Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.485.2019.2.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-29
Teza: Nieuznanie za podatnika z tytułu sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działki; podatnik; podział; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 września 2019 r. (data wpływu 10 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 września 2019 r. (data wpływu 2 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawców za podatników podatku VAT w związku z transakcją sprzedaży działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Dnia 2 października 2019 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakująca opłatę.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania: WC;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: TC**

**

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenia przyszłe.

TC i WC (dalej: Wnioskodawcy), są polskimi rezydentami podatkowymi, między którymi panuje małżeńska wspólność majątkowa.

Wnioskodawcy prowadzą gospodarstwo rolne, przy czym, jako rolnicy ryczałtowi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm., dalej: ustawa o VAT).

Wnioskodawcy w 2000 r. otrzymali w darowiźnie od rodziców Pana WC nieruchomość gruntową, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził księgę wieczystą Kw. (…) (obecnie dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…)). Umowa darowizny została sporządzona w formie aktu notarialnego w dniu (…).

Otrzymana w darowiźnie nieruchomość weszła do majątku prywatnego objętego małżeńską wspólnością majątkową Wnioskodawców i nie była wykorzystywana przez Wnioskodawców dla celów zarobkowych, w szczególności należy podkreślić, że Wnioskodawcy nie wykorzystywali (i nie będą wykorzystywać w przyszłości) nieruchomości w ramach działalności gospodarczej (takiej nie prowadzą) ani prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawcy w celu sprzedaży nieruchomości położonej w gm. (…), zapisanej w księdze wieczystej składającej się z działki nr 1, o pow. 3,38 ha, obręb (…), postanowili podzielić ją na mniejsze działki i w tym celu złożyli wniosek do Wójta (…) o zatwierdzenie projektu, który zakładał następujący podział:

*   nr 1/1 o pow. 0,2159 ha,
*   nr 1/2 o pow. 0.1200 ha,
*   nr 1/3 o pow. 0,1200 ha,
*   nr 1/4 o pow. 0,1200 ha,
*   nr 1/5 o pow. 0,1101 ha (przeznaczona pod gminną drogę publiczną),
*   nr 1/6 o pow. 2,6940 ha.

28 stycznia 2019 r. Wójt Gminy wydał decyzję zatwierdzającą powyższy projekt.

4 kwietnia 2019 r. Urząd Gminy stwierdził, że powyższa decyzja stała się ostateczna z dniem 18 lutego 2019 r.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla terenu wsi zatwierdzonym Uchwałą Rady (…):

*   działki oznaczone nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4 znajdują się na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Niniejszy wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dot. trzech działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną (dalej zbiorczo: Działki).

Wnioskodawcy wiosną 2019 r. sprzedali jedną z Działek (dalej: Działka). W celu jej sprzedaży wywiesili na płocie granicznym szyld informujący o chęci sprzedaży Działki. Od transakcji sprzedaży odprowadzony został stosowny podatek od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawcy nie wykluczają sprzedaży pozostałych dwóch Działek, w szczególności należy podkreślić, że aktualnie na płotach granicznych pozostałych dwóch działek zamieszczone są dwa szyldy informujące o chęci ich sprzedaży.

Podkreślić należy, że Wnioskodawcy nie brali udziału w procesie uchwalania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 2002 r. Nie mieli oni wpływu na decyzję Rady Gminy, nie wnosili żadnych wniosków w tej sprawie.

W uzupełnieniu do wniosku z 26 września 2019 r. w zakresie:

Pytania pierwszego o treści „Które z wymienionych we wniosku działek będą przedmiotem sprzedaży, a która z działek została już sprzedana?” Wnioskodawca wskazał, że – „Działka oznaczona we wniosku nr 1/3 została już sprzedana przez Wnioskodawców, natomiast działki oznaczone numerami: 1/2 oraz 1/4 będą przedmiotem sprzedaży w przyszłości”.

Pytania drugiego o treści „Czy Wnioskodawcy dokonali/będą dokonywali jakichkolwiek czynności (ponosili nakłady) w celu przygotowania działek do sprzedaży np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, ogłoszenie o sprzedaży w mediach lub podejmowali inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki? Jeśli tak, to jakie to były/będą czynności (nakłady)?” Wnioskodawca wskazał, że – „Wnioskodawcy nie ponieśli (nie będą ponosili w przyszłości) nakładów w celu przygotowania działek do sprzedaży. W szczególności nie dokonywali (i nie będą podejmować takich działań w przyszłości) czynności, tj. uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, ogłoszenie o sprzedaży w mediach. Ich działania mające na celu sprzedaż działki ograniczyły się do wywieszenia ogłoszenia o sprzedaży na płocie granicznym innej nieruchomości należącej do Wnioskodawców”.

Pytania trzeciego o treści „W jaki sposób grunt był wykorzystywany przez Wnioskodawców od momentu nabycia do momentu podziału oraz od momentu podziału do momentu sprzedaży? – szczegółowo wskazać w stosunku do każdej z działek” Wnioskodawca wskazał, że – „Od momentu nabycia gruntu, na którym aktualnie znajdują się Działki, do momentu ich podziału na gruncie każdej z Działek uprawiane było zboże – owies i jęczmień. Na każdej z Działek uprawiane było to samo zboże.

Od momentu podziału Działek do sierpnia 2019 r. Wnioskodawcy w dalszym ciągu uprawiali na nich zboże – owies i jęczmień. W sierpniu 2019 r. zostały zebrane ostatnie plony, działka nr 1/3 została sprzedana, a dwie pozostałe, tj. działki nr 1/2 i 1/4 zostały wystawione na sprzedaż. Jednocześnie Wnioskodawcy pragną podkreślić, że od zebrania plonów w sierpniu 2019 r. nie wykorzystują (i nie będą wykorzystywać) Działek pod uprawę zboża. Natomiast, zboże, które było uprawiane na Działkach wykorzystywane było na potrzeby własne Wnioskodawców”.

Pytania czwartego o treści „Czy Wnioskodawcy udostępniali/udostępniają działki osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem, dzierżawa)? Jeżeli tak, to czy były to umowy odpłatne i w jakim czasie były zawarte?” Wnioskodawca wskazał, że – „Wnioskodawcy nie udostępniali (nie będą udostępniać w przyszłości) żadnej z Działek objętych przedmiotowym wnioskiem osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych ani w żaden inny sposób”.

Pytania piątego o treści „Czy z przedmiotowych działek dokonywane były/są dostawy (sprzedaż) produktów rolnych? Jeżeli tak należy jednoznacznie wskazać, z której działki dokonywano sprzedaży?” Wnioskodawca wskazał, że – „Wnioskodawcy wskazują, że z żadnej z działek objętych przedmiotowym wnioskiem nie były dokonywane dostawy (sprzedaż) produktów rolnych. Zboże, które otrzymywali z przedmiotowych działek Wnioskodawcy wykorzystywali dla własnych celów”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonując sprzedaży Działki Wnioskodawcy działali, a w przypadku działek jeszcze nie sprzedanych na wypadek ich sprzedaży, będą działać w przyszłości jako podatnicy podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT?

**Zdaniem Zainteresowanych**, stoją oni na stanowisku, że sprzedając Działkę nie działali jako podatnicy podatku do towarów i usług, a w przypadku pozostałych dwóch jeszcze niesprzedanych Działek, na wypadek ich sprzedaży w przyszłości, nie będą działać jako podatnicy podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Podatnik

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: ustawa o VAT) podatnikami podatku od towarów i usług (dalej: VAT) są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2005 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006. 347. 1 z dnia 2006.12.11), podatnikiem podatku od wartości dodanej jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Mając na uwadze powyższe, kluczowym, z perspektywy ustalenia, czy dany podmiot jest podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy o VAT jest zbadanie, czy czynności przez niego dokonywane wchodzą w zakres opodatkowania VAT, a więc czy wykonywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Natomiast, działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zawodowy charakter

W ocenie Wnioskodawców, o tym czy sprzedaż Działek spowoduje sklasyfikowanie tej czynności jako działalności gospodarczej może przesądzić zawodowy charakter takiego działania podjętego przez podmiot sprzedający.

W stanie faktycznym, dotyczącym niniejszego wniosku, Wnioskodawcy dokonali sprzedaży Działki (i możliwe że sprzedadzą pozostałe dwie w przyszłości) należącej do ich majątku prywatnego, nabytego w drodze umowy darowizny, a nie w celu sprzedaży czy prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Działki (Działek).

Warto w tym miejscu przytoczyć pogląd NSA zaprezentowany w wyroku z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07), w którym wskazano, że:

„Jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie”.

Z kolei o tym, jak należy rozumieć zawodową działalność handlowca wyjaśnił NSA w wyroku z dnia 12 stycznia 2010 r. (I FSK 1626/08):

„Nie budzi żadnych wątpliwości to, że zawodowa (profesjonalna) działalność handlowca polega na nabywaniu i towarów i ich późniejszej sprzedaży z zyskiem. Ponadto taka profesjonalna działalność handlowa – co do zasady – nie jest ograniczana w czasie i nie kończy się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Zatem nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za handlowca w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.”

Wnioskodawcy, po analizie przepisów ustawy o VAT, a także orzecznictwa sądowego stoją na stanowisku, iż w ramach uznania sprzedaży nieruchomości za działalność gospodarczą konieczne jest stwierdzenie, czy podmiot sprzedający w związku z powzięciem zamiaru sprzedaży nieruchomości podjął kroki tożsame z działaniami podejmowanymi przez podmioty w sposób ciągły i zorganizowany zajmujące się obrotem nieruchomościami. Podjęcie takich kroków pozwalałoby na uznanie ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, co w konsekwencji rodziłoby konieczność uznania go za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Mówiąc o zawodowej działalności związanej z obrotem nieruchomościami należy rozumieć działania podjęte w sposób zorganizowany, konsekwentnie zmierzające do wyznaczonego celu, a więc uzyskania korzyści z tytułu zbycia majątku przeznaczonego na prowadzenie działalności. W odniesieniu do nieruchomości należy przez to rozumieć przede wszystkim:

*   nabycie nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży z zyskiem;
*   dostosowywanie nieruchomości mające na celu zwiększenia ich atrakcyjności (uzbrojenie gruntu, przeprowadzanie badań glebowych, wyznaczenie dróg wewnętrznych);
*   aktywny udział w kreowaniu/zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, czy wreszcie aktywna działalność sprzedażowa.

1.  Wnioskodawcy nie podejmowali żadnej z powyższych czynności.

Zarząd majątkiem prywatnym

Istotną kwestią z perspektywy omawianego zagadnienia, jest ustalenie czy sprzedawana nieruchomość należy do majątku prywatnego podmiotu sprzedającego, a zatem czy wykorzystywana jest do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, czy też nie.

W zakresie aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu skutkującej zakwalifikowaniem sprzedaży do działalności gospodarczej wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 20 marca 2017 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.75.2017.1.RR stwierdzając, iż:

„w przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym”.

W aspekcie działań Wnioskodawców polegających na złożeniu wniosku o zatwierdzenie projektu podziału nieruchomości, na której znajdowały się Działki warto przytoczyć wyrok WSA w Poznaniu z 16 listopada 2018 r., I SA/PO 594/18, w którym Sąd wyjaśnił, że:

„nie można pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej”.

Wnioskodawcy podzielają powołane powyżej poglądy sądów administracyjnych i organów podatkowych wskazujące, iż dysponowanie prywatnym majątkiem danej osoby, niewykorzystywanym, ani nie przeznaczonym, do prowadzenia działalności gospodarczej oraz nie zakupionych z zamiarem odsprzedaży, nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów bowiem nie jest dokonywany w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

W omawianym stanie faktycznym już sama okoliczności nabycia Działek przez Wnioskodawców na podstawie zawarcia umowy darowizny z rodzicami Pana WC w 2000 r. przekreśla zamiar nabycia przedmiotowych gruntów w celu wykorzystania go do działalności gospodarczej polegającej na dalszej odsprzedaży z zyskiem.

Wnioskodawcy poza złożeniem wniosku o zatwierdzenie projektu podziału nieruchomości, na której znajdowały się Działki na mniejsze oraz zamieszczenia szyldów na płotach z informacją o możliwości nabycia Działek nie podjęli żadnych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o zamiarze wykorzystywania Działek dla celów, które zgodnie z ustawą o VAT, mogłyby zostać uznane za działalność gospodarczą. Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że poczynione przez nich działania nie wykraczają poza zakres rozporządzania własnością prywatną, w szczególności Wnioskodawcy:

*   nie zamieścili ogłoszenia o sprzedaży w Internecie, czy lokalnej prasie (choć ich zdaniem również to nie determinuje objęcia VAT),
*   nie ponieśli nakładów na zwiększenie atrakcyjności Działek, tj. uzbrojenia gruntu, nie zostały przeprowadzone żadne inwestycje polegające na założeniu instalacji sanitarnych czy elektrycznych, ani inne czynności o podobnym charakterze.

W tym miejscu warto przytoczyć stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 1 lipca 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.326.2019.2.IT, który wyjaśnił, że: „podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Zwrócić przy tym należy uwagę, że fakt wystąpienia pojedynczych z ww. działań nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż działek można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy ciąg działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami.”

Ponadto Wnioskodawcy, w żaden sposób nie przyczynili się do uchwalenia Uchwały w przedmiocie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 2002 r., mocą którego Działki znajdują się w terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Jedyne prace prowadzone przez Wnioskodawców na Działkach to zabiegi prowadzone są w celu utrzymania Działek w stanie używalności, a te w istocie nie mają charakteru prac w celach zarobku.

Mając na uwadze powyższe, należy z całą stanowczością stwierdzić, iż Wnioskodawcy nie wykonali żadnych czynności, których dokonują profesjonalne podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Konkludując rozważania odnośnie zadanego pytania, zdaniem Wnioskodawców należy stwierdzić, iż dokonując zbycia Działki, a także gdyby w przyszłości zdecydowali się zbyć pozostałe dwie Działki Wnioskodawcy nie występowali (i nie będą występowali w przyszłości) w roli podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy są polskimi rezydentami podatkowymi, między którymi panuje małżeńska wspólność majątkowa. Wnioskodawcy prowadzą gospodarstwo rolne, przy czym, jako rolnicy ryczałtowi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy w 2000 r. otrzymali w darowiźnie od rodziców Pana WC nieruchomość gruntową. Umowa darowizny została sporządzona w formie aktu notarialnego w dniu (…) . Otrzymana w darowiźnie nieruchomość weszła do majątku prywatnego objętego małżeńską wspólnością majątkową Wnioskodawców i nie była wykorzystywana przez Wnioskodawców dla celów zarobkowych, w szczególności należy podkreślić, że Wnioskodawcy nie wykorzystywali (i nie będą wykorzystywać w przyszłości) nieruchomości w ramach działalności gospodarczej (takiej nie prowadzą) ani prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawcy w celu sprzedaży nieruchomości położonej w gm., zapisanej w księdze wieczystej (…) składającej się z działki nr 1, o pow. 3,38 ha, obręb, postanowili podzielić ją na mniejsze działki i w tym celu złożyli wniosek do Wójta Gminy o zatwierdzenie projektu, który zakładał następujący podział:

*   nr 1/1 o pow. 0,2159 ha,
*   nr 1/2 o pow. 0.1200 ha,
*   nr 1/3 o pow. 0,1200 ha,
*   nr 1/4 o pow. 0,1200 ha,
*   nr 1/5 o pow. 0,1101 ha (przeznaczona pod gminną drogę publiczną),
*   nr 1/6 o pow. 2,6940 ha.

28 stycznia 2019 r. Wójt Gminy wydał decyzję zatwierdzającą powyższy projekt.

4 kwietnia 2019 r. Urząd Gminy stwierdził, że powyższa decyzja stała się ostateczna z dniem 18 lutego 2019 r.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla terenu wsi zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy (…):

*   działki oznaczone nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4 znajdują się na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Wnioskodawcy wiosną 2019 r. sprzedali działkę nr 1/3. W celu jej sprzedaży wywiesili na płocie granicznym szyld informujący o chęci sprzedaży Działki. Od transakcji sprzedaży odprowadzony został stosowny podatek od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawcy nie wykluczają sprzedaży pozostałych dwóch Działek – nr 1/2 oraz 1/4, w szczególności należy podkreślić, że aktualnie na płotach granicznych pozostałych dwóch działek zamieszczone są dwa szyldy informujące o chęci ich sprzedaży. Wnioskodawcy nie brali udziału w procesie uchwalania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 2002 r. Nie mieli oni wpływu na decyzję Rady Gminy, nie wnosili żadnych wniosków w tej sprawie. Wnioskodawcy nie ponieśli (nie będą ponosili w przyszłości) nakładów w celu przygotowania działek do sprzedaży. W szczególności nie dokonywali (i nie będą podejmować takich działań w przyszłości) czynności, tj. uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, ogłoszenie o sprzedaży w mediach. Ich działania mające na celu sprzedaż działki ograniczyły się do wywieszenia ogłoszenia o sprzedaży na płocie granicznym innej nieruchomości należącej do Wnioskodawców. Wnioskodawcy nie udostępniali (nie będą udostępniać w przyszłości) żadnej z Działek objętych przedmiotowym wnioskiem osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych ani w żaden inny sposób. Ponadto Zainteresowani wskazali, że z żadnej z Działek objętych przedmiotowym wnioskiem nie były dokonywane dostawy (sprzedaż) produktów rolnych. Zboże, które otrzymywali z przedmiotowych działek Wnioskodawcy wykorzystywali dla własnych celów.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii uznania ich za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą działki 1/3, która została już sprzedana oraz w związku ze sprzedażą działek 1/2 i 1/4, które Wnioskodawcy planują sprzedać.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawców należy ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany wraz z małżonką działa w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy wraz z małżonką – w związku z planowaną sprzedażą działek gruntu – za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawcy otrzymali w darowiźnie od rodziców Pana WC nieruchomość gruntową. Otrzymana w darowiźnie nieruchomość weszła do majątku prywatnego objętego małżeńską wspólnością majątkową Wnioskodawców i nie była wykorzystywana przez Wnioskodawców dla celów zarobkowych, w szczególności Wnioskodawcy nie wykorzystywali (i nie będą wykorzystywać w przyszłości) nieruchomości w ramach działalności gospodarczej (takiej nie prowadzą) ani prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego. Wnioskodawcy w celu sprzedaży nieruchomości postanowili podzielić ją na mniejsze działki i w tym celu złożyli wniosek do Wójta Gminy o zatwierdzenie projektu. Zainteresowani nie brali udziału w procesie uchwalania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 2002 r. Nie mieli oni wpływu na decyzję Rady Gminy, nie wnosili żadnych wniosków w tej sprawie. Wnioskodawcy nie ponieśli (nie będą ponosili w przyszłości) nakładów w celu przygotowania działek do sprzedaży. W szczególności nie dokonywali (i nie będą podejmować takich działań w przyszłości) czynności, tj. uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, ogłoszenie o sprzedaży w mediach. Ich działania mające na celu sprzedaż działki ograniczyły się do wywieszenia ogłoszenia o sprzedaży na płocie granicznym innej nieruchomości należącej do Wnioskodawców. Od momentu nabycia gruntu, na którym aktualnie znajdują się działki, do momentu ich podziału na gruncie każdej z działek uprawiane było zboże – owies i jęczmień. Na każdej z działek uprawiane było to samo zboże. Od momentu podziału działek do sierpnia 2019 r. Wnioskodawcy w dalszym ciągu uprawiali na nich zboże – owies i jęczmień. W sierpniu 2019 r. zostały zebrane ostatnie plony, działka nr 1/3 została sprzedana, a dwie pozostałe, tj. działki nr 1/2 i 1/4 zostały wystawione na sprzedaż. Jednocześnie Wnioskodawcy podkreślają, że od zebrania plonów w sierpniu 2019 r. nie wykorzystują (i nie będą wykorzystywać) Działek pod uprawę zboża. Natomiast, zboże, które było uprawiane na Działkach wykorzystywane było na potrzeby własne Wnioskodawców. Ponadto Wnioskodawcy nie udostępniali (nie będą udostępniać w przyszłości) żadnej z Działek objętych przedmiotowym wnioskiem osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych ani w żaden inny sposób.

W niniejszej sprawie brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawców w przedmiocie zbycia działek gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił/nie będzie występował bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nie podjęli/nie będą podejmować takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Wnioskodawców należą/będą należały zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowani sprzedając przedmiotowe nieruchomości będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawca wraz z małżonką, dokonujący sprzedaży ww. nieruchomości będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie będzie wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego wraz z małżonką cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży wskazanych nieruchomości, a ich dostawy, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca wraz z małżonką z tytułu sprzedaży działki gruntu 1/3, która została już sprzedana oraz działek gruntu 1/2 oraz 1/4, które Zainteresowani planują sprzedać nie wystąpią/nie będą występować w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**