Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.221.2024.3.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-20
Teza: Uznanie planowanej sprzedaży składników majątkowych za ZCP i wyłączenia transakcji z opodatkowania podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 29 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania planowanej sprzedaży składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, i w konsekwencji wyłączenia tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Uzupełnił go Pan pismem z 29 marca 2024 r. (wpływ 29 marca 2024 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 maja 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną - czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży hurtowej i detalicznej paliwa na stacjach benzynowych.

W skład Pana przedsiębiorstwa wchodzą m.in. dwa budynki stacji benzynowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, na które składają się m.in.:

*   dwa budynki stacji benzynowej,
*   plac utwardzony,
*   kanalizacja,
*   ogrodzenie,
*   przyrządy i wyposażenie budynków stacji m.in. regały, meble, witryny,
*   maszyny i urządzenia stacji m.in. klimatyzatory, dystrybutory auto gazu, dystrybutor paliwa, zbiorniki paliwa,
*   towary handlowe.

W przyszłości planuje Pan sprzedać jeden z budynków stacji wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym wyposażenie, urządzenia, regały oraz towary handlowe, które użytkowane są w ramach działalności stacji.

Na podstawie oddzielnego porozumienia do przedsiębiorstwa Nabywcy przejdą również pracownicy. Termin sprzedaży jest bliżej nieokreślony.

Przedmiot transakcji na dzień zbycia nie będzie wyodrębniony na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne polega na istnieniu zorganizowanego punktu zakupu i sprzedaży paliw oraz innych towarów w ramach stacji paliw.

Ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań związanych z przedmiotem sprzedaży. Jednak nie jest prowadzona odrębna ewidencja księgowa tych zdarzeń, gdyż prowadzone są księgi podatkowe dla całego przedsiębiorstwa.

Przedmiot sprzedaży jest wyodrębniony funkcjonalnie, gdyż posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwiają Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Przedmiot planowanej dostawy posiada:

*   oznaczenie indywidualne konkretnej stacji paliw, która nie posiada nazwy,
*   własność nieruchomości i ruchomości, w tym urządzeń budowlanych,
*   z powodu stosownych unormowań prawnych koncesje, licencje, zwolnienia – nie mogą być przedmiotem sprzedaży. Kupujący musi posiadać je na swoją działalność.

Przedmiot planowanej dostawy objęty wnioskiem posiada potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie.

W oparciu o przedmiot planowanej dostawy objętej zakresem wniosku jest możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Przyszły nabywca planuje kontynuować działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie prowadzoną przez Pana przedsiębiorstwo. W celu kontynuowania przez przyszłego Nabywcę działalności prowadzonej w dotychczasowym przez Pana zakresie nie będzie konieczne:

a) angażowanie innych składników majątku, które nie będą przedmiotem transakcji,

b) podejmowanie dodatkowych działań niezbędnych do prowadzenia działalności w ww. zakresie w oparciu o przyjęte składniki majątkowe i niemajątkowe.

Podsumowując, przedmiotem sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, której składniki majątku umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży paliw na stacji benzynowych. Nabywca po sprzedaży będzie kontynuował dotychczas prowadzoną przez Pana działalność gospodarczą.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytanie:

Czy w ramach planowanej transakcji zbycia składników majątkowych tworzących ZCP przeniesione zostaną również na Nabywcę zobowiązania z nimi związane?

Odp. Nabywca przejmuje zobowiązania w stosunku do dostawy paliw na danej stacji. Pozostałe zobowiązania będą spłacone przed dniem zawarcia umowy końcowej.

**Pytanie**

Czy planowana sprzedaż będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 ustawy o VAT?

**Pana stanowisko w sprawie**

Planowana sprzedaż będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa znalazło swoje wyjaśnienie w słowniczku ustawowym ustawy o podatku o towarów i usług (zwana dalej: „Ustawa o VAT”), zgodnie z którym za zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W wyniku tego, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, dlatego też niezbędne jest sięgnięcie do norm zawartych w prawie cywilnym.

Definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, (t. j. Dz. U. z 2023 r. 1610 ze zm.), którego wynika, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

W szczególności przedsiębiorstwo obejmuje:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja w praktyce budzi szereg wątpliwości, odnoszących się przede wszystkim do zamieszczonego w niej katalogu składników przedsiębiorstwa. Pojawia się bowiem pytanie, czy katalog ten ma charakter zamknięty, czy też jedynie przykładowy. Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 KC „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie, w konkretnym stanie faktycznym, przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się tylko z niektórych wymienionych w nim elementów. Potwierdza to treść art. 551 KC w myśl którego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Warto w tym miejscu podkreślić, że zgodnie z wyrokiem WSA w Poznaniu z 21 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Po 132/10, dla wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie wystarcza zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, gdyż zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny zakład, lecz taka część mienia, która ma potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Potwierdza to również wyrok WSA w Kielcach z 13 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 225/09.

Ponadto, należy również zauważyć, że zgodnie z wyrokiem NSA z 1 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 375/12, nabywca przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, powinien mieć zamiar prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem nabytego przedsiębiorstwa, a nie powinien dążyć tylko do niezwłocznego zlikwidowania działalności prowadzonej przez to przedsiębiorstwo. Z tym, że nie jest warunkiem koniecznym kontynuacja przez nabywcę takiej samej co do rodzaju działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca.

Analizując powyższe zagadnienia należy odnieść się również do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku ETS z 27 listopada 2003 r. (C-497/01) Zita Modes Sari v. Administration de I’energistrement et des domains (ECR 2003/11B/I-14393) przyjęto natomiast, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Ważne jest jednak to, że nabywca musi jednak mieć zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Trybunał podkreślił, że istotą regulacji art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy jest zapewnienie, aby transfer majątku nie zakłócił zasady neutralności podatkowej obydwu stron transakcji. Zasada wyłączenia przewidziana w art. 5 ust. 8 stanowi autonomiczną konstrukcję prawa wspólnotowego, której celem jest przeciwdziałanie różnicom w zakresie stosowania wspólnego systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. ETS wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. Dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Trybunał uznał, iż celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania VAT jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. W związku z powyższym, ratio legis tego przepisu nie obejmuje sytuacji, w których zbyciu podlega wyłącznie zbiór aktywów, takich jak zapas towarów. W świetle stanowiska ETS, uzasadnione jest stwierdzenie, że zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje całość lub część przedsiębiorstwa rozumianych jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym).

Dodatkowo, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowano pogląd, w myśl którego pojęcie przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112 rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1001/11 – wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12 (podobny pogląd Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował w wyroku z 23 lipca 2015 r. sygn. akt I FSK 334/14 stwierdził, że tylko wówczas, gdy przekazywany zespół aktywów przedsiębiorstwa jest niewystarczający do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej w oparciu o przekazane składniki majątkowe), czynność taka jest objęta podatkiem od towarów i usług). Tożsame stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11 uznając, że „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu. W tym samym nurcie lokuje się również pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r. sygn. akt I FSK 688/07, w którym Sąd stwierdził, że dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje również swoje potwierdzenie w wyrokach NSA z 6 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1668/13 oraz w wyroku WSA w Bydgoszczy z 16 marca 2016 r. (sygn. akt I SA/Bd 38/16).

Co więcej, w jednym z najnowszych orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16) podkreślono, iż w świetle orzeczeń TSUE oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, uwzględniając autonomię pojęciową prawa podatkowego, za w pełni uzasadniony należy uznać pogląd, że „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Ponadto, należy również zauważyć zgodnie z wyrokiem NSA z 1 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 375/12, że nabywca przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, powinien mieć zamiar prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem nabytego przedsiębiorstwa, a nie powinien dążyć tylko do niezwłocznego zlikwidowania działalności prowadzonej przez to przedsiębiorstwo. Z tym, że nie jest warunkiem koniecznym kontynuacja przez nabywcę takiej samej co do rodzaju działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca.

W związku z powyższym w zaprezentowanym stanie faktycznym planowana sprzedaż będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, i w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż przedmiotem sprzedaży będzie mienie, które ma potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, a także po dokonanej transakcji nabywca ma zamiar kontynuowania tożsamej działalności gospodarczej za pośrednictwem nabywanego mienia.

Przedmiotowe stanowisko znajduje potwierdzenie we wcześniej wydanej w stosunku do Pana interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2020 r. o sygn. akt 0113-KDIP1-2.4012.241.2020.2.SM.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku wskazał Pan, że:

*   jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT,
*   prowadzi Pan działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej paliwa na stacjach benzynowych,
*   w skład Pana przedsiębiorstwa wchodzą:
*   dwa budynki stacji benzynowych wraz z infrastrukturą towarzysząca, tj. plac utwardzony, kanalizacja, ogrodzenie, przyrządy i wyposażenie budynków, maszyny oraz urządzenia stacji,
*   planuje Pan dokonać sprzedaży składników majątkowych wchodzących w skład Pana przedsiębiorstwa, tj. jednego z budynków stacji wraz z infrastrukturą towarzyszącą,
*   przedmiot planowanej transakcji nie jest wyodrębniony organizacyjnie na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu, jednak wyodrębnienie organizacyjne - zgodnie z Pana wskazaniem – polega na istnieniu zorganizowanego punktu zakupu i sprzedaży paliw oraz innych towarów w ramach stacji paliw,
*   przedmiot planowanej dostawy posiada oznaczenie indywidualne konkretnej stacji paliw, która nie posiada nazwy, własność ruchomości i nieruchomości, (w tym urządzeń i towarów),
*   ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie przychodów i rozchodów oraz należności i zobowiązań związanych z przedmiotem planowanej sprzedaży (nie prowadzi Pan jednak odrębnej ewidencji księgowej),
*   na podstawie oddzielnego porozumienia do przedsiębiorstwa przejdą również pracownicy stacji,
*   składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji posiadają zdolność do funkcjonowania i działania jako samodzielny podmiot gospodarczy,
*   składniki materialne i niematerialne umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach oddzielnego przedsiębiorstwa,
*   przyszły nabywca planuje kontynuować działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie prowadzoną przez Pana,
*   nabywca przejmie zobowiązania w stosunku do dostawcy paliw na danej stacji (pozostałe zobowiązania zostaną spłacone przed dniem zawarcia umowy),
*   nabywca w oparciu o nabyte od Pana składniki majątkowe będzie kontynuował działalność gospodarczą, w tym samym zakresie w jakim obecnie prowadzi Pan,
*   przyszły nabywca nie będzie musiał angażować innych składników majątku ani podejmować dodatkowych działań niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej paliwa.

Pana wątpliwości w sprawie dotyczą tego, czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących ZCP będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, i tym samym Transakcja sprzedaży ZCP będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Analiza przedstawionego opisu, który zaprezentował Pan we wniosku prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących ZCP będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika bowiem z wniosku, wydzielony w Pana przedsiębiorstwie zespół składników majątkowych składający się na ZCP będzie na dzień Transakcji wyodrębniony:

1\. organizacyjnie – poprzez istnienie zorganizowanego punktu zakupu i sprzedaży paliw oraz innych towarów w ramach stacji paliw. Pomimo, że przedmiot Transakcji na dzień zbycia nie będzie wyodrębniony organizacyjnie na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze, to jednak składniki majątkowe tworzące ZCP umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży paliw na stacji benzynowych,

2\. finansowo - na podstawie prowadzonej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań związanych z przedmiotem sprzedaży. Dodatkowo, w ramach planowanej Transakcji nabywca przejmie zobowiązania w stosunku do dostawcy paliw danej stacji,

3\. funkcjonalnie – gdyż przedmiot planowanej Transakcji posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne tworzące ZCP umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z okoliczności sprawy przedmiot planowanej dostawy posiada potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie. Kontynuowanie przez przyszłego nabywcę działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie prowadzoną przez Pana nie będzie wymagało angażowania innych składników majątku. Nabywca nie będzie musiał również podejmować dodatkowych działań niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej paliwa w oparciu o przyjęte składniki majątkowe i niemajątkowe.

Na powyższą ocenę nie będzie miał wpływu fakt, że przedmiot planowanej Transakcji nie jest formalnie wyodrębniony na bazie statutu, regulaminu, czy innego dokumentu, gdyż jak wynika z wniosku – będące przedmiotem planowanej Transakcji składniki majątkowe materialne i niematerialne będą posiadały potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy realizujące określone zadania gospodarcze.

Należy w tym miejscu wskazać, że nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji dotyczących zbycia przedsiębiorstwa czy ZCP, ważne aby nabywca mógł kontynuować działalność gospodarczą w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem transakcji – co będzie miało miejsce w opisanym przypadku.

Wskazał Pan bowiem, że Nabywca w oparciu o nabywane składniki majątkowe będzie kontynuował działalność gospodarczą w tym samym zakresie, którą dotychczas prowadzi Pan. Zatem, brak przeniesienia koncesji, licencji, zwolnień nie ma znaczenia w odniesieniu do opisanej sytuacji, zwłaszcza że brak możliwości sprzedaży tych składników majątku wynika z ograniczeń prawnych.

Tym samym uznać należy, że zespół składników majątkowych tworzących ZCP będzie stanowił w chwili Transakcji zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, i w związku z tym czynność sprzedaży składników majątkowych tworzących ZCP stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pana stanowisko uznaję więc za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).