Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.259.2019.1.JŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-12
Teza: Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu najmu Lokali będzie stanowił przychód z najmu prywatnego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?
Słowa kluczowe: lokal; mieszkanie; najem; nieruchomości; ryczałt; wynajem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 3 lipca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z żoną nabył w 2018 r. do majątku wspólnego dwa lokale (dalej również jako: Lokale/Nieruchomości).

Zakup Lokali został sfinansowany z wypracowanych przez Wnioskodawcę nadwyżek finansowych pochodzących z oszczędności zgromadzonych w majątku prywatnym.

Wnioskodawca nabył Lokale w celu zabezpieczenia ewentualnych przyszłych potrzeb mieszkaniowych własnych i rodziny, ale również zabezpieczenia przyszłych kosztów utrzymania siebie i swojej rodziny.

Wnioskodawca podjął decyzję o wynajmie Lokali. Początkowo planował bezpośrednio zawierać umowy najmu z osobami fizycznymi. Jednakże zdecydował się na skorzystanie z usług podmiotu, który wynajmie od Wnioskodawcy Nieruchomość w celu dalszego podnajmu. Podjął taką decyzję przede wszystkim ze względu na swój wiek i ograniczone możliwości sprawowania nadzoru nad najmem wyłącznie własnymi siłami. Mając na uwadze te okoliczności i czynności organizacyjne, których wymaga wynajmowanie Nieruchomości, Wnioskodawca zawarł długoterminową (5-letnią) umowę z podmiotem zewnętrznym, któremu powierzył Lokale do wynajmu.

Wnioskodawca podjął współpracę z operatorem najmu (dalej jako: Spółka), którego rolą jest zarządzanie i udostępnianie Lokali w celu ich dalszego podnajmu. W umowie zaznaczono, że Wnioskodawca został poinformowany, iż Spółka będzie wynajmować Lokale w związku z prowadzoną działalnością dotyczącą wynajmu apartamentów (prowadzenie obiektów noclegowych i turystycznych oraz podobnych obiektów zakwaterowania krótkookresowego). Z umowy zawartej ze Spółką wynika, że Wnioskodawca wyraził zgodę na oddanie Lokali w podnajem, poddzierżawę lub bezpłatne użytkowanie innym osobom, w tym klientom Spółki. Podkreślić należy, że ostatecznymi odbiorcami usługi najmu są osoby fizyczne. Jednakże w tym zakresie to Spółka będzie zobowiązana do prowadzenia spraw związanych z dalszym podnajmem i czynnościami administracyjnymi.

Umowa o współpracy Wnioskodawcy ze Spółką w zakresie zarządzania Nieruchomościami, została zawarta na 5 lat z możliwością jej przedłużenia na czas nieoznaczony.

Wnioskodawca uzgodnił ze Spółką stałą płatność miesięczną z tytułu wynajmu Lokali Spółce przez Wnioskodawcę. Przychód Wnioskodawcy nie będzie zatem zależny od czynności realizowanych przez Spółkę, sposobu najmu czy też okresu, na który Spółka udostępni Lokale podnajemcom. Wnioskodawca uzgodnił ze Spółką stałe miesięczne wynagrodzenie czynszowe, które wynika z łączącej Wnioskodawcę i Spółkę umowy najmu długoterminowego.

W chwili obecnej Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiot prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie jest związany z wynajmem nieruchomości o charakterze mieszkalnym. Jednak Wnioskodawca nabył lokal użytkowy z zamiarem wykorzystania go do tej działalności. Natomiast w wyniku ekonomicznych przesłanek determinujących sytuację na rynku, Wnioskodawca był zmuszony do podjęcia decyzji o zmianie przeznaczenia lokalu. Lokal użytkowy został wyłącznie przeznaczony do najmu dla podmiotów gospodarczych. Natomiast najem Lokali będzie miał charakter tzw. najmu prywatnego. Innymi słowy, najem lokalu użytkowego w ramach działalności należy traktować odrębnie od najmu Lokali o charakterze mieszkalnym, ponieważ czynności związane z najmem Lokali będą wykonywane tylko i wyłącznie poza dotychczasową prowadzoną działalnością. Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca wskazuje, że dany rodzaj najmu świadczony przez Wnioskodawcę skierowany jest do innej grupy podmiotów.

Lokale nie będą stanowiły składników majątku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Ponadto Lokale nie będą również wykorzystywane w ramach tej działalności.

Przychód uzyskiwany z tytułu najmu będzie dla Wnioskodawcy jedynie dodatkowym źródłem przychodów, w stosunku do środków uzyskiwanych z innych tytułów (emerytura, rada nadzorcza).

W razie wystąpienia w przyszłości ewentualnych problemów z płynnością finansową, Wnioskodawca nie wyklucza zbycia zakupionych Lokali i przeznaczenia uzyskanych z tego tytułu środków pieniężnych na sfinansowanie potrzeb swoich i swojej rodziny.

Wnioskodawca wynajmuje Lokale na rzecz Spółki, która pośredniczy w dalszym ich podnajmie na rzecz firmy, której celem jest udostępnianie tych Lokali osobom fizycznym w ramach najmu krótko- i długoterminowego. W związku z tym ostatecznymi odbiorcami najmu są osoby fizyczne.

Wnioskodawca zaznacza, że złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodów z najmu. Wnioskodawca jest osobą uprawnioną do pobierania w całości pożytków z najmu Nieruchomości i opodatkowywania całości uzyskanego z tego tytułu przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu najmu Lokali będzie stanowił przychód z najmu prywatnego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany z tytułu najmu Lokali będzie stanowił przychód z najmu prywatnego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są odpowiednio:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przywołany powyżej przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

*   jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu
*   wykonywana jest w sposób ciągły.
*   prowadzona jest w sposób zorganizowany.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla określenia źródła przychodu z najmu, podstawowe znaczenie ma sposób wykonywania najmu - profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wnioskodawca jest zdania, że uzyskiwane przychody z tytułu najmu Lokali nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Świadczy o tym fakt, że umowy najmu Lokali nie zostają zawarte w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, jak również przedmiot najmu nie będzie stanowił składnika majątku związanego z prowadzoną przez Wnioskodawcę jednoosobową działalnością gospodarczą.

Powzięcie decyzji o najmie stanowi zwyczajowe gospodarowanie majątkiem, którego celem jest zaspokajanie potrzeb osobistych Wnioskodawcy i jego najbliższej rodziny, co mieści się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazując do wynajmu niewykorzystywane czasowo przez niego Nieruchomości, postępuje jak racjonalny właściciel, co nie czyni tego działalnością gospodarczą i w konsekwencji nie pozbawia go uprawnienia do stosowania opodatkowania ryczałtem najmu Lokali.

Wnioskodawca nabył Lokale ze środków własnych stanowiących wypracowane w majątku prywatnym nadwyżki finansowe. Podejmując decyzję o kupnie Nieruchomości Wnioskodawca planował ulokować zaoszczędzone kwoty w taki sposób, aby w przyszłości – w razie utraty płynności finansowej – mogły one stanowić zabezpieczenie dla niego samego jak i członków najbliższej rodziny. Kierując się tymi samymi pobudkami, w tym przede wszystkim zasadami gospodarności i zarządzania własnym majątkiem, Wnioskodawca zamierza wynajmować Lokale.

Wnioskodawca wynajmując Lokale osiągnie zysk w postaci czynszu, zatem najem będzie miał zarobkowy charakter. Niemniej jednak taka okoliczność nie stanowi samodzielnej przesłanki wystarczającej do zakwalifikowania uzyskanego z tego tytułu przychodu do źródła działalność gospodarcza.

Zdaniem Wnioskodawcy, również ilość wynajmowanych lokali, nie może być przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przysporzeń z najmu do określonego źródła przychodu. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma bowiem przepisów, które determinują zakwalifikowanie tego typu przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów od ilości wynajmowanych lokali. W związku z powyższym, trudno mówić o profesjonalizmie Wnioskodawcy, gdy przedmiotem najmu są dwa Lokale.

Jak wskazano w stanie faktycznym przychód uzyskiwany z tytułu najmu będzie dla Wnioskodawcy jedynie dodatkowym źródłem przychodów, w stosunku do środków uzyskiwanych z innych tytułów (emerytura, rada nadzorcza). W związku z powyższym Wnioskodawca nie zamierza podejmować żadnych szeroko zakrojonych działań w zakresie najmu, bowiem Wnioskodawca nie zamierza traktować uzyskanych z tego tytułu zysków jako główne źródło przychodów.

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Podkreślenia wymaga fakt, że aktywność Wnioskodawcy związana z najmem Nieruchomości ogranicza się do zawarcia długoterminowej, 5-letniej umowy współpracy ze Spółką. Taka decyzja Wnioskodawcy jest ściśle związana z wiekiem Wnioskodawcy i ograniczonymi możliwościami Wnioskodawcy w zakresie sprawowania nadzoru nad najmem wyłącznie własnymi siłami. Skorzystanie z usług operatora najmu pozwoli odciążyć Wnioskodawcę z obowiązków związanych z zarządzaniem najmem Lokali.

Strony uzgodniły miesięczny czynsz z tytułu najmu Lokalu, który wynika z łączącej Wnioskodawcę i Spółkę umowy najmu długoterminowego. Miesięczne wynagrodzenie czynszowe nie jest zależne od sposobu realizacji czynności podnajmu przez Spółkę. Jak wynika ze stanu faktycznego, Wnioskodawca oddaje Lokale do zarządzania innemu podmiotowi tylko raz. W przedmiotowej sprawie należy podkreślić, że Wnioskodawca zawarł ze Spółką długoterminową umowę najmu. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności należy uznać, że czynność skorzystania z usług pośrednika ma charakter jednorazowej czynności. Jednorazowość czynności polega na zawarciu umowy ze Spółką na 5-letni okres z możliwością przedłużenia na czas nieoznaczony.

Przy tym, zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia pozostaje fakt, czy Spółka wynajmować będzie Lokale na rzecz podnajemców krótkoterminowo, czy też długoterminowego, ponieważ kluczowe znaczenie ma umowa łącząca Spółkę z Wnioskodawcą.

Wnioskodawca nie świadczy żadnych dodatkowych usług na rzecz Spółki ani dalszych podnajemców, tj. nie prowadzi stałej recepcji, nie świadczy usług gastronomicznych, usług sprzątania czy innych czynności związanych z tzw. serwisem pokojowym. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności nie można przypisać Wnioskodawcy działań będących świadczeniem usług zakwaterowania czy usług hotelowych. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że zawarta umowa najmu ze Spółką pozwala na klasyfikację tego świadczenia do najmu prywatnego.

Sposób realizacji najmu przez Spółkę nie ma wpływu na możliwość opodatkowania Lokali ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawca podkreśla, że najem Lokali nie spełnia przesłanek do uznania go za działalność gospodarczą.

Spółka wynajęła Lokale od Wnioskodawcy, a następnie sama rozporządza Nieruchomościami w zakresie świadczonych przez nią usług zakwaterowania na rzecz dalszych podnajemców. Spółka może w tym zakresie świadczyć usługi najmu krótkoterminowego oraz długoterminowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie można uznać, że najem na rzecz Spółki spełnia definicję działalności gospodarczej, ponieważ Wnioskodawca nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie najmu. Lokale nie zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych, a wynajem Lokali nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, wynajem Lokali przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki na podstawie długoterminowej umowy najmu, bez względu na fakt dalszego sposobu podnajmu przez Spółkę – zarówno w zakresie najmu krótkoterminowego jak i najmu długoterminowego – należy zakwalifikować do źródła najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w tej ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej również jako: ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a ustawy o podatku zryczałtowanym.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ustawy o podatku zryczałtowanym, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku zryczałtowanym, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100.000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Reasumując, planowany przez Wnioskodawcę najem Lokali nie wypełni definicji działalności gospodarczej, a zatem przychód uzyskany z najmu tych Nieruchomości należy zaliczyć do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. najem prywatny). W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania uzyskanych w ten sposób środków pieniężnych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.) wskazane zostały poszczególne źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z każdego z tych źródeł. Według przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są, określone w art. 10 ust 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (wskazana w pkt 3)
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (wskazane w pkt 6).

Ustawa powyższa zawiera definicję pojęcia działalności gospodarczej, wyrażoną w artykule 5a pkt 6. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zakresu przedmiotowego pozarolniczej działalności gospodarczej wykluczone zostały czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

*   zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,
*   nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy oraz,
*   wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do grupy przychodów z działalności gospodarczej należą także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą – zgodnie z brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 11 tej ustawy.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 przywołanej ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Jak wskazano wyżej, aby daną działalność uznać działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

*   celu zarobkowego,
*   ciągłości,
*   zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. Na takie zorganizowanie w odniesieniu do najmu mogą wskazywać (chociaż nie są decydujące) zwłaszcza niektóre okoliczności – takie jak dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług czy znaczna liczba wynajmowanych nieruchomości lub podpisywanych umów.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podejmowanych przez podatnika działań, które mieszczą się w ramach zwykłego wykonywania prawa własności, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego. Przy tym decydującego znaczenia nie ma tu subiektywne przekonanie podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji przychodów do danego źródła, ale to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy omawiane kryteria zostały rzeczywiście spełnione.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej przepisów prawnych wynika zatem, że przychody z najmu można opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ale tylko wtedy, gdy kwalifikują się one do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uregulowane są w przepisach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 43).

Jak stanowi art. 2 ust 1a ww. ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1a tej ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego – złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100.000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

W przypadku opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów z tytułu najmu, objętych wspólnością ustawową należy zauważyć, że przychody z najmu uzyskiwane przez małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, co do zasady, podlegają odrębnemu opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Z przepisu art. 12 ust. 6 ww. ustawy wynika, że zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

Zgodnie z ust. 7 tego przepisu oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, składa się właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymany został pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnięty został w grudniu roku podatkowego.

Z art. 12 ust. 8 ww. ustawy wynika, że wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, obowiązuje przy dokonywaniu wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za cały dany rok podatkowy, chyba że w wyniku rozwodu albo orzeczenia przez sąd separacji nastąpił podział majątku wspólnego małżonków i przedmiot umowy przypadł temu z małżonków, na którym nie ciążył obowiązek dokonywania wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 12 ust. 8a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków, wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, dotyczy również lat następnych, chyba że w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został otrzymany pierwszy w roku podatkowym przychód, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód otrzymany został w grudniu roku podatkowego, małżonkowie zawiadomią w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków.

W myśl ust. 8c tego przepisu oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, oraz zawiadomienie, o którym mowa w ust. 8a, mogą być podpisane przez jednego z małżonków. Podpisanie oświadczenia lub zawiadomienia przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia oświadczenia lub zawiadomienia w imieniu obojga małżonków. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy zauważyć, że przedmiotowy najem Lokali nie spełnia charakteryzującej działalność gospodarczą – w myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym – przesłanki zorganizowanego działania. Z wniosku wynika, że obejmuje on dwa Lokale o charakterze mieszkalnym (z opisu stanu faktycznego nie wynika, że Wnioskodawca zamierza zwiększać ich ilość), traktowane jako lokata kapitału i ewentualne zabezpieczenie przyszłych potrzeb Wnioskodawcy oraz Jego najbliższej rodziny. Z opisu stanu faktycznego wynika również, że długoterminową umowę z pośrednikiem, zobowiązanym do wykonywania wszystkich czynności związanych z dalszym podnajmem Wnioskodawca zawarł przede wszystkim ze względu na swój wiek i ograniczone możliwości pełnienia tych obowiązków osobiście. Deklaruje On, że swoją aktywność w zakresie najmu ograniczy do podpisania ww. umowy. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że stanowi ona dla Niego jedynie dodatkowe źródło przychodów. Należy zatem uznać, że prowadzone w ten sposób działania związane z najmem przedmiotowych Lokali nie ma charakteru profesjonalnego i mieści się w ramach normalnego wykonywania prawa własności.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że prowadzony w opisany sposób najem Lokali nie spełnia wymogów określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie może być uznany za pozarolniczą działalność gospodarczą.

Ze względu na to, że przedmiotowy najem nie jest wykonywany w ramach działalności gospodarczej oraz że – jak wskazano we wniosku – Lokale nie są związane z taką działalnością, przychód uzyskany z tego najmu zaliczyć należy do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie przychody uzyskiwane z ww. źródła będą mogły – zgodnie z wolą Wnioskodawcy – podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jeśli przychód nie przekroczy kwoty 100.000 zł, wówczas ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wyniesie 8,5%. Natomiast po przekroczeniu tego limitu, Wnioskodawca odprowadzi od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12,5% przychodów.

Należy również wyjaśnić, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla Jego małżonki.

Należy zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w wyniku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego organy podatkowe ustalą, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od rzeczywistego, to Wnioskodawca nie będzie mógł powołać się na niniejszą interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.