Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-121/14-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-16
Teza: Czy w związku z planowaną realizacją projektu Wnioskodawcy pn. „X” będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur zakupowych dot. przedmiotowego projektu w oparciu o metodę proporcjonalnego odliczenia podatku VAT (tzw. metodę struktury)?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; proporcja; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 4 lutego 2014 r. (data wpływu 7 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z 14 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 14 lutego 2014 r. o doprecyzowanie pytania i wskazanie przepisów będących przedmiotem interpretacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X (dalej: także jako Uczelnia i Wnioskodawca) zawarła umowę ustanowienia Konsorcjum Naukowego pod nazwą X ze Spółką X pełniącą funkcję Lidera (dalej jako Partner). Zgodnie z § 2 Umowy Konsorcjum celem zawiązania Konsorcjum jest przygotowanie i złożenie wniosku o dofinansowanie projektu pt. „X” (dalej jako projekt) w ramach przedsięwzięcia pilotażowego Wsparcie badań naukowych i prac rozwojowych w skali demonstracyjnej, który został ogłoszony przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR) oraz w przypadku rekomendowania projektu przez NCBiR do dofinansowania, realizacja projektu będącego przedmiotem ww. wniosku o dofinansowanie.

Członkowie Konsorcjum zobowiązali się do zaangażowania w pracach zasobów ludzkich i rzeczowych umożliwiających wspólną realizację celu. Zgodnie z umową członkowie Konsorcjum mają prawo do korzystania z wyników prac realizowanych w ramach Konsorcjum z poszanowaniem praw autorskich i pokrewnych.

W wyniku realizacji projektu na rynek zostanie wprowadzony innowacyjny w skali świata produkt, jakim będzie moduł X pracujący w oparciu o nowe proenergetyczne procesy zagazowania i spalania, co jednocześnie pozwoli ograniczyć powstawanie odpadów.

W ramach projektu przewiduje się, iż na bazie dotychczas zebranych doświadczeń, zostanie zaprojektowany i przebadany w kompleksowych badaniach symulacyjnych, a następnie zbudowany innowacyjny, kompaktowy i autonomiczny moduł do przekształcenia biomasy do energii elektrycznej z całkowitym zagospodarowaniem możliwej do odzyskania energii cieplnej, przy założeniu wyeliminowania przekształcania „odpadu w odpad”. Moduł zostanie przetestowany w skali demonstracyjnej, dzięki czemu możliwe będzie opracowanie ostatecznej wersji prototypu, co pozwoli na wprowadzenie do obrotu gospodarczego, ściśle do oferty Partnera nowego produktu. Zakłada się wdrożenie szeregu nowatorskich koncepcji rozwiązań, które spowodują wykreowanie nowego rynku i zrewolucjonizują branżę energetyczną, recyclingową i rolniczą. Przewidywane efekty ekonomiczne związane z wprowadzeniem nowego produktu na rynek umożliwią kilkukrotny zwrot nakładów, jego wdrożenie wykreuje nowy rynek i miejsca pracy.

Wdrożenie wysoko innowacyjnego produktu przyczyni się do znacznego wzrostu konkurencyjności na rynku światowym, krajowym, ponadto przewiduje się, że nastąpi:

*   pobudzenie w wyniku realizacji projektu inwestowania przez przedsiębiorców w działalność badawczo-rozwojową,
*   zwiększenie wykorzystywania w gospodarce wyników badań naukowych i prac rozwojowych sfinansowanych ze środków publicznych dzięki wprowadzeniu produktu w ramach omawianego projektu,
*   pobudzenie trwałej współpracy pomiędzy jednostkami naukowymi a przedsiębiorcami ukierunkowanej bezpośrednio na wykorzystywanie wyników badań w gospodarce, poprzez wspólną realizację projektu w ramach konsorcjum naukowego Wnioskodawca – Partner.

W ramach realizacji projektu Strony (Wnioskodawca i Partner) odpowiedzialne będą za:

1.  Modyfikację interdyscyplinarnych założeń koncepcyjnych oraz ewaluację kluczowych elementów kompaktowego modułu.
2.  Wykonanie prototypu kompaktowego modułu uzyskiwania prądu elektrycznego z biomasy wraz z weryfikacją założeń projektowych.
3.  Modyfikację prototypu wraz z opracowaniem inteligentnego, autonomicznego energetycznie systemu sterowania.
4.  Opracowanie programów pracy urządzenia dla różnego typu paliw.
5.  Uruchomienie i przetestowanie ostatecznej wersji Instalacji demonstracyjnej.

W związku z rozpoczętą współpracą z NCBiR, Wnioskodawca złożył oświadczenie o zakresie realizowanego projektu na potrzeby kwalifikowalności podatku VAT, gdzie doprecyzowano, że po realizacji projektu planuje się komercjalizację wyników badań (łącznie ok. 18 kontraktów) odpłatnie. Do ochrony patentowej zgłoszone zostaną zarówno wyniki elementy modułu X, jak również opracowana technologia. Nie przewiduje się rozpowszechniania wyników badań przez działalność dydaktyczną.

Realizacja projektu będzie także służyła wykonywaniu działalności zwolnionej od VAT przez Wnioskodawcę. W umowie o dofinansowanie z NCBiR wskazano, że wyniki projektu powinny być szeroko rozpowszechniane za pośrednictwem:

*   konferencji technicznych lub naukowych;
*   czasopism naukowych lub technicznych lub powszechnie dostępnych baz danych zapewniających swobodny dostęp do uzyskanych wyników badań, lub;
*   oprogramowania bezpłatnego lub oprogramowania z licencją otwartego dostępu.

Kierownik projektu oświadczył także, iż przewiduje się udział w konferencjach i organizację konferencji i seminariów. Wnioskodawca nie ma przy tym możliwości wydzielenia kwot podatku naliczonego przypadających na dany rodzaj działalności – opodatkowanej lub zwolnionej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną realizacją projektu Wnioskodawcy pn. „X” będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur zakupowych dot. przedmiotowego projektu w oparciu o metodę proporcjonalnego odliczenia podatku VAT (tzw. metodę struktury)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Uczelni będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur zakupowych dot. przedmiotowego projektu w oparciu o metodę proporcjonalnego odliczenia podatku VAT (tzw. metodę struktury).

Regulacje prawne dotyczące szkół wyższych są zawarte przede wszystkim w przepisach ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym - dalej Pr.sz.w.

Przybliżyć należy przede wszystkim samą definicję uczelni. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 Pr.sz.w. uczelnia to szkoła prowadząca studia wyższe, utworzona w sposób określony w ustawie. Przepis art. 2 ust. 1 pkt 5 Pr.sz.w. zastrzega zaś, że studia wyższe to studia pierwszego stopnia, studia drugiego stopnia lub jednolite studia magisterskie, prowadzone przez uczelnię uprawnioną do ich prowadzenia.

W kontekście możliwości podejmowania przez uczelnie różnego rodzaju aktywności zauważyć należy, że w myśl przepisów art. 4 Pr.sz.w. uczelnia jest autonomiczna we wszystkich obszarach swojego działania na zasadach określonych w ustawie. Uczelnie współpracują z otoczeniem społeczno-gospodarczym, w szczególności w zakresie prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz podmiotów gospodarczych, w wyodrębnionych farmach działalności, w tym w drodze utworzenia spółki celowej, a także przez udział przedstawicieli pracodawców w opracowywaniu programów kształcenia i w procesie dydaktycznym.

Przepis art. 6 ust. 1 Pr.sz.w. stanowi zaś, że uczelnia ma w szczególności prawo do:

1.  prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych oraz określania ich kierunków;
2.  współpracy z innymi jednostkami akademickimi i naukowymi, w tym zagranicznymi, w realizacji badań naukowych i prac rozwojowych, na podstawie porozumień w celu pozyskiwania funduszy z realizacji badań, w tym z ich komercjalizacji oraz wspierania mobilności naukowców;
3.  wspierania badań naukowych prowadzonych przez młodych naukowców, w szczególności przez przeprowadzanie konkursów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 18 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 96. poz. 615);
4.  prowadzenia kształcenia na studiach pierwszego stopnia, studiach drugiego stopnia, jednolitych studiach magisterskich i studiach doktoranckich zgodnie z przysługującymi jej uprawnieniami, w tym:
    1.  ustalania warunków przyjęcia na studia, w tym liczby miejsc na kierunkach i formach studiów, z wyjątkiem studiów na kierunkach lekarskim i lekarsko-dentystycznym, w zakresie w jakim mają do nich zastosowanie przepisy wydane na podstawie art. 8 ust. 9,
    2.  ustalania planów studiów i programów kształcenia, uwzględniających efekty kształcenia zgodnie z Krajowymi Ramami Kwalifikacji dla Szkolnictwa Wyższego.
5.  prowadzenia studiów podyplomowych, kursów dokształcających i szkoleń;
6.  wydawania dyplomów ukończenia studiów potwierdzających uzyskanie tytułu zawodowego oraz świadectw ukończenia studiów podyplomowych i kursów dokształcających.

Przepisy Pr.sz.w. określają podstawowe zadania uczelni. W myśl art. 13 ust. 1 Pr.sz.w. należą do nich:

1.  kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej;
2.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
3.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych;
4.  kształcenie i promowanie kadr naukowych;
5.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych;
6.  prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;
7.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
8.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych;
9.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie kształcenia i w badaniach naukowych.

Ustawa zastrzega także, iż w ramach swojej działalności podstawowej uczelnia może prowadzić domy studenckie i stołówki studenckie.

W kontekście opisywanego tutaj tematu należy zwrócić jeszcze uwagę na klauzulę zawartą w art. 7 Pr.sz.w., w myśl powołanego przepisu uczelnia może prowadzić działalność gospodarczą wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo. Podkreślić tymczasem należy, że na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – dalej: u.p.t.u., także funkcjonuje pojęcie działalności gospodarczej, zaś podmiot prowadzący taką działalność ma status podatnika. W u.p.t.u., jest przy tym zawarta autonomiczna definicja działalności gospodarczej, która jest skonstruowana bez odsyłania do innych ustaw (zarówno ogólnych przepisów dotyczących działalności gospodarczej, jak i innych ustaw podatkowych).

Chociaż zatem w piśmiennictwie wskazuje się, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej jest jedyną definicją prawną działalności gospodarczej w polskim ustawodawstwie i obowiązuje powszechnie, należy zastrzec, że teza ta nie znajduje uzasadnienia na gruncie prawa podatkowego, w tym – podatku od towarów i usług. Ustawa wprowadza bowiem autonomiczną definicję działalności gospodarczej, obowiązującą wyłącznie na gruncie VAT.

Niezależność definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług od innych definicji działalności gospodarczej sprawia, że przymiot podatnika VAT uzyska osoba niebędąca przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani też nieposiadająca takiego statusu na gruncie (innych) ustaw podatkowych.

Zauważyć także trzeba, że pojęcie „działalności gospodarczej” ma charakter wspólnotowy. Jest to pojęcie zasadnicze dla konstrukcji podatku od towarów i usług. Pamiętać należy, że jednym z celów dyrektywy jest stworzenie wspólnego rynku umożliwiającego równą konkurencję. Sprawia to, że zakres podmiotowy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej musi być jednakowy we wszystkich państwach członkowskich. Wyraźnie i jednoznacznie podkreślił to Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczenie Banque Bruxeiles Lambert.

W związku z tym uczelnia (szkoła wyższa), w tym Wnioskodawca, generalnie jest podatnikiem (prowadzi działalność) w całym zakresie swojej aktywności – zarówno w ramach działalności podstawowej, jak i dodatkowej działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy Wnioskodawca wskazuje, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Świadczeniem usług jest natomiast – zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawej, które nie stanowi dostawy towarów.

W opisywanym przypadku, produkty będące rezultatem projektu będą przedmiotem czynności opodatkowanych, w związku z czym powstanie w stosunku do nich obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego od naliczonego, tak, w związku z planowaną odpłatną komercjalizacją wyników projektu polegającą na sprzedaży wytworzonego produktu i szeregu wywołanych tym zmian gospodarczych (wzrost konkurencyjności, zwiększenie zatrudnienia, rewolucja na rynku usług recyklingowych i energetycznych, etc.) nie ulega wątpliwości, że realizacja przedmiotowego projektu wiąże się z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Reasumując tę część, w ocenie Wnioskodawcy Uczelni będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur zakupowych dot. przedmiotowego projektu. Z uwagi jednak na częściowe wykorzystywanie wyniku projektu także do działalności zwolnionej (seminariów i konferencji technicznych lub naukowe, czasopism naukowych lub technicznych lub powszechnie dostępnych baz danych zapewniających swobodny dostęp do uzyskanych wyników badań lub oprogramowania bezpłatnego lub oprogramowania z licencją otwartego dostępu, etc.) oraz niemożność wydzielenia kwot podatku VAT przypadających na określony rodzaj działalności (opodatkowanej lub zwolnionej), w ocenie Wnioskodawcy zachodzi możliwość proporcjonalnego odliczenia podatku VAT w oparciu o tzw. metodę struktury.

Zgodnie z przepisem art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli jednak nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Uczelni będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktur zakupowych dot. przedmiotowego projektu w oparciu o metodę proporcjonalnego odliczenia podatku VAT (tzw. metodę struktury).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy (w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r.) – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r.) – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zauważyć należy, że w przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów, w stosunku do których przysługuje mu prawo do jego odliczenia i niedających takiego prawa, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, mający na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie zatem z art. 90 ust. 1 ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W myśl ust. 3 powołanego artykułu – proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 cytowanej ustawy).

Zatem w liczniku tak ustalanej proporcji uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ust. ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast, uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika), oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku VAT.

Podkreślić jednocześnie należy, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie uwzględnia się ich w proporcji.

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów czynności, z którymi wydatki te są związane (czynności podlegające opodatkowaniu, zwolnione, bądź niepodlegające opodatkowaniu). Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Politechnika zawarła umowę ustanowienia Konsorcjum Naukowego pod nazwą X ze Spółką pełniącą funkcję Lidera. Zgodnie z § 2 Umowy Konsorcjum celem zawiązania Konsorcjum jest przygotowanie i złożenie wniosku o dofinansowanie projektu pt. „X” (w ramach przedsięwzięcia pilotażowego Wsparcie badań naukowych i prac rozwojowych w skali demonstracyjnej, który został ogłoszony przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju oraz w przypadku rekomendowania projektu przez NCBiR do dofinansowania, realizacja projektu będącego przedmiotem ww. wniosku o dofinansowanie.

Członkowie Konsorcjum zobowiązali się do zaangażowania w pracach zasobów ludzkich i rzeczowych umożliwiających wspólną realizację celu. Zgodnie z umową członkowie Konsorcjum mają prawo do korzystania z wyników prac realizowanych w ramach Konsorcjum z poszanowaniem praw autorskich i pokrewnych.

W wyniku realizacji projektu na rynek zostanie wprowadzony innowacyjny w skali świata produkt, jakim będzie moduł X pracujący w oparciu o nowe proenergetyczne procesy zagazowania i spalania, co jednocześnie pozwoli ograniczyć powstawanie odpadów.

W ramach projektu przewiduje się, iż na bazie dotychczas zebranych doświadczeń, zostanie zaprojektowany i przebadany w kompleksowych badaniach symulacyjnych, a następnie zbudowany innowacyjny, kompaktowy i autonomiczny moduł do przekształcenia biomasy do energii elektrycznej z całkowitym zagospodarowaniem możliwej do odzyskania energii cieplnej, przy założeniu wyeliminowania przekształcania „odpadu w odpad”. Moduł zostanie przetestowany w skali demonstracyjnej, dzięki czemu możliwe będzie opracowanie ostatecznej wersji prototypu, co pozwoli na wprowadzenie do obrotu gospodarczego, ściśle do oferty Partnera nowego produktu. Zakłada się wdrożenie szeregu nowatorskich koncepcji rozwiązań, które spowodują wykreowanie nowego rynku i zrewolucjonizują branże energetyczną, recyclingową i rolniczą. Przewidywane efekty ekonomiczne związane z wprowadzeniem nowego produktu na rynek umożliwią kilkukrotny zwrot nakładów, jego wdrożenie wykreuje nowy rynek i miejsca pracy.

Wdrożenie wysoko innowacyjnego produktu przyczyni się do znacznego wzrostu konkurencyjności na rynku światowym, krajowym, ponadto przewiduje się, że nastąpi:

*   pobudzenie w wyniku realizacji projektu inwestowania przez przedsiębiorców w działalność badawczo-rozwojową,
*   zwiększenie wykorzystywania w gospodarce wyników badań naukowych i prac rozwojowych sfinansowanych ze środków publicznych dzięki wprowadzeniu produktu w ramach omawianego projektu,
*   pobudzenie trwałej współpracy pomiędzy jednostkami naukowymi a przedsiębiorcami ukierunkowanej bezpośrednio na wykorzystywanie wyników badań w gospodarce, poprzez wspólną realizację projektu w ramach konsorcjum naukowego Wnioskodawca – Partner.

W ramach realizacji projektu Strony (Wnioskodawca i Partner) odpowiedzialne będą za:

1.  Modyfikację interdyscyplinarnych założeń koncepcyjnych oraz ewaluację kluczowych elementów kompaktowego modułu.
2.  Wykonanie prototypu kompaktowego modułu uzyskiwania prądu elektrycznego z biomasy wraz z weryfikacją założeń projektowych.
3.  Modyfikację prototypu wraz z opracowaniem inteligentnego, autonomicznego energetycznie systemu sterowania.
4.  Opracowanie programów pracy urządzenia dla różnego typu paliw.
5.  Uruchomienie i przetestowanie ostatecznej wersji Instalacji demonstracyjnej.

W związku z rozpoczętą współpracą z NCBiR, Wnioskodawca złożył oświadczenie o zakresie realizowanego projektu na potrzeby kwalifikowalności podatku VAT, gdzie doprecyzowano, że po realizacji projektu planuje się komercjalizację wyników badań (łącznie ok. 18 kontraktów) odpłatnie. Do ochrony patentowej zgłoszone zostaną zarówno wyniki elementy modułu X, jak również opracowana technologia. Nie przewiduje się rozpowszechniania wyników badań przez działalność dydaktyczną.

Realizacja projektu będzie także służyła wykonywaniu działalności zwolnionej od VAT przez Wnioskodawcę. W umowie o dofinansowanie z NCBiR wskazano, że wyniki projektu powinny być szeroko rozpowszechniane za pośrednictwem:

*   konferencji technicznych lub naukowych;
*   czasopism naukowych lub technicznych lub powszechnie dostępnych baz danych zapewniających swobodny dostęp do uzyskanych wyników badań, lub;
*   oprogramowania bezpłatnego lub oprogramowania z licencją otwartego dostępu.

Kierownik projektu oświadczył także, iż przewiduje się udział w konferencjach i organizację konferencji i seminariów. Wnioskodawca nie ma przy tym możliwości wydzielenia kwot podatku naliczonego przypadających na dany rodzaj działalności – opodatkowanej lub zwolnionej.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy w związku z nabyciem towarów i usług w ramach realizacji projektu pn. „X” Zainteresowany będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego podatku VAT z uwzględnieniem proporcji o której mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT, obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zainteresowany ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonane zakupy służą obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli „zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

Zatem zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia możliwe jest tylko w przypadku, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując zakupów związanych z realizacją projektu pn. „X”, które dotyczą zarówno działalności opodatkowanej jak i zwolnionej, a jednocześnie nie da się przyporządkować kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów działalności, podatek naliczony winien odliczyć z uwzględnieniem proporcji o której mowa w art. 90 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.