Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-552/16-3/BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-28
Teza: Skutki podatkowe darowizny udziałów w spółce osobowej prawa luksemburskiego na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego.
Słowa kluczowe: darowizna; fundusz-fundusz inwestycyjny; spółki-spółka osobowa; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2016 r. (data wpływu 26 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny udziałów w spółce osobowej prawa luksemburskiego na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny udziałów w spółce osobowej prawa luksemburskiego na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów („Wnioskodawca”).

Wnioskodawca będzie posiadał udziały w spółce osobowej prawa luksemburskiego (Société en Commandite Spéciale - „Spółka”).

W związku z rozwojem prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza dokonać restrukturyzacji swojego majątku, co w szczególności obejmie przeniesienie własności niektórych aktywów. W ramach restrukturyzacji, Wnioskodawca rozważa dokonanie darowizny udziałów w Spółce na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych z siedzibą w Polsce (FIZAN).

W wyniku powyższego FIZAN stanie się udziałowcem Spółki (tj. jej wspólnikiem).

Zasadniczo, na dzień dokonania darowizny Wnioskodawca nie będzie posiadać certyfikatów inwestycyjnych FIZAN (nie będzie inwestorem). Nie można jednak wykluczyć scenariusza, w którym takie certyfikaty Wnioskodawca na dzień darowizny będzie posiadać.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po stronie Wnioskodawcy w związku z darowizną udziałów w Spółce do FIZAN powstanie jakikolwiek przychód podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z darowizną udziałów w Spółce do FIZAN nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Nie ma przy tym znaczenia czy Wnioskodawca na dzień darowizny będzie posiadać, czy też nie, certyfikaty inwestycyjne w FIZAN.

Wynika to z następujących okoliczności:

W art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („Ustawa PIT”) ustawodawca wskazał katalog przysporzeń, które uznaje za przychody podlegające opodatkowaniu.

W szczególności, takimi przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne. Z tego względu, aby po stronie Wnioskodawcy powstał przychód podatkowy z tytułu darowizny udziałów do FIZAN, konieczne jest, aby zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, w wyniku takiej darowizny uzyskał on „wartości pieniężne” lub co najmniej inną formę faktycznego przysporzenia po swojej stronie.

Wprawdzie ustawy o podatku dochodowym nie zawierają normatywnej definicji przychodu, jednak z uwagi na przedmiot opodatkowania oraz cel podatku dochodowego należy uznać, że przychodem są jedynie faktyczne przysporzenia po stronie podatnika, które mają rzeczywisty, trwały oraz definitywny charakter.

Jeżeli natomiast podatnik uzyskuje świadczenie, które nie spełnia jednego z powyższych kryteriów, tj. na przykład nie stanowi rzeczywistego przysporzenia po stronie podatnika lub wręcz nawet nie można mówić o jakimkolwiek świadczeniu na rzecz podatnika, wówczas nie powstaje przychód podatkowy. Nie można bowiem mówić o faktycznym wzbogaceniu się podatnika, co jest niezbędne dla powstania przychodu podatkowego (a zatem przyrostu w majątku).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego, na przykład w komentarzu, którego autorzy stwierdzają, że: przychód dla celów podatkowych powinien mieć charakter definitywny oraz jednoznacznie określony. (\`(...)\`) Reasumując, przychód jest to taka zmiana stanu majątkowego, u której podstaw leży zamiar uzyskania przysporzenia i zmiana ta powinna cechować się definitywnością, być określona co do kwoty (bądź w inny wiarygodny sposób wyceniona), a uzyskujący przychód powinien w rezultacie mieć możliwość rozporządzania nim jak właściciel (G. Dźwigała, Z. Huszcz, P. Karwat, R. Krasnodębski, M. Ślifirczyk, F. Świtała, Ustawa o podatku dochodowym. Komentarz, Warszawa 2007, s. 177).

W ten sam sposób pojęcie przychodu jest rozumiane w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z 27 listopada 2003 r. (sygn. III SA 3382/02) jednoznacznie podkreślił, że do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika.

W innym wyroku z dnia 14 maja 1998 r. (sygn. SA/Sz 1305/97) NSA zaznaczył, że: z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem (\`(...)\`) tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnym.

Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 30 października 2007 r. (sygn. I SA/Wr 861/07).

Analogiczne podejście do uznania uzyskanego świadczenia za przysporzenie, a w konsekwencji za przychód podatkowy prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 24 września 2009 r. (nr IPPB3/423-474/09-2/GJ), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łodzi w interpretacji z 17 stycznia 2006 r. (ŁUS II-2-423/133/05/JB), a także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 14 listopada 2008 r. (nr ILPB3/423-506/108-2/EK) pisząc, że: wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe.

W świetle powyższych rozważań należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca dokona darowizny udziałów do FIZAN. Umowa darowizny z mocy prawa ma charakter nieodpłatny, a zatem Wnioskodawca nie otrzyma niczego w zamian. Z ekonomicznego zatem punktu widzenia majątek Wnioskodawcy nie ulegnie zwiększeniu. Co najwyżej może zwiększyć się wartość rynkowa (bilansowa) certyfikatów inwestycyjnych FIZAN posiadanych przez Wnioskodawcę z uwagi na zwiększenie się aktywów FIZAN związanych z darowizną udziałów (o ile w ogóle Wnioskodawca posiadać będzie takie certyfikaty na dzień darowizny).

Niewątpliwie zatem Wnioskodawca na dzień darowizny nie zwiększy swojego majątku (nawet księgowo). Ponadto, zwiększenie wartości rynkowej certyfikatów inwestycyjnych w okresie ich ewentualnego posiadania przez Wnioskodawcę nie stanowi zdarzenia podatkowego. Inwestycja w certyfikaty inwestycyjne zostaje spieniężona poprzez uzyskanie ewentualnego przychodu podatkowego dopiero w momencie sprzedaży takich certyfikatów przez podatnika (tut. Wnioskodawcę). Dopiero zatem wówczas można mówić o ewentualnym przychodzie podatkowym i obowiązku w podatku dochodowym.

Po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zatem jakiekolwiek przysporzenie majątkowe w momencie darowizny udziałów w Spółce do FIZAN. Zdarzenie to nie będzie mieć bowiem rzeczywistego waloru ekonomicznego zwiększającego aktywa Wnioskodawcy, skoro Wnioskodawca utraci aktywo w postaci udziałów w Spółce.

Zatem z ekonomicznego punktu widzenia w wyniku darowizny udziałów do FIZAN, w którym Wnioskodawca posiadać będzie certyfikaty inwestycyjne, u Wnioskodawcy nie dojdzie do „przyrostu” jego majątku. Tym bardziej, taki „przyrost” w majątku (przysporzenie) nie powstanie w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie posiadać certyfikatów inwestycyjnych FIZAN na dzień darowizny.

W tym stanie rzeczy, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy, gdyż nie są spełnione przesłanki z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT (tj. Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia stanowiącego przyrost jego majątku, a tym bardziej rzeczywistych wartości pieniężnych w rozumieniu art. 11 ust. 1 Ustawy PIT w związku darowizną).

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe, na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 13 marca 2012 r. (nr IPTPB2/415-812/11-2/Akr) wskazując, że: wskutek przekazania akcji Spółki w formie darowizny na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym, skoro Wnioskodawca nie otrzyma w zamian żadnej odpłatności. Zaistniały w rezultacie dokonania darowizny akcji Spółki na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w indywidualnej interpretacji z 5 października 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB1/415-804/11-3/MS), w indywidualnej interpretacji wydanej 10 maja 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (nr ITPB1/415-451b/11/TK) oraz w indywidualnej interpretacji wydanej 2 listopada 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (nr IPTPB2/415-474/11-3/MP).

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 4 lipca 2014 r. (nr ITPB1/415-400/14/KW) wskazał, że: wskutek przekazania przez Wnioskodawcę w formie darowizny certyfikatów inwestycyjnych na rzecz FIZ — nie powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawca nie obejmie w zamian certyfikatów inwestycyjnych bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane certyfikaty inwestycyjne.

Analogicznie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 10 lipca 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2385/11) zgadzając się, że: w katalogu zdarzeń skutkujących powstaniem przychodu (\`(...)\`) nie wymieniono zatem sytuacji darowizny udziałów lub akcji, która to czynność w przeciwieństwie do wymienionych zdarzeń ma charakter nieodpłatny oraz nieekwiwalentny. Darowizna nie skutkuje w związku z tym żadnym przysporzeniem majątkowym po stronie darczyńcy, które stanowić by mogło jego ewentualny przychód. W konsekwencji, w sytuacji dokonania darowizny Udziałów na rzecz Funduszu, po stronie Skarżącego nie powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko to wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 22 kwietnia 2015 r. (nr IPPB2/4511-98/15-2/PW) oraz interpretacji z 22 stycznia 2013 r. (nr IPPB2/415-1045/12-2/EL). Organ ten w interpretacji z 22 kwietnia 2015 r. (nr IPPB2/4511-99/15-2/PW) wprost wskazał, że: Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje akcje lub udziały. Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz funduszu inwestycyjnego udziałów nie powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawca nie obejmie w zamian certyfikatów inwestycyjnych bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane udziały, tak w momencie zawarcia umowy, jak i w przyszłości.

W konsekwencji, w związku z darowizną udziałów w Spółce do FIZAN nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie ma przy tym znaczenia, czy Wnioskodawca na dzień darowizny będzie, czy też nie, posiadać certyfikaty inwestycyjne FIZAN.

Na marginesie należy wskazać, że niewątpliwie w niniejszej sprawie Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od spadków i darowizn. Nie otrzymuje on bowiem darowizny, a jedynie sam jej dokonuje, zawierając umowę darowizny z FIZAN, w której wystąpi jako darczyńca.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Podobnie, należy wskazać, że przywołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem tut. Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.