Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.293.2024.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-09
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, dla dodatkowej usługi finansowej zwanej Okresem Dodatkowego Finansowania.
Słowa kluczowe: faktoring; finansowanie; pożyczka; usługi-usługi finansowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług oraz zarządzanie kredytami lub pożyczkami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 38; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 15

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko nieprawidłowe
===========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, dla dodatkowej usługi finansowej zwanej Okresem Dodatkowego Finansowania, za którą otrzymają Państwo odsetki.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca, działając na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. 2023 r. poz. 2488), świadczy na rzecz klientów usługi finansowe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Bank planuje wdrożenie nowego produktu - usługi faktoringu niewłaściwego (niepełnego).

Podstawą świadczenia przedmiotowych usług będzie umowa o świadczenie usług faktoringowych (dalej: „Umowa”) zawarta między Bankiem a jego klientami (dalej: „Klient”/„Klienci” lub „Faktorant”/ „Faktoranci”) oraz Regulamin świadczenia usług faktoringowych (dalej: „Regulamin”), stanowiący integralną cześć Umowy.

W ramach usługi faktoringu, Bank będzie nabywał wierzytelności pieniężne (dalej: „Wierzytelności”) przysługujące Klientom od ich kontrahentów (dalej: „Dłużnicy”).

W przypadku niespłacenia Wierzytelności przez Dłużnika, Bankowi przysługiwać będzie prawo regresu do Klienta. Tym samym, ryzyko braku spłaty Wierzytelności ponosić będą Faktoranci. Ponadto, w ramach świadczenia usługi faktoringu, Faktor będzie administrował nabytymi Wierzytelnościami, inkasował je, prowadził rozliczenia z nimi związane oraz wypełniał obowiązki informacyjne wobec Faktoranta na zasadach określonych w Umowie i Regulaminie.

Z tytułu świadczenia usługi faktoringu, Bank uprawniony będzie do otrzymania wynagrodzenia określonego w Umowie oraz Regulaminie, w szczególności w postaci prowizji przygotowawczej, prowizji za administrowanie wierzytelnościami oraz innych prowizji i opłat określonych w Umowie. Wskazane elementy wynagrodzenia Banku za poszczególne czynności stanowić będą wynagrodzenie za świadczenie usługi faktoringu niewłaściwego, którą Bank będzie traktował jako usługę kompleksową podlegającą opodatkowaniu podstawową 23% stawką VAT.

Dodatkowo, na podstawie postanowień Umowy i Regulaminu, w przypadku niespłacenia przez Dłużnika Wierzytelności na rzecz Banku w określonym terminie, Bank będzie świadczył na rzecz Faktoranta dodatkową usługę finansowania (dalej: „Okres Dodatkowego Finansowania”).

Regulamin przewiduje bowiem, że w przypadku braku spłaty Wierzytelności przez Dłużnika, zobowiązanie Faktoranta do zwrotu otrzymanej od Banku zaliczki stanowiącej część przysługującej Faktorantowi ceny wierzytelności stanie się wymagalne dopiero po zakończeniu Okresu Dodatkowego Finansowania.

Zatem, celem Okresu Dodatkowego Finansowania nie będzie ściąganie długów (faktoring), ale kredytowanie działalności Klienta poprzez wydłużony okres oczekiwania na spłatę Wierzytelności przez Kontrahenta.

Z tytułu Okresu Dodatkowego Finansowania, Faktorowi przysługiwać będzie odrębne wynagrodzenie w formie odsetek liczonych od dnia następnego po terminie płatności wynikającym z faktury do dnia poprzedzającego wpływ środków na rachunek Banku.

**Pytanie**

Czy, w świetle przepisów ustawy o VAT, odsetki za Okres Dodatkowego Finansowania stanowić będą wynagrodzenie Banku z tytułu świadczenia usługi finansowej na rzecz Klienta, zwolnionej od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o VAT, odsetki za Okres Dodatkowego Finansowania stanowić będą wynagrodzenie Banku z tytułu świadczenia usługi finansowej na rzecz Klienta, zwolnionej od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Tym samym, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, tj. odpłatne świadczenie na rzecz danego podmiotu niestanowiące dostawy towarów.

W odniesieniu do odpłatnego świadczenia usług, Wnioskodawca wskazuje, że ustawa o VAT nie zawiera definicji świadczenia usług, natomiast warunki konieczne do spełnienia dla uznania danego świadczenia za świadczenie usług opisywane są szeroko w doktrynie oraz orzecznictwie - w szczególności definicja świadczenia usług była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

Wypracowane w ramach orzecznictwa TSUE warunki, które powinny być spełnione, aby w danym przypadku doszło do świadczenia usług w rozumieniu przepisów w zakresie VAT, są następujące:

*   została określona (możliwa do zdefiniowania) usługa (świadczenie);
*   istnieje konkretny beneficjent świadczenia;
*   świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony;
*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymywanym wynagrodzeniem. W świetle powyższego, uznanie, że dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jako świadczenie usługi, wymaga, aby między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wystąpi:
*   przedmiot świadczenia, będący przejawem aktywności gospodarczej jednej ze stron (tj. działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji),
*   wynagrodzenie stanowiące korzyść, którą strona ma otrzymać od beneficjenta świadczenia, oraz
*   bezpośredni związek pomiędzy świadczeniami, pozwalający na uznanie, że świadczenia te mają wzajemny charakter.

Odnosząc powyższe na grunt zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, w ocenie Banku, Okres Dodatkowego Finansowania stanowić będzie usługę podlegającą opodatkowaniu VAT jako usługa finansowa świadczona w ramach Umowy zawartej z Klientem za wynagrodzeniem w postaci odsetek.

Wnioskodawca zauważa również, że przedmiotowa usługa Okresu Dodatkowego Finansowania nie będzie - jego zdaniem - elementem kompleksowej usługi faktoringu świadczonej przez Bank.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie interpretacji zagadnienia usług kompleksowych na gruncie VAT, należy zwrócić szczególną uwagę na utrwalone w orzecznictwie TSUE stanowisko dotyczące interpretacji treści artykułu 2 ust. 1 VI Dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, niemniej świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone.

Przykładowo w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, TSUE wskazał, że jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja celem określenia, po pierwsze, czy są to dwa lub więcej niż dwa świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług. Zdaniem TSUE, każda czynność powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a czynność złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT. Zatem należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.

TSUE podkreślił również, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętnego konsumenta, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Podobnie wypowiedział się TSUE w sprawach C-572/07 z 11 czerwca 2009 r. oraz C-224/11 z 17 stycznia 2013 r.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że zasadniczo każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, a ocena charakteru danej usługi powinna zostać dokonana biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana czynność. W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji, biorąc przy tym pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja.

Dopiero w sytuacji, gdy można stwierdzić, że dana usługa obejmuje dodatkowe czynności, które jako jej element nie stanowią celu samego w sobie, ale są środkiem do pełnej realizacji usługi zasadniczej, albo dokonywane czynności są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, można uznać te świadczenia za usługę kompleksową podlegającą jednolitemu opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca zauważa, że zasadniczo, istotą usługi faktoringu jest przeniesienie przez faktoranta na faktora wierzytelności na podstawie art. 509 i następnych ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2023 r. poz. 1610), w wyniku którego faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi określoną w umowie cenę wierzytelności oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi (np. usługi informacyjne, czy też administrowania wierzytelnościami).

Wnioskodawca pragnie również zwrócić uwagę na orzeczenie z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, w którym TSUE wskazał, że zgodnie z obiektywnym charakterem faktoringu, jego zasadniczym celem jest odzyskiwanie długów, które strona trzecia ma wobec faktoranta. Dlatego faktoring uznaje się za stanowiący jedynie wariant bardziej ogólnego pojęcia odzyskiwania długów niezależnie od sposobu jego przeprowadzania.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca, z tytułu świadczenia kompleksowej usługi faktoringu, będzie uprawniony do otrzymania odpowiedniego wynagrodzenia złożonego z różnych komponentów, takich jak prowizja przygotowawcza, prowizja za administrowanie wierzytelnościami, czy też inne prowizje i opłaty pobierane zgodnie z Umową. Zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić jednak, że jedną z tych dodatkowych czynności nie będzie usługa Okresu Dodatkowego Finansowania świadczona na rzecz Faktoranta.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy wziąć pod uwagę, że chociaż świadczona przez Bank usługa Okresu Dodatkowego Finansowania będzie konsekwencją zawarcia Umowy, nie jest to wystarczające do uznania, że mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym.

Mając na uwadze cechy charakterystyczne faktoringu niewłaściwego oraz to, jakie elementy składają się na tę usługę, nie można przyjąć, by Okres Dalszego Finansowania stanowił element usługi faktoringu. Nie ma bowiem uzasadnienia dla uznania, by usługa ta miała służyć skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia usługi faktoringu. Nie można też stwierdzić, by usługa faktoringu i usługa Okresu Dalszego Finansowania były ze sobą tak ściśle związane, że stanowią obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Usługi te będą pozostawać ze sobą jedynie w luźnym związku, natomiast inny będzie cel gospodarczy obu tych świadczeń. Celem usługi faktoringu będzie odzyskiwanie długów, a celem Okresu Dalszego Finansowania będzie przede wszystkim finansowanie działalności Klienta. Również argument, że udzielenie Okresu Dalszego Finansowania będzie konsekwencją braku spłaty wierzytelności w terminie przez Kontrahenta, nie świadczy o nierozerwalności obu tych świadczeń. Należy również zauważyć, że Regulamin będzie wskazywać odrębnie składniki wynagrodzenia Faktora i przyporządkowywać je do dwóch obszarów, tj. wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług faktoringowych oraz odsetek z tytułu finansowania wierzytelności, do którego przyporządkowane są odsetki należne za Okres Dodatkowego Finansowania. Tym samym, za Okres Dodatkowego Finansowania Bankowi przysługiwać będzie odrębne wynagrodzenie, którego wartość kalkulowana będzie na podstawie długości okresu udzielonego dodatkowego finansowania, a więc na podstawie czynników całkowicie niezależnych od świadczenia usługi faktoringowej.

Co więcej, za uznaniem Okresu Dodatkowego Finansowania za odrębną usługę finansową przemawia również charakter działalności prowadzonej przez Faktora, który jest instytucją finansową, a tym samym, świadczenie różnego rodzaju usług finansowych na rzecz klientów Banku jest immanentnym przedmiotem jego działalności.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych oraz sądów administracyjnych.

Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 290/13, sąd stwierdził, że:

Mając na uwadze cechy charakterystyczne faktoringu niewłaściwego oraz to jakie elementy składają się na tę usługę trudno przyjąć, by dalsze finansowanie, stanowiło usługę pomocniczą do usługi faktoringu. Nie ma bowiem żadnego uzasadnienia do uznania, by usługa ta miała służyć skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia usługi faktoringu. Nie można też uznać, by usługa faktoringu i usługa dalszego finansowania były ze sobą tak ściśle związane, że stanowią obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Usługi te bowiem pozostają ze sobą jedynie w luźnym związku. Inny jest cel gospodarczy obu tych świadczeń. Celem faktoringu jest odzyskiwanie długów, a celem dalszego finansowania jest przede wszystkim kredytowanie działalności przedsiębiorcy. To, że dalsze finansowanie jest konsekwencją niespłacenia w terminie przez dłużnika przedsiębiorcy należności objętych umową factoringu, w żaden sposób nie świadczy o nierozerwalności obu tych świadczeń. Brak jest więc podstaw do uznania, że w tym przypadku mamy do czynienia z jednym kompleksowym świadczeniem.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, usługa Okresu Dodatkowego Finansowania nie będzie stanowić czynności wchodzącej w skład kompleksowej usługi faktoringu, a zatem należy rozpatrywać ją jako odrębną usługę finansową na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że ustawa o VAT przewiduje możliwość zwolnienia usług finansowych od opodatkowania VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Tym samym, zasadniczo zwolnieniu od VAT podlegają usługi udzielania kredytów/pożyczek. W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, usługa Okresu Dodatkowego Finansowania, świadczona dodatkowo poza usługami faktoringu, której celem będzie udzielanie finansowania Faktorantowi w okresie oczekiwania na spłatę Wierzytelności, będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT przewidzianego dla usług finansowych wymienionych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o VAT, odsetki za Okres Dodatkowego Finansowania stanowić będą wynagrodzenie Banku z tytułu świadczenia odrębnej usługi finansowej na rzecz Klienta, zwolnionej od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Należy wskazać, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

W wyroku z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (wyrok TSUE z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na opinię rzecznik generalnej Juliane Kokott z 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito-Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, gdzie wskazano, że „W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta (22)”.

Rzecznik Generalna Juliane Kokott w ww. opinii wskazała również, że: „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Świadczenie kompleksowe ma zatem miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W konsekwencji powyższego, w przypadku świadczeń o charakterze złożonym o sposobie opodatkowania, decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Świadczenie o charakterze złożonym podlega opodatkowaniu według jednolitych zasad właściwych dla świadczenia głównego.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny i świadczą Państwo na rzecz klientów usługi finansowe.

Planują Państwo wdrożenie nowego produktu - usługi faktoringu niewłaściwego (niepełnego).

Podstawą świadczenia przedmiotowych usług będzie umowa o świadczenie usług faktoringowych zawarta między Bankiem a jego klientami (Klient/Klienci lub Faktorant/Faktoranci) oraz Regulamin świadczenia usług faktoringowych, stanowiący integralną cześć Umowy.

W ramach usługi faktoringu, będą Państwo nabywali wierzytelności pieniężne przysługujące Klientom od ich kontrahentów (Dłużnicy).

W przypadku niespłacenia Wierzytelności przez Dłużnika, będzie Państwu przysługiwać prawo regresu do Klienta. Tym samym, ryzyko braku spłaty Wierzytelności ponosić będą Faktoranci. Ponadto, w ramach świadczenia usługi faktoringu, Faktor będzie administrował nabytymi Wierzytelnościami, inkasował je, prowadził rozliczenia z nimi związane oraz wypełniał obowiązki informacyjne wobec Faktoranta na zasadach określonych w Umowie i Regulaminie.

Z tytułu świadczenia usługi faktoringu, będą Państwo uprawnieni do otrzymania wynagrodzenia określonego w Umowie oraz Regulaminie, w szczególności w postaci prowizji przygotowawczej, prowizji za administrowanie wierzytelnościami oraz innych prowizji i opłat określonych w Umowie. Wskazane elementy wynagrodzenia Banku za poszczególne czynności stanowić będą wynagrodzenie za świadczenie usługi faktoringu niewłaściwego, którą będą Państwo traktowali jako usługę kompleksową podlegającą opodatkowaniu podstawową 23% stawką VAT.

Dodatkowo, na podstawie postanowień Umowy i Regulaminu, w przypadku niespłacenia przez Dłużnika Wierzytelności na Państwa rzecz w określonym terminie, będą Państwo świadczyli na rzecz Faktoranta dodatkową usługę finansowania (Okres Dodatkowego Finansowania).

Regulamin przewiduje bowiem, że w przypadku braku spłaty Wierzytelności przez Dłużnika, zobowiązanie Faktoranta do zwrotu otrzymanej od Państwa zaliczki stanowiącej część przysługującej Faktorantowi ceny wierzytelności stanie się wymagalne dopiero po zakończeniu Okresu Dodatkowego Finansowania.

Zatem, celem Okresu Dodatkowego Finansowania nie będzie ściąganie długów (faktoring), ale kredytowanie działalności Klienta poprzez wydłużony okres oczekiwania na spłatę Wierzytelności przez Kontrahenta.

Z tytułu Okresu Dodatkowego Finansowania, przysługiwać będzie Państwu odrębne wynagrodzenie w formie odsetek liczonych od dnia następnego po terminie płatności wynikającym z faktury do dnia poprzedzającego wpływ środków na Państwa rachunek Banku.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zastoswania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, dla usługi Okresu Dodatkowego Finansowania, za którą otrzymają Państwo wynagrodzenie w postaci odsetek.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy,

zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Powyższe zwolnienie uregulowane zostało w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek odzwierciedlenia odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE,

państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Przytoczony przepis Dyrektywy 2006/112/WE dotyczy tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym, należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie, nawet jeśli mają charakter czynności bankowych, bądź finansowych lub ich zakres jest zbliżony do tego typu usług, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu. Powyższe zwolnienia obejmują w praktyce większość typowych transakcji dokonywanych na rynkach finansowych, a w szczególności usługi świadczone przez banki itp.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 15 ustawy,

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Z uwagi na powyższe dla ustalenia opodatkowania, bądź też zastosowania zwolnienia od podatku w przedmiotowej sprawie, niezbędnym jest dokonanie analizy wykonywanych czynności - usług faktoringu.

Usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, przez faktoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy faktoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polega więc na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu.

Zatem faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. Podkreślenia wymaga fakt, że skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w ustawie Kodeks cywilny, w Księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1 Zmiana wierzyciela.

Umowa faktoringu niezależnie od wyżej wskazanego skutku jaki wywołuje tj. zmiany osoby wierzyciela, może powodować powstanie po stronie świadczącego ją podmiotu także inne skutki np. zobowiązanie do zapewnienia drugiej stronie umowy finansowania, prowadzenia jej rozliczeń itp. Umowa ta może zawierać zatem także elementy charakterystyczne dla innych stosunków prawnych np. umowy pożyczki, kredytu.

Faktoring nie jest tożsamy wyłącznie ze zmianą wierzyciela, obejmuje bowiem różne dodatkowe czynności - usługi. Dwie podstawowe cechy faktoringu to: cesja wierzytelności i umowa o świadczenie usług.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy.

Faktoring może mieć formę faktoringu właściwego/pełnego, w ramach którego faktor przejmuje ryzyko niewypłacalności dłużników (faktorowi nie przysługuje prawo regresu wobec faktoranta) lub faktoringu niewłaściwego/niepełnego, w ramach którego ww. ryzyko nie jest przejmowane przez faktora. Uznaje się, że oba ww. rodzaje faktoringu są wyłączone ze zwolnienia z VAT i - jako takie - podlegają w całości opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (vide wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE, dalej: „ETS”, z 26 czerwca 2003 r. w sprawie MKG C-305/01).

Podkreślenia wymaga również, że usługa faktoringowa ma charakter złożony i obok podstawowej czynności, jaką jest przelew wierzytelności, przedmiotem faktoringu czynią strony często szereg usług, jakie podmiot faktoringowy ma wykonać na rzecz przedsiębiorcy. Nazywane są one czynnościami dodatkowymi. Te dodatkowe czynności o charakterze usługowym obejmują m.in.:

*   przyjmowanie ryzyka wypłacalności dłużników,
*   windykację należności,
*   finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek,
*   monitorowanie dłużników,
*   wypłacanie zaliczek na poczet przyszłych należności,
*   sporządzanie i wysyłanie monitów w przypadku nieterminowej zapłaty ze strony dłużników,
*   okresowe sprawdzanie stanu wypłacalności dłużników,
*   kierowanie upomnień do dłużników opieszałych.

Konwencja Ottawska uchwalona w roku 1988 dotycząca faktoringu międzynarodowego mówi o tym, że faktor powinien zobowiązać się do wykonania co najmniej dwóch wymienionych czynności.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, iż usługa faktoringu nie jest usługą jednorodną.

W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę interpretacje treści przepisu artykułu 2 ust. 1 VI Dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady), zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości kluczowe jest ustalenie czy wynagrodzenie z tytułu Okresu Dodatkowego Finansowania stanowi wynagrodzenie za świadczenie odrębne od świadczonej przez Państwa usługi faktoringu.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w tej sprawie czynności wykonywane przez Państwa stanowią jedno skonkretyzowane świadczenie na rzecz Klientów określone w Umowie i Regulaminie. Będą Państwo świadczyli określone czynności służące uwolnieniu Klienta z obowiązku ściągania wierzytelności od Dłużników. Opisane we wniosku usługi będą świadczone na podstawie Umowy oraz Regulaminu świadczeniem usług faktoringowych. W przypadku niespłacenia Wierzytelności, od Dłużnika będzie Państwu przysługiwało prawo regresu od Klientów, więc ryzyko spłaty wierzytelności będzie ciążyło na Klientach. W ramach Umowy będą Państwo administrowali nabytymi Wierzytelnościami inkasowali je i prowadzili rozliczenia z nimi związane oraz wypełniali obowiązki informacyjne wobec Klientów. Dodatkowo - jak sami Państwo wskazali - na podstawie postanowień Umowy i Regulaminu w przypadku niespłacenia przez Dłużnika Wierzytelności na Państwa rzecz, będą Państwo świadczyć na rzecz Klientów dodatkową usługę - Okres Dodatkowego Finansowania, dzięki której Wierzytelność stanie się wymagalna dopiero po zakończeniu Okresu Dodatkowego Finansowania. Ustalenie dwóch odrębnych sposobów wyliczenia wynagrodzenia za opisaną przez Państwa usługę nie może prowadzi do wniosku, że mamy do czynienia z dwoma osobno uregulowanymi stosunkami prawnymi w ramach jednej umowy - finansowania oraz usługi faktoringu. Okres Dodatkowego Finansowania jest nierozerwanie związany z umową przelewu wierzytelności i jest jednym z elementów Umowy zawartej pomiędzy Państwem a Klientami. W przedstawionych okolicznościach podział świadczonej przez Państwa na podstawie Umowy i Regulaminu usługi, jest podziałem sztucznym, szczególnie że usługa dokonywana jest w ramach jednej Umowy faktoringu. Nie można zgodzić się z Państwem, że Okres Dodatkowego Finansowania stanowi odrębną od usługi faktoringu usługę, mająca na celu kredytowanie działalności Klientów poprzez wydłużony czas oczekiwania na spłatę Wierzytelności przez Dłużników. Opisana we wniosku usługa Okresu Dodatkowego Finansowana stanowi integralną część usługi faktoringu i nie może być z niej wydzielana. Jak wskazano powyżej, usługa faktoringowa ma charakter złożony i obok podstawowej czynności, jaką jest przelew wierzytelności, przedmiotem faktoringu są również czynności dodatkowe takie jak np. finansowanie przez dyskonto czy udzielanie pożyczek. Zatem, usługa Okres Dodatkowego Finansowania, za który otrzymają Państwo odsetki należy uznać za element świadczenia głównego (wykupu przez Państwa wierzytelności).

Biorąc pod uwagę powyższą analizę, wskazane we wniosku usługi świadczone przez Państwa na rzecz Klientów, dotyczące nabycia wierzytelności stanowią, usługę faktoringu, do której mają zastosowanie przepisy ograniczające prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku, tj. art. 43 ust. 15 ustawy o VAT. W związku z tym, usługi te nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług od podatku VAT według zasad ogólnych z zastosowaniem właściwej dla tych usług stawki podatku VAT.

Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Państwa wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 290/13 należy zaznaczyć, że każdy z wyroków sądów administracyjnych zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego i wyłącznie do niego się ogranicza. Wskazane przez Państwa orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadło w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu wyrokowi opisu sprawy.

W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa sądów administracyjnych, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca powołanego przez Państwa wyroku zamyka się w obrębie sprawy, dla której wyrok ten został wydany.

### Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).