Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.933.2023.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-27
Teza: Czy podlegał Pan w okresie od 1 października 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, a tym samym jest Pan zobowiązany do złożenia korekty rozliczenia PIT za 2021 r. i uwzględnienia w nim dochodów uzyskanych ze Szwajcarii?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; Szwajcaria
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 30 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku podatkowego w Polsce.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pan polskim obywatelem, który do 30 września 2021 r. mieszkał na terytorium Polski i z terytorium kraju uzyskiwał przychody ze stosunku pracy wykowanego na rzecz polskiego pracodawcy. Z dniem 1 października 2021 r. zmienił Pan miejsce zamieszkania. Przeniósł się Pan bowiem z Polski do Szwajcarii, a przyczyną przeprowadzki było podpisanie umowy ze szwajcarską firmą. Umowa konstrukcyjnie odpowiada umowie o pracę zawieranej w Polsce zgodnie z postanowieniami Kodeksu Pracy. W nawiązaniu do postanowień umowy wskazanej umowy, zawartej ze szwajcarskim Pracodawcą, zobowiązał się Pan do wykonywania obowiązków pracowniczych w ramach pełnego etatu, fizycznie w siedzibie Pracodawcy, zlokalizowanej na terytorium Szwajcarii. Umowa zaczęła obowiązywać od dnia 1 października 2021 r., tj. od momentu rozpoczęcia świadczenia przez Pana pracy i zawarta została na czas nieokreślony. Do momentu pisania niniejszego wniosku nie została rozwiązana. Od Pana strony występuje chęć jej kontynuowania. Nie nosi się Pan bowiem z zamiarem jej zakończenia, jak również nie ma w bliżej określonym przedziale czasowym zamiaru powrotu do Polski. Wynagrodzenie z tytułu pracy wykonywanej na rzecz szwajcarskiego pracodawcy otrzymuje Pan na szwajcarskie konto bankowe. Oprócz konta głównego posiada Pan również dodatkowe konto w innym banku szwajcarskim. Celem przygotowania do wykonywania obowiązków pracowniczych na terytorium Szwajcarii rozpoczął Pan przenoszenie swojego ośrodka interesów życiowych jeszcze przed 1 października 2021 r. W dniu 28 września 2021 r. rozpoczął Pan wynajem pokoju zlokalizowanego w lokalu mieszkalnym na terytorium Szwajcarii. Tego samego dnia zgłosił Pan szwajcarski adres jako adres zameldowania w tym kraju. Czynsz za wynajem pokoju opłacamy był głównie z konta szwajcarskiego przelewem a fakt rozpoczęcia najmu udokumentowany został podpisaniem stosownej umowy najmu, sporządzonej w języku angielskim. Warto również nadmienić, iż od 1 października 2021 r. zarejestrował się Pan do szwajcarskiego systemu zdrowotnego na rzecz którego opłaca Pan należne składki zdrowotne i korzysta jednocześnie z opieki medycznej tego kraju. Od 1 lutego 2022 r. zmienił Pan miejsce zamieszkania w skutek zawarcia umowy najmu samodzielnego mieszkania, również zlokalizowanego na terytorium Szwajcarii. Umowa najmu, zawarta w języku szwajcarskim, została udokumentowana stosownym dokumentem i obowiązuje na czas nieokreślony. Czynsz za wynajem pokoju opłacał Pan z konta szwajcarskiego przelewem. Oprócz najmu mieszkania, w tym samym budynku, wynajmuje Pan również dwa miejsca parkingowe w zakresie dwóch aut, które są jego własnością. Auta nabył Pan w Polsce, ale po przeprowadzce do Szwajcarii wykorzystuje je głównie na terytorium tego kraju posiadając legalne pozwolenie na ich użytkowanie w tym Państwie. Po przeprowadzce do Szwajcarii sporadycznie odwiedza Pan Polskę, spotykając się z najbliższą rodziną. W Polsce oprócz kont bankowych, służących do realizowania ewentualnych drobnych płatności i regulowania należności posiada Pan również jedną nieruchomość w postaci lokalu mieszkalnego. Niemniej mieszkanie nie służy Panu do realizowania jego własnych celów mieszkaniowych. W dniu 1 października 2021 r. na podstawie nieodpłatnej umowy użyczenia lokal ten bowiem został użyczony Pana bratu do celów mieszkaniowych, a następnie na mocy umowy najmu z 16 stycznia 2022 r. lokal wraz z garażem wynajęty został innemu (obcemu dla Panu) lokatorowi. Najem realizowany jest z wykorzystaniem zewnętrznej firmy zajmującej się obsługą najmu. Przychody uzyskane ze wskazanego najmu uzyskuje Pan na rachunek bankowy prowadzony w polski banku i opodatkowuje (przychody) składając w Polsce właściwe zeznanie podatkowe. Z tego tytułu odprowadza Pan również w Polsce należny podatek. Nie był Pan nigdy w związku małżeńskim. Nie posiada Pan również dzieci. Relacje towarzyskie buduje Pan na terytorium Szwajcarii, gdzie mieszka, pracuje oraz głównie przebywa. W Polsce w dalszym ciągu posiada Pan meldunek, niemniej jak wskazano wyżej ten sam meldunek zgłoszony jest na terytorium Szwajcarii. W zakresie opodatkowania swoich przychodów (dochodów) składa Pan rozliczenia podatkowe w obu krajach tzn. Szwajcarii i Polsce w zależności od źródła ich powstania tzn.:

*   w Szwajcarii opodatkowuje się Pan ze wszystkich przychodów, ponieważ jest Pan traktowany przez szwajcarski urząd skarbowy jako rezydent podatkowy
*   w Polsce składa Pan zeznanie roczne z tytułu przychodów uzyskiwanych z najmu prywatnego.

W roku 2021 r. w zakresie przychodów ze stosunku pracy złożył Pan dwa zeznania roczne. Jedno w Polsce, w którym wykazał przychody ze stosunku pracy realizowanego do 30 września 2021 r. W Szwajcarii natomiast złożył Pan zeznanie obejmujące przychody z pracy wykonywanej w Szwajcarii za okres od 1 października 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. Ponadto, posiada Pan pisemne potwierdzenie ze szwajcarskiego urzędu skarbowego w którym to urząd potwierdza, że w roku 2021 r. (w zakresie uzyskanych tam przychodów) był Pan traktowany jako szwajcarski rezydent podatkowy.

**Pytanie**

Czy podlegał Pan w okresie od 1 października 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, a tym samym jest Pan zobowiązany do złożenia korekty rozliczenia PIT za 2021 r. i uwzględnienia w nim dochodów uzyskanych ze Szwajcarii?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem, nie ma Pan obowiązku korygowania zeznania rocznego za rok 2021 złożonego w Polsce poprzez ujęcie w nim zarobków z tytułu umowy o pracę, które zostały wygenerowane w Szwajcarii w okresie od 1 października 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. Z dniem 1 października 2021 przeniósł Pan swój ośrodek interesów życiowych poza Polskę do Szwajcarii, a tym samym od tego momentu posiada Pan w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przesłanki uznania danej osoby fizycznej za mającą miejsce zamieszkania w Polsce zostały określone jako tzw. alternatywa łączna (w postaci spójnika „lub”). Zatem spełnienie choćby jednego z ww. warunków jest wystarczające dla uznania, że podatnik ma miejsce zamieszkania w Polsce w rozumieniu omawianego przepisu, a więc podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie danej osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ww. warunek stanowi samodzielną podstawę do uznania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania przez nich na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodka interesów życiowych. Natomiast osoby fizyczne, które nie spełniają żadnego z kryteriów określonych w cytowanym wyżej art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

1) nie posiadają na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodka interesów życiowych) ani

2) nie przebywają na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym,

nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu omawianej ustawy, a tym samym posiadają w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, czyli są zobowiązane do zapłaty podatku tylko od dochodów uzyskanych w danym roku na terytorium Polski. W świetle niniejszych przepisów nie podlega dyskusji fakt, że do dnia 30 września 2021 r. posiadał Pan w Polsce ośrodek interesów życiowych. Za ten okres czasu bezsprzecznie posiadał Pan w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Sugerując się natomiast liczbą dni spędzonych w Polsce w trakcie roku podatkowego 2021 r. można przyjąć, że w tym zakresie (przebywanie w Polsce powyżej 183 dni w roku podatkowym) może Pan być traktowany jako podatnik podlegający nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu za cały rok 2021. W przypadku okresu 1 października 2021 r. – 31 grudnia 2021 r. jednak spełnia Pan również przesłanki przepisów prawa podatkowego szwajcarskiego w kontekście uznania Pana za rezydenta podatkowego tego kraju bowiem od tego okresu w tym kraju znajduje się jego ośrodek interesów życiowych. Pojawia się więc tzw. kolizja rezydencji. W takiej sytuacji należy odwołać się do Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. (dalej: „Konwencja”) z uwzględnieniem postanowień Protokołu do Umowy sporządzonego w Bernie dnia 2 września 1991 r., sporządzonego w Warszawie dnia 20 kwietnia 2010 r. Konwencja zawiera dodatkowe kryteria, na podstawie których ustala się „ostateczną” rezydencję podatkową Podatnika.

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko ze względu na dochód jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.”

W myśl art. 4 ust. 2 ww. Konwencji:

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Umowy. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Konwencja, a więc umowa, zawarta między Polską i Konfederacją Szwajcarską.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Jeżeli podatnik zostaje uznany za rezydenta podatkowego drugiego państwa (na skutek spełnienia kryteriów przewidzianych w krajowym prawie podatkowym tego państwa, a w Polsce jest uznawany za rezydenta podatkowego na mocy wyżej opisanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia z podwójną rezydencją podatkową. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują specjalne reguły kolizyjne w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej, pozwalające ustalić, w którym państwie dana osoba posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Reguły te zawarte są w powołanym wyżej art. 4 ust. 2 ww. Konwencji. W świetle powyższego odwołując się do postanowień wskazanego art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, w Pana ocenie, dla prawidłowego określenia statusu Pana rezydencji podatkowej w potencjalnej sytuacji konfliktu rezydencji, istotna jest identyfikacja Państwa, w którym podatnik posiada stałe miejsce zamieszkania. W sposób jednoznaczny stwierdza Pan, że Pana stałe miejsce zamieszkania od 1 października 2021 r. znajduje się jedynie w Szwajcarii (a nie w Polsce). Gdyby jednak w wyniku oceny stanu faktycznego przyjąć, że stałe miejsce zamieszkania można byłoby Panu przypisać w obu Państwach, tj. w Polsce i w Szwajcarii to kolejnym kryterium jest ocena kraju z którym ma Pan ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych). W Pana ocenie, od 1 października 2021 r. do dnia dzisiejszego to Szwajcaria jest krajem, z którym łączą Pana silniejsze relacje. Świadczy o tym przede wszystkim fakt, że od 1 października 2021 r. jedynym miejscem zamieszkania dla Pana jest terytorium Szwajcarii. W tym właśnie kraju wynajmuje Pan mieszkanie na własne cele mieszkaniowe, wykonuje pracę zarobkową, a także korzysta z opieki zdrowotnej. Jak wskazano we wniosku, nie zerwał Pan w pełni relacji łączących go z Polską niemniej to właśnie więzi ze Szwajcarią a także ich charakter (miejsce zamieszkania, praca, opieka zdrowotna), Pana zdaniem, wskazują, że to właśnie w tym kraju znajduje się od 1 października 2021 r. Pana rezydencja podatkowa.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).