Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.566.2017.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-12
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – dostawy budynków posadowionych na działce
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; sprzedaż-sprzedaż budynków
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2017r. (data wpływu 4 września 2017r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 września 2017r. (data wpływu 2 października 2017r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – dostawy budynków posadowionych na działce 608/1 **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – dostawy budynków posadowionych na działce 608/1.

Wniosek został uzupełniony w dniu 2 października 2017r. w zakresie doprecyzowania przedmiotu wniosku, opisu zdarzenia przyszłego oraz w zakresie prawa reprezentacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina … jako jednostka samorządu terytorialnego, działająca na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 23 lutego 2010r.

Gmina … zamierza sprzedać nieruchomość zabudowaną budynkiem po byłej szkole podstawowej w miejscowości … wraz z budynkiem gospodarczym, oznaczoną w rejestrze ewidencji gruntów nr 608/1 o powierzchni 0,6287 ha.

Dnia 23 października 2013r. zapisami aktu notarialnego została uregulowana własność gruntu - działki nr 608/1, na której są posadowione przedmiotowe budynki. Właścicielem działki została Gmina …. Nieruchomość położona na ww. działce została przekazana na własność Gminie decyzją Wojewody … z dnia 26 marca 2014r. o nabyciu z mocy prawa nieodpłatnie własności nieruchomości wraz z zabudowaniami. Właścicielem opisywanych budynków została Gmina …. Transakcja powyższa nie podlegała opodatkowaniu VAT, ponieważ została przekazana na własność Gminie nieodpłatnie. Działka nr 608/1 wraz z ww. budynkami posiada wpis w jednej księdze wieczystej jako jeden przedmiot własności. Działkę 608/1 w …, zgodnie z zapisami w ewidencji gruntów i budynków, stanowią inne tereny zabudowane oraz tereny rekreacyjno-wypoczynkowe. Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z zapisem studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy …, znajduje się na terenach usług kultury i oświaty. Budynek byłej szkoły w … wraz z budyniem gospodarczym został wybudowany w roku 1968 i jako Szkoła Podstawowa w … funkcjonował do dnia 31 sierpnia 2008r. W budynku byłej szkoły w … znajdowały się dwa lokale mieszkalne, które zostały wynajmowane przez nauczycieli od 25 listopada 1987r. do 31 sierpnia 2016r. Od 01 stycznia 2009r. do 31 sierpnia 2016r. administracją lokali mieszkalnych zajmował się były Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w …, który jako czynny podatnik VAT wykonywał w tym zakresie czynności fakturowania, ewidencjonowania, wykazywał obrót z tytułu czynszu mieszkalnego w deklaracjach VAT. Od dnia 21 stycznia 2016r. do 27 czerwca 2017r. budynek byłej szkoły w … został wydzierżawiony przez Gminę na postawie umowy w celach użytkowych. Od dnia 28 czerwca 2017r. do nadal budynek nie jest użytkowany.

Budynek byłej szkoły w … w roku 2005 został remontowany, poniesiono nakłady związane z pokryciem dachu oraz została częściowo wymieniona stolarka okienna. Poniesione nakłady finansowano ze środków bieżących i nie miały wpływu na wzrost wartości początkowej budynku nie były związane z ulepszeniem byłej Szkoły. Od poniesionych kosztów nie odliczono podatku VAT.

Gmina … nie jest jednak w stanie jednoznacznie stwierdzić czy i w jakich wartościach od roku, w którym powstał budynek byłej szkoły podstawowej w … wraz z budynkiem gospodarczym, tj. od roku 1968r. nastąpiło ulepszenie przedmiotowych budynków.

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

Na działce 608/1 znajdują się dwa budynki - budynek po byłej Szkole Podstawowej w … oraz budynek gospodarczy:

1.  Budynek byłej Szkoły Podstawowej w … został wybudowany w roku 1968 i służył działalności oświatowej. W budynku mieściła się Szkoła Podstawowa w …. Młodzież szkolna uczęszczała do ww. szkoły do dnia 31 sierpnia 2008r. W budynku znajdowały się również 2 lokale mieszkalne, które od dnia 25 listopada 1987r. do 31 sierpnia 2016r. wynajmowane były przez nauczycieli. W miesiącach letnich w latach 2011-2015 Gmina … wynajmowała jeden z lokali w budynku byłej Szkoły Podstawowej w … grupie archeologów. Od dnia 21 stycznia 2016r. do 27 czerwca 2017r. budynek byłej Szkoły (z wyjątkiem dwóch lokali, w których mieszkali do 31 sierpnia 2016r. nauczyciele) został wydzierżawiony przez Gminę … na podstawie umowy - w celach użytkowych. Od 28 czerwca 2017r. do chwili obecnej, budynek nie jest użytkowany.
2.  Budynek gospodarczy, który usadowiony jest przy budynku byłej Szkoły Podstawowej w …, wybudowany został również w roku 1968. Został oddany do użytku w okresie otwarcia budynku Szkoły Podstawowej w …, tj. 1968r. i był wykorzystywany jako budynek pomocniczy w realizacji działań szkoły. W budynku gospodarczym przechowywano materiały niezbędne do organizacji pracy oświatowej. Bezpłatnie udostępniony został również nauczycielom, którzy zajmowali dwa mieszkania w budynku byłej Szkoły. Od 21 stycznia 2016r. do 27 czerwca 2017r. ww. obiekt gospodarczy został przez Gminę wydzierżawiony. Po tym okresie nie jest wykorzystywany.

Dzierżawca budynku po byłej Szkole Podstawowej w …, jak również budynku gospodarczego, w okresie dzierżawy, tj. od 21 stycznia 2016r. do 27 czerwca 2017r., nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie tych obiektów. Dzierżawca nie ponosił żadnych wydatków, kosztów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dzierżawca nie poniósł w okresie dzierżawy, tj. od 21 stycznia 2016r. do 27 czerwca 2017r. żadnych wydatków na ulepszenie budynku po byłej Szkole Podstawowej w … i budynku gospodarczego (tym samym dzierżawca nie poniósł wydatków na ulepszenie budynków, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej).

Gmina …, nie ponosiła od roku 2005 do nadal żadnych wydatków na ulepszenie budynku gospodarczego, który usytuowany jest na działce nr 608/1. Gmina nie dokonała więc żadnych wydatków na ulepszenie ww. obiektu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Gmina … nie może jednak stwierdzić czy od roku wybudowania budynku gospodarczego, tj. 1968r. dokonywano jego ulepszeń, a jeżeli byłyby takie ulepszenia, to w jakiej wysokości i w jakim roku wystąpiły.

Gmina … stwierdza, że od roku 2005 do nadal nie ulepszała w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku gospodarczego znajdującego się na działce 608/1. Nie ponosiła w tym okresie żadnych kosztów, nakładów, które miały wpływ na zwiększenie wartości początkowej tego budynku.

Obiekt po byłej szkole Podstawowej w … od roku, w którym został wybudowany, tj. 1968 do dnia 31 sierpnia 2008 r. był wykorzystywany w działalności oświatowej, która pozostawała poza uregulowaniami ustawy VAT. Dwa lokale mieszkalne znajdujące się w budynku byłej Szkoły wynajmowali nauczyciele. Z tego tytułu uiszczali comiesięczny czynsz mieszkalny zwolniony z podatku VAT. W okresie najmu od 01 stycznia 2009r. do 31 sierpnia 2016r. obrót związany z czynszem mieszkalnym był wykazywany w deklaracjach przez były Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w …, który był czynnym podatnikiem VAT. W miesiącach letnich w latach 2011-2015 Gmina … - czynny podatnik podatku VAT od 23 lutego 2010r. - wynajmowała jeden z lokali w budynku byłej Szkoły Podstawowej grupie archeologów. Lokal wynajmowany był w celach użytkowych. Była to sprzedaż opodatkowana 23% podatkiem VAT, który Gmina odprowadzała na rachunek Urzędu Skarbowego. W okresie od 21 stycznia 2016r. do 27 czerwca 2017r., zgodnie z zapisani umowy dzierżawy, budynek po byłej Szkole Podstawowej w … został wydzierżawiony w celach użytkowych (z wyjątkiem dwóch lokali mieszkalnych w okresie do 31 sierpnia 2016r.). Gmina … otrzymywała w okresach miesięcznych czynsz od wynajmu użytkowego. Obrót i podatek należny 23% Gmina uwzględniała w deklaracjach VAT. Od 28 czerwca 2017r. do nadal, budynek po byłej szkole w … nie jest użytkowany.

Budynek gospodarczy usadowiony na działce 608/1 został wybudowany w roku 1968. Do dnia likwidacji Szkoły w …, tj. do 31 sierpnia 2008r. był użytkowany jako budynek o charakterze pomocniczym przy Szkole Podstawowej. Wykorzystywany był w prowadzeniu działalności oświatowej, kształceniu młodzieży (w budynku mieściły się przedmioty niezbędne do funkcjonowania byłej szkoły). Nieodpłatnie korzystali z tego budynku również lokatorzy, którzy wynajmowali lokale mieszkalne w budynku po byłej Szkole. Czynności związane z wykorzystaniem budynku gospodarczego w ww. okresie związane były z działalnością niepodlegającą uregulowaniom ustawy VAT. Od 21 stycznia 2016r. do 27 czerwca 2017r. budynek gospodarczy został wydzierżawiony w celach użytkowych. W związku z powyższym Gmina otrzymała comiesięczny czynsz użytkowy opodatkowany stawką 23% podatku VAT, użytkowanie budynku w tym okresie związane było więc z działalnością opodatkowaną VAT. Od 28 czerwca 2017r. do nadal, budynek gospodarczy nie jest w żaden sposób wykorzystywany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina przy sprzedaży działki 608/1 wraz z budynkami, które są posadowione na tej działce, tj. budynkiem byłej szkoły podstawowej w … wraz z budynkiem gospodarczym, ma prawo zastosować zwolnienie od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017r. poz. 1221)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, sprzedaż działki nr 608/1, na której znajduje się budynek po byłej szkole podstawowej w … wraz z budynkiem gospodarczym, będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%, wartości początkowej tych obiektów.

Gmina … nie dokonała odliczenia podatku naliczonego przy budowie ani nabyciu budynku byłej szkoły podstawowej w … wraz z budynkiem gospodarczym, zatem spełniona została przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a. Gmina … (czynny podatnik VAT od 23 lutego 2010r.) od roku likwidacji szkoły podstawowej w …, tj. 2008r. do nadal, nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie ww. budynków. Z wymienionych względów nie pojawiła się okoliczność, gdzie Gmina … miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit b.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, jeśli budynek zostanie zwolniony z podatku VAT, to grunt też będzie zwolniony z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tak więc, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt/prawo użytkowania wieczystego, jak i budynek spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy –odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zatem, aby wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W odniesieniu do opisanej we wniosku czynności cywilnoprawnej polegającej na dostawie nieruchomości, Gmina nie będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT określonego w art. 15 ust. 6 ustawy, a w efekcie – wystąpi dla tej czynności w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a opisana czynność sprzedaży będzie stanowiła dla Wnioskodawcy odpłatną dostawę towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, iż na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca ma zamiar dokonać dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem po byłej szkole podstawowej w \`(...)\` wraz z budynkiem gospodarczym – działka nr 608/1. Nabycie przez Gminę przedmiotowej nieruchomości nastąpiło dnia 23 października 2013r. - zapisami aktu notarialnego została uregulowana własność gruntu - działki nr 608/1, na której są posadowione przedmiotowe budynki, natomiast nieruchomość położona na ww. działce została przekazana na własność Gminie decyzją Wojewody … z dnia 26 marca 2014r. o nabyciu z mocy prawa nieodpłatnie własności nieruchomości wraz z zabudowaniami. Ww. budynki zostały wybudowane w 1968r. i były wykorzystywane do 2008r. do prowadzenia działalności oświatowej. Dwa lokale mieszkalne znajdujące się w budynku byłej szkoły - od dnia 25 listopada 1987r. do 31 sierpnia 2016r. - wynajmowali nauczyciele. Z tego tytułu uiszczali comiesięczny czynsz mieszkalny zwolniony z podatku VAT. W miesiącach letnich w latach 2011-2015 Gmina wynajmowała jeden z lokali w budynku byłej Szkoły Podstawowej grupie archeologów, w celach użytkowych. Była to sprzedaż opodatkowana 23% podatkiem VAT. W okresie od 21 stycznia 2016r. do 27 czerwca 2017r., ww. budynki zostały wydzierżawione w celach użytkowych (z wyjątkiem dwóch lokali mieszkalnych w okresie do 31 sierpnia 2016r.). Gmina … otrzymywała w okresach miesięcznych czynsz od wynajmu użytkowego. Od 28 czerwca 2017r. do nadal, budynki nie są użytkowane. Budynek byłej szkoły w roku 2005 został remontowany, poniesiono nakłady związane z pokryciem dachu oraz została częściowo wymieniona stolarka okienna. Poniesione nakłady finansowano ze środków bieżących i nie miały wpływu na wzrost wartości początkowej budynku nie były związane z ulepszeniem byłej Szkoły. Od poniesionych kosztów nie odliczono podatku VAT. Gmina …, nie ponosiła od roku 2005 do nadal żadnych wydatków na ulepszenie budynku gospodarczego, który usytuowany jest na działce nr 608/1. Gmina nie dokonała więc żadnych wydatków na ulepszenie ww. obiektu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Również dzierżawca nie poniósł w okresie dzierżawy, żadnych wydatków na ulepszenie budynku po byłej Szkole Podstawowej w … i budynku gospodarczego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy ww. budynków.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – Gmina nabyła własność nieruchomości wraz z zabudowaniami na mocy decyzji Wojewody … z dnia 26 marca 2014r., doszło do pierwszego zasiedlenia budynków będących przedmiotem wniosku posadowionych na działce nr 608/1. Ponadto Gmina nie dokonała żadnych wydatków na ulepszenie ww. obiektu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i również dzierżawca nie poniósł w okresie dzierżawy, żadnych wydatków na ulepszenie budynków, doszło w momencie oddania ich do użytkowania.

Zatem należy stwierdzić, że od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata, zatem dostawa nieruchomości nr 608/1 zabudowanej przedmiotowymi budynkami – po byłej szkole podstawowej i budynkiem gospodarczym, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem spełnione zostaną wszystkie przesłanki warunkujące możliwość korzystania tej dostawy ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisu. Skoro zatem dostawa wymienionych we wniosku budynków posadowionych na działce nr 608/1 korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to – na podstawie powołanego wyżej art. 29a ust. 8 ustawy – ze zwolnienia tego korzysta również dostawa gruntu, z którym obiekty te są trwale związane.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy z którego wynika że ww. dostawa będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.