Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.47.2.2021.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-27
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP BOX)
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi informatyczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku, który wpłynął w dniu 14 stycznia 2021 r., uzupełnionym pismem z dnia 25 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową:

*   w części uznania wydatków na: czynsz za najem biura, prąd i wodę za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2021 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 16 marca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.47.2021.1.MAP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 16 marca 2021 r. (data doręczenia 19 marca 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 25 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 25 marca 2021 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące stany faktyczne:

Wnioskodawca jako wspólnik Spółki cywilnej (dalej również: Spółka), w której drugim wspólnikiem jest również osoba fizyczna, od 2012 r. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: … S.C. Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD: 74.90.Z), a także działalność związana z oprogramowaniem (PKD: 62.01.Z).

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.; dalej: „ustawa o PIT”), działalność Spółki rozliczana jest na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Spółka w ramach prowadzonej działalności zawarła ze Spółką … z siedzibą w … (dalej: Zleceniodawcą 1) umowę o świadczenie usług. Przedmiotowa umowa jest umową ramową, natomiast aneks do powyższej umowy konkretyzuje warunki współpracy między Spółką a Zleceniodawcą 1. W ramach przedmiotowej umowy Spółka na zlecenie Zleceniodawcy 1 (jako pośrednika) tworzy kod źródłowym stanowiący komponent oprogramowania odpowiedzialny za aktualizację oprogramowania w jednostce systemu … oraz wspiera aktualizacje we wszystkich komponentach samochodów danej marki. Praca jest wykonywana dla klienta Zleceniodawcy 1 na sprzęcie zleceniobiorcy oraz na sprzęcie udostępnianym przez danego klienta. Wytworzony kod jest wysyłany do repozytorium kodu klienta, dla którego bezpośrednio realizowana jest usługa. Wyznaczone zadania obejmują wytworzenie unikalnego kodu źródłowego. Mają one twórczy charakter, polegający na tworzeniu oprogramowania lub modułu przy wykorzystaniu dostępnej wiedzy. Działania te nie mają charakteru działań rutynowych. Wnioskodawca jako przedsiębiorca, ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonywanie czynności w ramach tej umowy. Wnioskodawca ponosi też ryzyko gospodarcze swojej działalności, ponieważ w razie niepowodzenia projektu, Zleceniodawca 1 straci klienta - natomiast Kontrahent Spółki zapewne zaprzestanie z nim współpracy. Zlecenie jest rozliczane godzinowo na koniec miesiąca na podstawie raportów przesyłanych przez Spółkę, natomiast wynagrodzenie otrzymywane jest na podstawie wystawianych faktur. Całość autorskich praw majątkowych do stworzonego kodu, zgodnie z umową ramową, Spółka przenosi na Zleceniodawcę w chwili jego wytworzenia.

Spółka w ramach prowadzonej działalności zawarła ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością … z siedzibą we … (dalej: Zleceniodawca 2) umowę o świadczenie usług. Przedmiotowa umowa jest umową ramową, natomiast szczegółowy zakres obowiązków, jak i oczekiwany rezultat oraz termin wykonania usług były określane każdorazowo w czasie wykonywania zamówień składanych przez Zleceniodawcę 2. W ramach przedmiotowej umowy Spółka świadczy usługi z zakresu projektowania, wytwarzania i dokumentowania oprogramowania oraz usług konsultingowych w zakresie oprogramowania na rzecz Zleceniodawcy 2. Szczegółowe zamówienie dotyczyło stworzenia oprogramowania do stacji do wypożyczania power banków. Stworzone oprogramowanie komunikuje się z serwerem klienta i wykonuje jego polecenia, dotyczące m.in. wydania bądź pobrania power banku od użytkownika, a także umożliwia diagnostykę power banków i całej stacji. Praca była wykonywana w biurze wynajmowanym przez Spółkę oraz na jej sprzęcie komputerowym. Kod wytworzony na podstawie pracy Spółki po jego stworzeniu został wysłany do Zleceniodawcy 2 poprzez repozytorium kodu. Należy podkreślić, że kod źródłowy był tworzony przez Spółkę od nowa. Czynności wykonane przez Spółkę mają charakter twórczy, polegający na tworzeniu oprogramowania przy wykorzystaniu dostępnej wiedzy. Działania te nie mają charakteru działań rutynowych. Spółka, jako przedsiębiorca, ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonywanie czynności w ramach tej umowy. Spółka ponosi też ryzyko gospodarcze swojej działalności, ponieważ w razie niepowodzenia projektu - Kontrahent zapewne zaprzestałby współpracy ze Spółką. Zlecenie rozliczane jest godzinowo na koniec miesiąca na podstawie określonej stawki za osobogodzinę oraz liczby osobogodzin faktycznie przeznaczonych na wykonanie danego zamówienia w ramach usług. Przeniesienie praw następuje w momencie uznania rachunku Spółki odpowiednią kwotą (wynikającą z wystawionej faktury) za wykonane usługi i przekazane utwory.

Spółka w ramach prowadzonej działalności zawarła ze spółką … z siedzibą w … (USA) (dalej: Zleceniodawca 3) umowę o świadczenie usług. W ramach przedmiotowej umowy Spółka stworzyła oprogramowanie do urządzenia należącego do Zleceniodawcy 3 (czujnik parametrów środowiskowych, takich jak temperatura, wilgotność, natężenie światła itp.). Usługi obejmowały wytworzenie oprogramowania zbierającego pomiary ze wszystkich sensorów oraz komunikującego się za pośrednictwem interfejsu bluetooth, a także stworzenie aplikacji na telefon, umożliwiającej konfigurację parametrów pracy urządzenia oraz pobieranie pomiarów. Praca była wykonywana w biurze wynajmowanym przez Spółkę oraz na jej sprzęcie komputerowym. Kod wytworzony na podstawie pracy Spółki został przesłany do Zleceniodawcy 3 do repozytorium kodu. Należy podkreślić, że kod źródłowy był tworzony przez Spółkę od nowa. Czynności wykonane przez Spółkę mają charakter twórczy, polegający na tworzeniu oprogramowania lub modułu przy wykorzystaniu dostępnej wiedzy. Działania te nie mają charakteru działań rutynowych. Spółka jako przedsiębiorca, ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonywanie czynności w ramach tej umowy. Spółka ponosi też ryzyko gospodarcze swojej działalności, ponieważ w razie niepowodzenia projektu - Kontrahent zapewne zaprzestałby współpracy ze Spółką. Zlecenie zostało rozliczone w dwóch częściach, 30% wynagrodzenie zostało wypłacone Spółce jako przedpłata, natomiast 70% zostało wypłacone po odbiorze oprogramowania i weryfikacji przez Zleceniodawcę 3. Całość autorskich praw majątkowych do stworzonego kodu, zgodnie z umową stanowi własność Zleceniodawcy 3 w chwili jego wytworzenia.

Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania miało miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia dla Zleceniodawców nowoczesnych aplikacji i oprogramowania do urządzeń elektronicznych.

Spółka nie nabywa w celu wytworzenia usług ujętych w złożonym wniosku wyników prac badawczo- rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów to znaczy, że Spółka nie pośredniczą w sprzedaży prac badawczo-rozwojowych innych podmiotów, a tworzy je sama w ramach własnego przedsiębiorstwa. Tym samym Spółka w ramach prowadzonej działalności tworzy kod źródłowy od początku do końca w sposób systematyczny. Programy lub moduły do programów są tworzone od podstaw przy użyciu dostępnych języków programowania. Efektem podejmowanej działalności jest wytwarzanie unikalnych kodów tworzących oprogramowania komputerowe.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 „Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box”. Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla Wnioskodawcy.

Spółka wytwarzała oprogramowanie na podstawie wskazanych umów ze Zleceniodawcami. Umowy nie przewidują wyłącznej licencji na korzystanie ze stworzonego ulepszanego/rozwijanego produktu. Spółka w związku z prowadzoną działalnością oraz realizacją projektów, jakimi są oprogramowania komputerowe, poniosła koszty związane z zakupem sprzętu komputerowego oraz zakupem licencji na oprogramowanie. Do kosztów poniesionych w związku z prowadzoną działalnością zaliczyć można również koszty usług księgowych, które umożliwiają właściwe rozliczenie. Również koszt odbycia konferencji, na których Wnioskodawca poszerzał posiadaną wiedzę i umiejętności z zakresu programowania. Spółka również poniosła koszty związane z paliwem w związku z wymogiem dojeżdżania do klienta oraz ratami leasingu samochodu, a także usługami telekomunikacyjnymi, takimi jak telefon i Internet. W związku z wykonywaniem usług w wynajmowanym biurze, Spółka ponosi koszty związane z wynajęciem biura i mediami.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT) za okres od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r., tj. za cały 2019 r. Wnioskodawca prowadzi od dnia 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego.

W piśmie z dnia 25 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Spółka cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi działalność gospodarczą w obszarze IT od dnia 7 maja 2012 r. Wnioskodawca posiada 50% udziałów w przedmiotowej Spółce cywilnej. Wnioskodawca korzysta z opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w formie Spółki cywilnej w formie podatku liniowego (19%). W Jego ocenie, część przychodów (przychody ze świadczenia usług wskazanych w przedmiotowym wniosku) z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie Spółki cywilnej stanowi przychody z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Wnioskodawca podkreśla, że rozstrzygnięcie danej tematyki jest przedmiotem m.in. pytań Nr 2, Nr 6 i Nr 10, zadanych przez Niego w złożonym wniosku.

W Jego ocenie, oprogramowanie o których mowa we wniosku, zostały wytworzone przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki cywilnej w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia dla Zleceniodawców nowoczesnych aplikacji m.in. zarządzania aktualizacjami w oprogramowaniu, stworzenia oprogramowania do stacji wypożyczenia power banków lub też oprogramowania do zbierania pomiarów. Ponadto produkty, w których rozwoju aktywnie uczestniczy Wnioskodawca, oferują metody i narzędzia niedostępne na rynku na porównywalnych warunkach (np. oprogramowania do systemów pomiarów w kopalniach), lub są częścią oferty, która w skali rynku jest unikalna (np. samochód osobowy z systemem … opartym o system …). Zdaniem Wnioskodawcy wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma zatem miejsce w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, jednakże podkreśla, że rozstrzygnięcie danej tematyki jest przedmiotem m.in. pytań Nr 1, Nr 5 i Nr 9, zadanych przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W ocenie Wnioskodawcy, jako wspólnik Spółki cywilnej, prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działania te, Jego zdaniem nie mają charakteru działań rutynowych. W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona działalność nie obejmuje działalności polegającej na prowadzeniu badań naukowych. Wskazuje, że jeśli działalność podejmowana przez Niego, a wskazana w przedmiotowym wniosku, uznana zostanie jako działalność badawczo-rozwojową, to należy uznać, że Wnioskodawca prowadzi działalność o podobnych znamionach od początku prowadzenia działalności Spółki cywilnej. Jednakże podkreśla, że rozstrzygnięcie danej tematyki jest przedmiotem m.in. pytań Nr 1, Nr 5 i Nr 9, zadanych przez Niego w złożonym wniosku.

W Jego ocenie, działalność w formie Spółki cywilnej, w której jest wspólnikiem, wskazana w przedmiotowym wniosku, jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia również nowych zastosowań. Pozostała działalność w formie Spółki cywilnej, która nie została wskazana w przedmiotowym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy również przejawia wskazane wyżej znamiona. Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki cywilnej, pracował nad nowoczesnymi aplikacji dotyczącymi m.in. zarządzania aktualizacjami w oprogramowaniu, stworzenia oprogramowania do stacji wypożyczenia power banków lub też oprogramowania do zbierania pomiarów. W ocenie Wnioskodawcy, dochody osiągane przez Spółkę w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowią dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Faktury wystawione na podstawie umów zawartych ze Zleceniodawcami 1, 2 oraz 3, którzy zostali wskazani w przedmiotowym wniosku, pozwalają na wyodrębnienie poszczególnych dochodów, które zdaniem Wnioskodawcy można uznać za dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a przy tym jest wyodrębniony dochód z prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Należy podkreślić, że rozstrzygnięcie kwestii, czy dochód osiągnięty w ramach działalności wskazanej w przedmiotowym wniosku jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, stanowi przedmiot m.in. pytań Nr 3, Nr 7 i Nr 11, zadanych przez Niego w złożonym wniosku.

Na podstawie zawartych umów ze Zleceniodawcami 1, 2 i 3, Spółka cywilna przenosi na poszczególnych Zleceniodawców całość autorski praw majątkowych, które powstały w związku z prowadzoną działalnością wskazaną w przedmiotowym wniosku. Zdaniem Wnioskodawcy, nie zachowuje On prawa do wykonania zależnego prawa autorskiego. Umowa łącząca Wnioskodawcę ze Zlecającym 2 nie zawiera odrębnych postanowień w przedmiocie zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania oraz nie stwierdza przeniesienie na Zleceniodawcę 2 prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Należy jednak podkreślić, że intencją Wnioskodawcy oraz Zleceniodawcy 2, jak również wspólna interpretacja relacji stron wskazują jednoznacznie, że Zleceniodawcy 2 takie prawa przysługują. Spółka cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie jest właścicielem głównego kodu źródłowego, który w ramach umowy ze Zleceniodawcą 1 jest ulepszany/modyfikowany, poprzez stworzenie własnego kodu źródłowego (stanowiącego np. nową funkcjonalność) i jego implementację do głównego kodu źródłowego. Odnośnie oprogramowania tworzonego w ramach umów zawartych ze Zleceniodawcami 2 i 3, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki cywilnej, tworzy kod źródłowy od początku, zatem stanowi on własność Spółki, natomiast przekazuje go Zleceniodawcom 2 i 3 po zakończeniu prac. Wnioskodawca modyfikuje/ulepsza oprogramowanie i tworzy nowe moduły na podstawie zlecenia od Zleceniodawcy. W ramach zlecenia Zleceniodawca udostępnia Wnioskodawcy kod źródłowy lub jego fragmenty wymagane do realizacji zlecenia z zastrzeżeniem, że mogą być wykorzystywane tylko w tym celu. Ulepszenia/modyfikacje oraz nowe moduły są własnością Wnioskodawcy do momentu przekazania ich Zleceniodawcy zgodnie z zapisami w umowie.

W wyniku działalności wskazanej w przedmiotowym wniosku, tworzone są nowe kody oraz algorytmy w językach programowania. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z powyższym powstaje również nowe prawo własności intelektualnej. Podkreśla, że rozstrzygnięcie danej tematyki jest przedmiotem m.in. pytań Nr 2, Nr 6 i Nr 10, zadanych przez Niego w złożonym wniosku. W ocenie Wnioskodawcy, Spółce cywilnej, w której jest wspólnikiem, przysługują prawa autorskie podlega ochronie prawnej, zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych odnośnie kodów źródłowych w postaci ulepszeń, rozwinięć czy nowych funkcjonalności, tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach działalności wskazanej w wniosku. Na podstawie zawartych umów ze Zleceniodawcami 1, 2 i 3, Spółka cywilna przenosi na poszczególnych Zleceniodawców całość autorski praw majątkowych, które wykształciły się w związku z prowadzoną działalnością wskazaną w przedmiotowym wniosku.

Wnioskodawca prowadzi od dnia 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego. Wnioskodawca modyfikuje/ulepsza oprogramowanie i tworzy nowe moduły na podstawie zlecenia od Zleceniodawcy. W ramach zlecenia Zleceniodawca udostępnia Wnioskodawcy kod źródłowy lub jego fragmenty wymagane do realizacji zlecenia, z zastrzeżeniem, że mogą być wykorzystywane tylko w tym celu. Ulepszenia/modyfikacje oraz nowe moduły są własnością Wnioskodawcy do momentu przekazania ich Zleceniodawcy zgodnie z zapisami w umowie. W wyniku działalności wskazanej w przedmiotowym wniosku, tworzone są nowe kody oraz algorytmy w językach programowania. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z powyższym powstaje również nowe prawo własności intelektualnej. W Jego ocenie, Spółce cywilnej, w której jest wspólnikiem, przysługują prawa autorskie podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych odnośnie kodów źródłowych w postaci ulepszeń, rozwinięć na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Na podstawie zawartych umów ze Zleceniodawcami 1, 2 i 3, Spółka cywilna przenosi na poszczególnych Zleceniodawców całość autorski praw majątkowych, które wykształciły się w związku z prowadzoną działalnością wskazaną w przedmiotowym wniosku. W ocenie Wnioskodawcy, dochody osiągane przez Spółkę, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowią dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Podkreśla, że rozstrzygnięcie danej tematyki jest przedmiotem m.in. pytań Nr 3, Nr 7 i Nr 11 zadanych przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Koszty wskazane przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę oraz Jego zdaniem są związane bezpośrednio z działalnością wskazaną w przedmiotowym wniosku. Natomiast nie stanowią bezpośrednio kosztów związanych jedynie z jednym konkretnym oprogramowaniem. Sprzęt komputerowy oraz licencje na oprogramowanie są niezbędnymi narzędziami do tworzenia oraz modyfikowania kodu źródłowego. Usługi księgowe pozwalają w sposób właściwy i rzetelny rozliczyć dochody uzyskiwane z przedmiotowych IP Boxów. Z uwagi na fakt, że do tworzenia różnego typu kodów źródłowych potrzebna jest umiejętność obsługi różnych języków programowania, zdaniem Wnioskodawcy uzasadnionym kosztem związanym bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnych jest uczestnictwo w konferencjach. Konferencję umożliwia podwyższenie umiejętności wykorzystywanych bezpośrednio przy działalności związanej z IP Boxami. Natomiast usługi telekomunikacyjne wykorzystywane są w celu porozumiewania się ze Zleceniodawcami, a koszty dotyczące samochodu wiążą się z koniecznością dojazdu do Zleceniodawcy. Z uwagi na prowadzenie działalności z przeważającej części w wynajętym biurze, Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki cywilnej, ponosi koszt wynajęcia, a także mediów. W sytuacji, kiedy dany koszt poniesiony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest możliwy do przypisania do przychodów osiągniętych ze zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zdaniem Wnioskodawcy można wykorzystać proporcję. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki cywilnej, z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że do tworzenia różnego typu kodów źródłowych potrzebna jest umiejętność obsługi różnych języków programowania, uzasadnionym kosztem związanym bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnych jest uczestnictwo w konferencjach. Konferencję umożliwia podwyższenie umiejętności wykorzystywanych bezpośrednio przy działalności związanej z IP Boxami. Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki cywilnej, w 2019 r. poniósł wydatki w kwocie 537 zł 50 gr netto. Pod pojęciem „wydatków na media” rozumie wydatki związane z wynajmowanym biurem takie jak: koszty dostawy Internetu. Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki cywilnej, ponosi wydatki związane z najmem biura takie jak: czynsz za najem biura, a także wydatki na media takie jak: koszt prądu, koszt wody, czy też koszty Internetu.

Spółka Cywilna, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, otrzymuje wynagrodzenie za świadczenie usług zgodnie z zawartymi umowami ze Zleceniodawcami wskazanymi we wniosku. Wynagrodzenie stanowi zapłatę za świadczone usługi oraz jednocześnie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw nie było wyodrębnione kwotowo. Należy podkreślić, że przeniesienie autorskich praw do programu jest nierozerwalnie związane z wykonywaną usługą. Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki cywilnej, pierwszy dochód, do którego zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku, osiągnął w dniu 31 stycznia 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy podejmowana przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalność na rzecz Zleceniodawcy 1, wskazana w stanie faktycznym, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
2.  Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 1, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
3.  Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie), wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 1, jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
4.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowisku Wnioskodawcy do pytań Nr 1-3 możliwe jest zastosowanie przez Niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualne w związku ze zleceniem Zleceniodawcy 1?
5.  Czy podejmowana przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalność na rzecz Zleceniodawcy 2, wskazana w stanie faktycznym, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
6.  Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 2, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
7.  Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie), wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 2, jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
8.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowisku Wnioskodawcy do pytań Nr 5-7, możliwe jest zastosowanie przez Niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualne w związku ze zleceniem Zleceniodawcy 2?
9.  Czy podejmowana przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalność na rzecz Zleceniodawcy 3, wskazana w stanie faktycznym, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
10.  Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 3, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
11.  Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 3, jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?
12.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowisku Wnioskodawcy do pytań Nr 9-11 możliwe jest zastosowanie przez Niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w związku ze zleceniem Zleceniodawcy 3?
13.  Czy wydatki na:
    1.  zakup sprzętu komputerowego,
    2.  zakup licencji na oprogramowanie,
    3.  usługi księgowe,
    4.  konferencje,
    5.  usługi telekomunikacyjne,
    6.  paliwo do samochodu,
    7.  najem biura i media,

\- w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia danego Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia danego Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Podejmowana przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalność na rzecz Zleceniodawcy 1, wskazana w stanie faktycznym, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 2.

Prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 1 jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 3.

Dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 1, jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 4.

W przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowisku Wnioskodawcy do pytań Nr 1-3 możliwe jest zastosowanie przez Niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w związku ze zleceniem Zleceniodawcy 1.

Ad. 5.

Podejmowana przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalność na rzecz Zleceniodawcy 2, wskazana w stanie faktycznym, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 6.

Prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 2, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad 7.

Dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 2, jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 8.

W przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowisku Wnioskodawcy do pytań Nr 5-7 możliwe jest zastosowanie przez Niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w związku ze zleceniem Zleceniodawcy 2.

Ad. 9.

Podejmowana przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalność na rzecz Zleceniodawcy 3, wskazana w stanie faktycznym, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad. 10.

Prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 3, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 11.

Dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 3, jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad. 12.

W przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowisku Wnioskodawcy do pytań Nr 9-11 możliwe jest zastosowanie przez Niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w związku ze zleceniem Zleceniodawcy 3.

Ad. 13.

Wydatki na:

1.  zakup sprzętu komputerowego,
2.  zakup licencji na oprogramowanie,
3.  usługi księgowe,
4.  konferencje,
5.  usługi telekomunikacyjne,
6.  paliwo do samochodu,
7.  najem biura i media,

\- w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia danego Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia danego Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Uzasadnienie:

Ad.1./Ad. 5./Ad. 9.

Zgodnie z artykułem 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojową wskazuje się jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, badaniami naukowymi są:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, pojęcie prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W ramach współpracy ze Zleceniodawcą 1, Wnioskodawca tworzy kod źródłowym stanowiący komponent oprogramowania odpowiedzialny za aktualizację oprogramowania w jednostce systemu … oraz wspiera aktualizację we wszystkich komponentach samochodów danej marki. Wnioskodawca brał czynny udział w projektowaniu i implementowaniu (wdrażaniu, pisaniu kodu źródłowego) tego oprogramowania.

W ramach współpracy ze Zleceniodawcą 2, Wnioskodawca tworzy kod źródłowym stanowiący oprogramowanie do stacji do wypożyczania power banków. Stworzone oprogramowanie komunikuje się z serwerem klienta i wykonuje jego polecenia, dotyczące m.in. wydania bądź pobrania power banku od użytkownika, a także umożliwia diagnostykę power banków i całej stacji. Wnioskodawca brał czynny udział w projektowaniu i implementowaniu (wdrażaniu, pisaniu kodu źródłowego) tego oprogramowania.

W ramach współpracy ze Zleceniodawcą 3, Wnioskodawca tworzy kod źródłowym stanowiący oprogramowanie zbierające pomiary ze wszystkich sensorów w urządzeniu Zleceniodawcy 3 oraz komunikujące się za pośrednictwem interfejsu bluetooth. Usługa obejmowała również stworzenie aplikacji na telefon umożliwiającej konfigurację parametrów pracy urządzenia oraz pobieranie pomiarów. Wnioskodawca brał czynny udział w projektowaniu i implementowaniu (wdrażaniu, pisaniu kodu źródłowego) tego oprogramowania.

Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia dla Zleceniodawców nowoczesnych aplikacji m.in. zarządzania aktualizacjami w oprogramowaniu, stworzenia oprogramowania do stacji wypożyczenia power banków lub też oprogramowania do zbierania pomiarów. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma zatem miejsce w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, podejmowana przez Niego działalność, jako wspólnika Spółki cywilnej, na rzecz Zleceniodawcy 1, Zleceniodawcy 2 oraz Zleceniodawcy 3, polegająca na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad.2./Ad.6./Ad.10.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, by spełnione zostały dwa kryteria:

1.  przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
2.  prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki cywilnej, w ramach prowadzonej działalności tworzy kod źródłowy od początku do końca w sposób systematyczny. Programy lub moduły do programów są tworzone od podstaw przy użyciu dostępnych języków programowania. Efektem podejmowanej działalności jest unikalny kod komputerowy, w konsekwencji program stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dany kod źródłowy jest wytworzony w ramach prowadzonej przez Niego, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalności badawczo-rozwojowej, jak to zostało wskazane powyżej (w punkcie Ad.1./Ad.5./Ad.9.), więc, prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części, wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej (Oprogramowanie), jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad.3./Ad.7/Ad.11.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

W ust. 7 powyższego artykułu ustawodawca wskazał, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W ramach umowy Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki cywilnej, tworzy etapowo oprogramowanie lub moduły, natomiast wynagrodzenie otrzymuje na podstawie faktur. Całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego Wnioskodawca, jako wspólnik spółki cywilnej, przenosi na poszczególnego Zleceniodawcę w zależności od obowiązującej umowy. W przypadku Zleceniodawcy 1 całość autorskich praw majątkowych do stworzonego kodu, Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę 1 w chwili jego wytworzenia.

W przypadku Zleceniodawcy 2 przeniesienie praw następuje w momencie uznania rachunku odpowiednią kwotą (wynikającą z wystawionej faktury) za wykonane usługi i przekazane utwory.

Natomiast w przypadku Zleceniodawcy 3 całość autorskich praw majątkowych do stworzonego kodu przenoszone są na Zleceniodawcę 3 w chwili ich wytworzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody ze zbycia praw autorskich do oprogramowania komputerowego lub ich części (Oprogramowanie), wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 1, Zleceniodawcy 2 oraz Zleceniodawcy 3 są kwalifikowanymi dochodami w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Ad.4./Ad.8./Ad.12.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Natomiast zgodnie z ust. 2 wyżej wskazanego artykułu ustawy o PIT podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wnioskodawca prowadzi od 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym do pytań Nr 1-3, pytań Nr 5-7 oraz pytań Nr 9-11, prowadzona przez Niego działalność, jako wspólnika Spółki cywilnej, stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki cywilnej (Oprogramowanie), jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, natomiast dochód ze zbycia powyższego prawa autorskiego jest kwalifikowanym dochodem.

Podsumowując, na podstawie przedstawionego powyżej stanu faktycznego oraz stanowiska Wnioskodawcy do pytań Nr 1-3, pytań Nr 5-7 oraz pytań Nr 9-11, możliwe jest zastosowanie przez Niego stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad.13.

Na podstawie art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika wskazanego w przedmiotowym ustępie, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast zgodnie z ust. 5 wyżej wskazanego artykułu ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualne, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Wskazane przez Wnioskodawcę koszty w postaci:

1.  zakupu sprzętu komputerowego,
2.  zakupu licencji na oprogramowanie,
3.  usług księgowych,
4.  konferencji,
5.  usług telekomunikacyjnych,
6.  paliwa do samochodu,
7.  najmu biura i mediów,

są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę oraz Jego zdaniem są związane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową odnoszącą się do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Sprzęt komputerowy oraz oprogramowanie są niezbędnymi narzędziami do tworzenia oraz modyfikowania kodu źródłowego. Usługi księgowe pozwalają w sposób właściwy i rzetelny rozliczyć dochody uzyskiwane z przedmiotowych IP Boxów. Z uwagi na fakt, że do tworzenia różnego typu kodów źródłowych potrzebna jest umiejętność obsługi różnych języków programowania, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnionym kosztem związanym bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnych jest uczestnictwo w konferencjach. Konferencję umożliwia podwyższenie umiejętności wykorzystywanych bezpośrednio przy działalności związanej z IP Boxami. Natomiast usługi telekomunikacyjne wykorzystywane są w celu porozumiewania się ze Zleceniodawcami, a koszty dotyczące samochodu wiążą się z koniecznością dojazdu do Zleceniodawcy. Z uwagi na prowadzenie działalności w przeważającej części w wynajętym biurze, Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki cywilnej, ponosi koszt wynajęcia, a także mediów.

W sytuacji, kiedy dany koszt poniesiony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest możliwy do przypisania do przychodów osiągniętych z zbycia kwalifikowane prawa własności intelektualnej, zdaniem Wnioskodawcy można wykorzystać proporcję. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do Jego przychodów ogółem, jako wspólnika Spółki cywilnej, z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w pytaniu Nr 13 koszty można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   w części uznania wydatków na: czynsz za najem biura, prąd i wodę za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej –**jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca jako wspólnik Spółki cywilnej prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z oprogramowaniem. Spółka w ramach prowadzonej działalności zawarła ze Zleceniodawcą 1, Zleceniodawcą 2 oraz Zleceniodawcą 3 umowy o świadczenie usług. Oprogramowania, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki cywilnej w ramach prowadzonej przez Niego działalności stanowiącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Jako wspólnik Spółki cywilnej, prowadzi On prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działania te nie mają charakteru działań rutynowych. Prowadzona działalność nie obejmuje działalności polegającą na prowadzeniu badań naukowych. Spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia dla Zleceniodawców nowoczesnych aplikacji i oprogramowania do urządzeń elektronicznych. Spółce cywilnej, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, przysługują prawa autorskie, zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych odnośnie kodów źródłowych w postaci ulepszeń, rozwinięć, czy nowych funkcjonalności, tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach działalności wskazanej w wniosku. Dochody osiągane przez Spółkę, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowią dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Wnioskodawca prowadzi od dnia 1 stycznia 2019 r., odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, ewidencję.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku oraz jego uzupełnieniu opis sprawy, a także ww. przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione działania Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki cywilnej, na rzecz Zleceniodawcy 1, Zleceniodawcy 2 oraz Zleceniodawcy 3, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W związku z powyższym, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu, ulepszaniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP BOX jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a + b) \* 1,3\]/ (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Reasumując powyższe – autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane/rozwijane/ulepszane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 1, Zleceniodawcy 2 oraz Zleceniodawcy 3, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) wytwarzanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki cywilnej, na zlecenie Zleceniodawcy 1, Zleceniodawcy 2 oraz Zleceniodawcy 3, jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Tym samym, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w związku ze zleceniem Zleceniodawcy 1, Zleceniodawcy 2 oraz Zleceniodawcy 3.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych wydatków, takich jak wydatki poniesione na:

1.  zakup sprzętu komputerowego,
2.  zakup licencji na oprogramowanie,
3.  usługi księgowe,
4.  konferencje,
5.  usługi telekomunikacyjne,
6.  paliwo do samochodu,
7.  najem biura i media,

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca, powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zatem należy przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP, należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w „Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX”, zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca winien przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując - wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na:

1.  zakup sprzętu komputerowego,
2.  zakup licencji na oprogramowanie,
3.  usługi księgowe,
4.  konferencje,
5.  usługi telekomunikacyjne,
6.  paliwo do samochodu,

w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych na: czynsz za najem biura, prąd i wodę, należy wskazać na treść powołanego już art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca wskazał, że koszty związane z nieruchomościami nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP.

Tym samym – wskazane przez Wnioskodawcę wydatki poniesione na czynsz za najem biura, prąd i wodę, nie mogą zostać uznane za koszt bezpośrednio związany kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus.

Należy dodać, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zastrzec przy tym należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody niestanowiące dochodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części, nie podlegają ocenie przez tutejszy Organ.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.