Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.191.2021.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-07
Teza: Czy wydatki w zakresie Opłaty Licencyjnej nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e Ustawy CIT
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; ograniczenie; podmiot-podmioty powiązane; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 kwietnia 2021 r. (data wpływu tego samego dnia), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki w zakresie Opłaty Licencyjnej nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e Ustawy CIT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatki w zakresie Opłaty Licencyjnej nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e Ustawy CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca należy do Grupy (…) (dalej: „Grupa”), wiodącego w skali międzynarodowej producenta produktów z sektora szeroko pojętej techniki grzewczej.

Obecnie w skład Grupy wchodzi ponad 30 podmiotów, między innymi w (…), (…), (…), (…), (…), (…), a także w (…) i (…).

Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż urządzeń grzewczych, jak: (…) (dalej: „Produkty”).

Spółka produkuje i sprzedaje Produkty pod marką „X”.

Produkty pod marką „X” (w tym Produkty) należą do najlepszych na rynku produktów techniki grzewczej dla domu, posiadając ugruntowaną rozpoznawalność i bardzo silną pozycję rynkową, kojarząc się powszechnie z produktami o wysokiej jakości.

W związku z powyższym Spółka zawarła w 2015 r. umowę licencyjną z norweskim rezydentem podatkowym, spółką X AS (dalej: „Licencja”). X AS jest - w stosunku do Spółki - podmiotem powiązanym, w rozumieniu przepisów Ustawy CIT, spółką - matką Wnioskodawcy.

Przedmiotem licencji jest znak towarowy „X”, objęty prawem ochronnym, udzielonym przez Urząd Unii Europejskiej ds. Własności Intelektualnej (dalej „Znak Towarowy”).

Strony umowy wskazały, że ich intencją jest to, aby Spółka uprawniona była do używania Znaku Towarowego dla celów działalności gospodarczej, związanej ze swoimi produktami - tak w kraju, jak i za granicą. Celem zawarcia umowy było również, z uwagi na wysoką rozpoznawalność Znaku Towarowego na rynku, uzyskanie wysokiej popularności produktów wśród odbiorców, co wpłynie na zwiększenie jej przychodów, a także umocnienie pozycji rynkowej Spółki.

Umowa wskazuje, że z tytułu udzielonej Licencji Spółka uiszcza na rzecz X AS wynagrodzenie („Opłata Licencyjna”) w wysokości 1% od wartości przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży towarów oznaczonych Znakiem Towarowym.

Tym samy, Opłata Licencyjna jest wartością zmienną, w bezpośredni sposób skorelowaną z wartością przychodu osiąganą przez Spółkę w związku ze sprzedażą wytworzonych przez Spółkę Produktów.

Licencja udzielona została na czas nieoznaczony. Rozliczenie Opłaty Licencyjnej następuje raz na kwartał. Strony bieżąco monitorują warunki umowne, w szczególności w zakresie Opłaty Licencyjnej, tak, aby odpowiadały one zasadzie ceny rynkowej.

Warto podkreślić, że bez zawarcia ww. umowy i ponoszenia Opłaty Licencyjnej, Spółce nie przysługiwałoby prawo do korzystania ze Znaku Towarowego. W efekcie, Spółka nie byłaby uprawniona do oznaczania Produktów logo „X”, przez co nie byłaby uprawniona do sprzedaży tak sygnowanych Produktów. Tym samym, Spółka pozbawiona byłaby możliwości uzyskiwania przychodów z tak prowadzonej działalności.

Wskazana Licencja nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT i nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Jednocześnie, Znak Towarowy nigdy nie był nabyty lub wytworzony przez Wnioskodawcę czy spółkę niebędącą osobą prawną, której Wnioskodawca byłby wspólnikiem (na marginesie, Wnioskodawca nie jest i nigdy nie był wspólnikiem żadnej spółki), przez co w niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 73 Ustawy CIT.

Znak Towarowy używany jest do oznaczania Produktów lub opakowań, w których one się znajdują, w ten sposób, że jest on widoczny dla konsumenta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki w zakresie Opłaty Licencyjnej nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy y dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej „Ustawa CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

*   usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze;
*   wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7;
*   przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Konkretyzując powyższe, przepis art. 15 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, który odnosi się do „wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7” obejmuje swym zakresem m.in. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Art. 16b ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT). Prawem określonym w tych przepisach jest, niewątpliwie, prawo ochronne na znak towarowy.

Tym samym, Opłata Licencyjna stanowi „opłatę (należność) za korzystanie z prawa, o którym mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7” - w rozumieniu art. 15 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

Niemniej jednak, przepis art. 15e zawiera w ust. 1 pkt 1 regulację, w myśl której analizowane ograniczenie nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Zdaniem Spółki, przepis ten znajdzie zastosowanie wobec Opłaty Licencyjnej, bowiem:

*   jak wskazano powyżej, Opłata Licencyjna mieści się w zakresie zastosowania art. 15e ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT;
*   Opłata Licencyjna stanowi wynagrodzenie licencjodawcy, zatem mieści się w zakresie pojęcia „kosztów usług, opłat i należności”;
*   Opłata Licencyjna, to płatność z tytułu kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem przez Spółkę towaru (Produkty).

Bezpośredni związek Licencji (w tym Opłaty) z Produktami wynika z faktu, że bez jej udzielenia Spółka nie mogłaby dokonywać produkcji i sprzedaży Produktów pod marką „X”. Oznaczałoby to - z praktycznego punktu widzenia - niemożność prowadzenia przez Spółkę swojej podstawowej działalności operacyjnej.

Jest to o tyle istotne, że Produkty, w szczególności kominki, są produktem kierowanym do konsumentów. Z punktu widzenia konsumentów marka jest zaś istotną determinantą wyboru określonych produktów. Jak wskazuje literatura przedmiotu nauk ekonomicznych:

„Jeden z kluczowych elementów oferty rynkowej i konkurowania z punktu widzenia przedsiębiorstw stanowi marka. Nie funkcjonuje już ona w powszechnej świadomości wyłącznie jako znaczek firmowy czy logo producenta. Marka, będąca mieszaniną wartości funkcjonalnych i emocjonalnych, stała się odzwierciedleniem wysokiej jakości, innowacyjności czy prestiżu”.

Jak wskazano, dzięki Licencji Spółka uzyskała prawo do używania Znaku Towarowego (marka „X”). Jak również wskazano, marka X cechuje się wysoką rozpoznawalnością na rynku oraz wysoką popularnością wśród odbiorców. Marka „X” jest powszechnie odbierana na rynku jako synonim produktów wysokiej jakości.

Na tak silną pozycję rynkową marki wpłynęły kwestie takie jak: innowacyjność stosowanych rozwiązań technologicznych, długoletnie działania promocyjne w zakresie marki, długoletnia obecność marki na rynku, czy wreszcie duża ilość usatysfakcjonowanych konsumentów.

Tym samym, możliwość oznaczania Produktów Znakiem Towarowym (marką „X”) stanowi bezsprzecznie istotną, biznesową, a przy tym wymierną wartość dodaną dla Spółki.

W wypadku braku zawarcia umowy w zakresie Licencji Spółka nie byłaby uprawniona do wskazanego oznaczania Produktów. W takiej sytuacji Spółka (hipotetycznie) musiałaby wykreować własną markę. Wymagałoby to bardzo wielu kosztownych nakładów. Dodatkowo, próby uzyskania przez tego typu nową markę analogicznej rozpoznawalności i renomy wymagałoby dużej ilości czasu, a efekt tych działań nie byłby gwarantowany.

W sytuacji zaś braku zawarcia umowy w zakresie Licencji i uiszczania Opłaty Licencyjnej stosowanie marki „X” stanowiłoby czyn bezprawny, który rodziłby odpowiedzialność odszkodowawczą Spółki wobec uprawnionego (w oparciu o: przepisy w zakresie prawa własności przemysłowej, przepisy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, lub przepisy prawa autorskiego). Co więcej, osoba wprowadzająca do obrotu towary oznaczone zarejestrowanym znakiem towarowym, którego nie ma prawa używać, podlega odpowiedzialności karnej.

Kolejnym argumentem, przemawiającym za „bezpośrednim związkiem” Licencji (w tym Opłaty) z Produktami jest sposób obliczania Opłaty Licencyjnej. Jest ona określona w wysokości 1% od wartości przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży towarów oznaczonych Znakiem Towarowym. Istnieje zatem bezpośrednia korelacja pomiędzy wartością przychodu Spółki (z tytułu sprzedaży produktów, oznaczonych Znakiem Towarowym), a wysokością Opłaty Licencyjnej. Innymi słowy, Opłata Licencyjna ma charakter cenotwórczy. Jednocześnie, z efektywnego punktu widzenia, jej ostateczna wysokość uzależniona jest od decyzji zakupowych konsumentów.

Tym samym, nie ulega wątpliwości, że Opłata Licencyjna, to płatność z tytułu kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem przez Spółkę towaru (Produkty).

Spółka podkreśla, że analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Ministerstwo Finansów w wyjaśnieniach z dnia 23 kwietnia 2018 r., dotyczących kosztów usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi :

Ministerstwo zaznacza, że „koszt, o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu >>inkorporowanych<< w produkcie, towarze lub usłudze”. W świetle powyższych wywodów Spółki Opłata Licencyjna jest, niewątpliwie, „inkorporowana” w cenie Produktów.

Warto również podkreślić, że jako jeden z powołanych przez Ministerstwo przykładów obejmuje sytuację, w której:

*   udzielono licencji do wykorzystania w Polsce znaków towarowych za wynagrodzeniem;
*   przedmiotem licencji są znaki towarowe służące do oznakowania poszczególnych produktów sprzedawanych przez podatnika;
*   wynagrodzenie licencjodawcy uzależnione jest od wartości sprzedaży towarów oznaczonych przedmiotowymi znakami towarowymi w danym okresie rozliczeniowym (stanowi określony w umowie procent obrotu tymi towarami).

Ministerstwo uznało taką sytuację za przykład zastosowania przepisu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

Zestawienie przedstawionych przez Spółkę elementów stanu faktycznego z powyższym przykładem pokazuje zbieżność obu sytuacji, co jest kolejnym argumentem potwierdzającym prawidłowość zastosowania analizowanego przepisu do opisanej sytuacji Spółki.

Co istotne, uzasadnienie do ustawy wprowadzającej analizowany przepis Ustawy CIT wskazuje, że: „Celem tego wyłączenia - w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży towaru lub usługi - jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej. W takich przypadkach koszt nabycia określonego prawa może być (jest) zupełnie nieadekwatny do dochodu (marży) uzyskiwanego na danej działalności”.

W świetle powyższych wywodów należy uznać, że taka sytuacja ma miejsce w analizowanym wypadku. Jest to zatem kolejny argument, potwierdzający prawidłowość stanowiska Spółki.

Wreszcie, Spółka zwraca uwagę na fakt, iż istnieje ugruntowana linia orzecznicza, która podkreśla prawidłowość stosowania przepisu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, do sytuacji opłat licencyjnych, ustalonych jako określony procent od obrotu/sprzedaży licencjobiorcy.

Jako przykład wskazać można następujące oceny prawne, wyrażone w interpretacjach indywidualnych:

„Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że brak nabycia przez Spółkę licencji do znaków towarowych uniemożliwiłby Spółce wykorzystywanie tych znaków w procesie wytwarzania produktów/towarów w tym ich znakowania. Sama zaś możliwość korzystania ze znaków towarowych jako jednych z bardziej rozpoznawalnych oznaczeń na rynku w branży rolniczej, oznacza dla Wnioskodawcy zwiększenie konkurencyjności oferowanych przez niego na rynku produktów. Powyższe świadczy o bezpośrednim związku poniesionych wydatków z wytworzeniem i sprzedażą przez Spółkę wskazanych wyrobów/towarów. Spełniony jest również związek kwotowy (wartość poniesionego kosztu wprost zależy od wartości sprzedanych towarów), jako element bezpośredniego związku tych kosztów z wytwarzanymi produktami/towarami” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 grudnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.393.2019.1.AR).

„Na podstawie stanu faktycznego wskazanego przez Wnioskodawcę uznać należy, że opisane koszty stanowią koszty bezpośrednio związane ze świadczeniem usług, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop. Uwzględniając sytuację, gdy cena danego towaru determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej, to należy uznać, że w odniesieniu do kosztów Licencji Znakowej, na podstawie której Wnioskodawca jest uprawniony do wykorzystywania Znaków Towarowych w odniesieniu do produkcji i dystrybucji Produktów, spełniona będzie przesłanka bezpośredniego związku z wytworzeniem Produktu” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lutego 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.9.2019.1.PP).

Poniżej Spółka wskazuje na kolejne, przykładowe, interpretacje indywidulane, które prezentują analogiczne oceny prawne - interpretacje z dnia:

*   17 kwietnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.71.2018.2.MG;
*   8 czerwca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.40.2018.2.AZE;
*   2 lipca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.186.2018.1.MM;
*   5 lipca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.151.2018.1.AZE;
*   23 lipca 2018 r. o sygn. 0111 -KDIB1-1.4010.201.2018.1.BS;
*   24 lipca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.171.2018.1.LG;
*   1 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.215.2018.1.BS;
*   2 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.275.2018.1.MM;
*   3 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KD1B1-3.4010.294.2018.1.MBD;
*   8 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.236.2018.1.MG;
*   10 sierpnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-3.4010.187.2018.1.KK;
*   13 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.185.2018.1.KB;
*   3 września 2018 r. o sygn. 0114-KD1P2-2.4010.355.2018.1 .AM;
*   13 września 2018 r. o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.220.2018.1.KK;
*   18 września 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.337.2018.1.AM;
*   20 września 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-3.4010.206.2018.2.MC;
*   1 października 2018 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.287.2018.1.BJ;
*   8 października 2018 r. o sygn. 0111 -KD1B2-3.4010.241.2018.2.KK;
*   19 października 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.343.2018.2.AM;
*   29 października 2018 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.416.2018.1.EN;
*   3 czerwca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.153.2019.1.RK;
*   24 czerwca 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.209.2019.2.DP;
*   2 lipca 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.188.2019.2.ŚS;
*   31 lipca 2019 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.276.2019.1.JG;
*   22 sierpnia 2019 r. o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.250.2019.1.HK;
*   30 sierpnia 2019 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.369.2019.1.BJ;
*   4 września 2019 r. o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.221.2019.2.HK;
*   8 października 2019 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.338.2019.2.PP.

Podsumowując powyższe, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki w zakresie Opłaty Licencyjnej nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, a które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) z dniem 1 stycznia 2018 r. wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 15e ustanawiający ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie określonych usług niematerialnych.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b prawa podlegające amortyzacji ust. 1 pkt 4–7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop wskazano:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a wyjaśnienie pojęć ustawowych pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że odesłanie w art. 15e updop, do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 tej ustawy służy do określenia rodzaju praw i wartości, od których opłaty podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów podatkowych.

Znakiem towarowym może być każde oznaczenie umożliwiające odróżnienie towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa oraz możliwe do przedstawienia w rejestrze znaków towarowych w sposób pozwalający na ustalenie jednoznacznego i dokładnego przedmiotu udzielonej ochrony. Ilekroć w ustawie jest mowa o znakach towarowych - rozumie się przez to także znaki usługowe (art. 120 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej – Dz. U. z 2020 r. poz. 286 ze zm.). Art. 163 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że uprawniony z prawa ochronnego na znak towarowy może udzielić innej osobie upoważnienia do używania znaku, zawierając z nią umowę licencyjną. Do umowy tej stosuje się odpowiednio przepisy art. 76 warunki formalne dotyczące umowy licencyjnej ust. 1–4 oraz art. 78 przejście patentu na inny podmiot i art. 79 wynalazek bez patentu.

Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Wprowadzenie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów podatników związanych z umowami, które generowały opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych na rzecz podmiotów powiązanych miało na celu uszczelnienie systemu podatku dochodowego i przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, co bezpośrednio wpływa na funkcjonowanie krajowego rynku wewnętrznego.

Ustawodawca w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, wyłączył z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP, koszty usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi.

Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych” z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, odnosi się do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy stwierdzić, że koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.

W myśl natomiast art. 15e ust. 12 updop, przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł. Jeżeli rok podatkowy podatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę tego progu oblicza się, mnożąc kwotę 250 000 zł przez liczbę rozpoczętych miesięcy roku podatkowego podatnika.

Biorąc pod uwagę treść powołanych powyżej przepisów, a także opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy wskazać, że koszty ponoszonych przez Spółkę Opłat Licencyjnych związanych z korzystaniem ze Znaku towarowego stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji ww. koszty nie podlegają ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wydatki w zakresie Opłaty Licencyjnej nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e Ustawy CIT, należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.