Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1203/08-2/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-01-15
Teza: PIT - w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi architektoniczne; zawody-wolny zawód; Zjednoczone Emiraty Arabskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2008 r. (data wpływu 22 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   określenia, że przychody z tytułu wykonywania usług architektonicznych na terytorium Zjednoczonych Emiratach Arabskich osiągane będą za pośrednictwem położonego w tym państwie zakładu – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia z opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako przedsiębiorca, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w W. pod nazwą „M….”. Głównym przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest projektowanie architektoniczne.

W sierpniu 2007 roku Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawarł umową o współpracę (dalej: „Umowa”) z Klientem mającym siedzibę w D., w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Przedmiotem Umowy jest świadczenie usług architektonicznych na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz innych krajów na Bliskim Wschodzie wskazanych przez Klienta.

Zgodnie z Umową Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zobowiązał się do dostarczenia Klientowi czterech głównych oraz dwudziestu czterech wstępnych projektów w każdym roku trwania Umowy. W celu prawidłowego wykonania Umowy Wnioskodawca działa przy pomocy lokalnych architektów oraz innych niezależnych architektów. Współpraca z architektami oparta jest bądź na podstawie umów o współpracę, bądź na podstawie umów o dzieło. W większości architekci współpracujący z Wnioskodawcą mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

Na mocy Umowy Wnioskodawca jest zobowiązany do osobistego zaangażowania się we wszystkich projektach zleconych przez Klienta, jak również w innych szeroko rozumianych pracach przedsięwziętych przez Dyrektora Projektów, zatrudnionego przez Klienta. Osobiste zaangażowanie Wnioskodawcy polega na bezpośrednim udziale przy przygotowywaniu i współpracy z Klientem w tworzeniu wytycznych związanych z projektami dla zewnętrznych architektów, standaryzacji elementów architektonicznych w miejscach przeznaczonych do użytku wspólnego takich jak toalety, recepcje, wyjścia ewakuacyjne itp., kontroli pracy zewnętrznych architektów.

W celu wykonania nałożonych Umową obowiązków, Wnioskodawca, zgodnie z Umową, przebywa w Zjednoczonych Emiratach Arabskich przez ok. 14 dni w miesiącu. W Zjednoczonych Emiratach Arabskich tworzy koncepcje architektoniczne, wykonuje we współpracy z Klientem i architektami odpowiednie projekty architektoniczne dla Klienta, akceptuje i dokonuje poprawek w propozycjach elementów składowych projektów przesłanych przez współpracujących z nim architektów, nadzoruje pracę innych architektów, udziela konsultacji architektonicznych oraz wykonuje inne obowiązki nałożone na niego Umową.

Celem prawidłowego wykonania Umowy, Klient udostępnia Wnioskodawcy do stałej dyspozycji wyodrębnioną przestrzeń w swoim biurze wraz z pełnym wyposażeniem (meble, wyposażenie biurowe, środki łączności takie jak: telefon, faks, komputer, specjalistyczne programy architektoniczne, dostęp do Internetu, innego rodzaju specjalistyczny sprzęt). Udostępnione biuro oraz wyposażanie jest wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów prowadzonej działalności architektonicznej na rzecz Klienta, zgodnie z Umową. Poza tym, Wnioskodawca ma do swojej stałej dyspozycji sekretarkę oraz dwóch architektów. Osoby te są pracownikami Klienta.

Z uwagi na konieczność podjęcia określonych Umową zadań, po uzyskaniu w marcu 2008 roku licencji na świadczenie usług architektonicznych w Zjednoczonych Emiratach Arabskich Wnioskodawca zarejestrował tam jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą „MT……”.

Zgodnie z prawem Zjednoczonych Emiratów Arabskich, jednoosobowa działalność gospodarcza jest prowadzona w formie „sole proprietorship”. W ramach takiej formy działalności gospodarczej osoba fizyczna będąca jedynym właścicielem prowadzi działalność na własny rachunek zgodnie z licencją i jest odpowiedzialna bez ograniczeń za zobowiązania związane z prowadzoną działalnością. Zgodnie z prawem obowiązującym w Zjednoczonych Emiratach Arabskich taka forma prowadzonej działalności gospodarczej nie ma nadanej osobowości prawnej.

W związku z zarejestrowaniem działalności gospodarczej na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich, Wnioskodawca otworzył rachunek bankowy dla tej działalności.

W związku z zarejestrowaniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich w marcu 2008 roku została dostosowana Umowa z Klientem w ten sposób, ze dokonano bezpośredniego wskazania nazwy firmy zarejestrowanej w D., pod którą Wnioskodawca wykonuje usługi architektoniczne na rzecz Klienta. Zgodnie ze zmienioną Umową, Wnioskodawca jest zobowiązany do przebywania co najmniej 10 dni w każdym miesiącu w D. lub w ewentualnej innej lokalizacji wskazanej przez Klienta w krajach arabskich.

Zgodnie z Umową z Klientem wynagrodzenie z tytułu Umowy jest w całości przekazywane na rachunek bankowy otworzony dla działalności gospodarczej zarejestrowanej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Działalność Wnioskodawcy pozostająca w związku z Umową, zarówno przed jak i po zmianie Umowy, była i jest wykonywana wyłącznie w Zjednoczonych Emiratach Arabskich w wyodrębnionym miejscu w biurze wraz z pełnym wyposażeniem udostępnionym do jego wyłącznej dyspozycji przez Klienta.

Działalność ta na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich od początku obowiązywania Umowy ma charakter stały. Zarówno przed zmianą Umowy, jak i po zmianie Umowy, w celu prawidłowego wykonania Umowy, Wnioskodawca korzysta również z pomocy lokalnych architektów będących pracownikami Klienta.

Również po dostosowaniu Umowy, część prac o charakterze projektowym jest wykonywana przez architektów zagranicznych, w tym głownie polskich, a następnie jest przedstawiana Klientowi, dyskutowana, korygowana i implementowana w biurze projektowym w siedzibie Klienta.

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Polski, tutaj posiada stałe miejsce zamieszkania i ośrodek interesów życiowych. Działalność gospodarcza w zakresie usług architektonicznych prowadzonych przez Wnioskodawcę na terytorium Polski jest związana z innymi projektami i umowami podpisanymi z innymi klientami mającymi siedzibę w Polsce, bądź innych krajach europejskich.

Wnioskodawca nie uzyskuje innych dochodów na terenie Polski opodatkowanych według skali podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawcę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich stanowi zakład w rozumieniu art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi?
2.  Czy dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich w formie zakładu będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania w Polsce na mocy art. 24 ust 1 pkt a umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi w związku z art. 7 ust. 1 i 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „ustawa o pdof”) osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów.

Zgodnie z art. 4a ustawy o pdof przepisy dotyczące ustalenia nieograniczonego obowiązku podatkowego podatnika stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Powyższe zasady opodatkowania stosuje się również do dochodów uzyskiwanych przez osobę fizyczną będącą rezydentem polskim prowadzącą jako przedsiębiorca działalność gospodarczą, niezależnie od miejsca wykonywania prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Wobec powyższego z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca jest rezydentem polskim w rozumieniu przepisów ustawy o pdof oraz mając na uwadze fakt, iż część jego działalności profesjonalnej wiąże się z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, gdzie działa jako przedsiębiorca pod nazwą M…., w celu ustalenia zasad opodatkowania uzyskiwanych przez Pana Marka T. dochodów z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich zastosowanie powinna również znajdować również umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta pomiędzy Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi (dalej jako „Umowa o upo pomiędzy Polską a ZEA”) w dniu 31 stycznia 1993 roku (Dz. U. Nr 81, poz. 373).

Zgodnie z art. 3 ust 1 g Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA przez przedsiębiorstwo umawiającego sie państwa rozumie się „przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się Państwie”.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust 1 Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się Państwie”, oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce jej stałego pobytu, siedzibę albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Zasady opodatkowania przedsiębiorców jednego umawiającego się Państwa (Wnioskodawcy - rezydenta podatkowego Polski) z tytułu dochodów uzyskanych na terytorium drugiego umawiającego się Państwa (na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich) określone są w artykule 7 Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA.

Zgodnie z powyższym artykułem zyski polskiego przedsiębiorcy podlegają opodatkowaniu w Polsce, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi w Zjednoczonych Emiratach Arabskich działalność poprzez położony tam Zakład.

Zgodnie z zawartą w art. 5 Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA definicją zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje w szczególności:

1.  siedzibę zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom, albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,
7.  gospodarstwo rolne lub plantację (art. 5 ust. 2 Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA).

Użyte w art. 5 ust. 2 Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA określenie „w szczególności” oznacza, że wymieniony tam katalog nie jest zamknięty.

Jak wskazuje się w oficjalnym Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD „Model Tax Convention on Income and on Capital, OECD Committee on Fiscal Affairs, 15 July 2005” (dalej „Komentarz”) powyższa definicja zawiera trzy warunki uznania, ze w określonej sytuacji działalność zagranicznego przedsiębiorstwa wykonywana na terytorium innego państwa jest prowadzona w formie zakładu:

1.  konieczne jest istnienie miejsca, gdzie taka działalność jest prowadzona (placówka), tj. istnienie określonej powierzchni, pomieszczeń przy pomocy których prowadzona jest działalnosc gospodarcza,
2.  miejsce prowadzenia działalności (placówka) musi być stałe, tzn. musi być ustanowione w określonym miejscu z pewnym stopniem stałości (nie może być z założenia tymczasowe),
3.  za pośrednictwem takiej placówki powinna być prowadzona całkowicie lub częściowo działalność zagranicznego przedsiębiorstwa (w tej sytuacji polskiego przedsiębiorcy), tzn. działalność prowadzona za pośrednictwem takiej placówki powinna znajdować się w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez zagraniczne przedsiębiorstwo

Do uznania, że działalność gospodarcza jest prowadzona w formie zakładu konieczne jest posiadanie określonego miejsca, w którym działalność ta jest prowadzona.

Kierując się wskazaniami zawartymi w Komentarzu warunek ten należy rozumieć szeroko, w tym sensie, ze wystarczające jest posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji, dzięki której możliwe jest prowadzenie działalności określonego rodzaju.

Zgodnie z Komentarzem, miejscem prowadzenia działalności w obcym państwie w formie zakładu może być również wyodrębniona u kontrahenta przedsiębiorcy (udostępniona przez Kontrahenta) powierzchnia.

Miejsce prowadzenia działalności (placówka) powinno charakteryzować się pewnym stopniem stałości. Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD warunek ten należy rozumieć w ten sposób, iż do uznania, ze mamy do czynienia ze stałą placówką konieczna jest pewna więź z określonym punktem geograficznym, z którego stale wykonuje się działalność gospodarczą, tzn. konieczny jest zamiar stałego prowadzenia działalności. W sytuacji zatem, gdy określona działalność z założenia ma charakter tymczasowy, to działalność taka nie może prowadzić do uznania, ze przedsiębiorstwo zagraniczne prowadzi działalność za pośrednictwem zakładu.

Podkreślić należy, iż do uznania, ze mamy do czynienia ze stałą placówką nie jest konieczne prowadzenie działalności za pośrednictwem takiej placówki w sposób nieprzerwany Tymczasowe przerwy w prowadzeniu działalności za pośrednictwem takiej placówki nie powodują, ze zakład przestaje istnieć Do uznania, że mamy do czynienia z zakładem wystarczające jest bowiem prowadzenie działalności za pośrednictwem określonej placówki na pewnej regularnej podstawie.

Podobnie, jeżeli działalność za pośrednictwem określonej placówki jest prowadzona przez krótkie okresy czasu, ale z pewną regularnością w dłuższym okresie czasu, to zgodnie z Komentarzem należy uznać, ze w takiej sytuacji mamy do czynienia z zakładem.

Do uznania, że w określonej sytuacji przedsiębiorstwo zagraniczne prowadzi swoją działalność za pośrednictwem zakładu konieczne jest także, aby działalność prowadzona za pośrednictwem stałej placówki znajdowała się w zakresie działalności prowadzonej przez przedsiębiorstwo.

W przedmiotowym stanie faktycznym, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca:

*   prowadzi na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich działalność gospodarczą w formie zarejestrowanej jednoosobowej działalności gospodarczej pod nazwą „MT…..” oraz uzyskał licencję na świadczenie usług architektonicznych w Zjednoczonych Emiratach Arabskich,

*   posiada biuro, obejmujące również pracownię architektoniczną w którym opracowuje projekty we współpracy z oddanymi do dyspozycji Wnioskodawcy architektami, które to biuro zostało zgodnie z Umową zawartą z lokalnym kontrahentem przekazane Wnioskodawcy do jego wyłącznej dyspozycji w celu realizacji Umowy,

*   przebywa na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich co najmniej 10 dni w miesiącu podczas których wykonuje zadania wynikające z zawartej Umowy z Kontrahentem, należy uznać, iż działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w związku z zawartą Umową jest wykonywana na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich poprzez prowadzony tam Zakład.

Zasady opodatkowania zysków uzyskiwanych za pośrednictwem Zakładu.

Zgodnie z art. 7 ust 1 Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę polskiego poprzez położony na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich Zakład zyski uzyskiwane z tego tytułu podlegają opodatkowaniu na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich w takiej mierze w jakiej mogą być przypisane temu Zakładowi.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust 2 Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA zyski, które należy przypisać Zakładowi polskiego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich ustala się kierując się zasadą niezależności, według której „zakładowi należy przypisać takie zyski, jakie osiągnąłby, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako niezależne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem”.

Dodatkowo, zgodnie z art. 24 ust 1 pkt a Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA dochód uzyskany przez polskiego przedsiębiorcę za pośrednictwem Zakładu położonego w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, który może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, podlega zwolnieniu z opodatkowania w Polsce, lecz dochód ten może zostać uwzględniony przy zastosowaniu stawki podatkowej od kwoty podatku od pozostałego dochodu, która to stawka byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania.

Jak zostało wspomniane w stanie faktycznym, w wyniku zawartej Umowy z Kontrahentem Wnioskodawca, celem właściwego wykonania Umowy uzyskał wszelkie wymagane prawem lokalnym zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz zarejestrował tam działalność gospodarczą, w ramach której ponosi wszelkie ryzyka prawne związane z realizowaną Umową.

Z cywilnego oraz administracyjno-prawnego punktu widzenia działalność prowadzona przez Wnioskodawcę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich jest w pełni niezależna od działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wspomniano w stanie faktycznym, celem prawidłowego wykonania Umowy, Klient udostępnia Wnioskodawcy do stałej dyspozycji wyodrębnioną przestrzeń w swoim biurze wraz z pełnym wyposażeniem architektonicznym (meble, wyposażenie biurowe, środki łączności takie jak telefon, faks, komputer, specjalistyczne programy architektoniczne, dostęp do Internetu, innego rodzaju specjalistyczny sprzęt) Wnioskodawca ma do swojej stałej dyspozycji sekretarkę oraz dwóch architektów.

Powyższe wskazuje niezbicie, iż prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo (Zakład) jest w również pełni niezależne od jego przedsiębiorstwa polskiego w sensie ekonomicznym.

Jak wspomniano powyżej, część realizowanych w ramach zawartej Umowy zadań, głównie polegających na uzgodnionych wraz z Klientem poszczególnych fazach projektów architektonicznych jest zlecana niezależnym architektom (podwykonawcom), w tym architektom polskim, jednakże projekty wykonywane przez podwykonawców nie wymagają osobistego zaangażowania Wnioskodawcy, a ich rezultaty są następnie uzgadniane przez Wnioskodawcę z Klientem oraz finalizowane podczas pobytu wnioskodawcy w Zjednoczonych Emiratach Arabskich we współpracy z lokalnymi architektami oddelegowanymi przez Klienta do współpracy z Wnioskodawcą przy realizowaniu projektów.

Poza okresem, w którym Wnioskodawca wykonuje osobiście czynności związane z zawartą Umową na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, po powrocie do Polski nie podejmuje żadnych czynności związanych z administrowaniem i zarządzaniem przedsiębiorstwem w D., jak również nie podejmuje czynności merytorycznych związanych z realizowaną Umową, a jego działalność koncentruje się na innych projektach i umowach realizowanych w ramach prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej wykonywanej dla Klientów polskich i zagranicznych.

Dochody z tej działalności, niezależnie od faktu czy dotyczą projektów zagranicznych czy krajowych oraz niezależnie od tego, czy wymagają czasowych pobytów poza granicami Polski, są w całości opodatkowywane w Polsce w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jako „M…..”.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż zyski z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, prowadzonej przez Zakład w pełni niezależny od przedsiębiorstwa polskiego, podlegają na mocy Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA opodatkowaniu na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich i są na mocy art. 24 ust. 1 pkt a Umowy o upo pomiędzy Polską a ZEA zwolnione z opodatkowania w Polsce.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są m.in. działalność wykonywana osobiście oraz pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 7 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373) zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Przepis ust. 2 tego artykułu stanowi, że jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Zgodnie z ust. 7 tego artykułu, jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

W myśl art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W myśl art. 14 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności; jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Wyjaśnić przy tym należy, iż zawarte w tym artykule sformułowanie „może być opodatkowany w drugim państwie” nie oznacza możliwości wyboru, w którym państwie należności te podlegają opodatkowaniu. Sformułowanie to oznacza, że drugie państwo ma prawo opodatkować takie należności, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa należności te podlegają w tym państwie opodatkowaniu (umowy są bowiem zawierane pomiędzy państwami a nie z poszczególnymi podatnikami). Używane w umowach bilateralnych słowo „mogą” należy rozumieć jako prawo administracji skarbowej danego państwa do opodatkowania określonych rodzajów dochodów. Postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przyznają więc państwu będącemu stroną umowy prawo do opodatkowania danego rodzaju dochodu, jeżeli ustawodawstwo wewnętrzne nakłada podatek na taki rodzaj dochodu (przychodu).

Określenie „wolny zawód" zostało zdefiniowane w art. 14 ust. 2 ww. umowy i obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych.

W świetle powyższych przepisów, dochód z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce co do zasady podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że osoba ta zwykle dysponuje stałą placówką w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, w celu wykonywania tam swojej działalności. W takiej sytuacji bowiem dochód w wysokości, w jakiej może być przypisany tej stałej placówce może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Jeżeli chodzi o zasady opodatkowania w Polsce tego dochodu to decydujące znaczenie ma w tym zakresie treść art. 24 ust. 1 pkt a umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Zgodnie z tym przepisem w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Powyższy przepis oznacza, że mimo zastosowanego do dochodów uzyskanych w Zjednoczonych Emiratach Arabskich zwolnienia, dochody te mogą być wzięte pod uwagę dla obliczenia wysokości stawki podatku, jaka w Polsce miałaby zastosowanie do pozostałych dochodów.

Przepis art. 5 ust. 1 ww. umowy stanowi, iż określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  zakład fabryczny,
5.  warsztat oraz
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,
7.  gospodarstwo rolne lub plantację.

Z opisu staniu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest rezydentem polskim uzyskującym dochody z działalności gospodarczej, której przedmiotem jest projektowanie architektoniczne. Na podstawie umowy z Klientem mającym siedzibę w D., w Zjednoczonych Emiratach Arabskich świadczy usługi architektoniczne na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz innych krajów na Bliskim Wschodzie wskazanych przez Klienta. W ramach tej umowy jest zobligowany do pobytu na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich przez co najmniej 10 dni w miesiącu. W Zjednoczonych Emiratach Arabskich zarejestrował działalność gospodarczą. Dysponuje wyodrębnioną przestrzenią biurową (do stałej dyspozycji) - wyłącznie do celów prowadzonej działalności architektonicznej na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich na rzecz Klienta. Działalność Wnioskodawcy na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich ma charakter stały.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przedstawiony we wniosku stan faktyczny daje podstawę do uznania, iż wykonywanie usług architektonicznych na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich posiada znamiona stałej placówki.

Reasumując, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że:

1.  usługi architektoniczne wykonywane przez Wnioskodawcę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich będą miały charakter samodzielnie wykonywanej działalności i będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 14 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe daje podstawy do uznania, iż ww. działalność będzie wykonywana w formie stałej placówki,
2.  dochód z wykonywania wolnego zawodu na terenie Zjednoczonych Emiratów Arabskich będzie korzystał ze zwolnienia określonego art. 24 ust. 1 pkt a umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi. Jednak dochód ten będzie miał wpływ na wysokość stawki podatkowej stosowanej do opodatkowania dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.