Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.902.2020.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-18
Teza: Opodatkowanie przychodów z najmu.
Słowa kluczowe: czynsz; działalność-działalność gospodarcza; lokal-lokal mieszkalny; małżonek; najem; oświadczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2020 r. (data wpływu 20 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako radca prawny w formule kancelarii radcy prawnego. Z tego tytułu Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, z ustrojem małżeńskiej wspólności majątkowej.

Małżonkowie posiadają aktualnie pięć nieruchomości pełniących funkcje mieszkalne, natomiast żadna z nich nie jest wykorzystywana w zakresie działalności gospodarczej, związanej z nieruchomościami. Cztery (na dzień złożenia wniosku dwie) nieruchomości z powołanych powyżej wynajmowane były według pojawiającego się zainteresowania (lecz w sposób nieciągły i nie zawsze w zakresie wszystkich nieruchomości) na zasadach tzw. najmu prywatnego (art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT). Przychody w tym zakresie rozliczane są przez żonę Wnioskodawcy, która to złożyła stosowne oświadczenie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 8 ust. 3 i ust. 4 Ustawy PIT (opodatkowanie przez nią całości dochodu pochodzącego ze źródła „najmu prywatnego”). Intencją nabywania przedmiotowych nieruchomości pozostawało nabycie na potrzeby rodzinne, z przeznaczeniem docelowym na potrzeby mieszkaniowe małżeństwa i dzieci.

Wnioskodawca oraz żona zamierzają zakupić lokal mieszkalny (…) („Lokal”). Obecnie zawarta została umowa deweloperska z deweloperem. W przyszłości, zawarta zostanie umowa przenosząca własność gotowego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca zamierza dokonać rejestracji nowej działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie najem Lokalu. Wynajem Lokalu dokonywany będzie za pośrednictwem operatora turystycznego. Wnioskodawca podpisze umowę z operatorem, ten zaś będzie administrować Lokalem, oferować go bezpośrednio potencjalnym najemcom, rozliczać się z nimi itp. Specyfiką najmu tego typu nieruchomości jest bowiem wysokie zainteresowanie w tzw. sezonie turystycznym, krótkotrwały charakter pobytu poszczególnych gości oraz umiejscowienie Lokalu determinujące jego turystyczne przeznaczenie. Intencją małżonków jest to, aby Lokal stanowił element nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a dochody w zakresie wynajmu Lokalu były rozliczane w całości przez Wnioskodawcę w ramach tejże działalności. W szczególności, Wnioskodawca wystawiać będzie w tym zakresie faktury VAT z wykazaniem podatku należnego wedle właściwej stawki. Powyższe dotyczyć będzie jedynie Lokalu.

W zakresie pozostałych nieruchomości, które należą do Wnioskodawcy i jego żony, będą one rozliczane przez żonę Wnioskodawcy w ramach tzw. najmu prywatnego (art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT).

Z dokumentacyjnego punktu widzenia umowa przenosząca własność zawierać będzie zapis, że choć małżonkowie nabywają Lokal wspólnie, w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej, to jednak jego wyłącznym przeznaczeniem będzie wykorzystanie w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Przeniesienie własności Lokalu będzie udokumentowane fakturą VAT, wystawioną przez dewelopera. Faktura zawierać będzie dane identyfikujące Wnioskodawcę, w szczególności jego NIP. Po zakupie Lokalu żona Wnioskodawcy złoży oświadczenie o wyrażeniu zgody na wykorzystanie Lokalu w działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w formie aktu notarialnego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, iż przychody z tytułu najmu i umów o podobnym charakterze, związane z Lokalem, będą rozliczane wyłącznie przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, iż przychody z tytułu najmu i umów o podobnym charakterze, związane z Lokalem, będą rozliczane wyłącznie przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 1 Ustawy PIT reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Tym samym, w przypadku małżonków podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest każdy z małżonków odrębnie.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 Ustawy PIT źródłami przychodów są m. in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza;
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Oznacza to, że powyższe źródła przychodów są wobec siebie rozłączne. Zatem przychód z tytułu najmu Lokalu może być rozliczony albo w jednym, albo w drugim źródle przychodów.

Przy czym sama konstrukcja przepisu art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT uniemożliwia zastosowanie tego reżimu rozliczeń w sytuacji, w której składnik majątku związany jest z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 Ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT).

Co istotne, w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy, zasady, o których mowa w ust. 1 i 2, mają również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 przychody ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości dochodu osiągniętego z tego źródła przez jednego z nich.

Odnosząc powyższe do analizowanego opisu zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że możliwe jest rozliczanie przychodów z tytułu umów najmu oraz podobnych umów w zakresie Lokalu jedynie przez Wnioskodawcę i to w jego działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy wystarczające – dla wdrożenia takiego modelu rozliczania – będzie:

*   umieszczenie wskazanego zapisu w umowie przenoszącej własność;
*   złożenie przez żonę Wnioskodawcy oświadczenia o wyrażeniu zgody na wykorzystanie Lokalu w działalności gospodarczej Wnioskodawcy;
*   posiadanie przez Wnioskodawcę faktury VAT, wystawionej przez dewelopera, zawierającej dane identyfikujące Wnioskodawcę, w szczególności jego NIP.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca zaewidencjonuje – w wymagany przez przepisy Ustawy PIT sposób – Lokal w swojej ewidencji księgowej (kwestia ta pozostaje poza zakresem niniejszego wniosku).

Powyższe powinno zostać uznane za wystarczające udokumentowanie „przypisania” Lokalu do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Jak zaznaczył Wnioskodawca, jego małżonka złożyła także stosowne oświadczenie w zakresie pozostałych nieruchomości. Podkreślić należy, iż taki sposób rozliczenia pozostałych nieruchomości nie stoi na przeszkodzie w rozliczaniu przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu Lokalu w ramach jego działalności gospodarczej.

Tym samym, w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, iż przychody z tytułu najmu i umów o podobnym charakterze, związane z Lokalem, będą rozliczane wyłącznie przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem: za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się m.in. na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu

‒ a ponadto wymaga, by był to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a-c ww. przepisu.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że przychody uzyskane m.in. z najmu składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, stanowią przychód z tej działalności. Jednak aby przychód uzyskany z zawartej umowy najmu ww. składnika majątku mógł być uznany za przychód z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej umowa ta musi być prawnie dopuszczalna (skuteczna).

Powyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Za przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim z ustrojem małżeńskiej wspólności majątkowej. Małżonkowie posiadają pięć nieruchomości pełniących funkcje mieszkalne – żadna z nich nie jest wykorzystywana w zakresie działalności gospodarczej związanej z nieruchomościami. Cztery (na dzień złożenia wniosku dwie) nieruchomości z powołanych powyżej wynajmowane były na zasadach tzw. najmu prywatnego. Przychody w tym zakresie rozliczane są przez żonę Wnioskodawcy. Wnioskodawca wraz z żoną zamierzają kupić lokal mieszkalny (dalej: Lokal). Wnioskodawca zamierza dokonać rejestracji nowej działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie najem Lokalu. Wynajem Lokalu dokonywany będzie za pośrednictwem operatora turystycznego. Intencją małżonków jest to, aby Lokal stanowił element nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a dochody w zakresie wynajmu Lokalu były rozliczane w całości przez Wnioskodawcę w ramach tej działalności. W szczególności, Wnioskodawca będzie wystawiać w tym zakresie faktury VAT. Powyższe dotyczyć będzie jedynie Lokalu. W zakresie pozostałych nieruchomości, które należą do Wnioskodawcy i jego żony, będą one rozliczane przez żonę Wnioskodawcy w ramach tzw. najmu prywatnego. Z dokumentacyjnego punktu widzenia umowa przenosząca własność Lokalu zawierać będzie zapis, że choć małżonkowie nabywają Lokal wspólnie, w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej, to jednak jego wyłącznym przeznaczeniem będzie wykorzystanie w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Przeniesienie własności Lokalu będzie udokumentowane fakturą VAT, wystawioną przez dewelopera. Faktura zawierać będzie dane identyfikujące Wnioskodawcę, w szczególności jego NIP. Po zakupie Lokalu żona Wnioskodawcy złoży oświadczenie o wyrażeniu zgody na wykorzystanie Lokalu w działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w formie aktu notarialnego).

Stosunki majątkowe między małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1359).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy: z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Listę przedmiotów majątkowych stanowiących odrębny majątek każdego z małżonków zawiera art. 33 tego Kodeksu.

Zatem składniki majątku nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej nie stanowią odrębnego majątku danego małżonka, lecz dorobek małżonków bez względu na to, czy zostały zakupione na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego z małżonków, czy też dla celów prywatnych. Należy przy tym pamiętać, że zgodnie z art. 34¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka.

W myśl art. 35 omawianej ustawy: w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 43 § 1 tej ustawy: oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W świetle powyższych przepisów – wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz to, że żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego. Zatem każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym, jak i w odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego. Nie można więc w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej wyodrębnić części należącej do żony i części należącej do męża.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Podstawą generowania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie między stronami stosownej umowy. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu i inne należności, które stanowią przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generują przychód w rozumieniu podatkowym.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Lokal będzie stanowił element nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a dochody w zakresie wynajmu Lokalu będą rozliczane w całości przez Wnioskodawcę w ramach tej działalności. Wobec tego – przychód z najmu Lokalu będzie podlegał opodatkowaniu w całości przez Wnioskodawcę zgodnie z wybraną przez niego formą opodatkowania.

Reasumując – w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, że przychody z tytułu najmu i umów o podobnym charakterze, związane z Lokalem, będą rozliczane wyłącznie przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej.

Należy dodać, że w zakresie podatku od towarów i usług wniosek rozpatrzono odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.