Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.28.2023.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-17
Teza: CIT - moment ujęcia korekty przychodów podatkowych w związku z korektą ceny za m3 wody i ścieków.
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; taryfa; woda; wyrok-wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego; ścieki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Korekta przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Pieniądze i wartości pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3j

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia momentu korekty przychodów podatkowych w związku z wystawionymi fakturami korygującymi.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2028 z późn. zm.; dalej: „u.z.z.w”). Spółka ma ustalane ceny na wodę i ścieki na trzyletnie okresy taryfowe. Taryfy podlegają zatwierdzaniu przez Państwowe Gospodarstwo Wody Polskie (dalej: „Organ"; „Organ regulacyjny”).

Okres obowiązywania pierwszej taryfy jaka została zatwierdzona przez Organ regulacyjny, skończył się 31 maja 2021 r. W związku z tym, zgodnie z przepisami u.z.z.w. Spółka złożyła wniosek taryfowy na 120 dni przed planowanym terminem wejścia w życie nowych taryf- tj. w dniu 1 lutego 2021 r.

Organ regulacyjny pismem z dnia 17 lutego 2021 r., wezwał Spółkę do usunięcia pozornych braków formalnych polegających na zaparafowaniu wszystkich stron załączników do wniosku.

W dniu 1 marca 2021 r Spółka przedłożyła Organowi egzemplarz wniosku taryfowego uzupełnionego o podpisy na każdej stronie załączników - informując jednocześnie Organ, iż otrzymane wezwanie, zdaniem Spółki, było nieuzasadnione.

W ocenie Spółki ustawowy termin 45 dni o którym mowa w art. 24c ust. 1 u.z.z.w. - w którym Organ był obowiązany do wydania decyzji w sprawie rozpoczął się z dniem złożenia wniosku tj. 1 lutego 2021 r. i upłynął w dniu 18 marca 2021 r.

Przyjmując nawet (w ocenie Spółki w sposób nieuzasadniony), że termin ten rozpoczął się w dniu uzupełnienia pozornych braków formalnych (parafek na każdej stronie załączników) tj. 1 marca 2021 r. - to ustawowy termin na wydanie decyzji upływał w dniu 15 kwietnia 2021 r.

Niezależnie więc od przyjętego wariantu dotyczącego ustalenia terminu rozpoczęcia i zakończenia ustawowego okresu na wydanie przez organ decyzji merytorycznej w sprawie - okres ten niepodważalnie upłynął w dniu 15 kwietnia 2021 r.

W takiej sytuacji, zgodnie z art. 24f ust. 2 u.z.z.w., taryfy wchodzą w życie po upływie 120 dni od dnia doręczenia Organowi projektu taryf wraz z wnioskiem o zatwierdzenie.

Niezależnie od powyższego, Organ w dniu 17 maja 2021 r. wydał decyzję odmawiającą zatwierdzenia taryf, zgodnie ze złożonym przez Spółkę wnioskiem taryfowym. Doprowadzając tym samym do zaistnienia dwóch sprzecznych decyzji w jednej sprawie.

Pojawił się zatem spór prawny co do tego, czy Spółka winna stosować opłaty zgodnie ze złożonym przez siebie wnioskiem taryfowym (na podstawie tzw. „milczącej zgody” organu), czy też powinna stosować uprzednio obowiązujące taryfy (zgodnie z decyzją organu).

Spółka stojąc na stanowisku, że działania Organu regulacyjnego dotyczące wydania decyzji odmownej nie miały żadnego oparcia w przepisach prawa, a nowe taryfy weszły w życie z mocy prawa po 120 dniach od złożenia wniosku taryfowego oraz mając świadomość ciążących na niej obowiązków ustawowych (zgodnie z u.z.z.w.) ogłosiła nowe taryfy.

Jednocześnie Spółka wydała oświadczenie w którym stwierdziła, że : „Mając na uwadze powyższe, a w szczególności decyzję Spółki o nieprzenoszeniu kosztów niezgodnego z prawem działania Organu Regulacyjnego na mieszkańców, do czasu prawomocnego wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwej decyzji Dyrektora RZGW PGW Wody Polskie odmawiającej zatwierdzenia Taryf, stawki i opłaty za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków będą naliczane odbiorcom częściowo, tj. z zastosowaniem cen i stawek opłat wynikających z dotychczasowych taryf”.

W powyższym oświadczeniu znalazła się również informacja o wystąpieniu przez Spółkę do Organu Regulacyjnego o wydanie zaświadczenia potwierdzającego wejście taryf w życie z mocy oprawa oraz o złożeniu do Prezesa Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia 17 maja 2021 r. jako wydanej przez Organ w momencie, w którym organ regulacyjny nie posiadał już kompetencji do jej wydania.

Organ Regulacyjny w późniejszym okresie wezwał Spółkę do złożenia informacji w formie oświadczenia, dotyczącej wskazania którą taryfę stosuje(…)

Ponadto w powyższym wezwaniu organ regulacyjny zajął następujące stanowisko :

„Zgodnie z przepisami Ustawy, taryfa za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków podlega zatwierdzeniu przez organ regulacyjny - właściwego dyrektora regionalnego zarządu gospodarki wodnej Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie. Natomiast stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1) Ustawy, stosowanie taryfy niezatwierdzonej przez organ regulacyjny stanowi o naruszeniu przepisów ustawy i usankcjonowane jest karą pieniężną. Z kolei potwierdzenie istnienia stanu prawnego wskutek braku wydania decyzji przez organ regulacyjny w terminie, o którym mowa w art. 24c ust. 1 Ustawy i tym samym zaistnienie podstawy z art. 24f ust. 2 Ustawy, następuje w drodze postanowienia organu regulacyjnego wydanego w trybie art. 122f § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r.- Kodeks Postępowania Administracyjnego”.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Spółka oświadczyła, że podjęła decyzję „o stosowaniu cen i stawek opłat w wysokości odpowiadającej cenom i stawkom opłat z taryf zatwierdzonych decyzją z dnia 2 maja 2018r (tj. poprzedniej taryfy) do czasu rozstrzygnięcia sporu pomiędzy Spółką a Organem, uzasadniona jest rozbieżnościami w zakresie możliwości wydania przez Organ decyzji administracyjnej po upływie terminu, o którym mowa w art. 24c ust. 1 u.z.z.w i podyktowana jest troską Spółki o ochronę interesów jej odbiorców usług.”

Zgodnie z podaną wcześniej informacją Spółka wnioskiem z dnia 1 czerwca 2021 r wystąpiła do Organu II instancji o stwierdzenie nieważności decyzji Organu regulacyjnego, która wydana została bez podstawy prawnej z uwagi na rażące naruszenie prawa (przekroczenie terminu 45 dni - art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a) oraz w sprawie, którą załatwiono milcząco (art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a.).

Po rozpatrzeniu tego wniosku Organ II instancji w dniu 13 września 2021 r. wydał co prawda decyzję o stwierdzaniu nieważności pierwotnej decyzji regulatora jednak nie z uwagi na zarzuty podnoszone przez Spółkę w złożonym wniosku.

Organ II instancji wyeliminował z obrotu prawnego decyzję regulatora podnosząc w uzasadnieniu, że została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa polegającym na bezprzedmiotowości postępowania. Wg. Organu II instancji „decyzja organu regulacyjnego została wydana pomimo braku przedmiotu postępowania taryfowego, jako że dokumenty przedłożone przez Spółkę nie mogą być kwalifikowane jako taryfa”.

W stosunku do upływu ustawowego terminu 45 dni (o którym mowa w art. 24c u.z.z.w.) Organ II instancji stwierdził, że termin ten nie rozpoczął nawet swojego biegu z uwagi na fakt, „że w rzeczywistości nie mamy do czynienia z wnioskiem taryfowym stanowiącym przedmiot postępowania. W związku z tym w niniejszej sprawie nie można mówić o rozpoczęciu biegu terminu 45-dniowego, po którego upływie niemożliwym jest wydanie decyzji przez organ regulacyjny, a taryfa wchodzi w życie na warunkach wskazanych w art. 24f ust. 2 u.z.z.w.z.o.ś.”

Na decyzję Organu II instancji Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który uchylił skarżoną decyzję, jak również uchylił decyzję Organu regulacyjnego z 17 maja 2021 r. Od tego wyroku pełnomocnik Organu II instancji złożył skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 14 grudnia 2022 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu II instancji, a tym sam uprawomocnił się wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który, jak było wyżej wskazane, uchylił decyzję Organu regulacyjnego z 17 maja 2021 r.

Mając na uwadze powyższe, w dniu 14 grudnia 2022 r. zakończył się spór pomiędzy Spółką, a Organem regulacyjnym - sądy administracyjne obu instancji przyznały w sprawie rację Spółce i podzieliły w pełni jej argumentację, iż organ regulacyjny wydał decyzję odmawiającą zatwierdzenia taryf Spółki, po upływie ustawowego terminu bez podstawy prawnej tzn. w momencie gdy nie posiadał już takiej kompetencji, a Spółka była uprawniona do stosowania stawek zgodnie ze złożonym wnioskiem taryfowym.

Z uwagi na prawomocne zakończenie powyższego sporu w dniu 14 grudnia 2022 r. Spółka zgodnie z wcześniejszym oświadczeniem zobowiązana jest uzupełnić częściowe naliczanie odbiorcom cen i stawek opłat do pełnej ich wysokości wynikającej z taryf, które weszły w życie z mocy prawa. Zatem sytuacja ta powoduje konieczność wystawienia korekt faktur wystawionych za zużycie wody za okres od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r.

Po wydaniu wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny Spółka podjęła przygotowania do wystawienia faktur korygujących za ww. okres. Spółka uzyskała opinie prawne dotyczące obciążania swoich klientów różnicą pomiędzy nową, a starą taryfą.

Spółka rozpoczęła również przygotowania do wystawienia ponad 140 000 faktur korygujących do wcześniej wystawionych faktur. Ze względu na ilość wystawianych faktur korygujących Spółka szacuje, że wystawienie tych faktur zajmie jej od kilku do kilkunastu tygodni. 

### Pytania

1\. W którym okresie Spółka zobowiązana będzie uwzględnić wystawione faktury korygujące do faktur za zużycie wody i odbiór ścieków w okresie od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r. na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych?

2\. W którym okresie Spółka zobowiązana będzie uwzględnić wystawione faktury korygujące do faktur za zużycie wody i odbiór ścieków w okresie od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r. na gruncie podatku od towarów i usług?

**Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania nr 2 w podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.**

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Spółki, Spółka zobowiązana będzie uwzględnić wystawione faktury korygujące do faktur za zużycie wody w okresie od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r. na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w dacie wystawienia faktur korygujących.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 12 ust. 3j Ustawy CIT „Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty”.

Z regulacji zawartych tym przepisie, wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń matematycznych; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote itp.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”.

Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnicy dokonują korekty przychodów „na bieżąco”, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym wystawią fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta przychodów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym.

Zasady korygowania przychodów mają zastosowanie tylko do tych przypadków, gdy korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, ma miejsce korygowanie ze skutkiem „wstecz”.

Mając powyższe na względzie, w sytuacji przedstawionej we wniosku, przyczyną korekty nie jest błąd rachunkowy ani inna oczywista omyłka. Zdarzeniem uzasadniającym wystawienie faktur korygujących jest wydanie prawomocnego wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny i zakończenie sporu pomiędzy Spółką, a organem regulacyjnym dotyczącym stosowania właściwej taryfy. Spółka z ostrożności, kierując się interesem swoich Klientów oraz swoim stosowała starą taryfę - stosowanie nowej taryfy bez prawomocnej decyzji Wód Polskich skutkować by mogło karą dla Spółki do 15 % przychodów. (Co wskazała również w odpowiedzi na wezwanie Organu w zakresie stosowanej przez Spółkę taryfy).

Dopiero na mocy ww. wyroku Spółka uzyskała pewność, że może stosować taryfę zgodnie ze złożonym wnioskiem taryfowym. Od tego momentu Spółka rozpoczęła przygotowania do stosowania nowej taryfy (za okresy od czerwca 2021 r.): uzyskała opinie prawne i rozpoczęła przygotowania organizacyjne do wystawienia ponad 140 000 faktur.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż faktury korygujące wystawione przez Spółkę winny zostać uwzględnione w okresie rozliczeniowym w którym zostały wystawione.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o CIT:

Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem należnym, jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy stronami.

Zasady rozpoznawania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT uregulowane są w art. 12 ust. 3a-3e.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

W świetle ww. przepisu, o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W myśl art. 12 ust. 3d ustawy o CIT:

Przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Natomiast art. 12 ust. 3e ustawy o CIT stanowi, że:

W przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zasady dokonywania korekt przychodów zawarte zostały w art. 12 ust. 3j - 3m ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3j ustawy o CIT:

Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT:

Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Na podstawie art. 12 ust. 3l ustawy o CIT:

Przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do:

1) korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;

2) korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Z regulacji zawartych w cytowanym powyżej art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy korekty faktur za zużycie wody i odbiór ścieków na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych Spółka powinna ująć w rozliczeniu za okres, w którym wystawiono faktury korygujące tj. okres bieżący.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Spółka ma ustalane ceny na wodę i ścieki na trzyletnie okresy taryfowe. Taryfy podlegają zatwierdzaniu przez Państwowe Gospodarstwo Wody Polskie. W maju 2021 roku Spółka weszła w spór z organem regulacyjnym dotyczący stosowania nowej właściwej taryfy. W związku z brakiem decyzji dotyczącej zatwierdzenia nowej stawki taryfowej w okresie od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r., Spółka z ostrożności, kierując się interesem swoich Klientów oraz swoim stosowała starą taryfę.

W grudniu 2022 roku Spółka otrzymała prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego kończący spór. Dopiero na mocy ww. wyroku Spółka uzyskała pewność, że może stosować taryfę zgodnie ze złożonym wnioskiem taryfowym. Sytuacja ta spowodowała konieczność wystawienia korekt faktur wystawionych za zużycie wody za okres od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r.

Jak jednoznacznie Państwo wskazali, przyczyną korekty nie jest błąd rachunkowy ani inna oczywista omyłka. Zdarzeniem uzasadniającym wystawienie faktur korygujących jest wydanie prawomocnego wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny i zakończenie sporu pomiędzy Spółką, a organem regulacyjnym dotyczącym stosowania właściwej taryfy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, z regulacji zawartych w cytowanym powyżej art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka.

Ustawodawca wskazał dwa przypadki, które różnicują moment ujęcia korekty dla celów podatkowych.

Moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura, a mianowicie:

‒ jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (czyli zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), to wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej,

‒ natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu czy zwrotu towaru – fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że opisane w zdarzeniu przyszłym faktury korygujące nie zostały spowodowane błędem rachunkowym ani też inną oczywistą omyłką, o których mowa w art. 12 ust. 3j ustawy o CIT. Jak wskazali Państwo zdarzeniem uzasadniającym wystawienie faktur korygujących jest wydanie prawomocnego wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny i zakończenie sporu pomiędzy Spółką, a organem regulacyjnym.

Art. 12 ust. 3j Ustawy o CIT jednoznacznie nakłada na podatnika obowiązek korekty przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca.

Zatem, faktury korygujące za zużycie wody i odbiór ścieków w okresie od czerwca 2021 r. do 14 grudnia 2022 r. na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wystawione przez Spółkę winny zostać uwzględnione w okresie rozliczeniowym w którym zostały wystawione.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).