Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-37/14/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-04-30
Teza: w zakresie opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę oraz dokumentowania ich na fakturze
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura-faktura VAT; usługi-usługi kompleksowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2014 r. (data wpływu do tut. organu 14 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.) oraz pismem z dnia 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 30 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę oraz dokumentowania ich na fakturze - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę oraz dokumentowania ich na fakturze.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 kwietnia 2014 r. znak: IBPP1/443-37/14/BM oraz pismem z dnia 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 30 kwietnia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 22 kwietnia 2014 r. znak: IBPP1/443-37/14/BM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany dalej również: „Spółką”) jest właścicielem i operatorem kolei linowych oraz wyciągów narciarskich. Za przejazdy kolejami lub wyciągami Wnioskodawca pobiera opłaty. Wnioskodawca sprzedaje bilety jednorazowe, bilety grupowe, karnety czasowe, karnety obejmujące wiele przejazdów. Obecnie Wnioskodawca planuje wprowadzić do swojej oferty sprzedaży dodatkową usługę o nazwie „…”. Na usługę tę składają się:

*   możliwość pozostawienia samochodu klienta na parkingu w …,
*   transport busem z parkingu do dolnej stacji Kolei Linowej,
*   powrotny transport z dolnej stacji Kolei Linowej do parkingu.

Skorzystanie z powyższej usługi „…” możliwe będzie wyłącznie w przypadku zakupu biletu na przejazd Koleją Linową (zwanej dalej również „Koleją Linową”). Klient nie będzie mógł dokonać zakupu samej usługi „…” bez zakupu biletu. Jednocześnie istnieje możliwość zakupienia samego biletu na przejazd koleją, bez usługi dodatkowej.

Spółka wprowadza opisaną powyżej usługę dodatkową „\`(...)\`” w celu zachęcenia do korzystania z Kolei Linowej jak największej ilości klientów, którzy w związku z utrudnionym dojazdem do dolnej stacji Kolei (zakaz wjazdu prywatnymi samochodami), z tego powodu mogą rezygnować z korzystania z niej. W przypadku zakupu biletu na przejazd Koleją włącznie z dodatkową usługą „\`(...)\`” klient będzie ponosił dodatkowy koszt równy kosztowi zakupu tej usługi przez Spółkę od podmiotu zewnętrznego.

Jak już wspomniano powyżej, dodatkową usługę Spółka zamierza nabywać od podmiotu zewnętrznego, który będzie otrzymywał określone wynagrodzenie za wykonanie jednej usługi „\`(...)\`”, na które składać się będzie kwota za transport pasażerów w wysokości 96% kwoty brutto oraz kwota za udostępnienie miejsca parkingowego w wysokości 4% kwoty brutto. Z kolei wartość całej usługi „\`(...)\`” w porównaniu z najtańszym biletem normalnym na przejazd Koleją Linową wynosi proporcjonalnie: 62,5% przejazd Koleją, 37,5% usługa „\`(...)\`”. W wypadku droższych biletów proporcja ta wzrasta na rzecz kosztów przejazdu Koleją.

Reasumując, na usługę kompleksową świadczoną przez Spółkę składać się będą następujące świadczenia:

*   usługa parkingowa,
*   usługa przewozu klientów z parkingu do dolnej stacji Kolei i z powrotem,
*   przewóz Koleją.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w pełnym zakresie od momentu wejścia w życie ustawy o podatku od towarów i usług.

Na pytania tut. Organu czy usługa pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu jest niezbędna do wykonania usługi przewozu kolejką, jeśli tak to na czym ta niezbędność polega oraz czy usługa transportu klienta z parkingu do dolnej stacji kolejki linowej i z powrotem jest niezbędna do wykonania usługi przewozu kolejką, jeśli tak to na czym ta niezbędność polega Wnioskodawca wskazał, że usługi pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz transportu klienta do stacji kolei i z powrotem nie są niezbędne do wykonania przewozu kolejką, jednak jak Wnioskodawca wskazał we wniosku mają na celu zwiększenie przewozów kolei, ponieważ z uwagi na niedogodności związanie z dojazdem do dolnej stacji (zakaz wjazdu do Kuźnic prywatnych samochodów) wielu klientów może zrezygnować z powyższego powodu z korzystania z niej.

Symbol świadczonej przez Z. usługi przewozu kolejką linową zgodnie z Polska Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz.U. Nr 207 poz.1293 ze zm.) wynosi 49.39.20.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób ustalić stawkę podatku VAT od całej usługi kompleksowej oferowanej przez Spółkę klientom a polegającej na zapewnieniu miejsca parkingowego, przewozu busem tam i z powrotem pomiędzy parkingiem a dolną stacją Kolei Linowej oraz przewozu Koleją oraz w jaki sposób opisane powyżej świadczenia powinny by ujęte na fakturze?

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku mamy do czynienia z jedną usługą złożoną, gdzie dominującą usługą jest przejazd Koleją Linową, wobec czego dla całego świadczenia (tj. usługi parkingu, przewozu busem oraz przejazdu Koleją Linową) zastosowanie powinna znaleźć stawka podatku VAT właściwa dla przejazdu Koleją Linową.

Na poparcie powyższego stanowiska (istnienie jednej usługi złożonej) należy wskazać, że zakup usługi „\`(...)\`” (parkingu oraz przewozu busem) nie jest celem samym w sobie, ale służy on wyłącznie do lepszego skorzystania z usługi przewozu Koleją Linową, a w szczególności zwiększenia przewozów tej Kolei. Z uwagi bowiem na niedogodności związane z dojazdem do jej dolnej stacji (zakaz wjazdu do … prywatnych samochodów) wielu klientów może rezygnować z tego powodu z korzystania z niej. Należy przy tym podkreślić, że brak jest możliwości zakupu wyłącznie usługi „…” bez zakupu biletu na przejazd Koleją, co prowadzi do wniosku, ze mamy do czynienia z jedną usługą złożoną. Dodatkowo, należy wskazać na samą wartość usług, tj. wartość nabytej usługi parkingowej jest zdecydowanie najniższa, znikoma w stosunku do wartości usługi przewozu Koleją Linową, która z całego kompleksu usług jest usługą najdroższą. Pojęcie usługi kompleksowej/świadczenia złożonego co prawda nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa krajowego, jak i wspólnotowego, to jednak istnieje możliwość zakwalifikowania danego świadczenia, jako usługi kompleksowej na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług posługując się interpretacją zawartą w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej „ETS"), jak również stanowiskami polskich organów podatkowych i sądów.

I tak, zgodnie z orzecznictwem ETS każde świadczenie usług powinno być, co do zasady traktowane, jako świadczenie odrębne i niezależne. Tym niemniej, jeżeli dwa lub więcej świadczenia są na tyle ściśle powiązane, ze obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedna całość, a której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter to świadczenia te dla celów VAT powinny być traktowane, jako świadczenie złożone (np. tak w wyroku ETS z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd). Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również wyrok ETS z dnia 19 stycznia 2012 r. (C-l17/11), gdzie wskazano, ze w przypadku usług parkingowych wraz z dowozem na/z lotniska - będziemy mieli do czynienia z usługą złożoną, gdzie usługą dominująca jest usługa parkingowa. W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych zajmowane jest analogiczne stanowisko, zgodnie z którym, gdy transakcja składa się z kilku elementów, jedna z usług traktowana jest jako usługa zasadnicza, a pozostałe, jako usługi pomocnicze nie stanowiące celu samego w sobie, lecz służące lepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego, to taka transakcja będzie postrzegana, jako jedno świadczenie. Zwraca się również uwagę, ze należy uwzględniać cel zakupu oraz konieczne jest ustalenie, czy usługa pomocnicza stanowi uzupełnienie usługi podstawowej.

Należy wskazać, że w przypadku Spółki istnieją argumenty za uznaniem, ze usługa parkingowa wraz z dowozem do/z Kolei Linowej w celu umożliwienia wygodnego dostania się do jej stacji dolnej oraz przewóz Koleją powinna zostać potraktowana, jako jedno świadczenie. Celem nabycia takiej usługi jest skorzystanie ze wszystkich trzech świadczeń, tj. zaparkowanie samochodu oraz dowóz do/z stacji Kolei w celu skorzystania z przewozu Koleją. Ponieważ przewóz busem jest faktycznie następstwem zaparkowania pojazdu w pewnej odległości od stacji kolejki (dodatkowo istotną dla klienta korzyścią jest zapewnienie miejsca parkingowego) a do skorzystania z tych usług nie doszłoby, gdyby klient nie wykupił biletu na przejazd Koleją Linową, to należy uznać, że mamy do czynienia ze ściśle powiązanymi i zależnymi od siebie świadczeniami, z przejazdem Koleją Linową jako świadczeniem głównym, a wobec czego do całej usługi kompleksowej należy zastosować stawkę podatku VAT właściwą dla przejazdu Koleją. Usługa ta powinna zatem zostać ujęta na fakturze VAT w jednej pozycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zgodnie z art. 29a ust. 1, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 157 wymieniono „Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany” o symbolu PKWiU 49.39.

W Dziale 49 PKWiU zatytułowanym „Transport lądowy i rurociągowy” ujęto 49.39 „Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany”, a w nim PKWiU 49.39.20.0 Transport pasażerski kolejkami linowymi naziemnymi, kolejkami linowymi i wyciągami narciarskimi”.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106e, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 - wyrazy „metoda kasowa”;
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz „samofakturowanie”;
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie";
19.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;
20.  w przypadku, o którym mowa w art. 106c - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;
21.  w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego - nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku;
22.  w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu - datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:
    1.  przebieg pojazdu - w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,
    2.  liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu - w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. c;
23.  w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) - dane określone w art. 136;
24.  w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:
    1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
    2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, właściciel i operator kolei linowych oraz wyciągów narciarskich planuje wprowadzić do swojej oferty sprzedaży dodatkową usługę o nazwie „\`(...)\`”. Na usługę tę składają się:

*   możliwość pozostawienia samochodu klienta na parkingu w …,
*   transport busem z parkingu do dolnej stacji Kolei Linowej w …,
*   powrotny transport z dolnej stacji Kolei Linowej w … do parkingu.

Skorzystanie z powyższej usługi „\`(...)\`” możliwe będzie wyłącznie w przypadku zakupu biletu na przejazd Koleją Linową. Klient nie będzie mógł dokonać zakupu samej usługi „\`(...)\`” bez zakupu biletu. Jednocześnie istnieje możliwość zakupienia samego biletu na przejazd koleją, bez usługi dodatkowej.

Spółka wprowadza opisaną powyżej usługę dodatkową „\`(...)\`” w celu zachęcenia do korzystania z Kolei Linowej. W przypadku zakupu biletu na przejazd Koleją włącznie z dodatkową usługą „\`(...)\`” klient będzie ponosił dodatkowy koszt równy kosztowi zakupu tej usługi przez Spółkę od podmiotu zewnętrznego.

Dodatkową usługę Spółka zamierza nabywać od podmiotu zewnętrznego, który będzie otrzymywał wynagrodzenie, na które składać się będzie kwota za transport pasażerów w wysokości 96% kwoty brutto oraz kwota za udostępnienie miejsca parkingowego w wysokości 4% kwoty brutto. Z kolei wartość całej usługi „\`(...)\`” w porównaniu z najtańszym biletem normalnym na przejazd Koleją Linową wynosi proporcjonalnie: 62,5% przejazd Koleją, 37,5% usługa „\`(...)\`”. W wypadku droższych biletów proporcja ta wzrasta na rzecz kosztów przejazdu Koleją.

Odpowiadając na pytanie tut. organu czy usługa pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz usługa transportu klienta z parkingu do dolnej stacji kolejki linowej i z powrotem jest niezbędna do wykonania usługi przewozu kolejką, jeśli tak to na czym ta niezbędność polega Wnioskodawca wskazał, że usługi pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz transportu klienta do stacji kolei i z powrotem nie są niezbędne do wykonania przewozu kolejką, mają na celu zwiększenie przewozów kolei, ponieważ z uwagi na niedogodności związanie z dojazdem do dolnej stacji (zakaz wjazdu do … prywatnych samochodów) wielu klientów może zrezygnować z powyższego powodu z korzystania z niej.

Symbol PKWiU świadczonej przez Wnioskodawcę usługi przewozu kolejką linową to 49.39.20.0.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego w jaki sposób ustalić stawkę podatku VAT od usługi kompleksowej oferowanej przez Spółkę klientom a polegającej na zapewnieniu miejsca parkingowego, przewozu busem tam i z powrotem pomiędzy parkingiem a dolną stacją Kolei Linowej oraz przewozu Koleją oraz w jaki sposób opisane powyżej świadczenia powinny by ujęte na fakturze.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia podstawowego (głównego), na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Podkreślenia wymaga, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Jak już zatem wskazano, co do zasady, każda transakcja powinna być dla celów VAT uznawana za odrębną i niezależną transakcję. Natomiast z drugiej strony, transakcja składająca się z jednego świadczenia w aspekcie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, gdyż pogarszałoby to funkcjonalność systemu VAT. Stanowisko takie wynika z orzecznictwa TSUE. Pogląd taki został wyrażony m.in. w wyroku z dnia 27 października 2005r., sygn. akt C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV, w którym Trybunał stwierdził, iż jeżeli dwie lub więcej niż dwie czynności (typu: dostawa towarów lub/i świadczenie usług) dokonane przez podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT (czyli albo dostawę określonego towaru, albo świadczenie konkretnej usługi), i to nawet wówczas, gdy następuje to za zapłatą dwóch lub wielu odrębnych cen. Stanowisko takie Trybunał potwierdził w wyroku z dnia 25 lutego 1999r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise, w którym stwierdził, że „w celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące klika części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca odpowiadając na pytanie tut. organu czy usługa pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz usługa transportu klienta z parkingu do dolnej stacji kolejki linowej i z powrotem jest niezbędna do wykonania usługi przewozu kolejką, jeśli tak to na czym ta niezbędność polega Wnioskodawca wskazał, że usługi pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz transportu klienta do stacji kolei i z powrotem nie są niezbędne do wykonania przewozu kolejką, jednak mają na celu zwiększenie przewozów kolei, ponieważ z uwagi na niedogodności związanie z dojazdem do dolnej stacji (zakaz wjazdu do … prywatnych samochodów) wielu klientów może zrezygnować z powyższego powodu z korzystania z niej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że istnieje możliwość zakupienia samego biletu na przejazd koleją, bez usługi dodatkowej.

Wobec powyższego uznać należy, że ww. świadczeń dodatkowych w postaci usługi pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz usługi transportu klienta z parkingu do dolnej stacji kolejki linowej i z powrotem, nie można wpisać w ramy „kompleksowości” usług przewozu kolejką linową.

Zdaniem tut. organu, świadczenia te stanowią odrębny rodzaj usług oferowanych przez Wnioskodawcę.

Jak bowiem wynika z wniosku oferowane przez Wnioskodawcę usługi pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz usługi transportu klienta z parkingu do dolnej stacji kolejki linowej i z powrotem nie stanowią świadczeń pomocniczych w realizacji przez Wnioskodawcę usługi podstawowej przewozu kolejką linową. Jak wskazał sam Wnioskodawca ww. usługi nie są bowiem niezbędne do wykonania usługi przewozu kolejką linową.

W ocenie tut. organu utrata klienta ze względu na niedogodności komunikacyjne (zakaz wjazdu samochodów osobowych) nie może przesądzać o tym, że działania Wnioskodawcy, podejmowane w celu pozyskania tego klienta, automatycznie będą stanowiły wraz z usługami podstawowymi, do sprzedaży których dąży Wnioskodawca, jedno kompleksowe świadczenie.

Skoro wskazane wyżej świadczenia dodatkowe nie są ściśle związane i niezbędne do wykonania usługi przewozu kolejką linową, to w ocenie tut. organu zapewnienie klientom Wnioskodawcy tego typu usług nie stanowi elementu składowego kompleksowej usługi przewozu kolejką świadczonej przez Wnioskodawcę, lecz odrębne usługi.

Jak bowiem podkreślono powyżej, jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Za takie czynności uznać należy w przedmiotowej sprawie oferowane przez Wnioskodawcę usługi dodatkowe tj. usługi pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz usługi transportu klienta z parkingu do dolnej stacji kolejki linowej i z powrotem, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej jaką jest usługa przewozu kolejką linową. Innymi słowy, sama usługa przewozu kolejka linową nie straci na wartości w przypadku wyłączenia tego typu dodatkowych usług.

W związku z powyższym, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29a ust. 1 ww. ustawy o VAT stwierdzić należy, że w przypadku świadczenia usługi przewozu kolejką linową, za podstawę opodatkowania przyjąć należy kwotę należną za bilet przejazdu kolejką linową, natomiast usługi dodatkowe (pozostawienia przez klienta samochodu na parkingu oraz transportu klienta z parkingu do dolnej stacji kolejki linowej i z powrotem), które nie stanowią elementu składowego tej usługi, należy potraktować jako usługi odrębne.

Jeżeli zatem usługi przewozu kolejką linową objęte są PKWiU 49.39.20.0 jako „Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany”, to zgodnie z poz. 157 załącznika nr 3 do ustawy o VAT będą one opodatkowane stawką VAT w wysokości 8%.

Jednocześnie na tej samej podstawie nie mogą być opodatkowane usługi dodatkowe będące usługami odrębnymi, dla których należy obliczyć odrębnie podstawę opodatkowania i zastosować właściwą stawkę VAT.

Również na fakturze usługi te jako odrębne powinny być wykazane w odrębnych pozycjach.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze ściśle powiązanymi i zależnymi od siebie świadczeniami, z przejazdem Koleją Linową jako świadczeniem głównym, a wobec czego do całej usługi kompleksowej należy zastosować stawkę podatku VAT właściwą dla przejazdu Koleją a usługa ta powinna zatem zostać ujęta na fakturze VAT w jednej pozycji, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.