Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-246/11/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-05-18
Teza: Zwolnienie z opodatkowania usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe.
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; usługi-usługi finansowe; usługi-usługi zarządzania; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jako spółka akcyjna z siedzibą oraz miejscem zarządu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczając ten podatek na zasadach ogólnych. W prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy na rzecz spółek zależnych usługi finansowe na podstawie zawartych z nimi umów.

Z jedną ze spółek zależnych („Spółka A"), Wnioskodawca zawarł w dniu 3 listopada 2006 r. umowę o świadczenie usług w zakresie gospodarki pieniężnej i zarządzania ryzykiem. Zgodnie z art. 2 tej umowy, jej przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki A następujących usług:

1.  konsultacji związanych z zarządzaniem ryzykiem finansowym i gospodarką pieniężną;
2.  konsultacji związanych z aktualną i przewidywaną sytuacją na rynku finansowym;
3.  wykonywania transakcji w imieniu i na rachunek Spółki A rozumianych w ten sposób, że transakcje zawierane są przez osoby z FO (zespołu wykonywania transakcji Wnioskodawcy) upoważnione przez Spółkę A, natomiast przepływy pieniężne wynikające z realizacji (rozliczenia) transakcji wykonywane są przez Spółkę A;
4.  wyceny instrumentów posiadanych oraz planowanych do nabycia przez Spółkę A;
5.  negocjowania umów dotyczących zawierania transakcji;
6.  obsłudze dokumentacyjnej zawieranych transakcji;
7.  raportów z transakcji na potrzeby księgowe.

W art. 1 ww. umowy zdefiniowano transakcje jako umowy kupna lub sprzedaży instrumentów, rozumianych w ten sposób że zawierane są przez osoby z zespołu wykonywania transakcji Wnioskodawcy, upoważnione przez Spółkę A, natomiast przepływy pieniężne wynikające z realizacji (rozliczenia) wykonywane są przez Spółkę A. Instrumenty zostały natomiast zdefiniowane jako instrumenty zaklasyfikowane do poniższych segmentów rynku finansowego: (i) rynku pieniężnego: lokaty bankowe, krótkoterminowe linie kredytowe z negocjowaną stopą procentową, bony skarbowe, certyfikaty depozytowe, FRA i inne instrumenty o charakterze lokacyjnym lub pożyczkowym spełniające odpowiednie kryteria w zakresie ryzyka kredytowego, (ii) rynku kapitałowego: obligacje skarbowe, swap odsetkowy - IRS, (iii) rynku walutowego: transakcje spot, forward, fx swap, swap walutowo-odsetkowy - CIRS, opcje.

Z drugą ze spółek zależnych („Spółka B”) Wnioskodawca zawarł w dniu 28 lipca 2010 r. umowę o świadczenie usług wsparcia w zakresie zarządzania ryzykiem finansowym. Zgodnie z art. 2 tej umowy, jej przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki B następujących usług:

1.  wykonywania transakcji na zlecenie przez Wnioskodawcę w imieniu i na rachunek Spółki B;
2.  standardowa obsługa dokumentacyjna zawieranych transakcji;
3.  przygotowanie raportów dotyczących transakcji w zakresie uzgodnionym ze Spółką B.

W art. 1 ww. umowy zdefiniowano transakcje jako zawieranie umów dotyczących instrumentów finansowych. Z kolei instrumenty finansowe zostały zdefiniowane na potrzeby powyższej umowy jako instrumenty zaklasyfikowane do poniższych segmentów rynku finansowego: (i) rynek pieniężny: lokaty bankowe, bony skarbowe, papiery bankowe, papiery komercyjne łącznie z plasowaniem emisji na rynku pierwotnym; (ii) rynek kapitałowy: obligacje skarbowe; (iii) rynek stopy procentowej: FRA, swap odsetkowy (IRS); (iv) rynek walutowy: transakcje wymiany walut spot, forward, fx swap, swap walutowo - odsetkowy (CIRS), opcje walutowe; (v) rynek towarowy: swapy towarowe, opcje na indeks towarowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w świetle art. 43 ust. 1 pkt 41 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki A i Spółki B w ramach umów powołanych w stanie faktycznym Wniosku podlegają zwolnieniu od podatku VAT od dnia 1 stycznia 2011 r. ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 41 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki A i Spółki B w ramach umów powołanych w stanie faktycznym wniosku podlegają zwolnieniu od podatku VAT od 1 stycznia 2011 r.

W ocenie Wnioskodawcy, zwolnienie od podatku ww. usług należy rozpatrywać od dnia 1 stycznia 2011 r. w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 41 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211. poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie, a także w kontekście art. 43 ust. 13-16 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT „zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w \[ art. 43 \] ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z \[ art. 41 \] ust. 1 pkt 7 i 37-41”, natomiast w myśl art. 43 ust. 14 ustawy o VAT „przepisu art. 43 ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41”. Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 15 pkt 2 ustawy „zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, 37-41 oraz ust. 13 nie mają zastosowania do (\`(...)\`) usług doradztwa”. Art. 43 ust. 16 ustawy o VAT wymienia kategorie usług dotyczących praw i udziałów, do których nie ma zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy - poza ścisłą literalną wykładnią słów użytych w art. 43 ust. 1 pkt 41 w zw. z art. 43 ust. 13-16 ustawy o VAT - w praktyce trudna może być odpowiedź na pytanie, jak rozumieć pojęcia „przechowywania instrumentów finansowych i zarządzania nimi oraz usług pośrednictwa w tym zakresie”. Należy pamiętać, że pojęcia te stanowią ograniczenie prawa do zwolnienia od podatku VAT, co wiąże się z koniecznością ich szerokiej interpretacji; realizują one bowiem zasadę powszechności opodatkowania i neutralności podatku VAT.

Na gruncie przepisów dyrektyw VAT, w zakresie zwolnienia od VAT usług pomocniczych do usług finansowych wypowiadał się ETS, który np. w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie Commissioners of Customs & Excise v. CSC Financial Seryices Ltd. (C-235/00) stwierdził, iż w celu objęcia danej transakcji zwolnieniem dla transakcji dotyczącej papierów wartościowych musi ona prowadzić do powstania, zmiany lub ustania praw i obowiązków wynikających z papieru wartościowego; z pośrednictwem mamy do czynienia w przypadku podmiotu, który nie jest żadną ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego, jak również, iż usługi o charakterze administracyjnym, które nie zmieniają sytuacji prawnej lub finansowej stron, nie są objęte zwolnieniem przewidzianym dla usług finansowych.

Usługi wsparcia w zakresie zarządzania ryzykiem finansowym świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie wyżej wymienionych umów nie są jednorodne (składają się z wiązki czynności) - składają się z jednej strony z czynności polegających na zawieraniu umów dotyczących instrumentów finansowych (w imieniu i na rachunek Spółki A i Spółki B), a z drugiej strony - z czynności czysto administracyjnych (tj. sporządzania dokumentacji i raportowania). Niewątpliwie ww. czynności nie są usługami pośrednictwa ani usługami doradczymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności polegające na zawieraniu umów dotyczących instrumentów finansowych stanowią usługi finansowe, zwolnione od podatku VAT, natomiast czynności administracyjne - takimi usługami nie są (są opodatkowane podatkiem VAT). Ze względu na to, iż usługa świadczona przez Wnioskodawcę składa się z czynności, które są opodatkowane VAT w różny sposób, mamy do czynienia z usługą złożoną. Ustalenie reżimu opodatkowania podatkiem VAT takiej usługi wynika ze świadczenia głównego, którym jest zdaniem Wnioskodawcy - czynność polegająca na zawieraniu umów dotyczących instrumentów finansowych (inne czynności mają charakter pomocniczy / subsydiarny w stosunku do tych czynności).

Zatem w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. wszystkie usługi będące przedmiotem umów powołanych w stanie faktycznym stanowią usługi zwolnione od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…), natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 226, poz. 1476) wprowadza się art. 5a w następującym brzmieniu: „Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne”.

Z kolei stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie zaś do art. 1 pkt 8 lit. a) nowelizacji z dnia 29 października 2010 r., uchyla się – z dniem 1 stycznia 2011 r. – art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41.

Tym samym załącznik nr 4 do ustawy, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU, został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 38-41, regulujących zwolnienia od podatku działalności finansowej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku m. in. :

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 38);
*   usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 39);
*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (pkt 40);
*   usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie (pkt 41).

Powyższe zwolnienie stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 13).

Z art. 43 ust. 14 wynika, że przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Natomiast z art. 43 ust. 15 ustawy wynika, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z kolei stosownie do zapisu art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi z dnia 29 lipca 2005 r. (t.j. Dz. U. Nr 211, poz. 1384), instrumentami finansowymi są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

W art. 3 pkt 1 ww. ustawy wskazano, iż przez papiery wartościowe rozumie się:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Powyższe regulacje stanowią implementację do krajowego porządku prawnego zapisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347). Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady

1.  Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych;
2.  udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
3.  pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;
4.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;
5.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną;
6.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2;
7.  zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie;
8.  dostawy, za cenę równą wartości nominalnej, znaczków pocztowych ważnych w obrocie pocztowym na terytorium danego państwa, znaczków skarbowych i innych podobnych znaczków;
9.  zakłady, loterie i inne gry losowe lub hazardowe, z zastrzeżeniem warunków i ograniczeń określonych przez każde państwo członkowskie;
10.  dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a);
11.  dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b);
12.  dzierżawę i wynajem nieruchomości.

Wskazać należy, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach wielokrotnie podkreślił, że aby usługi pomocnicze mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej za zwolnione usługi finansowe, muszą one stanowić:

1.  odróżniającą się całość,
2.  być specyficzne dla transakcji zwolnionych
3.  mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji (i.a. sprawy C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz C-235/00 Commisioners of Customs Excise przeciwko CSC Financial Services Lid.).

Uwzględniając powyższe, wskazać należy, że istotne dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku usług pomocniczych do usług finansowych jest to, aby określona usługa, stanowiąc odrębną całość, zmierzała do realizacji zasadniczych funkcji usługi finansowej objętej zwolnieniem. Przy czym, z omawianego zwolnienia, od dnia 1 stycznia 2011 r., nie mogą korzystać usługi stanowiące element usługi pośrednictwa.

Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka, prowadząc działalność gospodarczą, w ramach zawartej jednej umowy z daną spółką, świadczy kompleksowe usługi w zakresie gospodarki pieniężnej i zarządzania ryzykiem finansowym. Polegają one - w przypadku Spółki A - na konsultacjach związanych z zarządzaniem ryzykiem i gospodarką pieniężną, w tym z aktualną i przewidywaną sytuacją na rynku finansowym, wykonywaniu transakcji w imieniu i na rachunek danej spółki, wyceny instrumentów finansowych posiadanych oraz planowanych do nabycia, negocjowania umów dotyczących zawierania transakcji oraz ich obsłudze dokumentacyjnej. Natomiast w przypadku spółki B przedmiotem świadczenia usług jest wykonywanie transakcji w imieniu i na rachunek tej spółki oraz standardowa obsługa dokumentacyjna zawieranych transakcji (w tym raportów). Ponadto wskazano, iż ww. czynności nie są usługami doradczymi.

W niniejszej sprawie zauważyć należy – co jest istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia wskazanej we wniosku kwestii – iż skoro jak wskazał Wnioskodawca - mamy do czynienia z kompleksową usługą, w ramach której wszystkie czynności realizowane są na podstawie jednej umowy zawartej z daną spółką, a świadczeniem głównym wskazanym przez Wnioskodawcę są czynności, polegające na zawieraniu transakcji (kupna i sprzedaży) w imieniu i rachunek danej spółki dotyczących instrumentów finansowych, to usługi te od 1 stycznia 2011 r. korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ww. ustawy.

Bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie pozostaje również fakt, iż czynności jakie dokonuje Wnioskodawca wykonywane są w imieniu i na rachunek spółki A i B, co nosi cechy pośrednictwa finansowego, bowiem dla tych czynności również obowiązuje zwolnienie na podstawie wskazanego przepisu.

Powyższe znajdzie zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie świadczy odrębnie wynagradzanych usług stanowiących element pośrednictwa finansowego, jak również odrębnych usług doradczych, przechowywania i zarządzania instrumentami finansowymi, które są wyłączone ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 13-15 ustawy.

Wskazać należy, iż każdorazowo przy świadczeniu usług w ramach konkretnej umowy (pakietu usług) Wnioskodawca winien dokonywać oceny, które świadczenie spośród wchodzących w skład całego pakietu stanowi świadczenie zasadnicze - główne, gdyż ono decyduje o wysokości stawki VAT dla całego pakietu. Dokonując takiej oceny należy mieć na uwadze wiele aspektów, z których, w ocenie organu, decydujący będzie miał cel zawarcia umowy przez klienta oraz udział kosztów poszczególnych elementów świadczenia w ogólnych kosztach kalkulacji ceny pakietu.

Stąd też tut. organ wskazuje, iż niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że świadczone przez Wnioskodawcę czynności dokonywane w ramach zawartej umowy (pakietu) stanowią pod względem ekonomicznym i gospodarczym nierozerwalną całość (stanowią usługę kompleksową) i jednocześnie usługa wykonywania transakcji (kupna i sprzedaży instrumentów) w imieniu i na rachunek Spółki stanowi podstawową usługę, a pozostałe usługi (konsultacje, negocjowanie umów, wycena instrumentów finansowych, standardowa obsługa dokumentacyjna zawieranych transakcji) są jedynie jej dodatkiem, stanowiąc czynności składowe.

Jednocześnie podkreślić należy, iż prawidłowe ustalenie, jaka usługa w danej umowie (pakiecie) stanowi świadczenie zasadnicze należy do Wnioskodawcy, natomiast ocena prawidłowości przyjętej kwalifikacji będzie mogła być dokonana przez właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej, bowiem postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym bądź zdarzeniu przyszłym. Przepisy podatkowe nie określają konkretnych kryteriów, wg których należy określać, które z poszczególnych cząstkowych świadczeń stanowią pomocnicze, a które należy uznać jako świadczenie główne. Dodatkowo podkreśla się także, iż tutejszy organ przy wydawaniu interpretacji nie dysponuje odpowiednimi narzędziami, w tym określonymi w Dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa, umożliwiającymi przeprowadzenie postępowania, w trakcie którego mógłby pozyskać faktyczna wiedzę w ww. zakresie.

Jednocześnie nadmienia się, iż interpretacja nie wywrze skutków prawnych w przypadku ustalenia w ewentualnym postępowaniu podatkowym odmiennego od przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.