Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-861/13-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-03
Teza: Przymusowe, automatyczne i dobrowolne umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-umorzenie udziałów; udziałowiec
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 5 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymanych w drodze darowizny - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymanych w drodze darowizny oraz w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymanych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zainteresowana przewiduje, że otrzyma w przyszłości tytułem darowizny udziały w spółce z o. o. (dalej: „Spółka”) od syna.

Przekazanie udziałów miałoby nastąpić na podstawie umowy darowizny zgodnie z art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W umowie darowizny udziałów Spółki będzie wskazana ich wartość rynkowa na dzień darowizny.

Zainteresowana nie wie czy w przyszłości nie zrezygnuje z prowadzenia działalności gospodarczej i nie jest wykluczone, że w przyszłości udziały otrzymane przez Wnioskodawczynię zostaną umorzone przez Spółkę w drodze umorzenia (przymusowego, automatycznego lub dobrowolnego), czy też w drodze ewentualnej sprzedaży.

Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa Spółki.

Niezależnie od trybu umorzenia (przymusowe, automatyczne lub dobrowolne), Wnioskodawczyni będzie przysługiwało wynagrodzenie z tego tytułu. Bez względu na tryb umorzenia, dokonane zostanie ono zgodnie z obowiązującym prawem, w szczególności z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”) i postanowieniami umowy Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów otrzymanych w drodze darowizny przychód z tytułu wypłaconego wynagrodzenia uzyskany przez Wnioskodawczynię może zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień otrzymania darowizny, na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o PIT?
2.  Czy w sytuacji, gdy dojdzie do przewidzianego umową Spółki zbycia przez Zainteresowaną w celu ich umorzenia (dobrowolnego umorzenia) udziałów otrzymanych w drodze darowizny, to uzyskany przychód z tytułu wypłaconego Zainteresowanej wynagrodzenia za udziały może zostać pomniejszony o koszt uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień otrzymania darowizny, na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o PIT?

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 w dniu 3 grudnia 2013 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie - interpretacja indywidualna nr ILPB2/415-861/13-2/JK.

Zdaniem Wnioskodawczyni - w odniesieniu do pytania nr 2 - w przypadku umorzenia dobrowolnego, dochodem opodatkowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych wygenerowanym z tytułu umorzenia tych udziałów otrzymanych w drodze darowizny będzie różnica pomiędzy wynagrodzeniem otrzymanym od Spółki w wyniku umorzenia udziałów, a rzeczywistym poniesionym kosztem, zatem wartość darowizny nie będzie zaliczała się do kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 199 § 1 KSH udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

W przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów dochodzi do zbycia tych udziałów na rzecz spółki.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. dochód z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych w celu ich umorzenia był opodatkowany jako udział w zyskach osób prawnych w myśl art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej „ustawa o PIT”).

W świetle przepisów, które uległy zmianie od 1 stycznia 2011 r. umorzenie dobrowolne udziałów, tj. odpłatne zbycie udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia na gruncie przepisów ustawy o PIT traktowane jest na równi z odpłatnym zbyciem udziałów.

Nowelizacja ustawy o PIT wprowadzona ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) zmieniła zasady opodatkowania przychodów (dochodów) uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Przepisem art. 1 pkt 16 lit. d) ww. ustawy nowelizacyjnej z dniem 1 stycznia 2011 r. uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o PIT.

W związku z powyższym od 1 stycznia 2011 r. dochód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki mającej osobowość prawną w celu umorzenia tych udziałów (akcji), podlega opodatkowaniu na zasadach, jakie obowiązują w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 tej ustawy jest zgodnie z ust. 2 pkt 4 tego artykułu różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Przepis art. 24 ust. 5d ustawy o PIT odnoszący się do dochodu z umorzenia udziałów i akcji w spółkach kapitałowych nie znajduje zastosowania przy ustalaniu dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji), w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

Jak bowiem wyżej zaznaczono przychód z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia, od tej daty stanowi przychód ze zbycia tych udziałów na rzecz spółki, określony w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, gdzie koszty ustala się stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy.

W przypadku zatem zbycia za wynagrodzeniem udziałów na rzecz tejże spółki celem umorzenia podstawę opodatkowania stanowić będzie przychód otrzymany w związku ze zbyciem udziałów na rzecz spółki pomniejszony o wydatki poniesione na nabycie tych udziałów.

Dochodów, o których mowa powyżej, zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy o PIT nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT, w terminie do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b. W tym samym terminie podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

W wypadku dobrowolnego umorzenia udziałów podstawę opodatkowania stanowi przychód otrzymany w związku z tym umorzeniem pomniejszony o wydatki na nabycie tych udziałów.

Natomiast, w przypadku otrzymania udziałów w drodze darowizny obdarowana nie poniosła wydatków na nabycie tych udziałów i nie doszło do uszczuplenia jej majątku o kwotę stanowiącą równowartość udziałów w dniu zakupu. Wartość udziałów uzyskana z ich umorzenia będzie równocześnie dochodem do opodatkowania, w przypadku braku innych kosztów, o które przychód ten można pomniejszyć.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku umorzenia udziałów w Spółce, w trybie umorzenia dobrowolnego, zgodnie z obowiązującymi przepisami od 1 stycznia 2011 r. dochód uzyskany przez Zainteresowaną zaliczany jest do dochodu ze zbycia udziałów i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 ustawy o PIT. Podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów otrzymanych w drodze darowizny przychód nie będzie mógł być pomniejszony o koszty uzyskania przychodu, z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni otrzyma udziały w darowiźnie i nie poniesie żadnych wydatków na ich nabycie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.