Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-332/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-18
Teza: opodatkowanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką 0%
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; stawka-stawki podatku; towar-wywóz towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów w związku z prawomocnym wyrokiem NSA z dnia 7 marca 2013r. sygn. akt I FSK 271/12 podtrzymującym wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt III SA/Gl 2656/10 z dnia 23 września 2011r. uchylający interpretację indywidualną znak IBPP3/443-484/09/PK z 10 września 2009r. stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2009r. (data wpływu 18 czerwca 2009r.), uzupełnione pismami z dnia 26 i 29 sierpnia 2013r. (data wpływu odpowiednio 29 i 30 sierpnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką 0% jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie opodatkowania stawką 0% dostawy wewnątrzwspólnotowej w sytuacji posiadania kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz potwierdzenia odbioru towarów przesłanego przez nabywcę
*   **nieprawidłowe** - w zakresie opodatkowania stawką 0% dostawy wewnątrzwspólnotowej w sytuacji posiadania kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz potwierdzenia zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2009r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką 0%.

W dniu 10 września 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP3/443-484/09/PK uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a następnie złożył skargę z dnia 25 listopada 2009r, żądając uchylenia zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

WSA w Gliwicach orzeczeniem z dnia 23 września 2011r. sygn. akt III SA/Gl 2656/10 uchylił ww. interpretację. W uzasadnieniu WSA w Gliwicach podał, że rozpoznając tę sprawę miał na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 października 2010 r., I FPS 1/10 zgodnie z którą „w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczające jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

Od powyższego wyroku tut. organ złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. NSA wyrokiem z dnia 7 marca 2013r. sygn. akt I FSK 272/12 oddalił skargę kasacyjną organu.

W wyroku tym Sąd stwierdził, że „odwołanie się przez Sąd pierwszej instancji do tezy uchwały I FPS 1/10 nie oznacza, że organ udzielający interpretacji powinien powtórzyć uchwałę wprost ale, że wykładnia przepisów interpretowanych przez organ powinna być z tą uchwałą zgodna. Dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy organ udzielający interpretacji powinien ocenić, czy powołane przez wnioskodawcę dokumenty pozwalają zastosować stawkę 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, mając na względzie treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego 11 października 2010r, sygn. akt I FPS 1/10.

Ww. wniosek został uzupełniony pismami z dnia 26 i 29 sierpnia 2013r. będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 5 sierpnia 2013r. znak IBPP4/443-332/13/PK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zajmuje się m.in. produkcją oraz dystrybucją szkła płaskiego. W ramach prowadzonej działalności Spółka dostarcza towary do kontrahentów zarejestrowanych dla potrzeb podatku od wartości dodanej w krajach Wspólnoty Europejskiej (dalej: WE) innych niż Polska. Transakcje te stanowią wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT) w rozumieniu ustawy o VAT. W ich ramach następuje faktyczne przemieszczenie towarów do innego niż Polska kraju WE.

W toku działalności zdarzają się sytuacje, w których Spółka nie zdoła zebrać wszystkich dokumentów potwierdzających dokonanie WDT wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT. Spółka zawsze posiada:

*   kopię faktury,
*   specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, oraz
*   dodatkowo w określonych sytuacjach potwierdzenie otrzymania przez nabywcę towaru przesłanego do Spółki w formie wiadomości e-mail albo faksu lub potwierdzenie zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy.

Ponadto, w związku z dokonywanymi przez Spółkę WDT, w niektórych przypadkach zdarza się, że nie posiada dokumentów potwierdzających dostawę towarów do kontrahenta przed upływem terminu na złożenie deklaracji VAT-7 (tj. przykładowo posiada wyłącznie kopię faktury i specyfikację poszczególnych sztuk ładunku).

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, że:

*   potwierdzenia otrzymywane przez Spółkę drogą mailową lub faksem są przesyłane przez nabywcę towaru, tj. przez osoby zatrudnione i działające w imieniu nabywcy, posiadające kompetencje w ramach wykonywanych obowiązków służbowych oraz wiedzę, że towar został dostarczony na miejsce przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Zatem, otrzymane przez Spółkę potwierdzenia są oświadczeniem nabywcy - osoby posiadającej odpowiednią wiedzę i działającej w imieniu nabywcy, poświadczającej, że towar został dostarczony na miejsce przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.
*   umowy zawarte pomiędzy Spółką a jej kontrahentami z krajów Unii Europejskiej, których to faktycznie dotyczy wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, nie zawierają postanowień odnoszących się do wcześniejszej, niż dostawa, zapłaty za towar. Zgodnie z Ogólnymi Warunkami Sprzedaży, terminy płatności są wskazane każdorazowo na fakturze przesyłanej bądź przekazywanej kontrahentowi i są zazwyczaj nie krótsze niż 30 dni od dnia wystawienia faktury. Z kolei, faktura wystawiana jest nie wcześniej, niż w momencie wysyłki towaru do miejsca zgodnego z zamówieniem kontrahenta, bądź przekazania towaru do dyspozycji kontrahentowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku posiadania przez Spółkę kopii faktury i specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku dotyczących WDT oraz potwierdzenia odbioru towarów przez ich nabywcę w formie e-mail albo faksu lub potwierdzenia zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy, Spółka jest uprawniona do opodatkowania WDT stawką 0%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku posiadania:

*   kopii faktury,
*   specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, oraz
*   dodatkowo w określonych sytuacjach potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru przesłanego do Spółki w formie wiadomości e-mail albo faksu lub potwierdzenie zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy, jest on upoważniony do zastosowania 0% VAT.

W przypadku braku posiadania przez Spółkę wszystkich dokumentów, z których wynika, że towary dostarczono do nabywcy, Wnioskodawca aż do momentu ich zgromadzenia nie jest zobowiązany do rozpoznawania podatku należnego w związku z taką dostawą, musi jedynie wypełnić pewne obowiązki ewidencyjne.

Ponadto, zdaniem Spółki w przypadku transakcji mających miejsce przed 30 listopada 2008r., w których Wnioskodawca nie posiadał wszystkich dokumentów potwierdzających dostarczenie towaru do nabywcy, do momentu otrzymania tych dokumentów nie ciążył na nim obowiązek rozpoznawania podatku należnego. Wnioskodawca był zobowiązany jedynie do wypełnienia określonych obowiązków ewidencyjnych.

Przepisy mające zastosowanie.

Obecny stan prawny

WDT podlega opodatkowaniu według stawki 0% pod warunkiem (I) dokonania dostawy przez podatnika na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) oraz (II) posiadania przez podatnika dowodów potwierdzających wywiezienie towarów poza terytorium kraju i dostarczenie ich do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

Za dowody pozwalające na zastosowanie stawki 0%, na podstawie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, uznaje się: (I) dokumenty przewozowe, z których jednoznacznie wynika, ze towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia, (II) kopię faktury oraz (III) specyfikację poszczególnych sztuk ładunku.

Jednocześnie, zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy wskazane powyżej dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż polska, dowodami pozwalającymi na zastosowanie stawki 0% mogą być również m.in. (I) korespondencja handlowa, (II) dokumenty dotyczące ubezpieczenia, (III) dokument potwierdzający zapłatę lub (IV) dowód potwierdzający przyjęcie towaru przez nabywcę.

Zgodnie z art. 42 ust. 12 ustawy o VAT, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 (obowiązek posiadania dokumentów) nie został spełniony podatnik wykazuje WDT w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju. W zależności od tego, czy WDT miała miejsce w ostatnim miesiącu kwartału (albo podatnik rozlicza się kwartalnie) czy w pozostałych miesiącach kwartału, podatnik wykazuje taką dostawę w ewidencji odpowiednio za kolejny okres rozliczeniowy albo za ostatni okres miesięczny danego kwartału.

W przypadku otrzymania dokumentów potwierdzających dokonanie WDT po terminie do złożenia deklaracji podatkowej, w sytuacji dokonania WDT w ostatnim miesiącu kwartału (albo w przypadku podatnika rozliczającego się kwartalnie), podatnik na podstawie art. 42 ust. 12a ustawy o VAT jest upoważniony do wykazania WDT ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 42 ust. 13 ustawy o VAT, w przypadku dokonania WDT w jednym z pierwszych dwóch miesięcy kwartału, otrzymanie dokumentów potwierdzających dostarczenie towaru do nabywcy po terminie do złożenia deklaracji podatkowej upoważnia podatnika do wykazania WDT ze stawką 0% w deklaracji za ostatni w danym kwartale okres miesięczny i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do eksportu, w przypadku braku posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium wspólnoty, zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy o VAT do takiej transakcji zastosowanie mają stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku otrzymania powyższego dokumentu w późniejszym terminie podatnik jest upoważniony do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał dokument.

Stan prawny obowiązujący do 30 listopada 2008r.

Zasadniczo, przytoczone przepisy obowiązywały w okresie do 30 listopada 2008r. w takim samym brzmieniu jak obecnie. Poniżej spółka przytacza tylko te regulacje, których treść była inna od aktualnie obowiązującej.

Zgodnie z art. 42 ust. 12 ustawy o VAT jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 (obowiązek posiadania dokumentów), nie został spełniony przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres, podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, jako dostawę na terytorium kraju.

Na podstawie art. 42 ust. 13 ustawy o VAT otrzymanie przez podatnika dowodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, w terminie późniejszym niż określony w ust. 12 upoważnia podatnika do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1, w której wykazał dostawę towarów.

Zgodnie z ustawą o VAT, WDT, co do zasady, podlega opodatkowaniu 0%. Rozwiązanie powyższe jest zgodne ze zwolnieniem dla dostaw wewnątrzwspólnotowych przewidzianym przez dyrektywę rady 2006/112/we z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm. dalej: dyrektywa VAT).

Warunkiem zastosowania stawki 0% jest faktyczne dokonanie dostawy na rzecz nabywcy z innego niż Polska kraju Wspólnoty Europejskiej, posiadającego numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz posiadanie potwierdzenia, że towary zostały dostarczone do nabywcy. W tym celu, przepisy ustawy o VAT przewidują możliwość wykorzystania dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 oraz dokumentów pomocniczych wymienionych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Innymi słowy dla zastosowania stawki 0% konieczne jest, aby posiadane przez Spółkę dokumenty jednoznacznie potwierdzały dostarczenie towarów do nabywcy. Nie oznacza to jednak, ze Spółka ma obowiązek posiadać wszystkie dowody wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT. Wystarczy bowiem, że np. dwa z tych dokumentów jednoznacznie potwierdzają fakt dostarczenia towarów do nabywcy.

Jednocześnie w przypadku braku wszystkich dowodów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT albo w przypadku gdy nie potwierdzają one jednoznacznie wywozu towarów, spółka może wykazać, iż dostawa miała faktycznie miejsce opierając się dodatkowo na dokumentach pomocniczych. Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentem potwierdzającym dokonanie WDT jest m.in. potwierdzenie przyjęcia przez nabywcę towaru bądź potwierdzenie zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy.

Jeżeli zatem ze zgromadzonych przez Wnioskodawcę dokumentów (niezależnie od tego, czy są to tylko dokumenty podstawowe, czy również pomocnicze) wynika jednoznacznie, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, to Spółka jest uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Kielcach z 8 maja 2008r. (sygn. I SA/Ke 114/08), w którym sąd wskazał, że „jeśli dostawca posiada wszystkie dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3-5 lub posiada niektóre z nich, ale jednoznacznie potwierdzają one fakt dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, wówczas z mocy prawa dostawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki 0%. Jeżeli podatnik nie jest w stanie zgromadzić dokumentów wymienionych w katalogu podstawowym, powinien mieć prawo zastosowania dowodów pomocniczych, określonych w art. 42 ust. 11 VAT-u, w celu skorzystania ze stawki 0% VAT przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów".

Podobnie wypowiedział się WSA w Warszawie w wyroku z 12 lutego 2009r. (sygn. III SA/Wa 1909/08) stwierdzając, że „dla udowodnienia faktu wywozu towarów objętych wewnątrzwspólnotową dostawą towarów za granicę, istotne znaczenie ma treść dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 i 4, a nie ich liczba".

Analogiczne stanowisko WSA w Warszawie zaprezentował w wyrokach z 11 kwietnia 2008r. (sygn. III SA/Wa 155/08) oraz z 27 września 2007r. (sygn. III SA/Wa 1210/07). Sąd wskazał w tych wyrokach, że „wystarczy, że dwa z nich (dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT - przyp. Spółki) potwierdzają jednoznacznie dostarczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego (a niekiedy nawet jeden - np. faktura zawierająca specyfikację towarów i będąca jednocześnie dokumentem potwierdzającym przewóz towaru)".

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy ustawy o VAT nie wprowadzają ograniczeń co do formy dowodów potwierdzających dostarczenie towaru do nabywcy. W rezultacie możliwe jest korzystanie z dokumentów w formie papierowej lub elektronicznej. Taki pogląd znajduje oparcie we wspomnianym wyroku WSA w Warszawie z 12 lutego 2009r., w którym sąd wskazał, że „z powołanych przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę "papierową". Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów, zgodzić się zatem należy z twierdzeniem, że dowodem może być także dokument w formie elektronicznej". Konsekwentnie, dowodem potwierdzającym dostarczenie towarów do nabywcy może być potwierdzenie odbioru towarów przez nabywcę otrzymane przez spółkę w formie papierowej jak również w formie e-mail oraz potwierdzenie zapłaty.

W rezultacie, spółka jest uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT w odniesieniu do WDT w przypadku posiadania:

*   kopii faktury,
*   specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, oraz
*   potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru przesłanego spółce w formie wiadomości e-mail albo faksu lub potwierdzenia zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** \- w zakresie opodatkowania stawką 0% dostawy wewnątrzwspólnotowej w sytuacji posiadania kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz potwierdzenia odbioru towarów przesłanego przez nabywcę
*   **nieprawidłowe** \- w zakresie opodatkowania stawką 0% dostawy wewnątrzwspólnotowej w sytuacji posiadania kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz potwierdzenia zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszej interpretacji udzielono na podstawie przepisów prawa obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia opisanego we wniosku.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. Stosownie do przepisu art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Jeżeli towar nie jest wywożony przez podatnika lub przez nabywcę przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy lecz przez przewoźnika, zastosowanie będzie miał przepis art. 42 ust. 3 ustawy, który stanowi, iż dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Natomiast w przypadku, gdy dokumenty wymienione w cyt. art. 42 ust. 3 nie potwierdzają jednoznacznie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dowodami w świetle art. 42 ust. 11 cytowanej ustawy VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, a w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśniecie zobowiązania,
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, a w konsekwencji jej opodatkowanie preferencyjną stawką 0%. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Drugi z warunków, o którym mowa wyżej, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej opodatkowanej stawką podatku w wysokości 0%, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest zatem w znacznej mierze od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż Polska. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Należy jednak podkreślić, iż dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie posiada kompletu dowodów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy. Wnioskodawca nie posiada dokumentu przewozowego (CMR). Posiada natomiast kopię faktury oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz w zależności od sytuacji posiada potwierdzenie odbioru towarów przez ich nabywcę w formie e-mail albo faksu lub potwierdzenia zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy.

Potwierdzenia otrzymywane przez Spółkę drogą mailową lub faksem są przesyłane przez nabywcę towaru, tj. przez osoby zatrudnione i działające w imieniu nabywcy, posiadające kompetencje w ramach wykonywanych obowiązków służbowych oraz wiedzę, że towar został dostarczony na miejsce przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Natomiast umowy zawarte pomiędzy Spółką a jej kontrahentami z krajów Unii Europejskiej nie zawierają postanowień odnoszących się do wcześniejszej, niż dostawa, zapłaty za towar. Zgodnie z Ogólnymi Warunkami Sprzedaży, terminy płatności są wskazane każdorazowo na fakturze przesyłanej bądź przekazywanej kontrahentowi i są zazwyczaj nie krótsze niż 30 dni od dnia wystawienia faktury. Z kolei, faktura wystawiana jest nie wcześniej, niż w momencie wysyłki towaru do miejsca zgodnego z zamówieniem kontrahenta, bądź przekazania towaru do dyspozycji kontrahentowi.

Oceniając czy ww. zestawy dokumentów pozwalają na zastosowanie stawki 0% dla dokonanych WDT tut. organ miał na uwadze orzeczenie NSA sygn. akt I FSK 272/12 gdzie stwierdzono, że „dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy organ udzielający interpretacji powinien ocenić, czy powołane przez wnioskodawcę dokumenty pozwalają zastosować stawkę 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, mając na względzie treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego 11 października 2004r, sygn. akt IFPS 1/10”. Kluczową tezą z ww. uchwały jest stwierdzenie, że „W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczające jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

Przenosząc, pierwszą z ww. sytuacji na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dotyczących uprawnienia do zastosowania preferencyjnej stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, należy uznać posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty (kopia faktury, specyfikację towarów oraz potwierdzenie przez nabywcę odbioru towarów na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju) za dokumenty, które jednoznacznie uprawdopodobniają przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego.

Natomiast w sytuacji gdy Wnioskodawca posiada wyłącznie kopię faktury, specyfikację towarów oraz potwierdzenie otrzymania zapłaty za towar (w żaden sposób nie związaną z otrzymaniem towaru przez nabywcę w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej) nie sposób uznać na podstawie tych dokumentów, że doszło w sposób jednoznaczny do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Co więcej ww. dokumenty nawet nie uprawdopodabniają tego faktu. Wystawienie faktury świadczy jedynie o fakcie dokonania sprzedaży, natomiast nie dokumentuje faktu otrzymania towaru przez nabywcę. Dowód zapłaty w sposób jednoznaczny nie potwierdza dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a jedynie fakt uiszczenia przez kontrahenta należności za nabyte towary szczególnie, że z warunków transakcji nie wynika, aby zapłata następowała w momencie dostarczenia towaru do innego państwa członkowskiego.

W tej sytuacji dowody będące w posiadaniu Wnioskodawcy łącznie nie potwierdzają w sposób jednoznaczny dostarczenia towaru do faktycznego odbiorcy. W dokumentacji Wnioskodawcy brak jest jakiegokolwiek dokumentu z którego wynikałby fakt rzeczywistego odbioru towaru przez jego faktycznego nabywcę na terytorium innego państwa członkowskiego lub też przewiezienie towaru przez tego nabywcę do innego państwa członkowskiego. Trzeba tutaj zaważyć, że w momencie wydania towaru Wnioskodawca traci kontrole nad tym towarem i na podstawie posiadanych dokumentów nie można stwierdzić czy towar, nie był przedmiotem kolejnej transakcji na terytorium kraju, czy towar opuścił terytorium kraju, a jeśli opuścił to kiedy i czy został wywieziony do innego państwa członkowskiego czy też bezpośrednio z Polski poza terytorium Wspólnoty co skutkowałoby uznaniem transakcji za eksport, a nie WDT.

Reasumując w opinii Organu z opisu tej sytuacji jak i z uzupełnienia wniosku nie wynika aby Wnioskodawca był w posiadaniu dokumentów, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Podsumowując, dowody posiadane przez Wnioskodawcę w sytuacji gdy posiada:

*   fakturę, specyfikację towaru oraz potwierdzenie odbioru towarów przez ich nabywcę, w formie e-mail albo faksu, na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju należy uznać, że dokumenty te jednoznacznie uprawdopodobniają przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, a tym samym stanowią podstawę do zastosowania stawki 0% dla tych dostaw wewnątrzwspólnotowych;
*   fakturę, specyfikację towaru oraz dowód otrzymania zapłaty nie można uznać za dowody potwierdzające, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a zatem Wnioskodawca na podstawie tych dowodów nie jest uprawniony do zastosowania dla dokonanych przez siebie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów stawki podatku VAT 0%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   prawidłowe - w zakresie opodatkowania stawką 0% dostawy wewnątrzwspólnotowej w sytuacji posiadania kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz potwierdzenia odbioru towarów przesłanego przez nabywcę
*   nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania stawką 0% dostawy wewnątrzwspólnotowej w sytuacji posiadania kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz potwierdzenia zapłaty za towary będące przedmiotem dostawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Kwestia wykazania w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dla której Wnioskodawca nie posiada wszystkich dokumentów potwierdzających tę transakcje, zarówno w stanie prawnym po 1 grudnia 2008r., jak i przed tą datą, jest przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.