Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-600/13/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-22
Teza: wydatki dotyczące podróży służbowej osób niebędących pracownikami
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja zagraniczna; nocleg; obowiązek-obowiązek płatnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 25 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 2, 4 i 5 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie konieczności zaliczenia do przychodów Prezesa Zarządu i Przewodniczącego Rady Nadzorczej, wykonujących swoje obowiązki bezumownie, wyłącznie na podstawie powołania, wartości noclegów sfinansowanych przez spółkę w związku z odbytą przez nich podróżą zagraniczną - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie konieczności zaliczenia do przychodów Prezesa Zarządu i Przewodniczącego Rady Nadzorczej, wykonujących swoje obowiązki bezumownie, wyłącznie na podstawie powołania, wartości noclegów sfinansowanych przez spółkę w związku z odbytą przez nich podróżą zagraniczną. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 26 czerwca 2013r. Znak: IBPBI/1/415-539/13/AB, IBPBI/1/415-600/13/AB, IBPBI/1/415-601/13/AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 2, 4 i 5 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku z prowadzonymi rozmowami handlowymi, w dniach od 13 do 18 marca 2013 r., spółka wysłała w podróż zagraniczną do Angoli m.in. Prezesa Zarządu i Przewodniczącego Rady Nadzorczej, wykonujących swoje obowiązki bezumownie, wyłącznie na podstawie powołania. Przed wyjazdem spółka zarezerwowała w hotelu noclegi (koszty noclegu wynosiły 450 USD oraz 245 USD za 1 nocleg). Po zakończonym pobycie została wystawiona na spółkę zbiorcza faktura za zakwaterowanie. Koszty noclegów każdej z ww. osób wyniosły 3x245 USD, tj. 735 USD.

Należność za fakturę została uregulowana przez Prezesa Zarządu kartą kredytową spółki. Spółka na podstawie oświadczenia Prezesa Zarządu, iż nie było możliwości znalezienia tańszego noclegu w terminie delegacji, zaakceptowała ww. koszty noclegów jako uzasadnione.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 4 lipca 2013 r., Wnioskodawca m.in. dodatkowo wyjaśnił, że podróż ww. osób niebędących pracownikami, tj. Prezesa Zarządu oraz Przewodniczącego Rady Nadzorczej odbywała się w celu przeprowadzenia rozmów handlowych, a zatem miała na celu osiągnięcie przychodu. Prezes Zarządu, jako prezes jednoosobowego zarządu spółki z o.o., która jest komplementariuszem Wnioskodawcy, jest uprawniony do reprezentowania i prowadzenia spraw spółki, co wynika z § 13 statutu Wnioskodawcy. Przewodniczący Rady Nadzorczej uczestniczył w podróży, jako przedstawiciel Rady Nadzorczej, która jest uprawniona do nadzorowania spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności, co znajduje podstawę w § 17 statutu spółki komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy poniesione przez spółkę koszty noclegów w hotelu osób działających na podstawie powołania w związku z odbytą podróżą zagraniczną, stanowią przychód osoby fizycznej i tym samym, stanowią podstawę opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ww. noclegów nie stanowią podstawy opodatkowania w związku z tym, że nie są przychodami osoby fizycznej, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że przychodami osoby fizycznej są z pewnymi zastrzeżeniami, pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z ww. opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca w związku prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą wysłał m.in. wskazane wyżej osoby (wykonujące swoje obowiązki na podstawie powołania) do Angoli w podróż o charakterze służbowym. W związku z tym, że Wnioskodawca sam pokrył koszty noclegu i nie stanowiło to zwrotu wydatków, w tym przypadku nie stosuje się art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) (winno być: art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, a poniesione przez Wnioskodawcę koszty nie stanowią przychodu po stronie osoby fizycznej. W ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez spółkę w związku z podróżą służbową nie powodują powstania przychodu po stronie osoby fizycznej. Wnioskodawca finansując podróż służbową działa w swoim własnym interesie, a nie interesie pracownika. W przedmiotowej sprawie opłacenie kosztów noclegu było związane tylko i wyłącznie z czynnościami służbowymi. Według spółki, poniesione koszty noclegów w hotelu uczestników podróży zagranicznej korzystają ze zwolnienia od podatku (winno być „nie korzystają ze zwolnienia”, bowiem powyżej Wnioskodawca zaznaczył, że nie stosuje się art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy) i nie stanowią przychodu, ponieważ Spółka bezpośrednio zapewniła noclegi i pokryła ich koszty.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Znak: IBPBII/1/415-943/11/MK oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Sygn. akt III SA/Wa 648/2010.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), obowiązujące od 1 marca 2013 r.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia korzystały ze zwolnienia muszą być spełnione warunki, wskazane w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 w związku, z wykonywaniem tych funkcji.

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, niż w przypadku pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, tj. m.in. osób wykonujących swoje obowiązki na podstawie powołania pod warunkiem, że sfinansowane wydatki nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów osób niebędących pracownikami oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je ponoszący. Przy czym zwolnienie to przysługuje do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach. Powyższe oznacza, iż (co do zasady) diety i inne należności za czas podróży osób niebędących pracownikami stanowią przychód tych osób, zwolniony jednakże z opodatkowania w zakresie wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) oraz art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, treść ww. przepisów nie ogranicza ich stosowania wyłącznie do „zwrotu wydatków” poniesionych przez osoby odbywające podróż.

Zasady rozliczania podróży służbowych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z przepisem § 2 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1\. diety,

2\. zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3.  noclegów,
4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 16 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu (§ 16 ust. 2 cyt. rozporządzenia). W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 16 ust. 3 ww. rozporządzenia). Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg (§ 16 ust. 4 tegoż rozporządzenia). Jednocześnie w załączniku do ww. rozporządzenia „Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej oraz limitu na nocleg w poszczególnych państwach” wskazano, iż kwota diety przysługującej z tytułu podróży do Angoli wynosi 61 USD, zaś kwota limitu na nocleg 180 USD.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w związku z prowadzonymi rozmowami handlowymi, spółka wysłała w podróż zagraniczną m.in. Prezesa Zarządu i Przewodniczącego Rady Nadzorczej, wykonujących swoje obowiązki bezumownie, wyłącznie na podstawie powołania. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że podróż zagraniczna, odbywała się w celu przeprowadzenia rozmów handlowych, a zatem miała na celu osiągnięcie przychodu. Prezes Zarządu, jako prezes zarządu spółki z o.o., która jest komplementariuszem Wnioskodawcy, jest uprawniony do reprezentowania i prowadzenia spraw Wnioskodawcy, co wynika z § 13 statutu Wnioskodawcy. Przewodniczący Rady Nadzorczej uczestniczył w podróży, jako przedstawiciel Rady Nadzorczej, która jest uprawniona do nadzorowania spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności, co znajduje podstawę w § 17 statutu Wnioskodawcy. Po zakończonym pobycie została wystawiona na spółkę zbiorcza faktura za noclegi, która uregulowana została kartą kredytową spółki, co oznacza, że koszty noclegów sfinansowane zostały ze środków spółki.

W świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że sfinansowane przez spółkę koszty noclegów, co do zasady, stanowią przychód osób wykonujących swoje obowiązki na podstawie powołania i tym samym mogą mieć wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym tych osób. Przychód ten jednak w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, będzie wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości limitu określonego w załączniku do ww. rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (o ile koszty tych noclegów nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów). Zatem ewentualna nadwyżka wartości sfinansowanych przez spółkę świadczeń (noclegów) ponad ww. limit, co do zasady, powoduje konieczność opodatkowania wynikłych nadwyżek podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia na rachunek urzędu skarbowego odpowiedniej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od sfinansowanych kosztów noclegów (ponad limit) z tytułu odbywanej podróży zagranicznej przez osoby niebędące pracownikami.

W tym miejscu wskazać jednak należy, iż zgodnie z powołanym powyżej § 16 ust. 3 ww. rozporządzenia, istnieje możliwość w uzasadnionych przypadkach by pracodawca wyraził zgodę na zwrot kosztów za nocleg w hotelu, stwierdzonych rachunkiem/fakturą, w wysokości przekraczającej określone limity, o których mowa w ww. rozporządzeniu.

Zatem jeżeli Wnioskodawca, sfinansował te koszty (noclegi) w wysokości przekraczającej limit określony w załączniku do cyt. rozporządzenia, uznając taki przypadek jako uzasadniony (np. umiejscowienie w hotelu w stosunku do miejsca spotkania i oszczędności w tym zakresie, np. na dojazdach), to wówczas otrzymane, przez wskazane we wniosku osoby, świadczenie sfinansowane przez spółkę (potwierdzone rachunkiem/fakturą), korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do zaakceptowanej przez Wnioskodawcę wysokości.

Reasumując, co do zasady – wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy – sfinansowane przez spółkę koszty noclegów w związku z odbywaną podróżą zagraniczną, stanowią dla Prezesa Zarządu i Przewodniczącego Rady Nadzorczej, wykonujących swoje obowiązki na podstawie powołania, przychód podatkowy. Jednakże, jak wyżej wskazano, świadczenia te korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w warunkach określonych w powołanych przepisach, o ile zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów osób odbywających podróż zagraniczną oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot finansujący koszty noclegów. Z tych względów stanowisko Wnioskodawcy, że koszty ww. noclegów nie stanowią przychodów osoby fizycznej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Znak: IBPBII/1/415-943/11/MK, należy zauważyć, że dotyczy ona innego stanu faktycznego, tj. finansowania przez pracodawcę lekarstw oraz szczepień ochronnych pracowników odbywających podróż służbową, a nie jak w przedmiotowej sprawie finansowania kosztów noclegów. Również powołany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 648/2010, dotyczy innego stanu faktycznego, tj. sfinansowania przez spółkę członkom organów Spółki oraz osobom pełniącym w spółce określone funkcje kierownicze i nadzorcze, ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.