Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-979/10-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-16
Teza: Czy w przypadku funkcjonowania w ramach PGK, podstawą opodatkowania dla celów podatku VAT będzie wartość świadczeń na rzecz Spółki Zależnej ustalona zgodnie z delegacją art. 11 ust. 8 ustawy o pdop, nawet w przypadku, gdy wartość ta w sposób znaczny odbiegać będzie od wartości rynkowej.
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; szacowanie (szacunek)-szacowanie obrotu; szacowanie (szacunek)-szacowanie podstawy opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2010 r. (data wpływu 23 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w przypadku funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w przypadku funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o (dalej jako Spółka ) prowadzi działalność na którą składa się między innymi świadczenie usług finansowych. W szczególności, Spółka świadczy usługi doradztwa gospodarczego w zakresie restrukturyzacji działalności przedsiębiorstw oraz kompleksowe usługi windykacyjne. Poza czynnościami wskazanymi wyżej, Spółka uczestniczy także we własnym imieniu i na własny rachunek w obrocie instrumentami pochodnymi (opcjami, kontraktami terminowymi itp.), w ramach którego dokonuje zakupu od innych uczestników rynku instrumentów pochodnych przed terminem ich zapadalności Ponadto, Spółka zawiera transakcje pochodne (transakcje terminowe) w celu zabezpieczenia się przed ryzykiem walutowym, zabezpieczenia wartości posiadanych aktywów i pasywów czy tez zabezpieczenia stałości lub zmienności uzyskiwanych przychodów lub ponoszonych kosztów. Spółka zawiera również transakcje na instrumentach pochodnych dla celów zarobkowych.

Wskazana powyżej działalność prowadzona przez Spółkę stanowi dla celów podatku od towarów i usług (dalej jako „podatek VAT”) działalność zwolnioną z tego podatku. Obecnie, Spółka rozważa rozszerzenie prowadzonej działalności o czynności polegające na wynajmowaniu na własny koszt powierzchni biurowych, które po uprzednim przygotowaniu (dostosowaniu) byłyby podnajmowane spółce zależnej od Spółki (dalej jako „Spółka Zależna”). Docelowo, Spółka Zależna przejmie do Spółki prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu ww. usług finansowych. W rezultacie Spółka Zależna będzie w przyszłości świadczyć wyłącznie usługi podlegające zwolnieniu od podatku VAT, zaś Spółka świadczyć będzie usługi opodatkowane podatkiem VAT.

W ocenie Spółki, planowana struktura i realizacja związanych z nią zamierzeń wymaga uruchomienia Podatkowej Grupy Kapitałowej (dalej jako „PGK”) w rozumieniu art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; zwanej dalej „ustawą o pdop”). Na obecnym etapie Spółka podkreśla, iż wszystkie wymagania stawiane przez ustawę o pdop w zakresie tworzenia PGK zostaną wypełnione przez Spółkę oraz Spółkę Zależną.

Utworzenie PGK, w skład której wchodzić będzie Spółka oraz Spółka Zależna umożliwi skorzystanie z delegacji art. 11 ust. 8 ustawy o pdop, w myśl którego ograniczenia wynikające z konieczności stosowania cen transferowych nie mają zastosowania w przypadku świadczeń między spółkami tworzącymi PGK. W świetle powyższego, utworzenie przez Spółkę oraz Spółkę Zależną PGK, umożliwi stosowanie w stosunkach gospodarczych pomiędzy spółkami cen, których wysokość może w sposób znaczny odbiegać od wysokości cen stosowanych w obrocie rynkowym pomiędzy podmiotami niefunkcjonującymi w ramach struktur PGK. Innymi słowy, Spółka w relacjach gospodarczych ze Spółką Zależną, na mocy powołanej regulacji ustawy o pdop, uprawniona będzie do dowolnego kształtowania poziomu cen w transakcjach wzajemnych dokonywanych w ramach PGK.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż w przypadku funkcjonowania w ramach PGK, podstawą opodatkowania dla celów podatku VAT będzie wartość świadczeń na rzecz Spółki Zależnej ustalona zgodnie z delegacją art. 11 ust. 8 ustawy o pdop, nawet w przypadku, gdy wartość ta w sposób znaczny odbiegać będzie od wartości rynkowej.

W ocenie Spółki, fakt korzystania z uprawnień nadanych przez ustawę o pdop dla PGK implikować będzie wysokość obrotu Spółki stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem VAT.

Spółka podkreśla, iż jest świadoma istnienia art. 32 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DZ. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., zwanej dalej „ustawą o VAT”), zgodnie z którym w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek o charakterze rodzinnym lub kapitałowym oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów łub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ. podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W ocenie Spółki jednak, powyższy przepis nie znajdzie zastosowania w przypadku transakcji dokonywanych w ramach PGK, a co za tym idzie, nie będzie miał wpływu na wysokość podstawy opodatkowania dla celów podatku VAT z następujących przyczyn:

1 Relacje ustaw podatkowych

Uprawnienia nadane podatnikom przez przepisy ustawy o pdop w zakresie funkcjonowania w ramach PGK przewidują możliwość dowolnego kształtowania cen przez uczestników PGK w transakcjach wzajemnych. W świetle nadanego uprawnienia, zastosowanie przez Spółkę art. 32 ustawy o VAT oznaczałoby ograniczenie uprawnień nadanych ustawą o pdop (w szczególności przez art. 11 ust. 8 ustawy o pdop), bądź narażenie się na sankcje wynikające z art. 32 ustawy o VAT w przypadku realizacji uprawnień nadanych PGK przez ustawę o pdop.

W kontekście powyższego, Spółka pragnie podkreślić, iż zgodnie z szeroko prezentowanym i zaakceptowanym stanowiskiem doktryny, wykładnia przepisów ustawy prowadząca do wyłączenia praw podatnika nadanych inną ustawą jest niedopuszczalna.

2\. Błędna implementacja przepisów UE

Art. 32 ustawy o VAT stanowi transpozycję do polskiego porządku prawnego art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jaka „Dyrektywa”).

Zgodnie z art. 80 Dyrektywy, w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki, ażeby podstawą opodatkowania w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz odbiorców, z którymi istnieją powiązania o charakterze rodzinnym lub inne bliskie powiązania o charakterze osobistym, powiązania organizacyjne, własnościowe, w zakresie członkostwa, finansowe lub prawne, określone przez państwo członkowskie, była wartość wolnorynkowa:

1.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej, a odbiorca dostawy towarów lub świadczenia usług nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177;
2.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej i dostawca lub usługodawca nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177, a dostawa towarów lub świadczenie usług podlega zwolnieniu na mocy art. 132, 135, 136, 371, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390;
3.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest wyższe od wartości wolnorynkowej, a dostawca lub usługodawca nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177.

Czyniąc użytek z możliwości przewidzianej powyżej, państwa członkowskie mogą określić kategorie dostawców, usługodawców nabywców lub usługobiorców do których wspomniane środki mają zastosowanie. Ponadto, państwa członkowskie informują Komitet ds. VAT o wprowadzeniu przepisów prawa krajowego w powyższym zakresie na zasadach określonych w powołanym przepisie Dyrektywy VAT.

W świetle powyższego jasne staje się, iż art. 32 ustawy o VAT został błędnie implementowany do polskiego systemu prawnego poprzez zastosowanie przez ustawodawcę niedopuszczalnej, w ocenie Spółki, wykładni rozszerzającej art. 80 Dyrektywy.

Spółka wskazuje bowiem, iż art. 80 Dyrektywy - zgodnie z jego brzmieniem - przewiduje możliwość określania podstawy opodatkowania dla celów VAT w oparciu o transakcje wolnorynkowe w przypadku występowania pomiędzy podmiotami powiązań kapitałowych lub rodzinnych wyłącznie w celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania.

Art. 32 ustawy o VAT natomiast nie przewiduje zawężenia warunków, w których jego stosowanie jest uzasadnione, co powoduje, że - poza niezgodnością z art. 80 Dyrektywy, który to przepis implementuje do polskich przepisów o VAT - jest, w ocenie Spółki sprzeczny z przepisami o PGK wprowadzonymi ustawą o pdop.

Zdaniem Spółki, mając na uwadze cel przyświecający transpozycji art. 80 Dyrektywy do polskich regulacji o VAT, obecny kształt art. 32 ustawy o VAT jest niedopuszczalny, bowiem sankcje przezeń przewidziane (tj. możliwość określenia przez ograny podatkowe wysokości obrotu) nie zostały zamknięte w ramach przeciwdziałania uchylaniu się lub unikaniu opodatkowania.

3\. Możliwość stosowania bezpośredniego przepisów Dyrektywy

Jak Spółka wskazała w niniejszym wniosku, art. 32 ustawy o VAT został, w ocenie Spółki, błędnie implementowany do polskich przepisów podatkowych. W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, iż uprawniona jest do bezpośredniego stosowania przepisów Dyrektywy.

Zagadnienie bezpośredniego stosowania przepisów dyrektyw wspólnotowych było niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygnięcia przed Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości (zwanym dalej „ETS”), który w wydanych orzeczeniach nakazuje stosowanie takiej zasady, w przypadkach, gdy:

*   dyrektywa została nieprawidłowo wdrożona do krajowego porządku prawnego albo nie została wdrożona pomimo upływu terminu dla jej implementacji;

*   regulacje zawarte w dyrektywie są bezwarunkowe i precyzyjne.

W przedmiotowym stanie faktycznym obydwie powyższe przesłanki są łącznie spełnione, tj. Dyrektywa nie została prawidłowo implementowana do krajowego porządku prawnego, a jednocześnie regulacje Dyrektywy dotyczące omawianej materii są precyzyjne i mają charakter bezwarunkowy.

Mając na uwadze fakt, iż orzeczenia ETS mają charakter uniwersalny i nie powinny być traktowane jako dotyczące stricte indywidualnych spraw podatników wnoszących o rozstrzygnięcie sporu przed ETS, Spółka uznaje za zasadne powołanie się na dorobek orzeczniczy ETS w celu poparcia argumentacji prezentowanej w niniejszym wniosku.

W wyroku z dnia 15 lipca 1964 r. w sprawie Flaminio Costa (sygn. C-6/64) ETS podkreślił, że traktat EWG ustanowił własny porządek prawny, który został włączony do systemu prawnego państw członkowskich po jego wejściu w życie i który ma charakter wiążący dla sądów krajowych. W związku z włączeniem do prawa każdego z krajów członkowskich przepisów pochodzenia wspólnotowego, państwa nie mogą uznawać pierwszeństwa przed porządkiem prawnym, jaki przyjęły na zasadach wzajemności, jednostronnego, późniejszego przepisu, którego w związku z tym nie mogą temu porządkowi prawnemu przeciwstawiać. Zdaniem ETS, „prawu tworzonemu na podstawie traktatu, pochodzącemu z niezależnego źródła, nie można, ze względu na jego wynikającą stąd szczególną naturę, przeciwstawiać w postępowaniu sądowym jakiegokolwiek wewnętrznego aktu prawnego, gdyż oznaczałoby to utratę przez to prawo charakteru wspólnotowego i zakwestionowanie samych podstaw prawnych Wspólnoty”.

Orzeczenie ETS z dnia 5 lutego 1963 r. w sprawie van Gend & Loos (sygn. 26/62) również podkreśla wiążącą moc prawa wspólnotowego, które zdaniem ETS nic ogranicza się wyłącznie do regulacji zawartych w traktacie EWG. W ocenie ETS bowiem rola, jaką Trybunał Sprawiedliwości odgrywa w ramach art. 177 traktatu EWG, którego celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji traktatu przez sądy krajowe, świadczy o tym, iż państwa członkowskie nadały prawu wspólnotowemu moc wiążącą, na którą pochodzące z nich jednostki mogą się przed tymi sądami powoływać. W związku z tym prawo wspólnotowe, niezależnie od ustawodawstwa państw członkowskich, nie tylko nakłada na jednostki zobowiązania, lecz może również być źródłem uprawnień stanowiących element statusu prawnego tych jednostek. ETS podkreślił, że „nie muszą być to uprawnienia nadane wprost w traktacie, lecz że powstają one również jako skutek zobowiązań, które traktat nakłada w sposób ściśle określony zarówno na jednostki, jak i na państwa członkowskie oraz instytucje wspólnotowe”.

W wyroku z dnia 4 grudnia 1974 r w sprawie van Duyn (sygn. C-41 / 74) ETS podkreślił uprawnienie podatników do powoływania się na dyrektywy oraz konieczność bezpośredniego ich stosowania, bowiem wykluczenie możliwości powołania się zainteresowanych osób na obowiązek wynikający z dyrektywy byłoby sprzeczne z wiążącym skutkiem przyznanym dyrektywie na podstawie traktatu EWG. ETS uznał, iż tam gdzie organy Wspólnoty za pomocą dyrektywy nakładają na państwa członkowskie obowiązek określonego zachowania, skuteczność tego obowiązku zostałaby osłabiona, gdyby podmioty indywidualne nie mogły powoływać się na jego treść przed sądami krajowymi i gdyby sądy nie mogły brać tego obowiązku pod uwagę jako części prawa wspólnotowego. W ocenie ETS, „ art. 177 \[234\] traktatu EWG, który upoważnia sądy krajowe do przedkładania Trybunałowi pytań dotyczących kwestii ważności i interpretacji wszystkich aktów wydanych przez instytucje wspólnotowe, wskazuje, że powyższe akty mogą być powoływane przez podmioty indywidualne przed sądami krajowymi”.

W kwestii warunków umożliwiających podatnikom bezpośrednie powoływanie się na treść dyrektywy, ETS wypowiedział się w wyroku z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie Ursula Becker (sygn. C-8/81). W ocenie ETS, w przypadku gdyby władze wspólnotowe nałożyły dyrektywą na państwa członkowskie obowiązek podjęcia określonych działań, skuteczność takiego aktu zostałaby osłabiona, gdyby zainteresowane podmioty nie mogły powołać się na ten akt przed sądem, a sądy krajowe nie mogły uwzględnić go jako elementu prawa wspólnotowego. W konsekwencji, państwo członkowskie, które nie wydało w wyznaczonym terminie przepisów wykonawczych wymaganych przez dyrektywę, nie może przeciwstawiać jednostkom niewykonania przez samo to państwo obowiązków ciążących na nim na mocy dyrektywy. Jeżeli natomiast przepisy dyrektywy z punktu widzenia ich treści wydają się bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, to wobec braku w wyznaczonych terminach przepisów wykonawczych można się na nie powołać wobec wszelkich przepisów prawa krajowego niezgodnych z dyrektywą, bądź też jeśli ich charakter pozwała określić uprawnienia, jakich jednostki mogą dochodzić od państwa.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyroku z dnia 22 czerwca 1989 r w sprawie Fratelli Costanzo (sygn. C-103/88). W ocenie ETS, „zawsze ilekroć przepisy dyrektywy, biorąc pod uwagę ich treść, mają charakter bezwarunkowy i wystarczająco precyzyjny, przepisy takie mogą być powoływane przez osoby występujące przeciwko państwu, o ile państwo to nie wdrożyło dyrektywy do swojego porządku prawnego do końca przewidzianego terminu lub jeżeli wdrożyło taką dyrektywę w nieprawidłowy sposób”. ETS wskazał ponadto, że o ile zostaną spełnione warunki, zgodnie z którymi osoby mogą powoływać się na postanowienia dyrektywy w postępowaniu przeciwko sądom krajowym, to wszystkie organy władz administracyjnych są zobowiązane do stosowania tych przepisów.

Należy podkreślić również, że w wyroku z dnia 11 sierpnia 1995 r. w sprawie Commision vs Germany (sygn. C-431/92), ETS wskazał na obowiązek stosowania dyrektyw przez organy państw członkowskich, nawet w przypadku gdy przepisy tych dyrektyw nie zostały implementowane do prawa krajowego. Wyrok ten reprezentuje zatem pogląd, zgodnie z którym, również organy podatkowe (a nie tylko sądy) powinny kierować się przepisami dyrektyw, których implementacja nie została dokonana, bądź została przeprowadzona błędnie.

Spółka pragnie zauważyć, że linia interpretacyjna ETS reprezentowana m.in. przez powołane powyżej orzeczenia została w pełni zaaprobowana przez polskie sądy administracyjne, potwierdzające w swoich orzeczeniach możliwość bezpośredniego powoływania się przez podatników na przepisy dyrektywy w sytuacjach, gdy przepisy prawa krajowego naruszają jej uregulowania.

Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej jako „WSA”) w Warszawie, w wyroku z dnia 23 października 2006 r. (sygn. akt III SA/Wa 1744/06) wskazał, iż ‚„wprawdzie dyrektywy, będące źródłem pochodnego prawa wspólnotowego adresowane są do państw członkowskich, wiążą prawnie państwa członkowskie jedynie co do wskazanych celów i terminu implementacji, a państwa członkowskie zachowują swobodę w doborze form i metod realizacji tych celów, to jednakże w przypadku braku, niewłaściwej lub nieterminowej implementacji dyrektywy jej postanowienia mogą być bezpośrednio skuteczne, jeśli charakter, treść i układ przepisu nadaje się do bezpośredniego stosowania”. WSA w Warszawie podkreślił, iż „przesłankami bezpośredniego zastosowania dyrektywy są: bezpośredni związek przepisów dyrektywy z przedmiotem uprawnień (obowiązków) jednostki względem państwa oraz precyzyjny i bezwarunkowy charakter przepisów dyrektywy”.

Podobne stanowisko zajął również WSA w Szczecinie, w wyroku z dnia 28 lipca 2010 r. (sygn. akt I SA/Sz 422/10) stwierdzając, że „w orzecznictwie sądowym, w tym orzecznictwie ETS i literaturze prawniczej przyjmuje się, że niewłaściwa i niekorzystna dla podatnika implementacja dyrektywy albo brak takiej implementacji w ogóle (z niekorzystnym dla podatnika skutkiem) stwarza możliwość powołania się na przepis dyrektywy, o ile przepis ten cechuje się dostatecznym stopniem precyzyjności oraz bezwzględnością stosowania, tzn. dyrektywa nie pozostawia państwu możliwości wyboru jednego rozwiązania spośród wielu”. Również WSA w Białymstoku, w wyroku z dnia 11 sierpnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Bk 179/10) podkreślił, że „dyrektywa może być stosowana bezpośrednio \[\`(...)\`\] wówczas, gdy jej przepisy nie zostały wprowadzone do prawa krajowego lub wprowadzone zostały nieprawidłowo”.

W ocenie Spółki zatem, mając na uwadze błędną implementację art. 80 Dyrektywy do polskich przepisów o VAT w postaci art. 32 ustawy o VAT, oraz bezwarunkowy i precyzyjny charakter art. 80 Dyrektywy, Spółka jest uprawniona do bezpośredniego stosowania przepisów Dyrektywy.

4\. Specyfika PGK w kontekście przepisów o VAT

Spółka pragnie podkreślić, iż jest świadoma, że koncepcja PGK w polskich przepisach podatkowych stworzona została dla celów regulacji o pdop. Nie można jednak zapominać, iż zgodnie z tą koncepcją podmioty uczestniczące w PGK są wyłączone spod określonych obostrzeń wynikających z ustawy o pdop obowiązujących podmioty powiązane funkcjonujące bez wykorzystania PGK. W szczególności, podmioty uczestniczące w PGK zwolnione są z obowiązku stosowania, w transakcjach między sobą, cen rynkowych.

W rezultacie, Spółki dla celów rozliczeń pomiędzy sobą mogą przyjąć poziom cen nawet znacząco odbiegający od poziomu cen rynkowych stosowany pomiędzy podmiotami niepowiązanymi, a nawet pomiędzy podmiotami powiązanymi a niefunkcjonującymi w ramach PGK. Działanie takie, z mocy przepisów o pdop, nie stanowi czynności zmierzających do uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, skoro jest ona uprawniona do dowolnego kształtowania cen w transakcjach pomiędzy podmiotami wchodzącymi w skład PGK i jednocześnie nie stanowi to czynności zmierzających do uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania, Spółka dla celów ustalenia obrotu VAT uprawniona będzie do posługiwania się wartością świadczeń ustaloną dla celów PGK.

Powyższe, zdaniem Spółki, wynika z faktu, iż art. 80 Dyrektywy (który ze względu na niewłaściwie zaimplementowany art. 32 ustawy o VAT jest dla Spółki przepisem wiążącym) nie będzie miał zastosowania do podmiotów funkcjonujących w ramach PGK. W rezultacie, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem VAT, Spółka nie będzie zobligowana do stosowania cen wolnorynkowych w rozumieniu art. 80 Dyrektywy. Innymi słowy, zdaniem Spółki, w przypadku ustalania podstawy opodatkowania VAT dla transakcji wykonywanych w ramach PGK wiążąca będzie wartość tych transakcji ustalona zgodnie z przepisami ustawy o pdop, bowiem takie działanie nie stanowi czynności zmierzających do uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania.

5\. Stanowisko organów podatkowych

Spółka pragnie podkreślić, iż prezentowane w niniejszym wniosku stanowisko znajduje pełne odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako „NSA”) z dnia 26 maja 2010 r. (sygn. akt I FSK 781/09).

W powołanym wyroku NSA podkreśla, iż celem art. 80 Dyrektywy jest „umożliwienie państwom członkowskim określania podstawy opodatkowania w oparciu o wartość rynkową”. W ocenie NSA, „stosowanie tego rozwiązania powinno być jednak uzależnione od wystąpienia kilku przesłanek. Po pierwsze, zasadniczym celem wprowadzania do przepisów krajowych regulacji pozwalających na ustalenie podstawy opodatkowania w oparciu o inną niż ustalona pomiędzy podmiotami zapłata powinna być chęć zapobieżenia uchylaniu się lub unikaniu opodatkowania (czyli te same przesłanki, które towarzyszą wprowadzaniu środków specjalnych na podstawie artykułu 395). W konsekwencji należy zakładać, że nie będzie możliwe wprowadzanie przepisów pozwalających na stosowanie wartości wolnorynkowej w przypadku braku ryzyka wystąpienia obu tych elementów. Po drugie, pomiędzy stronami czynności (dostawy towarów lub świadczenia usług) powinny zajść określone relacje”.

Zdaniem NSA, przy ocenie skutków podatkowych w podatku VAT wynikających z dowolności kształtowania cen przez podmioty funkcjonujące w ramach PGK winno się zwrócić uwagę, „czy na gruncie art. 32 ustawy o VAT, rozliczanie cen transakcyjnych w ramach PGK może zostać uznane za działanie w celu uchylania się od opodatkowania bądź też unikaniem opodatkowania”.

W ocenie Spółki, rozliczanie cen transakcyjnych w ramach PGK nie może w żadnym stopniu zostać uznane za działanie w celu uchylania się od opodatkowania bądź też unikania opodatkowania, bowiem uprawnienie to nadane jest podatnikom przepisami ustawy o pdop, zatem uznanie nadanych ustawowo praw za zmierzające do uchylania się od opodatkowania bądź też unikania opodatkowania byłoby irracjonalne.

Dodatkowo, NSA zwrócił uwagę na konieczność oceny, „czy przy wykładni przepisu art. 32 ustawy o VAT należy uwzględniać cel regulacji, określony w art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE. W ocenie Spółki co wskazano powyżej polski ustawodawca winien był implementować przepisy Dyrektywy w sposób dokładny, bez stosowania wykładni rozszerzającej. Art. 32 ustawy o VAT natomiast został zaimplementowany błędnie, bez uwzględnienia celu zapisanego w art. 80 Dyrektywy, zatem stosowanie art., 32 ustawy o VAT powinno być wyłączone.

Podsumowując, prawo Spółki do uwzględniania cen transakcyjnych ustalanych w ramach PGK dla celów określania podstawy opodatkowania w podatku VAT powinno być określane zgodnie z art. 80 Dyrektywy.

Mając na uwadze fakt, iż Spółka korzystając z uprawnień nadanych przez ustawę o pdop podmiotom funkcjonującym w ramach PGK nic podejmuje czynności zmierzających do uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania, restrykcje przewidziane przez art. 80 Dyrektywy nie będą Spółki obowiązywać.

W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku funkcjonowania w ramach PGK, podstawą opodatkowania dla celów podatku VAT będzie wartość świadczeń na rzecz Spółki Zależnej ustalona zgodnie delegacją art. 11 ust. 8 ustawy o pdop, nawet w przypadku, gdy wartość ta w sposób znaczny odbiegać będzie od wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwana dalej „ustawą o VAT”, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z powyższego wynika, iż podstawę opodatkowania stanowi w podatku od towarów i usług obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży (pomniejszona o kwotę należnego podatku), tj. cała kwota (świadczenie) jaką nabywca obowiązany jest zapłacić sprzedającemu (podatnikowi) w związku z daną sprzedażą. Tak rozumiany obrót odpowiada wynagrodzeniu należnemu od nabywcy.

Zgodnie natomiast z art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Według art. 32 ust. 2 cyt. ustawy związek, o którym mowa w powołanym ust. 1, istnieje wtedy, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów. Przez powiązania kapitałowe – stosownie do art. 32 ust. 4 ww. ustawy – rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

W myśl art. 2 pkt 27b ustawy o podatku od towarów i usług przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Ponadto, wprowadzony przepis koresponduje z przepisami wspólnotowymi w zakresie podatku od wartości dodanej. Zgodnie z art. 72 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347) wartość wolnorynkowa oznacza całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium państwa członkowskiego, w którym transakcja podlega opodatkowaniu. Dyrektywa zawiera również regulacje, w sytuacji gdy nie można określić ceny wolnorynkowej. W przypadku świadczenia usług podstawa opodatkowania nie może być niższa niż całkowita kwota wydatków poniesionych przez podatnika na wykonanie tych usług. Natomiast w odniesieniu do dostawy towarów kwota, od której nalicza się podatek, nie może być mniejsza niż kwota, za którą nabyto towary (ewentualnie towary podobne), lub w przypadku braku ceny nabycia będzie to koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy. W tym miejscu należy podkreślić, że stwierdzenie „określone w momencie dostawy” odnosi się zarówno do ceny nabycia, jak i kosztu wytworzenia na dzień dokonania danej (wtórnej) dostawy. W przeciwnym przypadku wartość rynkowa określona w momencie pierwotnego zakupu (np. kilka lat temu) byłaby zupełnie inna niż w momencie dokonywania właściwej transakcji dostawy towarów.

Do dnia 13 sierpnia 2006 r. w przepisach wspólnotowych nie było odpowiednika przepisów art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług. Z dniem 13 sierpnia 2006 r. weszła w życie Dyrektywa Rady 2006/69/WE z dnia 24 lipca 2006 r. zmieniająca Dyrektywę 77/388/EWG w odniesieniu do niektórych środków w celu uproszczenia procedury obciążania podatkiem od wartości dodanej i pomocy w zwalczaniu uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania oraz uchylająca niektóre decyzje przyznające odstępstwa (Dz. U. UE L Nr 221).

Na mocy Dyrektywy Rady 2006/69/WE uzupełniono art. 11 (część A) VI Dyrektywy o regulacje umożliwiające państwom członkowskim szacowanie w niektórych przypadkach podstawy opodatkowania. Przewiduje się bowiem, że w celu zapobiegnięcia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania państwa członkowskie mogą podjąć środki, aby zapewnić, że podstawą opodatkowania w odniesieniu do dostawy towarów lub usług jest wartość wolnorynkowa. Chodzi tu o dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane w kontekście powiązań o charakterze rodzinnym lub innych bliskich powiązań o charakterze osobistym, powiązań organizacyjnych, własnościowych, w zakresie członkostwa, finansowych lub prawnych określonych przez państwo członkowskie.

Opisana możliwość może zostać zastosowana wyłącznie w przypadku gdy:

*   wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej, a odbiorca dostawy nie ma pełnego prawa do odliczenia;

*   wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej i dostawca ma częściowe prawo do odliczenia podatku, a sama czynność podlega zwolnieniu;

*   wynagrodzenie jest wyższe od wartości wolnorynkowej, a dostawca nie ma pełnego prawa do odliczenia.

Analogiczne rozwiązania zawiera art. 80 Dyrektywy 2006/112/WE.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność, na którą składa się miedzy innymi świadczenie usług finansowych. Działalność ta stanowi działalność zwolnioną od podatku od towarów i usług. Spółka rozważa rozszerzenie prowadzonej działalności o czynności polegające na wynajmowaniu na własny koszt powierzchni biurowych, które wynajmowane będą spółce zależnej. Wnioskodawca zamierza wraz ze Spółką Zależną utworzyć Podatkową Grupę Kapitałową w rozumieniu art. 1 a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Utworzenie PGK, w skład której wchodzić będzie Wnioskodawca oraz Spółka Zależna, umożliwi skorzystanie z delegacji art. 11 ust. 8 ustawy o pdop.

Tutejszy organ, zauważa, iż podatkowa grupa kapitałowa to pojęcie funkcjonujące na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jakim posługuje się ustawodawca w celu zdefiniowania struktury organizacyjnej szczególnego rodzaju i o szczególnym przeznaczeniu, posiadającej podmiotowość podatkową. Podatkowa grupa kapitałowa nie znajduje jednak definicji normatywnej w innych ustawach podatkowych, tym samym w ustawie o podatku od towarów i usług. Skutkiem powstania podatkowej grupy kapitałowej jest to, że tworzące ją spółki, z datą, w jakiej zaczyna funkcjonować podatkowa grupa kapitałowa, tracą status samodzielnego podatnika podatku dochodowym od osób prawnych, w tym znaczeniu, że uzyskany przez nie dochód, lub poniesiona strata podlega rozliczeniu nie na poziomie poszczególnej spółki, lecz na poziomie podatkowej grupy kapitałowej. Jednakże, co jest istotne w przedmiotowej sprawie, utrata statusu samodzielnego podatnika w podatku CIT , w żadnym razie nie oznacza utraty podmiotowości podatkowej sensu largo. Każda ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową zachowuje dotychczasowe prawa i obowiązki, a przede wszystkim odrębność podatkową od podatkowej grupy kapitałowej w zakresie zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 32 ust. 5, ustawy o VAT przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy – Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalenia ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Dział IIa Ordynacji podatkowej zawiera regulacje dotyczące porozumienia w sprawach ustalenia cen transakcyjnych. Ich istota polega na określeniu – przed dokonaniem transakcji kontrolowanych – odpowiedniego zestawu kryteriów (np. metody, obiektów porównań i odpowiednich poprawek do nich, kluczowych założeń co do przyszłych zdarzeń) dla dokonywania wyceny transferu dla tych transakcji w ustalonym okresie. Chodzi tu o umowę zawieraną, co do zasady, na przyszłość, pomiędzy podatnikiem a administracją podatkową, w której ten pierwszy zobowiązuje się stosować przyjętą metodę do objętych porozumieniem transakcji, w zamian uzyskując gwarancję, że stosowane przez niego ceny transakcyjne nie będą kwestionowane przez organy podatkowe. Nie można wobec niego oszacować obrotów, przychodów, kosztów z transakcji zawartych z danym kontrahentem. Przepis art. 32 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług potwierdza powyższą zasadę. Jeżeli podmiot uzyskał zatwierdzenie ceny transakcyjnej, to nie można dokonywać oszacowania jego obrotu (w stosunkach z danym kontrahentem). Zgodnie z art. 13 § 2 i art. 20a Ordynacji podatkowej organem właściwym w sprawach porozumień dotyczących ustalenia cen transakcyjnych jest minister właściwy do spraw finansów publicznych.

Możliwość zastosowania cen transakcyjnych ma również odzwierciedlenie w ustawie o podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000 r. Nr 54, poz.654 ze zm.), zwanej dalej updop, dochody o których mowa w ust. 1, określa się w drodze oszacowania, stosując następujące metody:

1.  porównywanej ceny niekontrolowanej,
2.  ceny odsprzedaży,
3.  rozsądnej marży („koszt plus”).

W myśl ust. 3 powołanego wyżej przepisu, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie metod wymienionych w ust. 2, stosuje się metody zysku transakcyjnego.

W przypadku wydania, w myśl art. 11 ust. 3a ustawy updop, przez właściwy organ podatkowy, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi, w zakresie określonym w tej decyzji stosuje się metodę w niej wskazaną.

Przepisy zawarte w art. 11 ust. 1-3a ww. ustawy, stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Natomiast , zgodnie z art. 11 ust. 8, szczególne regulacje dotyczące określenia dochodów podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie mają zastosowania do świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

Z powyższego wynika, co wymaga podkreślenia, iż art. 11 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza wyjątek od zasady szacowania dochodu wyłącznie w podatku dochodowym w przypadku podmiotów tworzących PGK. Wyjątku tego jednak nie zawiera ustawa o podatku od towarów i usług. Zasada neutralności i potrącalności w podatku od towarów i usług nie pozwala na tak swobodne kształtowanie podstawy opodatkowania jak w podatku dochodowym. Podkreślić również należy, iż wskazane wyżej przepisy art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczą szacowania dochodu, przepisy art. 32 ustawy o VAT dotyczą zaś możliwości określenia przez organ obrotu na podstawie wartości rynkowej (zdefiniowanej dla potrzeb VAT w ustawie). Pojęcia dochodu i obrotu nie są pojęciami tożsamymi, zatem wskazane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wyłączenie w nich zawarte dla PGK nie może mieć zastosowania na gruncie podatku VAT.

Wnioskodawca formułując własne stanowisko stwierdził, iż art. 32 ustawy o VAT, został błędnie implementowany do polskich przepisów podatkowych, w rezultacie czego Spółka jest uprawniona do bezpośredniego stosowania przepisów Dyrektywy, na co wskazują również przywołane przez Wnioskodawcę orzeczenia ETS. Wyjaśnić należy, że z chwilą wstąpienia państwa członkowskiego do struktur Unii Europejskiej, zobowiązuje się ono do wykonywania i stosowania prawa wspólnotowego. Przepisy prawa podatkowego obowiązujące na terenie Unii Europejskiej stosowane są w krajach członkowskich przez implementację, czyli uregulowanie w przepisach prawa krajowego zagadnień prawa wspólnotowego. Obowiązująca od 01.05.2004 r. ustawa o podatku od towarów i usług, która zastąpiła poprzednio obowiązującą ustawę z dnia 08.01.1993 r. jest wyrazem dostosowania prawa krajowego do obowiązującego w Unii Europejskiej jednolitego systemu podatku VAT. Podkreślić należy, zgadzając się z Wnioskodawcą, iż możliwość bezpośredniego stosowania dyrektyw w relacji państwa została usankcjonowana przez Orzecznictwo ETS, z którego wynika jednoznacznie, że jeżeli dane państwo członkowskie nie wprowadziło w terminie postanowień dyrektywy do krajowych przepisów, względnie wprowadziło je w sposób błędny, podatnik ma prawo powoływać się na przepisy dyrektyw o ile są one wystarczająco jasne i bezwarunkowe. Jednakże, stosowanie proeuropejskiej wykładni prawa nie ma jednak charakteru bezwzględnie obowiązującego i w praktyce musi napotkać na niezbędne ograniczenia. Stosowanie bowiem wykładni celowościowej wynikającej z interpretacji prawa krajowego w zgodzie z prawem unijnym ogranicza wykładnia językowa normy prawa krajowego, od której rozpocząć należy wykładnię prawa, w tym prawa podatkowego. Proeuropejska wykładnia prawa powinna mieć miejsce wyłącznie gdy wykładnia językowa nie prowadzi do odpowiednich w przedmiocie treści przepisów polskiego prawa. Według tut. Organu wykładnia językowa art. 32 ustawy o VAT nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych, zatem odwoływanie się do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej w tym przypadku jest bezzasadne.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sygn. akt I FSK 781/09, wskazać należy, iż wyrok ten stanowi jedno z nielicznych orzeczeń sądowych jakie zapadły w analizowanej sprawie. Zatem z wyroku tego nie należy wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej. Kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających. Tym samym, należy stwierdzić, iż powołane w treści złożonego wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego, tut, Organ stwierdza, iż stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa art. 2 pkt 27b w związku z art. 32 ustawy o VAT. Z treści tych przepisów wynika, iż wartość rynkowa towarów lub usług determinowana jest całkowitą kwotą, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługodawca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju. Ustawodawca nie sprecyzował w ustawie o VAT definicji niezależnego dostawcy / usługodawcy. W opinii tut. Organu podatkowego pomocną w dokonaniu semantycznej analizy pojęcia niezależnego dostawcy / usługodawcy wydaje się być definicja podatnika uregulowana w przytoczonym powyżej przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem niezależnym dostawcą / usługodawcą jest osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą (działalność producentów, handlowców, usługodawców itp.), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, niepowiązana kapitałowo, majątkowo, rodzinnie, bądź ze stosunku pracy z dostawcą. Niezależnymi dostawcami/usługodawcami nie będą zatem podmioty powiązane w ramach podatkowej grupy kapitałowej. Zatem, możliwość szacowania podstawy opodatkowania przez organy podatkowe wynikająca z art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług odpowiada przepisom prawa wspólnotowego, związku z tym dotyczy transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami tworzącymi PGK. Jeżeli Wnioskodawca chce wyłączyć stosowanie powyższego przepisu, to powinien wystąpić do Ministra Finansów z wnioskiem w trybie art. 20a-20q Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.