Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.651.2020.1.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-16
Teza: brak opodatkowania zniesienia współwłasności
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2020 r. (data wpływu 22 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zniesienia współwłasności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania zniesienia współwłasności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym gospodarstwo rolno-ogrodnicze oraz uprawiającym warzywa szklarniowe w szklarniach ogrzewanych. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem VAT. W 2007 r. Wnioskodawca powiększył swoje gospodarstwo o szklarnię, zaś w 2009 r. o powierzchnię szklarniową i halę sortowni. W związku z przeprowadzeniem obu inwestycji Wnioskodawca odliczył VAT naliczony. Syn Wnioskodawcy również jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi swoje gospodarstwo rolne. Ponadto Wnioskodawca wraz ze swoim synem prowadzą uprawę pomidorów szklarniowych (działy specjalne produkcji rolnej) na nieruchomości, która pozostaje współwłasnością ułamkową Wnioskodawcy i jego syna. W 2012 i 2013 roku Wnioskodawca wraz z synem zbudowali na nieruchomości szklarnię oraz zmodernizowali kotłownię. W związku z przeprowadzoną inwestycją Wnioskodawca odliczył VAT naliczony, gdyż to on, w odniesieniu do gospodarstwa rolnego prowadzonego wspólnie z synem, jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. W przyszłości w stosunku do tej części działalności Wnioskodawca wraz z synem chcieliby dokonać zniesienia współwłasności bez dokonywania dopłat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zniesienie współwłasności gospodarstwa rolnego będzie stanowić czynność opodatkowaną podlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy zniesienie współwłasności gospodarstwa rolnego będzie powodowało konieczność dokonania korekty VAT naliczonego, odliczonego w przeszłości z tytułu inwestycji w rozbudowę szklarni i modernizację kotłowni?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740) - dalej: k.c.: Art. 195, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Art. 206, każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli.

Art. 210 § 1, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Art. 210 § 2, zniesienie współwłasności nieruchomości rolnej oraz gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy, o której mowa w art. 166 § 3, następuje z uwzględnieniem przepisów tej ustawy.

Art. 212 § 1, jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

Art. 212 § 2, rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

Art. 212 § 3, jeżeli ustalone zostały dopłaty lub spłaty, sąd oznaczy termin i sposób ich uiszczenia, wysokość i termin uiszczenia odsetek, a w razie potrzeby także sposób ich zabezpieczenia. W razie rozłożenia dopłat i spłat na raty terminy ich uiszczenia nie mogą łącznie przekraczać lat dziesięciu. W wypadkach zasługujących na szczególne uwzględnienie sąd na wniosek dłużnika może odroczyć termin zapłaty rat już wymagalnych.

Art. 216 § 1, wysokość przysługujących współwłaścicielom spłat z gospodarstwa rolnego ustala się stosownie do ich zgodnego porozumienia.

Art. 216 § 2, w razie braku takiego porozumienia spłaty przysługujące współwłaścicielom mogą być obniżone.

Przy określaniu stopnia ich obniżenia bierze się pod uwagę:

1.  typ, wielkość i stan gospodarstwa rolnego będącego przedmiotem zniesienia współwłasności;
2.  sytuację osobistą i majątkową współwłaściciela zobowiązanego do spłat i współwłaściciela uprawnionego do ich otrzymania.

Zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 106) - dalej u.p.t.u.

Art. 5 ust. 1 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (\`(...)\`).

Art. 7 ust. 1, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Art. 29a ust. 1, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na wstępie należy wskazać, że instytucja współwłasności jest uregulowana w art. 191-221 k.c. Zgodnie z tymi przepisami, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Do charakterystycznych cech współwłasności należy zaliczyć jedność przedmiotu współwłasności, wielość podmiotów, którym dane prawo przysługuje oraz niepodzielność wspólnego prawa.

Oznacza to, że każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, a nie tylko do jej części. Opisana w ww. rozdziale kodeksu cywilnego współwłasność ułamkowa, polega na tym, że udział każdego współwłaściciela we wspólnym prawie jest określony kwotowo ułamkiem. Współwłaściciel rzeczy wspólnej (np. nieruchomości), któremu przysługuje udział - nawet w minimalnej wysokości - jest uprawniony do posiadania całej rzeczy będącej przedmiotem współwłasności i do korzystania z niej w takim zakresie, w jakim nie przeszkadza on w posiadaniu jej przez innych współwłaścicieli, co wynika z brzmienia art. 206 k.c..

Wielkość udziału danego współwłaściciela przekłada się natomiast na zakres uprawnień, które w odniesieniu do rzeczy wspólnej może on samodzielnie wykonywać.

Stosownie do art. 210 k.c., każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Celem umowy o zniesienie współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zniesienie współwłasności polega na likwidacji łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, który w przypadku zniesienia współwłasności prowadzi do przyporządkowania poszczególnych udziałów we współwłasności nowo wydzielonym rzeczom, przez co współwłaściciele stają się ich wyłącznymi właścicielami.

W wyniku podziału powstają więc nowe przedmioty własności - samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej).

Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Analizując brzmienie art. 212 i 216 k.c. należy dojść do wniosku, że dokonanie podziału rzeczy wspólnej powinno zasadniczo nastąpić stosownie do wielkości udziałów we współwłasności.

Zatem wydzielone części rzeczy swoją wartością powinny odpowiadać wielkości poszczególnych udziałów. Możliwe jest jednak, że wartość poszczególnych udziałów nie będzie tej wielkości odpowiadać, zaś powstała różnica może być wyrównana przez dopłaty pieniężne.

W efekcie zniesienie współwłasności może nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz drugiego współwłaściciela (współwłaścicieli) lub nieodpłatnie bez żadnych spłat.

Przechodząc do analizy prawnopodatkowej zniesienia współwłasności na gruncie podatku od towarów i usług należy zacząć od rozpatrzenia katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz próby zakwalifikowania zniesienia współwłasności jako którejś z tych czynności. Pomocna w tym zakresie będzie wykładnia dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 października 2016 r. (sygn. akt I FSK 386/16). W pierwszej kolejności sąd wskazał, podpierając się uchwałą NSA, że zniesienie współwłasności można ewentualnie rozpatrywać jedynie jako dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 u.p.t.u.: „W uchwale z dnia 24 października 2011 r. w sprawie sygn. akt I FPS 2/11 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że sprzedaż udziału we współwłasności stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 VATU, co było wynikiem stwierdzenia, że nie jest to świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 VATU”.

Dalej NSA (negując jednocześnie stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego) analizuje czy zniesienie współwłasności można uznać za dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług: „(\`(...)\`) jeżeli w wyniku umowy zniesienia współwłasności poprzez podział powstają nowe przedmioty własności - samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej), to mimo że wydzielone części rzeczy swoją wartością powinny odpowiadać wielkości poszczególnych udziałów, to zmienia się zakres rzeczowy co do prawa własności współwłaściciela, który uzyskuje prawo do rozporządzania tą nową rzeczą jak właściciel (dotychczas jedynie udziałem w innej większej rzeczy macierzystej). Tym samym nie można zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że w tej sytuacji ,,nastąpi jedynie poszerzenie uprawnień do rozporządzania towarem”, gdyż stanowisko to pomija, że w wyniku umowy zniesienia współwłasności następuje podział rzeczy wspólnej, który prowadzi do likwidacji stosunku współwłasności poprzez unicestwienie bytu prawnego dotychczasowej rzeczy wspólnej (jako przedmiotu współwłasności), wyodrębnienie (powstanie) z rzeczy macierzystej nowych rzeczy oraz ich nabycie na wyłączną własność przez poszczególnych współwłaścicieli. Gdy czynność ta ma charakter umowny (wolicjonalny) pomiędzy współwłaścicielami, w ujęciu VAT ma charakter rozporządzenia rzeczą wspólną (towarem) przez współwłaścicieli w taki sposób, który umożliwia jej podział prowadzący do uzyskania przez każdego z nich wyłącznego prawa własności do nowego towaru”.

W związku z tym, idąc za wykładnią NSA, zniesienie współwłasności można traktować jako dostawę towarów na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast należy zwrócić uwagę, że czynności podlegające opodatkowaniu przedmiotowym podatkiem muszą charakteryzować się opisaną w art. 29a ust. 1 u.p.t.u. odpłatnością. W przytoczonym wyżej wyroku NSA również odnosi się do tej cechy, wskazując: „Należy jednak przy tym uwzględnić, że jeżeli czynności tej nie towarzyszy dopłata pieniężna, mająca na celu wyrównanie wartości poszczególnych udziałów, nie ma ona charakteru odpłatnego, w tym też na gruncie VAT. Wydzielone bowiem (bez dopłaty) w wyniku zniesienia współwłasności nowe rzeczy swoją wartością powinny odpowiadać wielkości poszczególnych udziałów, co oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie uzyskuje w wyniku tej czynności przysporzenia majątkowego (ekonomicznego), a jedynie prawo umożliwiające mu dysponowanie nowym towarem jak właściciel. Ponadto umowy zniesienia współwłasności rzeczy przez fizyczny jej podział, z uwzględnieniem jedynie wartości udziałów współwłaścicieli, nie można utożsamiać z czynnościami zamiany udziałów w rzeczy, czy ich sprzedaży. Oznacza to, że tego rodzaju umowne zniesienie współwłasności rzeczy, które nie ma charakteru odpłatnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak czynność ta będzie miała charakter odpłatny, a więc strony postanowią, że w wyniku zniesienia współwłasności jeden ze wspólników uzyska własność nowej rzeczy o wartości niższej od wartości jego udziału we własności wspólnej rzeczy, a drugi ze wspólników zostanie zobowiązany do wyrównania tej wartości przez dopłatę pieniężną (z uwagi na to, że wartość jego nowej rzeczy jest wyższa od wartości przysługującego mu uprzednio udziału), na gruncie VAT będzie miała miejsce odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 VATU, której odpłatność wyznacza wielkość poczynionej dopłaty”.

Zatem jedynie umowne zniesienie współwłasności, któremu towarzyszy dokonanie dopłat może być traktowane jako czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług. A contrario, tj. gdy dopłaty nie występują, zniesienie współwłasności nie będzie opodatkowane. Powyższa wykładnia ma również odzwierciedlenie w decyzjach wydawanych przez organy podatkowe, tytułem przykładu: Interpretacja indywidualna z dnia 5 listopada 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.394.2019.2.JF): W rozpatrywanym przypadku dojdzie jedynie do wyodrębnienia w sposób materialny posiadanych udziałów w przedmiotowej nieruchomości a przedmiotowe zniesienie współwłasności nieruchomości stanowi jedynie zmianę formy prawnej tytułu przypadającego do nieruchomości. Nastąpi nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, tj. zmiana współwłasności na własność części nieruchomości. Dodatkowo, jak wynika z opisu sprawy, zmiana tytułu prawnego do nieruchomości będzie miała charakter nieodpłatny. Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem zniesienia współwłasności czterech wyodrębnionych ewidencyjnie (geodezyjnie) działek, będzie dokonane bez dopłat. Tym samym, w analizowanych okolicznościach nie ma miejsca dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ustawy. (\`(...)\`) Tym samym zniesienie współwłasności nieruchomości nie stanowi czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Przenosząc powyższe rozważania na dany stan faktyczny (zarazem wskazując własne stanowisko w kwestii pierwszego pytania) należy stwierdzić, że z racji tego, iż zniesienie współwłasności gospodarstwa rolnego przez Wnioskodawcę i jego syna nastąpi nieodpłatnie, toteż czynność ta nie będzie stanowić czynności opodatkowanej, a w konsekwencji nie będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Jeżeli zaś czynność zniesienia współwłasności gospodarstwa rolnego nie będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, toteż (odnosząc się do drugiego pytania) nie będzie powodowała konieczność dokonania korekty VAT naliczonego, odliczonego w przeszłości z tytułu inwestycji w rozbudowę szklarni i modernizację kotłowni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Treść powołanego art. 7 ust. 1 ustawy wskazuje, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”. Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż, czy zamiana rzeczy, jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki. W konsekwencji, definicja dostawy towarów obejmuje zarówno przypadki (z pewnymi wyjątkami), gdy dochodzi do przeniesienia własności rzeczy, jak i sytuacje, gdy bez przeniesienia prawa własności następuje przejęcie władztwa ekonomicznego nad rzeczą. Istotne tu jest faktyczne dysponowanie towarem, a nie tytuł prawny do niego.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przy czym, z przytoczonych przepisów nie wynika, aby odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musiała mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W świetle powyższego przepisu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.).

W myśl art. 195 ustawy Kodeks cywilny własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z art. 210 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności (\`(...)\`).

Z powyższej normy wynika więc, że ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Ponadto, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 Kodeksu cywilnego).

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności - samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym gospodarstwo rolno-ogrodnicze oraz uprawiającym warzywa szklarniowe w szklarniach ogrzewanych. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem VAT. W 2007 r. Wnioskodawca powiększył swoje gospodarstwo o szklarnię, zaś w 2009 r. o powierzchnię szklarniową i halę sortowni. W związku z przeprowadzeniem obu inwestycji Wnioskodawca odliczył VAT naliczony. Syn Wnioskodawcy również jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi swoje gospodarstwo rolne. Ponadto Wnioskodawca wraz ze swoim synem prowadzą uprawę pomidorów szklarniowych (działy specjalne produkcji rolnej) na nieruchomości, która pozostaje współwłasnością ułamkową Wnioskodawcy i jego syna. W 2012 i 2013 roku Wnioskodawca wraz z synem zbudowali na nieruchomości szklarnię oraz zmodernizowali kotłownię. W związku z przeprowadzoną inwestycją Wnioskodawca odliczył VAT naliczony, gdyż to on, w odniesieniu do gospodarstwa rolnego prowadzonego wspólnie z synem, jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. W przyszłości w stosunku do tej części działalności Wnioskodawca wraz z synem chcieliby dokonać zniesienia współwłasności bez dokonywania dopłat.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy zniesienie współwłasności gospodarstwa rolnego będzie stanowić czynność opodatkowaną podlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy będzie powodowało konieczność dokonania korekty VAT naliczonego, odliczonego w przeszłości z tytułu inwestycji w rozbudowę szklarni i modernizację kotłowni.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w opisanych okolicznościach zniesienie współwłasności nieruchomości nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W niniejszym przypadku nie ma miejsca dostawa towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem zniesienia współwłasności bez dopłat będzie nieruchomość na której Wnioskodawca wraz ze swoim synem prowadzą uprawę pomidorów szklarniowych.

Aby mówić o dostawie towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług musi nastąpić czynność polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania (dysponowania) towarem jak właściciel.

W analizowanych okolicznościach w wyniku zniesienia współwłasności nie dojdzie do wydania towaru (np. części nieruchomości) i przeniesienia prawa do dysponowania jak właściciel w odniesieniu do wyodrębnionych części nieruchomości. Zniesienie współwłasności nastąpi poprzez fizyczny podział nieruchomości w proporcji odpowiadającej udziałom jakie w niej posiadają współwłaściciele. W wyniku dokonanego zniesienia współwłasności nieruchomości nie zmieni się zasadniczo zakres dotychczasowego władztwa nad nieruchomością. W rozpatrywanym przypadku dojdzie jedynie do wyodrębnienia w sposób materialny posiadanych udziałów w przedmiotowej nieruchomości a przedmiotowe zniesienie współwłasności nieruchomości stanowi jedynie zmianę formy prawnej tytułu przypadającego do nieruchomości. Nastąpi nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, tj. zmiana współwłasności na własność części nieruchomości. Dodatkowo, jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem zniesienia współwłasności nieruchomość na której Wnioskodawca wraz ze swoim synem prowadzą uprawę pomidorów szklarniowych, będzie dokonana bez dopłat. Tym samym, w analizowanych okolicznościach nie ma miejsca dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości, przeprowadzonego na zasadach opisanych w niniejszym wniosku, nie dojdzie do wydania towaru, ani do świadczenia usług, a wyłącznie do ustanowienia na rzecz współwłaścicieli odrębnej własności nieruchomości stanowiących te części Nieruchomości, które będą przysługiwać współwłaścicielom w ramach ich udziałów we współwłasności nieruchomości oraz używanych na zasadzie ustalonego podziału do używania. Tym samym zniesienie współwłasności nieruchomości nie stanowi czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy zniesienie współwłasności gospodarstwa rolnego będzie powodowało konieczność dokonania korekty VAT naliczonego, odliczonego w przeszłości z tytułu inwestycji w rozbudowę szklarni i modernizację kotłowni.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. (art. 91 ust. 2 ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że w 2012 i 2013 roku wraz z synem zbudowali na nieruchomości szklarnię oraz zmodernizowali kotłownię. W związku z przeprowadzoną inwestycją Wnioskodawca odliczył VAT naliczony, gdyż to on, w odniesieniu do gospodarstwa rolnego prowadzonego wspólnie z synem, jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. W przyszłości w stosunku do tej części działalności Wnioskodawca wraz z synem chcieliby dokonać zniesienia współwłasności bez dokonywania dopłat.

Wskazać należy, że w przypadku zniesienia współwłasności bez dokonywania dopłat, obowiązek korekty nie wystąpi gdyż w tym przypadku nie wystąpi zmiana wykorzystywania przez Wnioskodawcę nieruchomości. Przedmiotowa nieruchomość zarówno przed jak i po zniesieniu współwłasności będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. do uprawy pomidorów szklarniowych). W analizowanej sprawie jak wskazano powyżej, nastąpi nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, tj. zmiana współwłasności na własność części nieruchomości. W analizowanym przypadku nie wystąpi żadna z przesłanek warunkujących prawo do dokonania korekty podatku VAT.

A zatem poddając łącznej analizie brzmienie ww. przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 91 ustawy, należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji, nie nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystywanej przez Wnioskodawcę nieruchomości, zatem w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 91 ust. 7 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.