Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.6.2018.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-06
Teza: Sprzedaż przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Budowli nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ sprzedaż Budowli odbyła się w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do sprzedaży Budowli upłynął okres krótszy niż 2 lata – pierwsze zajęcie, używanie Budowli miało miejsce od dnia 1 września 2017 r. wykorzystywana była w działalności gospodarczej Sprzedającego. Ponadto, nie ponoszono wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków i budowli. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w związku z wybudowaniem w sierpniu 2017 r. Budowli Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to nie zostaną spełnione również warunki do zastosowania zwolnienia od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2018 r. (data wpływu 5 stycznia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 lutego 2018 r. (data wpływu 23 lutego 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14 lutego 2018 r. (doręczone w dniu 16 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy oraz prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą transakcją – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy oraz prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą transakcją.

Wniosek uzupełniono w dniu 22 lutego 2018 r. (data wpływu 23 lutego 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 14 lutego 2018 r. (doręczone w dniu 16 lutego 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

I.1. Wnioskodawca („Wnioskodawca”) posiada siedzibę w Polsce oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

I.2. Wnioskodawca w dniu 22 grudnia 2017 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego nabył od F. sp. z o.o. („Sprzedający”), prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z działek oznaczonych w ewidencji gruntów numerami ewidencyjnymi: (i) 73/17 („Działka nr 73/17”), (ii) 73/18 („Działka nr 73/18”) oraz (iii) 73/30 („Działka nr 73/30”) („Nieruchomość”) wraz z prawem własności znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz Działce nr 73/30 budynków („Budynki”) i budowli w postaci sieci kanalizacyjnej („Budowla”).

Zgodnie z wypisem i wyrysem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na dzień 22 września 2017 r., działki ewidencyjne, które nabył Wnioskodawca, są oznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem „103 PT - tereny strefy przemysłowo - technicznej”.

Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie przeznaczenia terenów oznaczonych symbolem „PT” plan ustala:

1.  przeznaczenie podstawowe ,- przemysł produkcyjny i przetwórczy z wyłączeniem obiektów szczególnie uciążliwych dla środowiska; rzemiosło produkcyjne i usługowe; bazy składy i magazyny; obiekty usług technicznych miasta takie jak stacje transformatorowe 15/0,4 kV, przepompownie ścieków etc.;
2.  przeznaczenie uzupełniające - drugorzędny układ drogowy; zieleń izolacyjna;
3.  przeznaczenie dopuszczalne - zabudowa administracyjno - usługowa.

I.3. \[Opis poszczególnych działek będących przedmiotem transakcji\]

I.3.1 \[Działka nr 73/17\]

Grunt z którego wyodrębniono Działkę nr 73/17 został nabyty przez Sprzedającego w 2007 r. Nabycie przez Sprzedającego gruntu z którego wyodrębniono Działkę nr 73/17 podlegało zwolnieniu od podatku VAT. Działka nr 73/17 zabudowana jest: (i) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/17;1 („Budynek 73/17;1”) oraz (ii) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/17;2 („Budynek 73/17;2”). Budynek 73/17; 1 oraz Budynek 73/17;2 zostały oddane do użytkowania w 1975 r. Nabycie prawa własności wyżej wymienionych budynków w 2007 r. podlegało zwolnieniu do podatku VAT. Budynek 73/17; 1 oraz Budynek 73/17;2 były wynajmowane przez Sprzedającego na rzecz innych podmiotów. Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie Budynku 73/17;1 oraz Budynku 73/17;2, od których to wydatków przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku VAT. Ww. wydatki nie przekroczyły 30 % wartości początkowej Budynku 73/17; 1 oraz Budynku 73/17;2.

Ponadto na Działce nr 73/17 znajduje się część Budowli w postaci fragmentu sieci kanalizacyjnej, która została wybudowana w sierpniu 2017 r. (Sprzedający korzystał z niej od dnia 1 września 2017 r.). Właścicielem Budowli w postaci sieci kanalizacyjnej na dzień dokonywania transakcji był Sprzedający. W ramach transakcji, własność ww. Budowli została przeniesiona na Wnioskodawcę.

I.3.2. \[Działka nr 73/18\] Grunt z którego wyodrębniono Działkę nr 73/18 został nabyty przez Sprzedającego w 2007 r. Nabycie przez Sprzedającego gruntu z którego wyodrębniono Działkę nr 73/18 podlegało zwolnieniu od podatku VAT. Działka nr 73/18 jest niezabudowana.

I.3.3. \[Działka nr 73/30\]

Grunt z którego wyodrębniono Działkę nr 73/30 został nabyty przez Sprzedającego w 2007 r. Nabycie przez Sprzedającego gruntu z którego wyodrębniono Działkę nr 73/30 podlegało zwolnieniu od podatku VAT. Działka nr 73/30 jest zabudowana budynkiem stołówki przyzakładowej (która nie jest obecnie użytkowana) sklepu oraz hurtowni, tj.: (i) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/16;1 („Budynek 73/16;1”), (ii) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/16;2 („Budynek 73/16;2”), (iii) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/16:4 („Budynek 73/16;4”) oraz (iv) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/16;3, („Budynek 73/16;3”) - oddanymi do użytkowania w 1975 r. Nabycie prawa własności wyżej wymienionych budynków w 2007 r. podlegało zwolnieniu do podatku VAT. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na Działce nr 73/30, od których to wydatków przysługiwałoby Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku VAT.

Ponadto na Działce nr 73/30 znajduje się część Budowli w postaci fragmentu sieci kanalizacyjnej która została wybudowana w sierpniu 2017 r. (Sprzedający korzystał z niej od 1 września 2017 r.). Właścicielem Budowli w postaci sieci kanalizacyjnej na dzień dokonywania transakcji był Sprzedający. W ramach transakcji, własność ww. Budowli została przeniesiona na Wnioskodawcę.

I.4. Poszczególne działki oraz Budynki i Budowla będące przedmiotem transakcji nie były wyodrębnione finansowo i organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy. W ramach transakcji na Wnioskodawcę zostały przeniesione umowy najmu. W związku z tym, że Sprzedający nie zatrudniał ani nie zatrudnia pracowników ani osób, dla których Nieruchomość byłaby zakładem pracy zgodnie z obowiązującymi przepisami, w związku z tym, nabycie praw do Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie będzie skutkowało tym, że Wnioskodawca stanie się stroną istniejących stosunków pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy z dnia 26 czerwca 1974 roku (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.). Ponadto, w akcie notarialnym z dnia 22 grudnia 2017 r. zostało wskazane, iż na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione żadne aktywa, ani żadne przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część, zobowiązania, umowy (przy czym Wnioskodawca wstąpi jedynie z mocy prawa w umowy najmu), dokumentacje ani prawa lub dokumenty związane z działalnością sprzedającego, a także prawa i obowiązki, które nie są związane z Nieruchomością. Zatem, zgodnie z ustaleniami stron zawartymi w akcie notarialnym z dnia 22 grudnia 2017 r., transakcja dotyczy tylko sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z własnością Budynków i Budowli na niej posadowionych.

I.5. W dniu 20 grudnia 2017 r. (tj. przed dniem nabycia przez Wnioskodawcę prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z prawem własności Budynków i Budowli), Wnioskodawca oraz Sprzedający złożyli zgodne oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Wnioskodawcy o skorzystaniu zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT z opcji opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do dostawy budynków i budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomości oraz korzystających ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Sprzedający prowadził działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni biurowych. Budowla w postaci sieci kanalizacyjnej była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wynajem powierzchni biurowych). Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami oraz wynajmu nieruchomości. Wnioskodawca nabył nieruchomość z zamiarem jej dalszej odsprzedaży (obecnie Wnioskodawca wystąpił o pozwolenie na rozbiórkę Budynków znajdujących się na nieruchomości). Wnioskodawca planuje sprzedaż Nieruchomości w 2018 roku. Obecnie Budynki są częściowo wynajęte na cele biurowe (niezbudowana działka nr 73/18 jest wykorzystywana jako parking przez najemców powierzchni biurowych). Wnioskodawca nabył nieruchomość z zamiarem jej dalszej odsprzedaży (obecnie Wnioskodawca wystąpił o pozwolenie na rozbiórkę Budynków znajdujących się na nieruchomości). Wnioskodawca planuje sprzedaż Nieruchomości w 2018 roku. Obecnie Budynki są częściowo wynajęte na cele biurowe (niezbudowana działka nr 73/18 jest wykorzystywana jako parking przez najemców powierzchni biurowych). Nieruchomość zostanie zatem w całości wykorzystana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Sprzedający wybudował Budowlę (sieć kanalizacyjną) oraz przysługiwało mu z tego tytułu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. W stosunku do Budowli (sieci kanalizacyjnej) nie były ponoszone przez Sprzedającego wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tej Budowli (sieć kanalizacyjna została wybudowana w 2017 roku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie stanowiło nabycia przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT między innymi ze względu na brak wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego, a tym samym do transakcji nabycia przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości mają zastosowanie przepisy ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej Działki nr 73/18 podlegało obligatoryjnemu opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT z uwagi na to, że teren Działki nr 73/18 stanowi tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, co oznacza, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności Budynków znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na skutek złożenia przed dniem dokonania transakcji przez Wnioskodawcę oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Wnioskodawcy o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT, co oznacza, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności części Budowli w postaci sieci kanalizacyjnej znajdującej się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nią prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 podlegało obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT, co oznacza, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie stanowiło nabycia przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT między innymi ze względu na brak wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego, a tym samym do transakcji nabycia przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości mają zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

I.1. Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż „przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Natomiast zwrot „przedsiębiorstwo” nie został zdefiniowany w ustawie o VAT. Należy zatem odwołać się do definicji przedsiębiorstwa wskazanej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. Poz. 459 ze zm.) („Kodeks Cywilny’’). Zgodnie z art. 551 Kodeksu Cywilnego, „przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

I.2. Z ww. przepisów ustawy o VAT wynika, że nabycie przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT. Zgodnie z definicją „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” znajdującej się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT podstawowym warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych w danym przedsiębiorstwie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest ich finansowe i organizacyjne wyodrębnienie. W stanie faktycznym będącym przedmiotem Wniosku taka sytuacja nie będzie miała miejsca. Ponadto w ramach transakcji nabycia Nieruchomości, Wnioskodawca nie przejmował pracowników Sprzedającego. W akcie notarialnym z dnia 22 grudnia 2017 r. zostało wskazane także, iż na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione żadne aktywa, ani żadne przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część, zobowiązania, umowy (przy czym Wnioskodawca wstąpi jedynie z mocy prawa w umowy najmu), dokumentacje ani prawa lub dokumenty związane z działalnością sprzedającego, a także prawa i obowiązki, które nie są związane z Nieruchomością.

I.3. Reasumując oznacza to, że przedmiotem transakcji opisanej we wniosku nie było przedsiębiorstwo albo zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym transakcja nie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Oznacza to, iż do transakcji nabycia przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości mają zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

W związku z tym, że odpowiedź na pytanie nr 1 Wniosku może nieść istotne skutki podatkowe po stronie Wnioskodawcy, zasadne jest wydanie interpretacji indywidualnej dla Wnioskodawcy w tym zakresie.

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej Działki nr 73/18 podlegało obligatoryjnemu opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT z uwagi na to, że teren Działki nr 73/18 stanowi tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, co oznacza, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

II.1. Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 \[ustawy o VAT\], przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”. Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia przysługuje co do zasady w sytuacji gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. II.2. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”. Art. 2 pkt 33 ustawy o VAT „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.” II.3. Wykładnia z przeciwieństwa zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT prowadzi zatem do wniosku, że dostawa niezabudowanych terenów budowlanych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Definicja „terenów budowlanych” zawarta w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT wskazuje natomiast na to, że są to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Biorąc pod uwagę, że dla niezabudowanych terenów Nieruchomości (tj. Działki nr 73/18) obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w celu ustalenia czy tereny te spełniają definicje terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT należy wziąć pod uwagę ich przeznaczenie w tym planie.

Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Działka nr 73/18 znajduje się na terenach oznaczonych symbolem „PT”.

W zakresie przeznaczenia terenów oznaczonych symbolem „PT” plan ustala: przeznaczenie podstawowe - przemysł produkcyjny i przetwórczy z wyłączeniem obiektów szczególnie uciążliwych dla środowiska: rzemiosło produkcyjne i usługowe; bazy składy i magazyny; obiekty usług technicznych miasta takie jak stacje transformatorowe 15/0,4 kV, przepompownie ścieków etc.

II. 4. Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/18 klasyfikowanej na podstawie ustawy o VAT jako tereny budowlane obligatoryjnie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym samym Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności Budynków znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na skutek złożenia przed dniem dokonania transakcji przez Wnioskodawcę oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Wnioskodawcy o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT, co oznacza, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

III.1. Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 \[ustawy o VAT\], przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia przysługuje co do zasady w sytuacji gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. III.2. Na gruncie ustawy o VAT funkcjonuje zasada zgodnie z którą w przypadku dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami lub budowlami, opodatkowanie podatkiem VAT tego rodzaju transakcji odbywa się na zasadach określonych dla tych budynków lub budowli, tj. nieruchomość gruntowa dzieli podatkowy los budynków lub budowli na tej nieruchomości posadowionych. Wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Biorąc pod uwagę, że na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 znajdują się Budynki oraz część Budowli w postaci sieci kanalizacyjnej, należy uznać, że z punktu widzenia ustawy o VAT przedmiotem transakcji będzie ‘grunt zabudowany’. W analizowanej sytuacji zastosowanie znajdą więc przepisy ustawy o VAT dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części.

III.3. W świetle reguły opodatkowania podatkiem VAT gruntów zabudowanych przewidzianej w przepisie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT pojawia się pytanie w jaki sposób rozumieć pojęcie „gruntu” występujące w tym przepisie. Ustawa o VAT nie zawiera autonomicznej definicji pojęcia „gruntu”, jak też nie zawiera odesłania np. do przepisów prawa cywilnego w tym zakresie.

Definiując pojęcie „gruntu” dla potrzeb ustawy o VAT, należy - zdaniem Wnioskodawcy - kierować się przede wszystkim ekonomicznymi uwarunkowaniami transakcji, a w szczególności należy ustalić, co może - zgodnie z polskim prawem krajowym - być przedmiotem odrębnej transakcji (być przedmiotem odrębnej dostawy). W tym ujęciu, uwzględniając definicję „towaru” zawartą w art. 2 pkt 6 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, należy zdefiniować „grunt” jako część powierzchni ziemskiej mogącą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu (dostawy). Co do zasady wskazanej powyżej definicji „gruntu” odpowiadać będzie pojęcie wyodrębnionej geodezyjnie działki (z wyłączeniem znajdujących się na działce budynków/budowli). Natomiast, pojęcie „działki” w rozumieniu Prawa Geodezyjnego i Kartograficznego oznacza obszar gruntu stanowiący podstawową jednostkę geodezyjną, określoną na mapie ewidencyjnej granicami, numerem, powierzchnią, rodzajem użytkowania i klasą gruntu.

We wskazany powyżej sposób dokonują również wykładni przepisów ustawy o VAT organy podatkowe i sądy administracyjne. Tytułem przykładu można wskazać wyrok NSA z dnia 15 października 2010 r. (sygn. akt I FSK 1698/09), w którym wskazano m.in., że: „wykładnia pojęcia „grunt” musi uwzględniać aspekt opodatkowania \[podatkiem VAT). Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy o VAT może być jedynie działka gruntu”. W uzasadnieniu NSA - zgadzając się z organem podatkowym - podkreślił też, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT jest wyjątkiem od reguły opodatkowania podatkiem VAT każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księgą wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki geodezyjnej, na której posadowiony jest budynek, który w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy. Działkę nr 73/17 oraz Działkę nr 73/30 na których znajdują się Budynki i Budowla należy traktować na gruncie ustawy o VAT jako grunt zabudowany. Pozostały teren będący przedmiotem transakcji (Działkę nr 73/18) należy zaś traktować jako grunt niezabudowany, gdyż stanowi odrębnie wydzieloną geodezyjnie działkę gruntu.

III.4. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi, iż „ilekroć w dalszych przepisach \[ustawy o VAT\] jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Podstawową kwestią dla ustalenia czy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT jest zatem ustalenie czy i kiedy w odniesieniu do tych budynków lub budowli doszło do pierwszego zasiedlenia’ w myśl ustawy o VAT.

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wskazuje, że w rozumieniu ustawy o VAT, „pierwsze zasiedlenie” budynku lub budowli ma miejsce w przypadku gdy nastąpi oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku po jego: (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z literalnej wykładni art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika zatem, że „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT nie nastąpi np. w sytuacji gdy budynki i budowle zostały wybudowane i były wykorzystywane przez właściciela na swoje własne potrzeby w związku z tym, że nie będzie miało miejsca oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Z kolei w przypadku, gdy budynek i budowle były i są przedmiotem np. najmu, wówczas należy uznać, że w stosunku do nich nastąpiło „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT wraz z przekazaniem najemcy na podstawie umowy najmu. Wskazać należy, iż „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT może także nastąpić w wyniku ulepszenia budynku lub budowli (jednak w tym wypadku warunkiem jest, aby wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) i po tym ulepszeniu musi nastąpić oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, że nakłady na Budynki - po ich nabyciu przez Sprzedającego w 2007 r. - nie były ponoszone albo nie przekroczyły 30% wartości początkowej Budynków, kwestia pierwszego zasiedlenia’ w tym aspekcie dalej nie wymaga analizy.

Z pierwszym zasiedleniem będziemy mieli również do czynienia w sytuacji gdy oddanie do użytkowania budynku lub budowli następuje w ramach czynności zwolnionych od podatku VAT, ponieważ czynności te również podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT tyle że są od niego zwolnione. W związku z powyższym należy przyjąć, że w odniesieniu do Budynków znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz Działce 73/30 pierwsze zasiedlenie nastąpiło najpóźniej w 2007 r. (tj. w momencie ich nabycia przez Sprzedającego, które to nabycie podlegało zwolnieniu od podatku VAT).

III.5. \[Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy zabudowanych działek ewidencyjnych gruntu\] III.5.1. \[Działka nr 73/17\]

Biorąc pod uwagę, że Działka nr 73/17 jest zabudowana Budynkiem 73/17;1 oraz Budynkiem 73/17;2 a także częścią Budowli w postaci fragmentu sieci kanalizacyjnej, należy w odniesieniu do jej sprzedaży stosować zasady dotyczące dostawy gruntów zabudowanych. Decydujące zatem znaczenie dla sposobu opodatkowania transakcji w tym zakresie będą miały zasady opodatkowania Budynku 73/17;1 i Budynku 73/17;2 oraz części Budowli w postaci fragmentu sieci kanalizacyjnej. Sposobu opodatkowania w zakresie części Budowli w postaci fragmentu sieci kanalizacyjnej nie analizuję w tym pytaniu, gdyż jest ono przedmiotem pytania nr 4 we Wniosku.

Należy więc przede wszystkim ustalić czy transakcja w zakresie nabycia przez Wnioskodawcę prawa własności Budynku 73/17;1 oraz Budynku 73/17;2 znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa wieczystego użytkowania będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W tym wypadku kluczowe będzie ustalenie czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia Budynku 73/17;1 oraz Budynku 73/17;2 w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z tym, że Budynek 73/17;1 oraz Budynek 73/17;2 zostały nabyte przez Sprzedającego w 2007 r. (transakcja korzystała ze zwolnienia od podatku VAT), zatem należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do tych budynków nastąpiło najpóźniej w 2007 r. Do momentu transakcji upłynął zatem od pierwszego zasiedlenia okres dłuższy niż 2 lata.

Oznacza to, że transakcja w zakresie sprzedaży prawa własności Budynku 73/17;1 oraz Budynku 73/17;2 oraz proporcjonalnie z nimi związanego prawa użytkowania wieczystego Działki nr 73/17 będzie podlegała - co do zasady - zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 29a ust. 8 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji jednak, w wyniku skorzystania przez strony transakcji z opcji opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT na zgodny wniosek stron, złożony w dniu 20 grudnia 2017 r. (tj. przed dokonaniem transakcji) do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Wnioskodawcy, transakcja będąca przedmiotem Wniosku - w zakresie nabycia prawa własności Budynku 73/17; 1 oraz Budynku 73/17;2 oraz proporcjonalnie z nim związanego prawa użytkowania wieczystego Działki nr 73/17 - podlegała opodatkowaniu podatkiem N/AT.

III.5.2. \[Działka nr 73/30\]

Biorąc pod uwagę, że Działka nr 73/30 jest zabudowana budynkiem stołówki przyzakładowej, sklepu, hurtowni, tj. Budynkiem 73/16; 1, Budynkiem 73/16;2, Budynkiem 73/16;3 oraz Budynkiem 73/16;4, oraz na Działce nr 73/30 znajduje się część Budowli w postaci fragmentu sieci kanalizacyjnej, należy w odniesieniu do jej sprzedaży stosować zasady dotyczące dostawy gruntów zabudowanych. Decydujące zatem znaczenie dla sposobu opodatkowania transakcji w tym zakresie będą miały zasady opodatkowania budynków stołówki przyzakładowej, sklepu, hurtowni, tj. Budynku 73/16;1, Budynku 73/16;2, Budynku 73/16;3 oraz Budynku 73/16;4 oraz części Budowli w postaci fragmentu sieci kanalizacyjnej. Sposobu opodatkowania w zakresie części Budowli w postaci fragmentu sieci kanalizacyjnej nie analizuję w tym pytaniu, gdyż jest on przedmiotem pytania nr 4 we Wniosku.

Należy więc przede wszystkim ustalić czy transakcja będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W tym wypadku kluczowe będzie ustalenie czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT Budynku 73/16;1, Budynku 73/16;2, Budynku 73/16;3 oraz Budynku 73/16;4. W związku z tym, że wyżej wymienione budynki zostały nabyte przez Sprzedającego w 2007 r. (transakcja korzystała ze zwolnienia od podatku VAT), zatem należy przyjąć, że ich pierwsze zasiedlenie nastąpiło najpóźniej w 2007 r. Do momentu transakcji upłynął zatem od pierwszego zasiedlenia okres dłuższy niż 2 lata.

Oznacza to, że transakcja w zakresie sprzedaży prawa własności budynków znajdujących się na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie z nim związanego prawa użytkowania wieczystego Działki nr 73/30 będzie podlegała - co do zasady - zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 29a ust. 8 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji jednak, w wyniku skorzystania przez strony transakcji z opcji opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, na zgodny wniosek stron złożony w dniu 20 grudnia 2017 r. (tj. przed dokonaniem transakcji) do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Wnioskodawcy, transakcja będąca przedmiotem Wniosku - w zakresie nabycia prawa własności Budynku 73/16;1, Budynku 73/16;2, Budynku 73/16;3 oraz Budynku 73/16;4 oraz proporcjonalnie z nimi związanego prawa użytkowania wieczystego Działki nr 73/30 - podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

III.6. Reasumując, pierwsze zasiedlenie - w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - Budynków znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 nastąpiło najpóźniej w 2007 r., to nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności tych Budynków oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 co do zasady korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Jednak, z uwagi na fakt, że w dniu 20 grudnia 2017 r. (tj. przed dniem nabycia przez Wnioskodawcę prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z prawem własności Budynków i Budowli), Wnioskodawca oraz Sprzedający złożyli zgodne oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Wnioskodawcy o skorzystaniu z opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności Budynków znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe oznacza zatem, iż Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu przez Wnioskodawcę prawa własności Budynków znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności części Budowli w postaci sieci kanalizacyjnej znajdującej się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nią prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 podlega obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT, co oznacza, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

IV.1. Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 \[ustawy o VAT\], przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”. Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia przysługuje co do zasady w sytuacji gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. IV.2. Na gruncie ustawy o VAT funkcjonuje zasada zgodnie z którą w przypadku dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami lub budowlami, opodatkowanie podatkiem VAT tego rodzaju transakcji odbywa się na zasadach określonych dla tych budynków lub budowli, tj. nieruchomość gruntowa dzieli podatkowy los budynków lub budowli na tej nieruchomości posadowionych. Wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Biorąc pod uwagę, że na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 znajdują się Budynki oraz część Budowli w postaci sieci kanalizacyjnej, należy uznać, że z punktu widzenia ustawy o VAT przedmiotem transakcji będzie „grunt zabudowany”. W analizowanej sytuacji zastosowanie znajdą więc przepisy ustawy o VAT dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części.

IV.3. W świetle reguły opodatkowania podatkiem VAT gruntów zabudowanych przewidzianej w przepisie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT pojawia się pytanie w jaki sposób rozumieć pojęcie „gruntu” występujące w tym przepisie. Ustawa o VAT nie zawiera autonomicznej definicji pojęcia „gruntu’, jak też nie zawiera odesłania np. do przepisów prawa cywilnego w tym zakresie.

Definiując pojęcie „gruntu” dla potrzeb ustawy o VAT, należy - zdaniem Wnioskodawcy - kierować się przede wszystkim ekonomicznymi uwarunkowaniami transakcji, a w szczególności należy ustalić, co może - zgodnie z polskim prawem krajowym - być przedmiotem odrębnej transakcji (być przedmiotem odrębnej dostawy). W tym ujęciu, uwzględniając definicję „towaru” zawartą w art. 2 pkt 6 w zw. z 29a ust. 8 ustawy o VAT, należy zdefiniować „grunt” jako część powierzchni ziemskiej mogącą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu (dostawy). Co do zasady, wskazanej powyżej definicji „gruntu” odpowiadać będzie pojęcie wyodrębnionej geodezyjnie działki (z wyłączeniem znajdujących się na działce budynków / budowli). Natomiast, pojęcie „działki” w rozumieniu Prawa Geodezyjnego i Kartograficznego oznacza obszar gruntu stanowiący podstawową jednostkę geodezyjną, określoną na mapie ewidencyjnej granicami, numerem, powierzchnią, rodzajem użytkowania i klasą gruntu.

We wskazany powyżej sposób dokonują również wykładni przepisów ustawy o VAT organy podatkowe i sądy administracyjne. Tytułem przykładu można wskazać wyrok NSA z dnia 15 października 2010 r. (sygn. akt I FSK 1698/09), w którym wskazano m.in., że: „wykładnia pojęcia „grunt” musi uwzględniać aspekt opodatkowania \[podatkiem VAT. Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy o VAT może być jedynie działka gruntu”. W uzasadnieniu NSA - zgadzając się z organem podatkowym - podkreślił też, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT jest wyjątkiem od reguły opodatkowania podatkiem VAT każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księgą wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki geodezyjnej, na której posadowiony jest budynek, który w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Działkę nr 73/17 oraz Działkę nr 73/30 na których znajdują się Budynki i Budowla należy traktować na gruncie ustawy o VAT jako grunt zabudowany. Pozostały teren będący przedmiotem transakcji (Działkę nr 73/18) należy zaś traktować jako grunt niezabudowany, gdyż stanowi odrębnie wydzieloną geodezyjnie działkę gruntu.

IV.4. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.”

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi, iż „ilekroć w dalszych przepisach \[ustawy o VAT\] jest mowa o: pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności : podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej."

Podstawową kwestią dla ustalenia czy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT jest zatem ustalenie czy i kiedy w odniesieniu do tych budynków lub budowli doszło do pierwszego zasiedlenia w myśl ustawy o VAT.

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wskazuje, że w rozumieniu ustawy o VAT, „pierwsze zasiedlenie” budynku lub budowli ma miejsce w przypadku gdy nastąpi oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku po jego: (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z literalnej wykładni art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika zatem, że „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT nie nastąpi np. w sytuacji gdy budynki i budowle zostały wybudowane i były wykorzystywane przez właściciela na swoje własne potrzeby w związku z tym, że nie będzie miało miejsca oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Z kolei w przypadku, gdy budynek i budowle były i są przedmiotem np. najmu, wówczas należy uznać, że w stosunku do nich nastąpiło „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT wraz z przekazaniem najemcy na podstawie umowy najmu. Wskazać należy, iż „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT może także nastąpić w wyniku ulepszenia budynku lub budowli (jednak w tym wypadku warunkiem jest, aby wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) i po tym ulepszeniu musi nastąpić oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

IV.5. Jak zostało wskazane we Wniosku, Budowla w postaci sieci kanalizacyjnej została wybudowana w sierpniu 2017 r., a od 1 września 2017 r. korzystał z niej Sprzedający. Zatem, w związku z dokonaniem transakcji w dniu 22 grudnia 2017 r. - nie została spełniona przesłanka do zwolnienia tej transakcji z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - w odniesieniu do części Budowli znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa użytkowania wieczystego. Oznacza to obligatoryjne opodatkowanie opisanej we Wniosku transakcji podatkiem VAT w zakresie części Budowli znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z tą Budowlą prawa wieczystego użytkowania. IV.6. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności części Budowli w postaci sieci kanalizacyjnej znajdującej się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nią prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 podlegało obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT, co oznacza, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;

*   wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 22 grudnia 2017 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego nabył, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z działek oznaczonych w ewidencji gruntów numerami ewidencyjnymi: (i) 73/17 („Działka nr 73/17”), (ii) 73/18 („Działka nr 73/18”) oraz (iii) 73/30 („Działka nr 73/30”) wraz z prawem własności znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz Działce nr 73/30 budynków i budowli w postaci sieci kanalizacyjnej.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, poszczególne działki oraz Budynki i Budowla będące przedmiotem transakcji nie były wyodrębnione finansowo i organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy. W ramach transakcji na Wnioskodawcę zostały przeniesione umowy najmu. W związku z tym, że Sprzedający nie zatrudniał ani nie zatrudnia pracowników ani osób, dla których Nieruchomość byłaby zakładem pracy zgodnie z obowiązującymi przepisami, w związku z tym, nabycie praw do Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie będzie skutkowało tym, że Wnioskodawca stanie się stroną istniejących stosunków pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy. Ponadto, w akcie notarialnym z dnia 22 grudnia 2017 r. zostało wskazane, iż na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione żadne aktywa, ani żadne przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część, zobowiązania, umowy (przy czym Wnioskodawca wstąpi jedynie z mocy prawa w umowy najmu), dokumentacje ani prawa lub dokumenty związane z działalnością sprzedającego, a także prawa i obowiązki, które nie są związane z Nieruchomością. Zatem, zgodnie z ustaleniami stron zawartymi w akcie notarialnym, transakcja dotyczy tylko sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z własnością Budynków i Budowli na niej posadowionych.

W związku z powyższym, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie jest uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zastosowania. Zatem opisany przedmiot transakcji stanowi w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według właściwej stawki VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 grudnia 2013 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W przypadku nieruchomości niezabudowanej znajdą zastosowanie przepisy z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z treści art. 2 pkt 33 ustawy, wynika, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Natomiast w sytuacji gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami lub budowlami przy sprzedaży tych budynków, budowli lub ich części ustawa umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach.

I tak w myśl, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarci umowy dostawy budynków, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak wiec ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Należy zauważyć, że w przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej stawki korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii, czy nabyte przez Wnioskodawcę prawo wieczystego użytkowania niezabudowanej Działki nr 73/18 podlegało obligatoryjnemu opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT oraz czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, dla niezabudowanej działki nr 73/18 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka ta znajduje się na terenach oznaczonych symbolem „PT”.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa i opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że omawiana działka niezabudowana (73/18) stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, więc dostawa działki niezabudowanej nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w cytowanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Dostawa działki niezabudowanej nie będzie także korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie były one wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania.

Zatem dostawa działki niezabudowanej (73/18) zakwalifikowana będzie jako dostawa gruntu niezabudowanego, przeznaczonego pod zabudowę, opodatkowanego podatkiem VAT według stawki 23%.

Natomiast w odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony są lub będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie, przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nabył Nieruchomość z zamiarem jej dalszej odsprzedaży (obecnie Wnioskodawca wystąpił o pozwolenie na rozbiórkę Budynków znajdujących się na nieruchomości). Wnioskodawca planuje sprzedaż Nieruchomości w 2018 roku. Obecnie Budynki są częściowo wynajęte na cele biurowe (niezbudowana działka nr 73/18 jest wykorzystywana jako parking przez najemców powierzchni biurowych). Nieruchomość zostanie zatem w całości wykorzystana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że skoro transakcja sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy niezabudowanej działki opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 23%, zatem Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem niezabudowanej działki. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabycie niezabudowanej działki służy czynnościom opodatkowanym, a Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy nabyte przez Wnioskodawcę prawo własności Budynków znajdujących się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na skutek złożenia przed dniem dokonania transakcji przez Wnioskodawcę oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Wnioskodawcy o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT, oraz czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że grunt z którego wyodrębniono Działkę nr 73/17 został nabyty przez Sprzedającego w 2007 r. Nabycie przez Sprzedającego gruntu z którego wyodrębniono Działkę nr 73/17 podlegało zwolnieniu od podatku VAT. Działka nr 73/17 zabudowana jest: (i) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/17;1 („Budynek 73/17;1”) oraz (ii) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/17;2 („Budynek 73/17;2”). Budynek 73/17; 1 oraz Budynek 73/17;2 zostały oddane do użytkowania w 1975 r. Nabycie prawa własności wyżej wymienionych budynków w 2007 r. podlegało zwolnieniu do podatku VAT. Budynek 73/17; 1 oraz Budynek 73/17;2 były wynajmowane przez Sprzedającego na rzecz innych podmiotów. Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie Budynku 73/17;1 oraz Budynku 73/17;2, od których to wydatków przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku VAT. Ww. wydatki nie przekroczyły 30 % wartości początkowej Budynku 73/17; 1 oraz Budynku 73/17;2. Natomiast grunt z którego wyodrębniono Działkę nr 73/30 został nabyty przez Sprzedającego w 2007 r. Nabycie przez Sprzedającego gruntu z którego wyodrębniono Działkę nr 73/30 podlegało zwolnieniu od podatku VAT. Działka nr 73/30 jest zabudowana budynkiem stołówki przyzakładowej (która nie jest obecnie użytkowana) sklepu oraz hurtowni, tj.: (i) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/16;1 („Budynek 73/16;1”), (ii) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/16;2 („Budynek 73/16;2”), (iii) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/16:4 („Budynek 73/16;4”) oraz (iv) budynkiem o nr ewidencyjnym 73/16;3, („Budynek 73/16;3”) - oddanymi do użytkowania w 1975 r. Nabycie prawa własności wyżej wymienionych budynków w 2007 r. podlegało zwolnieniu do podatku VAT. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na Działce nr 73/30, od których to wydatków przysługiwałoby Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku VAT.

Zatem z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Budynków znajdujących się na działce nr 73/17 i 73/30 korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ sprzedaż Budynków nie odbyła się w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży Budynków upłynął okres dłuższy niż 2 lata – pierwsze zajęcie, używanie Budynków miało miejsce w 2007 r. Ponadto, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych Budynków.

Jak wcześniej wskazano zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to do dostawy Budynków znajdujących się na działce nr 73/17 i 73/30 można zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż dokonana na rzecz Nabywcy dotycząca prawa własności Budynków znajdujących się na działce nr 73/17 i 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nimi prawa użytkowania wieczystego działki nr 73/17 i 73/30 również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynków znajdujących się na działkach nr 73/17 i 73/30. W przypadku, gdy strony transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy opodatkują transakcje sprzedaży Budynków stawką 23%, wówczas dostawa gruntu również będzie opodatkowana taką samą stawką.

Ponadto, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że skoro transakcja sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Budynków znajdujących się na działce nr 73/17 i 73/30 opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 23%, zatem Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Budynków znajdujących się na działce nr 73/17 i 73/30. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabycie Budynków znajdujących się na działkach nr 73/17 i 73/30 służy czynnościom opodatkowanym, a Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy nabyte przez Wnioskodawcę prawo własności części Budowli w postaci sieci kanalizacyjnej znajdującej się na Działce nr 73/17 oraz na Działce nr 73/30 oraz proporcjonalnie związanego z nią prawa wieczystego użytkowania Działki nr 73/17 oraz Działki nr 73/30 podlegało obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający wybudował Budowlę w postaci sieci kanalizacyjnej oraz przysługiwało Mu z tego tytułu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Ponadto, w stosunku do Budowli (sieci kanalizacyjnej) nie były ponoszone przez Sprzedającego wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tej Budowli (sieć kanalizacyjna została wybudowana w 2017 roku). Budowla była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wynajem powierzchni biurowych).

Zatem z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Budowli nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ sprzedaż Budowli odbyła się w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do sprzedaży Budowli upłynął okres krótszy niż 2 lata – pierwsze zajęcie, używanie Budowli miało miejsce od dnia 1 września 2017 r. wykorzystywana była w działalności gospodarczej Sprzedającego. Ponadto, nie ponoszono wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynków i budowli.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w związku z wybudowaniem w sierpniu 2017 r. Budowli Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to nie zostaną spełnione również warunki do zastosowania zwolnienia od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W przedmiotowej sprawie nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem Budowla ta nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W konsekwencji, sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy Budowli na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, będzie opodatkowana podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Ponadto, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że skoro transakcja sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Budowli znajdującej się na działce nr 73/17 i 73/30 opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 23%, zatem Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Budowli znajdującej się na działce nr 73/17 i 73/30. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabycie Budowli znajdującej się na działkach nr 73/17 i 73/30 służy czynnościom opodatkowanym, a Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z poźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.