, które nie są w stanie samodzielnie
    sfinansować wymiany źródeł ciepła, realizacji inwestycji poprawiających efektywność
    energetyczną w ich budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Reasumując, przyznane
    Beneficjentom dofinansowanie wypłacane jest wyłącznie pod warunkiem spełnienia
    wymogów przewidzianych w Programie oraz przeznaczenia go na określony cel.
    Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego, a w szczególności warunki przyznania
    Beneficjentom dofinansowania wypłacanego Spółce w ramach wynagrodzenia za
    realizację Umowy należy stwierdzić, że dofinansowanie to - obejmujące zarówno pierwszą
    transzę stanowiącą zaliczkę, jak i drugą transzę wypłacaną po zrealizowaniu zamówienia -
    finansowane ze środków WFOŚiGW, ma bezpośredni wpływ na cenę usługi świadczonej
    przez Spółkę na rzecz Beneficjentów.
    Tym samym należy stwierdzić, że skoro przedmiotowe dofinansowanie można powiązać z
    konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to należy je
    kwalifikować jako dotację w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Takie stanowisko potwierdza również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m. in. w
    interpretacji indywidualnej z dnia 29 września 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    1.4012.562.2022.3.MSU, w której stwierdził, że „podstawą opodatkowania z tytułu
    świadczonych przez Państwa Gminę usług na rzecz Mieszkańców jest nie tylko kwota
    należna, którą uiszcza Mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową,
    pomniejszona o kwotę podatku należnego, ale także środki otrzymane przez Państwa
    Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części, w jakiej mają one
    bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz Mieszkańców usług, pomniejszone o
    kwotę podatku należnego”.
    Stanowisko do pytania nr 2
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
    kraju.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.
    1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy
    o VAT w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
    trzeciej bierze udział w świadczeniu usług przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
    wyświadczył te usługi.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W analizowanej sprawie Wnioskodawca jako osoba prawna, wykonująca samodzielnie
    działalność gospodarczą, jest podatnikiem VAT zgodnie z przywołanym wyżej przepisem. Z
    kolei na mocy Umowy Spółka zobowiązała się do termomodernizacji obiektów oraz
    dostawy z montażem nowoczesnych energooszczędnych źródeł ciepła takich jak m.in.:

        węzeł cieplny z programatorem temperatury, zbiornikiem akumulacyjnym
        /buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem wraz z wykonaniem przyłącza od sieci
        ciepłowniczej do węzła cieplnego,
        pompa ciepła typu powietrze/woda z osprzętem, ze zbiornikiem akumulacyjnym
        /buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem,
        pompa ciepła powietrze/woda z osprzętem, zbiornikiem akumulacyjnym
        /buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem,
        pompa ciepła typu powietrze/powietrze z osprzętem,
        pompa ciepła grunt/woda, woda/woda z osprzętem, zbiornik akumulacyjny
        /buforowy, zbiornik cwu z osprzętem,
        kocioł gazowy kondensacyjny z osprzętem, sterowaniem, armaturą zabezpieczającą
        i regulującą, układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin w tym
        budową nowego komina, zbiornikiem akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem
        cwu z osprzętem.
    Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
    dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11,
    art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.
    Zgodnie z zasadą ogólną sformułowaną w ww. przepisie, obowiązek podatkowy powstaje
    z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje
    się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź
    świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.
    Tym niemniej, przepis art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT określa specjalny moment
    powstania obowiązku podatkowego wskazując, iż obowiązek ten powstaje z chwilą
    otrzymania całości lub części dotacji, subwencji bądź innych dopłat o podobnym
    charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 19a ust. 6
    ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 5 pkt 2, obowiązek podatkowy
    powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
    W świetle powyższego należy stwierdzić, że niezależnie od daty wykonania czynności
    objętych Umową, dofinansowanie dla Spółki w ramach rozliczenia drugiej transzy podlega
    rozliczeniu na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 oraz art. 19a ust. 6 ustawy o VAT, tj. z chwilą
    otrzymania całości lub części zapłaty z WFOŚiGW. W tym przypadku nie powinna być
    stosowana ogólna zasada wynikająca z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.
    Takie stanowisko potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w
    interpretacjach indywidualnych:
        z dnia 4 lutego 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.1030.2024.1.MWJ: „w przypadku
        otrzymania dotacji podlegających ze względu na swój charakter opodatkowaniu,
        zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
        otrzymania całości lub części dotacji, subwencji, na co jednoznacznie wskazuje treść
        art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy”.
        z dnia 14 października 2022 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.281.2022.2.MBN: „po stronie
        Gminy obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanego dofinansowania z Regionalnego
        Programu Operacyjnego powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z
        chwilą otrzymania całości lub części dotacji. Podstawą opodatkowania będą środki
        otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu, bowiem

        dofinansują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług pomniejszone o
        kwotę podatku należnego”.
    Stanowisko do pytania nr 3
    Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani
    składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do
    25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10,
    art. 130c i art. 133.
    Zgodnie z art. 99 ust. 12 ustawy o VAT zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy
    podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87
    ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ
    podatkowy określi je w innej wysokości.
    Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa i jest
    rozliczany w trybie tzw. samoobliczenia. Z tego względu szczególne znaczenie mają
    deklaracje podatkowe, za pomocą których podatnik określa i zgłasza organowi
    podatkowemu wysokość swojego zobowiązania. Przepisy regulujące kwestie deklaracji
    odgrywają zatem kluczową rolę w procesie poboru podatku.
    Z art. 99 ust. 1 oraz art. 99 ust. 12 ustawy o VAT wynika, że każda deklaracja odnosi się do
    konkretnego, już zamkniętego okresu rozliczeniowego. Deklaracja musi więc
    odzwierciedlać stan prawny obowiązujący w chwili zamknięcia tego okresu. Deklaracja
    podatkowa stanowi opis zdarzeń zaistniałych w danym przedziale czasowym, ocenianych
    w świetle obowiązujących wówczas przepisów podatkowych, a jej celem jest realizacja
    obowiązku zapłaty podatku przez podatnika albo skorzystanie z prawa do zwrotu podatku
    od organu podatkowego.
    Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: „Ordynacja
    podatkowa”) jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci
    mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.
    Na mocy art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej skorygowanie deklaracji następuje przez
    złożenie korygującej deklaracji.
    Wskazane wyżej przepisy statuują ogólną zasadę prawa podatnika do korygowania
    wcześniej złożonych deklaracji. Korekta deklaracji VAT zastępuje deklarację pierwotną, co
    oznacza, że za wiążące uznaje się dane zawarte w deklaracji skorygowanej. Składając
    korektę, podatnik potwierdza zmianę swojej wiedzy w zakresie wysokości zobowiązania
    podatkowego i nadaje nowy kształt swojemu wcześniejszemu oświadczeniu. W
    konsekwencji, złożona korekta wywołuje skutki prawne w miejsce deklaracji pierwotnej,
    która traci moc obowiązującą.
    Jak wskazano w stanowiskach dotyczących zapytania 1 i 2, dofinansowanie otrzymane
    przez Spółkę, bez względu na datę wykonania czynności objętych Umową, podlega
    rozliczeniu zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 oraz art. 19a ust. 6 ustawy o VAT, tj. obowiązek
    podatkowy w odniesieniu do otrzymanej kwoty dotacji powstaje dopiero z chwilą
    otrzymania całości lub części dotacji.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, niezależnie od postanowień Umowy
    dotyczących terminu wypłaty drugiej transzy dotacji, w praktyce jej przekazanie następuje
    ze znacznym opóźnieniem, nierzadko wynoszącym sześć miesięcy lub więcej od momentu
    wykonania zlecenia przez Spółkę. W konsekwencji Spółka rozpoznawała obowiązek
    podatkowy na zasadach ogólnych, tj. w chwili otrzymania pierwszej transzy
    dofinansowania oraz kwoty stanowiącej wkład własny Beneficjenta - zgodnie z art. 19a ust.
    8 ustawy o VAT - a także w momencie wykonania zakresu Przedmiotu Umowy w
    odniesieniu do drugiej transzy dotacji - na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT - mimo
    że nie otrzymała jeszcze znacznej części dotacji odpowiadającej kwocie netto.

    Jak już wspomniano, obowiązek podatkowy w odniesieniu do zapłaty drugiej transzy nie
    powstaje w momencie zrealizowania zakresu Przedmiotu Umowy - na podstawie art. 19a
    ust. 1 ustawy o VAT - lecz powstanie dopiero z chwilą otrzymania przez Spółkę drugiej
    transzy. W konsekwencji Spółka nie była zobowiązana do wykazywania podstawy
    opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej odnoszącym się
    do kwot dotacji, które - z uwagi na opóźnienie - nie zostały jej wypłacone przez WFOŚiGW.
    Tym samym Spółka może dokonać korekty deklaracji VAT za miesiące, w których został
    wykazany podatek należny w oparciu o ogólną zasadę powstania obowiązku podatkowego
    na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie,
    na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej
    osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru
    świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde
    świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że
    usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni
    konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W
    związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza
    się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają
    bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia
    usług.

    Cytowany przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006
    /112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), z którego
    wynika, że:
      W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa
      w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę
      otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę
      towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie
      z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są
    czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania,
    określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
    W sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem
    usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny
    towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający
    element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług.
    Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem
    stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności
    podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające
    się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a
    ust. 1 ustawy.
    Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie
    dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów
    lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje,
    dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.
    Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji,
    subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to
    dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z
    dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko
    takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio
    przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.
    Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze)
    uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W
    przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z
    dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub
    rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych,
    płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług.
    Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych
    wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy
    opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi
    bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy
    interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje
    bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne
    subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w
    konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.
    Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja
    bezpośrednio związana z ceną”.

    W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons
    ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od
    Customs and Excise, w skrócie KNW).
    W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że:
      „Pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako
      obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za
      dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w
      stosunku do sprzedawcy lub świadczącego”.
    Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena
    towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia
    podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę,
    która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ
    dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną
    musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności
    stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne,
    aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe
    było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza
    się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi,
    co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie
    będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek,
    stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana
    sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po
    cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja
    odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by
    relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo,
    była istotna.
    W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że:
      „Niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z
      ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania,
      jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na
      poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej”.
    Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z
    doradztwem w dziedzinie energetyki.
    Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze
    uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym
    stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik,
    dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się
    sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W
    praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i
    wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych
    dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w
    ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.
    Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek
    pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i
    wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług).
    Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę
    właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na
    działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego
    funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było
    ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

    Państwa wątpliwości dotyczą uznania otrzymywanych przez Państwa środków
    finansowych od Funduszu za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    dotacje stanowiące podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub
    świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest
    aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną
    dostawę. Jeżeli otrzymana dotacja/dopłata o podobnym charakterze jest w sposób
    zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie
    dzięki dotacji/dopłacie ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca
    otrzymuje je za darmo), taka dotacja/dopłata podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego
    rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja/dopłata nie jest elementem wynagrodzenia
    związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy -
    potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
    Z okoliczności sprawy wynika, że otrzymane przez Państwa środki finansowe od Funduszu
    mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia przez Państwa
    usług na rzecz Beneficjenta (wykonania elementów wchodzących w skład przedsięwzięcia),
    a zatem stanowią kwotę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak
    Państwo wskazali, w ramach programu „Czyste Powietrze” zawierają Państwo umowę z
    Beneficjentem Programu w zakresie wykonania elementów wchodzących w skład
    przedsięwzięcia, na które Beneficjent składa wniosek o dofinansowanie w formie dotacji z
    prefinansowaniem. Umowa określa łączną kwotę Państwa wynagrodzenia za realizowane
    zamówienie. Zapłata Państwa wynagrodzenia realizowana jest w dwóch transzach
    wypłacanych przez WFOŚiGW. Pozostała kwota pokrywana jest z wkładu własnego
    Beneficjenta, który może obejmować wyłącznie wartość podatku VAT lub również część
    Państwa kwoty wynagrodzenia netto.
    Beneficjent ponosi zatem tylko część kosztów realizacji przedsięwzięcia (w postaci wkładu
    własnego), pozostałą natomiast kwotę wynagrodzenia otrzymują Państwo w formie dwóch
    transz wypłacanych przez WFOŚiGW.
    Wobec tego ww. środki finansowe otrzymane od Funduszu należy kwalifikować jako
    niebędącą dotacją kwotę, która stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1
    ustawy, podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Jak bowiem wskazano we wniosku, uczestniczą Państwo w programie „Czyste Powietrze”,
    którego celem jest poprawa jakości powietrza oraz zmniejszenie emisji gazów
    cieplarnianych poprzez wymianę źródeł ciepła i zwiększenie efektywności energetycznej
    budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Program jest skierowany do osób fizycznych
    nieprowadzących działalności gospodarczej oraz jest sfinansowany ze środków
    Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Dofinansowanie
    przyznawane jest przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej
    obejmujący swoim działaniem teren województwa, w którym jest zlokalizowany budynek
    /lokal mieszkalny Beneficjenta. Zgodnie z Programem, dofinansowanie może być
    wypłacone m.in. w formie dotacji oraz dotacji z prefinansowaniem (dostępna w
    podwyższonym i najwyższym poziomie dofinansowania). Wysokość dofinansowania
    uzależniona jest od rocznego dochodu Beneficjenta lub dochodu przypadającego na
    członka jego rodziny. Państwo realizują zamówienia od Beneficjentów, którzy złożyli
    wnioski o uzyskanie podwyższonego (70%/80%) oraz najwyższego poziomu
    dofinansowania (100%).
    W ramach programu „Czyste Powietrze” zawierają Państwo umowę z Beneficjentem
    Programu w zakresie wykonania elementów wchodzących w skład przedsięwzięcia, na
    które Beneficjent składa wniosek o dofinansowanie w formie dotacji z prefinansowaniem.
    Przedsięwzięcie może obejmować m.in. takie elementy jak:

        Zakup i montaż węzła cieplnego z programatorem temperatury, zbiornikiem
        akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem wraz z wykonaniem
        przyłącza od sieci ciepłowniczej do węzła cieplnego.
        Zakup i montaż pompy ciepła typu powietrze/woda z osprzętem, zbiornikiem
        akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem.
        Zakup i montaż pompy ciepła powietrze/woda z osprzętem, zbiornikiem
        akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem.
        Zakup i montaż pompy ciepła typu powietrze/powietrze z osprzętem.
        Zakup i montaż pompy ciepła grunt/woda, woda/woda z osprzętem, zbiornikiem
        akumulacyjnym/buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem.
        Zakup i montaż kotła gazowego kondensacyjnego z osprzętem, sterowaniem,
        armaturą zabezpieczającą i regulującą, układem doprowadzenia powietrza i
        odprowadzenia spalin w tym budową nowego komina, zbiornikiem akumulacyjnym
        /buforowym, zbiornikiem cwu z osprzętem.
    Zawarcie Umowy stanowi jeden z warunków wypłaty ww. prefinansowania. Na podstawie
    złożonego przez Beneficjenta wniosku zostaje zawarta umowa dotacji między
    Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (...) a Beneficjentem.
    Umowa dotacji określa maksymalną kwotę, do której może być przyznane
    dofinansowanie. Natomiast kwota dofinansowania, która rzeczywiście będzie wypłacona
    przez WFOŚiGW, uzależniona jest od ostatecznej weryfikacji poniesionych przez Państwa
    wydatków. W konsekwencji, WFOŚiGW może odmówić zakwalifikowania części kosztów, co
    skutkuje wypłatą dofinansowania w kwocie niższej niż wynikająca z faktury końcowej.
    Umowa określa łączną kwotę Państwa za realizowane zamówienie. Zapłata Państwa
    wynagrodzenia realizowana jest w dwóch transzach wypłacanych przez WFOŚiGW.
    Pozostała kwota pokrywana jest z wkładu własnego Beneficjenta.
    Z przedstawionej sytuacji wynika, że zapłaty środków z WFOŚiGW w postaci dwóch transz
    wypłacanych bezpośrednio na Państwa rachunek bankowy nie można zakwalifikować jako
    dotacji otrzymanej przez Państwa od tego Funduszu. Jak wskazano powyżej, umowa
    dotacji z WFOŚiGW zostaje zawarta nie z Państwem, a z Beneficjentem, który składa
    stosowny wniosek. Program „Czyste Powietrze” jest skierowany do osób fizycznych
    nieprowadzących działalności gospodarczej, jego celem jest wymiana źródeł ciepła i
    zwiększenie efektywności energetycznej budynków Beneficjentów, wysokość
    dofinansowania uzależniona jest od rocznego dochodu Beneficjenta lub dochodu
    przypadającego na członka jego rodziny.
    Z wniosku nie wynika, aby wiązał Państwa stosunek umowny z WFOŚiGW w ramach
    opisanego Programu. Jak Państwo wskazali, w ramach programu „Czyste Powietrze”
    zawierają Państwo umowę, ale z Beneficjentem w zakresie wykonania elementów
    wchodzących w skład przedsięwzięcia. Natomiast to Beneficjent (a nie Państwo) składa
    wniosek o dofinansowanie w formie dotacji z prefinansowaniem realizowanego
    przedsięwzięcia i to Beneficjent podpisuje umowę z Funduszem.
    Zatem środki finansowe otrzymane od Funduszu należy kwalifikować nie jako otrzymaną
    przez Państwa dotację, ale jako pozostałą kwotę zapłaty (wynagrodzenie) za usługi
    otrzymaną od osoby trzeciej, stanowiącą podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a
    ust. 1 ustawy.
    Z tego względu stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również momentu powstania obowiązku podatkowego od
    części zapłaty stanowiącej drugą część dotacji.

    Kwestię obowiązku podatkowego reguluje art. 19a ust. 1 ustawy, w myśl którego:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania
      usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art.
      138f.
    Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności
    podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną
    czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Ww. przepis formułuje zasadę
    ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy
    towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu
    za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien
    być rozliczony za ten okres. Jednak od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków,
    ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego.
    Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji,
      subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.
    W myśl art. 19a ust. 6 ustawy:
      W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w
      odniesieniu do otrzymanej kwoty.
    Jak Państwo wskazali, zgodnie z postanowieniami Umowy, druga transza wypłacana jest
    Państwu po zrealizowaniu zakresu Przedmiotu Umowy oraz w terminie do 30 dni od daty
    wpływu do WFOŚiGW kompletnego i prawidłowo wypełnionego wniosku o płatność wraz z
    wymaganymi dokumentami. Niezależnie od postanowień Umowy dotyczących terminu
    wypłaty drugiej transzy, w praktyce jej przekazanie następuje ze znacznym opóźnieniem -
    często wynoszącym sześć miesięcy lub dłużej od momentu wykonania zlecenia przez
    Państwa.
    Rozpoznawali Państwo obowiązek podatkowy w związku z realizacją Umów na zasadach
    ogólnych, to jest:
        w momencie otrzymania pierwszej transzy oraz kwoty stanowiącej wkład własny
        Beneficjenta na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy oraz
        w momencie zrealizowania zakresu Przedmiotu Umowy na podstawie art. 19a ust.
        1 ustawy.
    Obecnie planują Państwo uznać, że niezależnie od daty wykonania czynności objętych
    Umową, dofinansowanie dla Państwa w ramach rozliczenia drugiej transzy podlega
    rozliczeniu na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 oraz art. 19a ust. 6 ustawy o VAT, tj. z chwilą
    otrzymania całości lub części zapłaty z WFOŚiGW.
    Z powyższym rozstrzygnięciem nie można się zgodzić.
    Jak bowiem wskazano wyżej, środki finansowe otrzymane od Funduszu należy
    kwalifikować nie jako otrzymaną przez Państwa dotację, ale jako pozostałą kwotę zapłaty
    (wynagrodzenie) za usługi otrzymaną od osoby trzeciej, stanowiącą podstawę
    opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Tym samym zasadnie rozpoznają Państwo obowiązek podatkowy w związku z realizacją
    Umów na zasadach ogólnych, tj. w momencie otrzymania pierwszej transzy oraz kwoty
    stanowiącej wkład własny Beneficjenta na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy oraz w
    momencie zrealizowania zakresu Przedmiotu Umowy na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy.
    Zatem w przypadku uzyskania przez Państwa części zapłaty stanowiącą drugą część
    transzy wypłacanej przez WFOŚiGW, która jest opodatkowanym wynagrodzeniem
    mającym bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez Państwa towarów

    /świadczonych usług (w myśl art. 29a ust. 1 ustawy), ale nie jest otrzymywaną przez
    Państwa dotacją, obowiązek podatkowy nie powstaje w myśl art. 19a ust. 5 pkt 2 i ust. 6
    ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części dopłaty (w odniesieniu do otrzymanej
    kwoty). W opisanej sytuacji ma zastosowanie przepis art. 19a ust. 1 ustawy (ogólna zasada
    dotycząca momentu powstania obowiązku podatkowego), tj. obowiązek podatkowy
    powstaje z chwilą wykonania usługi.
    Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest zatem nieprawidłowe.
    Kolejne wątpliwości dotyczą możliwości korekty rozliczenia w sytuacji rozpoznania
    obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy w związku z opóźnieniem
    zapłaty drugiej części dotacji.
    Na mocy art. 99 ust. 1 ustawy:
      Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym
      deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca
      następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art.
      133 i art. 138g ust. 2.
    Stosownie do art. 99 ust. 11b-12 ustawy:
      11b. Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za
      pomocą środków komunikacji elektronicznej.
      11c. Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem
      dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o
      informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, który obejmuje
      deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o
      którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach
      wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami
      określonymi w tych przepisach.
      12. Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku
      naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w
      kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w
      innej wysokości.
    Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy:
      Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od
      podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust.
      3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art.
      113 ust. 1 i 9 albo art. 113a ust. 1, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą
      dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji
      podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:
      1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego,
        w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;
      2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty
        podatku naliczonego;
      3) kontrahentów;
      4) dowodów sprzedaży i zakupów.
    W myśl art. 109 ust. 3b ustawy:
      Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach
      określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą
      środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z
      deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

    Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”:
      Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą
      skorygować uprzednio złożoną deklarację.
    W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:
      Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.
    Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który
    pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Istotną rolę w tym podatku odgrywają
    deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi
    podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego.
    Każda deklaracja odnosi się do konkretnego, zamkniętego już okresu rozliczeniowego. W
    związku z powyższym deklaracja musi uwzględniać stan prawny istniejący w momencie
    zamknięcia okresu rozliczeniowego. Deklaracja podatkowa stanowi opis zdarzeń
    zaistniałych w określonym przedziale czasowym, oceniany z punktu widzenia przepisów
    podatkowych w tym przedziale obowiązujących, a który w efekcie ma doprowadzić do
    wykonania przez podatnika obowiązku zapłaty podatku lub zrealizowania przez niego
    swego uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego zwrotu podatku.
    Wskazane wyżej przepisy art. 81 Ordynacji podatkowej formułują ogólną zasadę prawa
    podatnika do korygowania wcześniej złożonych deklaracji. Korekta deklaracji zastępuje
    deklarację pierwotną, co oznacza, że za wiążące uznaje się dane zawarte w deklaracji
    skorygowanej. W konsekwencji złożona korekta wywołuje skutki prawne w miejsce
    deklaracji pierwotnej, która traci moc obowiązującą.
    Jak Państwo wskazali, zgodnie z postanowieniami Umowy druga transza wypłacana jest
    Państwu po zrealizowaniu zakresu Przedmiotu Umowy oraz w terminie do 30 dni od daty
    wpływu do WFOŚiGW kompletnego i prawidłowo wypełnionego wniosku o płatność wraz z
    wymaganymi dokumentami, tj. fakturą końcową, protokołem odbioru oraz
    potwierdzeniem uregulowania wkładu własnego przez Beneficjenta na rzecz Państwa.
    Państwo są zobowiązani do zakończenia realizacji Przedmiotu Umowy do dnia
    określonego w Umowie. Termin ten zostaje ustalony z uwzględnieniem obowiązku
    złożenia przez Beneficjenta do WFOŚiGW wniosku o płatność, obejmującego rozliczenie
    pozostałej części dofinansowania przypadającego na zakres przedsięwzięcia wynikającego
    z Umowy, w terminie nie późniejszym niż 120 dni od daty wypłaty zaliczki (pierwszej
    transzy).
    Niezależnie od postanowień Umowy dotyczących terminu wypłaty drugiej transzy, w
    praktyce jej przekazanie następuje ze znacznym opóźnieniem - często wynoszącym sześć
    miesięcy lub dłużej od momentu wykonania zlecenia przez Państwa.
    Rozpoznawali Państwo obowiązek podatkowy w związku z realizacją Umów na zasadach
    ogólnych, to jest:
        w momencie otrzymania pierwszej transzy oraz kwoty stanowiącej wkład własny
        Beneficjenta na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy oraz
        w momencie zrealizowania zakresu Przedmiotu Umowy na podstawie art. 19a ust.
        1 ustawy.
    W odpowiedzi na pytanie nr 2 rozstrzygnięto, że w przypadku uzyskania przez Państwa
    części zapłaty stanowiącą drugą część transzy wypłacanej przez WFOŚiGW, która jest
    opodatkowanym wynagrodzeniem (w myśl art. 29a ust. 1 ustawy), ale nie jest
    otrzymywaną przez Państwa dotacją, obowiązek podatkowy nie powstaje w myśl art. 19a
    ust. 5 pkt 2 i ust. 6 ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części dopłaty (w odniesieniu
    do otrzymanej kwoty). W opisanej sytuacji ma zastosowanie przepis art. 19a ust. 1 ustawy

    (ogólna zasada dotycząca momentu powstania obowiązku podatkowego), tj. obowiązek
    podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi.
    Tym samym nie przysługuje Państwu prawo do dokonania korekty deklaracji za miesiące,
    w których prawidłowo wykazali Państwo podatek należny w oparciu o wynikającą z art.
    19a ust. 1 ustawy ogólną zasadę momentu powstania obowiązku podatkowego. Byli
    Państwo bowiem zobowiązani do wykazywania podstawy opodatkowania oraz kwoty
    podatku należnego niezależnie od faktu wpływu na Państwa konto drugiej transzy
    wypłacanej przez WFOŚiGW (w terminie czy z opóźnieniem), tj. z chwilą wykonania usługi.
    Stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu
    wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła
    prawa i wiążą strony jedynie w konkretnych, indywidualnych sprawach - a zawartego w
    nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.
    Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie (prawomocny
    wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA
    /Łd 109/15).
    Jednocześnie zauważyć należy, że Organ dokonał tożsamego rozstrzygnięcia w zakresie
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanego dofinansowania jak we
    wskazanej przez Państwa interpretacjaji indywidualnej nr 0113-KDIPT1-
    3.4012.1030.2024.1.MWJ z 4 lutego 2025 r. W zakresie odmiennego rozstrzygnięcia w
    stosunku do tej interpretacji w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego
    należy zauważyć, że interpretacja ta została wydana w odmiennym stanie faktycznym. W
    interpretacji tej wskazano bowiem, że „Spółka jawna (dalej spółka) zawarła umowę z
    Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w sprawie udzielania przez ARiMR
    pomocy finansowej na zbiór, transport i unieszkodliwianie padłych zwierząt
    gospodarskich”. W stanie faktycznym niniejszej sprawy umowa natomiast jest zawarta
    między WFOŚiGW i Beneficjentem, a nie między WFOŚiGW a Państwem.
    Podobnie w interpretacji z 14 października 2022 r. nr 0112-KDIL3-4012.281.2022.2.MBN
    Gmina rozpoznała obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy z uwagi na
    fakt, że w opisie sprawy wskazano „Projekt jest dofinansowany ze środków Europejskiego
    Funduszu Rozwoju Regionalnego oznacza to, że Gmina otrzyma środki finansowe
    (dofinansowanie) na realizację Projektu” oraz „W Projekcie wnioskodawcami są gminy (...)”.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.