Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.188.2017.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-22
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko, że przedmiotowa Transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 22 czerwca 2017 r. (data wpływu – 27 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych transakcji sprzedaży składników majątkowych składających się na Biznes Przenoszony – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych transakcji sprzedaży składników majątkowych składających się na Biznes Przenoszony.

We wniosku złożonym przez:

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

A. H. spółka z o.o. (Zbywca);

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Sh. P. spółka z o.o. (Nabywca)

przedstawiono następujący stan faktyczny:

I. Wprowadzenie.

W dniu 9 lutego 2017 r. spółki A. plc z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz T. A., LLC z siedzibą w USA zawarły umowę sprzedaży (ang. Purchase Agreement) („PA”), na podstawie której na poziomie globalnym zostało uzgodnione, że poszczególne spółki z grupy kontrolowanej przez A. plc („Grupa A.”) sprzedadzą na rzecz poszczególnych spółek z grupy kontrolowanej przez T. A. LLC („Grupa T.”) uzgodnione pomiędzy A. plc oraz T. A. LLC składniki majątkowe, związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółki z Grupy A. w zakresie outsourcingu procesów biznesowych w obszarze zarządzania zasobami ludzkimi oraz rozwoju i wdrażania programów i narzędzi zarządzania zasobami ludzkimi.

W związku z powyższym porozumieniem Zainteresowany będący stroną postępowania A. H. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (lokalna spółka z Grupy A., „A. H.” lub „Zbywca”) oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania Sh. P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (lokalna spółka z Grupy T., „Sh. P.” lub „Nabywca”) (wspólnie dalej zwani jako: „Zainteresowani”) w dniu 28 kwietnia 2017 r. zawarły warunkową umowę sprzedaży aktywów i transferu pracowników (ang. Conditional Agreement for the Sale of Assets and Transfer of Employees) („Umowa”).

Przedmiotem Umowy było odpłatne przeniesienie na Nabywcę części działalności gospodarczej Zbywcy w zakresie outsourcingu procesów biznesowych w obszarze zarządzania zasobami ludzkimi oraz rozwoju i wdrażania programów i narzędzi zarządzania zasobami ludzkimi („Biznes Przenoszony” oraz „Transakcja”). Zgodnie z Umową, Biznes Przenoszony stanowi zakład pracy obejmujący:

1.  pracowników 5 departamentów podobszaru HR Services stanowiących w rozumieniu Transakcji linię biznesową HR BPO, tj. linię w zakresie outsourcingu procesów biznesowych w obszarze zarządzania zasobami ludzkimi („HR BPO”) wraz przypisanymi do nich laptopami,
2.  pracowników 1 departamentu podobszaru HR Services stanowiącego w rozumieniu Transakcji linię biznesową Cloud Solutions, tj. linię w zakresie rozwoju i wdrażania programów i narzędzi zarządzania zasobami ludzkimi („Cloud Solutions”) wraz przypisanymi do nich laptopami, oraz
3.  31 pracowników przypisanych do innych zespołów świadczących tzw. usługi wspólne wspierające działalność Biznesu Przenoszonego („Pozostali Pracownicy”) wraz z przypisanymi do nich laptopami,
4.  ewidencje i akta personalne pracowników przejmowanych przez Zbywcę,
5.  proporcjonalną część środków oraz zobowiązań z tytułu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych („ZFŚS”) w kwocie 75.767,36 PLN związaną z działalnością Biznesu Przenoszonego.

Zamknięcie Transakcji i przeniesienie Biznesu Przenoszonego na Nabywcę miało miejsce w dniu 1 maja 2017 r. Szczegółowy opis składników majątkowych przenoszonych na rzecz Nabywcy został przedstawiony poniżej w punkcie 3.

II. Przedmiot działalności i struktura organizacyjna Zbywcy przed Transakcją.

Zbywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jest częścią Grupy A. świadczącej usługi w zakresie doradztwa i outsourcingu w obszarze zarządzania kapitałem ludzkim.

Główne obszary działalności Zbywcy obejmują: systemy wynagrodzeń, zaangażowania, rozwoju przywództwa i zarządzania talentami, uwalniania potencjału organizacji, raportów i benchmarków oraz outsourcingu HR, usługi aktuarialne, usługi „wewnętrzne” w zakresie IT, administracji personalnej, finansów, zakupów i zarządzania ryzykiem dla innych spółek z Grupy A.

Siedziba Zbywcy znajduje się w W., gdzie zatrudnionych jest kilkudziesięciu konsultantów świadczących usługi w zakresie doradztwa personalnego, wycen aktuarialnych dla potrzeb zarządów i dyrektorów HR. Ponadto, Zbywca posiada dwa biura regionalne w K.: (i) biuro N. oraz (ii) biuro D., gdzie zlokalizowane jest międzynarodowe centrum outsourcingowe Grupy A. zatrudniające ok. 1300 pracowników.

Biuro w W. świadczy usługi na rzecz klientów zewnętrznych (spoza Grupy A.) („Klienci Zewnętrzni”). Natomiast biura regionalne w K. świadczą usługi na rzecz spółek z Grupy A. W tym zakresie wyłącznie zagraniczne spółki z Grupy A. będące odbiorcami usług outsourcingowych Zbywcy świadczą usługi na rzecz klientów zewnętrznych („Globalni Klienci Zewnętrzni”). Biura w K. świadczą zatem usługi na rzecz innych spółek z Grupy A., które to spółki świadczą usługi na rzecz Globalnych Klientów Zewnętrznych wykorzystując Zbywcę jako podwykonawcę dla części usług. Ponadto, część usług świadczonych przez biura w K. jest wykorzystywana na potrzeby wewnętrzne spółek z Grupy A. (tzw. usługi wspólne).

Świadczenie usług na rzecz spółek z Grupy A. odbywa się na podstawie ogólnej umowy ramowej zawartej przez Zbywcę z innymi spółkami z Grupy A. na szczeblu globalnym („Umowa Ramowa”). Poszczególne spółki z Grupy A. składają Zbywcy zlecenia (zamówienia) wykonania określonych usług przez Zbywcę („Zlecenia”).

W związku z powyższym Zbywca wystawia faktury za świadczone usługi na rzecz spółek z Grupy A. Umowa Ramowa dotyczy całości działalności biznesowej Zbywcy, a nie tylko działalności wykonywanej w ramach Biznesu Przenoszonego. W związku z Transakcją Umowa Ramowa nie wygasła i obowiązuje nadal w stosunkach pomiędzy Zbywcą a innymi spółkami z Grupy A. w zakresie pozostałej działalności gospodarczej.

Zakres działalności Zbywcy w obu biurach w K. jest pogrupowany na 3 główne obszary biznesowe:

1.  Zarządzanie ryzykiem i ubezpieczeniami.
2.  Doradztwo i outsourcing HR.
3.  Świadczenie usług wspólnych.

W strukturze organizacyjnej Zbywcy w ramach poszczególnych obszarów działalności biznesowej można wyróżnić podobszary, które dzielą się dalej na departamenty. Są to następujące departamenty w odniesieniu do poszczególnych obszarów działalności:

I. Zarządzanie ryzykiem i ubezpieczeniami.

Obszar ten (Aon Risk Solutions) obejmuje 136 pracowników, świadczących usługi w zakresie zarządzania ryzykiem i administrowania ubezpieczeniami Klientów Zewnętrznych oraz Globalnych Klientów Zewnętrznych.

II. Doradztwo i outsourcing HR.

Obszar ten obejmuje następujące departamenty: Health & Benefits Flex Operations, Health & Benefits Broking, Health & Benefits Service Centre oraz EMEA Insight Centre.

Obszar ten (A. H.) dzieli się na 3 podobszary, które dzielą się dalej na departamenty zajmujące się odrębnymi rodzajowo procesami:

1\. Benefits Administration, w którym pracuje 422 pracowników, świadczących usługi w zakresie administrowania funduszami emerytalnymi, świadczeniami i planami emerytalnymi pracowników i byłych pracowników Klientów Zewnętrznych oraz Globalnych Klientów Zewnętrznych. Podobszar ten dzieli się na następujące departamenty: Pensions Administration; Payroll, Accounts & Treasury; Flex Administration, Flex Service Centre, Business Systems oraz NFE.

2\. HR Services, w którym pracuje 299 pracowników, świadczących usługi na rzecz Globalnych Klientów Zewnętrznych w zakresie outsourcingu procesów biznesowych w obszarze zarządzania zasobami ludzkimi oraz rozwoju i wdrażania programów i narzędzi zarządzania zasobami ludzkimi. Podobszar ten dzieli się na następujące departamenty: Core HR, Customer Service, Payroll, Cloud Deployment Solutions, Change & Quality oraz HR Services Technology. Działalność prowadzona w ramach całego podobszaru HR Services jest przedmiotem Transakcji (z wyłączeniem kilkunastu pracowników tego podobszaru).

W rozumieniu Transakcji:

1.  linia biznesowa HR BPO, tj. linia w zakresie outsourcingu procesów biznesowych w obszarze zarządzania zasobami ludzkimi obejmowała 5 departamentów podobszaru HR Services, tj. Core HR, Customer Service, Payroll, Change & Quality oraz HR Services Technology;
2.  linia biznesowa Cloud Solutions, tj. linia w zakresie rozwoju i wdrażania programów i narzędzi zarządzania zasobami ludzkimi obejmowała 1 departament podobszaru HR Services, tj. Cloud Deployment Solutions.

3\. Talent, Reward & Performance, w którym pracuje 28 pracowników, świadczących usługi w zakresie wdrażania procesów i narzędzi zarządzania wynikami pracy. Podobszar ten obejmuje departament Analytics Team, który wspiera także zespół konsultantów w biurze w W.

III. Świadczenie usług wspólnych.

Biuro regionalne w K. pełni także funkcję centrum usług wspólnych Grupy A. w wielu dziedzinach m.in. IT, administracji personalnej, finansów, zakupów, zarządzania ryzykiem. Funkcje te są wykonywane w ramach obszaru działalności A. Service Corporation („ASC”), w którym pracuje 388 pracowników.

Obszar ten obejmuje 4 główne podobszary, które dzielą się na poszczególne departamenty:

1.  Finance Functions, dzielący się na następujące departamenty: EMEA Finance Centre (EFC). Global Spend Management, Treasury, Finance Controllership;
2.  HR Functions, dzielący się na następujące departamenty: Global Accociate Resource Centre (GARC), Global Talent Acquisition Centre (GTAC), Aon University. Global Mobility, Leadership Development, Local HR;
3.  IT Functions, dzielący się na następujące departamenty: Shared Services, Foundational Technology Services, TBM/TRACC, AH IT, Global Security Services, Workplace Technology Solutions;
4.  Other Functions, dzielący się na następujące departamenty: Real Estate, Legal.

Powyższe obszary i podobszary działalności biznesowej wraz z poszczególnymi departamentami nie są wydzielone prawnie w strukturze Zbywcy (nie stanowią one osobnych oddziałów, zakładów lub innych prawnie wyodrębnionych jednostek organizacyjnych). Podział struktury organizacyjnej Zbywcy na powyższe obszary i podobszary działalności biznesowej oraz departamenty nie wynika również formalnie z dokumentów statutowych Zbywcy (jak umowa spółki, uchwała wspólników itp.). Przedstawiona powyżej struktura organizacyjna Zbywcy wynika z wytycznych Grupy A., do której należy Zbywca, a dotyczących organizacji funkcjonowania podmiotów należących do Grupy A. Powyższy podział struktury wewnętrznej Zbywcy odzwierciedla funkcjonalny podział gałęzi biznesowych w globalnej strukturze Grupy A.

Funkcje wykonywane w ramach poszczególnych obszarów działalności biznesowej Zbywcy zostały zdefiniowane dla potrzeb globalnej działalności Grupy A. Dla każdej funkcji wykonywanej przez Zbywcę w ramach poszczególnych obszarów i podobszarów działalności biznesowej oraz departamentów, zgodnie z wytycznymi Grupy A., są opracowywane odrębne strategie, plany biznesowe, polityki zarządzania relacjami z klientem oraz budżety finansowe. Przy czym strategia rynkowa działalności Zbywcy jest opracowywana na szczeblu globalnym Grupy A., z uwagi na to, że Zbywca jest podwykonawcą usług świadczonych przez inne spółki z Grupy A. na rzecz Globalnych Klientów Zewnętrznych. Z tym zastrzeżeniem, że strategia rynkowa działalności biura Zbywcy w W. z uwagi na charakter jego działalności ma częściowo charakter lokalny.

Działalność poszczególnych obszarów i podobszarów działalności biznesowej oraz departamentów jest zarządzana przez przypisane do tych komórek osoby zarządzające, które raportują dane i informacje do ich bezpośrednich przełożonych w Londynie (Wielka Brytania) lub w USA na szczeblu regionalnym lub globalnym zgodnie z globalną strukturą organizacyjną podziału funkcji w Grupie A.

Poszczególnymi departamentami kierują i zarządzają kierownicy departamentów. Kierownik departamentu raportuje sprawozdania z działalności departamentu, którym kieruje do lidera podobszaru działalności biznesowej, do której należy dany departament. Liderzy podobszarów raportują natomiast do lidera danego rodzaju działalności biznesowej na K., którzy raportują bezpośrednio do przełożonego na szczeblu regionalnym lub globalnym Grupy A.

Wszystkie informacje z poszczególnych obszarów i podobszarów działalności biznesowej oraz departamentów są raportowane według szablonu opracowanego przez Grupę A.

Struktury stanowisk pracowniczych w poszczególnych departamentach są różne z uwagi na inny tryb wykonywania pracy oraz inny profil kompetencyjny pracowników w poszczególnych departamentach Zbywcy. Pracownicy są przypisani na trwałe do określonego departamentu. I co do zasady wykonują pracę tylko na rzecz własnego departamentu. Jednakże możliwy jest transfer wewnętrzny pracownika pomiędzy departamentami w ramach procesu rekrutacji wewnętrznej prowadzonego przez dział HR i po uzgodnieniu z przełożonymi poszczególnych departamentów.

Żaden z obszarów i podobszarów działalności biznesowych oraz z departamentów nie jest wydzielony ze struktury finansowej i księgowej Zbywcy. Dla potrzeb sprawozdawczości zarządczej system księgowy/finansowy Zbywcy jest prowadzony w taki sposób, iż jest możliwe przypisanie kosztów i przychodów do poszczególnych departamentów. Tym samym jest także możliwe przypisanie odpowiednio do departamentów składających się na Biznes Przenoszony, w tym departamentów tworzących odpowiednio linie HR BPO oraz Cloud Solutions (w rozumieniu Transakcji) kosztów oraz przychodów związanych transakcjami dokonywanymi w ramach Biznesu Przenoszonego (w tym przez linię HR BPO oraz linii Cloud Solutions oddzielnie),

Każdy departament ma swój budżet, który jest kontrolowany na poziomie zespołów wykonujących dany rodzaj procesu (usługi) na rzecz wielu klientów.

3\. Przedmiot Transakcji.

Jak wskazano na wstępie Transakcja polegała na odpłatnym przeniesieniu przez Zbywcę na Nabywcę Biznesu Przenoszonego poprzez:

1\. przejęcie przez Nabywcę w ramach instytucji przejścia zakładu pracy na podstawie art. 231 Kodeksu pracy 308 dotychczasowych pracowników Zbywcy - pracowników przypisanych do departamentów wchodzących w skład Biznesu Przenoszonego (z wyłączeniem 22 pracowników) oraz 31 Pozostałych Pracowników z innych departamentów Zbywcy świadczących tzw. usługi wspólne wspierające działalność HR BPO oraz Cloud Solutions, tj.:

1.  236 (z 258) pracowników zatrudnionych w ramach 5 departamentów podobszaru działalności HR Services (tj. składających się na linię biznesową HR BPO w rozumieniu Transakcji), w ramach Transakcji nie przeszło 22 pracowników pracujących w departamentach składających się na HR BPO, w tym 11 pracowników przypisanych do departamentu Change & Quality;
2.  41 pracowników zatrudnionych w ramach departamentu Cloud Deployment Solutions (tj. tworzącego linię biznesową Cloud Solutions w rozumieniu Transakcji);
3.  31 Pozostałych pracowników, tj. trzydziestu pracowników, którzy nie byli zatrudnieni w ramach departamentów tworzących HR BPO oraz Cloud Solutions, tylko byli zatrudnieni w departamentach podobszaru ASC świadczących usługi wspólne oraz jednego pracownika, który był zatrudniony w departamencie Pension Administration, w tym:

i. część (6) pracowników zatrudnionych w ramach podobszaru Finance Functions, przypisanych do departamentu Global Spend Management,

ii. część (13) pracowników zatrudnionych w ramach podobszaru HR Functions, przypisanych do departamentu Global Accociate Resource Centre (GARC),

iii. część (5) pracowników zatrudnionych w ramach podobszaru HR Functions, przypisanych do departamentu Global Talent Acquisition Centre (GTAC),

iv. część (2) pracowników zatrudnionych w ramach podobszaru HR Functions, przypisanych do departamentu Local HR,

v. część (4) pracowników zatrudnionych w ramach podobszaru IT Functions, przypisanych do departamentu Workplace Technology Solutions i IRSS Security Services,

vi. część (1) pracowników zatrudnionych w ramach podobszaru Benefits Administration, przypisanych do departamentu Pension Administration;

2\. przeniesienie na rzecz Nabywcy własności składników majątkowych związanych z wykonywaniem funkcji Zbywcy ramach Biznesu Przenoszonego, obejmujących wyłącznie sprzęt komputerowy (313 laptopy) przypisany do przenoszonych na Nabywcę pracowników świadczących usługi w ramach Biznesu Przenoszonego oraz Pozostałych Pracowników przejmowanych przez Nabywcę świadczących tzw. usługi wspólne wspierające działalność Biznesu Przenoszonego; kilka dodatkowych sprzedanych laptopów było przypisanych do Pozostałych Pracowników z podobszaru IT, którzy także zostali przejęci przez Nabywcę;

3\. przeniesienie na rzecz Nabywcy ewidencji i akt personalnych pracowników przejmowanych przez Nabywcę;

4\. przeniesienie proporcjonalnej części środków oraz zobowiązań z tytułu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w kwocie 75.767,36 PLN związanej z działalnością Biznesu Przenoszonego.

W ramach Transakcji wśród pracowników przypisanych do Biznesu Przenoszonego, które przeszły na Nabywcę były trzy osoby pozostające ze Zbywcą do dnia Transakcji w stosunku cywilnoprawnym (umowy zlecenia), a nie zatrudnione na umowę o pracę.

Działalność Biznesu Przenoszonego zlokalizowana była głównie w biurze N. w K. (HR BPO oraz Cloud Solutions oraz część Pozostałych Pracowników) oraz w niewielkiej części w biurze D. (część Pozostałych Pracowników). W biurze N. znajdują się także m.in. niewchodzące w skład Transakcji departamenty obszaru działalności ASC (tj. z zakresu świadczenia usług wspólnych): Local ASC Finance, Data Privacy, ASC IT local, ASC IT security, ASC GTAC, local ASC HR. Natomiast w biurze Diamante w K. znajdują się głównie następujące departamenty: AON Risk Solutions, Pension Administrations. ASC IT, ASC Regional Finance, ASC GARC.

Umowy wyłączone.

W ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Nabywcę żadne umowy dotyczące usług świadczonych w ramach działalności Biznesu Przenoszonego, w tym Umowa Ramowa, Zlecenia zawarte w ramach Umowy Ramowej oraz żadne umowy z dostawcami. Po Transakcji Umowa Ramowa jako dotycząca całości działalności gospodarczej Zbywcy nadal obowiązuje w stosunkach pomiędzy Zbywcą a pozostałymi spółkami z Grupy A. Co prawda na poziomie globalnym Grupa T. przejmie od Grupy A. Globalnych Klientów Zewnętrznych, jednakże po Transakcji Nabywca będzie świadczył usługi w ramach HR BPO oraz Cloud Solutions na rzecz spółek z Grupy T., które będą świadczyły usługi na rzecz Globalnych Klientów Zewnętrznych przejętych od Grupy A. przy wykorzystaniu usług świadczonych na ich rzecz przez Nabywcę. W tym celu Zbywca zawarł nowe umowy wewnątrzgrupowe ze spółkami z Grupy T.

W ramach Transakcji nie zostały również przeniesione na Nabywcę żadne umowy z dostawcami zawarte przez Zbywcę. Dostawcy Zbywcy są bowiem wspólni dla wszystkich obszarów działalności Zbywcy. Po Transakcji Nabywca w celu prowadzenia działalności związanej z przejętym Biznesem Przenoszonym będzie zawierał umowy z dostawcami lub do czasu ich zawarcia będzie korzystał z usług Zbywcy, który będzie obciążał Nabywcę z tytułu kosztów towarów/usług zakupionych na rzecz Nabywcy.

W celu uregulowania sposobu świadczenia usług wspólnych pomiędzy Grupą A. a Grupą T. został zawarty Transitional Service Agreement („TSA”), tj. umowa podpisana na poziomie globalnym pomiędzy Grupą A. a Grupą T. szczegółowo regulująca kwestie kto komu świadczy jakie usługi wspólne w okresie przejściowym trwającym około 2 lata od dnia Transakcji (okres przejściowy jest różny dla poszczególnych usług). TSA reguluje 22 obszary świadczonych usług wspólnych (np. Corporate Risk Management, Financial Systems, Global Spend Management, Human Resources, Information Technology, Health & Benefits, Internal Audit & Risk Management, Retirement). W związku z TSA A. H. w Polsce w okresie przejściowym będzie świadczył odpłatnie na rzecz Nabywcy niezbędne usługi wsparcia lokalnego, np. takie jak: udostępnienie powierzchni biurowej, wyposażenia biura, utrzymanie sieci IT, dokonywanie zakupów.

W ramach Transakcji nie zostały również przeniesione na Nabywcę jakiekolwiek prawa i obowiązki z tytułu umowy najmu powierzchni biurowej w K., tj. biura N., gdzie była zlokalizowana działalność związana z Biznesem Przenoszonym oraz jakiekolwiek prawa i obowiązki z tytułu umowy najmu powierzchni biurowej w K., tj. biura D., gdzie była zlokalizowana część Pozostałych Pracowników.

W związku i na podstawie TSA, po Transakcji Nabywca dla potrzeb prowadzenia działalności związanej z przejętym Biznesem Przenoszonym korzysta w koniecznym zakresie z powierzchni biurowej biura N. oraz biura D. Bieżące umowy najmu powierzchni biurowej biur N. i D. wygasną z końcem stycznia 2018 r. W związku z czym Zbywca będzie wynajmował powierzchnię biurową na potrzeby swojego biura regionalnego w K. pod innym adresem. Przeprowadzka do nowego biura w K. będzie miała prawdopodobnie miejsce jeszcze przed końcem stycznia 2018 r. Wówczas Nabywca będzie odpłatnie korzystał dla potrzeb prowadzenia działalności związanej z przejętym Biznesem Przenoszonym z powierzchni biurowej nowego biura Zbywcy zlokalizowanego pod innym adresem w K. na podstawie umowy podnajmu (po uzyskaniu zgody od E. Sp. z o.o., tj. nowego wynajmującego) zawartej ze Zbywcą.

Aktywa i zobowiązania wyłączone.

W ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Nabywcę także środki trwałe, w tym m.in. meble i wyposażenie biura wykorzystywane w działalności Biznesu Przenoszonego. Natomiast po Transakcji w związku z TSA Nabywca będzie mógł z nich odpłatnie korzystać w okresie przejściowym. Po wygaśnięciu bieżących umów najmu powierzchni biurowej biur N. i D., oraz po uzyskaniu zgody od E. Sp. z o.o. (nowy wynajmujący) na podnajem powierzchni biurowej pod nowym adresem w K., Zbywca udzieli odpłatnej pomocy Nabywcy w dostosowaniu nowego biura, zakupie mebli oraz urządzeń IT.

Przedmiotem Transakcji nie były objęte żadne wartości niematerialne i prawne w postaci licencji, oprogramowania komputerowego czy danych wykorzystywanych w działalności Biznesu Przenoszonego. Prawa te przysługiwały innym spółkom z Grupy A. i w uzgodnionym zakresie i na uzgodnionych zasadach zostały przeniesione/udostępnione przez te spółki na inne spółki z Grupy T. Tak więc zasady korzystania z tych praw po Transakcji przez Nabywcę zostaną uregulowane w ramach Grupy T.

W ramach Transakcji nie doszło także do cesji na rzecz Nabywcy wierzytelności z tytułu świadczonych usług. Rozliczenia z tego tytułu są regulowane przez Spółki z Grupy A. zgodnie z zasadami wynikającymi z Umowy Ramowej.

W ramach Transakcji Nabywca nie przejął również zobowiązań, w tym wynikających z umów z dostawcami. Zbywca reguluje we własnym imieniu i na własny rachunek wszystkie zobowiązania wynikające z umów z dostawcami a związane z działalnością Biznesu Przenoszonego w terminach ustalonych z dostawcami. Przed dokonaniem Transakcji Zbywca uregulował również zobowiązania związane z wypłatą wynagrodzeń na rzecz pracowników przejmowanych przez Nabywcę za okres poprzedzający datę Transakcji. Na Nabywcę przeszła jedynie proporcjonalna część środków i zobowiązań z tytułu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych dotycząca pracowników przejętych przez Nabywcę.

Funkcjonowanie Biznesu Przenoszonego w ramach Zbywcy przed Transakcją.

Biznes Przenoszony przed dniem Transakcji w strukturze organizacyjnej oraz księgowej Zbywcy funkcjonował w następujący sposób:

\-Biznes Przenoszony obejmujący wszystkie departamenty podobszaru działalności biznesowej HR Services (5 departamentów składających się na linię biznesową HR BPO oraz 1 departament składający się na linię biznesową Cloud Solutions dla potrzeb Transakcji) wraz z Pozostałymi Pracownikami nie był wydzielony prawnie w strukturze Zbywcy (nie stanowił on grupy tworzących go departamentów osobnych oddziałów, zakładów lub innych prawnie wyodrębnionych jednostek organizacyjnych). Podział struktury organizacyjnej Zbywcy przedstawiony powyżej w opisie stanu faktycznego nie wynikał również formalnie z dokumentów statutowych Zbywcy (jak umowa spółki, uchwała wspólników itp.). Podział struktury Zbywcy wynikał z wytycznych Grupy A., do której należy Zbywca, a dotyczących organizacji funkcjonowania podmiotów należących do Grupy A.

\-HR BPO oraz Cloud Solutions nie posiadały własnych pracowników świadczących wsparcie w zakresie tzw. usług wspólnych - HR, IT, prawnych oraz finansowych i księgowych. Korzystały one ze wsparcia pracowników zatrudnionych w ramach działu A. Service Corporation, który pełni funkcję centrum usług wspólnych Grupy A. w wielu dziedzinach m.in. IT, administracji personalnej, finansów, zakupów, zarządzania ryzykiem. Stąd w ramach Transakcji do Biznesu Przenoszonego włączeni zostali pracownicy, wcześniej niezatrudnieni w ramach HR BPO oraz Cloud Solutions.

\-Pracownicy przypisani do departamentów składających się na Biznes Przenoszony wykonywali prace wyłącznie na potrzeby swoich departamentów i nie wykonywali czynności zastrzeżonych dla pracowników przypisanych do innych departamentów, natomiast w ramach wyjątków mogły mieć miejsce sytuacje, gdzie pracownicy przypisani do departamentów składających się na Biznes Przenoszony wykonywali prace na rzecz innych departamentów.

\-Pracami poszczególnych departamentów podobszaru HR Services kierowali i zarządzali kierownicy departamentów. Kierownicy departamentów raportowali sprawozdania z działalności departamentów, którymi kierowali do lidera podobszaru działalności biznesowej HR Services, do której należały te departamenty. Liderzy podobszaru HR Services raportowali natomiast do lidera danego rodzaju działalności biznesowej na Kraków, który raportował bezpośrednio do przełożonego na szczeblu regionalnym lub globalnym Grupy A.

\-Biznes Przenoszony, jak również poszczególne departamenty tworzące odpowiednio linie HR BPO oraz Cloud Solutions nie były formalnie wyodrębnione ze struktury finansowej i księgowej Zbywcy.

*   Dla potrzeb sprawozdawczości zarządczej system księgowy/finansowy Zbywcy był prowadzony w taki sposób, iż było możliwe przypisanie do Biznesu Przenoszonego, w tym odpowiednio do departamentów tworzących HR BPO oraz Cloud Solutions kosztów oraz przychodów związanych transakcjami dokonywanymi w ramach Biznesu Przenoszonego, z oczywistych względów takie przypisanie przychodów i kosztów nie było dokonywane dla Biznesu Przenoszonego jako całości - gdyż część pracowników HR BPO nie została przeniesiona w ramach Transakcji, a przeniesieni zostali Pozostali Pracownicy, którzy byli przypisani do kilku departamentów.
*   Inne pozycje bilansowe takie jak należności, zobowiązania grupowe nie były automatycznie przypisywane do Biznesu Przenoszonego i traktowane były wspólnie dla całego Zbywcy.
*   Środki trwałe, które były funkcjonalnie związane z prowadzeniem działalności w ramach Biznesu Przenoszonego nie były odrębnie przypisane do Biznesu Przenoszonego (w tym odrębnie do departamentów tworzących odpowiednio HR BPO oraz Cloud Solutions).
*   Zbywca nie używał także odrębnego rachunku bankowego na potrzeby rozliczeń finansowych związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach Biznesu Przenoszonego. Rozliczenia te, podobnie jak rozliczenia związane z pozostałymi obszarami działalności Zbywcy były realizowane z tych samych rachunków bankowych.
*   Departamenty wchodzące w skład HR BPO oraz Cloud Solutions miały własne budżety, które były kontrolowane na poziomie zespołów wykonujących dany rodzaj procesu (usługi) na rzecz wielu klientów.
*   Koszty działów usług wspólnych takich jak: HR, finanse, IT, real estate były alokowane do poszczególnych departamentów wchodzących w skład HR BPO i Cloud Solutions na podstawie uzgodnionego klucza alokacyjnego. Kierownicy departamentów wchodzących w skład HR BPO i Cloud Solutions raportowali koszty w ramach funkcji do liderów podobszaru działalności biznesowej HR Services.
*   Wynagrodzenie za usługi świadczone przez departamenty wchodzące w skład HR BPO oraz Cloud Solutions na rzecz spółek z Grupy A. było kalkulowane metodą koszt plus w oparciu o bazę kosztową przeliczaną na podstawie czasu spędzonego na rzecz klienta. Zbyuwca wystawiał odrębne faktury za usługi świadczone przez poszczególne departamenty wchodzące w skład HR BPO i Cloud Solutions na spółki z grupy A. (tj. A. US oraz A. UK).
*   Zobowiązania wynikające z umów z dostawcami wspólnymi dla całego Zbywcy a związane bezpośrednio z działalnością Biznesu Przenoszonego dla potrzeb zarządczych były alokowane do departamentów składających się na Biznes Przenoszony według klucza FTE (liczby pracowników pracujących na pełnym etacie na projekcie) lub według general total expense (ogólnych kosztów), natomiast dla potrzeb re-fakturowania kosztów na inne spółki z Grupy A. zobowiązania te były alokowane według klucza FTE.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, że przedmiotowa Transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, przedmiotowa Transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają, między innymi, umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej – zdaniem Wnioskodawców – przedmiotowa Transakcja sprzedaży składników majątkowych składających się na Biznes Przenoszony na rzecz Nabywcy podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju i nie ma do niej zastosowania wyłączenie z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a zatem Transakcja powinna być w całości opodatkowana VAT. W tej sytuacji, zgodnie z dyspozycją art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przedmiotowa Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a co za tym idzie nie powoduje obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez Nabywcę. 

Podsumowując, przedmiotowa Transakcja sprzedaży składników majątkowych składających się na Biznes Przenoszony na rzecz Nabywcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze przedmiot niniejszej interpretacji, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, Organ powyżej przywołał stanowisko Zainteresowanych odnoszące się tylko do podatku od czynności cywilnoprawnych, czyli pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie w dniu 22 września 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.321.2017.MN.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 4 pkt 1 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 cyt. ustawy wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków wskazanych w tym przepisie.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że 28 kwietnia 2017 r. Zainteresowany będący stroną postępowania ( „Zbywca”) oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania („Nabywca”) zawarły warunkową umowę sprzedaży aktywów i transferu pracowników. Przedmiotem Umowy było odpłatne przeniesienie na Nabywcę części działalności gospodarczej Zbywcy w zakresie outsourcingu procesów biznesowych w obszarze zarządzania zasobami ludzkimi oraz rozwoju i wdrażania programów i narzędzi zarządzania zasobami ludzkimi („Biznes Przenoszony” oraz „Transakcja”). Transakcja polegała na odpłatnym przeniesieniu przez Zbywcę na Nabywcę Biznesu Przenoszonego.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży składników majątkowych składających się na Biznes Przenoszony podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak z pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012. 321.2017.MN w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „składniki materialne i niematerialne składające się na tzw. Biznes Przenoszony, nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. (…) W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.” Tym samym, transakcja ta na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy będzie podlegała opodatkowania podatkiem od towarów i usług jako zbycie poszczególnych składników tj. odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usług.

Z uwagi zatem na fakt, że przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie będzie z niego zwolniona) – co wynika z ww. interpretacji – to w niniejszej sprawie będzie miało zastosowanie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zatem przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a co za tym idzie nie powoduje obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych przez nabywcę. 

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.