Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.147.2019.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-24
Teza: Skutki podatkowe otrzymania przez wspólników przedsiębiorstwa i spłaty zobowiązań oraz otrzymanie środków pieniężnych w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki osobowej.
Słowa kluczowe: likwidacja; majątek; przedsiębiorstwa; przychód; skutki podatkowe; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; wierzytelność; wspólnik; zobowiązanie; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  skutków podatkowych dla wspólnika spółki jawnej w związku z nabyciem przez niego przedsiębiorstwa pozostałego po zakończeniu działalności tej spółki wraz z wierzytelnościami – **jest prawidłowe,**
2.  skutków podatkowych dla wspólników spółki jawnej w związku z nabyciem przez nich środków pieniężnych pozostałych po zakończeniu działalności tej spółki – **jest prawidłowe,**
3.  skutków podatkowych dla wspólników spółki jawnej w przypadku spłaty zobowiązań pozostałych po działalności tej spółki pokrytych ze środków przedsiębiorstwa nabytego przez innego wspólnika tej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  skutków podatkowych dla wspólnika spółki jawnej w związku z nabyciem przez niego przedsiębiorstwa pozostałego po zakończeniu działalności tej spółki wraz z wierzytelnościami,
2.  skutków podatkowych dla wspólników spółki jawnej w związku z nabyciem przez nich środków pieniężnych pozostałych po zakończeniu działalności tej spółki,
3.  skutków podatkowych dla wspólników spółki jawnej w przypadku spłaty zobowiązań pozostałych po działalności tej spółki pokrytych ze środków przedsiębiorstwa nabytego przez innego wspólnika tej spółki.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: …;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: …;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: …;**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy są wspólnikami spółki jawnej. Spółkę jawną (dalej: Spółka) tworzy trzech wspólników (A, B i C). Spółka ma siedzibę i miejsce zarządu w Polsce. Spółka nie jest następcą prawnym spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka nie powstała również z przekształcenia spółki kapitałowej. Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji kleju. Majątek spółki stanowi przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzi m.in. nieruchomość i inne aktywa trwałe oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów, a także wierzytelności oraz środki pieniężne.

Wspólnicy mogą w przyszłości zakończyć działalność spółki bez przeprowadzania likwidacji (dalej: likwidacja) – w oparciu o art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.), który przewiduje możliwość zakończenia działalności spółki jawnej bez przeprowadzania likwidacji. W przypadku podjęcia uchwały zakończenie działalności Spółki nie będzie wiązało się z procedurą likwidacji opisaną w tytule II, dziale 1, rozdziale 5 k.s.h. Skutkiem zakończenia działalności Spółki w opisany sposób będzie m.in. wykreślenie Spółki z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oraz ustanie bytu prawnego Spółki.

Wspólnicy w uchwale kończącej działalność Spółki mogą podzielić majątek Spółki (przedsiębiorstwo, wierzytelności i środki pieniężne). Na dzień zakończenia działalności Spółki mogą obciążać Spółkę zobowiązania (długi), w tym zobowiązanie zabezpieczone rzeczowo na składnikach przedsiębiorstwa należącego do Spółki.

Zgodnie z ustaleniami wspólników Spółki Wspólnik A nabyć miałby cały majątek Spółki (w tym przedsiębiorstwo i wierzytelności) poza środkami pieniężnymi, które przypadną w całości Wspólnikom B i C w częściach równych. Z przejętego przez Wspólnika A przedsiębiorstwa miałyby zostać pokryte zobowiązania obciążające Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku nabycia przez Wspólnika A przedsiębiorstwa pozostałego po zakończeniu działalności Spółki wraz z wierzytelnościami powstanie dla Wspólnika A przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku nabycia przez Wspólników B i C środków pieniężnych pozostałych po zakończeniu działalności Spółki powstanie dla Wspólników B i C przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy – w przypadku spłaty zobowiązań pozostałych po działalności Spółki w ten sposób, że zobowiązania te zostaną pokryte ze środków przedsiębiorstwa nabytego przez Wspólnika A – dla Wspólników B i C powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Zainteresowanych dla Wspólnika A nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie nabycia przedsiębiorstwa i wierzytelności pozostałych po zakończeniu działalności Spółki.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Zainteresowanych dla Wspólników B i C nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie nabycia środków pieniężnych pozostałych po zakończeniu działalności Spółki.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Zainteresowanych dla Wspólników B i C nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z pokryciem zobowiązań pozostałych po działalności Spółki ze środków przedsiębiorstwa nabytego przez Wspólnika A.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 1 § 2 k.s.h. spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h.. określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. W myśl art. 58 k.s.h. rozwiązanie spółki jawnej powodują m.in. jednomyślna uchwała wszystkich wspólników. K.s.h. stanowi, że w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki (art. 67 § 1). W konsekwencji wskazane w art. 58 k.s.h. rozwiązanie spółki osobowej skutkuje zakończeniem działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku podjęcia uchwały zakończenie działalności Spółki nie będzie wiązało się zatem z procedurą likwidacji opisaną w tytule II, dziale 1, rozdziale 5 k.s.h. Skutkiem zakończenia działalności Spółki w opisany sposób będzie m.in. wykreślenie Spółki z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oraz ustanie bytu prawnego Spółki. Ponadto podkreślić należy, że w przypadku rozwiązania spółki osobowej przeprowadzanie likwidacji nie jest obligatoryjne. Tym samym w myśl przepisów k.s.h. nie należy uzależniać rozwiązania spółki od przeprowadzenia jej likwidacji.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszące się do likwidacji działalności gospodarczej należy interpretować w związku z przepisami k.s.h. odnoszącymi się do rozwiązania spółki, a nie do procesu jej likwidacji. Zatem w przypadku rozwiązania spółki osobowej – zarówno w sytuacji przeprowadzenia likwidacji, jak i bez przeprowadzania procesu likwidacji – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać należy zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej. W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wywołują te same konsekwencje podatkowe (tak w interpretacja indywidualna z dnia 20 lutego 2019 r. 0114-KDIP3-1.4011.636.2018.1.MJ; interpretacja indywidualna z dnia 27 maja 2014 r. ITPB1/415-236a/14/DP).

W interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2016 r. (nr ITPB4/4511-213/16/KW) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że: „Treść i cel powołanych przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie dają podstaw do ograniczenia zakresu ich stosowania jedynie do sytuacji, gdy spółka niebędącą osobą prawną jest rozwiązywana po przeprowadzeniu likwidacji w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych. Regulacje te odnoszą się do szerzej rozumianej sytuacji otrzymania przez podatnika składników majątku jako należności przysługujących mu – jako wspólnikowi spółki niebędącej osobą prawną – w związku z procesem zakończenia działalności tej spółki (jej rozwiązaniem)”.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł.

Spółka osobowa to spółka prawa handlowego, która nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej podatnikiem podatku dochodowego uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W art. 14 ust. 2 pkt 16 i 17 oraz w art. 14 ust. 3 pkt 10-12 przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzują sposób opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Co do zasady, do kategorii przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej są zaliczane wszystkie przychody osiągane w związku z tą działalnością prowadzoną przez spółkę jawną.

Wyjątki od powyższej zasady wprowadza art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazujący na przysporzenia uzyskiwane w związku z tą działalnością, które nie są uważane za przychody podatkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Brzmienie powyższego przepisu jednoznacznie wskazuje, iż ewentualny przychód w związku z otrzymaniem składników majątku likwidowanego podmiotu nie powstaje w dacie ich otrzymania przez Wspólnika.

Dodatkowo art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza z przychodów podatkowych przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

Z tego przepisu jednoznacznie wynika, że nie rozpoznaje się przychodu w związku z nabyciem przez Wspólnika składników majątku spółki jawnej w związku z jej likwidacją (tak w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2414/14).

Powyższy pogląd potwierdzają także interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów, przykładowo przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 stycznia 2015 r. nr IBPBI/1/415-1324/14/AB,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2015 r. nr ILPB1/4511-1-5/15-3/AG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 maja 2015 r. nr IPBPB/1/415-217/15/SK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 listopada 2015 r. nr IPTPBI/4511-470/15-4/MH.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki.

Stanowisko takie w pełni jest aprobowane przez NSA. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2650/16:

„I tak, za wyrokiem NSA z dnia 27 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 828/15, powtórzyć można, iż treść art. 14 ust. 3 pkt 10 PDoFizU jest jednoznaczna, nie zawiera on żadnych pojęć nieostrych, które wymagałyby doprecyzowania. W sposób niebudzący żadnych wątpliwości przywołany przepis wyłącza z przychodów środki pieniężne, które otrzymał wspólnik spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Przepis ten nie różnicuje skutków podatkowych związanych z likwidacją spółki osobowej w zależności od sposobu powstania tej spółki, ani od statusu wspólnika w spółce likwidowanej, czy przekształconej, ani też od opodatkowania dochodu wspólnika z tytułu udziału w spółce (por. wyrok NSA z 10 lutego 2017 r., II FSK 110/15). Art. 14 ust. 3 pkt 10 PDoFizU jest na tyle jasny i precyzyjny, że dla odkodowania jego treści wystarczy zastosowanie wykładni literalnej”, także w wyroku z dnia 14 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 637/16: „Wyrażone w skardze kasacyjnej stanowisko skarżącej, że zakres zastosowania art. 14 ust. 3 pkt 12 PDoFizU nie może być uzależniony od źródła pochodzenia, rodzaju, czy sposobu wykorzystania przez spółkę składników majątkowych, wydawanych wspólnikowi w wyniku jej likwidacji (rozwiązania), zasługuje na pełną aprobatę. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ulega wątpliwości, że w obydwu wyartykułowanych w skardze kasacyjnej przepisach mowa jest w ujęciu podmiotowym o wspólniku spółki niebędącej osobą prawną”.

Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zatem wprost, że wartość środków pieniężnych (a także składników majątku) wydanych przez spółkę niebędącą osobą prawną i otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną nie podlega opodatkowaniu. Stanowisko takie w pełni jest aprobowane przez NSA (zob. wyr.: z 6.4.2016 r. II FSK 298/14; z 27.4.2016 r. II FSK 967/14; z 5.5.2016 r. II FSK 1083/14).

Przychód nie powstaje więc w związku z nabyciem w toku likwidacji Spółki przez Wspólnika A przedsiębiorstwa oraz wierzytelności, a także w związku z nabyciem przez Wspólników B i C środków pieniężnych.

Stanowisko takie w pełni jest aprobowane przez Naczelny Sąd Administracyjny, który wskazał w wyroku z dnia 26 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1894/15, że: „wykładnia językowa art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do jasnego i jednoznacznego rezultatu pozwalającego na zrekonstruowanie normy wynikającej z ww. przepisu, która nakazuje wyłączyć z przychodów wartość środków pieniężnych i składników majątkowych (do chwili ich odpłatnego zbycia) otrzymanych z tytułu likwidacji spółki nieposiadającej osobowości prawnej”.

Tym samym po stronie Wnioskodawców nie powstanie również obowiązek rozliczenia i wykazania takiego przysporzenia (tak w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2016 r. nr 1061-IPTPB3.4511.68.2016.2.AC; w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2016 r. nr IPPB1/4511-467/16-2/RK).

W zakresie pytania dotyczącego sposobu pokrycia zobowiązań pozostałych po działalności Spółki, a związanych z przejmowanym przez Wspólnika A przedsiębiorstwem, wskazać należy, że za zobowiązania te odpowiadają wszyscy wspólnicy solidarnie. Jeżeli nastąpi zakończenie działalności spółki bez jej likwidacji, a wierzyciele spółki nie zostali zaspokojeni, to wspólnicy odpowiadają za te zobowiązania. Zgodnie z art. 22 § 2 k.s.h. każdy ze wspólników spółki jawnej ponosi odpowiedzialność bez ograniczenia za zobowiązania tej spółki (za cały dług). Stanowi to realne zabezpieczenie wierzycieli na wypadek niewypłacalności spółki jawnej.

W tym zakresie przytoczyć należy wyrok Sądu Najwyższego – Izba Cywilna z dnia 9 lutego 2018 r. sygn. akt I CSK 241/17: „W razie podjęcia przez wspólników spółki jawnej uchwały o zakończeniu jej działalności bez przeprowadzenia likwidacji wspólnicy powinni ustalić, jakie czynności zostaną podjęte zastępujące procedurę likwidacji spółki. Ustalenia co do sposobu przeprowadzenia likwidacji nie mogą jednak godzić w interesy wierzycieli spółki. Tego rodzaju porozumienie ma charakter wewnętrzny (pomiędzy wspólnikami) i nie jest wiążące dla wierzycieli spółki. Gdy wskazano jednego ze wspólników lub osobę trzecią jako sukcesora spółki, to do wywołania skutków zewnętrznych wobec osób trzecich konieczne jest dokonanie odpowiednich czynności prawnych, w następstwie których wskazany podmiot nabędzie aktywa tej spółki i przejmie jej zobowiązania np. przez przejęcie długów (art. 519 KC). W przeciwnym przypadku porozumienie w części obejmującej pasywa spółki może wywołać tylko skutki określone w art. 392 KC. Z tych względów wspólnika, który tylko mocą porozumienia zawartego z pozostałymi wspólnikami spółki jawnej miał przejąć jej aktywa i pasywa, nie można uznać za sukcesora generalnego tej spółki. Tego rodzaju sukcesję – nieobejmującej ogółu praw i obowiązków majątkowych ze skutkami wobec osób trzecich – w następstwie, której dochodzi jedynie do przejścia określonych aktywów na rzecz wskazanego w porozumieniu wspólników sukcesora, nie można uznać za sukcesję o charakterze uniwersalnym, lecz o charakterze singularnym”.

Zasady odpowiedzialności wspólników spółek osobowych za ich zobowiązania opierają się co do zasady na modelu odpowiedzialności spółki jawnej, z różnymi modyfikacjami w poszczególnych typach spółek. Odpowiedzialność ta jest z jednej strony solidarna pomiędzy wspólnikami i spółką, z drugiej zaś subsydiarna, co wiąże się z odpowiedzialnością wspólników dopiero w sytuacji, kiedy zobowiązania nie zostały zaspokojone przez spółkę jawną.

Zgodnie z art. 366 § 1 k.c. kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Solidarność zobowiązania polega na takim jego ukształtowaniu, że może być ono spełnione tylko raz, a zobowiązanym do spełnienia tego świadczenia w całości będzie zaś każdy z wielu dłużników. Dzięki istnieniu węzła solidarności po stronie dłużników wierzyciel uzyskuje zwiększoną szansę zaspokojenia swoich roszczeń: może je kierować przeciwko temu dłużnikowi czy tym dłużnikom, którzy dają najwyższą gwarancję wypłacalności. W literaturze podkreśla się jednak istnienie wspólnego celu wszystkich przypadków solidarności biernej – w postaci ułatwienia wierzycielowi realizacji roszczeń i zwiększenia prawdopodobieństwa jego zaspokojenia (A. Klein, Istota solidarności biernej, s. 208; M. Pyziak-Szafnicka, w: System PrPryw, t. 5, 2012, s. 327-330). Z tego względu uznaje się solidarność bierną jako sposób zabezpieczenia wierzytelności (E. Łętowska, w: System PrCyw, t. III, cz. 1, 1981, s. 317; K. Zawada, w: Pietrzykowski, Komentarz KC, t. 1, 2015, s. 1195).

W ewentualnym zdarzeniu przyszłym objętym pytaniem nr 3 nie dochodzi do umorzenia ani przedawnienia żadnych zobowiązań Wspólników B i C (w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wspólnicy planują pokryć zobowiązania Spółki już po jej likwidacji, z majątku stanowiącego przedsiębiorstwo Spółki przejęte przez Wspólnika A. Zobowiązania pozostałe po Spółce, a związane z działalnością przedsiębiorstwa przejmowanego przez Wspólnika A, będą więc aktualne do czasu ich spłaty w całości, za co odpowiedzialność ponosić będą solidarnie Wspólnicy A. B i C. Wspólnicy B i C w dalszym ciągu ponoszą więc odpowiedzialność solidarną za zobowiązania powstałe w związku z działalnością Spółki. Każdy z dłużników solidarnych odpowiada więc za całość długu, a nie tylko za część, jaką można by mu przypisać przez np. równy podział kwoty długu między zobowiązanych. W tej sytuacji, w związku z brakiem umorzenia zobowiązań po stronie Wspólników B i C nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowym stanie faktycznym Wspólnicy B i C nie uzyskują bowiem żadnego przysporzenia majątkowego, a ewentualna zmiana ich sytuacji majątkowej nie jest możliwa do skonkretyzowania, jako że do czasu pokrycia wszystkich zobowiązań związanych z działalnością Spółki pozostają współdłużnikami solidarnymi.

W procedurze zakończenia działalności Spółki bez przeprowadzenia likwidacji (jako element tejże procedury) przewidywane jest zajście następujących zdarzeń dotyczących majątku Spółki:

*   przekazanie Wspólnikowi A przedsiębiorstwa Spółki wraz z wierzytelnościami,
*   przekazanie Wspólnikom B i C sum pieniężnych pozostałych w Spółce.

Po przeprowadzeniu czynności związanych z przekazaniem praw i obowiązków Spółki, Spółka zostanie wykreślona z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że:

*   otrzymanie przedsiębiorstwa oraz wierzytelności – w związku z ewentualnym rozwiązaniem Spółki bez przeprowadzenia formalnej likwidacji – nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wspólnika A przychodu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   otrzymanie kwot pieniężnych – w związku z ewentualnym rozwiązaniem Spółki bez przeprowadzenia formalnej likwidacji – nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wspólników B i C przychodu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   ewentualny sposób rozliczenia zobowiązań pozostałych po działalności Spółki polegający na ich pokryciu z majątku przedsiębiorstwa pozostałego po działalności Spółki nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wspólników B i C przychodu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  skutków podatkowych dla wspólnika spółki jawnej w związku z nabyciem przez niego przedsiębiorstwa pozostałego po zakończeniu działalności tej spółki wraz z wierzytelnościami – **jest prawidłowe,**
2.  skutków podatkowych dla wspólników spółki jawnej w związku z nabyciem przez nich środków pieniężnych pozostałych po zakończeniu działalności tej spółki – **jest prawidłowe,**
3.  skutków podatkowych dla wspólników spółki jawnej w przypadku spłaty zobowiązań pozostałych po działalności tej spółki pokrytych ze środków przedsiębiorstwa nabytego przez innego wspólnika tej spółki – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 505 ze zm.): spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy – użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Jak stanowi art. 22 § 1 omawianej ustawy: spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Na podstawie art. 22 § 2 Kodeksu spółek handlowych: każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką, z uwzględnieniem art. 31.

Z regulacji tej wynika, że za zobowiązania spółki jawnej odpowiadają wszyscy wspólnicy solidarnie. Zasada ta obowiązuje również, gdy po zakończeniu działalności spółki bez jej likwidacji zostały do zapłaty zobowiązania. W takiej sytuacji to wspólnicy odpowiadają za te zobowiązania, co stanowi realne zabezpieczenie wierzycieli na wypadek niewypłacalności spółki jawnej.

W myśl art. 58 Kodeksu spółek handlowych: rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki;
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;
3.  ogłoszenie upadłości spółki;
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 ww. ustawy: w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W konsekwencji wskazane w ww. art. 58 Kodeksu spółek handlowych rozwiązanie spółki osobowej skutkuje zakończeniem działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto należy podkreślić, że w przypadku rozwiązania spółki osobowej przeprowadzanie likwidacji nie jest obligatoryjne. Tym samym – w myśl przepisów omawianej ustawy – nie należy uzależniać rozwiązania spółki od jej likwidacji.

Ponadto należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszące się do likwidacji działalności gospodarczej należy interpretować w związku z przepisami Kodeksu spółek handlowych odnoszącymi się do rozwiązania spółki osobowej, a nie do procesu jej likwidacji. Zatem w przypadku rozwiązania spółki osobowej – zarówno w sytuacji przeprowadzenia likwidacji, jak i bez przeprowadzania procesu likwidacji – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozpoznać zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej.

W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wywołują te same konsekwencje podatkowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2 omawianej ustawy: wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak stanowi art. 11 ust. 2a pkt 4 ww. ustawy: wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zatem w przypadku świadczeń w naturze przychodem jest ich wartość wyrażona w pieniądzu.

Należy także wskazać, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie „nieodpłatne świadczenie” nie zostało zdefiniowane. Stąd zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Spółka osobowa to spółka prawa handlowego, która nie posiada osobowości prawnej. Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną (np. spółki jawnej) jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy – źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W art. 14 ust. 2 pkt 16 i 17 oraz w art. 14 ust. 3 pkt 10-12 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje sposób opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki.

Co do zasady, do kategorii przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej są zaliczane wszystkie przychody osiągane w związku z tą działalnością. Wyjątki od powyższej zasady wprowadza art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazujący na przysporzenia uzyskiwane w związku z tą działalnością, które nie są uważane za przychody podatkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Brzmienie powyższego przepisu jednoznacznie wskazuje, że ewentualny przychód w związku z otrzymaniem składników majątku likwidowanej spółki niebędącej osobą prawną nie powstaje w dacie ich otrzymania przez wspólnika tej spółki.

Jednocześnie w myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Zatem regulacja ta wyłącza z przychodów podatkowych przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, chyba że odpłatne zbycie nastąpi przed upływem sześciu lat liczonych od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja lub sprzedaż ta następuje w wykonaniu działalności gospodarczej/działów specjalnych produkcji rolnej. Wobec tego nie rozpoznaje się przychodu w związku z nabyciem przez wspólnika składników majątku spółki niebędącej osobą prawną w związku z jej likwidacją (rozwiązaniem).

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Z powyższej regulacji wynika, że z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono również przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną.

Jednocześnie w myśl art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Powyższe przepisy, tj. art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b i art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujące kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną, zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 1 stycznia 2011 r. Ich celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki). Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu środki pieniężne, nie będą one podlegały opodatkowaniu, o ile będą miały swoje źródło w dochodach już opodatkowanych, np. w opodatkowanych przez podatnika lecz pozostawionych w spółce zyskach. Natomiast gdy wspólnik otrzyma z ww. tytułu niepieniężne składniki majątku, odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku, a zatem z tytułu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wcześniej środki.

Należy przy tym zauważyć, że wyżej cytowane, a dotyczące spółki osobowej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego takiej spółki na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Pod pojęciem „likwidacji” użytym w tym przepisie należy rozumieć każdy, dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału między wspólników majątku spółki. Jeżeli zatem przepisy regulujące ustrój (tworzenie, funkcjonowanie i rozwiązywanie) danego typu spółki przewidują możliwość jej rozwiązania bez przeprowadzania formalnego procesu likwidacji, np. na skutek jednomyślnej decyzji wszystkich wspólników, to skutki podatkowe takiego rozwiązania spółki także należy oceniać na podstawie treści omawianych przepisów.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Odwołując się do wykładni językowej zawartej w Słowniku języka polskiego, „umorzyć” oznacza „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”. Zatem z umorzeniem mamy do czynienia wówczas, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie to przyjmuje, w skutek czego zobowiązanie wygasa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawcy (Wspólnicy A, B i C) są wspólnikami spółki jawnej (dalej: Spółka). Spółka ma siedzibę i miejsce zarządu w Polsce, nie jest następcą prawnym spółki komandytowo-akcyjnej, a także nie powstała z przekształcenia spółki kapitałowej. Wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Majątek spółki stanowi przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzi m.in. nieruchomość i inne aktywa trwałe oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów, a także wierzytelności oraz środki pieniężne. Wspólnicy mogą w przyszłości zakończyć działalność Spółki bez przeprowadzania likwidacji. Wspólnicy w uchwale kończącej działalność Spółki mogą podzielić majątek Spółki (przedsiębiorstwo, wierzytelności i środki pieniężne). Na dzień zakończenia działalności Spółki mogą obciążać Spółkę zobowiązania (długi, w tym zobowiązanie zabezpieczone rzeczowo na składnikach przedsiębiorstwa należącego do Spółki). Zgodnie z ustaleniami wspólników Spółki Wspólnik A nabędzie cały majątek Spółki (w tym przedsiębiorstwo i wierzytelności) poza środkami pieniężnymi, które przypadną w całości Wspólnikom B i C w częściach równych. Z przejętego przez Wspólnika A przedsiębiorstwa miałyby zostać pokryte zobowiązania obciążające Spółkę.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że:

*   otrzymanie przez Wspólnika A przedsiębiorstwa pozostałego po zakończeniu działalności Spółki wraz z wierzytelnościami – na moment rozwiązania Spółki bez przeprowadzenia formalnej likwidacji – nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu,
*   otrzymanie kwot pieniężnych przez Wspólników B i C – na moment rozwiązania Spółki bez przeprowadzenia formalnej likwidacji – nie będzie skutkować powstaniem po ich stronie przychodu

– w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie w przypadku spłaty zobowiązań pozostałych po działalności Spółki pokrytych ze środków przedsiębiorstwa nabytego przez Wspólnika A – na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie dochodzi do umorzenia ani przedawnienia żadnych zobowiązań Wspólników B i C.

Z wniosku wynika też, że Wnioskodawcy planują pokryć zobowiązania Spółki już po jej likwidacji, z majątku stanowiącego przedsiębiorstwo Spółki przejętego przez Wspólnika A.

W doktrynie wskazuje się, że uzgodnienie odmiennego sposobu zakończenia działalności spółki musi nastąpić przez sprecyzowanie wprowadzanych rozwiązań. Wśród możliwych alternatyw dla postępowania likwidacyjnego w szczególności można zastosować konstrukcję zbliżoną do art. 66 Kodeksu spółek handlowych i przyznać majątek spółki określonemu wspólnikowi z obowiązkiem rozliczenia się z pozostałymi. Nie jest więc tak, że cel postępowania likwidacyjnego i uzgodnienia odmiennego sposobu zakończenia działalności spółki jest tożsamy. Z kolei rozwiązania alternatywne będą mogły prowadzić do zapewnienia możliwości kontynuowania działalności gospodarczej w innej formie organizacyjno-prawnej lub do przeprowadzenia rozliczeń in natura. Cechą wspólną będzie natomiast osiągnięcie skutków, o których mowa w art. 84 Kodeksu spółek handlowych, z wykreśleniem spółki osobowej z rejestru i tym samym zakończeniem jej bytu uprawnego.

Ponadto w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 28 października 2005 r. sygn. akt II CK 275105 skład orzekający uznał, że „Dokonane powyżej ustalenia nie prowadzą jednak do wniosku, iż w razie rozwiązania spółki jawnej i wykreślenia jej z rejestru bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego wspólnicy tej spółki nie wstępują w jej prawa i obowiązki. Gdyby podzielić stanowisko pozwanego, to w istocie przepis art. 67 k.s.h. stwarzałby poważne zagrożenie dla bezpieczeństwa obrotu. Wspólnicy, którzy bez ograniczeń mogą postanowić, że rozwiązują spółkę jawną bez przeprowadzenia likwidacji, mogliby przykładowo szybko przejąć jej majątek i wykreślić spółkę z rejestru. (\`(...)\`) Konieczna jest więc taka wykładnia art. 67 k.s.h., która zapobiec może tym i podobnym niebezpieczeństwom naruszania godnych ochrony interesów wspólników i wierzycieli spółki. Uznać należy, że art. 67 k.s.h. nie tylko zawiera upoważnienie dla wspólników, że mogą oni przewidzieć inny sposób zakończenia działalności spółki niż poprzez jej likwidację, ale jednocześnie jest to ustawowe upoważnienie do wskazania sukcesora lub sukcesorów generalnych spółki. Wspólnicy więc w uchwale o rozwiązaniu spółki bez przeprowadzenia likwidacji wskazują osoby, które przejmują prawa i obowiązki rozwiązanej spółki. Jeżeli w uchwale brak wyraźnego postanowienia, kto jest takim sukcesorem, za następców prawnych spółki, do czasu rozliczenia się jej z innymi uczestnikami obrotu, powinni być uznani wszyscy wspólnicy spółki”. Pogląd ten został powielony w wielu kolejnych wyrokach sądów, w tym także tych najnowszych, np. wyroku NSA z dnia 19 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 1447/16.

Stąd w niniejszej sytuacji, w związku z tym, że Wspólnik A przejmuje majątek przedsiębiorstwa Spółki, z którego miałyby zostać pokryte jej zobowiązania, a także z uwagi na współodpowiedzialność wszystkich wspólników Spółki za jej zobowiązania do czasu ich rozliczenia z wierzycielami, Wspólnicy B i C nie uzyskują żadnego przysporzenia majątkowego.

Zatem spłata zobowiązań pozostałych po działalności Spółki pokrytych ze środków przedsiębiorstwa nabytego przez Wspólnika A dla Wspólników B i C nie będzie skutkować powstaniem po ich stronie przychodu z nieodpłatnych świadczeń w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź Organu w zakresie pytania nr 1.

Reasumując – w przypadku nabycia przez Wspólnika A przedsiębiorstwa pozostałego po zakończeniu działalności Spółki wraz z wierzytelnościami – dla Wspólnika A nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź Organu w zakresie pytania nr 2.

Reasumując – w przypadku nabycia przez Wspólników B i C środków pieniężnych pozostałych po zakończeniu działalności Spółki – dla Wspólników B i C nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź Organu w zakresie pytania nr 3.

Reasumując – w przypadku spłaty zobowiązań pozostałych po działalności Spółki w ten sposób, że zobowiązania te zostaną pokryte ze środków przedsiębiorstwa nabytego przez Wspólnika A – dla Wspólników B i C nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.