Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.351.2020.11.S.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-05
Teza: Brak obowiązku ujmowania dotacji inwestycyjnych w mianowniku prewspółczynnika.
Słowa kluczowe: dotacja-dotacja celowa; dotacja-dotacja podmiotowa; dotacja-dotacja przedmiotowa; instytucja; współczynnik-prewspółczynnik; wzór
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 14 lipca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 lipca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 2599/20;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 lipca 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lipca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku ujmowania dotacji inwestycyjnych w mianowniku prewspółczynnika. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 sierpnia 2020 r. (wpływ 27 sierpnia 2020 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

(\`(...)\`) A. (dalej: Wnioskodawca lub A.) jest samorządową, artystyczną instytucją kultury, wpisaną do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa, działającą w szczególności na podstawie:

‒ ustawy (\`(...)\`)

‒ aktu o utworzeniu A. na podstawie zarządzenia (\`(...)\`)

‒ Statutu zatwierdzonego Uchwałą nr (\`(...)\`)

Zgodnie z treścią statutu ujętego w załączniku do uchwały Sejmiku Województwa (\`(...)\`) (dalej: „Statut”) przedmiotem działania A. jest profesjonalne artystyczne prezentowanie i popularyzowanie bogactwa kultury narodowej, ze szczególnym uwzględnieniem polskiego folkloru wiejskiego i miejskiego, widowisk muzycznych, znaczących dzieł kompozytorów polskich i obcych. Wnioskodawca posiada osobowość prawną. Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie ze swoim Statutem A. może prowadzić, jako dodatkową, działalność odpłatną, w zakresie zbieżnym z jego zadaniami statutowymi. Środki uzyskane z działalności odpłatnej mogą być wykorzystane wyłącznie na realizację zadań statutowych A.

A. realizuje wskazane zadania, w szczególności przez:

(\`(...)\`)

Wnioskodawca dodatkowo uzyskuje i może uzyskiwać w przyszłości następujące rodzaje przychodów:

‒ dotację podmiotową od organizatora,

‒ dotacje celowe,

‒ dotacje inwestycyjne.

Dotacje podmiotowe, celowe na określone zadania statutowe oraz inwestycyjne nie stanowią dopłaty do ceny.

Obecnie do odliczania VAT od zakupów związanych z działalnością gospodarczą oraz celami innymi niż działalność gospodarcza, których nie można bezpośrednio przyporządkować, Wnioskodawca stosuje tzw. prewspółczynnik tj. sposób określania proporcji w zakresie odliczania podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i n. ustawy o VAT. Konieczność stosowania prewspółczynnika Wnioskodawca potwierdził w drodze uzyskania interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 21 lutego 2017 r., nr 1462-IPPP1.4512.957.2016.2.KC; (dalej: „Interpretacja”). Kalkulując prewspółczynnik Wnioskodawca w mianowniku prewspółczynnika uwzględnia obecnie wszystkie dotacje, w tym dotacje inwestycyjne.

W związku z pojawieniem się szeregu orzeczeń sądów administracyjnych wskazujących, że dotacje inwestycyjne nie powinny być ujmowane przez podmioty takie jak A. w mianowniku prewspółczynnika, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy powinien do mianownika prewspółczynnika zgodnie ze wzorem z Rozporządzenia właściwym dla samorządowej instytucji kultury (§ 4 ust. 1 Rozporządzenia) ujmować dotacje inwestycyjne uznając je jako swoje przychody wykonane.

**Uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

W nawiązaniu do wezwania Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Wnioskodawca poniżej przedstawił następujące odpowiedzi na pytania Dyrektora.

Na wstępie Wnioskodawca zaznacza, że informacje o które wnioskuje Dyrektor w Wezwaniu, nie dotyczą kwestii stanowiących opis stanu faktycznego, są zaś one elementem oceny prawnej stanu faktycznego.

Wykładnia obowiązujących przepisów prawa nie stanowi opisu stanu faktycznego, ale element oceny prawnej stanu faktycznego, w szczególności gdy przedmiotem wykładni są przepisy prawa podatkowego lub przepisy innej gałęzi prawa mające bezpośredni wpływ na wykładnię przepisów prawa podatkowego. Tym samym, to Dyrektor w ramach oceny prawnej przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego powinien dokonać wykładni § 2 pkt 12 oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. 2015 poz. 2193, ze zm., dalej: „Rozporządzenie”).

Gdyby Wnioskodawca ujął w stanie faktycznym informacje objęte w Wezwaniu pytaniem 1 i 2, wnioskowanie o interpretację indywidualną byłoby niezasadne, wszak to właśnie m.in. te wątpliwości podatkowe skłoniły Wnioskodawcę do wystąpienia z własnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Powyższe tezy potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych np. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 10 listopada 2016 r., sygn. I SA/Kr 1155/16:

„Strona skarżąca w przedstawionym stanie faktycznym dokładnie opisała wykonywane czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności. Zakwalifikowanie tych czynności, stanowi już jednak element ich oceny prawnej. Sformułowane wezwanie nie dotyczyło zatem doprecyzowania stanu faktycznego, lecz dokonania oceny prawnej przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego. Jako fakt strona skarżąca była obowiązana do opisania wykonywanych działań, zaś kwalifikacja tych działań, jako działalności gospodarczej podlega już ocenie. Jeżeli organ dysponuje wyczerpującym opisem działań podejmowanych przez stronę, ma możliwość zakwalifikowania ich jako działalność gospodarczą. W sytuacji, gdy strona przedstawia własną ocenę co do tego, że wszystkie wykonywane czynności w ramach prowadzonej działalności, stanowią działalność gospodarczą i opisuje te czynności, to rzeczą organu jest dokonanie oceny stanowiska prawnego przedstawionego we wniosku na tle przedstawionych faktów. Strona skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji wyczerpująco opisała swoją działalność, czyli zadośćuczyniła obowiązkowi wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Analizowane pytanie, nie dotyczyło zatem w realiach niniejszej sprawy uzupełnienia stanu faktycznego, lecz przedstawienia własnej oceny prawnej przez stronę skarżącą”.

A. podkreśla, że w ocenie prawnej stanu faktycznego Wnioskodawca szczegółowo przedstawił swoje stanowisko w zakresie oceny prawnej stanu faktycznego. Niemniej jednak czyniąc zadość wezwaniu, poniżej Wnioskodawca przedstawia odpowiedzi na pytania Dyrektora.

Przez przychody wykonane samorządowej instytucji kultury rozumie się przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 869 ze zm., dalej: „ustawa o finansach publicznych”), w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1) kwoty zwróconych dotacji,

2) odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji

3) oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT

\- wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego (§ 2 pkt 12 Rozporządzenia).

Ustawodawca posłużył się terminem „przychodów wynikających ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego”. Skoro otrzymywanych dotacji inwestycyjnych nie ujmuje się w sprawozdaniu rocznym w momencie ich otrzymania, to nie powinny one być więc traktowane jako przychody wykonane dla potrzeb kalkulacji prewspółczynnika.

W świetle art. 31 ustawy o finansach publicznych jednostki obowiązane są do wyodrębnienia w swoich planach finansowych m.in. kategorii środków na wydatki majątkowe (art. 31 pkt 4 ustawy o finansach publicznych). To właśnie w tej kategorii mieszczą się środki z dotacji inwestycyjnych. Środków z dotacji inwestycyjnych nie zalicza się natomiast do odrębnej kategorii przychodów z prowadzonej działalności (art. 31 pkt 1 ustawy o finansach publicznych), czy kategorii dotacji z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (art. 31 pkt 2 ustawy o finansach publicznych).

Z powyższego wynika, że na gruncie ustawy o finansach publicznych, do których odwołuje się definicja przychodów wykonanych z § 2 pkt 12 Rozporządzenia, dotacja inwestycyjna nie jest traktowana jako przychód Wnioskodawcy, w związku z czym uwzględnienie takiej dotacji w ramach prewspółczynnika nie jest uzasadnione.

Należy podkreślić, iż powyższe rozważania stanowią element oceny prawnej stanu faktycznego, a nie opis stanu faktycznego. Dotyczą bowiem wykładni § 2 pkt 12 Rozporządzenia.

Zgodnie z § 4 pkt 2 Rozporządzenia przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

i) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury - używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;

ii) transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazany przepis nie ma zastosowania w kontekście pytania A. dotyczącego ujmowania dotacji inwestycyjnych w mianowniku prewspółczynnika. Przepis ten dotyczy przychodów uzyskiwanych przez A. z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług określonych w tym przepisie. Dotacja inwestycyjna nie jest taką kategorią. Nie jest też transakcją pomocniczą, o której mowa w tym przepisie.

W ocenie Wnioskodawcy nie jest jednak uzasadnione ujmowanie dotacji inwestycyjnej w mianowniku prewspółczynnika choćby dlatego, że dotacja finansuje zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych bądź ich ulepszenie. Skoro dostawy środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych są wyłączone z kalkulacji prewspółczynnika, tak samo wyłączone powinny być środki finansujące ich zakup.

A. jeszcze raz podkreśla, iż powyższe rozważania stanowią element oceny prawnej stanu faktycznego, a nie opis stanu faktycznego. Dotyczą bowiem wykładni § 4 pkt 2 Rozporządzenia.

A. wykorzystuje dotacje do zakupu środków trwałych (np. sprzęt akustyczny, oświetleniowy, instrumenty muzyczne, sprzęt diagnozujący lub zabezpieczający przed COVID - 19), wartości niematerialnych i prawnych (np. licencje), czy ulepszenia środków trwałych (np. dodatkowe instalacje przy scenie, ulepszenie budynków, w których działa Wnioskodawca). O decyzji dotyczącej wnioskowania o dotację inwestycyjną decydują bieżące potrzeby Wnioskodawcy. Wszystkie te wydatki dotyczą działalności statutowej (odpłatnej lub nieodpłatnej) prowadzonej przez A.

**Pytanie**

Czy Wnioskodawca stosując wzór z Rozporządzenia dla samorządowej instytucji kultury (§ 4 ust. 1 Rozporządzenia) powinien w mianowniku prewspółczynnika ujmować dotacje inwestycyjne uznając je jako przychody wykonane Wnioskodawcy?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien on w mianowniku prewspółczynnika ustalanego zgodnie ze wzorem z Rozporządzenia dla samorządowych instytucji kultury (§4 ust. 1 Rozporządzenia) włączać otrzymywanych dotacji inwestycyjnych.

Uwagi ogólne

Zgodnie z podstawową zasadą dotyczącą odliczenia VAT, ujętą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei w świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy o VAT sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywanie w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Na podstawie delegacji z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zostało wydane Rozporządzenie. Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie, których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia).

W Rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to w szczególności samorządowe i państwowe instytucje kultury.

Stosownie do § 4 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku samorządowej instytucji kultury jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony wg wzoru:

X=A x 100/P,

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P - przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Z kolei przez przychody wykonane samorządowej instytucji kultury rozumie się przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 869 ze zm., dalej: „ustawa o finansach publicznych”), w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1) kwoty zwróconych dotacji,

2) odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji

3) oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT

\- wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego (§ 2 pkt 12 Rozporządzenia).

Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że daną kategorię przychodów Wnioskodawca uwzględnia w mianowniku prewspółczynnika, gdy:

1\. jest ona przychodem w rozumieniu ustawy o finansach publicznych,

2\. wynika ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego,

3\. z przychodów tych A. pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane zadania.

Przywołana wyżej ustawa o finansach publicznych wskazuje w art. 30, że:

1\. Państwowe i samorządowe osoby prawne są tworzone na podstawie odrębnych ustaw.

2\. Podstawą gospodarki finansowej państwowych i samorządowych osób prawnych jest plan finansowy.

3\. Plany finansowe państwowych i samorządowych osób prawnych są sporządzane zgodnie z ustawami o ich utworzeniu, z uwzględnieniem przepisów niniejszej ustawy.

4\. Projekty planów finansowych państwowych osób prawnych, o których mowa w art. 9 pkt 14, są przekazywane Ministrowi Finansów w trybie i terminach określonych w przepisach dotyczących prac nad projektem ustawy budżetowej.

Z kolei zgodnie z art. 31 ustawy o finansach publicznych, jednostki o których mowa w art. 30 ust. 1 (np. A.), wyodrębniają w planach finansowych:

1) przychody z prowadzonej działalności;

2) dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego;

3) koszty, w tym:

a. wynagrodzenia i składki od nich naliczane,

b. płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań,

c. zakup towarów i usług;

4) środki na wydatki majątkowe;

5\. środki przyznane innym podmiotom;

6\. stan należności i zobowiązań na początek i koniec roku;

7\. stan środków pieniężnych na początek i koniec roku

Z uwagi na fakt, iż dotacji inwestycyjnych nie ujmuje się w sprawozdaniu rocznym w momencie ich otrzymania, zdaniem A. , nie powinny one być ujmowane w mianowniku prewspółczynnika.

Należy bowiem stwierdzić, że samorządowa instytucji kultury powinna zaliczyć do przychodów wykonanych, które przyjmuje się w mianowniku wzoru dla wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, wyłącznie te przychody wymienione w § 2 pkt 12 rozporządzenia, z których pokrywa koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania, a które to przychody wynikają ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego. Ustawodawca posłużył się jednoznacznym terminem „przychodów wynikających ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego”. Skoro otrzymywanych dotacji inwestycyjnych nie ujmuje się w sprawozdaniu rocznym w momencie ich otrzymania, to nie powinny one być więc traktowane jako przychody wykonane dla potrzeb kalkulacji prewspółczynnika.

Zauważyć bowiem należy, że w świetle art. 31 ustawy o finansach publicznych jednostki obowiązane są do wyodrębnienia w swoich planach finansowych m.in. kategorii środków na wydatki majątkowe (art. 31 pkt 4 ustawy o finansach publicznych). To właśnie w tej kategorii mieszczą się środki z dotacji inwestycyjnych. Środków z dotacji inwestycyjnych nie zalicza się natomiast do odrębnej kategorii przychodów z prowadzonej działalności (art. 31 pkt 1 ustawy o finansach publicznych), czy kategorii dotacji z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (art. 31 pkt 2 ustawy o finansach publicznych).

Z powyższego wynika, że na gruncie ustawy o finansach publicznych, do których odwołuje się definicja przychodów wykonanych z § 2 pkt 12 Rozporządzenie, dotacja inwestycyjna nie jest traktowana jako przychód Wnioskodawcy, w związku z czym uwzględnienie takiej dotacji w ramach prewspółczynnika nie jest uzasadnione.

Przyjęcie wskazanego wyżej stanowiska powoduje, że w sposób racjonalny i spójny z ustawą o finansach publicznych, Wnioskodawca jest w stanie ustalić te kategorie otrzymywanych środków, które powinny być uwzględnione w mianowniku na potrzeby kalkulacji prewspółczynnika. Będą więc to te przychody, które:

‒ są przychodami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych,

‒ wynikają ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego,

‒ z przychodów tych Wnioskodawca pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania.

Biorąc zatem pod uwagę, że:

‒ dotacji inwestycyjnych nie ujmuje się w sprawozdaniu rocznym w momencie ich otrzymania,

‒ w sprawozdaniu z wykonania planu finansowego w przychodach wykonanych instytucji nie wykazuje się dotacji inwestycyjnych, ponieważ są one ujmowane w odrębnej pozycji planu jako środki na wydatki majątkowe,

\- nie będzie spełniony warunek „wynikania ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego”. Nie jest zatem uzasadnione uwzględnianie dotacji inwestycyjnych w mianowniku prewspółczynnika, zgodnie ze wzorem określonym w § 4 ust. 1 Rozporządzenia.

Na prawidłowość nieujmowania przez A. dotacji inwestycyjnych w mianowniku prewspółczynnika wskazuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 11 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/Rz 138/19:

„W ocenie Sądu, rację ma skarżący uznając, że w świetle przepisów o finansach publicznych, w przychodach instytucji kultury nie są ujmowane wszelkie dotacje, a jedynie dotacje na cele związane z bieżącą działalnością. Natomiast dotacje inwestycyjne ujmowane są i rozliczane w odrębnej pozycji planu finansowego – „środki na wydatki majątkowe” i nie podlegają wykazaniu w sprawozdaniu rocznym z wykonania planu finansowego jako przychody, z których instytucja pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego. Zasadny jest zatem zarzut błędnej interpretacji przepisów § 2 pkt 12 i § 4 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika w zw. z art. 30 oraz art. 31 ustawy o finansach publicznych, przez zastosowanie rozszerzającej wykładni odnośnie do pojęcia przychodów wykonanych i objęcia zakresem tego pojęcia otrzymywanych od jednostki samorządu dotacji inwestycyjnych, a w konsekwencji naruszenie art. 86 ust. 2a i ust. 2b ustawy o VAT, przez nieadekwatne do prowadzonej działalności ustalanie prewspółczynnika do odliczania VAT, powodujące istotne ograniczenie możliwości odliczenia podatku naliczonego”.

Tożsame konkluzje wynikają z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 sierpnia 2019 r. sygn. I FSK 338/17:

„Prawidłowo A. uzasadnił wybór tej metody wyjaśniając, że przy obliczeniu prewspółczynnika do mianownika wzoru nie należy wliczać dotacji nr 2, gdyż jest ona przeznaczona na cele inwestycyjne, a ponadto wystąpi tylko w roku 2015, a zatem nie jest reprezentatywna dla wyliczenia proporcji stosowanej w roku 2016”.

Reasumując, w ocenie A., przy wyliczaniu prewspółczynnika zgodnie ze wzorem określonym w § 4 ust. 1 Rozporządzenia, w mianowniku stosowanego wzoru nie powinny być ujmowane dotacje inwestycyjne.

**Postanowienie bez rozpatrzenia**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 6 października 2020 r. wydałem postanowienie, znak KDIP4-1.4012.351.2020.2.PS, w którym pozostawiłem wniosek bez rozpatrzenia.

**Zażalenie**

12 października 2020 r. wpłynęło zażalenie na ww. postanowienie.

**Postanowienie utrzymujące w mocy**

12 listopada 2020 r. wydałem postanowienie znak 0114-KDIP4-1.4012.351.2020.3.MP/PS utrzymujące w mocy postanowienie z 6 października 2020 r. znak 0114-KDIP4-1.4012.351.2020.2.PS.

Zaskarżone postanowienie doręczono Państwu 12 listopada 2021 r.

**Skarga na postanowienie**

3 grudnia 2020 r. wnieśli Państwo skargę na postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła 4 grudnia 2020 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

**Postępowanie przed sądem administracyjnym**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie znak 0114-KDIP4-1.4012.351.2020.3.MP/PS utrzymujące w mocy postanowienie z 6 października 2020 r. znak 0114-KDIP4-1.4012.351.2020.2.PS – wyrokiem z 8 lipca 2021 sygn. akt III SA/Wa 2599/20.

Wyrok, który uchylił postanowienie stał się prawomocny od 6 listopada 2021 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

‒ uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

‒ ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy,

w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy,

sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz,

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy,

w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193).

Rozporządzenie

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia,

w przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100)/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia –

przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a. dokonywanych przez podatników:

‒ odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

‒ odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

‒ eksportu towarów,

‒ wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b. odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W świetle § 2 pkt 12 rozporządzenia

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych samorządowej instytucji kultury - rozumie się przez to przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia,

Przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury - używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;

2) transakcji dotyczących:

a. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji), i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo samorządową, artystyczną instytucją kultury wpisaną do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa. Uzyskują Państwo i mogą uzyskiwać w przyszłości następujące rodzaje przychodów: dotację podmiotową od organizatora, dotacje celowe, dotacje inwestycyjne, które nie stanowią dopłaty do ceny. Otrzymane dotacje wykorzystują Państwo do zakupu środków trwałych (np. sprzęt akustyczny, oświetleniowy, instrumenty muzyczne, sprzęt diagnozujący lub zabezpieczający przed COVID-19), wartości niematerialnych i prawnych (np. licencje), czy ulepszenia środków trwałych (np. dodatkowe instalacje przy scenie, ulepszenie budynków).

Mają Państwo wątpliwości dotyczące kwestii obowiązku uwzględniania w mianowniku prewspółczynnika, ustalanego zgodnie ze wzorem z Rozporządzenia dla samorządowych instytucji kultury, otrzymanych dotacji inwestycyjnych.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z samorządową instytucją kultury. Zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r. poz. 194) określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,

jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,

prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.

Art. 9 ust. 3 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (\`(...)\`).

Na mocy art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,

organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,

Instytucja kultury sporządza plan finansowy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 869, 1622, 1649, 2020 i 2473).

Stosownie do art. 28 ust. 1 cyt. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,

instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów.

Zgodnie z art. 28 ust. 1a cyt. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,

minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego oraz za jego zgodą państwowe instytucje kultury, których organizatorem jest ten minister, mogą udzielać dofinansowania, w tym wydatków inwestycyjnych i bieżących, podmiotom prowadzącym działalność w dziedzinie kultury i ochrony dziedzictwa narodowego, w tym poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast przepis art. 28 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej stanowi, że

przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,

organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

1) podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;

2) celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;

3) celowej na realizację wskazanych zadań i programów.

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869 ze zm.) dochodami publicznymi są:

1) daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw;

2) inne dochody budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych należne na podstawie odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 30 ust. 2 ww. ustawy o finansach publicznych,

podstawą gospodarki finansowej państwowych i samorządowych osób prawnych jest plan finansowy.

Stosownie do art. 31 ustawy o finansach publicznych,

jednostki, o których mowa w art. 30 ust. 1, wyodrębniają w planach finansowych:

1) przychody z prowadzonej działalności;

2) dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego;

3) koszty, w tym:

a. wynagrodzenia i składki od nich naliczane,

b. płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań,

c. zakup towarów i usług;

4) środki na wydatki majątkowe;

5) środki przyznane innym podmiotom;

6) stan należności i zobowiązań na początek i koniec roku;

7) stan środków pieniężnych na początek i koniec roku.

Powołując się na zapisy ww. ustawy o finansach publicznych wskazać należy, że dochody publiczne (budżetowe) to należne lub faktyczne wpływy środków pieniężnych do budżetów publicznych pobierane przez organy finansowe lub przez jednostki budżetowe, które zrealizowane dochody przekazują do organów finansowych, ze względu na powiązanie z budżetem systemem brutto. Obok dochodów występują także wpływy o charakterze zwrotnym, będące przychodami, które służą finansowaniu deficytu budżetowego oraz przychody jednostek organizacyjnych (np. zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych, funduszy celowych) i osób prawnych (np. szkół wyższych, instytucji kulturalnych), zaliczanych do sektora finansów publicznych, pochodzące z prowadzonej przez nie odpłatnej działalności, oraz z innych źródeł.

Zgodnie z powołanym powyżej § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, w przypadku samorządowych instytucji kultury w mianowniku ujmuje się przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Jak wskazano wyżej – zgodnie z § 2 pkt 12 rozporządzenia przychodami wykonanymi samorządowej instytucji kultury – są przychody samorządowej instytucji kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym przekazane tej instytucji dotacje, pomniejszone o kwoty zwróconych dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania.

Należy zauważyć – jak wynika z opisu sprawy – dotacje inwestycyjne są wyodrębnione w Państwa planach finansowych w kategorii środków na wydatki majątkowe (art. 31 pkt 4 ustawy o finansach publicznych). Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotowe dotacje inwestycyjne będą przeznaczone na inwestycje, które będą Państwu służyły do prowadzenia działalności statutowej.

Dzięki otrzymanym dotacjom będą więc Państwo mogli wykonywać przypisane zadania jednostki samorządu terytorialnego na wyższym poziomie i w szerszym zakresie.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 28 ust. 2 ww. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł.

Zatem z powołanych przepisów wynika, że w mianowniku wzoru do wyliczenia prewspółczynnika powinni Państwo uwzględniać wszystkie dotacje otrzymane przez A. na sfinansowanie wykonywanej działalności, w tym dotacje na wydatki inwestycyjne, gdyż stanowią przychód A., z przeznaczeniem na realizację zadań inwestycyjnych A.

Ujęcie wszystkich przychodów instytucji kultury, w tym w szczególności dotacji celowych lub podmiotowych niezwiązanych bezpośrednio z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług (ujętych w planie finansów), znajduje umocowanie w przepisach unijnych. Zgodnie bowiem z art. 174 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.),

państwa członkowskie mogą uwzględnić w mianowniku wysokość subwencji innych niż subwencje bezpośrednio związane z ceną dostaw towarów lub świadczenia usług, o których mowa w art. 73.

Przepis ten dotyczy wyłącznie przypadku podatników tzw. mieszanych i został wprowadzony do Dyrektywy w celu uniknięcia sytuacji, w której podmiot otrzymujący subwencje, niedokonujący czynności podlegających opodatkowaniu VAT przez dokonywanie symbolicznych – w stosunku do całości wykonywanych działań – czynności podlegających opodatkowaniu VAT mógłby uzyskać niewspółmiernie wysoki zwrot podatku VAT.

Należy stwierdzić, że w przypadku samorządowych instytucji kultury, których działanie ma charakter statutowy i dofinansowane jest dotacjami niezwiązanymi bezpośrednio z ceną, pominięcie tych dotacji w ustalaniu proporcji mogłoby doprowadzić do uzyskania nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy, ustalając prewspółczynnik dla samorządowej instytucji kultury, zgodnie ze wzorem, o którym mowa w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, w mianowniku powinny być uwzględniane wszystkie rodzaje dotacji (w tym również dotacje inwestycyjne).

Tym samym, ustalając prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy i opierając się na rozwiązaniu wskazanym w cyt. wyżej § 4 ust. 1 rozporządzenia, powinni Państwo w mianowniku prewspółczynnika uwzględniać dotacje inwestycyjne, uznając je jako przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie 8 lipca 2021 sygn. akt III SA/Wa 2599/20, wskazać należy, że dotacje inwestycyjne powinni Państwo uwzględniać dla celów obliczenia wartości prewspółczynnika w mianowniku proporcji, o której mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie prewspółczynnika.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.).