Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-233/15-5/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-17
Teza: Nabycia nieruchomości w drodze postępowania egzekucyjnego a konieczności wystawienia faktury korygującej oraz możliwości otrzymania nadpłaty podatku.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; komornik; nabycie; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; podatek-zwrot podatku; postępowanie-postępowanie egzekucyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2015 r. (data wpływu 18 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   konieczności wystawienia faktury korygującej - **jest prawidłowe,**
*   możliwości otrzymania nadpłaty podatku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konieczności wystawienia faktury korygującej oraz możliwości otrzymania nadpłaty podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pan Michał R. (dalej także: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Wnioskodawca, jako czynny podatnik VAT, nabył w drodze postępowania egzekucyjnego (licytacji komorniczej) nieruchomość położoną, stanowiącą zabudowane budynkiem użytkowym o funkcji biurowej, handlowo-usługowej i magazynowej działki gruntu o numerach ewidencyjnych 273/4 i 273/6, dla której Sąd Rejonowy VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW (dalej: „Nieruchomość”). Postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 19 grudnia 2013 roku o przysądzeniu prawa własności Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy stało się prawomocne w dniu 31 grudnia 2013 r.

Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2014 r. Sąd Rejonowy zatwierdził sporządzony w dniu 8 stycznia 2014 roku przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym (dalej: „Komornik”), projekt planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji Nieruchomości. Przedmiotowy plan podziału uprawomocnił się w dniu 1 marca 2014 r.

Komornik który prowadził postępowanie egzekucyjne z Nieruchomości, w dniu 1 marca 2014 r. wystawił fakturę w imieniu dłużnika (Spółka z o.o.) będącego właścicielem Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy na kwotę brutto 3.525.000 zł. (kwota netto 2.865.853,66 zł, podatek VAT 659.146,34 zł). W swym piśmie z dnia 31 marca 2014 r. skierowanym do Wnioskodawcy, zatytułowanym: „Doręczenie Nabywcy faktury VAT”, Komornik wskazał, że kwota podatku VAT w wysokości 659.146,34 zł zostanie przez niego przekazana Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Według informacji przekazanych przez Komornika Wnioskodawcy, powyższa kwota podatku VAT została wpłacona przez Komornika na rachunek Urzędu Skarbowego.

Z informacji uzyskanych przez Wnioskodawcę już po nabyciu przez niego Nieruchomości wynika, że ostatnie rozporządzenie Nieruchomością przed jej sprzedażą egzekucyjną miało miejsce w 2007 roku, kiedy nastąpiła jej sprzedaż na rzecz Sp. z o.o. (późniejszy dłużnik egzekucyjny) opodatkowana VAT, zaś VAT naliczony z tytułu nabycia Nieruchomości został odliczony przez Sp. z o.o. Według informacji posiadanych przez Wnioskodawcę, Sp. z o.o. (późniejszy dłużnik egzekucyjny) nie poniosła wydatków na ulepszenie Nieruchomości, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej Nieruchomości.

Z dokumentów i informacji przedstawionych Wnioskodawcy przez Komornika przed dokonaniem transakcji wynikało, że dostawa Nieruchomości podlega bezwarunkowo VAT (wynikało to m.in. z „Operatu Szacunkowego” z dnia 19 lutego 2013 roku, jak i z „Obwieszczenia o pierwszej licytacji Nieruchomości” z dnia 14 sierpnia 2013 roku). Wnioskodawca nie miał żadnych możliwości weryfikacji prawidłowości kwalifikacji sprzedaży Nieruchomości na gruncie podatku VAT przyjętej przez Komornika, albowiem do jej dokonania potrzebny był dostęp do informacji i dokumentów dotyczących zarówno pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”), budynku znajdującego się w obrębie Nieruchomości, jak i wydatków poniesionych na jego ulepszenie, którego to dostępu Wnioskodawca nie posiadał. Z tego względu Wnioskodawca musiał oprzeć się na kwalifikacji podatkowej dokonanej przez Komornika, który przyjął, iż dostawa Nieruchomości podlega bezwarunkowo VAT i dla jej opodatkowania VAT nie jest konieczne składanie jakichkolwiek oświadczeń.

Wnioskodawca nie został poinformowany przez Komornika o tym, iż w rozważanym przypadku dla opodatkowania dostawy Nieruchomości VAT konieczne jest złożenie przez strony transakcji zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości VAT. Z dokumentów i informacji przekazanych przez Komornika, występującego w charakterze płatnika VAT, wynikało, że transakcja dostawy Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT bezwarunkowo i dla jej opodatkowania VAT nie jest konieczne składanie żadnych dodatkowych oświadczeń.

W przyszłości Wnioskodawca rozważa ewentualną sprzedaż Nieruchomości. Wnioskodawca nie planuje w okresie poprzedzającym sprzedaż dokonywać ulepszeń Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone w złożonym wniosku nr 2 i 3).

1.  Czy w przypadku uznania przez tutejszy Organ podatkowy, że transakcja dostawy Nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, Komornik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą do faktury, z której będzie wynikać, że transakcja ta jest zwolniona od podatku VAT i zwrócić Wnioskodawcy nienależnie pobrany podatek VAT? (pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego)
2.  Czy w przypadku uznania przez tutejszy Organ podatkowy, że Komornik ma obowiązek wystawienia korekty faktury stwierdzającej zwolnienie od podatku VAT transakcji dostawy Nieruchomości, lecz zwrot podatku VAT zapłaconego przez nabywcę w cenie za Nieruchomość, na podstawie pierwotnej faktury VAT wystawionej przez Komornika, nie nastąpi na rzecz Komornika, Wnioskodawca jako nabywca, który poniósł ekonomiczny ciężar nienależnie pobranego przez Komornika podatku VAT, będzie miał prawo żądać od właściwego organu podatkowego zwrotu tego podatku w trybie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej - „Ordynacja podatkowa”) o stwierdzeniu nadpłaty podatku, na podstawie art. 72 § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 75 § 1? (pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego)

Zdaniem Wnioskodawcy,

AD. 1 (nr 2 w złożonym wniosku)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy transakcja dostawy Nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, a Komornik błędnie wystawił fakturę VAT i bezpodstawnie doliczył do ceny podatek VAT, obecnie ma on obowiązek wystawić fakturę korygującą do swej faktury pierwotnej, z której to faktury korygującej będzie wynikać, że transakcja ta jest zwolniona od podatku VAT i dokonać zwrotu bezpodstawnie zapłaconego podatku VAT nabywcy, który podatek ten uiścił.

Zgodnie z art. 18 Ustawy o VAT, komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika. W myśl art. 106c pkt 2 Ustawy o VAT faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18 Ustawy o VAT, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. Powyższe przepisy jednoznacznie wskazują, że w przedstawionym stanie faktycznym to Komornik jest płatnikiem podatku VAT od dostawy Nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym i to jego obowiązkiem jako płatnika było dokonanie prawidłowej prawnopodatkowej kwalifikacji dostawy Nieruchomości na gruncie podatku VAT (tj. prawidłowego ustalenia czy dostawa ta będzie opodatkowana VAT, czy też będzie od VAT zwolniona), zaś w sytuacji gdyby dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, obliczenie kwoty należnego podatku VAT według właściwej stawki, jej pobranie oraz wpłacenie na rachunek właściwego organu podatkowego. Komornik zobowiązany jest do przestrzegania przepisów Ustawy o VAT i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej Nieruchomości okoliczności decydujących ojej prawnopodatkowej kwalifikacji na gruncie Ustawy o VAT. Komornik jako płatnik podatku VAT od dostawy rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym powinien zachować najdalej posuniętą staranność swojego działania.

W przypadku wystawienia przez komornika faktury VAT i wykazania w niej kwoty podatku należnego VAT z tytułu transakcji, która podatkowi VAT nie podlegała, albo była z tego podatku zwolniona, komornik jest zobowiązany do dokonania stosownej korekty i doprowadzenia do sytuacji, w której wystawiona przez niego faktura będzie prawidłowo dokumentować dokonaną dostawę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT czynności odpłatne wykonane na terytorium kraju podlegają opodatkowaniu. Czynności te, o ile podlegają opodatkowaniu to stawkami podatkowymi wymienionymi w stosownych przepisach Ustawy o VAT. Niektóre czynności mogą być zwolnione z podatku, którego zakres określa art. 43 Ustawy o VAT. W sytuacji zatem, gdy dana transakcja podlega opodatkowaniu, winna ona zostać opodatkowana lub zwolniona z podatku VAT przy zastosowaniu tych przepisów. Jeżeli przez sprzedawcę lub płatnika została ona błędnie opodatkowana, nabywcy przysługuje prawo do wezwania sprzedawcy lub płatnika do wystawienia faktury korygującej, aby od czynności został pobrany podatek VAT w należytej wysokości albo dana czynność została zwolniona z VAT zgodnie z prawem, bądź też aby dana czynność była nieopodatkowana VAT.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sytuacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż obecnie, w związku z faktem, iż faktura z wykazaną kwotą podatku VAT, została wystawiona przez Komornika nieprawidłowo, gdyż w rzeczywistości dostawa Nieruchomości dokonana w ramach postępowania egzekucyjnego była od VAT zwolniona, Komornik ma obowiązek wystawienia korekty faktury poprzez skorygowanie kwoty podatku VAT do zera i dokonania na rzecz Wnioskodawcy, jako nabywcy, który poniósł ekonomiczny ciężar nienależnie pobranego przez Komornika podatku VAT, zwrotu tego podatku.

Należy zauważyć, iż w myśl art. 106j ust. 1 pkt 5 Ustawy o VAT fakturę korygującą wystawia się w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Przepis ten ma charakter obligatoryjny tzn. w sytuacji stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku podatnik (w omawianym przypadku Komornik jako wystawca faktury pierwotnej) ma obowiązek wystawienia faktury korygującej. Należy podkreślić, iż w powoływanym przepisie nie stwierdzono, że w przypadku, gdy stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce itd., wystawca „ma prawo do wystawienia faktury”, lecz jednoznacznie określono, iż „wystawia się” fakturę, co wskazuje na automatyczny obowiązek jej wystawienia przez Komornika, w sytuacji stwierdzenia, iż opodatkowana VAT dostawa Nieruchomości udokumentowana fakturą, w rzeczywistości była od VAT zwolniona.

Dostrzec należy, iż przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do naruszenia fundamentalnej zasady neutralności podatku VAT i ekonomicznego pokrzywdzenia nabywcy (w rozważanym przypadku Wnioskodawcy). Z jednej strony musiałby on zapłacić VAT, który w rzeczywistości nie był należny. Z drugiej strony nie mógłby go uznać za odliczalny VAT naliczony, pomimo tego, iż nabycia dokonał jako podatnik VAT czynny, podatek VAT wynikający z faktury wystawionej przez Komornika został przez Wnioskodawcę uiszczony (poniósł jego ekonomiczny ciężar), odprowadzony do urzędu skarbowego przez Komornika jako płatnika podatku VAT, a nabyta Nieruchomości będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji brak dokonania przez Komornika korekty uprzednio wystawionej przez niego faktury i zwrotu Wnioskodawcy bezpodstawnie zapłaconego podatku VAT, prowadziłby do sytuacji, w której Wnioskodawca jako nabywca poniósłby ekonomiczny ciężar nienależnego w rzeczywistości podatku VAT, co oczywiście prowadziłoby do jego bezpodstawnego ekonomicznego pokrzywdzenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatek VAT naliczony dla podatnika wykonującego czynności opodatkowane powinien być neutralny, tj. nie powinien on ponosić jego ekonomicznego ciężaru. W sytuacji, gdy podatek został nałożony na sprzedaż bez żadnej podstawy prawnej, podatek ten z jednej strony zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie podlega odliczeniu, z drugiej zaś podlega korekcie in minus i zwrotowi nabywcy. Jedyną możliwością wyeliminowania z obrotu faktury, która bezpodstawnie nakłada VAT na nabywcę, jest jej skorygowanie przez wystawcę, którym w tym przypadku jest Komornik. Brak takiej korekty powoduje, iż w obrocie pozostaje faktura, która w sposób prawidłowy nie odzwierciadla zaistniałego zdarzenia (traktuje sprzedaż dokonaną w toku licytacji jako opodatkowaną VAT, choć w rzeczywistości była ona od VAT zwolniona) i dochodzi do ekonomicznego pokrzywdzenia nabywcy, który ponosi ekonomiczny ciężar nienależnie pobranej daniny publicznoprawnej.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze Jeżeli faktura zawiera pomyłki powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi. Zatem zasadniczym celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Odnosząc powyższe uwagi do analizowanej sprawy stwierdzić należy, iż jedyną możliwością doprowadzenia faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości jest wystawienie faktury korygującej przez podmiot, który błędnie fakturę pierwotną wystawił, a więc w analizowanej sytuacji przez Komornika.

Za zasadnością powyższego stanowiska przemawiają poglądy prezentowane w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu można tu wskazać pogląd zawarty w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 maja 2014 r. (sygn. ILPP2/443-167/14-2/MR), gdzie wskazano, iż: „Jak wynika z opisu sprawy komornik dokonał sprzedaży nieruchomości (dwóch działek niezabudowanych) należących do dłużnika (Wnioskodawcy) i wystawił z tego tytułu faktury VAT, wykazując na nich kwotę podatku VAT w wysokości 23%. Na fakturach tych wskazano jako sprzedawcę i podano niewłaściwy adres zamieszkania Wnioskodawcy. Wobec uznania, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości w drodze licytacji komorniczej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca - dłużnik (właściciel nieruchomości) nie jest z tytułu sprzedaży tych nieruchomości podatnikiem podatku od towarów i usług, komornik wystawił nieprawidłowo faktury stosując do sprzedaży przedmiotowych nieruchomości 23% stawkę podatku VAT, wykazując na fakturach kwotę podatku wyższą niż należna. Zatem komornik powinien wystawić w imieniu dłużnika faktury korygujące, które będą podstawą obniżenia podatku należnego w deklaracji VAT-7 za okres, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. \`(...)\`”.

Komornik na podstawie wystawionej faktury korygującej winien otrzymać z urzędu skarbowego zwrot nienależnie zapłaconego podatku VAT, który z kolei winien zwrócić nabywcy (Wnioskodawcy), jak podmiotowi, który podatek ten bezzasadnie uiścił.

Reasumując powyższe wywody należy stwierdzić, że w przypadku, gdy transakcja dostawy Nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, Komornik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą do swej pierwotnej faktury, z której to faktury korygującej będzie wynikać, że transakcja ta jest zwolniona od podatku VAT i dokonać na rzecz nabywcy (Wnioskodawcy) zwrotu podatku VAT nienależnie od nabywcy pobranego.

AD. 2 (nr 3 w złożonym wniosku)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku uznania przez tutejszy Organ podatkowy, iż Komornik ma obowiązek wystawienia korekty faktury stwierdzającej zwolnienie od VAT transakcji dostawy Nieruchomości, która pierwotnie została bezpodstawnie opodatkowana VAT, lecz zwrot tego VAT nie nastąpi na rzecz Komornika, który z kolei winien zwrócić go nabywcy, Wnioskodawca - jako nabywca, który poniósł ekonomiczny ciężar nienależnie pobranego przez Komornika podatku VAT- będzie miał prawo żądać od właściwego organu podatkowego zwrotu tego podatku w trybie przepisów Ordynacji podatkowej o stwierdzeniu nadpłaty podatku.

Przepis art. 72 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. W przypadku wystawienia korekty faktury przez Komornika stwierdzającej zwolnienie od VAT transakcji dostawy Nieruchomości dojdzie do sytuacji, w której brak będzie podstawy pobrania podatku VAT przez Komornika, co oznacza, że pobrany przez niego uprzednio podatek VAT z tego tytułu stanowić będzie kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie, a więc nadpłatę w rozumieniu powołanego powyżej przepisu Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Wnioskodawca, jak to zostało wskazane na wstępie opisu stanu faktycznego niniejszego wniosku, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Posiada on zatem na mocy powołanego wyżej przepisu legitymację do wystąpienia do właściwego organu podatkowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku VAT pobranego nienależnie przez Komornika. Takie uprawnienie Wnioskodawcy wynika z literalnego brzmienia tego przepisu.

Za zasadnością uznania, iż Wnioskodawca jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z tytułu nienależnie pobranego podatku VAT przez Komornika, przemawia również fakt, iż to Wnioskodawca był osobą, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar bezzasadnie pobranego przez Komornika podatku. To bowiem z majątku Wnioskodawcy została zapłacona kwota podatku VAT, który był nienależny i bezpodstawnie został pobrany przez Komornika.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowa wykładnia przepisów Ordynacji podatkowej regulujących nadpłatę nie może abstrahować od funkcji, którą ma spełniać uregulowanie dotyczące nadpłaty podatkowej. Z natury rzeczy zwrot wartości przekazanej musi należeć się temu, kto wartość tą utracił, a zatem tej osobie, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar zapłaconego podatku. W niniejszym przypadku bezzasadnie zubożonym jest Wnioskodawca, albowiem zapłacił za Nieruchomość cenę wyższą niżby to uczynił, gdyby bezpodstawnie nie została w nią wliczona przez Komornika kwota podatku VAT. Ponadto Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia ani zwrotu zapłaconego podatku VAT, jako podatku naliczonego VAT, albowiem VAT wynikający z faktury wystawionej przez Komornika w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT nie podlega odliczeniu. W związku z tym podatek VAT, który ze swej natury powinien być dla Wnioskodawcy jako podatnika VAT neutralny, takim nie jest i stanowi dla niego niczym nieuzasadnione obciążenie ekonomiczne. Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca powinien być uprawniony do wystąpienia z żądaniem stwierdzenia na jego rzecz nadpłaty podatku VAT oraz do otrzymania zwrotu nienależnie pobranego od niego przez Komornika podatku.

Powyższa argumentacja znajduje uzasadnienie między innymi w treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r. (P 7/00, publ. OTK 2002, Nr 2, poz. 13), w którym Trybunał stanął na stanowisku, że możliwość ubiegania się o zwrot nadpłaty przysługuje zubożonemu, tj. osobie która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar nienależnie zapłaconego podatku.

W związku z powyższym uznać należy, że w przypadku wystawienia korekty faktury VAT 2/2014 przez Komornika stwierdzającej zwolnienie od VAT transakcji dostawy Nieruchomości i uznania przez organ, iż zwrot tego VAT nie nastąpi na rzecz Komornika, Wnioskodawca, będzie miał prawo żądać od właściwego organu podatkowego, w trybie przepisów Ordynacji podatkowej o stwierdzeniu nadpłaty podatku, zwrotu nienależnie pobranego od niego przez Komornika podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie konieczności wystawienia faktury korygującej oraz za nieprawidłowe w zakresie możliwości otrzymania nadpłaty podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 18 ustawy - organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619, z późn. zm.), oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego, do obliczenia i pobierania od podatnika podatku i wpłacania go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Jak wynika zatem z przytoczonego przepisu komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od towarów i usług od dostawy dokonywanej w trybie egzekucji. Charakter płatnika komornik sądowy będzie posiadał zarówno gdy przedmiotem ww. egzekucji będą rzeczy ruchome jak i nieruchomości. Przytoczony przepis wskazuje, że komornicy sądowi są płatnikami podatku VAT od dostawy dokonanej w trybie egzekucji, w sytuacji gdy wykonywane są czynności egzekucyjne. Za czynności te, uważa się każde formalne, oparte na przepisach procesowych działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Z uwagi na ww. regulacje prawne, w przypadku gdy właściciel nieruchomości w stosunku do jej sprzedaży jest podatnikiem podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług nabył w drodze postępowania egzekucyjnego (licytacji komorniczej) nieruchomość stanowiącą zabudowane budynkiem użytkowym o funkcji biurowej, handlowo-usługowej i magazynowej działki gruntu o numerach ewidencyjnych 273/4 i 273/6. Postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 19 grudnia 2013 roku o przysądzeniu prawa własności Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy stało się prawomocne w dniu 31 grudnia 2013 r. Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2014 r. Sąd Rejonowy zatwierdził sporządzony w dniu 8 stycznia 2014 roku przez Komornika projekt planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji Nieruchomości. Przedmiotowy plan podziału uprawomocnił się w dniu 1 marca 2014 r.

Komornik który prowadził postępowanie egzekucyjne z Nieruchomości, w dniu 1 marca 2014 r. wystawił fakturę w imieniu dłużnika ( Spółka z o.o.) będącego właścicielem Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy na kwotę brutto 3.525.000 zł. (kwota netto 2.865.853,66 zł, podatek VAT 659.146,34 zł). W swym piśmie z dnia 31 marca 2014 r. skierowanym do Wnioskodawcy, zatytułowanym: „Doręczenie Nabywcy faktury VAT”, Komornik wskazał, że kwota podatku VAT w wysokości 659.146,34 zł zostanie przez niego przekazana Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Według informacji przekazanych przez Komornika Wnioskodawcy, powyższa kwota podatku VAT została wpłacona przez Komornika na rachunek Urzędu Skarbowego.

Z dokumentów i informacji przedstawionych Wnioskodawcy przez Komornika przed dokonaniem transakcji wynikało, że dostawa Nieruchomości podlega bezwarunkowo VAT (wynikało to m.in. z „Operatu Szacunkowego” z dnia 19 lutego 2013 roku, jak i z „Obwieszczenia o pierwszej licytacji Nieruchomości” z dnia 14 sierpnia 2013 roku). Wnioskodawca nie miał żadnych możliwości weryfikacji prawidłowości kwalifikacji sprzedaży Nieruchomości na gruncie podatku VAT przyjętej przez Komornika.

Ponadto w interpretacji indywidualnej nr IPPP2/4512-233/15-4/RR wydanej przez tutejszy Organ podatkowy dla Wnioskodawcy wskazano, że Komornik sądowy dokonując transakcji w imieniu podatnika – dłużnika egzekucyjnego sprzedaży Nieruchomości z w trybie postępowania egzekucyjnego, zgodnie z art. 18 ustawy nie był zobowiązany do naliczenia, pobrania i wpłacenia podatku VAT od tej transakcji do właściwego urzędu skarbowego, gdyż czynność ta była zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Wnioskodawca zadał pytanie czy Komornik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą do faktury, z której będzie wynikać, że transakcja ta jest zwolniona od podatku VAT i zwrócić Wnioskodawcy nienależnie pobrany podatek VAT? (pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego)

Stosownie do art. 106c ustawy o VAT - faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Z powyższych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika egzekucyjnego. Prowadzona przez niego sprzedaż nieruchomości będącej własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik, w przypadku gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

A zatem komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów, okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji. Faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej). Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy - w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Według art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Jak wynika z opisu sprawy Komornik dokonał w drodze licytacji komorniczej sprzedaży nieruchomości (dwóch działek zabudowanych budynkiem użytkowym o funkcji biurowej, handlowo-usługowej i magazynowej) należących do dłużnika egzekucyjnego ( Spółka z o.o.) i wystawił z tego tytułu fakturę, wykazując na niej kwotę podatku VAT w wysokości 23%.

Wobec uznania, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w drodze licytacji komorniczej jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (co zostało wskazane w interpretacji IPPP2-4512-233/15-4/RR), ww. faktura została wystawiona nieprawidłowo, gdyż sprzedaż opodatkowano stawką podatku VAT w wysokości 23%, zatem wykazując na fakturze kwotę podatku wyższą niż należna.

Dlatego też zasadne jest wystawienie faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ustawy o podatku od towarów i usług, która będzie stanowiła podstawę do wystąpienia (przez Komornika lub dłużnika egzekucyjnego) z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Wyjaśnić należy, że zgodnie z ww. przepisami Ordynacji podatkowej to płatnik (komornik) lub dłużnik egzekucyjny ma prawo do wystąpienia do organu podatkowego o zwrot nienależnie zapłaconego podatku. Natomiast w ww. przepisach nie wskazano, nabywcy towaru (nieruchomości) jako podmiotu uprawnionego do wystąpienia z takim wnioskiem.

W okolicznościach niniejszej sprawy należy wystawić fakturę korygującą, w której powinien zostać skorygowany nienależnie pobrany podatek. Natomiast jaki będzie to miało wpływ na cenę przedmiotu transakcji, jest uzależnione od woli stron transakcji. To Strony decydują, za jaką kwotę jest dokonywana dostawa, a tym samym czy ustalona wartość zawiera w sobie podatek czy jest to kwota netto.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynikało, że do wystawionej faktury, w której sprzedaż nieruchomości opodatkowano stawka podatku w wysokości 23% należy wystawić fakturę korygującą, w związku z tym, że dostawa nieruchomości korzysta ze zwolnienia z podatku VAT należało uznać za prawidłowe, natomiast stanowisko Strony wskazujące, że Wnioskodawca, będzie miał prawo żądać od właściwego organu podatkowego, w trybie przepisów Ordynacji podatkowej o stwierdzeniu nadpłaty podatku, zwrotu nienależnie pobranego od niego przez Komornika podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Stronę wyroku Trybunału Konstytucyjnego wskazać należy, ze orzeczenie to zostało wydane w odmiennych okolicznościach sprawy, gdyż wyrok ten został wydany w sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, który jest uiszczany w formie pieniężnej i uwzględniany w cenie towaru, dlatego też jego wysokość może zostać przerzucona na nabywcę świadczenia. W rezultacie wyrok ten nie może stanowić podstawy dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Niniejszą interpretację wydano w zakresie pytań oznaczonych w złożonym wniosku nr 2 i 3, natomiast w pozostałym zakresie zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla Komornika sądowego oraz dłużnika egzekucyjnego, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.