Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.607.2018.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-04
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej od wykonawcy zastępczego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; faktura; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; odszkodowania; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; wykonanie (wykonywanie)-wykonanie zastępcze; wykonawstwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2018 r. (data wpływu 23 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej od wykonawcy zastępczego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej od wykonawcy zastępczego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, opodatkowaną podatkiem VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca występuje w charakterze inwestora inwestycji polegającej na budowie farmy wiatrowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W ramach realizacji tej inwestycji, Spółka była stroną umowy o budowę farmy wiatrowej (dalej: „Umowa”) zawartej z konsorcjum firm wykonawczych. Umowa zawierała klauzulę gwarancyjną zobowiązującą Konsorcjum do usunięcia wad w związku z ewentualnym nienależytym wykonaniem zobowiązań wynikających z Umowy.

Po zrealizowaniu inwestycji zaistniała konieczność usunięcia wad związanych z realizacją inwestycji wynikającej z gwarancji jakości i rękojmi za wady do czego wezwał Wnioskodawca.

Konsorcjum nie wykonało jednak swojego zobowiązania w zakresie wynikającym z Umowy, dlatego też Wnioskodawca zlecił usunięcie wad osobie trzeciej (wykonanie zastępcze). Tak zarysowany schemat działania wpisuje się w model wykonania zastępczego.

Od podmiotu, który usunął wady w ramach wykonania zastępczego Wnioskodawca otrzymał fakturę VAT z tytułu odpłatnego świadczenia usług.

Jednocześnie, Wnioskodawca wystąpi do Konsorcjum z roszczeniem wynikającym z przysługującego mu uprawnienia z gwarancji jakości, określonego w umowie (realizacja roszczenia z gwarancji polegającego na żądaniu zwrotu kosztów wykonawstwa zastępczego), przy czym, w zakresie, w jakim to będzie możliwe, skompensuje (potrąci) wymagalną wierzytelność o zwrot kwoty stanowiącej wartość zastępczego wykonania napraw gwarancyjnych z tzw. kwoty zatrzymania mającej charakter kaucji gwarancyjnej. Wnioskodawca planuje obciążyć generalnego wykonawcę kosztem usługi wykonanej przez wykonawcę zastępczego na podstawie noty obciążeniowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w tak opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca ma prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury otrzymanej od wykonawcy zastępczego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; w dalszej części wniosku powoływana w skrócie jako: „ustawa o VAT”) Wnioskodawca ma prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury otrzymanej od wykonawcy zastępczego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również, przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy podkreślić, że wskazane wyżej warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (dostawa towarów, czy też usługa), podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Tym samym, Wnioskodawca obciążając generalnego wykonawcę kosztami zwrotu wydatków poniesionych w związku z niedopełnieniem przez niego obowiązków i otrzymując kwoty stanowiące zwrot kosztów, nie wykonuje – w świetle powołanych przepisów ustawy – żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Obciążenie generalnego wykonawcy wskutek niewłaściwego wykonania przez niego zobowiązania wiąże się zwykle z odpowiedzialnością odszkodowawczą i wynika z zawartej umowy. Wobec tego ww. kwoty, jako stanowiące należności o charakterze odszkodowawczym i niezwiązane ze świadczeniem usług, nie są opodatkowane VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że obciążenie generalnego wykonawcy kosztami wykonania zastępczego świadczonego przez podmiot trzeci jest świadczeniem o charakterze sankcyjnym i odszkodowawczym, zatem nie będzie mieściło się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, czynności polegające na obciążeniu generalnego wykonawcy kosztami za zastępcze usunięcie przez osoby trzecie usterek i wad, nie powinny być potwierdzane fakturami VAT.

Zaprezentowane wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych na gruncie zbliżonych stanów faktycznych, np.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2013 r., nr ILPP1/443-605/13-4/AW, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. IBPP2/443-445/11/ICz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 października 2010 r., nr IBPP1/443-709/10/AW. Powyższy pogląd jest również ugruntowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, czego przykładem jest wyrok z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1013/10.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z powyższym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest uwarunkowane spełnieniem następujących warunków:

1.  odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów usług,
2.  towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca poniósł wydatki na naprawę usterek, których to napraw podejmuje się podmiot zewnętrzny z uwagi na fakt, że podmiot pierwotnie zobowiązany, tj. generalny wykonawca, odmówił wykonania napraw gwarancyjnych. Wnioskodawca został w takim przypadku obciążony kosztami usługi wykonywanej przez wykonawcę zastępczego, który wykonanie usługi opodatkował VAT i udokumentował fakturą. W ocenie Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie faktury VAT wystawionej przez wykonawcę zastępczego, ponieważ dochodzi do spełnienia wskazanych wyżej przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Po pierwsze, Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, po drugie, zaś usługa nabyta od wykonawcy zastępczego jest wykorzystywana do jego czynności opodatkowanych. Rzeczonymi czynnościami opodatkowanymi jest bowiem wytwarzanie, a następnie odprzedaż energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie Wnioskodawcy bez różnicy pozostaje bowiem to, czy osiągnięcie zamierzonego celu gospodarczego poprzez realizację naprawy usterek w ramach umowy o roboty budowlane następuje przy udziale tylko generalnych wykonawców, czy też innych wykonawców, w tym wykonawców zastępczych. W szczególności podkreślenia wymaga, że usługa, którą wykonuje wykonawca zastępczy nie jest nabywana przez Wnioskodawcę celem dokonania czynności nieopodatkowanej, jaką stanowi obciążenie generalnego wykonawcę odszkodowaniem o wartości prac wykonania zastępczego. Rzeczone nabycie zmierza bowiem do wytworzenia określonego towaru, którego stan faktyczny odpowiada temu, który został określony w umowie o roboty budowlane. Oczekiwanym rezultatem biznesowym działań Wnioskodawcy jako inwestora, jest osiągnięcie konkretnego wyniku ekonomicznego, którym w tym przypadku było wybudowanie farmy wiatrowej, której celem będzie wytwarzanie energii ze źródeł odnawialnych, sprzedawanej następnie w drodze czynności opodatkowanych.

Z zawartą Umową wiąże się przy tym odpowiedzialność za ewentualne wady. Jeżeli pierwotny wykonawca wykonał usługę w sposób wadliwy, to nabywca ma możliwość doprowadzenia efektu dokonanych robót do stanu zgodnego z oczekiwaniami wyrażonymi w umowie poprzez zobowiązanie wykonawcy do naprawy w ramach zobowiązania gwarancyjnego, samodzielne wykonanie napraw lub też poprzez powierzenie tych czynności innemu podmiotowi.

Oczywistym z punktu widzenia Wnioskodawcy jest bowiem to, że wytworzenie farmy wiatrowej będącej przedmiotem Umowy z generalnym wykonawcą, to proces długotrwały i wymagający istotnego nakładu sił i środków. Ilość prac, które należy przeprowadzić, jak również stopień ich skomplikowania powoduje, że często ziszcza się ryzyko wadliwego wykonania niektórych elementów zamówienia. Pojawia się więc konieczność ich naprawy. Zgodnie z regulacjami umownymi, a także przepisów prawa cywilnego naprawa nie musi być jednak wykonana wyłącznie przez podmiot, który wadliwie wykonał zobowiązanie. Przyczyny takiego stanu rzeczy mogą być różne. Są to np. utrata zaufania do kontrahenta, utrata przez kontrahenta fizycznej lub prawnej możliwości wykonania prac, odmowa wykonania prac ze strony kontrahenta itp. W efekcie powyższego, w sytuacji, gdy inwestor powierza prace innemu podmiotowi, nabywa od tego podmiotu usługę – w przedmiotowej sytuacji opodatkowaną podatkiem VAT. Dostrzeżenia wymaga, że jest to taka sama usługa, jaką nabyłby od generalnego wykonawcy. Usługa ta jest odpłatna i polega na usunięciu wad budowlanych zaistniałych na skutek nieprawidłowego wykonania zobowiązania przez generalnego wykonawcę. Cel ekonomiczny takiej usługi nie zmierza jednak do dokonania czynności nieopodatkowanej na rzecz generalnego wykonawcy. Celem ekonomicznym jest natomiast naprawienie stanu wadliwości nabywanej inwestycji, która wykorzystywana jest w ramach czynności opodatkowanych Wnioskodawcy. To właśnie pomiędzy nabyciem usługi od wykonawcy zastępczego, a sprzedażą opodatkowaną nieruchomości istnieje związek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Związku tego brak pomiędzy nabyciem usługi, a świadczeniem odszkodowawczym ze strony generalnego wykonawcy. To, że Wnioskodawca przerzuca na generalnego wykonawcę ciężar ekonomiczny usługi, którą zakupił od wykonawcy zastępczego jest wynikiem powstania po stronie inwestora szkody z winy generalnego wykonawcy i zmierza do wyrównania uszczerbku majątkowego poniesionego przez inwestora. Z punktu widzenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury wystawionej na rzecz inwestora przez wykonawcę zastępczego kwestia ta jest jednak prawnie nieistotna, ponieważ usługi nie nabyto celem realizacji roszczeń odszkodowawczych, ale celem doprowadzenia towaru do zamierzonego stanu. Realizacja roszczeń odszkodowawczych jest jedynie pokłosiem zaistniałego stanu rzeczy, nie wpływa na prawo, które ustanawia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W praktyce obrotu gospodarczego, przedmiotowe roszczenie na rzecz generalnego wykonawcy, mogłoby w ogóle nie podlegać dochodzeniu przez inwestora, względnie zaspokojenie tego roszczenia, na skutek okoliczności prawnych mogłoby okazać się nieskuteczne.

Ponadto związek pomiędzy zakupem a czynnościami opodatkowanymi może mieć rozmaity charakter, być bardziej lub mniej bezpośredni, a nadrzędnym kryterium oceny przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia pozostaje zasada neutralności VAT. Podatnicy VAT mogą odliczać podatek naliczony od wielu zakupów, które nie są bezpośrednio związane z konkretną czynnością opodatkowaną, lecz służą prowadzeniu działalności, w ramach której takie czynności są dokonywane.

W ocenie Wnioskodawcy, nabycie opisywanych we wniosku usług od wykonawcy zastępczego jest ściśle związane z opodatkowaną działalnością gospodarczą, polegającą na wytwarzaniu energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych. Cała procedura usuwania wad w realizowanej inwestycji budowy farmy wiatrowej jest więc bezpośrednią i nieuniknioną konsekwencją działalności, która w pełnym rozmiarze podlega opodatkowaniu VAT. Fakt, że w związku z odpowiedzialnością cywilnoprawną generalnego wykonawcy, Wnioskodawcy przysługuje roszczenie o charakterze odszkodowawczym, nie zmienia istoty opisywanego związku.

Argumentację w zakresie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego we wskazanym stanie faktycznym Wnioskodawca popiera dodatkowo następującymi przykładami aktów stosowania prawa: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 lipca 2009 r., nr ILPP2/443-677/10-2/EWW oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 czerwca 2010 r., nr IPPP3/443 -240/10-2/KB.

W obliczu powyższego Wnioskodawca uważa, że przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury wystawionej przez wykonawcę zastępczego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe, czy też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy – bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasadą jest także to, że podatnik jest zobowiązany w pierwszej kolejności dołożyć należytych starań, aby odpowiednio przyporządkować podatek naliczony do poszczególnych czynności, aby prawa do odliczenia nie nadużyć. Nie można również rozszerzająco przyjmować braku możliwości dokonania takiego przyporządkowania.

Zatem podstawowym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, opodatkowaną podatkiem VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca występuje w charakterze inwestora inwestycji polegającej na budowie farmy wiatrowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W ramach realizacji tej inwestycji, Spółka była stroną umowy o budowę farmy wiatrowej zawartej z konsorcjum firm wykonawczych. Umowa zawierała klauzulę gwarancyjną zobowiązującą Konsorcjum do usunięcia wad w związku z ewentualnym nienależytym wykonaniem zobowiązań wynikających z Umowy.

Po zrealizowaniu inwestycji zaistniała konieczność usunięcia wad związanych z realizacją inwestycji wynikającej z gwarancji jakości i rękojmi za wady do czego wezwał Wnioskodawca. Konsorcjum nie wykonało jednak swojego zobowiązania w zakresie wynikającym z Umowy, dlatego też Wnioskodawca zlecił usunięcie wad osobie trzeciej (wykonanie zastępcze). Tak zarysowany schemat działania wpisuje się w model wykonania zastępczego. Od podmiotu, który usunął wady w ramach wykonania zastępczego Wnioskodawca otrzymał fakturę VAT z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Jednocześnie, Wnioskodawca wystąpi do Konsorcjum z roszczeniem wynikającym z przysługującego mu uprawnienia z gwarancji jakości, określonego w umowie (realizacja roszczenia z gwarancji polegającego na żądaniu zwrotu kosztów wykonawstwa zastępczego), przy czym, w zakresie, w jakim to będzie możliwe, skompensuje (potrąci) wymagalną wierzytelność o zwrot kwoty stanowiącej wartość zastępczego wykonania napraw gwarancyjnych z tzw. kwoty zatrzymania mającej charakter kaucji gwarancyjnej. Wnioskodawca planuje obciążyć generalnego wykonawcę kosztem usługi wykonanej przez wykonawcę zastępczego na podstawie noty obciążeniowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej od wykonawcy zastępczego.

Jak już wskazano powyżej, obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju czynności, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem czynności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca planuje obciążyć generalnego wykonawcę – Konsorcjum kosztem usługi wykonanej przez wykonawcę zastępczego, należy więc w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko w przepisie art. 8 ust. 1 ustawy. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Definicja ta obejmuje bowiem nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również szereg transakcji niewymagających aktywnego działania usługodawcy.

Wskazać należy, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek. W wyroku z dnia 29 października 2009 r. C-246/08 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43).

Zatem usługę uznaje się za odpłatną gdy są spełnione następujące warunki:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Według art. 361 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono – art. 361 § 2 ustawy Kodeks cywilny.

W myśl art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego – naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili – art. 363 § 2 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 471 Kodeksu cywilnego – dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Mając na uwadze zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz przepisy Kodeksu cywilnego regulujące kwestię odszkodowań należy stwierdzić, że odszkodowania nie zostały objęte zakresem art. 5 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca obciążając Konsorcjum kosztami wykonania zastępczego w związku z niewywiązaniem się przez nie ze swoich obowiązków (tj. Konsorcjum nie wykonało swojego zobowiązania w zakresie wynikającym z Umowy – usunięcie wad związanych z realizacją inwestycji), nie wykonuje – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca angażując podmiot trzeci (wykonawcę zastępczego) nie czyni tego w celach zarobkowych, lecz w celu usunięcia skutków niesolidnego wykonania przez Konsorcjum zobowiązań wynikających z Umowy.

W związku z powyższym, obciążenie Konsorcjum kosztami wykonania zastępczego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, nabyta usługa od wykonawcy zastępczego związana jest w sposób bezpośredni z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od przedmiotowych wydatków, ponieważ – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – nie są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi zatem na występujący bezpośredni związek nabytej usługi od wykonawcy zastępczego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezasadne jest doszukiwanie się związku pośredniego tych kosztów z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem i upatrywanie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie nie są spełnione przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Bowiem obciążenie Konsorcjum kosztami wykonania zastępczego stanowi należność o charakterze odszkodowawczym, tj. czynność, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji podatek naliczony od usługi nabytej od wykonawcy zastępczego nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy. Zatem Wnioskodawca nie jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie usługi od wykonawcy zastępczego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Z kolei odnosząc się do powołanego przez Zainteresowanego we wniosku wyroku sądu, tut. organ wyjaśnia, że powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża. Zatem wskazany we wniosku wyrok sądu nie ma wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 14na § 2 cyt. ustawy, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.