Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.610.2023.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-12
Teza: Uznanie transakcji sprzedaży pojazdów tramwajowych na rzecz Klienta jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; pojazdy; sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów instalowanych lub montowanych 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe****.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży pojazdów tramwajowych na rzecz Klienta jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 marca 2024 r. (wpływ 5 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka „A” sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium RP oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy pozostaje (…), wykorzystywanych do produkcji pojazdów szynowych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca otrzymał zamówienie od spółki powiązanej „B” z siedzibą w Niemczech (dalej: „Klient”) na dostawę taboru tramwajowego.

Realizując zamówienie, Wnioskodawca zlecił powiązanej spółce „C” sp. z o.o. (dalej: „Dostawca”) zamontowanie elementów wyposażenia taboru tramwajowego. W tym celu powierzył Dostawcy wyprodukowane przez siebie (…). Dostawca zapewnił natomiast pozostałe komponenty konieczne do wyprodukowania pojazdów tramwajowych. Transakcja realizowana pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą została rozpoznana, odpowiednio, jako lokalne świadczenie usług montażu oraz dostawa materiałów (wyposażenia) opodatkowana na terytorium Polski, z zastosowaniem stawki podstawowej VAT. Dostawca otrzymywał również osobne wynagrodzenie za testowanie taboru tramwajowego, które również zostało potraktowane jako usługa opodatkowana VAT w Polsce. Przed transportem pojazdów tramwajowych do Klienta, na terytorium Polski odbywały się testy (…). Przed dokonaniem transportu do Klienta miał miejsce również odbiór techniczny taboru przez odbiorcę w Polsce. Pojazdy, przed dokonaniem transportu do Klienta, były gotowe do użytku na terytorium Polski. Transport taboru do Klienta organizowany był przez Dostawcę, działającego w tym zakresie na zlecenie Wnioskodawcy. Wnioskodawca został przez Dostawcę osobno obciążony za usługi transportu pojazdów tramwajowych do Klienta.

(…).

Pojazdy tramwajowe po przetransportowaniu do Niemiec nie były w żaden sposób przerabiane ani modyfikowane w istotny sposób. Cały proces produkcyjny został zakończony na terytorium Polski jeszcze przed dokonaniem transportu do Niemiec.

Wnioskodawca rozpoznał sprzedaż taboru na rzecz Klienta jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Wnioskodawca znajduje się w posiadaniu wszystkich dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej: „WDT”). Klient na potrzeby transakcji posługiwał się niemieckim numerem identyfikacyjnym nadanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wnioskodawca na potrzeby nabycia usług montażu i materiałów oraz usług uruchomienia pojazdów wraz z testowaniem posłużył się polskim numerem NIP. Ten numer podany został na fakturach wystawionych przez Dostawcę na Wnioskodawcę. Również, wystawiając fakturę na Klienta z tytułu WDT Wnioskodawca posłużył się polskim numerem NIP.

### Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

### 1\. W odpowiedzi na pytanie „Kiedy konkretnie, w którym momencie Wnioskodawca przenosi na Klienta prawo do rozporządzania towarem (taborem tramwajowym) jak właściciel (gdzie znajduje się towar w momencie przeniesienia tego prawa, tj. w Polsce czy na terytorium Niemiec)?”,

wskazali Państwo „Odpowiedzialność za towar przechodzi na Klienta w chwili rozładunku, co ma miejsce na terytorium Niemiec. (…). Z powyższego wynika, że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Klienta z chwilą rozładunku u Klienta na terytorium Niemiec. Prawo własności zaś przechodzi na Klienta po pomyślnym zakończeniu testów”.

2\. W odpowiedzi na pytanie „Co konkretnie jest przedmiotem umowy na dostawę taboru tramwajowego, łączącej Wnioskodawcę z Klientem?”,

wskazali Państwo „Przedmiotem umowy na dostawę taboru tramwajowego łączącej Wnioskodawcę z Klientem jest dostawa taboru tramwajowego wraz z utrzymaniem gwarancyjnym zawartym w cenie pojazdów”.

3\. W odpowiedzi na pytanie „Co konkretnie jest intencją (celem) nabycia przez Klienta od Wnioskodawcy, tj. jakiego świadczenia oczekuje Klient (np. czy Klient jest zainteresowany nabyciem taboru tramwajowego, czy też jest zainteresowany nabyciem towaru wraz z jego testowaniem na terytorium Niemiec itp.)?”,

wskazali Państwo „Klient oczekiwał dostawy przetestowanego pojazdu tramwajowego dopuszczonego do ruchu. (…). Pojazdy były gotowe i zaakceptowane przez Klienta na terytorium Polski, (…)”.

4\. W odpowiedzi na pytanie „W jaki sposób Wnioskodawca „fakturuje” realizację transakcji, tzn. jakie świadczenie znajduje się na fakturze/ach wystawionej/ych przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta w polu „Nazwa towaru/usługi”, tj. za wykonanie jakiego konkretnie świadczenia Wnioskodawca obciąża Klienta wystawiając fakturę sprzedaży na Jego rzecz (jakie elementy składają się na kwotę należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia)?”

wskazali Państwo „Wnioskodawca wykazuje na fakturach dostawę towaru, którą traktuje jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną z zastosowaniem stawki 0%. Jako nazwa towaru/usługi wskazane są pojazdy tramwajowe. Na kwotę należnego wynagrodzenia składa się dostawa taboru tramwajowego wraz z utrzymaniem gwarancyjnym oraz jego uruchomienie i testowanie”.

5\. W odpowiedzi na pytanie „W jaki sposób przebiegają opisane we wniosku testy na terytorium Niemiec, w tym:

a) kto (jaki podmiot) wykonuje testów na terytorium Niemiec (np. Wnioskodawca lub podmiot działający na rzecz Wnioskodawcy, Klient itp.)?

b) czy wykonanie testów na terytorium Niemiec wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności jakie przede wszystkim posiada Wnioskodawca czy też są to proste czynności umożliwiające funkcjonowanie dostarczonego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem niewymagające szczególnych umiejętności i wiedzy specjalistycznej, które Klient mógłby wykonać we własnym zakresie?”,

wskazali Państwo „Testy obejmują następujące czynności:

(…).

Testy były wykonywane przez producenta, tj. przez Dostawcę („C” Sp. z o.o.), który wyprodukował tabor tramwajowy. Dostawca wykonywał testy we własnym zakresie lub zlecał to innym podmiotom. Do wykonania testów potrzebna jest specjalistyczna wiedza, której nie posiada ani Wnioskodawca, ani Klient. Testowanie jest czynnością konieczną w celu zapewnienia, że towar nadaje się do użytku, jest pozbawiony wad i spełnia oczekiwania Klienta. Testowanie taboru tramwajowego jest też powszechnie przyjętą w branży praktyką, zgodnie z którą nabywany pojazd musi zostać przetestowany”.

6\. W odpowiedzi na pytanie „Czy możliwa jest sytuacja, w której dostawa taboru tramwajowego oraz jego testy mogłyby zostać wykonane przez różne podmioty?”

wskazali Państwo „Przeprowadzenie testów wymaga szczegółowej wiedzy na temat konstrukcji pojazdu. Taką wiedzę posiada producent. Zlecanie takich czynności innemu podmiotowi niż producent nawet jeżeli byłoby teoretycznie możliwe, jest niecelowe i nie jest praktykowane. W praktyce dopuszcza się jedynie, aby producent posłużył się podwykonawcą, któremu przekaże niezbędną wiedzę na temat pojazdu”.

### Pytanie

Czy Wnioskodawca powinien traktować transakcje sprzedaży pojazdów tramwajowych na rzecz Klienta jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż taboru tramwajowego dokonana na rzecz Klienta stanowi WDT, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

– odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

– eksport towarów;

– import towarów;

– wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

– wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy o VAT, powyższe stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4) podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem złożonego wniosku ww. przesłanki, dla uznania transakcji dokonywanej przez Wnioskodawcę jako WDT, zostały spełnione. Towar został wywieziony do Niemiec na zlecenie Spółki w ramach czynności, która stanowi dostawę towarów.

Z kolei, na moment dokonania transakcji Klient będący nabywcą towaru był zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Niemczech.

Należy wskazać, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem złożonego wniosku, w ocenie Wnioskodawcy, nie dochodzi do czynności, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem złożonego wniosku transport towarów do Niemiec następował w ramach realizacji konkretnego zamówienia. Od początku znany był nabywca towaru, wynagrodzenie oraz inne warunki, na jakich ma być dokonana transakcja. Testowanie i uruchamianie taboru tramwajowego nawet jeżeli jest rozciągnięte w czasie nie spowodowało rozbicia czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę na dwie osobne transakcje, tj.: nietransakcyjnego przemieszczenia towarów z Polski do Niemiec, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT, oraz dostawę towarów w Niemczech podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w Niemczech. Pomimo trwania procesu testowania ciągłość transakcji nie została przerwana. Jej charakter jako WDT, o którym mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, pozostał niezmieniony. Należy wskazać, że tabor tramwajowy po przetransportowaniu do Niemiec nie był w żaden sposób przerabiany, zaś cały proces produkcyjny został zakończony na terytorium Polski, o czym świadczy odbiór techniczny towaru, który miał miejsce w Polsce.

Odnośnie ciągłości dostawy towarów realizowanej w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 18 listopada 2010 r., sygn. C-84/09, w którym stwierdził, że zaklasyfikowanie danej transakcji jako wewnątrzwspólnotowego nabycia lub dostawy nie może zależeć od przestrzegania jakiegokolwiek terminu, w którym powinien rozpocząć się lub zakończyć transport danego towaru z państwa członkowskiego dostawy do państwa członkowskiego przeznaczenia. Trybunał wskazał, że do wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru dochodzi tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca wykaże, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego oraz, że w wyniku wysyłki lub transportu towar ten fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy. Przy czym przepisy Dyrektywy 2006/112 nie przewidują, aby transport danych towarów do miejsca przeznaczenia u nabywcy powinien się rozpocząć lub zakończyć w jakimkolwiek terminie. Niemniej jednak aby można było dokonać takiej kwalifikacji i określić miejsce nabycia, należy ustanowić czasowy i materialny związek pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem oraz ciągłość w przeprowadzaniu transakcji. Trybunał podkreślił również, że dla identyfikacji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powinny być brane pod uwagę w miarę możliwości intencja nabywcy w chwili nabycia, o ile jest ona poparta obiektywnymi okolicznościami.

Podobnie wypowiedział się również NSA, który w wyroku z 21 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1500/16 uznał, że „WDT następuje tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego, a w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy. Celem sposobu opodatkowania wymiany między państwami członkowskimi jest przeniesienie wpływów podatkowych do państwa członkowskiego, w którym następuje ostateczna konsumpcja dostarczonych towarów. Należy zauważyć, że skoro w momencie rozpoczęcia wywozu towarów znany jest już jego ostateczny nabywca, co – uwzględniając treść umowy, z której wynika prawo odbiorcy do dysponowania towarem w sposób autonomiczny, bez konsultacji ze skarżącą – pozwala spojrzeć na opisaną we wniosku transakcję jako jedną, rozciągniętą w czasie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”.

Na zasadność powyższego rozumienia wskazuje także praktyka organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2. 4012.551.2018.2.KT Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że transakcję, w której podatnik dokonuje dostaw towarów do kontrahentów z innych państw członkowskich UE w ten sposób, że przekazuje zamówiony towar przewoźnikowi, który dostarcza towar do zlokalizowanego w Niemczech magazynu przeładunkowego należącego do przedsiębiorstwa logistyczno-spedycyjnego, a stamtąd dopiero po pewnym czasie towar jest finalnie transportowany do nabywcy przez innego przewoźnika organizowanego przez nabywcę, stanowi WDT z Polski do innego kraju UE, do którego finalnie trafia towar.

W analogiczny sposób wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 15 października 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.584. 2021.1.RR.

Skoro, w przywołanych sprawach nawet okres magazynowania nie stanowił przeszkody dla zachowania funkcjonalnej ciągłości transportu, to tym bardziej w przypadku dostaw realizowanych na zasadach opisanych w złożonym wniosku niezasadne byłoby dzielenie transakcji wykonywanych przez Spółkę na dwie osobne transakcje, tj. nietransakcyjne przemieszczenie towarów z Polski do Niemiec, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT i dostawę towarów w Niemczech, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej w Niemczech. Wprawdzie wspomniane wyroki oraz interpretacja dotyczą kwestii transportu i składowania towarów, niemniej przytoczone tezy należy odnieść tym bardziej do sytuacji, w której sam transport bezpośrednio do miejsca docelowego już nastąpił, zaś następnie mają miejsce jedynie czynności odbiorcze (techniczne) polegające na testowaniu i uruchamianiu próbnym taboru tramwajowego. Należy wskazać, że nie bez znaczenia pozostaje okoliczność, iż przeprowadzenie testów w Niemczech podyktowane jest obiektywnymi niezależnymi od stron transakcji czynnikami związanymi z funkcjonowaniem niemieckiej infrastruktury tramwajowej, a także regulacjami, które nakazują dokonywanie pewnych testów w miejscu, w którym pojazd będzie użytkowany. Pominięcie tych okoliczności mogłoby doprowadzić do wniosku, że tabor tramwajowy będący rzeczą ruchomą nigdy nie może być przedmiotem WDT, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Należy wskazać, że w wyniku przeprowadzanych testów i uruchomienia taboru tramwajowego nie zmieniły się jego właściwości, odbiorca ani miejsce dostawy. Cały czas był to ten sam towar, który został wytworzony przez Dostawcę i przetransportowany do Niemiec.

Testowanie i uruchamianie nie były również czynnościami polegającymi na instalacji lub montażu. Przez „montaż” należy rozumieć składanie maszyn, urządzeń, budowli itp. z gotowych części w jedną całość. Z kolei „instalacja” to zakładanie jakichś urządzeń technicznych (Bartosiewicz A. VAT. Komentarz, wyd. XVII). Żadna z tych czynności nie była dokonywana w stanie faktycznym będącym przedmiotem złożonego wniosku po dokonaniu transportu taboru tramwajowego do Niemiec. Nie doszło zatem do dostawy z montażem lub instalacją, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, rozbicie transakcji na dwie czynności: nietransakcyjne przemieszczenie towarów do Niemiec oraz dostawę towarów dokonywaną w Niemczech miałoby charakter sztuczny. Nie odpowiadałoby ekonomicznemu sensowi i celowi całej transakcji, jaką było dostarczenie Klientowi gotowego taboru tramwajowego zdatnego do użytku. Czynności polegające na testowaniu i uruchamianiu taboru tramwajowego nie stanowiły również instalacji ani montażu. Tym samym transakcja dokonywana przez Wnioskodawcę nie stanowi dostawy z montażem lub instalacją.

W ocenie Wnioskodawcy, realizowana transakcja powinna zatem zostać zakwalifikowana jako WDT, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt. 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 13 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4) podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy:

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 13 ust. 4 ustawy:

Przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy:

1) towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli towary te są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub na jego rzecz;

2) przemieszczenie towarów następuje w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość;

3) towary są przemieszczane na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie transportu pasażerskiego wykonywanego na terytorium Unii Europejskiej z przeznaczeniem dokonania ich dostawy przez tego podatnika na pokładach tych pojazdów;

4) towary mają być przedmiotem eksportu towarów przez tego podatnika;

5) towary mają być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonanej przez tego podatnika, jeżeli przemieszczenie towarów następuje na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego, do którego dokonywana jest ta wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;

6) towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium kraju;

7) towary mają być czasowo używane na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w celu świadczenia usług przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, który przemieścił lub na rzecz którego przemieszczono te towary;

8) towary mają być czasowo używane przez tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące, pod warunkiem że import takich towarów z terytorium państwa trzeciego z uwagi na ich przywóz czasowy byłby zwolniony od cła;

9) przemieszczeniu podlega gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz – miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jednocześnie wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „montaż lub instalacja”, niemniej jednak stosownie do cytowanego art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Jako „proste czynności” należy rozumieć działania, umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Zatem, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń, itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Z kolei „instalacja” to montowanie gdzieś urządzeń technicznych.

W myśl art. 13 ust. 6 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Jak wynika z powołanych wyżej regulacji prawnych, aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu ww. przepisu ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

– musi mieć miejsce czynność określona w art. 7 ustawy, tj. musi dojść do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel;

– w konsekwencji tej czynności musi dojść do wywozu towaru z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE przez dostawcę lub przez nabywcę.

Warunki te mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do innego kraju Unii Europejskiej, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, że nie dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Powyższą tezę potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 24 maja 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 446/11), w którym wskazał, że: „Uznanie danej dostawy za czynność wewnątrzwspólnotową musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. Określenie »wywóz« użyte w art. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, należy interpretować w ten sposób, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów następuje tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego, w wyniku wysyłki lub transportu, tj. fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium RP oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy pozostaje (…), wykorzystywanych do produkcji pojazdów szynowych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca otrzymał zamówienie od Klienta z siedzibą w Niemczech na dostawę taboru tramwajowego.

Realizując zamówienie, Wnioskodawca zlecił Dostawcy zamontowanie elementów wyposażenia taboru tramwajowego. W tym celu powierzył Dostawcy wyprodukowane przez siebie (…). Dostawca zapewnił natomiast pozostałe komponenty konieczne do wyprodukowania pojazdów tramwajowych. Transakcja realizowana pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą została rozpoznana, odpowiednio, jako lokalne świadczenie usług montażu oraz dostawa materiałów (wyposażenia) opodatkowana na terytorium Polski, z zastosowaniem stawki podstawowej VAT. Dostawca otrzymywał również osobne wynagrodzenie za testowanie taboru tramwajowego, które również zostało potraktowane jako usługa opodatkowana VAT w Polsce. Przed transportem pojazdów tramwajowych do Klienta, na terytorium Polski odbywały się testy (…). Przed dokonaniem transportu do Klienta miał miejsce również odbiór techniczny taboru przez odbiorcę w Polsce. Pojazdy przed dokonaniem transportu do Klienta były gotowe do użytku na terytorium Polski. Transport taboru do Klienta organizowany był przez Dostawcę, działającego w tym zakresie na zlecenie Wnioskodawcy. Wnioskodawca został przez Dostawcę osobno obciążony za usługi transportu pojazdów tramwajowych do Klienta.

(…).

Pojazdy tramwajowe po przetransportowaniu do Niemiec nie były w żaden sposób przerabiane ani modyfikowane w istotny sposób. Cały proces produkcyjny został zakończony na terytorium Polski jeszcze przed dokonaniem transportu do Niemiec.

Wnioskodawca znajduje się w posiadaniu wszystkich dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Klient na potrzeby transakcji posługiwał się niemieckim numerem identyfikacyjnym nadanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wystawiając fakturę na Klienta z tytułu WDT Wnioskodawca posłużył się polskim numerem NIP.

Odpowiedzialność za towar przechodzi na Klienta w chwili rozładunku, co ma miejsce na terytorium Niemiec. Po rozładunku mają miejsce jazdy próbne z obciążeniem, w tym jazdy z pasażerami. Tramwaje zatem już wtedy zaczynają być użytkowane. Z powyższego wynika, że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na Klienta z chwilą rozładunku u Klienta na terytorium Niemiec. Prawo własności zaś przechodzi na Klienta po pomyślnym zakończeniu testów.

Przedmiotem umowy na dostawę taboru tramwajowego łączącej Wnioskodawcę z Klientem jest dostawa taboru tramwajowego wraz z utrzymaniem gwarancyjnym zawartym w cenie pojazdów.

Klient oczekiwał dostawy przetestowanego pojazdu tramwajowego dopuszczonego do ruchu. (…). Pojazdy były gotowe i zaakceptowane przez Klienta na terytorium Polski, (…).

Wnioskodawca wykazuje na fakturach dostawę towaru, którą traktuje jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną z zastosowaniem stawki 0%. Jako nazwa towaru/usługi wskazane są pojazdy tramwajowe. Na kwotę należnego wynagrodzenia składa się dostawa taboru tramwajowego wraz z utrzymaniem gwarancyjnym oraz jego uruchomienie i testowanie.

Testy obejmują następujące czynności:

(…).

Testy były wykonywane przez producenta, tj. przez Dostawcę, który wyprodukował tabor tramwajowy. Dostawca wykonywał testy we własnym zakresie lub zlecał to innym podmiotom. Do wykonania testów potrzebna jest specjalistyczna wiedza, której nie posiada ani Wnioskodawca, ani Klient. Testowanie jest czynnością konieczną w celu zapewnienia, że towar nadaje się do użytku, jest pozbawiony wad i spełnia oczekiwania Klienta. Testowanie taboru tramwajowego jest też powszechnie przyjętą w branży praktyką, zgodnie z którą nabywany pojazd musi zostać przetestowany.

Przeprowadzenie testów wymaga szczegółowej wiedzy na temat konstrukcji pojazdu. Taką wiedzę posiada producent. Zlecanie takich czynności innemu podmiotowi niż producent nawet jeżeli byłoby teoretycznie możliwe, jest niecelowe i nie jest praktykowane. W praktyce dopuszcza się jedynie, aby producent posłużył się podwykonawcą, któremu przekaże niezbędną wiedzę na temat pojazdu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy transakcja sprzedaży pojazdów tramwajowych na rzecz Klienta stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Zauważyć należy, że powołany wyżej przepis art. 13 ust. 3 ustawy, rozszerza pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności, które nie mają charakteru czynności dwustronnych, polegających na przemieszczeniu towarów przedsiębiorstwa z Polski do innego państwa członkowskiego, w którym mają posłużyć do działalności gospodarczej podatnika. W przypadku tej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów polski dostawca pełni równocześnie rolę nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zatem, jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Natomiast, gdy dla wywożonych towarów nie jest jeszcze znany nabywca lub towary mają służyć innym niż ich dostawa czynnościom, wówczas występuje u podatnika wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w przemieszczeniu towarów, której odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez ten sam podmiot na terytorium państwa członkowskiego zakończenia transportu lub wysyłki.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie art. 13 ust. 3 ustawy nie ma zastosowania, ponieważ wywóz towarów z kraju następuje w wyniku dokonania dostawy (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) na ustalonego nabywcę. Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca otrzymał zamówienie od Klienta z siedzibą w Niemczech na dostawę taboru tramwajowego. Następnie zamówiony towar został przetransportowany do Niemiec. Zatem nie można uznać, że ww. opisana transakcja stanowi przemieszczenie własnych towarów, o których mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, bowiem przed rozpoczęciem transportu z Polski na terytorium Niemiec znany był Nabywca towaru.

Ponadto w analizowanej sprawie, nie ma znaczenia, że po dostarczeniu taboru tramwajowego do Niemiec, z uwagi na różnice pomiędzy polską infrastrukturą tramwajową a niemiecką infrastrukturą tramwajową takie jak np.: inny rozstaw osi, czy inną częstotliwość, na której odbiera radio, część testów musiała zostać przeprowadzona już u Klienta na terytorium Niemiec.

Wskazać należy, że dostawa taboru tramwajowego nie stanowi dostawy z montażem w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy przed dokonaniem transportu do Klienta miał miejsce również odbiór techniczny taboru przez odbiorcę w Polsce. Pojazdy, przed dokonaniem transportu do Klienta, były gotowe do użytku na terytorium Polski. Pojazdy tramwajowe po przetransportowaniu do Niemiec nie były w żaden sposób przerabiane ani modyfikowane w istotny sposób. Cały proces produkcyjny został zakończony na terytorium Polski jeszcze przed dokonaniem transportu do Niemiec. Zatem, skoro tabor tramwajowy nie był przez Wnioskodawcę montowany/instalowany na terytorium Niemiec, to nie występują przesłanki do rozpoznania dostawy z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji wskazać należy, że w analizowanej sprawie opisana we wniosku dostawa taboru tramwajowego do ustalonego Nabywcy na terytorium Niemiec, stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, Wnioskodawca powinien traktować transakcje sprzedaży pojazdów tramwajowych na rzecz Klienta jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (stanu faktycznego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwo w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii zastosowania dla opisanej we wniosku dostawy stawki podatku VAT 0%.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).