Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.709.2016.2.SŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-11-24
Teza: Czy przychody uzyskane ze sprzedaży majątku wykazanego w aktach notarialnych Rep. A nr …, Rep. A nr … i Rep. A nr …, korzystają ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (bez powierzchni lasów); które przychody ze sprzedaży nieruchomości wskazanych w ww. aktach notarialnych, powinny być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych (nie korzystają z ww. zwolnienia)?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości; spadek; udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2016 r. (data wpływu 16 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 listopada 2016 r. (data wpływu 8 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 26 października 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.709.2016.1.SŻ, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 27 października 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 listopada 2016 r.). W dniu 8 listopada 2016 r. (data nadania 7 listopada 2016 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Na mocy postanowienia z dnia 6 października 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła prawo do ¼ części spadku po zmarłym ….. Data śmierci spadkodawcy …. to 8 listopada 2011 r. W skład spadku wchodziło między innymi gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 4,89 ha, w tym działka zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 100 m2, stodoła murowana oraz obora murowana. Wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. …. był jedynym właścicielem całej nieruchomości o powierzchni 4,89 ha. Nieruchomość położona jest w …., woj. …..

W dniu 4 maja 2015 r. na mocy aktów notarialnych Rep. A nr …., Rep. A nr …. i Rep. A nr …., Wnioskodawczyni dokonała wraz z pozostałymi spadkobiercami sprzedaży:

*   gospodarstwa rolnego o powierzchni 3,82 ha wraz z obszarem leśnym (poświadczonej aktem notarialnym Rep. A nr ….);

*   budynku mieszkalnego wraz z zabudowaniami (poświadczonej aktem notarialnym Rep. A nr ….);

*   0,92 ha gospodarstwa rolnego, które weszło w skład gospodarstwa rolnego kupującego oraz 0,09 ha lasów (poświadczonej aktem notarialnym Rep. A nr ….).

Zbycia nieruchomości dokonali wszyscy spadkobiercy po zmarłym …. Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy wypisu z rejestru gruntów obrębu …., jednostka ewidencyjna …. z dnia 29 kwietnia 2015 r., oznaczenie geodezyjne gruntów i ich przeznaczenie oraz rodzaj kształtowało się następująco:

*   zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr … z dnia 4 maja 2015 r. - działka nr 73 zajmująca obszar 0,92 ha stanowi grunty orne (RIVa, RIVb, RV, RVI), grunty rolne zadrzewione i zakrzewione (Lzr-RVI), pastwiska trwałe (PsIV, PsV. PsVI) i lasy (LsV);

*   zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr …. z dnia 4 maja 2015 r. - działka nr 174 o powierzchni 3,82 ha stanowi grunty orne (RIIIb, RIVa, RIVb), łąki trwałe (ŁIV), pastwiska trwałe (PsV) i lasy (LsV);

*   zgodnie z aktem notarialnym Rep. A nr … z dnia 4 maja 2015 r. - nieruchomość o powierzchni 0,1529 ha, działka nr 74/14, stanowi grunty rolne zabudowane (Br-RIVa).

Wnioskodawczyni wskazała, że nabywca nieruchomości na nabytym gruncie będzie prowadził działalność rolniczą. Żadna z nieruchomości po sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego. Jednocześnie Wnioskodawczyni podkreśla, że w akcie notarialnym Rep. A nr …, kupująca … wskazała, że nabyła nieruchomość (z wyjątkiem lasów), która wejdzie w skład prowadzonego już gospodarstwa rolnego celem jego powiększenia.

W akcie notarialnym Rep. A nr …., kupujący …. oświadczyli, że nabywają nieruchomość, która za wyjątkiem lasów stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Nie wskazano czy kupujący posiadają już gospodarstwo rolne. Z posiadanych jednak przez Wnioskodawczynię informacji, pozyskanych podczas podpisywania aktu sprzedaży dla Państwa …., jednoznacznie poinformowano Ją, że kupujący posiadają już gospodarstwo rolne i nabyta nieruchomość powiększy istniejące gospodarstwo.

W akcie notarialnym Rep. A nr … wskazano, że kupujący …. nabyli nieruchomość do majątku wspólnego. Nie wskazano czy kupujący posiadają już gospodarstwo rolne oraz czy obecne nabycie nieruchomości miało na celu powiększenie lub prowadzenie gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychody uzyskane ze sprzedaży majątku wykazanego w aktach notarialnych Rep. A nr …, Rep. A nr …. i Rep. A nr …., korzystają ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (bez powierzchni lasów); które przychody ze sprzedaży nieruchomości wskazanych w ww. aktach notarialnych, powinny być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych (nie korzystają z ww. zwolnienia)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego przychody uzyskane ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Zwolnienie podatkowe obejmuje nie tylko grunty, ale także budynki mieszkalne i budynki gospodarcze usytuowane na gruntach stanowiących gospodarstwo rolne. Żaden ze sprzedanych gruntów po sprzedaży nie utracił swojego rolnego lub leśnego charakteru, co zostało wskazane w aktach notarialnych.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawczyni uważa, że przychody ze sprzedaży nieruchomości wskazanych w aktach notarialnych Rep. A nr …., Rep. A nr … i Rep. A nr …. (oprócz obszarów leśnych), korzystają ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Na mocy art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Jednakże zgodnie z treścią art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych, do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego, istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że na mocy postanowienia z dnia 6 października 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła prawo do ¼ części spadku po spadkodawcy, zmarłym w dniu 8 listopada 2011 r. W skład spadku wchodziło między innymi gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 4,89 ha, w tym działka zabudowana budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 100 m2, stodoła murowana oraz obora murowana. Wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Spadkodawca był jedynym właścicielem tej nieruchomości.

W dniu 4 maja 2015 r. Wnioskodawczyni wraz ze wszystkimi pozostałymi spadkobiercami dokonała sprzedaży (na rzecz różnych osób kupujących):

*   gospodarstwa rolnego o powierzchni 3,82 ha wraz z obszarem leśnym, poświadczonej aktem notarialnym Rep. A nr ….; w akcie notarialnym kupujący oświadczyli, że nabywają nieruchomość, która za wyjątkiem lasów stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Nie wskazano czy kupujący posiadają już gospodarstwo rolne, według informacji pozyskanych przez Wnioskodawczynię podczas podpisywania aktu sprzedaży, kupujący posiadają już gospodarstwo rolne i nabyta nieruchomość powiększy istniejące gospodarstwo;

*   0,92 ha gospodarstwa rolnego, które weszło w skład gospodarstwa rolnego kupującego oraz 0,09 ha lasów poświadczonej aktem notarialnym Rep. A nr ….; w akcie notarialnym osoba kupująca wskazała, że nabyła nieruchomość (z wyjątkiem lasów), która wejdzie w skład prowadzonego już gospodarstwa rolnego celem jego powiększenia.

*   budynku mieszkalnego wraz z zabudowaniami - poświadczonej aktem notarialnym Rep. A nr ….; w akcie notarialnym wskazano, że kupujący nabyli nieruchomość do majątku wspólnego, w akcie nie wskazano czy kupujący posiadają już gospodarstwo rolne oraz czy obecne nabycie nieruchomości miało na celu powiększenie lub prowadzenie gospodarstwa rolnego.

Sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według wypisu z rejestru gruntów, oznaczenie geodezyjne gruntów i ich przeznaczenie oraz rodzaj kształtowało się następująco:

*   działka nr 73 zajmująca obszar 0,92 ha stanowi grunty orne (RIVa, RIVb, RV, RVI), grunty rolne zadrzewione i zakrzewione (Lzr-RVI), pastwiska trwałe (PsIV, PsV. PsVI) i lasy (LsV) (zbyta odpłatnie aktem notarialnym Rep. A nr …. z dnia 4 maja 2015 r.);

*   działka nr 174 o powierzchni 3,82 ha stanowi grunty orne (RIIIb, RIVa, RIVb), łąki trwałe (ŁIV), pastwiska trwałe (PsV) i lasy (LsV) (zbyta odpłatnie aktem notarialnym Rep. A nr …. z dnia 4 maja 2015 r.);

*   nieruchomość o powierzchni 0,1529 ha - działka 74/14, stanowi grunty rolne zabudowane (Br-RIVa) (zbyta odpłatnie aktem notarialnym Rep. A nr …. z dnia 4 maja 2015 r.).

Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne, należy wskazać, że Wnioskodawczyni udział we współwłasności tej nieruchomości nabyła w dacie śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 8 listopada 2011 r.

Zatem bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien być liczony od końca 2011 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, dokonane w 2015 r. odpłatne zbycia udziału w nieruchomości nabytego w spadku w 2011 r. stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W oparciu o art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Podkreślić należy, że ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, z późn. zm.), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542, z późn. zm.).

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem -Tr.

Stosownie do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
    2.  sady, oznaczone symbolem - S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr.
2.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Zgodnie z treścią przywołanych przepisów, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych i nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jeżeli więc, zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli w dacie sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ich nabywca nie jest właścicielem lub współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (jego posiadaczem), a nabywane przez niego grunty – same, bądź łącznie ze stanowiącymi własność lub współwłasność nabywcy gruntami, nie utworzyły gospodarstwa rolnego nabywcy i sprzedane grunty utraciły charakter rolny, to przychód uzyskany z ich sprzedaży nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny, czy dokonana transakcja (transakcje) skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu. Okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku odpłatnego zbycia nie utraciła charakteru rolnego, podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Należy także zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część. Zwolnienie nie dotyczy sprzedaży, jedynie udziału w gospodarstwie rolnym, jak również zwolnienie nie dotyczy sprzedaży lasu i gruntów leśnych, ponieważ lasy i grunty leśne nie stanowią gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Wobec powyższego, przychody uzyskane przez Wnioskodawczynię z dokonanych wraz z pozostałymi spadkobiercami w dniu 4 maja 2015 r. umów sprzedaży: aktem notarialnym Rep. A nr …. – udziału w gospodarstwie rolnym o powierzchni 3,82 ha oraz aktem notarialnym Rep. A nr …. udziału w gospodarstwie rolnym (0,92 ha), korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jak wskazała Wnioskodawczyni, w wyniku tych sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego, kupujący dokonali ich nabycia celem powiększenia gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów prawa o podatku rolnym. Równocześnie podkreślić należy, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży lasu, ponieważ lasy i grunty leśne nie stanowią gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Natomiast, przychód uzyskany ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię nabytego w 2011 r. udziału w nieruchomości obejmującej budynek mieszkalny wraz z zabudowaniami na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr … z dnia 4 maja 2015 r. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie są znane zamiary z jakimi nabywca owej nieruchomości dokonał jej zakupu ani sposób faktycznego wykorzystania po jej zakupie, to nie można stwierdzić, że w wyniku sprzedaży grunt nie utracił charakteru rolnego. Brak wiedzy przez Wnioskodawczynię o zamiarach nabywcy co do sposobu jej wykorzystania, wprost eliminuje możliwość zastosowania przez Wnioskodawczynię wskazanego wyżej przepisu. Jak wynika z przedstawionego opisu przedmiotem sprzedaży była nieruchomość, która w momencie sprzedaży nie stanowiła już gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym.

Stanowisko uznano w całości za nieprawidłowe, ponieważ przedstawiając we wniosku własne stanowisko w sprawie oceny prawnej Wnioskodawczyni uznała, że przychody ze sprzedaży nieruchomości wskazanych w aktach notarialnych Rep. A nr …, Rep. A nr … i Rep. A nr … (oprócz obszarów leśnych), korzystają ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast jak wskazał tut. Organ przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr …., nie jest objęty przedmiotowym zwolnieniem.

Należy również podkreślić, że okoliczność czy zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie podlegała weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Dodatkowo należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), a zatem wywiera skutki prawne w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Niniejsza interpretacja jest wiążąca jedynie dla Wnioskodawczyni, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutku prawnego dla innych osób (pozostałych spadkobierców).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.