Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-1253/15-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-17
Teza: Skutki po stronie przychodów/kosztów uzyskania przychodów (w tym różnic kursowych) z tytułu rozwiązania odpisu aktualizującego nie zaliczonego uprzenio do kosztów uzyskania przychodów oraz z tytułu przesunięcia składnków majątkowych do zagranicznego oddziału (przesunięcie w ramach jednego podmiotu).
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; oddział; pożyczka; przychód; różnica-różnice kursowe; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2015 r. (data wpływu 23 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków po stronie przychodów/kosztów uzyskania przychodów (w tym różnic kursowych) z tytułu rozwiązania odpisu aktualizującego nie zaliczonego uprzenio do kosztów uzyskania przychodów oraz z tytułu przesunięcia składników majątkowych do zagranicznego oddziału (przesunięcie w ramach jednego podmiotu) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków po stronie przychodów/kosztów uzyskania przychodów (w tym różnic kursowych) z tytułu rozwiązania odpisu aktualizującego nie zaliczonego uprzenio do kosztów uzyskania przychodów oraz z tytułu przesunięcia składników majątkowych do zagranicznego oddziału (przesunięcie w ramach jednego podmiotu).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

E Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług finansowych (pożyczkowych i inwestycyjnych). Działalność ta obejmuje m.in. udzielanie pożyczek, w tym również podmiotom pośrednio powiązanym z Wnioskodawcą.

W marcu 2015 roku Spółka przejęła swoją spółkę córkę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, dalej: Spółka Przejęta), której działalność gospodarcza również polegała na świadczeniu usług finansowych (pożyczkowych i inwestycyjnych), w tym udzielaniu pożyczek. Spółka stała się następcą prawnym Spółki Przejętej, w tym także wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki Spółki Przejętej wynikające z prawa podatkowego rozumieniu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa (art. 93 i następne).

Spółka Przejęta miała wierzytelność z tytułu oprocentowanej pożyczki w stosunku do spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, na postawie której spółka z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej: Pożyczkodawca) zobowiązana była zwrócić Spółce kwotę główną pożyczki w dolarach amerykańskich wraz z odsetkami (dalej: Pożyczka).

W 2010 roku Spółka Przejęta, zobligowana przepisami ustawy o rachunkowości, utworzyła odpis aktualizujący wartość należności z tytułu Pożyczki. Decyzja o utworzeniu odpisu została podjęta z uwagi na utratę płynności finansowej Pożyczkobiorcy spowodowaną m.in. kryzysem gospodarczym w Stanach Zjednoczonych. Pożyczkodawca, zagrożony niewypłacalnością, nie spłacał Spółce Przejętej Pożyczki. Pożyczka stała się de facto nieściągalna. Tym samym, w 2010 roku Spółka Przejęta zaliczyła kwotę odpisu aktualizującego wartość Pożyczki do pozostałych kosztów operacyjnych (art. 28 ustawy o rachunkowości), w pełnej wartości (cała niespłacona kwota główna z naliczonymi odsetkami).

Zgodnie z przepisami Ustawy o CIT, Spółka Przejęta nie zaliczyła kwoty odpisanej należności z tytułu Pożyczki do kosztów uzyskania przychodów.

Niemniej, z punktu widzenia prawa właściwego dla Pożyczki, wierzytelność z tytułu Pożyczki nie została umorzona, nie uległa przedawnieniu ani nie wygasła w żaden inny sposób. Innymi słowy, Spółka, jako następca prawny Spółki Przejętej mogła i może do dnia dzisiejszego dochodzić od Pożyczkobiorcy zwrotu Pożyczki na drodze sądowej.

W ostatnim czasie Spółka uzyskała informację, iż w związku z poprawą sytuacji gospodarczej w Stanach Zjednoczonych poprawiła się także sytuacja gospodarcza Pożyczkobiorcy, w ten sposób, że spodziewa się on, że zbędzie korzystnie składniki swojego majątku i spłaci Spółce Pożyczkę. Spółka prowadzi rozmowy z Pożyczkodawcą i analizuje szanse na otrzymanie zwrotu Pożyczki.

Jest prawdopodobne, że w związku z ustaniem przyczyn utworzenia odpisu, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, Spółka rozwiąże odpis aktualizujący wartość należności i rozpozna wartość należności z tytułu Pożyczki, jako pozostały przychód operacyjny (art. 35c przepisów ustawy o rachunkowości), w wysokości odpowiadającej całej należnej kwocie głównej z odsetkami naliczonymi do dnia rozwiązania odpisu).

Biorąc pod uwagę, że w strukturze Spółki znajduje się oddział utworzony i posiadający siedzibę w Szwajcarii (dalej: Oddział), którego przedmiotem działalności jest udzielanie pożyczek podmiotom powiązanym i niepowiązanym ze Spółką, po rozwiązaniu odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Pożyczki, Spółka planuje przenieść wierzytelność z tytułu Pożyczki do Oddziału poprzez dokonanie wewnętrznego transferu (alokacji, przesunięcia) w ramach Spółki. Alokowanie wierzytelności z tytułu Pożyczki do Oddziału odbędzie się w zgodzie z formalnymi wymogami, tj. przez podjęcie stosownych uchwał przez Zarząd Spółki.

Oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej wykonywaną przez Spółkę poza jej siedzibą. Najprawdopodobniej spłata Pożyczki przez Pożyczkobiorcę nastąpi do Oddziału, albowiem co do zasady w strukturze Spółki to Oddział zajmuje się udzielaniem pożyczek oraz zarządzaniem wierzytelnościami pożyczkowymi i działalnością inwestycyjną.

Oddział stanowi zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy o CIT oraz art. 5 ust. 1 Konwencji.

Spółka Przejęta i Spółka rozliczała/rozlicza różnice kursowe na zasadach przewidzianych Ustawą o CIT (art. 15a).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy rozwiązanie przez Wnioskodawcę odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Pożyczki, której stroną była Spółka Przejęta będzie neutralne podatkowo dla Spółki (nie powstanie przychód ani koszt uzyskania przychodu) na gruncie Ustawy CIT, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4e) Ustawy o CIT, oraz w związku z tą operacją nie powstaną podatkowe różnice kursowe (art. 15a Ustawy o CIT)?
2.  Czy alokowanie przez Spółkę do Oddziału składnika majątku Spółki w postaci wierzytelności z tytułu Pożyczki (kwota główna Pożyczki wraz z odsetkami naliczonymi do momentu alokacji) będzie neutralne pod względem podatkowym w Polsce (nie spowoduje powstania przychodu ani kosztów jego uzyskania, w tym z tytułu różnic kursowych) z punktu widzenia Ustawy CIT (art. 15a Ustawy o CIT), jako przesunięcie składników majątkowych dokonane w ramach jednego podmiotu?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1.

Rozwiązanie przez Wnioskodawcę odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Pożyczki, której stroną była Spółka Przejęta będzie neutralne podatkowo dla Spółki (nie powstanie przychód ani koszt uzyskania przychodu) z punktu widzenia ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: Ustawa o CIT) w rozumieniu art. 12 Ustawy o CIT ani podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4e) Ustawy o CIT przychodami jest w szczególności równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się:

1.  pobranych otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów);
2.  kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się natomiast naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11 Ustawy o CIT).

Ponadto, przepisy Ustawy o CIT pozwalają - pod pewnymi warunkami - zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące z tytułu utraty wartości kredytów (pożyczek) oraz gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek wyłącznie bankom.

Spółka Przejęta dokonała odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Pożyczki zgodnie z art. 32 ust. 4 ustawy o rachunkowości, obciążając wartością odpisu pozostałe koszty operacyjne i nie zaliczając tej wartości do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, warunkiem koniecznym uznania rozwiązania odpisu aktualizacyjnego za przychody - stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 4e) ustawy o CIT - jest uprzednie zaliczenie odpisu do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo, zgodnie z art. 93 § 1 (i następne) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), Spółka, jako osoba prawna, która przejęła Spółkę Przejętą w procesie połączenia spółek prawa handlowego na podstawie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych, wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Przejętej.

W związku z tym, że Spółka Przejęta nie zaliczyła odpisu aktualizacyjnego, który Wnioskodawca zamierza rozwiązać, do kosztów uzyskania przychodu, brak podstaw do uznania, że rozwiązania odpisu może one stanowić przychody po stronie Wnioskodawcy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 4e) Ustawy o CIT.

Rozwiązanie odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Pożyczki nie wiąże się z dokonaniem spłaty pożyczki ani odsetek, nie wiąże się z powstaniem przychodu należnego ani poniesieniem kosztu uzyskania przychodu ani faktycznymi przepływami środków pieniężnych. Rozwiązanie odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu Pożyczki nie oznacza także udzielania nowej pożyczki Pożyczkodawcy czy ustalenia nowych warunków korzystania z Pożyczki. Tym samym rozwiązania odpisu aktualizującego wartość należności nie spowoduje powstania przychodów albo kosztów uzyskania przychodów na gruncie Ustawy o CIT, w tym także z tytułu różnic kursowych w rozumieniu art. 15a Ustawy o CIT.

Ad. 2.

Alokowanie przez Spółkę do Oddziału składnika majątku Spółki w postaci wierzytelności z tytułu Pożyczki (kwota główna Pożyczki wraz z odsetkami naliczonymi do momentu alokacji będzie neutralne pod względem podatkowym w Polsce (nie spowoduje powstania przychodu ani kosztów jego uzyskania dla Spółki, w tym z tytułu różnic kursowych) z punktu widzenia Ustawy CIT, jako przesunięcie składników majątkowych dokonane w ramach jednego podmiotu.

Oddział przedsiębiorcy nie stanowi odrębnej od niego osoby prawnej i w sensie prawnym powinien być traktowany, jako część tego przedsiębiorcy. Oddział jest wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie częścią działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę poza głównym miejscem wykonywania działalności.

W związku z powyższym, alokowanie wierzytelności z tytułu Pożyczki pomiędzy Oddziałem a Spółką nie powinno być traktowane jako odrębna transakcja i jako takie nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem CIT w Polsce. Nie dojdzie bowiem w tym przypadku do żadnej transakcji, a jedynie do przesunięcia składników majątku wewnątrz jednego podmiotu gospodarczego jakim jest Spółka i jej Oddział.

Alokacja nie spowoduje w szczególności powstania podatkowych różnic kursowych dla Spółki w rozumieniu art. 15a Ustawy o CIT. Alokacja wierzytelności z tytułu Pożyczki do majątku Oddziału nie wiąże się z dokonaniem spłaty pożyczki ani odsetek, nie wiąże się z powstaniem przychodu należnego ani poniesieniem kosztu uzyskania przychodu. Nie wiąże się faktycznymi przepływami środków pieniężnych pomiędzy Spółką a Oddziałem czy Spółką, Oddziałem a Pożyczkodawcą. Przeniesienie wierzytelności z tytułu Pożyczki do Oddziału nie oznacza także udzielania nowej pożyczki Pożyczkodawcy czy ustalenia nowych warunków korzystania z Pożyczki.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.