Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.589.2019.2.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-19
Teza: W zakresie ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, na SCPI spoczywa ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce z tytułu dochodów - osiąganych na terytorium Polski - z Inwestycji, oraz przychody i koszty podatkowe z udziału w SCI powinny być łączone z przychodami i kosztami SCPI proporcjonalnie do jego udziału w zysku SCI i opodatkowane przez SCPI w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: Francja; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2019 r. (data wpływu tego samego dnia), uzupełnione 2 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, na SCPI spoczywa ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce z tytułu dochodów - osiąganych na terytorium Polski - z Inwestycji, oraz przychody i koszty podatkowe z udziału w SCI powinny być łączone z przychodami i kosztami SCPI proporcjonalnie do jego udziału w zysku SCI i opodatkowane przez SCPI w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, na SCPI spoczywa ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce z tytułu dochodów - osiąganych na terytorium Polski - z Inwestycji, oraz przychody i koszty podatkowe z udziału w SCI powinny być łączone z przychodami i kosztami SCPI proporcjonalnie do jego udziału w zysku SCI i opodatkowane przez SCPI w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o CIT. Wniosek powyższy nie spełniał wymagań formalnych, dlatego też pismem z 19 lutego 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.589.2019.1.MBD wezwano do jego uzupełnienia, co tez nastąpiło 2 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa francuskiego (dalej: „SCPI”) - stanowiącą instytucję zbiorowego inwestowania w nieruchomości. Wyłącznym celem działalności SCPI jest wynajem oraz bieżące zarządzanie nabytymi uprzednio nieruchomościami. SCPI jest zarejestrowana we francuskim rejestrze przedsiębiorstw i posiada francuski numer identyfikacji podatkowej.

Zgodnie z przepisami francuskiego kodeksu cywilnego, SCPI posiada osobowość prawną. Ponadto SCPI ma pełną zdolność prawną i podlega prawom i obowiązkom wynikających z przepisów francuskiego prawa cywilnego. SCPI ma również zdolność upadłościową.

W spółkę mogą inwestować zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne. W SCPI występuje 1 kategoria wspólnika tzw. „associes” (partnerzy). Co do zasady, wspólnicy SCPI (dalej: „Wspólnicy”) ponoszą nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania SCPI, lecz w umowie spółki może znaleźć się zapis limitujący odpowiedzialność Wspólników, np. do wysokości ich wkładu.

Wspólnicy mogą wnieść do SCPI zarówno wkład pieniężny, jak i niepieniężny, w tym wartości niematerialne i prawne. Za wkłady Wspólników, SCPI emituje udziały (dalej: „Udziały”) które obejmują Wspólnicy. Udziały emitowane są w drodze oferty publicznej, praktyką są działania reklamowe i starania, aby informacja o możliwości nabycia Udziałów była dostępna również poza grupą wykwalifikowanych inwestorów. Ponadto brak jest jakichkolwiek ograniczeń w zakresie transferu Udziałów.

Zgodnie z prawem francuskim, SCPI należy traktować jako alternatywny fundusz inwestycyjny (z ang. alternative investment fund). Kwestie zarządzania takimi funduszami są uregulowane w Dyrektywie 2011/61/UE Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zmiany dyrektyw 2003/41/WE i 2009/65/WE oraz rozporządzeniach (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 1095/2010. SCPI podlega ścisłemu nadzorowi francuskiej Instytucji Kontroli Rynków Finansowych - „I’Autorite des marches financiers” (dalej: „AMF”). SCPI jest zarządzane przez zewnętrzną firmę zaaprobowaną przez AMF.

Ewentualne zyski osiągnięte przez spółkę są opodatkowane na poziomie Wspólników. Zgodnie z podejściem francuskich organów, SCPI charakteryzuje się jednakże częściową transparentnością podatkową (ang. „tax translucent”) w kontekście stosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i spełnia definicję spółki w ich myśl. Oznacza to, że na potrzeby umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Francję, SCPI jest traktowane jak rezydent kraju (nawet gdy nie podlega CIT) i jest podatnikiem nawet jeżeli faktycznie podatek jest płacony przez Wspólników.

Wnioskodawca planuje dokonać inwestycji w nieruchomość komercyjną na wynajem położoną w Polsce (dalej: „Inwestycja”), poprzez zostanie wspólnikiem w innej spółce prawa francuskiego (dalej: „SCI”), w której SCPI obejmie udziały. Natomiast, SCI nabędzie bezpośrednio Inwestycję.

SCI jest spółką, utworzoną na podstawie przepisów francuskiego Kodeksu Cywilnego. Podstawowym celem działalności SCI jest nabycie lub budowa w celu dalszego wynajmu oraz bieżące zarządzanie nieruchomościami. SCI jest zarejestrowana we francuskim rejestrze przedsiębiorstw i posiada francuski numer identyfikacji podatkowej.

W myśl przepisów francuskiego kodeksu cywilnego, SCI posiada osobowość prawną. Ponadto SCI ma pełną zdolność prawną i podlega wszelkim prawom oraz obowiązkom wynikającym z przepisów francuskiego prawa cywilnego. SCI posiada też zdolność upadłościową.

W SCI występuje 1 kategoria wspólnika tzw. „associes” (partnerzy). Wspólnikami SCI mogą być zarówno osoby fizyczne jak i osoby prawne. Do założenia spółki niezbędnych jest minimum 2 wspólników (dalej: „Wspólnicy SCI”). Wspólnicy SCI ponoszą nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania SCI, jednakże proporcjonalną do ich udziału w kapitale (tj. brak odpowiedzialności solidarnej). Wspólnicy SCI mogą wnieść do SCI zarówno wkład pieniężny, jak i niepieniężny, w tym wartości niematerialne i prawne.

SCI jest zarządzana przez co najmniej jednego generalnego menadżera, tzw. gerant (osoba prawna lub fizyczna) określonego w statucie SCI lub wyznaczonego przez Wspólników SCI (dalej: „GP”). GP jest odpowiedzialny za podejmowanie działań prawnych - nabywania praw i/lub zaciągania zobowiązań - w imieniu i na rzecz SCI.

Pod pewnymi warunkami możliwy jest wybór przez SCI opodatkowania CIT, lecz Wnioskodawca nie planuje skorzystać z tej opcji. Zgodnie z podejściem francuskich organów, SCI (podobnie jak opisana powyżej SCPI) charakteryzuje się jednakże częściową transparentnością podatkową (ang. „tax translucent”) w kontekście stosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i spełnia definicję spółki w ich myśl. Oznacza to, że na potrzeby umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Francję, SCI jest traktowane jak rezydent kraju (nawet gdy nie podlega CIT) i jest podatnikiem nawet jeżeli faktycznie podatek jest płacony przez Wspólników.

Wyniki podatkowe wspólników SCI generowane za pośrednictwem SCI są obliczane na poziomie SCI (według reguł obowiązujących dla danego wspólnika SCI), a następnie opodatkowane na poziomie wspólników SCI. Wyniki podatkowe wspólników SCI - z tytułu działalności SCI - są obliczane na podstawie proporcji ich udziałów w zysku SCI.

Zyski SCI wypłacane są na podstawie uchwały Wspólników SCI i przydzielane co do zasady proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku poszczególnych Wspólników SCI (chyba że statut spółki stanowi inaczej).

W celu prawidłowego opodatkowania w Polsce przyszłych dochodów z Inwestycji, należy rozstrzygnąć, która spółka będzie zobowiązana do opodatkowania dochodów w Polsce.

Na marginesie Wnioskodawca zaznacza, że SCI złożyło oddzielny wniosek o interpretację mający na celu potwierdzenie kwestii uznania SCI za podatnika podatku dochodowego w Polsce.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 2 marca 2020 r., Wnioskodawca wskazał dane identyfikujące podmioty powiązane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, na SCPI spoczywa ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce z tytułu dochodów - osiąganych na terytorium Polski - z Inwestycji, oraz przychody i koszty podatkowe z udziału w SCI powinny być łączone z przychodami i kosztami SCPI proporcjonalnie do jego udziału w zysku SCI i opodatkowane przez SCPI w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko sformułowane we wniosku o uzupełnieniu wniosku), na SCPI nie spoczywa ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce z tytułu dochodów - osiąganych na terytorium Polski - z Inwestycji, oraz przychody i koszty podatkowe z udziału w SCI nie powinny być łączone z przychodami i kosztami SCPI proporcjonalnie do jego udziału w zysku SCI i opodatkowane przez SCPI w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

W myśl art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (dalej: „OP”), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie z art. 7 § 2 OP, ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż wymienione w § 1.

Kluczowy w kontekście kwalifikacji podmiotowej dla celów podatku CIT jest art. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, za podatników podatku dochodowego od osób prawnych należy uznać:

*   osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji,
*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,
*   podatkowe grupy kapitałowe,
*   spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 4a pkt 14 ustawy o CIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną rozumie się spółkę inną niż określona w pkt 21 art. 4a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 21 ustawy o CIT, przez spółkę rozumie się:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z przepisami prawa francuskiego SCI posiada osobowość prawną. W konsekwencji spełnia warunek wymieniony w art. 4a pkt 21 lit. a) ustawy o CIT, a zatem - poprzez spełnienie definicji ustawowej spółki z ustawy o CIT (na zasadzie art. 4a pkt 21 lit. a) ustawy o CIT), stanowi podatnika polskiego CIT w rozumieniu ustawy o CIT.

Jednocześnie, w przepisach ustawy o CIT, brakuje definicji osoby prawnej. Stąd zasadne jest przywołanie art. 33 Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Do wniosków z analizy ww. przepisów niejednokrotnie nawiązywały organy podatkowe (interpretacje indywidualne: z 1 marca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.371.2017.2.AJ; z 7 czerwca 2016 r., Znak: ITPB3/4510-194/16/AW; z 17 grudnia 2013 r., Znak: IPPB5/423-790/13-6/AJ), twierdząc, że:

(\`(...)\`) Podatnikiem jest m.in.:

*   każda osoba prawna bez wyjątku,
*   spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w tym spółki zagraniczne posiadające zbliżoną konstrukcję do polskiej spółki komandytowo-akcyjnej posiadające miejsce faktycznego zarządu na terytorium Polski),
*   jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej innych niż te, które są traktowane w państwie rezydencji jak osoby prawne i które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie.

Ustawodawca przez osobę prawną rozumie więc podmioty:

*   którym prawo polskie nadaje osobowość prawną,
*   którym prawo obce nadaje osobowość prawną w znaczeniu odpowiadającym rozwiązaniu przyjętemu przez polskiego ustawodawcę,
*   funkcjonujące w zagranicznych systemach prawnych, w których nie funkcjonuje pojęcie osoby prawnej w znaczeniu zbliżonym do przyjętego w polskim systemie prawnym, lecz wykazujące takie podstawowe cechy konstrukcyjne, które odpowiadają cechom charakterystycznym dla polskich osób prawnych.

W celu weryfikacji możliwości uznania SCI za podatnika CIT według polskich przepisów podatkowych należy porównać elementy konstrukcyjne SCI do cech charakteryzujących polskie osoby prawne, z uwzględnieniem specyfiki ustawodawstwa francuskiego i jego podobieństwa do polskiego prawa w kontekście osobowości prawnej.

W prawie francuskim pojęcie osoby prawnej ma znaczenie zbliżone do przyjętego w polskim systemie prawnym. Powyższe wynika ze wspólnych źródeł prawa, bowiem zarówno polski jak i francuski Kodeks cywilny jest oparty w dużej mierze na Kodeksie Napoleona. Konieczność dostosowania poszczególnych przepisów do wytycznych Unii Europejskiej również pozytywnie wpływa na podobieństwo regulacji. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, już na tym etapie rozważań spełniona jest przesłanka nadania osobowości prawnej przez prawo obce w znaczeniu odpowiadającym rozwiązaniu przyjętemu przez polskiego ustawodawcę.

Niezależnie od powyższego, cechy konstrukcyjne SCI odpowiadają kluczowym konstrukcyjnym cechom charakterystycznym dla poszczególnych polskich osób prawnych (m.in. spółek z o.o.). Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego:

*   SCI posiada osobowość prawną i pełną zdolność do czynności prawnych,
*   SCI podlega prawom i obowiązkom wynikających z przepisów francuskiego prawa cywilnego,
*   SCI posiada zdolność upadłościową,
*   Wspólnicy nie są odpowiedzialni solidarnie za zobowiązania SCI,
*   SCI posiada organ zarządzający (GP), który działa w imieniu spółki,
*   SCI dokonuje podziału i wypłaty zysku na podstawie uchwały Wspólników (forma odpowiadająca dywidendzie).

Tym samym, ze względu na fakt, że SCI jest traktowana na gruncie prawa francuskiego jak osoba prawna, spełnia ona kryteria przewidziane w ustawie o CIT, do uznania za podatnika i powinna ona zostać uznana za podatnika podatku CIT na gruncie polskich przepisów podatkowych.

W związku z ograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce dla SCI, przepisy krajowe należy interpretować z uwzględnieniem umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z podejściem francuskich organów, SCI charakteryzuje się częściową transparentnością podatkową („tax translucent”) w kontekście stosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i spełnia definicję spółki w myśl tych umów. Oznacza to - jak wspomniane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, że na potrzeby umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Francję, SCI jest traktowane jak rezydent kraju i jest podatnikiem nawet jeżeli faktycznie podatek jest płacony przez Wspólników. Na istotne znaczenie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w świetle podmiotowości CIT wskazuje również m.in. uzasadnienie Dyrektora KIS z interpretacji indywidualnej z 1 marca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.371.2017.2.AJ.

W przedmiotowej sprawie nie powinien mieć znaczenia sam fakt częściowej transparentności podatkowej Wnioskodawcy na gruncie lokalnego prawa francuskiego. Polski ustawodawca nie wykluczył bowiem możliwości uznania za podatnika CIT zagranicznego podmiotu, który jest transparentny podatkowo w kraju swojej siedziby. Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 grudnia 2013 r., Znak: IPPB5/423-790/13-6/AJ: Należy zatem przyjąć, iż transparentność podatkowa zagranicznej spółki osobowej w kraju siedziby nie oznacza, iż automatycznie spółka taka nie może być podatnikiem polskiego podatku dochodowego.

Zgodnie z umową pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z 20 czerwca 1975 r. (dalej: „UPO”) pojęcie osoba obejmuje zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. b UPO, osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób. Wyrażenie „spółka” oznacza m.in. osobę prawną (art. 3 ust. 1 lit. c UPO). Konsekwentnie, SCI spełnia definicję spółki na gruncie UPO (tj. posiada status osoby prawnej).

W przypadku opodatkowania dochodów z Inwestycji, zastosowanie będą miały zapisy UPO. Zgodnie z art. 6 ust. 1 UPO, dochody z majątku nieruchomego podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony. W myśl art. 13 ust. 1 UPO, zyski pochodzące ze sprzedaży majątku nieruchomego albo ze sprzedaży udziałów lub podobnych praw w spółce, której aktywa składają się głównie z majątku nieruchomego, podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym majątek ten jest położony.

A zatem dochody z najmu oraz zbycia Inwestycji ulokowanych w Polsce będą opodatkowane w Polsce.

SCI - będącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 ustawy o CIT - powinna spełniać definicję podatnika CIT oraz być zobowiązana do rozliczenia CIT w Polsce na zasadzie ograniczonego obowiązku podatkowego w postaci osiągania dochodów na terytorium Polski za pośrednictwem Inwestycji.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, spełnione są warunki pozwalające uznać SCI za osobę prawną w rozumieniu polskich przepisów. A zatem SCI będzie podatnikiem podatku CIT, a w konsekwencji płatnikiem ewentualnego podatku od dochodu z tytułu Inwestycji, położonej na terytorium Polski. Tym samym, SCPI nie będzie zobligowana do obliczania dochodów i uiszczania podatków powstałych w związku z Inwestycją.

Na SCPI nie będzie spoczywał ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce z tytułu dochodów - osiąganych na terytorium Polski – z opisanej we Wniosku Inwestycji. W ocenie Wnioskodawcy, dochód osiągany na terytorium Polski w związku z Inwestycją zobowiązana będzie rozliczyć SCI - tj. podatnik CIT posiadający w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy z tytułu dochodów z Inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1-3 oraz art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej także: „updop”), podatnikami (podatku dochodowego od osób prawnych) są:

*   osoby prawne,
*   spółki kapitałowe w organizacji,
*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,
*   spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
*   podatkowe grupy kapitałowe.

Z powyższego wynika, że podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest m.in.:

*   każda osoba prawna bez wyjątku,
*   spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej innych niż te, które są traktowane w państwie rezydencji jak osoby prawne i które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie.

Ustawodawca przez osobę prawną rozumie podmioty:

*   którym prawo polskie nadaje osobowość prawną,
*   którym prawo obce nadaje osobowość prawną w znaczeniu odpowiadającym rozwiązaniu przyjętemu przez polskiego Ustawodawcę,
*   funkcjonujące w zagranicznych systemach prawnych, w których nie funkcjonuje pojęcie osoby prawnej w znaczeniu zbliżonym do przyjętego w polskim systemie prawnym, lecz wykazujące takie podstawowe cechy konstrukcyjne, które odpowiadają cechom charakterystycznym dla polskich osób prawnych.

Należy przy tym zauważyć, iż Ustawodawca wyznaczając kategorię podatników podatku dochodowego od osób prawnych w art. 1 ust. 2 i art. 1 ust. 3 pkt 2 updop posługuje się pojęciem „spółki niemającej osobowości prawnej”.

Natomiast definicja określona w art. 4a pkt 14 updop dotyczy spółki „niebędącej osobą prawną”.

Pojęcie to zdefiniowane jest na potrzeby m.in. art. 5 ust. 1, art. 12 ust. 4 pkt 3a – 3c updop.

Obydwa ww. pojęcia nie są zatem tożsame, a trudno założyć, iż polski Ustawodawca różnym pojęciom w tej samej ustawie nadaje jednakowe znaczenie (biorąc pod uwagę zasady poprawnej legislacji). Należy zatem uznać, iż zarówno pojęcie „osoby prawnej”, jak i „spółki niemającej osobowości prawnej” nie zostało wprost zdefiniowane na potrzeby updop.

Definicja określona w art. 4a pkt 14 nie dotyczy art. 1 updop zakreślającego krąg podatników (użyto zupełnie innych pojęć), lecz precyzuje pojęcie spółki niebędącej osobą prawną, do dochodów z udziału w której podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych są obowiązani stosować określony w art. 5 ust. 1 i ust. 2 schemat opodatkowania.

Doprecyzowanie to było konieczne z uwagi na zapis art. 1 ust. 3 updop, z którego wynika, iż spółka niemająca osobowości prawnej, niebędąca osobą prawną, lecz traktowana w państwie rezydencji jak osoba prawna i objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie jest uznawana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce,

a w związku z tym dochody osób prawnych z udziału w takich spółkach są objęte zupełnie innym schematem opodatkowania.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz.U. z 2015 r. poz. 1792., dalej: „ppm”) osoba prawna podlega prawu państwa, w którym ma siedzibę. Jeżeli jednak prawo wskazane w przepisie ust. 1 przewiduje właściwość prawa państwa, na podstawie którego osoba prawna została utworzona, stosuje się prawo tego państwa.

Na podstawie art. 17 ust. 3 ppm prawu wskazanemu w przepisach ust. 1 i 2 podlegają w szczególności:

1.  powstanie, łączenie, podział, przekształcenie lub ustanie osoby prawnej;
2.  charakter prawny osoby prawnej;
3.  nazwa oraz firma osoby prawnej;
4.  zdolność osoby prawnej;
5.  kompetencje i zasady działania oraz powoływanie i odwoływanie członków organów;
6.  reprezentacja;
7.  nabycie i utrata statusu wspólnika lub członkostwa oraz prawa i obowiązki z nimi związane;
8.  odpowiedzialność wspólników lub członków za zobowiązania osoby prawnej;
9.  skutki naruszenia przez osobę reprezentującą osobę prawną ustawy, aktu założycielskiego lub statutu.

Na podstawie art. 21 ppm ww. przepisy (art. 17 ust. 3 ppm) stosuje się odpowiednio do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Należy zatem przyjąć, iż transparentność podatkowa zagranicznej spółki osobowej w kraju siedziby nie oznacza, iż automatycznie spółka taka nie może być podatnikiem polskiego podatku dochodowego.

Z powyższych regulacji wynika również, że prawem właściwym do ustalenia czy SCI jest osobą prawną będzie prawo francuskie. Natomiast kwalifikacja prawnopodatkowa danego podmiotu na gruncie ustawodawstwa krajowego następuje w sposób autonomiczny na podstawie przepisów updop.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz stanowiska Wnioskodawcy wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać inwestycji w nieruchomość komercyjną położoną w Polsce, poprzez zostanie wspólnikiem w innej spółce prawa francuskiego SCI – w której SCPI obejmie udziały. Natomiast, SCI nabędzie bezpośrednio Inwestycję. SCI:

*   posiada osobowość prawną i pełną zdolność do czynności prawnych,
*   podlega prawom i obowiązkom wynikających z przepisów francuskiego prawa cywilnego,
*   posiada zdolność upadłościową,
*   wspólnicy nie są odpowiedzialni solidarnie za zobowiązania SCI,
*   posiada organ zarządzający (GP), który działa w imieniu spółki,
*   dokonuje podziału i wypłaty zysku na podstawie uchwały Wspólników (forma odpowiadająca dywidendzie).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro SCI – zgodnie z wyjaśnieniami Wnioskodawcy – posiada osobowość prawną oddzielną od osobowości prawnej jej wspólników to spełnia kryterium określone w art. 1 ust. 1 updop, stanowiące, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają m.in. osoby prawne.

W myśl art. 5 ust. 1 updop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 3 ust. 2 updop, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z 20 czerwca 1975 r. (dalej: „UPO”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Francję dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz.U. z 2018 r., poz. 1369) (dalej: „Konwencja MLI”), dochody z majątku nieruchomego, włączając dochody z eksploatacji gospodarstw rolnych i leśnych, podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony. Określenie „majątek nieruchomy” rozumie się według prawa podatkowego Umawiającego się Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku przynależność do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa rzeczowego, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji albo prawa do eksploatacji zasobów mineralnych, źródeł i innych bogactw naturalnych. Statki żeglugi morskiej i śródlądowej oraz samoloty nie stanowią majątku nieruchomego. Postanowienia ustępu 1 stosuje się do dochodów z bezpośredniego użytkowania, najmu lub dzierżawy, jak również każdego innego rodzaju użytkowania, najmu lub dzierżawy, jak również każdego innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego. Postanowienia ustępów 1 i 3 stosuje się również do dochodów z majątku nieruchomego przedsiębiorstwa i do dochodu z majątku nieruchomego, który służy do wykonywania wolnego zawodu (art. 6 ust. 2-4).

W myśl art. 13 ust. 1 ww. przepisów, zyski pochodzące ze sprzedaży majątku nieruchomego określonego w artykule 6 ustęp 2 podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym majątek ten jest położony.

W świetle powyższego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym na SCPI nie spoczywa ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce z tytułu dochodów - osiąganych na terytorium Polski - z Inwestycji, oraz przychody i koszty podatkowe z udziału w SCI nie powinny być łączone z przychodami i kosztami SCPI proporcjonalnie do jego udziału w zysku SCI i opodatkowane przez SCPI w Polsce zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że stan faktyczny/zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.