Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-537/14-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-05
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu.
Słowa kluczowe: benzyna; cena; karta; kontrahent; należność; otrzymanie; paliwo; przychód; przychód-moment powstania przychodów; zapłata; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2015 r. (data wpływu 5 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki, która jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie Sprzedaż benzyny, gazu i oleju napędowego na własnych stacja paliwowych. Stacje paliwowe w ofercie będą miały poza paliwem również artykuły chemiczne, spożywcze, prasę, inne artykuły konsumpcyjne.

Spółka planuje umożliwienie klientom indywidualnym oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą dokonywanie transakcji za pomocą karty paliwowej X. Karta paliwowa będzie stosowana wyłącznie wewnątrz Spółki, nie będzie współpracować z innymi systemami płatniczymi. Karta paliwowa będzie umożliwiała klientom dokonanie transakcji zakupu określonej ilości paliwa po określonej cenie.

Z klientami posiadającymi karty paliwowe będą zawierane umowy, z których będzie wynikało prawo klientów do zawarcia transakcji zakupu określonej ilości paliwa po ustalonej w danym dniu cenie wraz z usługą magazynowania towaru do czasu zrealizowania dostawy. Warunkiem zawarcia transakcji będzie dokonanie wpłaty środków pieniężnych na konto Spółki lub do kasy Spółki. Warunki umowy będą gwarantowały przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w dniu dokonania wpłaty środków pieniężnych na konto lub do kasy Spółki. Klienci będą mogli zrealizować dostawę w wybranym przez siebie terminie. Transakcja będzie zawierana na podstawie ceny 1 litra paliwa ustalonej zgodnie z cennikiem paliw obowiązującym w Spółce w danym dniu. Cena będzie zawierać koszt magazynowania paliwa. Karty paliwowe będą ogólnodostępne dla wszystkich klientów Spółki. Ponadto z zawartych umów będzie wynikało prawo do jednostronnego rozwiązania umowy o korzystanie z karty paliwowej. W wyniku rozwiązania umowy klient powinien odebrać zakupione wcześniej paliwo.

Karty paliwowe będą powiązane z komputerowym systemem operacyjnym Spółki do zarządzania kartami paliwowymi. W dniu otrzymania wpływu środków pieniężnych na konto bankowe lub do kasy Spółki komputerowy system operacyjny do zarządzania kartami paliwowymi zaewidencjonuje wpływ środków pieniężnych. Jednocześnie Spółka wystawi fakturę lub paragon fiskalny w związku z zawarciem transakcji zakupu paliwa wraz z usługą magazynowania. Na podstawie wystawionych dokumentów sprzedaży Spółka rozpozna obowiązek w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób prawnych. Podstawą opodatkowania będzie wartość wynikająca z ustalonej w dniu zawarcia transakcji ceny sprzedaży 1 litra paliwa oraz ustalonej ilości. Kosztem własnym sprzedaży paliwa w dniu zawarcia transakcji będzie wartość ustalona na podstawie ceny ewidencyjnej zakupu 1 litra paliwa oraz ustalonej ilości.

W momencie kiedy klient dokona realizacji dostawy przy użyciu karty paliwowej komputerowy system operacyjny do zarządzania kartami paliwowymi zewidencjonuje zmniejszenie środków pieniężnych na karcie paliwowej do wysokości zrealizowanej transakcji zakupu oraz potwierdzi transakcję dokumentem WZP – wydanie zewnętrzne paliwa. W dniu realizacji dostawy nie będzie wystawiona faktura lub paragon fiskalny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka powinna w dacie otrzymania środków pieniężnych na rachunek bankowy lub do kasy spółki rozpoznać przychód w podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy data wpłaty środków pieniężnych na konto bankowe lub do kasy Spółki związana z zawarciem transakcji zakupu określonej ilości paliwa po ustalonej w danym dniu cenie wraz z usługą magazynowania przy wykorzystaniu karty paliwowej X będzie datą powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z art. 12 ust 3a:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z warunkami umowy przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w dniu dokonania wpłaty środków pieniężnych na konto lub do kasy Spółki determinuje, zdaniem Spółki, datę powstania przychodu w dacie wpłaty środków pieniężnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy (dalej również: Spółka) jest sprzedaż benzyny, oleju napędowego oraz gazu na swoich stacjach benzynowych. Zamierza również umożliwić klientom dokonywanie transakcji za pomocą karty paliwowej, na podstawie stosownej umowy. Z umów tych będzie wynikać prawo klientów do zawarcia transakcji zakupu określonej ilości paliwa po ustalonej w danym dniu cenie wraz z usługą magazynowania towaru do czasu zrealizowania dostawy. Warunkiem zawarcia transakcji będzie dokonanie wpłaty środków pieniężnych na konto lub do kasy Spółki. Jednocześnie umowy będą gwarantować przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w dniu dokonania wpłaty środków pieniężnych na konto lub do kasy Spółki. Klienci będą mogli zrealizować dostawę w wybranym przez siebie terminie. W dniu wpłaty środków pieniężnych system operacyjny zarządzający kartami paliwowymi zaewidencjonuje wpływ tych środków, a Spółka wystawi fakturę albo paragon fiskalny na wartość zawartej transakcji wraz z magazynowaniem. W momencie kiedy nastąpi realizacja dostawy system operacyjny do zarządzania kartami paliwowymi zewidencjonuje zmniejszenie środków pieniężnych na karcie paliwowej oraz potwierdzi transakcję dokumentem WZP – wydanie zewnętrzne paliwa.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie definiują pojęcia „przychodu”. W art. 12 ust. 1-3 tej ustawy wskazane zostały przykładowo (katalog otwarty) okoliczności, których zaistnienie rodzi obowiązek rozpoznania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest wg zasady kasowej.

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że: za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepisy ustawy podatkowej odnoszące się do przychodów osiąganych z działalności gospodarczej osoby prawnej nie wskazują przy tym, co należy rozumieć pod pojęciem przychodu należnego. Dlatego też można w tym zakresie posłużyć się definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, s. 500), stanowiącą, że „należny” to przysługujący, należący się komuś bądź czemuś.

O przychodzie należnym można zatem mówić, jeśli przedsiębiorcy przysługuje uprawnienie do jego otrzymania. Jego powstanie, co do zasady, związane jest z momentem powstania wierzytelności. Jako przychód należny powinno się zatem traktować kwoty, jakie są należne podatnikowi, czyli takie, których wydania może zażądać od kontrahenta.

Ponadto na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy.

Jako przychód powinno się traktować przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje więc definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, ze w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

Podsumowując przychód jest to taka zmiana stanu majątkowego, u której podstaw leży zamiar uzyskania przysporzenia i zmiana ta powinna cechować się definitywnością, być określona co do kwoty, a uzyskujący przychód powinien w rezultacie mieć możliwość rozporządzania nim jak właściciel.

Z tych powodów sprzedaż przez Spółkę paliw przy wykorzystaniu opisanych we wniosku kart paliwowych stanowi przychód podatkowy związany z działalnością gospodarczą.

Z treści art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika z kolei, że: za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Niniejsza regulacja wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia wskazanych w przepisie zdarzeń, a jeżeli występują one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia, decydują o momencie powstania przychodu.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Mając na uwadze przytoczoną wyżej regulację prawa podatkowego należy stwierdzić, że zapłata z góry za wykonanie usługi w następnych okresach sprawozdawczych, mająca ostateczny i definitywny charakter, związana z uregulowaniem należności przed wykonaniem usługi, nie może być potraktowana jako nieuznana za przychody podatkowe wpłata na poczet usług, które będą wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Otrzymana zapłata (uregulowana należność) niemająca charakteru zaliczki (przedpłaty), podlegającej w późniejszym terminie rozliczeniu, jest przychodem na podstawie art. 12 ust. 3a pkt 2 tej ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że wpłata środków pieniężnych na konto lub do kasy Spółki przy użyciu karty paliwowej stanowi zapłatę za zakup określonej ilości paliwa wraz z usługą magazynowania, co potwierdza wydanie przez Spółkę faktury bądź paragonu fiskalnego. Zapłata ta ma charakter definitywny, związana jest z działalnością gospodarczą Spółki, stąd stanowi przychód zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, że sprzedaż paliwa przy wykorzystaniu opisanych kart ma miejsce w dacie wpływu środków pieniężnych do Spółki do określenia momentu potrącenia przychodu z tytułu tej sprzedaży zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując – Spółka jest zobowiązana w dacie otrzymania środków pieniężnych na jej rachunek bankowy lub do kasy rozpoznać przychód w podatku dochodowym zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.