Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-737/15/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-28
Teza: określenie podstawy opodatkowania przedmiotu aportu w odniesieniu do zabudowanych działek, na rzecz spółki akcyjnej
Słowa kluczowe: aport; dostawa; działki; gmina; grunty; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt zabudowany; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 sierpnia 2015 r. (data wpływu 15 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z 23 listopada 2015 r. (data wpływu 27 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przedmiotu aportu w odniesieniu do zabudowanych działek nr 3/48, 3/38, 24/108, 1164/14, 99/26 i 110/24 na rzecz spółki akcyjnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przedmiotu aportu w odniesieniu do zabudowanych działek nr 3/48, 3/38, 24/108, 1164/14, 99/26 i 110/24 na rzecz spółki akcyjnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 listopada 2015 r. (data wpływu 27 listopada 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 listopada 2015 r. znak: IBPP1/4512-737/15/DK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto - Urząd Miasta na wniosek Zarządu K. SA (dalej „Spółka”) podejmuje czynności związane z przygotowaniem wniesienia aportem do Spółki prawa własności kilku nieruchomości gruntowych w zamian za objęcie nowych akcji w kapitale zakładowym Spółki.

K. SA są jednoosobową spółką Gminy, w której Miasto posiada 100% akcji.

Na działkach wymienionych we wniosku usytuowane są budynki przemysłowe wykorzystywane przez Spółkę, która jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tekst jednolity Dz.U. z 2015 roku poz. 139), do celów statutowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Uzyskanie przez Spółkę prawa własności wymienionych we wniosku działek pozwoli na zapewnienie prawidłowej - niezbędnej bazy dla prowadzenia działalności statutowej Spółki związanej z zaopatrywaniem w wodę i odprowadzaniem ścieków oraz stworzy warunki ich efektywnego wykorzystania.

Mienie, które będzie przedmiotem aportu nie będzie stanowić całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz.U. z 2011 roku Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.) (dalej: „ustawa o VAT”).

Przewiduje się, że przedmiotem aportu będą: 1 geodezyjnie wyodrębniona działka niezabudowana oraz 6 działek zabudowanych.

1.  Działka niezabudowana nr 178/55, dla której brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z kierunkami polityki przestrzennej określonej w „Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta …” uchwalonymi uchwałą nr 0. Rady Miasta X. z dnia 25 kwietnia 2012 r. przedmiotowa działka zlokalizowana jest w obrębie jednostki urbanistycznej W.5 – w obszarze zabudowy produkcyjnej, infrastruktury technicznej i komunalnej (Pu1). Wg klasyfikacji ewidencji gruntów - BA - tereny przemysłowe. Dla działki tej nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Wnioskodawca nie dokonywał czynności wniesienia aportem działek niezabudowanych.
2.  Działka nr 3/48 zabudowana budynkiem hydroforni, który jest na stanie majątkowym Spółki - nr inwentarzowy – 0. Przejęty przez W. (poprzednik prawny K. SA) od DI w dniu 1 kwietnia 1968 r. PKOB: 1251. Rok budowy: 1968.
3.  Działka nr 3/38 zabudowana budynkiem przepompowni, który jest na stanie majątkowym Spółki - nr inwentarzowy – 0. Przejęty przez W. (poprzednik prawny K. S.A.) od DB w dniu 31 grudnia 1965 r. PKOB: 1251. Rok budowy: 1965.
4.  Działka nr 24/108 zabudowana budynkiem hydroforni, który jest na stanie majątkowym Spółki - nr inwentarzowy – 0. Przejęty przez W. (poprzednik prawny K. SA) od M. w dniu 30 kwietnia 1981 r. PKOB: 1251. Rok budowy: 1981.
5.  Działka nr 1164/14 zabudowana:

*   budynkiem magazynowym, który jest na stanie majątkowym Spółki - nr inwentarzowy 0. Wprowadzony na majątek Spółki w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji środków trwałych (nadwyżka inwentaryzacyjna) w dniu 31 grudnia 2003 r. PKOB: 1252. Rok budowy: nie ustalony;
*   stacją transformatorową wybudowaną i użytkowaną przez G. S.A. (obecnie T. SA). Nie jest na stanie majątkowym Spółki ani też na stanie majątkowym Miasta X. PKOB: nieustalony. Rok budowy: nieustalony.

7.  Działka nr 99/26 zabudowana budynkiem magazynowym, który jest na stanie majątkowym Spółki - nr inwentarzowy – 0. Przejęty od DI, w dniu 31 października 1978 r. PKOB: 1252. Rok budowy: nieustalony.
8.  Działka nr 110/24 zabudowana budynkiem magazynowym, który jest na stanie majątkowym Spółki nr inwentarzowy – 0. Przejęty do użytkowania z dniem 31 marca 2002 r. Budynek został wybudowany systemem gospodarczym z odpadów poprodukcyjnych przez R. (poprzednik prawny K. S.A.). PKOB: 1252. Rok budowy: 2002.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwsze zasiedlenie określone zostało jako oddanie do użytkowania w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu, przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Budynki usytuowane na działkach wymienionych powyżej nie były przedmiotem dzierżawy i najmu lub innej czynności o podobnym charakterze i w całości od momentu powstania wykorzystywane były na cele statutowe Spółki za wyjątkiem stacji transformatorowej. Wszystkie wyżej wymienione budynki nie wchodzą w skład majątku Miasta i Miasto nie ponosiło nakładów na ich budowę ani też na ich ulepszenie.

Przyjmuje się, że wartość przedmiotu aportu będzie tak skalkulowana, że nie będzie obejmowała wartości budynków, które są nierozerwalnie związane z gruntem lecz zostały zbudowane bez udziału właściciela gruntu, są na stanie majątkowym i we władaniu K. SA.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Towarami w rozumieniu ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Na mocy Aktu Komercjalizacji z dnia 5 października 2006 roku oraz wniosku do Krajowego Rejestru Sądowego dokonanego w dniu 22 grudnia 2006 roku, z dniem 1 stycznia 2007 roku R. zostało przekształcone w jednoosobowa spółkę Skarbu Państwa pod nazwą R. Spółka Akcyjna. W wyniku umowy dotyczącej przekazania przez Skarb Państwa pakietu 100% akcji Miastu, z dniem 1 sierpnia 2007 roku R. SA, stało się jednoosobową spółką Miasta. Z dniem 12 lutego 2010 roku została zmieniona nazwa Spółki i obecnie brzmi K. Spółka Akcyjna.

K.S.A. poprzez działania poprzedników prawnych nabyły na majątek przedsiębiorstwa budynki usytuowane na gruncie, który będzie stanowił przedmiot aportu, a co za tym idzie prawo do rozporządzania nimi jak właściciel. Miasto - Urząd Miasta właściciel gruntu nie miało udziału w wytworzeniu ww. budynków. Nie ma zatem podstaw do przyjęcia, że Miasto - Urząd Miasta dokona dostawy tych budynków, chociaż przeniesie ich własność przenosząc na K. SA własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego na K. SA formalnie przejdzie prawo własności budynków z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, ale jednocześnie nie wystąpi dostawa towaru, jakim są budynki, gdyż już wcześniej K. SA mogły dysponować nimi jak właściciel. Ekonomiczne władanie rzeczą (budynkami) należało do K. SA z chwilą ich wybudowania lub nabycia, chociaż nie należało do niej prawo własności.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca podaje, że:

A.W zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki akcyjnej działki nr 3/48 zabudowanej budynkiem hydroforni.

1.Działka nr 3/48 (km. 40, obręb Dz.) powstała w wyniku podziału geodezyjnego dz. nr 6, nr 7 i nr 3/27, które zostały pozyskane do zasobu Miasta w drodze decyzji komunalizacyjnych Wojewody Y., tj:

*   dz. nr 6 - decyzja nr 0 z dnia 14 września 1991 r.;
*   dz. nr 7 - decyzja nr 0. z dnia 14 września 1991 r.;
*   dz. nr 3/27 - decyzja nr 0. z dnia 20 maja 1993 r.

W wyniku nabycia w wym. działek zostało przeniesione na Miasto związane z własnością działek prawo własności budynku hydroforni.

2.Budynek hydroforni został przekazany w użytkowanie W. (poprzednik prawny K. SA) przez DI w 1968 roku. Spółka nie posiada dokumentów wskazujących na to przez kogo i w którym roku został wybudowany budynek hydroforni.

3.Budynek ten nie jest odrębnym od działki przedmiotem własności.

4.Budynek hydroforni znajduje się na stanie majątkowym Spółki (Nr inw. 0.) na podstawie Protokołu PT (Protokół przyjęcia do użytkowania) z dnia 1 kwietnia 1968 roku. Spółka nie posiada dokumentów wskazujących na inne niż wymienione w dokumencie PT działania swoich poprzedników prawnych.

5.Budynek hydroforni został przejęty do użytkowania przez poprzednika prawnego Spółki na podstawie Protokołu PT. Brak innych dokumentów.

6.Budynek hydroforni będzie na moment dostawy budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2013 roku poz. 409 ze zm.) symbol PKOB: 1251.

7.

1.  Wnioskodawca przed dostawą (aportem) działki 3/48 nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie budynku hydroforni.
2.  Nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem, który wybudował ww. budynek (jego następcą prawnym) tj. Wnioskodawca nie zwrócił i nie zwróci ww. podmiotowi nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na tej działce i podmiot ten nie wystawił ani też nie wystawi Wnioskodawcy faktury z tego tytułu.
3.  Od wydatków poniesionych na budowę ww. budynku, Gminie nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego.

8.Działka 3/48 zlokalizowana jest na obszarze dla którego obecnie brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta. Rada Miasta w dniu 30 października 2013 r. podjęła uchwałę nr X./13 zmieniającą uchwałę nr X./09 w sprawie przystąpienia do sporządzania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru Ś. Ww. działka zlokalizowana jest w granicach obszaru objętego ww. uchwałą. Obecnie projekt planu znajduje się w trakcie sporządzania na etapie opracowania projektu.

9.Nie wydano żadnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

B.W zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki akcyjnej działki nr 3/38 zabudowanej budynkiem przepompowni.

1.Działka nr 3/38 (km. 40, obręb Dz.) powstała w wyniku podziału geodezyjnego dz. nr 6, nr 7 i nr 3/27, które zostały pozyskane do zasobu Miasta w drodze decyzji komunalizacyjnych Wojewody Y., tj:

*   dz. nr 6 - decyzja nr 0. z dnia 14 września 1991 r.;
*   dz. Nr 7 - decyzja nr 0. z dnia 14 września 1991 r.;
*   dz. nr 3/27 - decyzja nr 0. z dnia 20 maja 1993 r.

W wyniku nabycia w wym. działek zostało przeniesione na Miasto związane z własnością działek prawo własności budynku przepompowni.

2.Budynek przepompowni został przekazany do użytkowania W. (poprzednik prawny K. SA) przez DB w 1965 r. Spółka nie posiada dokumentów wskazujących na to przez kogo i w którym roku został wybudowany budynek przepompowni.

3.Budynek ten nie jest odrębnym od działki przedmiotem własności.

4.Budynek przepompowni znajduje się na stanie majątkowym Spółki (Nr inw. 0.) na podstawie Protokołu PT (Protokół przyjęcia do użytkowania) z dnia 31 grudnia 1965 r. Spółka nie jest w posiadaniu dokumentów wskazujących na inne niż wymienione w dokumencie PT działania swoich poprzedników prawnych.

5.Budynek hydroforni przejęty został do użytkowania przez Spółkę na podstawie ww. Protokołu PT. Spółka nie posiada dokumentów wskazujących na inne niż wymienione powyżej działania swoich poprzedników prawnych.

6.Budynek przepompowni będzie na moment dostawy budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2013 roku poz.409 ze zm.) symbol PKOB: 1251.

7.

1.  a.Wnioskodawca przed dostawą (aportem) działki 3/38 nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie budynku hydroforni.
2.  Nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem, który wybudował ww. budynek (jego następcą prawnym) tj. Wnioskodawca nie zwrócił i nie zwróci ww. podmiotowi nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na tej działce i podmiot ten nie wystawił ani też nie wystawi Wnioskodawcy faktury z tego tytułu.
3.  Od wydatków poniesionych na budowę ww. budynku, Gminie nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego.

8.Działka 3/38 zlokalizowana jest na obszarze dla którego obecnie brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta X. Rada Miasta X. w dniu 30 października 2013 r. podjęła uchwałę nr X./13 zmieniającą uchwałę nr X./09 w sprawie przystąpienia do sporządzania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru Ś. Ww. działka zlokalizowana jest w granicach obszaru objętego ww. uchwałą. Obecnie projekt planu znajduje się w trakcie sporządzania na etapie opracowania projektu.

9.Wydane zostały następujące decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu:

1.  Decyzja 0. z dnia 8 grudnia 2005 r. dot. inwestycji: „B.” - drogi, ścieżki rowerowe i ciągi piesze;
2.  Decyzja 0. z dnia 10 lutego 2006 r. zmiana decyzji nr 0. - wyłączono kilka działek;
3.  Decyzja nr 0. z dnia 8 czerwca 2009 r. - dotyczy inwestycji: sieć kanalizacji sanitarnej, deszczowej i ogólnospławnej.

C.W zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki akcyjnej działki nr 24/108 zabudowanej budynkiem hydroforni.

1.Działka nr 24/108 (km. 28, obręb Dz.) powstała w wyniku podziału geodezyjnego dz. nr 24/100, która została pozyskana do zasobu Miasta w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody Y., nr 0. z dnia 14 września 1991 r.

W wyniku nabycia w wym. działki zostało przeniesione na Miasto X. związane z własnością działki prawo własności budynku hydroforni.

2.Budynek hydroforni został przekazany W. (poprzednik prawny K. SA) przez M. w 1981 roku. Spółka nie posiada dokumentów wskazujących na to przez kogo i w którym roku budynek został wybudowany.

3.Budynek ten nie jest odrębnym od działki przedmiotem własności.

4.Budynek hydroforni znajduje się na stanie majątkowym Spółki (Nr inw. 0.) na podstawie Protokołu PT (Protokół przejęcia do użytkowania) z dnia 30 kwietnia 1981 roku. Spółka nie jest w posiadaniu dokumentów wskazujących na inne niż wymienione w dokumencie PT działania swoich poprzedników prawnych.

5.Budynek hydroforni został przejęty do użytkowania przez Spółkę na podstawie ww. Protokołu PT.

6.Budynek przepompowni będzie na moment dostawy budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2013 roku poz. 409 ze zm.) symbol PKOB: 1251.

7.

1.  Wnioskodawca przed dostawą (aportem) działki 24/108 nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie budynku hydroforni.
2.  Nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem, który wybudował ww. budynek (jego następcą prawnym) tj. Wnioskodawca nie zwrócił i nie zwróci ww. podmiotowi nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na tej działce i podmiot ten nie wystawił ani też nie wystawi Wnioskodawcy faktury z tego tytułu.
3.  Od wydatków poniesionych na budowę ww. budynku, Gminie nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego.

8.Działka 24/108 zlokalizowana jest na obszarze dla którego obecnie brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta X. i do chwili obecnej Rada Miasta nie podjęła uchwały w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu dla tego rejonu Miasta.

9.Nie wydano żadnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

D.W zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki akcyjnej działki nr 1164/14 zabudowanej budynkiem magazynowym i stacja transformatorową.

1.Działka nr 1164/14 (km. 4, obręb R.) powstała w wyniku podziału geodezyjnego dz. nr 618/14. nr 864/14 i nr 620/14, które zostały pozyskane do zasobu Miasta X. w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody Y. nr 0. z dnia 17 sierpnia 1993 r.

W wyniku nabycia w wym. działek zostało przeniesiona na Miasto X. związane z własnością działek prawo własności Budynku magazynowego.

2.

1.  Budynek magazynowy został wybudowany przez R. (poprzednik prawny K. SA).
2.  Budynek stacji transformatorowej został wybudowany już po nabyciu przez Miasto ww. działki gruntu do zasobów Miasta przez G. SA i stanowił jego własność. Obecnie jest własnością T. SA. Brak informacji o roku budowy.

3.Budynek magazynowy posadowiony na ww. działce nie stanowi odrębnego od działki przedmiotu własności.

4.

1.  Właścicielem ww. stacji transformatorowej T. SA.
2.  Obiekt stacji transformatorowej nie stanowi odrębnego od działki przedmiotu własności.
3.  Obiekt stacji transformatorowej nie będzie przedmiotem aportu do Spółki K. SA.
4.  Przed dostawą (aportem) działki Gmina nie dokona i nie dokonała na rzecz G./T. SA zwrotu nakładów poniesionych przez nich na budowę tego obiektu.
5.  G./T. SA nie wystawił i nie wystawi Gminie faktury z tytułu rozliczenia nakładów z naliczonym podatkiem VAT.
6.  Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

5.Budynek magazynowy został wprowadzony na majątek Spółki w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji środków trwałych w dniu 31 grudnia 2003 roku (Nr inw. 0.).

6.Przeprowadzona inwentaryzacja środków trwałych wykazała, że na działce 1164/14 wybudowany został budynek magazynowy. W wyniku powyższego budynek magazynowy został wpisany na majątek Spółki.

7.Budynek przepompowni będzie na moment dostawy budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2013 roku poz. 409 ze zm.) symbol PKOB: 1252.

8.Stacja transformatorowa będzie obiektem inżynierii lądowej. Symbol PKOB: 2224.

9.Budynek magazynowy zlokalizowany na działce 1164/14, budynek magazynowy zlokalizowany na działce 99/26 oraz budynek magazynowy zlokalizowany na działce nr 110/24 to różne obiekty budowlane.

10.

1.  Wnioskodawca przed dostawą (aportem) działki 1164/14 nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie budynku magazynowego.
2.  Nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem, który wybudował ww. budynek (jego następcą prawnym) tj. Wnioskodawca nie zwrócił i nie zwróci ww. podmiotowi nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na tej działce i podmiot ten nie wystawił ani też nie wystawi Wnioskodawcy faktury z tego tytułu.
3.  Od wydatków poniesionych na budowę ww. budynku, Gminie nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego.

11.Działka 1164/14 zlokalizowana jest na obszarze dla którego obecnie brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta X. i do chwili obecnej Rada Miasta X. nie podjęła uchwały w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu dla tego rejonu Miasta.

12.Wydane zostały następujące decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu:

1.  Decyzja 0. z dnia 30 maja 2006 r. - dot. inwestycji: przebudowa dróg, budowa parkingów, przebudowa sieci infrastruktury technicznej, stacji paliw i portierni R.;
2.  Decyzja 0. z dnia 17 marca 2006 r. – dot. inwestycji: zasilanie oczyszczalni ścieków (stacje transformatorowe i sieć kablowa);
3.  Decyzja 0. z dnia 19 marca 2009 r. - dot. inwestycji: zasilanie elektroenergetyczne zakładu RA. (linia kablowa i złącza kablowe).

E.W zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki akcyjnej działki nr 99/26 zabudowanej budynkiem magazynowym.

1.Działka nr 99/26 (km 11, obręb Dz.) została pozyskana do zasobu Miasta X. w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody Y. nr 0. z dnia 20 maja 1993 r. W wyniku nabycia w wym. działki zostało przeniesione na Miasto X. związane z własnością działki prawo własności budynku magazynowego.

2.Budynek został przekazany W. (poprzednik prawny K. SA) przez DI. Spółka nie posiada dokumentów wskazujących na to przez kogo i w którym roku budynek został wybudowany.

3.Prawo własności budynku magazynowego zlokalizowanego na działce nr 99/26 związane jest z prawem własności działki przysługującym Miastu X..

4.Budynek ten nie jest odrębnym od działki przedmiotem własności.

5.Budynek magazynowy został przejęty do użytkowania w dniu 31 października 1987 roku, na podstawie Protokołu (Nr Inw. 0.).

6.Spółka nie posiada dokumentów wskazujących na inne niż wymienione powyżej działania swoich poprzedników prawnych.

7.Budynek magazynowy będzie na moment dostawy budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2013 roku poz. 409 ze zm.) symbol PKOB: 1252.

8.Budynek magazynowy zlokalizowany na działce 99/26, budynek magazynowy zlokalizowany na działce 1164/14 oraz budynek magazynowy zlokalizowany na działce nr 110/24 to różne obiekty budowlane.

9.

1.  Wnioskodawca przed dostawą (aportem) działki 99/26 nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie budynku magazynowego.
2.  Nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem, który wybudował ww. budynek (jego następcą prawnym) tj. Wnioskodawca nie zwrócił i nie zwróci ww. podmiotowi nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na tej działce i podmiot ten nie wystawił ani też nie wystawi Wnioskodawcy faktury z tego tytułu.
3.  Od wydatków poniesionych na budowę ww. budynku, Gminie nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego.

10.Działka 99/26 zlokalizowana jest na obszarze dla którego obecnie brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta X. i do chwili obecnej Rada Miasta X. nie podjęła uchwały w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu dla tego rejonu Miasta.

11.Nie wydano żadnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

F.W zakresie opodatkowania wniesienia aportem do spółki akcyjnej działki nr 110/24 zabudowanej budynkiem magazynowym.

1.Działka nr 110/24 (km. 11, obręb Dz.) została pozyskana do zasobu Miasta X. w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody Y. nr 0. z dnia 20 maja 1993 r. Ww. działka została nabyta przez Miasto X. Prawo własności budynku magazynowego związane jest z prawem własności działki przysługującym Miastu X.

2.Budynek magazynowy został wybudowany przez R. (poprzednik prawny K. SA).

3.Budynek ten nie jest odrębnym od działki przedmiotem własności.

4.Spółka nie posiada dokumentów wskazujących na inne niż wymienione działania swoich poprzedników prawnych.

5.Budynek został przyjęty do użytkowania na podstawie Dokumentu OT - dokument przejęcia do użytkowania z dnia 31 marca 2002 roku. Wykonawcą/przejmującym było R. (Nr inw. 0.).

6.Budynek magazynowy będzie na moment dostawy budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2013 roku poz. 409 ze zm.) symbol PKOB: 1252.

7.Budynek magazynowy zlokalizowany na działce 110/24, budynek magazynowy zlokalizowany na działce 1164/14 oraz budynek magazynowy zlokalizowany na działce nr 99/26 to różne obiekty budowlane.

8.

1.  Wnioskodawca przed dostawą (aportem) działki 110/24 nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie budynku magazynowego.
2.  Nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem, który wybudował ww. budynek (jego następcą prawnym) tj. Wnioskodawca nie zwrócił i nie zwróci ww. podmiotowi nakładów poniesionych na wybudowanie budynku na tej działce i podmiot ten nie wystawił ani też nie wystawi Wnioskodawcy faktury z tego tytułu.
3.  Od wydatków poniesionych na budowę ww. budynku, Gminie nie przysługiwało i nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego.

9.Dziaka 110/24 zlokalizowana jest na obszarze dla którego obecnie brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta X. i do chwili obecnej Rada Miasta X. nie podjęła uchwały w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu dla tego rejonu Miasta.

10.Nie wydano żadnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Miasto X. - Urząd Miasta X. dokonując wniesienia aportem nieruchomości w postaci gruntu będącego aktualnie na stanie majątkowym Miasta i usytuowanych na nim budynków (część otrzymana nieodpłatnie a część wybudowana ze środków własnych), które są na stanie majątkowym i we władaniu (stanowią własność ekonomiczną) K. S.A. może określić wartość przedmiotu aportu, stanowiącego podstawę opodatkowania, jako wartość samego gruntu bez wartości tych budynków?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania wnoszonego aportu będzie wartość gruntu bez wartości budynków.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, transakcja zbycia nieruchomości w części obejmującej budynki nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Sprzeczne z przepisami prawa cywilnego jest dzielenie dostawy gruntu zabudowanego na dwie samodzielne i odrębne transakcje dostawy gruntu oraz dostawy budynku (art. 47 § 1 K.c.).

Nierozłączność gruntu i budynków, które nie stanowią odrębnego przedmiotu własności nie oznacza, że dla ustalenia prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dostawę gruntu należy zawsze traktować jako jednorodną z dostawą budynków.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Zatem w świetle regulacji dotyczących podatku od towarów i usług dostawa gruntów oraz budynków to różne dostawy. Jednocześnie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy podatnik w ramach jednej transakcji dokonuje dostawy dwóch różnych towarów budynków i gruntu, z którym ten budynek jest nierozerwalnie związany. W rozpatrywanym przypadku przedmiotem dostawy nie będą budynki ale jedynie grunt.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Odnosząc powyższe do przedstawionej sprawy, w której K. S.A. posiadają na stanie majątkowym budynki, które nabyły lub wybudowały z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena transakcji zostanie tak skalkulowana, że nie będzie obejmowała wartości budynków, nie ma podstaw do przyjęcia, że przedmiotem dostawy będą budynki. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na K. S.A. przejdzie prawo własności budynków, ale jednocześnie nie wystąpi dostawa towaru, jakim są budynki, gdyż wcześniej K. S.A. mogły dysponować posiadanymi budynkami jak właściciel. Ekonomiczne władanie budynkami należało do K. S.A. z chwilą nabycia budynków, chociaż nie należało do nich prawo własności.

Nie można uznać, że przedmiotem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT będą budynki nierozerwalnie związane z gruntem, jeżeli budynki zostały zbudowane przez nabywcę z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości tych budynków (teza wyroku NSA z dnia 10 stycznia 2013 r. I FSK 210/12). W konsekwencji można uznać, że wartość przedmiotu aportu, stanowiąca przedmiot opodatkowania będzie obejmowała wartość samego gruntu bez wartości budynków.

Zdaniem zdecydowanej większości organów podatkowych (przykładowo: interpretacja Dyrektora IS w Poznaniu z 20 stycznia 2012 r. ILPP2/443-1504/11-4/MN, interpretacja Dyrektora IS w Warszawie z 13 września 2011 r., IPPP1-443-954/11-2/AS) oraz części sądów administracyjnych (wyrok NSA z 10 stycznia 2013 r. I FSK 310/12), przy sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem wzniesionym przez nabywcę opodatkowaniu podlega tylko dostawa gruntu. Uzasadniając ten pogląd, organy i sądy wskazują, że przeniesienie własności budynku w rozumieniu cywilnoprawnym nie zawsze jest jednoznaczne z dokonaniem dostawy tego budynku do celów podatku VAT. Jak wskazuje ugruntowana linia orzecznictwa TSUE, podstawowe znaczenie dla ustalenia, czy dochodzi do dostawy towaru, ma aspekt ekonomiczny. A więc możliwość faktycznego dysponowania towarem. Tymczasem w opisanym przypadku nabywca mógł efektywnie korzystać z wzniesionego przez siebie budynku jeszcze przed zakupem gruntu, na którym jest on posadowiony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem w oparciu o powyższe przepisy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z treści powołanego art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że Gmina (Miasto) wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z uwagi na powyższe, wniesienie przez Gminę aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 tej ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wskazać należy, że art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz.U. z 2014 r., poz. 915) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. ustawy w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Należy zauważyć, iż uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.).

Stosownie do art. 73 Dyrektywy podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zgodnie z podstawową zasadą wynikającą z artykułu 73 Dyrektywy podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dokonanie czynności mieszczącej się w katalogu czynności opodatkowanych. Kryterium takie jest jednym z najbardziej obiektywnych i oczywistych sposobów ustalenia podstawy wymiaru podatku bowiem odnosi się do konkretnych kwot będących w rzeczywistości elementem transakcji. Użycie tego pojęcia w definicji podstawy opodatkowania jest również efektem sposobu zdefiniowania zakresu opodatkowania w ramach wspólnego systemu VAT, którym jest, zgodnie z artykułem 2 VI Dyrektywy „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług”. Zgodnie z powyższą definicją w przypadku transakcji dokonywanych przez podatnika podstawą opodatkowania jest zatem zapłata (wynagrodzenie) ustalona przez strony transakcji.

Dyrektywa VAT nie definiuje pojęć „odpłatność” czy „zapłata”. Brak definicji pozwala na przyjmowanie szerokiego rozumienia tych pojęć, co jednak nie uprawnia państw członkowskich do dowolnego konstruowania definicji podstawy opodatkowania w legislacjach wewnętrznych. Dlatego też w celu rozstrzygnięcia wątpliwości co do rozumienia tych pojęć należy odwołać się w tym zakresie do orzecznictwa TSUE.

Na jego podstawie przyjmuje się, że rozumienie pojęć „odpłatność” czy „zapłata” powinno być ustalane przez pryzmat następujących zasad:

*   państwa członkowskie nie mogą dokonywać interpretacji tych pojęć według własnego uznania,
*   konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymaną zapłatą,
*   dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość zapłaty za dokonanie tych czynności,
*   zapłata musi być wyrażona w pieniądzu,
*   wynagrodzenie jest wartością subiektywną (tzn. stanowi kwotę, jaką nabywca zgadza się w danych warunkach zapłacić).

Trzeba podkreślić, że uzależnienie podstawy opodatkowania od zapłaty faktycznie otrzymanej przez podatnika jest regułą bezwzględnie obowiązującą (z zastrzeżeniem wyjątków wyraźnie przewidzianych przez Dyrektywę). Państwa członkowskie nie mogą ustanawiać innych reguł ustalania podstawy obliczania podatku np. dla niektórych rodzajów towarów.

Kolejnym problemem dotyczącym podstawy opodatkowania transakcji są zasady ustalania wysokości zapłaty, kiedy ma ona w całości lub w części formę inną niż pieniężna. Wynagrodzenie niepieniężne może stanowić dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane w zamian za otrzymane świadczenie (barter). W przypadku transakcji barterowych powstaje pytanie, czy dostawa towarów lub świadczenie usług będą mogły być w każdej sytuacji uznane za zapłatę.

W orzecznictwie TSUE ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, aby czynności takie mogły być uznane za zapłatę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami dostawy towarów lub świadczenia usług, czyli pomiędzy czynnością opodatkowaną a otrzymaną za nią zapłatą,
*   istnienie możliwości określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu.

Pierwszy warunek jest odzwierciedleniem ogólnej zasady związku zapłaty z dokonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast spełnienie drugiego jest niezbędne do kwotowego określenia podstawy opodatkowania umożliwiającego ustalenie podatku należnego, który może być wyrażony tylko w formie pieniężnej. Dlatego też, gdy strony transakcji barterowej nie ustalą w umowie pieniężnej wartości dostawy towarów lub usługi świadczonej w ramach zapłaty, w celu określenia podstawy opodatkowania należy dążyć do ustalenia ich wartości wyrażonej w pieniądzu. Ustalenie to powinno opierać się na podstawowej zasadzie, stanowiącej, że opodatkowana jest zapłata faktycznie otrzymana przez podatnika. W praktyce wybór metody ustalenia wysokości zapłaty w transakcjach barterowych zależy od okoliczności transakcji.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wspomniane wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (np. wyrok z 19 grudnia 2012 r. sygn. C-549/11, z 29 lipca 2010 r. sygn. C-40/09).

Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona – jako wartość subiektywna – odpowiadać wartości jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z 2 czerwca 1994 r. sygn. C-33/93).

Zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, należy zauważyć, że w przypadku aportu towaru (w tym Nieruchomości) za podstawę opodatkowania należy uznać zapłatę, jaką wnoszący aport ma rzeczywiście otrzymać z tytułu dostawy towaru, która stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma towar będący zapłatą za jego dostawę (kwota, jaką byłby on skłonny zapłacić).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Miasto dokonując wniesienia aportem nieruchomości w postaci gruntu i usytuowanych na nim budynków, które są na stanie majątkowym i we władaniu (stanowią własność ekonomiczną) K. S.A. może określić podstawę opodatkowania, jako wartość samego gruntu bez wartości tych budynków.

W świetle powołanych w niniejszej interpretacji regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego w postaci Nieruchomości będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca ma otrzymać z tytułu aportu od nabywcy, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Podstawą opodatkowania dostawy Nieruchomości w ramach aportu będzie więc wyrażona w pieniądzu i ustalona przez strony w umowie wartość nominalna akcji stanowiąca zapłatę za wniesioną nieruchomość, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Jeżeli natomiast strony transakcji ustalą w umowie, że wartość nominalna akcji otrzymanych w zamian za aport, zmierzona będzie wartością nieruchomości, innymi słowy wartość otrzymanych akcji zostanie wyceniona na wartość wnoszonej nieruchomości, to konsekwentnie podstawą opodatkowania będzie kwota odpowiadająca wartości tej nieruchomości, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Odnosząc się do określenia przedmiotu aportu nieruchomości opisanych we wniosku, należy zauważyć, że traktując grunt jako towar ustawodawca nie definiuje odrębnie pojęcia gruntu. W związku z czym przyjmuje się, że należy w tym zakresie odwołać się do definicji gruntu (a właściwie nieruchomości gruntowej) sformułowanej w art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast stosownie do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 tej ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 cyt. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe zauważyć należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji dostawy nieruchomości należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

O ile jest oczywiste, że zbycie prawa własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim obiektów budowlanych, jako części składowej gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towaru, jakim są obiekty budowlane w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, wszystkie wymienione we wniosku budynki nie wchodzą w skład majątku Miasta i Miasto nie ponosiło nakładów na ich budowę ani też na ich ulepszenie.

Z wniosku wynika, że wartość przedmiotu aportu będzie tak skalkulowana, że nie będzie obejmowała wartości budynków, które są nierozerwalnie związane z gruntem lecz zostały zbudowane bez udziału właściciela gruntu, są na stanie majątkowym i we władaniu K. SA.

Wnioskodawca podał również, że K. S.A. poprzez działania poprzedników prawnych nabyły na majątek przedsiębiorstwa budynki usytuowane na gruncie, który będzie stanowił przedmiot aportu, a co za tym idzie prawo do rozporządzania nimi jak właściciel. Miasto - Urząd Miasta właściciel gruntu nie miało udziału w wytworzeniu ww. budynków. Nie ma zatem podstaw do przyjęcia, że Miasto - Urząd Miasta dokona dostawy tych budynków, chociaż przeniesie ich własność przenosząc na K. SA własność gruntu.

Skoro Spółka poprzez działania poprzedników prawnych nabyła prawo do rozporządzania jak właściciel budynkami usytuowanymi na działkach nr 3/48, 3/38, 24/108, 1164/14, 99/26 i 110/24, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona dostawy przedmiotowych budynków (budynku hydroforni – działka nr 3/48, budynku przepompowni – działka nr 3/38, budynku hydroforni – działka nr 24/108, budynku magazynowego – działka nr 1164/14, budynku magazynowego – działka nr 99/26, budynku magazynowego – działka nr 110/24), chociaż przeniesie ich własność - przenosząc na Spółkę prawo własności gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na Spółkę formalnie przejdzie prawo własności tych obiektów budowlanych z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim są te obiekty budowlane, gdyż już wcześniej Spółka dysponowała tymi obiektami jak właściciel.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc mimo, że dojdzie do przeniesienia własności obiektów budowlanych (budynku hydroforni – działka nr 3/48, budynku przepompowni – działka nr 3/38, budynku hydroforni – działka nr 24/108, budynku magazynowego – działka nr 1164/14, budynku magazynowego – działka nr 99/26, budynku magazynowego – działka nr 110/24), jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towarów, jakim są obiekty budowlane.

Jak wcześniej wskazano z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika zatem, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1 ze zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.). Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy, która została opracowana między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym.

Niemniej jednak podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Z wniosku wynika, że Spółka poprzez działania poprzedników prawnych nabyła na majątek przedsiębiorstwa budynki usytuowane na gruncie należącym do Wnioskodawcy.

Ekonomiczne władanie ww. budynkami należało do Spółki (jej poprzedników prawnych) z chwilą ich wybudowania lub nabycia (przedmiotowe budynki nie były bowiem przedmiotem dzierżawy i najmu lub innej czynności o podobnym charakterze i w całości od momentu powstania wykorzystywane były na cele statutowe Spółki).

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owo prawo przysługiwało Spółce od czasu ich nabycia lub wybudowania przez Spółkę (jej poprzedników prawnych) na gruncie Wnioskodawcy. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, w kontekście zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą (obiektami budowlanymi w postaci budynku hydroforni – działka nr 3/48, budynku przepompowni – działka nr 3/38, budynku hydroforni – działka nr 24/108, budynku magazynowego – działka nr 1164/14, budynku magazynowego – działka nr 99/26, budynku magazynowego – działka nr 110/24) należało do Spółki z chwilą ich nabycia bądź wybudowania przez Spółkę (jej poprzedników prawnych), chociaż nie należało do niej prawo własności.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja aportu nieruchomości – w części obejmującej obiekty budowlane - nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, chociaż Wnioskodawca przeniesie ich własność - przenosząc na Spółkę własność gruntu.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, na Spółkę formalnie przejdzie prawo własności obiektów budowlanych w postaci budynku hydroforni (działka nr 3/48), budynku przepompowni (działka nr 3/38), budynku hydroforni (działka nr 24/108), budynku magazynowego (działka nr 1164/14), budynku magazynowego (działka nr 99/26), budynku magazynowego (działka nr 110/24), z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim są obiekty budowlane, gdyż już wcześniej Spółka (jej poprzednicy prawni) mogła dysponować obiektami budowlanymi posadowionymi na gruncie Wnioskodawcy jak właściciel.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać zatem należy, że przedmiotem aportu na rzecz Spółki będą wyłącznie działki nr 3/48, 3/38, 24/108, 1164/14, 99/26 i 110/24 na których położone są budynki należące już w sensie ekonomicznym do Spółki).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że podstawę opodatkowania należy określić w odniesieniu do samego gruntu bez wartości budynków należało uznać za prawidłowe.

Przy czym jak już wskazano, jeżeli strony transakcji ustalą w umowie, że wartość nominalna akcji otrzymanych w zamian za aport, zmierzona będzie wartością nieruchomości, innymi słowy wartość otrzymanych akcji zostanie wyceniona na wartość wnoszonej nieruchomości, to konsekwentnie podstawą opodatkowania będzie kwota odpowiadająca wartości tej nieruchomości, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Końcowo należy dodać, że co do zasady (poza wyjątkami określonymi w ustawie np. w art. 32 ustawy o VAT) przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii wysokości wynagrodzenia za dostawę towarów czy świadczenie usług. Zgodnie z powołanym już art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług, cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową (art. 3 ust. 2 ww. ustawy).

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia opodatkowania dostawy niezabudowanej działki nr 178/55, ponieważ Wnioskodawca nie przedstawił pytania ani też stanowiska w tym zakresie.

Przedmiotem interpretacji nie była również kwestia opodatkowania dostawy stacji transformatorowej usytuowanej na działce 1164/14, bowiem jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, jej właścicielem jest T. i obiekt ten nie będzie przedmiotem aportu do Spółki K. SA.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego bądź zmiany stanu prawnego.

Końcowo odnośnie powołanych we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych, należy stwierdzić, że sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Tak więc powołane w stanowisku wyroki sądów administracyjnych nie stanowią podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

W zakresie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że dotyczą indywidualnych spraw podmiotów, które o nie wystąpiły i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.