Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.154.2017.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-08
Teza: W jaki sposób określić należy miejsce wykonania przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowej opisanej we wniosku dla potrzeb opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług? Czy w przypadku, gdy miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowej opisanej we wniosku jest Polska, świadczenie usługi przez Wnioskodawcę będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; usługi-usługi szkoleniowe; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.), uzupełnionym w dniu 7 kwietnia 2017 r. (data wpływu 12 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia miejsca świadczenia i opodatkowania usług – **jest prawidłowe**,

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla szkoleń świadczonych na rzecz radców prawnych – **jest prawidłowe**,

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla szkoleń świadczonych na rzecz innych osób – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony w dniu 7 kwietnia 2017 r. (data wpływu 12 kwietnia 2017 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 28 marca 2017 r., skutecznie dostarczone Stronie w dniu 31 marca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca) jest jednostką organizacyjną samorządu prowadzącą działalność, posiada osobowość prawną. Do ustawowych zadań Wnioskodawcy, jako jednostki samorządu należy w szczególności przygotowywanie aplikantów radcowskich do należytego wykonywania zawodu radcy prawnego oraz doskonalenie zawodowe radców prawnych (art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych). Realizując powyższy obowiązek, Wnioskodawca organizuje szkolenia zawodowe dla radców prawnych. Szkolenia takie adresowane są do radców prawnych będących członkami Wnioskodawcy, jednakże z uwagi na tematykę merytoryczną danego szkolenia, w ramach wolnych miejsc mogą brać w nich udział także radcowie prawni należący do innych Jednostek, osoby wykonujące analogiczny zawód prawniczy za granicą, lub inne osoby, przy czym co do zasady udział tych osób w organizowanych przez Wnioskodawcę szkoleniach jest sporadyczny i marginalny i jeżeli w ogóle występuje to nie przekracza 5% uczestników. Przedmiotem szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę są przede wszystkim zagadnienia z dziedziny prawa oraz zasad wykonywania zawodu radcy prawnego. Zagadnienia związane z organizacją szkoleń przez Wnioskodawcę oraz dotyczące udziału w nich radców prawnych określa uchwała Krajowej Rady z 11 grudnia 2015 r. w sprawie Regulaminu zasad wypełniania obowiązku doskonalenia zawodowego przez radców prawnych i zadań organów samorządu służących zapewnieniami przestrzegania tego obowiązku.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji przez Wnioskodawcę obowiązków wynikających z art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych Wnioskodawca planuje organizowanie szkoleń międzynarodowych, których uczestnikami będą radcowie prawni z Polski oraz osoby wykonujące analogiczne zawody prawnicze z innych krajów. Szkolenie zostanie przeprowadzone poza granicami Polski, na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub innego kraju, nienależącego do Unii Europejskiej. Organizatorem szkolenia będzie Wnioskodawca. W celu przeprowadzenia szkolenia Wnioskodawca wynajmie w miejscu przeprowadzenia szkolenia odpowiednie sale szkoleniowe, zatrudni wykładowców (krajowych lub zagranicznych), którzy przeprowadzą dla uczestników szkolenia wykłady w szczególności o tematyce prawniczej, dotyczące wykonywania zawodu radcy prawnego lub innych analogicznych zawodów prawniczych. Wnioskodawca może nabywać także usługi transportowe, noclegowe oraz gastronomiczne dla potrzeb uczestników szkolenia oraz ponosić inne niezbędne koszty organizacji szkolenia, w tym związane z przygotowaniem materiałów szkoleniowych dla uczestników.

Uczestnikami szkolenia będą radcowie prawni z Polski oraz osoby wykonujące analogiczne zawody prawnicze z innych krajów, którzy w oznaczonym w ogłoszeniu terminie prześlą do Wnioskodawcy karty zgłoszeniowe potwierdzające chęć uczestnictwa w szkoleniu oraz stanowiące zobowiązanie do pokrycia kosztu udziału w szkoleniu. Udział w szkoleniu będzie płatny dla jego uczestników. Płatność za udział w szkoleniu następować będzie przed jego rozpoczęciem, na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie przewiduje możliwości udziału w szkoleniu osób, które nie zgłosiły z wyprzedzeniem, imiennie zamiaru uczestnictwa i nie wniosły opłaty za udział w szkoleniu. Wnioskodawca nie będzie prowadził sprzedaży wejściówek lub innych dowodów uprawniających do udziału w szkoleniu w miejscu lub w czasie jego trwania. Formuła szkolenia przewiduje aktywny udział jego uczestników w prowadzonych wykładach i innych zajęciach oraz w czasie pomiędzy wykładami, w szczególności poprzez stworzenie warunków do wymiany wiedzy, poglądów i doświadczeń zawodowych uczestników, nawiązywanie współpracy pomiędzy radcami prawnymi z różnych krajów, rozwój idei samorządności radców prawnych.

Uczestnikami szkolenia będą osoby fizyczne, prowadzące samodzielną działalność gospodarczą w zakresie wykonywania zawodów prawniczych lub wykonujące zawód prawniczy w innej formie prawnej dopuszczalnej w danym państwie, będący podatnikami VAT w Polsce lub podatnikami podatku od wartości dodanej w innych krajach Unii Europejskiej albo w krajach spoza Unii Europejskiej, jak również osoby fizyczne, za które opłatę za udział w szkoleniu pokryje pracodawca, będący podatnikiem VAT w Polsce lub podatnikiem podatku od wartości dodanej w innym kraju Unii Europejskiej albo w kraju spoza Unii Europejskiej. Wnioskodawca nie wyklucza możliwości uczestnictwa w szkoleniu osób fizycznych niebędących podatnikami VAT ani podatku od wartości dodanej w innym kraju Unii Europejskiej albo w kraju spoza Unii Europejskiej.

Wnioskodawca wskazuje, że stosownie do wydanej na rzecz Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP3/443-6/11-4/IB, szkolenia zawodowe organizowane przez Wnioskodawcę w kraju podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) Ustawy VAT.

Wnioskodawca uzupełnił przedstawione zdarzenie przyszłe i wskazał, że nabywcy usług szkoleniowych, będący podatnikami podatku VAT, którzy mają swoją siedzibę poza granicami Polski, nie posiadają w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę są wypełnieniem obowiązków nałożonych przez konkretne przepisy ustawy o radcach prawnych. Jak wynika z art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych doskonalenie zawodowe radców prawnych jest jednym z zadań samorządu radcowskiego. Doskonalenie to odbywa się na podstawie „Regulaminu zasad wypełniania obowiązku i doskonalenia zawodowego przez radców prawnych i zadań organów samorządu służących zapewnieniu przestrzegania tego obowiązku”, uchwalonego na podstawie przepisu art. 60 pkt 8 lit h) ustawy o radcach prawnych przez Krajową Radę uchwałą w dniu 11 grudnia 2015 r. Jedną z form doskonalenia zawodowego przewidzianą w par. 3 wskazanego regulaminu są szkolenia jednodniowe lub wielodniowe.

Ponadto usługi szkoleniowe, których dotyczy wniosek nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi szkoleniowe, których dotyczy wniosek nie są finansowane ze środków publicznych. Wnioskodawca finansuje swoją działalność, w tym organizowane szkolenia głównie ze składek radców prawnych i aplikantów radcowskich, opłat za aplikację radcowską oraz przychodów z prowadzonej działalności (np. wynajem).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  W jaki sposób określić należy miejsce wykonania przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowej opisanej we wniosku dla potrzeb opodatkowania jej podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku, gdy miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowej opisanej we wniosku jest Polska, świadczenie usługi przez Wnioskodawcę będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT.

W odniesieniu do czynności mających za przedmiot świadczenie usług, istotne znaczenie dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług ma określenie miejsca świadczenia danej usługi. Tym samym wskazać należy, że stosownie do art. 28a Ustawy VAT, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług,

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 Ustawy VAT,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej; a także
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust 1, którego uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 Ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1 a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy VAT.

Na podstawie art. 28b ust. 2 Ustawy VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie natomiast do przepisu art. 28c ust. 1 Ustawy VAT Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n Ustawy VAT.

Z kolei w myśl art. 28g ust. 1 Ustawy VAT, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają, natomiast stosownie do postanowień ust. 2 powołanego przepisu, miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.

Wnioskodawca podkreśla równocześnie, że stosownie do art. 52 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11.12.2006 r. s. 1, ze zm., dalej: „Dyrektywa 112”), którego implementację do prawa krajowego stanowi przepis art. 28g ust. 2 Ustawy VAT, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, jest miejsce, w którym usługa jest faktycznie świadczona. W celu prawidłowego ustalenia treści normatywnej powołanego przepisu art. 53 Dyrektywy 112 konieczne jest odwołanie się do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1), w którym to Rozporządzeniu wykonawczym, w art. 32 zdefiniowane zostało - stosownie do motywu (27) Rozporządzenia wykonawczego - pojęcie usług wstępu, poprzez m.in. wskazanie, jakie usługi, w szczególności, termin ten obejmuje.

W myśl art. 32 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej. Zgodnie zatem z art. 32 ust. 2 pkt c) w związku z ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, usługi wstępu, we wskazanym zakresie, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria. W zakresie natomiast usług pomocniczych do usług wstępu zastosowanie znajdzie art. 33 ww. rozporządzenia Nr 282/2011, zgodnie z którym usługi takie obejmują usługi, które są bezpośrednio powiązane ze wstępem na wydarzenia kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, świadczone oddzielnie na rzecz osoby uczestniczącej w wydarzeniu za opłatą.

Mając na uwadze przedstawione wyżej brzmienie przepisów materialnego prawa podatkowego, Wnioskodawca odnosząc się do opisanych w niniejszym wniosku okoliczności stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wskazuje, że w ramach szkolenia organizowanego przez Wnioskodawcę nie jest przewidziane dystrybuowanie tytułów udziału w szkoleniu, w szczególności biletów, wejściówek i innych podobnych instrumentów spełniających analogiczną funkcję gospodarczą. Przeciwnie, Wnioskodawca przewiduje, że pełna lista uczestników szklenia zostanie określona na podstawie złożonych wcześniej zgłoszeń, a osoby lub podmioty, których zgłoszenia zostały zaakceptowane (w tym w szczególności opłacone), otrzymają imienne zaproszenia do udziału w organizowanym szkoleniu. Wnioskodawca nie przewiduje możliwości dystrybuowania jakichkolwiek biletów czy wejściówek w czasie trwania szkolenia czy też bezpośrednio przed jego rozpoczęciem.

Wysokość należności za udział w szkoleniu określona zostanie na podstawie projektowanych kosztów jego organizacji powiększonych o zysk Wnioskodawcy, natomiast uczestnicy będą zobowiązani do wniesienia opłaty „z góry” przed terminem szkolenia, na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Formuła szkolenia przewiduje ponadto aktywny udział jego uczestników w prowadzonych wykładach i innych zajęciach oraz w czasie pomiędzy wykładami, w szczególności poprzez stworzenie warunków do wymiany wiedzy, poglądów i doświadczeń zawodowych uczestników, nawiązywanie współpracy pomiędzy radcami prawnymi z różnych krajów, rozwój idei samorządności radców prawnych. Oznacza to, że uczestnicy nie będą wyłącznie biernymi odbiorcami prezentowanych im treści, ale będą mogli wywierać realny wpływ na przebieg szkolenia oraz (w zakresie ram tematycznych poszczególnych zajęć) na zakres i zawartość merytoryczną przedstawianych w trakcie szkolenia kwestii, np. poprze zadawanie pytań, inicjowanie dyskusji, wspólne rozwiązywanie zagadnień problemowych itp.

Wszystkie powyższe okoliczności wskazują w ocenie Wnioskodawcy, że organizowanego przez Wnioskodawcę szkolenia nie można uznać za usługi wstępu w rozumieniu art. 32 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, a tym samym nie stanowią one również usług, o których mowa w art. 28g ust. 1 i ust. 2 Ustawy VAT, dla których miejsce świadczenia określa - się w miejscu (państwie), w którym te usługi są świadczone/ma miejsce faktyczne wykonywanie tej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sprawie miejsce świadczenia przez Wnioskodawcę usług opisanych w we wniosku ustalić należy za zasadach ogólnych, stosownie do brzmienia przepisów art. 28a-28c Ustawy VAT. Oznacza to, że miejsce świadczenia usług organizacji szkolenia (analogicznych szkoleń), o którym mowa we wniosku:

*   w przypadku gdy nabywcą usługi jest podatnik podatku od wartości dodanej mający siedzibę poza granicami Polski, należy określić na postawie art. 28b Ustawy VAT, tj. w kraju, w którym usługobiorca będący podatnikiem w rozumieniu art. 28a Ustawy VAT posiada siedzibę;

*   w przypadku gdy nabywcą usługi jest osoba niebędąca podatnikiem bez względu na miejsce jej zamieszkania lub podatnik podatku od towarów i usług mający siedzibę na terytorium Polski, należy określić na podstawie art. 28c Ustawy VAT, tj. w kraju, w którym siedzibę ma Wnioskodawca - w Polsce.

Stanowisko odnośnie pytania nr 2

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy VAT zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega świadczenie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, innych niż wymienionych w pkt 26:

1.  prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wnioskodawca wskazuje, że stosownie do wydanej na rzecz Wnioskodawcy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, indywidualnej interpretacji, sygn. IPPP3/443-6/11-4/IB, szkolenia zawodowe organizowane przez Wnioskodawcę w kraju podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) Ustawy VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 pkt 4 ustawy z 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 233 ze zm. - dalej: „Ustawa o radcach prawnych”), do zadań samorządu zawodowego radców prawnych należy m.in. doskonalenie zawodowe radców prawnych. Obowiązek ten może być realizowany w różnych formach, odpłatnie i nieodpłatnie, w szczególności poprzez organizację szkoleń zawodowych w różnym wymiarze czasu oraz o zróżnicowanej tematyce dotyczącej obszarów związanych z wykonywaniem zawodu przez radców prawnych.

Stosownie do brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 112 państwa członkowskie zwalniają od podatku kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Przy stosowaniu zwolnienia określonego na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 112, należy mieć także na uwadze art. 44 Rozporządzenia wykonawczego, zgodnie z którym to przepisem - mającym bezpośrednie zastosowanie w każdym kraju unijnym - usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 112 obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 listopada 2013 r. (I FSK 1720/12): „Jeżeli przepis ten wskazuje, że zwolnienie określone w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE, pod względem przedmiotowym obejmuje nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, nie może budzić wątpliwości, że mimo iż art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT nie precyzuje wymaganego przez art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE zakresu podmiotowego tego zwolnienia, czyli podmiotów prawa publicznego lub innych instytucji działających w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie - tymże zakresem podmiotowym są objęte określone ustawowo samorządy zawodowe (branżowe) zobligowane tymi przepisami do doskonalenia zawodowego członków swego stowarzyszenia. Jeżeli zatem z art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych wynika, że do zadań samorządu zawodowego radców prawnych należy m.in. doskonalenie zawodowe radców prawnych, a\`(...)\`są jednostkami organizacyjnymi samorządu posiadającymi osobowość prawną (art. 5 ust.2 ustawy), niewątpliwie uznać należy, że mieszczą się one w użytym w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE pojęciu podmiotu prawa publicznego lub innej instytucji działającej w dziedzinie kształcenia zawodowego.”

Jak wynika z powyższego, przez usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) Ustawy VAT, rozumieć należy świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie art. 44 pkt 4 Ustawy o radcach prawych, usługi kształcenia zawodowego mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, bez względu na czas trwania kursu.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe warunki spełniają także szkolenia zawodowe organizowane przez Wnioskodawcę dla zrzeszonych radców prawnych, przewidujące udział prawników zagranicznych wykonujących analogiczne zawody prawnicze. Nabywanie oraz wymiana przez radców prawnych wiedzy prawniczej związanej z międzynarodowym obrotem prawnym i gospodarczym stanowi naturalną konsekwencję rozwoju gospodarczego i społecznego, członkostwa Polski w organizacjach międzynarodowych, w tym w szczególności w Unii Europejskiej. Wiedza z zakresu prawa obcego stanowi element kwalifikacji prawniczych, w jakich zdobywaniu i rozwijaniu Wnioskodawca zobowiązany jest działać na rzecz doskonalenia zawodowego radców prawnych, stosownie do art. 44 pkt 4 Ustawy o radcach prawnych.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy świadczenie przez Wnioskodawcę usług kształcenia zawodowego w postaci szkolenia międzynarodowego opisanego we wniosku, dla których zgodnie z art. 28a-28c Ustawy VAT miejscem świadczenia jest terytorium Polski, będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie określenia miejsca świadczenia i opodatkowania usług **jest prawidłowe**,

*   w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla szkoleń świadczonych na rzecz radców prawnych **jest prawidłowe**,

*   w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla szkoleń świadczonych na rzecz innych osób **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Przy tym określając miejsce świadczenia istotnym jest czy dana usługa świadczona jest na rzecz podmiotu będącego podatnikiem czy też podmiotu niebędącego podatnikiem.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  opodatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że uczestnikami szkolenia będą osoby fizyczne, prowadzące samodzielną działalność gospodarczą w zakresie wykonywania zawodów prawniczych lub wykonujące zawód prawniczy w innej formie prawnej dopuszczalnej w danym państwie, będący podatnikami VAT w Polsce lub podatnikami podatku od wartości dodanej w innych krajach Unii Europejskiej albo w krajach spoza Unii Europejskiej, jak również osoby fizyczne, za które opłatę za udział w szkoleniu pokryje pracodawca, będący podatnikiem VAT w Polsce lub podatnikiem podatku od wartości dodanej w innym kraju Unii Europejskiej albo w kraju spoza Unii Europejskiej. Ponadto Wnioskodawca nie wyklucza możliwości uczestnictwa w szkoleniu osób fizycznych niebędących podatnikami VAT ani podatku od wartości dodanej w innym kraju Unii Europejskiej albo w kraju spoza Unii Europejskiej. Przy tym Wnioskodawca wskazał, że nabywcy usług szkoleniowych, będący podatnikami podatku VAT, którzy mają swoją siedzibę poza granicami Polski, nie posiadają w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem nabywcą usług szkoleniowych opisanych we wniosku będą podatnicy w rozumieniu art. 28a ustawy (osoby fizyczne, prowadzące samodzielną działalność gospodarczą w zakresie wykonywania zawodów prawniczych lub wykonujące zawód prawniczy w innej formie prawnej dopuszczalnej w danym państwie, pracodawcy), oraz osoby niebędące podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy (osoby fizyczne nieprowadzące żadnej działalności gospodarczej).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest – co do zasady - miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeśli usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Niniejszą zasadę stosuje się, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i ust. 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 i 28n ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

W analizowanym przypadku gdy przedmiotowe świadczenia realizowane będą na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy nie znajdą zastosowania odstępstwa od zasady ogólnej na podstawie których miejsce świadczenia usług (ściśle określonych w przepisach ustawy) ustala się w sposób szczególny.

W konsekwencji, w przypadku gdy przedmiotowe świadczenia realizowane będą na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy miejscem świadczenia tych usług będzie zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy terytorium państwa, w którym usługobiorca posiada swoją siedzibę. Niniejszy przepis znajduje zastosowanie również w przypadku gdy nabywcą jest podatnik podatku od towarów i usług mający siedzibę na terytorium Polski.

Natomiast, ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy zawarta została w art. 28c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Niniejszą zasadę stosuje się, gdy usługa jest świadczona na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, a przepisy art. 28c ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Również w przypadku gdy przedmiotowe świadczenia realizowane będą na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy nie znajdą zastosowania odstępstwa od zasady ogólnej na podstawie których miejsce świadczenia usług (ściśle określonych w przepisach ustawy) ustala się w sposób szczególny.

Zatem, w przypadku gdy przedmiotowe świadczenia realizowane będą na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy miejscem świadczenia tych usług będzie zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy terytorium Polski, tj. miejsce gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia miejsca świadczenia usług należało uznać je za prawidłowe. Wnioskodawca co prawda wskazał, że w przypadku gdy nabywcą usługi jest podatnik podatku od towarów i usług mający siedzibę na terytorium Polski, miejsce świadczenia należy określić na podstawie art. 28c ustawy VAT tj. w kraju, w którym siedzibę ma Wnioskodawca czyli w Polsce. Biorąc jednak pod uwagę, że Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny w odniesieniu do określenia miejsca świadczenia usług, mimo wskazania błędnej podstawy prawnej, stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy w przypadku, gdy miejscem świadczenia usługi szkoleniowej opisanej we wniosku będzie Polska, świadczenie to będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Odnosząc się do wyżej cytowanych przepisów wskazać należy, iż zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz usługi kształcenia na poziomie wyższym świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo–rozwojowe oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (innych niż wymienione w pkt 26) prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanymi.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, w szczególności przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L. 347 atr. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania podatkiem od towarów i usług kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk czy też jednostką badawczo-rozwojową. Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że realizowane przez Wnioskodawcę szkolenia nie będą spełniać przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy wskazać należy, że krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „kształcenie zawodowe” i „przekwalifikowanie zawodowe”. Niemniej jednak, co należy rozumieć przez usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego wyjaśnia art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca organizuje szkolenia zawodowe dla radców prawnych. Szkolenia takie adresowane są do radców prawnych będących członkami Wnioskodawcy, jednakże z uwagi na tematykę merytoryczną danego szkolenia, w ramach wolnych miejsc mogą brać w nich udział także radcowie prawni należący do innych Jednostek. Uczestnikami szkolenia będą również osoby fizyczne, prowadzące samodzielną działalność gospodarczą w zakresie wykonywania zawodów prawniczych lub wykonujące zawód prawniczy w innej formie prawnej dopuszczalnej w danym państwie, jak również osoby fizyczne, za które opłatę za udział w szkoleniu pokryje pracodawca. Przedmiotem szkoleń organizowanych przez Wnioskodawcę są przede wszystkim zagadnienia z dziedziny prawa oraz zasad wykonywania zawodu radcy prawnego.

Zatem uznać należy, iż organizowane przez Wnioskodawcę szkolenia spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jednak w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że usługi szkoleniowe, których dotyczy wniosek nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów o systemie oświaty jak również nie są finansowane ze środków publicznych. Zatem przedmiotowe szkolenia nie mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b i c ustawy.

Natomiast z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną samorządu radców prawnych utworzoną i prowadząca działalność na podstawie przepisów ustawy z 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2016 poz. 233 ze zm.), posiadającą osobowość prawną. Zagadnienia związane z organizacją szkoleń przez Wnioskodawcę oraz dotyczące udziału w nich radców prawnych określa uchwała nr 103/IX/2015 Krajowej Rady Radców Prawnych z 11 grudnia 2015 r. w sprawie Regulaminu zasad wypełniania obowiązku doskonalenia zawodowego przez radców prawnych i zadań organów samorządu służących zapewnieniami przestrzegania tego obowiązku.

Zaś podstawą działania samorządu zawodowego radców prawnych są przepisy ustawy o radcach prawnych, zgodnie z którymi radcowie prawni zorganizowani są na zasadach samorządu zawodowego, zwanego dalej „samorządem” (art. 5 ust. 1 ww. ustawy). Minister Sprawiedliwości sprawuje nadzór nad działalnością samorządu w zakresie i formach określonych ustawą (art. 5 ust. 3 ustawy).

Podstawą konstytucyjną tworzenia samorządów zawodowych zawodów zaufania publicznego jest art. 17 ust. 1 Konstytucji, zgodnie z którym, w drodze ustawy można tworzyć samorządy zawodowe, reprezentujące osoby wykonujące zawody zaufania publicznego i sprawujące pieczę nad należytym wykonywaniem tych zawodów w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony.

Zgodnie natomiast z art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych, do zadań samorządu należy w szczególności przygotowywanie aplikantów radcowskich do należytego wykonywania zawodu radcy prawnego oraz doskonalenie zawodowe radców prawnych.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowe szkolenia zawodowe organizuje realizując obowiązek wynikający z art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych na podstawie którego do ustawowych zadań Wnioskodawcy, jako jednostki samorządu radców prawnych należy w szczególności przygotowywanie aplikantów radcowskich do należytego wykonywania zawodu radcy prawnego oraz doskonalenie zawodowe radców prawnych. Szkolenia takie adresowane są do radców prawnych będących członkami Wnioskodawcy, jednakże z uwagi na tematykę merytoryczną danego szkolenia, w ramach wolnych miejsc mogą brać w nich udział także radcowie prawni należący do innych Jednostek, osoby wykonujące analogiczny zawód prawniczy za granicą, lub inne osoby. Jak wskazuje Wnioskodawca szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę są wypełnieniem obowiązków nałożonych przez konkretne przepisy ustawy o radcach prawnych. Jak wynika z art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych doskonalenie zawodowe radców prawnych jest jednym z zadań samorządu radcowskiego. Doskonalenie to odbywa się na podstawie „Regulaminu zasad wypełniania obowiązku i doskonalenia zawodowego przez radców prawnych i zadań organów samorządu służących zapewnieniu przestrzegania tego obowiązku”, uchwalonego na podstawie przepisu art. 60 pkt 8 lit h) ustawy o radcach prawnych przez Krajową Radę uchwałą w dniu 11 grudnia 2015 r. Jedną z form doskonalenia zawodowego przewidzianą w par. 3 wskazanego regulaminu są szkolenia jednodniowe lub wielodniowe.

Zatem mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przedmiotowe szkolenie w przypadku gdy jego uczestnikami będą radcowie prawni będący członkami Wnioskodawcy a także radcowie prawni należący do innych Jednostek będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną samorządu radców prawnych utworzoną i prowadzącą działalność na podstawie przepisów ustawy z 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych. Jednocześnie jak wskazuje Wnioskodawca przedmiotowe szkolenie organizuje realizując obowiązek wynikający z art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych na podstawie którego do ustawowych zadań Wnioskodawcy, jako jednostki samorządu radców prawnych należy w szczególności przygotowywanie aplikantów radcowskich do należytego wykonywania zawodu radcy prawnego oraz doskonalenie zawodowe radców prawnych. Tym samym należy uznać, że w przypadku gdy uczestnikami szkolenia są radcowie prawni są spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienie na podstawie 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Niniejsze zwolnienie nie znajdzie jednak zastosowania w przypadku gdy uczestnikami szkolenia nie będą radcowie prawni. Jak wskazuje Wnioskodawca organizowane szkolenia są wypełnieniem obowiązków nałożonych przez konkretne przepisy ustawy o radcach prawnych. Natomiast do obowiązków Wnioskodawcy na podstawie art. 41 pkt 4 ustawy o radcach prawnych należy przygotowywanie aplikantów radcowskich do należytego wykonywania zawodu radcy prawnego oraz doskonalenie zawodowe radców prawnych. Zatem gdy uczestnikami szkolenia są inne osoby niż aplikanci radcowscy bądź radcowie prawni nie są spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienie na podstawie 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Tym samym w części w jakiej z organizowanych przez Wnioskodawcę szkoleń korzystają wskazane inne osoby, usługi te podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

W tym miejscu należy podnieść, że powyższe stanowisko jest tożsame ze stanowiskiem wynikającym z przywoływanej przez Wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego sygn. IPPP3/443-6/11-4/IB. Co prawda wskazana interpretacja rozstrzygała jedynie w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia dla usług szkoleniowych świadczonych na rzecz radców prawnych. Jednak w opisie zdarzenia przyszłego sam Wnioskodawca wskazał, że „kieruje On szkolenia do swoich członków, jednakże informacje w tej sprawie docierają również do innych osób (np. pracowników departamentów prawnych w administracji publicznej), które zgłaszają swój udział w szkoleniach. Udział tych osób w szkoleniach jest dopuszczany o ile są jeszcze wolne miejsca, ponieważ radcowie prawni mają pierwszeństwo zgłoszeń. Z doświadczenia wynika, że udział w szkoleniach organizowanych przez Wnioskodawcę przez osoby nie będące radcami prawnymi ma charakter marginalny i wyjątkowy, tzn. są to pojedyncze przypadki, nie przekraczające 5 % ogółu uczestników.

Wnioskodawca podkreśla, że niniejsze pytanie dotyczy wyłącznie opodatkowania usług szkoleniowych kierowanych do radców prawnych, ponieważ zdaniem Wnioskodawcy, w części w jakiej ze szkoleń korzystają inne osoby, usługi takie (przyjmowane opłaty) podlegają opodatkowaniu VAT.”

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla przedmiotowych szkoleń świadczonych na rzecz radców prawnych jest prawidłowe natomiast w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla przedmiotowych szkoleń świadczonych na rzecz innych osób jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.