Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.513.2020.2.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-30
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wynagrodzenie za sukces.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2020 r. (data wpływu 1 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wynagrodzenie za sukces - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wynagrodzenie za sukces.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Działalność Spółki

Spółka lub Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT z siedzibą w Polsce. Spółka realizowała inwestycję budowlaną polegającą na wybudowaniu magazynu wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej: „Nieruchomość”). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem powierzchni Nieruchomości na cele magazynowe innym przedsiębiorcom. Z tytułu wynajmu Spółka osiąga przychody podlegające opodatkowaniu CIT. Spółka rozpoznaje świadczone przez nią usługi wynajmu jako czynności podlegające opodatkowaniu VAT (i nie korzystające ze zwolnienia z VAT).

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka między innymi zawarła z podmiotem trzecim, kontrahentem działającym w Polsce w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącym czynnym podatnikiem VAT (dalej jako: „Usługodawca”):

*   umowę o zarządzanie nieruchomością z dnia 12 listopada 2015 r. (dalej jako: „Umowa Zarządzania Nieruchomością”),

*   umowę o zarządzanie aktywami z dnia 12 listopada 2015 r. (dalej jako: „Umowa Zarządzania Aktywami”),

*   umowę rozwoju nieruchomości z dnia 12 listopada 2015 r. (dalej jako: „Umowa Rozwoju Nieruchomości”)

\- dalej łącznie jako „Umowy Zarządzania”.

Umowy Zarządzania

Umowa Zarządzania Nieruchomością

Zgodnie z Umową Zarządzania Nieruchomością Usługodawca zobowiązał się do bieżącego świadczenia usług zarządczych dotyczących Nieruchomości z należytą starannością oraz zgodnie z najwyższymi standardami w tej branży w celu maksymalizacji zysków otrzymywanych przez Spółkę z tytułu wynajmu Nieruchomości. Usługi te obejmowały między innymi:

*   przedstawianie Spółce rekomendacji w zakresie prowadzonej działalności,

*   stałą obsługę finansową w postaci wystawiania faktur oraz zbierania opłat za wynajem,

*   wsparcie w ściąganiu zaległych należności,

*   gromadzenie i utrzymywanie dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością,

*   przeprowadzanie regularnych inspekcji Nieruchomości oraz organizowanie napraw i konserwacji,

*   analizę zawieranych umów wynajmu Nieruchomości,

*   przedstawianie prognozy płynności finansowej.

Usługi były rozliczane w okresach miesięcznych.

Umowa Zarządzania Aktywami

W oparciu o Umowę Zarządzania Aktywami, Usługodawca zobowiązał się natomiast do wsparcia Spółki w podejmowaniu strategicznych decyzji związanych z Nieruchomością z należytą starannością oraz zgodnie z najwyższymi standardami w tej branży. Do usług świadczonych przez Usługodawcę na podstawie tej umowy należało między innymi:

*   sporządzanie kwartalnych raportów dotyczących stanu Nieruchomości oraz prowadzonej działalności gospodarczej,

*   przygotowywanie rocznego planu biznesowego obejmującego planowane wydatki oraz przychody,

*   wsparcie w strategii sprzedażowej Spółki m.in. w zakresie marketingu, renowacji, nakładów inwestycyjnych lub możliwej do przeprowadzenia restrukturyzacji modelu wynajmu powierzchni,

*   wsparcie w zakresie dokonywanego przez Spółkę wynajmu powierzchni w postaci analizy zawieranych umów oraz rekomendacji co do wysokości pobieranych opłat,

*   organizowanie oraz nadzór nad naprawami i inwestycjami dokonywanymi na nieruchomości.

Usługi były rozliczane w okresach miesięcznych.

Umowa Rozwoju Nieruchomości

W myśl postanowień Umowy Rozwoju Nieruchomości, Usługodawca świadczył na rzecz Spółki usługi związane z zarządzaniem i koordynacją prac deweloperskich wykonywanych przez podmioty trzecie polegających na wybudowaniu Nieruchomości. Do usług tych należało między innymi:

*   koordynacja bieżących prac związanych z budową Nieruchomości pomiędzy wszystkimi stronami zaangażowanymi w te prace w sposób zapewniający ich terminowe i należyte zakończenie,

*   uzyskiwanie w imieniu Spółki wszystkich niezbędnych zezwoleń w zakresie inwestycji polegającej na budowie Nieruchomości,

*   bieżące monitorowanie inwestycji, w tym postępu prac, wykorzystania budżetu, harmonogramu prac itd.,

*   monitorowanie, nadzorowanie i weryfikowanie wszelkich prac wykonywanych przez generalnego wykonawcę,

*   monitorowanie, nadzorowanie i weryfikowanie wszelkich prac wykonywanych przez najemców powierzchni Nieruchomości,

*   zapewnienie usunięcia wszelkich wad technicznych powstałych w czasie prac związanych z rozwojem Nieruchomości w możliwie najkrótszym czasie,

*   przekazywanie wynajętej powierzchni Nieruchomości najemcom, zgodnie z postanowieniami zawartych umów najmu.

Usługi były rozliczane w okresach miesięcznych.

Umowa Wynagrodzenia za Sukces

Poza opisanymi wyżej Umowami Zarządzania, zawarta została również osobna umowa z dnia 12 listopada 2015 r. określająca dodatkowe wynagrodzenie dla Usługodawcy w związku ze świadczonymi przez Usługodawcę na rzecz Spółki usługami w oparciu o Umowy Zarządzania (dalej jako: „Umowa Wynagrodzenia za Sukces”). Każda z Umów Zarządzania definiuje Umowę Wynagrodzenia za Sukces, wskazując w definicji m.in. iż opisuje ona szczegółowy sposób dokonywania rozliczeń finansowych między Spółką a Usługodawcą.

Postanowienia Umowy Wynagrodzenia za Sukces nie nakładały na Usługodawcę obowiązku świadczenia dodatkowych usług na rzecz Spółki, innych niż określone w Umowach Zarządzania. Umowa została zawarta w celu uregulowania dodatkowego wynagrodzenia należnego Usługodawcy w związku z usługami świadczonymi na podstawie Umów Zarządzania.

Umowa Wynagrodzenia za Sukces została zawarta pomiędzy:

*   Spółką,

*   Usługodawcą,

*   A - podmiotem powiązanym ze Spółką, który posiadał wszystkie udziały w Spółce,

*   B - podmiotem występującym w charakterze poręczyciela za zobowiązania Usługodawcy.

W myśl postanowień Umowy Wynagrodzenia za Sukces wynagrodzenie stanowiło dodatkową premię za usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki w oparciu o Umowy Zarządzania. Kwota wynagrodzenia była obliczana w oparciu o wyniki finansowe Spółki po zakończeniu usług świadczonych na podstawie Umów Zarządzania (dalej jako: „Wynagrodzenie za Sukces”).

Wysokość Wynagrodzenia za Sukces była zależna od wartości środków finansowych podlegających swobodnej dystrybucji (tzw. „Waterfall Funds”), które mogły zostać przeznaczone między innymi na:

*   wypłatę dywidendy,

*   wypłatę odsetek,

*   wykup instrumentów (tj. udziałów, opcji, zamiennych instrumentów finansowych oraz instrumentów dłużnych - wyemitowanych przez Spółkę) oraz

*   inne wpłaty na kapitał lub rezerwy (zarówno pieniężne jak i rzeczowe).

Strony Umowy Wynagrodzenia za Sukces zobowiązały się względem siebie, że nie dokonają płatności ww. kategorii środków do czasu zdarzenia określonego jako tzw. wyjście (dalej: „Wyjście”).

W umowie określono zasady i kolejność wypłacania środków na rzecz A oraz Usługodawcy (ze szczególnym zastrzeżeniem dla kolejności zaspokajania przez Spółkę wierzytelności wobec A oraz Usługodawcy). Kwota Wynagrodzenia za Sukces należnego Usługodawcy miała zostać w całości wypłacona ze środków Spółki - w szczególności żadna część kwoty nie miała być pokryta przez A.

Zgodnie z Umową Wynagrodzenia za Sukces momentem powstania prawa do Wynagrodzenia za Sukces było zaistnienia zdarzenia określonego jako Wyjście, tj.:

*   w przypadku sprzedaży całości lub istotnej części Nieruchomości osobie trzeciej na warunkach rynkowych, zarówno w ramach sprzedaży aktywów, jak i w drodze sprzedaży udziałów Spółki lub jednej z jej spółek zależnych - po zakończeniu sprzedaży;

*   w przypadku dobrowolnego zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę - w momencie podjęcia uchwały o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej.

W Umowie Wynagrodzenia za Sukces określono, że A (jako podmiot posiadający wszystkie udziały w Spółce) będzie wyłącznie uprawniony do podjęcia decyzji o dokonaniu przez Spółkę wyżej wymienionych czynności, od których zależny był moment zapłaty Wynagrodzenia za Sukces.

Strony określiły w Umowie Wynagrodzenia za Sukces również inne niż wyżej wymienione zdarzenia określane jako Wyjście, a które dotyczyły m.in. upływu określonego czasu lub podjęcia decyzji o wcześniejszym zakończeniu współpracy. W przypadku tych zdarzeń zasady dotyczące Wynagrodzenia za Sukces były częściowo odmienne, jednakże zdarzenia te nie wystąpiły.

Rozliczenie Wynagrodzenia za Sukces

W zaistniałym stanie faktycznym nastąpiła sprzedaż wszystkich udziałów Spółki na rzecz podmiotu trzeciego - spółki C - niebędącej stroną Umów Zarządzania oraz Umowy Wynagrodzenia za Sukces. Z uwagi na fakt, że jest to wydarzenie, w momencie którego nastąpić miała kalkulacja kwoty Wynagrodzenia za Sukces, po stronie Spółki powstał obowiązek zapłaty tej kwoty na rzecz Usługodawcy.

W myśl przedstawionych wcześniej postanowień Umowy Wynagrodzenia za Sukces, kwota Wynagrodzenia za Sukces obliczona została w oparciu o pozostałe Spółce wolne środki pieniężne podlegające swobodnej dystrybucji.

Usługodawca wystawił fakturę na kwotę Wynagrodzenia za Sukces. Faktura ta:

*   została otrzymana przez Spółkę,

*   wskazuje dane Spółki jako nabywcy usług,

*   zawiera opis „Enhanced Fees according to Enhanced Fee Agreement dated 12 November 2015” (w tłumaczeniu z języka angielskiego: „Wynagrodzenie za Sukces zgodnie z Umową Wynagrodzenia za Sukces z dnia 12 listopada 2015 r.”) odnoszący się do zawartej Umowy Wynagrodzenia za Sukces,

*   zawiera kwotę naliczonego podatku VAT według stawki 23%,

*   została w całości opłacona przez Spółkę, zgodnie z ustaloną procedurą.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż wypłata Wynagrodzenia za Sukces nastąpiła z rachunku bankowego Wnioskodawcy, co zostało udokumentowane wyciągami bankowymi z 31 grudnia 2018 r. oraz 2 stycznia 2019 r. o numerach odpowiednio 1 oraz 21. Wynagrodzenie za Sukces zostało pokryte ze środków wypłaconych Spółce w ramach pożyczki na pokrycie kosztów działalności od C.

Dla uniknięcia wątpliwości oraz w celu uczynienia zadość ewentualnemu obowiązkowi wynikającemu z art. 14b § 3a Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca wskazał dane poszczególnych ww. podmiotów:

*   A - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowana (…).

*   C - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowana (…).

*   B - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowana (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Usługodawcę dokumentującej Wynagrodzenie za Sukces?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki przysługuje jej prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Usługodawcę dokumentującej Wynagrodzenie za Sukces.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej jako: „ustawa VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast definicja towarów znajduje się w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabywanej usługi uregulowane zostało w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak natomiast wynika z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie przytoczonych przepisów ustawy VAT stwierdzić można, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT po kumulatywnym spełnieniu następujących przesłanek:

1.  nabyte towary lub usługi stanowią czynność opodatkowaną VAT po stronie ich dostawcy,
2.  dostawa towarów lub świadczenie usług zostało odpowiednio udokumentowane (w szczególności za pomocą faktury),
3.  istnieje związek pomiędzy nabytymi towarami lub usługami i działalnością opodatkowaną VAT wykonywaną przez nabywcę.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy dokonać analizy, czy w opisanym stanie faktycznym spełnione zostały wyżej wymienione przesłanki, co przemawiałoby za prawem Spółki do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej Wynagrodzenie za Sukces.

Przesłanka czynności opodatkowanej po stronie dostawcy

Definicja świadczenia usług w przytaczanym już art. 8 ust. 1 ustawy VAT nie wskazuje na konkretne przesłanki, które przesądzają, że dana czynność stanowi - lub też nie stanowi - świadczenia usług. Niemniej, w swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wypracował klasyfikację określonych świadczeń jako usługi dla celów podatku VAT.

W dotychczasowych wyrokach (przykładowo, wyroki w sprawach C-154/80 - Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperative Aadappelenbewaarplaats GA, C-102/86 - Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, C-16/93 - R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, C-213/99 - Jose Teodoro de Andrade przeciwko Director da Alfandega de Leixóes, C-404/99 - Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francuskiej) TSUE sformułował następujące przesłanki, które, spełnione łącznie, pozwalają uznać daną czynność za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT:

1.  istnieje bezpośredni beneficjent świadczenia, tj. podmiot, który odnosi korzyść z tytułu realizacji świadczenia;
2.  istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w wykonaniu którego usługa jest świadczona;
3.  świadczeniu odpowiada świadczenie wzajemne (wynagrodzenie);
4.  istnieje bezpośredni i wyraźny związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym w zamian za nie wynagrodzeniem.

Sformułowane przez TSUE przesłanki są powszechnie stosowane przez polskie sądy administracyjne oraz organy podatkowe. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 6 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1315/12, wyjaśnił, że „(\`(...)\`) o usługach za wynagrodzeniem w rozumieniu ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu. Związek, o którym mowa, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie. Taki pogląd Sądu znajduje bowiem swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, gdzie podkreśla się, że koncepcja świadczenia usług zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą i uzyskiwanym wynagrodzeniem”.

Należy wobec tego przyjąć, że dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w pierwszej kolejności należy zauważyć, że Umowa Wynagrodzenia za Sukces nie nakładała na Usługodawcę obowiązku świadczenia usług odrębnych od tych wskazanych w Umowach Zarządzania. Umowa Wynagrodzenia za Sukces w tym zakresie wyraźnie wskazywała, że Wynagrodzenie za Sukces stanowiło dodatkową premię za usługi świadczone przez Usługodawcę na rzecz Spółki w oparciu o Umowy Zarządzania, a jego wysokość była uzależniona od wysokości założonych mierników sukcesu. Tym samym należy uznać, że Usługodawca nie świadczył samoistnych usług, dla których jedyną bądź główną podstawą byłaby Umowa Wynagrodzenia za Sukces. Jednocześnie Usługodawca świadczył usługi, dla których podstawą były Umowy Zarządzania, które to określały szczegółowo zakres tych usług, jak również prawa i obowiązki stron (tj. Usługodawcy oraz Spółki) związane z tymi usługami.

W dalszej kolejności należy zauważyć, że z uwagi na wielowymiarowość współpracy pomiędzy Usługodawcą i Spółką oraz wzajemne powiązania pomiędzy Umowami Zarządzania oraz Umową Wynagrodzenia za Sukces, wszystkie te umowy należy interpretować łącznie, a nie każdą z osobna. Spółka nabywała od Usługodawcy szeroki wachlarz usług, z których jedna część była uregulowana w Umowie Zarządzania Nieruchomością, druga część w Umowie Zarządzania Aktywami, a trzecia część w Umowie Rozwoju Nieruchomości. Z kolei świadczenia wzajemne (wynagrodzenie pieniężne) za świadczone przez Usługodawcę usługi zostały uregulowane w czterech umowach - obok wskazanych Umów Zarządzania także w Umowie Wynagrodzenia za Sukces. Taka łączna interpretacja wszystkich umów uzasadniona jest także tym, że wszystkie cztery umowy zostały zawarte tego samego dnia, a każda z Umów Zarządzania zawierała ponadto odniesienie do Umowy Wynagrodzenia za Sukces oraz jej definicję, zgodnie z którą umowa ta opisuje szczegółowy sposób dokonywania rozliczeń finansowych między Spółką a Usługodawcą.

Takie uregulowanie wzajemnej współpracy pomiędzy Usługodawcą i Spółką należy uznać za uzasadnione z perspektywy przedmiotu i zakresu usług świadczonych przez Usługodawcę. Świadczone usługi obejmowały trzy główne obszary związane z budową Nieruchomości (Umowa Rozwoju Nieruchomości), bieżącym nadzorem technicznym nad Nieruchomością (Umowa Zarządzania Nieruchomością) oraz wsparciem związanym z wynajmem Nieruchomości (Umowa Zarządzania Aktywami), co składało się na kompleksowe wsparcie dotyczące stworzenia możliwości świadczenia usług przez Spółkę oraz nadzorowania okoliczności umożliwiającej utrzymanie tego stanu.

Z perspektywy tak zakreślonych usług świadczonych przez Usługodawcę trudno jest dokonywać dokładnej, bieżącej oceny jakości tych usług, gdzie jakość można interpretować jako zwiększenie potencjału Spółki do świadczenia usług, osiągania przychodów oraz generowania zysków w dłuższej perspektywie. Ponadto należy zauważyć, że wszystkie trzy kategorie usług świadczone przez Usługodawcę wzajemnie się uzupełniały i każda z nich w pewnym stopniu zmierzała do osiągnięcia zamierzonego celu biznesowego Spółki. Zdaniem Spółki uzależnienie wysokości Wynagrodzenia za Sukces od wartości środków finansowych podlegających swobodnej dystrybucji stanowiło właściwy miernik oceny jakości usług świadczonych przez Usługodawcę (miernik sukcesu).

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy wystąpiła konieczność uregulowania Wynagrodzenia za Sukces w odrębnej umowie, gdyż kwota wynagrodzenia wynika z usług świadczonych łącznie na podstawie wszystkich trzech Umów Zarządzania, w konsekwencji czego nie byłoby możliwe osobne uregulowanie w każdej umowie Wynagrodzenia za Sukces ze względu na trudności wprowadzenia niesprzecznych ze sobą regulacji dotyczących obiektywnego miernika odnoszącego się do ilości środków podlegających swobodnej dystrybucji po zakończeniu świadczenia usług osobno w każdej z Umów Zarządzania.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym poprawność uznania Wynagrodzenia za Sukces jako płatność za usługi świadczone na podstawie Umów Zarządzania jest mechanizm oraz termin obliczenia kwoty tego wynagrodzenia. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, kwota Wynagrodzenia za Sukces zależna była od ilości wolnych środków podlegających swobodnej dystrybucji w momencie sprzedaży udziałów Spółki na rzecz podmiotu trzeciego, w którym to przypadku następowało również zakończenie świadczenia usług w oparciu o Umowy Zarządzania. Ilość pozostałych środków podlegających swobodnej dystrybucji stanowiła więc miernik sukcesu usług świadczonych przez Usługodawcę, który w przypadku efektywnego świadczenia usług przekładającego się na lepsze wyniki finansowe Spółki mógł liczyć na większą kwotę należnego mu wynagrodzenia. W tym zakresie konstrukcję Wynagrodzenia za Sukces należy uznać za czynnik motywujący Usługodawcę do należytego i starannego świadczenia usług w oparciu o Umowy Zarządzania. Co więcej, jak wskazano powyżej kalkulacja kwoty Wynagrodzenia za Sukces następowała już po zakończeniu świadczenia usług na podstawie Umów Zarządzania. Powyższe potwierdza więc, że Wynagrodzenie za Sukces stanowi dodatkową płatność za usługi świadczone na podstawie Umów Zarządzania.

Przepisy regulujące VAT nie nakładają na podatników obostrzeń odnośnie do formy i sposobu ustalania wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług. W szczególności za dopuszczalne należy uznać wszelkie formy wynagrodzenia ustalanego w z góry wiadomej określonej wysokości, jak i uzależnione od spełnienia określonych warunków oraz których wysokość jest uzależniona od określonych mierników. Za dopuszczalne należy również uznać także połączenie różnych form wynagradzania, gdzie część wynagrodzenia jest należna w określonej wysokości, a część uzależniona od dodatkowych czynników. Ponadto z samego tylko powodu, że zastosowano różne formy wynagradzania za daną usługę, nie można uznać, że którakolwiek z części wynagrodzenia nie jest ponoszona w zamian za przedmiotową usługę - przeciwnie, należy uznać, że obie części wynagrodzenia stanowią wynagrodzenie ponoszone w zamian za daną usługę (o ile oczywiście szczególne okoliczności danego przypadku nie wskazują odmiennie).

Zdaniem Spółki w przedstawionym stanie faktycznym okoliczność, że w zamian za poszczególne kategorie usług świadczonych na podstawie Usług Zarządzania zostało uregulowane wynagrodzenie rozliczane w okresach miesięcznych (niezależne od osiąganych rezultatów), samo w sobie nie powinno stać przeciwko uznaniu, że Wynagrodzenie za Sukces (uzależnione od osiągniętych rezultatów) również stanowi wynagrodzenie za świadczone przez Usługodawcę usługi na podstawie umów Zarządzania. W szczególności bowiem Wynagrodzenie za Sukces nie byłoby należne w przypadku gdyby usługi, o których mowa w Umowach Zarządzania, w ogóle nie były świadczone a ponadto jest uzależnione od mierników sukcesu, na które wpływ ma efektywne świadczenie usług uregulowanych w Umowach Zarządzania.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Spółki Wynagrodzenie za Sukces stanowi jeden z elementów wynagrodzenia w zamian za usługi świadczone przez Usługodawcę na podstawie Umów Zarządzania. W ocenie Wnioskodawcy traktowane w ten sposób usługi spełniają wszystkie określone przez TSUE przesłanki do uznania ich za odpłatne świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT, w tym:

*   Spółka występuje w charakterze bezpośredniego beneficjenta usług, które ukierunkowane są na wzrost posiadanych przez nią środków podlegających swobodnej dystrybucji, co bezpośrednio wpływa również na wartość Spółki,

*   pomiędzy Spółką występującą w roli zleceniobiorcy i Usługodawcą występującym w roli zleceniodawcy istnieje stosunek prawny w postaci zawartych Umów Zarządzania, na podstawie których świadczone są usługi, w tym częściowo określone są zasady wynagradzania za świadczone usługi, oraz zawartej Umowy Wynagrodzenia za Sukces regulującej kwestię wynagrodzenia w pozostałym zakresie,

*   świadczeniu Usługodawcy odpowiada świadczenie wzajemne w postaci zapłaty kwoty pieniężnej wynikającej z poszczególnych Umów Zarządzania oraz dodatkowej płatności Wynagrodzenia za Sukces uregulowanej zbiorczo za wszystkie usługi w Umowie Wynagrodzenia za Sukces,

*   istnieje bezpośredni i wyraźny związek pomiędzy zapłatą Wynagrodzenia za Sukces a świadczonymi usługami w oparciu o Umowy Zarządzania, co wykazane zostało w powyższej argumentacji.

W ocenie Wnioskodawcy przesłankę występowania odpłatnego świadczenia usług po stronie dostawcy należy zatem uznać za spełnioną.

Przesłanka odpowiedniego udokumentowania świadczenia usług

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, dokumentem, na podstawie którego Spółka planuje odliczyć naliczony podatek VAT jest faktura. Faktura ta została wystawiona na Spółkę wskazując ją jako nabywcę usług. W opisie faktury wprost wskazano, że dotyczy ona płatności Wynagrodzenia za Sukces w rozumieniu Umowy Wynagrodzenia za Sukces. Z treści Umowy Wynagrodzenia za Sukces w sposób jednoznaczny wynika natomiast, że Wynagrodzenie za Sukces stanowi dodatkową zapłatę za świadczenie przez Usługodawcę usług na podstawie Umów Zarządzania. Jak z kolei wskazano w odniesieniu do poprzedniej przesłanki, w ocenie Wnioskodawcy usługi te stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy VAT po stronie Usługodawcy.

W związku z powyższym świadczenie usług, od nabycia których Spółka odliczyłaby naliczony podatek VAT, zostało udokumentowane m.in. przy pomocy faktury wystawionej na Spółkę, co w ocenie Wnioskodawcy realizuje wymóg dokumentacyjny określony w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy przesłanka odpowiedniego udokumentowania świadczenia usług została więc w opisanym stanie faktycznym spełniona.

Przesłanka związku pomiędzy nabytymi usługami a działalnością opodatkowaną VAT nabywcy

Ostatnią przesłanką warunkująca prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT jest przesłanka związku pomiędzy nabytymi usługami a działalnością opodatkowaną VAT nabywcy. Warto w tym miejscu wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie precyzują, jaką formę powinien mieć związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. W tym miejscu należy odwołać się do utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, zgodnie z którą związek ten może mieć zarówno charakter bezpośredni, jak i pośredni. Przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2020 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.533.2019.4.MB wskazano, że: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że wskazane wyżej przepisy ustawy oraz orzeczenia, umożliwiają podatnikowi, w ramach działalności opodatkowanej, odliczenie podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług stanowiących inwestycje z przeznaczeniem na działalność opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni”,

*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.731.2018.2.EK określono, że „Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni”,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2011 r. sygn. IPPP1/443-1291/10-2/ISz, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „przepisy ustawy o VAT nie precyzują, jaką formę powinien mieć związek zakupów ze sprzedażą opodatkowaną, czy tylko bezpośredni, czy również pośredni. Takim kryterium w ocenie Spółki, które powinno decydować o prawie do odliczenia, powinien być jedynie racjonalny związek pomiędzy prawem do odliczenia podatku od nabytych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną podatnika. Oznacza to, że tak długo jak podatnik będzie w stanie przyporządkować zakupy do opodatkowanej działalności, związek taki będzie istniał i prawo do odliczenia będzie przysługiwało”.

W ocenie Spółki w opisanym stanie faktycznym należy uznać, że nabyte przez Spółkę usługi świadczone na podstawie Umów Zarządzania mają pośredni związek z jej działalnością opodatkowaną VAT w postaci wynajmu powierzchni Nieruchomości na cele magazynowe innym przedsiębiorcom. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego:

*   usługi świadczone na podstawie Umowy Zarządzania Nieruchomością były usługami zarządczymi związanymi z Nieruchomością, których celem była maksymalizacja zysków otrzymywanych przez Spółkę z tytułu wynajmu Nieruchomości,

*   w oparciu o Umowę Zarządzania Aktywami Usługodawca zobowiązał się natomiast do świadczenia usług polegających na wsparciu Spółki w podejmowaniu strategicznych decyzji związanych z Nieruchomością,

*   zgodnie z postanowieniami Umowy Rozwoju Nieruchomości Usługodawca świadczył na rzecz Spółki usługi związane z zarządzaniem i koordynacją prac deweloperskich wykonywanych przed podmioty trzecie na Nieruchomości.

Wszystkie usługi świadczone na podstawie Umów Zarządzania miały więc pośredni wpływ na działalność opodatkowaną podatkiem VAT Spółki, gdyż przekładały się na poprawę całokształtu funkcjonowania jej przedsiębiorstwa. Potwierdzeniem tego związku jest również wystąpienie w opisanym stanie faktycznym kwoty środków podlegających swobodnej dystrybucji po zakończeniu świadczenia usług w oparciu o Umowy Zarządzania, co wskazuje na ich efektywność oraz przyczynienie się do wzrostu osiąganych przez Spółkę przychodów z tytułu jej głównej działalności gospodarczej, jaką jest wynajem powierzchni Nieruchomości.

Takie rozumienie pośredniego związku pomiędzy nabytymi usługami a działalnością opodatkowaną VAT znajduje również potwierdzenie w przytaczanej już interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2020 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.533.2019.4.MB, w której wskazano, że „o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynią się do generowania przez dany podmiot obrotów”.

Tożsame stanowisko jest również przyjmowane w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Poznaniu z dnia 12 lutego 2015 r. sygn. I SA/Po 728/14 wskazano, że „niezbędnym elementem, który pozwala na uznanie nabytego towaru lub usługi jako związanego z działalnością opodatkowaną, jest logiczna i życiowo uzasadniona konsekwencja pomiędzy poniesieniem wydatku na dany towar czy usługę, a ich wpływem na prowadzoną przez podatnika działalność opodatkowaną. Jeżeli zatem - pomimo braku bezpośredniego związku z takim czynnościami - logicznie wiążąc fakt nabycia przez podatnika towaru lub usługi z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą można wnioskować o zasadności i przydatności poniesienia takiego wydatku z punktu widzenia opodatkowanej aktywności gospodarczej podatnika, to uprawnionym będzie wniosek o związku danego wydatku z czynnością opodatkowaną”.

Jak natomiast wskazano w wyroku NSA z dnia 30 stycznia 2020 r. sygn. I FSK 1113/19 „(\`(...)\`) na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, badanie związku między wydatkami, a czynnościami opodatkowanymi podatnika powinno być dokonywane w szerszym kontekście i nie może ograniczać się wyłącznie do ustalenia ścisłego, bezpośredniego związku poniesionego kosztu z konkretną czynnością opodatkowaną”.

Podobnie stwierdzono również w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 4 kwietnia 2017 r. sygn. III SA/Gl 218/17, wyroku WSA w Poznaniu z dnia 21 stycznia 2015 r. sygn. I SA/Po 602/14, w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 13 maja 2014 r. sygn. I SA/Gd 242/14 oraz w wyroku NSA z dnia 13 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1995/18.

Zgodnie z przytoczonym orzecznictwem sądów administracyjnych oraz stanowiskami organów podatkowych wyrażanymi w interpretacjach indywidualnych, do istnienia wskazanego w art. 86 ust. 1 ustawy VAT związku pomiędzy nabytymi usługami a działalnością opodatkowaną nie jest więc konieczne, aby nabywane usługi były bezpośrednio wykorzystywane do konkretnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT wykonywanych przez nabywcę. Prawo do odliczenia przysługuje również wtedy, gdy nabyte usługi przyczyniają się do poprawy całokształtu funkcjonowania przedsiębiorstwa nabywcy oraz uzyskiwanych przez niego przychodów z wykonywania czynności opodatkowanych VAT, co jak wskazano ma miejsce w opisanym stanie faktycznym.

W ocenie Spółki przesłankę związku pomiędzy nabytymi usługami a działalnością opodatkowaną VAT należy więc uznać za spełnioną.

Podsumowując przedstawione powyżej stanowisko, w ocenie Spółki spełnione zostały wszystkie przewidziane w przepisach ustawy VAT przesłanki pozwalające Spółce na dokonanie odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej Wynagrodzenie za Sukces, w tym w szczególności:

1.  nabytymi usługami są usługi zarządcze świadczone w oparciu o Umowy Zarządzania, które stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT po stronie Usługodawcy,
2.  świadczone usługi zostały odpowiednio udokumentowane m.in. fakturą VAT wystawioną na rzecz Spółki, która wskazuje Spółkę jako nabywcę, zawiera w opisie odniesienie do Umowy Wynagrodzenia za Sukces oraz została w całości opłacona przez Spółkę,
3.  istnieje pośredni związek pomiędzy nabytymi przez Spółkę usługami a jej działalnością opodatkowaną podatkiem VAT w postaci zwiększenia efektywności w zarządzaniu Nieruchomością oraz zwiększenia kwoty uzyskiwanej z tytułu wynajmu jej powierzchni będącego głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki.

Z uwagi na powyższe w ocenie Spółki przysługuje jej prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Usługodawcę dokumentującej Wynagrodzenie za Sukces.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zaznacza się, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.