Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-391/14/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-30
Teza: czy pomiędzy stronami umowy nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług oraz czy rozliczenia pomiędzy uczelnią i Wnioskodawcą za przekazaną część wpłat uczestników studiów mogą odbywać się notą księgową a nie fakturą VAT
Słowa kluczowe: dokumentowanie; edukacja; faktura; kształcenie; opodatkowanie; szkoły-szkoła wyższa; uczelnie; usługi-usługi edukacyjne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 18 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 16 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy pomiędzy stronami umowy nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług oraz czy w takiej sytuacji rozliczenia pomiędzy uczelnią i Wnioskodawcą za przekazaną część wpłat uczestników studiów mogą odbywać się notą księgową a nie fakturą VAT – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy pomiędzy stronami umowy nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług oraz czy w takiej sytuacji rozliczenia pomiędzy uczelnią i Wnioskodawcą za przekazaną część wpłat uczestników studiów mogą odbywać się notą księgową a nie fakturą VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 lipca 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest instytutem badawczym działającym w oparciu o ustawę o instytutach badawczych. Wnioskodawca prowadzi pełną rachunkowość w oparciu o ustawę o rachunkowości oraz jest czynnym podatnikiem VAT składającym deklaracje VAT-7D.

1.  Przedmiotem podstawowej działalności Instytutu jest:
    1.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;
    2.  przystosowanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki;
    3.  wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie: nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z), nauk społecznych i humanistycznych (PKD 72.20.Z).
2.  Do zakresu działania Instytutu należy:
    1.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych,
    2.  przystosowanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki,
    3.  wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych.
3.  W związku z prowadzoną działalnością podstawową Instytut realizuje następujące prace:
    1.  upowszechnia wyniki badań naukowych i prac rozwojowych, w tym organizuje konferencje i kongresy naukowe (PKD 82.30.Z);
    2.  wykonuje badania i analizy oraz opracowuje opinie i ekspertyzy w zakresie prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych (PKD 74.90.Z);
    3.  opracowuje oceny dotyczące stanu i rozwoju poszczególnych dziedzin nauki i techniki oraz sektorów gospodarki, które wykorzystują wyniki badań naukowych i prac rozwojowych oraz w zakresie wykorzystywania w kraju osiągnięć światowej nauki i techniki (PKD 74.90.Z);
    4.  prowadzi działalność normalizacyjną (PKD 69.10.Z), certyfikacyjną i aprobacyjną (PKD 71.20.B);
    5.  prowadzi i rozwija bazy danych związane z przedmiotem działania Instytutu (PKD 63.11.Z);
    6.  prowadzi działalność w zakresie informacji naukowej, technicznej i ekonomicznej (PKD 91.01.A), wynalazczości oraz ochrony własności przemysłowej i intelektualnej (PKD 69.10.Z), a także wspierającej innowacyjność przedsiębiorstw;
    7.  wytwarza, w związku z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi aparaturę, urządzenia, materiały i inne wyroby (PKD 26.51.Z), (PKD 26.70.Z) oraz prowadzi walidację metod badawczych, pomiarowych oraz kalibrację aparatury (PKD 71.20.B);
    8.  prowadzi działalność wydawniczą związaną z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi (PKD 58.11.Z), (PKD 58.14.Z).
4.  Instytut prowadzi:
    1.  studia podyplomowe i doktoranckie, związane z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi (PKD 85.59.B);
    2.  inne formy kształcenia, w tym szkolenia i kursy dokształcające (PKD 85.59.B).
5.  Instytut prowadzi działalność inną niż wymieniona w pkt 2-4, która obejmuje między innymi:
    1.  prowadzenie badań i analiz technicznych (PKD 71.20.B);
    2.  opracowywanie opinii i ekspertyz niemających charakteru badań naukowych i prac rozwojowych (PKD 70.22.Z);
    3.  prowadzenie badań bezpieczeństwa użytkowania wyrobów (PKD 71.20.B);
    4.  naprawę przyrządów pomiarowych, badawczych i kontrolnych (PKD 33.13.Z).
6.  Działalność, o której mowa w pkt 5, jest wyodrębniona pod względem finansowym i rachunkowym z działalności określonej w pkt 2-4.

Instytut osiąga następujące rodzaje przychodów:

*   przychody niepodlegające ustawie o VAT: dotacje na działalność statutową, środki na finansowanie realizowanych projektów badawczych otrzymywane z Ministerstwa, Centrum …, Ośrodka …, Komisji …,
*   przychody opodatkowane podatkiem VAT: usługi naukowo-badawcze na zlecenie konkretnych odbiorców, usługi inżynierskie, doradcze, usługi badań i analiz technicznych,
*   przychody zwolnione z VAT: usługi w zakresie edukacji.

Instytut zawarł umowę z podmiotem będącym wyższą uczelnią o współpracy przy prowadzeniu rocznych studiów podyplomowych na warunkach organizacyjnych i finansowych oraz zasadach podziału kompetencji i uprawnień określonych w zawartej umowie.

Warunki organizacyjne i finansowe oraz zasady podziału kompetencji i uprawnień o których mowa wyżej polegają na:

1.  zatwierdzaniu przez obie strony umowy:
    *   założeń programowych wraz z programem nauczania,
    *   preliminarza wydatków,
2.  zobowiązaniu uczelni do:
    *   przyjmowania opłat za uczestnictwo w studiach,
    *   przekazywania ustalonych w kosztorysie należności drugiej stronie umowy,
    *   zawierania umów z wykładowcami i wypłacanie im należnego honorarium zgodnie z preliminarzem wydatków,
    *   realizacja programu nauczania,
    *   przygotowania materiałów szkoleniowych przeznaczonych dla słuchaczy studiów oraz zaopatrzenie słuchaczy w odpowiednie książki,
    *   organizacja dojazdów wykładowców do miejsca prowadzenia studiów,
    *   powołanie kierownika studiów oraz sekretarzy studiów ze strony uczelni,
    *   zawierania umów i wypłaty wynagrodzenia kierownikowi studiów i sekretarzowi studiów ze strony uczelni,
    *   sprawowaniu nadzoru merytorycznego nad przebiegiem studiów,
    *   przygotowania i wydania indeksów i świadectw ukończenia studiów dla wszystkich słuchaczy,
3.  zobowiązaniu instytutu (drugiej strony umowy) do:
    *   rekrutacji uczestników studiów,
    *   przygotowania należytej dokumentacji słuchaczy studiów i przekazanie jej do uczelni,
    *   zapewnienia sal wykładowych wraz z niezbędnym wyposażeniem,
    *   prowadzenia list obecności słuchaczy oraz obsługę słuchacza podczas zjazdów,
    *   zawierania umów i wypłaty wynagrodzenia sekretarzowi studiów ze strony Instytutu (podmiotu współpracującego przy prowadzeniu studiów),
    *   przygotowanie inauguracji oraz zakończenia studiów,
    *   bieżący monitoring i ocena zajęć,
    *   dbanie o poziom merytoryczny zajęć.

Strony umowy uzgodniły warunki finansowe realizacji studiów polegające na:

1.  przyjmowaniu przez uczelnię na swoje konto bankowe wpłat uczestników studiów,
2.  przekazaniu drugiej stronie umowy na jej konto bankowe kwoty przeznaczonej na pokrycie przez nią:
    *   kosztów wynagrodzenia sekretarza studiów z ramienia instytutu,
    *   kosztów rekrutacji,
    *   pozostałych kosztów wynikłych z realizacji Studiów, zawartych w preliminarzu.

W uzupełnieniu wniosku z 16 lipca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wyższa uczelnia, o której mowa we wniosku jest czynnym podatnikiem VAT odrębnym od Instytutu.
2.  Instytut w zakresie prowadzonej przez Centrum – będące wewnętrzną komórką organizacyjną Instytutu - działalności szkoleniowej, jest wpisany do ewidencji placówek kształcenia ustawicznego prowadzonej przez prezydenta Miasta na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity Dz.U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572) tym samym jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. W ramach umowy będącej przedmiotem zapytania usługi edukacyjne będą wykonywane zarówno przez uczelnię jak i Instytut na rzecz słuchaczy studiów podyplomowych.
3.  Umowa o współpracy między uczelnią a Instytutem określa cel zawarcia umowy, czyli współpracę przy prowadzeniu rocznych studiów podyplomowych oraz podział kompetencji i obowiązków między stronami umowy. Przepisy Kodeksu Cywilnego nie definiują pojęcia umowy konsorcjum, która jest rozumiana jako związek kilku przedsiębiorstw w celu dokonania wspólnego przedsięwzięcia, jak również nie nakładają obowiązku wyznaczenia lidera i partnera. W zakresie podjętej współpracy nie planuje się zawarcia dodatkowej umowy konsorcjum i wyznaczenia lidera oraz partnera.
4.  Instytut nie podpisuje umów z uczestnikami studiów. Stronami podpisującymi umowy w sprawie warunków uczestnictwa w studiach podyplomowych będą uczelnia i uczestnicy studiów. Umowy nie regulują kwestii odpowiedzialności, w sprawach nie uregulowanych w umowie będą miały zastosowanie przepisy Kodeksu Cywilnego.
5.  Stroną przyjmującą opłaty i wystawiającą faktury na rzecz uczestników jest uczelnia. Instytut nie wystawia faktur uczestnikom oraz nie pobiera opłat od uczestników. Preliminarz wydatków zakłada kwotę kosztów ogółem planowanych studiów oraz podział tych kosztów między uczelnię i Instytut. Z kwoty pobranej przez uczelnię od uczestników studiów uczelnia przekaże część wpłat do Instytutu na pokrycie kosztów wykonania obowiązków wymienionych w pkt C wniosku. Instytut nie nabywa usług od uczelni i nie sprzedaje na rzecz słuchacza kompleksowej usługi edukacyjnej. Uczelnia i Instytut współpracują przy realizacji umowy, każda ze stron ponosi koszty wykonania przydzielonych obowiązków.
6.  Podmiotem wydającym świadectwo ukończenia studiów będzie uczelnia. Studia prowadzone są zgodnie z wymogami ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U. nr 164, poz. 1365 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie zawartej umowy oraz stanu faktycznego można stwierdzić, że w opisanym wyżej przypadku pomiędzy stronami umowy nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług tzn. żadna ze stron umowy nie świadczy usług na rzecz drugiej strony a należna instytutowi kwota przekazywana przez uczelnię nie stanowi wynagrodzenia za wykonanie przez instytut usług na rzecz uczelni, lecz stanowi wyłącznie przekazanie instytutowi części wpłat uczestników studiów należnych mu z tytułu współorganizacji studiów?

Czy w takiej sytuacji rozliczenia pomiędzy uczelnią i instytutem za przekazaną część wpłat uczestników studiów mogą odbywać się notą księgową a nie fakturą VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedsięwzięcie polegające na współorganizacji studiów podyplomowych, gdzie istnieje nabywca usługi (słuchacz studiów podyplomowych) a wniesione przez uczestników studiów opłaty są wynagrodzeniem, należy potraktować jako usługę w zakresie edukacji podlegającą przepisom ustawy o podatku VAT. Zatem uczelnia jako jeden ze współorganizatorów - po stronie której jest obowiązek przyjmowania opłat za uczestnictwo w studiach - powinna rozliczać otrzymane wpłaty fakturą VAT wystawioną na uczestnika studiów który taką opłatę wniósł. Z kolei rozliczenie pomiędzy uczelnią a instytutem zgromadzonych w ten sposób środków, mogłoby odbyć się na podstawie noty księgowej jako przekazanie przez uczelnię należnej instytutowi kwoty proporcjonalnie do wykonywanych obowiązków wynikających z zawartej umowy a nie jako wynagrodzenie za wykonaną na rzecz uczelni usługę.

W uzupełnieniu wniosku z 16 lipca 2014 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że stwierdzenia zawarte we wniosku służą tylko uzasadnieniu własnego stanowiska i użyte są w kontekście własnej indywidualnej sprawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pod pojęciem sprzedaży – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 106 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.) na mocy art. 1 pkt 49 ww. ustawy uchylono art. 106 ustawy o VAT. Wprowadzono natomiast blok przepisów dotyczących fakturowania w dodanych do ustawy o VAT art. 106a – 106q oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz.U. poz. 1485). Tym samym rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68 poz. 360 ze zm.), wydane m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, z dniem 1 stycznia 2014 r. (w związku z uchyleniem art. 106) utraciło moc w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad wystawiania faktur.

Na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. większość regulacji dotyczących fakturowania, a objęta dotychczas rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r., została przeniesiona do ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 106a ust. 1 ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z podmiotem będącym wyższą uczelnią o współpracy przy prowadzeniu rocznych studiów podyplomowych na warunkach organizacyjnych i finansowych oraz zasadach podziału kompetencji i uprawnień określonych w zawartej umowie.

Warunki organizacyjne i finansowe oraz zasady podziału kompetencji i uprawnień o których mowa wyżej polegają na:

1.  zatwierdzaniu przez obie strony umowy:
    *   założeń programowych wraz z programem nauczania,
    *   preliminarza wydatków,
2.  zobowiązaniu uczelni do:
    *   przyjmowania opłat za uczestnictwo w studiach,
    *   przekazywania ustalonych w kosztorysie należności drugiej stronie umowy,
    *   zawierania umów z wykładowcami i wypłacanie im należnego honorarium zgodnie z preliminarzem wydatków,
    *   realizacja programu nauczania,
    *   przygotowania materiałów szkoleniowych przeznaczonych dla słuchaczy studiów oraz zaopatrzenie słuchaczy w odpowiednie książki,
    *   organizacja dojazdów wykładowców do miejsca prowadzenia studiów,
    *   powołanie kierownika studiów oraz sekretarzy studiów ze strony uczelni,
    *   zawierania umów i wypłaty wynagrodzenia kierownikowi studiów i sekretarzowi studiów ze strony uczelni,
    *   sprawowaniu nadzoru merytorycznego nad przebiegiem studiów,
    *   przygotowania i wydania indeksów i świadectw ukończenia studiów dla wszystkich słuchaczy,
3.  zobowiązaniu instytutu (drugiej strony umowy) do:
    *   rekrutacji uczestników studiów,
    *   przygotowania należytej dokumentacji słuchaczy studiów i przekazanie jej do uczelni,
    *   zapewnienia sal wykładowych wraz z niezbędnym wyposażeniem,
    *   prowadzenia list obecności słuchaczy oraz obsługę słuchacza podczas zjazdów,
    *   zawierania umów i wypłaty wynagrodzenia sekretarzowi studiów ze strony Instytutu (podmiotu współpracującego przy prowadzeniu studiów),
    *   przygotowanie inauguracji oraz zakończenia studiów,
    *   bieżący monitoring i ocena zajęć,
    *   dbanie o poziom merytoryczny zajęć.

Strony umowy uzgodniły warunki finansowe realizacji studiów polegające na:

1.  przyjmowaniu przez uczelnię na swoje konto bankowe wpłat uczestników studiów,
2.  przekazaniu drugiej stronie umowy na jej konto bankowe kwoty przeznaczonej na pokrycie przez nią:
    *   kosztów wynagrodzenia sekretarza studiów z ramienia instytutu,
    *   kosztów rekrutacji,
    *   pozostałych kosztów wynikłych z realizacji Studiów, zawartych w preliminarzu.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wyższa uczelnia, o której mowa we wniosku jest czynnym podatnikiem VAT odrębnym od Instytutu.

Umowa o współpracy między uczelnią a Instytutem określa cel zawarcia umowy, czyli współpracę przy prowadzeniu rocznych studiów podyplomowych oraz podział kompetencji i obowiązków między stronami umowy. W zakresie podjętej współpracy nie planuje się zawarcia dodatkowej umowy konsorcjum i wyznaczenia lidera oraz partnera.

Instytut nie podpisuje umów z uczestnikami studiów. Stronami podpisującymi umowy w sprawie warunków uczestnictwa w studiach podyplomowych będą uczelnia i uczestnicy studiów. Umowy nie regulują kwestii odpowiedzialności, w sprawach nie uregulowanych w umowie będą miały zastosowanie przepisy Kodeksu Cywilnego.

Stroną przyjmującą opłaty i wystawiającą faktury na rzecz uczestników jest uczelnia. Instytut nie wystawia faktur uczestnikom oraz nie pobiera opłat od uczestników. Preliminarz wydatków zakłada kwotę kosztów ogółem planowanych studiów oraz podział tych kosztów między uczelnię i Instytut . Z kwoty pobranej przez uczelnię od uczestników studiów uczelnia przekaże część wpłat do Instytutu na pokrycie kosztów wykonania obowiązków wymienionych w pkt C wniosku. Instytut nie nabywa usług od uczelni i nie sprzedaje na rzecz słuchacza kompleksowej usługi edukacyjnej. Uczelnia i Instytut współpracują przy realizacji umowy, każda ze stron ponosi koszty wykonania przydzielonych obowiązków.

Podmiotem wydającym świadectwo ukończenia studiów będzie uczelnia. Studia prowadzone są zgodnie z wymogami ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz.U. nr 164, poz. 1365 z późn. zm.).

W przedmiotowej sprawie kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest stwierdzenie, czy należna Wnioskodawcy kwota przekazywana przez uczelnię stanowi w istocie wynagrodzenie za wykonanie przez Wnioskodawcę usług na rzecz uczelni, czy też stanowi wyłącznie przekazanie Wnioskodawcy części wpłat uczestników studiów należnych mu z tytułu współorganizacji studiów.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, iż bezsprzecznym jest fakt, iż Wnioskodawca w ramach umowy o współpracy zawartej z uczelnią zobowiązał się do wykonania określonych czynności w ramach podziału kompetencji i uprawnień określonych w umowie, tj. do rekrutacji uczestników studiów, przygotowania należytej dokumentacji słuchaczy studiów i przekazania jej do uczelni, zapewnienia sal wykładowych wraz z niezbędnym wyposażeniem, prowadzenia list obecności słuchaczy oraz obsługi słuchacza podczas zjazdów, zawierania umów i wypłaty wynagrodzenia sekretarzowi studiów ze strony Instytutu, przygotowanie inauguracji oraz zakończenia studiów, bieżącego monitoringu i oceny zajęć oraz dbania o poziom merytoryczny zajęć.

Zgodnie z uzgodnionymi pomiędzy stronami umowy warunkami finansowymi to uczelnia przyjmuje na swoje konto bankowe wpłaty uczestników studiów, oraz przekazuje drugiej stronie umowy (tj. Wnioskodawcy) kwotę przeznaczoną na pokrycie kosztów wynagrodzenia sekretarza studiów z ramienia Instytutu, kosztów rekrutacji oraz pozostałych kosztów wynikłych z realizacji studiów, zawartych w preliminarzu.

Podkreślenia wymaga, że Wnioskodawca nie podpisuje umów z uczestnikami studiów, natomiast stronami podpisującymi umowy w sprawie warunków uczestnictwa w studiach podyplomowych będą uczelnia i uczestnicy studiów. Wnioskodawca nie wystawia faktur uczestnikom oraz nie pobiera opłat od uczestników. Stroną przyjmującą opłaty i wystawiającą faktury na rzecz uczestników jest uczelnia i uczelnia wydaje świadectwa ukończenia studiów. Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca, nie nabywa on usług od uczelni i nie sprzedaje na rzecz słuchacza kompleksowej usługi edukacyjnej.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w sytuacji gdy faktury za studia podyplomowe wystawia uczestnikom studiów podyplomowych uczelnia, również uczelnia jest podmiotem zawierającym umowy w sprawie warunków uczestnictwa w studiach podyplomowych z uczestnikami studiów, to wskazuje w sposób oczywisty, że to uczelnia świadczy wskazane we wniosku usługi edukacyjne na rzecz uczestników tych studiów. Jeśli zatem Wnioskodawca jako współorganizator studiów podyplomowych zobowiązał się do wykonania czynności wskazanych w treści wniosku, jednocześnie uczelnia przekaże Wnioskodawcy określoną kwotę na pokrycie kosztów wykonania tych właśnie obowiązków wymienionych w pkt c wniosku, to oznacza to, że otrzymana od uczelni kwota pieniężna stanowi wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za świadczone przez niego usługi na rzecz uczelni (skoro bowiem to uczelnia świadczy usługi edukacyjne na rzecz uczestników studiów podyplomowych, dokumentuje je fakturami i wydaje świadectwa ukończenia studiów, to uprzednio koniecznym jest nabycie przez uczelnię usług świadczonych przez Wnioskodawcę w zakresie czynności wymienionych w pkt c wniosku).

Wprawdzie Wnioskodawca twierdzi, że usługi edukacyjne będą wykonywane zarówno przez uczelnię jak i Wnioskodawcę na rzecz słuchaczy studiów podyplomowych, ale jednocześnie w treści wniosku wskazuje, że Wnioskodawca nie nabywa usług od uczelni i nie sprzedaje na rzecz słuchacza kompleksowej usługi edukacyjnej. Ponadto z opisu zdarzenia przyszłego wynika wprost, że stronami podpisującymi umowę w sprawie uczestnictwa w studiach podyplomowych będzie uczelnia i uczestnicy studiów, Wnioskodawca nie wystawia faktur uczestnikom studiów, gdyż stroną wystawiającą faktury na rzecz uczestników jest uczelnia i uczelnia wydaje świadectwa ukończenia studiów. Zatem usługi edukacyjne na rzecz uczestników studiów świadczy w istocie uczelnia, a nie Wnioskodawca.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy Wnioskodawcą a uczelnią istnieje stosunek zobowiązaniowy, w ramach którego Wnioskodawca wykonuje określone czynności na rzecz uczelni a uczelnia przekazuje Wnioskodawcy kwotę pieniężną tytułem pokrycia kosztów wykonania przydzielonych obowiązków. Z powyższego wynika, ze pomiędzy świadczoną przez Wnioskodawcę usługą na rzecz uczelni a otrzymaną kwotą pieniężną istnieje bezpośredni związek, co oznacza że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Tak więc otrzymana przez Wnioskodawcę od uczelni kwota pieniężna stanowi wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za świadczone przez niego usługi na rzecz uczelni.

Przy czym w niniejszej sprawie nieistotnym jest źródło finansowania tej czynności, tj. sam fakt, że przedmiotowa kwota przekazana przez uczelnię Wnioskodawcy stanowi część wpłat pobranych przez uczelnię od uczestników studiów. Również w tej sytuacji nie ma znaczenia, czy wynagrodzenie pokrywa koszty świadczenia danych czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Jeśli tylko dana czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Tym samym nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że przekazanie przez uczelnię należnej Wnioskodawcy kwoty proporcjonalnie do wykonywanych obowiązków wynikających z zawartej umowy nie jest wynagrodzeniem za wykonaną na rzecz uczelni usługę.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż wykonanie przez Wnioskodawcę na rzecz uczelni czynności w ramach podziału kompetencji i uprawnień określonych w umowie o współpracy zawartej z uczelnią, obejmujących rekrutację uczestników studiów, przygotowanie należytej dokumentacji słuchaczy studiów i przekazanie jej do uczelni, zapewnienie sal wykładowych wraz z niezbędnym wyposażeniem, prowadzenie list obecności słuchaczy oraz obsługi słuchacza podczas zjazdów, zawieranie umów i wypłaty wynagrodzenia sekretarzowi studiów ze strony Instytutu, przygotowanie inauguracji oraz zakończenia studiów, bieżący monitoring i ocena zajęć oraz dbanie o poziom merytoryczny zajęć, spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym czynność ta będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym Wnioskodawca, będący podatnikiem VAT czynnym, będzie zobowiązany do udokumentowania przedmiotowych usług poprzez wystawienie faktury zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „(…) rozliczenie pomiędzy uczelnią a instytutem zgromadzonych w ten sposób środków, mogłoby odbyć się na podstawie noty księgowej jako przekazanie przez uczelnię należnej instytutowi kwoty proporcjonalnie do wykonywanych obowiązków wynikających z zawartej umowy a nie jako wynagrodzenie za wykonaną na rzecz uczelni usługę” należało uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i dla kontrahenta Wnioskodawcy nie wywołuje skutków prawnych, o których mowa w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.