Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1315/14-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-27
Teza: Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu/dochodu podatkowego tytułu objęcia udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Przejmującej w związku przejęciem Spółki Komandytowej?
Słowa kluczowe: kapitał-podwyższenie kapitału; komplementariusz; spółki-spółka komandytowa; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością wydanych w związku z przejęciem spółki komandytowej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością wydanych w związku z przejęciem spółki komandytowej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej „D.” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem CIT i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa).

Komplementariuszem w Spółce Komandytowej jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Komplementariusz).

Obecnie z przyczyn ekonomicznych rozważana jest restrukturyzacja działalności, w ramach której może zostać dokonane połączenie Spółki Komandytowej z dwiema spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, w których Wnioskodawca posiada 100% udziałów (dalej odpowiednio: Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana). W takim przypadku połączenie nastąpi w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”) poprzez przejęcie przez Spółkę Przejmującą, Spółki Przejmowanej oraz Spółki Komandytowej.

W wyniku połączenia dojdzie do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej oraz Spółki Komandytowej, których majątek zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą. Ponadto, na skutek połączenia, kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony o odpowiednią kwotę poprzez utworzenie nowych udziałów, które zostaną objęte przez dotychczasowych wspólników spółek przejmowanych (czyli przez Wnioskodawcę jako jedynego wspólnika Spółki Przejmowanej i komandytariusza Spółki Komandytowej, oraz przez Komplementariusza Spółki Komandytowej).

W ramach połączenia Spółka Przejmująca będzie co do zasady zobowiązana wydać dotychczasowym wspólnikom spółek przejmowanych (Wnioskodawcy, jako komandytariuszowi Spółki Komandytowej oraz jednocześnie wspólnikowi Spółki Przejmowanej oraz Komplementariuszowi Spółki Komandytowej) w odpowiedniej proporcji swoje udziały jako rekompensatę za posiadane prawa i obowiązki (udziały) w spółkach przejmowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu/dochodu podatkowego tytułu objęcia udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Przejmującej w związku przejęciem Spółki Komandytowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu objęcia akcji w podwyższonym kapitale Spółki Przejmującej w związku z połączeniem Spółki Przejmującej ze Spółką Komandytową. Innymi słowy, połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Komandytową powinno być neutralne dla Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Komandytowej (oraz Spółki Przejmowanej) zostanie przeprowadzone w trybie określonym w KSH tj. zgodnie z ark 492 § 1 pkt 1 KSH tj, poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Komandytowej oraz Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą. Na mocy ark 493 § i KSH, Spółka Komandytowe (jako spółka przejmowana ) zostanie rozwiązana, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru.

W ustawie o CIT brak jest przepisów regulujących konsekwencje podatkowe połączenia poprzez przejęcie dla wspólników spółki przejmowanej w przypadku, gdy spółką przejmującą jest spółka mająca osobowość prawną (Spółka Przejmująca), a spółką przejmowaną jest spółka osobowa niebędąca podatnikiem CIT (Spółka Komandytowa).

Należy podkreślić, iż art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej łub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, określa konsekwencje podatkowe połączenia po stronie wspólników spółek będących podatnikami CIT. Zgodnie bowiem z art. 4a pkt 21 ustawy o CIT przez określenie spółka należy rozumieć spółkę będącą podatnikiem CIT (a więc spółkę kapitałową oraz spółkę komandytowo-akcyjną). Ponadto, żaden z przepisów ustawy o CIT nie zawiera odesłania do odpowiedniego stosowani ark 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT w przypadku łączenia z udziałem spółek osobowych niebędących podatnikami CIT.

W związku z powyższym brak jest podstaw do stosowania powyższego przepisu w zakresie konsekwencji podatkowych dla Wnioskodawcy jako wspólnika spółki komandytowej (niebędącej podatnikiem CIT) przejmowanej przez spółkę kapitałową.

Podkreślenia wymaga, iż brak możliwości zastosowania powyższego przepisu do wspólnika spółki komandytowej nie oznacza, iż opisany w wyżej wymienionym przepisie przychód powstanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro w ustawie o CIT brak jest jakichkolwiek podstaw do rozpoznania przychodu podatkowego w przypadku przejęcia spółki osobowej przez kapitałową oznacza to że ustawodawca nie przewidział możliwości powstania przychodu w tej sytuacji. Stwierdzić należy, iż gdyby wolą ustawodawcy było włączenie takiego zdarzenia prawnego, (jakim jest łączenie się spółki kapitałowej z komandytową) do zdarzeń rodzących skutki podatkowe na gruncie ustawy o CIT, musiałoby ona znaleźć wyraźnie odzwierciedlenie w przepisach podatkowych.

Dodatkowo należy zauważyć, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca otrzyma udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej w zamian za przejęty przez Spółkę Przejmującą majątek Spółki Komandytowej w części odpowiadającej jego udziałowi w przejmowanej Spółce Komandytowej. W rezultacie dojdzie do zamiany udziałów posiadanych w Spółce Komandytowej na udziały w Spółce Przejmującej. Wartość udziału w majątku (aktywach netto) Spółki Przejmującej odpowiadać będzie wartości udziału w majątku Spółki Komandytowej.

W świetle powyższego, jeżeli uznać, że wartość nominalna udziałów w Spółce Przejmującej otrzymanych w związku z jej połączeniem ze Spółką Komandytową stanowi przychód Wnioskodawcy, za koszt uzyskania przychodu należałoby uznać wartość majątku Spółki Komandytowej przejętego przez Spółkę Przejmującą a przypadającego Wnioskodawcy. W rezultacie nie powstanie dochód do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy.

Dodatkowo można argumentować, że mimo iż dla celów KSH to jest połączenie, dla celów podatkowych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca obejmuje udziały w Spółce Przejmującej w zamian za majątek stanowiący de facto wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa Spółki Komandytowej (które zostaje przejęte przez Spółkę Przejmującą w wyniku połączenia). W konsekwencji stosując analogię do wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa nominalna wartość udziałów w Spółce otrzymanych przez Wnioskodawcę nie powinna stanowić dla niego przychodu podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy skarbowe np.

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 czerwca 2013 r., nr IPPB3/423-205/13-2/AM,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 marca 2010 r., nr ILPB3/423-4095/09-4/EK oraz
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 sierpnia 2010 r., nr ITPB3/423-255/10/MT. W przedmiotowej interpretacji czytamy, iż „W analizowanym przypadku Wnioskodawcy wydane zostaną udziały w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za przejęty przez tę spółkę kapitałową majątek spółki jawnej w części odpowiadającej jego udziałowi w zyskach przejmowanej spółki osobowej. Dojdzie zatem do swoistego przekształcenia posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w zyskach spółki osobowej na udziały w spółce kapitałowej. Sytuacja ta nie została bezpośrednio wymieniona w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako zdarzenie skutkujące powstaniem przychodu. Jednocześnie, przeprowadzenie przedmiotowego połączenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ze spółką jawną nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę, ani też z realizacją zysków z ty Udu udziału w spółce jawnej. Wobec powyższego, nie można stwierdzić, że skutkiem podatkowym analizowanej sytuacji jest uzyskanie przychodu przez Wnioskodawcę. W szczególności, nie mieści się ona w zakresie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. W procesie połączenia przez przejęcie wspólnicy spółki przejmowanej nie wnoszą bowiem aportów do spółki przejmującej w zamian za jej udziały majątek spółki osobowej jest przejmowany bezpośrednio przez spółkę kapitałową. (\`(...)\`) Skoro w wyniku zaistnieniu przedstawionego zdarzenia przyszłego pa stronie Wnioskodawcy nie powstanie, przychód, nie można również mówić o kosztach poniesionych w celu jego uzyskania (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a w konsekwencji o osiągnięciu dochodu przez ten podmiot. Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, na moment przejęcia spółki jawnej przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością po stronie Wnioskodawcy - jako wspólnika spółki przejmowanej - nie powstanie przychód podatkowy, a w konsekwencji również dochód (strata) z lego tytułu.”

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie on zobowiązany do wykazania przychodu/dochodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w podwyższonym kapitale Spółki Przejmującej w związku z połączeniem Spółki Przejmującej ze Spółką Komandytową (połączenie to będzie dla niego neutralne na gruncie ustawy o CIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.