Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.443.2022.4.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-12
Teza: Powstanie przychodu z tytułu połączenia spółek.
Słowa kluczowe: połączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Szczególne zasady ustalania dochodu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 8

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwestii określonej pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

27 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 27 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 8 września 2022 r. (wpływ 8 września 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością …

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania: A.B, C.D.

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca, Spółki Przejmująca) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadząca działalność w zakresie działalności agencji reklamowych (PKD 73.11.Z) oraz sprzedaży hurtowej cukru, czekolady, wyrobów cukierniczych i piekarskich. W rzeczywistości działalność Wnioskodawcy skupia się na sprzedaży zestawów prezentowych … na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Kapitał zakładowy Spółki Przejmującej wynosi … zł. Wspólnikami spółki przejmującej są Pani A.B. posiadająca 50% udziałów oraz Pani C.D. posiadająca pozostałe 50% udziałów. Udziały w Spółce Przejmującej zostały objęte przez wspólników za wkład pieniężny. Wspólnicy Spółki Przejmującej są polskimi rezydentami podatkowymi i całość osiąganych przez nie dochodów podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na majątek Spółki Przejmującej składają się następujące pozycje: aktywa obrotowe w postaci zapasów towarów, należności krótkoterminowe z tytułu dostaw i usług oraz zgromadzone środki pieniężne. Ponadto Spółka Przejmująca posiada zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych.

Bilansowa wartość majątku Spółki Przejmującej na dzień 31 marca 2022 r. przedstawiała się następująco:

\- zapasy – … zł,

\- należności krótkoterminowe – … zł,

\- środki pieniężne – … zł,

\- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe – … zł,

\- suma bilansowa: … zł.

Na krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe składa się zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych rozliczane w czasie, poprzez comiesięczne odpisy. Natomiast wartość kapitału własnego Spółki Przejmującej na dzień 31 marca 2022 r. wyniosła … zł.

Wspólnicy Spółki Przejmującej posiadają także udziały w Spółce R.P. Sp. z o.o. (dalej jako: Spółka Przejmowana), odpowiednio Pani A.B. posiada 50% udziałów oraz Pani C.D. posiada pozostałe 50% udziałów.

Udziały w Spółce Przejmowanej zostały objęte przez wspólników za wkład pieniężny. Kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej wynosi … zł. Spółka Przejmowana prowadzi działalność w zakresie agencji reklamowych oraz sprzedaży hurtowej cukru, czekolady, wyrobów cukierniczych i piekarskich, w rzeczywistości działalność Spółki Przejmowanej skupia się na sprzedaży zestawów prezentowych … na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka Przejmowana jest polskim rezydentem podatkowym i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na majątek Spółki Przejmowanej składają się następujące pozycje: aktywa obrotowe w postaci zapasów towarów, należności krótkoterminowe z tytułu dostaw i usług oraz zgromadzone środki pieniężne.

Bilansowa wartość majątku Spółki Przejmowanej na dzień 31 marca 2022r. przedstawiała się następująco:

\- zapasy – … zł,

\- należności krótkoterminowe – … zł,

\- środki pieniężne – … zł,

\- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe – … zł,

\- suma bilansowa: … zł.

Równocześnie poniżej Spółka w opisie podaje:

Ponadto na majątek Spółki Przejmowanej składają się równiej samochody osobowe, które w okresach wcześniejszych zostały w pełni umorzone, przez co nie wykazują wartości w bilansie. Natomiast wartość kapitału własnego Spółki Przejmowanej na dzień 31 marca 2022 r. wyniosła … zł.

Dodatkowo podano, że wg danych księgowych na 30 czerwca 2022 r.:

\- suma bilansowa w Spółce Przejmującej wyniosła — … PLN,

\- kapitał własny w Spółce Przejmującej wyniósł — … PLN,

\- suma bilansowa w Spółce Przejmowanej wyniosła – … PLN,

\- kapitał własny w Spółce Przejmowanej wyniósł – …. PLN.

Zdarzenie przyszłe dotyczy planowanego połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej, w trybie wynikającym z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm. dalej jako: KSH). Spółka przejmowana zostanie rozwiązana na dzień połączenia bez postępowania likwidacyjnego, na podstawie art. 493 § 1 KSH. W dniu wpisania połączenia i wykreślenia Spółki Przejmowanej z Krajowego Rejestru Sądowego dojdzie do sukcesji uniwersalnej, czyli wstąpienia w ogół praw i obowiązków Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą (art. 494 § 1 KSH).

W trakcie połączenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (art. 515 § 1 KSH), tym samym przewiduje się również zmianę umowy Spółki Przejmującej. Zgodnie z planem podczas połączenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej o planowaną kwotę … zł i wydania udziałów wspólnikom Spółki Przejmowanej Pani A.B. oraz Pani C.D. w zamian za uzyskane w wyniku połączenia udziały w Spółce Przejmowanej (po 50% udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym). Planowany stosunek wymiany udziałów Spółki Przejmowanej na udziały Spółki Przejmującej (parytet) ustalono na …, po zaokrągleniu jako 1:1. Parytet ustalono na podstawie wartości kapitałów własnych Spółki Przejmującej i Przejmowanej. Planowane połączenie ma zostać zrealizowane w drugiej połowie 2022 r. W wyniku połączenia Spółka Przejmująca, która pozostanie podmiotem funkcjonującym w obrocie, nadal będzie miała dwóch, tych samych wspólników, którzy będą mieć nadal po 50% udziałów w kapitale spółki – Pani A.B. i Pani C.D. będą nadal miały po 50% udziałów w kapitale zakładowym, który zgodnie z planami będzie wynosił po połączeniu … zł.

Spółka Przejmująca po objęciu składników majątku Spółki Przejmowanej zamierza kontynuować wycenę na cele podatkowe poszczególnych składników majątku według wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej.

Połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Oba podmioty prowadzą działalność w zakresie sprzedaży okazjonalnych zestawów prezentowych, zakres prowadzonej działalności jest analogiczny, różnice dotyczą wyłącznie zakresu oferty asortymentowej. Wspólnikami obu Spółek są te same osoby fizyczne, które uprawnione są do samodzielnej reprezentacji spółek w związku z pełnionymi rolami w zarządzie. W związku z analogicznym zakresem działalności w obu podmiotach, a także w związku z prowadzeniem ich przez te same osoby, wspólnicy Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej zamierzają dokonać połączenia w jeden podmiot w celu uporządkowania i uproszczenia prowadzonej działalności, a także zwiększenia potencjału obsługi klientów jako większy podmiot. Połączenie podmiotów pozwoli na prowadzenie działalności w tym samym zakresie poprzez jeden podmiot, obecnie zamówienia realizowane są przez dwa podmioty, co wymaga dużego zaangażowania w dopełnienie obowiązków administracyjnych. Konieczne jest prowadzenie dwóch ewidencji księgowych, utrzymanie dwóch kanałów sprzedaży (np. stron internetowych), składanie odrębnych zamówień i zawieranie odrębnych umów, co przekłada się także na zwiększone koszty prowadzenia działalności. Dzięki połączeniu podmiotów możliwe będzie zredukowanie zbędnych kosztów funkcjonowania, a także zmniejszenie liczby obowiązków administracyjnych i zarządczych w zakresie prowadzenia działalności, co pozwoli na zwiększenie efektywności zarządzania. Ponadto, jako jeden większy podmiot Spółka przejmująca po połączeniu będzie mogła realizować większe zlecenia od kontrahentów, gdyż będzie dysponowała większym zasobem środków finansowych. Umożliwi to zwiększenie poziomu zatowarowania, a zatem i zwiększenie oferty asortymentowej. Większy zasób środków finansowych skumulowany w jednym podmiocie umożliwi Spółce przejmującej po połączeniu współpracę z większymi podmiotami, które często domagają się wydłużonych terminów płatności, których nie mogą oferować podmioty mniejsze z uwagi na niższy potencjał finansowy. Oferowanie dłuższych terminów płatności wymaga bowiem sfinansowania przez sprzedającego towarów przez określony dłuższy czas zanim wpłyną należności od kupującego. Jako jeden podmiot Spółka przejmująca będzie w stanie realizować większe inwestycje, co długofalowo wpłynie na większy potencjał rozwoju aniżeli w dwóch mniejszych podmiotach.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazali Państwo, że wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego, tj. spółki R Sp. z o.o. na dzień poprzedzający dzień łączenia nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższej od wartości rynkowej tych składników).

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego, tj. spółki R. Sp. z o.o., który otrzyma Spółka Przejmująca, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów (tj. wartości rynkowej udziałów) przydzielonych udziałowcom spółki łączonej (przejmowanej).

Spółka Przejmująca będzie spełniać warunki określone w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop), tj. wartość składników majątkowych przyjętych przez Spółkę Przejmującą, tj. Sp. z o.o. dla celów podatkowych będzie wynikać z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego, tj. R. Sp. z o.o. oraz Spółka Przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W roku podatkowym, w którym Spółka Przejmująca zamierza skorzystać z 9% stawki podatku, Wnioskodawca spełnia kryterium „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop.

Dodatkowo podano, że Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana obecnie opodatkowane są również 9% stawką podatku CIT z uwagi na spełnienie definicji „małego podatnika” oraz roczne przychody niższe aniżeli 2.000.000 euro.

Przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę w roku podatkowym, tj. w 2022 r. nie przekroczą wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Spółka Przejmowana posiada siedzibę na terytorium Polski oraz podlega opodatkowaniu na terytorium Polski od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, stosownie do art. 3 ust. 1 updop, tzn. jest polskim rezydentem podatkowym.

Przyjęta przez wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek — na gruncie art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r. (dalej: updof).

W związku z połączeniem wspólnicy nie otrzymają dopłat w gotówce.

W związku z połączeniem dojdzie do emisji nowych udziałów przez Spółkę Przejmującą. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego w trakcie połączenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (art. 515 § 1 KSH) o planowaną kwotę … zł i wydania udziałów wspólnikom Spółki Przejmowanej Pani A.B. oraz Pani C.D.

Kapitał zakładowy Spółki Przejmującej obecnie wynosi … zł, kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej obecnie wynosi również … zł. Podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej nastąpi o … zł do wartości … zł.

Udziały wspólników w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziały w Spółce Przejmowanej zostały objęte przez wspólników Spółki Przejmowanej za wkład pieniężny, udziały te zostały utworzone i objęte w akcie założycielskim Spółki Przejmowanej.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko, że w związku z realizacją połączenia opisanego w zdarzeniu przyszłym po stronie wspólników Spółki Przejmowanej nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu, aż do momentu zbycia udziałów objętych w Spółce Przejmującej w przyszłości?

2\. Czy w wyniku planowanego połączenia opisanego w zdarzeniu przyszłym po stronie Spółki Przejmującej powstanie dochód (przychód) do opodatkowania?

3\. Czy w przypadku połączenia Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

4\. Jeżeli art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zastosowanie do zdarzenia przyszłego, to czy dochód (przychód) do opodatkowania powinien być ustalony jako „wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej pomniejszona o wartość rynkową udziałów przydzielonych wspólnikom Spółki Przejmowanej w Spółce Przejmującej”?

Jeżeli wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej będzie niższa od wartości rynkowej udziałów Spółki Przejmującej wydanych wspólnikom Spółki Przejmowanej dochód (przychód) do opodatkowania nie powstanie?

5\. Czy Spółka przejmująca będzie mogła stosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych bezpośrednio po połączeniu o ile jej przychody roczne nie będą przekraczać 2.000.000 euro oraz będzie spełniać status małego podatnika? Czy w przypadku połączenia przez przejęcie zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zgodnie z art. 3 ust. 1 updof, osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów tzn. podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jak wskazuje art. 9 ust. 1 updof, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym są wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 w pkt 7 updof, jako źródło przychodów wskazano kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 updof, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Z kolei w art. 24 ust. 5 pkt 6 updof wskazano, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału podmiotów – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego podmiotów łączonych lub dzielonych.

W punkcie 7a ww. artykułu wskazano, że w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 – dochodem (przychodem) jest ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 bo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Jak wynika z art. 5a pkt 29a updof, przez wartość emisyjną udziałów (akcji) należy rozumieć cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Jednocześnie w ramach regulacji podatku dochodowego od osób fizycznych w art. 24 ust. 8 updof przewidziano, iż w przypadku połączenia spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

Jak doprecyzowano w dalszych częściach art. 24 przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku, gdy spółka przejmująca i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa m.in. w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (ust. 8da pkt 1).

Z kolei w ust. 8db wskazano, że przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 8dc updof w przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w planowanej transakcji spełnione zostaną warunki wskazane w art. 24 ust. 8da updof oraz nie wystąpią przesłanki negatywne wskazane w art. 24 ust. 8db updof:

\- zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółka Przejmowana są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 24 ust. 8da pkt 1 updof),

\- udziały w Spółce Przejmowanej zostały objęte przez wspólników Spółki Przejmowanej za wkład pieniężny, zatem nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów (art. 24 ust. 8db pkt 1 updof),

\- wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą wspólnikom Spółki Przejmowanej nie jest wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym wartość podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej będzie równa kwocie … zł, co stanowi równowartość wartości wkładu pieniężnego wniesionego na objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej, tym samym wskazany warunek jest spełniony.

Biorąc pod uwagę powyżej przytoczone przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, na moment połączenia spółek po stronie wspólników Spółki Przejmowanej nie powstanie dochód (przychód) do opodatkowania, dopiero ewentualne zbycie udziałów objętych w Spółce Przejmującej w przyszłości może wygenerować dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W momencie ewentualnej sprzedaży wspólnicy Spółki Przejmowanej zobowiązani będą rozpoznać koszt uzyskania przychodu według wartości ustalonej na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38, tj. w wartości równej wydatkom na objęcie lub nabycie udziałów.

Dodatkowo zaznaczono w art. 24 ust. 19 updof, że przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 24 ust. 20 updof, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego planowane połączenie odbywać się będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego przeprowadzenie nie ma na celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania, zatem ww. przepisy nie będą miały zastosowania do analizowanego zdarzenia przyszłego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.),

spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W rozpatrywanej sprawie należy podkreślić, że spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą, a połączenie to może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie) art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy), jak to miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy:

spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów łączonych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Art. 93 § 1 i § 2 ww. ustawy stanowi, że:

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy:

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,

2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z art. 93a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

\- osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

a) innej spółki niemającej osobowości prawnej,

b) spółki kapitałowej;

\- stowarzyszenia utworzonego w wyniku przekształcenia stowarzyszenia zwykłego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych ustawodawca wziął pod uwagę, że przysporzenia, które uzyskują osoby fizyczne mogą być skutkiem różnego rodzaju czynności i zdarzeń. Stworzył klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z poszczególnych źródeł przychodów i zasady ich ustalania zostały

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są:

kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Katalog przykładowych przychodów (dochodów) ze źródła kapitały pieniężne znajduje się w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych.

Artykuł 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r., stanowi:

dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Stosownie do treści art. 24 ust. 8 ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

w przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Jak stanowi art. 24 ust. 8da cytowanej ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r.:

przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 24 ust. 8db powołanej ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 8dc ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

w przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Stosownie do treści art. 24 ust. 19 cytowanej ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 24 ust. 20 ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana są polskimi rezydentami podatkowymi i są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnicy Spółki Przejmującej posiadają po 50% udziałów. Wspólnicy Spółki Przejmującej posiadają także po 50% udziałów w Spółce Przejmowanej. Planowane połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną nastąpi poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej, w trybie wynikającym z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. Wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego, tj. Spółki Przejmowanej na dzień poprzedzający dzień łączenia nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższej od wartości rynkowej tych składników). Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego, który otrzyma Spółka Przejmująca, nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów (tj. wartości rynkowej udziałów) przydzielonych udziałowcom spółki łączonej (przejmowanej). Przyjęta przez wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek — na gruncie art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r. Udziały wspólników w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Mając na uwadze opis sprawy i obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że planowane połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wspólników przychodu podatkowego stosownie do art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie ich połączenia. Ewentualny przychód podlega opodatkowaniu dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów.

Z przedstawionego przez Państwo opisu sprawy nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tutejszego Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko kwestii objętej pytaniem nr 1. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte tym pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Końcowo należy wyjaśnić, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania– art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.