Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-318/13-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-04
Teza: Czy sposób obliczenia podstawy opodatkowania czynności opisanej w niniejszym wniosku jest prawidłowy?
Słowa kluczowe: akcja; aport; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko że stanowisko Gminy reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku sygnowanym datą 25 marca 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy czynności wniesienia aportem gruntu do Spółki akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy czynności wniesienia aportem gruntu do Spółki akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina „A”w (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Gmina jest jedynym akcjonariuszem Spółki akcyjnej „B” S.A. (dalej: Spółka). Dnia 10 grudnia 2004 r. pomiędzy Gminą a Spółką zawarta została umowa dzierżawy nieruchomości położonej we W. i M.P. (działka nr 2/1, AM-26 oraz nr 17/2, AM-17, obręb P., o łącznej powierzchni 46.400 m2), właścicielem której jest Gmina. Przedmiotowy grunt został w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczony na usługi sportu i rekreacji, zieleń urządzoną, uzupełniające: usługi centrotwórcze, parking. Grunt ten jest przeznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę.

Na przedmiotowym gruncie Spółka zrealizowała z własnych środków finansowych (oraz środków pochodzących z kredytu) kompleks rekreacyjno–wypoczynkowy, inwestycja ta została oddana do użytkowania w styczniu 2008 r. Ponieważ przedmiotowa inwestycja wykorzystywana jest przez Spółkę dla prowadzonej przez nią działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, tj. działalności związanej z upowszechnianiem sportu, krzewieniem kultury fizycznej, działalności rekreacyjnej i promocyjnej, w trakcie realizacji inwestycji Spółka skorzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących przedmiotowe zakupy inwestycyjne.

Gmina planuje obecnie czynność wniesienia gruntu będącego przedmiotem umowy dzierżawy aportem do Spółki. Czynność ta będzie miała miejsce po 1 kwietnia 2013 r.

Strony umowy umówią się w ten sposób, że wartość przedmiotu aportu stanowić będzie sumę wartości gruntu ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego i kwoty podatku VAT naliczonego od wartości gruntu netto.

Wobec powyższego, całkowite wynagrodzenie Gminy z tytułu aportu gruntu stanowić będą akcje w kapitale zakładowym Spółki (o wartości odpowiadającej wartości nieruchomości netto wynikającej z wyceny rzeczoznawcy) oraz dopłata pieniężna stanowiąca równowartość podatku VAT naliczonego od wartości gruntu netto.

Jednocześnie strony nie dokonają rozliczania nakładów poniesionych przez Spółkę na wybudowanie kompleksu rekreacyjno-wypoczynkowego, a sama nieruchomość nie będzie przedmiotem dostawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sposób obliczenia podstawy opodatkowania czynności opisanej w niniejszym wniosku jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27b, przez wartość rynkową – rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług;

W ocenie Gminy, przy czynności wniesienia nieruchomości do Spółki jako wkładu niepieniężnego podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa towarów, o której mowa w art. 2 pkt 27b lit. a ustawy o VAT, pomniejszona o kwotę podatku.

Wobec powyższego, całkowite wynagrodzenie Gminy z tytułu aportu gruntu (wartość rynkowa, o której mowa w art. 2 pkt 27b, w związku z art. 29 ust. 9 ustawy o VAT) stanowić będą akcje w kapitale zakładowym Spółki (o wartości odpowiadającej wartości nieruchomości netto wynikającej z wyceny rzeczoznawcy) oraz dopłata pieniężna stanowiąca równowartość podatku VAT.

Tak więc podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa, wyliczona w sposób wskazany powyżej, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z wyżej wyrażoną zasadą, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie przepisu art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Obrotem są zatem kwoty należne z tytułu tych czynności opodatkowanych, które wykonywane są przez podatnika.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że kwotę należną (zapłatę), stanowi korzyść majątkowa, jaką podatnik uzyska lub ma uzyskać, w związku z wykonaniem czynności opodatkowanej.

Ponadto z definicji kwoty należnej z tytułu sprzedaży, zawartej w art. 29 ust. 1 ustawy wynika, że kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (czyli również podatek VAT).

Odzwierciedlenie powyższego znajdujemy również w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2013 r., poz. 385), zgodnie z którym przez cenę należy rozumieć wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Należy zauważyć, iż cena w rozumieniu powyższej regulacji obejmuje podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

W przypadku dokonania czynności wniesienia nieruchomości do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesiony towar, lecz formę należności stanowią udziały w spółce objęte w zamian za wniesiony towar. Stąd też w powyższym przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wniesienia nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego do spółki handlowej należy określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy.

Przez wartość rynkową, zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy, rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca tub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby,, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina jest jedynym akcjonariuszem Spółki akcyjnej (dalej: Spółka). Dnia 10 grudnia 2004 r. pomiędzy Gminą a Spółką zawarta została umowa dzierżawy nieruchomości, właścicielem której jest Gmina. Przedmiotowy grunt został w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczony na usługi sportu i rekreacji, zieleń urządzoną, uzupełniające: usługi centrotwórcze, parking. Grunt ten jest przeznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę. Na przedmiotowym gruncie Spółka zrealizowała z własnych środków finansowych (oraz środków pochodzących z kredytu) kompleks rekreacyjno-wypoczynkowy, inwestycja ta została oddana do użytkowania w styczniu 2008 r. Ponieważ przedmiotowa inwestycja wykorzystywana jest przez Spółkę dla prowadzonej przez nią działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, tj. działalności związanej z upowszechnianiem sportu, krzewieniem kultury fizycznej, działalności rekreacyjnej i promocyjnej, w trakcie realizacji inwestycji Spółka skorzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących przedmiotowe zakupy inwestycyjne. Gmina planuje obecnie czynność wniesienia gruntu będącego przedmiotem umowy dzierżawy aportem do Spółki. Czynność ta będzie miała miejsce po dniu 1 kwietnia 2013 r. Strony umowy umówią się w ten sposób, że wartość przedmiotu aportu stanowić będzie sumę wartości gruntu ustalonej przez rzeczoznawcę majątkowego i kwoty podatku VAT naliczonego od wartości gruntu netto. Wobec powyższego, całkowite wynagrodzenie Gminy z tytułu aportu gruntu stanowić będą akcje w kapitale zakładowym Spółki (o wartości odpowiadającej wartości nieruchomości netto wynikającej z wyceny rzeczoznawcy) oraz dopłata pieniężna stanowiąca równowartość podatku VAT naliczonego od wartości gruntu netto. Jednocześnie strony nie dokonają rozliczania nakładów poniesionych przez Spółkę na wybudowanie kompleksu rekreacyjno-wypoczynkowego, a sama nieruchomość nie będzie przedmiotem dostawy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż wniesienie przez Gminę aportem gruntu do Spółki w zamian za akcje w kapitale zakładowym Spółki stanowić będzie czynność podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług i tym samym będzie wiązało się z powstaniem dla Gminy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Jak wynika z opisu sprawy, przed dokonaniem dostawy gruntu nie nastąpi pomiędzy stronami rozliczenie nakładów, wobec powyższego należy stwierdzić, iż w rozpatrywanej sprawie podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy, jest wartość rynkowa wniesionego gruntu (wkładu niepieniężnego), pomniejszona o kwotę podatku.

Przy czym należy stwierdzić, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wyceniona przez rzeczoznawcę wartość rynkowa aportu uwzględnia podatek od towarów i usług i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto.

Jeżeli wartość rynkowa nieruchomości wynikająca z wyceny rzeczoznawcy będzie jedynym wynagrodzeniem należnym Gminie z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego, to wartość ta będzie stanowić kwotę należności ogółem wraz z podatkiem.

Jeśli natomiast zgodnie z odpowiednimi dokumentami, przepisami innych gałęzi prawa czy uzgodnieniami pomiędzy stronami, wartość rynkowa nieruchomości wynikająca z wyceny rzeczoznawcy nie będzie jedyną kwotą należną Gminie w zamian za wkład niepieniężny tych nieruchomości i z tych dokumentów, przepisów czy też uzgodnień wynikać będzie, że jest to kwota, do której należy doliczyć podatek VAT według właściwej stawki, to kwota ta będzie kwotą netto.

Należy zauważyć, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na podstawie art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Trzeba mieć bowiem na uwadze, że co do zasady (poza wyjątkami określonymi w ustawie np. w art. 32 ustawy o VAT) przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii wysokości wynagrodzenia za dostawę towarów czy świadczenie usług. Podkreślenia wymaga fakt, że tylko sprzedawca jest w stanie określić, co dokładnie jest wkalkulowane w kwotę należną od nabywcy. Podstawa opodatkowania wynikać powinna wyłącznie z umowy zawartej pomiędzy kontrahentami. Dodatkowo należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, co może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego.

Ponadto, to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji, a nie organ podatkowy. Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, nie regulują przepisy ustawy, ani żadne inne przepisy prawa podatkowego. Przepisy ustawy regulują co stanowi podstawę opodatkowania, natomiast nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób ustalenia ceny.

Reasumując, podstawą opodatkowania w przedmiotowej sprawie będzie w myśl art. 29 ust. 9 ustawy, wartość rynkowa wniesionego aportu (wartość nieruchomości netto wynikająca z wyceny rzeczoznawcy oraz dopłata pieniężna stanowiąca równowartość podatku VAT), pomniejszona o kwotę podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w pozostałym zakresie w podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z dnia 04 lipca 2013 r. Nr ILPP2/443-318/13-2/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.