Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.391.2016.1.KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-11-17
Teza: Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu w opisanym przypadku powstaje z datą wystawienia faktury. Powyższe wynika z tego, że termin płatności określony w umowie bezpośrednio powiązany jest z datą wystawienia faktury dla kontrahenta.
Słowa kluczowe: najem; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2016 r. (data wpływu 8 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usługi najmu – **jest nieprawidłowe,**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usługi najmu oraz wystawienia faktury korygującej i okresu rozliczenia podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

…. Zarząd Obsługi Przejść Granicznych (dalej ….ZOPG) jest państwową jednostką budżetową powołaną do życia Zarządzeniem Nr … Wojewody …. z dnia 19 maja 2010 r., utworzoną w celu realizacji zadań Wojewody …. wynikających z art. 17 ust. 1, 2 i 2a Ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz.U. Nr 78 poz.461 z późn. zm). Na podstawie wymienionego przepisu …ZOPG wykonuje zadania w zakresie stałego utrzymywania przejść granicznych na obszarze województwa w stanie umożliwiającym przeprowadzanie sprawnej i skutecznej kontroli bezpieczeństwa. W ramach tych zadań ….ZOPG przeprowadza inwestycje na przejściach granicznych oraz dysponuje majątkiem znajdującym się w zasięgu terytorialnym tych przejść. Majątek, którym administruje ….ZOPG w całości jest własnością Skarbu Państwa. ….ZOPG na realizację wyznaczonych mu zadań otrzymuje środki z budżetu państwa, natomiast przychody, które uzyskuje w ramach administracji majątkiem odprowadza do budżetu państwa. ….ZOPG nie osiąga dochodów własnych i jest zwolniony z podatku dochodowego zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 3 Ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 z późn.zm.).

…ZOPG jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług w ramach administracji, głównie takie jak: wynajem lokali użytkowych, gruntów i powierzchni, sprzedaż składników używanych uzyskanych z demontażu, udostępnianie mediów niezbędnych do wykonywania prac inwestycyjnych. ….ZOPG rozlicza się z podatku miesięcznie w formie deklaracji VAT-7, aktualnie nie odlicza podatku naliczonego z uwagi na fakt, że zakupy towarów i usług realizowane są w ramach nałożonych zadań z zakresu administracji przejściami i w niewielkiej części wykorzystywane są do czynności opodatkowanych.

….ZOPG wynajmuje lokale, grunty i inne powierzchnie, w tym rampy przeładunkowe znajdujące się na przejściach granicznych, na podstawie zawartych z kontrahentami umów najmu lub dzierżawy. Faktury za czynsz przeważnie wystawiane są z początkiem ustalonego w umowie okresu rozliczeniowego tj. miesiąca lub kwartału. Zdarzają się przypadki wystawiania faktur po zakończeniu okresu rozliczeniowego, którego dotyczą, tj. z początkiem następnego okresu. W umowach określono termin płatności za czynsz na 14 lub 21 dni od wystawienia faktury. Umowa najmu (dzierżawy) dodatkowo zawiera zapis, że kwota czynszu dzierżawnego wzrasta każdego roku kalendarzowego o prognozowany średnioroczny wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych ustalony w ustawie budżetowej na dany rok i następuje automatycznie bez potrzeby aneksowania umowy. Przed ogłoszeniem ustawy budżetowej ….ZOPG wystawia faktury dla kontrahentów według ceny aktualnie obowiązującej, dopiero po ogłoszeniu ustawy jako aktu prawomocnie obowiązującego wystawia faktury korygujące zwiększające czynsz zgodnie z ustalonym w tej ustawie wskaźnikiem wzrostu cen.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu wynajmu na podstawie faktur wystawianych w opisany sposób? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 oraz ust. 7 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej Ustawą) obowiązek podatkowy z tytułu wynajmu powstaje w momencie wystawienia faktury, pod warunkiem, że została ona wystawiona we właściwym określonym ustawowo terminie.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 Ustawy termin wystawienia faktury za wynajem uzależniony jest od upływu terminu płatności tj. faktura musi być wystawiona nie później niż z upływem terminu płatności.

W umowach zawieranych z kontrahentami nie ma określonego konkretnego terminu płatności, jest on uzależniony od momentu wystawienia faktury i określony na 14 lub 21 dni od daty wystawienia tej faktury. Przed wystawieniem faktury nie jest znany termin, z którym powinna być ona wystawiona, dlatego też według ….ZOPG w takiej sytuacji należy zastosować się do przepisów ogólnych art. 106i ust. 1 i wystawić fakturę nie później niż do 15 dnia następnego miesiąca.

W związku z zastosowaniem przepisów ogólnych do wystawienia faktury należy również zastosować ogólne przepisy dotyczące określenia obowiązku podatkowego. Zdaniem …..ZOPG obowiązek podatkowy od tak wystawionych faktur powstaje z chwilą wykonania usługi, czyli z upływem okresu, którego dotyczy faktura.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z konstrukcji podatku VAT wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Kwestię tę reguluje art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7–11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z kolei na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzeci ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W art. 19a ust. 8 ustawy określono natomiast, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wynajmuje lokale, grunty i inne powierzchnie, w tym rampy przeładunkowe znajdujące się na przejściach granicznych, na podstawie zawartych z kontrahentami umów najmu lub dzierżawy. Faktury za czynsz przeważnie wystawiane są z początkiem ustalonego w umowie okresu rozliczeniowego tj. miesiąca lub kwartału. Zdarzają się przypadki wystawiania faktur po zakończeniu okresu rozliczeniowego, którego dotyczą, tj. z początkiem następnego okresu. W umowach określono termin płatności za czynsz na 14 lub 21 dni od wystawienia faktury.

Co do zasady fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem przepisów szczególnych, dotyczących między innymi czynności takich jak najem, dzierżawa, leasing. W przypadku bowiem świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, fakturę należy wystawić nie później niż z upływem terminu płatności.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że determinantą momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze jest data wystawienia faktury, ale pod warunkiem, że faktura zostanie wystawiona przed upływem terminu płatności. Natomiast, jeżeli podatnik nie wystawi faktury lub wystawi ją w terminie późniejszym niż przypadający za usługę termin płatności, obowiązek podatkowy powstaje nie w chwili wystawienia faktury, lecz zawsze z chwilą upływu terminu płatności za daną usługę (tj. usługę najmu, dzierżawy, leasingu lub usługę o podobnym charakterze).

Zatem mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca w umowie najmu nie określa precyzyjnie daty terminu płatności, lecz uzależnia tę datę od daty wystawienia faktury (14 lub 21 dni od wystawienia faktury), to obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu w opisanym przypadku powstaje z datą wystawienia faktury. Powyższe wynika z tego, że termin płatności określony w umowie bezpośrednio powiązany jest z datą wystawienia faktury dla kontrahenta.

W konsekwencji zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisów ogólnych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego jest niewłaściwe, gdyż dla czynności takich jak m.in. najem, dzierżawa moment powstania obowiązku podatkowego został uregulowany przepisami szczególnymi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usługi najmu. Natomiast w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie wystawienia faktury korygującej i okresu rozliczenia podatku wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.