Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-388/10-3/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-07-20
Teza: Ustalenie miejsca świadczenia dla usług montażu turbiny wiatrowej.
Słowa kluczowe: instalacja; nieruchomości; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.04.2010 r. (data wpływu 26.04.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia dla usług montażu turbiny wiatrowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.04.2010 r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia dla usług montażu turbiny wiatrowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca Sp. z o.o. (dalej Spółka”) prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji energii elektrycznej w elektrowniach wiatrowych. Spółka zamierza zamówić u usługodawcy — podmiotu mającego siedzibę w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej, zarejestrowanym w tym kraju jako podatnik podatku od wartości dodanej, usługę polegającą na montażu (instalacji) elementów turbiny wiatrowej — na uprzednio przygotowanym fundamencie.

Usługa ta będzie obejmować:

1.  instalację kolejnych sekcji wieży na uprzednio przygotowanym przez Spółkę fundamencie,
2.  zamontowanie na szczycie wieży gondoli, zawierającej generator oraz przekładnię z wałem głównym,
3.  montaż wirnika, odbywający się dwuetapowo: - kompletacja 3 płatów oraz piasty, - montaż powstałego wirnika do gondoli.

Po instalacji głównych elementów turbiny wykonane będą prace elektryczne oraz montażowe wewnątrz wieży oraz gondoli. Przed przekazaniem turbiny do eksploatacji nastąpi sprawdzenie wszelkich połączeń śrubowych oraz testy użytkowe turbiny.

Powyżej opisana usługa ma być wykonana w 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku usług montażu turbiny wiatrowej nabywanych od podmiotu mającego siedzibę w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę, a w przypadku gdy usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika znajdującego się w innym miejscu niż siedziba lub stałe miejsce zamieszkania miejscem świadczenia tych usług będzie stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego nabywane są usługi, zgodnie z art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usług montażu turbiny wiatrowej nabywanych od podmiotu mającego siedzibę w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę, a w przypadku gdy usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika znajdującego się w innym miejscu niż siedziba lub stałe miejsce zamieszkania miejscem świadczenia tych usług będzie stale miejsce prowadzenia działalności, dla którego nabywane są usługi, zgodnie z art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stale miejsce zamieszkania — chyba że są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika znajdującego się w innym miejscu niż siedziba lub stałe miejsce zamieszkania; wówczas miejscem świadczenia jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. Przywołany przepis ustanawia zasadę ogólną co do sposobu ustalenia miejsca świadczenia usług w przypadku gdy są one świadczone na rzecz podmiotu mającego status podatnika, tzn. wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT — a nie ulega wątpliwości, że wnioskodawca status taki posiada.

Oznacza to, że w każdym przypadku, który nie będzie objęty zakresem zastosowania przepisu szczególnego, określającego dla konkretnych usług miejsca ich świadczenia inne niż wskazane w art. 28b ustawy o VAT, zastosowanie znajdować będą kryteria określone w tym przepisie.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że w przypadku usług montażu (instalacji) turbin wiatrowych nie znajdzie zastosowania żaden z zawartych w art. 28b ust. 4 i art. 28c — 28n ustawy o VAT przepisów szczególnych określający miejsce świadczenia usług w inny sposób niż art. 28b ust. i 1 ust. 2 ustawy o VAT. W szczególności nie znajdzie tutaj zastosowania art. 28e ustawy o VAT, zgodnie z którym „Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jako ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego jest miejsce położenia nieruchomości”.

Opisane w niniejszym wniosku usługi montażu (instalacji) turbin wiatrowych nie stanowią usług związanych z nieruchomościami, w szczególności zaś nie jest możliwe uznanie ich za prace budowlane.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2006 r. nr 156, poz. 118 ze zm.). robotami budowlanymi są prace polegające na budowie, przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Obiektami budowlanymi są natomiast budynki, budowle i obiekty małej architektury — przy czym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wśród budowli wymieniono również części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń)”. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że a contrario nie są obiektami budowlanymi inne niż budowlane części elektrowni wiatrowych. Powyższy wniosek expressis verbis wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 202/08:

„Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9 poz. 84 ze zm.) podlegają jedynie części budowlane elektrowni wiatrowych jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.”

W konsekwencji prace polegające na montażu innych niż budowlane elementów elektrowni wiatrowych — z czym mamy do czynienia w opisanym stanie faktycznym — nie mogą być zakwalifikowane jako prace budowlane, ze względu na to, że ich przedmiotem nie jest obiekt budowlany.

Oznacza to, że nie mogą być one kwalifikowane jako usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT.

Dodać należy, że powyższy wniosek znajduje poparcie wśród organów podatkowych: w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-995/08-2/MR z dnia 15.01.2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że świadczone przez polski podmiot na rzecz niemieckiego podatnika podatku od wartości dodanej usługi związane z wdrożeniem projektu parku wiatrowego na terytorium Polski nie są usługami związanymi z nieruchomościami w rozumieniu art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie, organ podatkowy wskazał na to, że ze stanowiska Ministra Infrastruktury zawartego w pismach z dnia 29 lipca 2005 r. Nr RZL/AM/Inn/023/219/05 oraz z dnia 19 września 2005 r. Nr RZL/AM/Inn/023/219b/05 wynika, iż: za budowlę nie można uznać całej elektrowni wiatrowej, a jedynie części budowlane (takie jak: fundamenty, maszty, słupy) jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast urządzenia i instalacje przekształcające energię wiatru w energię mechaniczną przekazywaną do generatora, takie jak: wirniki z łopatkami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania nie są obiektami budowlanymi (tu: budowla) ani urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, a jedynie stanowią wyposażenie techniczno-technologiczne elektrowni”. Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i powołane przepisy ustawy organ podatkowy stwierdził, że jeżeli nie uznaje się całej elektrowni wiatrowej jako budowli, a jedynie jej stricte budowlane elementy, to urządzenia i instalacje technologiczne przekształcające energię wiatru w energię mechaniczną nie są obiektami budowlanymi w rozumieniu prawa. W związku z powyższym, zdaniem organu podatkowego świadczone przez Wnioskodawcę usługi m.in.: w zakresie badania i ekspertyz dotyczących możliwości powstania parku wiatrowego, porad prawnych oraz uregulowań prawnych zmierzających do realizacji inwestycji nie stanowią usług związanych z nieruchomością Co za tym idzie, w opisanej sytuacji, dla ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług zdaniem organu podatkowego nie miał zastosowania art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy. Jakkolwiek powyższe stanowisko dotyczyło stanu prawnego obowiązującego w 2009 r., to zdaniem Wnioskodawcy zachowa ono aktualność również wstanie prawnym obowiązującym w 2010 r. Art. 28e ustawy o VAT, przewidujący, iż miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości, jest bowiem odpowiednikiem art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. — zmiany w treści art. 28e w stosunku do art. 27 ust. 1 pkt 2 mają charakter jedynie doprecyzowujący. Prowadzi to do wniosku, że po 1 stycznia 2010 r. zakres przedmiotowy pojęcia „usług związanych z nieruchomościami”, dla których miejscem świadczenia będzie miejsce położenia nieruchomości, będzie taki sam jak dotychczas. Oznacza to, że stanowisko przedstawione w przywołanej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zachowa aktualność również od 1 stycznia 2010 r.

Reasumując, usługi obejmujące instalację (montaż) elementów turbiny wiatrowej (sekcji wieży, gondoli, wirnika), niestanowiących budowlanych elementów elektrowni wiatrowej, lecz jej wyposażenie techniczne, nie stanowią prac budowlanych w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jako że nie dotyczą one obiektu budowlanego, a co za tym idzie, nie stanowią usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT.

Wobec tego, mając na uwadze, że ani art. 28e, ani żadne inny przepis określający w sposób szczególny miejsce świadczenia usług nie ma zastosowania do opisanych usług montażu (instalacji) turbin wiatrowych, dla określenia miejsca świadczenia tych usług znajdzie zastosowanie zasada ogólna z art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którą miejscem świadczenia usługi jest siedziba usługobiorcy, a w przypadku gdy jest ona świadczona dla potrzeb stałego miejsca działalności usługobiorcy, znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba - to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Powyższe stanowisko potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji Indywidualnej Nr IPPP1-443-1351/09-2/IZ z dnia 16 marca 2010r.

W związku z powyższym należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ze złożonego wniosku wynika, iż Strona zamierza zamówić u usługodawcy, który ma siedzibę w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej, zarejestrowanego w tym kraju jako podatnik podatku od wartości dodanej, usługę polegającą na montażu (instalacji) elementów turbiny wiatrowej - na uprzednio przygotowanym fundamencie. Przedmiotowa usługa polegać będzie na instalacji kolejnych sekcji wieży na uprzednio przygotowanym przez Spółkę fundamencie, zamontowanie na szczycie wieży gondoli, zawierającej generator oraz przekładnię z wałem głównym, montażu wirnika, odbywającym się dwuetapowo: kompletacja 3 płatów oraz piasty, montaż powstałego wirnika do gondoli. Po instalacji głównych elementów turbiny wykonane będą prace elektryczne oraz montażowe wewnątrz wieży oraz gondoli. Przed przekazaniem turbiny do eksploatacji nastąpi sprawdzenie wszelkich połączeń śrubowych oraz testy użytkowe turbiny. W opinii Zainteresowanego, miejsce świadczenia przedmiotowej usługi należy określić zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1 i 2 ustawy.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to: a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Wyjątkiem od zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy jest świadczenie usług związanych z nieruchomościami. W przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach i obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy).

Jak wynika z powyższego przepisu, katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty. Każdą usługę, która dotyczy konkretnej nieruchomości należy analizować pod kątem powiązania z nieruchomością. W przepisie tym przyjęto, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu są wykonywane, gdzie ma siedzibę usługodawca oraz gdzie faktycznie (fizycznie) wykonuje tę usługę. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

Jak wskazał Wnioskodawca montaż turbiny wiatrowej polegać będzie na instalacji kolejnych sekcji wieży na uprzednio przygotowanym przez Spółkę fundamencie, zamontowanie na szczycie wieży gondoli, zawierającej generator oraz przekładnię z wałem głównym, montażu wirnika, odbywającym się dwuetapowo: kompletacja 3 płatów oraz piasty, montaż powstałego wirnika do gondoli. Po instalacji głównych elementów turbiny wykonane będą prace elektryczne oraz montażowe wewnątrz wieży oraz gondoli. Przed przekazaniem turbiny do eksploatacji nastąpi sprawdzenie wszelkich połączeń śrubowych oraz testy użytkowe turbiny.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do opisu sprawy należy stwierdzić, iż usługi montażu turbiny wiatrowej mają charakter usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. Trudno zgodzić się z Wnioskodawcą, że skoro prace polegające na montażu innych niż budowlane elementy elektrowni wiatrowej nie są kwalifikowane jako prace budowlane, gdyż ich przedmiotem nie jest obiekt budowlany, to nie mogą być kwalifikowane jako usługi związane z nieruchomością. Jak wskazano powyżej katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty i nie ogranicza uznania usług za związane z nieruchomością od budowlanego charakteru wykonywanych usług. Każdą usługę, której wynik wykonanych prac dotyczy konkretnej nieruchomości należy analizować pod kątem powiązania z tą konkretną nieruchomością. Fundament, na którego podstawie wykonywana będzie przedmiotowa usługa jest niewątpliwie możliwy do zlokalizowania co do miejsca jego położenia, tym samym usługi montażu turbiny wiatrowej można zaliczyć do usług związanych z nieruchomościami, dla których miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28e ustawy, jest miejsce położenia nieruchomości.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.