Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-508/11-5/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego dofinansowania.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; fundusz-fundusz unijny; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2011 r. (data wpływu 23 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego dofinansowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego dofinansowania. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest beneficjentem dofinansowania na realizację projektów: „Turystyka rozwoju – szkolenia dla branży turystycznej i okołoturystycznej” oraz „Od edukacji do sukcesów zawodowych – szkolenia dla rzeczoznawców majątkowych”, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Celem projektów jest rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie – wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw. Fundacja zawarła w dniach: 1 września 2010 r. i 17 stycznia 2011 r. umowy o dofinansowanie ww. projektów, przy czym kwota dofinansowania stanowi w każdym z projektów odpowiednio: 89,031% i 87,21% całkowitych wydatków kwalifikowalnych danego projektu. Kwotę dofinansowania stanowi: płatność ze środków europejskich oraz dotacja celowa z budżetu krajowego. Na mocy wskazanych umów o dofinansowanie Zainteresowany – beneficjent zobowiązał się do wniesienia wkładu własnego w wysokości odpowiednio: 10,969% i 12,7914% wydatków kwalifikowalnych danego projektu.

W ramach ww. projektów Wnioskodawca będzie realizował szkolenia:

1.  dla mikro i małych przedsiębiorców oraz pracowników z branży turystycznej i okołoturystycznej w następujących zakresach:

*   obsługa ruchu turystycznego,
*   finanse w przedsiębiorstwie turystycznym,
*   menadżer event marketing,
*   współpraca z touroperatorami,
*   język angielski,
*   platforma e-learningowa;

3.  dla mikro i małych przedsiębiorców zajmujących się wyceną nieruchomości w następujących zakresach:

*   wycena nieruchomości rolnych i leśnych,
*   wycena dla celów sądowych i komorniczych,
*   wycena maszyn i urządzeń,
*   wycena przedsiębiorstw,
*   wycena dla celów inwestorskich,
*   wycena nieruchomości komercyjnych,
*   podejście kosztowe w wycenie nieruchomości,
*   wycena w celu zabezpieczenia wierzytelności.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., usługi w zakresie edukacji korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Natomiast zgodnie z przepisami obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2011 r. od podatku zwolnione są:

1.  usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym - oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane (art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.);

3.  usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli (art. 43 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy);
4.  usługi nauczania języków obcych oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29 (art. 43 ust. 1 pkt 28 cyt. ustawy);
5.  usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane (art. 43 ust. 1 pkt 29 powołanej ustawy).

Ponadto, na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), zwolnione od podatku są również:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane (§ 13 ust. 1 pkt 19 ww. rozporządzenia),
*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane (§ 13 ust. 1 pkt 20 cyt. rozporządzenia).

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z pisma z dnia 9 czerwca 2011 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż:

1.  Wkład własny, o którym mowa we wniosku, pokrywany jest z opłat, które za przeprowadzone szkolenia ponoszą uczestnicy tych szkoleń.
2.  W ocenie Fundacji dofinansowanie nie ma bezpośredniego wpływu na cenę usług, jest to dofinansowanie na realizację projektu, w ramach którego następuje finansowanie kosztów związanych z jego realizacją, w tym częściowo kosztów funkcjonowania Zainteresowanego, ale tylko w zakresie uzasadnionym realizowaniem projektu, niemające związku z ceną świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Według Fundacji otrzymane dofinansowanie nie powinno być wliczane do podstawy opodatkowania.
3.  Zainteresowany nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
4.  Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie mogą być zakwalifikowane do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.
5.  Fundacja nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkól i placówek niepublicznych.
6.  Efektem prowadzonych przez Zainteresowanego szkoleń jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe. Przedmiotowe usługi obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
7.  Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
8.  Fundacja prowadzi usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Usługi prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, mianowicie w: ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t. j. Dz. U. z 2008 r., Nr 69, poz. 415 ze zm.) i wydanym na jej podstawie rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537). Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, instytucjami rynku pracy realizującymi zadania określone w ustawie są m. in. instytucje szkoleniowe, zaś zgodnie z ust. 5 powołanego przepisu, instytucjami szkoleniowymi są publiczne i niepubliczne podmioty prowadzące na podstawie odrębnych przepisów edukację pozaszkolną. Art. 20 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że instytucja szkoleniowa oferująca szkolenia dla bezrobotnych i poszukujących pracy może uzyskać zlecenie finansowane ze środków publicznych na prowadzenie tych szkoleń po wpisie do rejestru instytucji szkoleniowych prowadzonego przez wojewódzki urząd pracy właściwy ze względu na siedzibę instytucji szkoleniowej. Zainteresowany jest instytucją szkoleniową wpisaną do Rejestru Instytucji Szkoleniowych prowadzonego przez Wojewódzki Urząd Pracy, pod numerem ewidencyjnym: (…). Wpis Wnioskodawcy do Rejestru nastąpił w dniu 6 kwietnia 2009 r. Na podstawie art. 40 ust. 1 powołanej ustawy, starosta inicjuje, organizuje i finansuje z Funduszu Pracy szkolenia bezrobotnych w celu podniesienia ich kwalifikacji zawodowych i innych kwalifikacji zwiększających szansę na podjęcie lub utrzymanie zatrudnienia, innej pracy zarobkowej lub działalności gospodarczej, w szczególności w przypadku:

1.  braku kwalifikacji zawodowych;
2.  konieczności zmiany lub uzupełnienia kwalifikacji;
3.  utraty zdolności do wykonywania pracy w dotychczas wykonywanym zawodzie;
4.  braku umiejętności aktywnego poszukiwania pracy.

W myśl ust. 2c ww. przepisu, finansowanie szkoleń osób skierowanych przez starostę jest realizowane ze środków publicznych, w szczególności ze środków Funduszu Pracy, Europejskiego Funduszu Społecznego lub ze środków programów Unii Europejskiej i polega na:

1.  finansowaniu kosztów szkoleń instytucjom szkoleniowym;
2.  wypłacaniu stypendiów osobom skierowanym na szkolenia;
3.  finansowaniu kosztów przejazdów lub kosztów zakwaterowania i wyżywienia związanych z udziałem w szkoleniach;
4.  finansowaniu kosztów badań lekarskich lub psychologicznych.

W oparciu o dyspozycję przepisu art. 36 ust. 8 powołanej ustawy, minister właściwy do spraw pracy określi, w drodze rozporządzenia, klasyfikację zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakres jej stosowania, uwzględniając zawody i specjalności występujące na rynku pracy oraz potrzeby pośrednictwa i poradnictwa zawodowego. W § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania określono klasyfikację zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy, zwaną dalej „klasyfikacją”, stanowiącą załącznik do rozporządzenia. W analizowanej sprawie wymienione przez Wnioskodawcę we wniosku kursy zostały uwzględnione w załączniku, o którym mowa wyżej. Mianowicie widnieją tam następujące zawody/specjalności:

*   14 Kierownicy w branży hotelarskiej, handlu i innych branżach usługowych;
*   141 Kierownicy w gastronomii i hotelarstwie;
*   1411 Kierownicy w hotelarstwie;
*   141101 Kierownik działu w hotelu;
*   141102 Kierownik hotelu/motelu;
*   141103 Kierownik hotelu;
*   141104 Kierownik pensjonatu;
*   1431 Kierownicy do spraw sportu, rekreacji i kultury;
*   1439 Kierownicy do spraw innych typów usług gdzie indziej niesklasyfikowani;
*   4221 Konsultanci i inni pracownicy biur podróży;
*   422101 Pracownik biura podróży;
*   422102 Rezydent biura turystycznego;
*   422103 Technik obsługi turystycznej;
*   5113 Przewodnicy turystyczni i piloci wycieczek;
*   511301 Pilot wycieczek;
*   511302 Przewodnik turystyczny górski;
*   511303 Przewodnik turystyczny miejski;
*   511304 Przewodnik turystyczny terenowy;
*   244102 Rzeczoznawca majątkowy;
*   213209 Rzeczoznawca rolniczy.

W związku z powyższym należy wskazać, że usługi prowadzenia kursów przez Fundację będącą instytucją szkoleniową wpisaną do Rejestru Instytucji Szkoleniowych, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i lit. c ustawy o VAT. Przedmiotowe kursy są dofinansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do podstawy opodatkowania podatnik winien wliczyć dofinansowanie otrzymywane na realizację ww. projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, stanowiące płatność ze środków Unii Europejskiej oraz dotację celową z budżetu krajowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane dofinansowanie nie powinno być wliczane do podstawy opodatkowania.

Zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, do podstawy opodatkowania zalicza się otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak wskazała Fundacja, otrzymanie dotacji nie jest jako takie żadną odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Otrzymanie dotacji nie stanowi natomiast samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Jest to tylko dodatkowy element podstawy opodatkowania do czynności, z którą dotacja jest związana. Skutkuje to m. in. tym, że dotacje opodatkowane są wedle takiej stawki jak czynności, których dotyczą. Jeśli zaś dotacje dotyczą czynności niepodlegającej opodatkowaniu, to także one same nie mogą podlegać opodatkowaniu (o ile faktycznie mają charakter zwrotny). Także wówczas, gdy dotacja pokrywa całą kwotę należną na świadczenie usług bądź dostawę towarów, opodatkowanie dotyczy konkretnej czynności, a nie dotacji. Opodatkowana jest wówczas czynność odpłatna, gdzie odpłatnością jest dotacja.

Przed dniem 1 czerwca 2005 r. przepisy stanowiły, że obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze związane z dostawą lub świadczeniem usług. Takie brzmienie przepisu mogło sugerować, że do podstawy opodatkowania będą wliczane wszelkiego rodzaju dotacje. Mimo początkowych niejasności i rozbieżności ostatecznie wykształciła się praktyka – oparta na brzmieniu VI Dyrektywy VAT i dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości – zgodnie z którą do podstawy opodatkowania zaliczać należało tylko takie dotacje (dopłaty, subwencje, refundacje etc.), które stanowią element wynagrodzenia za konkretne czynności opodatkowane. Obowiązujące przed dniem 1 czerwca 2005 r. przepisy krajowe stanowiły o związku dotacji (dopłat, subwencji) z dostawą lub świadczeniem usług. Przepisy wspólnotowe tymczasem posługują się określeniem związku dotacji (subwencji, dopłaty) z ceną. Można w zasadzie uznać, że jest to podobne określenie tego związku i nie prowadzi do zasadniczo odmiennych wniosków co do wyznaczenia zakresu opodatkowania dotacji. Ustawodawca ostatecznie jednak zmienił przepisy krajowe, wskazując, że do podstawy opodatkowania wchodzą dotacje (dopłaty, subwencje) mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Określenie „mające wpływ” można uznać za równoważnie określeniu „związane”. Według Słownika języka polskiego słowo „związek” oznacza stosunek rzeczy, zjawisk itp. łączących się ze sobą, wpływających, oddziałujących na siebie. Przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 maja 2005 r., pomijały warunek, aby pomiędzy dotacjami (dopłatami, subwencjami) a czynnościami opodatkowanymi istniał związek o charakterze bezpośrednim. Wskazywały one po prostu na związek. Mogło to prowadzić do wniosku, że każdy związek – nawet pośredni – pomiędzy dotacją a świadczonymi usługami (dostarczanymi towarami) może prowadzić do konieczności włączania takich dotacji do podstawy opodatkowania. Tymczasem w Dyrektywie wyraźnie określono związek pomiędzy czynnościami opodatkowanymi a dotacjami (subwencjami, dopłatami) jako bezpośredni. Także z orzecznictwa ETS wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako „bezpośredniego”, ma istotne znaczenie dla opodatkowania.

W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) podkreślono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że dla uznania dotacji (subwencji etc.) za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Opowiedziano się więc za takim rozumieniem przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą. W praktyce opodatkowaniem obejmowano wyłącznie te dotacje (dopłaty, subwencje), które miały charakter bezpośrednio związanych z czynnościami opodatkowanymi. Mając na uwadze względy pewności prawa, ustawodawca słusznie ostatecznie zdecydował się na zmianę treści przepisów, wskazując, że dla włączenia dotacji (dopłat, subwencji) do podstawy opodatkowania konieczne jest, aby miały one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów. Nie ma zatem wątpliwości, że dotacje podmiotowe czy przeznaczone na pokrycie kosztów działalności – chociaż mogą mieć w ostatecznym rozrachunku jakiś wpływ na cenę świadczonych usług lub dostarczanych towarów – nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania. Nowa ustawa o podatku od towarów i usług w sposób wyraźny objęła opodatkowaniem dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze, które są związane ze świadczeniem usług lub dostawą towarów.

Zainteresowany wskazał, iż wydawać by się mogło, że stan prawny – wraz z wprowadzeniem nowej ustawy – w tym zakresie zmienił się znacząco. Tymczasem zakres przedmiotowy opodatkowania dotacji w istocie nie jest aż tak szeroki, a co więcej nowy stan prawny w tym zakresie jest dość podobny do wcześniej obowiązującego. Rzecz w tym, że to co wcześniej można było wywnioskować z ogólnych przepisów ustawy z roku 1993 (zob. np. wyrok NSA z dnia 9 października 1996 r., sygn. akt SA/Rz 75/96, M. Pod. 1997, nr 5, s. 140, dotyczący opodatkowania refundacji otrzymywanych przez apteki), obecnie zostało w niej wprost wyrażone. Przepisy dotyczące opodatkowania dotacji, subwencji oraz innych dopłat są odbiciem odpowiednich przepisów wspólnotowych. Polskie przepisy początkowo jednakże sformułowane były w sposób lakoniczny i nieco odmienny od przepisów wspólnotowych. Wywoływało to wątpliwości co do sposobu ich stosowania. Aczkolwiek powszechnie została zaaprobowana ich wykładnia pro-wspólnotowa, to ustawodawca, mając na względzie zasady pewności prawa, postanowił przeredagować brzmienie przepisów, w większym stopniu zbliżając ich treść do zapisów dyrektyw.

Innym istotnym problemem, jaki powstał w związku z objęciem opodatkowaniem dotacji, subwencji oraz podobnych dopłat, było to, czy otrzymywana kwota dofinansowania stanowi kwotę netto (od której należy naliczyć podatek), czy też jest ona kwotą brutto, tj. zawierającą w sobie podatek. Zgodnie z przyjętym w orzecznictwie i doktrynie stanowiskiem, należy uznać, że otrzymywana dotacja jest kwotą brutto. Należy obliczyć w niej (metodą „w stu”) podatek i pomniejszyć kwotę dotacji o kwotę tak obliczonego podatku. Tę właśnie kwotę (dotacja netto) włączyć należy do podstawy opodatkowania.

Dotacje zawsze w jakiś sposób wpływają na cenę świadczonych usług, czy towarów dostarczanych przez podatnika. Do podstawy opodatkowania wlicza się jednakże tylko te dotacje (dofinansowania), które są w bezpośredni sposób związane z podstawą opodatkowania. Okoliczność, że dotacja – np. pokrywająca część ogólnych kosztów podatnika – pozwoliła na zmniejszenie ceny świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie dotacje do podstawy opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności opodatkowanych. Jak stwierdził ETS w cytowanym już orzeczeniu w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State), w praktyce niemal zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na stosowane przez niego ceny. Fakt ten jednak nie ma znaczenia dla uznania, czy dofinansowanie powinno zwiększyć podstawę opodatkowania – aby otrzymana dotacja zwiększała podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta została dokonana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

W orzecznictwie ETS pojawił się pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej – tak ETS w orzeczeniu C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise), dotyczącym dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki (a konkretnie z poprawą energochłonności budynków mieszkalnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Informuje się, iż od dnia 1 kwietnia 2011 r., mocą ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), powołany wyżej przepis brzmi następująco: „Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.”

Zatem, przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Powołany wyżej przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Podkreślenia wymaga, iż dla określenia, czy dana dotacja jest, czy też nie jest opodatkowana istotne są szczegółowe warunki jej przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W efekcie obrót zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni mają wpływ na cenę (kwotę należną). Natomiast dotacja niedająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, służąca pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż Wnioskodawca jest beneficjentem dofinansowania na realizację projektów: „Turystyka rozwoju – szkolenia dla branży turystycznej i okołoturystycznej” oraz „Od edukacji do sukcesów zawodowych – szkolenia dla rzeczoznawców majątkowych”, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Celem projektów jest rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie – wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw. Fundacja zawarła w dniach: 1 września 2010 r. i 17 stycznia 2011 r. umowy o dofinansowanie ww. projektów, przy czym kwota dofinansowania stanowi w każdym z projektów odpowiednio: 89,031% i 87,21% całkowitych wydatków kwalifikowalnych danego projektu. Kwotę dofinansowania stanowi: płatność ze środków europejskich oraz dotacja celowa z budżetu krajowego. Na mocy wskazanych umów o dofinansowanie Zainteresowany – beneficjent zobowiązał się do wniesienia wkładu własnego w wysokości odpowiednio: 10,969% i 12,7914% wydatków kwalifikowalnych danego projektu. W ocenie Fundacji dofinansowanie nie ma bezpośredniego wpływu na cenę usług, jest to dofinansowanie na realizację projektu, w ramach którego następuje finansowanie kosztów związanych z jego realizacją, w tym częściowo kosztów funkcjonowania Zainteresowanego, ale tylko w zakresie uzasadnionym realizowaniem projektu, niemające związku z ceną świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż pozyskane dofinansowanie nie ma jakiegokolwiek związku ze sprzedażą, bowiem – jak oświadczył Wnioskodawca – nie jest przyznawane jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczone jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanych projektów. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji, w związku z realizacją przedmiotowych projektów, Zainteresowany nie otrzymuje sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot poniesionych przez Fundację kosztów.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że przedmiotowe dofinansowanie otrzymywane na realizację ww. projektów w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, stanowiące płatność ze środków Unii Europejskiej oraz dotację celową z budżetu krajowego, nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy i tym samym nie jest wliczane do podstawy opodatkowania. Dofinansowanie to ponadto nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, dotacja ta nie ma wpływu na cenę usług świadczonych przez Fundację.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania otrzymanego dofinansowania. Natomiast kwestia dotycząca możliwości zastosowania zwolnienia od podatku została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2011 r. nr ILPP1/443-508/11-4/NS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.