Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.335.2019.2.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-02
Teza: Stwierdzenie, czy otrzymana dotacja oraz otrzymane darowizny stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy oraz czy powinny być wliczane do limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: cena; darowizna; dotacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; stowarzyszenia; umowa; zadania; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 sierpnia 2019 r. (data wpływu 20 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stwierdzenia, że otrzymana dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy oraz nie powinna być wliczana do limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy – **jest nieprawidłowe;**
*   stwierdzenia, że otrzymane darowizny nie stanowią podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy oraz nie powinny być wliczane do limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy otrzymana dotacja oraz otrzymane darowizny stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy oraz czy powinny być wliczane do limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 20 sierpnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie zwane dalej „Stowarzyszeniem” jest organizacją pożytku publicznego wpisaną do rejestru KRS. Stowarzyszenie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT zwolnionym – zwolnienie na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174), zwanej dalej ustawą o VAT. Stowarzyszenie prowadzi odpłatną i nieodpłatną działalność pożytku publicznego. Działalność pożytku publicznego prowadzona przez Stowarzyszenie nie jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646).

W styczniu 2019 r. Stowarzyszenie przystąpiło do otwartego konkursu ofert na wykonanie zadań publicznych związanych z realizacją zadań Samorządu Województwa w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego. Projekt Stowarzyszenia pt. „(…)” otrzymał dofinansowanie w wysokości 5 500 zł. W dniu 28 marca 2019 r. Stowarzyszenie podpisało z Województwem umowę o wsparcie realizacji zadania publicznego pt.: „(…)”. Dotacja wpłynęła na konto Stowarzyszenia 29 maja 2019 r. Całkowity koszt zadania publicznego wynosi 19 050 zł, w tym kwota 5 500 zł to dotacja na wsparcie realizacji zadania publicznego. Budżet zadania przewiduje wydatkowanie środków finansowych na: prace inwentaryzacyjne, publikację książkową, catering, plakaty i zaproszenia, zakładki do książki oraz wynagrodzenie dla koordynatora merytorycznego. Kwota dotacji 5 500 zł zostanie w całości przeznaczona zgodnie z budżetem na publikacje książkową, której całkowity koszt wydania wynosi 17 000 zł. Pozostała część, tj. 11 500 zł, zostanie sfinansowana ze środków własnych Stowarzyszenia (8 900 zł) oraz z darowizn wpłacanych przez darczyńców na wydanie publikacji (2 600 zł). Informacja o możliwości przekazania darowizny na wydanie publikacji została udostępniona za pośrednictwem serwisu społecznościowego oraz na stronie internetowej Stowarzyszenia. Darczyńcy, wpłacając środki finansowe na konto Stowarzyszenia wskazywali cel, na który mają zostać przeznaczone, wpisując w tytule przelewu: (…).

Publikacja, w nakładzie 500 egzemplarzy, będzie zbiorem legend, podań i opowieści (…). Będzie sprzedawana w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego. Cena za jeden egzemplarz będzie wynosiła 10 zł i nie przekroczy jednostkowego kosztu wydania. Przychody uzyskane ze sprzedaży publikacji nie przekroczą kosztów jej wydania.

W złożonej ofercie realizacji zadania publicznego Stowarzyszenie przewidziało pobieranie opłat od osób zainteresowanych nabyciem publikacji w wysokości 10 zł.

W umowie o wsparcie realizacji zadania publicznego nie wskazano, że dotacja stanowi dofinansowanie ceny publikacji. Określono w niej, że środki finansowe mają zostać wydatkowane zgodnie z budżetem zadania publicznego na pokrycie wydatków związanych z jego realizacją. Zarówno darczyńcy, jak i podmiot przyznający dotację nie uzależnili swojego wsparcia od pobierania opłat przez Stowarzyszenie. Stowarzyszenie nie będzie zobligowane do zwrotu dotacji ani darowizn proporcjonalnie do ilości niesprzedanych egzemplarzy. Podmiot przyznający dotację i darczyńcy nie zastrzegli, że dofinansowanie ma spowodować obniżenie ceny publikacji.

W piśmie z dnia 13 sierpnia 2019 r. – stanowiący uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

Faktury dokumentujące wydatki związane z projektem pt. „(…)” będą wystawione na Stowarzyszenie (…) – jako nabywcę.

W sytuacji nieuzyskania dotacji oraz darowizn Stowarzyszenie zrealizowałoby projekt w bliżej nieokreślonej przyszłości. Otrzymanie dotacji i darowizn stanowi impuls do podjęcia realizacji zadania w 2019 r.

W sytuacji nieotrzymania dofinansowania w postaci dotacji cena za jeden egzemplarz publikacji byłaby wyższa: uwzględniałaby całkowity koszt wytworzenia podzielony na liczbę egzemplarzy.

Wysokość przedmiotowej dotacji wynosi 5,5 tys. zł. Została ona przyznana na podstawie wniosku o wsparcie realizacji zadania publicznego, którego regulamin dopuszcza pobieranie opłat od odbiorców końcowych zadania (w tym wypadku nabywców książki). Wysokość opłaty była wskazana we wniosku o wsparcie realizacji zadania, jej określenie było dowolne. W sytuacji Stowarzyszenia wskazanie kwoty 10 zł za egzemplarz miało zmniejszyć ostateczny koszt własny Stowarzyszenia w realizację zadania poprzez pobieranie częściowej opłaty od odbiorców książki oraz zwiększyć szacunek do nabywanej książki poprzez fakt, że pobiera się za nią odpłatność, w tym wypadku mniejszą niż koszt wytworzenia.

Umowa dotacji obejmuje okres realizacji zadania od 27 maja do 31 grudnia 2019 r. Środki finansowe w wysokości 5,5 tys. zł wpłynęły już na konto Stowarzyszenia. Zapisy umowy określają następujące zobowiązania:

*   Zleceniobiorca (Stowarzyszenie) zobowiązuje się wykonać zadanie publiczne zgodnie z ofertą, jej aktualizacją oraz treścią umowy, mając na uwadze opis poszczególnych działań, harmonogram, a także terminy realizacji zadania;
*   Zleceniobiorca zobowiązuje się do wykorzystania środków z dotacji zgodnie z celem na jaki je uzyskał i na warunkach określonych w umowie. Dopuszcza się wydatkowanie uzyskanych przychodów, w tym także odsetek bankowych od przekazanych środków przez Zleceniodawcę (Województwo), na realizację zadania publicznego wyłącznie na zasadach określonych w umowie. Niewykorzystane przychody należy zwrócić Zleceniodawcy;
*   Zleceniobiorca zobowiązuje się do przekazania na realizację zadania publicznego innych środków własnych: finansowych w wysokości 12 150,00 zł, wkładu osobowego o wartości 1 350 zł, wkładu rzeczowego o wartości 50 zł;
*   całkowity koszt zadania publicznego stanowi sumę kwot dotacji i środków własnych Zleceniobiorcy i wynosi łącznie 19 050 zł;
*   procentowy udział środków własnych Zleceniobiorcy w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji wynosi nie mniej niż 220,90%, przy czym udział środków własnych Zleceniobiorcy może się zmieniać o ile nie zmniejszy się udział tych środków w stosunku do wydatkowanej kwoty dotacji;
*   procentowy udział dotacji w całkowitym koszcie zadania publicznego wynosi nie więcej niż 28,87%;
*   Zleceniobiorca musi prowadzić wyodrębnioną dokumentację finansowo-księgową, przechowywać dokumentację związaną z zadaniem oraz ją udostępniać na żądanie;
*   Zleceniobiorca musi informować, że zadanie publiczne jest współfinansowane ze środków otrzymanych od Województwa.

W sytuacji rozwiązania umowy za porozumieniem stron (w sytuacji uniemożliwiającej wykonanie umowy) strony określają skutki finansowe i obowiązek zwrotu środków w protokole.

W sytuacji odstąpienia od umowy przez Stowarzyszenie – przed dniem wypłaty dotacji – nie następują żadne skutki, po dniu przekazania dotacji – skutkują koniecznością zwrotu dotacji wraz z odsetkami.

W sytuacji rozwiązania umowy przez Zleceniodawcę to Zleceniodawca określa kwotę dotacji podlegającą zwrotowi wraz z odsetkami. Zleceniodawca może rozwiązać umowę w przypadku:

*   niewykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem lub w nadmiernej wysokości,
*   nieterminowego lub nienależytego wykonania umowy, w szczególności zmniejszenia zakresu rzeczowego,
*   przekazania dotacji lub jej części osobom trzecim niezgodnie z umową,
*   nieprzedłożenia sprawozdania z wykonania zadania w terminie określonym w umowie,
*   odmowy poddania się kontroli lub usunięcia nieprawidłowości we wskazanym terminie,
*   stwierdzenia, że oferta na realizację zadania publicznego była nieważna lub została złożona przez osoby nieuprawnione.

W odniesieniu do darczyńców – Stowarzyszenie chce podziękować za przekazane darowizny poprzez umieszczenie imienia i nazwiska bądź nazwy darczyńców na jednej ze stron publikacji. Lista będzie zawierała wykaz tych darczyńców, którzy wyrażą zgodę na tę formę upublicznienia ich danych; niektórzy darczyńcy chcą pozostać anonimowi. Stowarzyszenie nie przewiduje innej formy świadczenia na rzecz darczyńców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dotacja oraz darowizny stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy o VAT oraz czy powinny być wliczane do limitu zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja oraz darowizny nie stanowią podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT oraz nie powinny być wliczane do limitu zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika, że nie wszystkie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze stanowią element podstawy opodatkowania VAT, a jedynie takie, które są bezpośrednio związane z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług, tj. gdy dotyczą dofinansowania dla dostawcy konkretnego towaru lub dla usługodawcy konkretnej usługi. Nie stanowią natomiast podstawy opodatkowania dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które podatnik, będący nabywcą towaru lub usługi, otrzymuje jako dofinansowanie zakupów. Dotacja i darowizny otrzymane przez Stowarzyszenie zostaną przeznaczone na pokrycie wydatków na wydanie publikacji, a nie na dofinansowanie ceny sprzedaży. Tym samym otrzymane dofinansowanie będzie miało charakter dofinansowania zakupów a nie sprzedaży i nie będzie uwzględnianie w podstawie opodatkowania.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Otrzymane przez Stowarzyszenie dofinansowanie w postaci dotacji i darowizn nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie będzie uwzględniane w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   stwierdzenia, że otrzymana dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy oraz nie powinna być wliczana do limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy – **jest nieprawidłowe;**
*   stwierdzenia, że otrzymane darowizny nie stanowią podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy oraz nie powinny być wliczane do limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Stowarzyszenie jest organizacją pożytku publicznego wpisaną do rejestru KRS. Stowarzyszenie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT zwolnionym – zwolnienie na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy. Stowarzyszenie prowadzi odpłatną i nieodpłatną działalność pożytku publicznego. Działalność pożytku publicznego prowadzona przez Stowarzyszenie nie jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców. W styczniu 2019 r. Stowarzyszenie przystąpiło do otwartego konkursu ofert na wykonanie zadań publicznych związanych z realizacją zadań Samorządu Województwa w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego. Projekt Stowarzyszenia otrzymał dofinansowanie w wysokości 5 500 zł. W dniu 28 marca 2019 r. Stowarzyszenie podpisało z Województwem umowę o wsparcie realizacji zadania publicznego. Całkowity koszt zadania publicznego wynosi 19 050 zł, w tym kwota 5 500 zł to dotacja na wsparcie realizacji zadania publicznego. Budżet zadania przewiduje wydatkowanie środków finansowych na: prace inwentaryzacyjne, publikację książkową, catering, plakaty i zaproszenia, zakładki do książki oraz wynagrodzenie dla koordynatora merytorycznego. Kwota dotacji 5 500 zł zostanie w całości przeznaczona zgodnie z budżetem na publikacje książkową, której całkowity koszt wydania wynosi 17 000 zł. Pozostała część, tj. 11 500 zł, zostanie sfinansowana ze środków własnych Stowarzyszenia (8 900 zł) oraz z darowizn wpłacanych przez darczyńców na wydanie publikacji (2 600 zł). Informacja o możliwości przekazania darowizny na wydanie publikacji została udostępniona za pośrednictwem serwisu społecznościowego oraz na stronie internetowej Stowarzyszenia. Darczyńcy, wpłacając środki finansowe na konto Stowarzyszenia wskazywali cel, na który mają zostać przeznaczone. Publikacja, w nakładzie 500 egzemplarzy, będzie zbiorem legend, podań i opowieści z obszaru 8 gmin. Będzie sprzedawana w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego. Cena za jeden egzemplarz będzie wynosiła 10 zł i nie przekroczy jednostkowego kosztu wydania. Przychody uzyskane ze sprzedaży publikacji nie przekroczą kosztów jej wydania. W złożonej ofercie realizacji zadania publicznego Stowarzyszenie przewidziało pobieranie opłat od osób zainteresowanych nabyciem publikacji w wysokości 10 zł. W umowie o wsparcie realizacji zadania publicznego nie wskazano, że dotacja stanowi dofinansowanie ceny publikacji. Określono w niej, że środki finansowe mają zostać wydatkowane zgodnie z budżetem zadania publicznego na pokrycie wydatków związanych z jego realizacją. Zarówno darczyńcy, jak i podmiot przyznający dotację nie uzależnili swojego wsparcia od pobierania opłat przez Stowarzyszenie. Stowarzyszenie nie będzie zobligowane do zwrotu dotacji ani darowizn proporcjonalnie do ilości niesprzedanych egzemplarzy. Podmiot przyznający dotację i darczyńcy nie zastrzegli, że dofinansowanie ma spowodować obniżenie ceny publikacji. Faktury dokumentujące wydatki związane z projektem będą wystawione na Stowarzyszenie – jako nabywcę. W sytuacji nieuzyskania dotacji oraz darowizn Stowarzyszenie zrealizowałoby projekt w bliżej nieokreślonej przyszłości. Otrzymanie dotacji i darowizn stanowi impuls do podjęcia realizacji zadania w 2019 r. W sytuacji nieotrzymania dofinansowania w postaci dotacji cena za jeden egzemplarz publikacji byłaby wyższa: uwzględniałaby całkowity koszt wytworzenia podzielony na liczbę egzemplarzy. Wysokość przedmiotowej dotacji wynosi 5,5 tys. zł. Została ona przyznana na podstawie wniosku o wsparcie realizacji zadania publicznego, którego regulamin dopuszcza pobieranie opłat od odbiorców końcowych zadania (w tym wypadku nabywców książki). Wysokość opłaty była wskazana we wniosku o wsparcie realizacji zadania, jej określenie było dowolne. W sytuacji Stowarzyszenia wskazanie kwoty 10 zł za egzemplarz miało zmniejszyć ostateczny koszt własny Stowarzyszenia w realizację zadania poprzez pobieranie częściowej opłaty od odbiorców książki oraz zwiększyć szacunek do nabywanej książki poprzez fakt, że pobiera się za nią odpłatność, w tym wypadku mniejszą niż koszt wytworzenia. Umowa dotacji obejmuje okres realizacji zadania od 27 maja do 31 grudnia 2019 r. Środki finansowe w wysokości 5,5 tys. zł wpłynęły już na konto Stowarzyszenia. Zapisy umowy określają szczegółowo zobowiązania: Zleceniobiorca (Stowarzyszenie) zobowiązuje się wykonać zadanie publiczne zgodnie z ofertą, jej aktualizacją oraz treścią umowy, mając na uwadze opis poszczególnych działań, harmonogram, a także terminy realizacji zadania; Zleceniobiorca zobowiązuje się do wykorzystania środków z dotacji zgodnie z celem na jaki je uzyskał i na warunkach określonych w umowie. Dopuszcza się wydatkowanie uzyskanych przychodów, w tym także odsetek bankowych od przekazanych środków przez Zleceniodawcę (Województwo), na realizację zadania publicznego wyłącznie na zasadach określonych w umowie. Niewykorzystane przychody należy zwrócić Zleceniodawcy; Zleceniobiorca zobowiązuje się do przekazania na realizację zadania publicznego innych środków własnych: finansowych w wysokości 12 150,00 zł, wkładu osobowego o wartości 1 350 zł, wkładu rzeczowego o wartości 50 zł; całkowity koszt zadania publicznego stanowi sumę kwot dotacji i środków własnych Zleceniobiorcy i wynosi łącznie 19 050 zł; procentowy udział środków własnych Zleceniobiorcy w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji wynosi nie mniej niż 220,90%, przy czym udział środków własnych Zleceniobiorcy może się zmieniać o ile nie zmniejszy się udział tych środków w stosunku do wydatkowanej kwoty dotacji; procentowy udział dotacji w całkowitym koszcie zadania publicznego wynosi nie więcej niż 28,87%; Zleceniobiorca musi prowadzić wyodrębnioną dokumentację finansowo-księgową, przechowywać dokumentację związaną z zadaniem oraz ją udostępniać na żądanie; Zleceniobiorca musi informować, że zadanie publiczne jest współfinansowane ze środków otrzymanych od Województwa. W sytuacji rozwiązania umowy za porozumieniem stron (w sytuacji uniemożliwiającej wykonanie umowy) strony określają skutki finansowe i obowiązek zwrotu środków w protokole. W sytuacji odstąpienia od umowy przez Stowarzyszenie – przed dniem wypłaty dotacji – nie następują żadne skutki, po dniu przekazania dotacji – skutkują koniecznością zwrotu dotacji wraz z odsetkami. W sytuacji rozwiązania umowy przez Zleceniodawcę to Zleceniodawca określa kwotę dotacji podlegającą zwrotowi wraz z odsetkami. Zleceniodawca może rozwiązać umowę w przypadku: niewykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem lub w nadmiernej wysokości, nieterminowego lub nienależytego wykonania umowy, w szczególności zmniejszenia zakresu rzeczowego, przekazania dotacji lub jej części osobom trzecim niezgodnie z umową, nieprzedłożenia sprawozdania z wykonania zadania w terminie określonym w umowie, odmowy poddania się kontroli lub usunięcia nieprawidłowości we wskazanym terminie, stwierdzenia, że oferta na realizację zadania publicznego była nieważna lub została złożona przez osoby nieuprawnione. W odniesieniu do darczyńców – Stowarzyszenie chce podziękować za przekazane darowizny poprzez umieszczenie imienia i nazwiska bądź nazwy darczyńców na jednej ze stron publikacji. Lista będzie zawierała wykaz tych darczyńców, którzy wyrażą zgodę na tę formę upublicznienia ich danych; niektórzy darczyńcy chcą pozostać anonimowi. Stowarzyszenie nie przewiduje innej formy świadczenia na rzecz darczyńców.

W świetle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii, czy otrzymana dotacja oraz otrzymane darowizny stanowią podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy oraz czy powinny być wliczane do limitu zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Celem rozstrzygnięcia powyższych wątpliwości należy w pierwszej kolejności zauważyć, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług, bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

Z kolei w wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z kolei kwestię zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług reguluje art. 113 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych− jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że otrzymana przez Wnioskodawcę od Województwa dotacja (dofinansowanie) w wysokości 5 500 zł na wsparcie zadania publicznego polegającego na realizacji projektu pt. „(…)” stanowić będzie – wbrew twierdzeniom Stowarzyszenia – dotację, która ma bezpośredni wpływ na cenę sprzedaży wydanej publikacji książkowej. Z opisu sprawy wynika bowiem, że w sytuacji nieuzyskania dotacji, Stowarzyszenie zrealizowałoby projekt w bliżej nieokreślonej przyszłości a otrzymanie dotacji stanowi impuls do podjęcia realizacji zadania w 2019 r. Przede wszystkim jednak otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę publikacji, z uwagi na wskazanie przez Wnioskodawcę, że w sytuacji nieotrzymania dofinansowania w postaci dotacji, cena za jeden egzemplarz publikacji byłaby wyższa: uwzględniałaby całkowity koszt wytworzenia podzielony na liczbę egzemplarzy. Ponadto, co również istotne w analizowanej sprawie, dofinansowanie otrzymane od Województwa w ramach zawartej umowy, przeznaczone jest ściśle na konkretny cel, jakim jest realizacja przedmiotowego projektu a nie na działalność ogólną Stowarzyszenia. Wnioskodawca nie może otrzymaną dotacją dysponować wg własnej woli a wyłącznie w zgodzie z ustaleniami zawartymi w umowie ze Zleceniodawcą (Województwem). Zainteresowany wskazał bowiem, że zobowiązuje się do wykorzystania środków z dotacji, zgodnie z celem na jaki je uzyskało i na warunkach określonych w umowie, a w sytuacji odstąpienia od umowy przez niego po dniu przekazania dotacji zobowiązany będzie do zwrotu dotacji wraz z odsetkami.

Zatem otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja stanowiąca dofinansowanie na realizację projektu pt. „(…)” należy uznać za dofinansowanie mające bezpośredni wpływ na cenę publikacji realizowanej w ramach projektu, bowiem w sytuacji nieotrzymania dofinansowania w postaci dotacji cena za jeden egzemplarz publikacji byłaby wyższa.

Odnośnie wliczania przez Stowarzyszenie otrzymanej dotacji do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należy wskazać, że czynności, których nie wlicza się do wskazanego w tym przepisie limitu zostały wymienione w cyt. wyżej art. 113 ust. 2 ustawy. Wydanie publikacji w ramach realizacji przedmiotowego projektu wykonywane przez Stowarzyszenie nie jest wymienione w tym przepisie. Zatem, kwota otrzymanej dotacji, jako – jak rozstrzygnięto powyżej – mająca bezpośredni wpływ na cenę publikacji wydawanej w związku z realizacją przedmiotowego projektu, powinna być wliczana do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że dotacja otrzymana od Województwa stanowić będzie pokrycie ceny wydawanej w ramach projektu pt. „(…)” publikacji i powinna być wliczana do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. W konsekwencji, kwota otrzymanej dotacji, jako bezpośrednio związana z ceną sprzedawanej publikacji, powinna być wliczana do limitu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane dofinansowanie w postaci dotacji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie uwzględniane w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należało ocenić jako nieprawidłowe.

Z kolei, w odniesieniu do wliczania otrzymanych darowizn do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ustawy oraz uwzględniania ich w limicie zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należy zauważyć, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Istotą darowizny jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swojego majątku na rzecz innej osoby. Świadczeniem w darowiźnie nie muszą być tylko pieniądze, mogą to być również inne rzeczy ruchome, bądź nieruchomości, jak również zbywalne prawa majątkowe. Ponadto, ustanowienie jakiejkolwiek ekwiwalentności skutkowałoby wyłączeniem danej umowy z umów darowizny.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa w kontekście analizowanej sprawy należy zauważyć, że z samej istoty darowizny wynika, że Stowarzyszenie będzie otrzymywać je nieodpłatnie, bez jakiegokolwiek świadczenia na rzecz darczyńców. Jak wskazał Wnioskodawca, w odniesieniu do darczyńców chce on podziękować za przekazane darowizny poprzez umieszczenie imienia i nazwiska bądź nazwy darczyńców na jednej ze stron publikacji, jednakże niektórzy darczyńcy chcą pozostać anonimowi, a poza tym nie przewiduje innej formy świadczenia na rzecz darczyńców. W rezultacie, w przypadku otrzymania darowizn, po stronie Stowarzyszenia nie wystąpi na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług żaden obowiązek podatkowy.

Odnośnie wliczania przez Stowarzyszenie otrzymanych darowizn do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należy wskazać, że pieniądze są jedynie środkiem płatniczym, zatem ich przekazanie i otrzymanie nie będzie stanowić dostawy towarów ani też świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji powyższego, przedmiotowe darowizny nie powinny być wliczane do limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, darowizny otrzymywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją projektu pt. „(…)” nie będą stanowić wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów, ani też świadczenia usług, nie będą stanowić również dofinansowania mającego bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów, zatem nie będą wchodzić w zakres podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. W konsekwencji, kwota otrzymanych darowizn nie powinna być wliczana do limitu uprawniającego do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane dofinansowanie w postaci darowizn nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie uwzględniane w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należało ocenić jako prawidłowe.

Informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.