Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-1088/15-4/JO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-19
Teza: zastosowanie stawki zwolnionej w stosunku do zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanej
Słowa kluczowe: budowle; budynek; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.) uzupełnionym pismem Strony z dnia 11 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 5 lutego 2016 r., skutecznie doręczone Stronie w dniu 9 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania stawki zwolnionej w stosunku do zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości oznaczonej nr 1/51 zabudowanej budynkiem mieszkalnym, częścią budynku handlowo-usługowego oraz części utwardzonego placu – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia momentu pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 w stosunku do części budynku handlowo-usługowego oraz części utwardzonego placu znajdującego się na nieruchomości oznaczonej nr 1/51 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki zwolnionej w stosunku do zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości oznaczonej nr 1/51 zabudowanej budynkiem mieszkalnym, częścią budynku handlowo-usługowego oraz części utwardzonego placu. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 11 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 5 lutego 2016 r. znak nr IPPP2/4512-1088/15-2/JO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Magdalena T. (dalej: „Wnioskodawczyni”) nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Uzyskuje przychody z tytułu najmu i w tym zakresie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, jednakże z uwagi na obroty nieprzekraczające w roku kalendarzowym 150 000 PLN, obrót ten jest zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT). Wnioskodawczyni w najbliższej przyszłości zamierza zbyć nieruchomość, tj. sprzedać prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli (utwardzonego placu).

Ww. nieruchomość oznaczona na mapie jako działka nr 1/51. Dla nieruchomości Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

W tym celu w dniu 12 października 2015 roku została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży (w formie aktu notarialnego) z przyszłym nabywcą. Nabywca, w wykonaniu przedmiotowej umowy przedwstępnej wpłacił Wnioskodawczyni zadatek. Przedwstępna umowa sprzedaży, do której obok Wnioskodawczyni i nabywcy stanęła również matka Wnioskodawczyni - Anna Stefania T., obejmuje także m.in. działkę nr 1/50 (bezpośrednio przylegająca do działki należącej do Wnioskodawczyni). Jest to następstwem tego, że jeden z budynków (określany dalej mianem handlowo-usługowego) o powierzchni 610 m2 jest posadowiony zarówno na działce nr 1/51 (należącej do Wnioskodawczyni), jak i działce nr 1/50 (należącej do Jej matki).

Opis nieruchomości na dzień zawarcia umowy przedwstępnej:

Właścicielem gruntu jest Skarb Państwa. Łączna powierzchnia nieruchomości wynosi 2 772 m2. Nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste do dnia 5 grudnia 2089 r. Na nieruchomości znajdują się 2 budynki oraz utwardzony plac spełniający funkcję parkingu, drogi wjazdowej i miejsca składowania towarów handlowych, który nie stanowi ewidencyjnie odrębnej budowli od budynków: mieszkalnego o powierzchni 140 m2 (obecnie niezamieszkały) i handlowo-usługowego o powierzchni 610 m2, które stanowią odrębną nieruchomość. Budynek handlowo-usługowy jest połączony łącznikiem z budynkiem magazynowym położonym na działce należącej do matki Wnioskodawczyni, stąd też w niektórych dokumentach (umowach najmu, dzierżawy) określane są one jako jeden budynek.

Utwardzony plac (parking, droga i plac składowy) stanowi w istocie jedną budowlę (jedną całość), który jest posadowiony na działce nr 1/51 należącej do Wnioskodawczyni oraz na działkach należących do matki Wnioskodawczyni (1/48, 1/49 i 1/50).

Podsumowując: w skład objętej niniejszym wnioskiem nieruchomości wchodzi działka oznaczona nr 1/51, o powierzchni 2 772 m2, zabudowana:

*   budynkiem handlowo-usługowym o pow. 610,00 m2. Budynek ten jest posadowiony w znacznej części na tej działce, w pozostałej części położony jest na działce należącej do matki Wnioskodawczyni,
*   budynkiem mieszkalnym o pow. 140 m2,
*   utwardzonym placem (budowla) posadowionym na działce nr 1/51 należącej do Wnioskodawczyni oraz na działkach należących do matki Wnioskodawczyni (1/48, 1/49 i 1/50).

Z wypisu z rejestru gruntów oraz z wypisu z kartoteki budynków wydanych z upoważnienia Prezydenta Miasta, dnia 7 sierpnia 2015 roku wynika, że działka nr 1/51 o powierzchni 2 772 m2, i stanowi tereny mieszkaniowe i inne tereny zabudowane.

Z wyciągu z uchwały Rady Miasta z dnia 17 marca 2005 roku, wynika, że przedmiotowe nieruchomości należącego do Wnioskodawczyni oraz do Jej matki, położone są na terenach przeznaczonych pod tereny aktywności gospodarczej AG, tereny urządzeń komunikacyjnych KS, a ponadto w strefie polityki przestrzennej: strefa miejska Y2, strefa rekultywacji tradycji SRiK2, strefa aktywizacji gospodarczej i Strefa Ochrony Dalekich Widoków Sylwety Miasta Historycznego DW.

Budynek handlowo-usługowy o powierzchni 610 m2 wymieniony w księdze prowadzonej dla nieruchomości należącej do Anny Stefanii T. (matki Wnioskodawczyni) oraz w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości należącej do Wnioskodawczyni, stoi faktycznie na działce nr 1/51 należącej do Magdaleny T., a tylko niewielka jego część (róg o powierzchni ok. 9,00 m2) widoczny na mapie, znajduje się na działce nr 1/50 należącej do Anny Stefani T.. W związku z powyższym jest to jeden budynek, a nie dwa, jakby to miało wynikać z wpisów w powyższych księgach wieczystych.

Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 20 grudnia 2006 roku od podatnika podatku VAT (syndyka masy upadłości) w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, ale zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, oraz § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 27 kwietnia 2004 roku (podatek naliczony nie wystąpił). Działka była zabudowana budynkami, w tym także drewnianymi, które poza budynkiem mieszkalnym o pow. 140 m2, zostały wyburzone.

W dniu 1 czerwca 2011 roku (umowa z dnia 1 stycznia 2011 roku, ale wydanie nieruchomości w dniu 1 czerwca 2011 r.) cała nieruchomość należąca do Wnioskodawczyni, obejmująca działkę nr 1/51 o obszarze 2 772 m2, w tym posadowiony na niej budynek mieszkalny o pow. 140 m2 i utwardzony plac, została oddana w odpłatne użytkowanie w ramach umowy dzierżawy P. Spółka z o.o. z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej dzierżawcy. Dzierżawca zobowiązał się używać przedmiot dzierżawy na cele prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z jej przeznaczeniem i zasadami prawidłowej gospodarki. Dzierżawca na mocy przedmiotowej umowy miał prawo do zmiany przeznaczenia przedmiotu dzierżawy, a w szczególności do wzniesienia budowli i innych urządzeń niezbędnych do prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeszcze bowiem przed zawarciem ww. umowy, brat Wnioskodawczyni - Przemysław T., własnym staraniem i ze swoich środków, wybudował na przedmiotowej działce pawilon handlowo-usługowy (budynek składający się w istocie z 2 budynków połączonych łącznikiem) oraz dokonał rozbudowy utwardzonego placu spełniającego rolę drogi wjazdowej, parkingu i miejsca składowania towarów handlowych.

Nakłady (przez brata Wnioskodawczyni) były ponoszone od 2007 roku. Budynki wraz z obsługującym je placem utwardzonym zostały zaewidencjonowane w ewidencji środków trwałych i były amortyzowane jako inwestycje w obcych środkach trwałych. Co istotne, z tytułu poniesionych nakładów na wybudowanie budynków i budowli, w ramach prowadzonej działalności, brat Wnioskodawczyni obniżył kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z faktem, że wykonywał czynności opodatkowane.

Podsumowując: budynek handlowo-usługowy posadowiony na przedmiotowej działce i działce należącej do matki Wnioskodawczyni połączony łącznikiem z budynkiem na działce nr 1/50 należącej do matki Wnioskodawczyni zostały wybudowane przez brata Wnioskodawczyni w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa i stanowiły u niego tzw. inwestycję w obcym środku trwałym.

W dniu 1 kwietnia 2010 r. została zawarta umowa najmu pomiędzy Przedsiębiorstwem Handlowo-Usługowym prowadzonym przez brata Wnioskodawczyni Przemysława T. (wynajmującym), a „P.” Spółka z o.o. (najemca). Na mocy przedmiotowej umowy wynajmujący oświadczył, że jest dzierżawcą działki oraz właścicielem pawilonu administracyjno-magazynowego. Wynajmujący oddał na mocy ww. umowy pomieszczenie biurowe o powierzchni 12 m2 z dostępem do toalet, pawilon na ekspozycję i sprzedaż towarów o powierzchni 50 m2, magazyn nr 2 wraz z zapleczem kontenerowym o powierzchni 250 m2 oraz plac utwardzony na towary i ekspozycje o powierzchni 400 m2 z przeznaczeniem na prowadzenie działalności. Umowa została zawarta na czas nieokreślony.

W dniu 22 października 2012 roku, na mocy aktu notarialnego – umowy darowizny Przemysław Wojciech T. (brat Wnioskodawczyni) jako prowadzący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, darował swojej matce Annie Stefanii T. ww. przedsiębiorstwo. W skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem darowizny na podstawie sporządzonego bilansu na dzień 22 października 2012 roku były w szczególności:

1.  środki trwałe,
2.  wierzytelności i zobowiązania,
3.  środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym przedsiębiorstwa,
4.  zapas towarów i materiałów,
5.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej
6.  prawa z certyfikatu autentyczności – korzystania z legalnie nabytych programów komputerowych,
7.  prawa i obowiązki z umowy najmu.

W dniu 23 października 2012 r. została zawarta umowa najmu pomiędzy Przedsiębiorstwem Handlowo-Usługowym „P.” Anna T. (Wnioskodawczynią działającą jako wynajmujący), a „P.” Sp. z o.o., (najemcą). Na mocy przedmiotowej umowy wynajmujący oświadczył, że jest wieczystym użytkownikiem działki o powierzchni 4 389 m2 oraz właścicielem pawilonu administracyjno-magazynowego. Wynajmujący na mocy ww. umowy oddał najemcy pomieszczenie biurowe o powierzchni 610 m2 (budynek położony na działce Wnioskodawczyni i jej matki), powierzchnie magazynowe 315 m2 (budynek połączony łącznikiem z budynkiem o pow. 610 m2 posadowiony na działce należącej do matki Wnioskodawczyni) oraz działkę o powierzchni 4 389 m2 z przeznaczeniem na prowadzenie działalności. Umowa została zawarta na czas nieokreślony.

Umowa zatem obejmowała budynek w całości posadowiony na działkach matki Wnioskodawczyni oraz cały budynek handlowo-usługowy o pow. 610 m2 posadowiony tylko na części działki nr 1/50 należącej do matki Wnioskodawczyni, a w części na działce należącej do Wnioskodawczyni (nr 1/51).

Nie zmienia to jednak faktu, że wszystkie budynki wraz z utwardzonym placem znajdujące się na działkach Wnioskodawczyni były przedmiotem odpłatnego użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem, w wyniku zawarcia odpłatnych umów z:

*   Wnioskodawczynią w dniu 1 stycznia 2011 roku oraz,

*   Anną Stefanią T. (matką Wnioskodawczyni) w dniu 23 października 2012 roku.

P. Sp. z o.o. objęła w użytkowanie wszystkie znajdujące się na działce należącej do Wnioskodawczyni i jej matki budynki i budowle.

Wnioskodawczyni wystąpiła przy tej umowie w charakterze podatnika VAT i uznała wykonane usługi za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale z tego podatku zwolnione (obrót poniżej 150 000 PLN).

Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów, w tym na ulepszenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na znajdujące się na działce o nr 1/51 budynki i budowle.

W uzupełnieniu z dnia 11 lutego 2016 r. Strona dodatkowo wyjaśnia:

1.  Budynek określany we wniosku jako budynek/pawilon handlowo-usługowy jest tożsamy z budynkiem określanym jako pawilon administracyjno-magazynowy.
2.  Pomieszczenie biurowe o powierzchni 12 m2 z dostępem do toalet, pawilon na ekspozycję i sprzedaż towarów o powierzchni 50 m2, magazyn nr 2 wraz z zapleczem kontenerowym o powierzchni 250 m2 - wynajęte przez brata Wnioskodawczyni na podstawie umowy najmu z dnia 1 kwietnia 2010 r. - stanowią część pawilonu (budynku) handlowo-usługowego znajdującego się na działce nr 1/5. Tym samym ww. obiekty nie stanowią oddzielnych budynków lub części innego budynku niż budynek (pawilon) handlowo-usługowy położony na działce innej niż działka nr 1/51.
3.  Utwardzony plac na towar i ekspozycję o powierzchni 400 m2 - wynajęte przez brata Wnioskodawczyni na podstawie umowy najmu z dnia 1 kwietnia 2010 r. - znajduje się w części na działce o nr 1/51, a w części na działkach nienależących do Wnioskodawczyni (działkach o nr 1/50, 1/48, 1/49).
4.  Utwardzony plac znajdujący się na działce nr 1/51 w części istniał w momencie nabycia tej działki. Tak jak opisano w stanie faktycznym, na placu znajdowały się także budynki i budowle. Niektóre z nich zostały zlikwidowane (pozostał tylko jeden z nich). Miejsca po likwidacji budynków i budowli zostały uzupełnione utwardzeniem, staraniem i na koszt brata Wnioskodawczyni. Przy tej okazji, ta część utwardzonego placu, która była w momencie zakupu została odnowiona poprzez wymianę jego nawierzchni. Było to podyktowane względami estetycznymi (jednolita nawierzchnia całego placu) oraz względami technicznymi związanymi z licznymi ubytkami, a także niemożnością pozyskania takich samych lub podobnych materiałów, z których była wykonana nawierzchnia (postęp technologiczny). Dodać należy, że utwardzenie placu, pomimo że faktycznie istniało w momencie nabycia nieruchomości nie znalazło odzwierciedlenia w zapisach aktu notarialnego nabycia przedmiotowej nieruchomości.
5.  Nakłady poniesione przez brata Wnioskodawczyni na budowę pawilonu handlowo-usługowego oraz prace związane z utwardzonym placem położonym na działce nr 1/51 nie zostały rozliczone przez Wnioskodawczynię, tzn. Wnioskodawczyni nie dokonała zwrotu nakładów poniesionych przez brata – ani bratu, ani matce Wnioskodawczyni, która stała się właścicielem przedsiębiorstwa prowadzonego przez brata w wyniku darowizny.
6.  Budynek handlowo-magazynowy o powierzchni 610 m2 stanowi współwłasność właścicieli prawa wieczystego użytkowania działek 1/50 i 1/51, tj. Wnioskodawczyni Magdaleny T. jako użytkownika wieczystego działki nr 1/51 oraz jej matki Wnioskodawczyni Anny Stefanii T. jako użytkownika wieczystego działki nr 1/50.

Zgodnie z art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym, co oznacza, że własność tych budynków (innych urządzeń) dzieli los prawny użytkowania wieczystego.

Mogą więc one być przenoszone tylko łącznie, a zbycie zaś prawa użytkowania wieczystego odnosi się także do tych budynków i innych urządzeń.

Potwierdza to uchwała Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r. o sygn. akt III CZP 60/2011 – budynek wzniesiony przez dzierżawcę na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowi własność wieczystego użytkownika.

W świetle powyższej uchwały Wnioskodawczyni, w rozumieniu przepisów prawa cywilnego nabyła prawo do rozporządzania jak właściciel budynkiem handlowo-usługowym oraz budowlą – utwardzonym placem z mocy prawa.

Fakt, że Wnioskodawczyni nie zwróciła poniesionych nakładów na te obiekty budowlane bratu, a później matce Wnioskodawczyni nie zmienia faktu, że jako obiekty trwale związane z gruntem będącym we władaniu Wnioskodawczyni w ramach wieczystego prawa ich użytkowania dla prawa do rozporządzania nimi jak właściciel pozostaje bez znaczenia. Nie jest bowiem konieczne, np. dla ich zbycia uzyskanie zgody osób, które poniosły nakłady ich wybudowanie. Po ich stronie będzie istniało ewentualne roszczenie o zwrot nakładów. Na dzień dzisiejszy roszczenia takie nie zostały jednak ujawnione w żadnym dokumencie, w tym także w księdze wieczystej.

Można jednak dodać, że z uwagi jednak na to, iż Wnioskodawczyni przebywa na stałe poza miastem, powierzyła prowadzenie niektórych spraw związanych z tą nieruchomością matce – Annie T., w tym także pobieranie pożytków z tej nieruchomości w zakresie jej użytkowania na cele prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności najmu i dzierżawy. Na dzień złożenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, w zakresie budynku handlowo-magazynowego wyłącznie matka Wnioskodawczyni była beneficjentem czynszu pobieranego z tytułu najmu od „P.” sp. z o.o. Nie zmienia to jednak faktu, że prawo do rozporządzania budynkiem w sensie ekonomicznym przynależało i przynależy do Wnioskodawczyni, która mogła zmienić zasady np. w zakresie czerpania korzyści z tego budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przy sprzedaży części budynku handlowo-usługowego o pow. 610 m2 posadowionego na działce oznaczonej nr 1/51, o powierzchni, 0,2542 ha, Wnioskodawczyni ma prawo zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług?
2.  Czy przy sprzedaży budynku mieszkalnego o pow. 140 m2 posadowionego na działce oznaczonej nr 1/51, o powierzchni, 0,2542 ha, Wnioskodawczyni ma prawo zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług?
3.  Czy przy sprzedaży części utwardzonego placu (budowla) posadowionego na działce nr 1/51 o powierzchni, 0,2542 ha, należącej do Wnioskodawczyni oraz na działkach należących do matki Wnioskodawczyni (1/48,1/49 i 1/50) Wnioskodawczyni ma prawo zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług, w stosunku do tej części budowli, która jest położona na działce 1/51?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Stanowisko do pytania 1

W ocenie Wnioskodawczyni dostawa części budynku handlowo-usługowego o pow. 610 m2 posadowionego na działce oznaczonej nr 1/51, o pow. 0,2542 ha, będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Za takim stanowiskiem przemawia następująca argumentacja:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. Ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 cyt. ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, tj. czynności objętych zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzystają one ze zwolnienia od tego podatku. Ponadto, za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych przepisów, ponieważ przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość zabudowana budynkami i budowlą to sposób opodatkowania sprzedaży należy ustalić odrębnie dla każdego z tych obiektów budowlanych.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy nastąpiło w dniu 23 października 2012 roku. W tym dniu bowiem zawarto umowę najmu pomiędzy Anną T. (matką Wnioskodawczyni), a „P.” Sp. z o.o., gdzie przedmiotem najmu był także budynek handlowo-usługowy o pow. 610 m2. Czynność ta została dokonana za odpłatnością. Uznać zatem należy, że jego dostawa będzie dokonywana w ramach kolejnego zasiedlenia, z tym że nie będzie ona dokonywana w okresie krótszym niż 2 lata od dnia pierwszego zasiedlenia.

Bez znaczenia dla daty pierwszego zasiedlenia pozostaje fakt, że wydanie budynku do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu zostało dokonane przez matkę Wnioskodawczyni, a nie przez Wnioskodawczynię. Ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy VAT nie zawarł w definicji pierwszego zasiedlenia warunku, aby to podatnik dokonał tych czynności. Wystarczającym jest, aby nastąpiło samo wydanie budynku do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. W związku z powyższym, do dostawy części budynku handlowo-usługowego o pow. 610 m2 należy zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Obie przesłanki tego artykułu są bowiem spełnione.

Stanowisko do pytania 2

W ocenie Wnioskodawcy dostawa budynku mieszkalnego o pow. 140 m2 posadowionego na działce oznaczonej nr 1/51, o powierzchni, 0,2542 ha, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.

Za takim stanowiskiem przemawia następująca argumentacja;

Powołując się na przepisy wskazane w uzasadnieniu stanowiska do pytania 1 stwierdzić należy, że budynek mieszkalny będący przedmiotem pytania nr 2 nie będzie zbywany w ramach pierwszego zasiedlenia lub też w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy nastąpiło najpóźniej w dniu 20 grudnia 2006 roku, tj. w dacie jej nabycia od podatnika podatku VAT (syndyka masy upadłości) w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, ale zwolnionej od podatku.

Po nabyciu, Wnioskodawczyni nie ponosiła na ten budynek żadnych nakładów, w konsekwencji czego nie zachodzą przesłanki wskazane w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy VAT powodujące wyłączenie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Stanowisko do pytania 3

W ocenie Wnioskodawcy dostawa części utwardzonego placu (budowla) posadowionego na działce nr 1/51 o powierzchni, 0,2542 ha, należącej do Wnioskodawczyni oraz na działkach należących do matki Wnioskodawczyni (1/48,1/49 i 1/50) w stosunku do tej części budowli, która jest położona na działce 1/51 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Za takim stanowiskiem przemawia następująca argumentacja:

Powołując się na przepisy wskazane w uzasadnieniu stanowiska do pytania 1 stwierdzić należy, że część budowli posadowionej na działce o nr 1/51 będąca przedmiotem pytania 3 nie będzie zbywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub też w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Analizując przytoczoną definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy nastąpiło najpóźniej w dniu 1 czerwca 2011 roku gdzie cała nieruchomość należąca do Wnioskodawczyni, obejmująca działkę nr 1/51, w tym posadowiony na niej budynek mieszkalny o pow. 140 m2 i utwardzony plac, została oddana w odpłatne użytkowanie w ramach umowy dzierżawy P. Spółka z o.o. z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej dzierżawcy.

Do kolejnego zasiedlenia doszło w dniu 23 października 2012 roku na mocy umowy najmu zawartej pomiędzy Przedsiębiorstwem Handlowo - Usługowym „P.” Anna T. (matkę Wnioskodawczyni działającą jako wynajmujący), a „P.” Sp. z o.o., (najemcą). Przedmiotem oddania w odpłatne użytkowanie m.in. był budynek handlowo- usługowy o pow. 610 m2. Jak to wskazano w opisie stanu faktycznego utwardzenie placu zostało wykonane przez brata Wnioskodawczyni i wchodziło w skład przedsiębiorstwa darowanego matce Wnioskodawczyni jako inwestycja w obcym środku trwałym. Utwardzony plac nie został ewidencyjnie wyodrębniony w księgach, jednakże obsługiwał również budynek handlowo-usługowy o pow. 610 m2 oraz budynek magazynowy o pow. 317,49 m2 znajdujący się na działkach należących do matki Wnioskodawczyni. W związku z tym, że na mocy umowy z dnia 23 października 2012 roku obydwa budynki zostały oddane w użytkowanie odpłatne „P.” Sp. z o.o. również i utwardzony plac był oddany w odpłatne użytkowanie. Nie było bowiem możliwe użytkowanie budynków: magazynowego i handlowo-usługowego bez korzystania z utwardzonego placu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że dostawa części utwardzonego placu (budowla) posadowionego na działce nr 1/51 o powierzchni 0,2542 ha, należącej do Wnioskodawczyni oraz na działkach należących do matki Wnioskodawczyni (1/48, 1/49 i 1/50) w stosunku do tej części budowli, która jest położona na działce 1/51 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zastosowania stawki zwolnionej w stosunku do zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości oznaczonej nr 1/51 zabudowanej budynkiem mieszkalnym, częścią budynku handlowo-usługowego oraz częścią utwardzonego placu,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia momentu pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 w stosunku do części budynku handlowo-usługowego oraz części utwardzonego placu znajdującego się na działce nr 1/51.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast, na podstawie art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od VAT. I tak, zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowe dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania, nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ustawy.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

O wysokości stawki obowiązującej przy sprzedaży gruntu, na którym posadowiony jest trwale z tym gruntem związany budynek lub budowla, decyduje charakter tego obiektu budowlanego oraz zasady jego opodatkowania, ponieważ w takim przypadku wartość gruntu stanowi składnik podstawy opodatkowania budynku lub budowli. Sprzedaż gruntu w takiej sytuacji nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zamierza zbyć nieruchomość, tj. sprzedać prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli (ww. nieruchomość oznaczona jest na mapie jako działka nr 1/51):

*   budynku handlowo-usługowego o pow. 610,00 m2, który posadowiony w znacznej części na działce 1/51, w pozostałej części położony jest na działce należącej do matki Wnioskodawczyni (działka nr 1/50),
*   budynku mieszkalnego o pow. 140 m2,
*   utwardzonego placu (budowli) posadowionego na działce nr 1/51 należącej do Wnioskodawczyni oraz na działkach należących do matki Wnioskodawczyni (1/48, 1/49 i 1/50).

Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 20 grudnia 2006 r. od podatnika podatku VAT w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, ale zwolnionej od podatku. Działka była zabudowana budynkami, w tym także drewnianymi, które poza budynkiem mieszkalnym o pow. 140 m2, zostały wyburzone.

W dniu 1 czerwca 2011 r. (umowa z dnia 1 stycznia 2011 r., ale wydanie nieruchomości w dniu 1 czerwca 2011 r.) cała nieruchomość należąca do Wnioskodawczyni, obejmująca działkę nr 1/51 o obszarze 2 772 m2, w tym posadowiony na niej budynek mieszkalny o pow. 140 m2 i utwardzony plac, została oddana w odpłatne użytkowanie w ramach umowy dzierżawy P. Spółka z o.o. z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej dzierżawcy. Przed zawarciem ww. umowy, brat Wnioskodawczyni - Przemysław T., własnym staraniem i ze swoich środków, wybudował na przedmiotowej działce pawilon handlowo-usługowy (budynek składający się w istocie z 2 budynków połączonych łącznikiem) oraz dokonał rozbudowy utwardzonego placu spełniającego rolę drogi wjazdowej, parkingu i miejsca składowania towarów handlowych. Nakłady (przez brata Wnioskodawczyni) były ponoszone od 2007 roku. Budynki wraz z obsługującym je placem utwardzonym zostały zaewidencjonowane w ewidencji środków trwałych i były amortyzowane jako inwestycje w obcych środkach trwałych. Z tytułu poniesionych nakładów na wybudowanie budynków i budowli, w ramach prowadzonej działalności, brat Wnioskodawczyni obniżył kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z faktem, że wykonywał czynności opodatkowane.

W dniu 1 kwietnia 2010 r. została zawarta umowa najmu pomiędzy Przedsiębiorstwem Handlowo-Usługowym prowadzonym przez brata Wnioskodawczyni Przemysława T. (wynajmującym) a „P.” sp. z o.o. (najemca). Wynajmujący oddał na mocy ww. umowy pomieszczenie biurowe o powierzchni 12m2 z dostępem do toalet, pawilon na ekspozycję i sprzedaż towarów o powierzchni 50m2, magazyn nr 2 wraz z zapleczem kontenerowym o powierzchni 250 m2 - które stanowią część pawilonu (budynku) handlowo-usługowego znajdującego się działce nr 1/51 - oraz plac utwardzony na towary i ekspozycję o powierzchni 400 m2 (w części znajdujący się na działce nr 1/51, a w części na działce nr 1/50, 1/48 i 1/49) z przeznaczeniem na prowadzenie działalności.

W dniu 22 października 2012 r., na mocy aktu notarialnego – umowy darowizny Przemysław Wojciech T. (brat Wnioskodawczyni) jako prowadzący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, darował swojej matce Annie Stefanii T. ww. przedsiębiorstwo.

W dniu 23 października 2012 r. została zawarta umowa najmu pomiędzy Przedsiębiorstwem Handlowo - Usługowym „P.” Anna T. (Wnioskodawczynią działającą jako wynajmujący), a „P.” Sp. z o.o., (najemcą). Wynajmujący na mocy ww. umowy oddał najemcy pomieszczenie biurowe o powierzchni 610 m2 (budynek położony na działce Wnioskodawczyni i jej matki), powierzchnie magazynowe 315 m2 (budynek połączony łącznikiem z budynkiem o pow. 610 m2, posadowiony na działce należącej do matki Wnioskodawczyni) oraz działkę o powierzchni 4 389 m2 z przeznaczeniem na prowadzenie działalności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość (działkę nr 1/51), zabudowaną budynkami drewnianymi (które zostały wyburzone) oraz budynkiem mieszkalnym, na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 20 grudnia 2006 r. od podatnika podatku VAT w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, ale zwolnionej od podatku. Po nabyciu Wnioskodawczyni nie ponosiła na budynek mieszkalny żadnych nakładów. Z uwagi na powyższe okoliczności należy stwierdzić, że w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, do pierwszego zasiedlenia budynku mieszkalnego doszło w 2006 r., a okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a datą planowanej jego dostawy jest dłuższy niż 2 lata. W związku z tym, dostawa budynku mieszkalnego z gruntem, na którym jest on posadowiony (w tym prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest również kwestia zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy części budynku handlowo-usługowego o pow. 610 m2 (0,2542 ha), oraz części utwardzonego placu (budowla) o powierzchni 0,2542 ha posadowionych na działce nr 1/51.

Stosownie do art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

W myśl art. 234 ww. ustawy do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Jak stanowi art. 235 § 1 ww. ustawy budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Treść art. 235 § 2 ww. ustawy wskazuje, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Wskazać należy, że zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów, wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że znajdująca się na działce nr 1/51 część utwardzonego placu (pełniącego funkcję parkingu, drogi wjazdowej i miejsca składowania towarów) nie stanowi w myśl powołanych przepisów Prawa budowlanego budowli, gdyż ustawodawca nie wymienia placu wśród obiektów budowlanych, natomiast umieszcza go w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. A zatem, w myśl ww. przepisów Prawa budowlanego, obiekt ten stanowi odmienny od budowli rodzaj obiektu zdefiniowany w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać im stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z opisu sprawy wynika, że na zbywanej nieruchomości znajduje się również budynek handlowo-usługowy o powierzchni 610 m2. Budynek ten stoi faktycznie na działce nr 1/51 należącej do Wnioskodawczyni, a niewielka jego część (róg o powierzchni ok. 9,00 m2), posadowiona jest na działce nr 1/50 należącej do matki Wnioskodawczyni.

W tym miejscu należy wskazać, że w świetle art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony wyżej przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”).

Na podstawie art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zatem wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Inaczej przedstawia się status prawny części budynku wzniesionego na własnym (użytkowanym wieczyście) gruncie z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu.

W myśl art. 151 Kodeksu cywilnego, jeżeli przy wznoszeniu budynku lub innego urządzenia przekroczono bez winy umyślnej granice sąsiedniego gruntu, właściciel tego gruntu nie może żądać przywrócenia stanu poprzedniego, chyba że bez nieuzasadnionej zwłoki sprzeciwił się przekroczeniu granicy albo że grozi mu niewspółmiernie wielka szkoda. Może on żądać albo stosownego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej, albo wykupienia zajętej części gruntu, jak również tej części, która na skutek budowy straciła dla niego znaczenie gospodarcze. Należy zauważyć, że w orzecznictwie Sądu Najwyższego dominuje pogląd, że w takim przypadku właścicielem całego budynku jest inwestor, a właściciel nieruchomości sąsiedniej może żądać – w zależności od spełnienia dalszych przesłanek określonych w art. 151 zd. 1 Kodeksu cywilnego – przywrócenia stanu poprzedniego lub roszczeń przewidzianych w art. 151 zd. 2 Kodeksu cywilnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 stycznia 1971 r., sygn. akt I CR 5/71, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt III CZP 9/05, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt III CZP 72/06 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 9 lutego 2007 r. sygn. akt III CZP 159/06).

Jak wynika z powyższych zapisów, usytuowanie części budynku na cudzej nieruchomości nie powoduje automatycznie, że część ta staje się częścią składową tej nieruchomości, chociaż jest z nią trwale związana, lecz pozostaje nadal częścią składową całego budynku.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie mamy do czynienia z dostawą prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/51 zabudowanej całym budynkiem handlowo-magazynowym, a nie jak wskazała we wniosku Strona, tylko częścią ww. budynku.

Z okoliczności sprawy wynika, że w stosunku do części budynku handlowo-usługowego oraz części utwardzonego placu (pomieszczenie biurowe o powierzchni 12m2 z dostępem do toalet, pawilon na ekspozycję i sprzedaż towarów o powierzchni 50m2, magazyn nr 2 wraz z zapleczem kontenerowym o powierzchni 250 m2 oraz plac utwardzony na towary i ekspozycję o powierzchni 400 m2 z przeznaczeniem na prowadzenie działalności), znajdujących się na działce nr 1/51 do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy doszło już w 2010 r., tj. w momencie, gdy te części budynku i placu zostały oddane w najem na mocy umowy najmu zawartej dnia 1 kwietnia 2010 r. pomiędzy Przedsiębiorstwem Handlowo-Usługowym prowadzonym przez brata Wnioskodawczyni (wynajmującym), a „P.” Sp. z o.o. (najemca). Natomiast w stosunku do pozostałej części tego budynku handlowo-usługowego i placu do pierwszego zasiedlenia doszło w 2012 r. na podstawie umowy najmu z dnia 23 października 2012 r. Tym samym przedmiotowy budynek handlowo-usługowy i plac utwardzony (urządzenie budowlane) zostały oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zaś ich dostawa zostanie dokonana po upływie 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce odpowiednio w 2010 r. i w 2012 r.

W konsekwencji dostawa nieruchomości w odniesieniu do budynku handlowo-usługowego oraz części utwardzonego placu znajdujących się na działce nr 1/51 spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że do pierwszego zasiedlenia całości budynku oraz części placu utwardzonego doszło w roku 2012 (umowa najmu z dnia 23 października 2012 r.), gdyż jak wykazano wyżej, w części zostały one oddane w najem już w dniu 1 kwietnia 2010 r.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni odnoszące się do ustalenia momentu pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy budynku handlowo-usługowego oraz części utwardzonego placu znajdujących się na działce nr 1/51, należy uznać za nieprawidłowe.

W związku z tym, że dostawa nieruchomości (działki nr 1/51) zabudowanej budynkiem mieszkalnym, budynkiem handlowo-usługowym i placem utwardzonym będzie korzystała ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, rozpatrywanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy staje się bezzasadne.

Podsumowując, dostawa prawa wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, budynkiem handlowo-usługowym oraz częścią utwardzonego placu będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, przedstawione stanowisko Wnioskodawczyni w ww. zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.