Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-417/07-2/GD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-12-20
Teza: Przedmiotowa dostawa towarów- sprzedaż sprzętu w ramach zawartej umowy o współpracy nie może być uznana za sprzedaż o charakterze ciągłym. Dlatego też faktura VAT dokumentująca dostawę sprzętu powinna być wystawiona na ogólnych zasadach określonych w § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; faktura-wystawienie faktury; fakturowanie; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; usługi-usługi o charakterze ciągłym; usługi-usługi telekomunikacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.10.2007r. (data wpływu 26.10.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu wystawiania faktur VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.10.2007r. ( data stempla pocztowego ) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie terminu wystawiania faktur VAT.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług telekomunikacyjnych w zakresie telefonii komórkowej jako operator sieci A, występując w obrocie gospodarczym pod marką handlową A, B, C, D. Obecnie Spółka zamierza podpisać z bardzo istotnym dla Spółki kontrahentem umowę o współpracy, na podstawie, której Spółka zapewni klientowi kompleksową obsługę tj. będzie sprzedawał usługi telekomunikacyjne, aparaty telefoniczne, modemy, akcesoria do telefonów.

Usługi telekomunikacyjne to wszelkie usługi świadczone przez spółkę na zasadach określonych w umowie o współpracy tj. usługi głosowe, tekstowe (sms, mms), dostęp do Internetu na rzecz kontrahenta, sklasyfikowane przez GUS jako usługi telekomunikacyjne. Zgodnie z zapisami umowy faktura za przedmiotowe usługi telekomunikacyjne wystawiana będzie w ciągu 7 dni od zakończenia okresu rozliczeniowego określonego przez strony w umowie.

Dostawa sprzętu tj. aparatów telefonicznych, modemów, akcesoriów telefonicznych następować będzie każdorazowo, na podstawie zamówienia złożonego przez kontrahenta. Faktura za całość dostaw dokonanych w ramach miesiąca kalendarzowego wystawiana będzie w ciągu 7 dni od zakończenia danego miesiąca. Zdaniem Spółki zarówno sprzedaż usług telekomunikacyjnych jak i sprzętu dostarczanego na podstawie ww. umowy o współpracy można uznać za sprzedaż o charakterze ciągłym. W związku z powyższym Spółka wystawiać będzie do 7 dnia kolejnego okresu rozliczeniowego 2 faktury dokumentujące przedmiotowe transakcje dokonane w poprzednim okresie rozliczeniowym tj. fakturę za usługi telekomunikacyjne oraz fakturę za sprzedaż sprzętu.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy na podstawie opisanego we wniosku stanu faktycznego, w ramach zawartej umowy o współpracy, Spółka może sprzedaż sprzętu uznać za sprzedaż o charakterze ciągłym, a tym samym wystawić fakturę za dostawę sprzętu dokonaną w miesiącu poprzednim, w ciągu 7 dni od zakończenia przyjętego przez strony w umowie okresu rozliczeniowego tj. miesiąca kalendarzowego?

Zdaniem Wnioskodawcy co do zasady fakturę VAT należy wystawić nie później niż 7 dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Jest to zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (DZ. U. z 2005 r. nr 95, poz. 798 z późn. zm.), zwane dalej „rozporządzeniem Ministra Finansów”. Konsekwencją ww. zapisu jest podawanie pełnej daty sprzedaży na fakturze (dzień, miesiąc, rok).

Odstępstwo od niej jest możliwe jedynie w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym. Wówczas podatnik może podać na fakturze tylko miesiąc i rok sprzedaży. W takiej sytuacji fakturę wystawia się nie później niż 7 dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym.

Pojęcie „sprzedaż o charakterze ciągłym”, choć występuje w przepisach o VAT, nie jest w nich zdefiniowane. Z innych przepisów podatkowych też nie wynika co należy rozumieć pod terminem sprzedaż o charakterze ciągłym dlatego w celu uzyskania odpowiedzi należy odwołać się do definicji znajdujących się w innych gałęziach prawa i wykładni językowej.

Pojęcie „zobowiązanie o charakterze ciągłym” występuje w kodeksie cywilnym i kreuje taki stosunek prawny, który cechuje trwałość, a mogą z niego wypływać obowiązki bądź to ciągłe, bądź okresowe. Tym samym sprzedaż o charakterze ciągłym może obejmować wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie, polegające na stałym, powtarzalnym i przewidywalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia.

W celu prawidłowej interpretacji pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” warto również odwołać się do wykładni językowej. Słownikowe znaczenie słowa „ciągłość” to „łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały”. Mając na względzie powyższe wyjaśnienie, nie tylko zatem nieustanność jakiegoś procesu, ale także jego powtarzalność uznać należy za ciągłość. Świadczenie usług telekomunikacyjnych, dokonywanie dostaw sprzętu w ramach danego okresu rozliczeniowego jest procesem nieustannym, stale powtarzającym się, systematycznym. Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta. Cechuje je brak możliwości precyzyjnego wyodrębnienia etapów, w jakich są realizowane, tzn. nie sposób dokładnie określić, kiedy część takiej usługi zostaje wykonana.

Zdaniem Spółki, aby można było uznać, iż sprzedaż ma charakter ciągły, kontrahentów musi wiązać umowa określająca zasady stałej współpracy w tym pewne standardowe, powtarzalne, dające się przewidzieć świadczenia. Jeżeli z treści umowy łączącej strony wynika zobowiązanie do dokonywania stałych dostaw towarów lub usług w cyklach miesięcznych, a przyjęto miesięczny okres rozliczeń, możliwe jest wystawienie jednej faktury dokumentującej zakupy dokonane na przestrzeni całego miesiąca. W takim wypadku za datę wydania towaru lub wykonania usługi uważa się ostatni dzień miesiąca, w którym sprzedaż miała miejsce.

Mając na względzie powyższe wyjaśnienie przez sprzedaż o charakterze ciągłym należy rozumieć nie tylko ciągłe świadczenie w jednolity sposób przez dłuższy czas usług, ale także sprzedaż towarów, zdefiniowaną jako zachowanie, które składa się z pewnych, następujących po sobie aktów (czynności), tworzących razem funkcjonalną całość, która ma to do siebie, że trwa w czasie, że czas jest jej miernikiem i, że interes jednej strony jest zaspokojony właśnie dlatego, że odpowiednie zachowanie się drugiej strony ma charakter trwały.

Mając na uwadze powyższe można przyjąć, iż przedmiotowe świadczenia na rzecz kontrahenta tj. sprzedaż sprzętu w trakcie trwania umowy o współpracy noszą cechy świadczenia o charakterze ciągłym, a tym samym nie ma żadnych przeszkód prawnych uniemożliwiających uznanie za datę wydania towaru lub wykonania usługi ostatniego dnia miesiąca, w którym sprzedaż miała miejsce i wystawienie w ciągu 7 dni od zakończenia miesiąca faktury VAT dokumentującej sprzedaż danego miesiąca, w której datę sprzedaży oznacza się przez wskazanie miesiąca oraz roku sprzedaży. Podkreślić należy fakt, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji prawa podatkowego dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 marca 2007 r. nr IS.II/2-443/268/06.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. ) - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega m. in. odpłatna dostawa towarów. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ( art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ). Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W wyżej powołanym przepisie mowa jest o czynności, która daje otrzymującemu towar, prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel ( prawo do wyzbycia się, obciążania, korzystania z nabytych rzeczy). Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, wystawiona przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług winna zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn zm.) zawierać dane wymienione w tym paragrafie. W myśl § 9 ust. 1 pkt 3 w/w rozporządzenia, faktura winna zawierać dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT"; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym.

Pojęcie sprzedaży ciągłej, o której mowa w § 9 ust. 1 pkt 3 powoływanego wyżej rozporządzenia nie zostało zdefiniowane w przepisach o podatku od towarów i usług. Dlatego też, pojęcie ciągłości należy rozumieć zgodnie z zasadami prawa cywilnego, odnosząc go do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem (najem, dzierżawa itd.) lub nim nie oznaczone. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne. W ujęciu słownikowym ciągłość oznacza: dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, ustawicznie, stale powtarzający się, stały.

W ujęciu § 9 ust. 1 pkt 3 powoływanego wyżej rozporządzenia sprzedaż ciągła to świadczenie polegające na stałym, ciągłym, trwającym stale, powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia. Chodzi tu więc o np.: najem, dzierżawę lub umowę o podobnym charakterze, codzienną dostawę towarów, dostawę energii elektrycznej. W przypadku sprzedaży ciągłej trudne, a czasami niemożliwe jest wyodrębnienie konkretnego świadczenia strony, czyli jednoznacznego ustalenia momentu dostarczenia towaru lub wykonania usługi.

Odnosząc powyższe do przedstawionego w złożonym przez Spółkę wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przedmiotowa dostawa towarów nie może być uznana za sprzedaż o charakterze ciągłym. Częstotliwość dokonywania sprzedaży jest jedną z cech sprzedaży ciągłej. Fakt, że dostawa towarów będzie dokonywana każdorazowo na zmówienie kontrahenta nie wskazuje na to, że sprzedaż będzie prowadzona w sposób stały, nieustanny, systematyczny i częstotliwy. Zamówienie może być złożone raz w miesiącu lub rzadziej. Dokonywanie sprzedaży każdorazowo na zamówienie złożone przez kontrahenta, powoduje, że każdą dostawę można wyodrębnić, odróżnić od następnej dostawy realizowanej na kolejne zamówienie kontrahenta. W momencie zrealizowania zamówienia kontrahent nabędzie prawo do rozporządzania przedmiotowym sprzętem jak właściciel.

Dlatego też faktura VAT dokumentująca dostawę sprzętu powinna być wystawiona na ogólnych zasadach określonych w § 13 ust. 1 w/w rozporządzenia tj. nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towary lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 14 i 15. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towarów lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi ( art. 19 ust. 4 w/w ustawy o podatku od towarów i usług ).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.