Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1506/11/12-S2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nabycia wierzytelności.
Słowa kluczowe: cesja; usługi-usługi finansowe; wierzytelność; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 545/12 – stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 listopada 2012 r. (data wpływu 29 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nabycia wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Wniosek Spółki z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczy opodatkowania czynności nabycia wierzytelności. Wniosek uzupełniono w dniu 29 listopada 2012 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność jako tzw. spółka deweloperska. W Krajowym Rejestrze Sądowym jako przedmiot działalności Spółki wskazano:

*   realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,
*   roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,
*   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
*   rozbiórkę oraz przygotowanie terenu pod budowę,
*   wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych,
*   pozostałe specjalistyczne roboty budowlane,
*   wynajem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
*   pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,
*   zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,
*   pozostałe formy udzielania kredytów.

Spółka planuje podpisanie umowy cesji wierzytelności, z jednym z podmiotów.

Na mocy umowy dotychczasowy wierzyciel (cedent) definitywnie przeniesie na rzecz Spółki (cesjonariusza) wierzytelność własną za ustaloną cenę. Umowa będzie miała charakter jednorazowy oraz będzie zakładać wyegzekwowanie przez Spółkę wierzytelności na własny rachunek z wyłączeniem dalszej odsprzedaży. W ramach umowy Spółka nie będzie wykonywać wobec sprzedającego wierzytelność żadnych dodatkowych usług zwłaszcza usług ściągania długów oraz faktoringu. Ponadto na moment zawarcia umowy Spółka nie będzie miała wiedzy czy ściągnie wierzytelność, czy też nie.

W piśmie z dnia 21 listopada 2012 r. stanowiącym uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.  Spółka nie otrzyma od zbywcy wierzytelności jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego (wynagrodzenia) poza samą wierzytelnością. To Spółka zobowiązana będzie do zapłaty należności za nabytą wierzytelność.
2.  Spółka potwierdza, że różnica między wartością nominalną wierzytelności, którą planuje nabyć a ceną jej sprzedaży będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość tej wierzytelności w chwili jej nabycia przez Spółkę.
3.  Spółka nie otrzyma od zbywcy wierzytelności jakiegokolwiek wynagrodzenia (przysporzenia majątkowego), w tym premii, prowizji itp. poza samą wierzytelnością. To Spółka zobowiązana będzie do zapłaty należności za nabytą wierzytelność.
4.  Cena nabycia wierzytelności jest skalkulowana w oparciu: a) o jej wartość nominalną, b) szacowany termin w jakim wierzytelność może być odzyskana i c) ryzyko ewentualnego braku możliwości odzyskania tych kwot przez Spółkę. W oparciu o przeprowadzoną kalkulację cena nabycia wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej, ale ta różnica nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę. W przypadku odzyskania wierzytelności przez Spółkę ta różnica jest w sensie ekonomicznym swoistym wynagrodzeniem Spółki za podjęte ryzyko, zainwestowaniem własnych środków finansowych i podjęciem we własnym imieniu i na własną rzecz czynności zmierzających do odzyskania tych kwot, ale przede wszystkim cena odzwierciedla rynkową wartość wierzytelności w chwili jej nabycia. Należy też podkreślić, iż w przypadku gdy Spółka nie odzyska należności, nie uzyska żadnej korzyści ekonomicznej z przeprowadzonej transakcji, przeciwnie poniesie ekonomiczną stratę w wysokości ceny jaką zapłaciła cedentowi.
5.  Pomiędzy zbywcą wierzytelności a Spółką nie zaistnieje odrębny stosunek prawny, rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia w związku z nabyciem i ewentualną egzekucją wierzytelności. Wzajemne zobowiązania stron będą polegać wyłącznie na tym, iż zbywca przenosi prawo do wierzytelności na rzecz Spółki, a Spółka zobowiązana jest do zapłaty na rzecz zbywcy umówionego wynagrodzenia. Transakcja ta ma charakter definitywny. Zgodnie z zawartą umową Spółka nie ma możliwości żądania od zbywcy powrotnego wykupu wierzytelności, w sytuacji gdy nie uda jej się odzyskać kwot wynikających z nabytej wierzytelności.
6.  Nabywana przez Spółkę wierzytelność w dniu jej zakupu przez Spółkę będzie wierzytelnością wymagalną.
7.  Wierzytelność dotyczy niezapłaconych faktur za dostarczone towary oraz zobowiązań wynikających z niespłaconych pożyczek i odsetek od tych pożyczek. W związku z upływem terminu wymagalności nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne, bądź upadłościowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabycie wierzytelności w wyszczególnionym zdarzeniu przyszłym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej jako ustawa o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym przeniesienie oraz nabycie wierzytelności w formie cesji wierzytelności (sprzedaż) nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Uzasadnienie:

W ocenie Spółki cesja wierzytelności własnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ponieważ ani zbywca (sprzedający), ani Spółka czyli nabywca wierzytelności nie działają w charakterze świadczących usługę. Zatem zarówno Sprzedawca, jak i nabywca wierzytelności czyli Spółka tytułem tej transakcji nie są zobowiązani do zapłaty podatku od towarów i usług i nie są z tego podatku zwolnieni ponieważ działania sprzedawcy i nabywcy nie zostały objęte zakresem regulacji ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju. W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa powyżej, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

W przedmiotowej sprawie należy rozważyć czy działanie polegające na sprzedaży, nabyciu wierzytelności stanowi odpłatną dostawę towarów, bądź czy takie działanie nie jest usługą.

Zdaniem Spółki, sprzedaż wierzytelności własnej nie stanowi świadczenia usługi lub dostawy towaru przez jej zbywcę.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez pojęcie „towarów” należy rozumieć „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”. Zdaniem Spółki, wierzytelność będąca prawem majątkowym w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, nie jest towarem, o którym mowa w art. 2 ust. 6 ustawy VAT. W konsekwencji sprzedaży wierzytelności własnej nie można uznać za sprzedaż towaru (dostawę towaru).

Ponadto, zdaniem Spółki, sprzedaż własnych wierzytelności nie stanowi świadczenia usług przez zbywcę, a zatem u zbywcy nie powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług. Również czynność Spółki polegająca na nabyciu wierzytelności nie może być traktowana jako usługa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W działaniach nabywcy brak jest najistotniejszego elementu w postaci odpłatności ponieważ to on sam jest zobligowany do zapłaty za świadczenie cedenta. Zakres przedmiotowy ustawy o VAT obejmuje swym zakresem jedynie działania, za które podatnik otrzymuje wynagrodzenie. W konsekwencji wymóg odpłatności przesądza, iż sama zapłata ceny nie stanowi usługi. Zatem przedmiotem opodatkowania jest jedynie świadczenie usług nie ich nabywanie.

W przedmiotowej sprawie transakcja zawierana pomiędzy cedentem, a cesjonariuszem dotyczy jedynie przelewu wierzytelności. W przedstawionej sprawie Spółka (nabywca wierzytelności) nie będzie zobowiązana do jakichkolwiek działań polegających na ściąganiu długu na rzecz innego podmiotu. Ewentualne podjęcie przez Spółkę działań zmierzających do ściągnięcia długu nie będzie wynikało z transakcji zawartej wcześniej z cedentem. Istniejący dług nabywca wierzytelności czyli Spółka będzie ściągała dla siebie, a nie dla innego podmiotu.

Ściąganie długów

Sprzedaż własnych wierzytelności nie stanowi w przedmiotowej sprawie świadczenia usług w postaci ściągania długów, bądź faktoringu czyli usług podlegających opodatkowaniu 23% stawką VAT. Trudno uznać, iż w wyniku wyegzekwowania nabytej wierzytelności na swoją rzecz następuje po stronie nabywcy wierzytelności wykonanie usługi. „Egzekwowanie własnych wierzytelności na swoją rzecz jest naturalnym elementem obrotu gospodarczego i nie tworzy usługi (nie można być jednocześnie usługobiorcą i usługodawcą). Usługowe ściąganie długów oznacza bowiem działanie na zlecenie i na rzecz wierzyciela (usługobiorcy, zleceniodawcy). Efektem usługi jest doprowadzenie do zaspokojenia wierzyciela, co rodzi prawo do wynagrodzenia dla usługodawcy. Takim działaniem nie jest jednak zakup wierzytelności. Brak tu jest elementu działania przez „usługodawcę” prowadzącego do zaspokojenia wierzyciela przez dłużnika.” (W. Modzelewski, J. Sekita, Opodatkowanie usług obrotu wierzytelnościami podatkiem VAT, Doradztwo podatkowe 2006/5/16). Pomiędzy stronami umowy nie istnieją stosunki umowne, na podstawie których Spółka będzie świadczyć na rzecz cedenta usługi ściągania długów. W przedmiotowej sprawie Spółka będzie ściągać dług dla siebie, nie będzie występował również element wynagrodzenia za ściągnięcie długu na rzecz sprzedającego wierzytelność, zatem w przypadku dokonania cesji o charakterze definitywnym polegającej tylko na przeniesieniu własności wierzytelności na rzecz innego podmiotu nie może być mowy o usłudze ściągania długów.

Faktoring

W przedmiotowej sprawie sprzedaż własnych wierzytelności nie może zostać również uznana jako usługa factoringu. Przez umowę faktoringu rozumie się stałą umowę w ramach, której faktorant może lub jest zobowiązany przelać na faktora wierzytelności wynikające z umów sprzedaży, zawartych pomiędzy faktorantem, a jego klientami (dłużnikami), natomiast do obowiązków faktora należy wykonywanie takich funkcji, jak: finansowanie faktoranta, księgowanie wierzytelności, inkasowanie wierzytelności, ochrona przed ryzykiem niewypłacalności dłużnika. Tym samym więc faktoring jest umową o charakterze złożonym, gdzie obok przeniesienia wierzytelności występują elementy świadczenia usług przez faktora na rzecz faktorantów. Usługami faktoringowymi są jedynie te usługi obrotu wierzytelnościami, które wyróżniają się stałymi i ciągłymi powiązaniami prawnymi pomiędzy faktorantem (przedsiębiorcą - zbywcą wierzytelności) a faktorem, co najczęściej wynika z umów o charakterze długoterminowym pomiędzy tymi podmiotami, które w związku z tym aczkolwiek nie muszą - najczęściej nakładają na faktora dodatkowe obowiązki w stosunku do faktoranta, oprócz nabycia wierzytelności (finansowania zbywcy) w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży” (L. Zubrzycki, Leksykon VAT 2008, str. 721 i nast.).

W opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż wierzytelności ma charakter jednorazowy. Mająca wejść w życie umowa nie będzie miała charakteru złożonego, długoterminowego w ramach której obok sprzedaży wierzytelności występują elementy świadczenia usług przez faktora na rzecz faktoranta.

Usługi pośrednictwa finansowego

Zdaniem Spółki w opisanym zdarzeniu przyszłym cesja wierzytelności nie może zostać zakwalifikowana jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Dopiero w przypadku, gdy Spółka dokona sprzedaży uprzednio nabytej wierzytelności, czyli dokona obrotu wierzytelnościami będzie można uznać, iż świadczy usługi pośrednictwa finansowego. Ponadto, za uznaniem cesji wierzytelności za usługę pośrednictwa finansowego przemawiałaby częstotliwość dokonywania podobnych operacji co w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca ponieważ umowa zakłada jednorazową sprzedaż.

Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie zawartym w interpretacji sygn. akt 1472/RPP1/443-425/06/AW z dnia 25 lipca 2006 r. „O pośrednictwie finansowym w przypadku przelewu wierzytelności można mówić tylko gdy przedmiotem zbycia jest wierzytelność wcześniej nabyta od innego podmiotu i tylko w przypadku gdy czynność taka stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika. Nie można zatem powiedzieć, że z tego tytułu u sprzedawcy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług”.

Pozostałe argumenty potwierdzające twierdzenie, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym, cesja wierzytelności nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powstanie wierzytelności jest zawsze następstwem dokonania sprzedaży towarów lub wykonania usługi, które w przypadku świadczeń wykonywanych przez podatnika VAT podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Opodatkowanie wierzytelności przy jej zbyciu powodowałoby podwójne opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Pierwotnie przy sprzedaży stanowiącej podstawę powstania wierzytelności, drugi raz przy cesji wierzytelności co jest sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wartości dodanej.

W ocenie Spółki, czynność zbycia wierzytelności należy traktować jako wykonywanie prawa własności w stosunku do wierzytelności, które nie jest uważane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z orzeczeniem ETS w sprawie C-155/94 Wellcome Trust Ltd. V. Commisioners of Custom & Excise „wykonywanie prawa własności nie może ze swej istoty, być uważane za czynności determinujące działalność gospodarczą, która podlega VAT”.

W konsekwencji taka sprzedaż jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko sądów:

Analizując to zagadnienie Spółka wskazuje na orzecznictwo sądowe potwierdzające słuszność przyjętej przez Spółkę argumentacji.

W wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. (sygn. I SA/Wr 89/07), stwierdził, iż: „działanie nabywcy nie może być uznane za usługę podlegającą VAT z uwagi na to, iż brak jest w tej transakcji odpłatności – do obowiązków nabywcy należy zapłata ceny i przejęcie wierzytelności. Przeciwnie, to nabywca zobowiązany jest do zapłaty za świadczenie drugiej strony – przelew wierzytelności”.

W wyroku WSA w Warszawie z dnia 3 września 2008 r. (sygn. III SA/Wa 783/08) potwierdzono, iż: „w sytuacji ściągania długu dla siebie, nawet gdy dług ten wynika z nabytej przez podatnika wierzytelności, podatnik nie jest wykonawcą (świadczącym) usługę, co wyklucza traktowanie go jako podatnika-usługodawcę, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT”.

Podsumowanie:

Spółka stoi na stanowisku, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym umowa cesji wierzytelności nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Spółki, cesja wierzytelności własnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ponieważ ani zbywca (sprzedający), ani Spółka czyli nabywca wierzytelności nie działają w charakterze świadczących usługę. Zatem zarówno sprzedawca, jak i nabywca wierzytelności czyli Spółka tytułem tej transakcji nie są zobowiązani do zapłaty podatku od towarów usług i nie są również z tego podatku zwolnieni ponieważ działania sprzedawcy i nabywcy wierzytelności nie zostały objęte zakresem regulacji ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym, ani zbywca wierzytelności, ani jej nabywca nie są zobowiązani do zapłaty podatku od towarów usług, ani nie są z tego podatku zwolnieni ponieważ przedmiotowe działania nie zostały objęte zakresem regulacji ustawy o VAT. Cesja wierzytelności nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ponieważ, zbywca oraz nabywca wierzytelności czyli Spółka nie działają w charakterze świadczących usługę.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 24 stycznia 2012 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-1506/11-2/MR, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

W ocenie tut. Organu, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zamierzona przez Wnioskodawcę czynność polegająca na nabyciu wierzytelności, w celu ich windykacji na własny rachunek lub innego ich wykorzystania, spowoduje niewątpliwie „uwolnienie” cedenta od ciężaru egzekwowania wierzytelności i stanowi czynność odzyskiwania długów wyłączoną ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, opodatkowaną według podstawowej stawki 23%.

Pismem z dnia 9 lutego 2012 r. Spółka wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 8 marca 2012 r. nr ILPP2/443/W-10/12-2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Spółka, wniosła w dniu 11 kwietnia 2012 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Sąd, po rozpoznaniu sprawy, wydał wyrok w dniu 4 lipca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 545/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 lipca 2012 r., sygn. akt l SA/Wr 545/12 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Pojęcie usługi według ustawy jest także szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 5a ustawy.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie nie będące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Reasumując, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 cyt. ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność jako tzw. spółka deweloperska. W Krajowym Rejestrze Sądowym jako przedmiot działalności Spółki wskazano: realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków; roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych; kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek; rozbiórkę oraz przygotowanie terenu pod budowę; wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych; pozostałe specjalistyczne roboty budowlane; wynajem nieruchomości własnych lub dzierżawionych; pośrednictwo w obrocie nieruchomościami; zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie; pozostałe formy udzielania kredytów. Spółka planuje podpisanie umowy cesji wierzytelności, z jednym z podmiotów. Na mocy umowy dotychczasowy wierzyciel (cedent) definitywnie przeniesie na rzecz Spółki (cesjonariusza) wierzytelność własną za ustaloną cenę. Umowa będzie miała charakter jednorazowy oraz będzie zakładać wyegzekwowanie przez Spółkę wierzytelności na własny rachunek z wyłączeniem dalszej odsprzedaży.

Ponadto jak wskazała Spółka nie otrzyma ona od zbywcy wierzytelności jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego (wynagrodzenia) poza samą wierzytelnością. To Spółka zobowiązana będzie do zapłaty należności za nabytą wierzytelność. Różnica między wartością nominalną wierzytelności, którą planuje nabyć a ceną jej sprzedaży będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość tej wierzytelności w chwili jej nabycia przez Spółkę. Spółka nie otrzyma od zbywcy wierzytelności jakiegokolwiek wynagrodzenia (przysporzenia majątkowego), w tym premii, prowizji itp. poza samą wierzytelnością. Cena nabycia wierzytelności jest skalkulowana w oparciu: a) o jej wartość nominalną, b) szacowany termin w jakim wierzytelność może być odzyskana i c) ryzyko ewentualnego braku możliwości odzyskania tych kwot przez Spółkę. W oparciu o przeprowadzoną kalkulację cena nabycia wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej, ale ta różnica nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę. W przypadku odzyskania wierzytelności przez Spółkę ta różnica jest w sensie ekonomicznym swoistym wynagrodzeniem Spółki za podjęte ryzyko, zainwestowaniem własnych środków finansowych i podjęciem we własnym imieniu i na własną rzecz czynności zmierzających do odzyskania tych kwot, ale przede wszystkim cena odzwierciedla rynkową wartość wierzytelności w chwili jej nabycia. Należy też podkreślić, iż w przypadku gdy Spółka nie odzyska należności, nie uzyska żadnej korzyści ekonomicznej z przeprowadzonej transakcji, przeciwnie poniesie ekonomiczną stratę w wysokości ceny jaką zapłaciła cedentowi.

Pomiędzy zbywcą wierzytelności a Spółka nie zaistnieje odrębny stosunek prawny, rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia w związku z nabyciem i ewentualną egzekucją wierzytelności. Wzajemne zobowiązania stron będą polegać wyłącznie na tym, iż zbywca przenosi prawo do wierzytelności na rzecz Spółki, a Spółka zobowiązana jest do zapłaty na rzecz zbywcy umówionego wynagrodzenia. Transakcja ta ma charakter definitywny. Zgodnie z zawartą umową Spółka nie ma możliwości żądania od zbywcy powrotnego wykupu wierzytelności, w sytuacji gdy nie uda jej się odzyskać kwot wynikających z nabytej wierzytelności. Nabywana przez Spółkę wierzytelność w dniu jej zakupu przez Spółkę będzie wierzytelnością wymagalną. Wierzytelność dotyczy niezapłaconych faktur za dostarczone towary oraz zobowiązań wynikających z niespłaconych pożyczek i odsetek od tych pożyczek. W związku z upływem terminu wymagalności nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne bądź upadłościowe.

Odnosząc się do powyższego, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 lipca 2012 r. wskazał, że: „(…) Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/WA 2112/11 z dnia 1 czerwca 2012 r., że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek. W wyroku z dnia 29 października 2009 r. C-246/08 Europejski Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44). Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (por wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86, wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/0l, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93). Trybunał Sprawiedliwości w sprawie C-93/10 stwierdził, że „artykuł 2 pkt 1 i art. 4 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”. (…) W świetle cytowanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej po cenie niższej od jej wartości nominalnej nie stanowi w ogóle usługi, a tym samym nabywca nie dokonuje w tym zakresie czynności z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisów Dyrektywy 112, która podlega opodatkowaniu VAT. Pogląd ten, na gruncie przepisów ustawy o VAT, uznał za w pełni aktualny Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. (I FPS 5/11, CBOSA) wywodząc, że „żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy”.

Jak wynika z powołanego wyroku w sprawie C-93/10, o ile więc ustalona przez strony umowy cesji cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności, a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie:

*   Spółka nie otrzyma od zbywcy wierzytelności jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego (wynagrodzenia) poza samą wierzytelnością,
*   różnica między wartością nominalną wierzytelności, którą planuje nabyć a ceną jej sprzedaży będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość tej wierzytelności w chwili jej nabycia przez Spółkę,
*   pomiędzy zbywcą wierzytelności a Spółką nie zaistnieje odrębny stosunek prawny, rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia w związku z nabyciem i ewentualną egzekucją wierzytelności,
*   nabywana przez Spółkę wierzytelność w dniu jej zakupu przez Spółkę będzie wierzytelnością wymagalną, transakcja ma charakter definitywny, a Spółka nie ma możliwości żądania od zbywcy powrotnego wykupu wierzytelności, w sytuacji gdy nie uda jej się odzyskać kwot wynikających z nabytej wierzytelności,

Wnioskodawca nie będzie świadczył usługi, a czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż nabycie wierzytelności nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwszej interpretacji, tj. w dniu 24 stycznia 2012 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.