Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-20/15-4/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-20
Teza: W zakresie zakwalifikowania świadczonych usług za pomocą symulatorów do usług elektronicznych oraz ustalenia ich miejsca świadczenia.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od wartości dodanej; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2015 r. (data wpływu 12 stycznia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2015 r. (data wpływu 11 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania świadczonych usług za pomocą symulatorów do usług elektronicznych oraz ustalenia ich miejsca świadczenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania świadczonych usług za pomocą symulatorów do usług elektronicznych oraz ustalenia ich miejsca świadczenia.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 marca 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozpoczął od grudnia 2014 r. pozarolniczą działalność gospodarczą o przeważającym profilu działalności zakwalifikowanym do kodu PKD 93.29.Z – pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna. W obecnej chwili Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE.

W ramach powyższej działalności zamierza ulokować na terenie Niemiec w centrach handlowych (galeriach) symulatory do gier w postaci repliki bolidów F1. Nie będą to automaty hazardowe, nie przewiduje się żadnych wygranych. Z symulatorów będą korzystać wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie będzie świadczył usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Symulatory wyposażone są we wrzutnik monet, do którego klienci (osoby fizyczne), chcący skorzystać z symulatora tj. zagrać w grę, będą wrzucać monety w walucie euro. Po wrzuceniu monety symulator łączy się on-line z serwerem i gra uruchamia się oraz zatrzymuje automatycznie. Przyjmowane od klientów środki pieniężne przechowywane będą przez automat w specjalnej kasecie znajdującej się wewnątrz urządzenia. Kasetę można otworzyć po otwarciu automatu wrzutowego. Wnioskodawca będzie dokonywał okresowo otwarcia urządzenia i wyciągał wrzucone monety.

Symulatory będą obsługiwane wyłącznie przez klientów - symulator przyjmuje należności wyłącznie w bilonie w systemie bezobsługowym. Nie będzie wydawał reszty, natomiast wartość wrzuconych monet będzie się przekładała na czas, w którym klient będzie mógł skorzystać z symulatora. Symulator jest wyposażony w licznik, który pozwala wyliczyć w każdym dniu ilość oraz wartość wrzuconych monet. Oprócz tego każdy symulator wyposażony jest w system komputerowy połączony z siecią internetową, w którym można, po zalogowaniu, monitorować na bieżąco wartość wrzucanych monet. Do systemu będzie miał dostęp Wnioskodawca oraz przedstawiciel galerii, w której umieszczony jest dany symulator. Wnioskodawca będzie wynajmował od galerii powierzchnie, na której usytuowany będzie symulator. Na podstawie wartości wrzuconych monet Wnioskodawca będzie się rozliczał z galerią za najem powierzchni, w której postawiony jest dany symulator, w taki sposób, że na ostatni dzień miesiąca rozliczeniowego Wnioskodawca będzie przesyłał galerii raport z miesięcznego utargu z danego symulatora. Na podstawie podanych wartości galeria będzie po zakończeniu każdego miesiąca wystawiała fakturę za najem o wysokości stanowiącej umówiony przez strony procent uzyskanej kwoty z symulatora w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc). Faktura będzie powiększona o podatek VAT. Wnioskodawca do 10 dnia następującego miesiąca po miesiącu stanowiącym okres rozliczeniowy będzie przelewał na konto galerii kwotę znajdującą się na fakturze, wyrażoną w walucie euro.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są zasadniczo zautomatyzowane i wymagają minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Gotówka wrzucona do automatu to kwota brutto. Na jej podstawie wyliczana będzie kwota netto oraz podatek VAT.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Obecnie nie zamierza w związku ze zdarzeniem przyszłym rejestrować się jako podatnik VAT-UE.
2.  Będzie świadczył usługi za pomocą automatów wrzutowych ulokowanych na terenie Niemiec w centrach handlowych (galeriach) na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Polski. Wnioskodawca będzie świadczył usługi na terenie Niemiec osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, które w tym czasie będą przebywały na terenie Niemiec.
3.  Usługi świadczone przez Wnioskodawcę spełniają przesłanki wskazane w art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 kwalifikujące te usługi do usług świadczonych drogą elektroniczną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą zakwalifikowane na gruncie podatku VAT do usług elektronicznych i w związku z tym miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym podmioty niebędące podatnikami posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą zakwalifikowane na gruncie podatku VAT do usług elektronicznych i w związku z tym miejscem świadczenia usług będzie miejsce zamieszkanie, w którym podmioty niebędące podatnikami posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie z art. 8 ustawy o VAT świadczeniem usług jest każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Natomiast art. 7 ustawy VAT dostawę towarów definiuje, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl przytoczonych wyżej przepisów wszelkie świadczenia, które nie stanowią dostawy towarów, na gruncie ustawy o VAT są traktowane jako świadczenie usług. Oczywiste jest w związku z tym, że świadczenie usług gry na symulatorach bolidów F1 należy uznać za świadczenie usług.

Natomiast, w ocenie Zainteresowanego, należy rozpatrzyć opodatkowanie przedmiotowych usług w szczególności w kontekście uznania ich za usługi elektroniczne. Przepisy ustawy VAT wyróżniają bowiem wśród usług również usługi elektroniczne, przez które należy rozumieć - stosownie do art. 2 pkt 26 ustawy VAT - usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77 z 23 marca 2011, str. 1).

Stosownie do art. 7 ust. 1 wskazanego rozporządzenia, 1. Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Ustęp 2 wskazanego artykułu obejmuje pojęciem usług elektronicznych w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 3 powyższego rozporządzenia pojęcie usług elektronicznych nie obejmuje w szczególności:

1.  usług nadawczych radiowych i telewizyjnych;
2.  usług telekomunikacyjnych;
3.  towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;
4.  płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
5.  materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
6.  płyt CD i kaset magnetofonowych;
7.  kaset wideo i płyt DVD;
8.  gier na płytach CD-ROM;
9.  usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
10.  usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);
11.  usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
12.  hurtowni danych off-line;
13.  usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
14.  usług centrum wsparcia telefonicznego;
15.  usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
16.  konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
17.  usług telefonicznych z elementem wideo, znanych też pod nazwą usług wideofonicznych;
18.  dostępu do Internetu i stron World Wide Web;
19.  usług telefonicznych świadczonych przez Internet.

Brzmienie powołanych regulacji wskazuje na to, że aby daną usługę uznać za usługę elektroniczną musi wystąpić sytuacja, w ramach której:

*   jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej;

*   jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki;

*   jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe;

*   nie jest ona objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 ww. rozporządzenia.

W niniejszej sprawie działalność Wnioskodawcy polegać będzie na świadczeniu usług w postaci udostępniania gry on-line. Usługi te są świadczone poprzez umożliwienie graczom za pośrednictwem sieci skorzystanie przez określony czas z gry na symulatorze.

Czynność ta dokonywana jest w zasadniczo zautomatyzowany sposób i wymaga minimalnego udziału człowieka. Ponadto wykonanie usług jest niemożliwe bez wykorzystania technologii informacyjnej. Tym samym wskazany rodzaj czynności wykonywany przez Wnioskodawcę został sklasyfikowany jako usługi elektroniczne.

Natomiast art. 28k ustawy o VAT dotyczący określenia miejsca świadczenia usług elektronicznych wskazuje, że miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W związku z powyższym świadczenie usług na rzecz osób fizycznych mających miejsce zwykłego pobytu w Niemczech zdaniem Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu na terytorium Niemiec.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

W myśl art. 28k ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z uwagi na fakt, że usługi elektroniczne nie zostały sklasyfikowane w klasyfikacjach statystycznych stwierdzić należy, iż uznanie czynności jako usługi elektronicznej zależy głównie od charakteru świadczenia.

W myśl przepisu art. 2 pkt 26 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na mocy art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 7 ust. 2 rozporządzenia, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takie jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujących dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Załącznik I wymienia następujące usługi:

1.  Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  tworzenie i hosting witryn internetowych;
    2.  automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;
    3.  zdalne zarządzanie systemami;
    4.  hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;
    5.  dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.

1.  Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;
    2.  oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;
    3.  sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);
    4.  automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;
    5.  automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.

1.  Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;
    2.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;
    3.  zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;
    4.  prenumerata gazet i czasopism online;
    5.  dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;
    6.  wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;
    7.  informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);
    8.  dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych;
    9.  korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.

1.  Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;
    2.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;
    3.  uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;
    4.  pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;
    5.  uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni,
    6.  odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, internetu lub podobnej sieci elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub wideo na życzenie;
    7.  odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych;
    8.  dostawa treści audio i audiowizualnych za pomocą sieci komunikacyjnych, które to treści nie są udostępniane przez dostawcę usług medialnych i nie są objęte jego odpowiedzialnością redakcyjną;
    9.  dalsza dostawa treści audio i audiowizualnych należących do dostawcy usług medialnych, lecz dostarczanych przez inny podmiot za pomocą sieci komunikacyjnych.

1.  Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
    2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Natomiast art. 7 ust. 3 rozporządzenia zawiera katalog usług, które nie są zaliczane do „usług świadczonych drogą elektroniczną”:

1.  usługi nadawcze;
2.  usługi telekomunikacyjne;
3.  towary, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywa się elektronicznie;
4.  płyty CD-ROM, dyskietki i podobne nośniki fizyczne;
5.  materiały drukowane, takie jak książki, biuletyny, gazety i czasopisma;
6.  płyty CD i kasety magnetofonowe;
7.  kasety wideo i płyty DVD;
8.  gry na płytach CD-ROM;
9.  usługi świadczone przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
10.  usługi edukacyjne, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);
11.  usługi fizyczne off-line naprawy sprzętu komputerowego;
12.  hurtownie danych off-line;
13.  usługi reklamowe, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
14.  usługi centrum wsparcia telefonicznego;
15.  usługi edukacyjne obejmujące wyłącznie kursy korespondencyjnie, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
16.  konwencjonalne usługi aukcyjne, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
17.  (uchylone);
18.  (uchylone;
19.  (uchylone);
20.  biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online,
21.  zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Jak z powyższego wynika, warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

*   realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

*   świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

*   ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe,

*   nie jest ona objęta wyłączeniem zawartym w art. 7 ust. 3 ww. rozporządzenia.

Dopiero łączne spełnienie powyższych warunków pozwala na zaklasyfikowanie usługi jako usługi elektronicznej.

Ponadto usługi te nie mogą być objęte wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 ww. rozporządzenia.

Jednocześnie wskazać należy, iż ustawą z dnia 25 lipca 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2014 r. poz. 1171) z dniem 1 stycznia 2015 r. dodany został rozdział 6a ustawy, w którym uregulowano procedurę szczególną dotyczącą usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych świadczonych przez podmioty mające siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, ale nieposiadające takiej siedziby w państwie członkowskim konsumpcji, na rzecz osób niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a.

Zgodnie z art. 130a pkt 3 ustawy, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o procedurze szczególnej rozliczania VAT - rozumie się przez to rozliczenie VAT należnego z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych lub usług elektronicznych państwu członkowskiemu konsumpcji, w którym podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 130b ust. 1 ustawy, podatnik świadczący usługi telekomunikacyjne, usługi nadawcze lub usługi elektroniczne, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k, na rzecz osób niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a, mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w państwie członkowskim konsumpcji, może złożyć zgłoszenie informujące o zamiarze skorzystania z procedury szczególnej rozliczania VAT w państwie członkowskim, w którym posiada:

1.  siedzibę działalności gospodarczej albo
2.  stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, albo
3.  stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i które wybiera w celu złożenia zgłoszenia, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, ale posiada więcej niż jedno stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej.

Państwo członkowskie, w którym podatnik złożył zgłoszenie, uznaje się za państwo członkowskie identyfikacji (art. 130b ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 130b ust. 4 ustawy, w przypadku gdy państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska, zgłoszenia dokonuje się za pomocą środków komunikacji elektronicznej do naczelnika drugiego urzędu skarbowego.

Naczelnik drugiego urzędu skarbowego dokonuje identyfikacji podatnika na potrzeby procedury szczególnej rozliczania VAT i potwierdza zgłoszenie, wykorzystując numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku (art. 130b ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 130c ust. 1 ustawy, podatnicy zidentyfikowani na potrzeby procedury szczególnej rozliczania VAT są obowiązani składać za pomocą środków komunikacji elektronicznej deklaracje na potrzeby rozliczenia VAT, zwane dalej „deklaracjami VAT”, do Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście, zwanego dalej „drugim urzędem skarbowym”.

W myśl art. 130c ust. 2 ustawy, deklaracje VAT składa się za okresy kwartalne w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale.

Termin, o którym mowa w ust. 2, upływa również, gdy ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy (art. 130c ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 130c ust. 4 ustawy, deklaracja VAT powinna zawierać:

1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku;
2.  dla każdego państwa członkowskiego konsumpcji, w którym VAT jest należny:
    1.  całkowitą wartość usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych oraz usług elektronicznych pomniejszoną o kwotę VAT,
    2.  całkowitą kwotę podatku należnego przypadającą na usługi, o których mowa w lit. a, wraz z jej podziałem na kwoty
    3.  stawki VAT;
3.  kwotę podatku należnego ogółem.

W świetle art. 130c ust. 8 ustawy, podatnicy są obowiązani do wpłacania kwot VAT w euro, wskazując deklarację VAT, której dotyczy wpłata, w terminie, o którym mowa w ust. 2, na rachunek bankowy drugiego urzędu skarbowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w ramach rozpoczął od grudnia 2014 r. pozarolniczą działalność gospodarczą o przeważającym profilu działalności zakwalifikowanym do kodu PKD 93.29.Z – pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna. W ramach powyższej działalności zamierza ulokować na terenie Niemiec w centrach handlowych (galeriach) symulatory do gier w postaci repliki bolidów F1. Nie będą to automaty hazardowe, nie przewiduje się żadnych wygranych. Z symulatorów będą korzystać wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie będzie świadczył usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Symulatory wyposażone są we wrzutnik monet, do którego klienci (osoby fizyczne), chcący skorzystać z symulatora tj. zagrać w grę, będą wrzucać monety w walucie euro. Po wrzuceniu monety symulator łączy się on-line z serwerem i gra uruchamia się oraz zatrzymuje automatycznie. Przyjmowane od klientów środki pieniężne przechowywane będą przez automat w specjalnej kasecie znajdującej się wewnątrz urządzenia. Kasetę można otworzyć po otwarciu automatu wrzutowego. Wnioskodawca będzie dokonywał okresowo otwarcia urządzenia i wyciągał wrzucone monety. Symulatory będą obsługiwane wyłącznie przez klientów - symulator przyjmuje należności wyłącznie w bilonie w systemie bezobsługowym. Nie będzie wydawał reszty, natomiast wartość wrzuconych monet będzie się przekładała na czas, w którym klient będzie mógł skorzystać z symulatora. Symulator jest wyposażony w licznik, który pozwala wyliczyć w każdym dniu ilość oraz wartość wrzuconych monet. Oprócz tego każdy symulator wyposażony jest w system komputerowy połączony z siecią internetową, w którym można, po zalogowaniu, monitorować na bieżąco wartość wrzucanych monet. Do systemu będzie miał dostęp Wnioskodawca oraz przedstawiciel galerii, w której umieszczony jest dany symulator. Wnioskodawca będzie wynajmował od galerii powierzchnie, na której usytuowany będzie symulator. Na podstawie wartości wrzuconych monet Wnioskodawca będzie się rozliczał z galerią za najem powierzchni, w której postawiony jest dany symulator, w taki sposób, że na ostatni dzień miesiąca rozliczeniowego Wnioskodawca będzie przesyłał galerii raport z miesięcznego utargu z danego symulatora. Na podstawie podanych wartości galeria będzie po zakończeniu każdego miesiąca wystawiała fakturę za najem o wysokości stanowiącej umówiony przez strony procent uzyskanej kwoty z symulatora w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc). Faktura będzie powiększona o podatek VAT. Wnioskodawca do 10 dnia następującego miesiąca po miesiącu stanowiącym okres rozliczeniowy będzie przelewał na konto galerii kwotę znajdującą się na fakturze, wyrażoną w walucie euro. Gotówka wrzucona do automatu to kwota brutto. Na jej podstawie wyliczana będzie kwota netto oraz podatek VAT. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są zasadniczo zautomatyzowane i wymagają minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż obecnie nie zamierza w związku ze zdarzeniem przyszłym rejestrować się jako podatnik VAT-UE. Zainteresowany będzie świadczył usługi za pomocą automatów wrzutowych ulokowanych na terenie Niemiec w centrach handlowych (galeriach) na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Polski. Wnioskodawca będzie świadczył usługi na terenie Niemiec osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, które w tym czasie będą przebywały na terenie Niemiec. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę spełniają przesłanki wskazane w art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 kwalifikujące te usługi do usług świadczonych drogą elektroniczną

Odnosząc się do przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi za pomocą automatów wrzutowych (symulatorów), które – jak wskazał Zainteresowany – spełniają przesłanki określone w art. 7 ust. 1 ww. rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., stanowią usługi elektroniczne, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy.

W związku z powyższym, uznać należy, iż w przypadku świadczenia ww. usług za pomocą automatów wrzutowych (symulatorów) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej tj. podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, posiadających - jak wskazał Zainteresowany - siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Polski, miejscem świadczenia i opodatkowania ww. usług wykonywanych przez Zainteresowanego - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28k ustawy - będzie miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. W konsekwencji, usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zakwalifikowania świadczonych usług za pomocą symulatorów do usług elektronicznych oraz ustalenia miejsca świadczenia ww. usług, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.