Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-99/16/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-20
Teza: Czy całość zwrotu kosztów prokurentom spółki komandytowej z tytułu poniesionych przez nich wydatków związanych z pozamiejscowymi podróżami służbowymi mających na celu realizację interesów związanych z działalnością spółki stanowi podatkowe koszty uzyskania przychodów spółki?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; prokurent
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2015 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi prokurentów wykonywanymi w związku z działalnością na rzecz spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podróżami służbowymi prokurentów wykonywanymi w związku z działalnością na rzecz spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje przystąpić - w roli komandytariusza - do spółki komandytowej, która prowadzi działalność w zakresie handlu artykułami przemysłowymi. Pozostałymi wspólnikami tejże spółki są osoby fizyczne będące komandytariuszami oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem. Wszyscy dotychczasowi komandytariusze oraz ewentualni nowo przystępujący pełnią lub pełnić będą jednocześnie funkcje Prokurentów w spółce komandytowej. Prowadzona działalność wymagać będzie zarówno od Zarządu komplementariusza jak również od Prokurentów spółki komandytowej częstych zamiejscowych podróży służbowych (delegacji) w związku z koniecznością poszukiwania nowych rynków zbytu, negocjacji kontraktów, podpisywania nowych umów oraz spotkań biznesowych z dotychczasowymi kontrahentami spółki. Spółka posiada dwa samochody wchodzące w skład jej majątku, ale samochody te są wykorzystywane przez pracowników spółki do bieżącej działalności operacyjnej. Zarząd komplemetariusza i Prokurenci są osobami niezatrudnionymi w spółce komandytowej, przysługuje im jedynie zwrot kosztów pozamiejscowych podróży służbowych. Wspólnicy pełniący jednocześnie funkcje Prokurentów spółki w czasie ww. podróży reprezentować będą spółkę wyłącznie jako Prokurenci, a nie jako jej wspólnicy, gdyż komandytariuszom spółki takie prawo do jej reprezentowania nie przysługuje z racji posiadanych udziałów, ale za to prawo to przysługuje Prokurentom. Wydatki, jakie obejmować będą delegacje Prokurentów spółki związane z odbywanymi podróżami służbowymi, to koszty diet, faktury za hotel lub ryczałty za noclegi w przypadku braku takich faktur oraz koszty przejazdu prywatnymi samochodami Prokurentów, które zwracane im będą w kwotach stanowiących iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr nie przekraczającej stawki, jaką można zaliczyć do kosztów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy całość zwrotu kosztów prokurentom spółki komandytowej z tytułu poniesionych przez nich wydatków związanych z pozamiejscowymi podróżami służbowymi mających na celu realizację interesów związanych z działalnością spółki stanowi podatkowe koszty uzyskania przychodów spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, całość kosztów związanych ze zwrotem przysługującym Prokurentowi z tytułu poniesionych wydatków związanych z pozamiejscowymi podróżami służbowymi, mających na celu realizację interesów związanych z działalnością spółki stanowi podatkowe koszty uzyskania przychodów spółki.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 109 Kodeksu cywilnego, Prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającemu obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Zakres w jakim Prokurent może reprezentować przedsiębiorcę znacznie przekracza czynności tzw. "zwykłego zarządu", a jedyne wyjątki ograniczające ten zakres wskazuje art. 109 (3) Kodeksu cywilnego. W szczególności Prokurent może w imieniu przedsiębiorcy zawierać umowy sprzedaży, umowy o świadczeniu usług, o dzieło, zlecenia, dostawy itp. Stwierdzić zatem należy, iż zakres uprawnień Prokurenta spółki komandytowej jest zbliżony do uprawnień członka Zarządu takiej spółki, który także umocowany jest do prowadzenia wszystkich spraw spółki, zarówno sądowych, jak i pozasądowych.

Wydatki z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowej Prokurenta spółki komandytowej poniesionych w celu realizacji interesów w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki komandytowej nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 23 ustawy, dlatego też koszty diet, ryczałty za nocleg lub faktury za hotel oraz koszty przejazdu prywatnymi samochodami Prokurentów zwracane im do wysokości limitu wynikającego z tzw. kilometrówki stanowią koszt podatkowy spółki komandytowej, zgodnie z art. 22, który określa, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm. – określanej w dalszej części skrótem „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo- akcyjna.

W myśl art. 102 K.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 103 § 1 K.s.h., w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W myśl natomiast art. 41 § 1 K.s.h., ustanowienie prokury wymaga zgody wszystkich wspólników mających prawo prowadzenia spraw spółki.

Prokura jest stosunkiem prawnym uregulowanym w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.).

Stosownie do art. 109¹ § 1 k.c., prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Prokura powinna być pod rygorem nieważności udzielona na piśmie. Przepisu art. 99 § 1 nie stosuje się (art. 109² § 1 k.c.). Prokurentem może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych (art. 1092 § 2 k.c.). Zgodnie natomiast z art. 1098 § 1 Kodeks cywilny, udzielenie i wygaśnięcie prokury przedsiębiorca powinien zgłosić do rejestru przedsiębiorców.

Z powyższych przepisów wynika, iż prokura jest szczególnym rodzajem pełnomocnictwa, w którym przedsiębiorca upoważnia inną osobę fizyczną do dokonywania w jego imieniu określonych czynności związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje przystąpić w roli komandytariusza do spółki komandytowej, która prowadzi działalność w zakresie handlu artykułami przemysłowymi. Pozostałymi wspólnikami tejże spółki są osoby fizyczne będące komandytariuszami oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem. Wszyscy dotychczasowi komandytariusze oraz ewentualni nowo przystępujący pełnią lub pełnić będą jednocześnie funkcje Prokurentów w spółce komandytowej. Prowadzona działalność wymagać będzie zarówno od Zarządu komplementariusza jak również od Prokurentów spółki komandytowej częstych zamiejscowych podróży służbowych (delegacji) w związku z koniecznością poszukiwania nowych rynków zbytu, negocjacji kontraktów, podpisywania nowych umów oraz spotkań biznesowych z dotychczasowymi kontrahentami spółki. Zarząd komplemetariusza i Prokurenci są osobami niezatrudnionymi w spółce komandytowej, przysługuje im jedynie zwrot kosztów pozamiejscowych podróży służbowych. Wspólnicy pełniący jednocześnie funkcje Prokurentów spółki w czasie ww. podróży reprezentować będą spółkę wyłącznie jako Prokurenci, a nie jako jej wspólnicy, gdyż komandytariuszom spółki takie prawo do jej reprezentowania nie przysługuje z racji posiadanych udziałów, ale za to prawo to przysługuje Prokurentom. Wydatki jakie obejmować będą delegacje Prokurentów spółki związane z odbywanymi podróżami służbowymi to koszty diet, faktury za hotel lub ryczałty za noclegi w przypadku braku takich faktur oraz koszty przejazdu prywatnymi samochodami Prokurentów, które zwracane im będą w kwotach stanowiących iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr nie przekraczającej stawki, jaką można zaliczyć do kosztów podatkowych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy badać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania wyróżnia się koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). W przypadku kosztów pośrednich brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa wyżej jest obowiązujące od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

W przepisach prawa podatkowego pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane. Definicja podróży służbowej pracownika została natomiast zawarta w art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem za podróż służbową uznaje się wykonywanie na podstawie polecenia pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Odesłanie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy do pojęcia pracownika, w przypadku prokurentów może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych prokurentów wykonujących określone czynności związane z funkcjonowaniem spółki osobowej.

Z powyższej regulacji prawnej wynika zatem konieczność wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych prokurentów, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom.

Biorąc powyższe pod uwagę, wspólnikom spółki komandytowej przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych prokurentów w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

W przypadku kosztów noclegów, bez względu na to, czy zwracane są wydatki udokumentowane rachunkami, czy też wypłacany jest ustalony ryczałt za noclegi, wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają żadnych poza generalną klauzulą wynikającą z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ograniczeń co do możliwości zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Wobec tego, jeśli obowiązek ponoszenia wydatków z tytułu noclegów prokurentów w trakcie obywania przez nich podróży służbowych wynika z zawartych ze wspólnikami spółki komandytowej umów, wydatki z tego tytułu będą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca winien przy tym mieć na uwadze, że obowiązany jest wykazać, że ich poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przez Niego przychodami z działalności gospodarczej w formie spółki komandytowej.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Zgodnie z art. 23 ust. 4 ww. ustawy, przez wskazaną stawkę za jeden kilometr przebiegu pojazdu, rozumie się przez to stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika.

Przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 46, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika z tytułu używania samochodów na potrzeby podatnika nie stanowią kosztu uzyskania przychodów (art. 23 ust. 5).

W myśl art. 23 ust. 7, ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w ust. 5, powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane.

Z powyższych przepisów wynika, że do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wydatki z tytułu używania przez prokurentów samochodów prywatnych w trakcie odbywania przez nich podróży służbowych, jednakże w tym przypadku zastosować należy ograniczenie wynikające z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kosztem uzyskania przychodu mogą być kwoty wynikające z ewidencji przebiegu pojazdów prowadzonych przez prokurentów.

Reasumując, uzasadnione i udokumentowane wydatki związane z podróżami służbowymi prokurentów, w czasie w których reprezentują oni sprawy spółki komandytowej mogą być rozpoznawane jako koszty podatkowe w rozumieniu przepisu art. 22 ust. 1 z uwzględnieniem art. 23 ust 1 cyt. ustawy. Niezbędnym jest przy tym wykazanie, że między wydatkami, a przychodem (źródłem przychodu) istniał związek przyczynowo-skutkowy w tym znaczeniu, że wydatki te były uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, i że w rezultacie ich poniesienia spółka komandytowa mogła oczekiwać zwiększenia swoich przychodów, względnie zabezpieczenia źródła przychodu. A zatem konieczne będzie udokumentowanie, także w razie nie uzyskania przychodu w następstwie poniesienia tych wydatków, że były one – obiektywnie rzecz ujmując – racjonalne co do zasady i co do wielkości.

W pełnej wysokości mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wypłacone prokurentom kwoty zwrotu wydatków za noclegi w hotelu lub wypłacone ryczałty za noclegi.

Kosztem uzyskania przychodu mogą być również diety z tytułu podróży służbowych odbywanych przez prokurentów, ale tylko w części nieprzekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, zgodnie z cytowanym art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei koszty przejazdów prywatnymi samochodami, w trakcie odbywania przez prokurentów podróży służbowych, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów do wysokości ustalonej na podstawie prowadzonych przez nich ewidencji przebiegu pojazdów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1).

Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej winien zatem - zaliczając do kosztów uzyskana przychodów, zwrócone prokurentom koszty z tytułu odbywanych przez nich pozamiejscowych podróży służbowych mających na celu realizację interesów związanych z działalnością spółki - uwzględnić treść art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zaliczyć ww. wydatki do kosztów w części określonej w proporcji do posiadanego udziału w zyskach spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.