Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.992.2016.2.AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-09
Teza: Czy połączenie przez przejęcie (inkorporacja) trzech Spółek przez Wnioskodawcę w opisanym stanie faktycznym będzie skutkowało powstaniem po stronie wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: przychód; spółki-przejęcie spółki; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 listopada 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 24 listopada 2016 r.), uzupełnionym 4 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy planowane połączenie przez przejęcie trzech Spółek akcyjnych będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2016 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy planowane połączenie przez przejęcie trzech Spółek akcyjnych będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 7 grudnia 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.992.2016.1.AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 4 stycznia 2017 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, którego wszystkie udziały posiada województwo X, w najbliższej przyszłości zamierza, w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.), połączyć się z trzema innymi Spółkami w których akcjonariuszem większościowym jest również województwo X. Połączenie spółek nastąpi poprzez inkorporację, tj. w ten sposób, że Wnioskodawca przejmie majątek należący do pozostałych Spółek, a w efekcie czego Spółki zostaną wykreślone z rejestru (dalej: „połączenie przez przejęcie”). Po dokonaniu połączenia przez przejęcie województwo X będzie posiadało nie mniej niż 95% udziałów Spółki przejmującej.

Przedmiot działalności poszczególnych Spółek jest bardzo zbliżony, zajmują się one w szczególności aktywnym wspieraniem przedsiębiorczości i innowacyjności regionu, udzielaniem pożyczek dla przedsiębiorców, ograniczaniem bezrobocia, poprawą konkurencyjności przedsiębiorstw oraz kształtowaniem wizerunku województwa za granicą.

Celem połączenia jest uproszczenie struktury kapitałowej, w ramach której Wnioskodawca oraz przejmowane Spółki funkcjonują, a więc wyeliminowanie bardziej skomplikowanych strukturalnie Spółek akcyjnych i przejęcie ich majątku przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Powyższe pozwoli na obniżenie kosztów działalności tych podmiotów, kosztów obsługi prawnej, obsługi księgowej, czy kosztów zarządzania, bowiem przestanie się wiązać z utrzymaniem aż czterech podmiotów prawa handlowego. W związku z powyższym, rozsądnym ekonomicznie działaniem będzie wyeliminowanie wskazanych kosztów poprzez połączenie czterech podmiotów (Wnioskodawcy i trzech Spółek) w jeden podmiot.

W uzupełnieniu wniosku z 19 grudnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 4 stycznia 2017 r.) Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że nie posiada i nie zamierza nabyć akcji w spółkach akcyjnych, z którymi zamierza połączyć się w trybie art. 492 § 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy połączenie przez przejęcie (inkorporacja) trzech Spółek przez Wnioskodawcę w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określa, że połączenie spółek kapitałowych może wiązać się ze skutkami w postaci powstania dochodu po stronie przejmującej spółki kapitałowej. Jednakże, taki skutek nie powstaje z wyjątkiem sytuacji, gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości mniejszej niż 10%. W niniejszym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), podczas łączenia się Spółek z udziałem województwa X, taka sytuacja nie ma miejsca, bowiem województwo X posiada w każdej z łączących się Spółek więcej udziałów niż 10% w kapitale zakładowym, tj. odpowiednio: 98,79%, 99,68%, 93,06% oraz 100%. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, łączenie się Spółek z udziałem województwa X winno być neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „ksh”), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Połączenie to – w myśl art. 492 § 1 ksh – może być dokonane na dwa sposoby:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (jest to tzw. łączenie się przez przejęcie, czyli inkorporacja),
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (jest to tzw. łączenie się przez zawiązanie nowej spółki, czyli konsolidacja).

W odniesieniu do skutków podatkowych łączenia spółek kapitałowych oraz zagadnienia dotyczącego kwalifikacji do grupy dochodów z udziału w zyskach osób prawnych zasadne jest przywołanie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednak, w myśl art. 10 ust. 2 updop, przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 i ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 10 ust. 4 updop).

Z kolei w myśl art. 10 ust. 4a updop, jeżeli połączenie spółek, podział spółek lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 4 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Warunkiem zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 1 i 2 updop, jest przeprowadzenie połączenia z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych Jeśli natomiast warunek powyższy nie zostanie spełniony, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 10 ust. 2 updop nie ma zastosowania.

W myśl natomiast art. 10 ust. 5 updop, przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

*   o których mowa w art. 3 ust. 1 (a więc spółek podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu), przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
*   o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
*   o których mowa w art. 3 ust. 2 (a więc podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu), podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Wskazany powyżej art. 10 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 4 i 4a updop, formułuje ogólną zasadę, że przy połączeniu/podziale spółek kapitałowych dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przyjmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej, jeżeli połączenie lub podział spółek są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Jednym z wyjątków od powyższej zasady jest sytuacja, kiedy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości mniejszej niż 10%.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka z o.o., której 100% udziałów posiada województwo X, zamierza, w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ksh, połączyć się z trzema innymi Spółkami akcyjnymi w których większościowym akcjonariuszem jest również województwo X. Spółką przejmującą będzie Spółka z o.o., a spółkami przejmowanymi będą Spółki akcyjne. Wnioskodawca, tj. Spółka przejmująca nie posiada i nie zamierza nabyć akcji w spółkach akcyjnych, z którymi zamierza połączyć. Połączenie spółek nastąpi poprzez inkorporację,

tj. w ten sposób, że Wnioskodawca przejmie majątek należący do Spółek akcyjnych, a w efekcie zostaną one wykreślone z rejestru. Po dokonaniu połączenia przez przejęcie, województwo X będzie posiadało nie mniej niż 95% udziałów Spółki przejmującej, tj. Spółce z o.o.

Jako przyczynę połączenia Wnioskodawca wskazał uproszczenie struktury kapitałowej, a więc wyeliminowanie bardziej skomplikowanych strukturalnie Spółek akcyjnych i przejęcie ich majątku przez Spółkę z o.o., co pozwoli na obniżenie kosztów działalności związanych z funkcjonowaniem czterech podmiotów prawa handlowego, tj. kosztów obsługi prawnej, obsługi księgowej, czy kosztów zarządzania.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 updop, bowiem jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca (spółka przejmująca) nie posiada akcji w spółkach których przejęcie planuje. Dla określenia konsekwencji podatkowych opisanego we wniosku połączenia nie ma (wbrew temu na co wskazuje Spółka z o.o.) wpływu fakt, że Województwo X posiada w każdej z łączących się spółek powyżej 10% udziałów/akcji.

Zatem, w oparciu o przesłanki z art. 10 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 10 ust. 4 i 4a updop, planowane połączenie przez przejęcie trzech spółek akcyjnych będzie dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy) neutralne podatkowo oraz nie będzie stanowiła dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy) dochodu z udziału w zyskach osób prawnych wartość otrzymanego przez nią majątku spółek akcyjnych, jeżeli połączenie spółek będzie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Gdyby jednak warunek, o którym mowa w art. 10 ust. 4 updop, nie został spełniony, a głównym bądź jednym z celów połączenia obu spółek byłoby uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, wówczas przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 updop nie będzie miał zastosowania.

Jednakże zbadanie ewentualnych przesłanek i celów połączenia jest możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawca w trakcie tych postępowań będzie zobowiązany do wskazania dowodów, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. Przyczyny połączenia wymienione w opisie zdarzenia przyszłego winny zatem znaleźć odzwierciedlenie w rzeczywistości.

Reasumując, operacja połączenia z trzema spółkami akcyjnymi, w następstwie której dojdzie do przejęcia przez Wnioskodawcę majątku i wygaśnięcia prawa z tytułu posiadanych udziałów w spółkach przejmowanych, będzie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo a wartość przejętego majątku nie będzie stanowić dochodu podatkowego w rozumieniu art. 10 ust. 2 pkt 1 updop w zw. z art. 10 ust. 4 tej ustawy (dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych), jeżeli połączenie spółek kapitałowych będzie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.