Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.379.2024.4.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-13
Teza: Pobór podatku u źródła od zagranicznych lektorów.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; podatek-podatek pobierany u źródła
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Szczególne zasady pobory zaliczek i zryczałtowanego podatku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 -ust. 1-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

*   prawidłowe – w części braku realizacji obowiązków płatnika w związku z wypłatami na rzecz lektorów prowadzących działalność gospodarczą, którzy złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 41 ust. 2 ww. ustawy,
*   nieprawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy poboru podatku u źródła od zagranicznych lektorów.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 maja 2024 r. (data wpływu 28 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jesteście Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, obecnie nie jesteście zarejestrowani jako czynny podatnik VAT. Podlegacie Państwo obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (polski rezydent podatkowy).

Planujecie Państwo prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie umożliwiania nauki języków obcych. Proces biznesowy będzie wyglądał w sposób następujący:

Znajdujecie Państwo lektorów („native spekerów” - osoby dla których język inny niż Polski jest językiem ojczystym), na całym świecie. Osoby te nie znajdują się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej ani na stałe, ani czasowo.

Nie są rezydentami podatkowymi Polski (nie podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej).

Osoby te nie będą wykonywać jakichkolwiek czynności na terytorium Polski. Będą to rezydenci Państw, z którymi Polska ma zawarte umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jak również Państw z którymi takich umów dotychczas nie zawarła.

W niektórych przypadkach będziecie posiadali Państwo certyfikat rezydencji, natomiast zapytanie dotyczące zdarzenia przyszłego odnoszą się jedynie do sytuacji, w której nie będziecie Państwo posiadać takiego certyfikatu.

Będziecie Państwo zbierać (łącznie, lub niektóre) z poniższych dokumentów:

*   skan dokumentu tożsamości (paszportu lub innego wydanego zgodnie z prawem państwa trzeciego),
*   skan rachunku lub innego dokumentu potwierdzającego adres w państwie trzecim,
*   oświadczenie o byciu rezydentem podatkowym kraju trzeciego,
*   oświadczenie o miejscu zamieszkania poza terytorium RP,
*   oświadczenie o wykonywaniu czynności poza terytorium RP,
*   inne dokumenty potwierdzające wykonywanie czynności poza terytorium RP.

Z lektorami będą zawierane umowy o współpracy, w formie elektronicznej - będą podpisywane w kraju trzecim i odsyłane w formie skanu do Państwa. Wskazane dokumenty potwierdzą, że lektorzy będą wykonywać usługi na Państwa rzecz całkowicie poza terytorium kraju.

W ramach działalności operacyjnej, będziecie Państwo świadczyć usługę na rzecz innych podmiotów (lub innego podmiotu) \[dalej: kontrahenci lub kontrahent\].

Na ten moment nie macie Państwo wiedzy, czy kontrahentów będzie więcej niż jeden. Lektorzy, którzy będą zawierali umowy z Państwem będą nauczać języków obcych docelowych klientów kontrahenta Spółki. Zgodnie z umową pomiędzy Państwem a kontrahentem lektorzy będą obowiązani do świadczenia usług nauki języka obcego poprzez konwersacje lub inne czynności niezbędne do nauki języka obcego. Spółka będzie potencjalnie świadczyć usługi zarówno dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz przedsiębiorców (zarówno osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą jak i innych podmiotów np. spółek z o.o.).

W przypadku przedsiębiorców, nie wykluczacie sytuacji, gdy kontrahent będzie wykupywał wielogodzinne pakiety lekcji, które będą następnie odsprzedawane jako usługa nauki języka dla docelowych klientów lub pracowników kontrahenta.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Zakres usługi będzie polegał na odbywaniu indywidualnych lekcji językowych na żywo online za pomocą komputera i Internetu. W jednym czasie za pomocą Państwa platformy będą łączyć się klient i nauczyciel w celu nauki danej języka (głównie języka angielskiego). Nauka będzie polegać na swobodnej rozmowie w danym języku oraz na wykonywaniu wspólnych ćwiczeń językowych.

Kontrahent płaci odpowiednią kwotę w zamian za możliwość odbycia określonej liczby lekcji językowych z nauczycielem online. Jeżeli będzie to Kontrahent w formie np. spółki z o.o. to będzie on nabywał również usługę indywidualnych lekcji językowych na rzecz swoich klientów lub pracowników.

Usługi nauczania języków obcych, nie będą świadczone przez Państwa jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 900 ze zm.), lub uczelnię, jednostkę naukową Polskiej Akademii Nauk lub instytut badawczy.

Świadczone przez Państwa usługi nauczania języków obcych nie będą stanowić usługi w zakresie kształcenia.

Świadczone przez Państwa usługi nauczania języków obcych, nie będą usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Opisane we wniosku usługi w zakresie nauczania języków obcych nie będą stanowiły usługi nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Usługi nauki języków obcych będą odbywały się wyłącznie w formie online.

Usługi, o których mowa w interpretacji nie będą zautomatyzowane, będą to lekcje indywidualne na żywo (możliwe, że będą zdarzać się czasem grupowe), zatem udział człowieka będzie w nich najistotniejszy.

Na platformie, możliwe, że będą umieszczone materiały językowe służące do nauki samodzielnej jako bonus i dodatkowa możliwość nauki, jednak nasza platforma będzie opierać się przede wszystkim na indywidualnych lekcjach na żywo z nauczycielem i to te lekcje są najistotniejsze w naszej usłudze.

Bez Internetu i bez wykorzystania Państwa platformy nie będzie możliwe świadczenie usług językowych.

Platforma dostępna na stronie internetowej polega na umożliwieniu odbywania indywidualnych lekcji językowych z Państwa nauczycielami, możliwe, że w ramach bonusu dodadzą Państwo produkty cyfrowe umożliwiające też indywidualną naukę po godzinach na bazie Państwa materiałów, jednak istota usługi to lekcje na żywo z nauczycielem za pomocą Internetu i Państwa platformy i to taka usługa jest świadczona obecnie.

Państwa usługi są nastawione na osoby na terytorium Polski, podatników, posiadających w Rzeczypospolitej Polskiej siedzibę działalności lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i/lub osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zamieszkałych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Dopuszczają Państwo możliwość, że okazjonalnie mogą to być osoby, które wyemigrowały i przebywają poza terytorium RP, pracują poza granicami polski.

Mogą zdarzać się też osoby, które zmieniły lub zmieniają stałe miejsce zamieszkania z Polski na inny kraj. Na ten moment nie są Państwo w stanie przewidzieć kraju siedziby, niemniej zakładają Państwo, że dominującą większością będą osoby posiadających w Rzeczypospolitej Polskiej siedzibę działalności lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i/lub osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zamieszkałych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Umowa o współpracy, która będzie zawarta z lektorami będzie umową o świadczenie usług, zgodnie z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.). Będzie to umowa o współpracy – usług nauczania języka. Spełni ona warunki określone w art. 750 KC.

Umowa o współpracy, która będzie zawarta z lektorami będzie miała znamiona umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Ww. umowy z reguły będą zawierane z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej, niemniej nie wykluczają Państwo możliwości zwarcia umowy z osobami prowadzącymi taką działalność.

Ww. umowy w dominującej ilości przypadków - nie będą zawarte z lektorami w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Lektorzy nie będą posiadali na terytorium Polski zakładu lub stałej placówki dla wykonywania swej działalności.

Na podstawie umów nie będzie dochodziło do przeniesienia na Państwa praw autorskich do lekcji, czy do ewentualnych treści zawartych w materiałach lektorów.

**Pytania**

1\. Czy posiadacie Państwo obowiązki płatnika w związku z podatkiem u źródła u nierezydentów w przedstawionym zdarzeniu przyszłym?

2\. Czy świadcząc usługi w sposób określony w zdarzeniu przyszłym możecie Państwo korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust.1 pkt 28 ustawy o VAT?

Interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stoicie Państwo na stanowisku, że nie musicie realizować obowiązków płatnika w związku z wypłatami na rzecz nierezydentów.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 2b ustawy o PIT, wskazuje przychody które osiągać mogą nierezydenci jako opodatkowane w Polsce. Katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym, gdyż wymienia przykładowe i najczęstsze modele przychodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wskazują one że przychodami takimi będą:

a. praca wykonywana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

b. działalność wykonywana osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

Z art. 4a ustawy o PIT wynika, że przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie rezydentury podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego na terytorium RP. Jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy). Nie ma wątpliwości, że w zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z nierezydentami, zatem niewątpliwie posiadają oni ograniczony obowiązek podatkowy).

W art. 29 ustawy o PIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie osobom zagranicznym, w przypadku uzyskania których osoba zagraniczna podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 41 tej ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 2 powołanej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Wskazać należy, że zarówno art. 3 ust. 2b ustawy o PIT jak i art. 29 ustawy o PIT nie znajdzie zastosowania w przypadku, gdy, nierezydent nie wykonuje jakichkolwiek czynności na terytorium kraju. Nie ma tutaj znaczenia kwestia istnienia lub nieistnienia odpowiedniej umowy o unikaniu opodatkowania, jak również jej skonkretyzowane zapisy. Ustawodawca w katalogu otwartym łączył wykonywanie osobistych czynności oraz umowy o pracę z terytorium, a nie ze źródłem płatności za dane czynności.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie ma wątpliwości, że o ile nierezydent nie będzie wykonywał czynności na terytorium Polski – nie macie Państwo obowiązków płatnika, nie musicie również posiadać certyfikatu rezydencji danego lektora. Podobnie wskazuje m.in. Wyrok NSA z 23 kwietnia 2010 r., II FSK 2144/08, oraz Wyrok WSA w Krakowie z 19 września 2013 r., I SA/Kr 999/13.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Obowiązek podatkowy lektorów na terytorium Polski z tytułu umowy o współpracy**

Na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 2b ustawy:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Z art. 4a ww. ustawy wynika, że:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanych przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego podmiotu, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą.

**Źródła przychodów**

Ze stanu faktycznego wynika, że będziecie Państwo zawierać z lektorami umowy o świadczenie usług (art. 750 K.c.), do których odpowiednio stosuje się przepisy o zleceniu.

W myśl art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.)

Do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określone we wniosku dochody (przychody) sytuuje w kategorii źródeł przychodów objętych postanowieniami art. 13 cytowanej ustawy.

Na mocy art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

Przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

**Podatek u źródła**

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ustawy tej ustawy:

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1\. z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6–9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

2\. z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

3\. z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

4\. uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

5\. z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Według art. 29 ust. 3 ww. ustawy:

Przepisów ust. 1 nie stosuje się, jeżeli przychody, o których mowa w ust. 1, są uzyskane przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, pod warunkiem że podatnik posiada zaświadczenie o istnieniu zagranicznego zakładu, wydane przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ma on miejsce zamieszkania, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Jak wynika z wniosku lektorzy będą wykonywać usługi nauczania języków obcych na Państwa rzecz całkowicie poza terytorium kraju. Państwa usługi są nastawione na osoby na terytorium Polski, podatników, posiadających w Rzeczypospolitej Polskiej siedzibę działalności lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i/lub osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zamieszkałych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Analizując możliwość zastosowania w sprawie uregulowań zawartych w art. 29 ust. 1 ustawy, należy w pierwszej kolejności wskazać, że ustawodawca nie uzależnił opodatkowania należności wymienionych w tym przepisie od faktu, czy są one „fizycznie” wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Kluczowe znaczenie ma zatem interpretacja pojęcia „przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Pod pojęciem „dochody (przychody) osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” należy bowiem rozumieć zarówno dochody (przychody) osiągane z podejmowania działań, w tym np. z wynajmu lub sprzedaży nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i dochody (przychody) uzyskiwane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę mającą ograniczony obowiązek podatkowy np. dochód z tytułu wykonywania usługi za granicą przez tę osobę na rzecz podmiotu polskiego.

Stąd terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest miejscem wypłaty wynagrodzenia, które stanowi dochód podatnika. W dobie rozwijających się form współpracy między przedsiębiorstwami usługi niematerialne mogą być coraz częściej świadczone bez fizycznej obecności podatnika na terytorium państwa źródła. W tej sytuacji miejsce wypłaty stanowi jedno z kryteriów oceny miejsca położenia źródła przychodów.

Nie bez znaczenia pozostaje teza zawarta w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 118/07, zgodnie z którą, w przypadku świadczenia usług przez zagraniczne podmioty na rzecz polskiego podmiotu, w sytuacji, gdy usługi te nie są wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o tym czy dochód z wykonania usługi został osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przesądzać będzie to, czy efekt usługi będzie wykorzystywany w Polsce.

Podkreślić należy, że większość państw nakłada podatki nie tylko na osoby, które mają personalne związki z danym państwem, ale także nakłada je na dochód i kapitał, w przypadku występowania gospodarczego związku dochodu lub kapitału z danym państwem. Innymi słowy, opodatkowaniu w danym państwie podlegają nie tylko wszelkie dochody lub kapitały osób będących rezydentami tego państwa, ale także opodatkowaniu podlega dochód lub kapitał osiągnięty przez nierezydentów, jeżeli jego źródło lub miejsce położenia (situs) znajduje się w tym państwie (por. H. Hamaekers, K. Holmes, J. Głuchowski, T. Kardach, W. Nykiel, Wprowadzenie do międzynarodowego prawa podatkowego, LexisNexis, 2006).

Na osobie objętej ograniczonym obowiązkiem podatkowym ciąży nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego (podatku dochodowego) w związku z osiąganiem dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ograniczony obowiązek podatkowy ma charakter ograniczony o tyle, że nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego łączy się z osiągnięciem dochodów, lecz tylko z określonego źródła bądź powstających w określonym miejscu (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II).

Powołując się zatem na przytoczone tezy z piśmiennictwa, stwierdzić należy, że wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym, przez polskiego płatnika za wykonanie usług fizycznie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest dochodem, którego źródło znajduje się w Polsce, albowiem występuje gospodarczy związek tego dochodu z terytorium Polski. Dochód ten został zatem osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przedmiotowe wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług nauczania języka na podstawie umowy współpracy wypłacane przez Państwa na rzecz lektorów mieści się w kategorii należności wymienionych w wyżej cytowanym art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie, na Państwu – jako płatniku, który dokonuje wypłat tych należności - co do zasady ciążą obowiązki płatnika.

Mając powyższe na uwadze, od wypłat dokonywanych na rzecz lektorów, jesteście Państwo zobowiązani do potrącenia podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wbrew Państwa twierdzeniu nie można zgodzić się, że o ile nierezydent nie będzie wykonywał czynności na terytoriom Polski – nie macie Państwo obowiązków płatnika.

Wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym jest dochodem, którego źródło znajduje się w Polsce, albowiem występuje gospodarczy związek tego dochodu z terytorium Polski. Dochód ten został osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Analogiczne stanowisko co do opodatkowania dochodów (z usług niematerialnych) świadczonych przez spółki mające siedzibę za granicą na rzecz podmiotów mających siedzibę w Polsce, zajęły na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wojewódzkie sądy administracyjne w prawomocnych wyrokach: z dnia 7 kwietnia 2011 r., III SA/Wa 2045/10 (WSA w Warszawie), cytowanym powyżej wyroku z 6 dnia czerwca 2007 r. I SA/Gd 118/07 (WSA w Gdańsku - wyrokiem z dnia 21 stycznia 2009 r., II FSK 1465/07 NSA oddalił skargę kasacyjną od tego wyroku) oraz z dnia 19 stycznia 2009 r. I SA/Kr 1484/08 (WSA w Krakowie - wyrokiem z dnia 22 października 2010 r. II FSK 1108/09 NSA oddalił skargę kasacyjną od tego wyroku), z dnia 5 grudnia 2014 r., III Sa/Wa 1100/14 (WSA w Warszawie), z dnia 18 kwietnia 2012 r., I SA/Łd 326/12 i I SA/Łd 328/12, z dnia 16 października 2014 r., I SA/Go 503/14, z dnia 15 października 2019 r. II FSK 3312/17.

W wyroku z dnia 22 października 2010 r. II FSK 1108/09 NSA wskazał, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależało od oceny czy: a) podatnik (kontrahent skarżącej) należał do podmiotów, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop, b) czy uzyskał na terytorium RP przychód, o którym mowa w art. 21 ust 1 pkt 2a updop. Pozytywne stwierdzenie obu tych okoliczności nie nasuwało w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym żadnych wątpliwości. Za wykonane świadczenia kontrahent uzyskał przychód w Polsce. Miejsce wykonania tych świadczeń nie ma żadnego znaczenia dla ustalenia, gdzie przychód został „osiągnięty”.

Stanowisko Państwa w tej części jest **nieprawidłowe**.

**Obowiązki płatnika podatku dochodowego w odniesieniu do zagranicznych lektorów nieprowadzących działalności gospodarczej.**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 4 cyt. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Stosownie do art. 41 ust. 9 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, płatnik pobiera zryczałtowany podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 29 bez względu na to, czy podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a, jeżeli uzyska od tego podatnika certyfikat rezydencji.

Jak stanowi art. 42 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

a. w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11);

b. w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4 (IFT-1R).

Artykuł 42 ust. 2 pkt 4 ustawy stanowi, że:

Na sporządzony na piśmie wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, płatnik, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imiennej informacji, o której mowa w ust. 2 pkt 2. (IFT-1).

Według art. 42 ust. 6 ustawy:

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29–30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Zatem przychody osiągane na podstawie umów zawieranych przez Państwa z lektorami nieprowadzącymi działalności gospodarczej należy zakwalifikować do przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. W sytuacji braku posiadania certyfikatu rezydencji, z tego tytułu będą na Państwu ciążyły obowiązki płatnika związane z poborem 20% zryczałtowanego podatku dochodowego.

Stanowisko Państwa w części braku realizacji obowiązków płatnika w związku z wypłatami na rzecz lektorów nieprowadzących działalności gospodarczej jest **nie****prawidłowe.**

**Obowiązki płatnika wypłaty należności na rzecz lektorów prowadzących działalność gospodarczą**

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Na mocy art. 41 ust. 2a tej ustawy:

Płatnicy nie są obowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od należności, o których mowa w art. 29, pod warunkiem udokumentowania miejsca zamieszkania podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, prowadzącego działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji oraz uzyskania sporządzonego na piśmie oświadczenia, że należności te związane są z działalnością tego zakładu; przepis art. 42 ust. 6 stosuje się odpowiednio.

Wskazali Państwo, że umowy z reguły będą zawierane z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej, niemniej nie wykluczają Państwo możliwości zawarcia umowy z osobami prowadzącymi taką działalność. Ww. umowy w dominującej ilości przypadków - nie będą zawarte z lektorami w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Lektorzy nie będą posiadali na terytorium Polski zakładu lub stałej placówki dla wykonywania swej działalności.

Zatem przychody osiągane na podstawie umów zawieranych przez Państwa z lektorami prowadzącymi działalność gospodarczą, ale którzy nie przedłożą stosownego oświadczenia zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy należy zakwalifikować do przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Tym samym będziecie Państwo zobowiązani do potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Państwa stanowisko w tej części jest **nieprawidłowe**.

Natomiast, w przypadku lektorów prowadzących działalność gospodarczą, którzy przedłożą Państwu stosowne oświadczenie zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy, to przychody osiągane przez nich na podstawie opisanych we wniosku umów zawieranych z Państwem nie będą należały do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w art. 29 ust. 1 ww. ustawy.

Z ww. oświadczeń musi jednoznacznie wynikać, że usługi objęte umową współpracy wchodzą w zakres prowadzonej przez nierezydenta działalności gospodarczej i umowa wykonywana będzie w ramach tej działalności.

W takim przypadku nie będziecie Państwo zobowiązani do potrącenia podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Państwa stanowisko ww. zakresie jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków, informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Ponadto istnieją orzeczenia powołane w uzasadnieniu, które potwierdzają stanowisko organu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).