Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.732.2024.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-27
Teza: Ustalenie czy planowana Transakcja nie będzie stanowić transferu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Ustalenie czy planowana Transakcja będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie ona wyłączona z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zapłatę Exit fee oraz faktury dokumentującej zakup części składników majątkowych.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

10 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- ustalenia czy planowana Transakcja nie będzie stanowić transferu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT,

\- ustalenia czy planowana Transakcja będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie ona wyłączona z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

\- prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zapłatę Exit fee oraz faktury dokumentującej zakup części składników majątkowych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 listopada 2024 r. (data wpływu 20 listopada 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

\`(...)\` sp. z o.o.

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

\`(...)\` sp. z o.o. sp.k.

**Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)**

Podstawowe informacje o Zainteresowanych

X jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). X jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności X jest pełnienie funkcji centrum usług wspólnych (dalej: „CUW”), świadczenie usług tzw. centrum kompetencyjnego (dalej: „CC”) dla pozostałych podmiotów z grupy \`(...)\` (dalej: „Grupa”) oraz wynajem powierzchni biurowej dla innych wybranych spółek z Grupy w Polsce.

Y jest podatnikiem podatku CIT podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Y jest również czynnym podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności W jest działalność operacyjna polegająca na prowadzeniu \`(...)\` \`(...)\` oraz działalność inwestycyjna wykonywana w celu prowadzenia działalności \`(...)\`.

Obie spółki - Z oraz W - są względem siebie podmiotami powiązanymi należącymi do Grupy, która specjalizuje się przede wszystkim w \`(...)\` obejmującym głównie \`(...)\` poprzez sieć sklepów \`(...)\` prowadzonych pod marką \`(...)\`.

Jak wskazano powyżej, jedną z funkcji, którą dla polskich spółek należących do Grupy pełni X, jest występowanie w roli CUW, świadcząc za wynagrodzeniem usługi wsparcia w tym na rzecz Y. Jednocześnie X w ramach usług wsparcia świadczy usługi CC na rzecz spółek zagranicznych z Grupy. X działając jako CUW oraz świadcząc usługi CC zatrudnia kilkuset pracowników, których zadaniem jest zapewnienie wsparcia w szczególności w następujących obszarach: wsparcie informatyczne, obsługa kadrowa, administracja ubezpieczeń oraz obsługa szkód, obsługa księgowo- finansowa, kontroling, wsparcie prawne, organizacja zakupu i serwisu wyposażenia, wsparcie sprzedaży i zakupów, organizacja i wsparcie procesów budowlanych, obsługa administracyjna nieruchomości wraz z infrastrukturą, koordynacja procesów logistycznych i transportowych, udostępnienie wyposażenia biurowego a także innych czynności z zakresu szeroko rozumianej administracji oraz wsparcia biznesu (dalej łącznie jako: „Obszary Wsparcia”). Część pracowników X świadczących pracę w ramach poszczególnych Obszarów Wsparcia jest również zatrudniona w innych spółkach należących do Grupy w Polsce, w tym w Y.

Planowana Transakcja

Obecnie w związku z planami uproszczenia struktury Grupy i skupienia funkcji usług wsparcia w Y, X planuje przenieść do Y pracowników zaangażowanych w świadczenie pracy w ramach ww. Obszarów Wsparcia.

Grupa w Polsce planuje skupić się na określonych funkcjach w zakresie usług wsparcia na poziomie Y, co w rezultacie doprowadzi do zmian struktury organizacyjnej Grupy w Polsce w sposób, w który to Y będzie świadczyła na rzecz innych podmiotów z Grupy usługi wsparcia (głównie CC). Powyższe rozwiązanie pozwoli na uproszczenie struktury Grupy w Polsce poprzez realizowanie wybranych usług wsparcia na poziomie Y, z jednoczesnym uproszczeniem struktury zatrudnienia, bowiem dotychczasowi pracownicy zatrudnieni w X, którzy są jednocześnie zatrudnieni w Y zostaną wyłącznymi pracownikami Y. Jednocześnie po dokonaniu transferu pracowników, może wystąpić sytuacja, w której część osób nadal pozostanie zatrudniona w dwóch podmiotach, tj. zarówno w Y jak również w innej spółce z Grupy w Polsce (innej niż X).

Założenie to ma zostać zrealizowane w drodze transferu pracowników z X do Y z ww. Obszarów Wsparcia, któremu będzie towarzyszyło zbycie części składników majątkowych przez X na rzecz Y związanych z realizacją świadczenia pracy (np. sprzęt biurowy) przez pracowników z Obszarów Wsparcia, o których mowa powyżej.

Na skutek planowanej zmiany organizacyjnej Y przestanie płacić na rzecz X wynagrodzenie z tytułu usług wsparcia, ponieważ Y przejmie pracowników odpowiedzialnych za świadczenie usług wsparcia w ramach ww. Obszarów Wsparcia oraz przejmie wybrane składniki majątkowe związane z realizacją usług wsparcia w ramach ww. Obszarów Wsparcia.

W ramach ww. składników majątkowych może dojść również do przeniesienia umów najmu powierzchni biurowej oraz innych umów związanych z nieruchomościami wykorzystywanymi przez pracowników w ramach przeniesienia praw i obowiązków wynikających z ww. umów z X do Y - powyższe wynika z faktu, że pracownicy X przypisani do ww. Obszarów Wsparcia świadczą pracę biurową w nieruchomościach wynajmowanych przez X, co za tym idzie w przypadku przeniesienia pracowników istnieje konieczność zmiany podmiotu najemcy z X na Y. W skład zbywanego majątku nie wejdą natomiast w szczególności żadne zobowiązania (długi) handlowe czy wierzytelności z tytułu środków pieniężnych lub rachunków bankowych. Zasadniczo przeniesienie części pracowników oraz zbycie części składników majątkowych związanych z ww. Obszarami Wsparcia, nastąpi w tym samym momencie. W związku z planowanym przeniesieniem pracowników oraz składników majątkowych między Spółkami, Y wypłaci na rzecz X stosowne wynagrodzenie określone na podstawie niezależnej wyceny (omówione w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego).

Podsumowując, w ramach planowanej reorganizacji dojdzie jednocześnie i w tym samym momencie do przeniesienia części dotychczasowych pracowników z X do Y - pracowników związanych z ww. Obszarami Wsparcia z jednoczesnym zbyciem przez X na rzecz Y części składników majątkowych związanych z realizacją świadczenia pracy przez pracowników z ww. Obszarów Wsparcia tj. wspomniany powyżej sprzęt biurowy co w docelowej strukturze pozwoli wyłącznie Y świadczyć usługi wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy, zamiast X (dalej: „Transakcja” - rozumiana jako transfer pracowników, o którym mowa powyżej wraz z transferem części składników majątkowych związanymi z realizacją świadczenia pracy przez pracowników z ww. Obszarów Wsparcia).

Jednocześnie Transakcja nie obejmie przeniesienia z X na rzecz Y, w szczególności:

· oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo X lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), w tym wartości firmy - ponieważ przedmiotem Transakcji są jedynie wybrani pracownicy oraz wybrane składniki majątkowe,

· własności nieruchomości oraz innych praw rzeczowych do nieruchomości X,

· praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości zawartych przez X oraz praw do korzystania z nieruchomości wynikających z innych stosunków prawnych X z wyjątkiem umów związanych z nieruchomościami wykorzystywanymi przez pracowników X, którzy zostaną przeniesieni w ramach Transakcji,

· wierzytelności, praw z papierów wartościowych, środków pieniężnych i rachunków bankowych X,

· floty samochodów służbowych wykorzystywanych przez pracowników w celach służbowych,

· zobowiązań (długów) handlowych X,

· koncesji i zezwoleń, innych niż związanych z licencjami na korzystanie z szeroko rozumianego oprogramowania,

· patentów i innych praw własności przemysłowej,

· tajemnicy przedsiębiorstwa X,

· ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez X.

Należy więc wskazać raz jeszcze, że planowana Transakcja ograniczy się wyłącznie do odpłatnego przeniesienia pracowników oraz wybranej, ograniczonej listy składników majątkowych z X do Y.

Planowana Transakcja pozwoli na uproszczenie struktury Grupy w Polsce w zakresie skupienia na poziomie Y wybranych funkcji usług wsparcia w tym na zminimalizowanie kosztów i nakładów wymaganych przy realizacji ww. funkcji.

Jednocześnie, Zainteresowani nie wykluczają, że w ramach Grupy w Polsce w przyszłości zostaną podjęte kolejne kroki zmierzające do uproszczenia jej struktury organizacyjnej.

Wycena

W związku z planowaną Transakcją, Zainteresowani dokonali analizy przepisów Rozdziału 1a ustawy o CIT w zakresie cen transferowych, jak również Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 1129; dalej: „Rozporządzenie”). W rezultacie Zainteresowani postanowili, że przeniesienie części pracowników z ww. Obszarów Wsparcia powinno zostać przeprowadzone za wynagrodzeniem ustalonym przez niezależny podmiot zgodnie z zasadami rynkowymi (dalej: „Exit fee”).

Zgodnie z założeniem, wynagrodzenie w postaci Exit fee zostanie faktycznie poniesione przez Y, które w całości poniesienie ekonomiczny ciężar tego wydatku.

Co więcej, wynagrodzenie w postaci Exit fee zostanie poniesione przez Y w celu uzyskania przychodu oraz w związku z działalnością opodatkowaną VAT Y. W związku z planowaną reorganizacją, po przeniesieniu części pracowników z ww. Obszarów Wsparcia, zadania i funkcje wsparcia pełnione dotychczas przez X pozostaną w wyłącznej kompetencji Y. W rezultacie po dokonaniu przeniesienia części pracowników z ww. Obszarów Wsparcia to Y będzie między innymi świadczyło odpłatnie usługi wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy i będzie z tego tytułu generować przychody podlegające opodatkowaniu VAT.

Wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia części pracowników z ww. Obszarów Wsparcia (Exit fee) należnego X zostanie określona przez niezależny podmiot specjalizujący się w wycenach. Ma to na celu zapewnienie prawidłowego rozliczenia przeniesienia części pracowników z ww. Obszarów Wsparcia, w szczególności zagwarantowania, że warunki jakie ustalą między sobą Spółki odpowiadają warunkom, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Z perspektywy prawa podatkowego, Zainteresowani zamierzają posłużyć się wartościami wynikającymi z niezależnej wyceny w celu prawidłowego ustalenia skutków podatkowych przeniesienia części pracowników z ww. Obszarów Wsparcia oraz całej Transakcji, w szczególności skalkulowania wysokości potencjalnych zobowiązań podatkowych.

Brak wyodrębnienia przedmiotu Transakcji

Na potrzeby niniejszej Transakcji, tj. przeniesienia wybranych pracowników oraz wybranych składników majątku z X należy wziąć pod uwagę następujące okoliczności:

· X nie prowadzi wyodrębnionych ksiąg rachunkowych dla przedmiotu Transakcji, w szczególności X nie opracowywał odrębnego bilansu, budżetu lub planu finansowego dla działalności w zakresie przedmiotu Transakcji;

· X nie przypisuje do przedmiotu Transakcji odrębnych rachunków bankowych ani subkont. Do przedmiotu Transakcji nie są tym samym przyporządkowane odrębne środki pieniężne. X nie będzie przenosić środków pieniężnych na rzecz Y ani wierzytelności wynikających z umów zawartych z innymi spółkami z Grupy w zakresie świadczenia usług wsparcia z ww. Obszarach Wsparcia;

· X nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego (bilansu, rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych) dla przedmiotu Transakcji;

· X nie podjął formalnej uchwały ani innego formalnego aktu korporacyjnego o wyodrębnieniu ze swojej działalności zakresu pokrywającego się z przedmiotem Transakcji. Jedynie w ramach struktury organizacyjnej, przede wszystkim w celu określenia relacji pomiędzy poszczególnymi pracownikami, istnieje schemat organizacyjny, w którym wykazane są osoby kierujące przenoszonymi zespołami pracowników;

· X nie opracowało odrębnego, szczegółowego regulaminu pracy / regulaminu wynagrodzenia odnoszącego się wyłącznie do pracowników przenoszonych do Y w ramach planowanej Transakcji.

Podsumowanie

W zamian za przeniesienie wybranych pracowników oraz składników majątku X na rzecz Y (Transakcja), X otrzyma wynagrodzenie w postaci Exit fee z tytułu przeniesienia części pracowników z ww. Obszarów Wsparcia, oraz odrębne wynagrodzenie z tytułu przeniesienia wybranych składników majątku, którego wysokość zostanie ustalona na podstawie zewnętrznej, niezależnej wyceny.

W ocenie Zainteresowanych rozważana Transakcja wynika z obiektywnych przyczyn ekonomicznych oraz racjonalnych decyzji biznesowych. W rezultacie, dla celów niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy przyjąć, że w stosunku do żadnego z elementów zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania generalna klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania, w rozumieniu art. 119a Ordynacji podatkowej, ani inna klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania.

Ponadto, Zainteresowani pragną zaznaczyć, że wraz z niniejszym wnioskiem dotyczącym potwierdzenia konsekwencji podatkowych planowanej Transakcji na gruncie VAT, równolegle złożyli oni również wniosek dotyczący potwierdzenia konsekwencji planowanej Transakcji na gruncie CIT.

**Uzupełnienie wniosku.**

Na pytania zadane w Wezwaniu wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi

1.Czy użyte w opisie sprawy określenie spółek „Z oraz W” zostało użyte omyłkowo zamiast X oraz Y? Jeśli nie prosimy wyjaśnić co oznaczają te skróty.

W złożonym Wniosku omyłkowo użyto zwrotów „Z” oraz „W”. Zainteresowani mieli na myśli skróty „ X” (zamiast „Z”) oraz „Y” (zamiast „W”), które zostały zdefiniowane i były używane w ramach Wniosku. Błąd ten wynika z wewnętrznej praktyki komunikacyjnej Grupy, zgodnie z którą skróty „\`(...)\`” i „\`(...)\`” bywają używane zamiennie do oznaczania polskich spółek wchodzących w skład Grupy.

2.Na podstawie jakiej czynności prawnej Y dokonał odpłatnego przejęcia działalności X w zakresie opisanym we wniosku? W szczególności czy była to umowa sprzedaży w rozumieniu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061) czy na innej podstawie (jakiej)?

Na wstępie Zainteresowani wskazują, że zgodnie z ich rozumieniem, treść powyższego pytania zadanego przez DKIS powinna brzmieć: „Na podstawie jakiej czynności prawnej Y dokona odpłatnego przejęcia działalności X w zakresie opisanym we wniosku? W szczególności czy będzie to umowa sprzedaży w rozumieniu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061) czy na innej podstawie (jakiej)?"', gdyż informacje wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku dotyczą Transakcji planowanej, której realizacja jest na etapie przygotowań.

Odpowiadając natomiast na powyższe pytanie Zainteresowani chcieliby wskazać, że zgodnie z założeniami Transakcja zostanie dokonana na podstawie umowy nienazwanej, która będzie regulowała kwestie związane z odpłatnym przeniesieniem części pracowników oraz wybranych składników majątkowych, przy czym w zakresie odpłatnego przeniesienia składników majątkowych ww. umowa będzie zawierała elementy charakterystyczne dla umowy sprzedaży w rozumieniu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061). Zainteresowani pragną również podkreślić, że ww. umowa nienazwana nie będzie nosić cech umowy zbycia przedsiębiorstwa, gdyż zgodnie z intencją Spółek, Transakcja ma dotyczyć m.in. sprzedaży wybranych składników majątkowych (aktywów).

3.Do jakich czynności będą wykorzystywane przez Nabywcę składniki majątkowe nabyte w ramach Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz zbycia wybranych składników majątku) t. j. czy do czynności:

A. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

B. zwolnionych od podatku od towarów i usług,

C. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zainteresowani pragną podkreślić, że na stronie 4 Wniosku (w sekcji dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego) wskazali, że „Podsumowując, w ramach planowanej reorganizacji dojdzie jednocześnie i w tym samym momencie do przeniesienia części dotychczasowych pracowników z X do Y - pracowników związanych z ww. Obszarami Wsparcia z jednoczesnym zbyciem przez X na rzecz Y części składników majątkowych związanych z realizacją świadczenia pracy przez pracowników z ww. Obszarów Wsparcia tj. wspomniany powyżej sprzęt biurowy co w docelowej strukturze pozwoli wyłącznie Y świadczyć usługi wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy, zamiast X (dalej: „Transakcja” - rozumiana jako transfer pracowników, o którym mowa powyżej wraz z transferem części składników majątkowych związanych z realizacją świadczenia pracy przez pracowników z ww. Obszarów Wsparcia)”.

W związku z powyższym Zainteresowani chcieliby wskazać, że składniki majątkowe nabyte w ramach Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz zbycia wybranych składników majątku) będą wykorzystywane przez Nabywcę (Y) przede wszystkim do wykonywania głównego przedmiotu działalności Y, tj. sprzedaży detalicznej prowadzonej w wyspecjalizowanych sklepach wielkopowierzchniowych, jak również do odpłatnego świadczenia usług wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy, które będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie, nie jest zakładane wykorzystanie składników majątkowych nabytych w ramach Transakcji do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług bądź niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niezależnie od powyższego należy wskazać, że co do zasady Y w ramach prowadzonej działalności, wykonuje czynności zwolnione oraz w nieistotnym zakresie niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym składniki majątkowe, które będą nabyte w ramach Transakcji nie będą, co do zasady, wykorzystywane w ww. czynnościach.

4.Czy nabyte przez Nabywcę w ramach Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz zbycia wybranych składników majątku) składniki majątkowe wykorzystywane będą przez Nabywcę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy o VAT: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych ”.

Jak wskazuje się w piśmiennictwie, powyższa definicja ma charakter uniwersalny, który pozwala na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto należy wskazać, że ustawa o VAT nie wyraża tego wprost, lecz należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny (A. Bartosiewicz \[w:\] VAT. Komentarz, wyd. XVIII, Warszawa 2024, Wolters Kluwer).

W związku z powyższym, Zainteresowani pragną podkreślić, że nabyte w ramach Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz zbycia wybranych składników majątku) składniki majątkowe, będą wykorzystywane przez Nabywcę (Y) przede wszystkim do wykonywania głównego przedmiotu działalności Y, tj. sprzedaży detalicznej prowadzonej w wyspecjalizowanych sklepach wielkopowierzchniowych, jak również do odpłatnego świadczenia usług wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy. Sprzedaż detaliczna oraz świadczone przez Y, przy pomocy wybranych składników majątku, usługi wsparcia będą wykorzystywane do wykonywania działalności o charakterze handlowych oraz usługowym, wykonywanej zawodowo (w sposób profesjonalny), która świadczona będzie w sposób ciągły (nieincydentalny) oraz dla celów zarobkowych (za wynagrodzeniem).

Zainteresowani chcieliby zatem wskazać, że nabyte przez Nabywcę (Y) w ramach Transakcji wybrane składniki majątku będą wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

5.W sytuacji, gdy nabyte przez Nabywcę w ramach Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz zbycia wybranych składników majątku) składniki majątkowe wykorzystywane będą przez Nabywcę zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zgodnie z odpowiedzią udzieloną na pytanie nr 4, Zainteresowani wskazują, że nabyte przez Nabywcę (Y) w ramach Transakcji składniki majątkowe wykorzystywane będą wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej.

6.Czy nabyte przez Nabywcę w ramach Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz zbycia wybranych składników majątku) składniki majątkowe wykorzystywane będą przez Nabywcę w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT?

Głównym przedmiotem działalności Nabywcy (Y) jest sprzedaż detaliczna przy czym nabyte przez Nabywcę (Y) w ramach Transakcji składniki majątkowe będą wykorzystywane w ramach jego działalności gospodarczej polegającej m.in. na świadczeniu usług wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy. Usługi wsparcia, polegające głównie na wykonywaniu funkcji Centrum Usług Wspólnych (CUW) oraz usług grupowego centrum kompetencyjnego (CC) nie znajdują się w katalogu zwolnień przedmiotowych z art. 43 ustawy o VAT, ani nie będą zwolnione od podatku VAT na jakiejkolwiek innej podstawie. Należy więc wskazać, że nabyte przez Nabywcę (Y) składniki majątkowe będą wykorzystywane w jego działalności gospodarczej wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

7.W sytuacji, gdy nabyte przez Nabywcę w ramach Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz zbycia wybranych składników majątku) składniki majątkowe wykorzystywane będą przez Nabywcę w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy Nabywca będzie miał obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Zgodnie z odpowiedzią udzieloną na pytanie nr 6, Zainteresowani wskazują, że nabyte przez Nabywcę (Y) w ramach Transakcji składniki majątkowe wykorzystywane będą w ramach działalności gospodarczej Nabywcy (Y) wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

**Pytania**

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym planowana Transakcja (przeniesienie wybranych pracowników oraz zbycie wybranych składników majątku), która zostanie zawarta pomiędzy X oraz Y, nie będzie stanowić transferu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2) Czy Transakcja (przeniesienie wybranych pracowników oraz zbycie wybranych składników majątku) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie wyłączone z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

3) Czy po dokonaniu Transakcji (przeniesieniu wybranych pracowników wraz ze zbyciem wybranych składników majątku), Y będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zapłatę Exit fee oraz z faktury dokumentującej zakup części składników majątkowych w zakresie, w jakim nabyty przedmiot Transakcji (wybrani pracownicy z Obszarów Wsparcia wraz z częścią składników majątkowych) nie będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

W ocenie Zainteresowanych:

1) Planowana Transakcja (przeniesienie wybranych pracowników oraz zbycie składników majątku), która zostanie zawarta pomiędzy X oraz Y, nie będzie stanowić transferu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2) Planowana Transakcja (przeniesienie wybranych pracowników oraz zbycie składników majątku) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie ona wyłączona z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

3) Y będzie uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zapłatę Exit fee oraz faktury dokumentującej zakup części składników majątkowych w zakresie, w jakim nabyty przedmiot Transakcji (wybrani pracownicy oraz zbycie składników majątku) nie będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania.

4\. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Należy mieć na uwadze, że przytoczony przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, s. 1 z późn. zm.) do polskiego porządku prawnego.

Jak wskazuje się w świetle ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych oraz stanowisk organów podatkowych (np. interpretacjach indywidualnych z dnia 9 czerwca 2022 r., sygn. 0113- KDIPT1-2.4012.227.2022.1.TK; z dnia 18 maja 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.125.2022.3.MP oraz z dnia 26 kwietnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.174.2022.3.AK), ZCP na gruncie ustawy o VAT występuje w przypadku łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne);

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle powyższych przesłanek należy uznać, że planowane przeniesienie pracowników w ramach Transakcji nie będzie stanowić ZCP w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Przesłanka 1: Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowić zespołu składników materialnych i niematerialnych, o którym mowa powyżej.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zespołu składników” tworzących ZCP. Przyjmuje się jednak, że składniki majątkowe i niemajątkowe (w tym zobowiązania) tworzą ZCP, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (np. interpretacja indywidualna z dnia 9 czerwca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.227.2022.1.KT).

Ponadto wskazać należy, że warunek „realizacji określonych zadań gospodarczych” zawarty w definicji ZCP oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (por. interpretacja indywidualna z dnia 26 kwietnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.174.2022.3.AK). Aby składniki majątku mogły być uznane za ZCP, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład przedmiotu planowanej Transakcji wejdą wybrani pracownicy oraz wybrane składniki majątkowe, które nie są wystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób autonomiczny. W ramach Transakcji nie zostaną przeniesione zobowiązania (długi) handlowe ani prawa i obowiązki w ramach umów z kontrahentami, z których wynikałyby należności przysługujące X.

Równocześnie jednak, w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione między Zainteresowanymi następujące pozycje, które są kluczowe z perspektywy działalności prowadzonej przez X:

· oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo X lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), w tym wartość firmy - ponieważ przedmiotem Transakcji będą jedynie wybrani pracownicy oraz wybrane składniki majątkowe,

· własność nieruchomości oraz innych praw rzeczowych do nieruchomości X,

· prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości zawarte przez X oraz prawa do korzystania z nieruchomości wynikających z innych stosunków prawnych X z wyjątkiem umów związanych z nieruchomościami wykorzystywanymi przez pracowników X, którzy zostaną przeniesieni w ramach Transakcji,

· wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, środków pieniężnych i rachunków bankowych X,

· flota samochodów służbowych wykorzystywanych przez pracowników w celach służbowych,

· zobowiązania (długi) handlowe X,

· koncesje i zezwolenia inne niż związane z licencjami na korzystanie z oprogramowania,

· patenty i inne prawa własności przemysłowej,

· tajemnica przedsiębiorstwa X,

· księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez X.

Jak zostało pokreślone powyżej, aby móc zakwalifikować przenoszony majątek jako ZCP, musi on stanowić zorganizowany i autonomiczny zespół składników o charakterze materialnym i niematerialnym, które z perspektywy okoliczności przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, mogą zostać uznane za konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, realizowanej dotychczas przez podmiot dokonujący zbycia. Równocześnie, ZCP powinien obejmować, co do zasady, wszystkie powiązane ze sobą elementy (składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania).

W tym kontekście, mając na uwadze przedstawione okoliczności zdarzenia przyszłego, w tym w szczególności fakt, że w skład przedmiotu planowanej Transakcji nie wejdą zobowiązania (długi) handlowe, a jedynie wybrani pracownicy oraz wybrane składniki majątkowe, w ocenie Zainteresowanych, brak jest podstaw do uznania przedmiotu Transakcji za zespół funkcjonalnie ze sobą związanych składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przesłanka 2: Wyodrębnienie organizacyjne

Przedmiot planowanej Transakcji nie jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (brak wyodrębnienia organizacyjnego).

Zgodnie ze stanowiskiem, które organy podatkowe prezentują w indywidualnych interpretacjach podatkowych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę „zorganizowania”. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (np. interpretacja podatkowa z dnia 7 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.22.2022.3.MAZ). Ponadto, jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1- 1.4010.41.2020.2.DK): „(\`(...)\`) organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące > powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w >, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

W świetle praktyki organów podatkowych, ocena wyodrębnienia organizacyjnego powinna być dokonywana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość (np. interpretacja indywidualna z dnia 9 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.575.2022.3.MS).

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe wskazać należy, że przedmiot planowanej Transakcji jakkolwiek obejmuje wybranych pracowników oraz wybrane składniki majątkowe, to trudno w świetle przywołanych stanowisk organów podatkowych uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiot Transakcji jest wyodrębniony organizacyjnie. Przedmiot planowanej Transakcji nie jest także w żaden sposób organizacyjnie ani faktycznie wydzielony w strukturze przedsiębiorstwa X, np. jako odrębny dział, wydział, czy komórka organizacyjna, ponieważ stanowi grupę wybranych pracowników (część pracowników pozostanie w strukturach X) oraz grupę wybranych składników majątkowych.

W kontekście kryterium wyodrębnienia organizacyjnego Zainteresowani pragną ponadto wskazać, że:

· dla przedmiotu Transakcji nie ma określonego odrębnego miejsca działalności,

· X nie opracował odrębnego, szczegółowego regulaminy pracy / wynagrodzenia odnoszącego się wyłącznie do pracowników przenoszonych do Y w ramach Transakcji (część pracowników pozostanie w strukturze X).

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego dla celów możliwości uznania go za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przesłanka 3: Wyodrębnienie finansowe

Przedmiot planowanej Transakcji nie jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (brak wyodrębnienia finansowego).

Zgodnie z aktualną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do ZCP. Powyższe stanowisko znajduje również poparcie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, w tym także w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15; wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 1797/17; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/21).

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zwrócił uwagę, iż: „ (\`(...)\`) w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane także w interpretacji indywidualnej z dnia 12 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2. 4010.439.2020.2.DP, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „(\`(...)\`) wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W kontekście kryterium wyodrębnienia finansowego, w szczególności wskazać należy, że:

· dla przedmiotu planowanej Transakcji nie są prowadzone odrębne ewidencje księgowe, odrębny budżet, czy plan finansowy,

· przedmiot Transakcji nie posiada odrębnych rachunków bankowych w stosunku do rachunku bankowego X,

· X nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego (bilansu, rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych) dla przedmiotu Transakcji,

w związku z czym, przedmiot planowanej Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego dla celów możliwości jego uznania za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przesłanka 4: Wyodrębnienie funkcjonalne

Przedmiot planowanej Transakcji nie jest funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (brak wyodrębnienia funkcjonalnego).

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i samodzielną możliwość realizowania tych zadań. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, a więc obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia zadań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - oceniając obiektywnie - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań licznych wyroków sądów administracyjnych, interpretacji organów podatkowych, a także pojawiła się w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zdaniem TSUE: „(\`(...)\`) przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej” (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10). Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/21; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 7 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Bd 101/21; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Po 747/19).

Co więcej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji z dnia 17 listopada 2020 r., o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.412.2020.1.BD wskazał, że: “(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, w tym w szczególności fakt, że przedmiot planowanej Transakcji będzie obejmować wybranych pracowników oraz wybrane składniki majątkowe, jak również fakt, że Transakcja nie będzie obejmować on umów (praw i obowiązków) związanych z głównym przedmiotem działalności gospodarczej X oraz zobowiązań (długów) handlowych, należy wskazać, że przedmiot Transakcji nie jest zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Podsumowanie

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, w tym w szczególności fakt, że:

· w ramach planowanej Transakcji dojdzie wyłącznie do przeniesienia wybranych pracowników (część pracowników pozostanie w strukturze X) oraz wybranych składników majątkowych,

· przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, które w świetle obowiązujących przepisów oraz stanowisk prezentowanych przez sądy administracyjne i organy podatkowe jest niezbędne dla celów zakwalifikowania go jako ZCP,

· przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego, które w świetle obowiązujących przepisów oraz stanowisk prezentowanych przez sądy administracyjne i organy podatkowe jest niezbędne dla celów zakwalifikowania go jako ZCP,

· przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, które w świetle obowiązujących przepisów oraz stanowisk prezentowanych przez sądy administracyjne i organy podatkowe jest niezbędne dla celów zakwalifikowania go jako ZCP,

· przedmiot Transakcji nie jest zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo - przedmiotem Transakcji będą jedynie pracownicy oraz wybrane składniki majątkowe, które nie zapewniają autonomicznej działalności gospodarczej bez konieczności przypisania powyższych pracowników oraz składników majątkowych w strukturze istniejącego już przedsiębiorstwa.

Zainteresowani wskazują, że przedmiot planowanej Transakcji nie spełnia warunków do uznania go za ZCP na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ponadto, przedmiot Transakcji nie obejmuje elementów przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061).

Zaprezentowane przez Zainteresowanych stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych dotyczących w szczególności transakcji obejmujących przeniesienie pracowników wraz z wybranymi składnikami majątkowymi charakterystycznymi dla działalności biurowej, w tym m.in.:

· w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4012.216.2023.5.JSU, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „ (\`(...)\`) stwierdzić należy, że sprzedaż wybranych składników wykorzystywanych do prowadzenia działalności w ramach poszczególnych Linii Biznesowych, tj. zakupu środków trwałych - sprzętu elektronicznego (laptopów wraz z urządzeniami peryferyjnymi takimi jak monitory, dyski zewnętrzne, myszki, klawiatury itp.) oraz przejęcie pracowników związanych z poszczególnymi Liniami Biznesowymi dla Transakcji 1 i Transakcji 2 wraz ze związanymi z nimi zobowiązaniami, nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług”,

· w interpretacji indywidulanej z dnia 11 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.440.2022.1.KO, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Przeniesieniu Funkcji do Zainteresowanego towarzyszyć będzie przejście Pracowników od Spółki do Zainteresowanego. (\`(...)\`) Na Zainteresowanego zostaną natomiast przeniesione prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej wykorzystywanej przez Pracowników Spółki. (\`(...)\`) Zatem przedmiotem planowanej transakcji będą składniki majątkowe, które nie są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej ani finansowej, ani nie stanowią zespołu takich składników majątkowych, które mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. Zatem te składniki majątkowe nie mogą zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”,

· w interpretacji indywidulanej z dnia 26 stycznia 2022 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.419.2021.2.AK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Spółka przejmie Pracowników odpowiedzialnych u Usługodawcy za usługi spedycji międzynarodowej w zakresie transportu morskiego, kolejowego oraz lotniczego (\`(...)\`). Przedmiotem planowanej transakcji będą składniki majątkowe, które nie są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej ani finansowej, ani nie stanowią zespołu takich składników majątkowych, które mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. Zatem te składniki majątkowe nie mogą zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”,

· w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.110.2021.1.MAZ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Przeniesieniu do Spółki podlegać będzie całość pracowników przypisanych do komórki odpowiedzialnej za zakup surowca oraz część pracowników komórki logistyki. (\`(...)\`) Powyższe okoliczności wskazują jednoznacznie, że funkcja logistyczna i zakupowa, mające być przedmiotem transakcji między Producentem a Spółką, nie zostały wyodrębnione organizacyjnie oraz funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Oznacza to, że komórki, w ramach przypisanych im funkcji zakupowej oraz logistycznej, nie posiadają zdolności do samodzielnego działania poza strukturami przedsiębiorstwa Wnioskodawcy”.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2

Biorąc pod uwagę wykazany powyżej brak możliwości uznania przejmowanych przez Y pracowników z ww. Obszarów Wsparcia za ZCP, Zainteresowani stoją na stanowisku, że planowany transfer wybranych pracowników oraz części składników majątkowych będzie podlegać opodatkowaniu VAT, zgodnie z ogólną zasadą powszechności opodatkowania, która została wyrażona w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, wynagrodzenie w postaci Exit fee powinno zostać zakwalifikowane na gruncie ustawy o VAT jako wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez X. W ramach planowanego przeniesienia pracowników z ww. Obszarów Wsparcia X podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z drugiej strony, Y stanie się beneficjentem tej czynności jako bezpośredni odbiorca świadczenia, który uzyska możliwość osiągania przychodów ze świadczenia usług, przy zaangażowaniu przejmowanych pracowników.

Definicja świadczenia usług zawarta została w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego pod tym pojęciem rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. W praktyce przyjmuje się, że przytoczona wyżej szeroka definicja świadczenia usług oznacza przede wszystkim, określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenia za usługę), wynikającej z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga fakt, że zachowanie stanowiące świadczenie usług może polegać nie tylko na działaniu (tzw. zachowanie aktywne), ale także na zaniechaniu (tzw. zachowanie bierne). Jak wynika z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy także rozumieć zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Co istotne, w takiej sytuacji konieczne jest również istnienie stosunku zobowiązaniowego. Oznacza to, że nie świadczy usługi podatnik, który bez uprzedniego zobowiązania do takiego zachowania powstrzymuje się od dokonywania pewnych czynności. W wyroku z dnia 2 czerwca 2016 r. (sygn. akt III SA/Gl 95/16) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, że: „Nie jest możliwe świadome wykonywanie usługi tolerowania czynności lub sytuacji w stanie przeszłym, w przypadku, gdy świadczący w ogóle nie wie, że taką usługę wykonuje lub że już ją wykonał, a jej odbiorca nie wie, że ktokolwiek cokolwiek mu świadczy oraz że oczekuje za to wynagrodzenia”.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Muszą być przy tym łącznie spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel / nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Określone świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu VAT jako usługa wówczas, gdy ww. warunki będą spełnione łącznie, bowiem aby usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach danego stosunku prawnego. Ponadto, warunkiem uznania danego świadczenia za opodatkowanie VAT jest, aby dokonujący tego świadczenia działał w charakterze podatnika VAT. W świetle powyższego, aby dane świadczenie uznać za podlegające opodatkowaniu VAT, świadczenie to:

1) powinno być odpłatne,

2) musi wynikać ze stosunku zobowiązaniowego,

3) musi istnieć konkretny podmiot będący bezpośrednim beneficjentem (konsumentem) tego zobowiązania.

Przekładając powyższe ustalenia na okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione wszystkie przesłanki przemawiające za uznaniem, że należne Exit fee będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług, w szczególności:

\- przejęcie potencjału zysku, które nastąpi w związku z planowanym przeniesieniem wybranych pracowników z ww. Obszarów Wsparcia będzie wyraźnie wynikać ze stosunku zobowiązaniowego;

\- na skutek planowanego przejęcia potencjału do generowania zysku (pracowników z ww. Obszarów Wsparcia), Y wypłaci X Exit fee wobec czego czynność ta będzie uznana za odpłatną;

\- Y będzie beneficjentem świadczenia wykonanego przez X.

Zaprezentowane powyżej podejście znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych w tym m.in.:

· w interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.574.2023.3.MŻ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Mając na uwadze, że w zamian za sprzedaż składników majątkowych, które obejmowały: przeniesienie praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami Sprzedającego oraz przeniesienie części zakładu pracy Sprzedającego obejmującego Kadry Sprzedający otrzymał określone w umowie wynagrodzenie, to przeniesienie tych składników na rzecz Państwa Spółki stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy”,

· w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.216.2023.5.JSU, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „(\`(...)\`) exit fee powinno być kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez Sprzedającego. Sprzedający podjął określone działania, za które otrzymał wynagrodzenie, natomiast Kupujący stał się beneficjentem tej czynności - był bezpośrednim odbiorcą świadczenia uzyskującym możliwość osiągania przychodów ze świadczenia usług, przy zaangażowaniu przejętych pracowników. Reasumując należy stwierdzić, że opłata należna Sprzedającemu od Kupującego z uwagi na przeniesienie potencjału do generowania zysku w wyniku transferu funkcji i aktywów przez Sprzedającego na rzecz Kupującego stanowi odpłatne świadczenie usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”,

· w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.353.2018.1.KP, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „(\`(...)\`) skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego dostawa nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym, transakcja dostawy składników majątkowych będzie stanowiła czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT”,

· w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.80.2018.1.MP, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „(…) należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że godząc się na rozwiązanie Umowy dystrybucyjnej, zrzekając się dalszych zysków związanych z Umową i zobowiązując się do nie wykonywania działalności konkurencyjnej w zamian za wynagrodzenie w postaci Świadczenia, Dystrybutor będzie świadczył na rzecz Spółki usługę o charakterze odpłatnym. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, kwota ustalona na mocy zawartego porozumienia, w zamian za odstąpienie od umowy stanowi wynagrodzenie za tę usługę i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,

· w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.182.2016.1.PR, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że: „(\`(...)\`) transfer potencjału zysku (powstrzymanie się od działalności dystrybucyjnej) przez spółki czeską oraz słowacką podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju”.

Zdaniem Zainteresowanych, przywołana powyżej argumentacja uzasadnia również uznanie, że wynagrodzenie należne z tytułu transferu części składników majątkowych będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług opodatkowanych VAT.

Powyższe wynika przede wszystkim z faktu, że należne wynagrodzenie z tytułu transferu części składników majątkowych:

· będzie wyraźnie wynikać ze stosunku zobowiązaniowego;

· Y wypłaci X wynagrodzenie wobec czego czynność ta będzie uznana za odpłatną;

· Y będzie beneficjentem świadczenia wykonanego przez X.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, przeprowadzenie planowanej Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz części składników majątkowych) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie ono wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

W interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2023 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.574.2023.3.MŻ), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odniósł się do przytoczonej powyżej regulacji wskazując, że: „(\`(...)\`) należy jeszcze raz podkreślić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

· nabycia towarów i usług,

· dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

1) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT,

2) towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, a więc w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych z podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lipca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.353.2018.1.KP).

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Okoliczności przedstawione w zdarzeniu przyszłym wskazują m.in., że Y po przeprowadzeniu Transakcji przejmie od X wybranych pracowników z ww. Obszarów Wsparcia, którzy będą wykorzystywani do prowadzenia działalności Y w zakresie świadczenia usług wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy, tj. czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto, w ramach planowanej Transakcji Y przejmie od X część składników majątku, które będą wykorzystywane do wykonywania przez Y czynności opodatkowanych podatkiem VAT (prowadzenia działalności gospodarczej).

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy przedmiot planowanej Transakcji (wybrani pracownicy oraz część składników majątku) nie zostaną uznani za ZCP (co zdaniem Zainteresowanych zostało wykazane w Uzasadnieniu do pytania nr 1), Y będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez X, która udokumentuje wynagrodzenie w postaci Exit fee należne z tytułu przeniesienia wybranych pracowników oraz z faktury dokumentującej wynagrodzenie z tytułu transferu części składników majątku. W związku z powyższym, Y będzie uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zapłatę Exit fee oraz z faktury dokumentującej zapłatę wynagrodzenia za część składników majątku w zakresie, w jakim nabyty przedmiot Transakcji (wybrani pracownicy wraz z częścią składników majątku) nie będzie korzystać z wyłączenia z opodatkowania VAT oraz będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

**Uzupełnienie stanowiska**

Uzupełnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3:

W związku z przedstawieniem dodatkowych wyjaśnień doprecyzowujących opis sprawy (opis zdarzenia przyszłego), Zainteresowani niniejszym uzupełniają swoje stanowisko w zakresie uzasadnienia własnego stanowiska w zakresie pytania nr 3, w następujący sposób:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy o VAT: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Jak wskazuje się w piśmiennictwie, powyższa definicja ma charakter uniwersalny, który pozwala na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto należy wskazać, że ustawa o VAT nie wyraża tego wprost, lecz należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny (A. Bartosiewicz \[w:\] VAT. Komentarz, wyd. XVIII, Warszawa 2024, Wolters Kluwer).

Zainteresowani pragną wskazać, że składniki majątkowe nabyte w ramach Transakcji (przeniesienia wybranych pracowników oraz zbycia wybranych składników majątku) będą wykorzystywane przez Nabywcę (Y) przede wszystkim do wykonywania głównego przedmiotu działalności Y, tj. sprzedaży detalicznej prowadzonej w wyspecjalizowanych sklepach wielkopowierzchniowych, jak również do odpłatnego świadczenia usług wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy, a więc do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto, świadczona przez Y, przy pomocy wybranych składników majątku, sprzedaż detaliczna oraz usługi wsparcia będą wykorzystywane do wykonywania działalności o charakterze handlowym oraz usługowym, wykonywanej zawodowo (w sposób profesjonalny), która świadczona będzie w sposób ciągły (nieincydentalny) oraz dla celów zarobkowych (za wynagrodzeniem). Należy więc wskazać, że nabyte przez Nabywcę (Y) w ramach Transakcji wybrane składniki majątku będą wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Co więcej, z uwagi na skalę działalności Y należy wskazać, że ww. sprzedaż detaliczna oraz usługi wsparcia (polegające głównie na wykonywaniu usług CC) nie znajdują się w katalogu zwolnień przedmiotowych z art. 43 ustawy o VAT, ani nie będą zwolnione od podatku VAT na jakiejkolwiek innej podstawie. Należy więc wskazać, że nabyte przez Nabywcę (Y) składniki majątkowe będą wykorzystywane w jego działalności gospodarczej wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11 NSA zauważył, że: „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach planowanej reorganizacji dojdzie jednocześnie i w tym samym momencie do przeniesienia części dotychczasowych pracowników z X do Y - pracowników związanych z ww. Obszarami Wsparcia z jednoczesnym zbyciem przez X na rzecz Y części składników majątkowych związanych z realizacją świadczenia pracy przez pracowników z ww. Obszarów Wsparcia tj. wspomniany powyżej sprzęt biurowy co w docelowej strukturze pozwoli wyłącznie Y świadczyć usługi wsparcia na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy, zamiast X.

Jednocześnie Transakcja nie obejmie przeniesienia z X na rzecz Y, w szczególności:

· oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo X lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), w tym wartości firmy,

· własności nieruchomości oraz innych praw rzeczowych do nieruchomości X,

· praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości zawartych przez X oraz praw do korzystania z nieruchomości wynikających z innych stosunków prawnych X z wyjątkiem umów związanych z nieruchomościami wykorzystywanymi przez pracowników X, którzy zostaną przeniesieni w ramach Transakcji,

· wierzytelności, praw z papierów wartościowych, środków pieniężnych i rachunków bankowych X,

· floty samochodów służbowych wykorzystywanych przez pracowników w celach służbowych,

· zobowiązań (długów) handlowych X,

· koncesji i zezwoleń, innych niż związanych z licencjami na korzystanie z szeroko rozumianego oprogramowania,

· patentów i innych praw własności przemysłowej,

· tajemnicy przedsiębiorstwa X,

· ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez X.

Planowana Transakcja ograniczy się wyłącznie do odpłatnego przeniesienia pracowników oraz wybranej, ograniczonej listy składników majątkowych z X do Y. Planowana Transakcja pozwoli na uproszczenie struktury Grupy w Polsce w zakresie skupienia na poziomie Y wybranych funkcji usług wsparcia w tym na zminimalizowanie kosztów i nakładów wymaganych przy realizacji ww. funkcji.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy planowana Transakcja nie będzie stanowić transferu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz Transakcja będzie stanowić zbycie składników majątku będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie ona wyłączona z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się do tych wątpliwości należy zauważyć, że jak sami Państwo wskazali:

\- X nie prowadzi wyodrębnionych ksiąg rachunkowych dla przedmiotu Transakcji, w szczególności X nie opracowywał odrębnego bilansu, budżetu lub planu finansowego dla działalności w zakresie przedmiotu Transakcji;

\- X nie przypisuje do przedmiotu Transakcji odrębnych rachunków bankowych ani subkont. Do przedmiotu Transakcji nie są tym samym przyporządkowane odrębne środki pieniężne. X nie będzie przenosić środków pieniężnych na rzecz Y ani wierzytelności wynikających z umów zawartych z innymi spółkami z Grupy w zakresie świadczenia usług wsparcia z ww. Obszarach Wsparcia;

\- X nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego (bilansu, rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych) dla przedmiotu Transakcji;

\- X nie podjął formalnej uchwały ani innego formalnego aktu korporacyjnego o wyodrębnieniu ze swojej działalności zakresu pokrywającego się z przedmiotem Transakcji. Jedynie w ramach struktury organizacyjnej, przede wszystkim w celu określenia relacji pomiędzy poszczególnymi pracownikami, istnieje schemat organizacyjny, w którym wykazane są osoby kierujące przenoszonymi zespołami pracowników;

\- X nie opracowało odrębnego, szczegółowego regulaminu pracy / regulaminu wynagrodzenia odnoszącego się wyłącznie do pracowników przenoszonych do Y w ramach planowanej Transakcji.

Wobec powyższego przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego niezbędnego dla celów zakwalifikowania tych transakcji jako ZCP.

A zatem, przeniesienie wybranych pracowników oraz zbycie składników majątku wchodzących w skład Obszaru Wsparcia nie będzie stanowić transferu ZCP, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe**.**

Państwa wątpliwości dotyczącą również uznania czy przeprowadzona Transakcja stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak podali Państwo w opisie sprawy w zamian za przeniesienie wybranych pracowników oraz składników majątku X na rzecz Y (Transakcja), X otrzyma wynagrodzenie w postaci Exit fee z tytułu przeniesienia części pracowników z ww. Obszarów Wsparcia, oraz odrębne wynagrodzenie z tytułu przeniesienia wybranych składników majątku, którego wysokość zostanie ustalona na podstawie zewnętrznej, niezależnej wyceny.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że sprzedaż wybranych składników materialnych wykorzystywanych do prowadzenia działalności spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów.

W sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wcześniej wskazałem, sprzedaż wybranych składników wykorzystywanych do prowadzenia działalności nie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem do transakcji tej (sprzedaży wybranych składników wykorzystywanych do prowadzenia działalności) nie będzie miało zastosowanie wyłączenie z art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, stwierdzam, że sprzedaż wybranych składników wykorzystywanych do prowadzenia działalności spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (sprzedaż wybranych składników spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Odnosząc się z kolei do wynagrodzenia Exit Fee, w pierwszej kolejności niezbędne jest określenie z jaką czynnością – na gruncie przepisów ustawy o VAT – będzie związane powyższe wynagrodzenie. Nie będzie to z pewnością dostawa towarów zdefiniowana w art. 7 ustawy.

Natomiast jak wynika z regulacji zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu, w tym m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, jak również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności. Należy jednocześnie zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, czyli w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni związek. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności za świadczenie usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia, odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

Prawidłowo Państwo wywiedli, że Exit fee powinno być kwalifikowane jako wynagrodzenie z tytułu usługi świadczonej przez X. Sprzedający podjął bowiem określone działania, za które otrzymał wynagrodzenie, natomiast Kupujący stał się beneficjentem tej czynności - był bezpośrednim odbiorcą świadczenia uzyskującym możliwość osiągania przychodów ze świadczenia usług, przy zaangażowaniu przejętych pracowników.

Zatem, wynagrodzenie należne Sprzedającemu od Kupującego z uwagi na przeniesienie potencjału do generowania zysku stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, przeprowadzenie planowanej Transakcji będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Ponieważ transakcja ta nie będzie stanowiła przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to nie będzie miało do niej zastosowania wyłączenie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również wskazania, czy Nabywca jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia świadczeń wskazanych w opisie stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że składniki majątkowe i niemajątkowe nabyte w ramach Transakcji będą wykorzystywane przez Nabywcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku z tym, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktury dokumentującej zapłatę Exit fee oraz z faktury dokumentującej zakup części składników majątkowych. Nabywca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nabyte składniki materialne i niematerialne będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT .

Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe**.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

\`(...)\` sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).