Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-80/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-04-16
Teza: Czy Wnioskodawczyni może skorzystać z wyceny budynku przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego zgodnie z art. 22g ust. 8 i ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: biegły; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszt wytworzenia; nieruchomości-wycena nieruchomości; rzeczoznawca; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2014 r. (data wpływu 27 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni mieszka w miejscowości turystycznej nad morzem, od wielu lat prowadzi sezonowo działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pokoi turystom.

Przebieg dotychczasowej działalności:

1 czerwca 2008 r. – rozpoczęcie działalności gospodarczej, 1 września 2008 r. – zawieszenie działalności gospodarczej,

1 lipca 2009 r. – wznowienie działalności gospodarczej, 22 sierpnia 2009 r. – zawieszenie działalności gospodarczej,

1 lipca 2010 r. – wznowienie działalności gospodarczej, 1 września 2010 r. – zawieszenie działalności gospodarczej,

26 września 2011 r. – wznowienie działalności gospodarczej, 1 września 2011 r. – likwidacja działalności gospodarczej,

4 czerwca 2012 r. – rozpoczęcie działalności gospodarczej, 25 września 2012 r. – zawieszenie działalności gospodarczej,

1 maja 2013 r. – wznowienie działalności gospodarczej, 1 listopada 2013 r. – zawieszenie działalności gospodarczej.

Działalność ta w latach 2008-2011 ze względu na niewielki jej zakres opodatkowana była kartą podatkową, natomiast od 4 czerwca 2012 r. ponieważ Wnioskodawczyni przewidywała, że uda się uruchomić nowo wybudowany obiekt pensjonatowy i utraci prawo do opodatkowania kartą podatkową zgłosiła się do opodatkowania na zasadach ogólnych i do VAT. Niestety z powodu przedłużających się procedur uzyskania pozwolenia na użytkowanie nowego budynku działalność w nim rozpoczęła się dopiero po wznowieniu działalności w 2013 r.

Wnioskodawczyni wybudowała z mężem nowy obiekt, pozwolenie na budowę budynku usługowego z częścią mieszkalną uzyskano 30 sierpnia 2010 r. i od września 2010 r. zaczęto budowę, która trwała do kwietnia 2013 r.

Budowy tej nie wiązano z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą, ponieważ po pierwsze była ona od 1 września zawieszona po drugie w momencie rozpoczęcia inwestycji nie było ustalone kto i na jakich zasadach będzie ewentualnie prowadził w nim działalność gospodarczą.

W związku z powyższym nie przywiązywano wagi do właściwego i rzetelnego dokumentowania budowy tzn. nie zbierano faktur, rachunków. Obecnie Wnioskodawczyni szacuje, że posiada około 30% faktur, przy czym są one wystawione: na nazwisko męża, na Wnioskodawczynię, czasem na oboje .

Wnioskodawczyni podkreśla, że nigdy nie korzystała z żadnych ulg związanych z budową np. z ulgi na zwrot VAT za materiały budowlane czy też nie był odliczony z żadnego tytułu VAT od zakupów inwestycyjnych.

Od maja 2014 r. Wnioskodawczyni zamierza wznowić działalność gospodarczą na okres sezonu letniego i zamierza ujawnić budynek w ewidencji środków trwałych i amortyzować go w stawce 2,5% rocznie w miesiącach prowadzenia działalności gospodarczej w części przypadającej na działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni może skorzystać z wyceny budynku przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego zgodnie z art. 22g ust. 8 i ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma Ona prawo dokonać wyceny ujawnionego środka trwałego zgodnie z art. 22g ust. 8 i ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i skorzystać z usług biegłego rzeczoznawcy w sprawie wyceny wartości będącej podstawą amortyzacji budynku ponieważ:

1.  Nie posiadając przeważającej części dokumentów źródłowych tzn. faktur i rachunków nie jest w stanie rzetelnie wycenić wartości początkowej środka trwałego.
2.  Posiadane przez Wnioskodawczynię faktury dotyczą około 30% wartości poniesionych wydatków, a ponadto są wystawione na różne osoby tzn. na Wnioskodawczynię, męża, bądź oboje małżonków a czasami na inne osoby dokonujące akurat zakupów materiałów budowlanych w imieniu Wnioskodawczyni lub męża.
3.  Jako osoba nie prowadząca działalności gospodarczej w czasie budowy lub mająca działalność zawieszoną nie miała obowiązku dokumentowania fakturami inwestycji, co do której Wnioskodawczyni nie miała jeszcze sprecyzowanych planów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

Stosownie do treści z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntu.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W świetle art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia;

*   w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

Za koszt wytworzenia – stosownie do treści art. 22g ust. 4 ww. ustawy – uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają również na odstąpienie – w określonych warunkach – od opisanego sposobu ustalenia wartości początkowej wytworzonego środka trwałego, tj. ustalenie kosztu wytworzenia w sposób szacowany.

Stosownie do przepisu art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Przepis art. 22g ust. 8 ww. ustawy stanowi, że jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Mając na uwadze analizowane przepisy, stwierdzić należy, że istnieje możliwość ustalenia kosztu wytworzenia środka trwałego w drodze wyceny dokonanej przez biegłego. Jednakże stanowi to sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania wartości środka trwałego według kosztów wytworzenia. Niemożność ustalenia kosztu wytworzenia środka trwałego zgodnie z generalną zasadą ustanowioną w art. 22g ust. 1 pkt 2 w powiązaniu z art. 22g ust. 4 ww. ustawy musi być spowodowana szczególnymi, wyjątkowymi okolicznościami, winna przy tym mieć charakter obiektywny, a więc dotyczyć na przykład takich sytuacji, gdy podatnik nie posiada – ze względu na to że nie musiał ich gromadzić - stosownych dokumentów stwierdzających poniesienie przez niego wydatków na wytworzenie środka trwałego. Z tego względu wycena biegłego ma z reguły zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik wytworzył składnik majątkowy dla celów osobistych, a następnie uznał go za środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż w takiej sytuacji nie był zobowiązany do gromadzenia rachunków, faktur dokumentujących wydatki na jego wytworzenie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że działalność Wnioskodawczyni w latach 2008-2011 ze względu na niewielki jej zakres opodatkowana była kartą podatkową, natomiast od 4 czerwca 2012 r. ponieważ Wnioskodawczyni przewidywała, że uda się uruchomić nowo wybudowany obiekt pensjonatowy i utraci prawo do opodatkowania kartą podatkową, działalność była opodatkowana na zasadach ogólnych. Wnioskodawczyni wybudowała nowy obiekt pozwolenie na budowę budynku usługowego z częścią mieszkalną uzyskano 30 sierpnia 2010 r. i od września 2010 r. zaczęto budowę, która trwała do kwietnia 2013 r.

Z powodu przedłużających się procedur uzyskania pozwolenia na użytkowanie nowego budynku działalność w nim rozpoczęła się dopiero po wznowieniu działalności w 2013 r.

Wnioskodawczyni twierdzi, że budowy tej nie wiązano z prowadzoną przez Nią działalnością gospodarczą, ponieważ po pierwsze działalność ta była od 1 września zawieszona, a po drugie w dacie jej rozpoczęcia nie było ustalone kto i na jakich zasadach będzie ewentualnie prowadził w nim działalność gospodarczą.

W związku z powyższym nie przywiązywano wagi do właściwego i rzetelnego dokumentowania budowy tzn. nie zbierano faktur, rachunków. Obecnie szacuje się, że posiada około 30% faktur, przy czym są one wystawione: na nazwisko męża, na Wnioskodawczynię, czasem na oboje .

Wnioskodawczyni podkreśla, że nigdy nie korzystała z żadnych ulg związanych z budowa np. z ulgi na zwrot VAT za materiały budowlane czy też nie był odliczony z żadnego tytułu VAT od zakupów inwestycyjnych.

Od maja 2014 r. Wnioskodawczyni zamierza wznowić działalność gospodarczą na okres sezonu letniego i zamierza ujawnić budynek w ewidencji środków trwałych i amortyzować go w stawce 2,5% rocznie w miesiącach prowadzenia działalności gospodarczej w części przypadającej na działalność gospodarczą.

Biorąc powyższe pod uwagę, zauważyć należy, że już w momencie podjęcia inwestycji budowlanej znane było jej przeznaczenie – budowa budynku dla potrzeb działalności gospodarczej. Z powyższego wynika więc, że budynek wybudowany został na potrzeby działalności gospodarczej. O budynku tym nie można zatem mówić, że stanowił majątek prywatny (niezależnie od tego, że nie było ustalone kto będzie prowadził w nim działalność). Zatem Wnioskodawczyni powinna była gromadzić faktury oraz inne dokumenty potwierdzające wysokość poniesionych wydatków związanych z prowadzoną inwestycją, co umożliwiłoby prawidłowe ustalenie kosztu wytworzenia lokalu. Nie można przyjąć, że w trakcie procesu inwestycyjnego ponosiła wydatki niemożliwe do udokumentowania, w szczególności w sytuacji, w której od momentu poniesienia nakładów inwestycyjnych do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej nie upłynął znaczny okres czasu i wiadomy od początku był cel budowy nieruchomości. Przedłużające się procedury uzyskania pozwolenia na użytkowanie nowego budynku i fakt, że działalność w nim rozpoczęła się dopiero po wznowieniu działalności w 2013 r. nie jest wystarczającym argumentem potwierdzającym, że nie istnieje możliwość ustalenia kosztu wytworzenia, co jest warunkiem zastosowania art. 22g ust. 8 i ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, brak jest podstaw prawnych do ustalenia wartości początkowej nieruchomości w oparciu o wycenę biegłego.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni winna przede wszystkim podjąć próbę uzyskania dokumentów umożliwiających określenie wartości poniesionych nakładów. Fakt poniesienia wydatków inwestycyjnych można udowodnić za pomocą dopuszczonych przez prawo środków dowodowych.

Reasumując stwierdzić należy, że w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nie ma prawnej możliwości przyjęcia ustalenia kosztu wytworzenia składnika majątku w oparciu o wskazany art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość początkową środka trwałego należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jako sumę udokumentowanych wydatków poniesionych na wytworzenie budynku wykorzystywanego w działalności gospodarczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.