Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1613/15-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-09
Teza: Czy opłata wstępna do umowy leasingu operacyjnego za wskazany samochód stanowi koszt w całości odnoszony w ciężar podatkowej księgi przychodów i rozchodów w dniu jego poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 1 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 15 lutego 2016 r. znak ILPB1/4511-1-1613/15-2/AA ILPP2/4512-1-875/15-2/AW na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 22 lutego 2016 r., natomiast w dniu 1 marca 2016 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 25 lutego 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi księgowość w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów prowadzoną metodą kasową. W ramach wykonywania działalności gospodarczej zawarł umowę leasingu operacyjnego na specjalistyczny samochód ciężarowy, wyposażony w urządzenia gastronomiczne, służący do przygotowywania posiłków i napojów na imprezach masowych, odbywanych w różnych miejscach.

Samochód jest wyposażony w kasę fiskalną, spełnia wszelkie wymogi sanitarne przewidziane przepisami szczególnymi i został dopuszczony do przygotowywania posiłków dla ludności, przez właściwe służby.

Samochód będzie wyposażony w kilka przenośnych stolików i krzeseł w przewidywanej ilości 3 stoliki i 6 krzeseł, które będą udostępniane tylko na części imprez, na których będzie taka możliwość lub warunki atmosferyczne na to pozwolą. To wyposażenie nie zapewnia skorzystania z niego wszystkim klientom, ze względu na małą liczbę udostępnionych miejsc.

Sprzedawca nie udostępnia żadnych toalet, łazienek, obsługi kelnerskiej, gdyż sprzedaż będzie dokonywana bezpośrednio z samochodu. Klient otrzyma produkty w formie umożliwiającej spożywanie go w dowolnym miejscu, a korzystanie z udostępnionych stolików będzie zależało tylko i wyłącznie od woli klienta.

Obecnie prowadzona jest sprzedaż testowa oraz trwa opracowywanie receptur produktów.

Docelowo przedmiotem sprzedaży będą przede wszystkim:

*   zapiekanki i kanapki o różnym składzie, zarówno mięsne jak i wegetariańskie, tak zwane burgery,
*   sałatki,
*   smażone kawałki mięs bądź ryb w panierce, tak zwane stripsy,
*   smażona cebula,
*   świeże soki i napoje sporządzane z owoców i warzyw lub kupowane w celu dalszej odsprzedaży.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku wskazano, że zawarta umowa leasingu spełnia wszystkie wymagania zawarte w art. 23b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) i jest umową leasingu operacyjnego w myśl przepisów tego podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy opłata wstępna do umowy leasingu operacyjnego za wskazany samochód stanowi koszt w całości odnoszony w ciężar podatkowej księgi przychodów i rozchodów w dniu jego poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, pierwsza opłata leasingowa (opłata wstępna), określona w umowie jako opłata wstępna, powinna zostać zaliczona jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w chwili jej zapłaty, gdyż wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, a jej poniesienie jest warunkiem koniecznym realizacji umowy, co oznacza, że nie można uznać tej opłaty za dotyczącą okresu na jaki została zawarta urnowa leasingu. Należy również wskazać, że pierwsza opłata inicjalna dotyczy nie tyle samego trwania umowy leasingu, co w ogóle prawa do skorzystania z niego, a korzystający wnosi ją zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony, bo od tej opłaty zależy czy umowa będzie realizowana.

Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych stron umowy leasingu operacyjnego reguluje art. 23b ust. 1 PIT. Powołany przepis nie określa dokładnie momentu (czasu), w którym korzystający może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wynikające z wymienionej umowy wydatki (czynsz oraz inne opłaty). Znajdują tu zatem zastosowanie reguły art. 22 ust. 4-6 PIT. W podatku dochodowym od osób fizycznych zasadą jest rozpoznawanie kosztów uzyskania przychodów w rachunku podatkowym w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Wyjątki od tej zasady dotyczą podatników prowadzących księgi rachunkowe oraz podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów w sytuacji, gdy prowadzą oni te księgi stale, w każdym roku podatkowym, w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego. W przypadku ostatniej grupy podatników przyjęto dwie odrębne zasady dotyczące ustalania momentu rozpoznania danego kosztu, kwalifikowanego jako koszt uzyskania przychodu. Są nimi: zasada memoriałowa i zasada kasowa.

Zdaniem podatnika, skoro prowadzi on podatkową księgę przychodów i rozchodów w oparciu o metodę kasową należy przyjąć normę przepisu art. 22 ust. 6b PIT, gdyż na nie stosuje on fakultatywnych zasad przewidzianych w art. 22 ust. 6 PIT dla podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą memoriałową. Ponadto nawet jeżeli przyjąć, że zastosowanie miałby art. 22 ust. 5c PIT to prawidłowa jego wykładnia także doprowadzi nas do tego samego skutku, gdyż na tle przedstawionego stanu faktycznego, wymaga ustalenia znaczenia użytego w tym przepisie zwrotu „kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy”. Należy go rozumieć w ten sposób, że dotyczy on wydatków dotyczących usług (świadczeń) wykonywanych w kilku okresach. Nie dotyczy zaś wydatków związanych ze świadczeniami wykonanymi jednorazowo, lecz wykorzystywanymi lub odnoszącymi skutek przez dłuższy czas. Stąd w odniesieniu do umowy leasingu, należało poczynić rozróżnienie pomiędzy zawarciem urnowy, rozpoczęciem jej realizacji oraz korzystaniem z przedmiotu umowy. Na tym tle przedmiotowa opłata wstępna ma charakter samoistny, nie przypisany do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu i następuje przed jego faktycznym zrealizowaniem. Nie dotyczy więc całego okresu, na jaki umowa została zawarta.

Dlatego też, wydatek poniesiony jednorazowo jako opłata wstępna powinien zostać ujęty w księdze przychodów i rozchodów jednorazowo w momencie ujęcia dokumentującego go faktury w księdze przychodów i rozchodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwestie dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ww. ustawy. Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu, rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h

Z przepisów powyższych wynika zatem co do zasady, że jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego - prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Opłaty leasingowe o charakterze wstępnym co do zasady mają charakter opłat samoistnych i bezzwrotnych, nieprzypisanych do poszczególnych rat leasingowych, natomiast ich poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji (zawarcia) umowy leasingu. Opłaty te są wydatkami jednorazowymi, związanymi z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu. W takim przypadku w płaszczyźnie podatkowej, wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Jednocześnie powołany przepis art. 23b ww. ustawy nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć ww. opłaty związane z leasingiem do kosztów uzyskania przychodów. Zatem rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, uregulowane w art. 22 ust. 4-6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach wykonywania działalności gospodarczej zawarł umowę leasingu operacyjnego na specjalistyczny samochód ciężarowy, wyposażony w urządzenia gastronomiczne, służący do przygotowywania posiłków i napojów na imprezach masowych, odbywanych w rożnych miejscach. Zawarta umowa leasingu spełnia wszystkie wymagania zawarte w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jest umową leasingu operacyjnego w myśl przepisów tego podatku. Księgowość Wnioskodawca prowadzi w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów prowadzoną metodą kasową.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia stwierdzić należy, że jeżeli zawarta przez Wnioskodawcę umowa spełnia również wymogi określone w art. 23b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i została zawarta w ramach i na potrzeby prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej to poniesiona przez Wnioskodawcę opłata wstępna może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jako tzw. koszt pośredni, którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania tej działalności. Ww. wydatku nie można bowiem bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika.

Podkreślenia przy tym wymaga fakt, że wydatek związany z uiszczeniem opłaty wstępnej, powinien zostać zaewidencjonowany w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej jednorazowo w dacie jego poniesienia, tj. w dniu wystawienia faktury dokumentującej opłatę wstępną. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (tj. podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.