Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.419.2024.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-12
Teza: Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 września 2024 r. (wpływ 6 września 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej zwana: „Wnioskodawcą” lub „Gminą”) jest podatnikiem VAT czynnym. Gmina zawarła umowę o dofinansowanie projektu pn. („…”) w ramach programu Fundusze Europejskie 2021-2027 Priorytet Zrównoważona mobilność miejska Działanie Zrównoważona mobilność miejska. Projekt jest realizowany w partnerstwie z Gminą (Gmina Miejska - lider oraz Gmina - partner, umowa o partnerstwie). W ramach projektu zostaną podjęte m.in. następujące działania:

1) budowa dróg dla rowerów oraz pieszych wraz z dokumentacją, nadzorem i promocją,

2) zakup urządzeń do pomiaru ruchu rowerowego i prezentacji danych wraz z dokumentacją, nadzorem i promocją,

3) budowa centrum przesiadkowego przy dworcu wraz z dokumentacją, nadzorem i promocją - obejmuje budowę zatok autobusowych, wiat przystankowych, małej architektury, zieleni, monitoringu na terenie centrum przesiadkowego,

4) modernizacja infrastruktury przystankowej w mieście.

Przedmiotem wniosku są następujące zadania lub poszczególne wydatki w ramach konkretnych zadań. Mianowicie:

Zadanie nr 4

Zadanie dotyczy zagospodarowania terenu w pobliżu dworca - utworzenie centrum przesiadkowego, budowa infrastruktury pieszej i rowerowej

Z racji swojej lokalizacji obszar pełni funkcję węzła komunikacji publicznej zapewniając powiązania zewnętrzne do innych ośrodków miejskich. Teren przylega do linii kolejowej (część sieci kolejowej) i jedynego w mieście dworca. Kolej łączy resztą kraju, przede wszystkim zaś z. Prowadzi również do przejścia granicznego. W chwili obecnej w obszarze realizacji zadania funkcjonują następujące elementy składowe związane z transportem publicznym: transport kolejowy, miejska komunikacja publiczna, postój taksówek, system parkingów.

Istniejący obecnie na rondo węzeł przesiadkowy, znajdujący się wewnątrz tego skrzyżowania, w postaci dwóch wiat przystankowych, pełni istotną funkcję jako najważniejszy w części miasta. Obsługuje aktualnie X linii autobusowych. Nie spełnia on wymagań związanych ze znaczną liczbą pasażerów i pojazdów. Uniemożliwia dłuższy postój autobusu, nie zapewnia komfortu pasażerom. Stanowi również pewne utrudnienie dla pojazdów poruszających się przez to skrzyżowanie. Jednocześnie w bezpośrednim sąsiedztwie istnieje zdegradowany, częściowo niezagospodarowany teren kolejowy, umożliwiający zlokalizowanie nowego centrum przesiadkowego.

Przewiduje się likwidację węzła wewnątrz rondo i przebudowę tego skrzyżowania, jednocześnie wybudowany będzie zakończony pętlą odcinek drogi, przy którym znajdzie się nowe centrum przesiadkowe. Dla pełnego skomunikowania centrum przesiadkowego konieczna jest przebudowa i budowa infrastruktury pieszej i rowerowej na tym obszarze. Priorytet w obszarze uzyska ruch pieszy.

W ramach tego zadania wyszczególnione są:

Wydatek nr 4.1.:

Budowa centrum przesiadkowego - zatoki autobusowe, wiaty, mała architektura, monitoring. Elementy przystanków autobusowych objęte zadaniem będą administrowane przez Y Sp. z o.o. na podstawie umowy między Gminą a spółką za opłatą.

Wydatek 4.3.

Budowa ścieżki rowerowej, przebudowa i budowa chodników, zieleń \`(...)\`. Inwestycja obejmuje przebudowę i rozbudowę odcinka drogi, w tym chodników i drogi rowerowej, budowę oświetlenia (w tym wykorzystującego energię słoneczną) i zieleńców oraz wykonanie oznakowania pionowego i poziomego.

Wydatek dotyczy zagospodarowania przestrzeni publicznej - infrastruktura służyć ma wyłącznie ruchowi pieszemu i rowerowemu.

Przedmiotem wniosku są wydatki nr 4.1. oraz 4.3. określone zadaniem nr 4.

Zadanie nr 6

Modernizacja infrastruktury przystankowej w mieście

Zadanie obejmuje \`(...)\` istniejących przystanków autobusowej komunikacji miejskiej w mieście. Zależnie od potrzeb inwestycyjnych, panujących w danej lokalizacji, warunków i możliwości technicznych na przystankach będą realizowane następujące działania:

*   przebudowa peronów i zatok celem przystosowania do obowiązujących przepisów ruchu drogowego oraz dostosowanie ich dla osób z niepełnosprawnościami,
*   montaż kamer monitoringu wizyjnego przystanków,
*   wykonanie oświetlenia przystanków,
*   montaż tablic informacji pasażerskiej oraz biletomatów w sąsiedztwie przystanków,
*   demontaż starych, niespełniających wymagań wiat i montaż nowych wiat przystankowych, dostosowanych do potrzeb osób z niepełnosprawnościami. Część wiat wyposażonych będzie w instalacje fotowoltaiczną, służącą zasilaniu powiązanych urządzeń - ładowarki, czujnika zmierzchu, oświetlenia, gabloty, kamer monitoringu przystanku, tablic i biletomatów,
*   doposażenie istniejących wiat przystankowych w instalację fotowoltaiczną, służącą zasilaniu powiązanych urządzeń,
*   budowa przyłączy elektroenergetycznych do zasilania oświetlenia i urządzeń,
*   montaż zielonych wiat przystankowych, przystosowanych do utrzymywania roślinności i retencjonowania wody lub adaptacja istniejących wiat na zielone.

Modernizacja infrastruktury przystankowej i dostosowanie jej do oczekiwań użytkowników wraz z modernizacją taboru i wprowadzeniem aplikacji integrującej różne środki transportu (planowanie podróży, płatności) przełoży się na zwiększenie popularności miejskiej komunikacji zbiorowej na terenie.

Wydatek 6.1.

Wiaty z instalacją PV, nawierzchnie, monitoring

Wiaty i monitoring (kamery) służą komfortowi i bezpieczeństwu oczekujących na transport. Przewiduje się demontaż starych wiat niespełniających wymagań technicznych i montaż nowych. Niewielkie instalacje PV do zasilania urządzeń, w które wyposażony będzie przystanek, część wiat powstanie w postaci zielonych wiat.

Infrastruktura będzie zarządzana przez X sp. z o.o. na podstawie umowy za odpłatnością ze strony właściciela (beneficjenta). Nadmiar prądu nie będzie sprzedawany do sieci.

Przedmiotem wniosku są wydatki nr 6.1. określone zadaniem nr 6.

Zadanie nr 9

Przebudowa \`(...)\`. w zakresie budowy drogi dla rowerów oraz budowy i przebudowy drogi dla pieszych

Realizacja zadania dzięki rozwojowi infrastruktury przyczyni do wzrostu popularności roweru jako środka lokomocji w mieście. Zakres stanowi przebudowa drogi na odcinku od skrzyżowania \`(...)\`.. Droga rowerowa wykonana będzie z asfaltu, o szerokości \`(...)\`. m droga dla pieszych z kostki betonowej lub płyt chodnikowo betonowych o szerokości \`(...)\`. m. Droga piesza i rowerowa rozdzielone będą pasem zieleni lub opaską z kostki. Długość około X mb.

Budowa i przebudowa opaski oraz zjazdów z kostki betonowej. Budowa oświetlenia wykorzystującego panele PV. Zagospodarowanie zieleni. Przebudowa skrzyżowania \`(...)\`. w celu powiązania budowanej drogi rowerowej z istniejącą drogą rowerową \`(...)\`..

Oznakowane obiekty to ciągi piesze i rowerowe w ciągu drogi publicznej.

Zadanie nr 10

Przebudowa ulicy i w zakresie budowy drogi dla rowerów oraz budowy i przebudowy drogi dla pieszych

W ciągu ul. istnieje obecnie jednostronny, zdegradowany chodnik z płyt betonowych powstały w latach 80-tych. Zostanie wykonana droga rowerowa oraz droga dla pieszych. Drogi rozdzielone zostaną fizycznie pasem zieleni lub opaską z kostki granitowej. Zadanie przewiduje budowę i przebudowę opaski oraz zjazdów z kostki betonowej, przebudowę zatok autobusowych. Zadanie zakłada budowę oświetlenia, w tym wykorzystującego panele PV oraz zagospodarowanie zieleni.

Oznakowane obiekty to ciągi piesze i rowerowe w ciągu drogi publicznej.

Zadanie 11

Urządzenia do pomiaru ruchu rowerowego i prezentacji danych - zakup i montaż urządzeń

Zadanie dotyczy zakupu, dostawy i montażu urządzeń służących mierzeniu, prezentacji i gromadzeniu danych na temat przejeżdżających rowerów. Urządzenie pozwoli zbierać i gromadzić dane odnośnie przejazdów na drodze rowerowej, dodatkowo wyświetla informacje, co ma walor promocyjny (motywuje rowerzystów). Dwie sztuki zostaną zamontowane przy ścieżkach rowerowych przy ulicy przy skrzyżowaniu z ulicą oraz przy ulicy na wysokości parku edukacyjnego. Zadanie obejmuje zakup, dostawę i montaż dwóch urządzeń mierzących ruch rowerów i wyświetlających informacje oraz przekazujących je do bazy danych na serwerze, montaż dwóch pętli indukcyjnych w ścieżce rowerowej (w tym wykonanie studzienek), montaż panelu wyświetlacza (wykonanie fundamentu - urządzenie wprowadzone do gruntu). Urządzenia usytuowane w ciągu dróg publicznych.

Zadanie 12

Urządzenia do pomiaru ruchu rowerowego i prezentacji danych - przyłącza

Zadanie obejmuje budowę przyłączy do zasilania urządzeń służących mierzeniu, prezentacji i gromadzeniu danych na temat przejeżdżających rowerów z sieci elektroenergetycznej. Lokalizacja jak w zadaniu nr 11.

Urządzenia usytuowane w ciągu dróg publicznych.

Zadanie nr 14

Badania, prognoza i model ruchu

Działanie nieinfrastrukturalne. Zadanie obejmuje przeprowadzenie badań przepływu pasażerów, ankiet, badań terenowych, opracowanie prognoz i modelu ruchu (pomiary, analizy, modelowanie przy wykorzystaniu oprogramowania) na potrzeby opracowania Planu. Część diagnostyczna w aspektach mobilności obszaru dotyczyć będzie wszystkich gałęzi transportu w zakresie ich dostępności i bezpieczeństwa użytkowania w połączeniu z aspektami związanymi z klimatem, energią, zdrowiem publicznym, zarówno w odniesieniu do systemów przemieszczania się ludzi, jak i przewozu towarów.

Produkt zadania stanowią informacje służące opracowaniu dokumentu strategicznego.

Zadanie nr 15

Opracowanie Działanie nieinfrastrukturalne. Opracowanie dokumentu - Planu Zrównoważonej. W ramach \`(...)\`. opracowanego zgodnie z dokumentem pn. (…), przygotowana zostanie długoterminowa strategia, nastawiona na zapewnienie dobrego dostępu do celów podróży i usług, zawierającą również plan wdrożenia. Podstawowe cele \`(...)\`. dotyczyć będą: zapewnienia wszystkim obywatelom takich opcji transportowych, które umożliwiają dostęp do celów podroży i usług, poprawy stanu bezpieczeństwa, przyczyniania się do redukcji zanieczyszczenia powietrza i hałasu, redukcji emisji gazów cieplarnianych oraz konsumpcji energii, poprawa wydajności i efektywności kosztowej transportu osób i towarów oraz pozytywny wpływ na atrakcyjność i jakość środowiska miejskiego z korzyścią dla mieszkańców, gospodarki oraz społeczności jako całości.

Produkt zadania stanowi dokument strategiczny.

Zadanie nr 19

Promocja Gmina: wykonanie i montaż tablic – przebudowa \`(...)\`..

Wykonanie i montaż X dwustronnych tablic na końcach odcinka ścieżki rowerowej i chodnika budowanych w ramach zadania nr 9, tablice A/B, zgodne z opisem w wyciągu (załącznik do wzoru umowy o dofinansowanie)/podręczniku w zakresie informacji i promocji 2021-2027. Wydatek dotyczy chodnika i ścieżki rowerowej w ciągu drogi publicznej).

Zadanie nr 20

Promocja Gmina: wykonanie i montaż tablic – przebudowa \`(...)\`.

Wykonanie i montaż dwóch dwustronnych tablic na końcach odcinka ścieżki rowerowej i chodnika budowanych w ramach zadania nr 10, tablice A/B, zgodne z opisem w wyciągu (załącznik do wzoru umowy o dofinansowanie)/podręczniku w zakresie informacji i promocji 2021-2027. Wydatek dotyczy chodnika i ścieżki rowerowej w ciągu drogi publicznej.

Zadanie nr 30

Nadzór (Przebudowa Al. w zakresie budowy drogi dla rowerów oraz budowy i przebudowy drogi dla pieszych)

Nadzór: nad robotami budowlanymi, inwestorski, autorski, archeologiczny, zależnie od potrzeb w danej lokalizacji, stanowi ułatwienie przy realizacji inwestycji (zadania nr 9).

Wydatek dotyczy nadzoru w zakresie budowy obiektu, o której mowa w zadaniu nr 9.

Zadanie nr 31

Nadzór (Przebudowa ulicy i w zakresie budowy drogi dla rowerów oraz budowy i przebudowy drogi dla pieszych)

Nadzór: nad robotami budowlanymi, inwestorski, autorski, archeologiczny, zależnie od potrzeb w danej lokalizacji, stanowi ułatwienie przy realizacji inwestycji (zadania nr 10).

Wydatek dotyczy nadzoru w zakresie budowy, o której mowa w zadaniu nr 10.

Zadanie nr 32

Nadzór (Urządzenia do pomiaru ruchu rowerowego i prezentacji danych - przyłącza)

Nadzór: nad robotami budowlanymi, inwestorski, autorski, archeologiczny, zależnie od potrzeb w danej lokalizacji, stanowi ułatwienie przy realizacji inwestycji (zadania nr 12).

Wydatek dotyczy nadzoru w zakresie budowy, o której mowa w zadaniu nr 12.

Zadanie nr 34

Dokumentacja - Przebudowa \`(...)\`.

Dokumentacja budowlana dla zadania nr 10.

Wydatek dotyczy dokumentacji dotyczącej infrastruktury objętej zadaniem nr 10.

Zadanie nr 35

Dokumentacja - Przebudowa \`(...)\`..

Dokumentacja budowlana dla zadania nr 9.

Wydatek dotyczy dokumentacji dotyczącej infrastruktury objętej zadaniem nr 9.

Zadanie nr 40

Dokumentacja - budowa kablowych przyłączy elektroenergetycznych do urządzeń mierzących ruch rowerowy

Dokumentacja budowlana dla zadania nr 12.

Wydatek dotyczy dokumentacji dotyczącej infrastruktury objętej zadaniem nr 12.

Zadanie nr 42

Dokumentacja - zagospodarowanie okolicy dworca

Dokumentacja budowlana dla zadania nr 4.

Wydatek 42.1

Dokumentacja - budowa centrum przesiadkowego - zatoki autobusowe, wiaty, mała architektura, monitoring

Dokumentacja - budowa centrum przesiadkowego - zatoki autobusowe, wiaty przystankowe, wiaty rowerowe, zadaszone miejsca oczekiwania, mała architektura, monitoring wizyjny.

Wydatek 42.3

Dokumentacja - budowa ścieżki rowerowej, przebudowa i budowa chodników, zieleń \`(...)\`..

Przedmiotem wniosku są wydatki nr 42.1. oraz 42.3. określone zadaniem nr 4.

Gmina nie świadczy usług w zakresie transportu miejskiego. Usługi te świadczy spółka komunalna – Y Sp. z o.o. Centrum przesiadkowe i przystanki pozostaną własnością Wnioskodawcy. Po wybudowaniu zostaną przekazane przez Gminę do administrowania spółce komunalnej Y, na podstawie umowy na realizację usług świadczenia przewozów w publicznym transporcie zbiorowym na terenie Gminy wraz z utrzymaniem infrastruktury przystanków komunikacji miejskiej zlokalizowanych na terenie miasta, w zamian za rekompensatę.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z uchwałą nr Rady korzystanie z przystanków komunikacyjnych jest odpłatne. Pobierane są opłaty za korzystanie z przystanków na podstawie art. 16 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz uchwały Rady (wysokość opłat), zarówno od innych przewoźników, jak i od Spółki utworzonej do świadczenia usług komunikacji miejskiej Y. Opłaty te, pobierane od przewoźników, stanowią opłaty publicznoprawne nie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że montowane instalacje fotowoltaiczne będą służyły zasilaniu powiązanych urządzeń i nie będzie możliwości (układ zamknięty) sprzedaży nadmiaru wyprodukowanego prądu (nadmiar prądu nie będzie oddawany do sieci). Gmina będzie w razie ewentualnych niedoborów kupować energię.

Na pytania:

1) „Czy wydatki objęte zakresem Państwa pytania zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na Państwa rzecz?

2) Z jakimi czynnościami będą miały związek wydatki objęte zakresem Państwa pytania:

a) opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług;

b) zwolnionymi od podatku od towarów i usług;

c) niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3) W sytuacji, gdyby wydatki objęte zakresem Państwa pytania były wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, prosimy wskazać czy będą Państwo mieć możliwość przyporządkowania tych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?

4) W sytuacji, gdy w ramach działalności gospodarczej będą Państwo wykorzystywać wydatki objęte zakresem Państwa pytania do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych od podatku, prosimy wskazać czy będą mieć Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

5) W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że: „Gmina nie świadczy usług w zakresie transportu miejskiego. Usługi te świadczy spółka komunalna - Y Sp. z o.o. Centrum przesiadkowe i przystanki pozostaną własnością Wnioskodawcy. Po wybudowaniu zostaną przekazane przez Gminę do administrowania spółce komunalnej Y, na podstawie umowy na realizację usług świadczenia przewozów w publicznym transporcie zbiorowym na terenie Gminy wraz z utrzymaniem infrastruktury przystanków komunikacji miejskiej zlokalizowanych na terenie miasta, w zamian za rekompensatę.”, prosimy wskazać jakie podstawy prawne regulują zasady otrzymania przez Państwa rekompensaty za przekazanie do administrowania przystankami i utrzymanie tych przystanków oraz wysokość rekompensaty jaką będą mogli Państwo otrzymać z tytułu ww. czynności?

6) Czy w związku z montażem instalacji fotowoltaicznych, o których mowa w opisie sprawy, będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.) \[2\]?

7) Czy ww. instalacje będą stanowić mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii \[3\]?

8) Czy została zawarta/będzie zawarta przez Państwo umowa z przedsiębiorstwem energetycznym? Jeśli tak, to należy wskazać:

a) jakie zostały/zostaną określone zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznych energii elektrycznej?

b) czy ww. umowa przewiduje wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznych?

9) Czy w przypadku instalacji, o których mowa w opisie sprawy, będą Państwo korzystali z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o:

a) art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? \[4\] lub

b) art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? \[5\]

10) Czy ww. instalacje objęte zakresem wniosku, mieszczą się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? \[6\] Jeśli tak, prosimy wskazać konkretny punkt ww. przepisu.

11) Do jakich czynności będą wykorzystywane przez Państwa instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach realizowanego projektu, o którym mowa w opisie sprawy, tj. czy do czynności:

a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

12) W sytuacji gdy powstałe instalacje fotowoltaiczne będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, to czy istnieje możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług? \[7\]

13) W sytuacji gdy powstałe instalacje fotowoltaiczne będą przez Państwa wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”,

odpowiedzieli Państwo:

Ad. 1

Tak, wydatki objęte zakresem pytania zostaną udokumentowane fakturami.

Ad. 2

Niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 3

Nie dotyczy.

Ad. 4

Nie dotyczy.

Ad. 5

Gmina powierzyła utrzymanie infrastruktury przystanków komunikacji miejskiej na terenie miasta swojej spółce komunalnej „Y” Sp. z o.o., co zostało uregulowane w umowie. Podstawą zawarcia tej umowy jest art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 2778), z uwzględnieniem przepisów Rozporządzenia (WE) Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 1191/69 i (EWG) Nr 1107/70 z 23.10.2007 r. (Dz. U. UE. L. z 2007 r. Nr 315). Na podstawie tej umowy Spółka świadczy na rzecz Gminy usługę utrzymywania infrastruktury przystanków komunikacji miejskiej zlokalizowanych na terenie miasta, w zamian za rekompensatę, którą Gmina przekazuje Spółce a nie otrzymuje od Spółki.

Ad. 6

Projektowane instalacje OZE w żaden sposób nie będą oddawać nadprodukcji do sieci OSD, całość wytworzonej energii będzie skonsumowana na własne potrzeby. Ponadto nie dojdzie do zawarcia umowy z przedsiębiorstwem energetycznym na sprzedaż energii. W związku z powyższym uważają Państwo, że Gmina nie będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.).

Ad. 7

Zamontowane instalacje nie będą przyłączone do sieci energetycznej (instalacja pracuje w systemie zamkniętym), nie będą zawierane umowy na sprzedaż nadprodukcji z przedsiębiorstwem energetycznym, a wielkość instalacji nie będzie przekraczać 50 kilowatów w związku z czym nie są to mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad. 8

Zaprojektowany system instalacji fotowoltaicznej przeznaczony jest do produkcji energii na potrzeby własne w zakresie oświetlenia przystanków, jak również monitoringu. System oparty jest na magazynowaniu energii pozyskanej z paneli słonecznych w akumulatorach, które oddają energię dla odbiorników zainstalowanych na przystanku w ramach zadania („…”). W związku z tym, że projektowane instalacje nie będą wprowadzać energii do sieci energetycznej, nie będą podpisane umowy w tym zakresie na zakup lub wprowadzanie z przedsiębiorstwem energetycznym.

Ad. 9

Zamontowane instalacje nie będą wprowadzać wyprodukowanej energii z OZE do sieci dystrybucyjnej, w związku z czym nie będzie wykonywane rozliczenie ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej w oparciu o art. 4 ust. 1 i art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad. 10

Powyższe instalacje nie będą wprowadzać energii do sieci właściwego operatora dystrybucyjnego, a więc nie mieszczą się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad. 11

Niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 12

Nie dotyczy.

Ad. 13

Nie dotyczy.

### Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego Projektu?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Gminy w ramach realizowanego Projektu będą ponoszone wydatki, które jako, że nie mają związku z działalnością gospodarczą Gminy, nie będą uprawniały Gminy do odliczenia podatku naliczonego. Gmina realizując przedmiotowy Projekt w zakresie wskazanych w stanie faktycznym wydatków nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a efekty realizacji Projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Miasto nie będzie miało zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu we wskazanym w stanie faktycznym zakresie.

W ocenie Wnioskodawcy podatek naliczony wynikający z nabycia towarów i usług z tytułu wymienionych w stanie faktycznym wydatków poniesionych w ramach realizacji Projektu nie będzie mógł zostać odliczony.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W doktrynie podkreśla się, że dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. należy rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego możliwe jest wówczas, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Dla oceny prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych w ramach realizacji danego zadania (kwalifikowalności VAT) podstawowe znaczenie ma ustalenie, czy Gmina w ramach realizacji zadania działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Jak wskazano w wyroku 7 sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07 „Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. (\`(...)\`) Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

W powyższym kontekście zasadnicze znaczenie ma treść art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.:

1\. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

(\`(...)\`).

6\. Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Artykułowi 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. odpowiada regulacja art. 13 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym „krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte”.

Załącznik nr I do dyrektywy 112 wymienia:

1) usługi telekomunikacyjne;

2) dostawa wody, gazu, energii elektrycznej i energii cieplnej;

3) transport towarów;

4) świadczenie usług przez porty morskie i porty lotnicze;

5) przewóz osób;

6) dostawa nowych towarów wytworzonych na sprzedaż;

7) transakcje dotyczące produktów rolnych dokonywane przez rolne agencje skupu interwencyjnego zgodnie z rozporządzeniami w sprawie wspólnej organizacji rynku w odniesieniu do tych produktów;

8) organizacja targów i wystaw o charakterze komercyjnym;

9) magazynowanie;

10) działalność komercyjnych agencji reklamowych;

11) działalność biur podróży;

12) prowadzenie stołówek pracowniczych, bufetów, kantyn i innych podobnych instytucji;

13) działalność stacji radiowych i telewizyjnych, o ile nie są one zwolnione na mocy art. 132 ust. 1 lit. q).

Jak wynika z powyższego, wyłączeniu z zakresu podmiotowego podatników podlegają nie tylko organy władzy publicznej sensu stricto, ale również podmioty prawa publicznego i to nawet wówczas, gdy w związku z wykonywanymi działaniami lub transakcjami pobierają opłaty, składki lub płatności. Językowa wykładnia art. 15 ust. 6 w zw. z art. 13 Dyrektywy 112 wskazuje, że sam fakt, że dane czynności wyczerpują znamiona świadczenia usług („transakcja”) i są wykonywane za odpłatnością, nie przesądza o statusie podatnika podatku od towarów i usług. W orzecznictwie TSUE wskazuje się, że nawet wówczas, gdy czynności są wykonywane w podobny sposób do czynności prywatnych przedsiębiorców, mogą korzystać z wyłączenia przewidzianego powyższą regulacją (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 6 lutego 1997 r. C-247/95). Zgodnie z orzecznictwem krajowym, dla zakwalifikowania danego podmiotu do wyłączenia na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. konieczne jest spełnienie przesłanek podmiotowo-przedmiotowych. Dany podmiot powinien być podmiotem publicznym, zaś realizowane zadania powinny również mieścić się w reżimie publicznoprawnym, co nie musi wiązać się z władztwem administracyjnym, ale realizacją zadań określonych ustawą.

Art. 13 Dyrektywy 112 jako zasadę przyjmuje wykluczenia podmiotów publicznych z zakresu podmiotowego opodatkowania. Co więcej, zakres wyłączeń (treść załącznika nr 1 do Dyrektywy 112) potwierdza, że nawet jeśli podstawą wykonywania działalności jest umowa prawa prywatnego, to zasadniczo podmiot publiczny nie jest podatnikiem, chyba że działa w wymienionych w załączniku zakresach.

Szerzej należy zaś przytoczyć tezy wyroku w sprawie C-288/07. TSUE wskazał, że „27 Ponadto za podatnika zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 szóstej dyrektywy podatnikiem jest uważana każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od jej miejsca działalność gospodarczą określoną w ust. 2, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. To pojęcie działalność gospodarcza zdefiniowane jest w ust. 2 tego artykułu jako obejmujące wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi (wyrok z dnia 26 czerwca 2007 r. w sprawie C 284/04 T Mobile Austria i in., Zb.Orz. s. I 5189, pkt 33).

28\. Artykuł 4 szóstej dyrektywy zakreśla w ten sposób bardzo szeroko zakres zastosowania podatku VAT, o tyle (zob. wyroki: z dnia 26 marca 1987 r. w sprawie 235/85 Komisja przeciwko Niderlandom, Rec. s. 1471, pkt 7 oraz z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C 186/89 van Tiem, Rec. s. I 4363, pkt 17).

29\. Niemniej jednak należy zaznaczyć, iż przepisem tym objęta jest wyłącznie działalność o charakterze gospodarczym (zob. podobnie wyroki: z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie C 306/94 Régie dauphinoise, Rec. s. I 3695, pkt 15; z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C 77/01 EDM, Rec. s. I 4295, pkt 47, z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C 465/03 Kretztechnik, Zb.Orz. s. I 4357, pkt 18 oraz ww. wyrok w sprawie T Mobile Austria i in., pkt 34).

30\. Jedynie w drodze odstępstwa od owej zasady ogólnej niektóre rodzaje działalności o charakterze gospodarczym nie podlegają podatkowi VAT. Jedno z takich odstępstw zostało przewidziane w art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy, na podstawie którego działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego działające w charakterze organów władzy publicznej nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

31\. Odstępstwo to przewiduje głównie działalność wykonywaną przez podmioty prawa publicznego działające w charakterze organów władzy publicznej, która będąc działalnością gospodarczą, jest ściśle związana z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego. W tych okolicznościach nieopodatkowanie podatkiem VAT tych podmiotów z tytułu tej działalności najprawdopodobniej nie ma skutku antykonkurencyjnego, ponieważ działalność ta jest prowadzona przez sektor publiczny na zasadzie wyłączności lub quasi wyłączności.

32\. Niemniej jednak - nawet jeżeli podmioty te wykonują taką działalność w charakterze organów władzy publicznej - należy je uznać za podatników zgodnie z art. 4 ust. 5 akapit drugi i trzeci szóstej dyrektywy, jeżeli ich nieopodatkowanie prowadziłoby do znaczącego zakłócenia konkurencji lub jeżeli działalność ta, o ile nie jest ona nieznaczna, została wymieniona w załączniku D do tej dyrektywy.

33\. W ten sposób podmiot prawa publicznego może być zobowiązany na podstawie prawa krajowego do wykonywania określonej działalności o charakterze czysto gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, podczas gdy ta sama działalność może być wykonywana równolegle przez podmioty prywatne, tak że nieopodatkowanie podatkiem VAT tego podmiotu może skutkować pojawieniem się pewnych zakłóceń konkurencji.

34\. Takiego niepożądanego skutku usiłował uniknąć prawodawca wspólnotowy, przewidując w art. 4 ust. 5 akapit trzeci szóstej dyrektywy, że działalność wymieniona w szczegółowy sposób w załączniku D do tej dyrektywy (to znaczy, działalność w zakresie telekomunikacji, dostawy wody, gazu, elektryczności i pary, transportu towarów, usług portów i portów lotniczych, transportu pasażerskiego etc.) jest „w każdym wypadku” opodatkowana podatkiem VAT, chyba że jest ona nieznaczna, także wówczas gdy jest ona wykonywana przez podmioty prawa publicznego działające w charakterze organów władzy publicznej.

35\. Innymi słowy domniemywa się, że nieopodatkowanie pomiotów prawa publicznego podatkiem VAT z tytułu ich działalności prowadzi do zakłóceń konkurencji, chyba że działalność ta jest nieznaczna. W ten sposób z brzmienia art. 4 ust. 5 akapit trzeci szóstej dyrektywy jasno wynika, że opodatkowanie tych podmiotów podatkiem VAT wiąże się z wykonywaniem działalności wymienionej w załączniku D tej dyrektywy jako takiej, niezależnie od tego, czy dany podmiot prawa publicznego napotyka na konkurencję na rynku lokalnym, na którym wykonuje tę działalność.

36\. Ponadto na szczeblu krajowym mogą być prowadzone inne rodzaje działalności o charakterze zasadniczo gospodarczym, niewymienione w załączniku D do szóstej dyrektywy, których wykaz może różnić się w zależności od państwa członkowskiego lub sektora gospodarczego, a które są wykonywane równolegle przez te podmioty prawa publicznego działające w charakterze organów władzy publicznej, jak i przez prywatnych przedsiębiorców.

37\. To dokładnie do tych rodzajów działalności ma zastosowanie art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy, który przewiduje, że podmioty prawa publicznego, nawet gdy działają w charakterze organów władzy publicznej, powinny być uznawane za podatników, jeżeli ich nieopodatkowanie prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji.

38\. Akapity drugi i trzeci omawianego art. 4 ust. 5 są zatem ściśle ze sobą powiązane, ponieważ obydwa dążą do tego samego celu, to znaczy opodatkowania podatkiem VAT podmiotów prawa publicznego, nawet wówczas gdy działają one w charakterze organów władzy publicznej. Akapity te podlegają tej samej logice, przez którą prawodawca wspólnotowy zmierzał do ograniczenia zakresu zastosowania nieopodatkowania podmiotów prawa, tak aby przestrzegana była zasada ogólna, ustanowiona w art. 2 pkt 1 oraz art. 4 ust. 1 i 2 tej dyrektywy, zgodnie z którą każdy rodzaj działalności mającej charakter gospodarczy jest co do zasady opodatkowany podatkiem VAT”.

W wyroku tym TSUE wskazał, że „64 Niemniej jednak czysto teoretyczna możliwość wejścia prywatnego przedsiębiorcy na właściwy rynek, która to możliwość nie została poparta jakąkolwiek okolicznością faktyczną, jakąkolwiek obiektywną wskazówką ani też jakąkolwiek analizą rynku, nie może zostać zrównana z istnieniem potencjalnej konkurencji. Aby można było to wykonalne, możliwość ta powinna być realna, a nie czysto hipotetyczna. 65 W związku z powyższym na pytanie drugie należy opowiedzieć, że wyrażenie „prowadziłoby do” w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit drugi szóstej dyrektywy powinno być interpretowane w ten sposób, że uwzględnia ono nie tylko aktualną konkurencję, ale także konkurencję potencjalną, o ile możliwość wejścia prywatnego przedsiębiorcy na rynek jest realna, a nie czysto hipotetyczna”.

W interpretacji ogólnej z dnia 10 czerwca 2020 r. znak PT1.8101.3.2019 oceniano opodatkowanie czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami. W interpretacji tej ponownie podkreślono, że „Należy jednak podkreślić, że zarówno odpłatna dostawa towarów, jak również odpłatne świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

Mając na uwadze doniosłość argumentów przedstawionych w tej interpretacji należy ją obszernie przytoczyć: „(\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe regulacje, w celu określenia jak traktowane są, w oparciu o przepisy ustawy o VAT, wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego czynności, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy jednostki te wykonują samodzielnie działalność gospodarczą. Wprawdzie pojęcie działalności gospodarczej ma obiektywny charakter, co oznacza, że działalność tę ocenia się niezależnie od jej celów lub rezultatów, jednak aby dana działalność kwalifikowała się jako działalność gospodarcza musi mieć ona charakter trwały i być wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez autora danej transakcji (np. postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - dalej: „TSUE”, z dnia 20 marca 2014 r. w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław v. Minister Finansów, pkt 16.

(\`(...)\`) W wyroku z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja v. Finlandia, w pkt 44 TSUE wskazał, „(\`(...)\`) zgodnie z orzecznictwem świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (zob. w szczególności wyroki: ww. w sprawie Tolsma, pkt 14; z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C 2/95 SDC, Rec.s. 13017, pkt 45; ww. w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47)”.

(\`(...)\`) Badając zatem, czy dana czynność wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego stanowi działalność gospodarczą, należy brać pod uwagę wskazane w orzecznictwie TSUE przesłanki i ich występowanie w konkretnej sprawie. Przykładowo zatem należy ocenić: czy warunki realizacji danego świadczenia odbiegają od warunków, na jakich realizowane byłoby ono przez inne podmioty gospodarcze, w jakim reżimie prawnym wykonywane są dane czynności, czy istnieje asymetria pomiędzy kosztami wykonywania danych świadczeń a odpłatnością ponoszoną przez ich beneficjentów, w jakim stopniu ponoszona odpłatność stanowi rzeczywistą wartość otrzymywanych świadczeń, czy odpłatność uzależniona jest od sytuacji majątkowej beneficjenta. Oceny takiej należy dokonać przy uwzględnieniu wszystkich występujących w danej sprawie okoliczności”.

Co niezwykle ważne, w interpretacji ogólnej z dnia 10 czerwca 2020 r. Minister Finansów wyjaśnił, że „Na powyższe stanowisko nie wpływa okoliczność, że jednostki samorządu terytorialnego formalnie posiadają status podatnika tego podatku tzn. są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Należy bowiem zaznaczyć, że posiadanie statusu podatnika przez dany podmiot nie oznacza automatycznie, że występuje on w roli podatnika w odniesieniu do wszystkich wykonywanych przez siebie czynności.

(\`(...)\`) Zatem w celu określenia sposobu traktowania w systemie VAT każdej konkretnej czynności wykonywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego, należy w pierwszej kolejności ocenić, czy czynność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (czy w odniesieniu do takiej czynności jednostka ta działa jako podatnik). Dopiero w przypadku uznania, że wykonywana czynność nosi znamiona działalności gospodarczej należy zbadać, czy w odniesieniu do tej czynności ma zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Taki sposób analizy znajduje potwierdzenie m.in. w postanowieniu TSUE w sprawie C-72/13, w którym stwierdzono: „Gdyby sąd odsyłający miał uznać istnienie w postępowaniu głównym działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, wówczas należałoby zbadać możliwość zastosowania wyjątku przewidzianego w art. 13 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy.” (pkt 19).

Mając na uwadze powyższe, niezależnie od posiadanego przez jednostkę samorządu terytorialnego formalnego statusu podatnika podatku od towarów i usług, zarówno w przypadku braku uznania wykonywanych przez nią czynności za działalność gospodarczą lub też wystąpienia przesłanek przewidzianych w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT (odpowiednio w art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE), czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT”.

Wskazać należy, że jednostki samorządu w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizują warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczą w obrocie gospodarczym.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.): gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 wskazanej ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności obejmujące sprawy:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;

2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;

3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;

4) działalności w zakresie telekomunikacji;

5) lokalnego transportu zbiorowego;

6) ochrony zdrowia;

7) pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

8) edukacji publicznej;

9) kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;

10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

11) zieleni gminnej i zadrzewień;

12) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;

13) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;

18) promocji gminy.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2023 r. poz. 2778), organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

a. na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich,

b. której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na mocy porozumienia między gminami - na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które zawarły porozumienie.

W myśl art. 8 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, do zadań organizatora należy:

1\. planowanie rozwoju transportu;

2\. organizowanie publicznego transportu zbiorowego;

3\. zarządzanie publicznym transportem zbiorowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym organizowanie publicznego transportu zbiorowego polega w szczególności na:

1\. badaniu i analizie potrzeb przewozowych w publicznym transporcie zbiorowym, z uwzględnieniem potrzeb osób niepełnosprawnych i osób o ograniczonej zdolności ruchowej;

2\. podejmowaniu działań zmierzających do realizacji istniejącego planu transportowego albo do aktualizacji tego planu;

3\. zapewnieniu odpowiednich warunków funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego, w szczególności w zakresie:

a. standardów dotyczących przystanków komunikacyjnych oraz dworców,

b. korzystania z przystanków komunikacyjnych oraz dworców,

c. funkcjonowania zintegrowanych węzłów przesiadkowych,

d. funkcjonowania zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego,

e. systemu informacji dla pasażera.

Biorąc pod uwagę powyższe uwarunkowania faktyczne i prawne należy uznać, że wymienione w stanie faktycznym wydatki dotyczą zadań własnych gminy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Miasto nabywając towary/usługi w ramach wymienionych zadań (części zadań przewidzianych w Projekcie wymienionych w stanie faktycznym) nie będzie nabywało ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. i tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wydatki będą bowiem ponoszone na realizację nieodpłatnych zadań użyteczności publicznej, w celu udostępnienia efektów projektu nieodpłatnie (projektowana infrastruktura będzie ogólnodostępna).

Wskazać należy, że powołany przepis art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne. Kryterium decydującym o uznaniu organu władzy publicznej za podatnika jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. W ocenie Wnioskodawcy nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych dotyczących Projektu. Stosownie bowiem do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z powołanym przepisem art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Skoro nabywane towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego Projektu nie będą wykorzystywane przez Miasto do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi, którego to związku w analizowanym przypadku nie ma.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W kontekście powołanych przepisów, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie - towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Potwierdzają to również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie (\`(...)\`).

Jak wynika ze stanu faktycznego zakupione towary i usługi mają posłużyć wytworzeniu infrastruktury, która ma być ogólnodostępna. Z tytułu korzystania z obiektów wytworzonych w Projekcie nie przewiduje się pobierania opłat od użytkowników ani wystąpienia sprzedaży opodatkowanej w związku z powstaniem i funkcjonowaniem tych obiektów. Ścieżka rowerowa, chodniki, i pozostałe obiekty, które powstaną w ramach projektu będą ogólnodostępne.

Zważywszy na towarzyszący Miastu zamiar poniesienia wydatków w Projekcie, a także zasadniczy cel i ich poniesienia, należy uznać, że Miasto nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w szczególności w interpretacji indywidualnej z dnia 4 października 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.522.2018.2.SR:

„Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że Gmina podejmując działania w zakresie budowy ścieżek rowerowych realizowała swoje zadania związane z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadaniem (obowiązkiem) Gminy jest bowiem stworzenie warunków do poprawy kultury fizycznej i turystyki np. przez budowę ścieżek rowerowych w celu aktywnego i zdrowego spędzenia czasu na wolnym powietrzu, jak również rozwoju formy fizycznej mieszkańców. Zatem podejmowanie działania w przedmiotowym zakresie w ramach realizacji obowiązków publicznych ciążących na Gminie, jest ustawową powinnością Gminy.

Tym samym rozpatrując możliwość odliczenia podatku VAT w drodze korekty w związku z wydatkami ponoszonymi przez Gminę w związku z budową ścieżek rowerowych, należy zauważyć, że co do zasady budowa ścieżek rowerowych jest realizacją celu publicznego na poziomie samorządowym, a więc jako zadanie jednostek samorządu terytorialnego mające na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty nie stanowi czynności związanej z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, uprawniającej do odliczenia podatku naliczonego. Ścieżki rowerowe, o których mowa w niniejszej sprawie są ogólnodostępne, a korzystanie z nich jest nieodpłatne.

Mając na uwadze powyższe ustalenia należy stwierdzić, że charakter dokonywanych przez Gminę zakupów związanych z budową ścieżek rowerowych, wskazuje jednoznacznie, że służą one tylko i wyłącznie do wykonywania zadań publicznych mających na celu korzyść ogółu, tj. do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym fakt, że Gmina obecnie udostępnia teren firmie, która wypożycza rowery, nie powoduje, z uwagi na odrębność tych usług, zmiany charakteru usług, dla świadczenia których Gmina wybudowała ścieżki rowerowe. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca, Gmina udostępnia teren pod stacje rowerowe firmie wypożyczającej rowery nieodpłatnie, jak również nie pobiera wynagrodzenia za wypożyczane rowery - wynagrodzenie to stanowi przychód firmy. Udostępnienie terenu firmie wypożyczającej rowery nie generuje po stronie Gminy podatku należnego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że dokonywane przez Gminę zakupy związane z budową ścieżek rowerowych, służą do świadczenia tylko i wyłącznie usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W orzecznictwie NSA wskazuje się, że „Budując ogólnodostępną infrastrukturę gminną taką jak: jezdnia, chodnik, ścieżki rowerowe, oświetlenie, kanalizację deszczową Gmina nie występuje w roli podatnika VAT” (wyrok NSA z dnia 19 listopada 2016 r. sygn. I FSK 217/15).

Podobne wnioski wynikają z interpretacji z dnia 18 czerwca 2018 r. sygn. 0112-KDIL2- 1.4012.219.2018.1.SS: „Inwestycja w zakresie budowy ścieżki rowerowej wykonana jest/będzie przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany - czyli ustawą o samorządzie gminnym. Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są/nie zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisane we wniosku przedsięwzięcie nie działa/nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tego projektu nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym, Wnioskodawcy nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku naliczonego związanego z planowaną inwestycją, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy”.

Podobne wnioski wynikają z interpretacji z dnia 4 kwietnia 2018 r. znak 0112-KDIL2- 3.4012.62.2018.1.AO oraz z dnia 17 października 2017 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.409.2017.1.AZ czy interpretacji z dnia 18 października 2019 r. 0111-KDIB3-2.4012.509.2019.1.AR.

Z kolei w interpretacji z dnia 8 czerwca 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Nr 0112-KDIL2-3.4012.150.2018.2.WB wskazano:

„(\`(...)\`) w części projektu dotyczącej budowy systemu pomiaru poziomu zanieczyszczeń i alarmowania mieszkańców o poziomach zanieczyszczeń, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od poniesionych wydatków. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy przesłanki, tj. Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz wytworzona w ramach projektu infrastruktura nie będzie przez niego wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

Z powyższego wynika zatem, że Miasto realizując działania w Projekcie nie działa w charakterze podatnika (sfera jej aktywności w tym zakresie jest z mocy prawa wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług). Powyższe oznacza zatem, że zakupy w celu realizacji zdań, o których mowa nie będą miały związku z działalnością opodatkowaną Gminy, a zatem podatek naliczony z faktur dotyczących tych zakupów nie będzie podlegał odliczeniu (nie będzie mógł być odzyskany). Należy dodatkowo podkreślić, że Gmina nie świadczy usług w zakresie transportu miejskiego (usługi te świadczy spółka komunalna), co za tym idzie nie można uznać, że wydatki poniesione na zakup infrastruktury dotyczącej przystanków stanowią wydatek związany z działalnością gospodarczą. Mając na uwadze powyższe ustalenia należy stwierdzić, że charakter dokonywanych przez Gminę zakupów związanych z budową ścieżek rowerowych, ulic, chodników, sygnalizacji świetlne, oświetlenia ulicznego, pasów zieleni, nasadzeń roślin wskazuje jednoznacznie, że służą one tylko i wyłącznie do wykonywania zadań publicznych mających na celu korzyść ogółu, tj. do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Gminy wszystkie wydatki wymienione w stanie faktycznym niniejszego wniosku, tj. poniesione na budowę/przebudowę przystanków autobusowych, wiat, ulic, chodników, ścieżek, sygnalizacji świetlnej, oświetlenia ulicznego, pasów zieleni, nasadzeń roślin, dokumentacji dotyczącej tych zadań, budowę centrum przesiadkowego, badań przepływu pasażerów, badań terenowych, opracowania prognoz i modelu ruchu na potrzeby opracowania Planu, urządzenia do pomiaru ruchu, monitoringu, promocji, nadzoru związane są z realizacją zadań własnych Gminy i nie będą miały związku z działalnością gospodarczą Gminy.

Także przedmiotowa infrastruktura OZE umiejscowiona na przystankach wiatach w ramach wymienionych zadań nie będzie wykorzystywana przez Gminę do sprzedaży energii elektrycznej (nie będzie generowała obrotu), a zatem wydatki poniesione w powyższym zakresie również nie będą uprawniały Gminy do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec powyższego Gmina wnosi o uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe w całości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwana dalej „ustawą o OZE”:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1) w mikroinstalacji;

2) w małej instalacji;

3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy - Prawo energetyczne;

4) wyłącznie z biopłynów.

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:

1) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;

2) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:

1) prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej;

2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:

a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,

b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;

3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:

a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,

b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, zgłoszonej przez podmioty odpowiedzialne za bilansowanie handlowe tej instalacji odnawialnego źródła energii i sprzedawcy energii prosumenta wirtualnego energii elektrycznej, do operatora systemu przesyłowego elektroenergetycznego w ramach bilansowania handlowego, o którym mowa w ustawie - Prawo energetyczne. Ilość energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii ustala się jako iloczyn:

*   udziału prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w instalacji odnawialnego źródła energii, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1, oraz
*   ilości energii elektrycznej określonej dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t) jako energia planowana do wprowadzenia do sieci z tej instalacji odnawialnego źródła energii – w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła energii i sprzedawca energii mają różny podmiot odpowiedzialny za bilansowanie handlowe, albo
*   ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z tej instalacji odnawialnego źródła energii, w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła energii i sprzedawca energii mają ten sam podmiot odpowiedzialny za bilansowanie handlowe i sprzedawca energii wyrazi zgodę na taki sposób ustalania ilości energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest podatnikiem VAT czynnym. Gmina zawarła umowę o dofinansowanie projektu pn. („…”) w ramach programu Fundusze Europejskie 2021-2027 Priorytet Zrównoważona mobilność miejska Działanie Zrównoważona mobilność miejska. Projekt jest realizowany w partnerstwie z Gminą (Gmina - lider oraz Gmina - partner, umowa o partnerstwie). W ramach projektu zostaną podjęte m.in. następujące działania:

1) budowa dróg dla rowerów oraz pieszych wraz z dokumentacją, nadzorem i promocją,

2) zakup urządzeń do pomiaru ruchu rowerowego i prezentacji danych wraz z dokumentacją, nadzorem i promocją,

3) budowa centrum przesiadkowego przy dworcu wraz z dokumentacją, nadzorem i promocją - obejmuje budowę zatok autobusowych, wiat przystankowych, małej architektury, zieleni, monitoringu na terenie centrum przesiadkowego,

4) modernizacja infrastruktury przystankowej w mieście.

Państwa wątpliwości dotyczą braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”).

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Gmina nie będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. Zamontowane instalacje nie są to mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Projektowane instalacje nie będą wprowadzać energii do sieci energetycznej, nie będą podpisane umowy w tym zakresie na zakup lub wprowadzanie z przedsiębiorstwem energetycznym. Nie będzie wykonywane rozliczenie ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej w oparciu o art. 4 ust. 1 i art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Wskazali Państwo, że instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach realizowanego projektu będą wykorzystywane przez Państwa do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz wydatki objęte zakresem Państwa pytania będą miały związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podkreślić należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – zarówno panele fotowoltaiczne jak i pozostałe wydatki objęte zakresem Państwa pytania będą miały związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji opisanego we wniosku projektu. Tym samym, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”), ponieważ efekty projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Tę interpretację oparto o okoliczność podaną przez Państwa w opisie sprawy, że „Wydatki objęte zakresem Państwa pytania będą miały związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT” oraz że: „(…) instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach realizowanego projektu będą wykorzystywane przez Państwa do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”. Powyższe przyjęto jako element opisu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w tej interpretacji rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).