Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-230/12/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-05
Teza: prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 lutego 2011r. sygn. akt I SA/Kr 1889/10 (data wpływu do tut. organu prawomocnego wyroku 7 marca 2012r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2010r. (data wpływu 17 maja 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2010r. (data wpływu 21 lipca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2010r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w związku z realizacją projektu pn. „…”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 lipca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca realizuje projekt, na który otrzymał dofinansowanie ze środków publicznych. Projekt jest realizowany na podstawie umowy, jaką zawarto w dniu 15 grudnia 2008r. z Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego (dalej jako MNiSW). Przedmiotem umowy jest udzielenie przez MNiSW wsparcia ze środków publicznych w formie dotacji rozwojowej. Podstawą zawarcia umowy jest Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka, lata 2007-2013, Priorytet 1. Badania i rozwój nowoczesnych technologii, Działanie 3. Wsparcie projektów B+R na rzecz przedsiębiorców realizowanych przez jednostki naukowe, Poddziałanie 1.3.1. Projekty rozwojowe. W jego ramach Uczelnia realizuje projekt zatytułowany „…”.

Celem osi priorytetowej jest zwiększenie znaczenia sektora nauki w gospodarce poprzez realizację prac B+R w kierunkach uznanych za priorytetowe dla rozwoju społeczno-gospodarczego kraju.

W ramach osi priorytetowej działanie z zakresu wsparcia realizacji projektów celowych podlega regułom pomocy publicznej.

Celem ogólnym jest opracowanie metod i narzędzi umożliwiających praktyczne zastosowanie paradygmatu SOA w procesie tworzenia nowoczesnych rozwiązań informatycznych dla poprawy konkurencyjności polskich przedsiębiorstw, rozwoju elektronicznej gospodarki i społeczeństwa informacyjnego.

Cel strategiczny zostanie zrealizowany poprzez następujące cele operacyjne:

*   opracowanie technik i narzędzi umożliwiających tworzenie na drodze kompozycji, dynamicznie modyfikowalnych, nowoczesnych systemów informatycznych o podwyższonej wiarygodności, zgodnych z paradygmatem SOA;
*   wzbogacenie różnych faz procesu budowy aplikacji zgodnych z paradygmatem SOA o możliwość wykorzystania informacji semantycznej;
*   opracowanie technik uruchamiania i zarządzania aplikacjami SOA uwzględniających aspekty adaptowalności i autonomicznego działania;
*   opracowanie metodologii implementacji rekonfigurowalnych wysokowydajnych usług z wykorzystaniem układów sprzętowych FPGA oraz ich integracji w ramach aplikacji SOA;
*   weryfikację opracowanych innowacyjnych metod i narzędzi budowy aplikacji SOA poprzez ich praktyczne zastosowanie w procesie tworzenia pilotowych aplikacji;
*   upowszechnienie i rozpropagowanie zdobytej wiedzy z zakresu SOA poprzez organizację i udział w konferencjach naukowych.

Bezpośrednim, materialnym efektem realizacji przedsięwzięcia będzie:

*   wsparcie pięciu jednostek naukowo-badawczych z czterech największych ośrodków akademickich w Polsce przez cały okres realizacji projektu,
*   udział 175 studentów w realizacji projektu,
*   zaangażowanie 63 pracowników naukowych, w tym co najmniej 5 kobiet w realizację projektu,
*   zaangażowanie 10 doktorantów, w tym dwóch kobiet w realizację projektu,
*   stworzenie 10 nowych miejsc pracy po dwa etaty u każdego członka sieci naukowej, w tym dwa etaty dla kobiet.

Dodatkowo, za bezpośrednie, materialne efekty realizacji przedsięwzięcia uznano:

*   realizację 4 etapów badawczych z zakresu opracowania metod i narzędzi budowy systemów opartych na paradygmacie SOA - cel ten zostanie osiągnięty do końca pierwszej połowy 2010 roku;
*   realizację 4 etapów badawczych z zakresu zastosowania opracowanych metod i narzędzi do budowy pilotowych aplikacji SOA - cel ten zostania osiągnięty do końca pierwszej połowy 2012 roku;
*   zakup dziesięciu zestawów badawczych z zakresu SOA w celu dostosowania posiadanej aparatury badawczej do aktualnych standardów technologicznych - ceł ten zostanie zrealizowany dwuetapowo - do końca pierwszej połowy 2010 roku oraz do końca pierwszej połowy 2012 roku - poprzez inwentaryzację posiadanej infrastruktury badawczej i jej doposażenie w trakcie realizacji każdej z dwóch zaplanowanych faz badawczych projektu,
*   udział członków sieci naukowej w 50 konferencjach naukowych, podczas których upowszechniana będzie wiedza z zakresu SOA zdobyta w wyniku realizacji projektu.

Ponadto w Studium wykonalności zaplanowano następujące działania:

*   po zakończeniu realizacji projektu przewiduje się komercjalizację osiągniętych wyników prac badawczych na zasadach rynkowych. Udział każdego członka sieci naukowej w wygenerowanych zyskach będzie proporcjonalny do jego wkładu w osiągnięcie tych rezultatów,
*   sprzedaż wyników prac badawczych - założono, iż komercjalizacja 13 rezultatów projektu generowało będzie za każdym razem wpływy w wysokości 500 tys. zł oraz, iż wdrożenia te będą realizowane systematycznie - po jednym kwartalnie począwszy od III kwartału 2012r.

Okres trwania projektu to lata 1 wrzesień 2007r. – 31 grudzień 2012r. (5,3 roku). Jest on dofinansowywany w 100% (z czego 85% wydatków finansowanej jest z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, natomiast 15 % z wkładu publicznego).

Prawa autorskie do uzyskanych w wyniku realizacji projektu wyników badań naukowych będą przysługiwać Partnerom Konsorcjum. Wyniki badań naukowych będą publikowane w czasopismach naukowych i prezentowane na konferencjach krajowych oraz zagranicznych. Będą również udostępniane na równych zasadach rynkowych odpłatnie lub nieodpłatnie wszystkim zainteresowanym podmiotom. Ich efekty będą przez pracowników Uczelni wykorzystywane do dalszych badań statutowych oraz wykorzystywane w celach edukacyjnych. Jednocześnie zaznaczyć należy, iż w przypadku osiągnięcia pozytywnych rezultatów badań Uczelnia planuje dokonać komercjalizacji ich wyników poprzez sprzedaż wyników prac badawczych. W przypadku sprzedaży, będzie to sprzedaż opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Wprawdzie głównym celem prowadzonych prac badawczych jest opracowanie nowych rozwiązań technicznych i technologicznych a nie ich komercjalizacja jednakże, w sytuacji gdy projekt zakończy się sukcesem, wówczas będzie możliwa komercjalizacja badań (opodatkowana sprzedaż).

Po uzyskaniu pozytywnych wyników badań Uczelnia zakłada, że winny one być sprzedane w formie licencji lub praw autorskich zainteresowanym podmiotom. Również zakupiony w toku realizacji projektu sprzęt, po jego zakończeniu, będzie służył zarówno działalności dydaktycznej, naukowo-badawczej jak i sprzedaży opodatkowanej. Przy czym, na dzień dzisiejszy nie można przewidzieć jednoznacznie czy Uczelnia w wyniku wdrożenia projektu badawczego będzie osiągała obroty. Nie wiadomo bowiem czy prowadzone badania dadzą pozytywny wynik. Ich efekt będzie dopiero znany około 2012 roku.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca w piśmie z dnia 16 lipca 2010r. Wnioskodawca otrzymuje środki finansowe na realizację całego projektu. Część środków finansowych zostawia dla siebie w celu zrealizowania projektu w swojej części, pozostała część środków finansowych zostaje przekazana partnerom projektu w celu zrealizowania przez nich projektu w przypadającej na nich części.

Przedmiotowy projekt jest projektem partnerskim, biorą w nim udział:

*   Wnioskodawca,
*   Politechnika,
*   Uniwersytet,
*   Instytut,
*   Politechnika W.

Wnioskodawca jest liderem projektu i odpowiada przed Instytucją Pośredniczącą (MNiSW) za prawidłową i terminową realizację całego projektu.

Z efektów projektu będą korzystać zarówno Wnioskodawca jak i partnerzy projektu.

Wnioskodawca dokona nabycia towarów i usług na potrzeby realizacji projektu z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z podatku VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Faktury dokumentujące nabywane towary i usługi na potrzeby realizacji projektu będą wystawione na Wnioskodawcę w części projektu, którą realizuje (oraz będą wystawiane na każdego z Partnerów w przypadającej na niego części).

Wnioskodawca nie jest w stanie do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z każdym rodzajem działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu).

Wnioskodawca stosuje proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT w wysokości 46% na rok 2010r.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach realizacji projektu dokonane zostaną następujące zakupy: sprzęt komputerowy, oprogramowanie, usługi związane z Certyfikacją produktów projektu – narzędzi do tworzenia oprogramowania, usługi doradztwa w zakresie ochrony patentowej, przygotowania i rejestracja zgłoszenia, zakup ekspertyz dziedzinowych z obszarów aplikacyjnych, zakupy związane z wydaniem publikacji książkowej popularyzującej naukowe osiągnięcia projektu, zakupy związane z organizacją konferencji dotyczących realizowanego projektu, zakupy związane z uczestnictwem w konferencjach krajowych i zagranicznych, wynajem pomieszczeń na potrzeby realizacji zadań w projekcie, zakup materiałów biurowych, catering na spotkania zespołów badawczych, media, usługi doradcze i prawnicze w zakresie stosowania przepisów prawa w ramach realizacji projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 16 lipca 2010r.):

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług na potrzeby realizacji projektu pn. „…”, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w przypadku gdy Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować zakupu do określonej działalności opodatkowanej lub zwolnionej w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zrealizowany przez Uczelnię projekt badawczy umożliwi jej zarówno realizację zadań statutowych (tj. zadań dydaktycznych i naukowych) jak i działań opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (sprzedaż autorskich praw własności intelektualnej, usługi odpłatnego wdrożenia wyników badań). Dodatkowo, zakupiony do przeprowadzenia projektu badawczego sprzęt (stanowiący własność Podatnika) Uczelnia - po zakończeniu projektu - zamierza wykorzystywać zarówno do działalności opodatkowanej jak i statutowej (naukowej i edukacyjnej). Przy czym Uczelnia nie jest w stanie określić w jakim zakresie nabyte w ramach projektu towaru i usługi służą przyszłej sprzedaży opodatkowanej a w jakim działalności statutowej.

W konsekwencji, skoro Uczelnia zamierza wykorzystać projekt badawczy w zakresie prowadzenia różnych działalności Wnioskodawcy, tj. uprawniających do odliczenia podatku naliczonego jak i nie uprawniających do takiego odliczenia, a jednocześnie Wnioskodawca nie będzie mógł przyporządkować zakupu do konkretnych czynności opodatkowanych lub zwolnionych od podatku zastosowanie będzie miał art. 90 ust. 1, 2 i 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W myśl art. 90 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Jednocześnie jak wskazuje ust. 3 ww. art. 90 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. W odniesieniu do zakupów jakich Uczelnia dokonuje w ramach realizowanego projektu badawczego nie jest możliwe wyodrębnienie kwot, które mają służyć przyszłej sprzedaży opodatkowanej a jakie działalności statutowej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w zakresie realizacji projektu badawczego wg ustalonego w Uczelni wskaźnika proporcji.

Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 października 2008r. (sygn. III SA/Wa 467/08). Sąd wskazał, iż obowiązek zastosowania proporcji odliczenia, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 VATU, ma miejsce wtedy, kiedy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia czynności i kwot w związku z którymi przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak też czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Zatem w sytuacji braku możliwości wyodrębnienia całości lub części wskazanych kwot prawodawca ustanowił, w art. 90 ust. 3 VATU, metodę określania proporcji. Proporcję tę ustala się na podstawie (\`(...)\`) udziału rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Mając na względzie powyższy stan faktyczny i prawny, należy uznać zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W dniu 17 maja 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP4/443-1037/10/JP uznając, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w związku z realizacją projektu pn. „…” jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 12 sierpnia 2010r. (data wpływu 17 sierpnia 2010r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Wnioskodawca wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2010r. nr IBPP4/443-1037/10/JP.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 8 września 2010r. nr IBPP4/443W-16/10/JP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 29 lipca 2010r. nr IBPP4/443-1037/10/JP, a tym samym podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w ww. interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29 lipca 2010r. nr IBPP4/443-1037/10/JP złożył skargę z dnia 11 października 2010r. (data wpływu 12 października 2010r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

Wyrokiem z dnia 4 lutego 2011r. sygn. akt I SA/Kr 1889/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od powyższego wyroku Minister Finansów reprezentowany przez pełnomocnika złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 13 stycznia 2012r. sygn. akt I FSK 1106/11 NSA stwierdził, że skarga kasacyjna jest niezasadna.

NSA w ww. wyroku stwierdził, że „zasadnicza kwestia sporna dotyczyła proporcjonalnego prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a w szczególności sposobu liczenia tej proporcji, w sytuacji, gdy podatnik zakupione towary wykorzystuje zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu.

Powyższe uregulowanie stanowiło przedmiot analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 24 października 2011r. sygn. akt I FPS 9/10 orzekł, że w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 uptu czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy.

Zaprezentowana konstatacja ma niezwykle istotne znaczenie dla rozpoznawanej sprawy, albowiem wykładnia powołanych przepisów uptu, którą w uchwale I FPS 9/10 zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny przesądza o wadliwości zaproponowanego przez kasatora „dwuetapowego” podziału podatku naliczonego i liczenia na tej podstawie właściwej proporcji”.

Zdaniem NSA „proponowana przez Ministra Finansów „dwuetapowa” metoda ustalania proporcji, w której pierwszy etap miał polegać na wyodrębnieniu z całości zakupów związanych z realizowanym projektem, tę ich część, która nie jest związana z działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i części, która związana jest z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów uptu (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną) nie mogła zasługiwać na akceptację. W świetle wykładni przyjętej przez NSA w uchwale I FPS 9/10 takie działanie stanowiłoby niedopuszczalną, bezpośrednią ingerencję w prawo do odliczenia, która w przypadku czynności nie objętych zakresem uptu nie może, z przyczyn wskazanych wcześniej mieć miejsca.

Nie doszło zatem w sprawie do naruszenia art. 86 ust. 1 i 2, art. 90 ust. 1-3 uptu, albowiem wbrew stanowisku kasatora, Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni powołanych przepisów.”

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2012r. sygn. akt I FSK 1106/11 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 lutego 2011r. sygn. akt I SA/Kr 1889/10 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, gdyż we wniosku z dnia 4 maja 2010r. (data wpływu 17 maja 2010r.), Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, a niniejsza interpretacja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia tej sprawy i zastępuje uchyloną interpretację nr IBPP4/443-1037/10/JP z dnia 29 lipca 2010r.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wskazane prawo wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, o czym stanowi art. 90 ust. 3 cyt. ustawy. W ust. 4 art. 90 cyt. ustawy wskazano, iż proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

W oparciu o przytoczone powyżej przepisy, należy podkreślić, iż zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia możliwe jest tylko w przypadku, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i kwot, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje.

Wnioskodawca w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego zobowiązany jest więc w pierwszej kolejności do przyporządkowania w odpowiednich częściach podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu poszczególnym kategoriom działalności (opodatkowanej, zwolnionej, niepodlegającej opodatkowaniu).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, realizuje dofinansowany ze środków publicznych projekt pn. „…”. Projekt jest realizowany na podstawie umowy, jaką zawarto z Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Podstawą zawarcia umowy jest Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka, lata 2007-2013, Priorytet 1. Badania i rozwój nowoczesnych technologii, Działanie 3. Wsparcie projektów B+R na rzecz przedsiębiorców realizowanych przez jednostki naukowe, Poddziałanie 1.3.1. Projekty rozwojowe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Faktury dokumentujące nabywane towary i usługi na potrzeby realizacji projektu będą wystawione na Wnioskodawcę w części projektu, którą realizuje (oraz będą wystawiane na każdego z Partnerów w przypadającej na niego części).

Wnioskodawca przedstawiając opis stanu faktycznego jednoznacznie wskazał, że dokona nabycia towarów i usług na potrzeby realizacji projektu z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z podatku VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca nie jest w stanie odrębnie określić kwot podatku naliczonego związanych z każdym rodzajem działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu).

Jak już wskazano w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia Wnioskodawca ma obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT czy też zwolnionymi z tego podatku, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania wyłącznie czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Z powyższego wynika, iż prawidłowa kwalifikacja zakupów do określonych rodzajów sprzedaży, której Wnioskodawca dokonuje w momencie zakupu, ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia właściwej kwoty podatku naliczonego do odliczenia.

Rozpatrując przedmiotową sprawę NSA w wyroku I FSK 1106/11 wskazał na uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 24 października 2011r. sygn. akt I FSP 9/10 zgodnie z którą „zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 uptu sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

NSA podzielając powyższe stanowisko stwierdził, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust.3 ustawy o VAT, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest – przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tego zagadnienia – podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków.

Proponowana przez Ministra Finansów „dwuetapowa” metoda ustalania proporcji, w której pierwszy etap miał polegać na wyodrębnieniu z całości zakupów związanych z realizowanym projektem, tę ich część, która nie jest związana z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów uptu (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną) nie mogła zasługiwać na akceptację.

Z okoliczności sprawy przedstawionej przez Wnioskodawcę wynika, że nabywa on towary i usługi z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, przy czym nie jest w stanie odrębnie określić kwot podatku naliczonego związanych z każdym rodzajem działalności.

Mając zatem na względzie zaprezentowane powyżej stanowisko Sądu stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonując zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu, w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie kwot przypisanych do poszczególnych rodzajów działalności, podatek naliczony ma prawo odliczyć wg struktury obliczonej zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przysługuje mu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w zakresie realizacji projektu badawczego wg ustalonego w Uczelni wskaźnika proporcji, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.