Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-783/15/AGW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-10-27
Teza: Zastosowanie procedury VAT – zwolnienie od podatku dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej oraz sposób opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej, podzielonej na działkę niezabudowaną i zabudowaną.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym w dniach 7 października 2015 r., 21 października 2015 r. i 27 października 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej oraz sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej, podzielonej na działkę niezabudowaną i zabudowaną – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 7 października 2015 r., 21 października 2015 r. i 27 października 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej oraz sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej, podzielonej na działkę niezabudowaną i zabudowaną.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka planuje sprzedaż części lub całości nieruchomości (gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami). Spółka stała się właścicielem nieruchomości w wyniku aportu całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny od S.P.W. w maju 2013 r. Aport przedsiębiorstwa nie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka oraz poprzednia spółdzielnia nie ponosiła żadnych nakładów stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej, na tej nieruchomości prowadzona jest działalność handlowa (sprzedaż akumulatorów) oraz najem niektórych budynków i budowli innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą. Najemcy również nie ponosili nakładów stanowiących 30% wartości początkowej. Budynki i budowle posadowione na nieruchomości zostały wybudowane przed rokiem 1993, tj. przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług.

1.  Przeznaczenie terenu.
    1.  Działka oznaczona geodezyjnie 37/7 położona w obrębie K., znajduje się w obszarze, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.
    2.  W obrocie prawnym dla przedmiotowej nieruchomości wydano dwie decyzje Wójta Gminy: pierwszą, z dnia 17 września 2004 r. o warunkach zabudowy polegająca na zmianie sposobu użytkowania istniejących budynków na funkcje produkcji, usług i handlu w tym artykułami masowymi, z zachowaniem minimum 20% powierzchni terenu, w formie biologiczno czynnej; drugą, z dnia 8 stycznia 2009 r. o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku produkcyjnego wraz z niezbędnymi urządzeniami – inwestycja nie została zrealizowana.
    3.  Przedmiotowy teren o powierzchni 1.1468 ha zgodnie z wypisem z rejestru gruntów w rubryce użytek i klasa bonitacyjna oznaczony jest Bi – inne tereny zabudowane.
2.  Rodzaj budynków w rozumieniu prawa budowlanego i ich rozmieszczenie.
    1.  Posadowione na przedmiotowym terenie budowle i budynki składają się z: placu manewrowego, ogrodzenia, studni głębinowej (w likwidacji), budynku portierni, budynku magazynowego, „warsztatu”, „kotłowni” z przeznaczeniem/główną funkcją – budynki magazynowe.
    2.  Po dokonaniu planowanego podziału geodezyjnego przedmiotowej nieruchomości, na niektórych nowo wydzielonych działkach mogą nie być posadowione żadne budynki.
3.  Najem budynków.
    1.  Budynek portierni oraz części budynku magazynowego były wyłącznie wykorzystywane przez Wnioskodawcę i jej poprzednika.
    2.  Pozostałe budynki od 1993 r. były w różnym zakresie wynajmowane przez poprzednika, jednakże okresowo nie były także przez nikogo użytkowane (stałe puste).
    3.  Wnioskodawca kontynuuje ich wynajem również w różnym zakresie i tak:
        1.  Pomieszczenia magazynowe: od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 30 czerwca 2014 r., od dnia 15 marca 2015 r. do dnia 30 czerwca 2015 r., od dnia 1 marca 2013 r. do nadal,
        2.  Budynek „warsztatu”: od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 13 sierpnia 2014 r.,
        3.  Budynek „kotłowni”: od dnia 6 marca 2014 r. do dnia 31 marca 2015 r., od dnia 9 czerwca 2015 r. do dnia 31 października 2015 r.,
        4.  Plac manewrowy: od dnia 1 czerwca 2012 r. – do nadal, od dnia 15 stycznia 2015 r. do dnia 31 października 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej, położonej w miejscowości K., która została uprzednio otrzymana w drodze aportu podlega podatkowi VAT, czy też jest zwolniona z tego podatku w oparciu o zapisy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług ?
2.  Czy w przypadku podziału ww. nieruchomości na części, z których jedna jest zabudowana, a druga niezabudowana, sprzedaż każdej części podlega podatkowi VAT, czy też jest zwolniona z tego podatku w oparciu o zapisy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży nieruchomości zabudowanej, która została uprzednio otrzymana w drodze aportu przedsiębiorstwa, a budynki posadowione na nieruchomości zostały wybudowane przed 1993 r. i Spółka, ani jej poprzednicy prawni nie dokonywali nakładów przekraczających 30% wartości początkowej, czynność taka jest zwolniona z VAT w oparciu o zapisy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W przypadku podziału nieruchomości na część zabudowaną i niezabudowaną, sprzedaż nieruchomości zabudowanej jest zwolniona od podatku – analogicznie jak w przypadku odpowiedzi na pytanie pierwsze. Z kolei sprzedaż nieruchomości niezabudowanej podlegać będzie VAT, gdyż nie mają do takiej sytuacji zastosowania zwolnienia wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z ust. 11 powyższego artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust.1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na podstawie ust. 7a tegoż artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy dostawie budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Natomiast jeśli dostawa budynków podlega opodatkowaniu również dostawa gruntów będzie podlegała opodatkowaniu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego i powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku gdy przedmiotem dostawy będzie niepodzielona nieruchomość gruntowa, o której mowa we wniosku:

1.  dostawa budynku „warsztatu”, budynku „kotłowni” oraz tych części budynku magazynowego i placu manewrowego, które były przedmiotem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (były/są przedmiotem najmu), a ich zbycie nastąpi nie wcześniej niż 2 lata od ww. pierwszego zasiedlenia - wbrew stanowisku Spółki – nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, ale na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,
2.  dostawa pozostałej części placu manewrowego, która była przedmiotem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (jest przedmiotem najmu), a jej zbycie nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy – będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie dokonano jego ulepszenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, o wartości stanowiącej co najmniej 30% jego wartości początkowej i Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu,
3.  dostawa budynku portierni, pozostałej części budynku magazynowego, które były wykorzystywane wyłącznie przez Spółkę oraz ogrodzenia, które jak wynika z treści wniosku nie było przedmiotem najmu/dzierżawy – będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, nie dokonano ich ulepszenia o wartości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej i Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.

W konsekwencji – uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – również dostawa gruntu, na którym posadowione są te budynki i budowla będzie zwolniona od podatku.

Natomiast w przypadku, gdy przedmiotem zbycia będą dwie działki gruntu powstałe z podziału ww. nieruchomości gruntowej:

*   dostawa działki gruntu zabudowanego - będzie zwolniona od podatku na ww. zasadach,
*   dostawa działki gruntu niezabudowanego - jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług (terenu, dla którego wydano decyzję o warunkach zabudowy) – nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku. W konsekwencji, jak Spółka słusznie stwierdziła, jej dostawa będzie opodatkowana stawką 23%.

Co prawda Spółka prawidłowo stwierdziła, że zbycie nieruchomości zabudowanej (zarówno gdy nieruchomość tą stanowi nieruchomość pierwotna, jak i w przypadku, gdy jest to nieruchomość powstała w wyniku jej podziału), korzysta ze zwolnienia od podatku, ze względu na wskazanie, że zwolnienie to nastąpi jedynie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanowisko jako całość należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy - Prawo budowlane nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że obiekty, o których mowa we wniosku, stanowią budynki lub budowle w rozumieniu ww. ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.