Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-600/12-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-23
Teza: tut. organ, oceniając stanowisko Spółki w kwestii wątpliwości zgłoszonych w pytaniach, uznał to stanowisko w części, odpowiednio jak wyżej, za prawidłowe i nieprawidłowe, bowiem nie można stwierdzić, iż wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę, wymienione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, powinny zostać odniesione do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego lub do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych i podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 6 updop.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt; maszyny; naprawa; odszkodowania; przychód; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały; środek-środek trwały-wytworzenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.06.2012 r. (data wpływu 23.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do wartości początkowej środka trwałego (głównie odwiertów poszukiwawczych i rozpoznawczych):

1.  w części dotyczącej pytania nr 1, tj. odnośnie możliwości zaliczenia do wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych do tworzenia innych środków trwałych:
    *   w zakresie, w jakim wykorzystywany środek trwały bezpośrednio służy wytworzeniu innego środka trwałego – **jest prawidłowe;**
    *   w przypadku środków trwałych, które nie mają bezpośredniego związku z wytworzeniem innego środka trwałego, jak np. kontenery mieszkalne, samochody służbowe – **jest nieprawidłowe;**
2.  w części dotyczącej pytania nr 2, tj. odnośnie możliwości zaliczenia do wartości początkowej środka trwałego kosztów i przychodów związanych z rozruchem próbnym – **jest nieprawidłowe;**
3.  w części dotyczącej pytania nr 3, tj. odnośnie możliwości alokowania do wartości początkowej środka trwałego kosztów utraty, napraw uszkodzonych maszyn, wynagrodzeń dla usługodawców za uszkodzenie lub utratę maszyn wynajmowanych od podmiotów trzecich, a także odnośnie możliwości alokowania do wartości początkowej środka trwałego ewentualnych przychodów ze sprzedaży uszkodzonych maszyn – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do wartości początkowej środka trwałego:

1.  odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych do tworzenia innych środków trwałych,
2.  kosztów i przychodów związanych z tzw. rozruchem próbnym,
3.  kosztów napraw uszkodzonych maszyn, wynagrodzeń za uszkodzenie lub utratę maszyn w procesie wiercenia i przychodów ze sprzedaży uszkodzonych maszyn .

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (Spółka”) na podstawie koncesji udzielanych przez odpowiednie organy państwowe realizuje prace w zakresie poszukiwania i rozpoznawania złóż gazu w Polsce. Prowadzenie prac poszukiwawczych, obejmujące w szczególności wykonywanie odwiertów próbnych, poszukiwawczych i rozpoznawczych, które mogą w przyszłości służyć, jako wydobywcze jest wysoce kapitałochłonne. Jest jednak konieczne, aby określić zasobność złoża i ekonomiczne możliwości jego zagospodarowania.

Znaczna część kosztów ponoszonych przez Spółkę w fazie poszukiwawczej i rozpoznawczej związana jest z wytworzeniem przyszłych środków trwałych (głównie odwiertów) i wartości niematerialnych i prawnych („WNiP”).

Spółka w ramach procesu inwestycyjnego wytwarza lub będzie wytwarzać środki trwałe we własnym zakresie. Głównymi środkami trwałymi, które powstają w toku prac Spółki, są odwierty poszukiwawcze i rozpoznawcze.

Zasadniczo, do celów wytworzenia tych środków trwałych Spółka zatrudnia zewnętrzne firmy serwisowe.

Ponadto, w procesie wytwarzania środków trwałych wykorzystywane są lub będą również inne środki trwałe (dalej: „Narzędzia”) podlegające amortyzacji, takie jak np. kontenery mieszkalne, samochody służbowe osób zaangażowanych w wiercenia.

W związku ze specyfiką prowadzonej działalności, niektóre Narzędzia wykorzystywane są lub będą podczas całego procesu wytwarzania danego środka trwałego (i/lub kilku środków trwałych) inne jedynie w jego części.

Proces powstawania odwiertów poszukiwawczych jest niezwykle czasochłonny i wymaga spełnienia szeregu wymagań, m.in. technicznych i prawnych. Jednym z etapów konstrukcji odwiertu jest przeprowadzenie, jeszcze przed oddaniem odwiertu do użytkowania, testowej produkcji gazu na danym złożu (odwiercie), tj. tzw. rozruchu próbnego, którego celem jest poznanie ekonomicznej opłacalności danego złoża i umożliwienie podjęcia decyzji o oddaniu danego środka trwałego do używania. Bez wykonania przedmiotowej próby, oddanie środka trwałego do używania nie byłoby możliwe.

W związku z wykonaniem rozruchu próbnego, Spółka ponosi lub będzie ponosić szereg kosztów niezbędnych do jego przeprowadzenia, takich jak np. koszty mediów, koszty tzw. płuczki, koszty zewnętrznych podmiotów wykonujących lub nadzorujących te prace, itp.

Wydobyty w efekcie produkcji testowej gaz może być: spalany, sprzedawany do dalszej dystrybucji, wykorzystywany do produkcji energii elektrycznej lub umieszczany w cysternie i następnie sprzedany (w przypadku sprzedaży wówczas będzie generowany przychód z tego tytułu).

Dodatkowo, okazjonalnie zdarza się, iż w trakcie wykonywania odwiertów dochodzi do uszkodzenia, zniszczenia lub utraty maszyn wykorzystywanych do prac wiertniczych. W konsekwencji Spółka ponosi lub może ponosić również koszty utraty, napraw uszkodzonych maszyn, wynagrodzeń (określonych przez usługodawców, jako odszkodowania) za uszkodzenie lub utratę maszyn wynajmowanych od podmiotów trzecich (tzw. utknięcie w odwiercie). Jednocześnie należy podkreślić, iż potencjalne uszkodzenie bądź zniszczenie maszyn jest wpisane w naturę prac poszukiwawczych i wydobywczych i może mieć miejsce w wyniku normalnego, zgodnego z przeznaczeniem użytku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych wykorzystywanych do tworzenia innych środków trwałych można zaliczyć do wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych?

(Dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

Czy koszty i przychody związane z tzw. rozruchem próbnym powinny odpowiednio zwiększać lub zmniejszać wartość początkową odwiertu (wytwarzanego środka trwałego)? (Dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

Czy koszty napraw uszkodzonych maszyn, odszkodowań za uszkodzenie lub utratę maszyn (tzw. utknięcie w odwiercie) w procesie wiercenia, jeżeli uszkodzenie lub utrata wynikały z normalnego, zgodnego z przeznaczeniem użytku i przychody z ewentualnej sprzedaży uszkodzonych maszyn powinny odpowiednio zwiększać lub zmniejszać wartość początkową wytwarzanego środka trwałego?

(Dotyczy zaistniałego stanu taktycznego i zdarzenia przyszłego).

Stanowisko Spółki:

Ad. 1.

Spółka stoi na stanowisku, że odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych wykorzystywanych do tworzenia innych środków trwałych można zaliczyć do wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: ustawa o PDOP), koszty uzyskania przychodów to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem katalogu kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy.

Natomiast, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PDOP, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz WNiP nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o PDO takie wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jedynie poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych i wytworzonych środków trwałych lub WNiP.

Generalnie, zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o PDOP za wartość początkową środków trwałych lub WNiP uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia lub w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt ich wytworzenia.

Kosztem wytworzenia w myśl art. 16g ust. 4 ustawy o PDOP jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztów wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W powyższym przepisie ustawodawca wskazał, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się w rzeczywistości „wartość zużytych (\`(...)\`) rzeczowych składników majątku”. Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy o PDOP składniki majątku należy interpretować, jako aktywa w rozumieniu UoR, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o PDOP.

Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm. – „UoR”), definiuje aktywa jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki wartości ekonomicznych. Do aktywów zalicza się - zgodnie z Załącznikiem 1 do UoR - m.in. rzeczowe aktywa trwałe, w których skład wchodzą środki trwałe (w tym maszyny, urządzenia i środki transportu).

W ocenie Spółki, zgodnie z powyższym, do rzeczowych składników majątku należy, zatem zaliczyć posiadane przez nią Narzędzia wykorzystywane w procesie wytwarzania nowych środków trwałych.

Tym samym odpisy amortyzacyjne od Narzędzi wykorzystywanych do wytworzenia środków trwałych, powinny powiększać wartość początkową tych środków trwałych (w wysokości odpowiadającej sumie podatkowych odpisów amortyzacyjnych za okres, w którym Narzędzia były wykorzystywane do wytworzenia określonych środków trwałych).

Powyższe, zdaniem Spółki, wynika z art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP definiującego odpisy amortyzacyjne jako dokonywane z tytułu zużycia środków trwałych oraz WNiP. Jeżeli zatem Narzędzia wykorzystywane są w związku z budową przez Spółkę środków trwałych, to zdaniem Spółki, odpisy amortyzacyjne (odzwierciedlające wartość zużycia Narzędzi) dokonywane od ich wartości początkowej powinny powiększać wartość środka trwałego w budowie.

Analogiczny pogląd został wyrażony przez organy podatkowe m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lipca 2011 r. (IPPB5/423-554/11-2/RS);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 grudnia 2010 r. (IPPB5/423-581/10-4/IŚ);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 grudnia 2010 r. (IPPB5/423-581/10-5/IŚ);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lutego 2009 r. (ITPB1/415-706/08/WM).

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych wykorzystywanych do tworzenia innych środków trwałych można zaliczyć do wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych.

Ad. 2.

Spółka stoi na stanowisku, iż koszty i przychody związane z tzw. rozruchem próbnym powinny odpowiednio zwiększać lub zmniejszać wartość początkową odwiertu (wytwarzanego środka trwałego).

Kosztem wytworzenia środków trwałych w myśl art. 16g ust. 4 ustawy o PDOP jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, koszty tzw. rozruchu próbnego, będącego elementem niezbędnym do zakończenia procesu wytwarzania danego środka trwałego (odwiertu), powinny zwiększać wartość początkową tego odwiertu, niezależnie od tego czy wydobyty gaz zostanie spalony czy też sprzedany. Spółka podkreśla, iż bez dokonania rozruchu próbnego nie byłoby możliwe dopełnienie wymogów formalnych i technicznych i oddanie środka trwałego do używania. Tym samym, wydatki ponoszone w związku z próbą, wyraźnie służą zakończeniu procesu tworzenia danego odwiertu.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, że koszty rozruchu próbnego, powinny zwiększać wartość początkową danego odwiertu.

Ponadto, Spółka wskazuje, iż ustawodawca nie precyzuje jak dla celów PDOP należy kwalifikować przychody z rozruchu próbnego. Jednakże, w związku z tym, iż oddanie odwiertów do użytkowania nie byłoby możliwe bez przeprowadzenia testowego wydobycia gazu, to należy uznać, iż ewentualne przychody będące następstwem tego działania, powinny zmniejszać wartość początkową danego środka trwałego.

Zdaniem Spółki przemawia za tym również wykładnia per analogiam do dodatnich różnic kursowych (koszt wytworzenia koryguje się, na podstawie art. 16g ust. 5 ustawy o PDOP, o różnice kursowe, naliczone do dnia oddania do używania środka trwałego), która wobec braku stosownej regulacji może być zastosowana (podejście takie nie prowadzi do uszczuplenia należności budżetowych).

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż koszty i przychody związane z tzw. rozruchem próbnym powinny odpowiednio zwiększać lub zmniejszać wartość początkową odwiertu (wytwarzanego środka trwałego).

Ad. 3.

Spółka stoi na stanowisku, że koszty napraw uszkodzonych maszyn, odszkodowań za uszkodzenie lub utratę maszyn (tzw. utknięcie w odwiercie) w procesie wiercenia, jeżeli uszkodzenie lub utrata wynikały z normalnego, zgodnego z przeznaczeniem użytku i przychody z ewentualnej sprzedaży uszkodzonych maszyn powinny odpowiednio zwiększać lub zmniejszać wartość początkową wytwarzanego środka trwałego.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP koszty uzyskania przychodów to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem katalogu kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy.

Natomiast, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o POOP, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz WNiP nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP takie wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jedynie poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych/wytworzonych środków trwałych lub WNiP.

Generalnie, zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o PDOP, za wartość początkową środków trwałych lub WNiP uważa się m.in. w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia lub w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt ich wytworzenia.

Kosztem wytworzenia w myśl art. 16g ust. 4 ustawy o PDOP jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztów wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, koszty napraw uszkodzonych maszyn, odszkodowań za uszkodzenie lub utratę maszyn w procesie wiercenia, stanowią koszt „wykorzystanych usług obcych” lub „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych”, gdyż są bezpośrednio związane z wytworzeniem danego środka trwałego. W konsekwencji, w ocenie Spółki, wydatki te stanowią koszt wytworzenia środka trwałego i powinny zwiększać jego wartość początkową.

Wydaje się bezsporne, iż to w wyniku wykorzystania danych maszyn w procesie wytworzenia środka trwałego, ich uszkodzenie lub utrata miały miejsce. Gdyby, bowiem maszyny nie uczestniczyły w procesie wiercenia, nie służyły wytworzeniu środka trwałego (odwiertu), to nie doszłoby do takiego uszkodzenia lub utraty.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że koszty napraw uszkodzonych maszyn, odszkodowań za uszkodzenie lub utratę maszyn (tzw. utknięcie w odwiercie) w procesie wiercenia, jeżeli uszkodzenie lub utrata wynikały z normalnego, zgodnego z przeznaczeniem użytku i przychody z ewentualnej sprzedaży uszkodzonych maszyn powinny odpowiednio zwiększać lub zmniejszać wartość początkową wytwarzanego środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

1.  w części dotyczącej pytania nr 1, tj. odnośnie możliwości zaliczenia do wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych do tworzenia innych środków trwałych:
    *   w zakresie, w jakim wykorzystywany środek trwały bezpośrednio służy wytworzeniu innego środka trwałego – **uznaje się za prawidłowe;**
    *   w przypadku środków trwałych, które nie mają bezpośredniego związku z wytworzeniem innego środka trwałego, jak np. kontenery mieszkalne, samochody służbowe – **uznaje się za nieprawidłowe;**
2.  w części dotyczącej pytania nr 2, tj. odnośnie możliwości zaliczenia do wartości początkowej środka trwałego kosztów i przychodów związanych z rozruchem próbnym – **uznaje się za nieprawidłowe;**
3.  w części dotyczącej pytania nr 3, tj. odnośnie możliwości alokowania do wartości początkowej środka trwałego kosztów utraty, napraw uszkodzonych maszyn, wynagrodzeń dla usługodawców za uszkodzenie lub utratę maszyn wynajmowanych od podmiotów trzecich, a także odnośnie możliwości alokowania do wartości początkowej środka trwałego ewentualnych przychodów ze sprzedaży uszkodzonych maszyn – **uznaje się za nieprawidłowe.**

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: updop), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem, co do zasady, jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodu, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem z zastrzeżenie art. 10 i 11 jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z przytoczonym art. 7 updop podatnik ma prawo do pomniejszenia osiągniętych przychodów o koszty ich uzyskania.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanymi w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu, bądź utrzymania (zabezpieczenia, zachowania) źródła tego przychodu.

Użyty w omawianym przepisie, zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Należy przy tym zaznaczyć, że koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podzielić można na koszty bezpośrednie i koszty pośrednie.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawodawca w omawianym przepisie nie zdefiniował pojęcia "koszty bezpośrednio związane z przychodami" oraz "koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami". Jednak treść tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Określona grupa wydatków, w tym związana z finansowaniem środków trwałych (ich nabyciem czy wytworzeniem) może być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów tylko poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia. Z kolei w myśl art. 15 ust. 6 updop takie wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jedynie poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych/wytworzonych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wprost czym jest amortyzacja, tym niemniej wskazać należy, iż amortyzacja jest pojęciem związanym z aktywami trwałymi - odpisów amortyzacyjnych dokonujemy bowiem od pozycji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co potwierdzają, m.in. przepisy art. 16a i art. 16b tej ustawy.

W znaczeniu ekonomicznym amortyzacja oznacza zmniejszenie lub utratę wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej na skutek ich zużycia w wyniku normalnego używania, korzystania z nich.

Istotą amortyzacji jest rozłożenie w czasie jednorazowego wydatku poniesionego na zakup, czy wytworzenie danego środka trwałego.

Podstawę odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, a wysokość tych odpisów uzależniona jest m.in. od przewidywanego okresu użytkowania danego środka trwałego.

Za pomocą amortyzacji nakłady na zakup bądź wytworzenie środka trwałego są stopniowo, w formie odpisów, zaliczane w koszty poszczególnych okresów, przy czym odpisy – jak wskazano wyżej – dokonywane zgodnie z regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Definicję i zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych ustawodawca wskazał w art. 16g przywoływanej ustawy.

Na mocy art. 16g ust. 1 pkt 1 i pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia, a w razie wytworzenia ich we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Na podstawie art. 16g ust. 1 updop, za wartość początkową środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych uważa się m.in. w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia lub w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt ich wytworzenia.

Art. 16g ust. 3 updop stanowi, iż za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W sytuacji, gdy dochodzi do wytworzenia środka trwałego we własnym zakresie – co ma miejsce w rozpatrywanej sprawie - za wartość początkową przyjmuje się koszt wytworzenia.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 updop, za koszt wytworzenia uważa się - wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych:

1.  rzeczowych składników majątku,
2.  wykorzystanych usług obcych,
3.  kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi,
4.  inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się natomiast:

1.  kosztów ogólnych zarządu,
2.  kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych,
3.  kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W świetle powyższego, każdy wydatek poniesiony przez Spółkę w trakcie realizacji inwestycji musi być przeanalizowany pod kątem tego, czy będzie uznany za koszt uzyskania przychodów na ogólnych zasadach, czy też zostanie uznany za element wartości początkowej inwestycji i zaliczony do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne.

Z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi prace poszukiwawcze złóż gazu w Polsce i w związku z tym dokonuje odwiertów próbnych, poszukiwawczych i rozpoznawczych, co w rezultacie prowadzi do wytworzenia przyszłych środków trwałych (głównie odwiertów) i wartości niematerialnych i prawnych

Głównymi środkami trwałymi, które powstają w toku prac Spółki, są odwierty poszukiwawcze i rozpoznawcze, w związku z którymi Spółka ponosi szereg kosztów, w tym:

*   koszty amortyzacji innych maszyn (narzędzi) wykorzystywanych do wytworzenia środka trwałego, przy czym Spółka wskazuje tu na koszty amortyzacji kontenerów mieszkalnych, samochodów służbowych osób zaangażowanych w wiercenia;
*   koszty tzw. rozruchu próbnego przed oddaniem odwiertu do użytkowania (testowa produkcji gazu na danym złożu/odwiercie), na które składają się np. koszty mediów, koszty tzw. płuczki, koszty zewnętrznych podmiotów wykonujących lub nadzorujących te prace, itp. Wydobyty w efekcie produkcji testowej gaz może być: spalany, sprzedawany do dalszej dystrybucji, wykorzystywany do produkcji energii elektrycznej lub umieszczany w cysternie i następnie sprzedany (w przypadku sprzedaży będzie generowany przychód z tego tytułu);
*   koszty utraty, napraw uszkodzonych maszyn, koszty wynagrodzeń za uszkodzenie i utratę maszyn wynajmowanych od podmiotów trzecich. Spółka może też uzyskiwać przychody ze sprzedaży uszkodzonych maszyn.

Zdaniem Spółki wszystkie ze wskazanych we wniosku wydatków (kosztów), jak również opisane przychody winny wpływać na wartość początkową wytworzonego środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego takie stanowisko Spółki nie może być zaakceptowane w całości, gdyż do innych wniosków prowadzi szczegółowa analiza stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przede wszystkim nie można zgodzić się ze Spółką co do tego, że opisane we wniosku przychody mogą być alokowane do wartości początkowej środka trwałego na analogicznej zasadzie jak przy różnicach kursowych. Obowiązujące przepisy nie dają w tym względzie żadnych uprawnień. Innymi słowy żaden przepis updop nie dopuszcza korygowania wartości początkowej środka trwałego o przychody ze sprzedaży – w rozpatrywanej sprawie gazu uzyskanego w rozruchu próbnym i sprzedaży uszkodzonych maszyn czy narzędzi. Przychód jaki uzyska Spółka w efekcie produkcji testowej gazu na odwiercie oraz z tytułu ewentualnej sprzedaży uszkodzonych maszyn w trakcie prowadzenia odwiertów winien być określany w dacie sprzedaży.

Natomiast w odniesieniu do poruszonej przez Spółkę na podparcie swojego stanowiska kwestii możliwości stosowania analogii przepisów dotyczących różnic kursowych - należy podnieść, że analogia jest swoistym „poprawianiem" ustawodawcy podatkowego i jako taka powinna być stosowana w wyjątkowych przypadkach. Jest to jakoby sposób wypełnienia luk w ustawie, polegający na stosowaniu normy prawnej do przypadku podobnego, lecz przez przepisy prawne nieuregulowanego. Prawo podatkowe, podobnie jak prawo administracyjne, jest niewątpliwie prawem ingerencyjnym i należy przestrzegać w nim zasady, że obowiązki nakładane na obywateli mają wynikać bezpośrednio z ustawy. Zastosowanie analogii jest więc bardzo ograniczone. Funkcjonowania różnic kursowych - w tym konkretnym przypadku dodatnich występujących po stronie przychodowej - nie można utożsamiać z przychodami sensu stricte ze sprzedaży produktów (towarów). Są to zupełnie odrębne kategorie podatkowe. Wobec tego, skoro ustawodawca w przepisach dotyczących amortyzacji podatkowej nie wyodrębnił możliwości pomniejszania wartości początkowej o przychody ze sprzedaży wyrobów (towarów) - to, nie ma prawnej możliwości by stosować w tym zakresie przepisy dotyczące różnic kursowych.

Powyższe oznacza tym samym, że stanowisko Spółki co do pytań nr 2 i nr 3 w części dotyczącej możliwości uwzględnienia w wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego wspomnianych przychodów uznaje się za nieprawidłowe.

Tutejszy organ nie podziela również uogólniającego podejścia Spółki w kwestii możliwości zaliczenia do wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych wszystkich opisanych we wniosku kosztów, co według stanowiska Spółki oznacza potraktowanie tych kosztów jako bezpośrednio związanych z inwestycją, gdy tak w istocie nie jest. Takie uogólniające podejście zaprezentowane przez Spółkę w konsekwencji powodowałoby, że Spółka – nie mając ku temu podstaw prawnych - w istocie korzystałby ze swoistego „odroczenia podatkowego”, jakie stwarza ujęcie kosztów w wartości początkowej i tym samym umożliwia rozliczanie ich w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne. Jak wspomniano na wstępie, podstawową zasadą podatku dochodowego od osób prawnych jest opodatkowanie dochodu podatnika. Dochód natomiast jest ustalany jako różnica pomiędzy przychodami, a kosztami ich uzyskania. W przypadku wytworzenia środków trwałych wydatki, które normalnie zostałyby zaliczone do kosztów podatkowych, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są zaliczane do wartości początkowej środków trwałych wytworzonych w ramach tej inwestycji i w konsekwencji, zaliczane do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne. W związku z tym, konstrukcja przepisów dotyczących amortyzacji podatkowej nie narusza podstawowej zasady podatku dochodowego od osób prawnych, iż opodatkowaniu podlega przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania. Zmianie ulega jedynie forma rozliczenia tych kosztów i czas, w jakim zostanie to dokonane.

Wydatki ponoszone w toku realizacji inwestycji, co do zasady, nie mogą być przypisane do określonych przychodów. Są one bowiem poniesione na wytworzenie środków trwałych, które w przyszłości będą generowały przychody lub przyczyniały się do generowania takich przychodów. W praktyce, co do zasady, inwestycja zaczyna przynosić przychody po oddaniu jej do używania. W konsekwencji, wydatki poniesione na realizację inwestycji są związane ze wszystkimi przyszłymi przychodami wygenerowanymi przez dany środek trwały. Racjonalnym jest więc, iż powinny być one rozliczone w przyszłości proporcjonalnie do długości czasu funkcjonowania danego środka trwałego i tym samym proporcjonalnie do generowanych przez niego przychodów.

Powyższy sposób rozliczenia wydatków jest realizowany właśnie za pośrednictwem przepisów o amortyzacji podatkowej, których celem jest jak najbardziej realne przypisanie danych kosztów do odpowiadających im przychodów. Amortyzacja podatkowa jest więc próbą urzeczywistnienia zasady przypisania kosztów do związanych z nimi przychodów. Natomiast, jeżeli w trakcie realizacji inwestycji dojdzie do sprzedaży wytworzonych towarów (w tym wytworzonych w wyniku realizacji inwestycji) to koszty związane z ich wytworzeniem powinny być rozliczone poza inwestycją.

Wprawdzie katalog kosztów wymienionych w odpowiednich przepisach updop ma charakter otwarty - w świetle przepisów art. 16g ust. 3 i 4 updop dopuszczalne jest uwzględnianie w wartości początkowej nabytych lub wytworzonych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych również innych kategorii/typów kosztów niż wymienione w tych przepisach – to jednak rozstrzygające znaczenie w sprawie ma natomiast, które pozycje kosztów generowanych przez Spółkę w okresie realizacji inwestycji faktycznie są bezpośrednio związane z wytworzeniem środków trwałych, a które takimi nie są.

Odnosząc się do wątpliwości zgłoszonych przez Spółkę w pyt. nr 1 stwierdzić należy, że w świetle przytoczonych powyżej przepisów, spośród kosztów wskazanych przez Spółkę niewątpliwie do wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego mogą być alokowane koszty z tytułu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (maszyn i narzędzi, w tym środków transportowych), ale tylko od tych, tych które bezpośrednio wykorzystywane są do wytworzenia innego środka trwałego (za okres, w którym wspomniane maszyny i urządzenia były wykorzystywane w celu wytworzenia środków trwałych).

Z art. 16g ust. 4 ww. updop wynika m.in., że za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych rzeczowych składników majątku.

Przez rzeczowe składniki majątku należy rozumieć - w mysi art. 4a pkt 2 updop - aktywa w rozumieniu przepisów o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (j. t. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm., dalej: u.rach) definiuje aktywa jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki wartości ekonomicznych. Do aktywów zalicza się - zgodnie z Załącznikiem 1 do u.rach - m.in. rzeczowe środki trwałe (w tym urządzenia techniczne i maszyny).

Zgodnie z powyższym, do rzeczowych składników majątku można zatem zaliczyć posiadane przez Spółkę maszyny i urządzenia. Z kolei, użycie przez ustawodawcę zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „wartość zużytych (\`(...)\`) rzeczowych składników majątku” wskazuje, że do katalogu kosztów, które powiększają wartość środka trwałego w budowie należy zaliczyć wartość odpisów amortyzacyjnych dokonanych od posiadanych składników majątku wykorzystywanych do budowy środków trwałych.

Jeżeli zatem wspomniane maszyny i urządzenia wykorzystywane były bezpośrednio w związku z wytworzeniem przez Spółkę środków trwałych, odpisy amortyzacyjne (odzwierciedlające wartość zużycia posiadanych rzeczowych składników majątku Spółki) dokonywane od ich wartości początkowej powinny powiększać wartość środka trwałego w budowie.

Natomiast trudno zgodzić się ze Spółką, że środki trwałe takie, jak kontenery mieszkalne, czy samochody służbowe służą bezpośrednio wytworzeniu środka trwałego w procesie inwestycyjnym. Tego rodzaju środki trwałe są wykorzystywane przez osoby uczestniczące w tym procesie, podobnie jak mogłyby służyć tym osobom służbowe lokale mieszkalne lub jakikolwiek inny sprzęt. Zatem, w ocenie tut. organu, brak jest racjonalnego uzasadnienia, aby wspomniane kontenery i samochody służbowe (te z natury rzeczy nie są środkami transportowymi wykorzystywanymi przy pracach odwiertowych jak, np. wszelkiego rodzaju samochody ciężarowe) mogły wpływać na wartość początkową wytwarzanego środka trwałego.

W tym stanie rzeczy stanowisko Spółki, co do pytania nr 1 uznaje się w części - odpowiednio, jak wyżej - za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Z kolei, jeśli chodzi o koszty związane z tzw. rozruchem próbnym (pyt. nr 2), takie jak przykładowo koszty mediów, koszty tzw. płuczki, koszty zewnętrznych podmiotów wykonujących lub nadzorujących te prace, itp. – to także, zdaniem organu nie są to koszty bezpośrednio wpływające na wytworzony środek trwały w postaci odwiertu. Jak przedstawiono we wniosku, w wyniku ww. rozruchu często dochodzi do wytworzenia gazu, który stanowi przedmiot sprzedaży (generowany jest przychód). Zatem należy uznać, że koszty te są ściśle związane z uzyskaniem przychodu. W rzeczywistości, wartość tych kosztów nie wpływa więc bezpośrednio na podwyższenie wartości inwestycji.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, iż w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wszystkie koszty poniesione w trakcie rozruchu technologicznego powinny - w przypadku, gdy Spółka uzyska przychody ze sprzedaży - zostać przypisane do przychodów z tej sprzedaży. Nie ma bowiem wątpliwości, iż związek przedmiotowych kosztów z produkcją gazu jest niewspółmiernie większy niż ewentualny ich związek z wartością początkową inwestycji. Należy podkreślić, że poniesione wydatki na rozruch nie stanowią ze swej natury wydatków inwestycyjnych, lecz służą testowaniu inwestycji. W konsekwencji, zaliczenie tych kosztów do wartości początkowej inwestycji byłoby zaprzeczeniem rzeczywistego charakteru i sposobu wykorzystania tych wydatków przez Spółkę. Natomiast w sytuacji, gdy rozruch próbny nie skutkuje powstaniem przychodów, wówczas zasadnym jest dla celów podatkowych potraktowanie przedmiotowych kosztów jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie) ze wszelkimi tego konsekwencjami.

Z wyżej podanych powodów stanowisko Spółki w przedmiotowej materii należało uznać za nieprawidłowe.

W pytaniu nr 3 Spółka oczekuje potwierdzenia, że koszty napraw uszkodzonych maszyn, odszkodowań za uszkodzenie lub utratę maszyn (tzw. utknięcie w odwiercie) w procesie wiercenia, jeżeli uszkodzenie lub utrata wynikały z normalnego, zgodnego z przeznaczeniem użytku i przychody z ewentualnej sprzedaży uszkodzonych maszyn powinny odpowiednio zwiększać lub zmniejszać wartość początkową wytwarzanego środka trwałego.

W kwestii przychodów organ przedstawił swoje stanowisko wyżej w treści, tj. że obowiązujące przepisy nie dopuszczają rozwiązania, aby przychody ze sprzedaży mogły pomniejszać wartość początkową.

Także ww. koszty napraw uszkodzonych maszyn, odszkodowań za uszkodzenie lub utratę maszyn (tzw. utknięcie w odwiercie) nie powinny być alokowane do wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego. Wskazać w tym miejscu należy, że posiadane i wykorzystywane w firmie środki trwałe cechuje stopniowe zużywanie się. Jest to naturalna konsekwencja użytkowania w działalności maszyn. Podatnik niejednokrotnie zmuszony jest więc remontować składniki majątkowe. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, że istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych. Istotną cechą remontu jest to, że jest on wynikiem naturalnej eksploatacji składnika majątkowego (naprawa, konserwacja). Skutkiem podatkowym remontu jest to, że wydatek zaliczany jest bezpośrednio do kosztów podatkowych. Na tej samej zasadzie należy zakwalifikować również koszty odszkodowań (wynagrodzeń za uszkodzenie lub utratę maszyn stanowiących własność podmiotów trzecich.

Są to koszty pośrednio pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami i nie pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną inwestycją - lecz służą ogólnym celom wynikającym z funkcjonowania Spółki jako podmiotu gospodarczego.

W myśl art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów - stosownie do art. 15 ust. 4e tej ustawy - uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym, wydatki wymienione w pyt. nr 3, jako koszty pośrednie, stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e updop.

W świetle powyższego stanowisko Spółki co do pyt. nr 3 jest nieprawidłowe.

Z powyższych rozważań wynika zatem wniosek, że kwalifikacja określonych wydatków do pod kątem możliwości zaliczenia ich bądź nie do wartości początkowej środka trwałego nie może być dokonywana na podstawie schematycznego przyporządkowania, należy bowiem skonkretyzować rodzaj kosztów i ich powiązanie z inwestycją.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, wydatki poniesione przez Spółkę stanowią wydatki inwestycyjne oraz wydatki, które nie są bezpośrednio związane z prowadzoną inwestycją. Konsekwencją tego jest, że:

1.  wydatki inwestycyjne nierozerwalnie związane z inwestycją, które powinny zwiększać wartość początkową wytworzonego środka - podlegają odniesieniu w koszty podatkowe poprzez amortyzację,
2.  pozostałe wydatki, które stanowią koszty pośrednie prowadzonej działalności gospodarczej, które dotyczą całokształtu działalności - są potrącane w dacie poniesienia,
3.  wydatki, które związane są z rozruchem próbnym, w efekcie którego generowane są przychody – należy przyporządkować do konkretnych przychodów.

Przychody ze sprzedaży produktów/towarów nie wpływają na wartość początkową środka trwałego.

Zatem tut. organ, oceniając stanowisko Spółki w kwestii wątpliwości zgłoszonych w pytaniach, uznał to stanowisko w części, odpowiednio jak wyżej, za prawidłowe i nieprawidłowe, bowiem nie można stwierdzić, iż wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę, wymienione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, powinny zostać odniesione do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego lub do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych i podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 6 updop.

Końcowo, w odniesieniu jeszcze do wskazanych przez Spółkę na podparcie własnego stanowiska interpretacji podatkowych podkreślenia wymaga, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach - co prawda w podobnych, lecz nie tożsamych stanach faktycznych. Stąd nie mają one pełnego odniesienia w niniejszej sprawie Spółki.

Ponadto jako interpretacje indywidualne wiążą one strony w konkretnej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.