Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2-443-290/10-4/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-18
Teza: Uznaje się za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania towarów w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych i za prawidłowe w zakresie opodatkowania zużycia towarów, w tym artykułów spożywczych na cele reprezentacyjno – reklamowe oraz odliczenia podatku związanego z nabyciem towarów przekazywanych nieodpłatnie, w tym towarów zużytych w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych.
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa-dostawa towarów; odliczenia-odliczenie podatku; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar; zużycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.05.2010 r. (data wpływu 13.05.2010 r.), uzupełnionego na wezwanie tut. Organu pismem z dnia 09.07.2010 r. (data wpływu 15.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania nieodpłatnego przekazywania towarów w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych - **jest nieprawidłowe**
*   opodatkowania zużycia towarów, w tym artykułów spożywczych na cele reprezentacyjno – reklamowe oraz odliczenia podatku związanego z nabyciem towarów przekazywanych nieodpłatnie, w tym towarów zużytych w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania towarów w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych oraz zużycia towarów, w tym artykułów spożywczych na te cele oraz odliczenia podatku związanego z nabyciem przekazywanych, w tym zużytych towarów w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje nieodpłatnie na rzecz kontrahentów przekazań towarów na cele reprezentacji i reklamy. Towary wręczone kontrahentom w ramach prowadzonych akcji o charakterze reklamowo-reprezentacyjnym obejmują między innymi smycze, kubki, koszulki, polery, czapki, parasole, kalendarze, pamięci USB, kurtki, przenośne odtwarzacze muzyki. Niekiedy zakupione przez Wnioskodawcę towary, między innymi artykuły spożywcze i napoje, w tym alkoholowe są zużywane w celach reprezentacji i reklamy w trakcie spotkań z kontrahentami, konferencji i szkoleń.

Przekazywanie tych towarów kontrahentom jak i ich zużycie ma na celu zwiększenie sprzedaży poprzez zachęcenie do rozwijania wzajemnej współpracy, jak również kształtowanie i wzmacnianie pozytywnego wizerunku Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca organizuje dla kontrahentów konkursy, w ramach których następuje przekazanie wybranym uczestnikom, nagród rzeczowych. Wydawanie nagród w ramach konkursów również ma na celu zwiększenie sprzedaży oraz kształtowanie i wzmacnianie wizerunku Wnioskodawcy.

Przekazywane przez Wnioskodawcę kontrahentom towary nie spełniają warunków uznania ich za drukowane materiały reklamowe lub informacyjne. Ponadto, mają one różną wartość i nie można ich uznać za prezenty o małej wartości lub próbki. W szczególności, w przypadku przekazań innych niż dokonanych w ramach konkursów, nie jest prowadzona ewidencja pozwalająca ustalić tożsamość osób obdarowanych ani wartość otrzymanych przez nie w roku podatkowym towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dokonywane przez Wnioskodawcę nieodpłatne przekazania towarów, w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych opisanych powyżej oraz zużycie towarów na te cele, w tym artykułów spożywczych i napojów, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Jeżeli dokonywane przez Wnioskodawcę nieodpłatne przekazania towarów w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych opisanych powyżej oraz zużycie towarów na te cele, w tym artykułów spożywczych i napojów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z nabyciem przekazywanych towarów?

Stanowisko; Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Dokonywane przez Wnioskodawcę nieodpłatne przekazania towarów, w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych opisanych powyżej oraz zużycie wszelkich towarów na te cele, w tym artykułów spożywczych i napojów alkoholowych, również nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”), w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności;

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny,

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 3 Ustawy VAT, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Z brzmienia art. 7 ust. 2 Ustawy VAT wynika, że nieodpłatne dostawy towarów bądź też zużycie towarów, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w sytuacji, gdy wskazane w tym przepisie przesłanki są łącznie spełnione, tj.:

1.  nieodpłatne przekazanie lub zużycie towarów nie jest związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, oraz
2.  podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przekazywanych lub zużywanych towarów.

Natomiast w przypadku, w którym chociaż jeden z powyższych warunków nie jest spełniony, wówczas nieodpłatna dostawa towarów lub zużycie towarów pozostaje neutralna w zakresie VAT, tj. nie podlega opodatkowaniu VAT.

W przypadku opisywanym przez Wnioskodawcę, niewątpliwie dochodzi do przekazania towarów lub zużycia towarów na cele związane z przedsiębiorstwem, bowiem działalność reklamowo-reprezentacyjna jest istotną sferą działalności Wnioskodawcy. Poprzez zorganizowane akcje o charakterze reklamowym i reprezentacyjnym Wnioskodawca motywuje podmioty, z którymi współpracuje oraz ostatecznych nabywców, do nabywania jak największej ilości swoich produktów. To z kolei przyczynia się do wzrostu podlegającego opodatkowaniu VAT obrotu z tytułu sprzedaży tych produktów.

Nie budzi więc wątpliwości fakt, iż nieodpłatne wydanie towarów przez Wnioskodawcę kontrahentom, pośrednikom, przedstawicielom handlowym, jak i ostatecznym odbiorcom są nieodłącznie związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Przekazanie to ma bowiem na celu zwiększenie przychodów z podstawowej działalności Wnioskodawcy. Również zużycie towarów, w tym artykułów spożywczych i napojów w ramach akcji o charakterze reklamowo-reprezentacyjnym jest nieodłącznie związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą ponieważ wpływa na kształtowanie pozytywnego wizerunku Wnioskodawcy w relacjach z kontrahentami.

Tym samym, zasadne jest twierdzenie, że nieodpłatne przekazanie towarów przez Wnioskodawcę oraz zużycie towarów w ramach wyżej opisanych działań nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Należy podkreślić, że do takiego jednoznacznego brzmienia tych przepisów i ich interpretacji doprowadziła zmiana przepisu art. 7 ust. 3 Ustawy VAT, która weszła w życie od 1 czerwca 2005 roku.

Od 1 maja 2004 roku, przepis art. 7 ust. 2 Ustawy VAT obowiązuje w niezmienionym, przywołanym powyżej brzmieniu. Istotna zmiana dotyczyła natomiast art. 7 ust. 3 Ustawy VAT. Do 31 maja 2005 roku przepis ten stanowił, iż art. 7 ust. 2 Ustawy VAT nie stosuje się do przekazywania prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Przepisy te wywoływały wiele wątpliwości interpretacyjnych, bowiem art. 7 ust. 3 wyłączał zastosowanie art. 7 ust. 2 w stosunku do czynności (przekazań towarów związanych z przedsiębiorstwem) które nie były objęte zakresem art. 7 ust. 2 Ustawy VAT (dotyczącego wprost przekazań na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem). Jednakże, taka konstrukcja przepisów, przy założeniu racjonalności ustawodawcy, pozwala na argumentację, że art. 7 ust. 2 Ustawy VAT znajdował również zastosowanie w stosunku do przekazań towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Z dniem 1 czerwca 2005 roku, stan prawny w zakresie opodatkowania nieodpłatnych dostaw towarów uległ zmianie. W wyniku nowelizacji Ustawy VAT, w art. 7 ust. 3 uchylony został zapis o warunku bezpośredniego związku z prowadzonym przedsiębiorstwem nieodpłatnych przekazań prezentów o małej wartości i próbek. W obecnym brzmieniu przepis ten stanowi, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Powyższa zmiana jednoznacznie wyklarowała, że od 1 czerwca 2005 roku przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu VAT. Nie istnieje bowiem żaden przepis prawa, który bezpośrednio lub choćby pośrednio wskazywałby na konieczność opodatkowania takich czynności.

Prawidłowość powyższego rozumowania jednoznacznie potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2009 r., wydany w składzie 7 sędziów, sygn. akt I FPS 6/08 NSA dogłębnie przeanalizował przepisy art. 7 ust. 2 oraz ust. 3 Ustawy VAT i stwierdził, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

W rezultacie NSA podtrzymał swoje stanowisko wyrażone wcześniej, w wyrokach z dnia 13 maja 2008 r., sygn. I FSK 600/07, z dnia 25 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 743/07 oraz z dnia 24 września 2008 r., sygn. akt I FSK 922/08, o braku konieczności opodatkowywania nieodpłatnych przekazań towarów na cele związane z przedsiębiorstwem podatnika, nawet w sytuacji, gdy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem tych towarów.

NSA zwrócił uwagę, że usunięty przez nowelizację fragment stanowił podstawę w podjętej przez NSA uchwale w stanie prawnym obowiązującym przed 1 czerwca 2005 r., która wyłączała spod opodatkowania nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem jedynie w zakresie prezentów o małej wartości i próbek. Zdaniem NSA wykładnia wskazująca, że czynności do których odwoływał się art. 7 ust. 3 w brzmieniu obowiązującym przed 1 czerwca 2005 r., mieściły się w zakresie przedmiotowym ust. 2 tego artykułu, była możliwa tylko w brzmieniu ust. 3 odwołującego się w końcowym fragmencie do bezpośredniego związku tych czynności z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, który to fragment dawał w ogóle podstawy do uznania, że spójna wykładnia tych przepisów wskazuje, że zakres przedmiotowy, do którego odnosiły się te przepisy, obejmował przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane i niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

Ponadto, NSA stwierdził, że z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 Ustawy VAT wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika.

Kwestię tę analizowały również wojewódzkie sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku z dnia 14 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 875/07, WSA w Rzeszowie uznał, że analiza treści art. 7 ust. 2 i 3. Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 roku, nie pozwala na przyjęcie, że za odpłatną dostawę towarów należy także uznawać przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Podobny pogląd wyraził również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 152/07, uznając, że brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 Ustawy VAT od 1 czerwca 2005 r. nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą towarów. Czynienie zatem w tym wypadku wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie unormowanie z uregulowaniem zamieszczonym w art. 5 (6) VI Dyrektywy - prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legem.

Zdaniem Wnioskodawcy, sformułowanie przepisów Ustawy VAT w zakresie opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów faktycznie znacząco odbiega od odpowiedniej regulacji zawartej w VI Dyrektywie oraz Dyrektywie 112. Zgodnie bowiem z art. 16 Dyrektywy 112 wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa, do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się wyłącznie wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Zgodnie z orzecznictwem ETS, w sytuacji gdy implementacja normy dyrektywy w prawie krajowym jest wadliwa, a nieimplementowany lub wadliwie implementowany przepis dyrektywy jest bezwarunkowy i dostatecznie precyzyjny, podatnik może się powoływać na jego postanowienia przeciwko przepisowi prawa krajowego, który jest sprzeczny z dyrektywą, na przykład wyrok ETS w sprawie C-8/81. Należy jednak podkreślić, że władze krajowe nie mogą powoływać się przeciwko podatnikom na przepis dyrektywy, którego obowiązkowa implementacja w prawie krajowym nie została dokonana, na przykład wyrok ETS w sprawie C-80/86. Innymi słowy, dokonując wykładni prawa wewnętrznego w świetle brzmienia i celu dyrektywy, sąd krajowy nie może wykraczać poza wyraźne brzmienie przepisu prawa wewnętrznego, na przykład wyrok ETS w sprawie C-91/92.

Stąd też w przypadku, gdy zastosowanie przepisu dyrektywy, prowadzi do sprzeczności z brzmieniem literalnym przepisu krajowego, organ podatkowy nie może zastosować normy prawa wspólnotowego na niekorzyść podatnika. W świetle art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie można zastosować takiej wykładni prawa krajowego, która będzie prowadziła do nakładania na podatnika obowiązku podatkowego niezdefiniowanego wprost w prawie krajowym na podstawie aktu prawnego skierowanego wyłącznie do Państw Członkowskich, nie zaś do podatników. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT nieodpłatnych przekazań towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem potwierdziły również inne wojewódzkie sądy administracyjne, w tym między innymi WSA w Warszawie w wyroku z dnia 17 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 984/2007, z dnia 25 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 811/2007, z 5 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1255/2007 oraz z dnia 20 listopada 2007 r., syn. akt III SA/Wa 1268/2007.

Biorąc pod uwagę wyżej przedstawione argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zaprezentowanej Interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z nabyciem towarów przekazywanych następnie nieodpłatnie na cele reklamy i reprezentacji oraz towarów zużywanych na te cele w tym artykułów spożywczych i napojów nawet jeżeli nieodpłatne przekazanie tych towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tym kontekście należy zauważyć, że w przypadku wydatków stanowiących tak zwane koszty ogólne, a za tego rodzaju wydatki należałoby uznać koszty nabycia towarów wydawanych nieodpłatnie na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, brak jest wprawdzie bezpośredniego związku z konkretnymi transakcjami opodatkowanymi, niemniej jednak bez wątpienia istnieje pośredni związek z tego rodzaju transakcjami. W rezultacie, podatnikowi przysługuje w odniesieniu do takich wydatków, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w takim zakresie w jakim ogólna działalność podatnika daje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Podobne stanowisko zostało przyjęte w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu należy wskazać na wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 października 2007 roku, sygn. akt III SA/Wa 1444/07. Zdaniem WSA okoliczność, że przekazywane przez podatnika nieodpłatnie towary zgodnie z literalnym brzmieniem art. 7 ust. 2 Ustawy VAT, nie podlegają opodatkowaniu nie pozbawia podatnika uprawnienia do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego przy nabyciu przekazywanych towarów. Określone w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego należy wiązać z towarami i usługami nabywanymi w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem chodzi tutaj o zakupy towarów, które przez podatnika w stanie przetworzonym lub nieprzetworzonym są odsprzedawane, a także o towary i usługi, które służą wykonywaniu działalności, jednakże nie wchodzą bezpośrednio do substancji wytwarzanych przez podatnika towarów i usług, na przykład różne wydatki kosztowe o charakterze ogólnym, najem pomieszczeń biurowych, obsługa prawna, usługi biurowe, porządkowe. Zdaniem WSA do tego rodzaju wydatków zaliczają się również wydatki na towary, które następnie przekazywane są różnym podmiotom ramach prowadzonych działań reprezentacyjno-reklamowych. Celem tych działań jest zachęcenie kontrahentów do kupowania wyrobów Wnioskodawcy, co dowodzi, że wydatki te ponoszone są w celu związanym ze sprzedażą opodatkowaną.

Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy w analogicznym stanie faktycznym zajął między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 21 sierpnia 2009 r., sygn. ILPP2/443-708/09-4/ISN.

Podsumowując, wydatki te mają na celu generowanie sprzedaży opodatkowanej, a zatem w związku z tymi wydatkami podatnikowi przysługuje określone w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę wyżej przedstawione argumenty Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zaprezentowanej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania towarów w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych i za prawidłowe w zakresie opodatkowania zużycia towarów, w tym artykułów spożywczych na cele reprezentacyjno – reklamowe oraz odliczenia podatku związanego z nabyciem towarów przekazywanych nieodpłatnie, w tym towarów zużytych w ramach działań reprezentacyjno-reklamowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Czynnością zrównaną z dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, jest także przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Za dostawę towarów nie uznaje się natomiast - zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 01.06.2005 roku, przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Na mocy art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekracza 10 zł.

Przez próbkę, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje nieodpłatnie na rzecz kontrahentów przekazań towarów na cele reprezentacji i reklamy. Towary tymi są między innymi smycze, kubki, koszulki, polery, czapki, parasole, kalendarze, pamięci USB, kurtki, przenośne odtwarzacze muzyki. Niekiedy zakupione przez Wnioskodawcę towary, między innymi artykuły spożywcze i napoje, w tym alkoholowe są zużywane w celach reprezentacji i reklamy w trakcie spotkań z kontrahentami, konferencji i szkoleń. Przekazywanie tych towarów kontrahentom jak i ich zużycie ma na celu zwiększenie sprzedaży poprzez zachęcenie do rozwijania wzajemnej współpracy, jak również kształtowanie i wzmacnianie pozytywnego wizerunku Wnioskodawcy.

Ponadto, Wnioskodawca organizuje dla kontrahentów konkursy, w ramach których następuje przekazanie wybranym uczestnikom, nagród rzeczowych. Wydawanie nagród w ramach konkursów również ma na celu zwiększenie sprzedaży oraz kształtowanie i wzmacnianie wizerunku Wnioskodawcy.

Jednocześnie Strona wskazała, iż towary nie spełniają warunków uznania ich za drukowane materiały reklamowe lub informacyjne. Mają one różną wartość i nie można ich uznać za prezenty o małej wartości lub próbki. W szczególności, w przypadku przekazań innych niż dokonanych w ramach konkursów, nie jest prowadzona ewidencja pozwalająca ustalić tożsamość osób obdarowanych ani wartość otrzymanych przez nie w roku podatkowym towarów.

W ocenie Strony niewątpliwie dochodzi do przekazania towarów lub zużycia towarów na cele związane z przedsiębiorstwem, bowiem działalność reklamowo-reprezentacyjna jest istotną sferą działalności Wnioskodawcy.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług generalnie podlega zatem odpłatna dostawa. Od tej zasady przewidziano jednak pewne wyjątki. Art. 7 ust. 2 ustawy wskazuje bowiem czynności, które mimo braku odpłatności uważane są za zrównane z odpłatną dostawą. Do czynności takich ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, pod warunkiem jednak, iż podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie na mocy art. 7 ust. 3 ustawodawca wyłączył z opodatkowania czynności, które generalnie ściśle związane są z prowadzonym przedsiębiorstwem - drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości oraz próbki.

Ponieważ interpretacja art. 7 ust. 2 ustawy w oparciu o wykładnię wyłącznie językową budzi pewne wątpliwości, zatem nie można opierać się tylko na niej. Dla wyjaśnienia zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikającego z tych norm, koniecznym jest sięgniecie do wykładni o charakterze kompleksowym.

Przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego w przypadku nie objęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle nie związane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Odmienna interpretacja podważałaby racjonalność ustawodawcy. Nie byłoby bowiem racjonalne wyłączenie z opodatkowania czynności, które takiemu opodatkowaniu nie podlegają.

Mając na uwadze treść przytoczonych wyżej przepisów, stwierdza się, że nieodpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel stanowi dostawę towarów, a zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezależnie od celu przekazania, o ile nie znajdują zastosowania przepisy art. 7 ust. 3-7 ustawy, a podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku przy nabyciu przekazywanych nieodpłatnie towarów.

Bowiem sytuacja, w której podatnik odliczył podatek naliczony przy nabyciu towarów, które następnie będzie przekazywał nieodpłatnie, bez dokonania opodatkowania tych czynności, prowadziłaby to do naruszenia jednej z zasad systemu podatku VAT jaką jest zasada neutralności podatku, która wyraża się tym, że poprzez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru tego podatku. Oznacza to, że podatek VAT nie powinien obciążać podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, gdyż ciężarem tego podatku powinien być obciążony wyłącznie ostateczny konsument.

Konieczność opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z przedsiębiorstwem przez Spółkę będącą podatnikiem VAT, której przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynika z tego, że Spółka występuje w tym przypadku de facto w roli ostatecznego konsumenta i tym samym to Spółka powinna ponieść ciężar podatku VAT.

Analiza art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje wyraźnie, iż ustawodawca wyraźnie rozróżnia czynność przekazania od czynności zużycia towarów. Z cytowanych wyżej przepisów tj. art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że podlega opodatkowaniu tylko zużycie towarów na rzecz podmiotów wymienionych w tym przepisie. Nie podlega zatem opodatkowaniu nieodpłatna czynność zużycia towarów na cele reprezentacji i reklamy w ramach prowadzonej działalności, w przypadku, gdy beneficjentem jest kontrahent przedsiębiorcy – osoba trzecia, nie będąca pracownikiem, udziałowcem, ani inną osobą, która została wymieniona w przepisie art. 7 ust. 2 pkt 1.

Ze złożonego wniosku wynika również, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje również nieodpłatnie na rzecz kontrahentów przekazań towarów na cele reprezentacji i reklamy. Niekiedy zakupione przez Wnioskodawcę towary, między innymi artykuły spożywcze i napoje, w tym alkoholowe są zużywane w celach reprezentacji i reklamy w trakcie spotkań z kontrahentami, konferencji i szkoleń.

Biorąc zatem pod uwagę treść złożonego wniosku oraz wskazane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż nieodpłatne przekazanie przez Stronę artykułów spożywczych w celu ich spożycia podczas spotkań z kontrahentami, szkoleń i konferencji stanowi dla Wnioskodawcy czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem, że beneficjentem tych przekazań nie będą osoby wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Zgodnie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych tj. do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Związek dokonywanych zakupów z działalnością Podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez Podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Ze złożonego wniosku wynika, iż nieodpłatne przekazywanie przez Podatnika towarów w ramach akcji o charakterze reklamowo-reprezentacyjnym, w tym towarów zużywanych w trakcie spotkań z kontrahentami, szkoleń i konferencji ma na celu zwiększenie sprzedaży poprzez zachęcanie do rozwijania wzajemnej współpracy, jak również kształtowanie i wzmacnianie pozytywnego wizerunku Wnioskodawcy.

Zatem Wnioskodawcy, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu przekazywanych w ramach akcji promocyjnych towarów, w tym towarów zużywanych podczas spotkań z kontrahentami, w takim zakresie w jakim ogólna działalność Wnioskodawcy daje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i nie zostaną spełnione przesłanki ograniczające to prawo wynikające z regulacji art. 88 ustawy.

W związku z tym, iż Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w towarach będących przedmiotem nieodpłatnego przekazania w ramach akcji o charakterze reklamowo-reprezentacyjnym ich przekazanie należy uznać za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do powołanych przez Stronę wyroków sadów administracyjnych stwierdzić należy, iż Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.