Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.555.2019.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-31
Teza: Rozliczenia podatku na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia oraz dokumentowania świadczonych usług.
Słowa kluczowe: faktura; obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2019 r. (data wpływu 1 października 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia oraz dokumentowania świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia oraz dokumentowania świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

A. (Wnioskodawca) został wyłoniony w przetargu jako generalny wykonawca robót budowlanych do realizacji projektu na zlecenie C. (dalej: Miasto).

Przedmiotem zlecenia jest przebudowa ulicy …. w …. . Wnioskodawca i Miasto zawarły umowę na realizację ww. zlecenia (dalej: Umowa). Roboty wykonywane przez Wnioskodawcę mieszczą się w zakresie usług wymienionych w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT.

Obecnie Wnioskodawca i Miasto rozważają podpisanie aneksu do Umowy (dalej: Aneks). Planowany aneks ma związek z porozumieniem, jakie Miasto zawarło z firmą B. (później: B. - zwaną dalej Inwestorem). Inwestor realizuje na terenie miasta … inwestycję w postaci osiedla mieszkaniowego.

Porozumienie między Miastem a Inwestorem zostało zawarte …., na podstawie art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1965 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2222 ze zm.), zwanej dalej u.d.p. Porozumienie było następnie zmieniane aneksami nr 1 …, nr 2 …. oraz nr 3 …. Przedmiotem niniejszego Porozumienia było ustalenie zakresu i zasad realizacji inwestycji celu publicznego, obejmującej roboty budowlane, związane z planowaną przez Inwestora inwestycją niedrogową. Zgodnie z art. 16 ust. 1 u.d p. budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia, przy czym drogi te nadal pozostają drogami publicznymi a inwestor nie nabywa do nich praw.

Ponadto w myśl art. 16 ust. 2 ww. ustawy szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust 1. określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej. Na podstawie wyżej wskazanych przepisów w zawartym pomiędzy Miastem a Inwestorem w Porozumieniu:

1.  wskazano zakres prac, które winien zrealizować Inwestor (przebudowa pasa drogowego ogólnodostępnej drogi publicznej, polegająca na: budowie chodnika, pasów skrętnych, sygnalizacji świetlnej oraz oświetlenia ulicznego),
2.  Miasto zobowiązało się do wykonania wyżej wskazanego zakresu prac we własnym zakresie (w związku z ujęciem planowanego do przebudowy odcinka drogi publicznej w realizowanym projekcie „(…)”),
3.  Inwestor zobowiązał się do wpłacenia wynagrodzenia w kwocie … zł (koszty niekwalifikowalne w ramach projektu „(…)”), na pisemne wezwanie Miasta (po uprzednim uzyskaniu przez Miasto decyzji … w zakresie objętym obowiązkiem Inwestora oraz wyłonieniu przez Miasto w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego wykonawcy robót budowlanych).

Inwestor, po otrzymaniu wezwania do zapłaty, przekazał przelewem na rachunek bankowy Miasta środki pieniężne w kwocie … zł powiększone o należny podatek od towarów i usług (dalej: podatek VAT) według stawki 23%. W związku z wpłatą Miasto wystawiło fakturę tytułem zapłaty zaliczki na roboty budowlane, objęte ww. Porozumieniem. Zgodnie z zapisami Porozumienia dokonanie zapłaty zwolniło Inwestora z wykonania świadczenia będącego przedmiotem Porozumienia i w całości wyczerpało wobec niego roszczenia Miasta.

Jak wskazano wyżej, Miasto (zgodnie z Porozumieniem zawartym z Inwestorem) zobowiązało się do wykonania we własnym zakresie prac które winien zrealizować Inwestor na podstawie art. 16 ust. 1 u.d.p. (przebudowa pasa drogowego ogólnodostępnej drogi publicznej, polegająca na: budowie chodnika, pasów skrętnych, sygnalizacji świetlnej oraz oświetlenia ulicznego) - ze względu na fakt, że planowany odcinek przebudowy drogi publicznej zawiera się jednocześnie w projekcie „(…)” w ramach którego przebudowywana jest m.in. ul. … (od ul. … do ul. …). Projekt ten Miasto realizuje w ramach Programu Operacyjnego …, Osi Priorytetowej II Nowoczesna Infrastruktura Transportowa, Działania 2.1 Zrównoważony transport Miejski.

Natomiast wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w Umowie zawartej z Miastem uwzględnia zarówno zakres robót objęty Porozumieniem między Miastem a Inwestorem, jak też prace finansowane w ramach projektu „(…)”. Aneks do Umowy, którego zawarcie rozważają Wnioskodawca i Miasto, miałby wprowadzać zapis, zgodnie z którym wynagrodzenie Wnioskodawcy zostanie podzielone na dwie części: część pierwsza za roboty budowlane niewchodzące w zakres Porozumienia, która została opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% oraz część druga za roboty budowlane, które są jednocześnie przedmiotem Porozumienia między Miastem a Inwestorem i kosztami których Miasto obciążyło Inwestora. Aneks regulować będzie sposób fakturowania obu ww. części wynagrodzenia w sposób zgodny z przepisami ustawy o VAT.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta są robotami budowlanymi, wymienionymi w załączniku 14 do ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Miasto również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Jako jednostka samorządu terytorialnego Miasto posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506) zwaną dalej u.s.g. W myśl art. 1 u.s.g mieszkańcy gminy tworzą z mocy prawa wspólnotę samorządową. Ilekroć jest mowa o gminie, należy przez to rozumieć wspólnotę samorządową oraz odpowiednie terytorium. Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz .U. z 2019 r. poz. 511) zwanej dalej u.s.p., prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100 000 mieszkańców. Miastem takim jest więc C. Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p. Tak więc do zadań Miasta będącego miastem na prawach powiatu, oprócz zadań nałożonych przez u.s.g., dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p. W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100 000 mieszkańców organem wykonawczym jest Prezydent Miasta. Prezydent wykonuje swoje zadania za pośrednictwem Urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u.s.g.). Urząd składa się z komórek organizacyjnych (departamentów, biur, zarządów) wykonujących zadania przypisane im w Regulaminie Organizacyjnym Urzędu, wprowadzonym zarządzeniem Prezydenta C. Regulamin określa organizację i zasady funkcjonowania Urzędu, zgodnie z art. 33 ust. 2 u.s.g. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.s.g. gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 u.s.g., należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone Ustawami na rzecz innych podmiotów. Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy i zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Zadania w zakresie zarządzania drogami oraz obsługi inwestycji drogowych realizuje Zarząd Dróg Miejskich, będący jedną z wewnętrznych jednostek organizacyjnych C. W ramach czynności wykonywanych przez Miasto (działające poprzez swój Urząd) można wyróżnić: a) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i w ramach tej działalności Miasto funkcjonuje m.in. jako organ podatkowy czy organ administracyjny, b) czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a więc wykonywane głównie na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawca zaznacza, że C. również wystąpiło do Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w zakresie rozliczenia Umowy między Wnioskodawcą a C. na gruncie podatku od towarów i usług (…). Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji uwzględniającej rozstrzygnięcie wniosku złożonego przez Miasto.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu wynagrodzenie (zgodnie z Porozumieniem), podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT i w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego od tych usług - zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT?
2.  Czy faktury wystawiane przez Wnioskodawcę za usługi na rzecz Miasta w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu wynagrodzenie (zgodnie z Porozumieniem), nie powinny zawierać kwoty podatku VAT oraz powinny zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie” - zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 oraz art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1)

W ocenie Wnioskodawcy, usługi Wnioskodawcy świadczone na rzecz Miasta w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu (zgodnie z Porozumieniem), podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego od tych usług - zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jak wskazano powyżej, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta mieszczą się w zbiorze usług wymienionych w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy o VAT.

Zarówno Wnioskodawca (tu: usługodawca) jak i Miasto (tu: usługobiorca) są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Sprzedaż Wnioskodawcy nie jest zwolniona o podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W ocenie wnioskodawcy spełniony jest również warunek stosowania odwrotnego obciążenia, zawarty w art. 17 ust. 1h ustawy o VAT - tzn. Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi jako podwykonawca Miasta. Miasto, nabywając w ramach realizacji inwestycji drogowej od Wnioskodawcy usługi budowlane, do realizacji których, zgodnie z zapisami art. 16 ust. 1 u.d.p obowiązany jest Inwestor — przyjęło na siebie rolę wykonawcy tych usług, w konsekwencji czego Wnioskodawca stał się podwykonawcą Miasta w zakresie objętym Porozumieniem między Miastem a Inwestorem.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Miasto zawarło z Inwestorem Porozumienie, które jest umową o świadczenie przez podatnika odpłatnej opodatkowanej podatkiem VAT usługi budowy infrastruktury drogowej wraz z infrastrukturą towarzysząca. Zgodnie z art. 16 u.d.p. ust. 1 obowiązek budowy lub przebudowy dróg publicznych spowodowany inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. W opisanej sytuacji, inwestorem przedsięwzięcia w zakresie objętym Porozumieniem jest Inwestor, który jest zobowiązany do realizacji inwestycji drogowej zgodnie ze wskazanym wyżej przepisem. Natomiast podmiot, który w rzeczywistości wykona przebudowę pasa drogowego drogi publicznej (tzn. Wnioskodawca) występuje w opisanym stanie faktycznym jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust 1h ustawy o VAT. W myśl zawartego Porozumienia Miasto przejęło na siebie wykonanie przedmiotowej inwestycji drogowej w zakresie należącym do Inwestora, zobowiązując się tym samym do wyświadczenia na jego rzecz usługi przebudowy pasa drogowego drogi publicznej (udokumentowanej wystawianą na rzecz Inwestora fakturą VAT), za którą otrzymało ustalone wynagrodzenie. Wykonanie inwestycji polegającej na przebudowie pasa drogowego drogi publicznej Miasto zleciło Wnioskodawcy, który jest podatnikiem VAT czynnym i którego sprzedaż nie jest zwolniona z podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 niniejszej ustawy).

Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę dokumentują wykonanie na rzecz Miasta usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Zatem Wnioskodawca, wykonując inwestycję polegającą na przebudowie pasa drogowego drogi publicznej w zakresie objętym Porozumieniem, występuje w charakterze podwykonawcy, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy o VAT. W analizowanym przypadku spełnione są zatem wszystkie przesłanki dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca, na mocy art. 17 ust. 2 ustawy o VAT nie rozlicza podatku należnego od usług wykonywanych na rzecz Miasta, w zakresie objętym Porozumieniem. Podatnikiem w tym zakresie jest Miasto na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Ad 2)

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - faktura zawiera wyrazy "odwrotne obciążenie".

Natomiast według art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca, faktura nie zawiera danych określonych w ust. 1 pkt 12-14 (tzn. m.in. kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku).

Jak wskazano powyżej, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta w zakresie objętym jednocześnie Porozumieniem między Miastem a Inwestorem są usługami, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 jest usługobiorca - a zatem faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie powinny zawierać kwoty podatku i powinny zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikających z przedstawionego we wniosku opisu sprawy informacjach, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu wynagrodzenie, są robotami budowlanymi wymienionymi w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do wskazania prawidłowej klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o informację, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu wynagrodzenie, są robotami budowlanymi wymienionymi w załączniku 14 do ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Zatem czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Zauważyć również trzeba, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Natomiast według art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca).

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie ma ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy dana usługa jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca został wyłoniony w przetargu jako generalny wykonawca robót budowlanych do realizacji projektu na zlecenie Urzędu Miasta. Przedmiotem zlecenia jest przebudowa ulicy … w …. Wnioskodawca i Miasto zawarły umowę na realizację ww. zlecenia. Roboty wykonywane przez Wnioskodawcę mieszczą się w zakresie usług wymienionych w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Obecnie Wnioskodawca i Miasto rozważają podpisanie aneksu do Umowy. Planowany aneks ma związek z porozumieniem, jakie Miasto zawarło z Inwestorem, który realizuje na terenie miasta … inwestycję w postaci osiedla mieszkaniowego. Przedmiotem niniejszego Porozumienia było ustalenie zakresu i zasad realizacji inwestycji celu publicznego, obejmującej roboty budowlane, związane z planowaną przez Inwestora inwestycją niedrogową. W zawartym pomiędzy Miastem a Inwestorem w Porozumieniu (i) wskazano zakres prac, które winien zrealizować Inwestor (przebudowa pasa drogowego ogólnodostępnej drogi publicznej, polegająca na: budowie chodnika, pasów skrętnych, sygnalizacji świetlnej oraz oświetlenia ulicznego), (ii) Miasto zobowiązało się do wykonania wyżej wskazanego zakresu prac we własnym zakresie (w związku z ujęciem planowanego do przebudowy odcinka drogi publicznej w realizowanym projekcie „(…)”), (iii) Inwestor zobowiązał się do wpłacenia wynagrodzenia w kwocie … zł (koszty niekwalifikowalne w ramach projektu „(…)”), na pisemne wezwanie Miasta (po uprzednim uzyskaniu przez Miasto decyzji … w zakresie objętym obowiązkiem Inwestora oraz wyłonieniu przez Miasto w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego wykonawcy robót budowlanych). Inwestor, po otrzymaniu wezwania do zapłaty, przekazał przelewem na rachunek bankowy Miasta środki pieniężne w kwocie … zł powiększone o należny podatek od towarów i usług według stawki 23%. W związku z wpłatą Miasto wystawiło fakturę tytułem zapłaty zaliczki na roboty budowlane, objęte ww. Porozumieniem. Zgodnie z zapisami Porozumienia dokonanie zapłaty zwolniło Inwestora z wykonania świadczenia będącego przedmiotem Porozumienia i w całości wyczerpało wobec niego roszczenia Miasta. Zatem, Miasto (zgodnie z Porozumieniem zawartym z Inwestorem) zobowiązało się do wykonania we własnym zakresie prac które winien zrealizować Inwestor. Planowany odcinek przebudowy drogi publicznej zawiera się jednocześnie w projekcie „(…)” w ramach którego przebudowywana jest m.in. ul. … (od ul. … do ul. …). Natomiast wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w Umowie zawartej z Miastem uwzględnia zarówno zakres robót objęty Porozumieniem między Miastem a Inwestorem, jak też prace finansowane w ramach projektu „(…)”. Aneks do Umowy, którego zawarcie rozważają Wnioskodawca i Miasto, miałby wprowadzać zapis, zgodnie z którym wynagrodzenie Wnioskodawcy zostanie podzielone na dwie części: część pierwsza za roboty budowlane niewchodzące w zakres Porozumienia, która została opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% oraz część druga za roboty budowlane, które są jednocześnie przedmiotem Porozumienia między Miastem a Inwestorem i kosztami których Miasto obciążyło Inwestora. Aneks regulować będzie sposób fakturowania obu ww. części wynagrodzenia w sposób zgodny z przepisami ustawy o VAT. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta są robotami budowlanymi, wymienionymi w załączniku 14 do ustawy o VAT. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Miasto również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu wynagrodzenie (zgodnie z Porozumieniem), podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy i w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego od tych usług - zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że usługi Wnioskodawcy świadczone na rzecz Miasta w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu (zgodnie z Porozumieniem), podlegają mechanizmowi odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Należy zauważyć, że w łańcuchu transakcji obejmującym podmioty: Inwestor – Miasto – Wnioskodawca, Miasto zobowiązało się do wykonania we własnym zakresie przebudowy odcinka drogi publicznej, tj. zakresu prac, które winien zrealizować Inwestor, natomiast Inwestor zobowiązał się do wpłacenia wynagrodzenia Miastu po wyłonieniu wykonawcy. Planowany odcinek przebudowy drogi publicznej zawiera się jednocześnie w projekcie „(…)”, w ramach którego na rzecz Miasta przebudowywana jest m.in. ul. … (od ul. … do ul. …), do przebudowy której wyłoniony w przetargu został Wnioskodawca. Przy czym wynagrodzenie Wnioskodawcy określone w Umowie zawartej z Miastem uwzględnia zarówno zakres robót objęty Porozumieniem między Miastem a Inwestorem, jak też prace finansowane w ramach projektu „(…)”. Zatem w analizowanej sprawie, Wnioskodawca będący podatnikiem VAT czynnym świadczy na zlecenie Miasta będącego również podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, usługi objęte Porozumieniem za wykonanie których wynagrodzenie Miastu zapłaci Inwestor. Przy tym - jak wskazał Wnioskodawca - usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta są robotami budowlanymi wymienionymi w załączniku nr 14 do ustawy. Zatem, w przedmiotowej transakcji Wnioskodawca świadczący na rzecz Miasta usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, które są przedmiotem odsprzedaży na rzecz Inwestora, występuje jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym, do świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy – w tej części, na wykonanie których Miasto otrzymało wcześniej środki pieniężne od Inwestora inwestycji niedrogowej oraz pokrywającej się z zakresem rzeczowym inwestycji realizowanej przez Miasto w ramach inwestycji miejskiej – stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy, ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. W konsekwencji, Wnioskodawca zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczonych usług w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu wynagrodzenie (zgodnie z Porozumieniem).

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy faktury wystawiane przez Wnioskodawcę za usługi na rzecz Miasta w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu wynagrodzenie (zgodnie z Porozumieniem), nie powinny zawierać kwoty podatku VAT oraz powinny zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie” - zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 oraz art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy faktura nie zawiera, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 12 – 14 wymieniono:

*   stawkę podatku (pkt 12),

*   sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),

*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14),

a ponadto, w pkt 18 wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Zatem w sytuacji gdy podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, wówczas podatnik dokonujący dostaw lub świadczący usługę wystawia na rzecz tego nabywcy fakturę, która nie uwzględnia stawki i kwoty podatku oraz sumy sprzedaży netto, powinna być jednak opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji do świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta usług w zakresie, w jakim Inwestor zapłaci za wykonanie tych prac Miastu wynagrodzenie (zgodnie z Porozumieniem) ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. W konsekwencji, Wnioskodawca z tytułu świadczenia przedmiotowych usług na rzecz Miasta powinien stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 18 oraz art. 106e ust. 4 pkt 1 wystawić faktury VAT bez podatku VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednocześnie wskazać, że zgodnie z art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751), z dniem 1 listopada 2019 r. w art. 17 w ust. 1 uchyla się pkt 7 i 8 oraz uchyla się ust. 1c-1h. Przy czym jak stanowi art. 10 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, w przypadku dostaw towarów lub świadczenia usług, wymienionych w załączniku nr 11 lub załączniku nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, dokonanych:

1.  przed dniem 1 listopada 2019 r., dla których obowiązek podatkowy powstał lub faktura została wystawiona po dniu 31 października 2019 r.
2.  po dniu 31 października 2019 r., dla których faktura została wystawiona przed dniem 1 listopada 2019 r.

– stosuje się przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, ust. 1c-1h i 2-2b, art. 18c ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a i b, art. 99 ust. 9, art. 101a, art. 102 ust. 3, art. 106e ust. 1 pkt 18 i ust. 4 pkt 1 oraz art. 108 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.