Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-155/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-25
Teza: możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dywidendy wypłaconej zagranicznej spółce osobowej będącej jedynym udziałowcem Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: dywidendy; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka zagraniczna; udziałowiec; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 maja 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 1 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dywidendy wypłaconej zagranicznej spółce osobowej będącej jedynym udziałowcem Wnioskodawcy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dywidendy wypłaconej zagranicznej spółce osobowej będącej jedynym udziałowcem Wnioskodawcy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) zamierza wypłacić dywidendę na rzecz jedynego wspólnika – Spółki X GmbH & Co. KG z siedzibą w Niemczech. Spółka X GmbH & Co. KG nie posiada na terenie Polski zakładu ani oddziału w rozumieniu przepisów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Spółka X GmbH & Co. KG jest spółką osobową, która w świetle niemieckiego prawa podatkowego nie jest podatnikiem podatku dochodowego - podatnikami są wspólnicy tej spółki.

Wspólnikami Spółki X GmbH & Co. KG (dalej: „Spółka X”) są:

*   Spółka Y GmbH z siedzibą w Niemczech (komplementariusz - bez prawa do udziału w zysku),
*   Spółka S GmbH & Co. KG z siedzibą w Niemczech (komandytariusz), czyli spółka osobowa, która w świetle niemieckiego prawa podatkowego nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Z kolei wspólnikami w Spółki S GmbH & Co. KG:

*   Spółka R GmbH (dalej: „niemiecka spółka kapitałowa”) z siedzibą w Niemczech, która posiada co najmniej 10% udziału w zysku Spółki S GmbH & Co. KG. Spółka ta podlega w Niemczech opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania i jednocześnie nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodo-wym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania,
*   Fundacja z siedzibą w Niemczech.

Na dzień wypłaty dywidendy Wnioskodawca będzie w posiadaniu:

*   certyfikatu rezydencji Spółki R GmbH;
*   oświadczenia Spółki R GmbH, o którym mowa w art. 26 ust. 1f updop.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy do wypłaty dywidendy na rzecz wspólnika Spółki X GmbH & Co. KG (transparentnej podat-kowo niemieckiej spółki osobowej) - w części przypadającej (opodatkowanej na poziomie) Spółki R GmbH, może być zastosowane zwolnienie wynikające z art. 22 ust. 4 updop?

Zdaniem Spółki, wypłaty dywidendy przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznej spółki osobowej (Spółki X) do części dywidendy przypadającej (opodatkowanej na poziomie) Spółki R GmbH może być zastosowane zwolnienie wynikające z art. 22 ust. 4 updop.

Zwolnienie z podatku od dywidend przypadającym podatnikom z innych państw członkowskich zostało uregulowane w art. 22 ust. 4 updop. Zgodnie z powołanym przepisem zastosowanie zwol-nienia z podatku od wypłacanej dywidendy wymaga łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  dywidenda jest wypłacana przez spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski,
2.  dywidenda jest uzyskiwana przez spółkę podlegającą w Polsce lub innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka uzyskująca dywidendę posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale spółki wypłacającej dywidendę,
4.  spółka uzyskująca dywidendę nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Przepis art. 22 ust. 4 updop, stanowi implementację do polskiego porządku prawnego postanowień Dyrektywy 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz.U UE L 345/8, dalej: „Dyrektywa”), która zastąpiła Dyrektywę 2011/96/UE (powinno być Dyrektywę 90/435/EWG). Zgodnie z pkt 3 preambuły do Dyrektywy jej celem jest zwolnienie dywidend i innych zysków podzielonych wypłacanych przez spółki zależne ich spółkom dominującym z podatku potrącanego u źródła dochodu oraz wyeliminowanie podwójnego opodat-kowania takiego dochodu na poziomie spółki dominującej.

Zgodnie z art. 5 dyrektywy zyski, które spółka zależna wypłaca swojej spółce dominującej, są zwolnione z podatku potrącanego u źródła dochodu. Na gruncie dyrektywy status spółki dominu-jącej przyznaje się m.in.:

1.spółce w państwie członkowskim, która spełnia warunki określone w art. 2 tj.:

i.ma jedną z form wymienionych w załączniku l część A;

ii. zgodnie z prawem podatkowym państwa członkowskiego jest uważana za rezydenta podatkowego w tym państwie członkowskim oraz, zgodnie z warunkami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z państwem trzecim, nie jest uważana za rezydenta podatkowego poza Unią;

iii. ponadto podlega jednemu z podatków wymienionych w załączniku I część B, bez możliwości wyboru lub zwolnienia, lub podlega jakiemukolwiek innemu podatkowi, który może być zastąpiony przez którykolwiek z tych podatków;

i posiada co najmniej 10 % udziału w kapitale spółki w innym państwie członkowskim spełniającej te same warunki.

Z kolei przez spółkę zależną na gruncie Dyrektywy należy rozumieć spółkę, której kapitał obejmuje 10% udział, o którym mowa powyżej.

Przenosząc powyższe zasady opodatkowania dywidend określone w art. 22 ust. 4 updop oraz w Dyrektywie do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy zauważyć, że:

*   wypłacającym dywidendę będzie Wnioskodawca tj. spółka będącą podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę i zarząd na terytorium Polski, co oznacza że spełniony jest warunek z art. 22 ust. 4 pkt 1 updop;
*   dywidenda jest wypłacana Spółce X, która nie jest jednak podatnikiem z tytułu wypłacanej dywidendy - opodatkowanie dywidendy następuje dopiero na poziomie Spółki R GmbH. W art. 22 ust. 4 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciem „uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”. W świetle tak sformułowanego przepisu uzasadnione zdaje się być twierdzenie, że dla zastosowania zwolnienia istotny jest status podmiotu, który jest podatnikiem z tytułu otrzymanej dywidendy, a nie status podmiotu, któremu dywidenda jest wypłacana. Wobec tego, że Spółka R GmbH jest spółką podlegającą w Niemczech opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, warunek z art. 22 ust. 4 pkt 2 updop, także należy uznać za spełniony;
*   bezpośrednim udziałowcem w Wnioskodawcy jest Spółka X. Spółka R GmbH jest pośrednim udziałowcem Wnioskodawcy. Art. 22 ust. 4 pkt 3 updop, uzależnia stosowanie zwolnienia od istnienia bezpośrednich powiązań pomiędzy wypłacającym dywidendę, a uzyskującym przychody z tego tytułu, jednak takie ukształtowanie warunku zwolnienia nie znajduje oparcia w przepisach Dyrektywy. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt a lit (i) Dyrektywy status spółki dominującej przyznaje się co najmniej spółce w państwie członkowskim, która spełnia warunki określone w art. 2 i posiada co najmniej 10 % udziału w kapitale spółki w innym państwie członkowskim spełniającej te same warunki. Dyrektywa wymaga jedynie istnienia określonych powiązań kapitałowych pomiędzy spółkami, nie przesądzając jaki charakter muszą one posiadać (pośredni czy bezpośredni). Dokonując zatem wykładni art. 22 ust. 4 pkt 3 updop zgodnie z przepisami Dyrektywy należy uznać, że warunek określony w tym przepisie także należy uznać za spełniony.
*   Spółka R GmbH nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, a tym samym spełniona jest przesłanka z art. 22 ust. 4 pkt 4 updop.

Wobec łącznego spełnienia przesłanek z art. 22 ust. 4 updop oraz warunków formalnych (certyfikat rezydencji i oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 1f updop) do części dywidendy przypada-jącej na Spółki R GmbH, może być zastosowane zwolnienie określone w tym przepisie

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

W myśl art. 22 ust. 4 updop, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem do-chodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem docho-dowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Stosownie do art. 22 ust. 4a updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Ponadto w myśl art. 22 ust. 6 updop, przepisy ust. 4-4d stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy (…).

Zgodnie z art. 22b updop, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Dodatkowo należy wskazać art. 26 ust. 1 updop, zgodnie z którym osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W świetle natomiast art. 26 ust. 1c updop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administra-cji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy or-gan podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

W myśl art. 26 ust. 1f updop w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub w art. 22 ust. 4 pkt 4.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zwolnienia z opodatkowania mają charakter ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości oraz powszechności opodatkowania i tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest zatem stosowanie wykładni rozszerzającej. Takie stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 listopada 1993 r. sygn. SA/Po 1811/93 w którym stwierdził, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa polskiego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej powszechności i równości opodatkowania, a ich stosowanie nie może abstrahować od wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej.

Zatem, aby istniała możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania przychodu (dochodu) zgodnie z art. 22 ust. 4 updop, wszystkie wskazane w tej regulacji warunki muszą zostać łącznie spełnione.

Z przedstawionego we Wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wypłaca dywidendę jedynemu udziałowcowi Spółce X GmbH & Co. KG z siedzibą w Niemczech. Spółka X GmbH & Co. KG jest spółką osobową niebędąca podatnikiem podatku dochodowego. Jednym z udziałowców tej spółki jest spółka osobowa Spółka S GmbH & Co. KG z siedzibą w Niemczech, której udziałowcem jest m.in. kapitałowa Spółka R GmbH z siedzibą w Niemczech.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 updop dywidendy, której pośrednim odbiorcą jest spółka kapitałowa Spółka R GmbH, powiązana pośrednio z Wnioskodawcą.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. Organu, w niniejszej sprawie nie został spełniony warunek wynikający z art. 22 ust. 4 pkt 2 updop, bowiem jedyny udziałowiec otrzymujący dywidendę, tj. Spółka X GmbH & Co. KG nie podlega na terytorium Niemiec opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania i nie została wymieniona w załączniku Nr 4 do updop. Natomiast kapitałowa Spółka R GmbH, która podlega na terytorium Niemiec opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania i która będzie pośrednim odbiorcą dywidendy oraz podmiotem zobowiązanym do jej opodatkowania, nie posiada bezpośrednio udziałów Wnioskodawcy. Zatem nie spełnia ona warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 updop do zastosowania zwolnienia wypłaconej dywidendy.

Odnosząc się do kwestii stosowania przepisów dyrektywy 2011/96/UE należy wskazać, że zgodnie z art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Treść art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przez ustawy podatkowe należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. W myśl art. 91 ust. 1-3 Konstytucji RP, ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. Jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami krajowymi.

WSA w Poznaniu w wyroku z 21 listopada 2012 r., sygn. akt. I SA/Po 870/12 wskazał „(…) organy podatkowe działają na podstawie i w granicach obowiązującego prawa. Organy zobowiązane są do przestrzegania obowiązującego prawa. Obowiązek ten wynika z zasady demokratycznego państwa prawa, uregulowanej w art. 2 Konstytucji RP zgodnie, z którym Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej i art. 7 Konstytucji RP - organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, zgodnie z art. 120 O.p.

Zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej – wersja skonsolidowana Traktatu o Unii Europejskiej i Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.Urz. UE C 115 z 9 maja 2008 r.) – ogólnie obowiązujący charakter posiadają tylko akty prawne w formie rozporządzenia. Tylko rozporządzenia są „we wszystkich swoich częściach wiążące i obowiązują bezpośrednio w każdym z państw członkowskich”. Z dyrektywą Traktat takich skutków nie wiąże, wspominając w art. 288, że dyrektywa jest wiążąca dla każdego państwa członkowskiego, do którego została skierowana i to tylko ze względu na pozostający do osiągnięcia cel. Traktat pozostawia instytucjom każdego państwa członkowskiego wybór formy i środków odpowiednich dla osiągnięcia tego celu. A zatem z treści Traktatu nie można wywodzić, aby przepisy dyrektywy mogły być stosowane bezpośrednio i żeby miały korzystać z pierwszeństwa przed ustawami. Możliwość stosowania przepisów dyrektywy wynika przede wszystkim z orzecznictwa TSUE i podążającej za nim doktryny.

Zatem w systemie prawa wspólnotowego dyrektywy są, aktami prawa wtórnego i wiążą każde państwo członkowskie wyłącznie co do zamierzonego celu, pozostawiając jednak władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzenia. Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie dopuszcza bezpośredniego stosowania dyrektywy bezwarunkowo, uzależniając zastosowanie norm dyrektywy od spełnienia co najmniej dwóch przesłanek: po pierwsze dyrektywa, której normy mają być stosowane bezpośrednio, nie została – pomimo upływu terminu do implementacji – przetworzona do prawa krajowego, po drugie, normy te muszą być na tyle precyzyjne i bezwarunkowe, że nadają się do zastosowania w konkretnym przypadku.

Niezależnie od ww. rozważań w kwestii bezpośredniego stosowania przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz.U. UE L. 2011 r. Nr 345, poz. 8) w ocenie tut. Organu użyty w art. 22 ust. 4 pkt 3 updop zwrot „posiada bezpośrednio” nie stoi w sprzeczności z zapisami wynikającymi z ww. dyrektywy

Dyrektywa wskazuje bowiem, podobnie jak updop, że warunkiem powstrzymania się od opodatkowania wypłacanej dywidendy jest obowiązek jednoczesnego spełnienia wszystkich warunków wymienionych w art. 2 lit. a) dyrektywy, tj.

*   warunku posiadania jednej z form prawnych wymienionych w załączniku,
*   podlegania opodatkowaniu jednym z podatków dochodowych od całości dochodów w jednym z państw członkowskich, oraz
*   warunku określonego w art. 3 ust. 1 lit. a, tj. posiadania co najmniej 10 % udziału w kapitale spółki (…).

Dyrektywa nie posługuje się terminologią posiadać pośrednio i bezpośrednio. Taka terminologia została wprowadzona wyłącznie na potrzeby updop i jest to odstępstwo zasady przyjmowania w aktach prawnych powszechnego znaczenia użytych pojęć. W języku polskim słowo „posiadać” oznacza być właścicielem (Wielki Słownik Języka Polskiego - www.wsjp.pl, projekt koordynowany przez Instytut Języka Polskiego PAN). Zatem w powszechnym znaczeniu przyjętym w języku nie można podsiadać czegoś (być właścicielem) pośrednio.

Wynikająca z autonomii prawa podatkowego tzw. transparentność podatkowa spółek osobowych na gruncie przepisów podatkowych nie oznacza, że spółka ta nie posiada zdolności co czynności cywilnoprawnych czyli zdolności nabywania praw, zaciągania zobowiązań i rozporządzania swoimi prawami poprzez własne działanie a tym samym możliwości nabywania na własność majątku. Oznacza to, że w niniejszej sprawie to Spółka X GmbH & Co. KG posiada co najmniej 10 % udziału w kapitale Wnioskodawcy, a nie jej udziałowcy, a tym bardziej nie posiadają ich udziałowcy spółki osobowej będącej udziałowcem Spółki X GmbH & Co (otrzymującej dywidendę).

W związku z powyższym patrząc również na zapisy zawarte w ww. dyrektywie, Spółka R GmbH nie posiada (nie jest właścicielem) udziałów Wnioskodawcy, ciąży na niej tylko obowiązek rozliczenia ewentualnych dochodów uzyskanych z tytułu udziału w spółce osobowej, tj. Spółce S GmbH & Co. KG. Tym samym, w niniejszej sprawie, również na gruncie ww. dyrektywy nie są spełnione warunki do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 4 ust. 1 lit. a ww. dyrektywy.

Reasumując, zdaniem tut. Organu, warunki zwolnienia wynikające z art. 22 ust. 4 updop, nie stoją w sprzeczności z zapisami wynikającymi z ww. dyrektywy.

Mając powyższe na uwadze, tut. Organ stwierdza, że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 updop. Tym samym, wypłata dywidendy na rzecz Spółki X GmbH & Co. KG , podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła, zgodnie z art. 22 ust. 1 updop, z uwzględnieniem zapisów umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Berlinie 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi n wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.