Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.485.2020.4.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-17
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości (działek gruntu)
Słowa kluczowe: działki; Liban; nierezydent; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; podział; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2020 r. (data wpływu 29 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lipca 2020 r. (data wpływu 30 lipca 2020 r.) oraz poprzez wniesienie brakującej opłaty w dniu 14 września 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3, art. 14f § 1 i § 2 oraz art. 138e Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 16 lipca 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.485.2020.2.KF, 0112-KDIL1-1.4012.206.2020.3.JK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 16 lipca 2020 r., skutecznie doręczono w dniu 20 lipca 2020 r., natomiast w dniu 30 lipca 2020 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

W związku z tym, że pomimo ww. uzupełnienia wniosek zawierał braki formalne, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 1 września 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.485.2020.3.KF, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie ponownie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie II wysłane w dniu 1 września 2020 r., skutecznie doręczono w dniu 14 września 2020 r. i również w dniu 14 września 2020 r. uzupełniono wniosek poprzez wniesienie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest obywatelką Polski, niemającą miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.). Wnioskodawczyni od 52 (pięćdziesięciu dwóch) lat zamieszkuje na stałe na terytorium Republiki Libańskiej. Tam koncentruje się jej cała aktywność życiowa, posiada tam centrum interesów osobistych. Do Polski Wnioskodawczyni przyjeżdża tylko w okresie letnim (wakacyjnym), na czas nie dłuższy niż 2 miesiące w roku. Zatrzymuje się wówczas w nieruchomości rodzinnej w Warszawie, której jest współwłaścicielką i gdzie posiada formalny adres zameldowania. W Libanie mieszka z mężem, utrzymując się z oszczędności (środków uzyskanych ze sprzedaży dużej nieruchomości rodzinnej w Warszawie), w domu rodzinnym męża (obywatela Republiki Libanu). Nie osiąga na terytorium Polski żadnych dochodów. Stosownie do powyższego, do Wnioskodawczyni ma zastosowanie przepis art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawczyni jest właścicielką nieruchomości niezabudowanych na terenie Polski, w postaci:

*   nieruchomości położonej w (…), objętej księgą wieczystą o numerze (…), nabytej na podstawie umowy przeniesienia własności z dnia xx czerwca 2009 r., zawartej na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia xx maja 2009 r., o powierzchni 13 ha;
*   nieruchomości położonej w (…), objętej księgą wieczystą o numerze (…), nabytej na podstawie umowy przeniesienia prawa własności z dnia xx grudnia 2011 r., zawartej na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia xx listopada 2011 r., o powierzchni 6,78 ha;
*   nieruchomości położonej w (…), objętej księgą wieczystą o numerze (…), nabytej na podstawie umowy przeniesienia prawa własności z dnia xx grudnia 2011 r., zawartej na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia xx listopada 2011 r., o powierzchni 14,60 ha.

Nieruchomości zostały zakupione przez Wnioskodawczynię za środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości rodzinnej, o której była mowa powyżej, jako lokata kapitału. Nieruchomości nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla ich terenów nie były także wydawane decyzje o warunkach zabudowy.

Wnioskodawczyni zamierza dokonać sprzedaży wyżej wymienionych nieruchomości.

Ze względu na dużą powierzchnię nieruchomości, oraz fakt, że nieruchomości te obejmują tereny rolne, podlegające ograniczeniom w obrocie na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, Wnioskodawczyni dokonała podziału nieruchomości na działki o powierzchni mniejszej niż 1 ha, w tym na działki przeznaczone pod drogi wewnętrzne, i zamierza dokonywać sprzedaży nowo wydzielonych działek wchodzących w skład nieruchomości. Czynności sprzedaży działek będą prawdopodobnie dokonywane w różnym czasie, w dłuższych lub krótszych odstępach. Poza dokonaniem podziału geodezyjnego, Wnioskodawczyni nie zamierza dokonywać innych czynności mogących zmienić charakter działek, w szczególności nie zamierza występować o uzyskanie dla działek decyzji o warunkach zabudowy ani podejmować innych działań mogących zwiększyć wartość działek.

Wnioskodawczyni nie zamierza przeznaczać dochodów ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.

Wnioskodawczyni w okresie od czerwca 2015 r. do chwili obecnej nie dokonywała sprzedaży stanowiących jej własność nieruchomości.

Wnioskodawczym nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej, i przedmiotowe nieruchomości nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała nieruchomości, które zamierza sprzedać, do jakichkolwiek czynności opodatkowanych lub zwolnionych z podatku VAT, w szczególności, nie wynajmowała/ wydzierżawiała działek.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowana doprecyzowała opis zdarzenia przyszłego wskazując, że:

1.  Wnioskodawczyni podjęła decyzję o zakupie działek będąc w sytuacji posiadania wolnych środków pieniężnych (gotówki), które nie musiały być przeznaczane na żaden konkretny cel. Zakup nieruchomości, które następnie zostały podzielone na działki, był wynikiem wyboru Wnioskodawczyni pomiędzy możliwością „trzymania” tych środków pieniężnych na rachunku bankowym, a przeznaczeniem ich na zakup nieruchomości jako alternatywy dla przechowywania pieniędzy na koncie w banku. Tym samym używając pojęcia „lokata kapitału” Wnioskodawczyni miała i ma na myśli ulokowanie środków pieniężnych w nieruchomości poprzez ich zakup, zamiast deponowania tych środków pieniężnych na rachunku bankowym.
2.  Działki nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawczynię – działki obejmują niezabudowane tereny rolne. Wnioskodawczyni nie wykonywała i nie zamierza wykonywać na tych działkach działalności rolniczej, ani żadnej innej.
3.  Wnioskodawczyni nie dokonywała i nie będzie dokonywać do dnia sprzedaży żadnych czynności (nakładów) w celu przygotowania wydzielonych działek do sprzedaży, w tym w szczególności czynności uzbrojenia terenu, ogrodzenia, wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Dla części działek, które nie mają bezpośredniego dostępu do drogi publicznej, zostały geodezyjnie wytyczone drogi dojazdowe.
4.  Wnioskodawczyni będzie prowadzić „zwykłe”, zwyczajowo przyjęte działania informacyjne w celu sprzedaży nieruchomości, jak ogłoszenia w sieci internetowej. Wnioskodawczyni nie wyklucza również możliwości skorzystania z usług podmiotów świadczących usługi pośrednictwa w obrocie nieruchomościami.
5.  Wnioskodawczyni nie zamierza w chwili obecnej dokonywać sprzedaży żadnych innych nieruchomości (tj. oprócz tych wymienionych we wniosku) będących jej własnością. Podkreślenia wymaga przy tym, że Wnioskodawczyni nie zajmuje się zakupem nieruchomości z zamiarem ich późniejszej sprzedaży. Jak już wspomniano, zakup nieruchomości był wynikiem wyboru pomiędzy możliwością „trzymania” środków pieniężnych na rachunku bankowym, a przeznaczeniem ich na zakup nieruchomości jako alternatywy dla przechowywania pieniędzy na koncie w banku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży opisanych nieruchomości, w tym poszczególnych działek wchodzących w skład nieruchomości, będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?
2.  Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży nieruchomości, w tym poszczególnych działek wchodzących w skład nieruchomości, podlega zwolnieniu z opodatkowania w Republice Libańskiej na podstawie artykułu 24 ust. 2 pkt a) Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Libańską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Bejrucie dnia 26 lipca 1999 roku (Dz. U. z 2004 r. Nr 244, poz. 2445)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1, dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży opisanych nieruchomości, w tym poszczególnych działek wchodzących w skład nieruchomości, będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4) ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 4a tej ustawy, art. 3 ust. 1, 1 a, 2a, 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą uregulowania Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Libańską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Bejrucie dnia 26 lipca 1999 roku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów podlegających opodatkowaniu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie.

Na podstawie przedstawionego w niniejszej sprawie zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni dokona sprzedaży nieruchomości po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie każdej z nieruchomości opisanych we wniosku. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż nieruchomości stanowi źródło przychodu, którego działanie zostało ograniczone w czasie. Zastosowanie tego przepisu, dotyczy sprzedaży nieruchomości, dokonanej w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przedmiotowej sprawie okres ten zostanie przekroczony. Tym samym przedmiotowa sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 2, dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży nieruchomości, w tym poszczególnych działek wchodzących w skład nieruchomości, będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania w Republice Libańskiej na podstawie artykułu 24 ust. 2 pkt a) Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Libańską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Bejrucie dnia 26 lipca 1999 roku (Dz. U. z 2004 r. Nr 244, poz. 2445).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji, dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z majątku nieruchomego (włączając dochody z eksploatacji gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Kolejno, art. 13 ust. 1 Konwencji stanowi, że zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym taki majątek jest położony.

Użycie w tych przepisach słów „mogą być opodatkowane” oznacza de facto, że przychody, o których w nich mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu. Jednocześnie wspomniane sformułowanie nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Przepis ten oznacza także, iż dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Aby uniknąć podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, należy zastosować właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 24 Konwencji. Zgodnie z treścią art. 24 ust. 2 pkt a) Konwencji, w przypadku Libanu podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Libanie osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Polsce, to Liban, z zastrzeżeniem postanowień pod literą b) (która nie ma zastosowania do dochodów ze sprzedaży nieruchomości), zwolni taki dochód lub majątek z opodatkowania. Liban może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę, jaka byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód nie był wyłączony spod opodatkowania.

Powyższe oznacza, że dochód ze zbycia nieruchomości położonej w Rzeczypospolitej Polskiej, który może być w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowany zgodnie z prawem podatkowym tego państwa – w Republice Libańskiej będzie zwolniony od opodatkowania. Jednakże przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby, Republika Libańska w myśl postanowień ww. Konwencji, może uwzględnić przy ustalaniu stawki podatku od pozostałego dochodu i majątku, dochód i majątek, wyłączony z opodatkowania libańskiego.

W sprawie objętej przedmiotowym wnioskiem Wnioskodawczyni, mająca miejsce zamieszkania w Libanie, i podlegająca tym samym ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej, dokona sprzedaży nieruchomości po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Tym samym, w związku z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotowa sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z treścią przytoczonych przepisów Konwencji, dochód ze sprzedaży nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania na terytorium Republiki Libańskiej. Republika Libańska może jednak uwzględnić przy ustalaniu stawki podatku od pozostałego dochodu i majątku, dochód i majątek, wyłączony z opodatkowania libańskiego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak stanowi art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów(przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazać należy, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, uważa się w szczególności: dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub prawdo takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawczyni jako osoba mająca obecnie miejsce zamieszkania w Libanie planuje sprzedaż nieruchomości położonych w Polsce, zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Libańską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisana w Bejrucie dnia 26 lipca 1999 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 244, poz. 2445).

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ww. Konwencji, dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z majątku nieruchomego (włączając dochody z eksploatacji gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie „majątek nieruchomy” posiada takie znaczenie, jakie przyjmuje według prawa tego Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których stosuje się przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do zmiennych i stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji pokładów mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych. Statki, barki, statki powietrzne, kolej oraz pojazdy transportu drogowego nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. Konwencji).

W świetle art. 13 ust. 1 Konwencji polsko-libańskiej, zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym taki majątek jest położony.

Użycie w Konwencji sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-libańskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonych w Polsce przez osobę zamieszkałą w Libanie podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Zainteresowaną do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek gruntu), o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wskazują, że przedmiotowe działki gruntu, nie zostały nabyte przez Wnioskodawczynię dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w takiej działalności wykorzystywane.

W analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawczynię wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nieruchomości zostały zakupione przez Wnioskodawczynię za środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości rodzinnej. Działki nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawczynię – działki obejmują niezabudowane tereny rolne. Wnioskodawczyni nie wykonywała i nie zamierza wykonywać na tych działkach działalności rolniczej, ani żadnej innej. Wnioskodawczyni nie dokonywała i nie będzie dokonywać do dnia sprzedaży żadnych czynności (nakładów) w celu przygotowania wydzielonych działek do sprzedaży, w tym w szczególności czynności uzbrojenia terenu, ogrodzenia, wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wytyczenia dróg dojazdowych do działki. Jedyne czynności dokonane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię to dokonanie podziału nieruchomości nabytych ponad pięć lat temu do majątku prywatnego i w celach prywatnych (jako lokata kapitału), w celu dokonania ich sprzedaży oraz ogłoszenia o sprzedaży w sieci internetowej. Obecnie Wnioskodawczyni nie zamierza sprzedawać innych działek gruntu. W efekcie działań Wnioskodawczyni nie można uznać za działalność handlową.

Zatem, całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel działania Wnioskodawcy wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż nieruchomości (działek gruntu) nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawczynię, skutki podatkowe odpłatnego zbycia ww. nieruchomości (działek gruntu) należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jak już wyjaśniono wcześniej, przepis ten formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W analizowanej sprawie nabycie przez Wnioskodawczynię przedmiotowych nieruchomości miało miejsce w 2009 r. oraz 2011 r., zatem termin pięcioletni, o którym mowa w tym przepisie już upłynął.

Zatem planowana sprzedaż przedmiotowych nieruchomości, ponieważ zostanie dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, nie będzie stanowiła źródła przychodu – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z rzeczonej sprzedaży w Polsce.

Odnosząc się natomiast do rozliczenia uzyskanych dochodów w Republice Libańskiej należy wskazać, że z przepisów art. 6 oraz 13 polsko-libańskiej Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku wynika, że przychody, o których w nich mowa, oprócz tego, że podlegają opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlegają również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Aby jednak uniknąć podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, należy zastosować właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 24 tej Konwencji .

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 2 pkt a Konwencji polsko-libańskiej, w przypadku Libanu podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób następujący: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Libanie osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Polsce, to Liban, z zastrzeżeniem postanowień pod literą b (która nie ma zastosowania do dochodów ze sprzedaży nieruchomości), zwolni taki dochód lub majątek z opodatkowania. Liban może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę, jaka byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód nie był wyłączony spod opodatkowania.

Powyższe oznacza, że dochód ze zbycia nieruchomości położonej w Rzeczypospolitej Polskiej, który może być w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowany zgodnie z prawem podatkowym tego państwa – w Republice Libańskiej będzie zwolniony od opodatkowania. Jednakże przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby, Republika Libańska, w myśl postanowień ww. Konwencji, może uwzględnić przy ustalaniu stawki podatku od pozostałego dochodu i majątku, dochód i majątek, wyłączony z opodatkowania libańskiego.

W związku z powyższym, w świetle przytoczonych przepisów, należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że dochód ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania na terytorium Republiki Libańskiej. Republika Libańska może jednak uwzględnić ten dochód przy ustalaniu stawki podatku od pozostałego dochodu i majątku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.