Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-875/13-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-22
Teza: Czy wniesienie przez Spółkę wierzytelności pożyczkowej (obejmującej kwotę główną oraz naliczone i niezapłacone do dnia aportu odsetki) do Lux SCS będzie dla Spółki neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/przychodu podlegającego Opodatkowaniu? Czy przekształcenie Luz SCS ze spółki osobowej na spółkę kapitałową  Luz Sarl (będącej odpowiednikiem na gruncie prawa polskiego sp. z o.o.) będzie dla Spółki będącej wspólnikiem w Luz SCS neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/przychodu podlegającego opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: odsetki; opodatkowanie; przekształcanie; przychód; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   konsekwencji podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do zagranicznej spółki osobowej - **jest prawidłowe,**

*   konsekwencji podatkowych jakie poniesie wspólnik zagranicznej spółki osobowej w wyniku przekształcenia tej spółki w spółkę kapitałową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia konsekwencji podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do zagranicznej spółki osobowej oraz skutków podatkowych przekształcenia tej spółki w spółkę kapitałową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego. Na moment opisanego zdarzenia przyszłego Spółka będzie wspólnikiem w spółce osobowej, która ma zostać utworzona według prawa luksemburskiego - societe en commandite simple (dalej: „Lux SCS”), będącej z punktu widzenia prawa korporacyjnego spółką osobową zbliżoną do spółki komandytowej.

Spółka planuje wniesienie do Lux SCS aktywa w postaci wierzytelności pożyczkowej (składającej się z kwoty głównej oraz naliczonych i niezapłaconych na dzień aportu odsetek) jaka przysługiwać będzie Spółce wobec innego podmiotu. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Lux SCS zostanie przekształcona ze spółki osobowej (societe en commandite simple) na spółkę „societe a responsabilite limitee” (dalej: „Lux Sarl”), będącej z punktu widzenia prawa korporacyjnego spółką kapitałową zbliżoną do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na gruncie luksemburskiego prawa przekształcenie formy prawnej z Lux SCS w formę Lux Sarl (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie prawa polskiego) powoduje (podobnie jak przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową na gruncie polskiego prawa) zmianę formy prawnej przy zachowaniu tożsamości samego podmiotu tj. nie dochodzi tutaj do formalnej likwidacji i powstania nowego podmiotu. Na gruncie formalnym do przekształcenia dochodzi juz w momencie podjęcia decyzji przez wspólników w tym zakresie w obecności notariusza. Późniejsze zgłoszenie faktu przekształcenia do rejestru przedsiębiorców ma charakter wyłącznie deklaratywny i ma na celu dokonanie jedynie publicznego ogłoszenia zmiany formy prawnej prowadzenia przez podmiot przekształcany działalności gospodarczej (przekształcony podmiot występować będzie nadal pod tym samym numerem rejestrowym). Przekształcenie wiąże. się z kontynuacją dotychczasowych praw i obowiązków, które zgodnie z prawem luksemburskim przechodzą w drodze sukcesji uniwersalnej z podmiotu przekształcanego (tutaj Lux SCS) na podmiot przekształcony (tutaj Lux Sarl). Jednocześnie, prawa wynikające z tytułu bycia wspólnikiem w spółce osobowej (Lux SCS) staną się udziałami w spółce kapitałowej (Lux Sarl). Dotychczasowi wspólnicy w spółce osobowej zostaną udziałowcami w spółce kapitałowej (Lux Sarl) w tym samym stosunku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie przez Spółkę wierzytelności pożyczkowej (obejmującej kwotę główną oraz naliczone i niezapłacone do dnia aportu odsetki) do Lux SCS będzie dla Spółki neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/przychodu podlegającego Opodatkowaniu?
2.  Czy przekształcenie Luz SCS ze spółki osobowej na spółkę kapitałową - Luz Sarl (będącej odpowiednikiem na gruncie prawa polskiego sp. z o.o.) będzie dla Spółki będącej wspólnikiem w Luz SCS neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/przychodu podlegającego opodatkowaniu?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1

Zdaniem Spółki, wniesienie przez Spółkę wierzytelności pożyczkowej (obejmującej kwotę główną oraz naliczone i niezapłacone do dnia aportu odsetki) do Lux SCS będzie dla Spółki neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3c Ustawy o pdop do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Oznacza to, że samo wniesienie wkładu niepieniężnego nie spowoduje, na moment jego wniesienia, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z kolei, zgodnie z art. 4a pkt 14 Ustawy o pdop przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatkiem podatku dochodowego. Z kolei w świetle art. 1 Ustawa o pdop reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji („podatnicy”) oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Niemniej jednak, zgodnie z art. 1 ust. 3 Ustawy o pdop, przepisy ustawy (Ustawy o pdop) mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka zaznacza, że Lux SCS nie jest w Luksemburgu podatnikiem podatku dochodowego, bowiem podatnikami z tego tytułu są wspólnicy w Lux SCS. Konsekwentnie, Lux SCS powinna być uznana za spółkę niebędącą osobą prawną dla celów art. 12 ust. 4 pkt 4c Ustawy o pdop.

Mając na uwadze powyższe, wniesienie przez spółkę do Lux SCS wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności pożyczkowej (wierzytelności pożyczkowych), które przysługiwać będą Spółce względem innego podmiotu będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo, tj. po stronie Spółki nie powstanie przychód/dochód do opodatkowania z tego tytułu.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, przekształcenie Lux SCS ze spółki osobowej na spółkę kapitałowa  Lux Sarl (będącej odpowiednikiem na gruncie prawa polskiego sp. z o.o.) będzie dla Spółki będącej wspólnikiem w LUX SCS neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/ przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Uzasadnienie

W ocenie Spółki, skoro z prawnego punktu widzenia przekształcenie Lux SCS w formę Lux Sarl (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie prawa polskiego) stanowi jedynie zmianę formy prawnej w jakiej prowadzona jest działalność gospodarcza to nie powoduje to wystąpienia zdarzenia, które wywoływałoby skutek podatkowy dla Spółki. W szczególności, zdarzenie to nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Spółki.

Sytuacja majątkowa Spółki nie ulegnie zmianie na skutek przekształcenia Lux SCS w Lux Sarl. W szczególności Spółka w wyniku przekształcenia, o którym mowa w zdarzeniu przyszłym nie uzyska żadnej korzyści (przysporzenia) majątkowej, skoro na moment przekształcenia Lux SCS w Lux Sarl nie dochodzi do jej likwidacji. Spółka nie uzyska również żadnego realnego i nowego przysporzenia z tytułu uczestnictwa w spółce przekształconej (Lux Sarl), bowiem dotychczasowe prawa w spółce osobowej (Lux SCS) zostaną jedynie zamienione na udziały Lux Sarl (odpowiednik sp. z o.o.). A zatem, zarówno przed, jak i po przekształceniu, Spółka posiadać będzie prawo majątkowe inkorporujące tytuł udziałowy w tym samym podmiocie  jedyną różnicą będzie fakt, że przed przekształceniem tymi prawami majątkowymi będą wkłady w Lux SCS, natomiast po przekształceniu będą to udziały w Lux Sarl.

Wobec powyższego brak jest zdaniem Spółki przychodu, który mógłby być opodatkowany bądź na zasadach ogólnych (art. 12 Ustawy o pdop) bądź jako przychód/ dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 Ustawy o pdop).

W szczególności, należy wskazać, że po stronie Spółki nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o pdop, zgodnie z którym „przychodami są w szczególności; nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (\`(...)\`)”.

Przekształcenie Lux SCS w Lux Sarl nie wiąże się z obowiązkiem wnoszenia jakichkolwiek wkładów przez wspólników spółki przekształcanej (tutaj Lux SCS), którzy stają się wspólnikami spółki przekształconej (tutaj Lux Sarl). Podobnie wygląda przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową na gruncie polskiego prawa handlowego. Jak już wyżej zaznaczono, przekształcanie skutkuje jedynie zmianą formy, w jakiej prowadzona jest działalność. Stąd też majątek potrzebny do kontynuacji prowadzenia tej działalności jest „przejmowany” przez spółkę przekształconą na mocy prawa i nie ma konieczności wnoszenia wkładów przez wspólników celem wyposażenia spółki przekształconej w majątek.

W tym świetle nie jest spełniona dyspozycja powołanego przepisu, gdyż Spółka nie będzie wnosiła żadnego wkładu do spółki kapitałowej (Lux Sarl), a tym bardziej nie będzie wnosiła wkładu niepieniężnego. A zatem art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o pdop nie znajdzie zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Z kolei na gruncie art. 10 Ustawy o pdop ustawodawca wskazuje, że przekształcenie może skutkować powstaniem przychodu do opodatkowania, między innymi gdy:

*   dochodzi do przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową oraz

*   w spółce kapitałowej istnieją niepodzielne zyski.

W takiej sytuacji wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej stanowi, na moment przekształcenia, przychód podlegający opodatkowaniu. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przepis ten jednak nie znajdzie zastosowania, bowiem dotyczy on przekształcenia spółki kapitałowej w spółce osobową a nie odwrotnej sytuacji (z którą będziemy mieć do czynienia w opisanym zdarzeniu przyszłym), tj. przekształcenia spółki osobowej (Lux SCS) w spółkę kapitałową (Lux Sarl). Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, taka konstrukcja powołanego przepisu wskazuje, że intencją ustawodawcy było zapewnienie, co do zasady, neutralności podatkowej przekształceń spółek, a jedynie w wyżej przedstawionym przypadku (tj. przekształcenia spółki kapitałowej z niepodzielonymi zyskami w spółkę osobową) istnieją uzasadnione przyczyny dla opodatkowania takiego zdarzenia. Skoro zatem w opisany zdarzeniu przyszłym nie będziemy mieli do czynienia ze zdarzeniem wskazanym w powołanym przepisie, przekształcenie Lux SCS w Lux Sarl nie powinno skutkować przychodem/dochodem do opodatkowania.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. I tak przykładowo w interpretacji z dnia 11 czerwca 2010 (sygn. IPPB1/415-304/10-2/ES) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „Z powyższego wynika, że podatnicy wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej (wyodrębniony majątek jej wspólników) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi do majątku osobistego, lecz jest majątkiem przekształconej spółki akcyjnej. Przekształcenie spółki jawnej w spółkę akcyjną to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u wspólnika przekształcanej spółki jawnej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) ze zbycia majątku przekazanego do majątku spółki przekształconej (spółki akcyjnej), ani dochodów (przychodów) z tytułu nabycia akcji spółki przekształconej. Reasumując należy stwierdzić, iż w opisanym we wniosku stanie faktycznym, u Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę akcyjną nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.”

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 8 marca 2010 (sygn. IBPBII/2/415-1232/09/HS), w której potwierdził, że „przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową jest neutralnie podatkowo dla wspólników spółki przekształcanej (\`(...)\`) u udziałowca przekształcanej spółki osobowej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki z o.o.)”.

Z kolei w interpretacjach z dnia 4 czerwca 2010 (sygn. ILPB3/423-240/10-2/JG) i 10 marca 2011 (sygn. IPPB3/423-894/10-4/DP) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w całości podzielił stanowisko zaprezentowane przez podatników, że przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie podlega opodatkowaniu na podstawie ustawy o pdop.

Ponadto, powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w ostatnio wydanych interpretacjach, w tym min.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2013, sygn. IPPB3/423- 441/13-5/AG,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lutego 2013, sygn. IPPB3/423-1016/12-2/AM,

*   Dyrektora izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 marca 2013, sygn. ITPB4/423-1/12/MT,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2013, sygn. IPPB3/423-206/13-2/AM.

Zdaniem Spółki, z uwagi na zbieżność pod względem prawnym charakteru oraz skutków, jakie wywołuje przekształcenie na gruncie prawa luksemburskiego oraz polskiego, powołane powyżej interpretacje mogą służyć dla uzasadnienia stanowiska Spółki.

Reasumując, zdaniem Spółki, przekształcenie Lux SCS (spółka osobowa, zbliżona do polskiej spółki komandytowej) w Lux Sarl (spółka kapitałowa, będąca odpowiednikiem polskiej sp. z o.o.) będzie dla niej neutralne podatkowo, w szczególności po stronie Spółki nie wystąpi przychód/ dochód do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.