Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1522/12/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-06
Teza: Wyłączenie z opodatkowania czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2012 r. (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia wydziału aportem do spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia wydziału aportem do spółki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadziła podstawową działalność w zakresie kompleksowego zaopatrzenia wsi w środki do produkcji rolnej, a także skupu płodów rolnych. Działalność Spółki obejmowała w szczególności sprzedaż nawozów, handel koncentratami paszowymi i paszami pełnoporcjowymi, handel środkami ochrony roślin, handel kwalifikowanymi nasionami zbóż, traw i roślin strączkowych, sadzeniakami ziemniaków a ponadto skup i sprzedaż zbóż paszowych i konsumpcyjnych. We wpisie do Krajowego Rejestru Sądowego została także ujawniona działalność Spółki polegająca na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka jest właścicielem nieruchomości i użytkownikiem wieczystym gruntów znajdujących się w trzech lokalizacjach, to jest w miejscowościach: C., G. E. i K. W 2012 r. Spółka dokonała reorganizacji wewnętrznej poprzez wydzielenie w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa dwóch odrębnych wydziałów - Wydziału Handlu i Wydziału Zarządzania Nieruchomościami. Wyodrębnienie to zostało dokonane na podstawie uchwały Zarządu Spółki wprowadzającej nowy regulamin organizacyjny, co zostało następnie zatwierdzone przez Radę Nadzorczą. Jednocześnie Zarząd Spółki przyjął projekt alokacji materialnych i niematerialnych składników majątkowych do nowoutworzonych wydziałów, który został zatwierdzony przez Radę Nadzorczą. Wszystkie maszyny, urządzenia i środki transportu, służące dotychczasowej podstawowej działalności Spółki, a także aktywa umożliwiające prowadzenie biura, zostały przyporządkowane do Wydziału Handlu. Aktywa ruchome z technicznego punktu widzenia mogłyby zostać przeniesione do innej lokalizacji, bez uszczerbku dla pełnej funkcjonalności tego wydziału. W ramach działalności Wydziału Handlu wykorzystywane były znaki towarowe, którymi Spółka miała prawo dysponować na podstawie licencji. Z kolei do Wydziału Zarządzania Nieruchomościami zostały alokowane nieruchomości, mające być przedmiotem najmu, dzierżawy albo sprzedaży. Ponadto do Wydziału Zarządzania Nieruchomości przydzielono część aktywów umożliwiających prowadzenie biura koniecznego do administrowania tym wydziałem. W kolejnym kroku Zarząd Spółki upoważnił i zobowiązał głównego księgowego do utworzenia odrębnych kont pozabilansowych, odzwierciedlających operacje finansowe przeprowadzane w związku z działalnością obu Wydziałów. Jednocześnie jeden z rachunków bankowych został przyporządkowany do Wydziału Zarządzania Nieruchomościami, o czym zostali poinformowani kontrahenci Spółki. Pozostałe rachunki bankowe miały służyć wyłącznie obsłudze Wydziału Handlu. Następnie Zarząd Spółki podjął działania zmierzające do wniesienia w drodze aportu materialnych i niematerialnych składników Wydziału Handlu, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, do spółki działającej pod firmą spółka A. P., wpisanej do rejestru przedsiębiorców. Spółka A. P. posiada oddział w miejscowości C. Spółka poinformowała na piśmie swoich kontrahentów związanych z działalnością Wydział Handlu o planowanej operacji, zwracając się do nich z wnioskiem o wyrażenie zgody na zmianę strony umowy. Ponadto, do wierzycieli zostały skierowane pisma z wnioskiem o wyrażenie przez nich zgody na przeniesienie do spółki A. P., jednocześnie z aportem, zobowiązań finansowych związanych funkcjonalnie z działalnością Wydziału Handlu. Zgoda taka musi być wyrażona na piśmie, co wynika z art. 519 § 2 pkt 2 oraz art. 522 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Ponadto, z uwagi na fakt, iż w ramach aportu miała zostać przekazana część zakładu pracy, Spółka zgodnie z wymogiem art. 231 § 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy poinformowała o tym na piśmie swoich pracowników. W dniu 5 grudnia 2012 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie spółki A. P. (dalej: NWZ) podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowiącej organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół powiązanych funkcjonalnie składników materialnych i niematerialnych, zdolny do samodzielnej realizacji celów gospodarczych, oznaczony jako Wydział Handlu, obejmujący:

1.  wszelkie wartości niematerialne i prawne związane z Wydziałem Handlu, określone w załączniku nr 1 do protokołu z obrad NWZ,
2.  rzeczy ruchome stanowiące środki trwałe, w tym urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu, związane z Wydziałem Handlu, określone w załączniku nr 2 do protokołu z obrad NWZ (w załączniku tym ujęto wszystkie środki trwałe alokowane wcześniej do Wydziału Handlu przy reorganizacji wewnętrznej Spółki),
3.  ruchomości i wyposażenie związane z Wydziałem Handlu, w tym umożliwiające prowadzenie biura Wydziału Handlu, określone w załączniku nr 3 do protokołu z obrad NWZ,
4.  zapasy magazynowe, związane z Wydziałem Handlu, określone w załączniku nr 4 do protokołu z obrad NWZ,
5.  aktywa obrotowe wskazujące na dzień 5 grudnia 2012 r. stan należności, środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych, w gotówce, na lokatach bankowych, oraz inne aktywa pieniężne (we wskazanych wysokościach), związane z Wydziałem Handlu,
6.  wszelkie prawa wynikające z umów lub z innych stosunków prawnych związane z Wydziałem Handlu, których zestawienie zostało zawarte w załączniku nr 5 do protokołu z obrad NWZ. W załączniku tym ujęto w szczególności:
    1.  prawa z umów o współpracy handlowej, umów sprzedaży, umów dystrybucji, umów licencji i sublicencji na produkcję materiału siewnego,
    2.  prawa z umów dotyczących świadczenia usług bankowych,
    3.  prawa z umowy licencyjnej na znaki towarowe wykorzystywane dotychczas w działalności Wydziału Handlu,
    4.  prawa z umów dzierżawy i poddzierżawy nieruchomości i praw użytkowania wieczystego gruntu, na których prowadzona była działalność Wydziału Handlu,
7.  stosunki pracy z pracownikami Wydziału Handlu,
8.  zapisane na nośniku elektronicznym księgi handlowe Spółki oraz zapisy na wyodrębnionych kontach pozabilansowych dotyczących działalności Wydziału Handlu.

W protokole z obrad NWZ wskazano kwotowo ogólną wartość wnoszonego aportem wkładu, w której to wartości uwzględnione już zostały zobowiązania pieniężne związane z działalnością Wydziału Handlu, określone w załączniku nr 6 do protokołu z obrad NWZ. Ponadto w dniu 5 grudnia 2012 r. pomiędzy Spółką a spółką A.P. została zawarta umowa przeniesienia, na podstawie której:

*   Spółka przeniosła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Wydziału Handlu, opisaną w protokole z obrad NZW,

*   na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego spółka A. P. przejęła obowiązki wynikające z tej części umów wymienionych w załączniku nr 5 do umowy (pokrywającym się z treścią załącznika nr 5 do protokołu z obrad NZW), co do których wierzyciele wyrazili pisemną zgodę na zmianę dłużnika, zaś w odniesieniu do pozostałej części tych umów, na podstawie art. 392 Kodeku cywilnego spółka A. P. zwolni Spółkę z wynikających z tych umów obowiązków,

*   na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego spółka A. P. przejęła tą cześć zobowiązań pieniężnych Spółki, co do których wierzyciele wyrazili pisemną zgodę na zmianę dłużnika, zaś w stosunku do pozostałej części zobowiązań pieniężnych, na podstawie art. 392 Kodeku cywilnego spółka A.P. zwolni Spółkę z ich wykonania. Wszystkie te zobowiązania pieniężne zostały opisane w załączniku nr 6 do umowy, pokrywającym się z treścią załącznika nr 6 do protokołu z obrad NZW.

W umowie przeniesienia wskazano, że opisane w niej zobowiązania ponoszone są w związku z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Wydziału Handlu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Spółkę aportu w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych, oznaczonych jako Wydział Handlu, stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu w postaci zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, oznaczonych jako Wydział Handlu, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Spółka stwierdziła, iż zgodnie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Podniosła, iż przepis ten nie ogranicza pojęcia „zbycie” do określonej czynności prawnej. Oznacza to, iż za zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy także uznać wniesienie ich aportem do innego podmiotu. Wskazała, iż definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa wprowadza art. 2 pkt 27e ustawy określając, że jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Spółka stwierdziła, iż analiza składników aportu wnoszonego przez nią wskazuje, iż stanowią one zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w konsekwencji w przedmiotowej sprawie będzie miała zastosowanie norma art. 6 pkt 1 ustawy. Zauważyła, iż jak wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, występowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma miejsce w przypadku, gdy:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wskazała, iż z powyższego wynika, że jedynie taki zbiór składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa może być uznany za jego zorganizowaną część, który jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, oraz zdolnym do prowadzenia działalności jak oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika jako jego formalnie określona jednostka wewnętrzna, przykładowo wydział, departament, oddział itp. Stwierdziła, iż takie wyodrębnienie zostało dokonane, bowiem zgodnie z wymogami korporacyjnymi dokonała wydzielenia w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa Wydziału Handlu oraz Wydziału Zarządzania Nieruchomościami. Wyodrębnienie to zostało dokonane poprzez uchwalenie przez Zarząd nowego regulaminu organizacyjnego, zatwierdzonego następnie przez Radę Nadzorczą Spółki. Wskazała, iż wyodrębnienie finansowe ma miejsce wówczas, gdy podatnik posiada możliwość dokonania wydzielenia w prowadzonej ewidencji księgowej, zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie wydzielenie powinno ponadto umożliwić określenie, jakie kwoty przychodów, kosztów, należności i zobowiązań pozostają w związku z funkcjonowaniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podniosła, iż wyodrębnienie to w przypadku Spółki zostało dokonane poprzez utworzenie kont pozabilansowych służących identyfikacji sytuacji majątkowej i zdarzeń gospodarczych dotyczących odrębnie Wydziału Handlu i Wydziału Zarządzania Nieruchomościami. Z uwagi na fakt, iż wydzielenie organizacyjne nastąpiło w trakcie roku obrotowego 2012 r., zdaniem Spółki, niewłaściwe było dokonanie zmiany planu kont wstecznie, to jest ze skutkiem od początku roku 2012. Zauważyła, iż wyodrębnienie finansowe zostało ponadto dokonane poprzez przyporządkowanie oddzielnych rachunków bankowych obsługujących działalność Wydziału Handlu i Wydziału Zarządzania Nieruchomościami, wraz ze środkami pieniężnymi zdeponowanymi na tych rachunkach. Wskazała ponadto, iż do spółki A.P. zostały przekazane na nośniku elektronicznym księgi handlowe oraz zapisy na wyodrębnionych kontach pozabilansowych dotyczących działalności Wydziału Handlu. Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego - zdaniem Spółki - istotną kwestią jest potwierdzenie, że wyodrębniona organizacyjnie część jest w stanie przejąć określone zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Podkreśliła, iż wydzielona część mienia przedsiębiorstwa może zostać uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, jeżeli posiada ona potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. W ocenie Spółki, zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić jednocześnie funkcjonalnie odrębną całość, czyli obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na dzień wniesienia ich aportem do innego podmiotu, muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej, nawet gdyby nie dysponował on innymi składnikami majątku. Wskazała, iż w przypadku Wydziału Handlu należy uznać, iż spełnia on wymogi wyodrębnienia funkcjonalnego w strukturze Spółki. Stwierdziła, iż Wydział ten kontynuuje dotychczasową podstawową działalność operacyjną, polegającą na kompleksowym zaopatrzeniu wsi w środki do produkcji rolnej, a także skupie płodów rolnych. Wydział Handlu został wyposażony we wszystkie maszyny, urządzenia i środki transportu służące wspomnianej działalności. Ponadto, została do niego alokowana część aktywów znajdujących się na wyposażeniu biura, co umożliwia administrowanie tym Wydziałem. Spółka podniosła, iż w oparciu o kryterium techniczne, aktywa ruchome wchodzące w skład Wydziału Handlu nie muszą być związane z lokalizacją, w której dotychczas prowadzona była działalność Spółki. Mogą one bowiem zostać przeniesione w inne miejsce, bez uszczerbku dla pełnej funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie mniej jednak, w ramach aportu tego Wydziału, zostały także wniesione prawa i obowiązki wynikające z umów zapewniających Wydziałowi Handlu korzystanie z dotychczasowych nieruchomości. Spółka wskazała, iż zwróciła się do wszystkich kontrahentów pozostających z nią w relacjach umownych, związanych z działalnością Wydziału Handlu, o wyrażenie zgody na przeniesienie wszelkich praw i zobowiązań umownych na spółkę A.P. Niewątpliwie podjęła wszelkie możliwe działania dla zapewnienia funkcjonalności Wydziału Handlu charakterystycznej dla samodzielnego przedsiębiorstwa, nie tylko w aspekcie organizacyjnym, ale i praktycznym. Podkreśleniem funkcjonalności aportowanego Wydziału jest także okoliczność, iż w jego skład weszły również prawa oraz obowiązki wynikające z umów licencyjnych na znaki towarowe wykorzystywane w jego działalności. Ponadto zauważyła, iż pracownicy tego Wydziału, stali się pracownikami spółki A.P. w trybie art. 231 § 1 ustawy Kodeks pracy. Spółka wskazała, iż zgodnie z wymogiem art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach aportu zostały przeniesione także zobowiązania finansowe funkcjonalnie związane z działalnością Wydziału Handlu. Ponownie powołując się na treść art. 519 § 2 pkt 2 oraz art. 522 ustawy Kodeks cywilny stwierdziła, iż wystąpiła do wszystkich swoich wierzycieli o udzielenie pisemnej zgody, w terminie umożliwiającym przygotowanie planowanej operacji wniesienia aportu. Oznacza to, że dochowała należytej staranności, aby wszystkie zobowiązania finansowe funkcjonalnie związane z działalnością Wydziału Handlu zostały wniesione. Spółka podniosła, iż nie miała żadnej prawnej możliwości zobligowania wierzycieli do wyrażenia takiej zgody. Nie mniej jednak w odniesieniu do pozostałej części zobowiązań (to jest tych, co do których wierzyciele nie wyrazili zgody na zmianę dłużnika) spółka A.P. na podstawie art. 392 zwolniła Spółkę z ich wykonania. Wartość obydwu grup zobowiązań została ujęta w wycenie Wydziału Handlu dokonanej dla celów wniesienia aportu, poprzez obniżenie ogólnej wartości jego aktywów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać należy, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.