Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.267.2018.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-11
Teza: Czy w zaistniałym stanie faktycznym transakcja sprzedaży stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które wyłączone jest z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: budowle; budynek; grunty; nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 marca 2018 r. (data wpływu 11 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy transakcję sprzedaży należy zakwalifikować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które wyłączone jest z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy transakcję sprzedaży należy zakwalifikować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które wyłączone jest z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest europejską spółką kapitałową prowadzącą poprzez oddział w Polsce działalność m.in. w zakresie obrotu paliwami oraz sprzedaży detalicznej paliw. Spółka jest podatnikiem VAT.

Wnioskodawca nabył w ramach działalności gospodarczej opisane poniżej składniki majątkowe położone w dwóch lokalizacjach. Zbywca składników majątkowych jest spółką osobową (spółką Jawną) działającą pod firmą: C. - Spółka Jawna z siedzibą w G., prowadzącą działalność gospodarczą między innymi w zakresie sprzedaży detalicznej paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw (dalej: „Zbywca”). Zbywca jest podatnikiem VAT. Zbywca był właścicielem nieruchomości gruntowych położonych w S. (gmina N.) oraz w K., zabudowanych budynkami stacji paliw wraz z towarzyszącą infrastrukturą trwale związaną z gruntem. Nieruchomości te były obciążone hipotekami na zabezpieczenie spłaty zobowiązań Zbywcy.

Zbywca prowadził na powyższych nieruchomościach działalność w zakresie sprzedaży detalicznej paliw na stacjach paliw - na nieruchomościach położonych w S. - stację paliw „N.” oraz na nieruchomościach położonych w K. stację paliw „M.” (zwane dalej: „stacja N.” i „stacja M.”). Oprócz powyższych stacji paliw, Zbywa prowadził również inną działalność gospodarczą. Spółkę oraz Zbywcę łączyła Umowa o Współpracy i Dostawie Paliw w Sieci Partnerskich Stacji (dalej: „Umowa o współpracy”), a prowadzone przez Zbywcę stacje paliw stanowiły tzw. stacje partnerskie Wnioskodawcy.

Na podstawie Umowy o współpracy, Wnioskodawca zobowiązany był do dostawy paliw oraz części wyposażenia niezbędnego do prowadzenia stacji paliw, a także do zapewnienia know-how i wsparcia w działaniach marketingowych. Wnioskodawca udostępnił do korzystania na stacjach paliw Zbywcy składniki majątkowe kluczowe do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci stacji paliw, stanowiące wyposażenie stacji paliw, w tym między innymi:

*   Systemy kasowe,
*   Słup cenowy,
*   Materiały związane z marką nabywcy.

Powyższe składniki przez cały czas trwania Umowy o współpracy stanowiły własność Wnioskodawcy. Przed transakcją sprzedaży, Zbywca zatrudniał personel wykonujący pracę na stacjach paliw w tym na stacji M. i stacji N., w tym pracowników zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę. Zbywca zatrudniał również personel odpowiedzialny obsługę kadrowo-płacową oraz za zarządzanie przedsiębiorstwem Zbywcy, jednakże był on przypisany do całej działalności przedsiębiorstwa zbywcy, nie zaś do poszczególnej stacji paliw Zbywcy.

Z punktu widzenia organizacyjnego, stacje paliw „N.” i „M.” nie stanowiły w schemacie organizacyjnym Zbywcy odrębnego oddziału, nie były one wyodrębnione na podstawie wewnętrznego statutu lub regulaminu funkcjonowania przedsiębiorstwa Zbywcy, nie były też wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „KRS”), jako odrębny oddział Zbywcy. Zbywca nie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla tych stacji paliw.

Z informacji przekazanych Wnioskodawcy wynika, że na podstawie ksiąg rachunkowych Zbywcy możliwe było przyporządkowanie dla danej stacji aktywów w postaci środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Możliwe było również, poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, przypisanie do danej stacji paliw przychodów oraz należności. Nie istniała jednak możliwość pełnego przypisania kosztów i zobowiązań do danej stacji. Ponadto Zbywca nie posiadał możliwości bilansowego wyodrębnienia aktywów i pasywów przypisanych wyłącznie do danej stacji. Dla stacji paliw nie był sporządzany odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat Zbywane stacje paliw nie posiadały odrębnego budżetu, planu finansowego ani rachunku bankowego. Zbywca nie prowadził również wewnętrznych rozliczeń dokonywanych między poszczególnymi stacjami pozostałą częścią przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przed transakcją sprzedaży Zbywca wypowiedział całemu personelowi świadczącemu pracę na stacji N. i na stacji M. umowy o pracę oraz pozostałe umowy cywilnoprawne. Stacje paliw Zbywcy w momencie zawarcia transakcji sprzedaży nie posiadały personelu koniecznego do prowadzenia działalności gospodarczej stacji paliw, w tym do obsługiwania klientów (nie były to stacje samoobsługowe).

Następnie, na podstawie umów sprzedaży, sporządzonych w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca nabył od Zbywcy prawo własności do nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkami stacji paliw wraz z towarzyszącą infrastrukturą trwale związaną z gruntem, wraz z elementami wyposażenia, stacji., tj.:

1.  w odniesieniu do stacji paliw N. między innymi:
    *   fotel obrotowy;
    *   telefon;
    *   sejf;
    *   gaśnice przeciwpożarowe;
    *   suszarki do rąk;
    *   regały w komorze chłodniczej;
    *   szafa chłodnicza;
    *   dwukomorowy pojemnik na sorbnet;
    *   lodówka;
    *   licznik wody w myjni;
    *   router;
    *   zbiorniki podziemne;
    *   szafa chłodnicza;
    *   dystrybutor paliw;
    *   dystrybutor lpg;
    *   in out tank zbiornik;
    *   grill;
    *   piec;
    *   monitoring;
    *   meble do pomieszczeń socjalnych;
    *   meble biurowe;
    *   komplet stolików;
    *   komplet regałów w chłodni;
    *   ekspres;
    *   zestaw odkurzacz i kompresor;
    *   kompresor wewnętrzny;
    *   zestaw nagłośnieniowy;
    *   witryna cukiernicza z oświetleniem;
    *   wiata;
    *   maszyna myjąca;
    *   system klimatyzacji i wentylacji;
    *   kanalizacja sanitarna;
    *   kanalizacja deszczowa;
    *   instalacja paliwowa;
    *   instalacja lpg;
    *   system kontroli zbiorników;
    *   oświetlenie zewnętrzne;
    *   sieć energetyczna;
    *   sieć wodociągowa;
    *   komora chłodnicza;
    *   rozdzielnia elektryczna;
    *   bariera energochłonna;
    *   grafika wewnętrzna;
    *   brama myjni wyjazd;
    *   brama myjni wjazd;
    *   wiata śmietnikowa;
    *   separatory;
    *   wyposażenie sanitarne;
    *   wyposażenie higieniczne;
    *   tablice informacyjne;
2.  w odniesieniu do stacji paliw M. między innymi:
    *   nadstawka szklana neutralna z led - witryna ekspozycyjna;
    *   opiekacz panini;
    *   podgrzewacz rolkowy do parówek;
    *   lodówka;
    *   zamrażarka;
    *   lampa owadobójcza;
    *   pólka, szafki wiszące;
    *   sejf;
    *   gaśnice i koc ppoż;
    *   meble;
    *   pompa głębinowa;
    *   panel dotykowy;
    *   podgrzewacz grill;
    *   zbiornik - stacja paliw lpg;
    *   zbiorniki paliwowe dwupłaszczowe;
    *   wiata stalowa nad dystrybutorami;
    *   wiata myjni;
    *   orurowanie stacji paliw;
    *   dystrybutory;
    *   zbiornik;
    *   piec wielofunkcyjny;
    *   piec konwekcyjno-parowy Stefania;
    *   szafa mroźnicza;
    *   system monitoringu;
    *   urządzenia myjni bezdotykowej;
    *   pylon reklamowy;
    *   szafa przesuwna i meble;
    *   witryna chłodnicza;
    *   ekspres;
    *   system klimatyzacji i wentylacji;
    *   klimatyzacja sanitarna;
    *   kanalizacja deszczowa;

Na potrzeby niniejszego wniosku, powyższe składniki majątkowe (wraz z nieruchomościami) będą dalej łącznie zwane „Zbywanymi Składnikami Majątkowymi”.

Ponadto, na podstawie odrębnych umów Wnioskodawca nabył również następujące składniki majątkowe:

1.  paliwo w zbiornikach stacji paliw N. i stacji paliw M.,
2.  towar znajdujący się na półkach i w magazynach stacji paliw N. i stacji paliw M..

Wnioskodawca podkreśla, że ze względu na okoliczność, że większość nabytego wyposażenia stacji paliw nie spełniało standardów przyjętych poprzez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, Wnioskodawca zmuszony był do ich wymiany, nie zostały one wykorzystane w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.

Transakcje sprzedaży Zbywanych Składników Majątkowych zostały opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 23%, który został doliczony umówionej ceny sprzedaży. Od transakcji sprzedaży Zbywanych Składników Majątkowych nie został pobranych podatek od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca planuje prowadzenie opodatkowanej działalności gospodarczej formie stacji paliw z wykorzystaniem części Zbywanych Składników Majątkowych.

W celu prowadzenia działalności gospodarczych Wnioskodawca rozważa możliwość zawarcia nowych lub przejęcie dotychczasowych umów z dotychczasowymi dostawcami mediów do zbywanych stacji paliw Zbywcy (tj. energii elektrycznej, wody i ścieków, odbiór odpadów), niemniej wynikać to będzie z braku wyboru alternatywnego dostawcy mediów lub z faktu, że oferta dotychczasowego dostawcy będzie konkurencyjna wobec pozostałych dostawców oraz z uwagi na konieczność ciągłej dostawy mediów w działalności Wnioskodawcy.

W ramach transakcji sprzedaży Zbywanych Składników Majątkowych Wnioskodawca nie przejął pozostałych umów cywilnoprawnych zawartych przez Zbywcę, w tym umów na dostawę towarów do sklepów (prowadzonych w ramach zbywanych stacji paliw). Wnioskodawca nie przejął również zobowiązań z tytułu ww. umów, w tym zobowiązań z tytułu płatności za dostarczony towar do stacji paliw Zbywcy. Ponadto, w związku z nabyciem Zbywanych Składników Majątkowych, na Wnioskodawcę nie przeszły uprawnienia i zobowiązanie z tytułu umów kredytu zawieranych przez Zbywcę z bankami. Część ceny zapłaty za Zbywane Składniki Majątkowe została przekazana bezpośrednio na rachunek wierzycieli Zbywcy, będących wierzycielami hipotecznymi Zbywcy, w skutek czego doszło zwolnienia hipotek obciążających nieruchomości wchodzące w skład Nabywanych Składników Majątkowych.

Wnioskodawca nie przejął ponadto umów rachunków bankowych Zbywcy, praw do środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Zbywcy, umów o świadczenie usług księgowych i obsługi płacowo - kadrowej. Kluczowe elementy wyposażenia stacji paliw Zbywcy, będące przedmiotem własności Wnioskodawcy, takie jak.:

*   Systemy kasowe,
*   Słup cenowy,
*   Materiały związane z marką nabywcy,

z natury rzeczy nie stanowiły przedmiotu transakcji sprzedaży Zbywanych Składników Majątkowych. Jednakże należące do Wnioskodawcy elementy wyposażenia stacji, zostały połączone ze Zbywanymi Składnikami Majątkowymi celem prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

W ramach transakcji sprzedaży Wnioskodawca nie otrzymał również planów sprzedażowych ani informacji o indywidualnych akcjach promocyjnych Zbywcy, prowadzonych na stacjach paliw. W ramach transakcji sprzedaży Zbywanych Składników Majątkowych nie doszło również do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy koncesji w zakresie obrotu paliwami ciekłymi, udzielonych na rzecz Zbywcy w miejscach położenia Zbywanych składników majątkowych, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej w postaci stacji paliw. Na Wnioskodawcę nie przeszły też inne licencje lub zezwolenia związane z prowadzeniem stacji paliw (w tym związane ze sprzedażą alkoholu). Wnioskodawca w tym zakresie będzie musiał samodzielnie uzyskać koncesje oraz pozostałe licencje i zezwolenia.

Sprzedaży nie podlegała również nazwa firmy Zbywcy, tj. C. Ponadto, w skutek transakcji sprzedaży, stacja paliw N. przestała funkcjonować pod dotychczasową nazwą, natomiast Stacja „M.” będzie funkcjonowała pod dotychczasowym szyldem na podstawie odrębnej umowy dzierżawy zawartej przez Wnioskodawcę i Zbywcę, jednakże nie dłużej niż do 31 sierpnia 2018 r.

W ramach przedmiotowej transakcji nie doszło również do przejścia zakładu pracy Zbywcy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Wnioskodawca nie przejął również potencjalnych zobowiązań wobec pracowników (lub byłych pracowników) Zbywcy, jak również zobowiązań wobec osób zatrudnionych u Zbywcy na podstawie umów cywilnoprawnych. W szczególności w ramach transakcji nie doszło do przejścia do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy osób odpowiedzialnych za rozliczenia księgowe i kadrowo-placowe Zbywcy, zarządzanie spółką Zbywcy, w tym w szczególności za zarządzanie stacjami paliw.

W ramach transakcji, Spółka nie otrzymała również od Zbywcy dokumentacji związanej ze stacjami paliw, w tym ksiąg handlowych, rejestrów, a także środków finansowych znajdujących się w kasie stacji paliw Zbywcy. Mając na uwadze powyższy opis zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy dla celów ustawy o VAT, transakcję sprzedaży należy zaklasyfikować jako nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, czy też jako nabycie poszczególnych składników majątkowych.

Powyższe ma istotne znaczenie dla określenia konsekwencji podatkowych Wnioskodawcy przewidzianych w ustawie o VAT oraz w ustawie o PCC.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy w zaistniałym stanie faktycznym transakcja sprzedaży stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które wyłączone jest z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

**Stanowisko Wnioskodawcy** w zakresie podatku od towarów i usług:

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży nie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które wyłączone jest z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”).

W związku z powyższym wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy VAT „zorganizowana część przedsiębiorstwa” ma kluczowe znaczenie dla określenia konsekwencji podatkowych VAT transakcji sprzedaży. Wnioskodawca przeprowadził stosowną analizę w zakresie transakcji sprzedaży Zbywanych Składników Majątkowych. W ocenie Wnioskodawcy transakcja sprzedaży Zbywanych Składników Majątkowych nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem aby zespól składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący również zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zbycie ZCP decydują okoliczności faktyczne. Należy zatem ocenić, czy zostaną nabyte takie środki, które pozwolą na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę. Warunkiem determinującym ZCP jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Są to elementy, które przesądzają o wydzieleniu zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie funkcjonalne kładzie nacisk na wymóg, by zespół wyodrębnionych składników majątkowych mógł stanowić niezależnie funkcjonujące przedsiębiorstwo. Aby stwierdzić, że nabyte środki tworzą zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, konieczna jest ocena, czy w kształcie, w jakim zespól ten jest zbywany (a nie dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy z przedsiębiorstwem nabywcy), może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Przykładowo, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., (sygn. I FSK 1316/15), chodzi o taką sytuację, w której „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

W ocenie Spółki, Zbywane Składniki Majątkowe nie stanowią ZCP. Wynika to z faktu, że Zbywane Składniki Majątkowe nie spełniają wyżej wymienianych przesłanek, determinujących powstanie ZCP.

Ad a)

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Zbywane Składniki Majątkowe nie obejmują zobowiązań Zbywcy, w tym zobowiązań z tytułu zaciągniętych kredytów lub innych umów cywilnoprawnych, jak również zobowiązań wobec pracowników (lub byłych) pracowników Zbywcy.

Ad b)

Zbywane Składniki Majątkowe nie stanowiły zespołu składników wydzielonych organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. W szczególności Zbywane Składniki Majątkowe nie były wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym. Z punktu widzenia przedsiębiorstwa Zbywcy, stacje paliw N. i M., w skład których wchodziły Zbywane Składniki Majątkowe, nie stanowiły wyodrębnionej organizacyjnie jednostki działalności Zbywcy, w tym nie stanowiły oddzielnych oddziałów wpisanych do KRS Zbywcy. Zbywca nie prowadził odrębnych rachunków i ewidencji dla tych stacji, sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla stacji paliw.

Mając na uwadze, że Zbywane Składniki Majątkowe stanowiły jedynie elementy składowe stacji paliw Zbywcy, więc tym bardziej nie stanowiły one wyodrębnianej jednostki organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy.

Wyodrębnienie organizacyjne dokonane byłoby wówczas, gdyby Zbywane Składniki Majątkowej stanowiły odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze całego przedsiębiorstwa Zbywcy, np. w formie oddziału, wydziału czy zakładu. W analizowanym stanie faktycznym takie wyodrębnienie nie miało miejsca. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Zbywanych Składników Majątkowych, będących przedmiotem sprzedaży.

Ad c)

Zbywane Składniki Majątkowe nie spełniają również warunku wyodrębnienia funkcjonalnego. Powyższe wynika z faktu, iż w analizowanej sprawie, przedmiotem transakcji były aktywa, które nie są zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Niewątpliwie nadają się one do wykorzystania w działalności polegającej na prowadzeniu stacji paliw, jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, konkretny zbiór składników majątkowych, który przeszedł na rzecz Wnioskodawcy, nie był zdatny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

W szczególności Spółka w ramach zawartej transakcji nie przejęła personelu niezbędnego do prowadzenia danej stacji paliw. Jak już wspomniano w opisie stanu faktycznego, stacja paliw N. i M. nie były stacjami samoobsługowymi, toteż personel obsługujący daną stację stanowi element konieczny do prowadzenia tego rodzaju działalności. Spółka była zatem zobowiązana do samodzielnego dostarczenia niezbędnego personelu w celu prowadzenia działalności z wykorzystaniem Zbywanych Składników Majątkowych.

Spółka była również zobowiązana do samodzielnego dostarczenia personelu związanego z zarządzaniem stacją paliw oraz odpowiedniego wsparcia księgowego i płacowo-kadrowego. Bez kierownictwa oraz odpowiedniego personelu, odpowiedzialnego za sprzedaż, obsługę klienta czy prowadzenie księgowości, nie można mówić o realnym funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, transakcja sprzedaży Zbywanych Składników Majątkowych nie obejmowała wyposażenia kluczowego do prowadzenia stacji paliw, w tym należących do Wnioskodawcy, takich jak :

*   Systemy kasowe,
*   Słup cenowy,
*   Materiały związane z marką nabywcy.

W celu prowadzenia działalności w postaci stacji paliw, Spółka musiała dokonać połączenia powyższych, własnych składników majątkowych ze Zbywanymi Składnikami Majątkowymi.

W celu prowadzenia działalności stacji paliw, Spółka była zobowiązana również do samodzielnego uzyskania koncesji na sprzedaż paliw oraz innych licencji i zezwoleń związanych z prowadzeniem tego typu działalności. Spółka, niezależnie od Zbywanych Składników Majątkowych, była również zobowiązana do zawarcia we własnym zakresie szeregu odrębnych umów cywilnoprawnych, w tym z dostawcami mediów do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Zbywane Składniki Majątkowe, nie mogły samodzielnie służyć działalności stacji paliw. Wnioskodawca nabył jedynie poszczególne składniki majątkowe, które dopiero po włączeniu do reszty swojego majątku i podjęciu określonych działań (np. w obszarze dostaw, zatrudnienia, dodatkowego wyposażenia) mogły funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji sprzedaży były tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa, niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Zbywane Składniki Majątkowe, nie mogły samodzielnie służyć działalności stacji paliw. Wnioskodawca nabył jedynie poszczególne składniki majątkowe, które dopiero po włączeniu do reszty swojego majątku i podjęciu określonych działań (np. w obszarze dostaw, zatrudnienia, dodatkowego wyposażenia) mogły funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji sprzedaży były tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa, niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot transakcji sprzedaży nie stanowił ZCP. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy transakcja sprzedaży nie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które wyłączone jest z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Wnioskodawca (nabywca) został uznany za podmiot zainteresowany w sprawie będącej przedmiotem wniosku w związku z możliwością opodatkowania ww. czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdyby czynność zbycia nieruchomości przez sprzedawcę nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), dalej jako ustawa lub ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W art. 2 pkt 27e ww. ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy zespół składników majątkowych, które nabył stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Opisane we wniosku składniki majątkowe, które Wnioskodawca nabył nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie łącznie wszystkich przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Stacje paliw nie stanowiły bowiem w majątku Zbywcy jednostek organizacyjnie wyodrębnionych np. w postaci oddziału, działu, wydziału, zakładu. Na podstawie ksiąg rachunkowych Zbywcy możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działalności wykonywanej w ramach stacji paliw. Zbywca nie sporządzał dla stacji paliw odrębnego sprawozdania finansowego. Opis stanu faktycznego wskazuje, że nie zostaje spełniony warunek wyodrębnienia funkcjonalnego. Stacja paliw nie stanowiła niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, z uwagi na wypowiedzenie umów zapewniających takie funkcjonowanie. Zbywca bowiem wypowiedział całemu personelowi stacji umowy o pracę oraz pozostałe umowy cywilnoprawne. Wnioskodawca nie przejął pozostałych umów cywilnoprawnych zawartych przez Zbywcę, w tym umów na dostawę towarów do sklepów (prowadzonych w ramach zbywanych stacji paliw). Wnioskodawca nie przejął również zobowiązań z tytułu ww. umów, w tym zobowiązań z tytułu płatności za dostarczony towar do stacji paliw Zbywcy. Na Wnioskodawcę nie przeszły uprawnienia i zobowiązanie z tytułu umów kredytu zawieranych przez Zbywcę z bankami. Składniki majątkowe, które Wnioskodawca nabył nie są zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. Wnioskodawca w celu prowadzenia stacji paliw musiał zaangażować własne struktury.

Zatem nabyte przez Wnioskodawcę składniki majątkowe, nie stanowią organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy zespołu składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego funkcjonowania na rynku.

Tak, więc przedmiot transakcji sprzedaży nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisana transakcja sprzedaży w świetle przedstawionych okoliczności nie może zostać uznana za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot sprzedaży – Zbywane Składniki Majątkowe – nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego sprzedaż nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży stanowiła odpłatną dostawę towarów tj. czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.