Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4511-294/16-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-14
Teza: Czy usługi medyczne wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa mogą stanowić koszt uzyskania przychodów dla spółki jako przedsiębiorstwa, w którym ma udziały?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa; usługi-usługi medyczne; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2016 r. (data wpływu 2 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (Gabinet Lekarski), polegającą na świadczeniu usług praktyki lekarskiej. Zgodnie z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej indywidualna praktyka zyskała status przedsiębiorstwa, a prowadzący ją lekarz stał się przedsiębiorcą. Równocześnie Wnioskodawca jest wspólnikiem - komandytariuszem spółki komandytowej, Szpitala Specjalistycznego, której przedmiotem działalności są usługi lecznicze.

Spółka została założona przez siedmiu wspólników. Wkłady nie są równe. Prawo do udziału w zyskach i stratach, mają wszyscy wspólnicy zgodnie z ustalonym w umowie spółki udziałem .

Na wykonanie usług leczniczych w ww. placówce (spółce, która posiada kontrakt z NFZ) składa się praca wielu osób, zarówno lekarzy, personelu, jak i sprzętu. Aby zrealizować kontrakt konieczne jest dokonywanie zakupu usług u podwykonawców. Wnioskodawca, jako przedsiębiorca (właściciel jednoosobowej działalności gospodarczej) podpisał umowę zlecenia ze spółką, której jest jednym ze wspólników. Umowa ta, dotyczy świadczenia usług leczniczych (tj. lekarza ginekologa położnika). W ostatnim dniu każdego miesiąca Wnioskodawca wystawia fakturę za wykonywane usługi lecznicze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki wynikające z wystawionej przez Wnioskodawcę (jako przedsiębiorcę) na rzecz spółki faktury za wykonanie usług medycznych stanowi w całości koszt spółki komandytowej?
2.  Czy wydatki są kosztem Wnioskodawcy proporcjonalnie do jego udziałów w spółce?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca wskazuje, że z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. W związku z tym wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów jeśli:

*   jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu (ma on pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu);
*   nie znajduje się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy;
*   jest właściwie udokumentowany.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowym stanie faktycznym wydatek w postaci wynagrodzenia za jego usługę pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę- szpital. Ma zatem wpływ na osiągany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu udziału w zyskach spółki. Przedmiotem działalności gospodarczej spółki jest bowiem świadczenie usług medycznych na rzecz klientów zewnętrznych.

W związku z tym wynagrodzenie Wnioskodawcy, będzie pozostawać w związku przyczynowym z przychodem uzyskiwanym przez niego jako wspólnika spółki. Wnioskodawca będzie miał zatem możliwość zaliczenia odpowiedniej części wydatku z faktury za swoją usługę - ustalonej przy uwzględnieniu posiadanego udziału w zysku spółki - do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jego wynagrodzenie uzyskane na podstawie świadczonej usługi medycznej nie zostało wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności - w odniesieniu do wynagrodzenia Wnioskodawcy - nie znajdzie zastosowania art. 23 ust 1 pkt 10 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków małoletnich dzieci wspólników.

Wnioskodawca uważa, że z uwagi na formę, jaką przybierze współpraca gospodarcza pomiędzy nim a spółką (współpraca dwóch podmiotów gospodarczych) nie można uznać, że wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi „wartość własnej pracy podatnika”.

Wnioskodawca raz jeszcze pragnie podkreślić, że relacje, jakie będą łączyć spółkę i jego, to relacje pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami gospodarczymi, za czym przemawia dodatkowo okoliczność, że Wnioskodawca będzie wystawiał spółce faktury . Nie można zatem uznać, że świadczenie usług w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej stanowi „pracę własną”, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na powyższe należy uznać, że wynagrodzenie Wnioskodawcy może być kosztem uzyskania przychodu związanym z prowadzeniem działalności przez spółkę. Skoro natomiast spółka nie jest odrębnym podatnikiem, gdyż podatnikami są jej wspólnicy, to koszt ten może być rozliczony przez każdego wspólnika, w tym również i przez Wnioskodawcę, proporcjonalnie do udziału w zysku spółki.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na ugruntowanie stanowiska zawarte w rozstrzygnięciach organów podatkowych, które zapadły na tle omawianych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organy podatkowe potwierdziły stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie dnia 23 czerwca 2009 r. znak ILPB1/415-420/09-2/IM, analizował podobny stan faktyczny do przedstawionego przez Wnioskodawcę. Interpretacja tego organu dotyczyła bowiem świadczenia przez wspólnika spółki komandytowej usług prawniczych na rzecz spółki. Usługi te były świadczone przez wspólnika w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej. Za świadczone usługi wspólnik miał uzyskiwać wynagrodzenie na podstawie wystawionej faktury VAT. Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego organ podatkowy uznał poniższą konstatację Wnioskodawcy za prawidłową.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zaprezentował analogiczny pogląd w interpretacji z dnia 20 kwietnia 2016 r. znak IBPB-1-1/4511-133/16/ZK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   musi nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   musi być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (praktykę lekarską) oraz jest wspólnikiem spółki komandytowej, której przedmiotem jest świadczenie usług leczniczych. Wnioskodawca jako przedsiębiorca, podpisał umowę zlecenia ze spółką komandytową, której jest wspólnikiem. Umowa ta dotyczy świadczenia usług leczniczych (lekarza ginekologa położnika). W ostatnim dniu każdego miesiąca Wnioskodawca wystawia fakturę za wykonywane usługi lecznicze.

Zauważyć należy, że w sytuacji gdy jeden ze wspólników będący wspólnikiem spółki komandytowej świadczy usługi dla tej spółki, jako odrębny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek, to transakcje zawierane z ww. spółką następują w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze, a nie stosunek oparty o umowę zawartą na podstawie przepisów prawa pracy. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie powyższe stwierdzić zatem należy, że wydatki spółki komandytowej na nabycie usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej spółki, której jest wspólnikiem, o ile w istocie wydatki te spełniać będą przesłanki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, dla Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki komandytowej ww. wydatki będą mogły stanowić koszty podatkowe, proporcjonalnie do jego udziału w zysku tej spółki. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (…) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia, w toku tego postępowania, okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W szczególności obowiązek wykazania, że konkretny wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.