Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-3/11-3/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-29
Teza: Przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podziału kosztów wspólnych w sytuacji, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie ich do działalności strefowej i pozastrefowej.
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; działalność-działalność zwolniona z opodatkowania; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2010 r. (data wpływu 30 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podziału kosztów wspólnych w sytuacji, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie ich do działalności strefowej i pozastrefowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podziału kosztów wspólnych w sytuacji, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie ich do działalności strefowej i pozastrefowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE albo Strefa), na podstawie uzyskanego zezwolenia.

Dochody osiągane na terenie SSE podlegają - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (t. j. Dz. U. Nr 54, poz. 654), zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych. Z uwagi na osiąganie zarówno dochodu zwolnionego, jak i opodatkowanego Spółka, celem ustalenia podstawy opodatkowania, wyodrębnia przychody związane z działalnością opodatkowaną (przychody pozastrefowe) od przychodów zwolnionych (przychody strefowe). Stosownie bowiem do treści art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można łączyć dochodów i strat ze źródeł opodatkowanych i zwolnionych.

Następnie przychodom generowanym w SSE Spółka przyporządkowuje odpowiednio koszty uzyskania przychodu związane z tą działalnością, a przychodom pozastrefowym (opodatkowanym) koszty uzyskania przychodu związane z działalnością nieobjętą zwolnieniem. Ponadto, Spółka ponosi również koszty uzyskania przychodu, których nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do działalności strefowej albo wyłącznie do działalności pozastrefowej (tzw. koszty wspólne).

Reasumując, Spółka rozpoznaje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej trzy kategorie kosztów uzyskania przychodów:

*   koszty przypisane do działalności zwolnionej,
*   koszty przypisane do działalności opodatkowanej,
*   koszty wspólne dotyczące obu ww. działalności.

Do kosztów wspólnych Spółka zalicza następujące grupy kosztów:

1.  Wydatki osobowe przypadające na pracowników biurowych (pozaprodukcyjnych) obsługujących:
    1.  dział controlingu / księgowości,
    2.  dział kadr,
    3.  dział informatyki,
    4.  dział jakości,
2.  Koszty ogólnego zarządu:
    1.  dotyczące członków zarządu,
    2.  usług doradczych / prawnych / audytu,
3.  Koszty ogólno - administracyjne:
    1.  związane z obsługą / utrzymaniem budynku (ochrona, konserwacja, sprzątanie),
    2.  zakup materiałów biurowych,
    3.  inne (opłaty telekomunikacyjne, opłaty pocztowe),
4.  Koszty związane z opłatami eksploatacyjnymi: woda / ścieki, prąd, ogrzewanie.
5.  Koszty amortyzacji narzędzi, instalacji, wartości niematerialnych prawnych, pozostałe (np. meble, sprzęt komputerowy).
6.  Koszty najmu / dzierżawy / leasingu / utrzymania pojazdów, urządzeń biurowych.

Charakterystyka ww. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, jako związanych zarówno z działalnością strefową i pozastrefową, co do zasady nie pozwala na obiektywne rozdzielenie przedmiotowych kosztów na poszczególne źródła przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanych w stanie faktycznym przypadkach, tj. dla:

1.  wydatków osobowych przypadających na pracowników biurowych (pozaprodukcyjnych) obsługujących;
2.  kosztów ogólnego zarządu;
3.  kosztów ogólno – administracyjnych;
4.  kosztów związanych z opłatami eksploatacyjnymi: woda / ścieki, prąd, ogrzewanie;
5.  kosztów amortyzacji narzędzi, instalacji, wartości niematerialnych i prawnych, pozostałe (np. meble, sprzęt komputerowy);
6.  kosztów najmu / dzierżawy / leasingu / utrzymania pojazdów, urządzeń biurowych

w sytuacji gdy, zdaniem Spółki, nie jest możliwe rozdzielenie przedmiotowych kosztów na koszty dotyczące działalności zwolnionej i koszty dotyczące działalności opodatkowanej, poprawnym jest zastosowanie przez Spółkę do takich kosztów tzw. klucz przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, „dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.”

Przedmiotowe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów osiąganych w SSE, o czym przesądza treść art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochód zaś to nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodu będą większe aniżeli dochód, wówczas różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jednakże, ustalając dochód stanowiący podstawę opodatkowania nie należy łączyć ze sobą dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego. Ta sama zasada odnosi się do kosztów uzyskania przychodów (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Prawidłowe ustalenie zobowiązania podatkowego zależy przede wszystkim od właściwego prowadzenia ewidencji rachunkowej, tj. w sposób pozwalający na określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy, a stanowi o tym art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na względzie przytoczone przepisy prawa, Spółka jako podatnik korzystający ze zwolnienia części dochodów uzyskiwanych z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej, ma obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby zapewnić właściwe i zgodne z prawem wypełnienie norm zawartych w tych przepisach. Zatem konieczne jest precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów związanych z działalnością strefową od przychodów i kosztów związanych z działalnością pozastrefową.

Jednakże taki precyzyjny podział nie zawsze jest możliwy albowiem część kosztów może odnosić się zarówno do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na rozwiązanie pozwalające na zastosowanie tzw. klucza przychodowego.

Mianowicie, stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: „jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.” Ustęp 2a tego przepisu stanowi zaś, że „zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.”

Z powyższego uregulowania wynika, że klucz przychodowy może być stosowany wyłącznie wówczas, gdy w inny sposób nie jest możliwe ustalenie kosztów przypadających na poszczególne źródła.

Jak wspomniano już wcześniej, Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyodrębniła następujące grupy kosztów wspólnych, związanych zarówno z działalnością strefową, jak i pozastrefową:

1.  Wydatki osobowe przypadające na pracowników biurowych (pozaprodukcyjnych) obsługujących:
    1.  dział controlingu / księgowości,
    2.  dział kadr,
    3.  dział informatyki,
    4.  dział jakości,
2.  Koszty ogólnego zarządu:
    1.  dotyczące członków zarządu,
    2.  usług doradczych / prawnych / audytu,
3.  Koszty ogólno - administracyjne:
    1.  związane z obsługą / utrzymaniem budynku (ochrona, konserwacja, sprzątanie),
    2.  zakup materiałów biurowych,
    3.  inne (opłaty telekomunikacyjne, opłaty pocztowe),
4.  Koszty związane z opłatami eksploatacyjnymi: woda / ścieki, prąd, ogrzewanie.
5.  Koszty amortyzacji narzędzi, instalacji, wartości niematerialnych prawnych, pozostałe.
6.  Koszty najmu / dzierżawy / leasingu / utrzymania pojazdów, urządzeń biurowych.

Ad. 1. Wydatki osobowe przypadające na pracowników biurowych (pozaprodukcyjnych).

Spółka wyróżnia w tej grupie kosztów wydatki osobowe przypadające na pracowników obsługujących działy: controllingu / księgowości, kadr, jakości, informatyki, na które składają się m.in.: wynagrodzenia, ZUS, szkolenia, odpisy ZFŚS, zakup literatury fachowej, badania lekarskie wstępne i kolejne.

Mając na względzie sposób organizacji pracy w ww. działach oraz wykonywanych w jej ramach zadań, Spółka nie jest w stanie wskazać klucza / metody pozwalających na miarodajne i precyzyjne przyporządkowanie ww. wydatków do poszczególnego źródła działalności Spółki, tj. zwolnionej albo opodatkowanej. Dlatego też, zdaniem Spółki, konieczne będzie zastosowanie standardowego klucza alokacji (przychodowego) wskazanego przez ustawodawcę.

Wprawdzie w odniesieniu do działu kadr, księgowości czy jakości można rozważać przyjęcie np. klucza obliczonego na podstawie czasu faktycznie poświęconego na dokonywanie określonych czynności na rzecz działalności strefowej na podstawie czasu pracy osób zatrudnionych w każdym z ww. działów, ale tylko wówczas, gdy ewidencjonowanie takie jest praktycznie możliwe. Spółka zaś nie prowadzi tego rodzaju ewidencji, co biorąc pod uwagę sposób pracy w tych działach i organizację pracy jest w praktyce niemożliwe.

W dziale księgowości brak jest bowiem podziału na pracowników, którzy zajmowaliby się tylko i wyłącznie operacjami księgowymi związanymi z działalnością strefową albo pozastrefową. Pracownicy wykonują zadania związane z określonymi rodzajami podatków / transakcji / rozliczeń, bez podziału na dotyczące źródła opodatkowanego i zwolnionego, w związku z czym brak praktycznej możliwości ewidencjonowania czasu poświęconego przez każdego z nich na zagadnienia dotyczące wyłącznie działalności strefowej albo pozastrefowej.

Podobne rozwiązanie nie może znaleźć zastosowania w przypadku pracowników działu kadr, gdzie również nie ma wyodrębnionych stanowisk obsługujących tylko działalność strefową albo pozastrefową. Wprawdzie, można byłoby rozważać wprowadzenie podziału na stanowiska kadrowe zajmujące się wyłącznie sprawami dotyczącymi pracowników produkcyjnych (strefowych), ale zdaniem Spółki, byłby to podział sztuczny i stwarzający wiele trudności praktycznych. Ponadto, taki sam podział nie mógłby być stosowany w odniesieniu do pracowników biurowych (z przyczyn wyżej wskazanych).

W przypadku wydatków dotyczących działu informatyki obiektywnym współczynnikiem alokacji mogłaby być liczba stanowisk komputerowych wykorzystywanych w ramach działalności strefowej w ogólnej liczbie stanowisk komputerowych w Spółce. Jednak przy takim podziale w dalszym ciągu nie byłoby możliwe określenie faktycznego czasu pracy dla poszczególnych stanowisk. Dlatego też, zdaniem Spółki, również i ten indywidualny klucz alokacji nie znajdzie zastosowania.

Ad. 2. Koszty ogólnego zarządu.

W zakresie wydatków osobowych dotyczących członków zarządu nie jest możliwe wskazanie miarodajnego klucza alokacji. Wynika to bowiem ze specyfiki tej grupy jako reprezentującej całą Spółkę, a nie jej poszczególne działy. Zdaniem Spółki, jest to typowy koszt wspólny próba jego alokacji, np. wg czasu poświęconego na zagadnienia strefowe bądź wg ilości poruszonych / załatwionych spraw dotyczących zagadnień strefowych, nie będzie obiektywna, a nawet w większości przypadków możliwa.

Odnosząc się z kolei do wskazanych wydatków obejmujących wszelkiego rodzaju usługi doradcze czy prawne, należy podkreślić, że w sytuacji, gdy Spółka ma możliwość precyzyjnego podziału tych usług na świadczone w ramach działalności strefowej oraz świadczone w ramach działalności pozastrefowej (np. usługa dotycząca konkretnej transakcji), czyni taki podział i odpowiednio przyporządkowuje koszty do działalności zwolnionej albo opodatkowanej. Natomiast w przypadku, gdy nie można dokonać takiego podziału (np. ogólny przegląd rozliczeń podatkowych), właściwy może być jedynie klucz przychodowy.

Ad. 3. Koszty ogólno - administracyjne.

Do kosztów wspólnych ogólno - administracyjnych Spółka zalicza wydatki związane z obsługą i utrzymaniem budynku (ochrona, konserwacja, sprzątanie), zakup materiałów biurowych, wydatki z tytułu opłat telekomunikacyjnych, pocztowych.

Usługi ochrony, jako dotyczące całości budynku Spółki oraz obszaru go otaczającego, z oczywistych względów nie mogą być alokowane poprzez stosowanie jakichkolwiek innych współczynników aniżeli przychodowy. Podobnie w przypadku kosztów usług sprzątania (z wyłączeniem powierzchni produkcyjnych, których te usługi nie dotyczą), jak również wydatków związanych z zakupem materiałów biurowych.

W zakresie zaś kosztów obejmujących konserwację budynku, zdaniem Spółki, klucz przychodowy może być stosowany z zastrzeżeniem wyłączenia tych wydatków, które - na podstawie prowadzonego dziennika konserwacji - można przyporządkować bezpośrednio do kosztów strefowych, bo obejmujących konserwacje tej części budynku wyodrębnionego organizacyjnie.

W przypadku usług telekomunikacyjnych nie jest możliwe ewidencjonowanie czasu i ilości wykonywanych połączeń telefonicznych przeznaczonych na zagadnienia strefowe i pozastrefowe, (jak również czasu spędzonego na ten cel z wykorzystaniem internetu), a zdaniem Spółki, nie jest możliwe wskazanie innego klucza alokacji.

Dla wydatków związanych z opłatami pocztowymi również trudno wskazać obiektywny i racjonalny klucz alokacji. Sortowanie pism według treści odnoszącej się wyłącznie do działalności strefowej i pozastrefowej generalnie nie znajdzie możliwości zastosowania.

Ad. 4. Koszty związane z opłatami eksploatacyjnymi: woda / ścieki, prąd, ogrzewanie.

Koszty zużycia wody, prądu, ogrzewania są kosztami wspólnymi (Spółka obecnie nie posiada wyodrębnionego dla powierzchni strefowej systemu pomiaru zużycia - jeżeli taki system istniałby w przyszłości, powodowałoby to bezpośrednie przypisanie kosztów do działalności strefowej).

Dlatego też, wobec braku możliwości bezpośredniego sposobu przyporządkowania wskazanych kosztów do poszczególnych rodzajów działalności, tj. zwolnionej i opodatkowanej, zastosowanie może znaleźć jedynie standardowy klucz przychodowy.

Ad. 5. Koszty amortyzacji narzędzi, instalacji, wartości niematerialnych i prawnych, pozostałe.

Zdaniem Spółki, jeżeli wydatków obejmujących w/w grupę kosztów nie można przyporządkować wyłącznie do działalności zwolnionej lub opodatkowanej, możliwe będzie zastosowanie klucza przychodowego.

Przykładowo, w odniesieniu do kosztów amortyzacji narzędzi, ich bezpośrednie przyporządkowanie do kosztów strefowych będzie możliwe, gdy są one wykorzystywane tylko i wyłącznie na użytek działalności produkcyjnej (strefowej). W przypadku zaś, gdy są to narzędzia wspólne, które mogą być wykorzystywane również do czynności niezwiązanych z działalnością strefową, koszt ich amortyzacji, jako koszt wspólny, może zostać przypisany wg klucza przychodowego. Zastosowanie takiego klucza wynika z braku możliwości ewidencyjnego przyporządkowania do działalności strefowej lub poza strefowej.

Podobnie w przypadku wartości niematerialnych i prawnych. Jeżeli dotyczą one np. wydatków na oprogramowanie komputerów obsługiwanych przez pracowników biurowych należałoby je, przyporządkować do kategorii kosztów wspólnych z uwzględnieniem klucza przychodowego. W przypadku oprogramowania niezbędnego do funkcjonowania określonych zespołów / linii / maszyn produkcyjnych decydujący, zdaniem Spółki, będzie fakt ich wykorzystania w procesie produkcyjnym, a przez to automatyczne zakwalifikowanie takich wydatków do kosztów strefowych.

W zakresie pozostałych kosztów amortyzacji obejmujących, na przykład: amortyzację mebli, urządzeń biurowych, nie ma możliwości zastosowania innego współczynnika aniżeli opartego na kluczu przychodowym.

Ad. 6 Koszty najmu / dzierżawy / leasingu / utrzymania / konserwacji pojazdów, narzędzi, urządzeń biurowych.

Powyższa grupa kosztów wspólnych obejmuje głównie wydatki z tytułu umów najmu / dzierżawy / leasingu dwóch samochodów osobowych (jeden przeznaczony dla kadry kierowniczej, drugi do użytku ogólnego) oraz urządzeń biurowych (w tym przede wszystkim kserokopiarek), jak również wydatki związane z ich utrzymaniem / konserwacją, wydatki na paliwo.

Próba tworzenia tzw. indywidualnego klucza alokacji ww. kosztów wspólnych wydaje się w tym wypadku nieuzasadniona i praktycznie niemożliwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Stosownie do przepisów art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Natomiast z przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy wynika, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Mając powyższe na uwadze konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy. Wyjątkowo w odniesieniu do kosztów, co do których podatnik nie jest w stanie dokonać takiego podziału, bowiem są to koszty wspólne, zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można zastosować zasadę proporcjonalnego ich rozliczenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do przepisów art. 15 ust. 2a ww. ustawy, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą ma więc charakter wyjątkowy i może mieć zastosowanie jedynie w stosunku do niektórych kosztów dotyczących zarówno działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i działalności poza strefą, których obiektywnie nie można rozdzielić na dotyczące przychodów wolnych od podatku i dotyczące przychodów podlegających opodatkowaniu.

Reasumując powyższe, stanowisko Spółki dotyczące metody rozliczenia tzw. kosztów wspólnych (wskazanych w przedmiocie sprawy) zgodnie z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie można jednoznacznie przypisać do przychodów z działalności opodatkowanej i zwolnionej, należy uznać za prawidłowe, o ile Spółka będzie mogła wykazać, iż poniesionych wydatków obiektywnie nie można rozdzielić na dotyczące przychodów wolnych od podatku oraz podlegających opodatkowaniu. Natomiast pozostałe koszty należy przypisać do przychodów podlegających opodatkowaniu lub przychodów zwolnionych z opodatkowania.

Dodatkowo należy zauważyć, iż o zaliczeniu określonych wydatków do kosztów związanych z uzyskaniem przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz innych źródeł decyduje podatnik. Podatnik również ustala zasady ewidencjonowania, podziału oraz rozliczenia kosztów, pozwalające na prawidłowe ustalenie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się do dochodów podlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych od podatku.

Wskazane przez Wnioskodawcę zasady podziału kosztów pośrednich - wspólnych bez wątpienia zmierzają do przypisania w sposób możliwie najbardziej zbliżony do rzeczywistości tych kosztów do działalności strefowej i pozastrefowej, a zatem należy je uznać za prawidłowe. Niemniej jednak każde zdarzenie winno być rozpatrywane przez Spółkę indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie stanu faktycznego dot. podatku dochodowego od osób prawnych wydana została interpretacja indywidualna w dniu 29 marca 2010 r., nr ILPB3/423-3/11-2/MM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.