Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.871.2018.2.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-11
Teza: Opodatkowanie świadczenia przez Gminę za pomocą Zakładu odpłatnych usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych, opodatkowanie odpłatnego udostępnienia przez Gminę na rzecz Spółki Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2018 r. (data wpływu 21 listopada 2018 r.), uzupełnionym dnia 11 stycznia 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia przez Gminę za pomocą Zakładu odpłatnych usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych, opodatkowania odpłatnego udostępnienia przez Gminę na rzecz Spółki Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony dnia 11 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia przez Gminę za pomocą Zakładu odpłatnych usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych, opodatkowania odpłatnego udostępnienia przez Gminę na rzecz Spółki Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

Gmina C. (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada pełną zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe i samorządowy zakład budżetowy.

W ramach struktury organizacyjnej Gminy do końca 2017 roku funkcjonował samorządowy zakład budżetowy – ZGK w C. (dalej: ZGK lub Zakład). Zakład działał w szczególności na podstawie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 827, ze zm.; dalej: ustawa o gospodarce komunalnej), ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077, ze zm.; dalej: ustawa o finansach publicznych), ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2018 r., poz. 1152, ze zm.), oraz statutu Zakładu (dalej: Statut), określającego m.in. szczegółowy zakres działania, organizację oraz gospodarkę finansową Zakładu. Zakład, jako samorządowy zakład budżetowy, nie posiadał odrębnej od Gminy osobowości prawnej.

Stosownie do art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej, Gmina poprzez Zakład wykonywała zadania własne o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Zgodnie z art. 14 ustawy o finansach publicznych, Zakład wykonywał bowiem zadania Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej w tym, m.in. w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę.

Gmina, na mocy uchwały Rady Miejskiej w C. z dnia XXX nr XXX, z dniem XXX, dokonała przekształcenia Zakładu w spółkę prawa handlowego (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), której jedynym udziałowcem jest/będzie Gmina ZGK w C. sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „ZGK sp. z o.o.”). Spółka jest odrębną od Gminy osobą prawną.

Ponadto, na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia XXX nr XXX Gmina powierzyła Spółce wykonywanie zadań własnych Gminy C., obejmujących m.in. zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków.

Usługi w zakresie dostawy wody świadczone przez ZGK do końca 2017 r. na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) były świadczone na podstawie zawieranych w tym zakresie umów cywilnoprawnych oraz były wykazane na gruncie VAT w prowadzonej przez Gminę dla celów tego podatku ewidencji sprzedaży.

W latach 2016-2017 Gmina zrealizowała następujące inwestycje:

*   Rozbudowa sieci wodociągowej w\`(...)\`,
*   Budowa sieci wodociągowej na odcinku \`(...)\`. (dalej: Inwestycje).

Wydatki związane z realizacją Inwestycji zostały udokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Powstałą infrastrukturę wodociągową (dalej: Infrastruktura) Zakład, a po przekształceniu Spółka wykorzystuje/będzie wykorzystywać na potrzeby świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody na rzecz podmiotów zewnętrznych, w szczególności na rzecz mieszkańców Gminy (dalej: Odbiorcy zewnętrzni). Usługi te są/będą świadczone na podstawie zawieranych w tym zakresie indywidulanych umów cywilnoprawnych z każdym korzystającym z Infrastruktury.

Sieć wodociągowa, która powstała w ramach Inwestycji jest/będzie wykorzystywana dla potrzeb odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody wyłącznie do posesji i budynków prywatnych, tj. Odbiorców zewnętrznych. Nie jest/nie będzie podłączona do budynków należących do Gminy lub którejkolwiek z jej jednostek organizacyjnych, ani nie jest/nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody do takich budynków. Inwestycje w infrastrukturę wodociągową obejmują różnego rodzaju urządzenia związane z dostawą wody, jak np. sieci wodociągowe, studnie wodomierzowe, hydranty itd.

Gmina na podstawie Zarządzenia nr XXX z dnia XXX, w sprawie wydzierżawienia majątku, udostępniła powstałą w efekcie realizacji Inwestycji Infrastrukturę na rzecz Spółki w formie odpłatnej dzierżawy. Umowa dzierżawy została zawarta na czas określony od dnia 1 stycznia 2018 r. Wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy zostało skalkulowane w sposób uwzględniający warunki rynkowe.

Pobierane przez Gminę wynagrodzenie z tytułu dzierżawy Infrastruktury, będzie dokumentowane przez Gminę wystawianymi na Spółkę fakturami VAT. Faktury te Gmina będzie ujmowała w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT, a także będzie rozliczała podatek VAT należny z tego tytułu.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii podatkowych dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą w rozumieniu powyższej definicji, to jest takiej, która nie jest wykorzystywana do dostawy wody do/od jednostek organizacyjnych Gminy, w tym urzędu obsługującego Gminę oraz świetlic wiejskich.

W uzupełnieniu wniosku, Gmina wskazała.

Gmina zawarła z ZGK w C. sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „ZGK sp. z o.o.”) umowę dzierżawy majątku wodno-kanalizacyjnego obejmującą ok. 400 obiektów, stanowiących odrębne środki trwałe, m.in. budynki hydroforni, sieci wodociągowe i kanalizacyjne, przepompownie ścieków, ujęcia wody, etc. (w tym środki trwałe będące przedmiotem wniosku). Umowa dzierżawy została zawarta, jak już Gmina wskazała uprzednio we wniosku, na czas określony od dnia 1 stycznia 2018 r.

Mając na uwadze fakt, że ww. umowa dzierżawy obejmuje aż ok. 400 różnych środków trwałych (w tym środki trwałe powstałe w wyniku realizacji Inwestycji), Gmina nie jest/nie będzie w stanie jednoznacznie określić jaka część czynszu dotyczy wyłącznie Inwestycji stanowiących przedmiot niniejszego wniosku tj.: „XXX”, oraz „XXX”. W konsekwencji, Gmina nie jest w stanie precyzyjnie określić czy czynsz dzierżawny przypadający na Inwestycje umożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych, oraz w jakiej relacji procentowej do wartości Inwestycji jest ustalona w umowie wysokość czynszu dzierżawnego w stosunku rocznym.

Tym niemniej Gmina podkreśliła, że kwota czynszu za dzierżawę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej została skalkulowana z uwzględnieniem zarówno zobowiązania Gminy na podstawie art. 7 ustawy o samorządzie gminnym do realizacji zadań własnych, o których mowa w tym przepisie (w zakresie dostarczania wody), jak i realiów rynkowych, tj. uwzględnienia wpływu kalkulacji ceny na możliwość zawarcia umowy ze Spółką. Gmina dążyła zatem, aby uwzględnić nie tylko wystąpienie korzyści finansowych po stronie Gminy, dotyczących możliwości uzyskiwania przychodów z tytułu świadczonej usługi dla Spółki, ale również fakt braku konieczności wykonywania przez Gminę zadań w zakresie zapewnienia usług dostarczania wody na rzecz społeczności Gminy. Gmina zwróciła ponadto uwagę na brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym to przepisem podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takie działalności.

Oznacza to, co również potwierdzane jest na gruncie doktryny, iż niezależnie od faktu, czy dana działalność przynosi zysk, czy też stratę w różnej wysokości, bądź ma w określonym przedziale czasowym charakter nieodpłatny, należy uznać, iż stanowi ona działalność gospodarczą w rozumieniu rzeczonego przepisu. Przyjęcie przez ustawodawcę takiej formy omawianego przepisu uwzględnia w szczególności realia rynkowe, wedle których działające na rynku podmioty nie zawsze osiągają zyski, ale również nie zawsze zasadniczym celem podejmowanej przez te podmioty działalności jest osiągnięcie jedynie zysku. W niektórych przypadkach podjęcie się określonego działania ma na celu przykładowo zwiększenie popularności podmiotu gospodarczego, co w końcowym rozrachunku, pomimo potencjalnie wykazania w określonym okresie straty, jest uznawane za pożądany przez ten podmiot skutek wspomnianych działań. Ponadto należy mieć na względzie także uwarunkowania danego rynku w przypadku ustalenia określonej ceny i idący za tym popyt na dane świadczenie (towar) – jeżeli dany rynek nie wykazuje dużego popytu, sprzedawca, co oczywiste, nie ma znaczącej swobody w kształtowaniu wyższej ceny świadczenia w kontekście maksymalizacji zysków, czy wręcz znalezienia jakichkolwiek nabywców.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Gmina wskazała, iż zasadniczym celem działalności jednostek samorządu terytorialnego jest wykonywanie zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, bez względu na fakt, czy w związku z prowadzeniem tejże działalności wystąpiłby po stronie jednostek samorządu zysk czy też nie. Zatem, zasadniczo to nie czynnik dochodowy był dla Gminy decydującym wyznacznikiem determinującym ustalenie ceny za świadczoną usługę na rzecz Spółki, a realizacja zadań własnych zmierzających do zaspokojenia potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie dostarczania wody oraz brak konieczności wykonywania dodatkowych obowiązków z tym związanych, których Gmina na chwilę obecną nie byłaby w stanie samodzielnie realizować.

Reasumując, Gmina wskazała, że podczas kalkulacji wartości czynszu dzierżawnego dążyła do uwzględnienia powyższych okoliczności – realiów rynkowych.

Wartość brutto inwestycji pn. „XXX” wyniosła XXX PLN, natomiast wartość brutto inwestycji pn. „XXX” wyniosła XXX PLN.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych za pośrednictwem Zakładu stanowiło po stronie Gminy czynności podlegające opodatkowaniu VAT niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?
2.  Czy odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT?
3.  Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych za pośrednictwem Zakładu stanowiło po stronie Gminy czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku,
2.  odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
3.  przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad 1.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, mając na uwadze, że odpłatne czynności polegające na dostarczaniu wody nie stanowią dostawy towarów, zdaniem Gminy stanowią odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina pragnie podkreślić, iż powyższy pogląd był również wielokrotnie wyrażany przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA). Przykładowo w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. I FSK 1303/09, NSA wskazał, że: „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobne stanowisko NSA przedstawił w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 273/09, wskazując, że: „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. l ustawy) – gmina”.

Zdaniem Gminy w świetle powyższego, mając na uwadze, że Gmina świadczyła odpłatne usługi dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych, w opinii Gminy wykonywanie tych czynności oznacza działanie Gminy w charakterze podatnika VAT. Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy, czynności te nie są zwolnione z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze, nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Gmina pragnie przy tym podkreślić, iż powyższe stanowisko w podobnym stanie faktycznym zostało zaprezentowane m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r., sygn. 0112-KDIL2- 3.4012.329.2017.2.AŻ,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1- 2.4012.556.2017.l.AP.

W każdej z wyżej wymienionej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi dostarczania wody/odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, zdaniem Gminy, opisane czynności dostawy wody, za pośrednictwem Zakładu, świadczone na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowiły po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż, co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.), w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, Gmina działa w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Gmina wykonuje usługę dzierżawy na rzecz Spółki za wynagrodzeniem i tym samym działała w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W opinii Gminy czynność ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w szczególności w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 kwietnia 2017 r., sygn. 2461- IBPP3.4512.227.2017.1.MN, w której organ podatkowy stwierdził, że „dla czynności odpłatnego świadczenia usług w postaci dzierżawy na rzecz Spółki z o.o. na podstawie umowy cywilnoprawnej, jako podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem czynności te wykonywane są w sferze cywilnoprawnej.

Gmina stwierdziła, że świadczenie realizowane na mocy zawartej przez Gminę umowy dzierżawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy na zasadach ogólnych, bowiem ani w treści ustawy, ani w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca nie przewidział dla takich czynności preferencji podatkowej bądź zwolnienia”.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Ad 3.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie wykonywane przez Gminę, przy pomocy Zakładu, odpłatne usługi dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz usługa dzierżawy świadczona na rzecz Spółki podlegały/podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie działała/działa jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzystała/nie korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina występowała/występuje w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a wskazane czynności podlegały/podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji zdaniem Gminy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym istnieje/będzie istniał bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na realizację przez Gminę Inwestycji z wykonywaniem przez Gminę za pośrednictwem Zakładu czynności opodatkowanych w postaci sprzedaży usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, a od dnia 1 stycznia 2018 r. z odpłatną dzierżawą majątku na rzecz Spółki. Gdyby bowiem Inwestycja nie została zrealizowana nie powstałby przedmiot świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT. Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy uznać za spełnioną.

W konsekwencji, w ocenie Gminy przysługuje jej/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą w pełnej wysokości.

Powyższe stanowisko, w analogicznym stanie faktycznym, zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.130.2018.3.MPE, w której organ wprost wskazał, że: ,,(\`(...)\`) wydatki poniesione na realizację projektu: „Budowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz przebudowa i rozbudowa SUW będą związane wyłącznie z wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej czynnościami opodatkowanymi, bowiem jak wynika z opisu sprawy ww. sieci będą wykorzystywane jedynie do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej na rzecz lokalnej społeczności Gminy. W opisanym przypadku – jak wynika z wniosku – wybudowana sieć nie będzie jednocześnie służyła działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (tj. działalności jednostek organizacyjnych Gminy). W związku z powyższym, Wnioskodawcy stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu: „Budowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz przebudowa i rozbudowa SUW – bowiem jak wynika z okoliczności sprawy – ww. wydatki będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”. Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie również w m.in. :

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2018 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.226.2018.l.MGO), w której organ uznał, że: „Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków na realizację ww. inwestycji w zakresie wymiany obecnie istniejącej przestarzałej sieci wodociągowej w miejscowości (\`(...)\`) na nową sieć wodociągową. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.208.2017.2.MZ), w której organ wskazał, że: „Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją przedmiotowego projektu, o ile nie zajdą okoliczności wyłączające to prawo wynikające z art. 88 ustawy. Nabyte w trakcie inwestycji towary i usługi będą bowiem służyły do wykonywania czynności opodatkowanych”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 lutego 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1- 2.4512.14.2017.1.MR), w której wskazał on, iż „wydatki związane z planowaną Inwestycją służące wyłącznie czynnościom opodatkowanym, realizowanym faktycznie przez Zakład będą mogły podlegać odliczeniu w całości przez Gminę, gdyż czynności opodatkowane wykonywane przez Zakład będą czynnościami opodatkowanymi Gminy. Podsumowując, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej (\`(...)\`)”, która będzie wykorzystywana przez Gminę za pośrednictwem Zakładu do świadczenia usług w zakresie dostawy i odbioru ścieków, tj. czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 lutego 2017 r. (sygn. 1061- IPTPP1.4512.70.2017.2.AK), w której organ zauważył, iż „z nowo wybudowanego odcinka kanalizacji nie będą korzystać jednostki, korzystać będą tylko i wyłącznie mieszkańcy Gminy oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Nie jest również planowane wykorzystywanie tego odcinka do sprzedaży innej niż opodatkowana. W związku z powyższym. Wnioskodawca będzie miał możliwość pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lutego 2017 r. (sygn. 3063-ILPPl-3.4512.187.2016.2JNa), w której organ uznał, iż „warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a wydatki związane z realizacją projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej wraz z przykanalikami oraz sieci wodociągowej wraz z przyłączami w miejscowościach A i B” będą miały związek wyłącznie z wykonywanymi przez Gminę poprzez Zakład Komunalny czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnymi usługami odbioru ścieków i dostarczania wody”,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 lutego 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.296.2017.1.MAP), w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, iż : „(\`(...)\`) w związku z zamiarem wdrożenia przez Gminę rozwiązania wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego w odniesieniu do Infrastruktury Wod-Kan (tj. świadczenia przez Gminę usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem majątku Infrastruktury Wod-Kan na rzecz Spółki bezpośrednio po przyjęciu majątku Infrastruktury Wod-Kan do użytkowania), Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki na Wod-Kan, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ustawy o VAT.

Podsumowując, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości od wydatków związanych z Inwestycjami z uwagi na wykorzystywanie Infrastruktury wyłącznie do działalności opodatkowanej w postaci świadczenia za pośrednictwem Zakładu odpłatnych usług dostawy wody oraz w związku ze świadczeniem usługi odpłatnego udostępniania Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy przez Gminę na rzecz Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, z których wynika, że przedmiotowa sieć wodociągowa jest/będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, natomiast czynsz dzierżawny umożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i jest on skalkulowany z uwzględnieniem realiów rynkowych, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.