Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4513-29/16-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-14
Teza: Stawka podatku akcyzowego i opłaty paliwowej dla oleju niespełniającego wymagań jakościowych.
Słowa kluczowe: jakość; stawka; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby energetyczne-olej napędowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej dotyczącej podatku akcyzowego i opłaty paliwowej w zakresie stawki akcyzy i opłaty od sprzedawanych wyrobów - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego i opłaty paliwowej w zakresie stawki akcyzy i opłaty od sprzedawanych wyrobów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” albo „Wnioskodawca”) prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży detalicznej paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw oraz sprzedaży hurtowej paliw i produktów ropopochodnych.

Spółka w ramach prowadzonej działalności dokonuje obrotu wyrobami akcyzowymi o kodach 2710 19 43, 2710 19 46 i 2710 19 47 (kody CN podane zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem Nomenklatury Scalonej), które są przeznaczone na sprzedaż nabywcom, którzy wykorzystują je wyłącznie jako oleje procesowe/technologiczne (dalej: „Wyroby”). Spółka podkreśla, że zgodnie z brzmieniem Nomenklatury Scalonej z 2009 r., która na podstawie art. 3 ustawy o podatku akcyzowym jest stosowana dla celów podatku akcyzowego, Wyroby są klasyfikowane dla celów akcyzowych do kodu CN 2710 19 41.

Wnioskodawca zaznacza, że Wyroby są przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, a ich przeznaczenie będzie potwierdzone przez ich nabywców w odpowiedniej dokumentacji handlowej.

Ponadto, obrót Wyrobami będzie każdorazowo dokonywany przez Spółkę według warunków wskazanych w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
6.  importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Wyroby jako nie przeznaczone do napędu silników nie spełniają niektórych parametrów jakościowych właściwych dla paliw ciekłych, które wynikają z Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1680 ze zm.; dalej: „Rozporządzenie jakościowe”).

Spółka wskazuje, że Wyroby o kodach CN 2710 19 46 oraz 2710 19 47 nie spełniają w szczególności parametru zawartości siarki określonego dla oleju napędowego w załączniku nr III do Rozporządzenia jakościowego, bowiem zawartość siarki w Wyrobach przekracza 10,0 mg/kg (tj. 0,001% masy).

W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z aktualnie obowiązującą Nomenklaturą Scaloną zawartość siarki w Wyrobach wynosi:

*   2710 19 46 - o zawartości siarki przekraczającej 0,001% masy, ale nieprzekraczającej 0,002% masy;

*   2710 19 47 - o zawartości siarki przekraczającej 0,002% masy, ale nieprzekraczającej 0,1% masy.

Natomiast Wyroby o kodzie 2710 19 43 nie spełniają parametru gęstości w temperaturze 15°C określonego dla oleju napędowego również w załączniku nr III do Rozporządzenia jakościowego na poziomie od minimum 800 kg/m3 do maksimum 840 kg/m3 (gęstość w temperaturze 15°C Wyrobów o kodzie 2710 19 43 wynosi bowiem około 785 kg/m3).

Biorąc powyższe pod uwagę, Wyroby jako niespełniające wymogów jakościowych określonych w Rozporządzeniu jakościowym nie są przeznaczone do wykorzystania jako oleje do napędu silników.

Spółka podkreśla, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie czy Spółka dokonuje obrotu Wyrobami zgodnie ze schematami wskazanymi w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku akcyzowym. Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka wskazuje, że dokonuje i będzie dokonywała obrotu Wyrobami z zachowaniem warunków uprawniających do ich opodatkowania stawką akcyzy w wysokości 0 zł, a wynikających z art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku akcyzowym.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest natomiast potwierdzenie, czy zakładając przeznaczenie wyrobów do celów innych niż napędowe i opałowe, Spółka może do nich stosować stawkę akcyzy w wysokości 0 zł, a w konsekwencji nie jest zobowiązana do uiszczenia od niej opłaty paliwowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym i opisanym zdarzeniu przyszłym dla Wyrobów właściwa jest stawka podatku akcyzowego w wysokości 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym i opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka zobowiązana jest uiszczać opłatę paliwową od Wyrobów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przedstawionym stanie faktycznym i opisanym zdarzeniu przyszłym właściwą stawką podatku akcyzowego dla Wyrobów jest, na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy w wysokości 0 zł.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym i opisanym zdarzeniu przyszłym nie jest zobowiązany uiszczać opłaty paliwowej od Wyrobów.

Ad. 1

Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy w wysokości 0 zł znajduje zastosowanie względem wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 tej ustawy, które są przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych i o ile obrót tymi wyrobami nastąpił według schematów określonych w art. 89 ust. 1 pkt 1-8 tej ustawy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka dokonuje i będzie dokonywała obrotu Wyrobami według schematów wynikających z art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku akcyzowym, stąd przedmiotowy warunek do zastosowania stawki 0 zł jako element podanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy uznać za spełniony.

Spółka wskazuje, że Wyroby są zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym „wyrobami energetycznymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy, innymi niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonymi do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych”.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Wyroby jako klasyfikowane dla celów akcyzy zgodnie z brzmieniem Nomenklatury Scalonej z 2009 r. do kodu CN 2010 19 41, zostały wymienione w pozycji 20 załącznika nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym (tj. kody CN od ex 2710 11 do ex 2710 19 69; Nazwa wyrobu/grupy wyrobów: Oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów).

Po drugie biorąc pod uwagę brzmienie art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy o podatku akcyzowym, Wyroby nie kwalifikują się do żadnego z wymienionych w tych przepisach wyrobów energetycznych, dla których została określona stawka opodatkowania akcyzą.

W szczególności, Wyroby nie są olejami napędowymi, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym. W przedmiotowym przepisie została bowiem określona stawka akcyzy wyłącznie dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach. W tym zakresie należy podkreślić, że Wyroby nie spełniają wymogów jakościowych określonych w odrębnych przepisach, o których mowa w tym przepisie.

Przez „odrębne przepisy określające wymagania jakościowe dla olejów napędowych” należy bowiem rozumieć przepisy Rozporządzenia jakościowego wydanego na podstawie ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1728 oraz z 2015 r. poz. 1361).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wyroby nie spełniają parametrów jakościowych określonych dla oleju napędowego w załączniku nr III do Rozporządzenia jakościowego.

Mianowicie Wyroby o kodach CN 2710 19 46 oraz 2710 19 47 nie spełniają m.in. parametru zawartości siarki, bowiem zawartość siarki w tych Wyrobach przekracza 10,0 mg/kg. Natomiast Wyroby o kodzie 2710 19 43 nie spełniają parametru gęstości w temperaturze 15°C bowiem gęstość tych Wyrobów w temperaturze 15°C wynosi poniżej 800 kg/m3.

W związku z tym, należy uznać, że Wyroby są wyrobem energetycznym innym niż oleje napędowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym.

Wreszcie po trzecie Wyroby są przeznaczone przez Spółkę na sprzedaż jako oleje procesowe, technologiczne, bądź bazowe, zatem do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Oznacza to, że wyroby te nie kwalifikują się do opodatkowania na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 14 lub pkt 15 ustawy o podatku akcyzowym, które określają stawki akcyzy dla pozostałych paliw silnikowych i pozostałych paliw opałowych. Wyroby nie stanowią bowiem ani paliw silnikowych ani paliw opałowych, o których mowa w tych przepisach. W szczególności zgodnie z art. 86 ust. 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym paliwami silnikowymi są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, a paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych. W konsekwencji nie możliwe jest określenie dla wyrobów stawki akcyzy na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 14 lub pkt 15 ustawy o podatku akcyzowym.

Oczywiście dla porządku Spółka nadmienia, że Wyroby nie kwalifikują się także do wyrobów opisanych w innych punktach (niż 6, 14 i 15) art. 89 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

W związku z powyższym, na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym w przedstawionym stanie faktycznym i opisanym zdarzeniu przyszłym właściwą stawką podatku akcyzowego do zastosowania dla obrotu Wyrobami jest stawka w wysokości 0 zł.

Stanowisko Spółki w tym zakresie znajduje poparcie w przepisach Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. L 283 z 31.10.2003; dalej: „Dyrektywa energetyczna”). Zgodnie z art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwszy Dyrektywy energetycznej (którego implementację do polskiego prawa stanowi art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym), nie ma ona zastosowania m.in. do wykorzystania produktów energetycznych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b Dyrektywy energetycznej, do katalogu wyrobów uznawanych za „produkty energetyczne” zalicza się między innymi produkty objęte kodami CN od 2704 do 2715, a więc również kodami 2710, do których zaklasyfikowane są Wyroby.

W związku z powyższym, na podstawie art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwszy Dyrektywy energetycznej, każdy produkt energetyczny, o ile został, bądź zostanie wykorzystany do celów innych niż napędowe oraz grzewcze nie będzie podlegał opodatkowaniu akcyzą (chyba że akcyza zostanie nałożona na ten produkt na podstawie art. 1 ust. 3 Dyrektywy Rady 2008/118/WE).

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdził również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku z 3 kwietnia 2014 r. w połączonych sprawach C-43/13 i C-44/13. Wyrok ten dotyczył zastosowania właściwej stawki akcyzy dla produktów energetycznych, w przypadku których przepisy Dyrektywy energetycznej nie określają wprost stawki podatku, a które były wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania, przy czym możliwe było także ich wykorzystanie w charakterze paliwa silnikowego.

Dokonując wykładni art. 2 ust. 3 Dyrektywy energetycznej w przedmiotowym wyroku TSUE wskazał wytyczne, co do sposobu w jaki należy określać stawkę akcyzy dla produktów energetycznych, dla których prawodawca unijny nie określił minimalnego poziomu opodatkowania, a które zostały wykorzystane do celów napędowych, bądź opałowych.

Także w przypadku Wyrobów będących przedmiotem niniejszego wniosku Dyrektywa energetyczna nie określiła ich minimalnego poziomu opodatkowania bo załącznik I do Dyrektywy energetycznej odnosi się jedynie do minimalnych poziomów opodatkowania paliw silnikowych i paliw opałowych, a Wyroby nie są przeznaczone do wykorzystania ani jako paliwa silnikowe ani jako paliwa opałowe.

Zdaniem TSUE stawkę akcyzy należy określać w takich przypadkach działając dwuetapowo. Po pierwsze należy określić przeznaczenie danego produktu energetycznego, tj. ustalić czy jest on przeznaczony do wykorzystania jako paliwo silnikowe czy też jako paliwo do ogrzewania. Natomiast po określeniu kryterium przeznaczenia, należy ustalić, które spośród paliw silnikowych (jeśli dany produkt jest przeznaczony do wykorzystania jako paliwo silnikowe) mogłoby zostać wykorzystane zamiast danego produktu i stanowi de facto jego zamiennik. Z kolei jeśli brak jest bezpośredniego zamiennika należy ustalić, które paliwo jest najbardziej zbliżone poprzez swoje właściwości i przeznaczenie.

Z przytoczonego wyroku TSUE wynika, że dla wyrobów akcyzowych dla których wysokość opodatkowania akcyzą nie została określona w Dyrektywie energetycznej (tak jak dla Wyrobów), wysokość opodatkowania w oparciu o zasadę równoważności opodatkowania akcyzą wynikającą z art. 2 ust. 3 tej dyrektywy, ustala się wyłącznie w odniesieniu do wyrobów wykorzystywanych na cele napędowe, bądź opałowe.

Zatem stosując wytyczne wskazane w przytoczonym wyroku TSUE do opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Wyroby jako zakwalifikowane do kodu CN 2710 19 41, niespełniające jednak wymogów jakościowych dla oleju napędowego wynikających z Rozporządzenia jakościowego i przeznaczone do wykorzystania na cele inne niż napędowe oraz opałowe, należy zakwalifikować jako niepodlegające opodatkowaniu akcyzą w ogóle na podstawie art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwszy Dyrektywy energetycznej.

Tak więc polski ustawodawca prawidłowo implementował postanowienia Dyrektywy energetycznej określając, że wobec tego, że Wyroby nie spełniają wymogów jakościowych dla paliw silnikowych, nie kwalifikują się one do opodatkowania jako oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym, jak również ze względu na swoje przeznaczenie nie kwalifikują się do opodatkowania na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 14 lub 15 ustawy o podatku akcyzowym.

W tym miejscu Spółka wskazuje, że jest świadoma stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażonego w interpretacji indywidualnej z 14 października 2015 r. (sygn. IBPP4/4513-65/15/MK), w którym przyjęto że wyroby akcyzowe o kodach CN takich jak Wyroby, które nie spełniają parametrów jakościowych wynikających z Rozporządzenia jakościowego, podlegają opodatkowaniu akcyzą według stawki określonej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym jak tzw. pozostałe paliwa silnikowe, jednakże Spółka uważa, przedmiotowe stanowisko nie ma zastosowania do dotyczącego jej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Spółka podkreśla, że dla zastosowania stawki akcyzy dla tzw. pozostałych paliw silnikowych, określonej w art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym (1822 zł, a w zasadzie 1797 zł) konieczne jest, aby dany wyrób stanowił paliwo silnikowe tj. zgodnie z definicją ustawową był przeznaczony do użycia, oferowane na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych - co w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku nie ma miejsca.

Raz jeszcze Spółka podkreśla, że zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, aby uznać dany wyrób akcyzowy za paliwo silnikowe musi on albo i zostać przeznaczony do użycia jako wyrób do napędu silników spalinowych, albo ii. zostać zaoferowany na sprzedaż jako wyrób do napędu silników spalinowych, albo iii. zostać użyty jako wyrób do napędu silników spalinowych.

Na gruncie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku należy uznać, że biorąc pod uwagę, że Wyroby nie są:

1.  przeznaczone do użycia jako wyrób do napędu silników spalinowych; ani
2.  oferowane na sprzedaż jako wyrób do napędu silników spalinowych; ani
3.  używany jako wyrób do napędu silników spalinowych;

\- Wyroby nie mogą zostać opodatkowane akcyzą według stawki właściwej dla tzw. pozostałych paliw silnikowych.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym i opisanym zdarzeniu przyszłym właściwą stawką podatku akcyzowego do zastosowania dla obrotu Wyrobami jest stawka w wysokości 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Ad. 2

Zgodnie z art. 37h ust. 1 ustawy o opłacie paliwowej, wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”.

Przez „wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu”, zgodnie z art. 37h ust. 2 ustawy o opłacie paliwowej, należy rozumieć czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Spółka wskazuje, że z brzmienia zacytowanych przepisów ustawy o opłacie paliwowej wynika, że o podleganiu opłacie paliwowej decyduje łączne spełnienie dwóch przesłanek, tj.:

1.  wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych (m.in. olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41), oraz
2.  wykorzystywanie tych paliw do napędu silników spalinowych.

Biorąc pod uwagę, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wyroby jako niespełniające wymogów jakościowych określonych w Rozporządzeniu jakościowym oraz w odniesieniu do Wyrobów o kodach CN 2710 19 46 oraz 2710 19 47 również parametrów wynikających z Nomenklatury Scalonej nie mogą zostać przez Spółkę wprowadzone na krajowy rynek jako olej napędowy.

Ponadto, jak również wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wyroby są przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

Tak więc Wyroby nie mogą być kwalifikowane jako paliwa silnikowe wykorzystywane do napędu silników spalinowych.

Wnioskodawca wskazuje, że brak obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej od obrotu Wyrobami dokonanego na zasadach opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wniosku wynika ze sposobu powstawania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej oraz sposobu jej kalkulacji.

Zgodnie z art. 37k ust. 1 ustawy o opłacie paliwowej, obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h.

Jak wynika z tego przepisu to powstanie zobowiązania podatkowego w myśl przepisów ustawy o podatku akcyzowym jest decydującym warunkiem powstania obowiązku uiszczenia opłaty paliwowej. Tym samym, jeżeli w odniesieniu do danego rodzaju wyrobów akcyzowych nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, nie powstaje również obowiązek zapłaty opłaty paliwowej.

Natomiast, zgodnie z art. 371 ust. 1 ustawy o opłacie paliwowej, podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Zatem skoro zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w przedmiocie pytania nr 1 w odniesieniu do Wyrobów jako przeznaczonych na cele inne niż napędowe i opałowe, względem Spółki nie powstaje zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym (ze względu na fakt zastosowania na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym stawki 0 zł), w konsekwencji względem Spółki nie powstanie również obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 sierpnia 2014 r. (sygn. IBPP4/443-218/14/PK), w której uznano, że podmiot dokonujący obrotu wyrobami akcyzowymi objętymi zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie nie ma obowiązku uiszczania opłaty paliwowej. Co prawda przedmiotowa interpretacja indywidualna dotyczyła wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem z akcyzy, aczkolwiek analogicznie należy potraktować wyroby objęte stawką akcyzy w wysokości 0 zł, bowiem również w odniesieniu do tego rodzaju sytuacji względem Wnioskodawcy nie powstaje zobowiązanie podatkowe i nie ma określonej ilości Wyrobu od której została zapłacona akcyza.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym i opisanym zdarzeniu przyszłym nie był/jest zobowiązany uiszczać opłaty paliwowej od obrotu Wyrobem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 27 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono pod kodem CN 2710 „oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani nie włączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe”.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

W art. 86 ust. 1 ustawy zawarto katalog wyrobów energetycznych do których w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

W myśl art. 89 ust. 1 pkt 6 i 14 ustawy, stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach – 1.196,00 zł/1.000 litrów,
2.  pozostałych paliw silnikowych – 1.822,00 zł/1.000 litrów.

Stosownie do art. 89 ust. 1a ustawy, w latach 2015-2019 stawka akcyzy, o której mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1.000 litrów, 25,00 zł/1.000 kilogramów albo o 0,50 zł/l gigadżul (GJ).

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 89 ust. 1b ustawy Minister Finansów 4 grudnia 2015 r. wydał obwieszczenie w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2016 (M.P. z 2015 r., poz. 1253).

Zgodnie z ww. obwieszczeniem stawki akcyzy na paliwa silnikowe wynoszą dla:

*   olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach – 1.171,00 zł/1.000 litrów,

*   pozostałych paliw silnikowych – 1.797,00 zł/1.000 litrów.

W myśl art. 89 ust. 2 ustawy, stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
6.  importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży detalicznej paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw oraz sprzedaży hurtowej paliw i produktów ropopochodnych. Spółka w ramach prowadzonej działalności dokonuje obrotu wyrobami akcyzowymi o kodach 2710 19 43, 2710 19 46 i 2710 19 47 (kody CN podane zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem Nomenklatury Scalonej - zgodnie z brzmieniem Nomenklatury Scalonej z 2009 r., która na podstawie art. 3 ustawy jest stosowana dla celów podatku akcyzowego, Wyroby są klasyfikowane dla celów akcyzowych do kodu CN 2710 19 41), które są przeznaczone na sprzedaż nabywcom, którzy wykorzystują je wyłącznie jako oleje procesowe/technologiczne (Wyroby).

Wyroby są przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, a ich przeznaczenie będzie potwierdzone przez ich nabywców w odpowiedniej dokumentacji handlowej.

Obrót Wyrobami będzie każdorazowo dokonywany przez Spółkę według warunków wskazanych w art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy, zgodnie z którym stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są (…).

Wyroby jako nie przeznaczone do napędu silników nie spełniają niektórych parametrów jakościowych właściwych dla paliw ciekłych, które wynikają z rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1680, z późn. zm.), tj. Wyroby o kodach CN 2710 19 46 oraz 2710 19 47 nie spełniają w szczególności parametru zawartości siarki określonego dla oleju napędowego w załączniku nr III do Rozporządzenia jakościowego, bowiem zawartość siarki w Wyrobach przekracza 10,0 mg/kg (tj. 0,001% masy), natomiast Wyroby o kodzie 2710 19 43 nie spełniają parametru gęstości w temperaturze 15°C określonego dla oleju napędowego również w załączniku nr III do Rozporządzenia jakościowego na poziomie od minimum 800 kg/m3 do maksimum 840 kg/m3 (gęstość w temperaturze 15°C Wyrobów o kodzie 2710 19 43 wynosi bowiem około 785 kg/m3).

Spółka wnosi o potwierdzenie, czy zakładając przeznaczenie Wyrobów do celów innych niż napędowe i opałowe (dokonuje i będzie dokonywała obrotu Wyrobami z zachowaniem warunków uprawniających do ich opodatkowania stawką akcyzy w wysokości 0 zł wynikających z art. 89 ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku akcyzowym), może do nich stosować stawkę akcyzy w wysokości 0 zł, a w konsekwencji nie jest zobowiązana do uiszczenia od nich opłaty paliwowej.

W powyższej sprawie w pierwszej kolejności należy przeanalizować art. 86 ust. 2 ustawy.

Wskazać należy, że sformułowanie w ww. przepisie „przeznaczone do użycia do napędu silników spalinowych” odnosi się do czynności skierowanej w stronę celu użycia wyrobu, ale niekoniecznie zmierzającej do osiągnięcia tego celu. Oleje napędowe zasadniczo wykorzystywane są do napędu silników i do takich celów służą. Tym samym grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 (Wyrobów), które już same w sobie mają cechę wyrobów przeznaczonych do napędu silników, są w rozumieniu ustawy paliwami silnikowymi.

Zamierzeniem ustawodawcy wprowadzającego definicję paliw silnikowych było objęcie zakresem wszelkich paliw, które mogą lub mogłyby nadawać się do napędu silników pojazdów, bez względu czy spełniają wymagania jakościowe.

Zmiana przeznaczenia Wyrobów o kodzie CN 2710 19 41, które same w sobie są paliwem silnikowym, pomimo że nie spełniają wymagań jakościowych, nie wymaga zmiany właściwości fizykochemicznych, co znacząco zwiększa ryzyko nadużyć związanych z wykorzystaniem go do celów napędowych z pominięciem uiszczenia podatku akcyzowego w należnej wysokości.

Zauważyć także należy, że nie tylko ustawa o podatku akcyzowym definiuje pojęcie paliw silnikowych. Zgodnie z art. 37h ust. 1, 2 i 4 pkt 2 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz. U. z 2015 r., poz. 641, z późn. zm.), zwana dalej „ustawą o autostradach”, wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Paliwami silnikowymi, o których mowa w ust. 1, są:

1.  benzyny silnikowe o kodach: CN 2710 11 45 lub CN 2710 11 49 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
2.  oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
3.  biokomponenty stanowiące samoistne paliwa, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczone do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN;
4.  gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu silników spalinowych, o kodach: CN 2711 i CN 2901;
5.  wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Stosownie do art. 37m ust. 1 ustawy, stawka opłaty paliwowej wynosi:

1.  95,19 zł za 1000 l benzyn silnikowych oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, o których mowa w art. 37h ust. 4 pkt 1;
2.  239,84 zł za 1000 l olejów napędowych, wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami oraz biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, o których mowa w art. 37h ust. 4 pkt 2 i 3;
3.  122,82 zł za 1000 kg gazów i innych wyrobów, o których mowa w art. 37h ust. 4 pkt 4 i 5.

Zgodnie z obwieszczeniem Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 11 grudnia 2015 r. w sprawie wysokości stawki opłaty paliwowej na rok 2016 (M.P. z 2015 r. poz. 1259), w 2016 r. stawka, o której mowa w ww. art. 37m ust. 1 pkt 3 ustawy o autostradach, dla gazów i innych wyrobów wymienionych w art. 37h ust. 4 pkt 4 i 5 wynosi 159,71 zł za 1.000 kg.

Ww. przepisy ustalają opłatę paliwową od wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych, przy czym „wprowadzenie na rynek” jest tożsame z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe.

Przepis art. 37h ust. 2 ustawy o autostradach wyraźnie definiuje, co ustawodawca rozumie przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu: „czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa oraz gaz”. Oznacza to, że przeznaczenie, zadeklarowanie przez podatnika zamiaru ich wykorzystania do określonych celów lub też rzeczywiste zużycie użycie paliw nie ma żadnego znaczenia. Oznacza to, że przesłanką do nałożenia opłaty paliwowej nie jest faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych oraz gazu do napędu silników spalinowych. Przesłanką tą jest „czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem akcyzowym”. Tym samym mechanizm funkcjonowania opłaty paliwowej nie uwzględnia w ogóle faktycznego wykorzystania paliw objętych opłatą na terytorium kraju. Istotne jest natomiast aby wyrób wprowadzany na rynek był paliwem silnikowym w rozumieniu ustawy o autostradach.

Celem ustawodawcy wprowadzającego opłatę paliwową było objęcie zakresem wszelkich paliw, które mogą lub mogłyby nadawać się do silników pojazdów bez względu czy spełniają wymagania jakościowe. Jednocześnie jak już wskazano wcześniej oleje o kodzie CN 2710 19 41 stanowią paliwo silnikowe.

Potwierdzeniem powyższego jest uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2011 r. sygn. akt I GPS 2/11, który stwierdził: „(\`(...)\`) że przedmiotem opłaty paliwowej są „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów (\`(...)\`) pojęcie „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów” (\`(...)\`) zostało zdefiniowane (\`(...)\`) przez wskazanie typów paliw, jakie zawsze są uznawane za podlegające opłacie paliwowej, niezależnie od tego, czy w rzeczywistości spełniają cechę paliw „wykorzystywanych do napędu pojazdów”.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że paliwami silnikowymi są nie tylko paliwa wymienione w ustawie ale również te „(\`(...)\`) które ze względu na swoje właściwości fizyczne oraz strukturę mogłyby być wykorzystane bezpośrednio lub po poddaniu zabiegom adaptacyjnym, jako paliwa silnikowe do napędu pojazdów (\`(...)\`). Racjonalny ustawodawca mając więc na względzie skuteczność egzekwowania opłaty paliwowej objął jej zakresem wszystkie oleje napędowe, które już niejako z samej nazwy służą napędzaniu silników spalinowych i tym samym mogą lub mogłyby nadawać się do silników pojazdów drogowych.”

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczyła kierunek orzecznictwa sadów administracyjnych w tym kierunku, co potwierdził prawomocnym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 2425/13 w sprawie dotyczącej opodatkowania akcyzą zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy i objęcia opłatą paliwową próbek wyrobów akcyzowych przeznaczonych do badań laboratoryjnych z pominięciem ich wykorzystania do celów napędowych.

Definicja paliwa silnikowego zawarta w ustawie o podatku akcyzowym w art. 86 ust. 2 jest tożsama z definicją zawartą w art. 37h ust. 1 pkt 5 ustawy o autostradach, wobec czego powyższe argumenty, według których paliwem silnikowym jest każdy wyrób mający cechy paliwa, który może być przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych ma bezpośrednio przełożenie na grunt ustawy o podatku akcyzowym.

Reasumując, o konieczności opodatkowania akcyzą grupy Wyrobów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy w wysokości 1.797,00 zł/1.000 litrów i jednocześnie objęcie ich obowiązkiem zapłaty opłaty paliwowej w kwocie 159,71 zł za 1.000 kg nie decyduje faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych do napędu pojazdów ani też zadeklarowany przez podatnika zamiar ich wykorzystania do innych celów, ponieważ wskazana stawka podatku jak również obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej towarzyszy wszystkim czynnościom, których przedmiotem są paliwa silnikowe wykorzystywane do napędu silników lub mogące być wykorzystywane do napędu.

Fakt, że przedmiotowa grupa Wyrobów nie spełnia wymagań jakościowych dotyczących paliw silnikowych nie dyskwalifikuje ich jako paliwo silnikowe. Powoduje jedynie automatyczne zakwalifikowanie ich jako „pozostałe paliwa silnikowe” opodatkowane według stawki zgodnej z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy.

Celem ustanowienia omawianych regulacji jest przeciwdziałanie negatywnym zjawiskom na rynku paliw, które wyrażają się w nieuprawnionym użyciu do celów napędowych paliw mających cechy umożliwiające wykorzystanie ich do napędu silników spalinowych z pominięciem zapłaty należnej akcyzy. Instrumentem mającym przeciwdziałać wskazanym negatywnym zjawiskom było więc ustanowienie, na gruncie przywołanych przepisów - art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym - swoistego rodzaju domniemania faktycznego. Oleje napędowe zasadniczo wykorzystywane są do napędu silników i do takich celów służą. Tym samym opisane we wniosku Wyroby o kodzie CN 2710 19 41 (wg Nomenklatury Scalonej z 2009 r., obejmującym oleje napędowe), pomimo że nie spełniają wymagań jakościowych, które już same w sobie mają cechę wyrobu przeznaczonego do napędu silników, są w rozumieniu ustawy paliwami silnikowymi opodatkowanymi wg stawki akcyzy zgodnej z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy (stawka 0 zł, o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy nie będzie mieć zastosowania) oraz objęte obowiązkiem zapłaty opłaty paliwowej w wysokości (w 2016 r.) 159,71 zł za 1.000 kg.

Na powyższe rozstrzygnięcie nie ma wpływu przytoczony przez Spółkę wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 kwietnia 2014 r. w sprawach połączonych C-43/13 i C-44/13. Jak zauważa bowiem sama Spółka, wyrok ten dotyczył zastosowania właściwej stawki akcyzy dla produktów energetycznych, w przypadku których przepisy Dyrektywy energetycznej nie określają wprost stawki podatku, a które były wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania, przy czym możliwe było także ich wykorzystanie w charakterze paliwa silnikowego (tj. toluenu (kod CN 2902 30 00) oraz benzyny lakowej i paliwa lekkiego (kod CN 2710 11 21)).

Zgodnie z pkt 7-8 ww. wyroku:

„7. Artykuły 7 i 8 wspomnianej dyrektywy stanowią, że minimalne poziomy opodatkowania stosowane odpowiednio do paliw silnikowych i produktów wykorzystywanych jako paliwo silnikowe są ustalone w tabelach A lub B załącznika I do tej dyrektywy. Zgodnie z jej art. 9 minimalne poziomy opodatkowania stosowane do paliw do ogrzewania są ustalone w tabeli C tego załącznika.

8\. Żadna z tych tabel nie zawiera poziomu dotyczącego toluenu (kod CN 2902 30 00), benzyny lakowej ani paliwa lekkiego (dwa ostatnie objęte kodem CN 2710 11 21)”.

W powyższej sprawie TSUE rozpatrywał pytanie prejudycjalne o treści:

„Czy art. 2 ust. 3 dyrektywy \[2003/96\] wymaga przy opodatkowaniu produktów energetycznych innych niż produkty, dla których w dyrektywie tej ustalono stawkę podatku, zastosowania stawki podatku, która ustalona jest w prawie krajowym do wykorzystania produktu energetycznego jako paliwa do ogrzewania, jeżeli ów inny produkt energetyczny jest również wykorzystywany jako paliwo do ogrzewania? Czy też, w przypadku gdy inny produkt energetyczny wykorzystywany jako paliwo do ogrzewania jest równoważny określonemu produktowi energetycznemu, można zastosować stawkę podatku ustaloną w prawie krajowym dla tego produktu energetycznego, nawet jeżeli jest to stawka jednolita, która nie uwzględnia wykorzystania jako paliwa silnikowego albo paliwa do ogrzewania?”

Wydając wyrok Trybunał stwierdził:

„Warunek zawarty w art. 2 ust. 3 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zgodnie z którym produkty energetyczne inne niż te, których poziom opodatkowania został określony w tej dyrektywie, są opodatkowane zgodnie z ich wykorzystaniem, według stawki przyjętej dla równoważnego im paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowego, należy interpretować w ten sposób, że w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dany produkt jest wykorzystywany jako paliwo silnikowe, czy jako paliwo do ogrzewania, zanim w drugiej kolejności zostanie ustalone, które z paliw silnikowych lub paliw do ogrzewania, w zależności od danej sytuacji, wymienionych w odpowiedniej tabeli załącznika I do tej dyrektywy jest faktycznie zastępowane przez dany produkt, a jeżeli brak jest takiego paliwa – które z tych paliw silnikowych lub paliw do ogrzewania jest najbardziej do niego zbliżone swoimi właściwościami i przeznaczeniem.”

W powyższej sprawie zachodzi zasadnicza różnica w stosunku do ww. wyroku, tj. przedmiotem niniejszego wniosku i interpretacji są produkty o kodzie CN 2710 19 41, które są wyrobami, dla których poziom opodatkowania (minimalny) został określony w Dyrektywie Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. L Nr 283 z 31 października 2003 r.), tj. w tabeli A i tabeli C załącznika I.

Zatem rozciąganie tez ww. wyroku, odnoszącego się opodatkowania (stawki) do wyrobów, dla których nie ustalono oddzielnych stawek w Dyrektywie energetycznej, na wyroby, których poziom opodatkowania (minimalny) jest w tej Dyrektywie wyraźnie określony, jest bezzasadne.

Również cytowana interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 sierpnia 2014 r. sygn. IBPP4/443-218/147/PK dotycząca braku opodatkowania opłatą paliwową produktów objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie nie będzie mieć zastosowania w niniejszej sytuacji, bowiem opisane we wniosku Wyroby nie będą opodatkowane stawką 0 zł, która nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego (podobnie jak dla wyrobów zwolnionych), lecz pozytywną stawką akcyzy w wysokości 1.797 zł za 1.000 litrów, powodującą obowiązek zapłaty opłaty paliwowej w wysokości (w 2016 r.) 159,71 zł za 1.000 kg.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 1-2 jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.