Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-5/08/09-S/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-04-29
Teza: Czy wycena zabezpieczeń walutowych zaliczana do kosztów bilansowych winna być ujmowana w rachunku podatkowym?
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; opcja; różnica-różnice kursowe-metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych; transakcja-walutowa transakcja terminowa; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 roku w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 718/08 – stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2007 r. (data wpływu 2 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2008 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawiera kontrakty opcyjne i forward. Kontrakty typu forward są zobowiązaniem, a opcje uprawnieniem do zakupu waluty obcej po określonej cenie (wyznaczonej kursem waluty). Na dzień zawarcia transakcji, Wnioskodawca nie ujmuje kontraktów w księgach rachunkowych na kontach bilansowych. Jednakże na zakończenie każdego miesiąca, Spółka dokonuje wyceny zawartych kontraktów, w oparciu o ustalone przez Spółkę algorytmy, których wartością bazową jest kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego danego miesiąca. Skutki wyceny ujmowane są w księgach rachunkowych jako przychody lub koszty finansowe.

Wnioskodawca zawiadomił w dniu 29 stycznia 2007 r. właściwego naczelnika urzędu skarbowego, iż od 1 stycznia 2007 r. będzie stosował dla ustalania podatkowych różnic kursowych przepisy ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z dyspozycją wyrażoną w art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, którzy wybrali metodę ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów rachunkowych, zaliczają do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wycena zabezpieczeń walutowych, przedstawiona w przykładzie, zaliczana do kosztów bilansowych winna być ujmowana w rachunku podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reguluje zagadnienie związane z różnicami kursowymi z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Chodzi tu o różnice kursowe w ujęciu bilansowym, które na mocy powyższego przepisu są traktowane jako różnice kursowe podatkowe. Zarówno kontrakty typu forward, jak i opcje nie są aktywami, pasywami czy też pozycjami pozabilansowymi wyrażonymi w walucie obcej. Stosowany do ich wyceny kurs waluty ma jedynie charakter bazowy. Podobny charakter mogłyby mieć np. indeksy giełdowe czy stopy procentowe. Dlatego też, skutków dokonywanej wyceny zabezpieczeń walutowych nie ujmuje się w rachunku podatkowym. Dopiero realizacja zabezpieczenia prowadzi do ujawnienia kosztów podatkowych.

W dniu 27 lutego 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną Nr ITPB3/423-5/08/AM stwierdzając, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2007 r. jest nieprawidłowe. W dniu 14 marca 2008 r. Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 21 kwietnia 2008 r. znak ITPB3/423/W-20/08/AM (doręczonym w dniu 28 kwietnia 2008 r.). W skardze z dnia 8 maja 2008 r. na ww. interpretację wniesiono o jej uchylenie oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Wyrokiem z dnia 12 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 718/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że nie może być wykonana w całości oraz zasądził od Ministra Finansów na rzecz Spółki kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w powołanym wyroku – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) – dalej: ustawa – podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany – art. 9b ust. 2 ustawy.

Podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jako że ustawodawca uregulował zasadę zaliczania do przychodów lub kosztów podatkowych różnic kursowych ustalanych według metody rachunkowej, to metodologia obliczania tych różnic kursowych nie może być modyfikowana przez inne regulacje podatkowe, wynikające z art. 12-16 ustawy. Oznacza to, iż ustalane zgodnie z przepisami o rachunkowości różnice kursowe, powinny być uwzględniane jako przychody lub koszty uzyskania przychodów w rachunku podatkowym. Dotyczy to również różnic kursowych związanych z kosztami nieuznawanymi za koszty podatkowe.

Po przyjęciu przez podatnika metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, kosztem lub przychodem podatkowym będą wszelkie różnice kursowe zarówno zrealizowane, jak i niezrealizowane.

Skutki podatkowe bilansowych różnic kursowych zależą od ich traktowania rachunkowego. W przypadku, gdy wycena zabezpieczenia walutowego prowadzi do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości, powstałe różnice kursowe należy rozpoznać w rachunku podatkowym. Natomiast w przypadku, gdy dana wycena w świetle przepisów o rachunkowości nie generuje różnic kursowych, tak dokonanej wyceny nie należy rozpoznawać podatkowo jako różnicy kursowej.

Jak wynika z treści przepisu art. 9b ust. 2 ustawy, możliwość rozliczenia w rachunku podatkowym różnic kursowych powstałych na gruncie przepisów o rachunkowości jest determinowana ich kwalifikacją rachunkową oraz późniejszym ujęciem w księgach rachunkowych. Jeśli więc Spółka nie ustala różnic kursowych od zabezpieczeń walutowych (co powinno znajdować oparcie w przepisach o rachunkowości), kwestia ich rozpoznawania w ujęciu podatkowym nie istnieje.

Skutkiem powyższego wycena zabezpieczających instrumentów finansowych na dzień bilansowy (ustalona na podstawie przepisów o rachunkowości) nie stanowi podstawy do ustalenia przychodu bądź kosztu uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ujęcie wyników zawieranych przez Spółkę transakcji finansowych (kontraktów forward i kontraktów opcyjnych) w rachunku podatkowym nastąpi z chwilą zamknięcia tych transakcji, zgodnie z regulacjami art. 12 ust. 3a i art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, powoduje, iż interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.