Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-299/10-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-25
Teza: ubytki wyrobów akcyzowych powstające w czasie transportu rurociągiem dalekosiężnym.
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; paliwo; procedura; rurociąg; transport; ubytki
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 8; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89; Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 1-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25.03.2010 r. (data wpływu 26.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ubytków wyrobów akcyzowych powstających w czasie transportu rurociągiem dalekosiężnym

*   według ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym - **jest nieprawidłowe**

*   według ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 26.03.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ubytków wyrobów akcyzowych powstających w czasie transportu rurociągiem dalekosiężnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

O. prowadzi działalność gospodarczą polegającą na magazynowaniu przyjmowaniu i wysyłce paliw ciekłych. Posiadając od maja 2004 roku zezwolenie na prowadzenie składów podatkowych magazynowanie przyjęcie i wydanie paliw w tym zakresie odbywa się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Konsekwencją tego jest takt, że działalność ta podlega kontroli szczególnego nadzoru podatkowego (dalej SNP) która prowadzona jest w trybie stałego nadzoru podatkowego. Ten szczególny rodzaj kontroli składów podatkowych stanowi swoistą kontrolę nad każdą operacją technologiczną logistyczną dotyczącą wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Ponadto, składy podatkowe podlegają urzędowemu sprawdzeniu, polegającemu na kontroli warunków prowadzenia działalności objętej SNP. Pracownicy SNP uczestniczą w każdej operacji technologicznej obrotu paliwami a także przeprowadzają kontrole obrachunkowe obrotu paliwami.

W ramach czynności transportu paliw, wykorzystywano środki transportu którymi były cysterny - samochodowe i cysterny kolejowe. O. generalnie sama nie zajmuje się świadczeniem usług transportu paliw i korzysta w tym zakresie z usług obcych przewoźników. Natomiast transport paliwa pomiędzy składami podatkowymi Spółki (m.in.: Bazą Paliw nr 1 w K. a Bazą Paliw nr 3 w B. lub Bazą Paliw nr 2 w N. a Bazą Paliw nr 4 w R.) odbywa się także przy wykorzystaniu rurociągów dalekosiężnych. W ramach operacji tłoczenia paliw rurociągiem, występują różnice pomiędzy większą ilością wysłaną ustaloną w składzie podatkowym wysyłki a mniejszą ilością przyjętą w składzie podatkowym przyjęcia, co jest udokumentowane zapisami na administracyjnym dokumencie towarzyszącym (ADT). Zjawisko powstających różnic w czynności tłoczenia paliw rurociągami, jest nierozerwalnie związane z każdym rodzajem obrotu paliwami. Naturalną konsekwencją tego zjawiska jest brak możliwości utrzymania stałego poziomu paliwa w zbiorniku po przeprowadzeniu jakiejkolwiek operacji technologicznej. Różnice występują niezależnie od rodzaju zastosowanego środka technicznego w magazynie i transporcie w tym także w transporcie rurociągiem dalekosiężnym. Rurociąg to szczelne naczynie, służące do sprawnego i taniego transportu paliw. Sam transport rurociągiem musi być poprzedzony wypompowaniem paliwa ze zbiornika wydawczego w składzie podatkowym wysyłki a zakończony wlaniem go do innego zbiornika w składzie podatkowym przyjęcia. Ustalenie ilości, zarówno przy wydaniu jak i przy przyjęciu paliw, wymaga dokonywania pomiaru wysokości słupa paliwa w zbiorniku, pomiaru temperatury i gęstości paliwa. Z uwagi na fakt, że pomiary te należy dokonać dwukrotnie (wydanie i przyjęcie), przy istniejących tolerancjach przyrządów pomiarowych, mogą nastąpić błędne ustalenie ilości a przez to występowanie różnic, które tak naprawdę są różnicami pozornymi, mieszczącymi się w tolerancji błędu pomiaru stosowanych urządzeń pomiarowych. Należy także zaznaczyć, że wszystkie czynności pomiarowe służące do ustalenia ilości paliwa przy jego wydawaniu jak i przy przyjęciu, są dokonywane za pomocą urządzeń pomiarowych poddanych prawnej kontroli metrologicznej, posiadających wymagane cechy i świadectwa legalizacji właściwego urzędu miar. O. nie posiada wiedzy, aby w trakcie procesu transportu paliwa rurociągiem, zaistniały zdarzenia które w sposób bezpośredni mogły by wpłynąć na wystąpienie różnic a tym samym zdarzeń (awaria systemu rurociągowego, zdarzenia losowe czy też przestępstwa przeciwko mieniu) mogących zostać zakwalifikowane jako faktyczne przyczyny wystąpienia ubytków paliw.

W ramach prowadzonych składów podatkowych, Spółka stosuje zatwierdzone w aktach weryfikacyjnych procedury przebiegu poszczególnych transportowych procesów logistycznych w tym procedurę wydawania i przyjmowania produktu rurociągiem dalekosiężnym. Ponadto, Spółka posiada instrukcję systemową postępowania z wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi w procedurze zawieszenia poboru akcyzy z zastosowaniem systemu informatycznego SAP, W ramach tych procedur przewiduje się prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, ewidencji ADT produktów otrzymywanych i ewidencji ADT produktów przyjmowanych Ewidencja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych podlega comiesięcznemu zamknięciu i procedurze akceptacji przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy na gruncie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm., zwana dalej ustawa o p.a.), występujące w trakcie procesu tłoczenia paliw rurociągiem dalekosiężnym różnice pomiędzy ilością wysłanego paliwa z jednego składu podatkowego a ilością przyjętego paliwa w drugim składzie podatkowym, stanowią ubytki paliw podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym od nadmiernych ubytków?
2.  Czy na gruncie art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 z późn. zm.) występujące w trakcie procesu tłoczenia paliw rurociągiem dalekosiężnym różnice pomiędzy ilością wysłanego paliwa z jednego składu podatkowego a ilością przyjętego paliwa w drugim składzie podatkowym, stanowią ubytki paliw podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym od nadmiernych ubytków?

Stanowisko Spółki

Ad-1

Na gruncie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 z późn. zmianami), występujące w trakcie procesu tłoczenia paliw rurociągiem dalekosiężnym różnice pomiędzy ilością wysłanego paliwa z jednego składu podatkowego a ilością przyjętego paliwa w drugim składzie podatkowym, jako ubytki występujące w ramach czynności nie wymienionej w tym przepisie, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym od nadmiernych ubytków.

Ad-2

Na gruncie art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 Nr 3 poz. 11 z późn. zmianami), występujące w trakcie procesu tłoczenia paliw rurociągiem dalekosiężnym różnice pomiędzy ilością wysłanego paliwa z jednego składu podatkowego a ilością przyjętego paliwa w drugim składzie podatkowym, poprzez zdefiniowanie w przepisie art. 2 pkt 20 lit a ubytków jako wszelkich strat wyrobów akcyzowych powstałych podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym od nadmiernych ubytków.

Zgodnie z art. 5 ust 1 Ustawy o pa. akcyzie podlegają ubytki lub niedobory wyrobów akcyzowych zharmonizowanych powstałe w czasie produkcji magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu. Przepisy ustawy o pa. nie definiują na własne potrzeby pojęcia „przewóz”. Ustalając znaczenie terminu „przewóz” posłużyć się należy regułami znaczeniowymi języka powszechnego. W piśmiennictwie judykaturze przyjęto, że prawidłowa wykładnia przepisu powinna rozpocząć się od wykładni językowej (gramatycznej), która ma pierwszeństwo wśród możliwych reguł interpretacji tekstów prawnych. Z założeń językowej racjonalności prawodawcy wynika reguła, ze jeżeli przepis jednoznacznie w danym języku formułuje normę postępowania, to tak właśnie należy dany przepis rozumieć. Dyrektywy wykładni gramatycznej mają prymat nad innymi metodami wykładni, ponieważ najpełniej uzewnętrzniają wolę ustawodawcy szczególnie wtedy, gdy przepis jest jednoznaczny (clara non sunt interpretanda). Naczelny Sąd Administracyjny w licznych orzeczeniach stawia tezę o pierwszeństwie, priorytetowym charakterze wykładni językowej i subsydiarności wobec niej pozostałych wykładni (przykładowo: wyrok z dnia 18 grudnia 2000 r., sygn. akt III SA 3055/99, uchwała 7 sędziów NSA z 20 marca 2000 r., sygn. FPS 14/99). Zatem w pierwszej kolejności należy prawidłowo odczytać pojęcie przewozu i zestawić je z pojęciem tłoczenia (transportu) rurociągiem dalekosiężnym, zaistniałym na gruncie przedstawionego stanu faktycznego. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (znaczenia analizowanych pojęć podane zostały za elektronicznym słownikiem języka polskiego PWN), pojęcie przewóz oznacza: przewiezienie kogoś lub czegoś z jednego miejsca na drugie. Przewiezienie to „dostarczenie kogoś lub czegoś do miejsca przeznaczenia wioząc”. Wieźć oznacza z kolei „przemieścić kogoś, coś z miejsca na miejsce przy użyciu środka lokomocji”. Przez lokomocję rozumiemy przemieszczanie się przy użyciu pojazdów, a więc środków zdolnych do poruszania się.

Bez wątpienia tłoczenie paliw nie jest przewozem. Jakkolwiek w jego wyniku następuje przemieszczenie paliw z jednego miejsca do innego miejsca, ale nie przy użyciu środka lokomocji. Zarówno przewóz jak i tłoczenie są formami transportu, ale formami na tyle różnymi, ze nie da się tłoczenia zakwalifikować jako przewozu. Transport rurociągowy jest wyrażeniem języka specjalistycznego i jego określenia nie znajdziemy w słowniku języka polskiego. Niemniej bez wątpienia jest to jeden z rodzajów przemieszczania towarów czyli jeden z rodzajów transportu. Potwierdzać to może Polska Klasyfikacja Działalności która w podklasie 49.50.6 wymienia transport rurociągowy pozostałych towarów. Tym samym na gruncie wykładni językowej nie budzi wątpliwości, iż przedmiotem opodatkowania na gruncie ustawy o p.a. jest ubytek w czasie przewozu jako rodzaju transportu. Oczywiste też jest iż transport rurociągowy nie jest przewozem albowiem w jego przypadku nie wykorzystujemy środków lokomocji, a więc pojazdów zdolnych do poruszania się.

Obowiązująca obecnie nowa ustawa o p.a. wprowadziła odmienne regulacje w odniesieniu do ubytków, których nie odnajdujemy w ustawie o p.a. Zwrócić uwagę należy na kilka elementów:

*   wprowadzona została definicja na użytek ustawy ubytków wyrobów akcyzowych przesądzająca, iż są to wszelkie straty wyrobów akcyzowych objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy (art. 2 pkt 20),

*   określono, iż przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych (art. 8 ust. 3),

*   zdefiniowano podatnika akcyzy, jako podmiot, u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych (art. 13 ust 1),

*   unormowano zasady opodatkowania ubytków wyrobów energetycznych powstałych w czasie transportu rurociągiem przesyłowym dalekosiężnym (art. 89 ust. 4 pkt 3).

Tym samym uzasadniona jest teza, że dopiero nowa ustawa o p.a. objęła opodatkowaniem ubytki powstające w czasie transportu paliw rurociągiem. O ile ustawa o pa. zawężała przedmiot opodatkowania do ubytków powstających w czasie produkcji, magazynowania, przerobu, zużyciu lub przewozu, o tyle nowa ustawa o p.a. obejmuje przedmiotem opodatkowania wszystkie ubytki wyrobów powstałe w czasie procedury zawieszenia poboru akcyzy. Na gruncie przepisów nowej ustawy o p.a. nie ma wątpliwości co to są ubytki wyrobów akcyzowych i nie ma także wątpliwości, że ubytki powstające w czasie transportu paliw rurociągiem podlegają opodatkowaniu. Z punktu widzenia wykładni historycznej dochodzimy do konkluzji, że przedmiot opodatkowania na gruncie ustawy o p.a. był zawężony do ubytków powstałych w czasie konkretnych czynności i nie obejmował transportu rurociągiem dalekosiężnym. Łatwo też dostrzec świadomość ustawodawcy, który w nowej ustawie o p.a. eliminuje swoistą lukę i w sposób wyraźny definiuje pojęcie ubytków, obejmując przedmiotem opodatkowania ubytki we wszystkich czynnościach podczas których mogą one powstać.

Podsumowując przekrojową analizę interpretacyjną nie może być wątpliwości, że w stanie prawnym regulowanym przez nową ustawę o p.a., ubytki paliw powstałe w czasie transportu rurociągiem dalekosiężnym mieszczą się w przedmiocie opodatkowania, w odróżnieniu od stanu prawnego regulowanego ustawą o pa., gdzie ubytki w transporcie paliw rurociągiem dalekosiężnym nie były objęte przedmiotem opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie pytania pierwszego oraz za prawidłowe w zakresie pytania drugiego.

Ad. 1

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zmianami), akcyzie podlegały ubytki lub niedobory wyrobów akcyzowych zharmonizowanych powstałe podczas produkcji, magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu. Stosownie do art. 5 ust. 2 ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od akcyzy ubytków lub niedoborów powstałych podczas czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Zgodnie z dyspozycją przywołanego powyżej przepisu, ewentualne zwolnienie od akcyzy ubytków wyrobów akcyzowych zharmonizowanych powstałych w czasie produkcji, magazynowania, przerobu, zużycia lub przewozu, mogło być rozpatrywane jedynie, gdy wymienione czynności były wykonywane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na magazynowaniu przyjmowaniu i wysyłce paliw ciekłych. Posiadając od maja 2004 roku zezwolenie na prowadzenie składów podatkowych magazynowanie, przyjęcie i wydanie paliw w tym zakresie odbywa się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. W ramach czynności transportu paliw, wykorzystywano środki transportu którymi były cysterny - samochodowe i cysterny kolejowe. Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy różnice występujące w trakcie tłoczenia paliw rurociągiem dalekosiężnym, pomiędzy większą ilością wysłaną ustaloną w składzie podatkowym wysyłki a mniejszą ilością przyjętą w składzie podatkowym przyjęcia, można uznać za ubytki paliw podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Postanowienia Dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U. UE L z dnia 23 marca 1992 r.), zw. Dyrektywą Horyzontalną (od 01.04.2010 r. zastąpiła Dyrektywa 2008/118/WE z 16.12.2008) jako dodatkową czynność opodatkowaną podatkiem akcyzowym wymieniały powstanie ubytków i niedoborów wyrobów akcyzowych. Zgodnie z art. 14 dyrektywy zwolnione z akcyzy były ubytki wyrobów akcyzowych powstałe w trakcie produkcji, przetwarzania, magazynowania lub transportu dokonywanych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy w takim zakresie, w jakim związane było to z właściwościami danych wyrobów. Należy podkreślić, że krajowe przepisy regulujące opodatkowanie ubytków i niedoborów, obowiązujących po 1 maja 2004 r. zawierały konstrukcję polegają na tym, iż niektóre ubytki i niedobory określone w przepisach szczególnych wprawdzie podlegały opodatkowaniu akcyzą, lecz po spełnieniu określonych warunków mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania akcyzą. Przepisy unijne wskazywały wyraźnie, że czynność przemieszczania-transportu wyrobów akcyzowych była jedną z tych aktywności, której efektem były lub mogły być ubytki. Transport w najogólniejszym znaczeniu to świadome przemieszczanie danego ładunku, przy czym pod pojęciem przemieszczania należy rozumieć tutaj działania powodujące, że dany ładunek zmieniły miejsce położenia w stosunku do pierwotnego.

Niemożliwym się wydaje takie interpretowanie dyspozycji art. 5 ust. 1 u.p.a., że transport nie pokrywa się z pojęciem przewozu. Byłoby to bowiem nieracjonalne i niezgodne z zasadami implementacji przepisów dyrektywy do prawa krajowego. Przyjmując, za Wnioskodawcą za punkt wyjścia wykładnię językową, przewóz definiowany jest jako „przewiezienie kogoś lub czegoś z jednego miejsca na drugie”, „przemieszczenie” oraz transport jako „ładunek wysłany dokądś”. Opierając się z kolei na Słowniku Wyrazów Bliskoznacznych rzeczownikowi przewóz odpowiadają synonimy: fracht, transport towarów. Trafność rozstrzygnięcia pomiędzy tymi dwoma pojęciami nie może być efektem wykładni językowej ale oparte być powinno na domniemanej intencji prawodawcy. Powołując się na uchwałę NSA z dnia 20.03.2000 r. sygn. FPS 14/99, ONSA 2000/3/92, wykładnia językowa nie może się sprowadzać do szukania sensu poszczególnych wyrazów, lecz powinna szukać rzeczywistego sensu poszczególnych zdań, co wymaga jej połączenia z analizą celu regulacji.

Przemieszczanie, czyli przewóz wyrobów akcyzowych pomiędzy składami podatkowymi pozwala na fizyczną dystrybucję wyrobów na terenie całego kraju lub Wspólnoty Europejskiej a zasady przemieszczania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy zostały w sposób szczegółowy przedstawione w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy. W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. z dnia 29 kwietnia 2004 r.), § 3 ust. 1 stanowił, że jednym z podstawowych obowiązków, jakie ciążą na podmiocie wyprowadzającym wyroby akcyzowe w procedurze zawieszenia, jest konieczność wystawienia oraz fizycznego załączenia do transportu administracyjnego dokumentu towarzyszącego. Należy zaznaczyć, iż obowiązek wystawiania dokumentów ADT został uniezależniony od środka transportu, którym przemieszczane są wyroby akcyzowe. W przypadku transportu wyrobów akcyzowych rurociągami dokument ADT powinien zostać dostarczony do składu podatkowego w odpowiednim terminie, tak aby istniała podstawa do wpisania do ewidencji wyrobów akcyzowych otrzymanych rurociągiem oraz możliwość stwierdzenia, czy ilość wyrobów określona w dokumencie jest zgodna z ilością faktycznie otrzymaną. Jest to szczególna regulacja, którą ustawodawca zawarł, uwzględniając specyfikę i techniczne ograniczenia przemieszczania wyrobów akcyzowych rurociągiem.

W sytuacji gdy do prowadzącego skład podatkowy zostaną dostarczone wyroby w ilości mniejszej niż wykazana na dokumencie ADT, czyli stwierdzony zostanie niedobór zharmonizowanych wyrobów akcyzowych, podmiot odbierający składa na dokumencie ADT stosowną adnotację. W takiej sytuacji wprowadzona do ewidencji zostaje rzeczywista ilość otrzymanych wyrobów akcyzowych. Potwierdza to również w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca. Zatem, gdyby uznać argument Spółki, jakoby ubytki powstające w czasie transportu rurociągowego nie są na gruncie literalnej wykładni art. 5 ust. 1 ubytkami w czasie przewozu, to informacja taka na administracyjnym dokumencie towarzyszącym nie miałaby racji bytu. Analizując stanowisko Wnioskodawcy i przytoczone powyżej przepisy, uznać należy, że transport - tłoczenie paliw rurociągiem dalekosiężnym z jednego składu podatkowego do drugiego, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy jest tożsamym przemieszczaniem tych wyrobów z przewozem, jako procesem w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym. Co za tym idzie, w czasie wykonywania tej czynności, występujące różnice pomiędzy ilością wysłanego paliwa a ilością przyjętego, stanowią ubytki paliw podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zatem stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę odnośnie pytania pierwszego należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Nowa ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) w sposób istotny zmienia zakres zdarzeń, które mogą podlegać opodatkowaniu akcyzą jako ubytki wyrobów akcyzowych. Artykuł 8 ustawy wskazuje zakres czynności i zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Czynności i zdarzenia wymienione w powyższym przepisie podlegają opodatkowaniu, jeżeli ich przedmiotem są wyroby akcyzowe należące do kategorii wyrobów energetycznych, napojów alkoholowych lub wyrobów tytoniowych. Ustęp 3 tego artykułu, stwierdza, że przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych. Ubytki, jako zdarzenie opodatkowane, mogą odnosić się jedynie do sytuacji zdefiniowanych w definicji ubytków zawartej w art. 2 pkt 20 u.p.a. Zgodnie z tą definicją, o ubytkach wyrobów akcyzowych, możemy mówić jedynie w dwóch przypadkach wszelkich strat:

*   wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałych podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych,
*   napojów alkoholowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Ważne jest również to, że straty wyrobów akcyzowych muszą nastąpić podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, tj. przed powstaniem obowiązku zapłaty akcyzy w stosunku do danego wyrobu akcyzowego. Konsekwentnie, powstanie ubytków innych wyrobów nie będzie stanowić czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym. W art. 89 ust. 4 pkt 3 ustawodawca wskazał specyficzną stawkę akcyzy dotyczą sytuacji, kiedy przedmiotem opodatkowania są ubytki wyrobów energetycznych powstałe w czasie transportu rurociągiem przesyłowym dalekosiężnym, przekraczające normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych. W takim przypadku stosuje się stawkę akcyzy będącą średnią ważoną stawek na wszystkie wyroby energetyczne wysłane w okresie rocznym do wszystkich odbiorców. Stawka ta nie ma charakteru sankcyjnego, ale pozwala ustalić właściwy poziom akcyzy, która powinna zostać uiszczona po rozliczeniu ubytków powstających w czasie transportu rurociągiem przesyłowym gotowych paliw, których ubytki podlegają opodatkowaniu. Zgodzić się należy z tezą Wnioskodawcy, że nowa ustawa wyeliminowała lukę w prawie i zdefiniowała na użytek ustawy akcyzowej pojęcie ubytków, co istotnie zmienia zakres zdarzeń, które mogą podlegać opodatkowaniu akcyzą jako ubytki wyrobów akcyzowych.

Reasumując, na gruncie art. 8 ust. 3 ustawy występujące różnice paliwa wysyłanego rurociągiem dalekosiężnym pomiędzy ilością wysłanego paliwa z jednego składu podatkowego a ilością przyjętego paliwa w drugim składzie podatkowym, stanowią ubytki paliw podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Jednak tut. Organ nie zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że dopiero nowa ustawa objęła opodatkowanie ubytki powstające w czasie transportu paliw rurociągiem dalekosiężnym. Powyższa argumentacja i przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku wykazały, że mimo różnic w wykładni językowej pojęcia przewóz, to na tle wykładni systemowej i funkcjonalnej ustawy o podatku akcyzowym, pamiętając o przepisach dyrektywy, że zarówno poprzednie uregulowania jak i obecne uznawały różnice ilościowe wysyłanego i przyjmowanego paliwa rurociągiem z jednego składu podatkowego do drugiego za ubytki podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.