Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-777/09/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-12-22
Teza: Jakie są skutki podatkowe nieprawidłowego zakwalifikowania przez płatnika dodatku za udział w pracach Zarządu Spółki wypłacanego zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę Prezesowi Zarządu Spółki?
Słowa kluczowe: deklaracje; informacja-informacja dla podatnika; korekta; nadpłata; nadpłata-powstanie nadpłaty; obowiązek-obowiązek płatnika; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 10-art. 81; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 6-art. 53; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 25 września 2009r.), uzupełnionym w dniu 12 i 19 listopada 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieprawidłowego zakwalifikowania przez płatnika dodatku za udział w pracach Zarządu Spółki wypłacanego zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę Prezesowi Zarządu Spółki:

*   w zakresie sporządzenia korekt deklaracji PIT-4 i PIT-4R – **jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie naliczania i wpłacenia odsetek za zwłokę od zaległości w nieprawidłowo pobranych zaliczkach na podatek dochodowy – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie złożenia wniosków o stwierdzenie nadpłaty w nieprawidłowo pobranych zaliczkach na podatek dochodowy – **jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie sporządzenia korekt informacji PIT-11/8B i PIT-11 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieprawidłowego zakwalifikowania przez płatnika dodatku za udział w pracach Zarządu Spółki wypłacanego zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę Prezesowi Zarządu Spółki.

Z uwagi na fakt, iż wniosek dotyczy dwóch stanów faktycznych (zdarzeń prawnych) tj. podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast uiszczono tylko jedną opłatę, o której mowa w art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 05 listopada 2009r. Znak: IBPB I/2/423-1137/09/MS, IBPB II/1/415-777/09/MK wezwano wnioskodawcę do uiszczenia dodatkowej opłaty.

Dodatkową opłatę uiszczono w dniu 12 listopada 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2008r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej ZUS) prowadził w Spółce z o.o. – u wnioskodawcy, kontrolę za okres od 01 stycznia 1999r. do 31 lipca 2008r. Kontrola ZUS objęła swoim zakresem m.in. kwestię składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenia zdrowotne i składek na fundusz pracy oraz fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych (FGŚP) od wynagrodzeń Prezesa Zarządu Spółki.

Prezes Zarządu Spółki otrzymywał w latach 2000-2008 wynagrodzenia z dwóch tytułów: wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę oraz wynagrodzenie za udział w pracach Zarządu. Spółka nie odprowadzała składek na ubezpieczenia od powyższego dodatku uznając, że stanowi on formę wynagrodzenia Prezesa Zarządu z tytułu tzw. powołania do Zarządu. Jednakże w decyzji z listopada 2008r. ZUS uznał, że dodatek wypłacany Prezesowi Zarządu w latach 2000-2008 stanowi wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę i w związku z tym podlega obowiązkowym składkom na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji ZUS do Sądu Okręgowego – Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych. Wyrokiem z kwietnia 2009r. Sąd oddalił odwołanie Spółki i utrzymał decyzję ZUS w mocy, stwierdzając, że wynagrodzenie za wszystkie czynności, jakie Prezes Zarządu wykonywał w związku z kierowaniem Spółką było faktycznie wynagrodzeniem ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy, w tym także wynagrodzenie za udział w pracach Zarządu. Spółka nie wniosła apelacji od powyższego wyroku i tym samym stał się on prawomocny i ostateczny.

W konsekwencji wydania powyższego wyroku Spółka w sierpniu 2009r. złożyła korekty deklaracji ZUS za właściwe miesiące w latach 2000-2008 oraz wpłaciła na konto ZUS zaległe składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP od wynagrodzeń Prezesa Zarządu Spółki (tj. dodatku za udział w pracach Zarządu, uznanego wyrokiem sądu za wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę).

Spółka wpłaciła zarówno kwotę składek w części finansowanej przez pracodawcę, jak i kwotę składek w części finansowanej przez Prezesa Zarządu jako pracownika. Spółka wpłaciła również odsetki za zwłokę za każdy miesiąc, za który zostały naliczone zaległe składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP.

Ponadto w rezultacie ponownego przeliczenia kwot wynagrodzeń netto należnych Prezesowi Zarządu od Spółki z uwzględnieniem zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP oraz właściwych kwot zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, Spółka zamierza dochodzić wobec Prezesa Zarządu zwrotu różnicy pomiędzy wynagrodzeniem netto wypłaconym w latach 2000-2008 a wynagrodzeniem netto wynikającym z aktualnej kalkulacji, tak aby kwoty netto wypłacone Prezesowi Zarządu odpowiadały rozliczeniom z tytułu składek na ZUS i zaliczek na podatek dochodowy, zgodnym z wyrokiem Sądu Pracy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy w związku z uznaniem przez Sąd Pracy, że dodatek za udział w pracach Zarządu otrzymywany przez Prezesa Zarządu stanowi wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę, Spółka jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych powinna złożyć korekty deklaracji PIT-4 i PIT-4R za poszczególne miesiące i lata, które nie uległy jeszcze przedawnieniu, tak aby wykazać kwoty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z uwzględnieniem składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP uiszczonych od wynagrodzeń Prezesa Spółki, uznanych wyrokiem sądu za wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę?
2.  Czy w związku z powstaniem po stronie Spółki jako płatnika zaległości w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych za niektóre miesiące w latach 2004-2008, wskutek ponownego naliczenia kwoty zaliczek na podatek od osób fizycznych z uwzględnieniem składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP, uiszczonych od wynagrodzeń Prezesa Zarządu Spółki uznanych wyrokiem sądu za wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, a także w efekcie zastosowania do obliczenia zaliczek tzw. skali podatkowej, Spółka powinna naliczyć i zapłacić odsetki za zwłokę od tych zaległości, naliczone od terminu płatności każdej zaległości?
3.  Czy w związku z powstaniem po stronie Spółki jako płatnika nadpłat w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych za niektóre miesiące w latach 2004-2008, wskutek ponownego naliczenia kwoty zaliczek na podatek od osób fizycznych z uwzględnieniem składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP, uiszczonych od wynagrodzeń Prezesa Zarządu Spółki uznanych wyrokiem sądu za wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, a także w efekcie zastosowania do obliczenia zaliczek tzw. skali podatkowej, Spółka ma prawo wystąpić do swojego urzędu skarbowego o stwierdzenie nadpłaty?
4.  Czy w związku z uznaniem przez Sąd Pracy, że dodatek za udział w pracach Zarządu otrzymywany przez Prezesa Zarządu stanowi wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę, Spółka jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych powinna złożyć korekty informacji PIT-11 za poszczególne lata, które nie uległy jeszcze przedawnieniu, tak aby wykazać kwoty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z uwzględnieniem składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP uiszczonych od wynagrodzeń Prezesa Spółki, uznanych wyrokiem sądu za wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę?

Ad. 1.

Zdaniem wnioskodawcy, w świetle wyroku Sądu Pracy konieczne jest złożenie korekt deklaracji PIT-4 i PIT-4R za poszczególne miesiące i lata, które nie uległy jeszcze przedawnieniu w ramach podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyrok Sądu Pracy oznacza bowiem, że w latach 2000-2008 Spółka nieprawidłowo potraktowała dodatek otrzymywany przez Prezesa Zarządu jako formę wynagrodzenia z tytułu tzw. powołania do Zarządu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z wyrokiem sądu, dodatek ten należało zaklasyfikować jako wynagrodzenie z tytułu umowy o pracą, tym samym uzyskany przychód stanowił przychód ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W rezultacie składane przez Spółkę w latach 2000-2008 deklaracje PIT-4 i PIT-4R oraz wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych były nieprawidłowe, gdyż powinny one odzwierciedlać inne rodzaje przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz inne wysokości zaliczek na podatek (obliczone z zastosowaniem tzw. skali podatkowej, zamiast stawki zryczałtowanej w wysokości 19%). Oznacza to w konsekwencji konieczność ponownego przeliczenia wynagrodzenia z uwzględnieniem zasady właściwych dla przychodów ze stosunku pracy, tj. dokonując rozliczenia składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP oraz dokonując kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy na podstawie tzw. skali podatkowej, zamiast zaliczek w stałej stawce 20%. Poprawnie wyliczone kwoty zaliczek na podatek powinny być następnie ujęte w korektach deklaracji miesięcznych PIT-4 i deklaracjach PIT-4R (odpowiednio za miesiące i lata, za które Spółka składała tego rodzaju deklaracje). Jednocześnie z uwagi na fakt nieprawidłowego wykazania kwot zaliczek na podatek w latach 2000-2008 i zastosowania innej zasady kalkulowania tych zaliczek (ryczałt zamiast skali podatkowej) nie jest zdaniem Spółki możliwe rozliczenie kwot niepoprawnie obliczonych i pobranych zaliczek w bieżących rozliczeniach Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Efektem nieprawidłowości w rozliczeniach wynagrodzeń Prezesa Zarządu w latach 2000-2008 jest ponadto roszczenie Spółki wobec Prezesa Zarządu o zwrot nadwyżki wynagrodzenia netto wypłaconego w latach 2000-2008 ponad kwotę wynagrodzenia netto należnego na podstawie nowej kalkulacji wynagrodzenia (odzwierciedlonej w skorygowanych deklaracjach PIT-4 i PIT-4R).

Ad. 2.

Spółka stoi na stanowisku, że jeżeli w przedmiotowej sytuacji w efekcie ponownej kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych okaże się, że za niektóre miesiące w latach 2004-2008 (jako lata nieobjęte jeszcze przedawnieniem) – wskutek uwzględnienia składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP oraz zastosowanie skali podatkowej – doszło do zaniżenia kwot należnych zaliczek, Spółka powinna naliczyć i zapłacić odsetki za zwłokę od tych zaległości, licząc od terminu płatności każdej zaległości (zaniżonej zaliczki).

Ad. 3.

Spółka stoi na stanowisku, że jeżeli w przedmiotowej sytuacji w efekcie ponownej kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych okaże się, że za niektóre miesiące w latach 2004-2008 (jako lata nieobjęte jeszcze przedawnieniem) – wskutek uwzględnienia składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP oraz zastosowania skali podatkowej – doszło do zawyżenia kwot należnych zaliczek, Spółka ma prawo wystąpić do swojego urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4.

Spółka stoi na stanowisku, że skoro na mocy wyroku Sądu Pracy w latach 2000-2008 nastąpiło nieprawidłowe obliczenie kwot zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, Spółka powinna złożyć korekty informacji PIT-11 za poszczególne lata, które nie uległy jeszcze przedawnieniu, tak aby wykazać kwoty pobranych i zapłaconych w sierpniu 2009r. zaległych składek na ZUS oraz prawidłowe kwoty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. w ten sposób nastąpi wdrożenie orzeczenia Sądu Pracy również wobec Prezesa Zarządu Spółki, jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Informacje PIT-11 przekazywane przez Spółkę w latach 2000-2008 były bowiem nieprawidłowe w świetle wyroku Sądu Pracy i jedyną drogą poprawienia zaistniałej sytuacji jest złożenie przez Spółkę odpowiednich korekt. Ponadto w wyniku złożenia korekt informacji PIT-11, będą one zgodnie z treścią skorygowanych przez Spółkę deklaracji PIT-4 i PIT-4R, jak również zgodne z właściwą kwotą wynagrodzenia netto należnego Prezesowi Zarządu Spółki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieprawidłowego zakwalifikowania przez płatnika dodatku za udział w pracach Zarządu Spółki wypłacanego zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę Prezesowi Zarządu Spółki.

W pozostałym zakresie, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, wniosek rozstrzygnięto interpretacją indywidualną Znak: IBPB I/2/423-1137/09/MS.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – w brzmieniu obowiązującym w latach 2004-2008) źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
2.  działalność wykonywana osobiście.

Z przepisu art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepis art. 13 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z przepisu art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2004r. – wynika, iż podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28-30 oraz art. 30a-30c, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 5c, 6, 8, ust. 10-12 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52 i 52a, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis – w brzmieniu obowiązującym w 2005r. i 2006r. – stanowi, iż podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28-30 oraz art. 30a-30c, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast zgodnie z tym przepisem – w brzmieniu obowiązującym w 2007r. – podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis ten – w brzmieniu obowiązującym od 2008r. – stanowi, iż podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z treści art. 32 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) (a w brzmieniu obowiązującym od 01 grudnia 2008r. – o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) lub pkt 2a). Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego.

Zgodnie z treścią art. 32 ust. 3 ww. ustawy zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1, 1a i 2 zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale obowiązującej skali podatkowej, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że:

1.  nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika,
2.  nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną,
3.  nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3,
4.  nie otrzymuje świadczeń pieniężnych od organu zatrudnienia lub od biura terenowego Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,
5.  określa ten zakład pracy jako właściwy do stosowania odliczenia, o którym wyżej mowa, w przypadku gdy równocześnie osiąga od innych zakładów pracy dochody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy lub wykonywania pracy nakładczej (a w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2007r. – ten zakład pracy jest właściwy do tego zmniejszenia).

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3 zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w tym miesiącu przez zakład pracy ze środków podatnika (art. 32 ust. 3b ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 01 grudnia 2008r.).

Zgodnie z poprzednim brzmieniem tego przepisu - zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3 zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, pobranej w tym miesiącu przez zakład pracy zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 2008r. – podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52 i 52a oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 2008r. – podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w latach 2004-2006 – płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, przesyłając równocześnie deklarację według ustalonego wzoru (PIT-4); jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji.

Natomiast od 01 stycznia 2007r. przepis ten stanowi, iż płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru (PIT-4R) (art. 38 ust. 1a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 2007r.).

Z treści art. 39 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (w latach 2004-2006 – PIT-11/8B, od 01 stycznia 2007r. – PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wskazuje się również dochody zwolnione od podatku dochodowego na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych (zdanie wprowadzone przepisem obowiązującym od 01 stycznia 2009r.).

Zgodnie z obowiązującą w latach 2004-2006 treścią art. 41 ust. 1 i 1a ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b). Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie, zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika, o którym mowa w ust. 1, zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Natomiast od 01 stycznia 2007r. przepis art. 41 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie, zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika, o którym mowa w ust. 1, zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 41 ust. 1a ustawy).

Zgodnie zaś z treścią art. 41 ust. 1a cytowanej ustawy w brzmieniu od 01 stycznia 2009r. zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1.

Przepis art. 42 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w latach 2004-2006 – stanowi, iż płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku, w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, przesyłając równocześnie deklaracje według ustalonego wzoru (PIT-4)(ust. 1).

W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1.  w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11/8B),
2.  w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości przychodu, sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4 (ust. 2).

Natomiast od 01 stycznia 2007r. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 42 dodano ust. 1a. W związku z czym zgodnie z art. 42 ust. 1 powołanej ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-4R). Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ww. ustawy).

W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1.  w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11),
2.  w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4 (art. 42 ust. 2 tejże ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Prezes Zarządu Spółki otrzymywał w latach 2000-2008 wynagrodzenia z dwóch tytułów: wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę oraz wynagrodzenie za udział w pracach Zarządu. Spółka nie odprowadzała składek na ubezpieczenia od powyższego dodatku uznając, że stanowi on formę wynagrodzenia Prezesa Zarządu z tytułu tzw. powołania do Zarządu.

W 2008r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych przeprowadził w Spółce kontrolę za okres od 01 stycznia 1999r. do 31 lipca 2008r. Kontrola ZUS objęła swoim zakresem m.in. kwestię składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenia zdrowotne i składek na fundusz pracy oraz fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych (FGŚP) od wynagrodzeń Prezesa Zarządu Spółki. Jednakże w decyzji z listopada 2008r. ZUS uznał, że dodatek wypłacany Prezesowi Zarządu w latach 2000-2008 stanowi wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę i w związku z tym podlega obowiązkowym składkom na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych.

Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji ZUS do Sądu Okręgowego – Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych. Wyrokiem z kwietnia 2009r. Sąd oddalił odwołanie Spółki i utrzymał decyzję ZUS w mocy, stwierdzając, że wynagrodzenie za wszystkie czynności, jakie Prezes Zarządu wykonywał w związku z kierowaniem Spółką było faktycznie wynagrodzeniem ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy, w tym także wynagrodzenie za udział w pracach Zarządu. Wyrok stał się prawomocny i ostateczny.

W konsekwencji powyższego wyroku Spółka w sierpniu 2009r. złożyła korekty deklaracji ZUS za właściwe miesiące w latach 2000-2008 oraz wpłaciła na konto ZUS zaległe składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP od wynagrodzeń Prezesa Zarządu Spółki (tj. dodatku za udział w pracach Zarządu, uznanego wyrokiem sądu za wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę).

Spółka wpłaciła zarówno kwotę składek w części finansowanej przez pracodawcę, jak i kwotę składek w części finansowanej przez Prezesa Zarządu jako pracownika. Spółka wpłaciła również odsetki za zwłokę za każdy miesiąc, za który zostały naliczone zaległe składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, fundusz pracy i FGŚP.

Spółka zamierza dochodzić od Prezesa Zarządu zwrotu nadwyżki wynagrodzenia netto wypłaconego w latach 2000-2008 ponad kwotę wynagrodzenia netto należnego na podstawie nowej kalkulacji wynagrodzenia.

Ad. 1.

Z powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż w zależności od rodzaju przychodów uzyskiwanych przez podatników (np. pracowników, członków zarządu spółki) płatnik obowiązany jest do stosowania różnych sposobów obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy.

Zatem w świetle przedstawionego stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, iż poprzez błędne zakwalifikowanie przez wnioskodawcę wynagrodzeń zatrudnionego na podstawie stosunku pracy Prezesa Zarządu za udział w pracach Zarządu Spółki do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, tj. do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ww. ustawy, a nie do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy, wnioskodawca od nieprawidłowo zakwalifikowanych wynagrodzeń za udział w pracach Zarządu obliczał, pobierał i odprowadzał zaliczki na zasadach określonych w art. 41 i art. 42, a nie na zasadach określonych w art. 32 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co spowodowało ich wykazanie w nieprawidłowych wysokościach zarówno w deklaracjach PIT-4 i PIT-4R jak i informacjach PIT-11/8B i PIT-11. Na podstawie nieprawidłowo wystawionych informacji PIT-11/8B i PIT-11 pracownik wnioskodawcy za dane lata złożył zeznania podatkowe.

Biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy prawa należy stwierdzić, iż ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

Z przepisów tych wynika również, że ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Czynności podejmowane przez płatnika, polegające na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności mają charakter czynności materialno-technicznych. Obowiązek podatkowy ciąży ostatecznie na podatniku. Płatnik natomiast, przekazuje organowi podatkowemu pieniądze podatnika. Z chwilą pobrania podatku i przekazania jego równowartości na rachunek właściwego urzędu skarbowego obowiązek płatnika wygasa.

Jednakże przepisy Ordynacji podatkowej przewidują odpowiedzialność płatnika za jego nieprawidłowe wywiązanie się z obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z przepisu art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast z § 2 tego artykułu wynika, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Dlatego też powołane wyżej przepisy znajdują zastosowanie do korekt deklaracji PIT-4 i PIT-4R oraz informacji PIT-11/8B i PIT-11.

Korekta deklaracji ma na celu umożliwienie podatnikom, płatnikom i inkasentom poprawienia błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Błędnie mogła zostać określona m.in. wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Poza tym należy wskazać, iż możliwość złożenia korekty deklaracji PIT-4 i PIT-4R jest związana z istnieniem konsekwencji, jakie rodzi pobranie zaliczek na podatek w niewłaściwych kwotach. Kwestie te wiążą się bezpośrednio z instytucją przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 68-71 Ordynacji podatkowej), a także wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 79-80 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów okres przedawnienia wynosi – co do zasady - pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku bądź termin zwrotu nadpłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne organ podatkowy stwierdza, że zaistniała sytuacja upoważnia płatnika do dokonania korekt wystawianych za lata 2004-2008 deklaracji PIT-4 i PIT-4R (tj. za okres gdzie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań). W skorygowanych deklaracjach wnioskodawca winien wykazać prawidłową należną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych za minione lata, jednakże bez uwzględnienia zapłaconych dopiero w roku 2009 składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Jak bowiem wynika z brzmienia art. 26 ust. 1 pkt 2 i art. 27b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – składki te podlegają odliczeniu w roku, w którym są pobrane przez płatnika ze środków podatnika (pracownika). Zatem kwota zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, uregulowanych w 2009r., w żadnym przypadku nie może wpłynąć na wysokość zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych należnych za poprzednie lata.

W świetle powyższego w powyższym zakresie należy uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W odniesieniu do roszczenia Spółki wobec Prezesa Zarządu o zwrot nadwyżki wynagrodzenia netto wypłaconego w latach 2000-2008 ponad kwotę wynagrodzenia netto należnego na podstawie nowej kalkulacji wynagrodzenia należy stwierdzić, iż zwrot ten nie jest uregulowany przepisami prawa podatkowego, w związku z czym Minister Finansów nie jest organem właściwym do wydania interpretacji w tym zakresie.

Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przepis art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Niemniej w tym przypadku należy zwrócić uwagę, iż w sytuacji gdy Spółka – wnioskodawca pokryła ze swoich środków składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, które winny być sfinansowane z dochodów podatnika (pracownika) i to sfinansowanie nie zostałoby rozliczone z pracownikiem, to wówczas skutkowałoby to powstaniem po stronie pracownika przychodu odpowiadającego wysokości dokonanego za pracownika świadczenia.

Jednocześnie podkreślić należy, iż jeżeli w wyniku rozliczeń pomiędzy wnioskodawcą a pracownikiem to w efekcie pracownik sfinansuje zaległe składki na ubezpieczenia – w części, w której winne one być sfinansowane z dochodu pracownika – to składki te wpłyną na wysokość podatku za rok podatkowy, w którym zostaną przez podatnika (pracownika) pokryte.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niedobrany lub pobrany a nie wpłacony. Natomiast przepis art. 8 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, iż płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W przedmiotowej sprawie przepisami tymi są powołane powyżej artykuły ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 32 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe – w przypadku, gdy przepisy prawa podatkowego przewidują pobór zaliczki na podatek dochodowy przez płatnika, odpowiedzialność za niepobranie zaliczki na podatek lub jej niewpłacenie w terminie, co do zasady ponosi płatnik, a tylko wyjątkowo podatnik. Sytuacja taka ma miejsce, gdy odrębne przepisy stanowią inaczej, albo podatek nie został pobrany z winy podatnika.

Z przepisu art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku (art. 51 § 2 ww. Ordynacji podatkowej).

Przepisy § 1 i 2 stosuje się również do należności z tytułu podatków, zaliczek na podatki oraz rat podatków niewpłaconych w terminie płatności przez płatnika lub inkasenta (art. 51 § 3 ww. Ordynacji podatkowej)

Zgodnie z art. 53 § 1 ww. Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę.

Odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1 (art. 53 § 3 ww. Ordynacji podatkowej).

Przy czym odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego (art. 53 § 4 ww. Ordynacji podatkowej).

W świetle powyższego, jeżeli w efekcie ponownego przeliczenia zaliczek na podatek dochodowy w związku z błędnym zakwalifikowaniem przez wnioskodawcę wynagrodzeń Prezesa Zarządu za udział w pracach Zarządu Spółki do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, tj. do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ww. ustawy, a nie do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy okaże się, że za niektóre miesiące lat 2004-2008 (jako lata nieobjęte jeszcze przedawnieniem) pobrane zaliczki na podatek dochodowy są niższe niż należnych, wówczas różnica pomiędzy zaliczkami pobranymi a należnymi stanowi zaległość podatkową, od której należne są odsetki za zwłokę naliczane od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego.

Zatem na płatniku ciąży obowiązek obliczenia odsetek za zwłokę, które są należne od dnia następującego po dniu upływu terminu, w którym płatnik był obowiązany na zasadach określonych w art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonać wpłaty zaliczek na podatek na rachunek właściwego urzędu skarbowego oraz wpłacenia tych odsetek na konto tego urzędu skarbowego.

W świetle powyższego w powyższym zakresie należy uznać stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

Ad. 3.

Podstawowe obowiązki płatników regulują ww. przepisy art. 31 oraz art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się m.in. kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Z treści art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem:

1.  zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;
2.  pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej;
3.  zapłaty przez płatnika lub inkasenta należności wynikającej z decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od wysokości pobranego podatku;
5.  zapłaty przez osobę trzecią lub spadkobiercę należności wynikającej z decyzji o odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy, jeżeli należność ta została określona nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Przy czym z treści § 2 ww. art. 73 Ordynacji podatkowej wynika, iż nadpłata powstaje z dniem złożenia:

1.  zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego;
2.  deklaracji podatku akcyzowego - dla podatników podatku akcyzowego;
3.  deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy - dla jednoosobowych spółek Skarbu Państwa i przedsiębiorstw państwowych;
4.  deklaracji kwartalnej dla podatku od towarów i usług - dla podatników podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 76c ww. Ordynacji podatkowej nadpłatę wynikającą z zaliczek na podatek zwraca się po zakończeniu okresu, za który rozlicza się podatek. Jeżeli jednak nadpłata wynika z decyzji stwierdzającej nadpłatę, wydanej w związku z art. 75 § 1, zwrot nadpłaty następuje w terminie 30 dni od dnia wydania tej decyzji.

Instytucja nadpłaty w prawie podatkowym odnosi się wyłącznie do podatku, nie zaś do zaliczek na podatek. Nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje dopiero po rozliczeniu rocznym. Zwrot nadpłaty wynikającej z wpłaconych zaliczek następuje po zakończeniu okresu, za który rozlicza się podatek. Wynika to wprost z postanowień powołanego powyżej art. 73 § 2 Ordynacji podatkowej, czyli dla podatników podatku dochodowego nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego.

Wobec powyższego nadpłata w zaliczkach na podatek dochodowy w związku z błędnym zakwalifikowaniem przez wnioskodawcę wynagrodzeń Prezesa Zarządu za udział w pracach Zarządu Spółki do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, tj. do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ww. ustawy, a nie do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy – zostanie wykazana przez podatnika dopiero w złożonym przez niego zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy na podstawie sporządzonych przez wnioskodawcę jako płatnikach korekt informacji PIT-11/8B i PIT-11.

Wobec powyższego brak jest podstaw do złożenia przez wnioskodawcę do właściwego urzędu skarbowego wniosku o stwierdzenie nadpłaty zawyżonych zaliczek na podatek dochodowy. Ewentualnie postała nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych może zostać jedynie zwrócona na podstawie korekty zeznań za minione lata złożonych przez podatnika – pracownika.

W świetle powyższego w powyższym zakresie należy uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ad. 4.

Wystawienie przez płatnika, którym jest wnioskodawca, zatrudnionemu na podstawie stosunku pracy Prezesowi Zarządu Spółki błędnych informacji PIT-11/8B i PIT-11 za lata objęte kontrolą ZUS, a które nie uległy jeszcze przedawnieniu (lata 2004-2008), wywołuje obowiązek wystawienia korekt tych informacji, tak aby ich treść była zgodna ze stanem faktycznym. Tylko bowiem wystawienie informacji wykazujących faktycznie osiągnięte przez ww. podatnika – Prezesa Zarządu – przychody, które zakwalifikowane zostaną do właściwych źródeł przychodów i faktycznie pobrane w minionych latach zaliczki na podatek dochodowy czyli bez uwzględnienia rozliczeń dokonanych w roku 2009 stanowi realizację przez płatnika obowiązku wynikającego z art. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie ww. korekt informacji pracownik wnioskodawcy zobowiązany będzie do złożenia korekt zeznań podatkowych z te lata. Przy czym nie ma racji wnioskodawca, iż w skorygowanych informacjach PIT-11/8B i PIT-11 należy uwzględnić zapłacone w 2009r. zaległe składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Składki te, jak już wyżej Organ wskazał, podlegają odliczeniu w roku, w którym zostały zapłacone – pobrane ze środków pracownika. Składki te, jak wynika z wniosku przypadają od wynagrodzeń Prezesa za udział w pracach Zarządu, nie były w minionych latach zapłacone. Nie mogą więc wpływać na wysokość zaliczek na podatek należnych za te lata oraz na wysokość zobowiązania podatkowego należnego za te lata i tym samym nie mogą być wykazane w PIT-11/8B i PIT-11.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.