Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-167/11-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-12
Teza: Zasady określenia kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę składników majątkowych (m.in. nieruchomości) wniesionych do Spółki aportem w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, które u wnoszącego aport ujęte były w księgach jako inwestycje długoterminowe, towary handlowe, środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi; składnik-składnik majątkowy; towar-towar handlowy; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego; zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2011 r. (data wpływu 24 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie zasady określenia kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę składników majątkowych (m.in. nieruchomości) wniesionych do Spółki aportem w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, które u wnoszącego aport ujęte były w księgach jako inwestycje długoterminowe, towary handlowe, środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne i gdy Wnioskodawca rozpozna je jako:

*   środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne - **jest nieprawidłowe**,
*   towary – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie zasady określenia kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę składników majątkowych (m.in. nieruchomości) wniesionych do niej aportem w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, które u wnoszącego aport ujęte były w księgach jako inwestycje długoterminowe, towary handlowe, środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne i gdy Wnioskodawca rozpozna je jako środki trwałe/wartości niematerialne i prawne lub towary.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi m.in. działalność handlową w zakresie obrotu nieruchomościami. Planowane jest wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego przez inną spółkę (kapitałową lub osobowa) lub osobę fizyczną. W skład wnoszonego aportu mogą wchodzić rożne składniki majątku (m.in. nieruchomości) niestanowiące przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Nabywane składniki majątku mogą być ujęte w księgach wnoszącego aport jako:

*   inwestycje długoterminowe; lub
*   towary handlowe; lub
*   środki trwałe; lub
*   wartości niematerialne i prawne.

Nabyte w drodze aportu składniki majątku Spółka zamierza również ujmować jako:

*   towary; lub
*   środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

Wartość wnoszonych składników majątku podwyższy w całości kapitał zakładowy Spółki. Niewykluczone jest też rozwiązanie, w którym część przedmiotu wkładu zostanie wniesiona na kapitał zapasowy Spółki (powstanie wówczas tzw. agio).

Rok podatkowy Spółki trwa od dnia 1 grudnia do dnia 30 listopada, w związku z czym w pierwszym roku podatkowym trwającym do dnia 30 listopada 2011 r. stosuje ona przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy z dnia z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478).

W związku z powyższym zadano następujące pytania

1.  Czy w przypadku zbycia przez Spółkę składników majątku opisanych w stanie faktycznym do dnia 30 listopada 2011 r., wniesionych do niej aportem do dnia 30 listopada 2011 r. (a więc w pierwszym roku podatkowym Spółki) i zakwalifikowanych w Spółce jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych ustalona na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, pomniejszona o wartość dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych?
2.  Czy w przypadku zbycia przez Spółkę składników majątku opisanych w stanie faktycznym po dniu 30 listopada 2011 r. wniesionych do niej aportem do dnia 30 listopada 2011 r. (a więc w pierwszym roku podatkowym Spółki) i zakwalifikowanych w Spółce jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych ustalona na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, pomniejszona o wartość dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych?
3.  Czy w przypadku zbycia przez Spółkę składników majątku opisanych w stanie faktycznym, do dnia 30 listopada 2011 r., wniesionych do niej aportem do dnia 30 listopada 2011 r. (a więc w pierwszym roku podatkowym Spółki) i zakwalifikowanych w Spółce jako towary, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa tych towarów ustalona na dzień wniesienia aportu?
4.  Czy w przypadku zbycia przez Spółkę składników majątku opisanych w stanie faktycznym, po dniu 30 listopada 2011 r., wniesionych do niej aportem do dnia 30 listopada 2011 r. (a więc w pierwszym roku podatkowym Spółki) i zakwalifikowanych w Spółce jako towary, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość - początkowa tych towarów ustalona na dzień wniesienia aportu?

Stanowisko Wnioskodawcy

Stanowisko w zakresie pytań 1 i 2

Zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, wniesionych do niej w drodze wkładu niepieniężnego (niebędącego przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa), ujmowanych w Spółce jako środki trwałe, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa środka trwałego (wartości niematerialnej i prawnej) ustalona na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych (w tym w przypadku wystąpienia tzw. agio również odpisów amortyzacyjnych niestanowiących kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o CIT), bez względu na moment sprzedaży nabytych składników majątku.

Stanowisko w zakresie pytań 3 i 4

Zdaniem Spółki, również w przypadku sprzedaży składników majątku, wniesionych do niej w drodze wkładu niepieniężnego (niebędącego przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa) do dnia 30 listopada 2011 r., ujmowanych w Spółce jako towary należy zastosować przez analogię art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Kosztem uzyskania przychodu będzie więc wartość towaru ustalona na dzień wniesienia wkładu nie wyższa od rynkowej wartości nieruchomości na dzień wniesienia aportu bez względu na moment sprzedaży nabytych składników majątku.

Uzasadnienie

Ad 1 i 2)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. - dalej: ustawa o CIT), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust 13 powiększają wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 są jednak kosztem uzyskania przychodów z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych bez względu na czas ich poniesienia.

Na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Jednocześnie na podstawie art. 16 ust 1 pkt 63 lit. d) ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy zdaniem Spółki, w przypadku gdy jedynie część wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej podwyższy kapitał zakładowy, odpisy amortyzacyjne od wartości wniesionej na kapitał zapasowy nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodu (w przypadku niewystąpienia agio cała wartość odpisów amortyzacyjnych zostanie zaliczona do kosztów podatkowych). Jednakże w momencie zbycia nabytego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej kosztem uzyskania przychodu po stronie Spółki będzie ich wartość początkowa pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne (w tym odpisy niestanowiące kosztu uzyskania przychodu).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe.

Podsumowując powyższe zdaniem Spółki, na podstawie przepisów ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (które to na podstawie przepisów przejściowych Spółka stosuje do dnia 30 listopada 2011 r.) w przypadku zbycia składników majątku, wniesionych do niej w drodze wkładu niepieniężnego (niebędącego przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa), ujmowanych w Spółce jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, kosztem uzyskania przychodu będzie ich wartość początkowa ustalona przez Spółkę na podstawie art. 16g ust 1 pkt 4 ustawy o CIT pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (w tym w przypadku wystąpienia agio również odpisów amortyzacyjnych niestanowiących kosztu uzyskania przychodu). Nie ma przy tym znaczenia czy zbycie składnika majątku nastąpi w pierwszym roku podatkowym Spółki tj. do dnia 30 listopada 2011 r.

Decydujące znaczenie ma tu przejściowy przepis art. 10 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226 poz. 1478) – dalej; ustawa nowelizująca, zgodnie z którym do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r. .Jednocześnie jak zostało wskazane wstanie faktycznym na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy nowelizującej w pierwszym roku podatkowym trwającym do dnia 30 listopada 2011 r. stosuje ona przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Podsumowując brzmienie przepisów art. 10 i 12 ustawy nowelizującej, na ustalenie wysokości kosztu podatkowego bezpośrednio związanego z uzyskanym przychodem podstawowe znaczenie ma moment poniesienia wydatku na nabycie składnika majątkowego, a nie moment rozpoznania wydatku jako kosztu podatkowego. Dlatego też w przypadku składnika majątku nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa do dnia 30 listopada 2011 r. (a więc w roku podatkowym w którym Spółka stosuje przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.), wysokość kosztu podatkowego ustala się w wartości początkowej składnika majątku nabytego w drodze aportu, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne. Nie ma przy tym znaczenia kiedy nastąpi faktyczne zbycie nabytego składnika majątku.

Ad. 3 i 4)

Przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. nie regulują wprost zasad ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia składników majątku wniesionych do spółki kapitałowej w drodze aportu i zakwalifikowanych jako towary.

Zdaniem spółki należy więc zastosować przez analogię przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym kosztem uzyskania przychodu będzie więc wartość towaru ustalona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa od rynkowej wartości nieruchomości na dzień wniesienia aportu.

Za takim rozwiązaniem przemawiają również przepisy ustawy o rachunkowości, zgodnie z którymi wycena towarów dla potrzeb bilansowych powinna nastąpić według ceny nabycia. Nie ma przy tym znaczenia czy zbycie składnika majątku nastąpi w pierwszym roku podatkowym Spółki tj. do dnia 30 listopada 2011 r.

Decydujące znaczenie ma tu przejściowy przepis art. 10 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) - dalej: ustawa nowelizująca, zgodnie z którym do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r. Jednocześnie jak zostało wskazane w stanie faktycznym na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy nowelizującej w pierwszym roku podatkowym trwającym do dnia 30 listopada 2011 r. stosuje ona przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Podsumowując brzmienie przepisów art. 10 i 12 ustawy nowelizującej, na ustalenie wysokości kosztu podatkowego bezpośrednio związanego z uzyskanym przychodem podstawowe znaczenie ma moment poniesienia wydatku na nabycie składnika majątkowego, a nie moment rozpoznania wydatku jako kosztu podatkowego.

Podsumowując więc, również w przypadku sprzedaży składników majątku, wniesionych do niej w drodze wkładu niepieniężnego (niebędącego przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa) do dnia 30 listopada 2011 r., ujmowanych w Spółce jako towary należy zastosować przez analogię art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Kosztem uzyskania przychodu będzie więc wartość towaru ustalona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa od rynkowej wartości nieruchomości na dzień wniesienia aportu, bez względu na moment sprzedaży nabytych składników majątku.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z treścią art. 12 ustawy z dnia z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. Na mocy powołanego przepisu Wnioskodawca, którego rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się 1 grudnia 2010 r. może stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., w sytuacji gdy opisane we wniosku zdarzenia rodzące skutki prawnopodatkowe nastąpią do końca przyjętego przez spółkę roku podatkowego tj. do dnia 30 listopada 2011 r. Po tej dacie, w ocenie organu, stosować należy przepisy nowe, obowiązujące na rok 2011. Regulacje ww. ustawy nie zawierają bowiem przepisu, który w odniesieniu do zaprezentowanego zdarzenia przyszłego nakazywałby stosować regulacje obowiązujące w 2010 r. Wskazać należy, iż powoływany we wniosku art. 10 cyt. powyżej ustawy odnosi się jedynie do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przepis ten normuje zatem zbycie ściśle określonych składników majątkowych nie zaś tych, które nie stanowią przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Powyższe, nie oznacza jednak, iż prawno podatkowa sytuacja Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym w zakresie składników majątku zbywanych po dniu 30 listopada 2011r. ulegnie zmianie. Nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmowała swoim zakresem regulacji dotyczących nabycia składników majątkowych niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. W konsekwencji w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 15 ust. 1s oraz korespondujący z nim przepis art. 15 ust. 1u u.p.d.o.p..

Odnosząc się natomiast do przedstawionych przez Wnioskodawcę wątpliwości dotyczących stosowania przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z brzmienia powołanego powyżej przepisu wynika, iż ustawodawca posługując się zwrotem „w celu” ograniczył zakres jego stosowania jedynie do wydatków, które pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami. Wydatek winien zatem w sposób bezpośredni lub pośredni wiązać się z uzyskanym przychodem, ewentualnie z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Niemniej jednak stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust 13 powiększają wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 są jednak kosztem uzyskania przychodów z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych bez względu na czas ich poniesienia.

Powyższy przepis stanowi, iż wydatki na objęcie lub nabycie gruntów lub innych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w spółce są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tychże składników majątkowych. Ustawodawca posłużył się tutaj pojęciem „wydatki”, które jest bardzo szerokie, przy czym podkreślić należy, iż pojecie to zostało użyte w kontekście celu jakim jest „nabycie”, „wytworzenie” określonych składników majątkowych. Tym samym sformułowanie „wydatki na nabycie lub wytworzenie” będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących przeniesienie własności danych składników majątkowych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Spółka nabędzie składniki majątku (m.in. nieruchomości) w ramach wkładu niepieniężnego, w zamian za co wyda spółce (kapitałowej lub osobowej) lub osobie fizycznej wnoszącej aport określoną przez strony liczbę udziałów o ustalonej nominalnie wartości. Innymi słowy wartość nominalna wydanych udziałów będzie stanowić dla Spółki swego rodzaju wynagrodzenie (wydatek) przekazywany w zamian za wnoszony aport, konsekwencją czego wartość ta będzie stanowić koszt uzyskania przychodu dla Spółki.

Na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się: w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Powyższy przepis nie daje jednakże możliwości ustalania na jego podstawie wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, gdyż sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów w takiej sytuacji określony jest w art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Przechodząc zaś do kwestii pomniejszania wartości wydatku o odpisy amortyzacyjne zauważyć należy, iż art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie w jakim mówi o sumie odpisów amortyzacyjnych odnosi się do art. 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, zgodnie z którym suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów, należy wskazać, iż przy sprzedaży środków trwałych wydatki poniesione przez podatnika powinny być pomniejszone o wszystkie odpisy amortyzacyjne także, te które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji w przypadku przekazania części przedmiotu wkładu na kapitał zapasowy również odpisy amortyzacyjne naliczane od tej części aportu, które na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, będą pomniejszały wartość poniesionych przez Spółkę wydatków na dany środek trwały.

Rozważając z kolei kwestię zasady określenia kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę składników majątkowych rozpoznawanych przez Spółkę jako towary, stwierdzić należy, iż niezależnie od sytuacji, gdy nominalna wartość udziałów wydanych w zamian za aport będzie odpowiadała wartości rynkowej wnoszonych składników majątkowych, czy też w przypadku wystąpienia tzw. agio, Spółka będzie zobligowana do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. w wartości rzeczywiście poniesionych kosztów nabycia przedmiotowych składników majątkowych – wartości nominalnej wydawanych w zamian za aport udziałów oraz innych wydatków poniesionych przez Spółkę związanych ze zbyciem i nabyciem tychże składników.

Powyższe wynika z faktu, iż powoływany przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie daje, jak to zostało już powyżej wskazane, podstawy do ustalenia na jego podstawie wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży środków trwałych, co w konsekwencji powoduje, iż niedopuszczalne jest odnoszenie jego dyspozycji do składników majątkowych ujmowanych w Spółce jako towary. W ocenie organu rozciąganie zakresu normowania art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy na towary za pomocą rozumowania przez analogię, w niniejszej sprawie uznać należy za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, iż wobec braku przepisu szczególnego regulującego przedstawione przez podatnika zdarzenie przyszłe w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie norma ogólna art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zastosowanie wskazanego przepisu nie będzie wyłączone, jak ma to miejsce w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych normą art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy, albowiem ścisła wykładnia tego przepisu wskazuje, iż składniki majątkowe ujmowane jako towary znajdują się poza sferą jego normowania.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż znajdujący zastosowanie w przedmiotowej sprawie w zakresie składników majątkowych rozpoznawanych jako towary art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakazuje przyjęcie wartości nominalnej wydawanych udziałów jako powiększającej wysokość kosztów uzyskania przychodów Spółki z tytułu sprzedaży wniesionych aportem składników majątkowych.

Na marginesie organ pragnie zwrócić uwagę na uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pyt. 1 i 2 znajdującego się w ostatnim akapicie tego uzasadnienia, które wbrew przedstawionemu opisowi zdarzenia przyszłego odnosi się do wnoszenia wkładu pieniężnego w postaci przedsiębiorstwa. W ocenie organu stanowi to omyłkę pisarską wnioskodawcy, albowiem z całokształtu wniosku wynika, iż zamiarem podatnika było poddanie analizie prawnopodatkowej zdarzenia przyszłego odnoszącego się do wnoszenia aportu w postaci innej aniżeli przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W konsekwencji jak wynika z zaprezentowanego stanowiska organu, przedmiotem analizy jest jedynie sytuacja opisana w rubryce F wniosku i to ona wyznacza granice rozpoznania w niniejszej sprawie.

W odniesieniu natomiast do powołanej przez Spółkę interpretacji przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż co do zasady wiąże ona w sprawie, w której została wydana i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowi podstawy prawnej przy wydawaniu przedmiotowej interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, mając na uwadze powyżej zaprezentowaną argumentację, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.